Aula 02

AUDITORIA (ITENS 1 A 6) P/ O TCE-ES (TEORIA E EXERCCIOS)
PROF.: MARCELO ARAGO
Oi pessoal,
Dando continuidade ao nosso curso de auditoria governamental para o
concurso de Auditor de Controle Externo do TCE/ES, esta a aula 2 que
versar sobre os seguintes temas, conforme indicado na aula de apresentao:
2 Controles internos. 2.1 Princpios de controle. 2.2 Mtodos, tcnicas,
procedimentos, instrumentos. 2.3 Papis de trabalho. 2.4 Programas de
auditoria especficos para grupos de valores.
Antes, porm, cabe-me tecer algumas consideraes sobre o contedo
da aula 1 e apresentar uma complementao.
Ocorre que o edital do concurso exige o estudo dos conceitos gerais de
auditoria, o seu campo de aplicao e as suas classificaes. Na aula 1, vimos
com detalhes conceitos e aspectos das auditorias governamental e interna.
Refletindo melhor sobre o que o CESPE poder cobrar em prova quanto a esses
temas, resolvi abordar tambm os conceitos fundamentais acerca da auditoria
independente das demonstraes contbeis.
Como o edital no preciso na indicao do que se deve estudar, prefiro
pecar por excesso que por omisso.
CONCEITOS GERAIS SOBRE AUDITORIA INDEPENDENTE DAS

DEMONSTRAES CONTBEIS
O objetivo da auditoria contbil a emisso de um parecer sobre a
adequao ou conformidade das demonstraes contbeis, perante os
Princpios Contbeis e as Normas Brasileiras de Contabilidade e, em
circunstncias especficas e no que for pertinente, a legislao especfica.
Segundo William Attie, em Auditoria Conceitos e Aplicaes, o objetivo
principal da auditoria pode ser descrito, em linhas gerais, como sendo o
processo pelo qual o auditor se certifica da veracidade das demonstraes
financeiras preparadas pela companhia auditada. Em seu exame, o auditor, por
um lado, utiliza os critrios e procedimentos que lhe traduzem provas que
assegurem a efetividade dos valores apostos nas demonstraes financeiras e,
por outro lado, cerca-se dos procedimentos que lhe permitem assegurar a
inexistncia de valores ou fatos no constantes das demonstraes financeiras
que sejam necessrias para seu bom entendimento.
1
Prof.: Marcelo Arago
www.pontodosconcursos.com.br

Nos termos da NBC TA 200, norma do CFC atualmente em vigor, o

objetivo da auditoria aumentar o grau de confiana nas demonstraes
contbeis por parte dos usurios e esse objetivo alcanado mediante a
expresso de uma opinio pelo auditor sobre se as demonstraes
contbeis foram elaboradas, em todos os aspectos relevantes, em
conformidade com uma estrutura de relatrio financeiro aplicvel.
Para deixar bem claro o que significa esse objetivo e o processo de
auditoria contbil, vamos abordar alguns aspectos dessa definio:
Aumentar o grau de confiana A opinio profissional e
independente do auditor sobre as demonstraes contbeis que aumenta a
confiana e a credibilidade sobre as mesmas. Assim, usurios de
demonstraes contbeis beneficiam-se da segurana, trazida pela auditoria,
de que elas no contm distores relevantes.
Por parte dos usurios So muitos os usurios das demonstraes
acompanhadas da opinio do auditor, como, por exemplo, os acionistas
investidores, o conselho de administrao, o comit de auditoria, a diretoria da
empresa, o fisco e o mercado em geral. por isso que se diz que o auditor
independente assume uma responsabilidade de ordem pblica.
Expresso de opinio A auditoria conduzida em conformidade com
as normas de auditoria e exigncias ticas relevantes capacita o auditor a
formar a opinio sobre as demonstraes. O auditor busca evidncias
suficientes e adequadas que lhe d segurana razovel sobre se as
demonstraes esto livres de distores relevantes. A opinio ser expressa
mediante relatrio de auditoria em forma de parecer, a ser publicado em
conjunto com as demonstraes contbeis.
Em todos os aspectos relevantes A relevncia (ou materialidade)
constitui aspecto fundamental em auditoria contbil. O conceito reconhece que
algumas questes contbeis so importantes para uma apresentao adequada
das demonstraes contbeis, e outras, no. Portanto, mediante julgamento
profissional, o auditor define o que relevante para as demonstraes e o que
significaria uma distoro capaz de influenciar as decises econmicas de um
usurio das demonstraes. Nesse sentido, o auditor planeja seus exames
para encontrar omisses ou distores que, individualmente ou em conjunto,
sejam materiais e capazes de prejudicar os usurios.
Em conformidade com uma estrutura de relatrio financeiro
aplicvel Estrutura de relatrio financeiro aplicvel a estrutura adotada
2

pela administrao na elaborao das demonstraes contbeis, que

aceitvel em vista da natureza da entidade e do objetivo das demonstraes
contbeis ou que seja exigida por lei ou regulamento.
Quando a estrutura de relatrio financeiro uma estrutura de apresentao
adequada, como geralmente ocorre no caso de demonstraes contbeis para fins
gerais, a opinio exigida pelas NBC TAs se as demonstraes contbeis foram
apresentadas adequadamente, em todos os aspectos relevantes.
Objetivos gerais do auditor
Ao conduzir a auditoria de demonstraes contbeis, os objetivos gerais do
auditor so:
a) obter segurana razovel de que as demonstraes contbeis como um
todo esto livres de distoro relevante, independentemente se causadas
por fraude ou erro, possibilitando assim que o auditor expresse sua opinio
sobre se as demonstraes contbeis foram elaboradas, em todos os
aspectos relevantes, em conformidade com a estrutura de relatrio
financeiro aplicvel; e
b) apresentar relatrio sobre as demonstraes contbeis e comunicar-se
como exigido pelas normas de auditoria, em conformidade com as
constataes do auditor.
Outras responsabilidades de comunicao
O relatrio (parecer) do auditor sobre as demonstraes contbeis no o
nico produto da auditoria. O auditor tambm pode ter outras responsabilidades de
comunicao e de relatrio, perante os usurios, a administrao, os responsveis
pela governana ou partes fora da entidade, a respeito dos assuntos decorrentes da
auditoria.
Essas outras responsabilidades podem ser estabelecidas pelas NBC TAs, por
ou regulamento aplicvel, como, por exemplo, NBC TA 260 Comunicao com
Responsveis pela Governana, e item 43 da NBC TA 240 que trata
responsabilidade do auditor em relao a fraude, no contexto da auditoria
demonstraes contbeis.
lei
os
da
de
Entre as questes a serem discutidas e/ou comunicadas administrao e aos

responsveis pela governana, incluem-se:
Controles internos.
Prticas contbeis importantes.
Estimativas contbeis e julgamentos realizados pela administrao.
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Ajustes contbeis significativos.

Descobertas de fraudes.
Divergncias com a administrao.
Dificuldades encontradas na realizao da auditoria.
CUIDADO EM PROVA: NO constituem objetivos gerais do auditor

independente:

elaborar demonstraes contbeis;

detectar fraudes e erros. A responsabilidade primria pela deteco de erros e
de sua correo da administrao da empresa. O auditor planeja os seus
trabalhos com o intuito de detectar fraudes e erros que tenham efeito relevante
sobre as demonstraes;

melhorar a eficcia dos controles internos. Contribuir para a melhoria

dos controles um objetivo secundrio da auditoria externa, que decorre
do objetivo global de expressar opinio sobre as demonstraes;
assegurar a viabilidade futura da entidade;
atestar a eficincia e a eficcia com que a administrao conduziu
os negcios da entidade. No objetivo da auditoria independente
avaliar o desempenho da entidade auditada. Portanto, uma opinio sem
ressalva no significa garantia de viabilidade futura da entidade ou algum
tipo de atestado de eficcia da administrao na gesto dos negcios.
Significa apenas que as demonstraes no contm erros, distores ou
omisses relevantes.
O auditor deve obter segurana razovel para opinar sobre as demonstraes
Como base para a opinio do auditor, as normas de auditoria exigem que

ele obtenha segurana razovel de que as demonstraes contbeis como
um todo esto livres de distoro relevante, independentemente se causadas
por fraude ou erro.
Assegurao razovel um nvel elevado de segurana. Esse nvel
conseguido quando o auditor obtm evidncia de auditoria apropriada e
suficiente para reduzir a um nvel aceitavelmente baixo o risco de auditoria
(isto , o risco de que o auditor expresse uma opinio inadequada quando as
demonstraes contbeis contiverem distoro relevante).
Assegurao razovel no um nvel absoluto de segurana. O auditor
no obrigado e no pode reduzir o risco de auditoria a zero, e, portanto,
no pode obter segurana absoluta de que as demonstraes contbeis esto
livres de distoro relevante devido fraude ou erro. Isso porque uma
auditoria tem limitaes inerentes, e, como resultado, a maior parte das
evidncias de auditoria que propiciam ao auditor obter suas concluses e nas
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quais baseia a sua opinio so persuasivas (convincentes) ao invs de

conclusivas.
Limitao inerente da auditoria
H limites prticos e legais capacidade do auditor de obter evidncias de
auditoria. Por exemplo:
Existe a possibilidade de que a administrao ou outros possam no
fornecer, intencionalmente ou no, as informaes completas que so
relevantes para a elaborao das demonstraes contbeis ou que tenham
sido solicitadas pelo auditor. Portanto, o auditor no pode ter certeza da
integridade da informao, embora tenha executado os procedimentos de
auditoria para obter certeza de que todas as informaes relevantes foram
obtidas.
A fraude pode envolver esquemas sofisticados e cuidadosamente organizados
para sua ocultao. Portanto, os procedimentos de auditoria aplicados para
coletar evidncias de auditoria podem ser ineficazes para a deteco de
distoro relevante que envolva, por exemplo, conluio para a falsificao de
documentao que possa fazer o auditor acreditar que a evidncia de
auditoria vlida quando ela no . O auditor no treinado nem obrigado a
ser especialista na verificao de autenticidade de documentos.
A auditoria no uma investigao oficial de suposto delito. Portanto, o
auditor no recebe poderes legais especficos, tais como o poder de busca,
que podem ser necessrios para tal investigao.
Em decorrncia das limitaes inerentes de uma auditoria, h um risco
inevitvel de que algumas distores relevantes das demonstraes contbeis no
sejam detectadas, embora a auditoria seja adequadamente planejada e executada em
conformidade com as normas de auditoria. Portanto, descoberta posterior de uma
distoro relevante das demonstraes contbeis, resultante de fraude ou erro, no
indica por si s, uma falha na conduo de uma auditoria em conformidade com as
normas de auditoria.
Contudo, os limites inerentes de uma auditoria no so justificativas para que o
auditor se satisfaa com evidncias de auditoria menos que persuasivas
(convincentes). Se o auditor executou ou no uma auditoria em conformidade com as
normas de auditoria determinado pelos procedimentos de auditoria executados nas
circunstncias, a suficincia e adequao das evidncias de auditoria obtidas como
resultado desses procedimentos e a adequao do relatrio do auditor com base na
avaliao dessas evidncias considerando os objetivos gerais do auditor.
5

E quando o auditor no consegue obter segurana razovel para opinar
sobre as demonstraes contbeis?
Nesse caso, a NBC TA 200 estabelece que, quando a opinio com ressalva no
relatrio do auditor for insuficiente nas circunstncias para atender aos usurios
previstos das demonstraes contbeis, o auditor deve abster-se de emitir sua opinio
ou renunciar ao trabalho, quando a renncia for possvel de acordo com lei ou
regulamentao aplicvel.
Portanto, diante de uma limitao no trabalho ou ausncia de evidncia

e, por consequncia, de segurana razovel, o auditor tem trs sadas:
1 - Se a limitao relevante, mas no generalizada, o auditor pode
optar pela opinio com ressalva em seu relatrio;
2 - Se a ressalva for insuficiente nas circunstncias para atender aos
usurios, o auditor deve optar pela absteno de opinio em seu relatrio;
3 - Se muito grave a limitao e o auditor conclui que no existe
segurana para continuar o trabalho, ele pode renunciar, caso a renncia seja
possvel e permitida por lei ou regulamento.
Processo de auditoria das demonstraes contbeis
Com base no livro de William Boynton e outros autores, podemos

identificar sete passos importantes no planejamento e realizao de uma
auditoria de demonstrao contbil:
1 - Obteno de entendimento do negcio e da indstria
O entendimento do negcio e da indstria do
importante aspecto do planejamento da auditoria.
suficiente conhecimento e entendimento do negcio e
para entender os eventos, as transaes e prticas
importante sobre as demonstraes contbeis.
cliente representa um
O auditor deve obter
da indstria do cliente
que podem ter efeito
O conhecimento de tendncias e de fatores competitivos do negcio

ajuda o auditor a desenvolver expectativas sobre as demonstraes contbeis
e avaliar o risco de que elas contenham distores. Conhecimento das
tendncias do negcio crtico na avaliao da razoabilidade das atividades
operacionais, de financiamento e de investimento da organizao.
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Entendimento do negcio e da indstria ajuda o auditor a compreender

importantes questes sobre sistemas de informao para um cliente e a
entender quais as implicaes para a auditoria, alm de ajudar o auditor a
avaliar a razoabilidade de estimativas contbeis e as representaes da
administrao.
2 - Identificao
demonstrao.
de
afirmaes
relevantes
que
constam
da
O objetivo global de uma auditoria de demonstraes contbeis emitir

uma opinio se as demonstraes da entidade auditada encontram-se
apresentadas adequadamente, em todos os aspectos materiais, de acordo com
os princpios contbeis.
Para atingi-lo, o auditor geralmente identifica vrios objetivos de
auditoria especficos para cada conta que aparece nas demonstraes. Esses
objetivos especficos derivam-se das afirmaes que a administrao faz e que
se encontram nas demonstraes contbeis e essas afirmaes so
importantes para o auditor porque orientam a coleta de evidncias sobre a
adequao de sua apresentao.
3 - Deciso sobre quais valores so materiais para os usurios da
demonstrao.
Para emisso de parecer sobre as demonstraes contbeis, o auditor
reconhece que algumas questes contbeis so importantes para uma
apresentao adequada das demonstraes contbeis, e outras, no. Ou seja,
define a materialidade ou a relevncia.
Materialidade ou relevncia a magnitude de uma omisso ou
classificao indevida de informao contbil que, luz das circunstncias
ento presentes, torna provvel que o julgamento de uma pessoa razovel que
tenha utilizado a informao foi alterado ou influenciado pela omisso ou
apresentao enganosa. Ou seja, a materialidade de um erro.
O auditor faz um julgamento sobre materialidade quando est
planejando a auditoria, para tomar decises sobre a extenso dos trabalhos
para encontrar omisses ou classificaes indevidas que, em seu agregado,
possam chegar a quantias que influenciam os usurios das demonstraes
contbeis.
4 - Deciso sobre os componentes do risco de auditoria.
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Definido o nvel de materialidade/relevncia, o auditor deve avaliar o

risco de auditoria.
O risco de auditoria a probabilidade de que o auditor emita uma opinio
inadequada sobre as demonstraes contbeis que contenham distoro relevante.
Ou seja, o risco do auditor contbil emitir opinio sem ressalva para as
demonstraes contbeis que contenham erros ou fraudes relevantes.
Observaes importantes:
1) Para fins das normas de auditoria independente das demonstraes
contbeis, o risco de auditoria no inclui o risco de que o auditor
possa expressar uma opinio de que as demonstraes contbeis
contm distoro relevante quando esse no o caso. Esse risco
geralmente insignificante. Isso porque diante de uma possvel
irregularidade (distoro relevante nas demonstraes contbeis) o
auditor aplica procedimentos adicionais para confirm-la o que
acaba afetando a eficincia, mas no a opinio do auditor (eficcia).
2) Alm disso, o risco de auditoria um termo tcnico relacionado ao
processo de auditoria; ele no se refere aos riscos de negcio do
auditor, tais como perda decorrente de litgio, publicidade adversa
ou outros eventos surgidos em conexo com a auditoria das
O risco de auditoria uma funo dos riscos de distoro relevante e do risco
de deteco. Isso porque o auditor considera o risco de distoro relevante, avaliando
o risco inerente e o risco de controle, para estabelecer o nvel de risco que deve
aceitar em seus testes: o chamado risco de deteco.
Para um dado nvel de risco de auditoria, o nvel aceitvel de risco de deteco
tem uma relao inversa com os riscos avaliados de distoro relevante no nvel da
afirmao. Quanto maiores so os riscos de distoro relevante que o auditor acredita
existir, menor o risco de deteco que pode ser aceito e, portanto, mais persuasivas
as evidncias de auditoria exigidas pelo auditor.
Por exemplo, para diminuir o risco de deteco em auditoria de contas a
receber, o auditor faz a confirmao externa do saldo com os devedores (evidncia
documental e externa), mediante uma amostra maior de devedores (maior extenso
ou quantidade de itens testados ou de prova obtida). Com isso, o risco do auditor
errar em seu parecer (risco de auditoria) ficar em um patamar mnimo aceitvel.
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Risco inerente a probabilidade de distores relevantes no levando em conta

os controles internos existentes. Depende da natureza da entidade ou da rea ou da
conta examinada, sem considerar os controles.
Risco de controle a probabilidade de que os controles internos no previnam ou
detectem erros e fraudes relevantes.
Risco de deteco se relaciona com a natureza, a poca e a extenso dos
procedimentos que so determinados pelo auditor para reduzir o risco de auditoria a
um nvel baixo aceitvel. Portanto, uma funo da eficcia do procedimento de
auditoria e de sua aplicao pelo auditor.
O risco de deteco se relaciona com a natureza, poca e extenso dos
procedimentos que so determinados pelo auditor para reduzir o risco de auditoria a
um nvel aceitavelmente baixo. Portanto, uma funo da eficcia de um
procedimento de auditoria e de sua aplicao pelo auditor.
Algumas medidas ajudam os auditores a aprimorarem a eficcia de um
procedimento de auditoria e de sua aplicao e reduzem a possibilidade de que um
auditor possa selecionar um procedimento de auditoria inadequado, aplicar
erroneamente um procedimento de auditoria adequado ou interpretar erroneamente
os resultados da auditoria. Portanto, reduzem o risco de deteco. So elas:
a) planejamento adequado;
b) designao apropriada de pessoal para a equipe de trabalho;
c) aplicao de ceticismo profissional; e
d) superviso e reviso do trabalho de auditoria executado,
Basicamente, os riscos podem ser definidos de uma forma quantitativa

(mediante percentuais, por exemplo) ou qualitativa (baixo, mdio ou alto, por
exemplo).
9

A anlise de risco e controle uma medida importante na fase de

planejamento dos trabalhos, posto que visa a definir a natureza e extenso dos
procedimentos e testes de auditoria.
Vale lembrar que se a auditoria em uma determinada entidade
realizada pela primeira vez pelos auditores, estes devem estender as
atividades de planejamento, aplicando procedimentos adicionais, como, por
exemplo, manter contato com o auditor antecessor, para conduzir a reviso de
seus papis de trabalho e aplicar procedimentos de auditoria necessrios para
obter evidncia de auditoria suficiente e apropriada relativa aos saldos iniciais.
5 - Obteno de evidncia mediante procedimentos de auditoria
A coleta e a avaliao de evidncia (conjunto de informaes e de
provas) pelo auditor representa o ponto central de auditoria. Mediante
inspees, observaes, confirmaes, procedimentos analticos etc o auditor
busca obter evidncia suficiente e relevante para formar base razovel para
emisso de opinio sobre as demonstraes contbeis que esto sendo
auditadas.
Evidncias de auditoria so as informaes utilizadas pelo auditor para
fundamentar suas concluses em que se baseia a sua opinio. As evidncias de
auditoria incluem informaes contidas nos registros contbeis subjacentes s
demonstraes contbeis e outras informaes.
Portanto, as evidncias constituem todos os meios de prova obtidos pelo
auditor para ajud-lo a formar uma base razovel para emisso de opinio sobre as
demonstraes contbeis que esto sendo auditadas.
Em geral, mais evidncia necessria para contas que so materiais para as
demonstraes contbeis do que para contas que no so. No mesmo sentido, mais
evidncia ser necessria para contas que apresentam maior risco de distores
relevantes.
A suficincia das evidncias de auditoria a medida da quantidade da
evidncia de auditoria. A quantidade necessria da evidncia de auditoria afetada
pela avaliao do auditor dos riscos de distoro relevante e tambm pela qualidade
de tal evidncia.
A adequao da evidncia de auditoria a medida da qualidade da evidncia
de auditoria; isto , sua relevncia e confiabilidade no fornecimento de suporte s
concluses em que se baseia a opinio do auditor.
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A suficincia das evidncias coletadas pelo auditor afetada pelos

seguintes fatores:
Relevncia e risco: em geral, mais evidncia necessria para
contas que so relevantes e/ou que apresentam maior nvel de risco.
Economia: um auditor trabalha dentro dos limites econmicos que
estabelecem que evidncia suficiente deve ser obtida em prazo
razovel e a um custo razovel.
Tamanho e caractersticas da populao: O tamanho da populao
ou quantidade de itens que ela contm exige que o auditor adote a
amostragem para a coleta das evidncias. Quanto maior a populao
maior a quantidade de evidncias necessrias para obteno de base
razovel para se chegar concluso sobre ela.
O auditor realiza procedimentos de auditoria para obter evidncias que
fundamentem seu parecer sobre as demonstraes contbeis. Os
procedimentos de auditoria so classificados de acordo com seus objetivos, nas
seguintes categorias:
Procedimentos para obteno de entendimento: so os

procedimentos adotados pelo auditor para obter conhecimento sobre
o cliente, seu negcio e indstria e de fatores que possam afetar o
risco inerente de que uma afirmao da administrao contenha
distores. Alm disso, o auditor deve obter entendimento dos
controles internos do cliente para que possa planejar a auditoria. A
leitura de documentos, a entrevista, a adoo de questionrios e de
fluxogramas podem ser tcnicas teis para obteno desse
entendimento.
Testes de controles: so realizados para fornecer evidncias sobre

o funcionamento e a eficcia das polticas e procedimentos da
estrutura de controles internos. As tcnicas mais utilizadas para tal
so a inspeo, a observao e a investigao e confirmao.
Testes substantivos: consistem em procedimentos de reviso

analtica, testes de detalhes de transaes e testes de detalhes de
saldos. Testes substantivos fornecem evidncia da adequao das
afirmaes da administrao em demonstraes contbeis.
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6 - Determinao de como as evidncias constatadas sero utilizadas

para fundamentar o parecer de auditoria e outras comunicaes para o
cliente.
Os procedimentos abordados anteriormente capacitam o auditor a obter
evidncia necessria. A avaliao da evidncia ocorre ao longo da auditoria,
medida em que as afirmaes em demonstrao contbil so verificadas, e no
final da auditoria, quando o auditor deve decidir sobre o tipo de opinio que
deve ser expressa no parecer de auditoria.
O auditor deve obter uma base razovel para expressar sua opinio e,
quando obtida essa base ou segurana razovel, o auditor deve emitir um
parecer sem ressalva, com ressalva ou parecer adverso, dependendo da
avaliao que faa entre o grau de correspondncia entre a evidncia obtida e
as afirmaes contidas nas demonstraes contbeis.
7 - Comunicao das descobertas.
O principal elemento final da auditoria envolve a comunicao das
descobertas. A comunicao pode ser dividida em comunicao sobre as
demonstraes contbeis, por meio de relatrio (parecer) do auditor e outras
comunicaes exigidas, apresentadas administrao, como, por exemplo, um
relatrio sobre controles internos, como vimos anteriormente.
**************************************************************
Feitas as complementaes que julgamos pertinentes, vamos exercitar o
que aprendemos at aqui sobre os seguintes assuntos: Conceitos gerais de
auditoria; campo de aplicao e classificaes; o auditor e as sociedades
profissionais; prerrogativas e responsabilidades; normas profissionais.
Ressalto que as questes esto ao final da aula sem os comentrios.
QUESTES SOBRE OS TEMAS DA AULA 1

Quanto aos conceitos gerais envolvendo a auditoria governamental,
julgue os itens a seguir.
1) A auditoria governamental est voltada para o acompanhamento
das aes empreendidas pelos rgos e entidades que compem a
administrao direta e indireta das trs esferas de governo e
normalmente realizada por entidades superiores de fiscalizao, sob
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a forma de tribunais contas ou controladorias, e organismos de

controle interno da administrao pblica.
Soluo: A questo se refere abrangncia ou ao campo de atuao da
auditoria governamental. Nesse sentido, a auditoria governamental o tipo de
auditoria que est voltada para o acompanhamento ou a avaliao das aes
desenvolvidas em todos os rgos e entidades seja da administrao pblica
direta ou indireta e das trs esferas de governo e poderes, ou seja, alcana
todos os rgos e entidades, inclusive as suas unidades, desde que gerenciem
recursos pblicos.
A auditoria governamental realizada pelas chamadas entidades de
fiscalizao superiores (EFS) que, em alguns pases, so organizadas em forma
de tribunais de contas e, em outros, sob a forma de controladorias ou
auditorias gerais. Alm das EFS, praticam tambm a auditoria governamental
os rgos de controle no mbito interno de cada poder.
Portanto, o item est certo.
2) A auditoria governamental tem como finalidade comprovar a
legalidade e legitimidade e avaliar os resultados, quanto
economicidade,
eficincia,
eficcia
e
efetividade
da
gesto
oramentria, financeira e patrimonial nas unidades da administrao
direta e entidades supervisionadas da Administrao Pblica, dando
suporte ao pleno exerccio da superviso ministerial. Assim, seu campo
de atuao no compreende a aplicao de recursos pblicos por
entidades de direito privado.
Soluo: A auditoria governamental abrange a gesto pblica, com a
finalidade de comprovar a legalidade e a legitimidade e avaliar os resultados,
quanto economicidade, eficincia, eficcia e efetividade da gesto
oramentria, financeira e patrimonial. Assim, a primeira parte do item est
certa. Porm, a segunda apresenta erro quando afirma que o campo de
atuao da auditoria pblica no compreende a aplicao de recursos pblicos
por entidades de direito privado.
A auditoria governamental tambm alcana a aplicao de recursos
pblicos por entidades de direito privado ou mesmo privadas, como, por
exemplo, a aplicao de recursos pblicos transferidos a fundaes privadas,
ONGs, OSCIPs, etc. A auditoria verifica tanto a regularidade quanto os
resultados na aplicao desses recursos. Item errado.
13

3) O conceito de accountability fundamental para a compreenso da

prtica da boa governana e da auditoria governamental. Ele envolve,
no contexto das relaes que se estabelecem entre os administradores
pblicos, o Parlamento e a sociedade, pelo menos trs dimenses
informao, justificao e sano como formas bsicas pelas quais
se pode prevenir o abuso de poder.
Soluo: Inicialmente vale lembrar que o termo accountability, que no possui
traduo precisa para o nosso idioma, representa, segundo definio extrada
do Manual de Auditoria Integrada do Escritrio do Auditor-Geral do Canad
(OAG), a obrigao de responder por uma responsabilidade outorgada.
Pressupe a existncia de pelo menos duas partes: uma que delega a
responsabilidade e outra que a aceita, mediante o compromisso de prestar
contas sobre como essa responsabilidade foi cumprida. O termo sintetiza a
preservao dos interesses dos cidados por meio da transparncia,
responsabilizao e prestao de contas pela administrao pblica.
Em conformidade com as Normas de Auditoria do TCU (Portaria TCU 280,
de 2010), a accountability envolve pelo menos trs dimenses informao,
justificao e sano como formas bsicas pelas quais se pode prevenir o
abuso de poder. Todo gestor que recebe uma delegao de competncia para
gerir recursos do Estado assume uma obrigao de prestar contas
(accountability). Essa relao envolve as dimenses de informao, justificao
e sano.
A sociedade, que delega os recursos e poderes para que o Estado
execute as aes de realizao do bem comum, o Parlamento, que a
representa, e outros agentes pblicos e privados no podem prescindir de
informao, necessria para aferir se tais recursos e poderes esto sendo
usados em conformidade com os princpios de administrao pblica, as leis e
os regulamentos aplicveis, exigindo-se, pois, que a utilizao desses recursos
e o exerccio desses poderes ocorram de forma transparente.
A delegao de recursos e poderes recebida da sociedade, por intermdio
do Parlamento, implica, por parte do gestor pblico, a obrigao constante de
prestao de contas quanto ao alinhamento de suas aes s diretrizes fixadas
pelo poder pblico e, portanto, a obrigao de informar deve estar associada
obrigao de que os atos sejam devidamente justificados.
Alm de informar e justificar, a relao de accountability envolve ainda a
dimenso relativa aos elementos que obrigam ao cumprimento da lei,
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sujeitando o abuso de poder e a negligncia no uso dos recursos pblicos ao

exerccio das sanes legais.
Pelo exposto, o item est certo.
4) A auditoria a ao independente de um terceiro sobre uma relao
de accountability, objetivando expressar uma opinio sobre como essa
relao est sendo cumprida. Contudo, no se espera que a auditoria
emita comentrios e sugestes sobre essa relao.
Soluo: Em conformidade com as normas do TCU e do Escritrio do AuditorGeral do Canad (OAG), a auditoria, no contexto da accountability, a ao
independente de um terceiro sobre uma relao de accountability, objetivando
expressar uma opinio ou emitir comentrios e sugestes sobre como
essa relao est sendo obedecida. Item errado.
5) A auditoria governamental funciona como um instrumento de
governana para reduzir o conflito existente nas relaes entre o
principal e o agente, denominado de conflitos de agncia. Nesse
sentido, a auditoria governamental um mecanismo do agente.
Soluo: Ao atuar sobre uma relao de accountability, a auditoria
governamental um mecanismo do principal (parlamento e
sociedade), e no do agente (gestor pblico). O principal, ao fazer uma
delegao de recursos, busca na confirmao de um terceiro, independente,
uma assegurao de que tais recursos esto sendo geridos mediante
estratgias e aes adequadas para atingir os objetivos por ele estabelecidos.
O principal, portanto, o cliente da auditoria. Item errado.
6) Auditoria o exame independente e objetivo de uma condio, em
confronto com um critrio ou padro preestabelecido, para que se
possa opinar ou comentar a respeito para um destinatrio
predeterminado.
Soluo: Em sentido amplo, podemos conceituar auditoria como o exame
independente e objetivo de uma situao ou condio, em confronto com um
critrio ou padro preestabelecido, para que se possa opinar ou comentar a
respeito para um destinatrio predeterminado. O item est certo.
7) (AUDITOR/CGE/PB/CESPE/2008) Com relao
auditoria e seus tipos, assinale a opo correta.
origens
da
15

A) O surgimento da auditoria externa est associado necessidade

das empresas de captarem recursos de terceiros.
B) Os scios-gerentes e acionistas fundadores so os que tm maior
necessidade de recorrer aos auditores independentes para aferir a
segurana, liquidez e rentabilidade de seus investimentos na empresa.
C) A auditoria externa surgiu como decorrncia da necessidade de um
acompanhamento sistemtico e mais aprofundado da situao da
empresa.
D) A auditoria interna uma resposta necessidade de independncia
do exame das transaes da empresa em relao aos seus dirigentes.
E) Os auditores internos direcionam o foco de seu trabalho para as
demonstraes contbeis que a empresa obrigada a publicar.
Soluo: A questo obriga o candidato a distinguir os fatores que levaram ao
surgimento da auditoria externa, comparados com a auditoria interna, alm
dos objetivos de cada tipo de auditoria.
Inicialmente, cabe destacar que a auditoria e a sua evoluo esto
indissociavelmente ligadas ao controle das riquezas, expanso dos mercados,
ao acmulo de capitas e ao desenvolvimento econmico dos pases. O
crescimento econmico e do capital, o aumento da complexidade dos negcios
e o distanciamento entre o proprietrio e o gestor do patrimnio influenciaram
decisivamente o surgimento da funo de auditoria e o seu desenvolvimento.
A auditoria interna e a auditoria externa surgiram por razes distintas. A
auditoria externa e contbil passou a ter uma importncia muito grande em
funo do crescimento das empresas, interessando no s aos scios
proprietrios administradores, mas, sobretudo, aos terceiros que no
participam da gesto das empresas, e necessitam de uma opinio
independente e confivel quanto situao do patrimnio das empresas.
Nesse ltimo grupo terceiros -, temos os scios investidores, os credores e o
prprio Estado interessado no resultado das empresas, em funo de
arrecadao do imposto de renda, alm de outros interesses.
Assim, correto afirmar-se que o surgimento da auditoria externa est
associado necessidade das empresas de captarem recursos de terceiros e de
um exame independente da situao patrimonial da empresa, para aumentar a
confiana desses terceiros que no fazem parte da gesto da empresa.
Por seu turno, a auditoria interna surge em decorrncia de um exame
sistemtico e mais aprofundado da situao da empresa, interessando mais
aos administradores, para fins administrativos, internos, do que para prestao
16

de contas a terceiros. Nada impede que ambas as auditorias se completem,

mas a auditoria interna tem um papel mais gerencial, atendendo a uma
necessidade de um controle mais amplo sobre todas as operaes de uma
entidade, constituindo uma das formas de controle interno.
Feitas essas ponderaes, vamos examinar cada um dos itens da
questo.
O item A est correto e constitui o gabarito da questo. Na medida em
que as empresas passam a captar recursos de terceiros, em forma de
investimentos, emprstimos e fornecimentos, surge a necessidade de uma
auditoria externa, independente dos administradores, para atestar a situao
financeira e patrimonial dessas entidades.
O item B est incorreto, uma vez que os acionistas mais distantes da
administrao das empresas so aqueles que apresentam maior necessidade
de recorrer aos auditores independentes para aferir a segurana e liquidez de
seus investimentos na empresa.
O item C est incorreto, pois foi a auditoria interna que surgiu como
decorrncia da necessidade de um acompanhamento sistemtico e mais
aprofundado da situao da empresa.
O item D est incorreto, pois a auditoria externa que constitui uma
resposta necessidade de independncia do exame das transaes da
empresa em relao aos seus dirigentes. A auditoria interna surge para dar
uma resposta mais gerencial, de controle, assessoria e administrao aos
dirigentes das organizaes.
Por fim, o item E tambm apresenta incorreo, haja vista que o
auditor externo quem direciona o foco do trabalho para as demonstraes
contbeis, com o propsito de emitir uma opinio, geralmente materializada
em um parecer, sobre a exatido dessas demonstraes. O mbito de trabalho
ou escopo da auditoria interna compreende todas as reas, operaes e
sistemas de informao das organizaes, inclusive o sistema contbil e
financeiro.
8) (SECGE/PE/CESPE/2010) De acordo com a Constituio Federal, a
rea de atuao da auditoria e da fiscalizao governamentais, por
meio de seus sistemas de controle, inclui a rea
I operacional.
II patrimonial.
17

III oramentria.
IV econmica.
V contbil.
Esto certos apenas os itens
A) I e III.
B) II e IV.
C) I, IV e V.
D) I, II, III e V.
E) II, III, IV e V.
Soluo: A rea de atuao da auditoria e da fiscalizao governamentais, por
meio de seus sistemas de controle, inclui as reas contbil, financeira,
oramentria, patrimonial e operacional. As Constituies federal e do
estado do Esprito Santo no preveem expressamente a fiscalizao
econmica, tampouco as normas infraconstitucionais. Cabe alertar que a
fiscalizao operacional inclui certos aspectos de controle econmico, mas vale
o que est escrito. Assim, esto certos os itens I, II, III e V. O gabarito a
letra D.
Com relao aos tipos de auditoria e suas caractersticas, julgue os itens que
se seguem.
9) Realiza auditorias contbil e operacional. Exerce atividade
independente e objetiva, que prov segurana e consultoria para a
organizao da qual empregado. Sua finalidade agregar valor e
aperfeioar o funcionamento das operaes. Contribui, com enfoque
sistemtico e disciplinado, para a avaliao dos processos de
gerenciamento de riscos, controle e governana da organizao,
ajudando-a a atingir seus objetivos. Esta descrio resume as funes
do profissional que executa trabalhos de auditoria externa.
Soluo: A questo descreve as caractersticas e objetivos da auditoria
interna, conforme a doutrina e as normas internacionais. Portanto, est errada.
O auditor interno realiza tanto a auditoria operacional (ou de
desempenho e resultados), ajudando a organizao a melhorar o desempenho
de seus processos e de sua gesto, quanto a auditoria contbil (ou financeira),
emitindo uma opinio interna ou para os rgos de controle externo, quando
for o caso, sobre as demonstraes financeiras mensais ou peridicas, bem
como sobre os relatrios de natureza contbil, de qualquer espcie, de carter
formal e institucional, elaborados e editados pela rea contbil e que tenham
sido por ele examinados.
18

por isso que, segundo a doutrina, o auditor interno realiza

auditoria contbil e operacional e o auditor externo realiza somente
auditoria contbil. O escopo do trabalho do auditor interno bem amplo,
enquanto o escopo dos exames do auditor externo restringe-se aos aspetos
contbeis e financeiros.
De acordo com as normas internacionais de auditoria interna, esta presta
dois tipos de servios para a organizao a qual pertence: servios de
avaliao ou segurana objetiva (assurance) e servios de consultoria.
Por outro lado, a finalidade da auditoria interna agregar valor ao
negcio e s operaes da organizao a qual pertence. Nesse sentido, tem
como objetivo principal auxiliar a organizao a atingir seus objetivos,
avaliando e melhorando a eficcia dos processos de gerenciamento de riscos,
controles internos e governana corporativa.
10) (ACE/TCU/2007) responsabilidade da auditoria interna fazer
periodicamente uma avaliao dos controles internos. Nesse sentido,
correto afirmar que a auditoria interna representa um controle interno.
Soluo: O controle interno representa em uma organizao os procedimentos,
mtodos ou rotinas cujos objetivos so proteger os ativos, produzir os dados
contbeis confiveis e ajudar na conduo ordenada dos negcios da empresa. A
auditoria interna representa a atividade de auditoria realizada por unidade interna
da entidade. O termo pode ser utilizado para denominar a atividade ou a prpria
unidade constituda pelas organizaes. Ou seja, o controle interno faz parte da
gesto, j a auditoria interna uma atividade independente dentro da organizao
que procura avaliar e contribuir para a melhoria da eficcia da gesto.
Contudo, considerando que uma das principais atividades da auditoria

interna avaliar periodicamente a adequao e a eficcia dos controles
internos da organizao, pode-se considerar que a auditoria interna constitui
ou representa um mecanismo de controle interno das organizaes. Segundo
Marcelo Cavalcanti Almeida, no adianta a empresa implantar um excelente
sistema de controle interno sem que algum verifique periodicamente se os
funcionrios esto cumprindo o que foi determinado no sistema, ou se o
sistema no deveria ser adaptado s novas circunstncias. Pelo exposto,
concordamos com o gabarito oficial que define o item como certo.
11) (Analista/STF/CESPE/2008) A amplitude do trabalho do auditor
interno e sua responsabilidade no esto limitadas sua rea de
19

atuao, pois compete auditoria

confiabilidade dos controles internos.
interna
avaliar
grau
de
Soluo: O mbito do trabalho de auditoria interna envolve a determinao do

trabalho de auditoria a ser feito, cabendo alta administrao, contudo,
fornecer orientao geral quanto ao mbito desse trabalho e os setores a
serem examinados.
No mbito do trabalho dos auditores internos devem ser considerados os
controles internos da organizao. Porm, as responsabilidades da
Administrao e dos auditores so claramente estabelecidas e distintas. A
Administrao planeja, organiza, implanta e mantm controles internos e aos
auditores internos cabe revisar, avaliar e contribuir para a melhoria da eficcia
desses controles.
Portanto, a amplitude do trabalho e a responsabilidade esto limitadas
sua rea de atuao, ou seja, dentro da prpria organizao e at o limite
definido em normas e pela prpria administrao. Item errado.
12) (Analista/TST/CESPE/2008) Caso a auditoria interna, durante a
realizao de seus trabalhos, constate que esto ocorrendo fraudes
por descumprimento de normas legais em determinada rea, dever
comunic-las imediatamente administrao da entidade, por escrito
e de forma reservada.
Soluo: A responsabilidade primria pela preveno e identificao de
fraudes e/ou erros da administrao da entidade, mediante a manuteno de
adequado sistema de controle interno. A Auditoria Interna deve assessorar a
administrao da entidade no trabalho de preveno de fraudes e erros,
obrigando-se a inform-la, sempre por escrito, de maneira reservada, sobre
quaisquer indcios ou confirmaes de irregularidades detectadas no decorrer
de seu trabalho. Essa comunicao formal feita por meio de relatrio parcial
elaborado pelo auditor interno. Assim, verifica-se que a questo est certa.
13) (Analista/TJDFT/CESPE/2008) Para a realizao dos testes de
observncia, o auditor interno, por meio de investigao e
confirmao, pode obter informaes a respeito do cumprimento
efetivo das normas e dos procedimentos de controle interno do rgo
ou entidade auditado(a).
Soluo: Os testes de observncia visam obteno de razovel segurana
de que os controles internos estabelecidos pela administrao esto em efetivo
20

funcionamento, inclusive quanto ao seu cumprimento pelos funcionrios e

administradores da entidade.
Em conformidade com a NBC TI 01 (Norma de Auditoria Interna do CFC),
em sua aplicao, devem ser considerados os seguintes procedimentos:
a) inspeo verificao de registros, documentos e ativos tangveis;
b) observao acompanhamento de processo ou procedimento quando
de sua execuo; e
c) investigao e confirmao obteno de informaes perante
pessoas fsicas ou jurdicas conhecedoras das transaes e das operaes,
dentro ou fora da entidade.
Portanto, o auditor interno pode obter informaes sobre o cumprimento
efetivo das normas e procedimentos de controle interno, por meio da tcnica
ou procedimento bsico de investigao e confirmao. Item certo.
14) (TCU/CESPE/2008) O vnculo empregatcio do auditor interno com
a empresa deve ser meramente circunstancial, em virtude de ele
prestar servios exclusivamente para a empresa, em tempo integral.
Nesse sentido, a administrao, apesar de hierarquicamente superior,
deve sujeitar-se ao controle do auditor, submetendo-lhe a exame seus
prprios atos.
Soluo: Apesar de a banca ter anulado essa questo, entendi pertinente
inclu-la em nosso curso, para tecermos alguns comentrios que julgamos
importantes.
O gabarito preliminar do CESPE apontou o item como certo, para depois
anul-lo, quando do gabarito definitivo, em decorrncia de divergncia
doutrinria acerca do tema tratado na assertiva, especialmente, no tocante ao
vnculo empregatcio do auditor interno ser "meramente circunstancial",
"exclusivamente para a empresa" e "em tempo integral".
O item foi extrado do livro de Franco e Marra, Auditoria Contbil, Atlas,
2001, 4 edio, pg. 219. Segundo os autores, a auditoria interna aquela
exercida por funcionrio da prpria empresa, em carter permanente. Apesar
de seu vnculo empresa, o auditor interno deve executar sua funo com
absoluta independncia profissional, preenchendo todas as condies
necessrias ao auditor externo, mas tambm exigindo da empresa o
cumprimento daquelas que lhe cabem.
21

Ele deve exercer sua funo com total obedincia s normas de auditoria
e o vnculo de emprego no lhe deve tirar a independncia profissional, pois
sua subordinao administrao da empresa deve ser apenas sob o aspecto
funcional. O vnculo empregatcio do auditor interno com a empresa deve ser
meramente circunstancial, em virtude de seus servios serem prestados
exclusivamente para a empresa, em tempo integral. Suas funes, entretanto,
devem ser exercidas com a mais absoluta independncia, sem interferncia da
administrao, que apesar de sua funo superiormente hierrquica, deve
sujeitar-se tambm ao seu controle e submeter a seu exame todos os atos por
ela praticados.
Em que pese o item ser transcrio literal do livro de Franco e Marra, a
banca o anulou em funo da afirmao de que o vnculo empregatcio do
auditor interno "meramente circunstancial", posto que o auditor interno
empregado da prpria empresa, em carter permanente. Por outro lado, a
afirmao de que o auditor interno presta servios exclusivamente para a
empresa, em tempo integral, contraria as normas internacionais do IIA, que
definem que a auditoria interna pode prestar servios para terceiros fora da
organizao.
15) (Analista/TJ/CE/CESPE/2008) O trabalho dos auditores internos
no deve ser levado em conta pelos auditores independentes que
forem contratados, exceto a ttulo de colaborao eventual, quando for
elaborado o planejamento dos trabalhos. Alm da inexistncia de
qualquer relao de subordinao, a auditoria interna pode funcionar,
seguidamente, com pouca autonomia e at de forma preventiva em
face de falhas ou irregularidades passveis de ocorrerem por aes ou
omisses da administrao.
Soluo: Recomenda-se que os auditores internos e externos trabalhem em
colaborao, programando em conjunto os servios, de forma que o auditor
interno realize um trabalho mais analtico e at de reviso integral dos
registros contbeis, ao passo que o auditor externo faria a reviso desses
servios, para planejar os seus e execut-los de forma complementar ao dos
auditores internos. Portanto, o trabalho dos auditores internos deve ser levado
em conta pelos auditores independentes.
A segunda parte da questo refere-se atuao da auditoria interna e ao
seu vnculo com a administrao. A auditoria interna est subordinada alta
administrao (conselho de administrao ou presidncia da empresa),
todavia, esse vnculo ou subordinao no deve lhe retirar a autonomia e a
independncia necessrias ao exerccio de suas funes, devendo gozar de
22

liberdade para planejar e executar os seus trabalhos e relatar as noconformidades constatadas.

Portanto, o item apresenta vrios erros.
16) (Contador/MC/CESPE/2008) A auditoria interna deve avaliar e
apresentar recomendaes apropriadas para a melhoria do processo
de governana corporativa da empresa onde atua. Assim, a auditoria
interna deve coordenar, de forma eficiente, eficaz e efetiva suas
atividades, alm de fomentar a comunicao entre o conselho, os
auditores, externos e internos e a administrao.
Soluo: A auditoria interna tem como um dos seus propsitos contribuir para
a melhoria da eficcia do processo de governana da organizao a qual
pertence. Essa contribuio se efetiva, dentre outras aes, mediante a
avaliao pela auditoria das polticas de integridade da organizao, dos
mecanismos de controle e gerenciamento de risco, fortalecendo-os, bem como
do processo de comunicao, ampliando a transparncia e a comunicao
entre os agentes (conselho, diretoria, auditoria, etc), e assegurando a
prestao de contas dos gestores. Portanto, o item reproduz de forma correta
o papel da auditoria interna perante o processo de governana. Item certo.
17) (Analista/TCE/TO/CESPE/2009) De acordo com a relao do
auditor com a entidade auditada, distinguem-se as auditorias interna e
externa. Acerca desse assunto, assinale a opo correta.
A O vnculo de emprego do auditor interno lhe retira a independncia
profissional desejvel para atuar nos termos das normas vigentes.
B As empresas, de um modo geral, independentemente de seu porte e
da relao custo-benefcio, devem dispor de auditoria interna
permanente.
C A auditoria interna no tem como objetivo precpuo a emisso de
parecer sobre as demonstraes contbeis, sendo executada mais para
fins administrativos internos do que para prestao de contas a
terceiros.
D A auditoria externa deve prescindir do concurso da auditoria interna,
sob pena de ser induzida em seus exames e perder a desejvel
independncia.
E A auditoria externa deve atuar permanentemente e continuamente,
exercendo um controle prvio, concomitante e consequente.
QUESTO 58
Soluo: A alternativa A est incorreta. Franco e Marra apontam que o
vnculo empregatcio do auditor interno com a empresa e sua subordinao
23

alta administrao no lhe deve retirar a independncia e a autonomia

necessrias ao bom desempenho de suas funes, que devem ser exercidas
com a mais absoluta independncia, sem interferncia da administrao, que
apesar de sua funo superiormente hierrquica, deve sujeitar-se tambm ao
seu controle e submeter a seu exame todos os atos por ela praticados.
A alternativa B est tambm incorreta, pois somente empresas de
porte acima do mdio comportam a manuteno de auditor interno, para um
controle permanente. A relao custo/benefcio no compensa a manuteno
de uma atividade de auditoria interna em pequenas organizaes.
A alternativa C est correta e constitui o gabarito da questo. Segundo
Franco e Marra, uma das caractersticas que distingue a auditoria externa
justamente o grau de independncia que o auditor pode, e deve manter em
relao entidade auditada. Isso porque a auditoria interna geralmente no
objetiva a emisso de parecer sobre as demonstraes contbeis, sendo
executada mais para fins administrativos internos do que para prestao de
contas a terceiros.
A alternativa D est incorreta. desejvel que os auditores internos e
externos trabalhem em colaborao, programando em conjunto os servios, de
forma a evitar o retrabalho e assegurar um controle mais eficiente e efetivo.
Por fim, a alternativa E est incorreta, posto que a auditoria interna
que atua permanentemente e continuamente, exercendo um controle prvio,
concomitante e consequente de todos os atos da administrao.
Com relao ao campo de aplicao da auditoria interna, julgue os
itens a seguir.
18) (TCE/AC/CESPE/2006) Entre os objetivos da auditoria interna,
incluem-se o de verificar se as normas internas esto sendo seguidas e
o de avaliar a necessidade de novas normas internas ou de
modificaes das j existentes, por meio de recomendaes de
solues apontadas nos relatrios, que podem ser, em caso de
necessidade, parciais.
Soluo: Marcelo Cavalcanti Almeida, em Auditoria Interna - Um Curso
Moderno e Completo, afirma que os principais objetivos do auditor interno so:
verificar se as normas internas esto sendo seguidas;
verificar a necessidade de aprimorar as normas internas vigentes;
verificar a necessidade de novas normas internas; e
24

efetuar auditoria das diversas reas das demonstraes contbeis e em

reas operacionais.
A norma define que o relatrio o documento pelo qual a Auditoria
Interna apresenta o resultado dos seus trabalhos, de forma a expressar,
claramente, suas concluses, recomendaes e providncias a serem
tomadas pela administrao da entidade.
A Auditoria Interna deve avaliar a necessidade de emisso de relatrio
parcial, na hiptese de constatar impropriedades, irregularidades e/ou
ilegalidades que necessitem providncias imediatas da administrao da
entidade e que no possam aguardar o final dos exames. Item certo.
19) (TCE/AC/CESPE/2006) Entre os procedimentos de auditoria
interna, incluem-se os testes de observncia, em cuja aplicao o
auditor considera inspeo, observao e investigao, e confirmao.
Quando o auditor avalia o que efetivamente est sendo praticado no
controle dos ativos da empresa e na produo de dados confiveis, ele,
geralmente, cumpre esse procedimento mediante a observao e a
investigao, e a confirmao.
Soluo: Vimos que, na aplicao dos testes de observncia pelos auditores
internos, devem ser considerados os procedimentos de inspeo, observao e
investigao e confirmao.
O item apresenta erro apenas na vrgula colocada entre as palavras
investigao e confirmao, como se fossem dois procedimentos distintos. No
fosse isso, o item estaria certo, pois o auditor interno utiliza a observao, a
inspeo e a investigao e confirmao para testar controles (testes de
observncia). O exemplo dado na questo, qual seja, verificao do efetivo
funcionamento dos controles sobre o ativo e na produo de dados confiveis,
configura procedimento tpico de teste de controles.
Portanto, trata-se de pegadinha do CESPE. Item errado.
20) (TCE/AC/CESPE/2006) Configuram atribuies da auditoria
interna, entre outras, as anlises, as avaliaes, os levantamentos e as
comprovaes com o objetivo de agregar valor ao resultado da
organizao e dos controles internos, por meio de recomendaes de
solues, quando for o caso, para as no-conformidades. Dessa forma,
cabe ao auditor interno, ao elaborar seu relatrio para os
25

administradores,
empresa.
opinar
sobre
as
demonstraes
financeiras
da
Soluo: Segundo a NBC TI 01, a Auditoria Interna compreende os exames,

anlises, avaliaes, levantamentos e comprovaes, metodologicamente
estruturados, para a avaliao da integridade, adequao, eficcia, eficincia e
economicidade dos processos, dos sistemas de informaes e de controles
internos integrados ao ambiente, e de gerenciamento de riscos, com vistas a
assistir administrao da entidade no cumprimento de seus objetivos.
A atividade da Auditoria Interna tem por finalidade agregar valor ao
resultado da organizao, apresentando subsdios para o aperfeioamento dos
processos, da gesto e dos controles internos, por meio da recomendao de
solues para as no-conformidades apontadas nos relatrios. Portanto, a
primeira parte da questo est certa.
J na segunda parte, h erro ao afirmar que cabe ao auditor interno, ao
elaborar seu relatrio para os administradores, opinar sobre as demonstraes
financeiras da empresa. A auditoria interna no abrange apenas as
demonstraes contbeis, mas todos os processos, operaes, sistemas de
informaes e controles da organizao qual se inserem.
O relatrio do auditor interno, portanto, contm as concluses e as
recomendaes resultantes dos fatos constatados e, quando cabvel, a opinio
do auditor acerca dos aspectos examinados, que podem ou no ser relativos s
demonstraes financeiras. Item errado.
21) (ANALISTA/STF/CESPE/2008) Cabe ao auditor interno, quando
solicitado, prestar assessoria ao conselho fiscal ou a rgos
equivalentes.
Soluo: O mbito do trabalho do auditor interno inclui os exames da
integridade e fidelidade das informaes gerenciais, sejam contbeis,
financeiras, operacionais e estratgicas, assim como os meios utilizados para
localizar, aferir e comunicar essas informaes.
Na execuo do seu programa de auditoria na rea contbil, o auditor
tem a responsabilidade de examinar sistemas, critrios e procedimentos
contbeis adotados pela organizao, a eficcia e qualidade da estrutura de
controles internos, bem como sua observncia. Dentre outras atribuies e
competncias, nesse sentido, o auditor interno deve estar capacitado a prestar
o apoio necessrio ao Conselho Fiscal ou a rgos equivalentes, no tocante
26

explanao, comparao, anlise, avaliao e opinio sobre os dados, cifras e

fatos gerados pela organizao e fornecidos a esse conselho.
Por outro lado, as normas profissionais do auditor interno estabelecem
que cabe ao auditor interno, quando solicitado, prestar assessoria ao conselho
fiscal ou a rgos equivalentes. Item certo.
22) (FISCAL/TERESINA/CESPE/2008) O planejamento da auditoria
interna deve considerar os fatores relevantes na execuo dos
trabalhos. Para assegurar a independncia necessria ao bom
andamento dos trabalhos, esse planejamento no deve, de forma
alguma, levar em conta as orientaes e as expectativas externadas
pela administrao.
Soluo: O chefe da unidade de auditoria interna prepara o plano de auditoria
com base nos riscos e na relevncia. Esse plano, contudo, deve levar em
considerao as orientaes e expectativas apresentadas pela administrao,
que o principal cliente dos trabalhos da auditoria interna. A participao da
alta administrao na construo e na aprovao do plano contribui para uma
maior independncia e objetividade da auditoria interna, em relao s reas
auditadas. Item errado.
23) (Auditor/CGE/PB/CESPE/2008) Com relao ao campo de atuao
da auditoria interna e ocorrncia de erros e de fraudes, correto
afirmar que
A quando a falha puder ser reparada no mbito do prprio rgo
auditado e com os seus responsveis, no ser necessrio comunicar
s autoridades superiores a respeito do fato.
B sempre que houver repercusses que afetem as finanas pblicas, o
auditor deve comunicar o fato previamente s autoridades externas.
C a interpretao equivocada da legislao pelo responsvel, de que
resultar prejuzo mensurvel entidade, acarreta as mesmas
consequncias da fraude.
D a adulterao de demonstraes contbeis, tanto em termos fsicos
quanto monetrios, constitui uma das hipteses de fraude.
E diante de indcios de irregularidades, a auditoria interna deve
informar administrao da entidade verbalmente, de maneira
reservada; se elas forem confirmadas, a informao dever ser feita
por escrito e no precisar ser reservada.
27

Soluo: A letra A est incorreta, pois mesmo que a falha possa ser reparada,
o auditor interno tem a obrigao de comunicar os fatos, por escrito,
administrao da entidade auditada.
A letra B est incorreta, pois o auditor interno s pode comunicar
informaes a terceiros, com autorizao da administrao.
A letra C est incorreta, pois a interpretao equivocada caso de erro,
sendo que as repercusses so mais graves no caso de fraude.
A letra D est correta e constitui o gabarito da questo. A adulterao
tanto em termos fsicos (desvio ou desfalque de bens, por exemplo) ou
monetrios (desvio de numerrio ou supresso de uma operao, com
repercusso no valor da conta) constitui hipteses de fraude.
A letra E est incorreta, pois a auditoria interna, diante de indcios de
irregularidades ou de confirmaes (evidncias), deve informar
administrao da entidade sempre por escrito e de maneira reservada.
Com relao aos conceitos gerais e aspectos bsicos do trabalho de
auditoria independente das demonstraes contbeis, julgue os itens
que se seguem.
24) A auditoria conduzida em conformidade com as normas de
auditoria e exigncias ticas relevantes capacita o auditor a formar
opinio quanto certeza da integridade das informaes contidas nas
Soluo: A auditoria possui suas limitaes. Assim, existe a possibilidade de
que a administrao ou outros possam no fornecer, intencionalmente ou no,
as informaes completas que so relevantes para a elaborao das
demonstraes contbeis ou que tenham sido solicitadas pelo auditor.
Portanto, o auditor no pode ter certeza da integridade da informao, embora
tenha executado os procedimentos de auditoria para obter certeza de que
todas as informaes relevantes foram obtidas. Item errado.
25) O objetivo da auditoria revelar fraudes relevantes nas
demonstraes contbeis e isso alcanado mediante a expresso de
uma opinio pelo auditor sobre as demonstraes contbeis.
Soluo: segundo a NBC TA 200, o objetivo da auditoria aumentar o grau de
confiana nas demonstraes contbeis por parte dos usurios e esse objetivo
28

alcanado mediante a expresso de uma opinio pelo auditor sobre se as

demonstraes contbeis foram elaboradas, em todos os aspectos relevantes,
em conformidade com uma estrutura de relatrio financeiro aplicvel. Item
errado.
26) (TCU/CESPE/2011) A hiptese de o auditor se equivocar ao
manifestar opinio de que as demonstraes contbeis contm
distoro relevante constitui, na acepo das normas brasileiras de
contabilidade um tipo de risco considerado insignificante.
Soluo: Segundo as normas de auditoria independente, o risco de auditoria
no inclui o risco de que o auditor possa expressar uma opinio de que as
demonstraes contbeis contm distoro relevante quando esse no o
caso. Seria o risco de o auditor emitir opinio com ressalva sobre as
demonstraes, quando na realidade no caberia ressalvar. Esse risco
geralmente insignificante. Item certo.
27) Em decorrncia das limitaes inerentes de uma auditoria, h um
risco inevitvel de que algumas distores relevantes das
demonstraes contbeis no sejam detectadas, embora a auditoria
seja adequadamente planejada e executada em conformidade com as
normas legais de auditoria.
Soluo: Em decorrncia das limitaes inerentes de uma auditoria, h um
risco inevitvel de que algumas distores relevantes das demonstraes
contbeis no sejam detectadas, embora a auditoria seja adequadamente
planejada e executada em conformidade com as normas de auditoria.
Portanto, descoberta posterior de uma distoro relevante das demonstraes
contbeis, resultante de fraude ou erro, no indica por si s, uma falha na
conduo de uma auditoria em conformidade com as normas de auditoria.
Item certo.
28) (TCU/CESPE/2011) Considere que Carlos periodicamente realize
auditorias na entidade A e que, pela primeira vez, realizar auditoria
na entidade B. Nessa situao, conforme a legislao, Carlos deve
efetuar um planejamento de auditoria na entidade B diferente daquele
que ele utiliza para efetuar suas costumeiras auditorias na entidade A.
Soluo: O planejamento da auditoria na entidade B, por ser uma auditoria
inicial ou pela primeira vez, requer do auditor maiores cuidados e a aplicao
de procedimentos adicionais, diferente do planejamento realizado na auditoria
da entidade A, por ser recorrente. Item certo.
29

29) (TCU/CESPE/2011) O exame de auditoria deve assegurar tanto a

fidelidade como a efetividade dos valores apostos nas demonstraes
contbeis, certificando-se de que elas no deixaram de contemplar
todos os valores ou fatos necessrios ao seu bom entendimento.
Soluo: O auditor deve se certificar ou se assegurar de que os valores
apostos nas demonstraes contbeis so fidedignos ou verdadeiros, e
tambm quanto sua integridade ou abrangncia, ou seja, que foram
registrados e divulgados todos os bens, direitos, obrigaes e operaes que
de fato existem e/ou tenham ocorrido, e outras informaes que sejam
necessrias para o pleno entendimento por parte dos usurios. Item certo.
30) (TCU/CESPE/2011) Os testes substantivos visam obteno de
razovel segurana em relao ao cumprimento e efetivo
funcionamento dos procedimentos de controle interno estabelecidos
pela administrao.
Soluo: Conforme o seu objetivo, os procedimentos de auditoria contbil
podem ser classificados em testes de controles ou de observncia e testes
substantivos ou de detalhes.
Os testes de controles visam obteno de razovel segurana de que
os procedimentos de controle interno estabelecidos pela administrao esto
em efetivo funcionamento. A aferio da efetividade dos diversos controles
internos de grande relevncia para que o auditor possa dimensionar a
natureza e o escopo (extenso e profundidade) dos testes substantivos a
serem realizados. Portanto, verifica-se que o item est errado.
Testes substantivos so procedimentos de auditoria que visam
obteno de evidncia quanto suficincia, exatido e validade dos dados
produzidos pelo sistema contbil da entidade.
Vamos aproveitar a questo para estudar um pouco mais acerca dos
testes substantivos, pois ao contrrio dos testes de controles, que podem ou
no ser realizados pela auditoria, os testes substantivos devem sempre ser
aplicados, pois constituem o ncleo da realizao dos trabalhos de auditoria.
O objetivo dos testes substantivos que o auditor certifique-se da
correo de um ou mais dos seguintes pontos:
existncia se o componente patrimonial existe em certa data;
30

direitos e obrigaes se efetivamente existentes em certa data;

ocorrncia se a transao de fato ocorreu;
abrangncia se todas as transaes esto registradas; e
mensurao, apresentao e divulgao se os itens esto
avaliados, divulgados, classificados e descritos de acordo com os
Princpios Contbeis e as Normas Brasileiras de Contabilidade.
Os testes substantivos tm como propsito as concluses acima, que
dizem respeito aos tipos de afirmaes contidas em demonstraes contbeis.
Por fim, cabe destacar que os testes substantivos subdividem-se em:
Procedimentos de reviso analtica; e
Testes de detalhes de saldos e transaes.
Julgue os itens a seguir quanto aos tipos e objetivos da auditoria
governamental de acordo com as normas nacionais e internacionais.
31) Segundo a INTOSAI, a auditoria das finanas pblicas no um
fim em si mesmo, pois representa um elemento indispensvel de um
sistema regulador, que tem por finalidade assinalar, oportunamente,
os desvios relativos norma e o desrespeito aos princpios da
legalidade, da eficincia, da eficcia e da economia da gesto das
finanas pblicas, de modo que se possa, em cada caso, tomar
medidas corretivas, apontar a responsabilidade, obter a reparao ou
tomar medidas para impedir a repetio de infraes.
Soluo: Conforme definio contida na Declarao de Lima (postulados
bsicos da auditoria governamental), os objetivos da auditoria no mbito
governamental so apontar os desvios e as irregularidades, para adoo das
medidas corretivas, e as responsabilidades, para obteno de reparao ou a
implantao de medidas para impedir a repetio de infraes. Item certo.
32) (TCU/CESPE/2010) De acordo com a Declarao de Lima, uma EFS
deve auditar a legalidade e a regularidade da gesto financeira e da
contabilidade. Essa declarao, entretanto, no cita como atribuio
das EFSs a auditoria operacional, a qual consta na Constituio Federal
brasileira.
31

Soluo: A INTOSAI, mediante a Declarao de Lima, cita e defende como

atribuio das EFS no s a auditoria de regularidade, mas tambm a auditoria
operacional. O item est errado.
A auditoria operacional ou de desempenho preocupa-se em verificar a
economia, a eficincia e a eficcia (os 3 Es), e tem por objetivo:
determinar se a administrao desempenhou suas atividades com
economia, de acordo com princpios, prticas e polticas
administrativas corretas;
determinar se os recursos humanos, financeiros e de qualquer
outra natureza so utilizados com eficincia, incluindo o exame dos
procedimentos de mensurao e controle do desempenho e as
providncias adotadas pelas entidades auditadas para sanar as
deficincias detectadas e
determinar a eficcia do desempenho das entidades auditadas em
relao ao alcance de seus objetivos e avaliar o verdadeiro efeito
de suas atividades em comparao com o efeito esperado.
33) (TCU/CESPE/2008) No Brasil, as disposies constitucionais e
legais conferem s entidades fiscalizadoras superiores poderes para
examinar a economicidade, a eficincia e a eficcia da ao
governamental, o que a INTOSAI denomina de auditoria de otimizao
de recursos, que se insere, juntamente com a auditoria de
regularidade, no mbito geral da fiscalizao pblica.
Soluo: O artigo 70 e o inciso IV do art. 71, ambos da CF, conferem ao
Controle Externo (Congresso Nacional e TCU) poderes para fiscalizar e auditar
o desempenho operacional de rgos e entidades e programas, o que inclui a
economicidade, a eficincia e a eficcia. A Lei Orgnica do Tribunal tambm
prev este tipo de fiscalizao. Por outro lado, a INTOSAI define em suas
normas de auditoria que o mbito geral da fiscalizao pblica abrange a
auditoria de regularidade e a auditoria de desempenho (ou de otimizao de
recursos ou operacional ou de gesto), cuja definio aproxima-se da definio
de auditoria operacional aqui no Brasil. Portanto, o item est certo.
34) Segundo a INTOSAI, a EFS deve buscar executar auditorias de
regularidade e de desempenho em todas as organizaes pblicas, de
modo a realizar o exame das Contas de Governo de forma mais efetiva.
32

Soluo: Segundo as normas da INTOSAI, a EFS deve buscar executar

auditorias de conformidade ou financeiras e de desempenho em todas as
organizaes pblicas, pois dessa forma realiza o exame das contas de
governo de forma mais efetiva, fortalecendo, em contrapartida, a
accountability pblica. Item certo.
Vale notar que, segundo a INTOSAI, pode haver, na prtica, uma
sobreposio entre as auditorias de regularidade e de desempenho e, neste
caso, a classificao da auditoria depender de seu objetivo principal.
Os dois tipos de auditoria - de regularidade e de desempenho - podem,
na prtica, ser realizados concomitantemente, porquanto so mutuamente
reforadoras: a auditoria de conformidade sendo preparatria para a de gesto
e a ltima levando correo de situaes causadoras de irregularidades.
35) (TCU/2007/CESPE) Considere que, em cumprimento deciso do
TCU, tenha sido elaborado relatrio de auditoria na rea de licitaes e
contratos de determinado tribunal e tenham sido constatadas as
seguintes falhas na conduo de procedimentos licitatrios: edital de
licitao
com
imposies
restritivas
competio;
prvio
cadastramento de licitantes no sistema integrado de cadastramento
unificado de fornecedores; exigncias, durante a fase de habilitao de
licitantes, de documentos no-previstos em lei especfica; falta de
critrio de aceitabilidade dos preos unitrio e global. Nesse caso, a
situao descrita caracteriza uma auditoria operacional.
Soluo: Todas as constataes da auditoria, apontadas na questo, referemse conformidade e legalidade dos procedimentos licitatrios, com base na
Lei 8.666/93 e demais dispositivos legais/normativos. Assim, o tipo de
auditoria utilizado o de conformidade. Para caracterizar uma auditoria
operacional, os aspectos abordados no relatrio seriam a eficincia na
utilizao dos recursos e a eficcia da gesto, em termos de metas e objetivos
atingidos pela rea auditada. Item errado.
36) (TCU/2007/CESPE) Suponha que uma auditoria, realizada em uma
escola agrcola federal subordinada ao Ministrio da Educao, tenha
constatado falhas e deficincias na rea oramentrio-financeira, no
sistema escola-fazenda e na rea de recursos humanos. Nessa
situao hipottica, a auditoria descrita um exemplo de auditoria de
natureza operacional, que abrange, inclusive, avaliao de programas,
33

o que permite equipe de auditoria pronunciar-se sobre o aumento da

evaso escolar em virtude da situao.
Soluo: As falhas e deficincias constatadas na auditoria dizem respeito ao
processo de gesto dos recursos de uma escola agrcola ou mesmo de
execuo de um programa governamental com o propsito de formar tcnicos
agrcolas para melhorar o setor agropecurio do pas. Como so aspectos
relativos eficincia e eficcia da gesto da escola, cabe concluir tratar-se
de uma auditoria de natureza operacional.
A segunda parte da questo, referindo-se situao hipottica colocada,
afirma que a auditoria um exemplo de auditoria de natureza operacional e
ressalta que as ANOPs abrangem a avaliao de programas, o que permitiria
equipe concluir pelo aumento da evaso escolar. Est certa a afirmao, pois a
avaliao de programa uma das formas de auditoria operacional, com o
propsito de avaliar os efeitos produzidos pela interveno governamental,
sendo certo que o aumento ou a reduo da evaso escolar constitui um
possvel indicador de efetividade do programa. Item certo.
Alguns candidatos assinalaram a questo como errada, justificando que,
somente com base nos aspectos apontados no enunciado, no seria possvel
concluir pela evaso escolar. Se esse raciocnio prevalecesse, toda questo que
se referisse a um caso prtico de auditoria estaria errada, pois que constitui
apenas uma hiptese simplificada da realidade. Em questes dessa natureza,
deve-se observar os objetivos do trabalho, pois so esses objetivos ou
finalidades que iro determinar o tipo de auditoria adotado.
37) Constitui objetivo da auditoria operacional aferir a confiabilidade,
a segurana, a fidedignidade e a consistncia dos sistemas
administrativos, gerenciais e de informaes.
Soluo: De acordo com Maria da Glria Arrais Peter e Marcus Vinicius Veras
Machado, em Manual de Auditoria Governamental, da Atlas, constituem
objetivos da auditoria operacional, dentre outros, aferir a confiabilidade, a
segurana, a fidedignidade e a consistncia dos sistemas administrativos,
gerenciais e de informaes. Item certo.
38) A auditoria operacional abrange, alm dos aspectos operacionais
propriamente ditos, a avaliao de programas governamentais e todos
os aspectos relativos ao que se denomina otimizao de recursos.
34

Soluo: A auditoria operacional procura avaliar o desempenho e o resultado

das operaes de um rgo ou programa governamental e todos os aspectos
relativos otimizao de recursos, tais como economia, eficincia, qualidade e
efetividade. Item certo.
39) (ANALISTA/MPU/CI/2010/CESPE) Em uma auditoria contbil,
para verificao de integridade e exatido dos registros do sistema
contbil da auditada, aplicam-se tanto os testes de observncia quanto
os substantivos.
Soluo: Em uma auditoria contbil, o auditor aplica procedimentos para
testar o funcionamento dos controles (testes de observncia) e para buscar
evidncia sobre a suficincia, validade e exatido dos saldos contbeis (testes
substantivos). Cabe alertar que, em qualquer auditoria, aplicam-se testes de
observncia e testes substantivos. Vale notar que uma auditoria contbil
espcie ou modalidade de auditoria de conformidade ou regularidade. Item
certo.
Alerto que a o CESPE tentou pegar os candidatos nesta questo,
registrando uma orao intercalada - para verificao de integridade e
exatido dos registros do sistema contbil da auditada -, que apenas define o
objetivo da auditoria contbil. O que se afirma na questo que em uma
auditoria contbil aplicam-se tanto os testes de observncia quanto os
substantivos. Portanto, est certa.
40) (ANALISTA/MPU/CI/2010/CESPE) Por meio de auditoria
operacional, emite-se opinio acerca da gesto quanto a eficincia,
eficcia e economicidade, a fim de auxiliar a administrao da entidade
auditada na gerncia e no alcance dos resultados.
Soluo: O auditor operacional emite opinio/relatrio sobre a eficincia,
eficcia, economia e efetividade da gesto, tendo como objetivos ainda auxiliar
a entidade auditoria a melhorar o desempenho e o alcance dos seus
resultados. Item certo.
41) Considere que uma auditoria realizada pelo TCE-ES em uma obra
pblica tenha revelado os seguintes achados: ausncia no edital, de
critrio de aceitabilidade de preos mximos; restrio ao carter
competitivo da licitao; deficincia grave na fiscalizao e superviso
da execuo da obra; e pagamento de servios no realizados. Nesse
caso, a situao descrita caracteriza uma auditoria de conformidade e
o TCE poderia, em funo das irregularidades, determinar autoridade
35

competente a anulao do contrato, desde que ouvidos todos os

interessados.
Soluo: O tipo de auditoria de conformidade, pois todos os achados
referem-se a aspectos de legalidade ou de regularidade na contratao e na
execuo de uma obra. Em que pese o Tribunal de Contas no dispor de
competncia para sustar e/ou anular contratos, o STF reconhece a
competncia do TC para determinar autoridade competente que anule o
contrato em caso de ilegalidade, desde que ouvidos todos os interessados, em
funo do contraditrio e da ampla defesa. Item certo.
42) (TCU/CESPE/2008) Na auditoria operacional realizada no mbito
de um rgo ou programa governamental, os critrios ou objetivos
pelos quais eficincia e eficcia so medidas devem ser especificados
pelos auditores e, no, pela administrao, e os pareceres relativos a
esses trabalhos no podem conter recomendaes ou sugestes.
Soluo: Em uma auditoria operacional, os critrios ou padres pelos quais o
desempenho de um rgo ou programa ser aferido devem ser definidos para
cada auditoria. Os critrios podem ser definidos em funo de:
objetivos e metas fixados em lei ou determinados pela administrao
opinies de especialistas
desempenho de entidades similares
desempenho de anos anteriores
Quanto aos relatrios produzidos pelos auditores operacionais, como o
propsito dessas auditorias melhorar o desempenho de rgos e programas,
devem, ser conter recomendaes ou sugestes para o aprimoramento da
gesto, dos processos, controles, resultados, etc.
Portanto, o item apresenta dois erros, quando afirma que os critrios no
devem ser especificados pela administrao e que os pareceres (o certo seria
relatrios) no devem conter recomendaes ou sugestes. Item errado.
43) (TCU/CESPE/2011) A CF, ao conferir ao TCU competncia para
realizar, inclusive por conta prpria, auditorias de natureza
operacional, reconheceu que, alm de o controle externo ter como
balizamento para sua atuao fiscalizadora os aspectos de legalidade,
legitimidade e economicidade, deve tambm contemplar os critrios da
eficincia com status de princpio constitucional da administrao
pblica , eficcia e efetividade.
36

Soluo: As auditorias operacionais ampliaram o escopo da fiscalizao

pblica, abrangendo, alm da legalidade e legitimidade, a verificao do
desempenho, ou seja, da eficincia, eficcia e efetividade da gesto pblica.
Item certo.
44)
(SEFAZ/SP/2009/ESAF)
Sobre
a
auditoria
de
natureza
operacional, correto afirmar:
a) tem por objetivo certificar as contas do gestor pblico, apurando
eventuais responsabilidades.
b) realizada, to somente, com base na verificao das
c) no mbito da administrao indireta, s pode ser realizada por
auditores independentes contratados mediante licitao.
d) compreende duas modalidades: auditoria de desempenho
operacional e avaliao de programas.
e) aplicvel, apenas, no mbito da administrao direta.
Soluo: Gabarito oficial: d. A auditoria operacional do TCU compreende as
modalidades de auditoria de desempenho operacional, focada na gesto de
rgos e entidades (economia, eficincia e eficcia) e a avaliao de programa,
focada na efetividade da ao governamental. A alternativa a est incorreta,
pois no objetivo da auditoria operacional certificar as contas e sim avaliar o
desempenho da gesto. A alternativa c est incorreta, pois a auditoria
operacional realizada com base no diagnstico e na avaliao do
desempenho e dos resultados de uma gesto. Por fim, a alternativa e est
incorreta, posto que a auditoria operacional realizada em rgos da
administrao direta, entidades da administrao indireta, programas,
projetos, sistemas, etc.
45) (TCE/AM/2008/FCC) O auditor, ao ser designado para proceder
auditoria para avaliar se as normas da empresa esto efetivamente
sendo
aplicadas
por
seus
colaboradores,
estar
realizando
conceitualmente uma auditoria de
A) reas operacionais.
B) conformidade.
C) demonstraes contbeis.
D) sistemas financeiros.
E) atividades de deteco de fraude.
Soluo: Trata-se da auditoria de conformidade, cujo objetivo consiste
simplesmente em verificar a aderncia das operaes de uma entidade perante
37

suas normas, leis ou outros princpios como o da legitimidade. O gabarito a

letra B.
46) (Analista/SAD/PE/2009/CESPE) Na classificao dos tipos de
auditoria, a que avalia a eficcia dos resultados em relao aos
recursos disponveis, bem como a economicidade, a eficincia, a
efetividade e a qualidade dos controles internos existentes,
denominada auditoria
A contbil.
B de gesto.
C de sistemas.
D operacional.
E de qualidade.
Soluo: A auditoria que avalia a eficcia dos resultados em relao aos
recursos disponveis, bem como a economicidade, a eficincia, a efetividade e
a qualidade dos controles internos existentes, denominada auditoria
operacional. Gabarito oficial: D.
47) (AUDITOR/TCE/RS/2011) Acerca da auditoria de conformidade,
mais importante para o auditor o exame de:
A) eficcia
B) legitimidade
C) economicidade
D) eficincia
E) desempenho
Soluo: A auditoria de conformidade o tipo de auditoria que procura avaliar
a legalidade e a legitimidade da gesto contbil, oramentria, financeira e
patrimonial. As demais alternativas referem-se a aspectos abordados em
auditoria operacional. Gabarito oficial: B.
48) (ANALISTA/SECGE/PE/CESPE/2010) Constitui objeto da auditoria
operacional
A o exame de fatos ou situaes relevantes, de natureza incomum,
realizado mediante solicitao de autoridade superior.
B a verificao de registros e documentos, em consonncia com os
princpios contbeis e demais normas legais pertinentes.
C a emisso de opinio sobre a regularidade das contas e a execuo
dos contratos e instrumentos afins.
D a anlise dos processos por meio dos quais os dados e as
informaes so obtidos, tratados e fornecidos.
38

E a avaliao da eficincia, eficcia, economicidade e efetividade da

gesto, considerando o uso dos recursos e os resultados alcanados.
Soluo: Gabarito oficial: E. Constitui objeto da auditoria operacional a
avaliao da eficincia, eficcia, economicidade e efetividade da gesto,
considerando o uso dos recursos e os resultados alcanados.
Letra A: auditoria especial
Letra B: auditoria contbil
Letra C: auditoria de gesto
Letra D: auditoria de sistemas
Julgue os itens quanto s prerrogativas e responsabilidades dos
auditores.
49) (Contador/MC/2008) Ao servidor responsvel pelos trabalhos de
auditoria externa ser assegurada a prerrogativa de acessar todos os
documentos necessrios para a realizao de seus trabalhos, inclusive
acesso aos sistemas eletrnicos de processamento do rgo
fiscalizado.
Soluo: De acordo com o artigo 87 da Lei Orgnica do TCU, uma das
prerrogativas do servidor do TCU credenciado para desempenhar funes de
auditoria, inspees e diligncias ter acesso a todos os documentos e
informaes necessrios realizao de seu trabalho e, na forma do
Regimento Interno, inclusive acesso aos sistemas eletrnicos de
processamento do rgo fiscalizado. Item certo.
50) (Contador/MC/2008) O servidor responsvel pelos trabalhos de
auditoria tem a obrigao de manter sigilo sobre dados e informaes
obtidos nos trabalhos pertinentes aos assuntos sob sua fiscalizao,
utilizando-os, exclusivamente, para a elaborao de pareceres e de
relatrios destinados sua chefia imediata.
Soluo: Na forma do artigo 86 da Lei Orgnica do TCU, so obrigaes do
servidor que exerce funes de controle externo do Tribunal: a) manter, no
desempenho de suas tarefas, atitude de independncia, serenidade e
imparcialidade; b) representar chefia imediata contra os responsveis pelos
rgos e entidades sob sua fiscalizao, em casos de falhas e/ou
irregularidades; c) propor a aplicao de multas, nos casos previstos no
regimento interno; d) guardar sigilo sobre dados e informaes obtidos em
decorrncia do exerccio de suas funes e pertinentes aos assuntos sob sua
39

fiscalizao, utilizando-os, exclusivamente, para a elaborao de pareceres e

relatrios destinados chefia imediata. Item certo.
Acerca das normas de conduta tica e profissionais do auditor, julgue
os itens a seguir.
51) (Contador/MC/CESPE/2008) O grau de prudncia e de zelo do
auditor poder ser comprovado quando ele avalia e documenta a
obteno de conhecimento preliminar da atividade da entidade
auditada, aps levantamento junto administrao, da estrutura
organizacional, da complexidade das operaes e do grau de exigncia
requerido para a realizao do trabalho de auditoria, de modo a avaliar
se est capacitado ou no a assumir a responsabilidade pelo trabalho
que ser efetuado.
Soluo: Nos termos das Normas Profissionais do Auditor Independente, antes
de aceitar o trabalho, o auditor dever obter conhecimento preliminar da
atividade da entidade a ser auditada, mediante avaliao, junto
administrao, da estrutura organizacional, da complexidade das operaes e
do grau de exigncia requerido, para a realizao do trabalho de auditoria, de
modo a poder avaliar se est capacitado a assumir a responsabilidade pelo
trabalho a ser realizado. Esta avaliao deve ficar evidenciada de modo a
poder ser comprovado o grau de prudncia e zelo na contratao dos servios.
Item certo.
52) (Analista/TJ/CE/CESPE/2008) Considere que um empregado da
empresa X que ocupa posio que lhe permita exercer influncia direta
e significativa no objeto da auditoria se transfira para uma entidade de
auditoria contratada para opinar sobre as demonstraes contbeis da
empresa X. Nesse caso, o ex-empregado no dever integrar a equipe
de auditoria da contratada, pois haveria comprometimento da
independncia, ou uma ameaa concreta, em funo de atos ou
decises do ex-empregado passveis de anlise pela auditoria
contratada.
Soluo: A condio de independncia fundamental e bvia para o exerccio
da auditoria independente. Entende-se como independncia o estado no qual
as obrigaes ou os interesses da entidade de auditoria so, suficientemente,
isentos dos interesses das entidades auditadas para permitir que os servios
sejam prestados com objetividade e os relatrios sejam imparciais.
40

De acordo com as normas do Conselho Federal de Contabilidade (CFC), a

independncia do auditor pode ser afetada por ameaas de interesse prprio,
auto-reviso, defesa de interesses da entidade auditada, familiaridade e
intimidao. Como o ex-empregado da empresa auditada desempenhava uma
funo que lhe permitia exercer influncia direta e importante sobre o objeto
do trabalho de auditoria, a sua participao como membro da equipe de
auditoria constitui uma ameaa concreta independncia. a denominada
ameaa de auto-reviso. Item certo.
53) (ACE/TCE/TO/CESPE/2009) De acordo com o Cdigo de tica, o
auditor deve fixar previamente o valor dos servios, por contrato
escrito, sendo, para tanto, irrelevante
A a impossibilidade de realizao de outros trabalhos paralelos.
B o ganho ou a perda financeira que o cliente poder obter com o
resultado do trabalho.
C a peculiaridade de tratar-se de trabalho eventual ou habitual.
D o local e as condies de prestao do servio.
E a nacionalidade do contratante.
Soluo: O Cdigo de tica do Contabilista, aprovado pela Resoluo CFC
803/96, define o seguinte quanto ao valor dos servios profissionais:
Art. 6 O Contabilista deve fixar previamente o valor dos servios,
por contrato escrito, considerados os elementos seguintes:
I a relevncia, o vulto, a complexidade e a dificuldade do servio
a executar;
II o tempo que ser consumido para a realizao do trabalho;
III a possibilidade de ficar impedido da realizao de outros
servios;
IV o resultado lcito favorvel que para o contratante advir com
o servio prestado;
V a peculiaridade de tratar-se de cliente eventual, habitual ou
permanente;
VI o local em que o servio ser prestado.
Portanto, a nacionalidade do contratante no um elemento relevante
para a definio do valor dos servios a serem prestados pelo auditor ou
contador. A alternativa que satisfaz o enunciado da questo a E.
54) (Auditor Interno/AGE/MG/CESPE/2009) O Cdigo de tica do
Profissional de Contabilidade tem por objetivo fixar a forma pela qual
se devem conduzir os contabilistas, quando no exerccio profissional.
Assinale a opo correta nos termos da legislao contbil brasileira.
41

A Quando solicitadas pelos CRCs, os auditores do servio pblico

devem fornecer as informaes obtidas em razo do exerccio
profissional lcito.
B Desde que regularmente designado, o auditor no est obrigado a
renunciar s suas funes quando o cliente ou empregador manifestar
desconfiana em relao ao seu trabalho.
C No caso de substituio involuntria de suas funes durante a
realizao dos trabalhos, o auditor deve abster-se de prestar
quaisquer informaes ao seu substituto.
D Aps a sua designao e o incio dos respectivos trabalhos, o auditor
no est mais obrigado a manifestar-se acerca de impedimento
superveniente.
E Se, no decorrer de seu trabalho, o auditor identificar circunstncia
adversa que possa influir na deciso de quem o tiver contratado ou
designado, dever fazer a comunicao somente quando do
encerramento do referido trabalho.
QUESTO 78
Soluo: A questo trata dos deveres do contabilista previstos no Cdigo de
tica do Contabilista.
Em conformidade com o cdigo, uma das obrigaes do contabilista
guardar sigilo sobre o que souber em razo do exerccio profissional lcito,
inclusive no mbito do servio pblico, ressalvados os casos previstos em lei
ou quando solicitado por autoridades competentes, entre estas os Conselhos
Regionais de Contabilidade. Portanto, o item A est correto e satisfaz o
enunciado da questo.
O item B est incorreto, pois deve o contador/auditor renunciar s
funes que exerce, logo que se positive falta de confiana por parte do cliente
ou empregador, a quem dever notificar com trinta dias de antecedncia,
zelando, contudo, para que os interesses dos mesmos no sejam prejudicados,
evitando declaraes pblicas sobre os motivos da renncia.
O item C est incorreto. Caso o auditor seja substitudo em suas funes,
deve informar ao substituto sobre fatos que devam chegar ao conhecimento
desse, a fim de habilit-lo para o bom desempenho das funes a serem
exercidas. O item D tambm est incorreto, pois dever do contador/auditor
manifestar, a qualquer tempo, a existncia de impedimento para o exerccio da
profisso.
Por fim, o item E tambm apresenta incorreo, haja vista a obrigao
do auditor de comunicar, desde logo, ao cliente ou empregador, em
42

documento reservado, eventual circunstncia adversa que possa influir na

deciso daquele que lhe formular consulta ou lhe confiar trabalho, estendendose a obrigao a scios e executores.
55) (Inspetor/TCE/RN/CESPE/2009) A regra aplicvel ao contador
que exerce funes de auditor no servio pblico, do mesmo modo que
no setor privado, manter sigilo sobre as informaes que obtiver na
entidade auditada. Isso no o isenta, todavia, de revelar fatos que
possam produzir efeitos relevantes nas demonstraes contbeis,
quando a lei o exigir, inclusive sob demanda do conselho regional de
contabilidade.
Soluo: Em conformidade com o inciso II do art. 2 do Cdigo de tica do
Contabilista, constitui um dos deveres do contador, inclusive na qualidade de
auditor, guardar sigilo sobre o que souber em razo do exerccio profissional
lcito, inclusive no mbito do servio pblico, ressalvados os casos previstos
em lei ou quando solicitado por autoridades competentes, entre estas os
Conselhos Regionais de Contabilidade. Item certo.
56) (Analista/TST/CESPE/2008) O auditor interno dever mencionar
obrigatoriamente fatos que lhe cheguem ao conhecimento e que
considere em condies de provocar efeito sobre demonstraes
contbeis objeto de seu trabalho, respeitado o dever de guardar sigilo
sobre o que souber em razo do exerccio profissional lcito.
Soluo: O Cdigo de tica do Contador estabelece em seu artigo 5 que o
contador, quando perito, assistente tcnico, auditor ou rbitro, dever;
I recusar sua indicao quando reconhea no se achar capacitado
em face da especializao requerida;
II abster-se de interpretaes tendenciosas sobre a matria que
constitui objeto de percia, mantendo absoluta independncia moral e tcnica
na elaborao do respectivo laudo;
III abster-se de expender argumentos ou dar a conhecer sua
convico pessoal sobre os direitos de quaisquer das partes interessadas, ou
da justia da causa em que estiver servindo, mantendo seu laudo no mbito
tcnico e limitado aos quesitos propostos;
IV considerar com imparcialidade o pensamento exposto em laudo
submetido sua apreciao;
43

V mencionar obrigatoriamente fatos que conhea e repute em

condies de exercer efeito sobre peas contbeis objeto de seu trabalho,
respeitado o disposto no inciso II do art. 2;
VI abster-se de dar parecer ou emitir opinio sem estar
suficientemente informado e munido de documentos;
VII assinalar equvocos ou divergncias que encontrar no que
concerne aplicao dos Princpios Fundamentais e Normas Brasileiras de
Contabilidade editadas pelo CFC;
VIII considerar-se impedido para emitir parecer ou elaborar laudos
sobre peas contbeis, observando as restries contidas nas Normas
Brasileiras de Contabilidade editadas pelo Conselho Federal de Contabilidade;
IX atender Fiscalizao dos Conselhos Regionais de
Contabilidade e Conselho Federal de Contabilidade no sentido de colocar
disposio desses, sempre que solicitado, papis de trabalho, relatrios e
outros documentos que deram origem e orientaram a execuo do seu
trabalho.
No caso do inciso V, a ressalva diz respeito a um dos deveres do
contabilista quanto a guardar sigilo sobre o que souber em razo do exerccio
profissional lcito, inclusive no mbito do servio pblico, ressalvados os casos
previstos em lei ou quando solicitado por autoridades competentes, entre estas
os Conselhos Regionais de Contabilidade. Item certo.
57) (TCU/CESPE/2011) De acordo com o Cdigo de tica para os
auditores do setor pblico, da INTOSAI, o preceito do sigilo
profissional, segundo o qual as informaes obtidas pelos auditores
em razo de suas funes no podem ser reveladas a terceiros, no se
aplica aos casos de cumprimento das responsabilidades prprias da
respectiva entidade de fiscalizao superior.
Soluo: Segundo o Cdigo de tica da Intosai, a informao obtida pelos
auditores no processo de auditoria no dever ser revelada a terceiros, nem
oralmente nem por escrito, salvo objetivando cumprir responsabilidades legais
ou de outra classe que correspondam EFS, como parte dos procedimentos
normais desta, ou em conformidade com as leis pertinentes. Concordo com o
gabarito. Item certo.
44

58) (TCU/CESPE/2011) As lideranas da equipe de trabalho de

auditoria devem ser substitudas a cada intervalo menor ou igual a
cinco anos consecutivos e somente devem retornar equipe em
intervalo mnimo de trs anos.
Soluo: Segundo as normas profissionais do auditor independente, a
utilizao dos mesmos profissionais de liderana (scio, diretor e gerente) na
equipe de auditoria, numa mesma entidade auditada, por longo perodo, pode
criar a perda da objetividade e do ceticismo, necessrios na auditoria. O risco
dessa perda deve ser eliminado adotando-se a rotao ou rodzio, a cada
intervalo menor ou igual a cinco anos consecutivos, das lideranas da equipe
de trabalho de auditoria, que somente devem retornar referida equipe no
intervalo mnimo de trs anos. Item certo.
59) (Analista/TST/CESPE/2008) Os servidores designados para a
realizao dos trabalhos de auditoria no podero, durante os
trabalhos de campo, dar conhecimento das ocorrncias identificadas
aos responsveis pelas reas auditadas, devendo comunicar
previamente s autoridades superiores quaisquer indcios ou suspeitas
de irregularidades.
Soluo: As normas de auditoria no setor pblico exigem que os auditores,
durante os trabalhos de campo, deem conhecimento aos responsveis pelas
reas auditadas das irregularidades e falhas constatadas, solicitando destes os
devidos esclarecimentos e manifestaes formais sobre as constataes
preliminares, considerando a necessidade dos gestores pblicos de ter
assegurada, em tempo hbil, a oportunidade de apresentar os esclarecimentos
adicionais a respeito dos atos e fatos administrativos sob a sua
responsabilidade. Item errado.
60) Os auditores independentes devem documentar os trabalhos
realizados e as informaes relevantes para fundamentar a sua
opinio sobre as demonstraes contbeis. As normas exigem que os
auditores estabeleam polticas e procedimentos para a reteno da
documentao de trabalhos por prazo no inferior a cinco anos a
contar da data do relatrio de auditoria.
Soluo: O auditor tem a obrigao de documentar todo o processo de
auditoria e os aspectos mais relevantes do trabalho, devendo a documentao
ser retida ou guardada por prazo no inferior a cinco anos a contar da data do
relatrio de auditoria. Item certo.
45

*************************************************************
Bom, vamos agora ao contedo desta aula 2.
CONTROLES INTERNOS: PRINCPIOS DE CONTROLE; MTODOS,

TCNICAS, PROCEDIMENTOS E INSTRUMENTOS
CONCEITO E IMPORTNCIA DOS CONTROLES
A palavra controle, em sentido amplo, significa o ato ou o processo de
fiscalizao exercido sobre determinadas atividades para que no se desviem
do que foi planejado ou das normas preestabelecidas. Portanto, o controle
existe para assegurar o alcance de um objetivo, eliminando ou reduzindo os
riscos (eventos negativos) de que esse objetivo no seja atingido.
Controle, portanto, de suma importncia para as organizaes, sejam
elas pblicas ou privadas, pois constituem um processo organizado, conduzido
pelos seus administradores e demais empregados, com a finalidade de
assegurar que a atividade controlada est ou no alcanando os objetivos ou
os resultados desejados. Esse processo denominado de controle interno ou
controle interno administrativo.
Controle interno, controles internos e sistema ou estrutura de controle(s)
interno(s) so expresses sinnimas, utilizadas para referir-se ao processo
composto pelas regras de estrutura organizacional e pelo conjunto de polticas
e procedimentos adotados por uma organizao para a vigilncia, fiscalizao e
verificao, que permite prever, observar, dirigir ou governar os eventos que
possam impactar na consecuo de seus objetivos. , pois, um processo
organizacional de responsabilidade da prpria gesto, adotado com o intuito de
assegurar uma razovel margem de garantia de que os objetivos da
organizao sejam atingidos.
A definio de controle interno emitida pelo Comit de Auditoria do
American Institute of Certificied Public Accounts AICPA (Instituto Americano
de Contadores Pblicos Certificados), talvez a mais difundida at hoje, ajudanos a compreender as categorias de objetivos s quais os controles internos
esto associados.
Segundo o AICPA, controle interno compreende o plano de
organizao e o conjunto dos mtodos e medidas, adotados pela
empresa, para proteger seu patrimnio, verificar a exatido e a
46

fidedignidade de seus dados contbeis, promover a eficincia

operacional e encorajar a adeso poltica traada pela administrao.
Destacam-se os seguintes elementos dessa definio:
Plano de organizao: o modo pelo qual se organiza um sistema.

Corresponde estruturao das tarefas e diviso adequada do trabalho, para
que se definam, claramente, as responsabilidades e autoridades dos diversos
nveis;
Mtodos e medidas: estabelecem meios de comparao e julgamento para
se chegar a determinado fim, mesmo que no estabelecidos formalmente;
Proteo ao patrimnio: compreende a forma pela qual so salvaguardados
e mantidos os bens e direitos da organizao. A adequada segregao entre as
funes de custdia, controle e contabilizao dos bens patrimoniais,
conjugada a um sistema de autorizaes, possibilitam a proteo do
patrimnio;
Exatido e fidedignidade dos dados contbeis: correspondem ao
adequado registro e classificao dos dados e preciso na divulgao das
informaes contbeis;
Eficincia operacional: compreende a ao a ser posta em prtica nas
transaes realizadas pela empresa, para produzir os resultados esperados.
Contribuem para a eficincia operacional a boa definio dos mtodos e
procedimentos, a observao de normas salutares, a participao de pessoal
capacitado e treinado e a superviso adequada das atividades;
Polticas administrativas: compreendem o sistema de regras relativas
direo dos negcios e prtica dos princpios, normas e funes para a
obteno de determinado resultado.
Portanto, os procedimentos componentes de um sistema de controle
devem ser estabelecidos em conformidade com as polticas da organizao e
operados por um quadro de pessoal adequadamente dimensionado, capaz,
eficiente e motivado.
ESTRUTURA DE CONTROLE INTERNO SEGUNDO O COSO
O Comittee of Sponsoring Organizations COSO (Comit das Entidades
Patrocinadoras - um comit internacional), props um padro de
47

entendimento, avaliao e aperfeioamento de controles internos, que ficou

mundialmente conhecido.
Para o COSO, controles internos so um processo operado pelo
Conselho de Administrao, pela administrao e outras pessoas,
desenhado para fornecer segurana razovel quanto ao atingimento
dos objetivos de: confiabilidade das informaes financeiras;
conformidade com leis e regulamentos; e eficcia e eficincia das
operaes.
Vamos
definio.
examinar
os
elementos
fundamentais
que
compem essa
Controles internos representam um processo

Controle interno no um fim em si mesmo, mas meios para se atingir
determinados fins. O controle no um fato ou circunstncia, mas uma srie
de aes que permeiam as atividades da entidade. Essas aes se do em
todas as operaes da entidade, de modo contnuo. So aes inerentes
maneira pela qual a gerncia administra a organizao.
O controle interno , portanto, diferente da perspectiva daqueles que o
vem como uma atividade adicional da entidade ou como uma obrigao
necessria. O sistema de controle interno deve ser interligado s atividades da
entidade e torna-se mais efetivo quando concebido dentro da estrutura
organizacional da entidade e parte integrante da essncia da organizao.
Assim, controles internos consistem em uma srie de aes que
permeiam a infra-estrutura de uma entidade e a ela se integram, para a
obteno de um fim, ou seja, no um fim em si mesmo.
Conduzido por pessoas
Controles internos so operados por pessoas. No so meramente um
manual de polticas e um conjunto de formulrios, mas o resultado da
interao de pessoas em todos os nveis da organizao. Essas pessoas
incluem o conselho de administrao, a administrao, a gerncia e todos os
empregados e membros do quadro de pessoal em geral.
Portanto, todas as pessoas tm responsabilidades quanto aos
controles internos e todos desempenham um papel importante na
48

execuo do controle. As pessoas devem conhecer seus papis, suas

responsabilidades e os limites de autoridade.
Fornecer segurana razovel
No importa quo bem planejado ou executado esteja, o controle interno
no pode dar segurana absoluta gerncia, em relao ao alcance dos
objetivos gerais. Em vez disso, as diretrizes reconhecem que apenas um nvel
razovel de segurana pode ser alcanado.
A segurana razovel equivale a um nvel satisfatrio de confiana sob
certas condies de custos, benefcios e riscos.
A segurana razovel reflete a noo sobre incerteza e os riscos futuros
que no podem ser previstos com segurana absoluta e reconhece que o custo
do controle interno no deve exceder os benefcios que dele derivam.
Na consecuo de objetivos
O controle interno direcionado para o alcance de uma srie de
objetivos gerais, distintos, mas ao mesmo tempo integrados. Esses objetivos
so implementados atravs de numerosos objetivos especficos, funes,
processos e atividades.
Portanto, controles so criados e mantidos para assegurar o alcance dos
objetivos de uma organizao. Pode-se dizer ento que o primeiro passo para
a implementao de uma estrutura de controles seria definir com clareza os
objetivos para depois criar controles que assegurem o alcance desses
objetivos.
Segundo o Coso, so trs as categorias de objetivos:
elaborao e apresentao de relatrios financeiros.
obedincia a leis e aos regulamentos (conformidade).
eficcia e eficincia de operaes.
De particular importncia so os controles que visam a fornecer
segurana razovel de que as demonstraes contbeis preparadas pela
administrao para usurios externos encontram-se adequadamente
apresentadas de acordo com princpios contbeis geralmente aceitos.
49

A categoria de objetivos de conformidade tambm importante, pois as

organizaes so obrigadas a cumprir muitas leis e regulamentos.
Por fim, a terceira categoria eficcia e eficincia de operaes
corresponde salvaguarda de ativos e decises operacionais adequadas, que
assegurem resultado satisfatrio e preservem a continuidade do
funcionamento da entidade.
Limitaes dos controles internos de uma entidade
Vimos que controles internos podem fornecer apenas segurana
razovel para a administrao e para o conselho de administrao quanto
consecuo dos objetivos de uma entidade. Isto se deve s seguintes
limitaes inerentes:
erros de julgamento - pela administrao ou por outras pessoas, ao

tomar decises, em razo de informaes inadequadas, restries de
tempo e outros motivos;
falhas cometidas por pessoas que no entendem instrues

corretamente ou cometem erros por falta de cuidado, distrao ou
cansao;
conluio indivduos que agem conjuntamente, podem praticar fraude

e de forma que ela no seja detectada pelos controles internos;
atropelamento pela administrao que burla ou passa por cima

de procedimentos ou polticas, com objetivos ilegtimos;
custos versus benefcios o custo dos controles internos de uma

entidade no deve superior aos benefcios que deles se esperam.
Assume-se certos riscos, quando reduz-se os procedimentos de
controle em funo dos benefcios esperados.
Componentes de controle interno

Para o COSO, o processo de controles internos deve ser constitudo de
cinco componentes, que se inter-relacionam:
AMBIENTE DE CONTROLE. D o tom de uma organizao,

influenciando a conscincia de controle das pessoas que nela
trabalham. Representa o alicerce dos demais componentes,
50

disciplinando-os e estruturando-os. Os elementos do ambiente de

controle so: a) a integridade pessoal e profissional e os valores
ticos da direo e do quadro de pessoal; b) o comprometimento com
a competncia; c) o perfil dos superiores (ou seja, a filosofia da
direo e o estilo gerencial); d) a estrutura organizacional da entidade
que fornece o arcabouo para planejamento, execuo, controle e
monitorao das atividades de uma entidade; e) a atribuio de
autoridade e responsabilidade; e f) as polticas e prticas de recursos
humanos.
AVALIAO DE RISCOS. Identificao e anlise dos riscos

relevantes para a consecuo dos objetivos da entidade; forma a base
para a determinao de como os riscos devem ser administrados.
Avaliar riscos significa identificar eventos que possam impactar os
objetivos da entidade, mensurar a probabilidade e o impacto de sua
ocorrncia e o tratamento ou resposta adequada a esses riscos.
ATIVIDADES OU PROCEDIMENTOS DE CONTROLE. Polticas e

procedimentos que ajudam a assegurar que as diretrizes da
administrao estejam sendo seguidas. As atividades de controle
incluem: a) procedimentos de autorizao e aprovao; b) revises da
alta administrao; c) controles gerenciais; d) processamento da
informao; e) controles fsicos; f) indicadores de desempenho; e g)
segregao de funes (autorizao, execuo, registro, controle).
INFORMAO E COMUNICAO. Identificao, captura e troca de

informaes sob a forma e em poca tais que permitam que as
pessoas cumpram suas responsabilidades. A habilidade da
administrao de tomar decises apropriadas afetada pela qualidade
da informao, o que implica que essa deva ser apropriada,
tempestiva, atual, precisa e acessvel. A comunicao eficaz deve fluir
para baixo, para cima e atravs da organizao, por todos os seus
componentes e pela estrutura inteira.
MONITORAO OU MONITORAMENTO. Monitorao um

processo que avalia a qualidade do desempenho dos controles
internos ao logo do tempo. Envolve avaliao do desenho e da
tempestividade de operao dos controles e a tomada de aes
corretivas. O monitoramento obtido atravs de atividades rotineiras,
avaliaes especficas ou a combinao de ambas. A auditoria interna
participa do componente de monitorao, avaliando diferentes partes
51

dos controles internos de uma entidade e relatam fraquezas

administrao, com recomendaes para introduo de melhorias.
Funes e responsabilidades
O relatrio do Coso conclui que todas as pessoas em uma organizao
tm alguma responsabilidade pelos controles internos e que, na realidade,
fazem parte deles. Registra, contudo, que vrias partes externas, tais como
auditores independentes e reguladores, podem trazer informaes teis para
os controles, mas no tm responsabilidade por sua eficcia. As
responsabilidades e papis so os seguintes:
Administrao. responsabilidade da administrao estabelecer

controles internos eficazes. Os executivos/gestores so os responsveis
diretos por todas as atividades de uma organizao, incluindo o
planejamento, a implementao, a superviso do funcionamento
adequado, a manuteno e a documentao do sistema de controle
interno. Suas responsabilidades variam de acordo com a sua funo na
organizao e as caractersticas da organizao.
Conselho de Administrao. Como parte de seus deveres de

governana e superviso geral, membros do conselho de administrao
devem determinar que a administrao cumpra deu dever de
estabelecer e manter controles internos.
Auditores internos. Auditores internos devem periodicamente

examinar e avaliar a adequao dos controles internos da entidade e
fazer
recomendaes
para
aperfeioamentos,
mas
no
tm
responsabilidade principal pelo seu estabelecimento e manuteno. Eles
desempenham um papel importante em um sistema de controle interno
eficaz, mas no tm a responsabilidade gerencial primeira sobre o
planejamento, manuteno e documentao do controle interno.
Demais funcionrios. O controle interno parte implcita ou explcita

das funes de cada um. Todos os membros da equipe exercem um
papel na execuo do controle e devem ser responsveis por relatar
problemas operacionais, de descumprimento de cdigo de conduta ou de
violaes da poltica.
Partes externas. Diversas partes externas, como clientes,

revendedores, parceiros comerciais, auditores externos, agentes
normativos
e
analistas
financeiros
frequentemente
fornecem
52

informaes teis para a conduo e aperfeioamento dos controles

internos, porm no so responsveis pela sua eficcia e nem fazem
parte do gerenciamento de riscos da organizao.
Ateno em prova quanto s responsabilidades da administrao e dos
auditores perante os controles internos da organizao.
A administrao responsvel pelo planejamento, implementao e
manuteno de um sistema de controle interno adequado. A auditoria interna
tem a responsabilidade de monitorar e avaliar o desempenho dos controles
internos, apresentando recomendaes para a melhoria de sua eficcia.
O auditor externo no tem como objetivo primordial avaliar os controles
internos e tampouco apresentar recomendaes para melhoria de sua eficcia,
porm, para desincumbir-se de sua misso de opinar sobre as demonstraes
contbeis, ele considera e avalia os riscos dos controles internos e deve emitir
um relatrio apontando as deficincias observadas e eventuais recomendaes
de melhoria.
PRINCPIOS BSICOS DE CONTROLES INTERNOS
Os princpios de controles
administrao so os seguintes:
internos
serem
observados
pela
a) custos do controle x benefcios consiste na minimizao da

probabilidade de falhas e desvios quanto ao atendimento dos objetivos e
metas. O custo do controle no deve exceder aos benefcios que dele se espera
obter. Isso significa que controles mais onerosos devem ser estabelecidos para
transaes de valores relevantes. A relao custo/benefcio, ao mesmo tempo
que constitui um importante princpio de controle, configura tambm uma
limitao inerente, como j vimos no estudo do Coso, pois pequenas
organizaes no conseguem implantar controles, devido s limitaes de
recursos e ao custo dos controles frente aos benefcios.
b) qualidade adequada, treinamento e rodzio de funcionrios o
funcionamento adequado de um sistema de controle depende no apenas de
um planejamento da organizao e de procedimentos e diretrizes adequadas,
mas tambm da escolha de funcionrios aptos e experientes e de pessoal
capaz de cumprir os procedimentos estabelecidos, de forma eficiente e
econmica.
53

c) delegao de poderes e determinao de responsabilidades na

delegao de poderes deve-se observar: i) a existncia de regimento/estatuto
e organograma adequados, onde a definio de autoridade e responsabilidades
seja clara; ii) manuais de rotinas/procedimentos claramente determinados,
que considerem as funes de todos os setores do rgo/entidade.
d) segregao de funes consiste em estabelecer que uma mesma
pessoa no pode ter acesso aos ativos e aos registros contbeis, para reduzir
riscos e garantir instncias de controle.
A estrutura de controle interno deve prever a separao entre as funes
de autorizao/aprovao, de operaes, execuo, controle e contabilizao
das mesmas. A segregao de funes constitui um dos principais mecanismos
de controle interno das organizaes.
A segregao de funes significa dizer que se deve fazer com que os
indivduos no realizem funes incompatveis. Do ponto de vista de controle,
funes so consideradas incompatveis quando possvel que um indivduo
cometa um erro ou fraude e esteja em posio que lhe permita esconder o erro
ou a fraude no curso normal de suas atribuies.
As funes incompatveis ou que no devem ser exercidas por um
mesmo indivduo ou setor so:
EXECUO REGISTRO CUSTDIA CONTROLE
Por exemplo, um mesmo indivduo no pode ser responsvel por
comprar bens (execuo) e ao mesmo tempo proceder ao registro
administrativo ou contbil das compras (registro), por receber e guardar os
bens adquiridos (custdia) e por controlar a boa guarda desses bens
(controle).
O indivduo que processa recebimentos de caixa no deve tambm
aprovar crditos em contas de clientes, por devolues e baixas em contas a
receber para evitar que o indivduo desvie um valor recebido e cubra o furto
com registro de uma devoluo de vendas ou baixa de contas a receber.
A segregao de responsabilidades entre aprovao de crdito e
realizao de vendas reduz o risco de contas a receber incobrveis (vendas
podres para atingir metas de vendas e aumentar comisses).
54

e) confronto dos ativos com os registros a empresa deve estabelecer

procedimentos
para
periodicamente
confrontar
os
ativos
sob
a
responsabilidade de alguns funcionrios com os registros da contabilidade,
para reduzir o risco de desvio dos bens. O objetivo desse procedimento
detectar desfalque de bens ou at mesmo registro contbil inadequado de
ativos. So exemplos desse confronto:
- contagem de caixa e comparao com o saldo do razo social;
- contagem fsica de ttulos e comparao com o saldo da conta de
investimentos do razo geral;
- conciliaes bancrias (reconciliao, em determinada data-base, do saldo da
conta corrente bancria segundo o razo da contabilidade, com o saldo pelo
extrato enviado pelo banco);
- inventrio fsico dos bens do estoque e do ativo imobilizado, confronto com
os registros individuais e comparao do somatrio dos saldos desses registros
com o saldo da respectiva conta do razo geral.
f) instrues devidamente formalizadas para atingir um grau de
segurana adequado, indispensvel que as aes, os procedimentos e as
instrues sejam disciplinados e formalizados, atravs de instrumentos
eficazes, ou seja, claros e objetivos e emitidos por autoridades competentes.
g) controle de acesso e salvaguarda dos ativos A empresa deve limitar
o acesso dos funcionrios a seus ativos e estabelecer controles fsicos sobre
esses. So exemplos de controles fsicos sobre ativos:
- local fechado para o caixa;
- guarda de ttulos em cofre;
- a fbrica estar totalmente cercada e revista na sada dos funcionrios ou
terceiros com embrulhos e carros (poderiam estar levando indevidamente bens
da empresa).
h) aderncia s diretrizes e normas legais devem existir sistemas
estabelecidos para determinarem e assegurarem a observncia de diretrizes,
planos, normas, leis, regulamentos e procedimentos administrativos internos.
i) limites de aladas compreende o estabelecimento de aladas e
procuraes de forma escalonada, configurando aos altos escales as principais
decises e responsabilidades. A utilizao de aladas progressivas, com dupla
assinatura de pessoas independentes entre si, fornece maior segurana
entidade.
j) auditoria interna deve ser estruturada uma atividade de auditoria
interna para verificar periodicamente se os controles esto sendo cumpridos
55

pelos funcionrios e a necessidade de novas normas internas ou a modificao

das j existentes.
CONTROLES INTERNOS E FRAUDES
Um bom controle interno no constitui garantia absoluta contra a
ocorrncia de fraudes ou irregularidades. O seu carter preventivo, no
sentido de minimizar os riscos de erros e irregularidades, embora os controles
tambm permitam revelar ou detectar a sua ocorrncia.
Em geral, o sistema de controle interno deve permitir detectar todas as
irregularidades, no entanto, o conluio entre dois ou mais integrantes da
organizao pode burlar o melhor sistema de controle.
CONTROLES PREVENTIVOS E DETECTIVOS
Os procedimentos de controle so estabelecidos para:
prevenir riscos inerentes ou potenciais, evitando que ocorram
falhas e irregularidades; e/ou
detectar as falhas depois de ocorridas.
Exemplos de atividades de preveno
normatizao interna e segregao de funes.
so:
limites
aladas,
Como atividades de deteco tem-se: autorizaes pelo supervisor,

conciliao e revises de desempenho.
Contudo, existem mecanismos de controle que possuem tanto funo de
preveno
quanto
de
deteco,
tais
como:
segurana
fsica
e
sistemas/controles informatizados.
Atividades de preveno
Aladas:
so
os
limites
determinados a um funcionrio,
quanto possibilidade de este
aprovar valores ou assumir posies
em nome da instituio (exemplo:
estabelecimento de valor mximo
para um caixa pagar um cheque).
Atividades de deteco
Autorizaes:
referem-se
s
atividades
e
transaes
que
necessitam de aprovao de um
supervisor
para
que
sejam
efetivadas.
56

Normatizao
Interna:
a
definio formal das regras internas
necessrias ao funcionamento da
entidade.
Conciliao:
trata-se
da
confrontao de uma informao
com
dados
vindos
de
bases
diferentes,
adotando
as
aes
corretivas, quando necessrio.
Segregao de Funes: contribui

para reduzir tanto o risco de erros
humanos quanto o risco de aes
indesejadas (fraudes). So exemplos
de atividades que devem estar
segregadas:
contabilidade
e
conciliao,
informao
e
autorizao, custdia e inventrio,
contratao
e
pagamento,
administrao de recursos prprios e
normatizao
de
terceiros,
(gerenciamento
de
riscos)
e
fiscalizao (auditoria).
Revises de desempenho: trata-se

do
acompanhamento
de
uma
atividade ou processo, para avaliao
de sua adequao e/ou desempenho,
em relao s metas, aos objetivos
traados e aos benchmarks.
Segurana Fsica: trata-se da proteo dos valores de uma entidade

contra uso, compra, venda ou outras operaes no-autorizados (exemplo:
controle de acessos, controle da entrada e sada de funcionrios e materiais,
senhas para arquivos eletrnicos, criptografia).
Sistemas Informatizados: trata-se de controles feitos atravs de sistemas
informatizados.
TIPOS DE CONTROLES: CONTBEIS E ADMINISTRATIVOS
Como j ressaltamos anteriormente, o controle interno representa em
uma organizao os procedimentos, mtodos ou rotinas cujos objetivos so
proteger os ativos, produzir os dados contbeis confiveis e ajudar na
conduo ordenada dos negcios da empresa.
Os controles dos primeiros objetivos representam controles contbeis e
os do ltimo, controles administrativos.
Os controles contbeis compreendem o plano de organizao e todos
os mtodos e procedimentos utilizados para salvaguardar o patrimnio e a
propriedade dos itens que o compem. Compreendidos por:
57

segregao de funes: cria independncia entre as funes de

execuo operacional, custdia dos bens patrimoniais e sua
contabilizao;
sistema de autorizao: controla as operaes atravs de mtodos

de aprovaes, de acordo com as responsabilidades e riscos
envolvidos;
sistema de registro: compreende a classificao dos dados dentro

de uma estrutura formal de contas, existncia de um Plano de
Contas que facilita o registro e preparao de um manual descritivo
para o uso das contas.
Os controles administrativos compreendem o plano de organizao e

todos os mtodos e procedimentos utilizados para proporcionar eficincia s
operaes, dar nfase poltica de negcios da empresa, bem como a seus
registros financeiros. Compreendidos por:
normas salutares, que observam prticas saudveis aos interesses

da empresa no cumprimento dos deveres e funes;
pessoal qualificado, que esteja apto a desenvolver suas atividades

bem instrudo e supervisionado por seus responsveis.
pessoal qualificado, que esteja apto a desenvolver suas atividades

bem instrudo e supervisionado por seus responsveis.
METODOLOGIA DE AVALIAO DOS CONTROLES INTERNOS

Podemos dividir o processo de avaliao dos controles internos em trs
etapas, a saber:
1) levantamento geral do sistema de controle interno;
2) avaliao propriamente dita do sistema em termos de revelao de
erros e irregularidades; e
3) realizao dos testes de cumprimento de normas internas.
58

H uma relao inversa entre o nvel de eficcia do controle e o volume e

a extenso dos testes de auditoria. Quanto melhor o controle ou maior a
eficcia, menor o volume de testes e vice-versa.
1. Levantamento geral do sistema de controle interno
As informaes sobre o sistema de controle interno so obtidas mediante
leitura dos manuais, entrevista com os funcionrios e observao direta das
operaes. As informaes obtidas so organizadas e documentadas pelo
auditor de trs formas:
a) Memorandos narrativos: Consiste no registro escrito das
caractersticas e dos procedimentos mais importantes dos sistemas de controle
interno nas diferentes reas, setores, departamentos ou atividades de uma
organizao ou programa.
b) Questionrios padronizados: Consiste em elaborar com base em
perguntas que devem ser respondidas pelos funcionrios e pessoal responsvel
pelas diferentes reas da organizao sob exame. Na modalidade fechada, as
perguntas so formuladas de tal forma que uma resposta afirmativa indica um
ponto positivo no sistema de controle interno e uma resposta negativa indica
uma deficincia ou um aspecto no muito confivel. A facilidade de
preenchimento e a rapidez do exame esto entre suas vantagens principais. Na
forma aberta, as questes so redigidas de modo a ensejar uma resposta
descritiva dos procedimentos existentes.
c) Fluxogramas: a tcnica mais detalhada e analtica, que usa um
conjunto de smbolos para facilitar a viso e a avaliao sobre os controles. Ela
apresenta algumas vantagens, entre as quais: a) permite viso global do
sistema; e b) facilita rpida visualizao de terceiros familiarizados com a
padronizao dos smbolos.
2. Avaliao
Tendo analisado e documentado o sistema de controle interno, deve ser
procedida sua avaliao para determinar-se at que ponto confivel para o
auditor.
O aspecto de maior importncia envolvido nessa etapa a identificao
dos controles-chave do sistema, que so aqueles que merecem a confiana do
auditor, para que forme uma opinio sobre as demonstraes contbeis e
outros objetos.
59

O auditor decide confiar em um controle porque acredita que este reduz

significativamente o risco de auditoria, ou seja, constitui fonte de comprovao
que lhe permitir reduzir a amplitude dos testes de comprovao.
3. Testes de observncia de normas internas
A terceira etapa do processo de reviso e avaliao do sistema de
controle interno a realizao dos testes de cumprimento (de observncia).
Aqui o auditor constata se o sistema funciona adequadamente e se as normas
esto sendo cumpridas pelos empregados. Poder haver diferenas
substanciais entre o que se constatou e o que realmente aplicado.
Trata-se dos testes de observncia ou de aderncia, com o intuito de
testar a eficcia do desenho e da operao dos controles internos.
Avaliao final do sistema de controle interno e determinao dos
procedimentos de auditoria
A avaliao dos controles internos compreende determinar os erros e
irregularidades que poderiam acontecer, verificar se o sistema capaz de
identific-los, analisar as deficincias dos controles, a fim de determinar a
natureza, data e extenso dos procedimentos de auditoria e apresentar
recomendaes para aprimoramento do sistema.
A avaliao a base final do processo utilizado para mensurar o controle
e revela os pontos frgeis, traando diretrizes quanto aos componentes
patrimoniais que mais merecem cuidado, extenso do exame e s
probabilidades de falhas no sistema.
Os auditores podem julgar necessrio reconsiderar sua avaliao de risco
de controle quando seus exames substantivos detectarem erros, especialmente
aqueles que parecem ser irregularidades ou resultados de atos ilcitos. Como
resultado, podem achar necessrio modificar seus exames substantivos. As
deficincias nos controles internos, que conduzam a tais erros, podem ser
situaes possveis de serem relatadas ou deficincias significativas, com
respeito s quais os auditores tm a obrigao de informar.
Observaes importantes:
quando o auditor conclui que os controles internos so eficazes e o
risco de existir erros e fraudes baixo, mesmo assim o auditor se
60

obriga a aplicar testes substantivos para testar o objeto que est

sendo auditado; no existe risco zero;
o resultado da avaliao ou dos testes de controles internos revela
apenas o risco de ocorrncia de irregularidades, mas no a prpria
existncia
dessas
irregularidades,
que
devem
ser
comprovadas/evidenciadas pelos testes substantivos.
RESUMO: Como avaliar controles internos?

1 Passo: LEVANTAR - Mapear e conhecer o sistema de
controles internos. Registro dos controles: memorandos
narrativos, questionrios padronizados e fluxogramas.
2 Passo: AVALIAR - Avaliar se o sistema capaz de
identificar erros e irregularidades e analisar as suas
deficincias.
3 Passo: TESTAR - Aplicar os testes de observncia, para
verificar se os procedimentos previstos em normas esto
sendo praticados/cumpridos.
4
Passo: PLANEJAR - Determinar a NAOPEX dos

procedimentos de auditoria e apresentar recomendaes
(carta-comentrio) para aprimoramento do sistema.
Aspectos considerados pelo auditor ao avaliar o sistema de controle

interno:
A NBC TA 315 (norma do CFC atualmente em vigor sobre a avaliao de
riscos na auditoria) estabelece que o auditor identifica e avalia os riscos de
distoro relevante, por meio do entendimento da entidade e do seu ambiente,
inclusive do controle interno da entidade, proporcionando assim uma base para
o planejamento e a implementao das respostas aos riscos identificados de
distoro relevante.
Em conformidade com a referida norma , o auditor deve obter
entendimento sobre os seguintes componentes do controle interno,
que so aqueles estabelecidos pelo Coso:
a) Ambiente de controle.
b) Processo de avaliao de riscos da entidade.
61

c) Sistema de informao, incluindo processos de negcio

relacionados, relevantes para as demonstraes contbeis e sua
comunicao.
d) Atividades de controle relevantes para a auditoria.
e) Monitoramento dos controles.
PAPIS DE TRABALHO
Vale notar que o edital define o tema papis de trabalho (subitem 2.3)
como um subitem dos controles internos (item 2). Essa outra impreciso do
programa, pois as normas e a literatura especializada abordam os papis de
trabalho do processo de auditoria como um todo e no apenas da avaliao
dos controles internos.
Vamos estudar o assunto de forma mais abrangente, verificando o que
dispem as normas e a doutrina sobre os conceitos e os objetivos dos papis
de trabalho, a sua classificao em correntes e permanentes e a organizao
dos papis de trabalho.
O que so papis de trabalho?
Os papis de trabalho constituem a documentao preparada pelo
auditor ou fornecida pela entidade auditada ou por terceiros durante a
execuo da auditoria, desde a fase de preparao e planejamento at a
elaborao do relatrio. Portanto, ateno, pois os papis de trabalho
no so elaborados somente na fase de execuo, mas em todas as
fases da auditoria: levantamentos preliminares, planejamento,
execuo e relatrio.
OBSERVAO: Os papis de trabalho no so constitudos apenas de
informaes em papel, como o nome sugere. So tambm papis de
trabalho as informaes em meios eletrnicos ou por qualquer outro
meio, desde que contenham evidncias importantes. Por exemplo,
disquetes, planilhas, CDs e fotos podem ser considerados papis de
trabalho de auditoria, desde que contenham evidncias e informaes
relevantes para fundamentar o trabalho e as concluses e opinies dos
auditores.
De acordo com as normas de auditoria independente das demonstraes
contbeis, a documentao de auditoria possui os seguintes objetivos:
62

OBJETIVOS DA DOCUMENTAO DE AUDITORIA (NBC TA 230):

- fornecer evidncia de auditoria;
- assistir a equipe de trabalho no planejamento e execuo da auditoria;
- permitir a reviso do trabalho de auditoria;
- permitir que a equipe de trabalho possa ser responsabilizada por seu
trabalho;
- manter um registro de assuntos de importncia recorrente para auditorias
futuras;
- permitir a conduo de revises e inspees de controle de qualidade;
Forma e contedo dos papis de trabalho
O auditor deve registrar nos papis de trabalho a informao relativa ao
planejamento de auditoria, a natureza, a oportunidade e a extenso dos
procedimentos aplicados, os resultados obtidos e as suas concluses da
evidncia da auditoria.
Os papis de trabalho devem incluir o juzo do auditor acerca de todas as
questes significativas, juntamente com a concluso a que chegou, inclusive
nas reas que envolvem questes de difcil julgamento.
Mas, afinal, o auditor deve documentar tudo o que examinou?
Logicamente que no, pois no seria econmico nem eficiente
documentar tudo. Somente as informaes relevantes e que sirvam para
fundamentar as opinies da auditoria que devem ser documentadas.
As normas estabelecem que a extenso dos papis de trabalho
assunto de julgamento profissional, visto que no necessrio nem prtico
documentar todas as questes de que o auditor trata. Entretanto, qualquer
matria que, por ser relevante, possa influir sobre o seu parecer, deve gerar
papis de trabalho que apresentem as indagaes e as concluses do auditor.
Ao avaliar a extenso dos papis de trabalho, o auditor deve considerar
o que seria necessrio para proporcionar a outro auditor, sem experincia
anterior com aquela auditoria, o entendimento do trabalho executado e a base
para as principais decises tomadas, sem adentrar os aspectos detalhados da
auditoria.
63

Um aspecto muito cobrado em concurso diz respeito a questes que

podem afetar a forma e o contedo dos papis de trabalho. As normas de
auditoria definem que a forma e o contedo dos papis de trabalho podem ser
afetados por questes como:
natureza do trabalho;
natureza e complexidade da atividade da entidade;
natureza e condio dos sistemas contbeis e de controle interno
da entidade;
direo, superviso e reviso do trabalho executado pela equipe
tcnica;
metodologia e tecnologia utilizadas no curso dos trabalhos.
Os papis de trabalho so elaborados, estruturados e organizados para
atender s circunstncias do trabalho e satisfazer s necessidades do auditor
para cada auditoria.
Papis de trabalho padronizados
Os papis de trabalho padronizados podem melhorar a eficcia dos
trabalhos, e sua utilizao facilita a delegao de tarefas, proporcionando meio
adicional de controle de qualidade. Em auditoria de demonstraes contbeis,
entre os papis de trabalho padronizados, encontram-se, alm de outros: listas
de verificao de procedimentos, cartas de confirmao de saldos, termos de
inspees fsicas de caixa, de estoques e de outros ativos.
CUIDADO: No h obrigao de que os papis de trabalho sejam
padronizados. No setor pblico e no setor privado no existem normas
que obrigam que a documentao ou os papis de trabalho dos
auditores sejam padronizados. Na prtica, alguns podem ser e isso
facilita e agiliza o trabalho.
Contedo dos papis de trabalho
O auditor pode usar quaisquer documentos e demonstraes, preparados
ou fornecidos pela entidade, desde que avalie sua consistncia e se satisfaa
com sua forma e contedo.
Os papis de trabalho, alm de outros mais especficos, devem conter:
informaes sobre a estrutura organizacional e legal da entidade;

64

cpias ou excertos de documentos legais, contratos e atas;
informaes sobre o setor de atividades, ambiente econmico e legal

em que a entidade opera;
evidncias do processo de planejamento, incluindo programas de

auditoria e quaisquer mudanas nesses programas;
evidncias do entendimento, por parte do auditor, do sistema

contbil e do controle interno, e sua concordncia quanto eficcia
e adequao;
evidncias de avaliao dos riscos de auditoria;
evidncias de avaliao e concluses do auditor e reviso sobre o

trabalho da auditoria interna;
anlises de transaes, movimentao e saldos de contas;
anlises de tendncias, coeficientes, quocientes, ndices e outros

indicadores significativos;
registro da natureza, oportunidade e extenso dos procedimentos de

auditoria e seus resultados;
evidncias de que o trabalho executado pela equipe tcnica foi

supervisionado e revisado;
indicao de quem executou e revisou os procedimentos de auditoria

e de quando o fez;
detalhes dos procedimentos relativos s demonstraes contbeis

auditadas por outro auditor;
cpias de comunicaes com outros auditores, peritos, especialistas

e terceiros;
cpias de comunicaes administrao da entidade, e suas

respostas, em relao aos trabalhos, s condies de contratao e
s deficincias constatadas, inclusive no controle interno;
65

cartas de responsabilidade da administrao;
concluses do auditor acerca de aspectos significativos, incluindo o

modo como foram resolvidas ou tratadas questes no-usuais;
cpias das demonstraes contbeis, assinadas pela administrao

da entidade e pelo contabilista responsvel, e do parecer e dos
relatrios do auditor.
No caso de auditorias realizadas em vrios perodos consecutivos, alguns

papis de trabalho, desde que sejam atualizados, podem ser reutilizados,
diferentemente daqueles que contm informaes sobre a auditoria de um
nico perodo.
ATENO: As normas de auditoria do TCU definem que os papis de
trabalho devem conter, quando aplicvel, as seguintes informaes:
I. nome da entidade, identificao do objeto auditado, ttulo e
objetivo;
II. unidade utilizada na apresentao dos valores e origem das
informaes;
III. critrio de seleo aplicado na escolha da amostra, data-base das
informaes ou perodo abrangido e seu tamanho;
IV. comentrios, se for o caso, e assinaturas de quem elaborou e
revisou.
Confidencialidade, custdia e propriedade dos papis de trabalho
As normas de auditoria independente exigem que o auditor deve adotar
procedimentos apropriados para manter a custdia dos papis de trabalho pelo
prazo de pelo menos cinco anos, a partir da data de emisso do seu
relatrio. Essa norma muito cobrada em concurso e o candidato precisa
lembrar no s do prazo de cinco anos para guarda dos papis de trabalho,
mas tambm do incio da contagem desse prazo: a data de emisso de seu
parecer/relatrio. No confundir com a data das demonstraes contbeis ou
de divulgao das mesmas.
Cabe ressaltar que essa regra de guarda dos PTs da auditoria
independente (norma do CFC). No existe uma regra semelhante na auditoria
governamental no setor pblico brasileiro.
66

A confidencialidade dos papis de trabalho dever permanente do

auditor. Portanto, mesmo aps o encerramento da auditoria, o auditor deve
guardar sigilo das informaes contidas em papis de trabalho.
Existe tambm uma regra especfica para os auditores independentes
que aquela que estabelece ser os papis de trabalho de propriedade
exclusiva do auditor. Partes ou excertos destes podem, a critrio do auditor,
ser postos disposio da entidade. Contudo, os papis de trabalho quando
solicitados por terceiros somente podem ser disponibilizados aps autorizao
formal da entidade auditada.
Percebam que os papis de trabalho da auditoria pertencem ao auditor,
mas este s pode disponibiliz-los a terceiros, aps autorizao formal (por
escrito) da entidade auditada, em funo do dever de sigilo profissional.
Requisitos dos papis de trabalho
conciso: os papis de trabalho devem ser concisos, de forma que
todos entendam sem a necessidade de explicaes da pessoa que os
elaborou;
objetividade: os papis de trabalho devem ser objetivos, de forma
que se entenda onde o auditor pretende chegar;
limpeza: os papis de trabalho devem estar limpos, de forma a no
prejudicar o entendimento destes;
completos: os papis de trabalho devem ser completos por si s,
contendo todos os elementos que amparem o que se mencionar no
parecer e nos relatrios;
reviso: os papis de trabalho devem ser revistos pela chefia ou
auditor snior.
Papis de trabalho permanentes e correntes
prtica comum classificar e separar os papis de trabalho em dois
grupos: papis permanentes e papis correntes.
Os papis permanentes so aqueles de importncia contnua, ano aps
ano, ou seja, servem para mais de uma auditoria. So exemplos:
organograma; histrico da empresa; estatuto; descrio do sistema contbil;
67

cpias de contratos de assistncia tcnica; cartes de assinaturas e rubricas

das pessoas responsveis pela aprovao das transaes; manuais de
procedimentos internos; cpias de atas de reunies com decises que afetem
mais de um exerccio; legislaes especficas aplicveis empresa; etc.
Os papis de trabalho correntes so aqueles obtidos como evidncias da
auditoria de um determinado exerccio e s valem para aquela auditoria. So
exemplos: cartas de circularizao; respostas aos questionamentos do auditor;
resultado da contagem fsica; caixa e bancos; contas a receber; imposto de
renda; reviso analtica; demonstraes financeiras; questionrio de controle
interno, etc.
A utilizao das folhas de registro dos exames tem por finalidade
documentar as verificaes e exames efetuados no campo. Trata-se da
documentao bsica das atividades de controle. A partir desse registro so
desdobrados os resultados dos trabalhos.
A elaborao dos papis de execuo representa, assim, o mais
importante momento de documentao dos trabalhos de controle. Os papis
de trabalho, do tipo corrente, utilizados nas atividades de campo so
considerados os mais importantes elementos documentais do trabalho do
auditor.
Os arquivos correntes de papis de trabalho devem conter o programa
de auditoria e fiscalizao, o registro dos exames feitos e as concluses
resultantes desses trabalhos. Juntamente com o arquivo Permanente, os
papis de trabalho correntes devem constituir um registro claro e preciso do
servio executado em cada perodo coberto pelos exames.
OBSERVAO IMPORTANTE: As normas de auditoria do TCU definem
uma classificao diferente da que vimos acima, definida pela boa
doutrina. Ao final da auditoria, todos os papis de trabalho obtidos
devem ser classificados em transitrios ou permanentes:
Transitrios so aqueles necessrios ao trabalho somente por um
perodo limitado, para assegurar a execuo de um procedimento ou a
obteno de outros papis de trabalho subsequentes. Portanto, podem
ser descartados.
Todos os demais papis de trabalho obtidos, no classificados como
transitrios, so considerados como papis de trabalho permanentes.
68

Veremos agora o ltimo assunto desta aula. Tratam-se dos programas

de auditoria ou procedimentos para reas especficas das demonstraes
financeiras ou, como o edital preferiu, para grupo de valores.
PROGRAMAS DE AUDITORIA ESPECFICOS PARA GRUPOS DE

VALORES
Em linhas gerais, a auditoria das demonstraes consiste na anlise dos
fatos contbeis ocorridos, verificando-se (1) se tais fatos esto documentados
(notas fiscais, faturas/duplicatas, contratos, etc) e se os valores esto
corretos; (2) se os dados consignados nos documentos foram corretamente
transpostos para a escriturao da sociedade (confronto de documentos com
registros contbeis); e (3) se as informaes constantes nas demonstraes
financeiras esto de acordo com os registros analisados.
Normalmente, a primeira demonstrao contbil auditada o balano
patrimonial. Nesse sentido, o auditor examina as contas de ativo, passivo e de
patrimnio lquido.
1. AUDITORIA DAS DISPONIBILIDADES
De grande importncia a auditoria das disponibilidades, justamente por
serem os bens integrantes deste subgrupo - formado pelas contas caixa,
bancos conta movimento e aplicaes financeiras de liquidez imediata os
mais susceptveis de sofrerem desfalques, desvios e erros (maior risco
inerente). Portanto, neste grupo, deve ser aplicada uma maior quantidade de
testes mesmo na existncia de um bom sistema de controles internos.
O objetivo do exame das disponibilidades no s apurar se existem
todas as disponibilidades informadas no balano, mas, tambm, assegurar-se
de que existem todas as que deveriam existir (testes de abrangncia).
a) Conciliaes bancrias
Nas conciliaes bancrias, so confrontados os documentos
representativos desta conta com os respectivos registros contbeis. Os
documentos bancrios principalmente utilizados so os extratos bancrios.
Os registros contbeis so analisados principalmente no livro razo
analtico. So confrontados ento os dados constantes nos extratos bancrios
crditos e dbitos nas contas com os respectivos registros nos livros
69

contbeis. As divergncias devem ser analisadas, verificando-se se so

regulares ou no.
O registro deve ser feito no momento em que o cheque emitido, mas
nem sempre o depsito efetuado pelo fornecedor simultneo, o que ir gerar
uma divergncia temporria. Nesta situao, caso o auditor tenha alguma
suspeita da ocorrncia de fraude dever circularizar junto ao fornecedor para
que este confirme o recebimento do cheque.
b) Circularizao junto s instituies financeiras para confirmao
das contas e saldos bancrios
O auditor no dever guiar-se unicamente pelos extratos bancrios em
poder da entidade auditada. Dever exigir a confirmao direta do banco, por
carta dirigida e recebida pelo prprio auditor. A falta de resposta enseja um
novo pedido. Para cartas no respondidas, deve-se obter confirmao
pessoalmente. Portanto, nessa situao, estar sendo aplicado o procedimento
bsico de "investigao e confirmao", no qual o auditor solicita entidade
que envie carta ao estabelecimento bancrio para que sejam prestadas
informaes, as quais devero ser respondidas diretamente ao auditor.
c) Contagem de valores do caixa
Recomenda-se a contagem de surpresa dos valores em poder do caixa,
em data prxima do balano. Obviamente, a contagem deve ser executada
na presena do responsvel pelo caixa para que este testemunhe qualquer
eventual divergncia constatada entre os valores fsicos e os escriturados.
Neste sentido, ser importante que o auditor solicite no final da contagem
declarao do responsvel pelo caixa de que os numerrios foram devolvidos.
Deve-se proceder contagem simultnea de todos os caixas, para evitar
fraudes.
d) Cut-off na data da contagem
Significa anotar as ltimas operaes ou faturas, ou cheques, efetuados
ou emitidos antes do exame da auditoria. a interrupo da continuidade das
operaes em determinado momento, para fins de contagem ou verificao de
valores. A finalidade assegurar-se de que o exame inclui tudo o que devido
e exclui o indevido.
e) Operaes subsequentes
70

Consiste em examinar, atravs dos extratos bancrios, as operaes

imediatamente posteriores data do exame (cerca de 10 dias), pesquisando
quaisquer evidncias que possam ter influenciado, ou distorcido, a contagem e
a verificao dos valores.
2. AUDITORIA DE CONTAS A RECEBER
Por serem de natureza intangvel, as contas a receber requerem
procedimentos de auditoria diferentes, em vrios aspectos, daqueles usados na
auditoria de disponibilidades. Aqui, o auditor usa, na maior parte do tempo,
evidncias indiretas, em vez de diretas.
Os principais objetivos da auditoria de contas a receber so: apurar se as
contas so autnticas e tm origem em transao relacionada com vendas; os
valores so realizveis; no h devolues, desconto e abatimentos; h
avaliao prudente do montante de contas a receber.
a) Listagem das contas a receber
O auditor deve obter listagem analtica de todas as contas (ttulos) a
receber em determinada data, verificando sua conformidade com as
respectivas contas do razo. Ser conveniente que a listagem seja preparada
por ordem de antiguidade de vencimentos, isto , em primeiro lugar os ttulos
vencidos h mias tempo at chegar aos vencimentos futuros.
O auditor deve antecipar seus exames, escolhendo como data-base uma
que no seja muito remota, nem muito prxima da data do balano
(aproximadamente dois meses antes).
b) Circularizao
Aps testada a listagem, o auditor determinar a amostragem adequada
para confirmao direta. Segundo Franco e Marra, o uso corrente recomenda
que a amostragem no seja inferior a 10% do volume fsico dos ttulos, nem a
80% do valor pecunirio de todas as contas a receber. Para algumas contas,
com faturamento muito alto no fim do exerccio, cujos devedores se encontram
em m situao financeira, contas canceladas e com saldos credores,
recomenda-se a circularizao integral e reiterao dos pedidos, nos casos de
falta de resposta.
c) proviso para devedores duvidosos
71

Terminado o exame da rea, o auditor ter condies de determinar qual

o montante da Proviso para Devedores Duvidosos. A verificao da
antiguidade, aliada ao resultado da circularizao, dar uma idia bem
aproximada do montante da proviso a ser formada.
Todavia, o auditor examina outros aspectos, como o comportamento em
exerccios anteriores, e recorre a subsdios de outras fontes para assegurar-se
da adequao da proviso, indagando o departamento de cobrana, os
advogados da empresa ou contratados para tratar de casos de devedores
morosos, inadimplentes ou falidos.
3. AUDITORIA DE ESTOQUES
Os principais objetivos da auditoria de estoques so: assegurar-se de
que os estoques existem fisicamente e so de propriedade da empresa
auditada; determinar a eventualidade da existncia de nus pesando sobre os
estoques e qual a natureza do nus; determinar se os estoques so
apropriados para sua finalidade e se tm condies de realizao, isto ,
verificar se h obsolescncias, defeitos, m conservao, etc; examinar os
critrios de avaliao e a adequao desses critrios, tendo em vista os
princpios fundamentais de contabilidade e a correo dos clculos.
a) Inventrio ou contagem fsica dos estoques
Se o estoque for relevante para as demonstraes contbeis (valor
expressivo em relao posio patrimonial e financeira e ao resultado das
operaes), o auditor deve obter evidncia de auditoria com relao a
existncia e as condies do estoque mediante:
acompanhamento da contagem fsica dos estoques, a no ser que
seja impraticvel, para:
avaliar as instrues e os procedimentos da administrao para
registrar e controlar os resultados da contagem fsica dos estoques
da entidade ;
observar a realizao dos procedimentos de contagem pela
administrao;
inspecionar o estoque; e
executar testes de contagem; e
72

execuo de procedimentos de auditoria nos registros finais de

estoque da entidade para determinar se refletem com preciso os
resultados reais da contagem de estoque.
Portanto, a auditoria do estoque compreende a realizao do inventrio
fsico ou o seu acompanhamento pelo auditor, para observao quanto aos
procedimentos adotados e para contagem e inspeo de todos os estoques
existentes, bem como a avaliao dos mesmos.
Ao auditor cabe observar o desenvolvimento do inventrio fsico, para
poder assegurar-se de que est sendo levado corretamente. Todavia, o auditor
deve inteirar-se antecipadamente do programa de realizao do inventrio,
no s para comparecer, mas principalmente, para verificar se o programa
satisfatrio e para poder sugerir procedimentos que julgar necessrios.
E caso o auditor no consiga acompanhar a contagem fsica dos
estoques?
Se o acompanhamento da contagem fsica dos estoques for impraticvel,
o auditor deve aplicar procedimentos alternativos de auditoria para obter
evidncia de auditoria apropriada e suficiente com relao existncia e s
condies do estoque.
Se isso no for possvel, o auditor deve modificar a opinio no seu
relatrio de auditoria. Nesse caso, o relatrio do auditor poder conter
opinio com ressalva ou negativa de opinio, pela limitao e ausncia de
evidncia.
Na auditoria no setor pblico, caso o auditor no consiga comprovar a
existncia de um bem, isso pode constituir uma irregularidade nas contas dos
responsveis e a obrigao de ressarcir os prejuzos aos cofres pblicos ou da
entidade auditada.
b) procedimento para estoques em poder de terceiros
Se o estoque custodiado e controlado por terceiros for relevante para as
demonstraes contbeis, o auditor deve obter evidncia de auditoria
apropriada e suficiente com relao existncia e as condies do estoque
executando uma ou as duas possibilidades a seguir:
a) solicitar confirmao do terceiro quanto s quantidades e condies do
estoque mantido por esse terceiro em nome da entidade;
73

b) executar inspeo ou outro procedimento de auditoria apropriado nas

circunstncias.
c) Verificaes
Nas verificaes de estoques, alguns procedimentos bsicos devem ser
adotados, visando assegurar-se da sua real existncia e propriedade. Portanto,
alm do acompanhamento e observao das contagens, o auditor verificar se
os itens contados foram efetivamente includos nas folhas de inventrio. O
auditor efetuar testes de contagens, anotando-os em seus papis.
O auditor deve verificar os clculos efetuados nas folhas de inventrio,
especialmente as multiplicaes das quantidades pelos preos unitrios.
Nos casos em que parte dos estoques esteja armazenada junto a
terceiros, se tais estoques no forem de valor relevante, a simples confirmao
por parte do armazenador ser suficiente. Entretanto, sendo relevante o seu
montante, cabe verificao e contagem visual, inclusive para avaliar suas
condies de conservao, defeitos ou obsolescncia.
A arrumao dos estoques deve ser objeto de observao cuidadosa,
para evitar fraudes (embalagens vazias como se estivessem completas).
muito comum que o inventrio seja realizado com antecipao data
do balano. Isso desejvel tambm porque o auditor preferir realizar o
maior nmero possvel de procedimentos antes do fechamento do balano.
Na data do balano, faz-se o exame das entradas e sadas referentes ao
perodo intermedirio, para se determinar a razoabilidade dos valores dos
estoques que iro figurar no balano.
conveniente que o inventrio seja feito sem interrupo, a fim de
diminuir-se o risco de incluir duplamente alguns lotes de materiais, ou deixar
de inclu-los. Somente deve ser admitido o levantamento fsico em datas
diferentes, quando os materiais permitirem fcil identificao, de forma que
no causem nenhuma confuso e quando houver um sistema de controle
bastante confivel.
O auditor deve verificar ainda se os estoques so adequados s
finalidades operacionais da empresa, em quantidades adequadas e o estado de
conservao que permita o seu aproveitamento em condies normais.
74

d) Cortes (cut-off)
O corte consiste em determinar o momento em que os registros
contbeis auxiliares, bem como os documentos com eles relacionados,
refletem o levantamento do inventrio. Assim, o que estiver registrado at
aquele momento dever ser includo no inventrio; o que vier a ser registrado
depois ser excludo.
Escolhida a data, e estando os registros rigorosamente em dia, verificase a ltima anotao constante dos registros, a qual indicar os materiais que,
at ali, faro parte do inventrio. Lanamentos posteriores corresponderiam a
materiais no registrados at o momento do corte e que, portanto, no
devero ser inventariados.
O auditor dever anotar os ltimos registros efetuados, na data do corte,
e, posteriormente, investigar as entradas e sadas anteriores e posteriores a
esse corte (5 dias, por exemplo) para assegurar-se de que o inventrio incluiu
corretamente os materiais que devero aparecer no balano, bem como
excluiu aqueles que nele no deveriam figurar.
e) Outros testes
Para apurar a razoabilidade do resultado final do inventrio, o auditor
poder cotejar o montante atual dos estoques com o montante do inventrio
do exerccio anterior e pode comparar compras e vendas (entradas e sadas)
mensalmente, para verificar se h uma linha uniforme ou variaes relevantes
cujas causas devem ser investigadas.
f) Avaliao de estoques
O auditor deve verificar qual o mtodo de avaliao de estoques aplicado
pela entidade, examinar se uniforme em relao ao exerccio anterior e se
obedece aos princpios fundamentais de contabilidade. Para efetuar seus testes
sobre a avaliao dos estoques, o auditor deve recorrer a todos os elementos
que a empresa prepare a esse respeito, como por exemplo, mapas de custos,
pois so muito teis para esse efeito.
4. AUDITORIA DOS INVESTIMENTOS
75

O auditor deve verificar o comportamento dos capitais prprios da

empresa aplicados ou investidos em outra empresa, em particular a segurana
e lucratividade da empresa onde foi feito o investimento.
Franco e Marra apontam que, dentre os procedimentos de auditoria
recomendados para o exame desta rea, pode-se destacar:
a) verificao fsica dos ttulos representativos do investimento (aes
ordinrias ou preferenciais ou cotas de capital);
b) verificao da contabilizao do investimento, quando de sua
aquisio, e das variaes ocorridas, para assegurar-se da adequao dos
valores atuais registrados no balano patrimonial que est sendo auditado;
c) quanto avaliao do investimento em coligada ou controlada, deve
ser feita atravs do Mtodo de Equivalncia Patrimonial - MEP, como determina
a lei.
5. AUDITORIA DO IMOBILIZADO
O objetivo bsico do exame do imobilizado assegurar-se de que o custo
corrigido desses bens no representa superavaliao e de que as depreciaes
acumuladas no esto subavaliadas; constatar a existncia, posse e
propriedade dos bens, bem como a existncia ou no de nus, e sua natureza
e extenso, sobre os bens.
a) Inventrio anual
Por ocasio do inventrio anual dos bens, o auditor testa a sua
existncia, localizao, utilizao e estado de conservao. O exame ser
acompanhado de listagem detalhada de todos os bens ou de fichas individuais
corretamente elaboradas, que permitam a fcil identificao. O auditor
acompanha o inventrio, fazendo suas observaes e anotaes.
b) Verificaes
Tratando-se de primeira auditoria, os exames e verificaes dos bens so
extensos e profundos. O auditor verifica a documentao dos bens (veculos
certificados de propriedade emitidos pelo departamento de trnsito e imveis escrituras de compra e certides do registro de imveis).
76

Alm dessa documentao, o auditor pode recorrer ao auxlio de

especialistas. Em qualquer caso, o auditor deve obter a carta do advogado da
empresa, esclarecendo e confirmando as condies de propriedade do imvel e
eventual existncia de nus ou qualquer outra restrio a essa propriedade.
No se tratando da primeira auditoria, o auditor dever concentrar suas
verificaes nos lanamentos de adies ao imobilizado durante o exerccio.
c) nus sobre os bens no-circulantes (permanentes)
Deve-se examinar a possibilidade de nus ligados a financiamentos,
procedendo-se, neste caso, s confirmaes bancrias para revelar o fato.
Entretanto, o financiamento pode ser do prprio vendedor. Neste caso, quando
o pagamento est sendo feito parceladamente, o contrato de compra e venda
revelar o caso. Pode ainda haver o caso de bens serem dados em garantia da
execuo de contrato, ou do parcelamento de dvida (principalmente de carter
fiscal ou previdencirio). Neste caso, deve-se verificar a existncia de tais
contratos. Normalmente, o exame do Passivo revelador de tais fatos.
6. AUDITORIA DO PASSIVO
Alm de verificar se os controles internos esto organizados de forma a
assegurar a correta contabilizao de todas as obrigaes passivas da
empresa, a auditoria de passivos tem como objetivos assegurar-se de que
todas as obrigaes foram contabilizadas, que todas as obrigaes so
realmente devidas, foram liquidadas, conforme a poltica financeira da
empresa, e que esto adequadamente demonstradas no Balano.
a) Listagens
O auditor deve obter listagem analtica de todos os passivos da empresa
em determinada data, verificando sua conformidade com as respectivas contas
do razo. A listagem deve ser preparada observando a natureza dos passivos
(fornecedores, contas a pagar, investimentos, impostos, etc) e por ordem de
vencimentos, figurando em primeiro lugar os vencimentos mais prximos, para
facilitar o que dever ser classificado no Circulante e que ir para o Exigvel de
Longo Prazo.
b) Circularizao
Depois de submetidas a testes para verificar sua conformidade com os
registros contbeis, as listagens permitiro a efetivao da circularizao.
77

Franco e Marra nos ensinam que a circularizao de passivos sempre se

revela mais eficiente do que a de ativos, pois o credor tem mais interesse em
confirmar seu crdito ou apontar irregularidades. Igualmente, a circularizao
o meio mais indicado para detectar a omisso de passivos.
Deve-se circularizar no apenas os credores em aberto, mas
aqueles que tenham efetuado transaes durante o exerccio, mas
figurem na listagem. Para os fornecedores, a amostragem deve ser
menos extensa, dependendo da eficincia dos controles internos.
financiamentos, a circularizao deve ser integral e minuciosa.
tambm
que no
mais ou
Para os
c) Passivos omitidos
Para a descoberta de eventuais passivos omitidos, intencional ou
fortuitamente, alm da circularizao, o auditor poder percorrer os
pagamentos lanados, aps o balano, j no exerccio seguinte, para verificar
se estes se referem a passivos registrados no balano ou se, embora tenham
por fulcro o exerccio anterior, no constavam contabilizados naquele exerccio.
Alm disso, os registros fiscais, ou auxiliares, de compras ou de entradas, de
produtos e de matrias-primas so bons indicadores para esse efeito.
OBSERVAO: No confundir passivo omitido com passivo fictcio. A
omisso de passivo a no apropriao contbil de uma dvida. J o
passivo fictcio ocorre quando existiu uma dvida que foi registrada na
contabilidade e paga, mas no baixada, provavelmente por omisso de
receita ou caixa dois.
7. AUDITORIA DO PATRIMNIO LQUIDO
A auditoria do patrimnio lquido objetiva:
a) verificar se o n de aes em circulao foi integralizado e registrado
pelo valor correto;
b) determinar se os dividendos foram pagos de acordo com os estatutos
e com a aprovao da assembleia dos acionistas;
c) verificar se as apropriaes das reservas e dos lucros foram efetuadas
ou liberadas com a devida autorizao;
78

d) verificar se a classificao e a apresentao no balano esto

corretas.
O auditor concentra sua ateno na auditoria do patrimnio lquido nos
formalismos legais e estatutrios.
Caso seja a primeira auditoria, o auditor dever organizar sua Pasta
Permanente com todos os elementos necessrios para demonstrar a evoluo
do Capital. Organizar quadro demonstrativo de evoluo e movimentao de
todas as contas do Patrimnio Lquido, desde o incio da empresa at a data do
balano que est sendo auditado.
Deve-se verificar as atas das Assembleias Gerais de Acionistas, de
Reunies do Conselho de Administrao e da Diretoria, pois a movimentao
das contas desse grupo precedida de deliberao em assembleia.
Como as operaes relacionadas com Dividendos tm como contrapartida
a conta do Patrimnio Lquido, o auditor deve examinar (1) a Lei, quanto ao
dividendo obrigatrio; (2) o Estatuto Social; (3) a deliberao da Assembleia
Geral que declarou o montante do dividendo e a forma de pag-lo; (4) a
Resoluo de Diretoria, complementando e confirmando o que foi referido.
IMPORTANTE: Segundo Franco e Marra, recomendvel que a
verificao seja feita sobre todas as operaes em lugar de atravs de
testes. Normalmente as operaes so em nmero reduzido, porm,
muito importantes. Portanto, recomenda-se censo ou exame integral
das operaes envolvendo o PL.
RESUMO: PROCEDIMENTOS/TESTES DE AUDITORIA DO BALANO
PATRIMONIAL
CONTA
CLASSE
OU PROCEDIMENTOS MAIS COMUNS
Caixa e bancos
Contas a receber
conciliao bancria
circularizao de saldo bancrio
contagem fsica de numerrio
cut-off de cheques
- inspeo de registros e documentos

- circularizao junto ao devedor
- clculo proviso devedores duvidosos
79

Estoques
Investimentos
Imobilizado
- observao do inventrio fsico

- contagem e inspeo fsica de estoque
- cut-off e conciliao contbil
-
inspeo de registros e documentao-suporte

inspeo fsica dos ttulos
circularizao junto instituio financeira
clculo dos investimentos
inspeo fsica dos bens

inspeo dos registros
inspeo dos documentos de propriedade
clculo depreciao
- inspeo dos documentos que comprovam as

contas a pagar
- circularizao de dvidas junto a fornecedores
Passivo (Contas - verificao da existncia de omisso de passivos
a pagar)
- relacionamento entre estoques e fornecedores
Patrimnio
Lquido
- exame das aes e da srie numrica das aes e

certificados
- exame da concretizao do aumento de capital
- exame da conformidade dos lanamentos na
conta capital com os estatutos
- determinao de que qualquer alterao do
capital durante o ano foi devidamente autorizada
em assembleias de acionistas
AUDITORIA DAS CONTAS DE RESULTADO

William Attie nos ensina que a auditoria de resultado tem como
finalidades:
a) determinar se todas as receitas, custos e despesas atribudos ao
perodo esto devidamente comprovados e contabilizados;
b) determinar se todas as receitas, custos e despesas no atribudos ao
perodo ou que beneficiem exerccios futuros esto corretamente diferidos;
80

c) determinar se os custos e despesas esto corretamente contrapostos

s receitas devidas;
d) determinar se as recitas, custos e despesas esto contabilizados de
acordo com os princpios de contabilidade, em bases uniformes; e
e) determinar se as receitas, custos e despesas esto corretamente
classificados nas demonstraes financeiras, e se as divulgaes cabveis
foram expostas por notas explicativas.
Contudo, para muitos, o objetivo maior do exame auditorial nestas
contas a busca de indcios ou a deteco de fraudes, desvios, sonegao,
apropriao ou outros tipos de irregularidades praticadas contra a o patrimnio
da empresa, intencionalmente ou por falhas dos controles.
Franco e Marra afirmam que o exame das contas de resultado requer
dedicao e pacincia do auditor, em funo do grande volume de
lanamentos, assim como o de comprovantes e a enorme possibilidade de
erros e fraudes. Assim, a poca mais indicada para efetuar esse trabalho a
visita anterior ao encerramento do exerccio. Nesta oportunidade, um ou dois
meses antes do fechamento do exerccio, a maior parte das despesas tero
sido realizadas, podendo ser analisadas com mais tranquilidade.
Depois de levantada a demonstrao, antes do fechamento dos trabalhos
de auditoria, faz-se o exame complementar dos meses no abrangidos, para
testar a normalidade dos lanamentos.
Algumas contas devem ser examinadas com maior profundidade, como
aquelas referentes movimentao de valores com o pessoal interno:
diretores, gerentes, encarregados de servios ou da contabilidade. Tambm as
contas que envolvam descontos concedidos, abatimentos, juros recebidos ou
pagos, prmios e outras da mesma natureza devem ser analisadas
minuciosamente.
Todavia, outras contas podem ser examinadas por testes e amostragens.
Feita a seleo, o auditor analisar os comprovantes, sua autenticidade, sua
autorizao, sua aplicabilidade, adequao e necessidade em relao s
operaes e ao negcio da empresa.
Os principais testes so:
a) teste das receitas operacionais;
81

b) teste das receitas financeiras;

c) teste de receitas no operacionais;
d) teste de conexo das despesas com as contas do balano patrimonial;
e) teste das aquisies de matrias-primas e servios;
f) teste do custo das vendas;
g) teste das despesas com impostos;
h) teste de folha de pagamento;
i) testes das outras despesas e gastos gerais de produo.
AUDITORIA DAS CONTINGNCIAS ATIVAS E PASSIVAS
Conforme ensinam Barreto e Graeff, contingncia algo que no certo,
que no determinado, mas que se acontecer pode ter grande relevncia
quanto a real situao ou mesmo quanto continuidade normal das atividades
de uma entidade. As contingncias geralmente esto relacionadas a litgios,
pedidos de indenizao ou questes tributrias.
Esses fatos incertos podem ser tanto positivos (contingncias ativas ou
ativos contingentes) quanto negativos (contingncias passivas ou passivos
contingentes).
Define-se contingncia ativa como um possvel ativo, decorrente de
eventos passados, cuja existncia ser confirmada somente pela ocorrncia,
ou no, de um ou mais eventos futuros, que no estejam totalmente sob o
controle da entidade.
Contingncia passiva uma possvel obrigao presente cuja
existncia ser confirmada somente pela ocorrncia, ou no, de um ou mais
eventos futuros, que no estejam totalmente sob o controle da entidade; ou,
uma obrigao presente que surge de eventos passados, mas que no
reconhecida porque improvvel que a entidade tenha de liquid-la; ou o
valor da obrigao no pode ser mensurado com suficiente segurana.
A administrao da entidade a responsvel pela adoo de polticas e
procedimentos para identificar, avaliar, contabilizar
e/ou divulgar,
adequadamente, os passivos no-registrados e as contingncias.
O auditor deve avaliar se a administrao tomou as medidas adequadas
no que se refere aos reflexos das contingncias ativas e passivas nas
demonstraes contbeis. Os quadros a seguir resumem as aes que a
administrao deve tomar de acordo com cada tipo de contingncia.
82

PASSIVO CONTINGENTE
Tipo
de Obrigao
com
contingncia presente
provvel sada de
recursos.
Obrigao
com
probabilidade
remota de sada de
recursos.
O que fazer?
Obrigao
presente com no
provvel
(possvel)
sada
de recursos.
Proviso
apenas
e divulgada.
Proviso
no
reconhecida
nem
divulgada.
Tipo
de Entrada
contingncia benefcios
econmicos
praticamente
certa.
Entrada de benefcios
econmicos no
provvel
(possvel).
O que fazer?
de Entrada
de
benefcios
econmicos
provvel,
mas
no
praticamente
certa.
No se trata de um O
ativo
ativo contingente, contingente deve
mas de um ativo ser divulgado.
que
deve
ser
reconhecido.
O ativo contingente
no divulgado.
A
proviso
reconhecida
divulgada.
ATIVO CONTINGENTE
Quando da execuo de procedimentos de auditoria para a identificao

de passivos no-registrados e contingncias, o Auditor Independente deve
obter evidncias para os seguintes assuntos, desde que relevantes:
a) a existncia de uma condio ou uma situao circunstancial ocorrida,
indicando uma incerteza com possibilidade de perdas ou ganhos para a
entidade;
b) o perodo em que foram gerados;
c) o grau de probabilidade de um resultado favorvel ou desfavorvel; e
d) o valor ou a extenso de perda ou ganho potencial.
PROCEDIMENTOS DE AUDITORIA
83

Os eventos ou as condies que devem ser considerados na identificao

da existncia de passivos no-registrados e de contingncias para a avaliao
de sua adequada apresentao nas Demonstraes Contbeis so questes de
direto conhecimento e, frequentemente, objeto de controle da administrao
da entidade e, portanto, seus administradores constituem-se em fonte
primria de informao sobre esses eventos ou essas condies.
Dessa forma, os seguintes procedimentos devem ser executados pelo
Auditor Independente com respeito aos passivos no-registrados e s
contingncias:
a) indagar e discutir com a administrao a respeito das polticas e dos
procedimentos adotados para identificar, avaliar e contabilizar e/ou divulgar os
passivos no-registrados e as contingncias;
b) obter, formalmente, da administrao uma descrio das
contingncias na data de encerramento das Demonstraes Contbeis e para o
perodo que abrange essa data e a data de emisso do parecer de auditoria
sobre essas demonstraes, incluindo a identificao dos assuntos sob os
cuidados profissionais de consultores jurdicos;
c) examinar os documentos em poder do cliente vinculados aos passivos
no-registrados e s contingncias, incluindo correspondncias e faturas de
consultores jurdicos;
d) obter representao formal da administrao, contendo a lista de
consultores ou assessores jurdicos que cuidam do assunto e representao de
que todas as contingncias potenciais ou ainda no formalizadas, relevantes,
foram divulgadas nas Demonstraes Contbeis.
O Auditor deve pedir administrao do cliente para preparar carta de
solicitao de confirmao de dados (circularizao) aos consultores jurdicos
encarregados dos processos e litgios em andamento, para obter e evidenciar o
julgamento desses profissionais acerca do grau da probabilidade de um
resultado favorvel ou desfavorvel e do montante envolvido.
Caso considere necessrio, o Auditor, baseado nas informaes obtidas
dos consultores jurdicos, tendo em vista eventuais incertezas e relevncia do
assunto, deve solicitar administrao a opinio de outro consultor jurdico
independente.
84

A circularizao dos consultores jurdicos uma forma de o auditor obter

confirmao independente das informaes fornecidas pela administrao
referentes a situaes relacionadas a litgios, pedidos de indenizao ou
questes tributrias.
A extenso da seleo dos consultores jurdicos a serem circularizados
depende do julgamento do Auditor, que deve levar em considerao sua
avaliao da estrutura de controles internos mantida pela entidade auditada
para identificar, avaliar, contabilizar e\ou divulgar questes relativas a
contingncias, bem como a natureza e a relevncia dos assuntos envolvidos.
Por exemplo, o Auditor pode aplicar tcnicas de amostragem (incluindo
estratificao) na seleo dos consultores a serem circularizados que estejam
envolvidos com grande volume de questes, de natureza similar e de pequeno
valor individual.
Em circunstncias especiais, o Auditor pode complementar a resposta
para assuntos cobertos na carta de circularizao em uma reunio que oferea
oportunidade para discusses e explicaes mais detalhadas que uma resposta
escrita.
O Auditor revisa eventos passveis de potencial ajuste ou divulgao nas
Demonstraes Contbeis ocorridas at a data de seu relatrio. Portanto, a
ltima data do perodo coberto pela resposta do advogado (data da carta) deve
se aproximar, ao mximo possvel, da concluso do trabalho de campo.
Vale ressaltar que a recusa de um consultor jurdico em fornecer a
informao solicitada, por meio de circularizao uma limitao na
extenso da auditoria suficiente para impedir a emisso de uma
opinio sem ressalvas, conforme definido nas normas de auditoria
independente das Demonstraes Contbeis.
**************************************************************
Como esta aula ficou muito extensa, na prxima aula faremos uma
pequena complementao com alguns procedimentos de auditoria especficos
para grupos de valores referentes a demonstraes feitas com base na lei
4.320/64.
Como de praxe, veremos agora algumas questes sobre controles
internos e papis de trabalho. Na prxima aula, comentaremos questes sobre
programas de auditoria para grupos de valores.
85

1) O exame dos controles internos permite avaliar os riscos associados

aos
registros
contbeis
e
respectivas
demonstraes
e,
consequentemente, determinar os procedimentos a serem adotados.
Quanto menor a probabilidade de erros, maior ser a quantidade de
evidncias necessrias e a extenso dos testes a serem realizados.
Soluo: Quando o auditor avalia o risco de controle como baixo, ou seja, a
probabilidade de erros pequena, ele pode aceitar um risco de deteco
maior, mediante a diminuio da extenso ou volume de testes de auditoria e
da quantidade de evidncias ou informaes necessrias. Ou seja, a relao
existente entre o risco de controle e a quantidade de testes e de evidncias
direta, pois quanto maior o risco avaliado, maior ser a quantidade de testes e
evidncias e, quanto menor o risco, menor ser a quantidade de testes e
evidncias. Cuidado a relao inversa acontece entre o risco de controle e o
risco de deteco, pois quanto maior o risco de controle avaliado, menor o
risco de deteco a ser aceito pelo auditor. Item errado.
2) Para que o auditor proceda aos testes de controle visando
avaliao dos controles internos de uma organizao necessrio
antes que ele documente o ciclo de transaes para obter uma
completa compreenso desse ciclo. A documentao do entendimento
dos controles internos, em papis de trabalho, pode tomar a forma de
questionrios, fluxogramas e memorandos narrativos.
Soluo: Antes de avaliar o risco de controle ou aplicar testes de controle, o
auditor deve obter entendimento sobre os controles internos, cujos mtodos
mais utilizados para documentar esse entendimento so os questionrios
(perguntas do tipo sim/no), fluxogramas (esquematizao dos procedimentos
de controle) e memorandos narrativos (mtodo descritivo dos controles e
procedimentos). Item Certo.
3) (ANALISTA LEGISLATIVO/SENADO/FGV/2009) No compreende a
avaliao do sistema de controle interno:
A) determinar os erros ou irregularidades que poderiam acontecer.
B) verificar se o atual sistema de controles internos detectaria de
imediato os erros e irregularidades.
C) elaborar o parecer da auditoria contendo o relatrio-comentrio
com as determinaes para aperfeioamento do sistema.
D) emitir relatrio-comentrio dando sugestes para o aprimoramento
do sistema de controle interno da empresa.
86

E) analisar as fraquezas ou falta de controle que possibilitam a

existncia de erros ou irregularidades, a fim de determinar natureza,
data e extenso dos procedimentos de auditoria.
Soluo: O auditor executa os seguintes passos na avaliao do controle
interno:
a) levanta o sistema de controle interno (busca conhecer e mapear os
controles);
b) verifica se o sistema levantado o que est sendo seguido na prtica;
c) avalia a possibilidade de o sistema revelar/detectar de imediato erros
e irregularidades;
d) determina o tipo, data e volume dos procedimentos de auditoria.
Como resultado da avaliao da existncia e da eficcia dos controles
internos, o auditor emite um relatrio com as sugestes para aprimoramento
dos
controles,
denominado
de
relatrio-comentrio
ou
carta
de
recomendaes.
Assim, a nica alternativa incorreta a C, posto que o parecer da
auditoria (relatrio curto) no o relatrio que contm as determinaes para
aperfeioamento do sistema de controles internos. Com esta finalidade o
auditor emite um relatrio longo, denominado de relatrio-comentrio.
4) (TCE/TO/CESPE/2009) Acerca das responsabilidades do auditor e
das especificidades de seu trabalho assinale a opo correta.
A) Ao avaliar o ambiente de controle interno existente, o auditor deve
considerar, dentre outros aspectos, a estrutura organizacional da
entidade e os mtodos de delegao de autoridade e responsabilidade.
B) Para a avaliao dos procedimentos de controle, irrelevante a
adoo de sistemas de informao computadorizados e os controles
adotados na sua implantao, alterao, acesso a arquivos e gerao
de relatrios.
C) A natureza da entidade irrelevante para a aplicao dos
procedimentos de reviso analtica, o que no dispensa a utilizao do
conhecimento adquirido nas auditorias anteriores como ferramenta
til ao longo desses procedimentos.
D) A estrutura organizacional e os mtodos de administrao
adotados, especialmente quanto a limites de autoridade e
responsabilidade, influenciam o auditor ao determinar o risco de
auditoria. O mesmo no ocorre com as limitaes de acesso fsico a
ativos e registros contbeis e (ou) administrativos.
87

E) A responsabilidade primria na preveno e identificao de fraude

e erros do auditor independente, por meio de sugesto de
implementao e manuteno de adequado sistema contbil e de
controle interno das empresas.
Soluo: A alternativa A a correta. Conforme a NBCT 11 (norma j
revogada), ao avaliar o ambiente de controle existente, o auditor deve
considerar, dentre outros fatores, a estrutura organizacional da entidade e os
mtodos de delegao de autoridade e responsabilidade.
A alternativa B incorreta. Para avaliar os procedimentos de controle,
o auditor deve considerar, dentre outros fatores, a adoo de sistemas de
informao computadorizados e os controles adotados na sua implantao,
alterao, acesso a arquivos e gerao de relatrios.
A alternativa C incorreta. Na aplicao dos procedimentos de reviso
analtica, o auditor deve considerar: a) o objetivo dos procedimentos e o grau
de confiabilidade dos resultados alcanveis; b) a natureza da entidade e o
conhecimento adquirido nas auditorias anteriores; e c) a disponibilidade de
informaes, sua relevncia, confiabilidade e comparabilidade. Dessa forma, o
auditor poder utilizar, de forma mais eficaz, os procedimentos analticos.
A alternativa D incorreta. Para determinar o risco da auditoria, o
auditor deve avaliar o ambiente de controle da entidade, compreendendo,
dentre outros aspectos, as limitaes de acesso fsico a ativos e registros
contbeis e/ou administrativos.
A alternativa E incorreta. A responsabilidade primeira na preveno e
identificao de fraudes e/ou erros da administrao da entidade, mediante a
manuteno de adequado sistema de controle interno, que, entretanto, no
elimina o risco de sua ocorrncia. O auditor no responsvel nem pode ser
responsabilizado pela preveno de fraudes ou erros. Entretanto, deve planejar
seu trabalho avaliando o risco de sua ocorrncia, de forma a ter grande
probabilidade de detectar aqueles que impliquem efeitos relevantes nas
5) (Analista/SEBRAE/CESPE/2008) A segregao de funes um tipo
do componente denominado atividades de controle e pode ser
observada quando se constata que o gerente que autoriza vendas a
crdito no o responsvel por manter o registro de contas a pagar
nem pela distribuio de recibos de pagamentos.
88

Soluo: A segregao de funes uma importante atividade de controle e

requer que as obrigaes sejam atribudas ou divididas entre pessoas
diferentes com a finalidade de reduzir o risco de erro ou de fraude. Por
exemplo, o gerente que autoriza vendas a crdito no deve ser o responsvel
por manter os registros de contas a pagar nem pela distribuio de recibos de
pagamentos. Da mesma forma, os vendedores no devem modificar arquivos
de preos de produtos nem as taxas de comisso. So tarefas incompatveis
quando conduzidas por uma mesma pessoa e/ou setor. Devem ser segregadas
para reduzir o risco potencial de erros e fraudes. Item certo.
6) (ACE/TCU/CESPE/2008) Segundo o COSO, as pequenas empresas
enfrentam desafios importantes para manter um controle interno a
custos razoveis. Nesses casos, entretanto, no obstante a limitao
do nmero de empregados ou servidores, no h comprometimento da
segregao de funes, no havendo necessidade de obteno de
recursos adicionais para assegurar a adequada segregao de funes.
Soluo: Em entidades menores, a probabilidade de que existam cdigos
formais de conduta, manuais de polticas e pessoal suficiente para que haja
uma boa segregao de funes ou auditores internos pequena.
Contudo, a ausncia desses elementos pode ser contrabalanada com o
desenvolvimento de uma cultura que enfatize integridade, valores ticos e
competncia. Alm disso, proprietrios-administradores podem assumir
responsabilidade por certas tarefas crticas aprovao de crdito, assinatura
de cheques, reviso de conciliaes bancrias, monitorao de saldos de
clientes e aprovao da baixa de contas a receber incobrveis.
A familiaridade que administradores de pequenas entidades podem ter
com todas as reas crticas de operaes e a existncia de linhas de
comunicao mais curtas podem diminuir a necessidade de inmeras outras
atividades de controle que so essenciais em entidades maiores.
Portanto, o item incorre em erro quando afirma que, em entidades
menores, no h comprometimento da segregao de funes. Item errado.
7) (Analista/TJ/CE/CESPE/2008) Os papis de trabalho padronizados
apresentam algumas propriedades que se revelam teis e adequadas
para utilizao no setor pblico, entre as quais se podem destacar:
maior controle do cumprimento da legislao, facilidade para
delegao equitativa de tarefas e melhoria do controle da qualidade
dos trabalhos.
89

Soluo: Os papis de trabalho padronizados podem melhorar a eficcia dos

trabalhos, e sua utilizao facilita a delegao de tarefas, proporcionando meio
adicional de controle de qualidade. Entre os papis de trabalho padronizados,
encontram-se, alm de outros: listas de verificao de procedimentos, cartas
de confirmao de saldos, termos de inspees fsicas de caixa, de estoques e
de outros ativos. Item certo.
8) (Inspetor/TCE/RN/CESPE/2009) A convenincia de flexibilidade no
uso dos papis de trabalho no razo suficiente para impedir a
administrao que recomende a adoo de modelos gerais
padronizados. Tais modelos possibilitam verificar o cumprimento dos
programas estabelecidos e a pertinncia e adequao das concluses
apresentadas.
Soluo: No h obrigao dos papis de trabalho serem padronizados,
porm, a adoo de modelos gerais padronizados, tanto de planejamento
quanto de execuo dos exames, pode facilitar o trabalho e trazer mais
eficincia e eficcia auditoria. Item certo.
9) (Auditor/SECONT/ES/CESPE/2009) O programa de auditoria
constitui o resultado do planejamento feito antes que a execuo da
auditoria propriamente dita tenha incio. Assim sendo, esse documento
no ser considerado um papel de trabalho do auditor.
Soluo: O programa de auditoria e toda a documentao elaborada e obtida
pelo auditor em cada fase do trabalho de auditoria, incluindo o planejamento,

constituem papis de trabalho da auditoria. Item errado.
10) (Analista/STF/CESPE/2008) Mesmo no caso de auditorias
realizadas em vrios perodos consecutivos, os papis de trabalho de
uma no podem ser reutilizados nas outras.
Soluo: No caso de auditorias realizadas em vrios perodos consecutivos,
alguns papis de trabalho, desde que sejam atualizados, podem ser
reutilizados, diferentemente daqueles que contm informaes sobre a
auditoria de um nico perodo. Item errado.
11) (Auditor/CGE/PB/CESPE/2008) Sabe-se que os papis de trabalho
integram um processo organizado de registro de evidncias da
auditoria, com relao confiabilidade, custdia e propriedade destes.
Com relao aos papis de trabalho, correto afirmar que
90

A) so de responsabilidade do auditor, mas de propriedade do

auditado.
B) devem ser disponibilizados para o auditor que assumir o trabalho
quando houver resciso de contrato.
C) o auditor deve manter sua custdia at 5 anos aps a emisso do
parecer.
D) s podem ser fornecidos quando solicitados diretamente entidade
auditada.
E) o Conselho Regional de Contabilidade pode exigir, para fins de
cadastramento, cpia de papis de trabalho.
Soluo: Os papis de trabalho so de responsabilidade e propriedade do
auditor externo. A assertiva A est incorreta.

O auditor no obrigado a disponibilizar os papis de trabalho a outro
que assumir quando houver resciso. Essa documentao pode ser
disponibilizada a outro auditor, desde que a administrao da entidade
auditada autorize formalmente. A assertiva B est incorreta.
O auditor deve adotar procedimentos apropriados para manter a custdia
dos papis de trabalho pelo prazo de cinco anos, a partir da data de emisso
do seu parecer. A assertiva C a que satisfaz o enunciado da questo.
Os papis de trabalho quando solicitados por terceiros, ao auditor,
somente podem ser disponibilizados aps autorizao formal da entidade
auditada. Assim, a assertiva D est incorreta.
A exigncia de cpia de papis de trabalho no constitui condio para
fins de cadastramento do auditor independente junto ao Conselho Regional de
Contabilidade. A assertiva E est tambm incorreta.
12) (Analista/Contabilidade/TJDFT/CESPE/2008) So exemplos de
papis de trabalho correntes os manuais de procedimentos internos e
as legislaes especficas aplicveis empresa auditada.
Soluo: Os papis de trabalho constituem a documentao preparada pelo
auditor ou fornecida a este na execuo da auditoria. Eles integram um

processo organizado de registro de evidncias da auditoria, por intermdio de
informaes em papel, filmes, meios eletrnicos ou outros que assegurem o
objetivo a que se destinam. De uma forma geral, a doutrina prev que os
papis de trabalho sejam organizados em pastas permanentes (podem ser
utilizados em vrias auditorias) ou correntes (so os que contm evidncias da
91

auditoria e teis apenas para a auditoria que est sendo realizada). Assim,
manuais, organogramas, legislaes, contratos, etc so papis permanentes,
pois podem ser utilizados em auditorias de vrios perodos ou exerccios. Item
errado.
13) (Fiscal/Teresina/CESPE/2008) A no-observncia de regras
bsicas no preenchimento dos papis de trabalho pode acarretar
falhas que comprometem a auditoria realizada, como a no-verificao
das correes recomendadas no exame anterior e o noesclarecimento do critrio adotado para se selecionar o piso dos
valores considerados relevantes.
Soluo: Como j apontado anteriormente, dentre as falhas mais comuns nos
papis de trabalho que, se evitadas, concorrero para a perfeio do trabalho,

incluem-se a no-verificao das correes recomendadas no exame anterior e
o no-esclarecimento do critrio adotado para se selecionar o piso dos valores
considerados relevantes. Item certo.
14) No setor pblico, embora no existam padres rgidos quanto
forma dos papis de trabalho, devem ser elaborados pelo auditor de
forma clara e ordenada, de modo a proporcionar a racionalizao dos
trabalhos de auditoria, minimizar os custos, servir de base permanente
de consulta e de respaldo para as concluses do auditor, alm de
facilitar o trabalho de reviso.
Soluo: Embora no existam padres rgidos quanto forma dos papis de
trabalho, j que, servindo para anotaes ou memrias do planejamento e da
execuo, so elaborados a critrio do auditor, os seguintes aspectos devem
ser observados:
a) ao se planejar a forma e o contedo, deve-se observar se o papel de
trabalho ir contribuir para o atingimento do objetivo da auditoria e dos
procedimentos. Consultar papis elaborados para a realizao de trabalho igual
ou semelhante em poca anterior de grande valia para a elaborao do novo
papel de trabalho, que pode, inclusive, ser at o resultado do aperfeioamento
de algum existente;
b) forma clara e ordenada, de modo a proporcionar a racionalizao dos
trabalhos de auditoria, minimizar os custos, servir de base permanente de
consulta e de respaldo para as concluses do auditor e facilitar o trabalho de
reviso;
92

c) os papis de trabalho devem conter, quando aplicvel, as seguintes

informaes: I. nome da entidade, identificao do objeto auditado, ttulo e
objetivo; II. unidade utilizada na apresentao dos valores e origem das
informaes; III. critrio de seleo aplicado na escolha da amostra, data-base
das informaes ou perodo abrangido e seu tamanho;
d) comentrios, se for o caso, e assinaturas de quem elaborou e revisou;
e) somente devem ser elaborados papis de trabalho que tenham uma
finalidade clara de suporte s concluses e aos resultados da auditoria,
alinhada aos seus objetivos, e devem conter somente dados importantes e
necessrios ao alcance dessa finalidade. Um papel de trabalho informativo no
sinnimo de papel de trabalho com excesso de dados e informaes;
f) os papis de trabalho devem ser revisados para assegurar que o
trabalho foi desenvolvido conforme o planejado e as concluses e os resultados
esto de acordo com os registros;
g) a primeira reviso dos papis de trabalho deve ser realizada pelo
prprio auditor e deve ser a mais detalhada, para certificar-se de que suas
concluses se coadunam com suas apuraes e registros e de que no existem
erros que possam comprometer os resultados; e
h) revises executadas por quem no elaborou o papel devem verificar
se o trabalho foi desenvolvido conforme o planejado, se os registros esto
adequados s concluses e se no foram omitidos dados e informaes
imprescindveis ou relevantes.
Logo, item certo.
15) (Analista/CI/TJDFT/CESPE/2008) Um aspecto que demonstra
importncia fundamental dos papis de trabalho no setor pblico que
eles devem evidenciar que a atividade de controle foi executada de
acordo com as normas aplicveis.
Soluo: Em consonncia com o disposto na Instruo Normativa SFC n 01,
de 2001, os papis de trabalho so documentos que fundamentam as
informaes obtidas nos trabalhos de auditoria governamental, podendo ser
elaborados pelo auditor ou obtidos de qualquer outra fonte.
Os papis de trabalho so a base fsica da documentao das atividades
de auditoria e fiscalizao. Neles so registrados dados da unidade/entidade
auditada ou do programa fiscalizado, fatos e informaes obtidas, as etapas
preliminares e o trabalho efetuado pela equipe responsvel, bem como suas
93

concluses sobre os exames realizados. Com base nos registros dos papis de
trabalho a equipe responsvel ir elaborar, desde o planejamento at o relato
de suas opinies, crticas e sugestes.
Nos papis de trabalho, o auditor governamental deve documentar todos
os elementos significativos dos exames realizados e evidenciar ter sido a
atividade de controle executada de acordo com as normas aplicveis. Item
certo.
********************************************************
Chegamos ao final da aula. Bons estudos e at a prxima aula.
QUESTES COMENTADAS NESTA AULA

QUESTES RELATIVAS AOS TEMAS DA AULA 1
Quanto aos conceitos gerais envolvendo a auditoria governamental, julgue os
itens a seguir.
1) A auditoria governamental est voltada para o acompanhamento das aes
empreendidas pelos rgos e entidades que compem a administrao direta e
indireta das trs esferas de governo e normalmente realizada por entidades
superiores de fiscalizao, sob a forma de tribunais contas ou controladorias, e
organismos de controle interno da administrao pblica.
2) A auditoria governamental tem como finalidade comprovar a legalidade e
legitimidade e avaliar os resultados, quanto economicidade, eficincia,
eficcia e efetividade da gesto oramentria, financeira e patrimonial nas
unidades da administrao direta e entidades supervisionadas da
Administrao Pblica, dando suporte ao pleno exerccio da superviso
ministerial. Assim, seu campo de atuao no compreende a aplicao de
recursos pblicos por entidades de direito privado.
3) O conceito de accountability fundamental para a compreenso da prtica
da boa governana e da auditoria governamental. Ele envolve, no contexto das
relaes que se estabelecem entre os administradores pblicos, o Parlamento e
a sociedade, pelo menos trs dimenses informao, justificao e sano
como formas bsicas pelas quais se pode prevenir o abuso de poder.
94

4) A auditoria a ao independente de um terceiro sobre uma relao de

accountability, objetivando expressar uma opinio sobre como essa relao
est sendo cumprida. Contudo, no se espera que a auditoria emita
comentrios e sugestes sobre essa relao.
5) A auditoria governamental funciona como um instrumento de governana
para reduzir o conflito existente nas relaes entre o principal e o agente,
denominado de conflitos de agncia. Nesse sentido, a auditoria governamental
um mecanismo do agente.
6) Auditoria o exame independente e objetivo de uma condio, em
confronto com um critrio ou padro preestabelecido, para que se possa opinar
ou comentar a respeito para um destinatrio predeterminado.
7) (AUDITOR/CGE/PB/CESPE/2008) Com relao s origens da auditoria e seus
tipos, assinale a opo correta.
A) O surgimento da auditoria externa est associado necessidade das
empresas de captarem recursos de terceiros.
B) Os scios-gerentes e acionistas fundadores so os que tm maior
necessidade de recorrer aos auditores independentes para aferir a segurana,
liquidez e rentabilidade de seus investimentos na empresa.
C) A auditoria externa surgiu como decorrncia da necessidade de um
acompanhamento sistemtico e mais aprofundado da situao da empresa.
D) A auditoria interna uma resposta necessidade de independncia do
exame das transaes da empresa em relao aos seus dirigentes.
E) Os auditores internos direcionam o foco de seu trabalho para as
demonstraes contbeis que a empresa obrigada a publicar.
8) (SECGE/PE/CESPE/2010) De acordo com a Constituio Federal, a rea de
atuao da auditoria e da fiscalizao governamentais, por meio de seus
sistemas de controle, inclui a rea
I operacional.
II patrimonial.
III oramentria.
IV econmica.
V contbil.
Esto certos apenas os itens
A) I e III.
B) II e IV.
C) I, IV e V.
D) I, II, III e V.
E) II, III, IV e V.
95

Com relao aos tipos de auditoria e suas caractersticas, julgue os itens que
se seguem.
9) Realiza auditorias contbil e operacional. Exerce atividade independente e
objetiva, que prov segurana e consultoria para a organizao da qual
empregado. Sua finalidade agregar valor e aperfeioar o funcionamento das
operaes. Contribui, com enfoque sistemtico e disciplinado, para a avaliao
dos processos de gerenciamento de riscos, controle e governana da
organizao, ajudando-a a atingir seus objetivos. Esta descrio resume as
funes do profissional que executa trabalhos de auditoria externa.
10) (ACE/TCU/2007) responsabilidade da auditoria interna fazer
periodicamente uma avaliao dos controles internos. Nesse sentido, correto
afirmar que a auditoria interna representa um controle interno.
11) (Analista/STF/CESPE/2008) A amplitude do trabalho do auditor interno e
sua responsabilidade no esto limitadas sua rea de atuao, pois compete
auditoria interna avaliar o grau de confiabilidade dos controles internos.
12) (Analista/TST/CESPE/2008) Caso a auditoria interna, durante a realizao
de seus trabalhos, constate que esto ocorrendo fraudes por descumprimento
de normas legais em determinada rea, dever comunic-las imediatamente
administrao da entidade, por escrito e de forma reservada.
13) (Analista/TJDFT/CESPE/2008) Para a realizao dos testes de observncia,
o auditor interno, por meio de investigao e confirmao, pode obter
informaes a respeito do cumprimento efetivo das normas e dos
procedimentos de controle interno do rgo ou entidade auditado(a).
14) (TCU/CESPE/2008) O vnculo empregatcio do auditor interno com a
empresa deve ser meramente circunstancial, em virtude de ele prestar
servios exclusivamente para a empresa, em tempo integral. Nesse sentido, a
administrao, apesar de hierarquicamente superior, deve sujeitar-se ao
controle do auditor, submetendo-lhe a exame seus prprios atos.
15) (Analista/TJ/CE/CESPE/2008) O trabalho dos auditores internos no deve
ser levado em conta pelos auditores independentes que forem contratados,
exceto a ttulo de colaborao eventual, quando for elaborado o planejamento
dos trabalhos. Alm da inexistncia de qualquer relao de subordinao, a
auditoria interna pode funcionar, seguidamente, com pouca autonomia e at
96

de forma preventiva em face de falhas ou irregularidades passveis de

ocorrerem por aes ou omisses da administrao.
16) (Contador/MC/CESPE/2008) A auditoria interna deve avaliar e apresentar
recomendaes apropriadas para a melhoria do processo de governana
corporativa da empresa onde atua. Assim, a auditoria interna deve coordenar,
de forma eficiente, eficaz e efetiva suas atividades, alm de fomentar a
comunicao entre o conselho, os auditores, externos e internos e a
administrao.
17) (Analista/TCE/TO/CESPE/2009) De acordo com a relao do auditor com a
entidade auditada, distinguem-se as auditorias interna e externa. Acerca desse
assunto, assinale a opo correta.
A O vnculo de emprego do auditor interno lhe retira a independncia
profissional desejvel para atuar nos termos das normas vigentes.
B As empresas, de um modo geral, independentemente de seu porte e da
relao custo-benefcio, devem dispor de auditoria interna permanente.
C A auditoria interna no tem como objetivo precpuo a emisso de parecer
sobre as demonstraes contbeis, sendo executada mais para fins
administrativos internos do que para prestao de contas a terceiros.
D A auditoria externa deve prescindir do concurso da auditoria interna, sob
pena de ser induzida em seus exames e perder a desejvel independncia.
E A auditoria externa deve atuar permanentemente e continuamente,
exercendo um controle prvio, concomitante e consequente.
Com relao ao campo de aplicao da auditoria interna, julgue os itens a
seguir.
18) (TCE/AC/CESPE/2006) Entre os objetivos da auditoria interna, incluem-se
o de verificar se as normas internas esto sendo seguidas e o de avaliar a
necessidade de novas normas internas ou de modificaes das j existentes,
por meio de recomendaes de solues apontadas nos relatrios, que podem
ser, em caso de necessidade, parciais.
19) (TCE/AC/CESPE/2006) Entre os procedimentos de auditoria interna,
incluem-se os testes de observncia, em cuja aplicao o auditor considera
inspeo, observao e investigao, e confirmao. Quando o auditor avalia o
que efetivamente est sendo praticado no controle dos ativos da empresa e na
produo de dados confiveis, ele, geralmente, cumpre esse procedimento
mediante a observao e a investigao, e a confirmao.
97

20) (TCE/AC/CESPE/2006) Configuram atribuies da auditoria interna, entre

outras, as anlises, as avaliaes, os levantamentos e as comprovaes com o
objetivo de agregar valor ao resultado da organizao e dos controles internos,
por meio de recomendaes de solues, quando for o caso, para as noconformidades. Dessa forma, cabe ao auditor interno, ao elaborar seu relatrio
para os administradores, opinar sobre as demonstraes financeiras da
empresa.
21) (ANALISTA/STF/CESPE/2008) Cabe ao auditor interno, quando solicitado,
prestar assessoria ao conselho fiscal ou a rgos equivalentes.
22) (FISCAL/TERESINA/CESPE/2008) O planejamento da auditoria interna
deve considerar os fatores relevantes na execuo dos trabalhos. Para
assegurar a independncia necessria ao bom andamento dos trabalhos, esse
planejamento no deve, de forma alguma, levar em conta as orientaes e as
expectativas externadas pela administrao.
23) (Auditor/CGE/PB/CESPE/2008) Com relao ao campo de atuao da
auditoria interna e ocorrncia de erros e de fraudes, correto afirmar que
A quando a falha puder ser reparada no mbito do prprio rgo auditado e
com os seus responsveis, no ser necessrio comunicar s autoridades
superiores a respeito do fato.
B sempre que houver repercusses que afetem as finanas pblicas, o auditor
deve comunicar o fato previamente s autoridades externas.
C a interpretao equivocada da legislao pelo responsvel, de que resultar
prejuzo mensurvel entidade, acarreta as mesmas consequncias da fraude.
D a adulterao de demonstraes contbeis, tanto em termos fsicos quanto
monetrios, constitui uma das hipteses de fraude.
E diante de indcios de irregularidades, a auditoria interna deve informar
administrao da entidade verbalmente, de maneira reservada; se elas forem
confirmadas, a informao dever ser feita por escrito e no precisar ser
reservada.
Com relao aos conceitos gerais e aspectos bsicos do trabalho de auditoria
independente das demonstraes contbeis, julgue os itens que se seguem.
24) A auditoria conduzida em conformidade com as normas de auditoria e
exigncias ticas relevantes capacita o auditor a formar opinio quanto
certeza da integridade das informaes contidas nas demonstraes contbeis.
98

25) O objetivo da auditoria revelar fraudes relevantes nas demonstraes

contbeis e isso alcanado mediante a expresso de uma opinio pelo
auditor sobre as demonstraes contbeis.
26) (TCU/CESPE/2011) A hiptese de o auditor se equivocar ao manifestar
opinio de que as demonstraes contbeis contm distoro relevante
constitui, na acepo das normas brasileiras de contabilidade um tipo de risco
considerado insignificante.
27) Em decorrncia das limitaes inerentes de uma auditoria, h um risco
inevitvel de que algumas distores relevantes das demonstraes contbeis
no sejam detectadas, embora a auditoria seja adequadamente planejada e
executada em conformidade com as normas legais de auditoria.
28) (TCU/CESPE/2011) Considere que Carlos periodicamente realize auditorias
na entidade A e que, pela primeira vez, realizar auditoria na entidade B.
Nessa situao, conforme a legislao, Carlos deve efetuar um planejamento
de auditoria na entidade B diferente daquele que ele utiliza para efetuar suas
costumeiras auditorias na entidade A.
29) (TCU/CESPE/2011) O exame de auditoria deve assegurar tanto a fidelidade
como a efetividade dos valores apostos nas demonstraes contbeis,
certificando-se de que elas no deixaram de contemplar todos os valores ou
fatos necessrios ao seu bom entendimento.
30) (TCU/CESPE/2011) Os testes substantivos visam obteno de razovel
segurana em relao ao cumprimento e efetivo funcionamento dos
procedimentos de controle interno estabelecidos pela administrao.
Julgue os itens a seguir quanto aos tipos e objetivos da
governamental de acordo com as normas nacionais e internacionais.
auditoria
31) Segundo a INTOSAI, a auditoria das finanas pblicas no um fim em si

mesmo, pois representa um elemento indispensvel de um sistema regulador,
que tem por finalidade assinalar, oportunamente, os desvios relativos norma
e o desrespeito aos princpios da legalidade, da eficincia, da eficcia e da
economia da gesto das finanas pblicas, de modo que se possa, em cada
caso, tomar medidas corretivas, apontar a responsabilidade, obter a reparao
ou tomar medidas para impedir a repetio de infraes.
32) (TCU/CESPE/2010) De acordo com a Declarao de Lima, uma EFS deve
auditar a legalidade e a regularidade da gesto financeira e da contabilidade.
99

Essa declarao, entretanto, no cita como atribuio das EFSs a auditoria

operacional, a qual consta na Constituio Federal brasileira.
33) (TCU/CESPE/2008) No Brasil, as disposies constitucionais e legais
conferem s entidades fiscalizadoras superiores poderes para examinar a
economicidade, a eficincia e a eficcia da ao governamental, o que a
INTOSAI denomina de auditoria de otimizao de recursos, que se insere,
juntamente com a auditoria de regularidade, no mbito geral da fiscalizao
pblica.
34) Segundo a INTOSAI, a EFS deve buscar executar auditorias de
regularidade e de desempenho em todas as organizaes pblicas, de modo a
realizar o exame das Contas de Governo de forma mais efetiva.
35) (TCU/2007/CESPE) Considere que, em cumprimento deciso do TCU,
tenha sido elaborado relatrio de auditoria na rea de licitaes e contratos de
determinado tribunal e tenham sido constatadas as seguintes falhas na
conduo de procedimentos licitatrios: edital de licitao com imposies
restritivas competio; prvio cadastramento de licitantes no sistema
integrado de cadastramento unificado de fornecedores; exigncias, durante a
fase de habilitao de licitantes, de documentos no-previstos em lei
especfica; falta de critrio de aceitabilidade dos preos unitrio e global. Nesse
caso, a situao descrita caracteriza uma auditoria operacional.
36) (TCU/2007/CESPE) Suponha que uma auditoria, realizada em uma escola
agrcola federal subordinada ao Ministrio da Educao, tenha constatado
falhas e deficincias na rea oramentrio-financeira, no sistema escolafazenda e na rea de recursos humanos. Nessa situao hipottica, a auditoria
descrita um exemplo de auditoria de natureza operacional, que abrange,
inclusive, avaliao de programas, o que permite equipe de auditoria
pronunciar-se sobre o aumento da evaso escolar em virtude da situao.
37) Constitui objetivo da auditoria operacional aferir a confiabilidade, a
segurana, a fidedignidade e a consistncia dos sistemas administrativos,
gerenciais e de informaes.
38) A auditoria operacional abrange, alm dos aspectos operacionais
propriamente ditos, a avaliao de programas governamentais e todos os
aspectos relativos ao que se denomina otimizao de recursos.
100

39) (ANALISTA/MPU/CI/2010/CESPE) Em uma auditoria contbil, para

verificao de integridade e exatido dos registros do sistema contbil da
auditada, aplicam-se tanto os testes de observncia quanto os substantivos.
40) (ANALISTA/MPU/CI/2010/CESPE) Por meio de auditoria operacional,
emite-se opinio acerca da gesto quanto a eficincia, eficcia e
economicidade, a fim de auxiliar a administrao da entidade auditada na
gerncia e no alcance dos resultados.
41) Considere que uma auditoria realizada pelo TCE-ES em uma obra pblica
tenha revelado os seguintes achados: ausncia no edital, de critrio de
aceitabilidade de preos mximos; restrio ao carter competitivo da
licitao; deficincia grave na fiscalizao e superviso da execuo da obra; e
pagamento de servios no realizados. Nesse caso, a situao descrita
caracteriza uma auditoria de conformidade e o TCE poderia, em funo das
irregularidades, determinar autoridade competente a anulao do contrato,
desde que ouvidos todos os interessados.
42) (TCU/CESPE/2008) Na auditoria operacional realizada no mbito de um
rgo ou programa governamental, os critrios ou objetivos pelos quais
eficincia e eficcia so medidas devem ser especificados pelos auditores e,
no, pela administrao, e os pareceres relativos a esses trabalhos no podem
conter recomendaes ou sugestes.
43) (TCU/CESPE/2011) A CF, ao conferir ao TCU competncia para realizar,
inclusive por conta prpria, auditorias de natureza operacional, reconheceu
que, alm de o controle externo ter como balizamento para sua atuao
fiscalizadora os aspectos de legalidade, legitimidade e economicidade, deve
tambm contemplar os critrios da eficincia com status de princpio
constitucional da administrao pblica , eficcia e efetividade.
44) (SEFAZ/SP/2009/ESAF) Sobre a auditoria de natureza operacional,
correto afirmar:
a) tem por objetivo certificar as contas do gestor pblico, apurando eventuais
responsabilidades.
b) realizada, to somente, com base na verificao das demonstraes
contbeis.
c) no mbito da administrao indireta, s pode ser realizada por auditores
independentes contratados mediante licitao.
d) compreende duas modalidades: auditoria de desempenho operacional e
avaliao de programas.
e) aplicvel, apenas, no mbito da administrao direta.
101

45) (TCE/AM/2008/FCC) O auditor, ao ser designado para proceder auditoria

para avaliar se as normas da empresa esto efetivamente sendo aplicadas por
seus colaboradores, estar realizando conceitualmente uma auditoria de
A) reas operacionais.
B) conformidade.
C) demonstraes contbeis.
D) sistemas financeiros.
E) atividades de deteco de fraude.
46) (Analista/SAD/PE/2009/CESPE) Na classificao dos tipos de auditoria, a
que avalia a eficcia dos resultados em relao aos recursos disponveis, bem
como a economicidade, a eficincia, a efetividade e a qualidade dos controles
internos existentes, denominada auditoria
A contbil.
B de gesto.
C de sistemas.
D operacional.
E de qualidade.
47) (AUDITOR/TCE/RS/2011) Acerca da auditoria de conformidade, mais
importante para o auditor o exame de:
A) eficcia
B) legitimidade
C) economicidade
D) eficincia
E) desempenho
48) (ANALISTA/SECGE/PE/CESPE/2010) Constitui objeto da auditoria
operacional
A o exame de fatos ou situaes relevantes, de natureza incomum, realizado
mediante solicitao de autoridade superior.
B a verificao de registros e documentos, em consonncia com os princpios
contbeis e demais normas legais pertinentes.
C a emisso de opinio sobre a regularidade das contas e a execuo dos
contratos e instrumentos afins.
D a anlise dos processos por meio dos quais os dados e as informaes so
obtidos, tratados e fornecidos.
E a avaliao da eficincia, eficcia, economicidade e efetividade da gesto,
considerando o uso dos recursos e os resultados alcanados.
Julgue os itens quanto s prerrogativas e responsabilidades dos auditores.
102

49) (Contador/MC/2008) Ao servidor responsvel pelos trabalhos de auditoria

externa ser assegurada a prerrogativa de acessar todos os documentos
necessrios para a realizao de seus trabalhos, inclusive acesso aos sistemas
eletrnicos de processamento do rgo fiscalizado.
50) (Contador/MC/2008) O servidor responsvel pelos trabalhos de auditoria
tem a obrigao de manter sigilo sobre dados e informaes obtidos nos
trabalhos pertinentes aos assuntos sob sua fiscalizao, utilizando-os,
exclusivamente, para a elaborao de pareceres e de relatrios destinados
sua chefia imediata.
Acerca das normas de conduta tica e profissionais do auditor, julgue os itens
a seguir.
51) (Contador/MC/CESPE/2008) O grau de prudncia e de zelo do auditor
poder ser comprovado quando ele avalia e documenta a obteno de
conhecimento preliminar da atividade da entidade auditada, aps
levantamento junto administrao, da estrutura organizacional, da
complexidade das operaes e do grau de exigncia requerido para a
realizao do trabalho de auditoria, de modo a avaliar se est capacitado ou
no a assumir a responsabilidade pelo trabalho que ser efetuado.
52) (Analista/TJ/CE/CESPE/2008) Considere que um empregado da empresa X
que ocupa posio que lhe permita exercer influncia direta e significativa no
objeto da auditoria se transfira para uma entidade de auditoria contratada para
opinar sobre as demonstraes contbeis da empresa X. Nesse caso, o exempregado no dever integrar a equipe de auditoria da contratada, pois
haveria comprometimento da independncia, ou uma ameaa concreta, em
funo de atos ou decises do ex-empregado passveis de anlise pela
auditoria contratada.
53) (ACE/TCE/TO/CESPE/2009) De acordo com o Cdigo de tica, o auditor
deve fixar previamente o valor dos servios, por contrato escrito, sendo, para
tanto, irrelevante
A a impossibilidade de realizao de outros trabalhos paralelos.
B o ganho ou a perda financeira que o cliente poder obter com o resultado do
trabalho.
C a peculiaridade de tratar-se de trabalho eventual ou habitual.
D o local e as condies de prestao do servio.
E a nacionalidade do contratante.
103

54) (Auditor Interno/AGE/MG/CESPE/2009) O Cdigo de tica do Profissional

de Contabilidade tem por objetivo fixar a forma pela qual se devem conduzir
os contabilistas, quando no exerccio profissional. Assinale a opo correta nos
termos da legislao contbil brasileira.
A Quando solicitadas pelos CRCs, os auditores do servio pblico devem
fornecer as informaes obtidas em razo do exerccio profissional lcito.
B Desde que regularmente designado, o auditor no est obrigado a renunciar
s suas funes quando o cliente ou empregador manifestar desconfiana em
relao ao seu trabalho.
C No caso de substituio involuntria de suas funes durante a realizao
dos trabalhos, o auditor deve abster-se de prestar quaisquer informaes ao
seu substituto.
D Aps a sua designao e o incio dos respectivos trabalhos, o auditor no
est mais obrigado a manifestar-se acerca de impedimento superveniente.
E Se, no decorrer de seu trabalho, o auditor identificar circunstncia adversa
que possa influir na deciso de quem o tiver contratado ou designado, dever
fazer a comunicao somente quando do encerramento do referido trabalho.
55) (Inspetor/TCE/RN/CESPE/2009) A regra aplicvel ao contador que exerce
funes de auditor no servio pblico, do mesmo modo que no setor privado,
manter sigilo sobre as informaes que obtiver na entidade auditada. Isso no
o isenta, todavia, de revelar fatos que possam produzir efeitos relevantes nas
demonstraes contbeis, quando a lei o exigir, inclusive sob demanda do
conselho regional de contabilidade.
56) (Analista/TST/CESPE/2008) O auditor interno dever mencionar
obrigatoriamente fatos que lhe cheguem ao conhecimento e que considere em
condies de provocar efeito sobre demonstraes contbeis objeto de seu
trabalho, respeitado o dever de guardar sigilo sobre o que souber em razo do
exerccio profissional lcito.
57) (TCU/CESPE/2011) De acordo com o Cdigo de tica para os auditores do
setor pblico, da INTOSAI, o preceito do sigilo profissional, segundo o qual as
informaes obtidas pelos auditores em razo de suas funes no podem ser
reveladas a terceiros, no se aplica aos casos de cumprimento das
responsabilidades prprias da respectiva entidade de fiscalizao superior.
58) (TCU/CESPE/2011) As lideranas da equipe de trabalho de auditoria devem
ser substitudas a cada intervalo menor ou igual a cinco anos consecutivos e
somente devem retornar equipe em intervalo mnimo de trs anos.
104

59) (Analista/TST/CESPE/2008) Os servidores designados para a realizao

dos trabalhos de auditoria no podero, durante os trabalhos de campo, dar
conhecimento das ocorrncias identificadas aos responsveis pelas reas
auditadas, devendo comunicar previamente s autoridades superiores
quaisquer indcios ou suspeitas de irregularidades.
60) Os auditores independentes devem documentar os trabalhos realizados e
as informaes relevantes para fundamentar a sua opinio sobre as
demonstraes contbeis. As normas exigem que os auditores estabeleam
polticas e procedimentos para a reteno da documentao de trabalhos por
prazo no inferior a cinco anos a contar da data do relatrio de auditoria.
GABARITO:
1 - CERTO
6 - CERTO
11 - ERRADO
16 - CERTO
21 - CERTO
26 - CERTO
31 - CERTO
36 - CERTO
41 - CERTO
46 - D
51 - CERTO
56 - CERTO
2 - ERRADO
7-A
12 - CERTO
17 - C
22 - ERRADO
27 - CERTO
32 - ERRADO
37 - CERTO
42 - ERRADO
47 - B
52 - CERTO
57 - CERTO
3 - CERTO
8-D
13 - CERTO
18 - CERTO
23 - D
28 - CERTO
33 - CERTO
38 - CERTO
43 - CERTO
48 - E
53 - E
58 - CERTO
4 - ERRADO
9 - ERRADO
14 - CERTO
19 - ERRADO
24 - ERRADO
29 - CERTO
34 - CERTO
39 - CERTO
44 - D
49 - CERTO
54 - A
59 - ERRADO
5 - ERRADO
10 - CERTO
15 - ERRADO
20 - ERRADO
25 - ERRADO
30 - ERRADO
35 - ERRADO
40 - CERTO
45 - B
50 - CERTO
55 - CERTO
60 - CERTO
QUESTES RELATIVAS AOS TEMAS DA AULA 2

1) O exame dos controles internos permite avaliar os riscos associados aos
registros contbeis e respectivas demonstraes e, consequentemente,
determinar os procedimentos a serem adotados. Quanto menor a probabilidade
de erros, maior ser a quantidade de evidncias necessrias e a extenso dos
testes a serem realizados.
2) Para que o auditor proceda aos testes de controle visando avaliao dos
controles internos de uma organizao necessrio antes que ele documente o
ciclo de transaes para obter uma completa compreenso desse ciclo. A
documentao do entendimento dos controles internos, em papis de trabalho,
pode tomar a forma de questionrios, fluxogramas e memorandos narrativos.
105

3) (ANALISTA LEGISLATIVO/SENADO/FGV/2009) No compreende a avaliao

do sistema de controle interno:
A) determinar os erros ou irregularidades que poderiam acontecer.
B) verificar se o atual sistema de controles internos detectaria de imediato os
erros e irregularidades.
C) elaborar o parecer da auditoria contendo o relatrio-comentrio com as
determinaes para aperfeioamento do sistema.
D) emitir relatrio-comentrio dando sugestes para o aprimoramento do
sistema de controle interno da empresa.
E) analisar as fraquezas ou falta de controle que possibilitam a existncia de
erros ou irregularidades, a fim de determinar natureza, data e extenso dos
procedimentos de auditoria.
4) (TCE/TO/CESPE/2009) Acerca das responsabilidades do auditor e das
especificidades de seu trabalho assinale a opo correta.
A) Ao avaliar o ambiente de controle interno existente, o auditor deve
considerar, dentre outros aspectos, a estrutura organizacional da entidade e os
mtodos de delegao de autoridade e responsabilidade.
B) Para a avaliao dos procedimentos de controle, irrelevante a adoo de
sistemas de informao computadorizados e os controles adotados na sua
implantao, alterao, acesso a arquivos e gerao de relatrios.
C) A natureza da entidade irrelevante para a aplicao dos procedimentos de
reviso analtica, o que no dispensa a utilizao do conhecimento adquirido
nas auditorias anteriores como ferramenta til ao longo desses procedimentos.
D) A estrutura organizacional e os mtodos de administrao adotados,
especialmente quanto a limites de autoridade e responsabilidade, influenciam o
auditor ao determinar o risco de auditoria. O mesmo no ocorre com as
limitaes de acesso fsico a ativos e registros contbeis e (ou)
administrativos.
E) A responsabilidade primria na preveno e identificao de fraude e erros
do auditor independente, por meio de sugesto de implementao e
manuteno de adequado sistema contbil e de controle interno das empresas.
5) (Analista/SEBRAE/CESPE/2008) A segregao de funes um tipo do
componente denominado atividades de controle e pode ser observada quando
se constata que o gerente que autoriza vendas a crdito no o responsvel
por manter o registro de contas a pagar nem pela distribuio de recibos de
pagamentos.
6) (ACE/TCU/CESPE/2008) Segundo o COSO, as pequenas empresas
enfrentam desafios importantes para manter um controle interno a custos
razoveis. Nesses casos, entretanto, no obstante a limitao do nmero de
106

empregados ou servidores, no h comprometimento da segregao de

funes, no havendo necessidade de obteno de recursos adicionais para
assegurar a adequada segregao de funes.
7) (Analista/TJ/CE/CESPE/2008) Os papis de trabalho padronizados
apresentam algumas propriedades que se revelam teis e adequadas para
utilizao no setor pblico, entre as quais se podem destacar: maior controle
do cumprimento da legislao, facilidade para delegao eqitativa de tarefas
e melhoria do controle da qualidade dos trabalhos.
8) (Inspetor/TCE/RN/CESPE/2009) A convenincia de flexibilidade no uso dos
papis de trabalho no razo suficiente para impedir a administrao que
recomende a adoo de modelos gerais padronizados. Tais modelos
possibilitam verificar o cumprimento dos programas estabelecidos e a
pertinncia e adequao das concluses apresentadas.
9) (Auditor/SECONT/ES/CESPE/2009) O programa de auditoria constitui o
resultado do planejamento feito antes que a execuo da auditoria
propriamente dita tenha incio. Assim sendo, esse documento no ser
considerado um papel de trabalho do auditor.
10) (Analista/STF/CESPE/2008) Mesmo no caso de auditorias realizadas em
vrios perodos consecutivos, os papis de trabalho de uma no podem ser
reutilizados nas outras.
11) (Auditor/CGE/PB/CESPE/2008) Sabe-se que os papis de trabalho
integram um processo organizado de registro de evidncias da auditoria, com
relao confiabilidade, custdia e propriedade destes. Com relao aos
papis de trabalho, correto afirmar que
A) so de responsabilidade do auditor, mas de propriedade do auditado.
B) devem ser disponibilizados para o auditor que assumir o trabalho quando
houver resciso de contrato.
C) o auditor deve manter sua custdia at 5 anos aps a emisso do parecer.
D) s podem ser fornecidos quando solicitados diretamente entidade
auditada.
E) o Conselho Regional de Contabilidade pode exigir, para fins de
cadastramento, cpia de papis de trabalho.
12) (Analista/Contabilidade/TJDFT/CESPE/2008) So exemplos de papis de
trabalho correntes os manuais de procedimentos internos e as legislaes
especficas aplicveis empresa auditada.
107

13) (Fiscal/Teresina/CESPE/2008) A no-observncia de regras bsicas no

preenchimento dos papis de trabalho pode acarretar falhas que
comprometem a auditoria realizada, como a no-verificao das correes
recomendadas no exame anterior e o no-esclarecimento do critrio adotado
para se selecionar o piso dos valores considerados relevantes.
14) No setor pblico, embora no existam padres rgidos quanto forma dos
papis de trabalho, devem ser elaborados pelo auditor de forma clara e
ordenada, de modo a proporcionar a racionalizao dos trabalhos de auditoria,
minimizar os custos, servir de base permanente de consulta e de respaldo para
as concluses do auditor, alm de facilitar o trabalho de reviso.
15) (Analista/CI/TJDFT/CESPE/2008) Um aspecto que demonstra importncia
fundamental dos papis de trabalho no setor pblico que eles devem
evidenciar que a atividade de controle foi executada de acordo com as normas
aplicveis.
GABARITO:
1 - ERRADO
6 - ERRADO
11 - C
2 - CERTO
7 - CERTO
12 - ERRADO
3-C
8 - CERTO
13 - CERTO
4-A
9 - ERRADO
14 - CERTO
5 - CERTO
10 - ERRADO
15 - CERTO
108

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por isso que, segundo a doutrina, o auditor interno realiza

Contudo, considerando que uma das principais atividades da auditoria

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atuao, pois compete auditoria

Soluo: O mbito do trabalho de auditoria interna envolve a determinao do

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funcionamento, inclusive quanto ao seu cumprimento pelos funcionrios e

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liberdade para planejar e executar os seus trabalhos e relatar as noconformidades constatadas.

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alta administrao no lhe deve retirar a independncia e a autonomia

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