FUNCIONALIDADE DO CONTROLE INTERNO NOS MUNICPIOS: UM ESTUDO

NAS PREFEITURAS DE UMA REGIO METROPOLITANA DO NORDESTE

BRASILEIRO
FUNCTIONALITY OF INTERNAL CONTROL IN CITIES: A STUDY IN THE
MUNICIPALITY OF A METROPOLITAN AREA OF BRAZIL NORTHEAST
Marco Tullio de Castro Vasconcelos* E-mail: mtullio@proplan.ufpe.br
Francisco Jean Carlos de Souza Sampaio** E-mail: sampaiojean@yahoo.com.br
Antonio Firmino da Silva Neto*** E-mail: firmens.neto@gmail.com.br
Celma Duque**** E-mail: celmaduke@hotmail.com
*Universidade Federal de Pernambuco
**Universidade do Estado do Rio Grande do Norte
***Contador do Ministrio da Fazenda - Secretaria do Tesouro Nacional
****Universidade Federal de Gois
Resumo: Este estudo analisa como vem sendo desenvolvido o Controle Interno nas prefeituras da
regio metropolitana de Natal no Rio Grande do Norte. O mtodo utilizado foi o indutivo,
considerando que se buscou analisar o Controle Interno desenvolvido pelas prefeituras de forma
particular e se utilizou da pesquisa bibliogrfica e de campo mediante a realizao da entrevista e
aplicao de questionrio semi estruturado elaborado luz da teoria e da legislao pertinente, para
a coleta dos dados. A composio da amostra no probabilstica intencional, escolhida por critrio
de acessibilidade. Houve entrevista e aplicao do questionrio com os responsveis pelo setor de
controladoria das prefeituras. Das metas estabelecidas pelas prefeituras, aproximadamente 37% das
metas foram cumpridas com auxlio do controle interno. A gesto pblica ainda no desmitificou o
conceito que os controles internos so implantados apenas para cumprir exigncias legais. A
efetividade destes controles na regio metropolitana de Natal no ficou evidente no trabalho.
Palavras Chave: Controle interno. Gesto Pblica Municipal. Eficcia.
Abstract: This study examines how it has been developed the Internal Control in the prefectures of
the metropolitan area of Natal in Rio Grande do Norte. The inductive method was used, considering
that it aimed to analyze the Internal Control developed by municipalities in a particular way and has
used the literature and through field interviews and the application of semi-structured questionnaire
designed in the light of theory and relevant legislation for data collection. The composition of the
sample is not probabilistic intentional, chosen by criterion of accessibility. There was an interview and
questionnaire application with the sector responsible for controlling the local governments. The targets
set by the municipalities, approximately 37% of the targets were fulfilled with the aid of internal control.
The public administration does not demystify the concept that internal controls are in place just to
meet legal requirements. The effectiveness of these controls in the metropolitan area of Natal was not
evident in the work.
Keywords: Internal Control. Municipal Public Management. Effectiveness.

1 INTRODUO
A sociedade vivenciou nas ltimas dcadas, o agravamento da dvida pblica.
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201

A partir da as presses da sociedade e dos rgos no governamentais, para que o

planejamento, o controle e os resultados da eficincia operacional passassem a ser
executados com mais frequncia pelos gestores governamentais. Assim, a reduo
da despesa e gesto dos recursos levou o Governo a tomar medidas expressas para
controle da eficincia e produtividade das empresas estatais, bem como para a
recuperao da sade das finanas pblicas.
A

legislao

pertinente

que

diz

respeito

ao

controle

dos

gastos

governamentais, a Constituio Federal de 1988, trouxe em bojo aspectos quanto

forma de execuo dos trabalhos de avaliao e julgamento das contas, bem como
a estrutura organizacional dos rgos com tais competncias. Acerca do tema, a Lei
n 4.320 de 1964 assim definiu a abrangncia do controle:
Art. 75. O controle da execuo oramentria compreender:
I a legalidade dos atos de que resultem a arrecadao da receita ou a
realizao da despesa, o nascimento ou a extino de direitos e obrigaes;
II a fidelidade funcional dos agentes da administrao, responsveis por
bens e valores pblicos;
III o cumprimento do programa de trabalho expresso em termos
monetrios e em termos de realizao de obras e prestao de servios.

Neste contexto, o artigo citado acima, preocupa-se com o controle

oramentrio, deixando de lado o foco patrimonial, talvez esse seja a grande falha, o
que ocasiona uma preocupao apenas quanto aos aspectos do controle
oramentrios.
A Constituio Federal de 1988 previu a necessidade de mudanas de
procedimentos, e focalizou aspecto gerencial e de resultados efetivos dos gastos.
Nesse contexto, observa-se que a auditoria de desempenho vem para agregar valor
e demonstrar por meio de novas tcnicas o resultado das polticas pblicas
implementadas, responsabilizando o gestor em caso de improbidade e desmandos
com o dinheiro pblico, no somente quanto ao valor financeiro, mas, tambm, no
que diz respeito s escolhas realizadas em funo da prioridade definida,
comparando-se com a efetiva necessidade de sua realizao.
Na administrao pblica brasileira, os sistemas de controle so mecanismos
de natureza vitais ao desenvolvimento dos sistemas de gesto dos recursos
pblicos. Seus trabalhos requerem sintonia com a evoluo dos tempos, que sujeita
os prprios objetos de controle a mudanas sistmicas relevantes, para sua
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sobrevivncia, e para a sobrevivncia do sistema pblico a que servem.

Os sistemas de controles internos da administrao pblica brasileira,
conforme Davis e Blaschek (2006) esto focados nos aspectos formais e legais e
atuam a posteriori em atividades de correio. Diante do exposto, surge a
indagao: como vem sendo desenvolvido o Controle Interno nas prefeituras
da regio metropolitana de Natal no Rio Grande do Norte? E com o intuito de
responder a tal indagao surge a necessidade de identificar as metas do controle
interno nas prefeituras e quais resultados foram atingidos para se realizar uma
anlise do Controle Interno desenvolvido nas prefeituras da regio metropolitana de
Natal.
O estudo se justifica pela importncia do tema junto a administrao pblica e
a sociedade. Visa contribuir para a divulgao dos sistemas de controle interno
utilizados na regio metropolitana de Natal, investigando as suas deficincias,
identificando as causas e propondo sugestes consistentes com a realidade
apresentada.

Considerando

que

resultados

medianos

ou

desastrosos

na

administrao pblica tm sempre como responsveis as falhas do controle, de igual

forma como o sucesso depende fundamentalmente da sua eficincia.
2 REVISO DA LITERATURA
2.1 Controlar e o Controle Interno
O controle est diretamente ligado ao planejamento. A partir do controle que
o gestor pblico direciona seu planejamento, bem como verifica se alguns resultados
esto sendo alcanados. Cruz e Glock (2003), afirmam que o ato de controlar est
diretamente ligado ao ato de planejar e visa garantir que, atravs da aplicao dos
recursos disponveis, algum resultado seja obtido. Os autores ainda comparam o
controle como o conjunto de procedimentos de controle praticado internamente em
qualquer organizao com aqueles que exercemos em nossa vida pessoal.
O conceito mais adequado sobre Controle Interno aquele enunciado pelo
Comit de Procedimentos de Auditoria do Instituto Americano de Contadores
Pblicos Certificados:
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O Controle Interno compreende o plano de organizao e todos os mtodos

e medidas adotadas na empresa para salvaguardar seus ativos, verificar a
exatido e fidelidade dos dados contbeis, desenvolver a eficincia nas
operaes e estimular o seguimento das polticas executivas prescritas.

Corroborando com este conceito de controle interno, tambm a Resoluo

CFC 820/97 em seu item 11.2.5.1:
O sistema contbil e de controles internos compreende o plano de
organizao e o conjunto integrado de mtodo e procedimentos adotados
pela entidade na proteo do seu patrimnio, promoo da confiabilidade e
tempestividade dos seus registros e demonstraes contbeis, e da sua
eficcia operacional.

O Controle Interno, embora possa ser organizado e definido de muitas outras

maneiras, tem como pontos de referncia as definies baseadas no seu papel na
estrutura organizacional e no propsito pretendido.
2.2 A reforma do Estado
O Estado brasileiro, seguindo a linha de vrios outros pases, passou por um
perodo de discusso sobre o seu papel e suas formas de atuao, motivada por
razes econmicas - fundamentada nas transformaes globais - por razes
polticas - devido emergncia do conceito de cidadania e o surgimento de
movimentos sociais exigindo o atendimento de reivindicaes por melhores servios
e tambm como resposta crise do Estado que se tornou evidente na dcada de
80 (MARE, 1995; BRESSER PEREIRA, 1996).
Assim, a reforma focou uma viso mais gerencial, as novas formas de gesto
governamental, que vinha sendo experimentadas por vrios pases. Destarte, o
resultado, era o principal foco da modernizao do setor pblico que trata da
construo de um modelo ps-burocrtico, que a partir da flexibiliza o
funcionamento interno do setor pblico; amplia o conceito de pblico, fazendo com
que o Estado no seja o nico provedor de servios pblicos; descentralizar servios
pblicos bsicos para a administrao local e, acima de tudo, voltar a prestao dos
servios pblicos para o atendimento das necessidades do cidado, aumentando a
participao da sociedade na avaliao das polticas pblicas e, por conseguinte, a
accountability e a transparncia.
Para Castor apud Peixe (2005) o termo accountability pode ser entendido
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como:
Responsabilidade ou (...) melhor ainda por imputabilidade (...) obrigao de
que algum responda pelo que faz (...) obrigao dos agentes do Estado
em responder por suas decises, aes e omisses, o que j
universalmente consagrado como norma nas sociedades mais
desenvolvidas. (Castor, 2000 apud Peixe, 2005, p.148).

Neste contexto, o exerccio da plena cidadania pode ser refletido em um novo

conceito de Estado, em que os governos produzam resultados, sejam mais
responsveis e eficientes, ou seja, tudo em funo de um bem comum, ou tudo em
funo do bem social.
2.3 Elementos essenciais do controle governamental
O controle um dos princpios bsicos da administrao pblica. A criao de
novas tcnicas administrativas, proporcionando a implantao de um maior e mais
eficiente sistema de controle, surgiu com o desenvolvimento e o crescimento das
entidades administrativas.
O objetivo do controle a avaliao e a correio da operao da
organizao dentro da estrutura de padres externos e internos. O controle bemsucedido elimina o caos e prov consistncia a uma organizao a fim de que as
metas sejam atingidas (Luthans apud Jund, 2006).
Segundo Nash e Roberts apud Jund (2006), partindo da abordagem sistmica
da organizao, quatro elementos essenciais definem o controle:
1) a existncia de um conjunto predeterminado de objetivos e metas
que o sistema deve atingir;
2) existncia de um sistema de mensurao ou sensor para determinar
como est se desenvolvendo o sistema;
3) estabelecimento de uma forma de obter comparao significativa
entre a sada do sistema com as metas e objetivos intentados; e
4) definio de uma maneira de ajustar o sistema, baseada no
resultado desta comparao, de modo a corrigir o resultado (output),
visando atingir as metas e objetivos.
Depreende-se da que a funo controle est associada ao plano de
organizao e todos os mtodos e procedimentos que esto afetos, principalmente
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eficincia das operaes e observncia das polticas administrativas de gesto, ou

seja, o controle a avaliao dos resultados obtidos na execuo em relao ao que
foi planejado, apurando-se os desvios e providenciando a sua correo.
O controle no pode ser dissociado do planejamento, que de certa forma, fixa
padres para aferio dos resultados reais. Se no h nenhum padro, torna-se
difcil, seno invivel, a avaliao do desempenho real. Por outro lado, de pouco ou
nada adianta o estabelecimento de planos se a execuo posterior no for
confrontada com os mesmos.
A partir da comparao citada, que se possibilitaro as correes na
execuo ou no prprio plano originariamente concebido, conforme se verifique que
os desvios tm causas na execuo ou no planejamento, reconhecendo-se o seu
desacerto ou a prpria mudana das premissas que levaram adoo do plano.
2.4 Formas de controle governamental
Em virtude das normas do direito pblico, na Administrao Pblica, o
controle se faz necessrio, a fim de que se certifique de que todas as suas aes
foram executadas com legitimidade, dentro das normas pertinentes a cada ato e em
conformidade com o interesse coletivo. Diferentemente dos rgos privados, onde o
controle exercido e imposto pela alta administrao, no setor governamental a
funo controle exercida em decorrncia de imposies legais.
Gerigk (2007, p. 7) lembra que:
As administraes pblicas necessitam de formas alternativas de controles,
no apenas controles formais, que objetivam atender estritamente as
determinaes legais, mas tambm de controles gerenciais, que atendam
as exigncias legais e priorizem o atendimento dos resultados, detectando
antecipadamente os problemas e corrigindo as possveis distores,
fazendo com que a gesto pblica cumpra seu papel de forma eficiente e
eficaz.

Na Administrao Pblica, portanto, o controle a faculdade e, em

determinados casos, a competncia legal de avaliao, orientao e correo que
um Poder, rgo ou autoridade exerce sobre a conduta funcional do outro. O art. 13
do DecretoLei no 200/67 fixou o controle como sendo um dos princpios
fundamentais da Administrao Federal, estabelecendo que o controle das
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atividades da Administrao Federal deve exercer-se em todos os nveis e em todos

os rgos. Os tipos e formas de controle da atividade administrativa variam
conforme o poder, rgo ou autoridade que o exerce com o fundamento, o modo e o
momento de sua efetivao. (Grifo dos autores)
Para Meireles (2010), as formas de controle na Administrao Pblica so:
Controle hierrquico aquele resultante do escalonamento vertical dos
rgos do Executivo, em que os inferiores esto subordinados aos superiores.
Pressupe as faculdades de superviso, coordenao, orientao, fiscalizao,
aprovao, reviso e avocao das atividades controladas, bem como os meios
corretivos dos agentes responsveis;
Controle de legalidade objetiva verificar unicamente a conformao do ato
ou do procedimento administrativo com as normas legais que o regem. Consideramse normas legais desde as disposies constitucionais aplicveis at as instrues
normativas do rgo emissor do ato ou os editais compatveis com as leis e
regulamentos superiores;
Controle de mrito todo aquele que visa comprovao da eficincia, do
resultado, da convenincia ou oportunidade do ato controlado. A eficincia se
comprova

em funo

do desenvolvimento

da

atividade programada pela

Administrao e da produtividade de seus servidores; o resultado aferido em

funo do produto final do programa de trabalho; a convenincia ou oportunidade
valorada internamente pela administrao, e unicamente por ela, para a prtica,
absteno, modificao ou revogao do ato de sua competncia. A verificao da
eficincia e do resultado tcnica, vinculada a critrios cientficos, e o seu controle
pode ser exercido por rgo especializado, enquanto o controle quanto
convenincia ou oportunidade privativo das Chefias do Executivo; e
Controle legislativo aquele exercido pelos rgos legislativos ou por
comisses parlamentares sobre determinados atos do Executivo na dupla linha da
legalidade e da convenincia pblica, isto o caracteriza como um controle
eminentemente poltico, objetivando os interesses superiores do Estado e da
comunidade.
A Constituio da Repblica Federativa do Brasil, promulgada em 1988, deu
nfase ao controle nas entidades governamentais nos arts.: 70 e 74, determinandoAdvances in Scientific and Applied Accounting. So Paulo, v.5, n.2, p. 201-221, 2012.
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lhes a sua organizao, a fim de preservar os respectivos patrimnios. Assim, podese verificar que o controle ser o contbil, o financeiro, o oramentrio, operacional e
patrimonial, buscando principalmente a verificao de alguns princpios bsico tais
como: a legalidade, legitimidade, economicidade da gesto pblica. O controle da
gesto dos recursos pblicos ser efetuado a qualquer pessoa fsica ou jurdica que
se utilize de recursos pblicos.
Alm do seu prprio sistema de controle interno, os trs Poderes mantero de
forma integrada outro sistema de controle interno, o que resultar na existncia de
trs nveis de controle: o externo, executado pelo Congresso Nacional com o auxlio
do Tribunal de Contas da Unio; o interno de cada um dos Poderes e o internointegrado, mantido em conjunto pelos trs Poderes atualmente exercido pela
Controladoria Geral da Unio CGU.
O controle interno integrado frisado no art. 74, e tem a finalidade de avaliar
o cumprimento das metas previstas no plano plurianual, a execuo dos programas
de governo e dos oramentos; comprovar a legalidade e avaliar os resultados, bem
como a aplicao de recursos pblicos por entidades de direito privado; exercer o
controle das operaes de crdito, avais e garantias, bem como dos direitos e
haveres; e apoiar o controle externo.
Muitas dvidas surgiram com relao linguagem adotada no caput do art.74
mencionado, principalmente no que se refere expresso (...) de forma integrada,
sistema de controle interno (...), posto que, em realidade, a maioria das entidades
governamentais no tem cumprido a determinao constitucional.
A respeito, observou a Price Waterhouse Apud Jund, 2008, p. 418 que a
obrigatoriedade de se manter um sistema de controle interno no mais somente do
Poder Executivo. A Constituio de 1988 a estende tambm aos Poderes Legislativo
e Judicirio, conforme o disposto no art. 74.
Esta constatao indica a necessidade urgente de mudanas nessa postura
natural que reproduz permanentemente prticas passadas voltadas para a autosuficincia do Estado, com controles estabelecidos exclusivamente para a satisfao
do fechado crculo dos trs Poderes, no levando em considerao o relevante
papel do cidado, na condio de destinatrio dos servios pblicos que lhe devem
ser ofertados em qualidade e quantidade adequadas s suas necessidades.
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2.5 Classificao dos controles internos quanto ao momento de sua ocorrncia

Considerando o momento em que ocorre o controle, Silva (1999) o classifica
quanto fiscalizao dos atos praticados pela administrao pblica em a priori,
concomitante ou a posteriori.
No controle a priori, tambm denominado preventivo ou prvio, as aes de
controle e avaliao acontecem antes da ocorrncia do evento ou fato que se
pretende controlar, com o intuito de prevenir ou impedir o sucesso de atos
indesejveis como erros, desperdcios ou irregularidades. Este o modo mais antigo
de controle, contudo, emperra a mquina administrativa, pois, o ato tem sua eficcia
suspensa at ser submetido anlise e aprovao formal do rgo de controle.
No controle concomitante, a verificao do ato conjunto ao do
administrador. Tem a finalidade de detectar erros, desperdcios ou irregularidades,
no momento em que eles ocorrem, permitindo a adoo de medidas tempestivas de
correo. Dessa forma, ajusta-se o desempenho ainda em andamento, a fim de se
conseguir o objetivo. Considerado o mais eficaz, uma das vantagens na sua
utilizao o ato tido como irregular poder ser abortado durante a sua consecuo,
impedindo maiores prejuzos ao errio.
O controle a posteriori, tambm denominado subsequente ou corretivo,
aprecia o ato aps a sua consumao, no permite qualquer ao corretiva
relativamente ao desempenho completado. a forma mais comum de controle e
menos eficaz, embora funcione como um mecanismo motivador, uma vez que uma
variao desfavorvel, informada por meio de relatrios gerenciais, leva o gestor a
programar aes para corrigir o desempenho de sua rea ou da organizao, no
futuro.
Neste mesmo contexto, Castro (2009, p. 72) afirma que os controles foram
divididos no tempo em:
prvio o que antecede a concluso ou operatividade do ato, tendo
como objetivo final dar segurana a quem pratica o ato ou por ele se
responsabiliza;
concomitante aquele que acompanha a realizao do ato, para verificar
a regularidade de sua formao. o controle feito no decorrer das aes
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praticadas, tendo como objetivo final garantir a execuo da ao;

posterior o que se efetiva aps a concluso do ato praticado, visando
corrigir os eventuais defeitos, declarar a sua nulidade ou dar-lhe eficcia,
tendo como objetivo final avaliar a eficincia e a eficcia das aes
administrativas, certificar a veracidade dos nmeros e comprovar o
cumprimento das normas.
Para Di Pietro (2004, p. 623) os exemplos de controle prvio (a priori) podem
ser encontrados na prpria Constituio Federal, quando sujeita determinados atos
do Poder Executivo autorizao ou aprovao prvia do Congresso Nacional (CF.
arts. 49, II, III, XV, XVI e XVII, e 52, III, IV e V). O Controle Concomitante
corresponde quele que acontece com o acompanhamento da execuo
oramentria pelo sistema de auditoria. O Controle a Posteriori tem o objetivo de
rever os atos praticados, para corrigi-los, desfaz-los ou apenas confirm-los e
abrange atos como os da aprovao, homologao, anulao, revogao ou
convalidao.
2.6 Controladoria governamental
Segundo Peixe (2002) a Controladoria serve como rgo de coordenao e
controle de cpula administrativa. ela que fornece os dados e informaes, que
planeja e pesquisa, visando sempre mostrar a essa cpula os pontos de
estrangulamento presentes e futuros que pem em perigo ou reduzem a eficincia
administrativa. (grifo dos autores)
A Controladoria tem a funo de orientar a gesto de recursos, no
atingimento de metas e objetivos, naturalmente este rgo ser responsvel pela
coordenao da normatizao, prestao de Contas e auditoria interna, de todos os
setores da gesto no processo administrativo. (grifo dos autores)
O princpio bsico de qualquer sistema de controle a segregao das
funes contbeis e de auditoria da funo financeira, a no obedincia a esse
princpio pode ser visto claramente quando da criao da Secretaria do Tesouro
Nacional STN em 1986, pois o rgo central de controle era subordinado a STN,
ou seja, o responsvel pela gesto financeira era, tambm, responsvel pela
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auditoria e contabilidade.
2.6.1 Controle interno integrado e a controladoria governamental
O controle interno-integrado constitui, na viso de SILVA (2004), o controle do
Estado como pessoa jurdica de direito pblico, ou seja, da entidade e o conjunto
dos trs Poderes, sendo responsvel pela coordenao das atividades individuais de
controle de cada um dos Poderes e atuando de modo independente para conferir
pleno sentido a sua mais nobre funo: a proteo permanente e contnua do
patrimnio pblico.
Na implementao desse sistema fundamental entender que a contabilidade
e a auditoria devem estar vinculadas ao rgo central de controle, a Controladoria.
Para se implantar a Controladoria, segundo as normas constitucionais,
devem-se levar em considerao as seguintes atribuies:

A prestao de contas que o governo deve apresentar anualmente ao

Poder Legislativo, por meio do TCU;

Produzir avanos no uso dos sistemas tradicionais de controle um elenco

de indicadores, econmicos e sociais que permitam a melhoria do
processo decisrio;

Abandonar a preocupao com o montante gasto para preocupa-se com

os resultados.

2.6.2 Aspectos para implantao da controladoria governamental

A implantao da controladoria governamental envolve trs aspectos
fundamentais para sua estruturao:

Aspecto Institucional
Segundo Peixe (2002) a Controladoria Governamental, nesta viso, assume

uma postura formal de atendimento aos preceitos legais, com fundamentos

eminentemente jurdicos, com embasamento administrativo-contbil, de atendimento
base formal do funcionamento da gesto pblica, no confronto de suas aes com
os preceitos e as normas existentes.
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J de acordo com Silva (2004), o estudo do aspecto institucional ir mostrar

que a democracia s se cristaliza quando as aes polticas tm duas dimenses:
1. a dimenso de governo, poltico, em que o governante eleito cumpre
o programa submetido eleitoralmente populao;
2. a dimenso de Estado, com funes contnuas e permanentes, com
fiscalizao tributria, controle interno-integrado, dentre outras.

Aspecto operacional
A

Controladoria,

sob

aspecto

operacional,

responsvel

pelas

demonstraes contbeis apresentadas ao final de cada perodo anual e ao termino

de gesto do Governo.

Aspecto gerencial
Sob o aspecto gerencial a Controladoria tem autonomia para captar e

desenvolver sistemas de informaes gerenciais que facilitem o processo de tomada

de decises. Esse aspecto representa uma mudana nos mtodos do Controle
interno, eliminando o controle a posteriori e punitivo para uma abordagem preventiva
e orientadora, mediante anlise sistemtica e permanente do cronograma dos
programas de governo.
A controladoria governamental se apresenta como um importante instrumento
de auxlio gesto pblica municipal, porque passa a auxiliar o municpio buscando
atingir a eficincia, eficcia e economicidade de forma a assegurar a transparncia
dos atos praticados pelo administrador pblico.
3 METODOLOGIA
A escolha da amostra da pesquisa ocorreu de forma no probabilstica, por
critrio de acessibilidade. Foi delimitada a regio metropolitana de Natal no estado
do Rio Grande do Norte da regio nordeste do pas, composta por dez municpios,
cujas prefeituras foram identificadas por A, B, C, D, E, F, G, H, I e J.
Das dez prefeituras que compem a amostra, conseguiu-se aplicar em seis,
pois nas prefeituras G, H e J no se encontrou os funcionrios responsveis
pelo setor durante duas visitas. Foi realizada uma terceira tentativa por e-mail sem
obteno de sucesso. O municpio I, mesmo considerando a disposio dos
Advances in Scientific and Applied Accounting. So Paulo, v.5, n.2, p. 201-221, 2012.
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funcionrios da prefeitura em colaborar com a pesquisa, no possua o setor de

controladoria e no havia responsvel pelos controles internos do local. Esta
situao limitou a participao do municpio no desenvolvimento do estudo. Sendo
assim, a amostra ficou restringida aos municpios restantes.
Foi elaborado, luz da teoria e da legislao pertinente, questionrio semi
estruturado sobre os controles internos aplicados nas prefeituras. A coleta dos
dados ocorreu por meio de entrevista e aplicao do questionrio com os
responsveis pelo setor de controladoria das prefeituras, no perodo de fevereiro de
2010. Durante a entrevista foi identificado quais as metas do controle interno nas
prefeituras e quais resultados foram atingidos. As dificuldades encontradas pelos
responsveis para se atingir as metas tambm foram registradas.
O mtodo utilizado foi o indutivo, considerando que se buscou analisar o
Controle Interno desenvolvido pelas prefeituras de forma particular e se utilizou da
pesquisa bibliogrfica e de campo mediante a aplicao de entrevista e
questionrios.
As demonstraes contbeis anuais, no momento de construo da pesquisa,
estavam em fase de elaborao, o que significou uma limitao ao trabalho e no se
pode contar com uma anlise geral do ano em relao aos controles internos.
4 DESCRIO E ANLISE DOS RESULTADOS
Inicialmente foi traado o perfil da formao dos responsveis pelos controles
internos nos municpios investigados. H uma tendncia na formao dos envolvidos
nas cincias sociais aplicadas, tais como cincias contbeis e administrao, como
mostra o Quadro 1.
Quadro 1 - Formao profissional dos responsveis pelo controle
Prefeituras Municipais
Graduao do responsvel pelo Controle da Prefeitura
A
Gerncia Empresarial e Pedagogia
B
Cincias Contbeis
C
Administrao
D
Cincias Sociais
E
Cincias Contbeis e Cincias Econmicas
F
Direito
Fonte: dados da pesquisa

Advances in Scientific and Applied Accounting. So Paulo, v.5, n.2, p. 201-221, 2012.
213

Todos os responsveis pelo controle das prefeituras tm formao superior,

havendo maior concentrao em administrao e cincias contbeis, que so reas
com formao voltadas ao gerenciamento e controle da gesto. A prefeitura I
embora no tenha o setor referente ao Controle Interno, mas a Secretria de
Administrao/Finanas tem formao superior em Direito e ps-graduao em
Administrao Financeira. Entende-se que, para as atividades desenvolvidas no
setor do controle interno, requerem-se conhecimento muito amplo sobre a gesto
pblica, a contabilidade pblica e suas especificidades, sendo natural o resultado da
pesquisa apresentar maior proporo, entre os entrevistados, de formao
acadmica em Cincias Contbeis e Administrao, evidenciando a relao destas
reas ao Controle Interno.
Dos entrevistados, quatro entre os seis, j desempenharam funes no setor
de controladoria antes de assumir a responsabilidade pelo setor de controle interno,
tendo experincia no setor pblico. As prefeituras incentivam os controladores a
participarem de eventos relacionados ao controle interno, controladoria, prestao
de contas entre outros, com o custeio de tais eventos.
Na prefeitura F o setor est implantado h dois meses, na prefeitura E h
um ano e nas prefeituras A e C h nove anos, as outras prefeituras variando
entre esse perodo de um a nove anos. O motivo que justifica a implantao do setor
de controle interno nas prefeituras para atender exigncias por fora de lei. A
prefeitura I se justifica por no ter implantado o setor por carncia de profissionais
qualificados para exercer a funo.
Durante a implantao do setor de controle interno nas prefeituras, houve
dificuldades tais como falta de profissional tcnico da rea de controladoria, falta de
infraestrutura, rejeio por parte de alguns secretrios envolvidos no processo, entre
outros. A prefeitura de D obteve xito desde a implantao, motivo justificado
segundo o controlador, pelo apoio do prefeito e envolvimento e comprometimento
dos responsveis. Fatores relacionados cultura organizacional da prefeitura,
enquanto entidade tem reflexo no desenvolvimento da estrutura do setor.
Aps a implantao de medidas de controle interno nas prefeituras, alguns
resultados positivos foram evidenciados como mostra o Quadro 2.

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Quadro 2 - Resultados positivos com a implantao de controles internos

Municpio
A
B

C
D
E

Resultado

Ocorrncia do controle

Reduo de falhas apontadas pelo Tribunal de Contas

do Estado; moralizao dos atos da gesto.
Controle
na
execuo
oramentria;
acompanhamento das obedincias da prefeitura s
exigncias legais.
Economia de quatro milhes de reais em situaes
irregulares por identific-las previamente; aplicao de
forma regular dos recursos pblicos.
Conteno dos limites constitucionais
Melhor controle dos processos; melhor funcionamento
administrativo.

a priori, concomitante e a
posteriori.

No demonstrou resultados positivos, justificado

segundo o responsvel, por questes culturais e falta
de pessoal qualificado.
Fonte: dados da pesquisa
F

a priori.

a priori e a posteriori.
a priori.
a priori, concomitante e a
posteriori.
a posteriori.

Dentro dos rgos sejam privados ou pblico destaca-se a importncia de

trabalhar o controle dos atos e fatos a priori, concomitante e a posteriori. Pelo que se
percebe no Quadro 2, as prefeituras das cidades B e D usam o controle a priori
que age de forma preventiva nas aes da gesto pblica. Ambas trabalham o
controle no sentido de obedecer as exigncias legais na execuo oramentria e
na averiguao aos limites constitucionais com gasto de pessoal. No entanto, a
literatura expressa a importncia da utilizao do controle concomitante e a
posteriori, pois caso haja algum desvio sobre a execuo das aes planejadas,
pode-se detect-las e tomar medidas de correo e buscar a eficcia na gesto dos
recursos pblicos.
No municpio F o controle ocorre apenas ao final das aes, o que justifica a
ineficcia de seus resultados, uma vez que sem medidas de preveno e conteno
das aes sua eficcia fica comprometida. Julga-se que h medidas de controle pro
forma, sem real efeito para a sociedade. A explicao citada pelo responsvel do
controle interno como sendo por questes culturais e pessoal no qualificado reflete
o no surgimento de resultados.
A prefeitura do municpio C se utiliza de controles a priori e a posteriori, com
suas medidas de controle interno obteve economia de recursos alm de melhor
aproveitamento do mesmo em favor sociedade que teve a aplicao de forma
regular dos recursos pblicos. Tais medidas indicam a eficincia e eficcia da

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utilizao dos controles no rgo executivo.

Utilizando em conjunto o controle a priori, o concomitante e o a posteriori, as
prefeituras dos municpios A e E conquistaram os melhores resultados em
relao definio das metas propostas. Com tais medidas, as aes e processos
foram controlados, resultando em melhorias no processo administrativo. Com os
controles internos ocorrendo em todas as fazes do processo (antes, durante e aps
seu trmino) segundo um responsvel pelo controle interno, houve a moralizao
dos atos da gesto, indicando que h transparncia e efetividade na gesto.
As prefeituras destacaram como metas estabelecidas pelo controle interno
das prefeituras algumas aes, entre as quais se destacam:
Qualificao dos servios;
Ampliao e abrangncia de atuao do controle na viso do controle
social;
Atendimento s exigncias do TCE / RN;
Liberao

de

processos

para

pagamento

devidamente

instrudo

(Formalidade Legal);
Eficcia da despesa pblica;
Controle das Contas do Governo;
Agilidade dos processos nos trmites legais;
Qualificao dos funcionrios;
Orientao gesto sobre possveis falhas de natureza tcnica e respeito
aos limites da Lei de Responsabilidade Fiscal;
Gesto dos contratos, convnios, oramento, patrimnio das polticas
pblicas de modo geral;
Racionalizao dos servios Reduo em 20%, a cada ano, dos
processos trabalhados manualmente;
Incentivo e monitoramento da Auditoria Interna;
Acompanhamento da folha de pagamento;
Acompanhamento da Execuo Oramentria, Financeira e Patrimonial do
municpio.
Das metas propostas, algumas obtiveram xito quanto sua realizao, entre
elas:
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 Atendimento na liberao de processos respeitando as exigncias legais;

Melhora do fluxo de processo em tramitao;
Atendimento s exigncias estabelecidas pelo TCE/RN;
Acompanhamento da Execuo Oramentria, Financeira e Patrimonial do
municpio;
Reduo em 16%, a cada ano, os processos trabalhados manualmente;
Treinamento de 30% do quadro funcional.
Considerando que algumas metas foram citadas por mais de uma prefeitura,
convergindo para a necessidade em atendimento legislao, trs prefeituras
alcanaram 50% de suas metas como mostra o quadro 3.
Quadro 3 - Quantidade de metas estabelecidas e atingidas
Prefeituras
Metas Estabelecidas
A
06
B
06
C
04
D
04
E
03
F
04
Fonte: dados da pesquisa

Metas Atingidas
03
02
02
00
01
02

A prefeitura A obteve o maior nmero de metas atingidas, das seis

estabelecidas atingiu trs: atendimento na liberao de processos respeitando as
exigncias legais; atendimento s exigncias do TCE/RN; e melhoramento no fluxo
de processo em tramitao. No entanto, a prefeitura de F, no perodo de dois meses,
por motivos de questo cultural e pessoal no qualificado, no atingiu nenhuma das
quatro metas estabelecidas, motivo tambm que se justifica pelo controle a priori. De
forma geral, 37% das metas estabelecidas foram atingidas, o que expressa um
percentual no significativo diante da eficincia que se espera do controle interno.
No auxlio ao acompanhamento e execuo dos controles internos, as
prefeituras utilizam sistemas contbeis informatizados, entre eles o sistema contbil,
oramentrio e financeiro da empresa Top Down pelas prefeituras A, B e E. A
prefeitura C tem como ferramenta de auxlio gesto a consultoria em gesto e
informtica da Gestec. Na prefeitura D o sistema utilizado o SCP com consultoria
patrimonial.
De forma sucinta o Quadro 4 apresenta os questionamentos aos
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responsveis pelo setor de controle interno das prefeituras em estudo.

Quadro 4 - Controle Interno
Com o Controle Interno da Prefeitura...
No h dificuldades para atender legislao Oramentria Pblica Brasileira.
As informaes disponibilizadas auxiliam o gestor pblico na tomada de deciso.
Atendem s necessidades da prefeitura auxiliando o profissional contbil na
formao da informao contbil.
H relatrios suficientes, relevantes, claros e fceis de entender.
H relatrios adequados e textos de forma organizada.
As informaes dos relatrios so confiveis.
A prefeitura obtm auxlio no controle da folha de pagamento.
Existe acompanhamento na arrecadao dos impostos.
O valor arrecadado de impostos aumentou.
Os recursos esto sendo geridos evitando-se desperdcios e erros.
Pode-se indicar onde est existindo folga financeira.
O Plano Plurianual (PPA) elaborado de forma mais precisa.
A execuo do PPA ocorreu de forma a seguir o que foi planejado.
A prefeitura teve resultados mais significativos e positivos na sua prestao de
contas.
Ocorre um bom acompanhamento nos convnios firmados.
Os custos obtidos pela prefeitura so facilmente identificados e controlados.
As despesas da prefeitura diminuram.
Ocorre acompanhamento dos contratos firmados pela prefeitura.
Fonte: dados da pesquisa

SIM
5
6

NO
1
0

5
3
6
5
3
5
5
2
6
4

1
3
0
1
3
1
1
4
0
1

6
4
4
5

0
2
2
1

consenso das prefeituras que as informaes disponibilizadas pelo controle

interno atendem as necessidades contbeis e esta, por sua, vez auxiliam os
gestores quanto tomada de deciso, uma vez que as informaes dos relatrios
representam confiabilidade e fidedignidade das aes desempenhadas.
Quanto aos desperdcios e erros na gesto dos recursos pblicos, das seis
prefeituras pesquisadas, cinco afirmaram que atravs da utilizao dos controles
internos, os recursos so geridos de forma consciente e eficaz. No entanto, quatro
entre as seis prefeituras no consegue perceber nem indicar se existe folga
financeira e onde existe tal folga, contradizendo a informao anterior. Como a
adoo de controles evita desperdcios e no identifica folga financeiras, se um fator
pressupe outro? A indagao ficou sem resposta por parte dos responsveis.
A elaborao do PPA ocorre de forma mais precisa conforme afirmao de
todas as prefeituras. Mas um fator contrastante a no identificao das folgas
financeiras que compromete a preciso do planejamento e consequentemente a
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execuo das atividades. Quanto execuo do PPA e os resultados na prestao

de contas, a prefeitura do municpio de Natal no soube responder devido sua
avaliao anual no estar finalizada nem suas demonstraes, considerando que o
responsvel pelo cargo de controlador assumiu a menos de um ano.
Os custos so identificados e controlados por quatro das seis prefeituras, o
que atende a Lei de Responsabilidade Fiscal que estabelece marcos e paradigmas
para os gestores pblicos, com o objetivo de assegurar a responsabilidade na
gesto fiscal, atravs de aes planejadas e transparentes, em que se previnem
riscos e corrigem desvios capazes de afetar o equilbrio das contas pblicas.
Convnios e contratos tm ateno especial em seus acompanhamentos
pelas prefeituras, medidas adotadas que geram um reflexo positivo na diminuio
das despesas pblicas, ocorrida na maioria dos casos em estudo.
5 CONCLUSO
As metas do controle interno das prefeituras da regio metropolitana de Natal
abordam aspectos voltados ao controle social e eficincia da gesto pblica, tendo o
cumprimento das metas em 37% do total estabelecido, pois das 27 metas
estabelecidas, dez foram atingidas. As prefeituras que obtiveram os melhores
resultados, quanto ao cumprimento das metas, foram as que utilizaram mais de uma
forma de controle quanto ao momento de sua ocorrncia, sendo as prefeituras A, e
E utilizando os controles a priori, concomitante e a posteriori, e a prefeitura C
utilizando apenas os controles a priori e a posteriori.
Considerando a formao acadmica dos responsveis pela controladoria nas
prefeituras, no foi encontrada correlao entre os melhores resultados de
desempenho e a sua formao base, pois a prefeitura A tem sua responsvel
graduada em pedagogia, com ps-graduao em gerncia empresarial, a prefeitura
C tem seu responsvel pela controladoria graduado em administrao, e a
prefeitura E a formao do controller em cincias contbeis, com ps-graduao
em economia. H em comum entre duas das trs prefeituras, com melhor
desempenho, a formao com base nas cincias sociais aplicadas que so reas
afins sendo administrao e contabilidade.
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Este resultado, diante do expressivo valor dos controles internos para a

gesto pblica e para a sociedade, apresenta-se ainda pouco relevante dado suas
dimenses. Os gestores precisam adaptar a cultura organizacional das prefeituras e
seus subordinados ao modelo de gesto voltado no apenas para a eficcia, mas
tambm para a eficincia. Desmitificando o conceito de implantao de controles
interno apenas para cumprimento legislao. Alguns conflitos de informaes
devem ser sanados a exemplo de uma prefeitura declarar que controla os custos e
trabalha com foco ao melhor aproveitamento dos recursos pblicos sem identificar
se h folgas financeiras em determinados setores.
O controle interno nas prefeituras da regio metropolitana do Rio Grande do
Norte est ocorrendo, de forma geral, para atender a legalidade e no para contribuir
com aspectos gerenciais, como por exemplo, o acompanhamento das polticas
pblicas. A efetividade do controle interno no ficou evidente na regio em estudo.
Uma sugesto para futuras pesquisas que se repita o estudo na mesma
regio, para realizar comparaes com os resultados obtidos e verificar se houve
melhora ou no nas atividades de execuo de controle interno desenvolvidos na
regio metropolitana do Natal. Outra sugesto a identificao das aes efetivas
do controle interno na elaborao e execuo do PPA, LOA e LDO, verificando a
ao da controladoria nos municpios e seus reflexos junto sociedade.

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Artigo recebido em 12/06/2011e aceito para publicao em 25/11/2011

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