Contexto Sinopse
| Econômico | Contábil | Normativo | Tributário | Tecnológico | Normativa | Legislativa
Sinopse Normativa Internacional - IASB
Normas Internacionais
de Relatórios
Financeiros (IFRS)
emitidas pelo Comitê de
Normas Internacionais
de Contabilidade (IASB)
Gisele Sterzek
Diretora de Accounting & Consulting Services
PwC Brasil
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Taxas e índices
| Taxas de câmbio | Índices de inflação | Taxas de juros
1. Normas emitidas pelo Comitê de Normas
Internacionais de Contabilidade (IASB) e
interpretações emitidas pelo Comitê de
Interpretações (IFRIC)
Em 2019, o movimento mais importante das novas normas e
interpretações refere-se às entradas em vigor do IFRS 16 –
Leases e do IFRIC 23 – Uncertainty over Income Tax Treatments.
Assim como em anos anteriores, as alterações relacionadas aos
aprimoramentos anuais do ciclo de 2015 – 2017, trouxeram impactos
às demonstrações financeiras. Adicionalmente, já se observam
movimentações de análises iniciais sobre potenciais efeitos da futura
aplicação do IFRS 17 – Insurance Contracts.
A seguir, relacionamos as alterações que julgamos mais relevantes,
especialmente para o ambiente brasileiro. O objetivo desse sumário
é chamar a atenção para tais alterações e não pretende substituir e
nem substitui a leitura das modificações em si.
Outras alterações aos pronunciamentos que se aplicam a partir de
1o de janeiro de 2019 e que não estão relacionadas à adoção do IFRS
16 ou IFRIC 23, são principalmente relacionadas a esclarecimentos
das normas que já estavam em vigor.
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Contexto
| Econômico | Contábil | Normativo | Tributário | Tecnológico
1.1 Tópicos cujas normas e
interpretações são aplicáveis
para exercícios de 2019
a. IFRS 16 - Leases
A norma entrou em vigor em
1o de janeiro de 2019 e substituiu
o IAS 17 - Leases.
Anteriormente, de acordo com o IAS
17, os arrendatários eram requeridos a
distinguir os contratos de arrendamento
entre financeiros e operacionais,
com base nos critérios orientados
pela norma. Como consequência,
os arrendamentos financeiros eram
registrados no balanço patrimonial
com reflexos similares à compra
financiada de um ativo, enquanto os
arrendamentos operacionais não eram
registrados no balanço patrimonial, mas
como despesa ao longo do período do
contrato. Agora, o IFRS 16 exige que os
arrendatários reconheçam no balanço
patrimonial, o passivo de arrendamento
que reflita os pagamentos futuros
desse arrendamento em contrapartida
do ativo de direito de uso. Portanto, a
norma remove a distinção anterior de
classificação e reconhecimento entre
arrendamentos operacionais
e financeiros.
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| Normativa | Legislativa
O IFRS 16 concede duas isenções
opcionais aos arrendatários que, se
aplicadas, dispensam o reconhecimento
dos contratos como ativos e passivos,
e então podem ser tratados como
despesa ao longo dos períodos:
• Contratos de baixo valor - quando o
ativo objeto do contrato é de baixo
valor. A determinação de baixo valor
é um julgamento da administração
e a avaliação deve ser feita
individualmente por ativo.
• Contratos com prazo igual ou inferior
a 12 meses - arrendamentos de 12
meses ou menos, exceto se houver
opção de compra. A base
de avaliação também deve ser
efetuada de forma individual
por arrendamento.
A contabilização para os arrendadores
não mudará de forma significativa,
mas algumas diferenças podem surgir
como resultado da nova orientação
sobre a definição de arrendamento.
Os arrendadores poderão ser afetados
indiretamente por eventuais mudanças
nas negociações de novos contratos
por conta do impacto da norma
nas demonstrações financeiras dos
arrendatários. Pode haver um efeito
prático indireto importante para
os arrendadores.
Taxas e índices
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O IFRS 16 define um arrendamento
como um contrato, ou parte de um
contrato, que transmite o direito de
controlar o uso de um ativo identificado
(ativo subjacente) por um período de
tempo em troca de contraprestação.
À primeira vista, a definição parece
direta. No entanto, na prática, pode
ser desafiador avaliar se um contrato
transmite o direito de usar um ativo ou
se, em vez disso, é um contrato para um
serviço que é fornecido, usando o
ativo subjacente.
Com essa definição, o IFRS 16 deve
ter impacto significativo nas
demonstrações financeiras das
empresas (arrendatárias). Espera-se
que muitos dos contratos antes fora do
balanço patrimonial passem a
integrá-lo, com consequências
relevantes nos índices financeiros,
incluindo índices de alavancagem.
Dependendo da indústria e do volume
de contratos de arrendamento
classificados como operacionais pela
norma anterior, a aplicação do IFRS
16 pode resultar em um aumento
significativo da dívida no balanço
patrimonial. Atenção também deve ser
dada para potenciais consequências em
outros contratos que contêm cláusulas
de covenants vinculados a índices
financeiros que tendem a ser alterados
pela nova norma contábil.
A demonstração do resultado também
será afetada, pois as despesas totais
são, em geral, mais altas nos primeiros
anos de um arrendamento e menores
em anos posteriores, se comparado
com a prática atual (IAS 17). Isso se
deve à combinação de uma depreciação
linear do direito de uso do ativo e do
método da taxa efetiva de juros aplicado
sobre o passivo de arrendamento,
que inicialmente é reconhecido a valor
presente. Além disso, as despesas
operacionais serão substituídas por
juros e depreciação. Assim, métricas
centrais como o EBITDA irão mudar.
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Contexto
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No momento de transição para a nova
norma, os arrendatários poderiam
ter escolhido entre o “método
retrospectivo completo” ou uma
“abordagem simplificada” que não exige
reapresentação dos comparativos.
Ainda sobre o método simplificado,
o efeito cumulativo da aplicação da
norma é reconhecido como um ajuste
do saldo inicial de lucros acumulados
(ou de outro componente do patrimônio
líquido, conforme apropriado), na data
da adoção inicial.
A principal mensagem é que a mudança
é muito grande. A administração precisa
se assegurar de que as empresas
obtiveram dados, sistemas e processos
para identificar todos os contratos
afetados pela norma, além de ter
capturado as informações necessárias
para mensurar o direito de uso do
ativo e o correspondente passivo de
arrendamento. É importante mencionar
também sobre as adaptações que
devem ser feitas das demonstrações
financeiras para atendimento dos
requisitos de divulgação da norma.
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b. IFRIC 23 – Uncertainty over Income
Tax Treatment
Em junho de 2017, o IASB emitiu o
IFRIC 23, que é uma interpretação do
IAS 12 – Income Taxes. A Interpretação
visa reduzir a diversidade na maneira
como as empresas reconhecem
e mensuram um passivo ou ativo
tributário quando há incerteza sobre os
tratamentos de imposto de renda. Com
isso ficará mais fácil a comparação das
posições financeiras e o desempenho
de empresas.
O IAS 12 traz requisitos para o
reconhecimento e mensuração de
passivos e ativos de imposto de renda
corrente ou diferido. No entanto, nem ele
nem o IAS 37 – Provisions, Contingent
Liabilities and Contingent Assets trazem
informações específicas relacionadas à
contabilização do imposto de renda por
ocasião da aplicação da lei tributária
a uma transação ou quando uma
circunstância específica é incerta.
Taxas e índices
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Nos casos em que a aplicação da
lei tributária é incerta, as empresas
utilizam tratamentos contábeis variados
sobre dedutibilidade de determinadas
despesas e não tributação de
determinadas receitas ou ganhos, o
que dificulta a comparação entre as
posições e o desempenho financeiro
das empresas.
A interpretação explica como
reconhecer e mensurar ativos e passivos
de tributos sobre lucros (no Brasil,
imposto de renda e contribuição social),
diferidos e correntes, nos casos em que
há incerteza sobre o tratamento de um
imposto (posições ou teses fiscais
que ainda não foram aceitas pela
autoridade tributária). Em especial,
ela determina que:
• seja determinada a unidade de
contabilização apropriada, avaliando
se o tratamento tributário incerto
deve ser considerado separadamente
ou em conjunto como um grupo de
tratamentos incertos, dependendo
de qual abordagem oferece uma
previsão melhor de resolução
da incerteza;
• a entidade deve assumir que uma
autoridade tributária irá examinar
os tratamentos tributários incertos
e ter conhecimento total de todas
as informações relacionadas
(desconsiderar o risco de detecção);
• a entidade deve refletir o efeito da
incerteza na contabilização do tributo
sobre o lucro quando não for provável
que as autoridades tributárias irão
aceitar o tratamento adotado;
• o impacto da incerteza deve ser
mensurado utilizando o método
do valor mais provável ou do valor
esperado, dependendo de qual
método oferece uma melhor previsão
de resolução da incerteza; e
• os julgamentos e as estimativas
devem ser reavaliados sempre que
as circunstâncias mudarem ou
houver novas informações que
afetem os julgamentos.
Embora não haja novos requisitos
de divulgação, as entidades são
relembradas do requisito geral de
fornecer informações sobre julgamentos
e estimativas realizados na elaboração
das demonstrações financeiras, de
acordo com o IAS 1 – Presentation of
Financial Statements.
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Contexto
| Econômico | Contábil | Normativo | Tributário | Tecnológico
c. Aprimoramentos no ciclo 2015-2017 -
alterações ao IAS 23, IAS 12, IAS 28,
IAS 19, IFRS 9, IFRS 3 e IFRS 11
c.1 IAS 23 - Borrowing Costs
- Custos de empréstimos
obtidos elegíveis para
capitalização
Em dezembro de 2017, o IASB emitiu
uma alteração ao IAS 23 como parte
das melhorias anuais ao ciclo de normas
IFRS 2015-2017.
O IAS 23 especifica quais custos de
empréstimos devem ser capitalizados
como parte do custo de um ativo
qualificável, isto é, um ativo que leva
um período de tempo substancial para
ficar pronto para o uso ou a venda
pretendida.
A alteração esclarece que, se um
empréstimo específico permanecer
em aberto após o correspondente
ativo qualificável estar pronto para
o uso ou venda (conforme o caso),
ele se tornará parte de empréstimos
gerais para fins de determinação
dos custos de empréstimos elegíveis
para capitalização em outros ativos
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qualificáveis, para os quais não existam
empréstimos específicos. Esta alteração
deve ser aplicada de forma prospectiva,
para os custos de empréstimos
incorridos em ou após 1o de janeiro
de 2019.
c.2 IAS 12 – Income Taxes -
Efeitos do Imposto de Renda
dos Pagamentos de
Instrumentos Classificados no
Patrimônio Líquido
O IASB também alterou o IAS 12 como
parte do ciclo de melhorias anuais às
normas IFRS 2015-2017.
Esclarece que os efeitos tributários
(impostos sobre a renda) sobre
distribuições de dividendos relacionados
a instrumentos financeiros classificados
no patrimônio líquido, devem seguir
a classificação das transações ou
eventos passados que geraram os
lucros distribuíveis. Este requerimento
é aplicável para todos os efeitos de
imposto de renda relacionadas a
dividendos, incluindo distribuições cujos
tratamentos contábeis sejam similares
a dividendos (exemplo: juros sobre
Taxas e índices
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capital próprio). Anteriormente não
estava claro se esses efeitos de imposto
de renda das distribuições deveriam
ser reconhecidos no resultado ou no
patrimônio líquido. Portanto,
o reconhecimento do benefício fiscal
de juros sobre o capital próprio
deve ser feito na demonstração de
resultado quando representar em
essência a distribuição de lucros
(ou seja, dividendos).
c.3 Participações anteriormente
detidas em uma operação
conjunta que se torna uma
controlada sob IFRS 3
(emendas ao IFRS 3 – Business
Combinations)
As alterações esclarecem que a
obtenção de controle sobre um negócio
que anteriormente era uma operação
conjunta (sob IFRS 11) da adquirente,
é uma combinação de negócios em
estágios (step-acquisition). Dessa
forma, a adquirente deve remensurar
a participação anteriormente detida na
operação conjunta ao valor justo, na
data da aquisição.
A alteração ao IFRS 3 é aplicável para
combinações de negócios ocorridas em
exercícios fiscais que se iniciam a partir
de 1o de janeiro de 2019.
c.4 Participações anteriormente
detidas em uma operação
conjunta na qual se obtém
controle conjunto sob
IFRS 11 (emenda ao IFRS 11 –
Joint Arrangements)
As alterações no IFRS 11 esclareceram
que, quando uma empresa obtém
o controle conjunto de um negócio
que é uma operação conjunta, ela
não remensura as participações
anteriormente detidas nessa
operação conjunta.
A alteração ao IFRS 11 é aplicável
para transações ocorridas em exercícios
fiscais que se iniciam a partir de
1o de janeiro de 2019.
85
Contexto
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d. Outras alterações
d.1 Alterações ao IAS 19
– Employee Benefits -
Alterações, Reduções e
Liquidações de Planos
Em fevereiro de 2018, o IASB emitiu
a emenda ao IAS 19 que esclarece
sobre a contabilização de situações
nas quais ocorrem alterações, reduções
ou liquidações nos planos de
benefício definido.
A alteração ao IAS 19 especifica que,
quando ocorrer um evento de alteração,
redução ou liquidação de um plano de
benefício definido, a empresa deverá
atualizar as premissas anteriormente
utilizadas e remensurar o custo de
serviço corrente e os juros líquidos pelo
período remanescente, após
as modificações.
Para tanto, as entidades devem:
• Calcular o custo de serviços
correntes e juros líquidos para o
restante do período de apresentação,
após uma alteração, redução ou
liquidação de plano, utilizando as
premissas atualizadas a partir da data
da mudança.
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• Qualquer redução em um superávit
deve ser reconhecida imediatamente
no resultado, seja como parte do
custo de um serviço passado,
seja como um ganho ou perda na
liquidação. Em outras palavras, uma
redução em um superávit deve ser
reconhecida no resultado mesmo
que esse superávit não tenha sido
reconhecido previamente em razão
do impacto do teto do ativo.
• Reconhecer separadamente
quaisquer mudanças no teto
do ativo por meio de outros
resultados abrangentes.
d.2 Alterações ao IAS 28 -
Investments in Associates and
Joint Ventures
O IFRS 9 - Financial Instruments exclui
de seu escopo participações societárias
em coligadas e empreendimentos
conjuntos, os quais são contabilizados
pelo método de equivalência patrimonial
de acordo com o IAS 28.
A alteração ao IAS 28 esclareceu
que a referida exclusão de escopo
no IFRS 9 se aplica apenas aos
elementos dos investimentos que
forem contabilizados pelo método de
equivalência patrimonial.
Taxas e índices
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Dessa forma, a contabilização de
instrumentos financeiros de longo prazo
com uma coligada ou joint venture
que, em substância, fazem parte do
investimento líquido nessas investidas,
mas para os quais o método de
equivalência patrimonial não se aplica,
deve seguir os requerimentos do IFRS 9.
1.2 Tópicos cujas normas e
interpretações serão aplicáveis
para exercícios sociais iniciados
em ou a partir de 2020
a. IFRS 17 – Insurance Contracts
O IFRS 17 foi emitido em maio de 2017,
em substituição ao IFRS 4 - “Contratos
de Seguros”, com adoção inicial em 1o
de janeiro de 2021.
Em 2019, o IASB concluiu sua revisão
sobre as principais questões reportadas
pelo mercado sobre a implementação
do IFRS 17. Esse processo resultou
em um Exposure Draft “Amendments
to IFRS 17”, que propôs emendas
em oito diferentes áreas da norma,
além de alterações menores para
esclarecimentos do texto original. Um
dos assuntos propostos refere-se à
postergação da data efetiva de adoção
para períodos iniciados em ou após
1o de janeiro de 2022. O IASB tem
expectativa de finalizar as análises dos
comentários recebidos do Exposure
Draft no segundo trimestre de 2020.
Atualmente, ao utilizar o IFRS 4, as
seguradoras de diferentes países
utilizam diferentes modelos de
contabilidade para contratos de
seguro. Essa diversidade na prática
dificulta a comparabilidade entre a
posição financeira das seguradoras
em diferentes países. Além disso, os
modelos contábeis existentes para
contratos de seguro não fornecem
aos investidores as informações
significativas e necessárias para
entendimento da posição financeira,
do desempenho e da exposição a riscos
da seguradora.
As novas regras irão afetar as
demonstrações financeiras e os
indicadores-chave de desempenho
de todas as entidades que emitem
contratos de seguro ou contratos de
investimento com características de
participação discricionária.
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Contexto Sinopse Taxas e índices
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O IFRS 17 - “Contratos de Seguros” fornece um
modelo contábil único que mensura contratos de
seguros utilizando estimativas atuais, para que
investidores possam entender e comparar as
posições financeiras e o desempenho de empresas
que emitem contratos de seguro em qualquer país.
A referida norma estabelece um modelo geral
de mensuração para as seguradoras (em inglês,
Building Block Approach (BBA)), requerendo que
as estimativas de seus contratos de seguro sejam
remensuradas a cada período de reporte. De
acordo com o modelo geral, os contratos devem ser
mensurados utilizando os seguintes elementos:
• Fluxos de caixa descontados estimados;
• Ajuste de risco, e
• Margem contratual de seguro que representa
o resultado a apropriar do contrato e será
reconhecida como receita durante o período
de cobertura.
Além desse modelo geral, o IFRS 17 também prevê,
Felipe Brazileiro como forma de simplificar o processo de adoção,
Gerente do Accounting & Consulting Services a abordagem de alocação do prêmio (em inglês,
PwC Brasil Premium Allocation Approach (PAA)). Esse modelo
simplificado é aplicável para certos contratos de
seguro, incluindo aqueles com cobertura de até um
ano. Para contratos de seguro com características
de participação direta, a abordagem da taxa variável
se aplica (em inglês, Variable Fee Approach). Essa
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abordagem é uma variação do modelo geral. Ao
aplicar a abordagem da taxa variável, a participação
da seguradora nas mudanças no valor justo dos itens
subjacentes é incluída na margem contratual
do serviço.
Sobre a última abordagem, a norma permite uma
escolha entre reconhecer as mudanças nas taxas
de desconto no resultado ou diretamente em outros
resultados abrangentes. É esperado que a escolha
reflita a forma como as seguradoras contabilizam seus
ativos financeiros segundo o IFRS 9.
O IFRS 17 é aplicável para exercícios iniciados
em ou após 1o de janeiro de 2021, com possível
postergação para 2022, conforme mencionado no
início deste tópico. O IFRS 17 pode ser aplicado
retrospectivamente, de acordo com o IAS 8, mas ele
também tem a previsão da “abordagem retrospectiva
modificada” e da “abordagem de valor justo”,
dependendo da disponibilidade de informação para
a transição.
b. Estrutura conceitual para relatórios financeiros
Em março de 2018, o IASB emitiu a revisão da
Estrutura Conceitual para Relatórios Financeiros
(Estrutura Conceitual, ou Conceptual Framework)
- substituindo a versão anterior dela, emitida em
2010. A versão revisada da Estrutura Conceitual tem
como data efetiva 1o de janeiro de 2020, com adoção
antecipada permitida.
87
Contexto
| Econômico | Contábil | Normativo | Tributário | Tecnológico
A Estrutura Conceitual descreve o
objetivo e os conceitos relacionados aos
relatórios financeiros e seus propósitos
gerais. É com base nesses conceitos
que o IASB requer que as entidades
forneçam informações financeiras que
sejam úteis para investidores, credores e
outros participantes do mercado.
A revisão da Estrutura Conceitual inclui:
• novo capítulo sobre mensuração;
• orientações sobre desempenho
financeiro nos relatórios;
• definições aprimoradas de ativos e
passivos e orientações que apoiam
essas definições; e
• esclarecimentos em áreas
importantes, como os papéis de
administração, prudência e incerteza
de medição nos relatórios financeiros.
Em conjunto com essas alterações,
também foram atualizadas as
referências à Estrutura Conceitual nas
demais normas IFRS.
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c. Definição de negócio (alterações à
IFRS 3 – Business Combinations)
Em outubro de 2018, o IASB emitiu
alteração ao IFRS 3 sobre a Definição de
Negócio que possui data efetiva a partir
de 1° de janeiro de 2020.
A definição de “negócio” é importante
porque a contabilização da aquisição
de um conjunto de atividades e ativos
depende da correta avaliação de que
se trata de um negócio ou apenas de
um grupo de ativos. Uma diferença
importante entre essas duas situações é
que o ‘goodwill’ é reconhecido apenas
em uma situação de aquisição de
negócio, e não no caso de aquisição de
um conjunto de ativos.
Assim, para facilitar as avaliações das
empresas, essas alterações:
• confirmaram que um negócio deve
incluir inputs e processos relevantes,
que em conjunto contribuem de
forma significativa para a criação
de outputs;
Taxas e índices
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• disponibilizaram um teste que auxilia
na análise sobre se uma empresa
adquiriu um grupo de ativos e
não um negócio: quando o valor
justo dos ativos adquiridos estiver
substancialmente todo concentrado
em um único ativo (ou em um grupo
de ativos similares);
• estreitaram as definições de
outputs, cujo foco passa a ser
geração de retorno por meio de
produtos fornecidos e serviços
prestados a clientes, excluindo
geração de retornos sob a forma
de redução de custos e outros
benefícios econômicos.
d. Projeto de Iniciativas de Divulgação
- definição de material (emendas
aos IAS 1 – Presentation of Financial
Statements e IAS 8 – Accounting
Policies, Changes in Accounting
Estimates and Errors)
Em outubro de 2018, o IASB emitiu a
definição de “material” e fez alterações
pertinentes no IAS 1 e IAS 8, que
possuem data efetiva de aplicação
a partir de 1° de janeiro de 2020.
Além disso, também são fornecidas
orientações para ajudar a melhorar
a consistência na aplicação do
referido conceito.
A definição de material ajuda as
empresas a determinarem se as
informações sobre um item, transação
ou um outro evento qualquer, devem
ser fornecidas aos usuários das
demonstrações financeiras. No entanto,
nem sempre essa definição é objetiva,
sendo necessário fazer julgamentos
sobre a materialidade na preparação
das demonstrações financeiras.
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Contexto
| Econômico | Contábil | Normativo | Tributário | Tecnológico
As alterações esclarecem a definição de
material e sua aplicação:
• Alinham a redação da definição de
material em todas as normas do IFRS
e outras publicações;
• Inclui alguns requisitos de suporte do
IAS 1 na definição para dar-lhe mais
destaque; e
• Deixa clara a explicação que
acompanha a definição de material.
A expectativa é de que essas
alterações ajudem as empresas no
julgamento de materialidade sem ter
que alterar substancialmente os
requisitos existentes.
e. Reforma da IBOR e seus efeitos nos
relatórios financeiros - Fase 1
A taxa interbancária LIBOR, assim como
outras taxas semelhantes (reforma
das “IBOR”), está em processo de
substituição, cuja conclusão é esperada
para os próximos anos. Sabe-se da
relevância da utilização da taxa no
mercado financeiro global e, portanto,
isto pode trazer impactos relevantes na
mensuração e no reconhecimento de
instrumentos financeiros das empresas.
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Sinopse Taxas e índices
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A reforma da LIBOR e de outras Nesse momento, o IASB decidiu
taxas IBOR trará efeitos para as priorizar os problemas de
demonstrações financeiras de empresas pré-substituição, o que inclui pontos
em todos os segmentos. São esperados de atenção para os requerimentos de
impactos especialmente relacionados hedge accounting, especificamente no
à contabilidade de hedge (porém, não que tange às avaliações prospectivas
limitados a hedge accounting). da relação de hedge: (i) impacto
nos requerimentos de transações
No contexto desta reforma, em maio altamente prováveis, (ii) avaliações
de 2019, o IASB publicou o “Exposure prospectivas e (iii) componentes de risco
Draft” do Interest Rate Benchmark separadamente identificáveis.
Reform. O documento propõe
exceções para requisitos específicos de Além dessas questões mencionadas
contabilidade de hedge do IFRS 9 e do acima, os demais requisitos
IAS 39, nesse contexto. de contabilidade de hedge
permaneceriam inalterados.
Foram identificados dois grupos de
questões contábeis que poderiam ter
implicações nos relatórios financeiros,
como segue:
• Questões de pré-substituição da
taxa: que afetam os relatórios
financeiros no período anterior à
substituição de um benchmark de
taxa de juros existente por uma taxa
alternativa; e
• Questões de substituição: que
podem afetar os relatórios financeiros
quando um benchmark de taxa de
juros existente é substituído por uma
taxa alternativa.
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