TRANSPARÊNCIA FISCAL

Autor: Joaquim Fernando da Cunha Guimarães (*)

Revisor Oficial de Contas
Assistente-Convidado da Universidade do Minho e outras Universidades
Membro da Comissão da História da Contabilidade

INTRODUÇÃO

A Transparência Fiscal (TF) é um regime fiscal vigente em sede do CIRS e do CIRC

desde a data de entrada em vigor dos respectivos códigos, em 1 de Janeiro de 1989,
designando-se as sociedades a ele sujeitas por “Sociedades de Transparência Fiscal”
(STF).

Na verdade, o anterior regime fiscal em sede de impostos sobre o rendimento1 não

previa o regime de TF, o qual foi acolhido naqueles códigos, por força da integração de
Portugal na UE (ex-CEE)2, sendo, efectivamente a TF uma figura jurídico-fiscal
prevista na no direito comunitário.

Neste artigo abordaremos os principais aspectos jurídicos e fiscais das STF, com
algumas referências à doutrina entretanto publicada até à data e cuja divulgação se
justifique.

1. CARACTERIZAÇÃO DAS STF

A principal característica das STF é a da “neutralidade fiscal”, a qual pressupõe a não

tributação (isenção em IRC) da sociedade, pois são os sócios/membros3 que a compõem
que são tributados na respectiva cédula (IRC no caso das pessoas colectivas e IRS no
caso de pessoas singulares). Ou seja, os lucros/prejuízos fiscais ou a matéria colectável
são imputados, para efeitos de tributação, aos respectivos sócios/membros
independentemente dos resultados (lucros/prejuízos) contabilísticos distribuídos.

Assim, o que releva para efeitos de tributação em sede de IRS ou IRC, conforme a
estrutura da sociedade e independentemente da sua forma jurídica (v.g. sociedades por
quotas, sociedades anónimas), é, por assim dizer, o “resultado fiscal” (lucro/prejuízo
fiscal ou matéria colectável) e não o resultado contabilístico.

A este propósito Brás Carlos4 refere:

1
No caso das pessoas singulares, representado, essencialmente, pelo Código do Imposto Profissional e
pelo Código do Imposto Complementar (Secção B) e, no caso das pessoas colectivas, representado
especialmente pelo Código da Contribuição Industrial e pelo Imposto Complementar (Secção A).
2
Recordamos que o Código do IVA foi o primeiro imposto acolhido no nosso sistema fiscal em resultado
da integração de Portugal na UE (ex-CEE), em 1 de Janeiro de 1986. Ou seja, em sede de impostos sobre
o rendimento a respectiva legislação fiscal apenas foi adaptada ao nosso sistema fiscal quatro anos mais
tarde.
3
A referência a “membros” visa o enquadramento nos ACE e AEIE.
4
BRÁS CARLOS: A.F., Sociedades de Profissionais: Nota sobre a Circular 8/90 da DGCI, Fisco n.º 19,
de Abril de 1990, p. 9.

1
 “É da essência da transparência fiscal, que a sociedade funcione, no final
do exercício, como um mero ente imputador de resultados. Esta é a
verdadeira natureza das sociedades sujeitas ao regime de transparência.”.

Afinal o que se pretende é tributar os sócios/membros da STF como se esta não

existisse, daí o art.º 12.º do CIRC prever a respectiva isenção. Constata-se, deste modo,
como refere Saldanha Sanches5, a “desconsideração da personalidade jurídica” da STF
para efeitos de tributação, reforçando:

“... e estamos pois perante um caso de não sujeição a IRC quanto à

obrigação principal (dívida de imposto) e sujeição a IRC quanto às
obrigações acessórias (deveres de cooperação).”.

Note-se, no entanto, que, como de seguida reforçaremos, face ao previsto no art.º 12.º
do CIRC, as STF apenas estão sujeitas às tributações autónomas de IRC (art.º 81.º) ou
de IRS (art.º 73.º)6.

Neste contexto, o regime de TF visa essencialmente a concretização de três objectivos7:

“3 – Os objectivos propugnados pelo legislador com a adopção deste

regime de transparência fiscal são os de neutralidade, combate à evasão
fiscal e eliminação da designada dupla tributação económica dos lucros
distribuídos aos sócios.

− O objectivo da neutralidade fiscal implica que na tributação não

seja tida em conta a forma jurídica adoptada pelos sujeitos passivos,
sendo tributados os respectivos sócios ou membros como se
exercessem directamente a actividade prosseguida pela sociedade.

Procura-se assim atender tão só à capacidade contributiva daqueles

sócios ou membros, manifestada indirectamente através dos
rendimentos obtidos pela sociedade ou entidade transparente.

− O objectivo do combate à evasão fiscal está igualmente presente na

adopção do regime de transparência fiscal, na medida em que se
procura obviar, com tal adopção, a que sejam constituídas
sociedades apenas com a finalidade de fuga aos impostos.

5
SALDANHA SANCHES, J. L., Sociedades Transparentes: Alguns Problemas no seu Regime, Fisco n.º
17, de 15 de Fevereiro de 1990, pp. 35-6.
6
De notar que as tributações autónomas foram, primeiramente, instituídas sobre as despesas confidenciais
ou não documentadas (art.º 4.º do Decreto-Lei n.º 192/90, de 9 de Junho), tendo sido, posteriormente,
incluídas no próprio Código do IRC (actual art.º 81.º) e alargado o seu âmbito a outras despesas. Sobre
esta temática sugerimos a leitura dos nossos artigos: “A Tributação Autónoma das Despesas
Confidenciais ou não Documentadas”, Contabilidade, Fiscalidade, Auditoria: Breves Reflexões, Ed.
Autor, Março de 1997, pp. 243-8, Eurocontas n.º 16, de Abril de 1996, pp. 16-8 e Portal INFOCONTAB
menu “Actividades Pessoais/Artigos (Download)/Por Título/Artigo n.º 11” e “As Despesas Sujeitas a
Tributação Autónoma no CIRC e no CIRS”, Temas de Contabilidade, Fiscalidade, Auditoria, Vislis
Editores, Janeiro de 2001, pp. 295-314, TOC n.º 5, de Agosto de 2000, pp. 46-53 e Portal INFOCONTAB
menu “Actividades Pessoais/Artigos (Download)/Por Título/Artigo n.º 51”.
7
DGCI, Código do IRC Comentado e Anotado, 1990, p. 95-6.

2
 Há casos, com efeito, em que a prossecução da mesma actividade
económica poderia ser feita directamente pelos respectivos sócios,
aparecendo a forma societária como um mero subterfúgio que se
interpõe entre eles o Fisco, para assim se alcançar uma diminuição
ou dilação da carga tributária.

A transparência fiscal, propugnando uma imputação directa dos

resultados obtidos pela sociedade, independentemente da sua
distribuição, obvia a esta situação.

− O último objectivo é o da eliminação da dupla tributação dos lucros

distribuídos aos sócios, sendo o único que, quiçá, é plenamente
atingindo pelo regime de transparência fiscal.

Com efeito, na medida em que se afasta da tributação em sede de

IRC, as sociedades e outras entidades abrangidas por esse regime,
obsta-se a que o resultado por elas apurado seja duplamente
tributado: na esfera da própria sociedade ou entidade transparente
e na esfera dos respectivos sócios ou membros.

O CIRC prevê, a par da transparência fiscal, outros mecanismos

tendentes à eliminação ou atenuação da dupla tributação económica
dos lucros distribuídos, como sejam:

− a exclusão da base tributável do IRC de rendimentos já

tributados neste imposto (artigo 45.º)8;

− a tributação pelo lucro consolidado (artigo 59.º)9;

− o método do crédito de imposto (artigo 72.º)10.

Este último mecanismo actua por dedução à colecta e visa atenuar a dupla
tributação económica dos lucros que sejam distribuídos aos sócios.

Os sócios de uma sociedade transparente, porém, não terão direito a este

crédito de imposto relativamente aos lucros distribuídos pela sociedade
uma vez que o regime de transparência elimina totalmente aquela dupla
tributação económica, mas, se a própria sociedade transparente tiver
recebido dividendos provenientes da sua participação noutras sociedades,
os respectivos sócios poderão deduzir à sua colecta de IRS ou de IRC
consoante o caso (vide respectivamente artigo 80.º, n.º 3 do CIRS e artigo
71.º do CIRC), o crédito de impostos correspondente á parte dos resultados
imputados relativamente àqueles dividendos.”11.

8
Actual art.º 46.º do CIRC.
9
Actuais art.os 63.º a 65.º do CIRC.
10
Que passou a ser o art.º 72.º, entretanto revogado pela Lei n.º 109-B/2001, de 27 de Dezembro, que
aprovou o OE/2002.
11
Não aplicável actualmente pelo n.º 5 do art.º 83.º do CIRC.

3
Relativamente à caracterização de cada tipo de STF passamos a descrever
resumidamente:

− As sociedades civis não constituídas sob forma comercial, referidas na alínea

a) do n.º 1 do art.º 6.º do CIRC não são reguladas pelo Código das Sociedades
Comerciais mas pelo disposto no art.º 980.º e seguintes do Código Civil, onde se
define o contrato de sociedade como “aquele em que duas ou mais pessoas se
obrigam a contribuir com bens ou serviços para o exercício em comum de certa
actividade económica, que não seja de mera fruição, a fim de repartirem os
lucros resultantes dessa actividade.”.

− As sociedades de profissionais são referidas na alínea b) do n.º 1 do art.º 6.º e

na alínea a) do n.º 4 do mesmo artigo, estabelecendo este último articulado: “a
sociedade constituída para o exercício de uma actividade profissional
especificamente prevista na lista de actividades a que alude o artigo 151.º do
Código do IRS, na qual todos os sócios pessoas singulares sejam profissionais
dessa actividade.”.

A título de exemplo de STF, referem-se as sociedades de TOC, de ROC, de

advogados, de médicos, etc.;

− As sociedades de simples administração de bens, referidas na alínea c) do n.º 1

do art.º 6.º do CIRC e no n.º 4 do mesmo artigo da seguinte forma: “sociedade
que limita a sua actividade à administração de bens ou valores mantidos como
reserva ou para fruição ou à compra de prédios para a habitação dos seus
sócios, bem como aquela que conjuntamente exerça outras actividades e cujos
proveitos relativos a esses bens, valores ou prédios atinjam, na média dos
últimos três anos, mais de 50% da média, durante o mesmo período, da
totalidade dos seus proveitos.”;

− Agrupamentos Complementares de Empresas (ACE) – os ACE foram

instituídos pela Lei n.º 4/73, de 4 de Junho, complementada pelo Decreto-Lei n.º
430/73, de 25 de Agosto, tratando-se, como é referido nesses diplomas, de
entidades de substrato associativo, dotadas de personalidade jurídica e
constituídas por pessoas singulares, colectivas ou sociedades, “a fim de melhorar
as condições de exercício ou de resultado das suas actividades económicas”.

A sua actividade não tem um escopo lucrativo (só a título meramente acessório e
quando autorizado expressamente pelo respectivo acto constitutivo o ACE pode
ter por fim a realização e partilha de lucros), pois o objectivo principal é o da
melhoria das condições de exercício ou de resultado das actividades das
empresas agrupadas, i.e., o de aproveitamento de sinergias entre as empresas.

Na prática, os ACE têm sido constituídos, também, com o fim do exercício de

uma actividade, ou de uma obra, de difícil ou impossível concretização
individual por cada membro do ACE, dado que cada um de per se não tem os
meios financeiros, humanos, técnicos e materiais exigidos para a sua execução.
É o que acontece nas grandes obras públicas, em que as condições do concurso
público são extremamente exigentes.

4
 − Agrupamentos Europeus de Interesse Económico (AEIE) – os AEIE são um
instrumento jurídico comunitário previsto no Regulamento (CEE) n.º 2137/85,
do Conselho, de 25 de Julho, aplicável a partir de 1 de Julho de 1989,
especialmente consagrado para o desenvolvimento das PME europeias.

O Decreto-Lei n.º 148/90, de 9 de Maio, em vigor desde 8 de Junho de 1990,

colocou em execução aquele Regulamento.

Complementarmente, deve, ainda, atentar-se ao disposto na Lei n.º 45/90, de 11

de Agosto e ao Decreto-Lei n.º 1/91, de 5 de Janeiro.

Além disso, o regime jurídico dos ACE atrás referido, constituem regimes
supletivos dos AEIE.

Tal como os ACE, o principal objectivo do AEIE é a promoção e o

desenvolvimento das actividades económicas e não a prossecução directa do
lucro. Assim, os lucros do AEIE terão de ser distribuídos pelos membros, i.e.,
não podem ser retidos (art.º 40.º do Regulamento).

Desta forma, o principal interesse dos AEIE é o da cooperação entre os

parceiros/empresas que o constituem, mantendo cada um, simultaneamente, a
sua independência jurídica e económica, visando, essencialmente, a
rentabilização económica das suas actividades, obtendo sinergias de custos (v.g.
pessoal, transportes/comunicações, equipamentos) melhorando a sua eficiência
empresarial.

Complementarmente, deve-se atentar à Lei n.º 45/90, de 11 de Agosto e ao

Decreto-Lei n.º 1/91, de 5 de Janeiro.

Além disso, o regime jurídico dos ACE (Lei n.º 4/73, de 4 de Junho e Decreto-
Lei n.º 430/73, de 25 de Agosto), constitui regime supletivo dos AEIE.

Ressalvando aspectos de índole conceptual, diremos que, na perspectiva da

cooperação económica das actividades, o AEIE é praticamente um “ACE
europeu”, pois os principais objectivos são coincidentes embora com espaços
geográficos económicos e fiscais diferentes. Com efeito, não é por acaso que o
AEIE tem as mesmas regras de apuramento dos resultados para efeitos de
tributação em IRC, embora condicionado ao facto de cada membro do AEIE ser
tributado de acordo com o regime fiscal do seu país.

Ainda sobre o enquadramento jurídico dos ACE e dos AEIE, curioso é o

comentário seguinte de Pita12:

“... E quando o método de contribuição para as despesas permita um

excedente de exploração, a devolução desse excedente aos associados
não é mais de que um retorno. Por isso, em sentido rigoroso, não se
pode dizer que os agrupamentos complementares de empresas e os
12
PITA, Manuel António, As Sociedades Profissionais, Fisco n.º 17, de Fevereiro de 1990, pp. 37-8. O
texto contém duas notas de rodapé remetendo para a legislação aplicável, pelo que não julgamos oportuno
a sua inclusão nesta transcrição.

5
 agrupamentos europeus de interesse económico estão sujeitos a
transparência fiscal. Parece mais correcto afirmar que eles não têm
personalidade jurídica, pelo menos para efeitos de IRC.

O que dissemos antes permite compreender o regime daquelas que em

França se chamam sociedades de meios.”.

2. IMPUTAÇÃO DOS RESULTADOS

Os n.os 1 a 3 do art.º 6.º do CIRC estabelecem:

“1 - É imputada aos sócios, integrando-se, nos termos da legislação que for

aplicável, no seu rendimento tributável para efeitos de IRS ou IRC, consoante o
caso, a matéria colectável, determinada nos termos deste Código, das sociedades
a seguir indicadas, com sede ou direcção efectiva em território português, ainda
que não tenha havido distribuição de lucros:

a) Sociedades civis não constituídas sob forma comercial;

b) Sociedades de profissionais;

c) Sociedades de simples administração de bens, cuja maioria do capital

social pertença, directa ou indirectamente, durante mais de 183 dias do
exercício social, a um grupo familiar13, ou cujo capital social pertença, em
qualquer dia do exercício social, a um número de sócios não superior a cinco
e nenhum deles seja pessoa colectiva de direito público.

2 - Os lucros ou prejuízos do exercício, apurados nos termos deste Código, dos

agrupamentos complementares de empresas e dos agrupamentos europeus de
interesse económico, com sede ou direcção efectiva em território português, que
se constituam e funcionem nos termos legais, são também imputáveis
directamente aos respectivos membros, integrando-se no seu rendimento
tributável.

3 - A imputação a que se referem os números anteriores é feita aos sócios ou

membros nos termos que resultarem do acto constitutivo das entidades aí
mencionadas ou, na falta de elementos, em partes iguais (…)”.

13
A alínea c) do n.º 4 do art.º 6.º define grupo familiar:
“c) Grupo familiar — o grupo constituído por pessoas unidas por vínculo conjugal ou de adopção e bem
assim de parentesco ou afinidade na linha recta ou colateral até ao 4.º grau, inclusive.”.

6
No esquema seguinte resumimos os normativos supra:

STF
(art.º 6.º do CIRC)

IRS IRC

Sociedades de - Sociedades civis não - ACE

Profissionais constituídas sob forma - AEIE
comercial
- Sociedades de simples
Imputação: administração de bens, Imputação:
- Rendimento (...) como um grupo - Rendimento tributável
tributável familiar - Lucro tributável – Campo
- Anexo D da 205 do Q07/DR22
Declaração de - Prejuízo fiscal – Campo
Imputação:
Rendimentos Mod. 3 227 do Q07/DR22
- Matéria Colectável
do IRS
- Anexo D da
Declaração de
Rendimentos Mod. 3 do
IRS

Fonte: Elaboração própria.

De notar que, em obediência ao princípio contabilístico “Da especialização (ou do

acréscimo)”, previsto no POC e no art.º 18.º do CIRC, a imputação deve ser efectuada
no exercício a que a matéria colectável ou lucro/prejuízo fiscal da STF diga respeito.

Sublinhe-se, no entanto, que para aquele efeito é necessário que a STF proceda ao
encerramento das contas do exercício antes dos seus sócios/membros, caso contrário tal
imputação não será possível14, nem poderá ser “transferida” para o exercício seguinte,
pois não se verifica nenhuma das duas condições preceituadas no art.º 18.º n.º 2 do
CIRC, i.e., “não eram imprevisíveis” ou “manifestamente desconhecidas”.

Efectivamente, na prática, a STF deve enviar aos sócios/membros os respectivos

documentos de prestação de contas devidamente aprovados em assembleia geral,
incluindo a simulação do apuramento do lucro tributável, para que tal imputação seja
exequível nos termos atrás referidos.

Acresce, ainda, que no caso da STF (sujeitos passivos de IRC) proceder, em assembleia
geral, à distribuição dos lucros, relevados na contabilidade dos membros (v.g. ACE,
AEIE) como proveitos (“conta 78”, em sub-conta a criar para o efeito) os mesmos terão

14
É óbvio que, para efeitos fiscais é sempre possível a apresentação da declaração de rendimentos de
substituição.

7
de ser expurgados (deduzidos) no campo em branco (campo 237) do Q07/DR22, a fim
de evitar a dupla tributação15.

O mesmo raciocínio deve ser aplicado na imputação dos prejuízos fiscais das STF (v.g.
ACE e AEIE), pelo que, quando estas procederem à cobertura de prejuízos
contabilísticos, afectando negativamente o “resultado líquido do exercício” (Campo 201
do Q07/DR22) dos sócios/membros, deverá efectuar-se o competente acréscimo
(Campo em branco - Campo 225 do Q07/DR22).

Vejamos, agora, os seguintes casos práticos n.os 1 e 2 e respectivas soluções:

CASO PRÁTICO N.º 1 – SOCIEDADES DE PROFISSIONAIS

Enunciado

A Sociedade A & B, Lda. é constituída por dois TOC (A e B), com quotas de 70% e
30%, respectivamente. No exercício de 2006 obteve o lucro contabilístico de 1.000 u.m.
e a matéria colectável de 1.500 u.m..

Pedidos:

1. Determinar a matéria colectável imputável a cada sócio sabendo que o pacto

social não determina regras de imputação;

2. Efectuar os assentos contabilísticos inerentes à aplicação dos resultados,

conforme deliberado em assembleia geral realizada em 20 de Março de 2007,
sabendo que 5% se destina a reserva legal, 45% para reservas livres e o restante
para distribuição de lucros.

Resolução:

1. O lucro contabilístico do exercício de 2006 não é relevante para a aplicação da

matéria colectável aos sócios. Ou melhor, a sua relevância afere-se apenas pela
sua incorporação no lucro tributável de 2006 (Quadro 07 da DR22).

O que releva para imputação é a matéria colectável conforme prevê o n.º 1 do

art.º 6.º do CIRC, sendo o valor incluído no Anexo D16 da declaração de
rendimentos Modelo 3 do IRS de cada um dos TOC.

Assim, dado que o pacto social não estabelece regras de imputação, o valor a
imputar é independente da participação no capital (70% do TOC A e 30% do
TOC B), sendo efectuada em partes iguais de 750 u.m. (1500/2) para cada sócio
(TOC), conforme previsto no n.º 3 do mesmo art.º 6.º do CIRC.

15
Note-se que o proveito contabilístico aparece evidenciado no “Campo 201 – Resultado líquido do
exercício” do Q07/DR22 do sócio/membro da STF. Neste sentido, e porque a tributação nos membros
incide sobre a matéria colectável/lucro tributável da STF e não sobre os lucros por ela distribuídos, é
necessário expurgar esse efeito do resultado líquido.
16
O Anexo D da Declaração Mod. 3 do IRS serve também para declarar as heranças indivisas (art.os 19.º
e 20.º do CIRS).

8
 De notar que esta imputação é meramente de índole fiscal e extra-contabilística,
i.e., não dá lugar a qualquer assento contabilístico.

2. No que concerne à aplicação do lucro contabilístico de 1.000, o mesmo deverá

ser suportado pelo seguinte assento contabilístico:

DÉBITO CRÉDITO
Conta Valor Conta Valor
59 Resultados transitados 1.000 571 Reserva legal 50
574 Reservas livres 450
25 Sócio A c) 350 a)
Sócio B 150 b)
a) 70% x 50% x 1.000
b) 30% x 50% x 1.000
c) Distribuição de lucros em função da participação social.

Refira-se que os lucros distribuídos e posteriormente pagos aos sócios não estão
sujeitos a retenção na fonte de IRS, pois esses lucros já foram incluídos na
imputação especial prevista no art.º 20.º do CIRS, não sendo, assim,
considerados rendimentos da categoria E nos termos da alínea h) do n.º 2 do art.º
5.º do CIRS (ver item 4.3 deste artigo).

CASO PRÁTICO N.º 2 – ACE

Enunciado

A empresa A estabeleceu dois contratos de ACE para a execução de duas obras. O

primeiro ACE foi estabelecido com a empresa B (A & B, ACE), no qual foi
estabelecido que os lucros seriam distribuídos proporcionalmente aos custos incorridos.
O segundo ACE foi constituído com a empresa C (A & C, ACE), tendo sido
determinado que os resultados seriam distribuídos em partes iguais.

No exercício de 2006, sabem-se os seguintes elementos contabilísticos e fiscais (valor:

u.m.).

Rubrica A & B, ACE A & C, ACE

Custos e perdas 1.0003 2.0004
3
Proveitos e ganhos 500 3.0004
Resultado líquido do exercício1 (500) 1.000
2
Lucro/Prejuízo ou Matéria Colectável (700) 500
1
Não se considera o imposto sobre o rendimento (IRC)
2
Admite-se a existência de movimentos de correcção no Q07/DR22 e ou Q10/DR22, daí
as diferenças para o resultado líquido do exercício.
3
Hipótese: 70% de A e 30% de B
4
Hipótese: 60% de A e 40 % de B

Pedidos:

1. Determinar a matéria colectável de 2006 imputável a cada membro dos dois

ACE;

9
 2. Efectuar os assentos contabilísticos correspondentes à distribuição dos
resultados.

Resolução:

1. Relativamente a “A & B, ACE”, o resultado (prejuízo) de 700 u.m. a imputar a A é

de 70% da matéria colectável (490 u.m.) e a B de 30% (210 u.m.), correspondentes
às percentagens dos custos incorridos.

Em relação a “A & C, ACE”, a imputação do resultado (lucro) de 500 u.m. é

efectuada em partes iguais (250 u.m.), de acordo com o previsto no pacto. Ou seja,
apesar da sociedade A ter suportado 60% dos custos apenas lhe é imputado 50% do
lucro (o mesmo raciocínio para a sociedade B).

Assim, os Q07/DR22 das três sociedades deveriam ser preenchidos da seguinte

forma.

Q07/DR22 (Campo) A B C
Campo 205 (A & C, ACE) 250 250
Campo 227 (A & B, ACE) (490) (210)

2. Relativamente aos assentos contabilísticos da aplicação dos resultados dos ACE e

considerando a sua isenção face ao disposto no art.º 12.º do CIRC17, o resultado
contabilístico deverá ser totalmente distribuído aos membros, pois o ACE é uma
figura jurídica não abrangida pelo CSC, não estando, por isso, e a título de exemplo,
obrigado à constituição da reserva legal.

De notar que, dependendo da duração do ACE e obviamente do ciclo produtivo (v.g.

obras de construção civil), poder haver necessidade de reconhecimento de impostos
diferidos, face ao estabelecido na Directriz Contabilística n.º 2818, que, neste caso,
não foram considerados.

3. ANÁLISE CONTABILÍSTICA

Apesar dos aspectos contabilísticos já abordados nos itens anteriores, julgamos

oportuno acrescentar os seguintes, no âmbito do POC e das Directrizes Contabilísticas
n.os 24 e 28.

3.1. POC

O POC não faz qualquer alusão directa ou indirecta às STF.

3.2. Directriz Contabilística n.º 24

A Directriz Contabilística n.º 24 “Empreendimentos Conjuntos”, de 16 de Dezembro de

1998, com o sub-título “Joint-Ventures, agrupamentos complementares de empresas,

17
De notar que enquanto vigorar o ACE poderão existir tributações autónomas nos termos do art.º 81.º do
CIRC, por força do disposto no art.º 12.º do CIRC.
18
Ver comentários mais à frente no item 3.3 deste artigo.

10
agrupamentos europeus de interesse económico, consórcios e associações em
participação”, apresenta regras contabilísticas a aplicar a essas entidades jurídicas, nos
seguintes termos19:

“1. Objectivo

O objectivo desta directriz é o tratamento contabilístico dos vários tipos de

empreendimentos conjuntos (joint ventures), independentemente da forma
jurídica que possam revestir (como, por exemplo: agrupamentos
complementares de empresas, consórcios, agrupamentos europeus de
interesse económico e associações em participação).”.

Assim, considerando esse objectivo e o seu conteúdo geral, não julgamos oportuno tecer
comentários adicionais, em virtude de não serem relevantes para o contexto deste artigo.

3.3. Directriz Contabilística n.º 28

A Directriz Contabilística n.º 28 “Impostos sobre o rendimento” (DC28), de 6 de Junho

de 2001, também faz referências concretas aos ACE e aos AEIE, clarificando,
nomeadamente, a existência de diferenças temporárias entre a base contabilística e a
base fiscal, e, consequentemente, à existência de activos e passivos por impostos
diferidos, apresentando-se os seguintes exemplos:

“A) Reconhecimento de um activo por impostos diferidos (§23):

“iv) Um outro exemplo poderia ser o que corresponderia à situação de

lucro obtido num Agrupamento Complementar de Empresas, participado
pela empresa.

O tratamento seria, com as devidas adaptações, idêntico ao que se

encontra descrito no exemplo i) do ponto 18.”.

B) Reconhecimento de um passivo por impostos diferidos (§ 18):

“i) Uma empresa possui uma participação de 100 000 €, sem influência
significativa num Agrupamento Complementar de Empresas (ACE). Por
força da aplicação do regime da transparência fiscal, foi imputado no
período um prejuízo fiscal à participação de 60 000 €.

A base tributável do activo é de 40 000 € (valor de aquisição abatido dos

prejuízos já deduzidos).

Se no ano seguinte o ACE se dissolver e o valor de liquidação for de 40

000 € [implicando o reconhecimento de um prejuízo de 60 000 € na
empresa (correspondente à diferença entre o valor de aquisição e o valor
de liquidação)] e admitindo uma taxa de tributação de 40%, o imposto
corrente será de 24 000 € a favor da empresa. Esta importância

19
Note-se que a Directriz Contabilística n.º 1 também se refere aos empreendimentos conjuntos no
âmbito de concentrações de actividades empresariais (v.g. fusões e aquisições).

11
 corresponde ao passivo por imposto diferido que deveria ter sido
reconhecido no 1.º ano.”.

4. ANÁLISE DE ALGUMA LEGISLAÇÃO E DOUTRINA FISCAL

4.1. Sociedades de ROC do tipo sociedade anónima

Pela sua importância transcrevemos o teor do Ofício n.º 21865, de 29 de Março de

2000, da Direcção dos Serviços do IRC, em resposta a uma consulta da Ordem dos
ROC e divulgado pela Circular n.º 27/00, de 12 de Abril, da OROC20:

“Em resposta ao vosso pedido de esclarecimento sobre o assunto em

referência, informo V. Exas que, por meu despacho de 2000.03.28,
proferido por subdelegação, sancionei o seguinte entendimento:

Nos termos da alínea a) do n.º 4 do art.º 5 do Código do IRC, considera-se

sociedade de profissionais, sujeita ao regime de transparência fiscal
instituído no n.º 1, “a constituída para o exercício de uma actividade
profissional constante da lista anexa ao Código do IRS, em que todos os
sócios sejam profissionais dessa actividade e desde que estes, se
considerados individualmente, ficassem abrangidos pela categoria dos
rendimentos do trabalho independente para efeitos do IRS”.

Afigura-se que, no caso concreto, se se verificarem estes requisitos, a

sociedade é tida como de profissionais, ainda que revista o tipo de S.A.,
desde que as acções sejam nominativas.

Consequentemente, reunidos aqueles pressupostos, a requerente enquadra-

se no âmbito da alínea b) do n.º 1 do art.º 5.º do CIRC, não sendo tributada
em IRC por força do disposto no artigo 12.º do mesmo Código.”.

4.2. Encargos com viaturas

A Portaria n.º 83/94, de 7 de Fevereiro, posteriormente revogada pela Portaria n.º

128/97, de 22 de Fevereiro, em cumprimento do disposto no n.º 7 do art.º 26.º do CIRS
(actual n.º 2 do art.º 33.º21) fixou limites fiscais quer quanto às deduções admitidas na
determinação dos rendimentos líquidos da categoria B ou na matéria colectável das
sociedades de profissionais sujeitas ao regime de TF, inerentes aos encargos com a
utilização de viaturas ligeiras de passageiros ou mistas afectas ao exercício da
actividade profissional independente, quer quanto ao número máximo de veículos
motorizados que poderão ser considerados como afectos ao exercício das respectivas
actividades.

20
A referência ao art.º 5.º do CIRC corresponde, actualmente, ao art.º 6.º do CIRC, cuja redacção sofreu
ligeiras alterações.
21
Esta cláusula prevê:
“2 – Por portaria do Ministro das Finanças podem ser fixados para efeitos do disposto neste artigo o
número máximo de veículos e respectivo valor por sujeito passivo.”.

12
De notar que o art.º 33.º do CIRS “Encargos não dedutíveis para efeitos fiscais”
constitui um complemento às limitações previstas no CIRC e para os efeitos de
determinação do rendimento da categoria B.

Assim, a seguir transcrevemos os n.os 1 a 5 daquela Portaria, a qual, em substância,

ainda está em vigor:

“1.º Sem prejuízo do disposto no n.º 4 do artigo 26.º do Código do Imposto

sobre o Rendimento das Pessoas Singulares:

a) Para cálculo da dedução respeitante à amortização de viaturas

ligeiras de passageiros ou mistas não será tomada em consideração a
parte do valor de aquisição excedente a 4 000 000$;

b) Para cálculo da dedução referente a prestações devidas pelo aluguer

sem condutor de viaturas ligeiras de passageiros ou mistas não será
tomada em consideração a parte das importâncias pagas
correspondente ao valor das reintegrações dessas viaturas que, nos
termos das alíneas e) e f) do n.º 1 do artigo 32.º do Código do Imposto
sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas, não sejam aceites como
custo, sendo este excesso eventualmente deduzido das diferenças
ocorridas nos anos em que a amortização financeira foi inferior
àquela reintegração máxima.

2.º O disposto no número anterior é aplicável aos veículos motorizados não

automóveis afectos ao exercício de actividades profissionais independentes
ou ao activo imobilizado das sociedades de profissionais sujeitas ao regime
da transparência fiscal.

3.º É limitado a uma unidade por titular de rendimentos da categoria B de

IRS ou por sócios de sociedade de profissionais sujeita ao regime de
transparência fiscal o número de veículos motorizados, excepto os de
cilindrada inferior a 125 cm3, afectos ao exercício das respectivas
actividades, independentemente do título por que a afectação se opere.

4.º O disposto na presente portaria é aplicável na determinação dos

rendimentos líquidos ou do resultado imputável dos anos de 1994 e
seguintes, competindo aos titulares dos rendimentos ou às sociedades de
profissionais excluir da consideração como encargos ou custos dedutíveis
os relativos aos veículos que excedam o limite fixado no número anterior.

5.º É revogada a Portaria n.º 1054/89, de 16 de Dezembro.”.

Deste normativo salientamos o seguinte:

a) As referências ao CIRS e ao CIRC devem ser entendidas no âmbito das

alterações entretanto ocorridas a nível da renumeração dos artigos;

13
 b) O limite de 4.000.000$, previsto no n.º 1, para as duas situações das alíneas a) e
b), deverá ser actualizado para 29.927,87 euros (6.000.000$), por força da
alteração do art.º 33.º, n.º 1, al. e) do CIRC;

c) A limitação de uma unidade por titular de rendimentos prevista no n.º 3 deve ser
interpretada de forma cumulativa relativamente às duas situações previstas nas
alíneas a) e b) do n.º 1. Ou seja, cada sócio da sociedade profissional apenas
poderá afectar à sua actividade um veículo motorizado, excepto os de cilindrada
inferior a 125 cm3, independentemente da forma de financiamento em capitais
próprios ou capitais alheios (v.g., leasing, crédito bancário, ALD).

4.3. Dividendos atribuídos

A OROC, em resposta ao ROC, António Travanca, emitiu, sob o título “A Tributação

em Imposto Sucessório dos Dividendos Atribuídos por uma Sociedade Sujeita ao
Regime de Transferência Fiscal”, o seguinte parecer (s/ data):

“1. A matéria colectável de uma sociedade sujeita ao Regime de

Transparência Fiscal não é passível de tributação em Imposto sobre
Rendimento das Pessoas Colectivas – IRC, nos termos do art.º 5.º do
respectivo Código, sendo aquela imputada aos sócios, conforme dispõe o
n.º 2 do mesmo articulado.

2. Os valores resultantes daquela imputação são considerados

rendimentos tributáveis na esfera jurídica de cada um dos sócios, em sede
de IRS ou IRC, conforme se trate de pessoa singular ou colectiva,
respectivamente.

3. No caso de pessoas singulares aquele rendimento imputado não é

classificado em qualquer das categorias de rendimentos previstos no
CIRS, antes constituindo uma “imputação especial” nos termos do art.º
19.º daquele Código. Deste modo, o legislador atendeu ao facto de que
este valor a ser tributado não é um rendimento efectivamente auferido
mas apenas uma imputação para efeitos fiscais.

4. No caso de distribuição de lucros aos accionistas, os valores por estes

auferidos efectivamente – dividendos – estão excluídos de tributação, nos
termos da alínea h) do n.º 2 do art.º 6.º do CIRS uma vez que aqueles
lucros já integraram a imputação especial de rendimento que acima se
aludiu.

5. Ora, o Código do Imposto Municipal de Sisa e do Imposto sobre

Sucessões e Doações (CIMSISD) não acolhe aquela noção de rendimento
imputado definido para efeitos de IRS, o que vale por dizer, que só
rendimentos efectivamente auferidos (dividendos) são susceptíveis de
tributação neste imposto.

6. Com efeito, para o caso dos dividendos, o art.º 184.º do CIMSISD

prescreve que:

14
 “A avença é de 5% dos juros, dividendos ou quaisquer outros rendimentos
atribuídos aos títulos e deverá ser descontada nesses rendimentos pelas
entidades que tiverem de fazer o respectivo pagamento.”.

7. Nesta conformidade, só há lugar a liquidação de Imposto Sucessório

(IS), sempre que haja atribuição efectiva de dividendos, liquidação essa
que deverá ter lugar no mês da colocação à disposição dos titulares dos
dividendos.

Acrescenta-se, ainda, que as importâncias retidas deverão ser entregues

na Tesouraria da Fazenda Pública durante o mês seguinte ao da
colocação à disposição do rendimento (art.º 186.º).

8. Neste caso, embora o (IS) seja liquidado por avença sobre o

rendimento não perde a natureza do imposto sobre a transmissão do
património, pelo que constitui um encargo definitivo do titular das acções,
sem qualquer possibilidade de repercussão para terceiros ou de benefícios
de crédito de imposto.”.

Este parecer merece-nos os seguintes comentários:

− Na altura da sua emissão estava efectivamente em vigor o Código do Imposto

Municipal de Sisa e do Imposto sobre as Sucessões e Doações (CIMSISD),
aprovado pelo Decreto-Lei n.º 41969, de 24 de Novembro de 1958;

− Com a abolição do CIMSISD, pelo Decreto-Lei n.º 287/2003, de 12 de

Novembro, que aprovou o Código do Imposto Municipal sobre Imóveis (CIMI)
e o Código do Imposto Municipal sobre as Transmissões Onerosas de Imóveis
(CIMT), os n.os 5 a 7 do parecer terão de ser enquadrados no novo normativo;

− A referência à alínea h) do n.º 2 do art.º 6.º, deve ser entendida no âmbito da

alínea h) do n.º 2 do art.º 5.º do CIRS, o qual considera como rendimentos da
Categoria E (capitais):

“Os lucros das entidades sujeitas a IRC colocados à disposição dos respectivos
associados ou titulares, incluindo adiantamentos por conta de lucros, com
exclusão daqueles a que se refere o art.º 20.º”.

Ora, o art.º 20.º do CIRS refere-se precisamente à “imputação especial”, cujos

n.os 1 e 2 determinam:

“1 - Constitui rendimento dos sócios ou membros das entidades referidas no

artigo 6.º do Código do IRC, que sejam pessoas singulares, o resultante da
imputação efectuada nos termos e condições dele constantes.

2 - Para efeitos do disposto no número anterior, as respectivas importâncias

integram-se como rendimento líquido na categoria B.”.

15
4.4. Retenções na fonte e pagamentos por conta de IRC

Os rendimentos das STF provenientes das situações enquadradas no actual art.º 88.º do
CIRC, designadamente os rendimentos de aplicação de capitais, os rendimentos de
propriedade intelectual ou industrial, os rendimentos prediais, etc. estão sujeitas a
retenção na fonte de IRC, às taxas liberatórias do art.º 71.º do CIRS, por força da
remissão do n.º 4 do art.º 88.º do CIRC22.

Assim, dado que o n.º 3 do art.º 88.º do CIRC estabelece que as retenções na fonte têm a
natureza de imposto por conta23, os valores retidos à STF deverão ser igualmente
imputados aos sócios/membros da STF, a fim de que os mesmos possam deduzi-los nas
respectivas declarações de rendimentos (Anexo D - Quadro 4 - da Declaração Mod. 3
do IRS, para pessoas singulares, quadro 10, campo 359 da DR22, para pessoas
colectivas), devendo efectuar-se o preenchimento do Anexo G da IES/DA (Quadro
034).

A Circular n.º 8/90, de 16 de Fevereiro, veio clarificar algumas dúvidas sobre o regime
de TF das sociedades de profissionais, nomeadamente no que respeita a retenções na
fonte relativas a rendimentos obtidos e aos pagamentos por conta, transmitindo os
despachos do SEAF de 89/08/09 e 90/02/02, que transcrevemos:

“1. São sociedades de profissionais as que no fim do período de tributação

reúnam os requisitos referidos na alínea a) do n.º 4 do art.º 5.º do CIRC.

2. Sendo as sociedades de profissionais sujeitos passivos de IRC, estão

sujeitas às mesmas retenções na fonte que as restantes entidades residentes
dado que os artigos 75.º e 76.º do CIRC não estabelecem quaisquer
restrições.

3. Em consequência, relativamente às remunerações auferidas por

sociedades de revisores oficiais de contas na qualidade de membros de
órgão estatutários de pessoas colectivas, ainda que abrangidas pelo regime
de transparência fiscal, há retenção na fonte de IRC nos termos da alínea d)
do n.º 1 do artigo 75.º do CIRC.

4. As deduções mencionadas nas alíneas a) a d) do n.º 2 do artigo 71.º do

CIRC, nas quais se incluem as retenções na fonte, devem, para
cumprimento do estabelecido no n.º 6 deste artigo, ser previamente
quantificadas na sociedade de profissionais em impresso de modelo oficial e
posteriormente imputadas aos respectivos sócios nos termos que resultarem
do acto constitutivo dessas entidades ou, na falta de elementos, em partes
iguais.

5. As importâncias referidas no número anterior serão deduzidas à colecta

do IRS apurada com base na matéria colectável que tenha tido em
consideração a imputação prevista no artigo 5.º do CIRC a qual deve

22
Prevê uma excepção relativamente aos rendimentos referidos na alínea d) do n.º 1 do art.º 88.º, relativa
às remunerações auferidas na qualidade de membro dos órgãos estatutários de pessoas colectivas e outras
entidades, em que a taxa é de 20%.
23
Porém o mesmo articulado determina nas alíneas a) e b) duas excepções que têm carácter definitivo.

16
 efectivar-se no ano em que se inclua o fim do período de tributação da
sociedade de profissionais.

6. As referidas sociedades não têm de efectuar pagamentos por conta,

obrigação que incumbe em sede de IRS aos respectivos sócios enquanto
titulares de rendimentos da Categoria B.

7. Como sujeitos passivos de IRC, e exercendo a título principal uma

actividade de prestação de serviços, estão adstritas ao cumprimento das
respectivas obrigações acessórias, designadamente, a dispor de
contabilidade organizada e a apresentar a declaração periódica de
rendimentos.

8. Devem ainda nos termos dos artigos 91.º e seguintes do CIRS as referidas
entidades proceder a retenção na fonte do IRS relativamente aos
rendimentos pagos ou postos à disposição dos seus sócios, com excepção
dos relativos a lucros ou adiantamentos por conta dos lucros efectuados nos
termos do Código das Sociedades Comerciais, visto não revestirem, de
acordo com o disposto na alínea h) do artigo 6.º daquele Código, a
natureza de rendimentos de capitais.”.

Esta circular merece os seguintes comentários:

− Mantém-se praticamente toda a substância da Circular, devendo, contudo,

efectuar-se a actualização dos respectivos normativos;

− A referência no n.º 1 da Circular à alínea a) do n.º 4 do art.º 5.º do CIRC, deve

ser interpretada à luz da actual alínea a) do n.º 4 do art.º 6.º do CIRC;

− A obrigatoriedade da retenção na fonte mencionada no item 3 da Circular foi

revogada, considerando-se uma das situações de “dispensa de retenção na fonte”,
prevista na alínea f) do n.º 1 do art.º 90.º do CIRC que prevê:

“f) Remunerações referidas na alínea d) do n.º 1 do artigo 88.º, quando

auferidas por sociedades de revisores oficiais de contas que participem nos
órgãos aí indicados;”.

A referência à “dispensa de retenção na fonte” ou, como o corpo do n.º 1 do

artigo refere, “não existe obrigação de efectuar a retenção na fonte de IRC”,
deve ser interpretada no sentido de que a mesma pode (é facultativo) ser
efectuada;

De notar que a alínea d) do n.º 1 do art.º 88.º considera a regra geral da

existência de retenção na fonte relativamente às “remunerações auferidas na
qualidade de membro de órgãos estatutários de pessoas colectivas e outras
entidades”, pelo que o regime supra constitui uma excepção.

Refira-se, ainda, que as Sociedades de ROC(SROC) ou ROC nem sempre

assumem a qualidade de membro dos órgãos estatutários, i.e., Conselho
Fiscal/Fiscal Único. É o que acontece, por exemplo, nas sociedades por quotas

17
 obrigadas à nomeação de ROC nos termos do n.º 2 do art.º 262.º do CSC, em
que a SROC ou ROC não é considerada um “órgão de fiscalização”, embora
exerça funções de fiscalização previstas nesse articulado e esteja sujeita ao
regime de incompatibilidades estatuído para os membros do Conselho Fiscal (n.º
5 do art.º 262.º do CSC);

− A referência às alíneas a) a d) do n.º 2 do art.º 71.º do CIRC (item 4 da Circular)

deve ser interpretada, actualmente, como as alíneas a) a f) do n.º 2 do art.º 83.º
que prevê:

“2 - Ao montante apurado nos termos do número anterior são efectuadas as

seguintes deduções, pela ordem indicada:

a) (Eliminada pela Lei n.º 109-B/2001, de 27 de Dezembro - OE)

b) A correspondente à dupla tributação internacional;

c) (Eliminada pela Lei n.º 109-B/2001, de 27 de Dezembro - OE)

d) A relativa a benefícios fiscais;

e) A relativa ao pagamento especial por conta a que se refere o artigo 98.º;

f) A relativa a retenções na fonte não susceptíveis de compensação ou

reembolso nos termos da legislação aplicável.”.

Assim, como já referimos, há efectivamente lugar a essas retenções na fonte, as

quais devem ser repartidas pelos sócios da STF nos mesmos moldes do
lucro/prejuízo ou matéria colectável, i.e., com base no previsto no pacto social
ou em perdas iguais na sua falta;

− De acordo com o item 6 da Circular, não há lugar aos pagamentos por conta,
previstos nos actuais art.os 96.º e 97.º do CIRC, o que se compreende pelo facto
das sociedades de profissionais estarem isentas de IRC, nos termos do art.º 12.º
do CIRC. Assim, os pagamentos por conta são efectuados pelos titulares dos
rendimentos na sua esfera pessoal em sede de IRS (Categoria B), nos termos do
art.º 102.º do CIRS;

Embora a Circular não se pronuncie sobre o assunto, pois o PEC foi introduzido
apenas com a publicação Decreto-Lei n.º 44/98, de 3 de Março24, também não há
lugar ao pagamento especial por conta (PEC), preceituado no art.º 87.º do CIRC,
pelas mesmas razões atrás referidas relativamente aos pagamentos por conta e de
acordo com o entendimento expresso no Ofício-Circulado n.º 082-GDG, de 18
de Março de 1998, o qual refere, taxativamente, o seguinte:

24
Sobre o PEC elaborámos os seguintes artigos:
− DO “PEC” ao “REF”, Semanário Económico n.º 879, de Novembro de 2003, p. 19 e Portal
INFOCONTAB no menu “Actividades Pessoais/Artigos (Download)/Por Titulo/N.º 113”;
− O PeC do PEC, Semanário Económico n.º 843, de Março de 2003, p. 15 e Portal INFOCONTAB
no menu “Actividades Pessoais/Artigos (Download)/Por Titulo/N.º 101”.

18
 “4. AS SOCIEDADES DE TRANSPARÊNCIA FISCAL, FICAM SUJEITAS A
PAGAMENTO ESPECIAL POR CONTA?

Não, já que não são tributadas em IRC.”.

− A referência ao art.º 91.º e seguintes do CIRS (item 8 da Circular), deve ser

interpretada no âmbito dos actuais artigos 98.º a 101.º do CIRS, e a referência à
alínea h) do n.º 2 do art.º 6.º deve ser interpretada como a actual alínea h) do n.º
2 do art.º 5.º do CIRS.

Assim, há lugar a retenção na fonte dos rendimentos excepto se forem lucros ou

adiantamentos por conta de lucros que não sejam considerados para efeitos da
imputação especial do art.º 20.º do CIRS, como, aliás, já atrás referimos.

4.5. As Sociedades Gestoras de Participações Sociais

As Sociedades Gestoras de Participações Sociais (SGPS) não são consideradas STF,

como foi esclarecido pelo Parecer n.º 18/89 (Proc.º n.º 41, E.G. 10/89) da DGCI25.

Com efeito, perante uma questão/dúvida colocada por um contribuinte no sentido de se

clarificar se as SGPS (holding)26 poderem ser consideradas sociedades de simples
administração de bens, nos termos do art.º 6.º do CIRC, i.e., serem STF, a resposta foi
negativa27.

5. O CASO DOS ROC E DOS TOC

Nos termos do art.º 94.º do Estatuto da Ordem dos ROC (EOROC), aprovado pelo
Decreto-Lei n.º 487/99, de 16 de Novembro, as sociedades de ROC revestem a natureza
de sociedades civis, embora possam adoptar os tipos jurídicos previstos no Código das
Sociedades Comerciais (v.g. sociedades por quotas, sociedades anónimas).

O n.º 1 do art.º 96.º do EOROC prevê a existência de sociedades de ROC (SROC), não
constituídas totalmente por ROC, determinando:

“1. Sem prejuízo do disposto no n.º 4, os sócios das sociedades de revisores

podem ser os revisores inscritos na respectiva lista e não revisores oficiais de
contas que possuam licenciatura numa das matérias que compõem o programa de
exame de admissão à Ordem.”.

Assim, nesse caso concreto, a SROC não deve ser considerada STF por não cumprir o
quesito de todos os sócios serem ROC, conforme dispõe a alínea a), do n.º 4 do art.º 6.º
do CIRC, atrás transcrita.

A Câmara dos TOC é uma associação pública, como determina o art.º 1.º do Estatuto da
Câmara dos TOC (ECTOC).

25
O texto integral do Parecer consta da revista Fisco n.º 17, de 15 de Fevereiro de 1990, pp. 39-43.
26
O regime fiscal das SGPS foi estatuído pelo Decreto-Lei n.º 495/88, de 30 de Dezembro, que ainda se
mantém apesar de ter sido objecto de ligeiras alterações.
27
Esta mesma informação consta do Código do IRC Comentado e Anotado, ob. cit., pp. 101-2.

19
As sociedades de TOC (STOC), ao contrário das SROC, não estão previstas no
ECTOC, o que será uma matéria a regulamentar no próximo ECTOC28.

Note-se, porém, que, no caso das empresas de contabilidade (vulgo “gabinetes de

contabilidade”), normalmente constituídas sob a forma jurídica de sociedades por
quotas, muitas têm como sócios não TOC, embora integrem nos seus quadros TOC que
assumem as responsabilidades/funções previstas no art.º 6.º do ECTOC. É óbvio que
essas empresas não são consideradas STF, pois o que releva é a qualidade de sócio.

Refira-se, ainda, que a última versão conhecida do projecto do novo ECTOC prevê que
essas empresas passem a ser constituídas maioritariamente por TOC.

Ainda sobre a caracterização jurídica das STF de TOC, Albano Santos29 refere:

“Desde logo, importa referir que as sociedades de profissionais são

sociedades civis e não sociedades comerciais. Assim, não lhes são
aplicáveis as normas do Código das Sociedades Comerciais e, sim, o regime
jurídico das sociedades constantes do Código Cívil”.

6. SOCIEDADES UNIPESSOAIS POR QUOTAS

Através do art.º 2.º do Decreto-Lei n.º 257/96, de 31 de Dezembro, o Código das

Sociedades Comerciais foi alterado, acrescentando-se o Capítulo X “Sociedades
unipessoais por quotas” ao Título III “Sociedades por quotas”, o qual contempla os art.os
270.º-A a 270.º-G. Assim, a sociedade unipessoal por quotas (SUQ) é constituída por
um sócio único, pessoa singular ou colectiva, que é o titular da totalidade do capital
social (n.º 1 do art.º 270.º-A).

Deste modo, no caso do sócio da SUQ exercer alguma das actividades elencandas na
lista do art.º 151.º do CIRS, é considerada STF, ficando isenta da tributação, nos termos
do art.º 12.º do CIRC, sendo o sócio tributado na esfera pessoal em IRS (Categoria B).

7. ORGANIZAÇÃO CONTABILÍSTICA

As STF podem dispor ou não de contabilidade organizada, sendo elemento

diferenciador, respectivamente, o exercício ou não, a título principal, de uma actividade
comercial, industrial ou agrícola (art.º 115.º e 116.º do CIRC).

Do mesmo modo, e para determinação do lucro tributável, podem enquadrar-se no

regime geral de tributação (art.º 17.º do CIRC) ou no regime simplificado (art.º 53.º do
CIRC), como a seguir desenvolvemos.

28
A Proposta de Lei do OE/2008 contemplava no seu art.º 89.º a autorização legislativa para a alteração
do estatuto da CTOC, prevendo, nomeadamente, a “transformação” da Câmara em Ordem (Ordem dos
Técnicos Oficiais de Contas). No entanto, por acordo entre o Governo e o Grupo Parlamentar do Partido
Socialista esse artigo foi eliminado, pois perspectiva-se outro formato legislativo (v.g. Lei do Governo)
para a concretização desse objectivo.
29
ALBANO SANTOS, Sociedades de Profissionais, TOC n.º 16, de Julho de 2001, p. 46.

20
7.1. Contabilidade organizada

No que diz respeito à organização contabilística, salientamos, em primeiro lugar, que o

art.º 17.º n.º 3 do CIRC deve ser interpretado como o ponto de partida, ao prever:

“3 - De modo a permitir o apuramento referido no n.º 1, a contabilidade

deve:

a) Estar organizada de acordo com a normalização contabilística e

outras disposições legais em vigor para o respectivo sector de
actividade, sem prejuízo da observância das disposições previstas neste
Código;

b) Reflectir todas as operações realizadas pelo sujeito passivo e ser

organizada de modo que os resultados das operações e variações
patrimoniais sujeitas ao regime geral do IRC possam claramente
distinguir-se dos das restantes.”.

Complementarmente, o art.º 115.º do CIRC “Obrigações contabilísticas das empresas”,

preceitua no seu n.º 1:

“1 - As sociedades comerciais ou civis sob forma comercial, as

cooperativas, as empresas públicas e as demais entidades que exerçam, a
título principal, uma actividade comercial, industrial ou agrícola, com sede
ou direcção efectiva em território português, bem como as entidades que,
embora não tendo sede nem direcção efectiva naquele território, aí possuam
estabelecimento estável, são obrigadas a dispor de contabilidade
organizada nos termos da lei comercial e fiscal que, além dos requisitos
indicados no n.º 3 do artigo 17.º, permita o controlo do lucro tributável.”.

Os números 3 a 8 do art.º 115.º do CIRC30, estabelecem diversas regras quanto à

execução da contabilidade, nomeadamente sobre lançamentos, documentos de suporte,
registo cronológico, atrasos na escrituração, livros de contabilidade e registos auxiliares,
prazos de conservação (10 anos), utilização de meios informáticos, etc.

Desses articulados, ressaltamos a recente alteração introduzida pelo Decreto-Lei n.º

238/2006, de 20 de Dezembro, determinando que as entidades referidas naquele n.º 1
que organizem a contabilidade com recurso a meios informáticos devem dispor de
capacidade de exportação de ficheiros nos termos e formatos a definir por portaria do
Ministro das Finanças, o que já aconteceu através da Portaria n.º 321-A/2007, de 26 de
Março31.

Sublinha-se, assim, a importância da normalização contabilística (POC e demais normas

complementares) como base para a organização da contabilidade, exigindo-se, porém,
outros aspectos organizacionais importantes para a determinação do lucro tributável de
IRC. É o que vulgarmente se designa de “contabilidade organizada” ou “regime de
contabilidade”, como, aliás, o art.º 116.º do CIRC a seguir comentado esclarece.
30
O n.º 2 foi revogado pelo Decreto-Lei n.º 238/2006, de 20 de Dezembro.
31
A Direcção Geral dos Impostos disponibilizou no seu site um documento sob o título “Esclarecimento
acerca da Portaria n.º 321-A/2007, de 26 de Março”, cuja leitura recomendamos.

21
7.2. Regime simplificado de escrituração

A organização da contabilidade de forma simplificada está prevista no art.º 116.º do

CIRC, cujo n.º 1 prescreve:

“1 - As entidades com sede ou direcção efectiva em território português que

não exerçam, a título principal, uma actividade comercial, industrial ou
agrícola e que não disponham de contabilidade organizada nos termos do
artigo anterior devem possuir obrigatoriamente os seguintes registos:

a) Registo de rendimentos, organizado segundo as várias categorias de

rendimentos considerados para efeitos de IRS;

b) Registo de encargos, organizado de modo a distinguirem-se os

encargos específicos de cada categoria de rendimentos sujeitos a
imposto e os demais encargos a deduzir, no todo ou em parte, ao
rendimento global;

c) Registo de inventário, em 31 de Dezembro, dos bens susceptíveis de

gerarem ganhos tributáveis na categoria de mais-valias.”.

7.3. Regime geral e regime simplificado de determinação do lucro tributável

A Lei n.º 30-G/2000, de 29 de Dezembro, instituiu em sede de IRC, um regime

simplificado de determinação do lucro tributável.

O art.º 53.º do CIRC estabelece as condições de aplicação desse regime, cujo n.º 1
prevê:

“1 - Ficam abrangidos pelo regime simplificado de determinação do lucro

tributável os sujeitos passivos residentes que exerçam, a título principal,
uma actividade de natureza comercial, industrial ou agrícola, não isentos
nem sujeitos a algum regime especial de tributação, com excepção dos que
se encontrem sujeitos à revisão legal de contas, que apresentem, no
exercício anterior ao da aplicação do regime, um volume total anual de
proveitos não superior a 30.000.000$ (€ 149.639,37) e que não optem pelo
regime de determinação do lucro tributável previsto na secção II do
presente capítulo.”32.

Os sujeitos passivos que preencham, cumulativamente, os requisitos acima, podem, no

entanto, optar pelo regime geral, devendo fazê-lo na declaração de início de actividade
ou em declaração de alterações, até ao fim do 3.º mês do período de tributação do início
de aplicação do regime.

Contudo, a inclusão neste regime simplificado de tributação não desobriga as empresas

de possuírem contabilidade organizada nos termos do art.º 115.º do CIRC.

32
O art.º 53.º contempla quinze números reguladores e específicos da aplicação do regime simplificado
que, obviamente, pelos objectivos deste artigo, nos abstemos de comentar.

22
As STF são também abrangidas pelo disposto no art.º 53.º do CIRC, conforme o
disposto no seu n.º 13.

Relativamente ao regime simplificado em sede de IRS aplica-se o art.º 31.º do CIRS,

relativamente aos rendimentos da categoria B (Rendimentos empresariais e
profissionais).

A regra geral de aplicação do regime simplificado está consagrada no n.º 3 do art.º 53.º
do CIRC e no n.º 1 do art.º 31.º do CIRS, segundo o qual o rendimento tributável resulta
da aplicação de indicadores de base técnico-científico definidos para os diferentes
sectores de actividade económica, os quais devem ser utilizados à medida que forem
sendo aprovados.

Dado que os referidos coeficientes ainda não foram publicados, aquela regra geral de
determinação do lucro tributável em IRC e IRS ainda não pode ser aplicada, pelo que os
n.os 4 e 6 do art.º 53.º do CIRC e os n.os 2 e 5 do art.º 31.º do CIRS prevêem as
respectivas regras provisórias.

Com efeito, o n.º 2 do art.º 31.º do CIRS estabelece as regras gerais para o apuramento
do lucro tributável até que esses indicadores sejam publicados, nos seguintes termos:

“2 - Até à aprovação dos indicadores mencionados no número anterior, ou

na sua ausência, o rendimento tributável é obtido adicionando aos
rendimentos decorrentes de prestações de serviços efectuadas pelo sócio a
uma sociedade abrangida pelo regime da transparência fiscal, nos termos
da alínea b) do n.º 1 do artigo 6.º do Código do IRC, o montante resultante
da aplicação do coeficiente de 0,20 ao valor das vendas de mercadorias e
de produtos e do coeficiente de 0,70 aos restantes rendimentos provenientes
desta categoria, excluindo a variação de produção, com o montante mínimo
igual a metade do valor anual da retribuição mínima mensal.”33.

Por outro lado, a Lei Geral Tributária no seu artigo n.º 89.º “Indicadores de actividade
inferiores aos normais” prevê:

“1 – A aplicação de métodos indirectos com fundamentos em a matéria

tributável ser significativamente inferior à que resultaria da aplicação de
indicadores objectivos de actividade de base técnico-científica só pode
efectuar-se, para efeitos da alínea c) do artigo 87.º, em caso de o sujeito
passivo não apresentar na declaração em que a liquidação se baseia razões
justificativas desse afastamento, desde que tenham decorrido mais de três
anos sobre o início da sua actividade.

2 – Os indicadores objectivos de base técnico-científica referidos no

número anterior são definidos anualmente, nos termos da lei, pelo Ministro
das Finanças, após audição das associações empresariais e profissionais, e
podem consistir em margem de lucro ou rentabilidade que, tendo em conta
a localização e dimensão da actividade, sejam manifestamente inferiores às

33
Com a redacção da Lei n.º 53-A/2006, de 29 de Dezembro, que aprovou o OE/2007.

23
 normais do exercício da actividade e possam, por isso, constituir factores
distorcivos da concorrência.”.

Em intervenções públicas costumamos invocar como justificação para tal situação, que
tudo o que é “científico” é moroso, pois são exigidas investigações profundas.

Mas, como a “esperança é a última a morrer!”.

7.4. Sub-Sistemas Contabilísticos nas STF

No caso do pacto social da STF prever que os resultados são imputados de acordo com
a participação social (v.g. quotas, acções), tal procedimento de afectação do resultado
fiscal é matematicamente muito simples e não exigirá grandes preocupações de
organização de contabilidade analítica.

No entanto, se o critério de imputação for, por exemplo, proporcional aos custos

suportados por cada sócio, pode ser necessária a implementação de um sub-sistema
contabilístico, nomeadamente mapas extra-contabilísticos ou contabilidade analítica
(contabilidade de custos), de forma a suportar essa imputação.

Estamos a lembrar-nos do caso vulgar de uma SROC, constituída por três ROC, com
escritórios independentes e em localidades diferentes, a qual prevê no pacto social que
os resultados imputados, para efeitos de aplicação do regime de TF são apurados
individualmente de acordo com as respectivas estruturas de custos e proveitos. Neste
caso, a contabilidade centralizada da SROC poderá ser efectuada com recurso à
contabilidade analítica e ou por integração das contabilidades individuais de cada ROC.

Note-se, ainda, que a SROC suporta custos comuns e obtém rendimentos comuns (v.g.
trabalho executado em conjunto por mais que um sócio), o que constitui mais um factor
de reforço da necessidade dessa organização contabilística complementar.

Outro caso vulgar, é o do ACE cujos membros acordam que a contabilidade do ACE
centralize os custos suportados, sendo estes, posteriormente, imputados aos membros
através de facturas emitidas pelo ACE. Ou seja, o ACE além dos seus próprios custos
(v.g. pessoal, FSE, impostos), i.e., os “custos comuns”, acolhe os custos dos seus
membros pelos custos, na medida em que os suporta, havendo, desta forma, necessidade
de criar “centros de custos” e, por conseguinte, uma contabilidade analítica.

Ou seja, as STF deverão organizar a sua contabilidade dentro dos dois regimes (geral e
simplificado) e, de acordo com as respectivas necessidades de relato financeiro, devem,
complementarmente, organizar sub-sistemas de contabilidade (v.g., mapas extra-
contabilísticos em folhas de cálculo, contabilidade analítica/contabilidade de custos), de
modo a servirem de base de imputação dos resultados (proveitos e custos) aos
respectivos sócios/membros.

Assim, no que concerne à organização contabilística das STF, de acordo com o regime
simplificado de escrituração ou contabilidade organizada, a mesma deve ser analisada
caso a caso de acordo com as regras estabelecidas nos articulados do CIRC, conforme já
desenvolvemos nos itens 7.1 e 7.2 anteriores.

24
 8. DECLARAÇÕES FISCAIS

8.1. A IES

A declaração da Informação Empresarial Simplificada (IES), criada pelo Decreto-Lei

n.º 8/2007, de 17 de Janeiro, em vigor a partir do exercício de 2006, a IES deve ser
apresentada até ao último dia útil do mês de Junho do ano seguinte34, e visa congregar
numa só declaração as quatro (“quatro em uma”) obrigações declarativas que se
encontravam dispersas e que eram entregues as seguintes entidades: Direcção Geral dos
Impostos (DGCI)35, Instituto dos Registos e do Notariado (IRN), Instituto Nacional de
Estatística (INE) e Banco de Portugal (BP).

A declaração contém diversos anexos, elencados no QUADRO 05 da folha de rosto da

IES/Declaração Anual (IES/DA), dividido da seguinte forma:

Declaração em: Anexos

IRC 11 anexos identificados pelas letras A, A1, B, B1, C, C1, D, E, F, G e H
IRS 1 anexo identificado com a letra I
IVA 5 anexos identificados com as letras L, M, N, O e P
IS 1 anexo identificado com a letra Q
IE 3 anexos identificados com as letras R, S e T

A IES/DA deve ser apresentada pelos sujeitos passivos de IRC e IRS, pelo que as STF
também estão sujeitas ao cumprimento dessa obrigação.

Se a STF exercendo, a título principal, uma actividade de natureza comercial, industrial

ou agrícola, independentemente do regime de tributação, deverá apresentar o Anexo A,
o qual incorpora a demonstração dos resultados por naturezas (quadro 03), o balanço
(quadro 04), o anexo ao balanço e à demonstração dos resultados (quadro 05), outras
informações contabilísticas e fiscais (quadro 06) como, por exemplo, o
desenvolvimento dos custos e perdas e dos proveitos e ganhos, a deliberação de
aprovação de contas com a aplicação dos resultados (quadro 07), informações sobre o
relatório de gestão/parecer do órgão de fiscalização/certificação legal das contas (quadro
08), informação sobre o reinvestimento dos valores de realização no caso de mais-valias
(quadro 09) e as operações com entidades relacionadas (quadro 10).

As STF devem, ainda, apresentar, se aplicável, os Anexos respectivos (v.g. Anexo F -

Benefícios fiscais; Anexo L - elementos contabilísticos e fiscais; anexo Q - Imposto de
selo), sendo-lhes aplicáveis os seguintes, atendendo à sua especificidade, incluindo
informação relativa à DR22:

34
Excepcionalmente, em 2007, foi prorrogado o prazo para 16 de Setembro por Despacho do Secretário
de Estado dos Assuntos Fiscais n.º 669/2007-XVII, de 20 de Junho de 2007.
35
Inclui a Declaração Anual de Informação Contabilística e Fiscal prevista na alínea c) do n.º 1 do art.º
109.º do CIRC e no n.º 1 do art.º 113.º do CIRS.

25
 Declaração Descrição
DR22 Campo 7 “Transparência Fiscal” do Quadro 4 “Regimes de Tributação
dos Rendimentos” a)
IES/DA – Anexo G Sociedades e outras entidades sujeitas ao regime de transparência fiscal.
“Regimes Especiais”
DR22 – Anexo B Campo 13 do Quadro 03 “Prestações de serviços (sociedades de
“Regime Simplificado” profissionais)” b)
a) De notar que o item 7 das instruções da DR22 prevê:

“7 – A não tributação em IRC das entidades abrangidas pelo regime de transparência fiscal,
nos termos do artigo 6.º do CIRC, não as desobriga da apresentação da declaração periódica
de rendimentos. Existindo despesas e encargos sujeitos à tributação autónoma nos termos do
art.º 81.º, deve a mesma ser qualificada no campo 365 do Quadro 10 da declaração modelo
22, competindo o corresponde pagamento à entidade sujeita ao regime de transferência
fiscal.”

b) As instruções esclarecem:

“As sociedades de profissionais, embora sujeitas ao regime de transparência fiscal, podem,

nos termos do n.º 13 do art.º 53.º do CIRC, ficar abrangidas pelo regime simplificado. Neste
caso, o coeficiente a utilizar para apuramento do lucro tributável será 0,70, sendo os
proveitos indicados no campo 13.” (cf. n.º 2 do art.º 31.º do CIRS, com a redacção da Lei n.º
53-A/2006, de 29 de Dezembro, que aprovou o OE/2007.

Fonte: Elaboração própria

Desses anexos assume particular importância, por ser específico das STF, o Anexo G da
IES/DA, cujo Quadro 031 “Tipo de sujeito passivo” elenca:

Quadro 031/Campo Tipo de sujeito passivo

1 Sociedade civil não constituída sob forma comercial
2 Sociedade de profissionais
3 Sociedade de simples administração de bens
4 AEIE
5 ACE

No quadro 032 deve indicar-se a colecta apurada na DR22 e no quadro 033 as deduções
à colecta (dupla tributação económica, dupla tributação internacional, contribuição
autárquica/IMI, benefícios fiscais e retenções na fonte).

O quadro 034 refere-se à “imputação de rendimentos e de retenções”, indicando-se a

matéria colectável (no caso das sociedades civis não constituídas sob forma comercial,
sociedades de profissionais e sociedades de simples administração de bens, i.e.,
sociedades cuja imputação se efectua em sede de IRS) a imputação aos sócios, cujo
montante corresponde ao apurado no campo 346 do Quadro 09 da DR22 ou o
lucro/prejuízo (no caso de AEIE e ACE, i.e., sociedades cuja imputação se efectua em
sede de IRC), a imputar aos sócios ou membros do agrupamento, cujo montante deve
corresponder ao valor apurado no campo 240 do quadro 07 da DR22 (lucro fiscal) ou ao
valor apurado no campo 239 da referida declaração (prejuízo fiscal). No quadro 034 do
Anexo G deve ainda ser indicado o NIF dos sócios/membros e respectivas

26
 participações, o valor a eles imputado, o rendimento ilíquido sujeito a retenção e a
retenção na fonte por cada sócio/membro.

8.2. IVA

Dado que as STF são sujeitos passivos de IVA nos termos do art.º 2.º “Incidência
subjectiva” (ou “pessoal”) do CIVA, terão de apresentar as respectivas declarações
fiscais (periódica, alterações, cessação anexo L da IES/DA).

De notar que, no caso específico dos ACE, acontece que, por vezes, a sua actividade se
prolonga para além da data de conclusão da obra, pois é vulgar, especialmente no sector
da construção civil, a existência de factos e responsabilidades pendentes de resolução,
como será o caso de o ACE ter de suportar custos inerentes ao período de garantia da
obra.

Ou seja, nesse período é provável que o ACE não origine proveitos mas incorra em
custos de garantia a imputar aos seus sócios/membros.

Neste contexto, esta situação origina a apresentação das declarações fiscais não só em
sede de IVA como em sede de IRC, até ao momento da efectiva extinção do ACE.

8.3. Outras obrigações fiscais

Ainda relativamente aos ACE e enquanto permanecer a sua actividade, deverão,

obviamente, ser cumprir as restantes obrigações fiscais, nomeadamente as do IRS
(retenções na fonte de rendimentos de capitais, retenções na fonte de ordenados e
salários).

9. ARTIGOS/ESTUDOS SOBRE O TEMA

Por pesquisa ao nosso Portal INFOCONTAB, www.infocontab.com.pt, no menu “Bases

de Dados/Pesquisas” pelas palavras “transparência”, “transparente”, “ACE” e “AEIE”,
“Sociedades de Profissionais”, entre outras, encontramos os seguintes artigos/estudos,
indicados por ordem alfabética da revista, que serviram de bibliografia para a
elaboração do presente artigo.

Artigos/Estudos sobre o regime de TF, cf. pesquisa no Portal INFOCONTAB

Pág. Pág. Total

Revista/Jornal N.º Autor Mês/Ano Título Artigo
Inicial Final Pág.
Boletim APECA 18 Março de 1990 Imposto sobre o rendimento 14 14 1
das pessoas colectivas.
Regime de transparência
Fiscal
Boletim APECA 45 Março de 1994 DC's 22 relativos a 11 12 2
sociedades sujeitas ao
regime de transparência
fiscal ou tributação pelo
lucro consolidado
Eurocontas 34 João Colaço Janeiro de Transparência Fiscal – As 32 36 5
1998 Sociedades de Profissionais
Fiscalidade 26/27 Vieira de Julho/Setembro Agrupamento 201 204 4

27
 Almeida & de 2006 Complementar de Empresas
Associados - Regime de transparência
fiscal - Mais-valia
Fisco 17 J.L. Saldanha Fevereiro/1990 Sociedades transparentes: 35 36 2
Sanches alguns problemas no seu
regime
Fisco 19 Abril de 1990 Transparência fiscal - 11 11 1
Circular 8/90
Fisco 7 Jorge Abril de 1989 Transparência fiscal das 3 8 6
Magalhães sociedades de profissionais
Correia
Fisco 16 José Carlos G. Janeiro de A tributação dos 20 23 4
Santos 1990 Profissionais Liberais –
Uma Proposta de Mudança
Fisco 19 A. F. Brás Abril de 1990 Sociedade de Profissionais: 8 10 3
Carlos Notas sobre a Circular 8/90
da DGCI
Fisco 17 Fevereiro de Regime de Transparência 44 49 6
1990 Fiscal: Viacentro –
Administração de Centros
Comerciais, SA
Fisco 17 Fevereiro de Não Aplicação do Regime 39 43 5
1990 de Transparência Fiscal às
Sociedades Gestoras de
Participações Sociais
(SGPS)
Fisco 19 José Manuel Abril de 1990 O Agrupamento Europeu de 20 26 7
Martins Interesses Económicos
Fisco 15 Manuel Dezembro de O Agrupamento Europeu de
António Pita 1989 Interesse Económico (um
meio de integração das
empresas portuguesas na
CEE)
Fisco 17 Manuel Fevereiro de As Sociedades Profissionais 37 38 2
António Pita 1990
JTCE 340 Bruno Lagos Janeiro de Transparência fiscal 13 13 1
1994 sociedades de profissionais
Dec. Lei n.º 67/93 de 10/3
JTCE 357 A. M. Cardoso Junho de 1995 Um caso de intransparência 153 154 2
Mota na transparência fiscal
JTCE 302 Dr. Correia Novembro de Agrupamentos Europeus de 264 266 3
dos Santos 1990 Interesse Económicos
(AEIE)
Revisores & 13 Manuel Abril/Junho de As Sociedades de 33 41 9
Empresas Valente 2001 Profissionais Face à
Reforma da Tributação do
Rendimento
TOC 22 Rogério Janeiro de Sistema Fiscal mais simples 6 11 6
Fernandes 2002 e transparente
Ferreira
TOC 16 Pedro Julho de 2001 Transparência Fiscal vs 21 21 1
Barreiros Tributação Autónoma
TOC 37 Tânia de Abril de 2003 O regime de transparência 38 458
Menezes fiscal
Montenegro
TOC 4 Julho de 2000 Transparência Fiscal 64 65 2
Fonte: Elaboração própria

28
10. CONCLUSÕES
A título conclusivo, no quadro seguinte resumimos os principais aspectos fiscais
referidos neste artigo.
PRINCIPAIS ASPECTOS FISCAIS DAS STF
Parâmetro
Aplicação dos resultados e
distribuição de lucros/dividendos
aos sócios/accionistas e
adiantamentos por conta de lucros
Imputação do lucro/prejuízo ou da
matéria colectável
Impostos diferidos
Retenções na fonte de IRC
Pagamentos por Conta e
Pagamentos Especiais por Conta
(PEC) em IRC
Organização contabilística
Descrição
Independentemente da forma jurídica da STF (v.g. soc. quotas, soc.
anónimas) a aplicação dos resultados segue as mesmas regras das
sociedades não transparentes, normalmente no que tange à
distribuição de lucros/dividendos e constituição de reservas (v.g.
reserva legal).
Dado que para efeitos de tributação o que releva é o lucro/prejuízo
ou a matéria colectável da STF, a distribuição de lucros e
adiantamentos por contas de lucros está excluída da tributação nos
termos da alínea h) do n.º 2 do art.º 5.º do CIRS.
É efectuada de acordo com as regras estabelecidas no estatuto da
sociedade e, no caso do seu “silêncio”, é proporcional às
participações sociais (v.g. quotas, acções), conforme dispõe o n.º 3
do art.º 6.º do CIRC.
O lucro/prejuízo (ACE, AEIE) e a matéria colectável (soc.
profisionais, soc. administração de bens e soc. civis sob forma
comercial) são calculados nos mesmos moldes das restantes
empresas através da DR22, sendo os valores imputados inscritos no
Campo 205 (se positivo) ou no Campo 227 (se negativo) do Q07 da
DR22, no caso de sócios/membros pessoas colectivas, ou no quadro
4 do Anexo D da Mod. 3 do IRS, no caso de sócio/membros
pessoas singulares.
Se aplicável a Directriz Contabilística n.º 28, a STF terá de
evidenciar os activos por impostos diferidos (2761 a 862), sendo
deduzidos no Campo 273 do Q07/DR22 e ou os passivos por
impostos diferidos (862 a 2762), sendo acrescidos no Campo 271
do Q07/DR22). Caso a STF aplique o “método do imposto a
pagar”, previsto nas notas explicativas das contas 86 e 241 do POC,
a “estimativa do IRC” abrange apenas as tributações autónomas
previstas no art.º 81.º do CIRC, cujo valor contabilizado (86 a 241)
é acrescido no campo 211 do Q07 da DR22.
Caso a STF obtenha rendimentos, nos termos do art.º 88.º do CIRC,
os mesmos estão sujeitos a retenção na fonte, excepto, no caso das
STF constituídas por ROC (SROC) que estão dispensadas nos
termos do art.º 90.º, n.º 1, al. f), mas apenas quanto a remunerações
auferidas na qualidade de membro de órgãos estatutários de pessoas
colectivas e outras entidades.
Considerando que as STF estão isentas de IRC nos temos do art.º
12.º do CIRC, excepto quanto às tributações autónomas no âmbito
do art.º 81.º do CIRC, não há lugar aos pagamentos por conta (art.os
96.º e 97.º do CIRC) nem ao PEC (art.os 87.º e 98.º do CIRC).
O lucro tributável das STF obedece à regra geral prevista no art.º
17.º n.º 3 do CIRC que apela à organização da contabilidade de
acordo com a normalização contabilística (POC, Directrizes
Contabilísticas, Interpretações Técnicas e NIC).
Se a STF estiver nas condições de aplicação do regime simplificado
de determinação do lucro tributável (art.º 53.º do CIRC) pode optar
(é facultativo) pela sua aplicação, devendo cumprir as regras de
organização contabilística do art.º 116.º do CIRC.
Caso a STF fique abrangida pelo regime geral de tributação do
lucro tributável, deve organizar a contabilidade nos termos do art.º
115.º do CIRC.
29

Obrigações declarativas
Fonte: Elaboração própria
Complementarmente, poderá haver a necessidade de
implementação de contabilidade analítica e respectiva criação de
centros de custos para controlo da imputação dos lucros/prejuízos e
da matéria colectável aos sócios/membros da STF.
As STF têm as obrigações declarativas iguais às restantes
empresas, nomeadamente em sede de IRC (DR22 e IES/DA) e IVA
(declarações periódicas, declarações de alterações, declaração de
cessação, IES/DA).

MARÇO/2008

BIBLIOGRAFIA

ALBANO SANTOS, Sociedades de Profissionais, TOC n.º 16, de Julho de 2001, p. 46.

BRÁS CARLOS: A.F., Sociedades de Profissionais: Nota sobre a Circular 8/90 da

DGCI, Fisco n.º 19, de Abril de 1990, p. 9.

CUNHA GUIMARÃES, Joaquim Fernando, Portal INFOCONTAB – O Portal de

Contabilidade em Portal, www.infocontab.com.pt, lançado em 21 de Julho de 2005,
artigos n.os 11, 51, 101 e 113.

DIRECÇÃO GERAL DOS IMPOSTOS, Código do IRC, Comentado e Anotado, 1990.

PITA, Manuel António, As Sociedades Profissionais, Fisco n.º 17, de Fevereiro de

1990, pp. 37-8. O texto contém duas notas de rodapé remetendo para a legislação
aplicável, pelo que não julgamos oportuno a sua inclusão nesta transcrição.

SALDANHA SANCHES, J. L., Sociedades Transparentes: Alguns Problemas no seu

Regime, Fisco n.º 17, de 15 de Fevereiro de 1990, pp. 35-6.

NOTAS:- O Autor:

Joaquim Fernando Cunha Guimarães

Revisor Oficial Contas n.º 790
Técnico Oficial de Contas n.º 2586
Assistente-convidado da Universidade do Minho e de outras universidades
Presidente do Conselho Fiscal, vogal da Comissão de História da Contabilidade e Coordenardor das
Reuniões Livres das 4as feiras da CTOC em Braga
Membro de Júri de Exames da Ordem dos ROC
Vice-Presidente da Mesa da Assembleia Geral da ADCES - Associação dos Docentes de Contabilidade
do Ensino Superior
jfcguimaraes@jmmsroc.pt

Este texto encontra-se na Revista Electrónica INFOCONTAB nº 30 – Abril/2008

A APECA agradece ao Dr. Joaquim Fernando Cunha Guimarães a permissão para a

divulgação do presente trabalho que constitui uma antecipação à sua inserção no
Boletim nº 132.

30