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e' -L it1/4 MINISTRIO DA FAZENDA

PRIMEIRO CONSELHO DE CONTRIBUINTES

PRIMEIRA CMARA

Processo n. : 10380.009701/2004-72
Recurso n. : 152.600
Matria
: IRPJ e CSLL EX: DE 2000
Recorrente : M. Dias Branco Indstria e Comrcio de Alimentos Ltda.
Recorrida : 4a Turma da DRJ de Fortaleza - CE.
Sesso de : 07 de novembro de 2007
Acrdo n. :101-96.417
PRELIMINAR DE DECADNCIA - DECADNCIA DO
DIREITO DE CONSTITUIR O CRDITO Nos casos de
lanamento por homologao, o prazo decadencial para o
fisco constituir o crdito tributrio via lanamento de ofcio,
comea a fluir a partir da data do fato gerador da obrigao
tributria, que no caso das empresas que optam em apurar
seus resultados em base anual, ocorre ao final do anocalendrio, salvo se comprovada a ocorrncia de dolo,
fraude ou simulao, caso em que o prazo comea a fluir a
partir do primeiro dia do exerccio seguinte quele em que
o lanamento poderia ter sido efetuado.
IRPJ SUBVENO PARA INVESTIMENTO PROGRAMA DE INCENTIVO FISCAL ESTADUAL - NO
CARACTERIZAO Incentivo financeiro concedido por
governo estadual, a ttulo de subveno para capital de
giro, no se traduz em "subveno para investimento",
mormente quando no efetiva e especificamente aplicada
pelo beneficirio nos investimentos previstos na
implantao ou expanso do empreendimento econmico
projetado, mas sim para atender despesas correntes do
beneficirio.
IRPJ INCENTIVO FISCAL A iseno concedida para .%
projeto de modernizao no se estende a resultados
correspondentes produo anterior.
;
IRPJ AJUSTE DO LUCRO DA EXPLORAO
LANAMENTO DE OFICIO Possvel recomposio do
lucro da explorao para efeito de base de clculo dos
incentivos de iseno ou reduo do imposto, mesmo em
virtude de lanamento de ofcio.
TRIBUTAO REFLEXA Tratando-se de lanamento
reflexo, a deciso prolatada no lanamento matriz
aplicvel, no que couber, ao lanamento decorrente, em
razo da ntima relao de causa e efeito que o vincula.

Processo n. : 10380.009701/2004-72
Acrdo n. :101-96.417
Recurso Voluntrio.
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos de recurso
interposto por M. Dias Branco Indstria e Comrcio de Alimentos Ltda.
ACORDAM os Membros da Primeira Cmara do Primeiro Conselho
de Contribuintes, por unanimidade de votos, rejeitar a preliminar de decadncia; no
mrito: 1) Por maioria de votos, DAR provimento ao recurso quanto a matria
subveno, vencidos os Conselheiros Valmir Sandri (Relator) e Antonio Jos Praga
de Souza; 2) Por unanimidade de votos, NEGAR provimento ao recurso quanto a
matria "projeto de modernizao"; 3) Por unanimidade de votos, DAR provimento
ao recurso quanto a excluso da CSL no lucro da explorao; 4) Por unanimidade
de votos, apartar a exigncia da multa de oficio isolada para que seja julgada em
conjunto com o Processo nr. 10380.008521/2004-73. Designado para redigir o voto
vencedor o Conselheiro Caio Marcos Cndido., nos termos do relatrio e voto que
passam a integrar o presente julgado.

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MARCOS CNDI!
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FORM IZAD EM: 1

11 FEV 2C08

Participaram, ainda, do presente julgamento, os Conselheiros JOS RICARDO DA

SILVA, PAULO ROBERTO CORTEZ, SANDRA MARIA FARONI, JOO CARLOS
DE LIMA JNIOR e ALEXANDRE ANDRADE LIMA DA FONTE FILHO.

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'Processo n. : 10380.009701/2004-72
Acrdo n. :101-96.417
Recurso n. :152.600
Recorrente : M. Dias Branco Indstria e Comrcio de Alimentos Ltda.

RELATRIO
M. DIAS BRANCO INDSTRIA DE ALIMENTOS LTDA., j
qualificado nos autos, recorre de deciso proferida pela 4 a Turma da Delegacia da
Receita Federal de Julgamento em Fortaleza - CE, que, por unanimidade de votos
julgou procedentes os lanamentos efetuados a titulo de Imposto de Renda Pessoa
Jurdica (IRPJ, fls. 03109) e Contribuio Social sobre o Lucro Lquido, fls. 10/15,
forrnalizando crdito tributrio no valor total de R$ 11.382.537,77.
Referidas autuaes tiveram origem em procedimento de verificao
do cumprimento das obrigaes tributrias efetuado no estabelecimento da
Contribuinte, onde a fiscalizao constatou falta de adio, para fins de
determinao do lucro real, de rendimentos auferidos a titulo de subveno para
capital de giro, no includos na apurao do lucro lquido correspondente ao evento
da ciso ocorrida no ano-calendrio 1999, bem como ausncia de adio ao lucro
lquido do perodo, na determinao do lucro real, da CSLL no perodo relativo a
ciso.
A Fiscalizao constatou, ainda, que houve reduo indevida do
valor do imposto de renda a pagar do ano-calendrio 1999, haja vista ter pleiteado
valor de iseno/reduo a maior que os benefcios que foram concedidos a
Contribuinte.
Devidamente notificada dos lanamentos em 22.10.2004, o
Contribuinte apresentou tempestivamente, impugnao em 22.11.2004, fls. 62/89,
na qual enfrentou todas as matrias objeto do lanamento.

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vista da Impugnao, a 4a Turma da Delegacia da Receita

Federal de Julgamento de Fortaleza - CE, por unanimidade de votos, julgou
procedentes os lanamentos.

Em suas razes de decidir, verificaram os julgadores que no

prospera a pretenso da Contribuinte ao afirmar que estaria extinto em razo da
decadncia o crdito tributrio relativo aos fatos geradores da CSLL ocorridos no
perodo de janeiro a setembro de 1999. Pois entenderam que o fato gerador do
imposto de renda das pessoas jurdicas quanto ao modo de sua exteriorizao
classificado em peridico ou complexivo, ou seja, este se realiza ao longo de um
espao de tempo, resultando da valorao de um conjunto de fatos, cujo
encerramento se d em 31 de dezembro do ano-calendrio, salvo as excees de
extino, fuso, ciso e incorporao. Assim, a ocorrncia do fato gerador se conclui
dentro de determinado ano-calendrio. Com efeito, a lei que define a apurao do
lucro real anual em 31 de dezembro do ano-calendrio, ou na data do evento, nos
casos de fuso, ciso, incorporao e extino.

Nesse sentido, considerando a corrente que se vincula tese de

que as regras tributrias em relao Contribuio Social sobre o Lucro Lquido se
vinculam s determinaes dispostas para o imposto de Renda das Pessoas
Jurdicas, concluram que, no presente caso, dada a ocorrncia do evento ciso, o
fato gerador se consumou em 31/10/1999.

Assim, contados cinco anos a partir da ocorrncia do fato gerador o

lanamento tributrio a que se reporta o presente processo poderia tanto para o
IRPJ, como para a CSLL, ser consumado at 31/10/2004, o que implica em
afastamento da tese de decadncia aduzida pela defesa.

Em relao a CSLL, sujeita ao lanamento por homologao, o

prazo para extino do direito de a Fazenda Pblica constituir o crdito tributrio ,
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de fato, o estabelecido no 4 do art. 150 do CTN. Esse dispositivo legal permitiu
que a legislao ordinria estipulasse prazo diverso para extino do direito de
constituir o crdito tributrio. Dessa permisso adveio o comando do art. 45 da Lei
n 8.212191, que disciplinou a Organizao da Seguridade Social, fixando lapso
decadencial especfico para as contribuies da Seguridade Social, qual seja, 10
anos contados do primeiro dia do exerccio financeiro seguinte aquele em que
poderia ter sido constitudo.

Em relao s subvenes, consignaram os julgadores que a

empresa celebrou com a Secretaria da Fazenda do Estado do Cear e o Banco do
Estado do Cear S/A BEC Contrato de Mtuo de Execuo Peridica
PROVIN/BEC-CONTRATO 440070/4, fls. 48/61.

Destacaram que pela Clusula Primeira dos Contratos de Mtuo

firmados pela empresa com o Governo do Estado do Cear (itens 1.3 e 1.4),
verificaram que os recursos decorrentes do emprstimo contratado destinam-se
composio do esquema financeiro necessrio ao capital de giro da unidade
industrial da MUTURIA.

Sendo assim, esclarecem os julgadores que o ceme do litgio reside

em saber se se tratam tais recursos de subvenes de capital, como considerou a
fiscalizao, ou subvenes para investimento, como aduz a contribuinte em sua
defesa.

Ressaltaram que o tratamento tributrio das subvenes recebidas

pelas pessoas jurdicas de direito privado, est determinado nos artigos 392 e 443
do Regulamento do Imposto de Renda aprovado pelo Decreto n 3.000/99.

Assim, as subvenes correntes para custeio ou operao devem

ser classificadas nos resultados operacionais da empresa beneficiada, enquanto as
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subvenes para investimento no sero computadas na determinao do lucro real,

segundo se pode concluir da leitura dos referidos artigos do RIR199. Entretanto, as
subvenes para investimento no sero computadas na determinao do lucro real,
desde que satisfeitas as condies exigidas no art. 443 do RIR/99.

Os julgadores transcreveram tambm o Parecer Normativo CST n

112/78, editado com o objetivo de analisar o tratamento fiscal das subvenes, face
s disposies da Lei n 4.506/64, art. 44, IV e do Decreto-Lei n 1.598/77, art. 38,
2.

Observaram que no item 2.12 do referido Parecer Normativo, as

subvenes, para se caracterizarem como de investimento, devem apresentar
caractersticas bem marcantes. A primeira, que haja a clara manifestao do
subvencionador de que os recursos relativos subveno sejam aplicados em
investimento na implantao ou expanso de empreendimento econmico projetado;
a segunda caracterstica que os recursos correspondentes subveno sejam
efetivamente aplicados, segundo a manifestada inteno do subvencionador, nos
mencionados investimentos.

Verificaram que no caso do Estado do Cear a lei estadual que

autorizou o pagamento do financiamento com desconto de at 75% (CE), no
disps sobre a obrigatoriedade de que os recursos decorrentes de tal benefcio
fossem destinados a investimento na implantao ou expanso de empreendimento
econmico projetado.

Consignaram que uma das caractersticas do financiamento

beneficiado concedido pelo Governo do Estado do Cear a destinao para
aplicao em investimento fixo ou capital de giro, ou ambos, cumulativamente, e que
os incentivos ora em anlise, provenientes do PROVIN, tratam de colocar
disposio da empresa beneficiria recursos que sero cobrados, que faro parte de
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uma obrigao de pagamento, portanto, exigvel, que far parte do passivo da
empresa.
Prosseguiram afirmando que os incentivos fiscais tratam, a
princpio, da concesso de um financiamento em determinado instante (ingresso de
recursos com a contrapartida da exigibilidade), e num segundo instante, que ser o
do pagamento das parcelas do dito financiamento, em que ocorre um desconto, que
poder chegar at aos 75% (setenta e cinco por cento) no Estado do Cear,
incluindo, o principal e juros (dispensa da cobrana de um percentual, ou melhor
dizendo, a anulao da exigibilidade).

Verificaram os julgadores que segundo se deflui dos Contratos de

Mtuo firmados pelo fiscalizado, os recursos do financiamento se destinam a
investimento fixo ou capital de giro, e sendo assim indagam, como classificar ento,
esses recursos como subveno para investimento se o conceito desta inclui apenas
a transferncia de recursos com a finalidade de auxiliar o beneficirio na aplicao
especifica em bens ou direitos?

Quanto outra caracterstica das subvenes para investimento,

asseveram que seria a perfeita sincronia da inteno do subvencionador com a ao
do subvencionado. No presente caso, se se pudesse considerar o desconto como
subveno, destacaram que tais recursos no utilizados para o pagamento do
financiamento, poderiam ter qualquer utilizao, sem qualquer sincronia de ao por
parte do beneficirio com a inteno de quem concedeu o beneficio, o que o
descaracteriza como subveno para investimento.

Nesse sentido, afirmaram que o auxilio obtido pela empresa

beneficiria com o desconto evidencia, apenas, um no desembolso financeiro, o
qual poder ser utilizado como a ela bem aprouver. Nesse caso, se tratam de
recursos no vinculados a aplicaes especificas, os quais devem integrar a receita
bruta operacional da empresa beneficiria para efeito de determinar o lucro sujeito
tributao.
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.'Processo n. : 10380.009701/2004-72
Acrdo n. :101-96.417
Do teor dos contratos de mtuo acostados aos autos, concluram os
julgadores pela total impossibilidade de se acatar a pretenso da Contribuinte, uma
vez que o benefcio em questo no traz desde sua concepo, as caractersticas
necessrias para que o mesmo se configure como subveno para investimento.

Com base no exposto, concluram que no se configura como

subveno para investimento os recursos financeiros decorrentes dos Contratos de
Mtuo de Execuo Peridica, aportados na empresa mediante incentivo financeiro
concedido pelos Govemos dos Estados do Cear, uma vez que tais recursos
destinam-se ao capital de giro da empresa e podem ser por ela utilizados como bem
lhe aprouver. Tambm, os contratos firmados no prevem a comprovao da
aplicao dos recursos, tratando-se, portanto, de aportes no vinculados a
aplicaes especificas, o que implica que estes devem integrar a receita bruta
operacional da empresa beneficiria para efeito de determinao do lucro real
sujeito tributao.

Por outro lado, destacaram que a ocorrncia do fato gerador do

imposto de renda se d na implementao da operao (concesso do
financiamento), por se tratar de condio resolutria (art. 117, inciso II, do CTN).
Resolutria, porquanto, a anulao "a posterior?' da condio de exigibilidade no
descaracteriza a operao em sua concepo como sendo de financiamento.

Esclareceram os julgadores que resolutria, nos ditames do art. 127

do Cdigo Civil e da melhor doutrina, a condio que se subordina a ineficcia do
negcio jurdico a evento futuro e incerto, pois, enquanto aquela condio no se
realizar, vigorar o negcio jurdico, podendo exercer-se desde o momento deste o
direito por ela estabelecido. Porm, verificada a condio, para todos os efeitos, se
extingue o direito a que ela se ope.

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. Processo n. : 10380.00970112004-72
Acrdo n. :101-96.417
Afirmaram, ainda, que o negcio sujeito condio resolutiva se
aperfeioa desde logo, todavia fica sujeito a se desfazer, e de fato se desfaz, se
ocorrer aquele evento futuro e incerto referido na avena. Esse exatamente o caso
dos Contratos de Mtuo firmados entre a fiscalizada e o Governo do Estado do
Cear.

Com efeito, entenderam os julgadores que, pela clusula 1* do

citado contrato o negcio se aperfeioou independentemente do evento futuro
previsto na clusula 4a, tratando-se, pois, de condio resolutiva, ou seja, enquanto
esta no se realizar, vigorar o negcio jurdico, podendo exercer-se desde a
concluso deste o direito por ele estabelecido.

Em relao Majorao do Benefcio Fiscal de Iseno/Reduo,

consignaram os julgadores que pela Portaria DAI/PTE 0474, de 22/11/1993, o
contribuinte teve reconhecido o direito iseno do imposto de renda incidente
sobre o lucro da explorao da atividade de *fabricao de massas alimentcias",
pelo prazo de 10 anos, com incio em 1993 e trmino em 2002.

Afirmaram, ainda, que a referida portaria define como

empreendimento o projeto de modernizao com as seguintes caractersticas:
Capacidade Instalada Anterior - 13.828 T/ANO; Capacidade Instalada Atual
153.428 T/ANO; Capacidade Instalada Incentivada 139.600 T/ANO.

Posteriormente, pela Portaria DAI/ITE 0332, de 24/12/1997, o

contribuinte teve reconhecido o direito iseno do imposto de renda incidente
sobre o lucro da explorao da atividade de "fabricao de massas alimentcias",
pelo prazo de 10 anos, com inicio em 1996 e trmino em 2005. A Portaria DAI/ITE
0332/97 define como empreendimento o projeto de 'modernizao parcial' com as
seguintes caractersticas: Capacidade Instalada Anterior - 27.656 T/ANO;
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Processo n. :10380.009701/2004-72
Acrdo n. :101-96.417
Capacidade Instalada Atual 290.851 T/ANO; Capacidade Instalada Incentivada
263.195 T/ANO.

Desatacaram que atravs do Ofcio n 396, de 03 de agosto de

2004, a Delegacia da Receita Federal em Fortaleza DRF/FOR/SEFIS, solicita
esclarecimentos ao Grupo de Trabalho Interrninisterial para Recriao da SUDENE
sobre o fato da Portaria DAWITE 0332/97 considerar como capacidade instalada
anterior o volume de 27.656 t/ano, quando o ato concessivo anterior, qual seja, a
Portaria DAI/PTE 0474/93, considerava como capacidade instalada incentivada o
volume de 153.428 ton/ano, gerando um diferencial de 125.772 ton/ano,
aparentemente no englobada pelo benefcio fiscal.

Dessa forma, conforme Ofcio n 684, de 19 de agosto de 2004, da

Agncia de Desenvolvimento do Nordeste ADENE "de acordo com a
documentao apresentada pela empresa M Dias Branco S/A Com. e Indstria, esta
capacidade informada, baseou-se na comprovao apresentada de baixa do
maquinrio existente, referente ao dimensionamento da capacidade anterior de
153.428 Vano, objeto da Podaria DAI/PTE n 474/93, resultando nesta capacidade
remanescente por se tratar de pleito de modernizao parcial do empreendimento,
conforme documentos apensos em anexo".

Ao contrrio do que pretende demonstrar em sua defesa,

verificaram os julgadores que nos perodos-base objeto da autuao a Contribuinte
no dispunha de dois benefcios fiscais concedidos, conforme visto; a Portaria
DAI/ITE n 0332, de 24/12/1997, reconhece o direito da contribuinte iseno do
imposto de renda incidente sobre o lucro da explorao da atividade de "fabricao
de massas alimentcias", pelo prazo de 10 anos, com Inicio em 1996 e trmino em
2005. Trata, pois, da mesma atividade beneficiada com a iseno disposta na
Portaria DAWITE n 0474/93.

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Verificaram os julgadores, baseados nos documentos acostados
aos autos, em especial a solicitao da contribuinte junto extinta SUDENE, que a
Portaria DAI/ITE n 0332/97 cuidou de redimensionar a capacidade produtiva da
empresa, utilizando os dados e informaes por ela mesma informados. Com efeito,
no pedido apresentado pela Contribuinte extinta SUDENE, a requerente pleiteou
iseno sobre o acrscimo capacidade remanescente de 27.656 ton/ano,
conforme se deflui do documento anexado s fls. 47/48.

Nesse sentido, entenderam no ser aceitvel que a iseno

concedida empresa tambm esteja englobando as 27.656 ton/ano, por ela mesma
informada como "capacidade instalada anterior, a qual, no mximo, poderia ser
contemplada com o benefcio da reduo. Benefcio este que foi reconhecido pelo
autuante no percentual de 37,5%; percentual este fixado como limite mximo pela
Lei n 9.532/97. Transcreveram, ainda, o art. 547, 3 do RIR/99, que trata dos
projetos de modernizao, ampliao ou diversificao, na rea de atuao da
extinta SUDENE.

Concluram, portanto, que em razo de expressa determinao

legal, a iseno concedida para projetos de modernizao no se estende a
resultados correspondentes produo anterior.

Assim, com base no art. 1, 3, do Decreto-lei n 1.564, de 1977,

da venda de produtos da atividade incentivada, s a parcela que ultrapassou a
capacidade remanescente estava ao abrigo do beneficio fiscal de iseno, nos
termos da Portaria DAI/ITE n 0332/97.

Em relao ao benefcio da reduo sobre a capacidade original

(27.656 ton/ano), aduz a Contribuinte que este de 50% e no 37,5% como
considerou o autuante. Entretanto, verificaram os julgadores que a Lei n 9.532, de
10/12/1997, em seu art. 3, 2, I, limitou a 37,5% os benefcios fiscais de reduo
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do imposto de renda e adicionais no restituveis, a partir de 1 de janeiro de 1998

at 31 de dezembro de 2003, estando, portanto, correto o percentual utilizado pela
fiscalizao, haja vista a expressa determinao legal.

Em relao ao clculo do lucro da explorao, majorado em R$

897.377,25, em razo de adio de despesas no-operacionais relativas s perdas
em operaes de mercados de renda varivel, consignaram os julgadores que a
contribuinte reconhece o erro cometido, e que recolheu aos cofres pblicos o
montante integral da dvida tributria, originada por esta adio.

Quanto adio da CSLL no computada na determinao do

Lucro Real, a Contribuinte reconheceu a no adio da CSLL ao lucro lquido do
perodo, na determinao do lucro real, quando da entrega da DIPJ original relativa
ao perodo de janeiro a outubro de 1999. No entanto, aduz que apresentou DIPJ
retificadora em 01/07/2004 computando corretamente o valor da CSLL ao lucro
lquido do perodo.

Ressaltaram os julgadores, que, da anlise dos autos v-se que o

procedimento fiscal teve incio aos 17/12/2003, conforme Termo de Incio de Ao
Fiscal, anexo s fls. 17/18, nos termos do disposto no art. 7, inciso I, do Decreto n
70.235/72. Neste sentido, a partir de 17/12/2003 a contribuinte teve sua
espontaneidade excluda, o que significa que qualquer ato praticado pelo sujeito
passivo encontra-se sob as regras do procedimento de oficio.

Assim, ao retificar a DIPJ, ano-calendrio de 2000, em 01/07/2004,

a contribuinte encontrava-se sob procedimento fiscal, no gerando qualquer efeito
em relao a esta autuao a declarao entregue aps o incio dos trabalhos de
fiscalizao.

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Destacaram que o que ora se analisa se o autuante vista da

inconsistncia detectada, qual seja, a no adio da CSLL ao lucro lquido do
perodo, para a determinao do lucro real, deveria ter efetuado toda a
recomposio na DIPJ original apresentada pela contribuinte, recalculando o lucro
da explorao apurado pelo sujeito passivo.

Ressaltaram, que o art. 546, caput, do RIR/99, estabelece que a

iseno incidir sobre o lucro da explorao, o qual nada mais do que o lucro
lquido ajustado pela excluso dos valores definidos nos incisos ao artigo 544 do
RIR/99.

Prosseguiram afirmando que as adies ao lucro lquido do

exerccio para efeito de se determinar o lucro real, de acordo com o inciso II do
artigo 249 do RIR/99, no afetam o lucro da explorao, sendo este o entendimento
mantido pela Administrao Tributria atravs do Parecer Normativo CST n 13/80.

Afirmaram os julgadores estar claro que quando do procedimento

fiscal resultar glosa de custos ou despesas indedutveis, aumentando, por
conseqncia, o lucro lquido do exerccio, no haver o aumento correspondente
no lucro da explorao.

Nesse sentido, concluram os julgadores que as adies no

efetuadas em determinado perodo-base de apurao do imposto e, posteriormente
ocasionadoras de lanamento de ofcio no podem ser aceitas para efeito de
recomposio da base de clculo do lucro isento (total ou parcialmente), porque no
foram computadas oportunamente no lucro liquido do exerccio.

Essa concluso corroborada pela determinao disposta no art.

545 do RIR/99, o qual dispe que o valor do imposto que deixar de ser pago em
virtude das isenes e redues no poder ser distribudo aos scios e constituir
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reserva de capital da pessoa jurdica. No caso dos autos, dado que o fato gerador j
se consumou, estando o perodo por ele abrangido com sua contabilizao
encerrada, no h como se d cumprimento s normas legais acima prescritas, o
que impossibilita qualquer autorizao para o recalculo do lucro da explorao e
recomposio do lucro real, como defendido pela contribuinte.

Por outro lado, consignaram os julgadores que firmando

entendimento, a Secretaria da Receita Federal atravs da Instruo Normativa SRF
n 267/02, em seu art. 66, determinou que no caso de lanamento de ofcio, no
ser admitida a recomposio do lucro da explorao referente ao perodo
abrangido pelo lanamento para fins de novo clculo dos incentivos de iseno ou
reduo do imposto. Reportou-se, pois, a IN SRF n 267/02 a qualquer lanamento
de ofcio, incluindo aquele formalizado nos presentes autos.

Verificaram que a Contribuinte quando da recomposio do lucro da

explorao e do lucro real, relativo ao perodo de janeiro a outubro de 1999, no
levou em considerao as demais infraes apontadas para referido perodo de
apurao, conforme se infirma da DIPJ retificadora apresentada aos 01/07/2004.

Dessa forma, os julgadores consideraram procedentes as

autuaes na forma como exigidas pelo fiscal.

Em relao tributao reflexa relativa a CSLL, verificaram os

julgadores que est em conformidade com a legislao disposta no auto de infrao
de fls. 10/15. Portanto, tratando-se de lanamento reflexo aplicaram a esta a mesma
concluso disposta para o IRPJ.

Intimada da deciso de primeira instncia em 02.03.2006, fls. 417,

recorreu a este E. Conselho de Contribuintes em 03.04.2006 s fls. 418/453,
oportunidade em que alegou em sntese:
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Preliminarmente insurge-se contra a deciso de primeira instncia

que afastou a preliminar de decadncia argida, alegando que as exigncias
formuladas em relao a CSLL referentes aos fatos geradores ocorridos em janeiro,
fevereiro, maro, abril, junho, julho e agosto de 1999, so nulas, uma vez que
ocorreu a decadncia. Para tanto, baseia-se no art. 150, 4, do CTN, bem como na
jurisprudncia dos Conselhos de Contribuintes e no no art. 45, I, da Lei n 8.212/91
que estabelece o prazo decadncia de 10 anos como pretende o Fisco.

Dessa forma, afirma estar comprovada a nulidade do auto de

infrao ora questionado, pois no momento do lanamento em 29.10.04, j havia
ocorrido a evidente caducidade do direito do Fisco exigir supostas diferenas de
crditos tributrios relativos aos fatos ocorridos at setembro de 1999.

Esclarece que o chamado Fundo de Desenvolvimento Industrial do

Cear FDI, destina-se a custear os incentivos concedidos atravs do Programa de
Incentivo ao Funcionamento de Empresas PROVIN. Prossegue afirmando que o
referido Programa representa um incentivo do Govemo do Cear para estimular
instalao, ampliao ou modernizao de parques fabris no Estado. Este incentivo
consiste em concesso de emprstimos por meio do Banco do Estado do Cear
BEC, com recursos advindos do FDI. Os recursos do FDI provm de parte da
arrecadao do Imposto sobre Operaes de Circulao de Mercadorias ICMS. A
caracterstica fundamental deste benefcio a sua finalidade de estimular o
crescimento e modernizao do setor industrial do Cear.

Afirma que o PROVIN utiliza-se de recursos do FDI, conforme se

observa do Contrato de Mtuo em favor da Empresa Comercial e Industrial de
Produtos Vegetais Ltda. e seus aditivos (Contrato 44.0070/4), e Contrato em favor
de M. Dias Branco S/A Comrcio e Indstria Diviso GME e seus aditivos
(Contrato 33.0321). Em ambos os contratos o BEC atua como rgo gestor do FDI,
em favor e em benefcio do desenvolvimento do setor industrial do Estado do Cear.
15

.,
.

' Processo n. :10380.009701/2004-72

Acrdo n. :101-96.417

Aduz que os objetivos do FDI e dos mtuos em favor das empresas

so os incentivos implantao, relocalizao e ampliao de unidades fabris;
incentivos s empresas fabricantes de componentes adquiridos fora do Estado do
Cear; promoo da diversificao e sofisticao da pauta de produo industrial
cearense, conforme Decreto n 22.719-A, de 20/08/1993.
Nesse sentido, conclui que o beneficio tem relao com o
investimento s atividades industriais desenvolvidas no Estado do Cear. E, para
que a empresa seja qualificada para receber tal beneficio, os rgos competentes
devem fazer uma anlise criteriosa, do valor que esta empresa possa agregar para o
Estado.
Prossegue afirmando que para tanto, as empresas apresentam
Projeto de criao, modernizao ou ampliao das instalaes industriais visando
aprovao do emprstimo. Estes projetos so analisados pelo BEC, em conjunto
com o Estado do Cear, para se verificar o interesse do Estado em estimular este
tipo de Projeto. Uma vez aprovado, as partes celebram contrato, pelo qual o BEC se
compromete a conceder emprstimo cujas liberaes so mensais e prazo de
vencimento de 36 meses, a contar de cada liberao. Neste emprstimo, a empresa
beneficiria dispe de taxa de juros inferior ao que encontraria caso fosse contrat-lo
no mercado. Como condio para liberao dos emprstimos, est a obrigao da
empresa beneficiria em cumprir fielmente com suas obrigaes de recolhimento de
ICMS ao Estado do Cear.
Afirma, ainda, que o contrato prev que, se e somente se, a
empresa beneficiria efetuar o pagamento do emprstimo na data correta ou seja,
exatamente 36 meses aps a liberao dos recursos o BEC se compromete a
conceder um desconto sobre o valor do principal devido. Caso a empresa
beneficiria no cumpra o prazo avenado, esta no far jus subveno.
Assim, afirma a Contribuinte que o PROVIN claramente se
enquadra como um beneficio fiscal, na medida em que cada concesso de
16
ctir-

..',

..
.' Processo n. : 10380.009701/2004-72
Acrdo n. :101-96.417
emprstimo depende do efetivo pagamento do ICMS e, tambm, baseada no
percentual do ICMS efetivamente recolhido. A Lei Complementar n 24/1975 inclui
como os benefcios sujeitos avaliao do Conselho Nacional de Poltica
Fazendria ("CONFAZ") a quaisquer outros incentivos ou favores fiscais ou
financeiro-fiscais, concedidos com base no ICMS.
Ainda a esse respeito afirma que teve seus projetos aprovados sob
o mbito do PROVIN, celebrando contrato n 44.0070/4 com o BEC em 23 de
dezembro de 1992, contrato esse prorrogado at dezembro de 2005.
Ressalta que os benefcios concedidos no mbito do PROVIN tm
natureza jurdica de subveno para investimento, pois conforme expresso no art.
443 do RIR/99, equipara-se subveno para investimento a concesso de
benefcios fiscais de iseno ou reduo de impostos concedidos como estmulo
implantao ou expanso de empreendimentos econmicos. Sendo assim, no caso
em tela, afirma ser beneficirio de incentivos que, claramente e pela legislao que
os regem, servem para estmulo implantao ou expanso de empreendimentos
econmicos.
Ainda segundo a Contribuinte, Investimento" deve ser entendido na
sua acepo lata, ou seja, no se trata do "investimento" contbil, eis que, sob essa
rubrica, na contabilidade das empresas, caberia apenas e to-somente os
investimentos permanentes em outras sociedades. Claramente, o "investimento"
deve ser entendido como qualquer dispndio necessrio para a implementao,
expanso ou manuteno dos empreendimentos econmicos.
Nesse sentido, afirma que a caracterizao de um aporte de
recursos como "subveno para investimento" depende, fundamentalmente, da
finalidade que sustenta a entrega de recursos pblicos ao particular. No caso em
tela, a finalidade do PROVIN estimular o desenvolvimento industrial. Esta
finalidade, por si s, suficiente para que o beneficio se caracterize como sendo
subveno para investimento.
17

11-7(-

.Processo n. : 10380.009701/2004-72
Acrdo n. :101-96.417

Esclarece que de acordo com a Clusula 6.2 do Contrato de Mtuo

firmado entre a Contribuinte e o BEC, necessrio para a concesso da subveno,
"utilizar todos os recursos do mtuo contratado por este instrumento, exclusivamente
nos negcios normais relativos ao projeto apresentado e suas expanses futuras".
Esta clusula reitera a caracterstica de estmulo ao investimento, prpria do
PROVIN. Ou seja, os recursos provenientes do mtuo visam a estimular a expanso
e modernizao da empresa, tratando-se, pois, de subveno para investimento.

Afirma que registrou todos os valores de subveno para

investimento em conta reserva de capital, conforme determina o art. 443 do RIR199,
observando o disposto no art. 182 da Lei das Sociedades Annimas e o
entendimento da Comisso de Valores Mobilirios em relao ao tratamento contbil
aplicvel s subvenes para investimentos. Assim, foram cumpridas as condies
expressamente listadas no referido artigo para que se caracterize uma subveno
para investimento: (a) reduo de impostos (ICMS) concedido como estmulo
expanso de empreendimentos econmicos; e (b) registro das subvenes como
reserva de capital.

Quanto a CSLL, destaca que, em se tratando de uma reserva de

capital e no de uma receita contabilizada no resultado do exerccio no h que
se falar em incidncia desta Contribuio; seja porque as subvenes para
investimento no compem o lucro liquido do exerccio, seja porque no h base
legal exigindo a tributao dos montantes registrados como reserva de capital. Por
conseqncia e expressa determinao legal, os valores registrados como reserva
de capital correspondentes s subvenes para investimentos recebidas pela
Contribuinte no podem de maneira alguma compor o lucro real, e nem sequer a
base de clculo da CSLL.
Transcreve, ainda, diversas jurisprudncias do Conselho de
Contribuintes reconhecendo a natureza de subveno para investimento, em se
tratando de benefcios concedidos pelos Estados.

18

"Processo n. : 10380.009701/2004-72
Acrdo n. :101-96.417
Prossegue afirmando que o momento da escriturao foi outro vicio
apontado no AIIM, pelo fato de a escriturao do suposto "ganho" resultante do
desconto obtido com financiamento apenas no momento da liquidao de cada uma
das dividas. Alega-se, no AIIM, que as subvenes do PROVIN se d sob condio
resolutiva atravs de renncia fiscal e, como tal, o ganho obtido com a subveno
deveria ser reconhecido na ocasio do financiamento do ICMS. Ora, discutir o
momento da contabilizao da subveno indiferente para fins fiscais, eis que a
reserva de capital no tem nem poderia ter impactos para fins de IRPJ e CSLL.
Por outro lado, o ganho obtido com a subveno (desconto no
pagamento do emprstimo), s se concretiza com a efetiva quitao da divida no
prazo determinado. Trata-se, portanto, de condio suspensiva e no resolutiva,
motivo pelo qual o benefcio s pode ser reconhecido na contabilidade da empresa
quando da quitao do emprstimo, quando o beneficio fiscal se aperfeioa e produz
seus efeitos.
Destaca, ainda, que de acordo com o estabelecido nos termos do
Contrato de Mtuo firmado entre a impugnante e o Estado do Cear (PROVIN), a
concesso efetiva do beneficio fiscal (subveno) s ocorre com o pagamento do
emprstimo pela impugnante, no prazo previsto (clusula 4.1). O no pagamento
neste prazo, por sua vez, acarreta a perda do beneficio ora referido. Estas
caractersticas no so prprias de condies resolutivas, mas sim de condies
suspensivas.
Esclarece que a condio suspensiva quando as partes protelam,
temporariamente, a eficcia do negcio at a realizao do acontecimento futuro e
incerto. Pendente a condio suspensiva no h direito adquirido, mas expectativa
de direito ou direito eventual ( o caso dos benefcios decorrentes do PROVIN). Com
o advento desta condio o efeito do ato negociai (pagamento no vencimento, sem
atraso) aperfeioa-se, caso no ocorra, a condio, o negcio no se perfaz,
conforme determina o art. 125 do Cdigo Civil.

19

.' Processo n. : 10380.009701/2004-72

Acrdo n. :101-96.417

Prossegue afirmando que a condio resolutiva, quando

subordina a ineficcia do negcio a um evento futuro e incerto. Enquanto a condio
no se realiza o negcio jurdico vigora, mas verificada a condio para todos os
efeitos se extingue o direito a que a ela se ope, conforme art. 128 do Cdigo Civil.

Afirma, que at a data do pagamento do emprstimo concedido nos

termos do PROVIN, a Contribuinte tem apenas uma expectativa de direito e no um
direito em si perfeito e exigvel. Com a quitao no prazo de vencimento, o direito
surge. No se trata, de condio resolutiva, mas sim de condio suspensiva. Por
este motivo, a escriturao dos benefcios deveria ser feita como de fato foi, ou seja,
no momento da quitao dos dbitos contra o BEC

Assim, segundo a Contribuinte devero ser aplicados os arts. 116,

inciso II, e 117, inciso I, do CTN e no o art. 117, inciso II, como mencionado no auto
de infrao, porquanto as subvenes para investimento submetidas s condies
suspensivas devero ser escrituradas apenas no momento da efetiva
implementao da condio.

Desta forma, ainda que por absurdo os valores do PROVIN no

fossem considerados como subveno para investimento, certamente o momento
correto da sua contabilizao seria quando da liquidao de cada um dos
emprstimos nunca quando da sua concesso. Ou seja, ainda nesta absurda
hiptese, o auto de infrao seria nulo no tocante a este assunto, visto que no
indicou corretamente as datas dos fatos geradores de IRPJ e CSLL.

Quanto iseno concedida pela SUDENE Contribuinte, alega a

Recorrente que a mesma advm de dois projetos de modemizao, concedidos
respectivamente em 22/11/1993 e 24/12/1997. Inicialmente a Portaria DAVITE
0474/93 reconheceu a capacidade instalada de 153.428 ton/ano, concedendo
incentivo para capacidade adicional de 139.600 ton/ano, eis que a Contribuinte j
dispunha de capacidade instalada anterior referente a 13.828 ton/ano. O prazo de
validade do beneficio fiscal iniciou-se no ano-calendrio de 1993, e se encerrou no
ano de 2002. Posteriormente, em 03/01/1997, atravs da Declarao DAI/ITE
20

. b .

Processo n. : 10380.009701/2004-72
Acrdo n. :101-96.417
0002/97, Informao Fiscal 62197 e Ato Declaratrio 002/97, foi concedida a
Contribuinte reduo de 50% do IRPJ para a capacidade instalada anterior, ou seja,
para 13.828 ton/ano.
Afirma, ainda, que tambm em 1997, sucateou e vendeu uma srie
de equipamentos de sua planta a comear pelos mais antigos, incluindo aqueles
que deram base para a capacidade inicial de 13.828 ton/ano para logo a seguir
promover a modernizao de suas instalaes. Com o descarte e a alienao de
equipamentos, sua capacidade instalada inicial foi totalmente absorvida e a
capacidade instalada incentivada foi reduzida de 139.600 ton/ano para 27.656
ton/ano. Com a modernizao de sua fbrica, a nova capacidade instalada passou a
ser, praticamente, o dobro da capacidade instalada anterior. Ou seja, passou a ser
de 290.851 ton/ano.
A Contribuinte menciona tambm acrdo da Colenda Primeira
Cmara do Primeiro Conselho de Contribuintes, que decidiu no sentido de que, se o
projeto de modernizao implica sucateamento das instalaes originais, a
contribuinte faz jus iseno do IRPJ adicional sobre o resultado da produo
superveniente.
Assim, com base na modernizao mencionada, a Contribuinte
ingressou com novo pleito de benefcio fiscal, pelo qual, diferentemente do alegado
pelo fisco, pleiteou o reconhecimento do seu direito iseno total do imposto de
renda.
A Contribuinte afirma que por meio da Portaria DAI/ITE n
33211997, foi-lhe concedido iseno para a capacidade instalada adicional isto ,
para a diferena entre a capacidade instalada anterior modernizao (27.656
ton/ano j isenta) e a nova capacidade instalada (290.851 ton/ano). Nota-se, assim,
que o prprio rgo responsvel pela fiscalizao dos projetos incentivados na
Regio Nordeste poca a SUDENE constatou e aprovou a modernizao do
parque industrial; tanto assim que entendeu por bem conceder o benefcio fiscal da
iseno.
21

ter
ar--;

'.Processo n. : 10380.009701/2004-72
Acrdo n. :101-96.417

Esclarece que, ao apresentar o novo projeto de modernizao, j

dispunha do direito iseno de IRPJ em relao produo superveniente j
instalada e no sucateada de 27.656 ton/ano, assegurada pela Portaria DAI/ITE n
474/1993. A nova Portaria Portaria DAWITE n 0332/1 997 em nenhum momento
revoga a portaria anterior, e nem sequer condiciona o gozo do novo beneficio ao
cancelamento do benefcio anterior.

Nesse sentido, afirma a Contribuinte que no presente caso, no h

que se falar em revogao da Portaria DAI/ITE 0474/93, uma vez que no h
qualquer meno em ato posterior que possa dar ensejo a tal caracterizao, bem
como no pode ser alegada uma suposta revogao tcita, pois esta s se opera
quando o ato posterior incompatvel com o anterior, o que conforme acima
demonstrado, no possvel de alegao uma vez que a Portaria DAI/ITE
0332/1997, demonstra-se complementar ao ato anteriormente expedido.

Conclui a esse respeito, afirmando que dispunha, nos perodosbase objeto da autuao, de dois benefcios fiscais concedidos, quais sejam, a
iseno para capacidade de 27.656 ton/ano, por no ter havido revogao da
Portaria DAIRTE n 0474/1993, que s expirou a partir do ano-calendrio de 2002; e
a iseno para a capacidade instalada de 263.195 ton/ano, superior a 27.656
ton/ano, que ser vlida at o ano-calendrio de 2005. Com isso, nos perodos-base
objeto do auto de infrao, o Contribuinte tinha 100% de sua capacidade instalada
(290.851 ton/ano) beneficiada com a iseno do IRPJ.

Ainda, em relao ao clculo do lucro da explorao, o autuante

entendeu que a Contribuinte utilizou-se indevidamente do benefcio de reduo de
75% do IRPJ e adicional devidos nas atividades de sua filial em Natal Grande
Moinho Potiguar, no ano-calendrio de 2000, uma vez que a vigncia do incentivo s
se daria a partir do ano-calendrio de 2001. A Contribuinte informa que reconheceu
o erro cometido, e que recolheu aos cofres pblicos o montante integral da dvida
tributria originada por esta utilizao de beneficio, conforme DARF anexo.
22

.
Processo n. : 10380.009701/2004-72

Acrdo n. :101-96.417
Dessa forma, afirma que ingressou, em 1997, com Mandado de
Segurana Preventivo com Pedido de Liminar, pleiteando a dedutibilidade da
despesa relativa a CSLL nas bases de clculo da prpria CSLL, bem como do Lucro
Real e conseqente ajuste do lucro da explorao. A liminar pleiteada foi concedida,
porm a deciso definitiva de primeira instncia, publicada em 13 de junho de 2001,
acabou por denegar a segurana requerida, cassando a liminar em referncia.
Com base em tal deciso, muito embora a empresa tenha recorrido,
a Contribuinte achou por bem recalcular a CSLL devida sem o cmputo da liminar,
desde 1997 a 2000, e efetuar o pagamento do diferencial que estava suspenso pela
deciso provisria. Tal procedimento no foi objeto de questionamento pelas
autoridades fiscais.

Prossegue afirmando que em relao ao reclculo do Lucro Real, a

empresa adotou o mesmo procedimento, ou seja, efetuou o reclculo do Lucro Real
com o cmputo da despesa indedutvel da CSLL e, com base no benefcio fiscal
reconhecido pela SUDENE, efetuou o reclculo do Lucro da Explorao, desde 1997
a 2000 e, posteriormente, o recolhimento do IRPJ devido.
Alega que possui em seu favor, benefcios fiscais de iseno e
reduo do IRPJ incidente sobre o lucro da explorao, direito este reconhecido
pelas Portarias SUDENE DAI/ITE n 0474/1993, 0332/1997.
Destaca que no caso em tela, tendo em vista que a CSLL devida no
perodo deve ser adicionada nos clculos do Lucro Real e do Lucro da Explorao,
ao mesmo tempo em que o IRPJ devido aumenta, tambm aumenta o benefcio
relativo ao IRPJ calculado com base no lucro da explorao.
Esclarece que em 01/07/2004, efetuou a transmisso via internet da
DIPJ, referente ao perodo de janeiro a outubro de 1999, tomando por base o efeito
da perda da liminar que concedia o direito deduo da CSLL nas bases da prpria
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Processo n. : 10380.009701/2004-72
Acrdo n. :101-96.417

CSLL, bem como do IRPJ, com o intuito de cumprir o dever instrumental oriundo da
alterao das informaes originalmente fornecidas pela Contribuinte.

Destaca a Contribuinte que a apresentao da DIPJ retificadora foi

anterior lavratura do auto de infrao, lavrado apenas em 22/10/2004, e deveria ter
sido tomada por base pelo autuante quando da anlise e clculo dos valores
devidos. Com a adio da CSLL ao Lucro da Explorao, tambm se aumentou o
montante de IRPJ incentivado. Ocorre que, se computado o aumento da deduo de
IRPJ oriundo do aumento do lucro da explorao no clculo do IRPJ efetivamente
devido no perodo, chega-se ao valor de R$ 79.527,38. Tal valor foi quitado por
Parcelamento de Dbito.

Entretanto, neste tocante, o clculo do autuante no levou em conta

o benefcio fiscal que a Contribuinte possui, relativo a reduo/iseno de IRPJ,
regido pelo Decreto n 64.214, de 18/03/1969. No clculo do autuante, foi somente
aplicada a aliquota do IRPJ sobre o valor da CSLL no-adicionada, sem se
recompor a verdadeira base de clculo do IRPJ. Assim, deveria ter sido realizado,
alm do reclculo do Lucro Real, o reclculo do Lucro da Explorao.

Ressalta que a fundamentao legal para a Contribuinte efetuar tal

procedimento de reclculo do IRPJ devido e recolhimento espontneo do valor
correspondente foi exatamente a fundamentao legal do presente auto de infrao,
qual seja, arts. 249, inciso I e 344, 6, do RIR/99, bem como o art. 544 do RIR/99 e
art. 23 da MP n 1.858-9/99, estes ltimos no mencionados pelo autuante,
justamente por fazer meno ao lucro da explorao.

Finalmente, requer a Contribuinte seja dado provimento ao recurso,

para o fim de exoner-lo definitivamente da exigncia fiscal mantida em primeira
instncia.

o relatrio.

Processo n. :10380.009701/2004-72
Acrdo n. : 101-96.417

VOTO
Conselheiro VALMIR SANDRI, Relator
O recurso tempestivo e preenche os requisitos para a sua
admissibilidade. Dele, portanto, tomo conhecimento.
Conforme se depreende do relatrio, a questo posta a exame e
deciso dessa E. Cmara diz respeito a falta de adio, para fins de determinao
do lucro real, de rendimentos auferidos a ttulo de subveno para capital de giro,
no includos na apurao do lucro lquido correspondente ao evento da ciso
ocorrida no ano-calendrio 1999, bem como, a reduo indevida do valor do imposto
de renda a pagar do ano-calendrio 1999, em razo de a Recorrente ter pleiteado
valor de iseno/reduo maior que os benefcios que lhe foram concedidos.

Preliminarmente a Recorrente argiu a decadncia do direito do

fisco constituir o crdito tributrio relativo as exigncias formuladas em relao a
CSLL com fatos geradores ocorridos nos meses de janeiro, fevereiro, maro, abril,
junho, julho e agosto de 1999, com supedneo no art. 150, 4, do CTN.

Como sabido, especificamente no direito tributrio, a decadncia

refere-se ao direito do Fisco de constituir o crdito tributrio atravs do lanamento,
que o ato administrativo, de carter declaratrio e constitutivo, dotado de autoexecutoriedade, que representa, em relao pessoa poltica e a sociedade, um
direito, ao passo que, relativamente ao sujeito passivo, um dever cujo exerccio
deve ser suportado.
Para que no se perpetue etemamente o direito ao lanamento, o
Cdigo Tributrio Nacional estabelece que tal direito se extingue aps cinco anos,
contados da ocorrncia do fato gerador (art. 150, 4.), do primeiro dia do exerccio
seguinte quele em que o lanamento poderia ter sido efetuado (inciso I, art. 173), e
25
-Z-jr

..,
.

,Processo n. : 10380.009701/2004-72
Acrdo n. :101-96.417
da data em que se tomar definitiva a deciso que houver anulado por vcio formal, o
lanamento anteriormente efetuado (inciso II, art. 173).
No presente caso, conforme se infere das informaes constantes
dos autos, no ano-calendrio de 1999, a Recorrente optou em tributar seus
resultados com base no Lucro Real Anual, e muito embora tenha ocorrido a ciso
parcial no ms de outubro de 1999, indubitvel que o fato gerador da obrigao
tributria s ocorreu naquele momento, poca em que foi apurada a base imponvel
da contribuio e, por conseguinte, o termo inicial para a contagem do prazo
decadencial contar-se- a partir do ms de novembro daquele ano, e sendo assim,
no h o que se falar em perda do direito do fisco constituir o crdito tributrio via
lanamento de oficio.
Isto porque, por opo as pessoas jurdicas tributadas com base no
lucro real podero determinar o lucro em balano anual levantado no dia 31 de
dezembro ou mediante levantamento de balancetes trimestrais na forma da Lei n.
9.430/96.
No caso de optarem pela apurao do lucro real anual, caso da
Recorrente, tero que necessariamente pagar, mensalmente, o imposto de renda e a
contribuio social calculado por estimativa, utilizando como base de clculo o
resultado do somatrio de um percentual aplicado sobre a receita bruta no ms,
acrescido de ganhos de capital, demais receitas e resultados positivos, ou seja, as
importncias recolhidas mensalmente apenas uma mera antecipao do imposto e
contribuio que ser devido ao final do ano-calendrio (31.12), poca em que
apurada a efetiva base de clculo do tributo, bem como a ocorrncia da data do fato
gerador da obrigao tributria.
Em sendo assim, no h como prosperar os argumentos
despendidos pela Recorrente no sentido de que a ocorrncia do fato gerador a
data do pagamento das antecipaes, pois se assim fosse, no haveria o que se
falar em recolhimento a maior do que o devido quando da apurao do resultado ao
final do ano-calendrio, pois o efetivo fato imponivel da exao tributria j teria
26
.9

Processo n. :10380.009701/2004-72
Acrdo n. :101-96.417
ocorrido por ocasio dos recolhimentos mensais, aliado ao fato da total
impossibilidade de se eleger dois fatos gerador de uma mesma exao, ou seja, um
por ocasio das antecipaes, que poderia se chamar de fato gerador provisrio, e
outro por ocasio da apurao dos resultados ao final do ano-calendrio - fato
gerador definitivo.
Dessa forma, por entender que o efetivo fato gerador da obrigao
tributria ocorreu no momento da ciso (outubro/99), voto no sentido de afastar a
preliminar de decadncia suscitada.

Quanto s matrias de mrito posta no presente recurso, qual seja,

Subveno para Capital de Giro, Majorao Indevida do Beneficio Fiscal de
Iseno/Reduo (SUDENE) e da CSLL no computada na determinao do Lucro
Real, decorrente da ciso parcial ocorrida no ms de outubro de 1999, de se
observar que por se tratar das mesmas matrias que j foram exaustivamente
analisadas nos autos do Proc. Adm. n. 10380.009931/2004-31 - Acrdo n. 101-, e por no ter a Recorrente carreados neste processo fatos e/ou argumentos novos
a ensejar deciso diversa, aplicarei aqui na integra o voto por mim proferido naquele
processo, verbis:

"Recentemente, no julgamento do Recurso n. 141.268, fui voto

vencido em aresto que ficou assim ementado:

IRPJ - SUBVENO PARA INVESTIMENTOS - RESTITUIO DO ICMS - O

incentivo fiscal concedido pelo Poder Pblico mediante restituio do ICMS,
lanado diretamente em conta do patrimnio liquido, e tendo como contra-partida
a realizao de investimentos em ativo fixo, implantao ou expanso de
empreendimento econmico com a gerao de novos empregos diretos e
indiretos, absoro de nova tecnologia de produto e/ou de processo, subsume-se
como subveno para investimentos e, por conseguinte, descabe a sua tributao.

O meu voto que restou vencido tratou a matria da seguinte forma:

27
ra)

s. Processo n. : 10380.009701/2004-72
Acrdo n. : 101-96.417

'Conforme se depreende do relatrio, a Recorrente se insurge contra a deciso de

primeira instncia que manteve integralmente as exigncias fiscais relativa ao Imposto
de Renda Pessoa Jurdica e Contribuio Social sobre o Lucro Lquido, com fatos
geradores ocorridos nos anos-calendrio de 1999 a 2001, decorrente da tributao dos
incentivos fiscais de restituio do ICMS, estabelecido pela Lei n. 1.939/89 do Estado
do Amazonas, eis que no entender da deciso recorrida, tais incentivos no se
caracterizam como subveno para investimentos, pois no possuem vinculao com
a aplicao especifica dos recursos em bens ou direitos referentes implantao ou
expanso de empreendimento econmico.
Por sua vez, alega a Recorrente que o que a lei impe que a subveno incentive
e/ou garanta a manuteno ou expanso da atividade econmica, no significando que
tal fomento h de ser necessariamente convertido em investimentos ativveis, eis que
os incentivos visam incrementar a implantao de empreendimento econmico em
localidade no s de difcil acesso, mas tambm com infra-estrutura deficitria,
escassez de mo-de-obra qualificada e de fornecedores capacitados, de forma a ser
cabvel a sua catalogao como subveno para investimento e o seu registro em
conta de reserva de capital, com a finalidade de se evitar a incidncia do IRPJ e da
CSLL.
Discordando do entendimento expressado no voto proferido pela
Turma julgadora naquele processo, expressei-me no sentido de que:

Da leitura do artigo 4. da Lei n. 1.939/89, modificada pelas Leis ns. 2.380/96 e

2.629/2000, todas do Estado do Amazonas, ao conceder o benefcio fiscal do ICMS,
verifica-se que o fundamento do incentivo fiscal o desenvolvimento do Estado do
Amazonas, visando integrao, expanso, modernizao e consolidao dos setores
agropecurio, agroindustrial, industrial, comercial e de prestao de servios.

Neste sentido, ao conceder o benefcio fiscal do ICMS, estabeleceu, em seu artigo 19,
uma srie de obrigaes a serem cumpridas para as empresas fazerem jus a tal
incentivo, tais como:

I) implantar o projeto tcnico e de viabilidade econmica na forma

aprovada pelo CONAM;
II) manter programas de benefcios sociais para os seus
empregados, de acordo com o enunciado nos arts. 8. e 212,
pargrafo 1. da Constituio Estadual, especialmente, nas reas
28
sga.

:Processo n. : 10380.009701/2004-72
Acrdo n. :101-96.417
de alimentao, sade, lazer, educao, transporte e creche a
preos subsidiados;
III) apresentar SIC programas de regionalizao, implementandoos na forma homologada pelo CODAM;
IV) apresentar SIC programas plurianuais de investimento em
desenvolvimento tecnolgico no Estado do Amazonas, a serem
implementados na forma homologada pelo COMAM;
V) manter em seus estabelecimentos, em local visvel ao pblico,
placa alusiva aos incentivos previstos na referida Lei, de acordo
com modelo e especificaes aprovados pela SIC;
VI) conceder, nas vendas para empresas comerciais locais,
regularmente inscritas na SEFAZ, desconto equivalente parcela
do ICMS restitudo na operao;
VII) manter a administrao, inclusive a contabilidade e recolher o
Fundo de Garantia Por Tempo de Servio - FGTS e contribuies
sociais e previdencirias no Estado do Amazonas, bem como
utilizar a infra-estrutura de servio local;
VII) manter menores em seu quadro funcional, salvo se a empresa
incentivada desenvolver atividades penosas, perigosas ou
insalubres;
IX) recolher, em carter irretratvel e irrevogvel, contribuio
financeira, durante todo o perodo de fruio dos incentivos, em
importncia correspondente a um e meio por cento sobre o valor do
ICMS restituivel, em cada perodo de apurao, em favor da
Universidade do Estado do Amazonas - UEA, na forma e no prazo
previstos em regulamento.

Pois bem, da leitura dos requisitos previstos em lei para a fruio dos benefcios
fiscais, verifica-se que as empresas beneficirias se condicionaram realizao de
investimento em ativo fixo, gerao de novos empregos diretos e indiretos, absoro
de nova tecnologia de produto e/ou de processo, ou seja, esto elas diretamente
condicionadas realizao de uma contra prestao, configurada como uma forma de
estimulo para o crescimento da economia regional, melhor dizendo, parte integrante
29

' .

1
Processo n. : 10380.009701/2004-72
Acrdo n. :101-96.417

da poltica econmica social praticada pelo Estado concedente em beneficio da

qualidade de vida de toda a populao e do desenvolvimento do prprio estado.

Nesse passo, tem-se que os incentivos concedidos pelo Estado do Amazonas a

Recorrente foi no sentido de incentivar investimentos em atividades econmicas, no
s na implantao ou expanso do empreendimento econmico projetado pelo
beneficirio, mas principalmente na melhoria da poltica econmica e social do Estado;
este o primordial objetivo que leva o Estado a conceder determinados incentivos, ou
seja, no visa apenas beneficiar o empreendimento econmico projetado, mas acima
de tudo a promoo do desenvolvimento do Estado e o bem social da populao.

Logo, no h como interpretar restritivamente a expresso "subveno para

investimento' na efetiva e especifica aplicao pelo beneficirio em bens ou direitos
para implantar ou expandir empreendimentos econmicos, conforme entendimento
expresso no PN CST n. 112, de 1978.

Ensina a propedutica do direito administrativo que, mais que as palavras utilizadas

pelo legislador, o que deve ser levado em considerao o fim para a qual a norma foi
editada, e no caso ora tratado resulta claro que a finalidade dos incentivos concedidos
a Recorrente no foi no sentido de auxili-la nas suas despesas, mas sim na expanso
de seu empreendimento econmico.

Neste sentido, a Recorrente traz a colao entendimento preconizado por Bulhes

Pedreira, discordando por falta de fundamento legal quanto a afirmao do PN acima
citado, no sentido de que "s existe subveno para investimento somente quando
existir "a efetiva e especifica aplicao da subveno, por parte do beneficirio nos
investimentos previstos na implantao ou expanso do empreendimento econmico'.

De acordo com o referido jurista, o 2. do art. 38 do DL 1.598177 somente se refere

"implantao ou expanso de empreendimentos econmicos" para identificar a
subveno, ainda que sob a forma de iseno ou reduo de impostos, e no como
requisito de toda e qualquer subveno para investimento. Pode haver transferncia
de capital sem vincula o implantao ou expanso de determinados

30

: Processo n. : 10380.009701/2004-72
Acrdo n. :101-96.417

empreendimentos econmicos: basta que a inteno do doador seja transferir capital e

que a pessoa jurdica registre os recursos recebidos como reserva de capital.

De fato, o Decreto-lei n. 1598/77, ao adaptar a legislao fiscal s inovaes da Lei n.

6.404/77 disps, em seu artigo 38, 23., verbis:
"As subvenes para investimentos, inclusive mediante
iseno ou reduo de impostos concedidos como estmulo
implementao ou expanso de empreendimentos
econmicos, e as doaes no sero computadas na
determinao do lucro real, desde que:
a) registradas como reserva de capital, que somente poder
ser utilizada para absorver prejuzos ou ser incorporada ao
capital social.

Da exegese do dispositivo acima, depreende-se que o Decreto-lei n. 1.598 equiparou

subveno para investimento ao acrscimo patrimonial decorrente de isenes a que
ele se refere, impondo apenas e to somente uma condio para efeitos fiscais, ou
seja, somente poder ser utilizada para absorver prejuizos ou ser incorporada ao
capital social, no havendo, portanto, na lei, qualquer outra condio para conceituar
tal incentivo com subveno de investimento.

Dessa forma, entendo que o incentivo fiscal concedido pelo Estado do Amazonas a
Recorrente subsume-se perfeitamente ao disposto no 2. do artigo 38 do Decreto-lei
n. 1.598/77, descabendo, portanto, a tributao ora exigida.'

Pois bem, antes de analisar o caso em concreto dos autos, gostaria

de explicitar um pouco mais estes conceitos. O Parecer Normativo CST n 112/79,
traz uma definio de subveno para investimento vis--vis a subveno para
custeio, vejamos:
'2.// - Uma das fontes para se pesquisar o adequado conceito de

SUBVENES PARA INVESTIMENTO o Parecer Normativo CST n

2/78 (D.O. U. de 16.01.78). No item 5.1 do Parecer encontramos, por
exemplo, meno de que a SUBVENO para INVESTIMENTO seda
a destinada aplicao em bens ou direitos. J no item 7, subentendese um confronto entre as SUBVENES PARA CUSTEIO ou
OPERAO e as SUBVENES PARA INVESTIMENTO, tendo sido
31

Processo n. : 10380.009701/2004-72
Acrdo n. :101-96.417
caracterizadas as primeiras pela no vincula o a aplicaes
especificas. J o Parecer Normativo CST nmero 143/73 (D.O.U. de
16.10.73), sempre que se refere a investimento complementa-o com a
expresso em ativo fixo. Desses subsdios podemos inferir que
SUBVENO PARA INVESTIMENTO a transferncia de recursos
para uma pessoa jurdica com a finalidade de auxili-la, no nas suas
despesas, mais sim, na aplicao especfica em bens ou direitos para
implantar ou expandir empreendimentos econmicos. Essa concepo
est inteiramente de acordo com o prprio 2 do art. 38. do D. L.
1.598/77.
2.12 - Observa-se que a SUBVENO PARA INVESTIMENTO
apresenta caractersticas bem marcantes, exigindo at mesmo perfeita
sincronia da inteno do subvencionador com a ao do
subvencionado. No basta apenas o "animus" de subvencionar para
investimento. Impe-se, tambm, a efetiva e especfica aplicao da
subveno, por parte do beneficirio, nos investimentos previstos na
implantao ou expanso do empreendimento econmico projetado.
Por outro lado, a simples aplicao dos recursos decorrentes da
subveno em investimentos no autoriza a sua classificao como
SUBVENO PARA INVESTIMENTO.
2.13 - Outra caracterstica bem ntida da SUBVENO PARA
INVESTIMENTO, para os fins do gozo dos favores previstos no 2 do
art. 38. do D.L. 1.598/77, a que seu beneficirio ter que ser a
pessoa jurdica titular do empreendimento econmico. Em outras
palavras quem est suportando o nus de implantar ou expandir o
empreendimento econmico que dever ser tido como beneficirio da
subveno, e, por decorrncia, dos favores legais. Essa caracterstica
est muito bem observada nos desdobramentos do item 5 do PN CST
n 2/78".

O Parecer Normativo CST n 112/79 conclui o seguinte:

7.1 - Ante exposto, o tratamento a ser dado s SUBVENES
recebidas por pessoas jurdicas, para os fins de tributao do imposto
de renda, a partir do exerccio financeiro de 1978, face ao que dispe o
art. 67. , item I, letra "b" do Decreto-lei n 1.598/77, pode ser assim
consolidado:
I - As SUBVENES CORRENTES PARA CUSTEIO OU OPERAO
integram o resultado operacional da pessoa jurdica; as SUBVENES
PARA INVESTIMENTO, o resultado no-operacional;
II - SUBVENES PARA INVESTIMENTO so as que apresentam as
seguintes caractersticas:
32

1 '.
Processo n. :10360.009701/2004-72
Acrdo n. :101-96.417
a) a inteno do subvencionador de destin-las para investimento;
b) a efetiva e especfica aplicao da subveno, pelo beneficirio, nos
investimentos previstos na implantao ou expanso do
empreendimento econmico projetado; e
c) o beneficirio de a subveno ser a pessoa jurdica titular do
empreendimento econmico.
III - As ISENES ou REDUES de impostos s se classificam
como subvenes para investimento, se presentes todas as
caractersticas mencionadas no item anterior,
IV - As SUBVENES PARA INVESTIMENTO, se registradas como
reserva de capital no sero computadas na determinao do lucro
real, desde que obedecidas s restries para a utilizao dessa
reserva";

Feitas estas breves consideraes, vejamos o caso concreto em

julgamento. Vejamos primeiro o "Programa de Incentivo ao Funcionamento de
Empresas PROVIN" no mbito do Estado do Cear.

A Recorrente, em seu recurso voluntrio, explicita como funciona o

negcio jurdico no mbito daquele Programa, dizendo:

"Inicialmente, as empresas apresentam Projeto de criao, modernizao

ou ampliao das instalaes industriais visando aprovao do
emprstimo. Estes projetos so analisados pelo BEC, em conjunto com o
Estado do Cear, para se verificar o interesse do Estado em estimular
este tipo de Projeto.
Uma vez aprovado, as partes celebram contrato, pelo qual o BEC se
compromete a conceder emprstimo cujas liberaes so mensais e o
prazo de vencimento de 36 (trinta e seis) meses, a contar de cada
liberao. Neste emprstimo, a empresa beneficiria dispe de taxas de
juros inferior ao que encontraria no mercado. Como condio para
liberaes dos emprstimos, esta a obrigao da empresa beneficiria em
cumprir fielmente com suas obrigaes de recolhimento de ICMS ao
Estado do Cear".

33

CS;)1-

4.

'.Processo n. : 10380.009701/2004-72
Acrdo n. : 101-96.417
Analisando os contratos anexados aos autos, verifica-se que o Banco do
Estado do Cear empresta um valor mensalmente para a Recorrente. Este valor
corresponde a um percentual do valor do ICMS recolhido mensalmente. Ou seja, o
ICMS serve apenas e to somente como parmetro do emprstimo. O beneficio da
empresa est no fato de o emprstimo ser realizado a taxa de juros mais baixa do
que aquela praticada no mercado financeiro e pelo fato de haver um perdo de
dvida de um percentual do valor emprestado, sujeito, este perdo, a clusula
resolutiva de o saldo ser quitado na data de vencimento do emprstimo.

Noutro giro, o BEC empresta um valor e concomitantemente perdoa

parcela desta divida quando a mesma for paga na data de vencimento. No sendo
quitado o saldo remanescente na data do vencimento, incide a condio resolutiva
do perdo de dvida e passa a empresa a ser devedora de 100% do valor
emprestado.

Sendo assim, com base na descrio acima tenho dificuldade de

enquadrar esta operao financeira como sendo uma subveno, eis que uma coisa
o ente pblico reduzir tributos, oferecer crditos, doaes, que podem ser
caracterizados como efetiva subveno conforme expressado no meu voto vencido
acima transcrito.

Outra bem diferente o ente publico fazer um emprstimo e conceder

ao devedor um perdo de parte da divida. A mim me parece que se trata de um
emprstimo subsidiado, o que diverso de uma efetiva subveno. A respeito desta
questo o Ato Declaratrio Interpretativo n. 22 de 2003, diz o seguinte:
"Art. 1. Os incentivos concedidos pelo Poder Pblico s pessoas
jurdicas, consistentes em emprstimos subsidiados ou regimes
especiais de pagamento de impostos, em que os juros e a atualizao
monetria, previstos contratualmente, incidem sob condio
suspensiva, no configuram subvenes para investimento, nem
subvenes correntes para custeio.
.

34

4-:-'

4'

',Processo n. : 10380.009701/2004-72
Acrdo n. :101-96.417
Pargrafo nico. Os incentivos de que trata o caput configuram
redues de custos ou despesas, no se aplicando o disposto no art.
443 do RIR, de 1999.
Art. 2. Os juros e a atualizao monetria contratados, incidentes sob
condio suspensiva, sero considerados despesas na apurao do
Lucro Real e da base de clculo da Contribuio Social sobre o Lucro
Lquido (CSLL), quando implementada a condio".

Ressalto, contudo, que o julgamento a respeito desta questo ficar para

um prximo processo, pois no caso dos autos, uma leitura dos contratos firmados
com a empresa revela que os emprstimos, mesmo que pudessem ser enquadrados
no conceito de subveno, seriam para custeio e no para investimento.

Com efeito, a clusula 1.3 do contrato de fls. 197/202, envolvendo o

Programa do Estado do Cear, estabelece que:

"Os recursos decorrentes do emprstimo ora contratado destinam-se

composio do esquema financeiro necessrio ao capital de giro da
unidade industrial da MUTURIA para a produo de farinha, farelo,
margarina e leos vegetais de acordo com o projeto econmico e
respectiva memria de anlise elaborada por equipe tcnica do BEC".
Ainda em relao a este emprstimo, tambm o contrato de fls. 212/215
revela que o emprstimo para a "composio do esquema financeiro necessrio ao
capital de giro da unidade industrial da MUTURIA", conforme clusula 1.4.

O fato que, o contrato assinado pela Recorrente no mbito do

PROVIN/BEC, no meu entender, no se constitui em uma subveno para
investimento, nem em subveno de espcie alguma, mas to somente em um
incentivo financeiro destinado a reforo de capital de giro e financiamento de ICMS.

Em resumo, relativamente aos emprstimos subsidiados realizados pelo

Estado do Cear Recorrente, se pudessem ser caracterizados como subveno,
35
iae-4fr-

e.

Processo n. :10380.009701/2004-72
Acrdo n. :101-96.417
seriam to somente para custeio, pois os prprios instrumentos concessivos dos
emprstimos deixam patente que os recursos so para o capital de giro da empresa
mutuaria, e no para investimento.

E se assim fosse, as subvenes correntes para custeio ou operao,

recebidas de pessoas jurdicas de direito pblico ou privado, integrariam o resultado
operacional da pessoa jurdica, por se tratar de transferncias de recursos para uma
pessoa jurdica com a finalidade de auxili-la a fazer face ao seu conjunto de
despesas, configurando-se, portanto, na hiptese prevista no art. 392 do RIR/99, o
qual determina que ser computada na determinao do lucro real, as subvenes
correntes para custeio ou operao, recebidas de pessoas jurdicas de direito
pblico ou privado, ou de pessoas naturais.

O mesmo se aplica aos emprstimos envolvendo o Programa do Rio

Grande do Norte (PROADI), pois o contrato firmado deixa claro que o valor do
emprstimo para a Recorrente para "formao do seu ativo circulante", o que
revela ser um montante para o custeio da empresa e no para investimento, eis que
no prev a comprovao da aplicao de recursos, tratando-se, portanto, de
aportes no vinculados a aplicaes especficas.

Dessa forma, entendo que no merece qualquer reforma a bem

fundamentada r. deciso recorrida, a qual acompanho na integra por seus prprios
fundamentos.

Tambm no merece reparo a deciso no que tange ao momento do

reconhecimento do ganho.

Sustenta a Recorrente, em seu recurso, que o "ganho s se concretiza

com a efetiva quitao da divida no prazo determinado", posto que, ainda segundo a
Recorrente, "trata-se de condio suspensiva e no resolutiva, motivo pelo qual o
36

Processo n. : 10380.009701/2004-72
Acrdo n. :101-96.417
beneficio s pode ser reconhecido na contabilidade da empresa quando da quitao
do emprstimo, momento em que o beneficio fiscal se aperfeioa e produz seus
efeitos'. No bem assim.

Como demonstrado acima, a suposta subveno, o efetivo ganho da

empresa, est no fato dela receber um valor a titulo de emprstimo e
concomitantemente ter parte da divida perdoada. Este negcio perfeito e acabado
e produz efeitos desde a sua assinatura. 0 muturio, alis, desde a assinatura do
contrato possui o direito adquirido de ver reduzida a sua dvida no momento do
pagamento do emprstimo. Este direito adquirido s perdido se implementada a
condio estipulada no contrato, qual seja, de o saldo devedor (j reduzido da
parcela perdoada) no ser pago na data estipulada para o vencimento.

Esta a realidade subjacente ao negcio jurdico praticado, em que o

perdo de dvida, e apenas ele, est subordinado a uma condio resolutiva
(pagamento no vencimento do saldo devedor) que se implementada extingue o
prprio perdo com eficcia ex tunc.

O ganho, portanto, verificado efetivamente no momento em que se d o

emprstimo, razo pela qual neste momento que deve ser reconhecido o
acrscimo, conforme, inclusive, determina a Resoluo do Conselho Federal de
Contabilidade CFC n1.026 de 15.04.2005, que em seu item 19.4.3.3 determina:
"O perdo do emprstimo subsidiado deve ser reconhecido como
receita quando existir certeza razovel de que a entidade cumprir com
os compromissos assumidos".

Ainda segundo a referida Resoluo:

19.4.6.1. Nos casos em que a entidade perde o direito a um benefcio, j

registrado como receita, e tiver que ser devolvido, a entidade deve
37

 Processo

n. : 10380.009701/2004-72
Acrdo n. :101-96.417
primeiramente compensar esse valor com receitas diferidas relacionadas
com o mesmo benefcio. Nos casos em que esta compensao no for
suficiente ou no houver receita diferida, a perda no compensada deve
ser reconhecida imediatamente como despesa.

Desta forma, no caso dos autos, se implementada a condio resolutiva,

isto , no sendo pago o saldo devedor do emprstimo no vencimento, aquela valor
(ganho) do perdo reconhecido anteriormente ser tido como uma despesa.

Pelo exposto deve ser rejeitado o recurso tambm neste particular e

mantida a deciso recorrida.

Com respeito Majorao do Benefcio Fiscal de Iseno/Reduo

(SUDENE), alega a Recorrente que por ocasio do perodo-base da autuao fiscal
dispunha de dois benefcios fiscais concedidos: (1) iseno para capacidade de
27.656 ton/ano, por no ter havido revogao da Portaria DM/ITE n. 0474/1993, que
s expirou a partir do ano-calendrio de 2002; (ii) iseno para a capacidade
instalada de 263.195 ton/ano, superior a 27.656 ton/ano, que ser vlida at o anocalendrio de 2005, ou seja, 100% de sua capacidade instalada (290.851 ton/ano).

Por seu turno, alega a deciso recorrida que no se pode aceitar

que a iseno concedida empresa tambm esteja englobando as 27.656 ton/ano,
por ela mesma informada como capacidade instalada anterior, eis que por expressa
fundamentao legal, a iseno concedida para projetos de modemizao no se
estende a resultados correspondentes produo anterior.

Da anlise das portarias que concedeu o benefcio fiscal de iseno

a Recorrente, depreende-se que a razo encontra-se com a deciso recorrida,
seno vejamos:
38

c&S

' Processo n. :10380.009701/2004-72

'Acrdo n. :101-96.417

A Portaria DAI/PTE 0474, de 22111/1993, reconhece a Recorrente o

direito a iseno do imposto de renda incidente sobre o lucro da explorao da
atividade de "fabricao de massas alimentcias", pelo prazo de 10 anos, com incio
em 1993 e trmino em 2002.

Tal portada define como empreendimento o projeto de

modernizao com as seguintes caractersticas: Capacidade Instalada Anterior 13.828 T/ANO; Capacidade Instalada Atual 153.428 T/ANO; Capacidade Instalada
Incentivada 139.600 T/ANO.

Posteriormente, pela Portaria DAWITE 0332, de 24/12/1997, a

Recorrente teve reconhecido o direito iseno do imposto de renda incidente sobre
o lucro da explorao da atividade de "fabricao de massas alimentcias", pelo
prazo de 10 anos, com incio em 1996 e trmino em 2005. Esta Portaria define como
empreendimento o projeto de 'modernizao parcial' com as seguintes
caractersticas: Capacidade Instalada Anterior - 27.656 ton/ano; Capacidade
Instalada Atual 290.851 ton/ano; Capacidade Instalada Incentivada 263.195
ton/ano.

Por ocasio do procedimento fiscal, atravs do Ofcio n 396, de 03

de agosto de 2004, a Delegacia da Receita Federal em Fortaleza DRF/FOR/SEFIS
solicita esclarecimentos ao Grupo de Trabalho Interministerial para Recriao da
SUDENE sobre o fato da Portaria DAI/ITE 0332/97 considerar como capacidade
instalada anterior o volume de 27.656 1/ano, quando o ato concessivo anterior, qual
seja, a Portaria DAI/PTE 0474/93, considerava como capacidade instalada
incentivada o volume de 153.428 ton/ano, gerando um diferencial de 125.772
ton/ano, aparentemente no englobada pelo benefcio fiscal.

39

 ." Processo n. : 10380.009701/2004-72

'Acrdo n. :101-96.417
Em resposta ao ofcio acima, a Agncia de Desenvolvimento do
Nordeste ADENE, por intermdio do Ofcio n 684, de 19 de agosto de 2004,
informa que "de acordo com a documentao apresentada pela empresa M. Dias
Branco S/A. Com. e Indstria, esta capacidade informada, baseou-se na
comprovao apresentada de baixa do maquinrio existente, referente ao
dimensionamento da capacidade anterior de 153.428 ton/ano, objeto da Portaria
DAI/PTE n 474/93, resultando nesta capacidade remanescente por se tratar de
pleito de modernizao parcial do empreendimento, conforme documentos apensos
em anexo".

Portanto, nos perodos-base objeto da autuao a Recorrente no

dispunha de dois benefcios fiscais concedidos. Conforme visto, a Portaria DAI/ITE
n 0332, de 24/12/1997, reconhece o direito da contribuinte iseno do imposto de
renda incidente sobre o lucro da explorao da atividade de "fabricao de massas
alimentcias", pelo prazo de 10 anos, com incio em 1996 e trmino em 2005. Trata,
pois, da mesma atividade beneficiada com a iseno disposta na Portaria DAI/ITE n
0474/93. Naturalmente, a Portaria 332/97 substitui a Portaria 474/73, pelo critrio
temporal, no havendo, portanto, o que se falar na necessidade da Portaria 332/97
expressamente revogar a Portaria 474/73.

Em verdade, a Portaria DAI/ITE n 0332/97 cuidou de

redimensionar a capacidade produtiva da empresa, utilizando os dados e
informaes por ela mesma informados. No pedido apresentado pela Recorrente
extinta SUDENE, a Requerente pleiteou iseno sobre o acrscimo capacidade
remanescente de 27.656 ton/ano, conforme se deflui do documento acostados aos
autos s fls. 87/88.

No aceitvel, portanto, que a iseno concedida empresa

tambm esteja englobando a produo j instalada e no sucateada de 27.656
ton/ano, por ela mesma informada como "capacidade instalada anterior", a qual, no
mximo, poderia ser contemplada com o benefcio da reduo, o qual foi
40
e

Processo n. : 10380.009701/2004-72
'Acrdo n. :101-96.417
reconhecido pelo autuante no percentual de 37,5%; percentual este fixado como
limite mximo pelo inciso I, 2., art. 3. da Lei n 9.532/97, o qual no limita a sua
aplicao para projetos aprovados pelo rgo competente a partir de 1. de janeiro
de 1998, conforme equivocadamente entende a Recorrente, eis que o caput do
referido artigo limitou sua aplicao aos benefcios fiscais de Iseno, de que tratam
o art. 13 da Lei n. 4.239/63, o art. 23 de Decreto-Lei n. 756/69, com a redao do art.
1. do Decreto-Lei n 1.564177, e o inciso VIII do art. 1. da Lei n. 9.440/97.

Portanto, convencido que a razo no se encontra com a

Recorrente, mantenho a deciso recorrida tambm neste particular.

Quanto adio da CSLL no computada na determinao do

Lucro Real, e de se observar que a Contribuinte reconheceu a no adio da CSLL
ao lucro liquido do perodo, na determinao do lucro real, quando da entrega da
DIPJ original relativa ao ano-calendrio de 2000. No entanto, aduz que apresentou
DIPJ retificadora em 01/07/2004, computando corretamente o valor da CSLL ao
lucro lquido do perodo.

Entretanto, alega que com a adio da CSLL ao Lucro da

Explorao, tambm aumentou o montante de IRPJ incentivado, o que reduz
substancialmente a exigncia.

Quanto a esse item, ressaltaram os julgadores que, da anlise dos

autos v-se que o procedimento fiscal teve incio aos 17/12/2003, conforme Termo
de Incio de Ao Fiscal, anexo s fls. 28/29, nos termos do disposto no art. 7,
inciso I, do Decreto n" 70.235/72. Neste sentido, a partir de 17/12/2003 a contribuinte
teve sua espontaneidade excluida, o que significa que qualquer ato praticado pelo
sujeito passivo encontra-se sob as regras do procedimento de ofcio, no gerando
qualquer efeito em relao a autuao a declarao entregue aps o incio dos
trabalhos de fiscalizao.
41

OAr

..
.

. 1 ', Processo n. : 10380.009701/2004-72

Acrdo n. :101-96.417
Destacaram que o que ora se analisa se o autuante vista da
inconsistncia detectada, qual seja, a no adio da CSLL ao lucro lquido do
perodo, para a determinao do lucro real, deveria ter efetuado toda a
recomposio na DIPJ original apresentada pela contribuinte, recalculando o lucro
da explorao apurado pelo sujeito passivo.

Ressaltaram, que o art. 546, caput, do RIR199 estabelece que a

iseno incidir sobre o lucro da explorao, o qual nada mais do que o lucro
liquido ajustado pela excluso dos valores definidos nos incisos ao artigo 544 do
RIR/99.

Prosseguiram afirmando que as adies ao lucro lquido do

exerccio para efeito de se determinar o lucro real, de acordo com o inciso II do
artigo 249 do RIR/99, no afetam o lucro da explorao, sendo este o entendimento
mantido pela Administrao Tributria atravs do Parecer Normativo CST n 13/80.

Afirmaram os julgadores estar claro que quando do procedimento

fiscal resultar glosa de custos ou despesas indedutiveis, aumentando, por
conseqncia, o lucro lquido do exerccio, no haver o aumento correspondente
no lucro da explorao.

Com a devida vnia do entendimento acima esposado pela r.

deciso recorrida, entendo que essa no a melhor interpretao dos dispositivos
que regem a matria, no caso, o lucro da explorao, seno vejamos:

Da leitura do disposto no art. 19 do Decreto-lei n. 1.598/77, com a

redao dada pela Lei n. 7.959/89, verifica-se que se considera lucro da explorao
o lucro lquido do perodo-base, ajustado to somente pela excluso dos seguintes
valores:
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' processo n. : 10380.009701/2004-72

Acrdo n. :101-96.417

I a parte das receitas financeiras que exceder das despesas

financeiras;
II os rendimentos e prejuzos das participaes societrias; e
III os resultados no operacionais.
V-se que em nenhum momento a lei determinou fosse a CSLL
deduzida do lucro lquido para efeito da determinao do clculo do lucro da
explorao, e sendo os elementos que entram na composio do lucro lquido
conceituado no art. 258 do RIR/99, to somente o definido no art. 191, combinado
com os arts. 187, 189 e 190 da Lei n 6.404/76, neles no includa a Contribuio
Social, concluiu-se que qualquer exigncia que se afaste do disposto no art. 19 do
Decreto-lei 1.598/77, para efeito lucro da explorao, ou seja, que no reconhea a
excluso da base de clculo do lucro da explorao a contribuio social merece ser
reformada, independentemente da contribuinte encontrar-se ou no sob ao fiscal".

Dessa forma, voto no sentido de reconhecer o direito da

contribuinte em ver adicionado ao lucro lquido, para efeito de determinao do lucro
da explorao, a CSLL devida, relativa ao perodo de apurao, observado,
evidentemente, as demais infraes apontadas para o referido perodo de apurao.

Por todo o exposto, voto no sentido de DAR provimento PARCIAL ao

recurso.
como voto.
Sala das Sesses - DF, em 07 de novembro de 2007.

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Processo n. :10380.009701/2004-72
Acrdo n. :101-96.417

VOTO VENCEDOR
Conselheiro CAIO MARCOS CANDIDO, Redator Designado

Os membros da Primeira Cmara decidiram: por unanimidade de

votos, rejeitar a preliminar de decadncia e, no mrito: 1) por maioria de votos, DAR
provimento ao recurso quanto a matria subveno, vencidos os Conselheiros
Valmir Sandri (Relator) e Antonio Jos Praga de Souza; 2) por unanimidade de
votos, NEGAR provimento ao recurso quanto a matria "projeto de modernizao";
3) por unanimidade de votos, DAR provimento quanto a excluso da CSL no lucro
da explorao; 4) por unanimidade de votos, apartar a exigncia da multa de oficio
isolada para que seja julgada em conjunto com o processo n 10380.008521/200473, em face do qu fui designado para redigir o voto vencedor.

Conforme visto, o Conselheiro Relator restou vencido em relao

matria decorrente da constatao de falta de adio ao lucro liquido, para fins de
determinao do lucro real, de rendimentos auferidos a titulo de subveno, por
entender a fiscalizao, que tal beneficio fiscal se destinava a capital de giro, no
ano-calendrio de 1999.

Esta E. Cmara j se debruou na anlise de casos em tudo e por tudo

semelhantes a este, tendo em vista terem sua origem no mesmo beneficio fiscal
concedido pelo Estado do Cear, pelo qu adoto as razes de decidir do voto
condutor do acrdo n 101-93.716, de lavra do Conselheiro Antonio Rodrigues
Cabral, que reproduzo a seguir

A soluo do presente litgio cinge-se em determinar se as importncias recebidas de

pessoa jurdica de direito pblico, relativas a 75% do financiamento concedido pelo
Banco do Estado do Cear -BEC, com base no valor do ICMS devido e recolhido em
cada perodo fiscal, nos termos previstos no Programa de Incentivos ao
Funcionamento de Empresas PROVIN-FDI, caracterizam-se como subveno para
custeio ou para investimentos.

(.)
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1/4 .

4.

' Processo n. : 10380.009701/2004-72

Acrdo n. :101-96.417

Como do relato se infere, a exigncia tributria tem por fundamento o fato de haver a
recorrente, no entender da Fiscalizao, deixado de oferecer tributao receitas
operacionais derivadas de subveno outorgada pelo Governo do Estado do Cear,
caracterizado pela dispensa do pagamento de Processo n 13380.010109/200251Accirdo n 101-94.67616parte do ICMS devido, em razo da circunstncia de que
tais receitas se destinavam composio do capital de giro da pessoa jurdica
beneficiria.
A autoridade julgadora monocrtica, por seu turno, ainda que invocando o fato de, por
fora de previso contratual, os recursos se destinarem aplicao no capital de giro,
na essncia, mantm a exigncia tributria sob anlise centrando-se nos argumentos
que podem ser assim resumidos:
- o incentivo sob anlise trata de colocar disposio da beneficiria recursos que
sero cobrados; que faro parte de uma obrigao, exigvel, figurante no passivo da
empresa;
- o incentivo traz desdobramentos na forma de operacionalizao:
financiamento ingresso de recursos contrapartida de exigibilidade pagamento em
parcelas concesso de descontos sobre principal mais juros- o registro em conta de
resultados deve ocorrer no momento da concesso do desconto (pagamento);
- a posterior anulao da condio de exigibilidade no descaracteriza a operao
(financiamento) - se fosse admitida a possibilidade de entender o desconto, como
subveno, esta somente classificar-se-ia como para custeio ou operao, j que um
indicador de reduo de custos ou despesas de carter financeiro;
- no se trata de subveno para investimento, notadamente em face da orientao
traada atravs do PN CST n 112, de 1978;
- se os recursos do financiamento se destinam a investimento fixo ou capital de giro,
como ento classificar esses recursos como subveno para investimento, se o seu
conceito inclui apenas a transferncia de recursos para aplicao especfica em bens
ou direitos?
- se se pudesse considerar o desconto como subveno, tais recursos no utilizados
para pagamento do financiamento, poderiam ter qualquer utilizao, sem sincronia de
ao por parte do beneficirio com a inteno de quem concedeu o beneficio;
- o auxlio obtido (desconto) evidencia, apenas, um no desembolso financeiro, o qual
poder ser utilizado como lhe aprouver;
- os recursos no vinculados a aplicaes especficas devem integrar a receita bruta
operacional da empresa beneficiria para efeito de determinar o lucro sujeito
tributao (art. 317 do R1R/94);
Processo n 13380.010109/2002-51Acrdo n 101-94.67617- demais, a ocorrncia do
fato gerador do Imposto de Renda se d na quitao do financiamento, por se tratar de
condio resultaria (art. 117, II, CTN).
Como se constata, a autoridade julgadora de primeiro grau sequer admite possam os
benefcios outorgados pelo Estado do Cear, recorrente, ser considerados ou
classificados como subveno, e, ainda que o fossem, no o seriam para investimento.
A assertiva feita no sentido de que em razo de os recursos fornecidos sob a forma de
mtuo, por constiturem obrigaes figurantes no Passivo Exigvel, e que em sua forma
de operacionalizao trazer os desdobramentos que lhe so prprios, quais sejam: i)
por se tratar de financiamento, implica ingresso de recursos, tendo como contrapartida
uma exigibilidade; e ii) o resgate dessa obrigao ser efetuado em parcelas, mediante
concesso de descontos cujo percentual abrange tanto o principal quanto os juros, no

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Processo n. : 10380.009701/2004-72
Acrdo n. :101-96.417
caracterizam subveno, mas uma operao de natureza estritamente financeira, no
encontra respaldo seja nas normas legais que regem a espcie, seja na doutrina
abalizada, seja na jurisprudncia emanada tanto do Poder Judicirio , quanto da
esfera Administrativa.
A Colenda Stima Cmara deste Conselho, atravs do Acrdo n 107-05.912, de
2000, decidiu:
IRPJ/Contribuio Social Programa Fomentar Subveno para investimentos
Caracterizao Dedutibilidade dos Custos Financeiros Exonerados pelo Estado no
;mbito do Programa de Incentivos Concedidos A concesso pelo Estado, de
incentivos financeiros ou creditcios, inclusive de natureza tributria, diretos ou
indiretos, como forma de implantao ou modernizao de empreendimentos
econmicos, desde que obedecidos os preceitos do artigo 38, 2 do Decreto-lei
1598/77, na redao do Decreto lei n 1730/78, caracterizam-se como subveno para
investimentos.
Recurso provido."
No voto condutor do mencionado Aresto, a Insigne Conselheira Relatora explicita, com
lucidez, os fundamentos que, na essncia, conduzem concluso de que as
justificativas adotadas pela autoridade "a quo" no podem prosperar:
Nesse contexto, caracterizando-se a figura da subveno para investimento, seja ela
direta (beneficio financeiro em espcie) ou indireto (iseno ou reduo de impostos,
exonerao total ou parcial de correo monetria eiou de juros concedidos pelo Estado
etc....) pode e deve o contribuinte materializ-la.
Assim, pelo princpio contbil de que todo crdito (no caso o lanamento a PL da
Reserva de Subveno) deve corresponder a um dbito (no caso de resultados, no
montante, exatamente, da subveno direta ou indireta concedida pelo Estado), o
contribuinte, mesmo nas hipteses de subvenes para investimentos indiretas, pode e
deve reconhec-las em resultados, em contrapartida no PL, em conta de Reserva de
Subveno, ou seja, deve-se reconhecer em resultados os impostos exonerados (iseno
ou reduo) como se devido fossem, bem como demais benesses da espcie, tais como
a Processo n 13380.010109/2002-51Acrdo n 101-94.67618dispensa de correo
monetria e/ou juros, desde que, reitere-se, concedidos no mbito do negcio pactuado
pelo contribuinte com o Estado, visando implantao ou expanso de
empreendimentos econmicos.
(..)
O Programa Fomentar (...), pelas suas caractersticas, ajusta-se ao conceito de
subveno para investimento. A "iseno" ou "reduo" de correo monetria e de
juros dados no mbito de referido programa s empresas que no Estado se
estabelecesse, como se deu recorrente, justamente a subveno a ela indiretamente
dada pelo Estado, como contrapartida dos investimentos que aquela realizou e que,
portanto, podia e devia ser reconhecido.
No se trata, evidncia, de criao de despesas, muito menos de despesas sujeitas a
evento futuro e incerto. Pelo contrrio, o Estado, detentor do direito receita (assim
como ao imposto no caso de iseno ou reduo) dela abre mo, no sob condio
suspensiva (cuja eficcia realmente ficaria suspensa at que esta se implementasse),
mas sim sob condio resolutiva (cuja eficcia jurdica desde logo irradia) de ulterior
devoluo do montante da subveno caso o negcio pactuado no seja cumprido pelo
contribuinte.
Interpretao diversa seria impossvel, sob pena de ser inadmissvel, contra a expressa
letra da lei, a subveno sob a forma de iseno ou de reduo de impostos.

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St

"

Processo n. : 10380.009701/2004-72
Acrdo n. :101-96.417
Por outro lado, a circunstncia de o financiamento ter sido concedido via instituio
financeira em nada invalida o que at aqui se disse, dado que, evidncia, tratam-se de
recursos pblicos, concedidos pelo Estado de Gois no mbito do denominado
Programa Fomentar que, como vimos de ver, possibilita o surgimento da subveno
para investimento.
Assim como manifestado, entendo que, ao contrrio do afirmado pela autoridade
julgadora singular, o fato de a benesse outorgada pelo Estado do Cear recorrente
se traduzir em uma reduo do valor da prestao do financiamento anteriormente
contratado, no lhe retira a natureza jurdica que , sem dvida, de subveno.

Por todo o exposto, resta claro que no caso do programa institudo

pelo Estado do Cear trata-se de subveno para investimentos, tendo sido correto
o procedimento adotado pela recorrente em relao a este item da autuao.
Pelo exposto, quanto a este item da autuao deve ser provido o
recurso voluntrio interposto.
la das Sesses, (DF) em 07 de nove a bro de 2007.
go, e 40
I MARCOS CANDIDO

7.1rn-

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