3.

2 A lei como limitao ao exerccio da competncia tributria

Portanto, de acordo com a Constituio, nenhum tributo pode ser criado seno
por meio de lei.
Tal lei, alm de descrever, com riqueza de pormenores, todos os aspectos da
norma jurdica tributria, deve conter os critrio que presidiro a prtica, em cada caso
concreto, do ato administrativo do lanamento.
Concordamos, pois, com Pietro Virga1 quando leciona que a tributao encontra
trs limites; a saber:
I a reserva da lei: o tributo s pode ser criado por meio de lei. [...];
II a disciplina de lei: no basta que uma lei preveja a exigncia de um tributo,
mas, pelo contrrio, deve determinar seus elementos fundamentais, vinculando a atuao
da Fazenda Pblica e circunscrevendo, ao mximo, o mbito de discricionariedade do
agente administrativo;
III os direitos que a Constituio garante: a tributao, ainda que se perfaa
com supedneo na lei, no pode contrastar com os direito constitucionalmente
assegurados.
A lei tributria deve conter critrios idneos e suficientes para coatar quaisquer
arbitrariedades do Fisco. Tais critrio devem necessariamente apontar: a) os destinatrios
do tributo (os contribuintes) [...]; e b) os pressupostos do tributo, isto , a coisa, o ato, o
fato, a situao ou a qualidade da pessoa que constitui o pressuposto objetivo da
tributao, e, tambm, a relao em que se deve achar o sujeito passivo da prestao.

8. O desvio de poder no exerccio da funo legislativa tributria. Sua

inconstitucionalidade
O desvio de poder conquanto mais frequentemente associado aos atos
administrativos tambm pode se fazer presente, como vcio dos atos legislativos, de
modo a tisn-los de inconstitucionalidade.
Noutras palavras, o desvio de poder, no que concerne ao Legislativo, um vcio,
de natureza objetiva, caracterizado pelo desencontro entre o contedo da lei e aquele que
seria o adequado consecuo dos fins traados pela Constituio.

1
Diritto Costituzionale, cit., pp. 393 e ss.
 Melhor dizendo, conquanto o legislador tenha ampla margem de liberdade para
atuar, deve fazer uso de sua competncia, tendo em mira os fins assinalados pela
Constituio. [...]
Estamos percebendo que, onde h discricionariedade, inclusive legislativa, h
campo prprio para que surja (embora isto no seja desejvel) o desvio de poder. Tal
fenmeno d-se quando os limites da competncia so ultrapassados, em nome de
interesse menores.
Em suma, a validade da lei tambm depende da observncia da finalidade
apontada na norma constitucional, que lhe d respaldo.
[...], possvel admitir um desvio de poder do Legislativo, fora dos casos
clssicos de inconstitucionalidade.
Esta uma forma sutil e, bem por isso, muito mais insidiosa de
inconstitucionalidade da lei. [...]
O desvio de Poder Legislativo torna inconstitucional a lei, justamente pelo
descompasso entre os interesses subalternos que atende e os objetivos superiores que a
Carta Magna a manda perseguir.
Assim, a bem da verdade, no se pode pretender uma prova cabal da ocorrncia
do desvio de poder, mas, apenas e to-somente, a constatao de uma srie de indcios e
elementos circunstanciais que, somados, conduzam convico de que ele se deu.

9. A irretroatividade das leis tributrias

Estamos notando que a segurana jurdica vem reforada pelo princpio da
irretroatividade das leis, que, em nosso Pas, tem assento na prpria Constituio (tanto
quanto o prprio princpio da legalidade). De fato, o art. 5, XXXVI, da Carta Magna, ao
estabelecer que a lei no prejudicar o direito adquirido, a coisa julgada e o ato jurdico
perfeito, implicitamente exige que ela no retroaja. [...]
A segurana jurdica, um dos pilares de nosso Direito, exige, pois, que as leis
tributrias tenham o timbre da irretroatividade. Afinal, a necessidade de assegurar-se s
pessoas a intangibilidade dos atos e fatos lcitos j praticados impe sejam as leis
tributrias irretroativas.
Em resumo, a irretroatividade da lei protege o contribuinte contra o arbtrio do
Estado, que no pode modificar, para pior, situaes fiscais (i) j consolidadas ou (ii) j
aperfeioadas, embora ainda pendentes de condio.
 Em sntese, a lei deve ser anterior ao fato imponvel, e no o fato imponvel
anterior lei.
A regra geral, pois, no sentido de que as leis tributrias, como, de resto, todas
as leis, devem sempre dispor para o futuro. No lhes dado abarcar o passado, ou seja,
alcanar acontecimentos pretritos. Tal garantia confere estabilidade e segurana s
relaes jurdicas entre Fisco e contribuinte.
certo que, por razes ideolgicas que nosso Direito encampou, aceita-se que
algumas leis tributrias retroajam, desde que elas assim o estipulem. So as que, de
alguma forma, beneficiam o contribuinte (lex mitior), [...] Em todos estes casos, no
entanto, a lei dever levar em conta o princpio da igualdade.
Tambm leis tributrias h que necessariamente retroagem, porquanto sempre se
reportam a fatos passados. o caso das leis remissivas e das leis anistiantes.
Em suma, nunca as leis que agravam a situao dos contribuintes podero
retroagir. Qualquer que sinalize neste sentido ser inconstitucional.
[...] retroage a lei tributria que corrige situao de inconstitucionalidade, desde
que, ao faz-lo, no agrave a situao do contribuinte, ferindo o direito adquirido, o ato
jurdico perfeito ou a coisa julgada.
Acrescentamos [...] que o princpio da irretroatividade deve alcanar, tambm
os atos do Executivo e as decises judiciais, j que o que vale para o legislador, precisa
valer, igualmente, para o administrador pblico e para o juiz. [...]
[...] os Tribunais Superiores, pela imensa responsabilidade que tm, como
ltimos intrpretes das normas jurdicas, quando alteram sua jurisprudncia devem ter o
cuidado de evitar que a guinada surpreenda todo um universo de pessoas, trazendo no
s enorme insegurana nas relaes sociais, como descrdito do prprio Poder
Judicirio.
[...] preservando a segurana jurdica, a alterao jurisprudencial, aps longo
perodo de prevalecimento, deve produzir apenas efeitos prospectivos e, em alguns casos,
at diferidos, permitindo a sobrevivncia, por algum tempo, da interpretao a final
invalidada.

10. Limitaes ao princpio da igualdade

Onde se encontra esta limitao ao princpio da legalidade? Encontra-se
embutida no art. 2 e explicitada nos arts. 44 a 75, 76 a 91 e 92 a 126, todos da CF, que,
sistematicamente interpretados, exigem que s o legislador produza normas genricas e
abstratas, em oposio s individuais e concretas, que so os atos administrativos e as
sentenas, de competncia, respectivamente, dos Poderes Executivo e Judicirio. A lei,
em nosso direito positivo, no pode dar publicidade provimentos individuais e
concretos, sob pena de veicular ou atos administrativos ou sentenas, ferindo, assim, o
princpio clssico da tripartio do poder, que nossa Lei Suprema consagrou como um
dos pilares de nosso ordenamento.
A lei tributria que no observa as caractersticas da abstrao e da generalidade
inconstitucional, por desobedincia ao princpio da tripartio do poder. Tal seria o caso
de lei que mandasse tributar apenas uma pessoa. [...]