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Teste de Recuperabilidade (Impairment test) - CPC 01

por Bernardo Cherman (08/12/2010)

Nos termos do CPC 01: Valor recupervel de um ativo ou de unidade geradora de caixa o maior montante entre: o seu valor justo lquido de despesa de venda o seu valor em uso. Valor justo lquido de despesa de venda o montante a ser obtido pela venda de um ativo ou de unidade geradora de caixa em transaes em bases comutativas, entre partes conhecedoras e interessadas, menos as despesas estimadas de venda. Valor em uso o valor presente de fluxos de caixa futuros esperados que devem advir de um ativo ou de unidade geradora de caixa. Significa dizer: se o equipamento continuasse funcionando, quanto geraria de lucro? Esse valor calculado por estimativa. Valor contbil o montante pelo qual o ativo est reconhecido no balano depois da deduo de toda respectiva depreciao, amortizao ou exausto acumulada e ajuste para perdas. O Teste de Recuperabilidade visa reduzir o valor do ativo, quando for maior, ao seu valor justo (valor de venda) ou valor em uso. A Lei 6404/76 obriga o teste de recuperabilidade para itens do ativo imobilizado e no intangvel, entretanto, a CPC 01 faz referncia a todos os ativos. A reduo de valores do ativo ao valor recupervel um nome mais elegante para o velho jargo contbil: custo ou mercado, dos dois o menor. Quando o valor de mercado (valor justo) for superior ao valor contbil reduzimos o valor do ativo por meio de constituio de proviso. Essa regra serve bem aos ativos destinados a venda, entretanto, para itens no destinados venda a regra custo ou mercado, dos dois o menor pode no fazer muito sentido (o bem no est destinado venda, por exemplo, um bem do imobilizado). Assim, a necessidade de levarmos em conta o valor de mercado, e tambm consideramos seu valor econmico decorrente de seu uso. A conta para reduzir o valor do ativo ao seu valor recupervel perdas estimadas por reduo ao valor recupervel, semelhante a depreciao acumulada ou proviso. Se o valor contbil for inferior ao valor em uso ou justo, no h necessidade de constituir a proviso para perdas (perdas estimadas por reduo ao valor recupervel). Exemplo 1: Questo Auditor TCM RJ FGV: Segundo a Resoluo CFC 1.110/07, assinale o valor da variao que dever sofrer o patrimnio da Empresa Industrial X ao efetuar, adequadamente, o lanamento contbil relativo ao teste de recuperabilidade do equipamento Y, sabendo-se que: 1. o valor de registro original do equipamento Y $100.000,00; 2. a depreciao acumulada do equipamento Y, at a data do teste, $40.000,00;

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3. o valor de mercado do equipamento Y, na data do teste, $ 62.000,00; 4. caso a Empresa X vendesse o equipamento Y, na data do teste, incorreria em gastos associados a tal transao no montante de $13.000,00; 5. caso a Empresa X no vendesse o equipamento Y e o continuasse utilizando no processo produtivo, seria capaz de produzir 10.000 unidades do produto Z por ano pelos prximos 3 anos; 6. o preo de venda do produto Z $10,00 por unidade; 7. os gastos mdios incorridos na produo e venda de uma unidade de produto Z $8,00; 8. o custo de capital da Empresa X 10% ao ano; 9. a Empresa X sediada num paraso fiscal; portanto, ignore qualquer tributo. a) entre $ 15.000,00 e $ 10.801,00 b) entre $ 10.800,00 e $ 5.001,00 c) entre $ 5.000,00 e $ 1,00 d) zero e) entre $1,00 e $2.000,00

Resoluo: 1 Clculo do valor contbil: Valor do equipamento (-) Depreciao Acumulada (=) Valor Contbil 100.000 (40.000) 60.000

2 - Clculo do preo de venda lquido (valor justo): corresponde ao preo de venda diminudas das despesas com a venda: Preo de venda (-) Despesas com vendas (=) Valor justo (preo de venda lquido) 62.000 (13.000) 49.000

3 Clculo do valor em uso do equipamento (valor que o equipamento produziria em funcionamento): Preo de venda unitrio (-) Gastos incorridos na produo (=) Lucro unitrio (x) Quantidade produzida (=) Lucro Anual 10 (8) 2 10.000 unidades 20.000

Considerando os trs anos a empresa teria 60.000 de lucro. Como a questo nos d o custo do capital empregado, consideramos que nesse lucro j est embutido esse custo. Nesse ponto, ento, devemos levar os 3 valores (20.000 por ano) data do teste considerando o custo de capital dado no problema (10% ao ano). Aqui usaremos a frmula de juros compostos: M = C (1+ i)n Assim, C = M/ (1+i)n C = Capital na data atual M = Montante, Capital na data futura (20.000)

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i = taxa de custo do capital (10% = 0,1) n = perodo de tempo. Desse modo: 1 ano 2 ano 3 ano Total valor em uso 4 Determinao do valor recupervel: O valor recupervel o maior dentre o valor justo (49.000) e o valor em uso (49.737). Assim, o valor recupervel de 49.737. 5 Determinar se h que se fazer proviso (para perdas estimadas): A proviso dever ser feita quando o valor contbil (60.000) maior que o valor recupervel (49.737). No nosso problema foi o que ocorreu. Dessa forma o valor da proviso seria: 60.000 49.737 = 10.263 O lanamento contbil seria: D Perda por Desvalorizao (conta de resultado) C Perdas pelo valor no recupervel (retificadora Imobilizado) ..10.263 Resposta: B 20.000/ (1+ 0,1) = 20.000/1,1 = 20.000/ (1+ 0,1) = 20.000/1,21 = 20.000/ (1+ 0,1)3 = 20.000/1,331 =
2

18.182 16.529 15.026 49.737

Exemplo 2 Questo (Auditor TCM PA FGV): A Empresa Industrial J, no ano t, efetuou adequadamente o lanamento contbil relativo ao teste de recuperabilidade do valor contbil de determinado equipamento, sabendo-se que: I. o valor de registro original desse equipamento $80.000,00. A depreciao acumulada do equipamento, at a data do teste, $50.000,00; II. o valor de mercado desse equipamento, na data do teste, $32.000,00. Caso a Empresa J vendesse o equipamento, na data do teste, incorreria em gastos associados a tal transao no montante de $5.000,00; III. caso a Empresa J no vendesse o equipamento e continuasse utilizando-o no processo produtivo, seria capaz de produzir 5.000 unidades do produto Ju por ano pelos prximos 4 anos (assuma que a produo anual ocorra no final de cada ano). Ao final desse perodo, o equipamento se reduziria a sucata. O preo de venda do produto Ju $5,00 por unidade. Os gastos mdios incorridos na produo e venda de uma unidade de produto Ju $3,00. O custo de capital da Empresa J 10% ao ano; IV. a Empresa J sediada num paraso fiscal; portanto, ignore qualquer tributo. Segundo a Resoluo CFC 1.110/07, indique o valor da variao que dever sofrer o resultado da Empresa J. (A) Entre $ 6.000,00 e $ 4.000,01. (B) Entre $ 4.000,00 e $ 2.000,01. (C) Entre $ 2.000,00 e $ 0,01. (D) Zero. (E) Entre $ 0,01 e $ 2.000,00.

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Resoluo: Seguindo o mesmo roteiro da questo anterior: 1 Clculo do valor contbil Valor do equipamento (-) Depreciao Acumulada (=) Valor Contbil 2 Clculo do preo de venda lquido (valor justo) Preo de venda (-) Despesas com vendas (=) Valor justo (preo de venda lquido) 3 Clculo do valor em uso do equipamento Preo de venda unitrio (-) Gastos incorridos na produo (=) Lucro unitrio (x) Quantidade produzida (=) Lucro Anual Desse modo: 1 ano 2 ano 3 ano 4 ano Total valor em uso 4 Determinao do valor recupervel: O valor recupervel o maior dentre o valor justo (27.000) e o valor em uso (31.698). Assim, o valor recupervel de 31.698. 5 Determinar se h que se fazer proviso (para perdas estimadas): A proviso dever ser feita quando o valor contbil (30.000) maior que o valor recupervel (31.698). No nosso problema o valor contbil foi menor. Logo no h que se constituir proviso. Resposta: D A norma ainda define: Unidade geradora de caixa o menor grupo identificvel de ativos que gera entradas de caixa, entradas essas que so em grande parte independentes das entradas de caixa de outros ativos ou outros grupos de ativos. O conceito utilizado quando no se pode determinar o valor recupervel de um item de maneira individual. Por exemplo, suponha que uma empresa tenha um caminho. Nesse caminho est montada uma caamba. A caamba sofre avarias. Assim, ser estimado o valor recupervel da caamba com o objetivo de se constatar se houve perda por desvalorizao. A entidade percebe que no possvel estimar o valor recupervel da caamba, pois esse ativo s gera entrada de caixa quando combinado com outros ativos (caminho). Nesse caso, a entidade deve identificar a unidade geradora de caixa a qual esse item pertence, no caso o caminho. Observe que a unidade geradora de caixa o caminho, mas a empresa pode considerar essa unidade 10.000/ (1+ 0,1) 10.000/ (1+ 0,1)
2

80.000 (50.000) 30.000

32.000 (5.000) 27.000

5,00 (3,00) 2,00 5.000 unidades 10.000,00

9.091 8.264 7.513 6.830 31.698

10.000/ (1+0,1)3 10.000/ (1+0,1)

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geradora de caixa como se fosse duas para fins de depreciao, por exemplo. Em algumas situaes, a unidade geradora de caixa a empresa inteira, quando no h possibilidade de subdiviso. o caso de uma empresa produzir um nico produto, por exemplo, a indstria de lcool.

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