FACULDADE DE TECNOLOGIA E CIÊNCIAS

CURSO: DIREITO

MARIANA COSTA NAVAIS

RESPONSABILIDADE PENAL DA PESSOA JURÍDICA NOS CRIMES

CONTRA A ORDEM TRIBUTÁRIA

Itabuna – BA
2016.1
 MARIANA COSTA NAVAIS

RESPONSABILIDADE PENAL DA PESSOA JURÍDICA NOS CRIMES

CONTRA A ORDEM TRIBUTÁRIA

Trabalho monográfico submetido à Faculdade de

Tecnologia e Ciências – FTC, como requisito parcial
para a obtenção do título de Bacharel em Direito.
Orientadora: Nájara Cristina Sena Gomes

Itabuna – BA
2016.1
 MARIANA COSTA NAVAIS

RESPONSABILIDADE PENAL DA PESSOA JURÍDICA NOS CRIMES

CONTRA A ORDEM TRIBUTÁRIA

Trabalho monográfico submetido à Faculdade de

Tecnologia e Ciências – FTC, como requisito parcial
para a obtenção do título de Bacharel em Direito e
aprovado pela seguinte banca examinadora:

Aprovado em: _____/_____/______.

___________________________________________________
Especialista, Nájara Cristina Sena Gomes – Orientadora
Universidade Estadual de Santa Cruz

___________________________________________________
Especialista Fábio da Silva Santos – Examinador
Universidade Estadual de Santa Cruz – Ilhéus-BA

___________________________________________________
Especialista Liomarques Barbosa dos Santos – Examinador
Faculdade de Tecnologia e Ciências – Itabuna-BA

Itabuna – BA
2016.1
 Dedico à:
Celismar Navais
Lucia Pinheiro
Anny Rodrigues
Milena Lima
Thiara Costa
Ministério Hagios
Escola Sonho de Criança

E a todos que, de algum modo,

estiveram comigo. SEMPRE.
 AGRADECIMETOS

Agradecer é algo necessário na vida, demonstra amor, reconhecimento. São

tantos nomes que mereciam estar aqui, mas existem alguns que foram, não só
importantes, mas vitais para que este trabalho se concluísse.

“Senhor, Deus meu, Graças te darei para sempre” (Salmos 30.12b). Ele é, e
sempre será o primeiro agradecimento, em todos os momentos da minha vida. Sou
grata a Ele por tudo.

Sou grata também a minha mãe, compreensiva e companheira, não somente

nos momentos necessários para que este trabalho se formasse, mas em todos os dias
da minha vida.

Agradeço também, de um modo especial a uma outra mãe, Arlette, que de

tantos modos contribuiu para que eu chegasse aqui;

Igualmente agradeço a uma grande amiga, quase irmã, Luana, por me prestar
tão bons auxílios e nas horas certas e mais urgentes;

Um agradecimento especial é a minha orientadora, Prof. Nájara, que me ajudou

em todos os momentos para que esta obra se concluísse,

Por fim, agradeço a todos aqueles que sempre acreditaram em mim, e

conduziram uma palavra de incentivo para que eu não desistisse, vocês também são
o grande motivo deste trabalho. Obrigada por tudo.
 “Porque em tudo fostes enriquecidos nEle, em toda palavra e
em todo o conhecimento.” ~1 Coríntios 1.5

(Bíblia – JFA)
 RESUMO

Este Trabalho de Conclusão de Curso se propõe a fazer uma análise da

responsabilização da Pessoa Jurídica nos crimes cometidos contra a Ordem tributária.
O crescimento dos delitos tributários no país, fazendo uso da Pessoa Jurídica, é algo
que tem acontecido de forma gradativa. Muito se questiona, então, a possibilidade de
um ente jurídico ter vontade, ação pra cometer atos ilícitos, bem como questionam
ainda como se daria a punição para ela. Portanto, será analisado, além da
possibilidade de responsabilização da Pessoa Jurídica nos crimes contra a ordem
tributária, também procurará demonstrar como se daria a aplicação de sanções para
esta. A metodologia usada será a pesquisa bibliográfica, tendo como principais fontes
os livro, códigos, a constituição federal, as leis penais tributárias e também artigos
sobre o tema. Com a análise desse instituto, será possível entender a importância
deste conteúdo não só para o Estado, mas também para toda a sociedade.
Palavras-Chave: Responsabilidade Penal; Pessoa Jurídica; Crimes Tributários.
 ABSTRACT

This work of Course aims to make an analysis of the responsibility of Legal Entities in
the crimes committed against the tax order. The growth of tax offenses in the country,
making use of the legal entity, is something that has happened gradually. Questions
remain, then the possibility of a legal entity having the will, action to commit unlawful
acts, and still question how could the punishment for it. Therefore it will be analyzed
and the possibility of accountability Corporate crimes against the tax order, also seek
to demonstrate how could the sanctions for this. The methodology used is the
literature, the main sources of the book, codes, the federal constitution, criminal tax
laws and also on the topic. With the analysis of this institute, you can understand the
importance of this content not only for the state but also for the whole society.
Keywords: Criminal Responsibility; Corporate; Tax crimes.
 LISTA DE ABREVIATURAS

Art. Artigo

CC Código Civil

CF Constituição Federal

CP Código Penal

CTN Código Tributário Nacional

STF Supremo Tribunal Federal

STJ Superior Tribunal de Justiça

 SUMÁRIO

1. INTRODUÇÃO 10

2. O DIREITO TRIBUTÁRIO 12

2.1- Conceito de Direito Tributário 12

2.2- Ilícito Tributário 13

2.3- Direito Penal Tributário e Direito Tributário Penal 16

2.4- Lei de Crimes Tributários – Lei 9.137/90 17

2.5- Autoria Individual e Autoria Coletiva 18

3. DA PESSOA JURÍDICA 20

3.1- Conceitos 20

3.2- O Crime, a Pessoa Jurídica e a Responsabilidade 21

3.3- A Responsabilidade Penal da Pessoa Jurídica 26

4. OS CRIMES TRIBUTÁRIOS E AS SANÇÕES 30

4.1- Crimes contra a Ordem Tributária 30

4.2- A Extinção de Punibilidade 34

4.3- As Sanções da Pessoa Jurídica 37

5. CONSIDERAÇÕES FINAIS 41

REFERÊNCIAS BIBLIOGÁFICAS 43
 10

1. INTRODUÇÃO

A Responsabilidade Penal da Pessoa Jurídica nos crimes contra a Ordem

Tributária é, atualmente, um tema bastante discutido e controverso. No Ordenamento
Jurídico Brasileiro a pessoa jurídica não é vista como um agente capaz de uma ação
delituosa, não podendo portanto ocupar o banco dos réus. Ocorre que, com o
crescimento das Pessoas Jurídicas pelo país, bem como a atuação por parte dessas
nos diversos ramos do direito, e também sendo possuidora de própria personalidade,
e respectivos deveres e obrigações, além do crescimento do cometimento de delitos
de natureza fiscal, inclusive usando nome de pessoa jurídica, surge, em contexto
nacional, a necessidade de amplificar os conhecimentos sobre o tema.

Apesar do ordenamento jurídico nacional entender que a responsabilização da

pessoa jurídica é inviável, por conta de um princípio romano-germânico que vigora no
país e entende que a sociedade não pode delinquir, a Constituição Federal de 1988,
trouxe em seus dispositivos a possibilidade desta, necessitando, para sua efetiva
aplicação, a criação de leis ordinária específicas sobre o tema. São estes descritos
em dois artigos, o 173, § 5º, que trata dos atos contra a ordem econômica e financeira,
e o 225, § 3º, que trata do meio ambiente. Este segundo foi um marco na historia da
responsabilidade penal da pessoa jurídica, pois fez nascer as Lei de Crimes
Ambientais, onde regulamentou a responsabilidade da pessoa jurídica nas esferas
civil, administrativo e penal, aplicando sanções que corresponderiam a esta.

Surgiu também, após a entrada em vigor da Constituição Federal de 1988, a

Lei 8.137/90, intitulada de Lei de Crimes Tributários. Apesar de surgir após a CF, e ter
a previsão legal para responsabilizar a pessoa jurídica nos crimes de natureza
tributária, esta lei não o fez, sob o entendimento de que a sociedade não pode
delinquir.

Apesar da quebra do entendimento de que um instituto jurídico não pode

cometer atos ilícitos, aqueles que defendem essa corrente doutrinária apresentam
ainda outros motivos pelo qual não há de se aplicar a responsabilidade penal da
pessoa jurídica, principalmente em crimes de natureza tributária. O primeiro deles é
que a pessoa jurídica, por ser um ente não humano, não possui capacidade ativa,
dolosa ou culposa. Outro argumento usado é que as pessoas jurídicas não podem
 11

sofrer as sanções que são aplicáveis a pessoa física, tais como penas privativas de
liberdade, que constitui o principal modo de punição. E um último argumento utilizado
é que, por ser formado de pessoas físicas, os sócios que não cominaram para o delito
seriam, de algum modo, punidos.

É com base nestas circunstâncias contra a responsabilidade penal da pessoa

jurídica apresentadas, atentando-se aos crimes contra a ordem tributária, que surge
os seguintes problemas: A Pessoa Jurídica é capaz de uma ação de natureza
culpável? Ou esta não possui capacidade de ação? E como se daria a
responsabilidade penal da pessoa jurídica?

Entendendo estes anseios, objetiva-se portanto analisar a possibilidade de

responsabilização da pessoa jurídica nos crimes contra a ordem tributária, bem como
verificar as sanções que a esta podem ser imputadas. Far-se-á isto demonstrando o
que é o ilícito tributário, quem é a pessoa jurídica e analisando a possibilidade desta
de cometer o ilícito, identificando também a possibilidade de responsabilizar a Pessoa
Jurídica especificamente nos crimes contra a ordem tributária, e, ao final, apresentar
quais sanções poderiam ser aplicadas à sua natureza.

Desse modo, para que seja realizado este trabalho, será feita uma revisão
bibliográfica sobre o tema, fazendo uso de livros, artigos científicos, jurisprudências,
bem como a Constituição Federal, Código e outras leis específicas vigentes ou não
no território nacional, para construir uma base teórica sobre o tema e com isso
entender os pontos de divergência.

O estudo deste tema tem sua relevância, pois, de um modo prático, não lida
somente com os crimes que ofendem apenas o Estado, mas também toda a
sociedade, por motivos ligados a um dos principais assuntos abordados no direito
tributário.
 12

2. O DIREITO TRIBUTÁRIO

2.1- CONCEITO DE DIREITO TRIBUTÁRIO

O Direito Tributário é um dos ramos do direito público que tem sua atenção
voltada ao estudo e cobrança das atividades tributária do Estado. É a representação
escrita de todo este ramo do direito, o que inclui princípios e normas que regulam as
relações que surgem a partir da chamada obrigação tributária. O Direito tributário é
aquele que atua nas relações jurídicas financeiras entre os particulares e o estado.

Uma definição bem aceita é a dada por Carvalho (2004, p. 15), quando diz que
“o Direito Tributário é o ramo didaticamente autônomo do Direito, integrado pelo
conjunto de proposições jurídico-normativas, que correspondam, direta ou
indiretamente, à instituição, arrecadação e fiscalização de tributos”. Nas palavras de
Sabbag (2011, p. 39) “o Direito tributário é o conjunto de normas que regula o
comportamento das pessoas de levar dinheiro aos cofres públicos.

A nomenclatura Direito Tributário, ou direito Financeiro, foi consagrada pelo

constituição de 1988, na emenda Constitucional nº 18 e, logo após, no próprio Código
Tributário Nacional.

A cobrança de tributos, principal atividade do direito tributário, é a mais

importante forma de arrecadação pública. E é por meio desta arrecadação que o
estado cumpre os objetivos fundamentais estabelecidos na Constituição Federal de
1988, descritos no artigo 3º desta, dentre estes, garantir o desenvolvimento nacional,
descrito no inciso II.

Os que atuam como partes na relação jurídica tributária são os particulares e o

estado. O estado, é o ente que ocupa o polo ativo da obrigação tributária, são também
chamados de credores, também recebem o nome de Fiscos, é a pessoa jurídica de
direito público (art. 119, CTN), e são compostos por União, Estados, Municípios e o
Distrito Federal; Já aquele que ocupa o polo passivo da obrigação tributária, é o
contribuinte ou responsável, o devedor, aquele que tem o dever do pagamento do
tributo (art. 121 CTN), e estes são representados pelas pessoas físicas ou jurídicas ,
estando esta última regularmente constituída ou não, conforme artigo 126, III, do CTN.
 13

O Código Tributário Nacional, Lei 5.172/1966, é o que regula as normas do

direito tributário. No art. 3º deste código vê-se o conceito do que é tributo, in verbis:

Tributo é toda prestação pecuniária compulsória, em moeda ou cujo valor

nela se possa exprimir, que não constitua sanção de ato ilícito, instituída em
lei e cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada.
(BRASIL, 1966, online)

Explicando de outra forma, tributo é toda prestação em dinheiro de moeda

corrente nacional, é de caráter obrigatório, sua criação e instituição sempre estará
previsto em lei, deve ser cobrado pelo ente público e também deve ser devidamente
lançado, e não deve constituir multa para atos ilícitos praticados pelo contribuinte.

É fato que na relação jurídica tributária, ambas as partes possuem obrigações,

o estado na sua função de cobrar devidamente, e o contribuinte na chamada
obrigação principal que é pagar o devido tributo. Contudo, em diversos casos, essas
obrigações não são cumpridas da forma que se deve. O contribuinte praticando atos
para reduzir ou até mesmo não pagar os tributos, e, do outro lado, os fiscais se
omitindo de cumprir com suas determinadas funções, comete o chamado Ilícito
Tributário.

2.2- ILÍCITO TRIBUTÁRIO

A doutrina traz o conceito geral do que de fato consiste o Ilícito. Martins (1998),
diz que infração é “toda a violação da lei, por ação ou omissão”, e que acarreta “a
aplicação de penalidade, se definida em lei como consequência da infração, ou não,
se a própria lei estatuir condições e modos de certos descumprimentos serem
desconsiderados para tais efeitos”.

Quando o contribuinte comete o chamado fato gerador, a situação que é

prevista em lei, surge, no exato momento, a obrigação tributária. No surgimento dessa
obrigação, e após definidos valores a serem pagos, datas e definir quem de fato será
o devedor, é feito então o lançamento do tributo Neste momento surge então duas
opções por parte do contribuinte: O devido pagamento do tributo ou da penalidade
pecuniária, fazendo-se, portanto, extinguir a obrigação; ou então deixar de realizar o
pagamento, que gera a consequência penal. É a partir desde que se entra na seara
ilícita.
 14

Ilícito tributário se diferencia do ilícito penal em pequenas distinções. Ilícito

tributário, ou infração fiscal, como também é chamado, é todo e qualquer ato contrário
a lei que tem relação com a obrigação tributária. É uma violação da norma. E quando
esta é detectada pelo agente fiscal, este deve lavrar o auto de infração com as devidas
sanções fiscais. Já o ilícito penal é o resultado produzido por ações ou omissões que
resultam em crimes ou contravenções penais. É um conceito mais amplo.

Os atos ilícitos cometidos na esfera tributária possuem, em regra geral, são de

natureza objetiva, ou seja, independe se cometidos com dolo ou culpa do agente,
conforme está descrito no art. 136 do Código Tributário Nacional:

Art. 136. Salvo disposição de lei em contrário, a responsabilidade por

infrações da legislação tributária independe da intenção do agente ou do
responsável e da efetividade, natureza e extensão dos efeitos do ato. (grifo
nosso)(Brasil, 1966, online)

Assim, o Direito Tributário se diferencia do Direito Penal Brasileiro, que possui

natureza subjetiva, depende de dolo ou culpa.

Entende-se por dolo toda ação conduzida por vontade do indivíduo, ação que
este comete intencionalmente. No Código Penal, o dolo é um dos elementos
presentes no fato típico. Tem-se por doloso o crime que o agente comete querendo o
resultado ou assumindo o risco de produzi-lo (Art. 18, I, CP/1940). Já em outros ramos
do direito, o dolo consiste na intenção de fraude ou de causar prejuízo a alguém. Já a
culpa é, de igual modo, uma ação que causa um dano a outro, mas, diferentemente
do dolo, o indivíduo o comete quando não tem a devida atenção, é não intencional.
Por também ser um do elementos do fato típico, o Código Penal também traz uma
definição do crime culposo, sendo esta a ação que o agente produz um resultado por
imprudência, negligencia ou imperícia (Art. 18, II, CP/1940). No Direito Penal, os atos
cometidos culposamente quase nunca incidem punições, diferenciando-se dos outros
ramos do direito, pois mesmo agindo com culpa, o agente responsável deve reparar
o dano.

Apesar de não fazer diferença o dolo e a culpa nos atos ilícitos tributários, o
próprio artigo 136 do CTN dá uma ressalva para essa objetividade, e está descrita na
parte inicial do artigo, dizendo que pode-se levar em consideração a subjetividade na
aplicação das penas, em casos de lei própria.
 15

Nesse contexto, entende Grupenmacher, et al (2014), que, por conta da

ressalva, o dolo ou a culpa do agente devem ser de mesmo modo responsabilizados
apenas nas infrações descritas na legislação tributária, e quando agem mediante
prática de crime ou contravenção, estes, por não serem tratados na legislação, mas
sim em lei específica, deve sim ser verificada a intenção do agente. As infrações
descritas no CTN são: o inadimplemento, este relativo a obrigação principal, e o
descumprimento das obrigações acessórias.

Isto nos faz entender que as infrações tributárias não estão apenas inseridas
na esfera tributária, mas estão inseridas também no âmbito penal, o que atrai, além
do órgão administrativo fiscal, o órgão do poder judiciário competente. São as
infrações descritas no Código Penal Brasileiro. Atualmente, o único crime
relativamente tributário descrito no código penal é o de Descaminho, descrito no art.
334, do CP, mas tem-se, excepcionalmente, as figuras do crimes de Estelionato (art.
171, CP) e do crime de Falsidade (art. 297, do CP), quando estes estão cominados
nas hipóteses de sonegação fiscal.

Além dos crimes descritos na lei penal, existem as infrações que são de
competência exclusiva do Poder Judiciário, tamanha gravidade são as infrações. Os
crimes estão descritos na Lei 8.137/90, também chamada de Lei de Crimes
Tributários.

Essa lei de crimes tributários, segundo Andrade Filho (2007), não poderia ser
aplicada se não houvesse uma integração com as normas gerais do Direito Penal, e
estas hospedadas no próprio Código Penal. Em outras palavras, uma integração de
normas tributárias e penais.

Portanto, para que houvesse então uma maior e mais clara distinção entre o
ilícito penal e o ilícito tributário, muitos doutrinadores passaram a questionar a
existência de um Direito Tributário Penal e também um Direito Penal Tributário, como
forma de um estudo mais aprofundado do ilícito tributário.
 16

2.3- DIREITO TRIBUTÁRIO PENAL E DIREITO PENAL TRIBUTÁRIO

No momento em que o estado exerce seu direito de majorar e cobrar tributos,

observando as devidas regras para isso, cria a obrigação, e esta deve ser precisa no
que diz respeito a fato gerador, limitações e circunstancias a que deve ser aplicadas,
como deve-se calcular, períodos e também deve informar as formas de extinção do
referido tributo. De mesmo modo, a lei também deve informar os sujeitos na relação
da obrigação e as penalidades impostas ao não cumprimento dela.

Anteriormente, os crimes tributários eram apenas os que haviam descritos no

código penal. Depois de um tempo, alguns outros crimes foram trazidos para o ramos
do direito tributário. A primeira lei que de fato instituiu de forma específica o crime
tributário foi a lei nº 4.729 de 1965, que fala do crime de sonegação fiscal e diz sua
pena específica. Atualmente têm-se a lei de crimes tributários, lei 8.137 de 1990.

Num contexto geral, as sanções tributárias possuem um mesmo fim, que é o

cumprimento da obrigação tributária. Essas sanções, em alguns casos, adentram no
ramo do direito penal, por possuírem uma devida punibilidade, e, com isso, para que
haja a distinção das devidas infrações abordadas diretamente no direito tributário, ou
das que foram sancionadas pelo direito penal, alguns dos doutrinadores o fazem uso
do chamado Direito Tributário Penal e Direito Penal Tributário.

Apesar de muitos doutrinadores não reconhecerem a dualidade, Tributário

Penal e Penal Tributário, entendendo que tudo possui a mesma finalidade, tal qual é
o pagamento do tributo, estes acatam por ser uma abordagem pratica do tema
facilitando assim seu entendimento.

Quando falamos de todas as infrações tributárias decorrentes do

descumprimento de obrigações descritas quem qualquer dispositivo legal, seja essa
obrigação principal o acessória, tem-se o Direito Tributário penal. Ela abrange todas
as infrações descritas em legislações tributárias, sendo elas leis, convenções ou
tratados, normas complementares ou decretos que abordem em sua totalidade, ou
não, sobre direito tributário. É um seguimento do Direito Tributário.

Já o Direito Penal Tributário incide quando há crime. É o próprio direito penal

abordando os crimes contra a ordem tributária. Esta exige uma lei que tenha tipificação
 17

penal e uma pena correspondente. Neste caso leva-se sempre em conta os princípios
basilares do direito penal como norte da aplicação nos crimes tributários, mas não
deixando de observar os princípios tributários, pelo fato de ainda abordar matéria
tributária.

Harada (2014) resume bem as definições quando diz que as chamadas

infrações fiscais deviam ser examinadas de acordo com os princípios do direito
tributário constituindo o Direito Tributário Penal, e os crimes tributários, por sempre
afastarem a responsabilidade objetiva, deviam ser examinados pelos princípios do
direito penal, constituindo o Direito Penal Tributário.

2.4- LEI DE CRIMES CONTRA A ORDEM TRIBUTÁRIA (LEI 8.137/90)

A lei 8.137 de 27 de Dezembro de 1990, que é popularmente conhecida como

Lei de Crimes Contra a Ordem Tributária, não trata somente destes crimes, mas
também os crimes contra ordem econômica e contra as relações de consumo e dá
outras providências. É atualmente a lei ordinária penal tributária mais importante em
vigor no país.

É de se saber que o tributo cobrado é o mais importante instrumento de

abastecimento do Erário e é o que move a economia do Estado. Quando o contribuinte
busca meios de descumprir o pagamento desses tributos, causam ao ente público
transtornos que atingem não somente a estes, mas a toda a população.

Antes da entrada em vigor da lei de crimes tributários, já existia a lei da

sonegação fiscal, lei nº 4.729/1965, essa lei é anterior até ao próprio código tributário
nacional. Harada (2014) entende que essa lei foi revogada, com o surgimento da lei
de crimes tributários, no que vai de encontro a lei nova. Já a grande maioria dos
doutrinadores entende que essa lei foi revogada apenas no que a lei nova tratou.

Foi um grande marco a edição da lei 4.729, que tratava da sonegação fiscal,
pois, apesar de existirem crimes contra a ordem econômica previstos no Código Penal
Brasileiro, estes não tratavam especificamente sobre matéria tributária. Esta lei traz
em seu corpo soluções aos conflitos doutrinários existentes naquele período, tais
como os princípios específicos e o elemento subjetivo do crime de sonegação.
 18

Contudo, não pareceu ser o suficiente. E foi em meio a um período de grande

crise financeira no país que surgiu a Lei 8.137/90. Esta contemplou a grande parte
das condutas descritas como crime da lei dos crimes de sonegação, e também
acrescentou outras condutas como crimes.

A lei se subdivide da seguinte forma:

Capítulo I – DOS CRIMES CONTRA A ORDEM TRIBUTÁRIA

Seção I - Dos crimes praticados por particulares (arts. 1º e 2º)
Seção II – Dos crimes praticados por funcionários públicos (art. 3º)
Capitulo II – DOS CRIMES CONTRA A ECONOMIA E AS RELAÇÕES DE
CONSUMO (arts. 4º ao 7º)
Capítulo III – DAS MULTAS (arts. 8º ao 10º)
Capítulo IV – DAS DISPOSIÇÕES GERAIS (arts. 11º ao 23º) (BRASIL, 1990,
online)

Em essência, essa lei tem como principal função a tutela do patrimônio do

sujeito ativo na obrigação tributária, o Estado. Havendo o dano, a conduta dolosa do
agente com a obrigação, o sujeito passivo, tem-se o que a lei considera como conduta
criminal. Nesse momento então o contribuinte se torna o sujeito ativo dos delitos da
esfera tributária. Entendendo-se que o contribuinte são pessoas tanto físicas quanto
jurídicas, a norma penal tributária, teoricamente deveria ser voltada à ambas. Contudo
não é o que acontece.

2.5- A AUTORIA INDIVIDUAL E AUTORIA COLETIVA

No âmbito penal tem-se o conceito dos chamados crimes de autoria individual

e autoria coletiva. Quando o agente atua sozinho, sem ajuda de qualquer outro
indivíduo, caracteriza-se a autoria individual. Já a autoria coletiva é aquela em que há
o concurso de duas ou mais pessoas para juntas realizarem o crime.

Já no direito tributário pode-se trazer também essa diferenciação. No

entendimento de Andrade Filho (2007), quando a pessoa natural, sendo contribuinte,
pratica as condutas descritas nos primeiros artigos da Lei 8.137/90, este adquire a
condição de sujeito ativo no crime contra a ordem tributária.

Quando fala-se de autoria individual dos contribuintes não há muita divergência

de doutrinas, principalmente no que diz respeito a culpabilidade, devido a existência
 19

do princípio penal da individualização da penal, devendo, portanto, ser o autor do fato

responsável por cada ato de ação ou omissão praticado.

A autoria coletiva, no âmbito penal também não há discussão, pois é aplicável

a individualização da pena. Do mesmo modo é no direito tributário. A partir do
momento em que duas pessoas se juntam para a prática de atos de ação ou omissão,
ou ainda que contribua de algum modo para tais atos, são chamados de co-autor e
partícipe, neste caso cada qual responde pessoalmente por sua má conduta, por
conta do princípio da individualização da pena.

Mas no momento em que entende-se a autoria coletiva como a ação produzida

por agentes representando uma estrutura organizacional e agindo por meio desta,
existe uma divergência doutrinária, pois muitos entendem que falta a devida
capacidade de atuação para o cometimento da conduta delituosa.

Contudo, muitos doutrinadores entendem que é possível sim a autoria, bem

como a devida responsabilização por parte da pessoa jurídica, tendo como base não
só a constituição federal, como também a própria lei de crimes tributários.

Será portanto, ao longo da pesquisa, abordada a possibilidade da

responsabilização da pessoa jurídica nos crimes contra a ordem tributária.
 20

3. DA PESSOA JURÍDICA

3.1- CONCEITOS

Em todos os ramos do direito, bem como a sua devida aplicação, são voltados
para a sociedade, esta que é formada por seus entes personalizados, sujeitos
possuidores de direitos e obrigações. O atual ordenamento jurídico reconhece a
pessoa como esse sujeito de direitos, seja esta pessoa natural, também chamada de
física, ou pessoa jurídica.

O Direito Civil, através do vigente Código Civil, em seu artigo 1º, define como
pessoa natural toda aquela que “[...] é capaz de direitos e de deveres na ordem civil”
(BRASIL, 2002, online). Portanto pessoa natural nada mais é que o indivíduo em si.
No direito tributário, apesar de reconhecer a pessoa natural, usa-se a nomenclatura
pessoa física, por lidar basicamente com o direito material deste indivíduo.

Já se tratando da pessoa jurídica, tem-se um conceito doutrinário.

Historicamente falando, o ser humano em seu convívio social, em detrimento das
limitações individuais, eles se agrupam em prol de um objetivo comum, e assim surge
a pessoa jurídica. Gonçalves (2010, p. 215), define como pessoa jurídica “um conjunto
de pessoas, ou de bens, dotados de personalidade jurídica própria e constituído na
forma da lei, para a consecução de fins comuns.” Sua principal característica é
autonomia, pois, apesar de ser formada por pessoas naturais, a pessoa jurídica possui
sua própria personalidade, podendo, através desta, exercer direitos e responder
obrigações.

Como já explanado anteriormente, existem dois tipos de pessoa jurídica, as de

direito público, que são a União, Estados, Municípios e Distrito Federal, e, em direito
tributário, são os titulares da competência para exigir o cumprimento da obrigação
tributária (art. 119, CTN). E tem a pessoa jurídica de Direito Privado, estas podem ser
Associações, sociedades, fundações, organizações religiosas e partidos políticos. Em
sua grande maioria, as pessoas jurídicas de direito privado são constituídas com fins
lucrativo, algumas até em exploração de atividade econômica, a exemplo das
sociedades empresariais. A pessoa jurídica de direito privado é, assim como a pessoa
 21

física, o sujeito passivo na obrigação tributária, sendo portanto obrigada ao

pagamento do tributo ou da penalidade pecuniária (art. 121, CTN)

A capacidade jurídica que a pessoa jurídica possui, seja esta pública ou

privada, decorre da personalidade que esta adquire no momento da sua constituição.
E esta capacidade da a pessoa jurídica se estende a todos os ramos do direito.

Se tratando da formação de uma pessoa jurídica de direito privado, há uma

separação entre os bens pertencentes a sociedade e dos sócios, pois, no caso da
sociedade não seguir adiante, o patrimônio dos individuais está protegido, devendo
portanto atingir o patrimônio da própria empresa. Há também essa separação quando
diz respeito a responsabilidade, descritos em diversos artigos, tais como o art. 37, §6º
da Constituição Federal, que fala da pessoa jurídica de direito público, e também no
artigo 931 do CC/2002, afirmando que empresários individuais e empresas
respondem independentemente de culpa. E, por serem sujeitos de personalidade
própria, a pessoa jurídica é, de mesmo modo, alvo de tributação própria.

No direito tributário a pessoa jurídica de direito privado tem grande relevância,

pois é uma das formas de garantir os recursos para o estado. Quando, nos tributos
correspondentes a própria pessoa jurídica, a exemplo de Imposto sobre Produtos
Industrializados, Imposto de Renda, dentre outros, esta pratica o fato gerador, faz
nascer do mesmo modo a obrigação tributária, que a partir do momento do seu
lançamento, como já dito anteriormente, faz com que ela tenha que cumprir com a
obrigação, ou então deixar de fazê-la e de algum modo, lidar com as consequências.

3.2- O CRIME, A PESSOA JURÍDICA E A RESPONSABILIDADE

O código penal vigente não traz um conceito de crime, mas a Lei de Introdução
ao Código Penal, decreto-lei nº 3.914, de 9 de dezembro de 1941, traz em seu art. 1
traz uma consideração do que crime, o qual diz “Art 1º Considera-se crime a infração
penal que a lei comina pena de reclusão ou de detenção, quer isoladamente, quer
alternativa ou cumulativamente com a pena de multa; [...].” (BRASIL, 1941, online).
Nesse contexto, busca-se então, para crime, um conceito doutrinário. A doutrina
apresenta três conceitos de crimes diferentes, sendo estes formal, material e analítico.
 22

Greco (2010), traz como conceito, no aspecto formal, que o crime é toda
conduta que colide de frente com a lei penal vigente, e no aspecto material, conceitua
o crime como a conduta que viola os bens jurídicos mais importantes. Estes conceitos
são considerados incompletos, não traduzindo com precisão a definição de crime.
Nessa perspectiva, Greco (2010) apresenta o conceito analítico do crime, este que
analisa as características e elementos que compõem o crime em si. Este conceito não
abrange só a conduta do agente, mas também o resultado provocado, em outras
palavras, o crime segundo o conceito analítico é toda ação típica, antijurídica e
culpável. É conceito mais aceito pelos doutrinadores.

Existe ainda, quando a natureza de sua conduta, os crimes materiais e formais.

Os crimes materiais são aqueles que a lei descreve não só a ação, mas também o
resultado produzido por esta, em outras palavras, sem o resultado não há o crime. Ele
exige a consumação da conduta. Já os crimes formais tratam do oposto. As condutas
praticadas não exigem resultado para que haja de fato o crime, a simples ação
produzida já se caracteriza como fato criminoso.

Sendo o crime toda ação dolosa ou culposa, que contrarie uma lei e possa ser
imputada a alguém, é possível compreender, então, que todo e qualquer indivíduo que
age de má conduta está de fato cometendo um crime devendo portanto responder
conforme sua culpabilidade.

No Direito Tributário, como já foi explanado anteriormente, existe o ilícito, e que,

em alguns casos, a depender do tipo de conduta cometida pelo sujeito passivo da
obrigação, o crime perde seu caráter meramente tributário por adquirir os elementos
componentes do crime, e adentra no âmbito penal, caracterizando um crime tributário,

Nesta perspectiva, quando há o descumprimento de algo previsto no

ordenamento jurídico tributário por parte do sujeito passivo da obrigação, há então o
cometimento de um ato ilícito que pode ser de caráter administrativo-tributário, este
quando há uma mera infração fiscal, que são aquelas descritas no próprio Código
Tributário; ou então pode ter o status de penal tributário, quando o sujeito passivo
comete o chamado crime fiscal, estes que, conforme dito anteriormente, são os
descritos na legislação penal ou lei específica.

Explicando melhor, infração tributária é “toda ação ou omissão que, direta ou

indiretamente, represente o descumprimento dos deveres jurídicos estatuídos em leis
 23

fiscais” (CARVALHO, 2000), em outras palavras, a infração tributária se resume ao

não cumprimento das obrigações tributárias, que, quanto a sua natureza, se dá pela´~
não observância do objeto principal ou acessório da obrigação (art. 113, §§ 1º e 2º,
CTN). Esta infração pode ser cometida de duas formas, omissiva e comissiva. Se dá
pela forma omissiva quando o agente por vontade própria não realiza aquilo que
estava previsto, já na forma comissiva o agente atua de forma oposta à que prevê na
lei, mesmo que seja uma proibição. Dito isto, quando, então, o agente comete essas
infrações, administrativo-tributárias, as sanções que lhe são impostas variam de
acordo com o tipo da infração, sendo, principalmente, penalidades pecuniárias,
apreensão de mercadorias ou de documentação dos veículos que as transportem,
perda de mercadoria, dentre outros.

Já houve, nesse sentido, também um pronunciamento dado pelo Superior

Tribunal de Justiça através do Recurso Especial n.º 494/080/RJ, dizendo que a
infração fiscal é caracterizada “pelo simples descumprimento dos deveres tributários
de dar, fazer e não fazer, previstos na legislação.” (BRASIL, 2004, online)

Numa abordagem prática em direito tributário, falando especificamente da

pessoa jurídica de direito privado, afinal não há o que se questionar no que diz respeito
a pessoa física, e a pessoa jurídica de direito público é quem está no polo ativo da
relação, quando a pessoa jurídica se omite com sua obrigação de pagar os tributos,
seja este principal, ou acessório, ele cai na chamada infração tributária, esta que tem
natureza administrativa, e sua sanção, no geral, é multa.

O art. 194, parágrafo único do CTN, traz especificamente que “A legislação a

que se refere este artigo aplica-se às pessoas naturais ou jurídicas, contribuintes ou
não, inclusive às que gozem de imunidade tributária ou de isenção de caráter pessoal.”
(BRASIL, 1966, online). Este artigo está presente no capítulo que trata da fiscalização
dos atos dispostos no próprio CTN, neste caso, as infrações tributárias, que são os
atos descritos no código se estendem a toda e qualquer pessoa.

Com relação aos crimes fiscais, já foi explanado anteriormente quando foi
falado sobre o ilícito tributário. É quando, após o devido lançamento do tributo, a
infração é de tamanha gravidade que é então chamado o poder judiciário para que
resolva a questão, sendo as sanções aplicadas, as descritas na legislação específica,
que não são iguais as correspondentes à natureza administrativa. Os atos praticados
 24

criminalmente aciona os dois órgãos, o administrativo, para angariar a diferença do

tributo com a multa, e aciona também o órgão judiciário, que instaura a ação penal
para apuração do crime. (HARADA; MUSUMECCI FILHO, 2012)

Falando da pessoa jurídica, apesar de já ter a devida aplicação das sanções

administrativa como punição para as infrações tributárias, os crimes que possuem
punições de caráter penal, por muito tempo foram e ainda são, por alguns
doutrinadores, questionadas quanto a impossibilidade do seu cometimento em
determinados atos que geram sanções, devido, ao que muitos dizem, a condição da
falta de vontade, seja essa dolosa ou culposa, para a prática de atos antijurídicos, não
devendo responder, portanto, na esfera penal, sendo essa uma responsabilidade a
cair apenas sobre os sócios.

Apesar da grande controvérsia existente sobre a pessoa jurídica e sua

responsabilização, há a previsão legal na Constituição Federal para que se
responsabilize a pessoa jurídica, esta se encontra em dois artigos, o 173, § 5º, que
trata da responsabilização da pessoa jurídica quando realiza atos contra a ordem
econômica e financeira, este que está no foco do estudo, e tem também o artigo 225,
§ 3º, que trata da responsabilidade nas condutas lesivas ao meio ambiente. Este artigo
constitucional fez nascer a lei 9.605/1998, que é a lei dos crimes ambientais.

Quando foi escrita e entrou em vigor a atual Constituição Federal, muitos

doutrinadores questionaram exatamente estes artigos, alguns dizendo que, apesar da
descrição clara, os artigos não previa de fato a responsabilidade da pessoa jurídica, e
outros já entendiam que, a previsão era um fato, mas não haveria a possibilidade de
seu cumprimento porque a norma penal brasileira é voltada apenas para as pessoas
físicas e não jurídicas. Contudo, apesar disso, surgiu em 1998 a lei de crimes
ambientais, que encontrou um meio de responsabilizar a pessoa jurídica. Com relação
aos crimes contra a ordem tributária, apesar do surgimento da lei específica, lei
8.137/1990, ela não tratou da responsabilidade penal da pessoa jurídica, não
agregando ao seu corpo, o artigo constitucional.

O artigo 173, § 5º, da Constituição Federal de 1988 foi bem claro na sua
intenção, in verbis:
A lei, sem prejuízo da responsabilidade individual dos dirigentes da pessoa
jurídica, estabelecerá a responsabilidade desta, sujeitando-a às punições
compatíveis com sua natureza, nos atos praticados contra a ordem
econômica e financeira e contra a economia popular. (BRASIL, 1988, online)
 25

Uma análise mais detalhada deste parágrafo nos demonstra a real importância
deste para o ordenamento jurídico.

Ele começa tratando da responsabilidade dos dirigentes, anunciando de forma

clara e precisa que o dirigente da pessoa jurídica terá sua cota de responsabilidade.
Após isso, o dispositivo trata da responsabilização da pessoa jurídica, e que a lei
deverá estabelecer estas e em sequência já trata da sanção que a estas podem ser
aplicadas, devendo estas serem compatíveis à pessoa jurídica.

E então o dispositivo fala que tal responsabilidade é aplicável nos atos

praticados contra a ordem econômica e financeira, e contra a economia popular.
Muitos doutrinadores entendem que o direito tributário é um seguimento do direito
financeiro, este que é um dos ramos do direito público, e que lida diretamente com as
receitas públicas, o direito orçamentário e fiscal. É o direito financeiro que cria as
normas voltadas a atividade financeira do estado, e disciplina as receitas tributárias,
as arrecadações feitas pelo estado. Por outro lado, considera-se Ordem Econômica o
conjunto das normas descritas na constituição que direcionam objetivos voltados à
economia e a devida intervenção do Estado nesse assunto. São os artigos descritos
à partir do 170 da Constituição Federal de 1988.

Apesar deste amparo constitucional para a responsabilização da pessoa

jurídica, ainda há uma grande distância entre a lei e sua devida aplicabilidade, pois,
para que isso de fato ocorra é necessário que haja uma legislação regulamentando
tal responsabilidade, principalmente quando tratamos, não somente de
responsabilidade civil e administrativa, mas as de natureza penal, afinal, conforme
está descrito no art. 1 do Código Penal Brasileiro, “não há crime sem lei anterior que
o defina, nem pena sem prévia cominação legal”. (BRASIL, 1940, online)

A responsabilização da pessoa jurídica não é um tema atual, pelo contrário, ela

caminha junto com a história da humanidade e da constituição das sociedades,
principalmente no que diz respeito a responsabilidade penal. Contudo, apesar de
possuir uma história tão antiga, essa história traz consigo a divergência de opiniões
doutrinárias, e mesmo com as chamadas criminalidades modernas, crimes
devidamente descritos nos últimos anos, tais como, crimes ambientais, fiscais,
industriais, dentro outros, muitos ainda acham diversos obstáculos para que não se
responsabilize a pessoa jurídica.
 26

3.3- A RESPONSABILIDADE PENAL DA PESSOA JURÍDICA

Como dito, a responsabilidade penal da pessoa jurídica possui uma história de

divergência que antecede a constituição da própria entidade da pessoa jurídica.

Existem duas grandes correntes teóricas mundiais, e Viana (2013), em seu

artigo sobre o tema, trata sobre elas da seguinte forma: a primeira corrente são as que
admitem as sanções penais aplicadas à pessoa jurídica, e estas vem de países anglo-
saxões e alguns outros que receberam suas influências, e vigorava, em peso, o direito
Bárbaro e o Romano. Na antiga Roma, apesar de não existir pessoa jurídica, existiam
grupos de pessoas que entre si reconheciam direitos e deverem coletivos e não
apenas individuais, e era a partir disso que eles conseguiam conceber a ideia de
aplicação da responsabilidade penal a estas. Já a segunda corrente é aquela que não
reconhece a possibilidade da responsabilidade penal da pessoa jurídica, e esta possui
sua base nos países romano-germânicos, e eles defendem que apenas a
responsabilidade de natureza civil ou administrativa pode ser imputada a pessoa
jurídica, com base no princípio que diz que a sociedade não pode delinquir.

Esses países romano-germânicos, que são em sua maioria os países do

continente europeu e américa latina, entendem que somente o ser humano é sujeito
ativo de crime, por ser este o único com consciência, vontade e inteligência para
pratica desses atos. Contudo, esse entendimento vem mudando, e alguns países que
outrora entendiam a impossibilidade da responsabilização da pessoa jurídica, já vem
implantando em seu ordenamento jurídico essa responsabilidade penal. (VIVIANI,
2009)

O Brasil é um desses países inovadores, pois, apesar de fazer parte do sistema

romano-germânico, previu, como nenhum outro país do mesmo sistema ainda havia
previsto, sendo a previsão em sua própria Constituição Federal, a responsabilidade
da pessoa jurídica, inclusive penal, nos atos praticados contra o meio ambiente, bem
como contra a ordem econômica.

É um fato, que a devida criminalização da pessoa jurídica, ainda é um assunto

delicado em âmbito nacional, por conta do pensamento que a sociedade não pode
delinquir, mesmo que exista a devida previsão, bem como a regulamentação ordinária
 27

já existente no tratante aos crimes cometidos contra o meio ambiente, advindos com
a Lei 9.605/98, bem como a admissibilidade dadas pelo Supremo Tribunal Federal e
o Superior Tribunal de Justiça.

Já o sujeito que comete os delitos em esfera tributária, o contribuinte, ou seja,

pessoas físicas e jurídicas, segundo o próprio código tributário nacional já se tem
incididas as normas tributárias penais e as sanções administrativa advinda dessas,
com base no art. 194 deste. Mas, mesmo com a devida previsão, estes doutrinadores
ainda questionam o fato da possibilidade de se responsabilizar penalmente a pessoa
jurídica, alegando, como principal argumento, que esta não possuir vontade para
praticar crimes por si só, característica do sistema romano-germânico.

Entretanto, a partir da previsão constitucional, para os crimes ambientais, que

fez nascer a lei ordinária de crimes ambientais, lei 9.605/1998, o legislador, no artigo
3º desta lei, traz uma maneira de atuação da pessoa jurídica que implicam em
consequências penais de responsabilização, in verbis:

Art. 3º. As pessoas jurídicas serão responsabilizadas administrativa, civil e

penalmente conforme o disposto nesta Lei, nos casos em que a infração seja
cometida por decisão de seu representante legal ou contratual, ou de seu
órgão colegiado, no interesse ou benefício da entidade. (grifo nosso)
Parágrafo único. A responsabilidade das pessoas jurídicas não exclui a das
pessoas físicas, autoras, coautoras ou partícipes do mesmo fato. (BRASIL,
1998, online)
O artigo da lei de crimes ambientas traz a maneira de atuação, bem como a
punição da pessoa jurídica. A ocorrência desta responsabilização neste ordenamento
jurídico implica em dois pressupostos descritos no artigo: para que se possa
responsabilizar a pessoa jurídica, os atos infracionais destas devem ser cometidas
por decisão de seu representante e em benefício da própria pessoa jurídica, não
eximindo com isto, a responsabilidade individual deste representante.

O entendimento desse artigo traz o devido esclarecimento de que é possível

sim a pessoa jurídica possuir vontade de atuação, afinal, entende-se que, quando
seus representantes tomam decisões por intermédio desta e para que a própria
pessoa jurídica seja beneficiada, é a própria pessoa jurídica que está em conduta
delitiva.

Já com relação aos crimes contra a ordem tributária, apesar de não haver
dispositivos que autorizam expressamente a responsabilidade penal da pessoa
 28

jurídica, há na lei de crimes tributários, no artigo 11, descrevendo que o indivíduo que
comete crimes descritos na lei ordinária, inclusive por meio de pessoa jurídica, incide
nas penas existentes nela, na medida de sua culpabilidade.

O ordenamento jurídico penal nacional não foi formulado para que houvesse a
responsabilização da pessoa jurídica, nos crimes contra a ordem econômica então
não há essa exclusividade. O entendimento de que sociedades não cometem atos
delitivos está voltado ao chamado Direito Penal Tradicional, que envolvem, no geral,
crimes contra a vida, e contra o patrimônio do indivíduo, crimes como homicídio, furto,
dentre outros. Os crimes cometidos por meio de fraude, delitos econômicos e
financeiros, que são os chamados, popularmente, crimes de colarinho branco. São
entendidos, por muitos doutrinadores, como um Direito Penal Moderno, e este se
difere do tradicional. São estes crimes “modernos” em que, tanto pessoas físicas como
jurídicas poderiam cometer. A pessoa jurídica, devido ao fato da grande expansão de
associações empresariais que existe atualmente, e a grande relevância social em
todas as áreas da sociedade, inclusive para o pagamento de tributos.

Os motivos usados para a fundamentação da responsabilidade penal da

pessoa jurídica, principalmente no que consideram atual globalização, são inúmeros.
A partir do momento em que a pessoa jurídica se exime de sua função, descumprindo
seu papel para com a sociedade, e com isso produz um dano, isto em razão de seu
próprio interesse, a pessoa jurídica se torna apta a integrar o polo passivo de um
processo criminal, devendo receber ao final, uma pena apta a sua condição.

O primeiro requisito então, para que haja a possibilidade de responsabilização

penal da pessoa jurídica, é o que diz respeito a prática da infração. O crime tributário
deve ser cometido em interesse da pessoa jurídica, para o benefício desta. Outra
circunstância é que a infração deve ser algo voltado a atividade empresarial, no caso
dos crimes tributários, seriam os tributos específicos da pessoa jurídica, e não aqueles
que dizem respeito somente a pessoa física.

Um outro requisito é com relação a pessoa que comete o crime por intermédio
da pessoa jurídica, no caso dos crimes contra a ordem tributária, o comando deve vir
do representante da pessoa jurídica, daquele(s) que exerce(m) cargo(s) de chefia,
sócios. Isso é de suma importância, pois, em grandes sociedades empresariais, os
que de fato executam os atos contrários a lei penal tributária, o devem fazer debaixo
 29

de ordenanças advinda dos superiores. Toda a empresa, de certo modo, está

engajada nesse crime, com um mesmo objetivo, mesmo que muitos dos que cometam
não estejam de fato cientes dos atos delitivos, e estejam apenas respondendo à ordem
dos superiores. Isso também traz uma co-autoria necessária entre a pessoa física, o
representante, e a pessoa jurídica que esta comanda, o que, de certo modo, não tiraria
a responsabilidade da pessoa física, isso que já é estabelecido no art. 11 da lei de
crimes tributários, lei 8.137 de 1990, quando diz que “quem, de qualquer modo,
inclusive por meio de pessoa jurídica, concorre para os crimes previstos nesta lei,
incide nas penas a estes cominadas, na medida de sua culpabilidade”. (BRASIL, 1990,
online)

Nessa perspectiva, quando a pessoa jurídica no seu papel de contribuinte se

omite de sua obrigação, usando de meios fraudulentos, omitindo informações, dentre
todos os outros atos descritos na respectiva lei penal tributária, e também cumprindo
os requisitos necessários para sua responsabilização, ela estaria, de fato, apta a
ocupar o polo passivo da ação penal pública, e, de acordo com o art. 173, § 5º da
Constituição Federal, ser sujeita as punições compatíveis a sua pessoa.

Após o entendimento de que é possível sim a responsabilidade penal da

pessoa jurídica nos crimes contra a ordem tributária, entra-se um outro ponto que já
chegou, e ainda hoje é pauta de muita divergência na doutrina. A aplicação da sanção
correspondente a natureza da pessoa jurídica. Cabe então fazer uma análise não só
dos crimes contra a ordem tributária, mas também das penas existentes no
ordenamento jurídico que podem ser aplicadas a pessoa jurídica.
 30

4. OS CRIMES TRIBUTÁRIOS E AS SANÇÕES

4.1- CRIMES CONTRA A ORDEM TRIBUTÁRIA

Partindo, então, do entendimento que é sim possível a responsabilização da

pessoa jurídica, é importante entender a quais crimes a pessoa jurídica deve ser
responsabilizada penalmente. Com isso, far-se-á uma análise dos artigos dos crimes
contra a ordem tributária, seja em lei penal ou em lei ordinária especifica penal
tributária, observando as penas inerente as estes crimes, bem como a devida extinção
de sua punibilidade quando isso for possível.

Vale ressaltar neste ponto que, em se tratando de punibilidade, as normas

penais até então só entendem como agentes de crime, a pessoa física, seja em crimes
de qualquer natureza.

O Direito Tributário, por intermédio de suas leis, tem por função principal, como
dito anteriormente, a tutela do patrimônio do sujeito ativo na obrigação tributária, o
Estado. Muito mais que isso, o Direito tributário trata das relações jurídicas entre o
contribuinte e o Estado, mediando os conflitos e trazendo o equilíbrio necessário que
essa relação precisa para que se obtenha o necessário para atender as do
necessidades do Estado. E quando há um não cumprimento nessa relação, por parte
de alguém, como também já foi explanado, resultam no ilícito tributário. Existem atos
ilícitos que são cometidos exclusivamente por funcionários públicos, aqueles que
estão como a parte ativa na relação tributária, estão descritos no artigo 3º da lei
8.137/90; e existe os crimes que são praticados apenas pelo particular, pelo
contribuinte, estes que estão descritos no Código Penal e também na lei 8.137/90, já
ditos anteriormente, e agora serão tratados mais detalhadamente.

O primeiro crime a ser analisado é o crime de Descaminho, presente no artigo

334 do vigente Código Penal, que diz: “Iludir, no todo ou em parte, o pagamento de
direito ou imposto devido pela entrada, pela saída ou pelo consumo de mercadoria.
Pena – reclusão, de 1 (um) a 4 (quatro) anos.” (BRASIL, 1940, online)
 31

O verbo iludir, descrito do dispositivo, tem como interpretação a fraude no

pagamento do tributo que é devido. Esse crime tem como objeto principal a tutela do
Erário Público, que é diretamente ofendido quando o contribuinte, importa ou exporta
a mercadoria do país sem o pagamento dos tributos relacionados a essa conduta.

A priori é necessário entender que precisa incidir tributo sobre a mercadoria

para que se caracterize o crime. Quando não há a tributação, a circulação é livre.

Este é um crime material, pois ele precisa que o tributo seja de fato iludido, de
forma parcial ou integral, para sua consumação, não admitindo portanto a tentativa. E
para que haja a consumação, é necessário a entrada ou a saída de mercadoria, e que
seja constituído o crédito tributário e o contribuinte o declare de forma errada.

Não deve ser confundido com o crime de contrabando, pois este é a entrada e
saída de mercadorias ilícitas, não sendo o contrabando, portanto, um crime de
natureza tributária, tal como é o crime de descaminho.

É tido como um tipo de sonegação fiscal, pois a partir do momento em que se

ilude o pagamento, o contribuinte usa dos meios descritos nos crimes de sonegação
para o fazê-lo, tal seja, suprimir ou reduzir o tributo. Contudo o descaminho tem sua
especificidade no tocante a importação e exportação de produtos.

Feitos comentários sobre o dispositivo presente no Código Penal, resta

comentar a Lei 8.137/90, que é o dispositivo penal tributário que trata diretamente dos
crimes contra a Ordem Tributária.

Art. 1° Constitui crime contra a ordem tributária suprimir ou reduzir tributo, ou

contribuição social e qualquer acessório, mediante as seguintes condutas:
I - omitir informação, ou prestar declaração falsa às autoridades fazendárias;
II - fraudar a fiscalização tributária, inserindo elementos inexatos, ou omitindo
operação de qualquer natureza, em documento ou livro exigido pela lei fiscal;
III - falsificar ou alterar nota fiscal, fatura, duplicata, nota de venda, ou
qualquer outro documento relativo à operação tributável;
IV - elaborar, distribuir, fornecer, emitir ou utilizar documento que saiba ou
deva saber falso ou inexato;
V - negar ou deixar de fornecer, quando obrigatório, nota fiscal ou documento
equivalente, relativa a venda de mercadoria ou prestação de serviço,
efetivamente realizada, ou fornecê-la em desacordo com a legislação.
Pena - reclusão de 2 (dois) a 5 (cinco) anos, e multa. (BRASIL, 1990, online)

As condutas descritas nesses crimes caracterizam o crime de Sonegação

Fiscal, que, antes da vigência dessa lei, encontravam-se descritos na lei 4.729/1965,
antiga lei de sonegação fiscal.
 32

O caput do artigo 1º apresenta de forma abrangente os requisitos para a

caracterização do crime de sonegação, que é suprimir ou reduzir os tributos, e os
cinco incisos posteriores caracterizam meras condutas que estão diretamente ligadas
às ações descritas no caput.

O contribuinte é o sujeito ativo dessa conduta delituosa, sendo portando o

Estado, a Pessoa Jurídica de Direito Público, o sujeito passivo, o ofendido pela
conduta do contribuinte.

No que consiste no inciso “I”, as condutas descritas são omitir informações, que
é a ocultação de informações sobre o cometimento do fato gerador; e também prestar
declaração falsa às autoridades fazendárias, que é o repasse de informações erradas.
Essa conduta caracteriza um outro crime, o de Falsidade Ideológica, que, como fora
dito anteriormente, pode sim ser considerado um crime tributário quando associado a
sonegação fiscal.

O inciso “II” trata basicamente das mesmas condutas descritas no inciso “I”,
contudo, aqui se concentra especificamente na ação praticada em documentos ou
livros exigidos pela lei fiscal, ou seja, a prestação de informações erradas, se esvaindo
destas com a intenção de fraude à fiscalização por intermédio da documentação.

Os incisos “III” e “IV”, tratam diretamente do crime de falsificação,

diferenciando-se um do outro simplesmente pela prática do ato criminoso, pois um
trata da falsificação em si de documentos relativo à operação tributável, enquanto o
outro trata do repasse desse documento falsificado. E neste ultimo ainda consta mais,
o agente deve fazer o repasse desses documentos de modo doloso, ou seja, sabendo
serem falsos.

O inciso “V” trata do fornecimento e das notas fiscais ou documentos relativo a

vendas ou prestação de serviços que devem ser emitidas. Esse inciso é protetivo,
guardando não só o interesse da comunidade, pois esta tem uma obrigação de exigir,
mas como da ordem tributária que é de fato ofendida quando não há esse
fornecimento de notas.

As condutas praticadas nesse artigo são tidas como crime material, pois os
verbos mencionados neles necessariamente precisam ser executados para que haja
 33

o crime, e isso nos leva a entender também que estes crimes possuem natureza
dolosa, ou seja, é preciso a vontade do agente para o cometimento destes.

Já o artigo 2º desta lei aborda os crimes de mesma natureza do artigo 1º,

mudando apenas a intenção do agente. No caso deste é eximir-se do pagamento do
tributo, seja de forma total ou parcial.

Art. 2º Constitui crime da mesma natureza:

I - fazer declaração falsa ou omitir declaração sobre rendas, bens ou fatos,
ou empregar outra fraude, para eximir-se, total ou parcialmente, de
pagamento de tributo;
II - deixar de recolher, no prazo legal, valor de tributo ou de contribuição social,
descontado ou cobrado, na qualidade de sujeito passivo de obrigação e que
deveria recolher aos cofres públicos;
III - exigir, pagar ou receber, para si ou para o contribuinte beneficiário,
qualquer percentagem sobre a parcela dedutível ou deduzida de imposto ou
de contribuição como incentivo fiscal;
IV - deixar de aplicar, ou aplicar em desacordo com o estatuído, incentivo
fiscal ou parcelas de imposto liberadas por órgão ou entidade de
desenvolvimento;
V - utilizar ou divulgar programa de processamento de dados que permita ao
sujeito passivo da obrigação tributária possuir informação contábil diversa
daquela que é, por lei, fornecida à Fazenda Pública.
Pena detenção, de 6 (seis) meses a 2 (dois) anos, e multa. (BRASIL, 1990,
online)

Os crimes descritos neste artigo se diferenciam do primeiro, no quesito

natureza de sua conduta delitiva. Enquanto os atos praticados no artigo 1º exigem de
fato um resultado, os atos descritos no artigo 2º são crimes formais, ou seja, a simples
ação já é considerada o crime. E, apesar disso, por conta de sua sanção, as condutas
descritas neste artigo são consideradas de menor potencial ofensivo, estando sujeitas
a lei 9.099/1995.

O inciso “I” do artigo descreve três ações, e todas estão relacionadas ao não
pagamento do tributo. Não necessariamente o agente precisa obter sucesso em sua
ação delituosa para que se configure o crime, mas que este tenha como objetivo lesar
o erário.

A conduta descrita no inciso “II” trata do não recolhimento do tributo. É a clara

descrição do ilícito tributário. O sujeito passivo da obrigação tributária, no surgimento
desta, deixar de recolher o valor cobrado pela obrigação. Assim como o primeiro
inciso, o simples ato de não recolher os tributos já configura o crime.
 34

No inciso “III” a conduta descrita se assemelha bastante com o crime de

Corrupção Passiva descrita no Código Penal. O crime se concretiza com a simples
exigência, recebimento ou pagamento do tributo. Já no inciso “IV” tem como objetivo
a punição daqueles que são beneficiados com o incentivo fiscal, ou seja, o sujeito
ativo do crime.

Por fim, o inciso “V” visa proteger o fisco, e as informações a este prestadas.
Qualquer pessoa pode incidir neste crime, seja o contribuinte, ou um terceiro que faz
uso do objeto criminoso.

Praticamente todas as condutas descritas no artigo 2º admitem tentativa. Ao

contrário das condutas descritas no artigo 1º, por conta de sua natureza material, que
exige a consumação.

No tocante ao foro competente para processar e julgar os crimes desta lei, cabe
observar quem é o agente ativo da obrigação tributária, aquele que sofre o dolo por
conta da sonegação. Se for o ente Federal, a Justiça Federal será apta, conforme art.
109, IV, da Constituição Federal de 1988. Caso seja um ente Estadual ou Municipal,
será competente a Justiça Estadual.

A ação penal, nestes crimes, são de natureza pública, ou seja, é necessário

que haja iniciativa do Ministério Público para que se instaure o processo, e este o faz
por intermédio de uma Denúncia, a peça que inicia o processo criminal.

Com relação ao tipo, os crimes tributários, não somente os descritos nesta lei,
possuem característica dolosa. Pois, para a realização de todos os atos descritos, é
necessária a vontade do agente de praticar.

4.2- A EXTINÇÃO DE PUNIBILIDADE

Para todos os crimes apresentados, comina-se uma pena, esta que é uma
consequência dos atos praticados. Ainda mais que, nos crimes contra a ordem
tributária, o agente pratica os atos por sua livre vontade. Para que, então, haja a
devida aplicação da pena, deve ocorrer o devido processo legal, onde o juiz, ao final,
 35

após todos os tramites processuais necessários, condenará o contribuinte criminoso

a pena respectiva ao seu ato delituoso.

Ocorre que, no decorrer do processo legal, podem ocorrer as chamadas causas

de extinção de punibilidade, estas que correspondem a não imposição de sanções de
natureza penal para o agente delituoso, no caso dos crimes contra a ordem tributária,
o contribuinte.

Situações que extinguem a punibilidade estão descritas no Código Penal de

1940, no seu artigo 107:

Art. 107 - Extingue-se a punibilidade:

I - pela morte do agente;
II - pela anistia, graça ou indulto;
III - pela retroatividade de lei que não mais considera o fato como criminoso;
IV - pela prescrição, decadência ou perempção;
V - pela renúncia do direito de queixa ou pelo perdão aceito, nos crimes de
ação privada;
VI - pela retratação do agente, nos casos em que a lei a admite;
VII – Revogado pela Lei nº 11.106/05;
VIII – Revogado pela Lei nº 11.106/05;
IX - pelo perdão judicial, nos casos previstos em lei. (BRASIL, 1940, online)

Não são todos os incisos aplicáveis aos crimes de natureza tributária, mas
ainda sim a punibilidade pode ser extinta com base em alguns incisos presentes no
Código Penal, são eles o da anistia, graça ou indulto, prescrição, decadência ou
perempção. No caso da pessoa jurídica, não se extingue o tributo da pessoa jurídica
pelo falecimento de algum sócio, por possuir, a pessoa jurídica, personalidade própria
e distinta da dos seus sócios. E no caso da pessoa física, a dívida tributária deve, de
algum modo ser paga. Obviamente não implicam em sanções, mas os tributos devidos
recaem sobre o espólio do falecido, os bens que este deixou.

Nos crimes contra a ordem tributária descritos na lei 8.137/90, ao tratar desse
assunto expos, no artigo 14 da lei, que a punibilidade era extinta quando o contribuinte
pagar o tributo devido antes que houvesse o recebimento da denúncia. Este artigo foi
revogado da lei, sob o questionamentos diversos, dentre eles a dúvida quanto a sua
aplicabilidade. Contudo, voltou seu vigor por intermédio de outra lei, e com a evolução
da legislação, ainda expos situações como, o simples parcelamento da dívida, este
feito antes da denúncia, já é motivo para que seja extinta a punibilidade.

Ainda sobre isso, trata o artigo 138 do Código Tributário Nacional, in verbis:
 36

Art. 138. A responsabilidade é excluída pela denúncia espontânea da

infração, acompanhada, se for o caso, do pagamento do tributo devido e dos
juros de mora, ou do depósito da importância arbitrada pela autoridade
administrativa, quando o montante do tributo dependa de apuração.

Parágrafo único. Não se considera espontânea a denúncia apresentada após

o início de qualquer procedimento administrativo ou medida de fiscalização,
relacionados com a infração. (BRASIL, 1966, online)

A denúncia espontânea, no direito tributário, é entendida como o

arrependimento do agente em sua conduta, e se caracteriza exatamente o
contribuinte, voluntariamente, quita com suas obrigações, antes que haja o
recebimento da denúncia.

No caso dos crimes cometidos em concurso de dois ou mais agentes, quando

um deles, de algum modo se arrepende e resolve colaborar para com as
investigações, se caracteriza a chamada Delação Premiada, esta que, não extingue
de fato a punibilidade, mas a reduz para o delator.

Com relação a pessoa jurídica, o instituto da delação premiada possui outro

nome, e tem norma específica, afinal os delitos cometidos pela pessoa jurídica são de
natureza apenas administrativa ou civil. Recebe portanto o nome de Acordo de
Leniência, e está tipificado a partir do artigo 16 da Lei 12.846/2013.

Art. 16. A União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios poderão, no

âmbito de suas competências, por meio de seus órgãos de controle interno,
de forma isolada ou em conjunto com o Ministério Público ou com a Advocacia
Pública, celebrar acordo de leniência com as pessoas jurídicas responsáveis
pela prática dos atos e pelos fatos investigados e previstos nesta Lei que
colaborem efetivamente com as investigações e com o processo
administrativo, de forma que dessa colaboração resulte: [...] (BRASIL, 2013,
online)

Os incisos e parágrafos descritos neste artigo tratam das ações praticadas pela
pessoa jurídica para que esta cumpra com sua parte do acordo.

Este acordo é um modo para que se descubra as grandes fraudes que ocorrem
por intermédio de pessoas jurídicas, colocando como incentivo a não punibilidade
desta no âmbito administrativo, que é a pena de multa e a restrição de direitos.

No direito tributário, de certo modo, as situações que levam a extinção de

punibilidade são mais abrangentes que nos crimes mais comuns presentes no direito
penal. Tanto que, em alguns casos, mesmo quando há o recebimento da denúncia, o
interesse público é a prestação pecuniária, não se interessando, de certo modo, pela
ação penal movida para que se obtenha esta. Principalmente se tratando da pessoa
 37

jurídica. Como esta ainda não é reconhecida como alguém capaz de cometer crimes,
sofrendo sanções apenas administrativas, a exoneração desta na responsabilidade é
ainda maior, mesmo que esta seja considerada como uma das mais promissoras
contribuintes existentes.

Essa ausência de severa punibilidade da margem a muitas outras infrações de

natureza não só tributária, o que atinge, com um peso maior a sociedade.

4.3- AS SANÇÕES DA PESSOA JURÍDICA

As normas Penais Brasileiras, como dito anteriormente, não tratam da punição

à pessoa jurídica, impondo apenas penas privativas de liberdade e/ou multa. Já a lei
de crimes contra a ordem tributária, no que diz respeito a punição, igualmente impõe
penas de reclusão e detenção para aqueles que contrariem seus dispositivos, sanções
impostas apenas as pessoas físicas, e a pena de multa, essa, no geral, é aplicada
administrativamente, não havendo um processo criminal por conta disso.

Apesar da devida previsão legal, o artigo 173, § 5º da Constituição, a lei de

crimes tributários foi bem clara no tocante a responsabilidade criminal desta,
sujeitando seus crimes apenas às pessoas físicas.

O artigo 11 da lei 8.137/90 traz no seu dispositivos essa responsabilidade

quando diz que “Quem, de qualquer modo, inclusive por meio de pessoa jurídica,
concorre para os crimes definidos nesta Lei, incide nas penas a estes cominadas, na
medida de sua culpabilidade.” (BRASIL, 1990, online) Em outras palavras, as pessoas
responsáveis pela pessoa jurídica serão as penalizadas pelos crimes cometidos por
intermédio da pessoa jurídica.

Apesar de tais punições à Pessoa Física não desconsiderarem a

responsabilização administrativa da pessoa jurídica, que é como atualmente
acontece, a pessoa jurídica simplesmente quita com suas obrigações e se exclui de
mais punições, não sofrendo uma sanção severa, tal como sofre a pessoa física, no
tocante a estes crimes, pois esta perde seu direito de ir e vir, seu direito à liberdade.
 38

Ora, se o agente comete o crime por intermédio de uma pessoa jurídica, tal
como é descrito no artigo 11 da Lei 8.137/90, esse agente sendo o seu representante,
e o realizando para obter benefício para a instituição jurídica, está então preenchido
os requisitos necessários para que, de fato, se possa responsabilizar a pessoa
jurídica.

Todos as ações praticadas para que se caracterize um crime contra a ordem

tributária, quando cometidas mediante os requisitos para a responsabilização da
pessoa jurídica, podem, teoricamente falando, incidir sobre esta.

O que ocorre, de fato, para que não haja a responsabilização da pessoa jurídica
na prática de crimes, além do entendimento já abordado sobre a impossibilidade de
ação da pessoa jurídica em atos delituoso, é a falta de uma legislação criminal que
trate do assunto. Ao longo da história penal, as sanções aplicadas aos crimes sempre
foram as restritivas de liberdade, ou seja, prisão, pena esta que não pode ser aplicada
a pessoa jurídica.

É muito comum fazer associação de sanção à penas restritivas de liberdade.

Afinal essa é a maneira tida como mais eficiente de punição ao sujeito que pratica o
fato típico, pois lida diretamente com uma das garantias fundamentais do indivíduo,
que é o direito à liberdade, mas a própria Constituição Federal de 1988 apresenta, no
artigo 5º, XLVI, quando trata da individualização da pena, uma lista de penas que
podem ser aplicadas, estas que agregaram as já presentes no Código Penal de 1940
e acrescentou outros tipos de punição.

A lei regulará a individualização da pena e adotará, entre outras, as seguintes:

a) privação ou restrição da liberdade;
b) perda de bens;
c) multa;
d) prestação social alternativa;
e) suspensão ou interdição de direitos (BRASIL, 1988, online)

Transcrito o artigo constitucional, é possível observar cinco tipos de penas que

podem ser adotadas, não sendo portanto as sanções penais apenas as restritivas de
liberdade. E, dentre as penas, quatro delas podem ser aplicadas à pessoa jurídica.

No que consta as sanções administrativas que, em legislação tributária penal,

já são aplicadas, incidem duas destas, que são as penas de multa e suspenção ou
interdição de direitos. O que ocorre é, quando a Pessoa Jurídica incide nas infrações
 39

descritas no Código Tributário Nacional, tais sejam o inadimplemento da obrigação

principal e o descumprimento das obrigações acessórias, incide sobre eles a pena de
multa, e tem seus direitos suspensos até que regularize a sua situação, seria esses
direitos a impossibilidade de, por exemplo, participar de licitações públicas. Contudo,
quando esta se regulariza, extingue-se a sua punibilidade, cessando toda e qualquer
sanção.

Mesmo havendo, de algum modo, a aplicação de sanções, ainda restam outras

maneiras de se punir a pessoa jurídica pelos crimes. Um deles é a perda de bens.

Quando foi tratado sobre quem é a pessoa jurídica, demonstrou-se o seu modo
de constituição, e uma característica fundamental para esta é a não comunicabilidade
do patrimônio dos sócios com o da pessoa jurídica. A aplicação dessa sanção, no
momento de sua aplicação, deve-se respeitar essa não comunicabilidade, mesmo que
o sócio venha responder segundo a sua culpabilidade, conforme prevê o art. 173, §
5º da Constituição, os sócios que não concorreram juntamente com este para a prática
do delito não deve ser ofendido.

Ainda há, como modo de sanção, a prestação social alternativa. Esta se

caracteriza pela reparação direta, de algum modo, à sociedade. Ora, a partir do
momento em que o contribuinte comete um crime, absorvendo para si valores que
pertencem ao ente público, ele está de modo indireto, atingindo a sociedade, pois a
cobrança de tributos, como dito no princípio, é a mais importante forma de
arrecadação pública. Arrecadação esta que é feita para atender aos anseios sociais.
Então, quando aplica-se essa sanção, tem-se, de um modo mais direto, o repasse à
sociedade.

No Direito Ambiental, ramo do direito onde há, além da previsão legal pela Lei
9.605/98, a responsabilidade penal da pessoa jurídica, e a devida aplicação das
sanções que a esta são correspondentes, também há previsão de um outro tipo de
sanção aplicável a Pessoa Jurídica, a Pena de Liquidação Forçada, descrita no artigo
24 dessa Lei.

O dispositivo constitucional acima citado, aceita outros tipos de punições,

quando descreve em seu texto “[...] adotará, entre outras [...] (BRASIL, 1988, online).
Contudo, apesar disso, esse tipo de punição ela costuma ocorrer quando há plena
certeza da infração penal da pessoa jurídica, e que sua liquidação é a única maneira
 40

aplicável para cessar os crimes por esta cometidos. Nos crimes ambientais ela é
aplicada de modo a assegurar o meio ambiente que é garantido constitucionalmente.
Esta sanção se assemelha a, e por muitos é chamada desse modo, Pena de Morte.

Essa sanção, pensando no ordenamento penal tributário, deveria ser aplicada

com o máximo de cautela possível, como último recurso, pois uma liquidação forçada,
apesar de ser um modo de cumprir com a obrigação tributária, causa um grande
impacto a sociedade.

Com relação aos crimes tributários, por entender que estes só podem ser
cometidos por pessoas físicas, as pessoas jurídicas não sofrem sanções, sendo
somente uma responsabilidade dos sócios e aplicada somente a eles. Esta é uma
realidade que poderia ser mudada, afinal se um crime pode ser cometido pela pessoa
jurídica, quando preenchido os requisitos, bem como existem sanções que a esta
podem ser aplicadas. Mas esta ainda não é uma realidade.

Diante todo o exposto, então, tem-se a Pessoa Jurídica, que possuindo

personalidade jurídica própria e distinta da dos seus sócios. Estes sócios que, na
atuação por meio do ente jurídico, usam de meios fraudulentos, descritos em
legislações específicas criminais tributárias, para se eximir de cumprir com suas
obrigações para com o erário público, e fazendo isto, não para benefício próprio, mas
com os interesses da pessoa jurídica em vista, incidem portanto na norma penal
tributária, devendo ser responsabilizada, conforme descrito no artigo 173, § 5º da
Constituição Federal de 1988, sendo sujeita as punições que podem ser aplicadas a
sua pessoa, que são as descritas nas alíneas do inciso XLVI, do artigo 5º da
Constituição, sendo possível portanto, não somente a sua devida responsabilização,
mas também a devida punição para os atos.
 41

5. CONSIDERAÇÕES FINAIS

É de se verificar que, se tratando da pessoa jurídica, é perfeitamente possível

entender que esta é um sujeito capaz do cometimento de atos que são descritos como
ilícito, principalmente nos crimes contra a ordem tributária.

A Pessoa Jurídica, como um ente de personalidade própria, autônoma,

detentora de direitos e obrigações próprios a sua pessoa, precisa estar sujeita a todas
as responsabilidades inerentes ao não cumprimento dessas obrigações, sejam essas
de natureza civil, administrativa ou penal.

A responsabilidade da Pessoa Jurídica é um assunto tratado em matéria

constitucional, sendo especifico ao falar dos atos cometidos contra a ordem
econômica e financeira. Estes atos são interpretados como todos aqueles que, de
algum modo, ofendem a ordem tributária, ou seja, os ilícitos tributários.

Entendendo que a pessoa jurídica pratica atos, lícitos ou não, por intermédio
de seus representantes, e que agem, não só por meio da pessoa jurídica, mas para o
benefício desta, caracteriza-se portanto a vontade, não só da pessoa física – sócio,
mas dá pessoa jurídica, interessada maior nos resultados advindos daquele ato. E
mais, caracteriza-se também a pratica, ação, realizada pela pessoa jurídica,
preenchendo portanto os requisitos necessários para, no caso de um ato ilícito, lhe
ser imputada a responsabilização.

Apesar de claro este entendimento, ainda existem impedimentos que levam a

não responsabilidade penal da pessoa jurídica nos crimes contra a ordem tributária.
O principal deles é que, o ordenamento responsável pela punibilidade, ou seja, o
ordenamento jurídico penal, não entende como agente ativo no cometimento de
crimes a pessoa jurídica, mas somente a pessoa física, devendo este ordenamento
passar por uma adaptação para que possa recepciona-la, cumprindo portanto o que
diz no artigo 173, § 5º da Constituição, afinal atos os atos praticados contra a ordem
econômica não se resumem apenas àqueles praticados por pessoa física.

Não vale esquecer que, no atual sistema jurídico, as pessoas jurídica sofrem
sanções, sendo estas, nos crimes contra a ordem tributária, de natureza
administrativa. Sanções que são simplesmente eliminadas quando a obrigação
 42

tributária é sanada, não havendo nenhuma severa punição para esta, como acontece
com a pessoa física. Em casos de crimes tributários, principalmente no crime de
sonegação fiscal, o indivíduo que comete o delito usando o nome da empresa é
imposto a pena de privação de liberdade, enquanto à pessoa jurídica, nada sofre de
modo direto, pois sócios podem ser substituídos, não havendo uma punição específica
pra esta neste crime.

Existe um projeto de reforma do atual Código Penal, onde existe, no seu rol de
alterações, a inclusão da pessoa jurídica como ente punível para os crimes que esta
possa cometer. Havendo esta alteração, poderá haver a integração das normas
penais no direito tributário, o que possibilitaria a responsabilidade penal da pessoa
jurídica nos crimes contra a ordem tributária, aplicando a esta, sanções compatíveis
com a sua natureza.

A responsabilidade da pessoa jurídica nos crimes contra a ordem tributária é

um assunto que gera muita divergência, principalmente porque, os que são a favor
dessa responsabilização, conseguem ver com este instituto além de uma redução na
prática de crimes tributários, uma compensação direta à sociedade de acordo com
suas necessidades, pois, por exemplo, no caso de uma punição aplicada a pessoa
jurídica de “prestação social alternativa”, esta teria que, de um modo direto, reparar a
sociedade pelo mal que esta lhe causou indiretamente ao cometer um crime tributário.

É preciso que se entenda que não somente pessoas físicas são agentes de
crime, bem como que punições não são apenas restritivas de liberdade para que a
responsabilidade da pessoa jurídica em crimes, e não só nos crimes contra a ordem
tributária, tenham sua visibilidade e sua regulamentação necessárias para a sua
efetiva aplicação.
 43

REFERÊNCIAS

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