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Contabilidade de Custos

Braslia-DF, 2010.

Elaborao: Rogrio de Moraes Silva Produo: Equipe Tcnica de Avaliao, Reviso Lingustica e Editorao

Contabilidade de Custos
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Sumrio

Apresentao........................................................................................................................................ Organizao do Caderno de Estudos e Pesquisa ................................................................................ Organizao da Disciplina ................................................................................................................... Introduo ............................................................................................................................................ Unidade I Fundamentos da Contabilidade de Custos ...................................................................... Captulo 1 Conceitos de Contabilidade de Custos....................................................................... Captulo 2 Terminologia ............................................................................................................ Captulo 3 Elementos do Custo. ................................................................................................. Captulo 4 Classificao dos Custos .......................................................................................... Unidade II Rateio de Custos ............................................................................................................. Captulo 5 Conceituao ........................................................................................................... Captulo 6 Rateio de Departamentalizao................................................................................. Unidade III Custeio por Absoro .................................................................................................... Captulo 7 Conceituao e Funcionamento................................................................................. Unidade IV Sistemas de Produo ................................................................................................... Captulo 8 Tipos de Sistemas de Produo ................................................................................ Captulo 9 Produo Equivalente ............................................................................................... Captulo 10 Produo Conjunta ................................................................................................. Unidade V Custeio Direto ou Varivel ............................................................................................. Captulo 11 Conceituao e Demonstrao do Resultado ........................................................... Captulo 12 Custeio Direto Anlise das Relaes entre Custos/Volume e Lucro ....................... Unidade VI Custeio Padro ............................................................................................................... Captulo 13 Conceituao e Tipos ............................................................................................. Captulo 14 Controle do Padro Relativo aos Materiais Diretos.................................................. Captulo 15 Controle do Padro Relativo Mo de Obra Direta.................................................. Captulo 16 Controle do Padro Relativo aos Custos Indiretos de Fabricao ............................. Captulo 17 Contabilizao e Apresentao do CPV ................................................................... Unidade VII Modelos ABC e RKW..................................................................................................... Captulo 18 ABC e RKW ............................................................................................................ Captulo 19 Exerccio de Fixao Questes de Concurso Resolvidas........................................ Para (no) Finalizar .............................................................................................................................. Referncias ...........................................................................................................................................

4 5 6 8 9 9 11 14 21 31 31 33 55 55 67 67 69 82 89 89 92 101 101 103 107 111 Ps-Graduao a Distncia


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Apresentao

Caro aluno, Bem-vindo ao estudo da disciplina Contabilidade de Custos. Este o nosso Caderno de Estudos e Pesquisa, material elaborado com o objetivo de contribuir para a realizao e o desenvolvimento de seus estudos, assim como para a ampliao de seus conhecimentos. Para que voc se informe sobre o contedo a ser estudado nas prximas semanas, conhea os objetivos da disciplina, a organizao dos temas e o nmero aproximado de horas de estudo que devem ser dedicadas a cada unidade. A carga horria desta disciplina de 40 (quarenta) horas, cabendo a voc administrar o tempo conforme a sua disponibilidade. Mas, lembre-se, h uma data-limite para a concluso do curso, incluindo a apresentao ao seu tutor das atividades avaliativas indicadas. Os contedos foram organizados em unidades de estudo, subdivididas em captulos, de forma didtica, objetiva e coerente. Eles sero abordados por meio de textos bsicos, com questes para reflexo, que faro parte das atividades avaliativas do curso; sero indicadas, tambm, fontes de consulta para aprofundar os estudos com leituras e pesquisas complementares. Desejamos a voc um trabalho proveitoso sobre os temas abordados nesta disciplina. Lembre-se de que, apesar de distantes, podemos estar muito prximos. A Coordenao

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Organizao do Caderno de Estudos e Pesquisa

Apresentao: Mensagem da Coordenao. Organizao da Disciplina: Apresentao dos objetivos e da carga horria das unidades. Introduo: Contextualizao do estudo a ser desenvolvido por voc na disciplina, indicando a importncia desta para sua formao acadmica. cones utilizados no material didtico Provocao: Pensamentos inseridos no material didtico para provocar a reflexo sobre sua prtica e seus sentimentos ao desenvolver os estudos em cada disciplina.

Para refletir: Questes inseridas durante o estudo da disciplina para estimul-lo a pensar a respeito do assunto proposto. Registre sua viso sem se preocupar com o contedo do texto. O importante verificar seus conhecimentos, suas experincias e seus sentimentos. fundamental que voc reflita sobre as questes propostas. Elas so o ponto de partida de nosso trabalho.

Textos para leitura complementar: Novos textos, trechos de textos referenciais, conceitos de dicionrios, exemplos e sugestes, para lhe apresentar novas vises sobre o tema abordado no texto bsico.

Sintetizando e enriquecendo nossas informaes: Espao para voc fazer uma sntese dos textos e enriquec-los com sua contribuio pessoal.

Sugesto de leituras, filmes, sites e pesquisas: Aprofundamento das discusses.

Praticando: Atividades sugeridas, no decorrer das leituras, com o objetivo pedaggico de fortalecer o processo de aprendizagem.

Para (no) finalizar: Texto, ao final do Caderno, com a inteno de instig-lo a prosseguir com a reflexo.

Referncias: Bibliografia consultada na elaborao da disciplina.

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Organizao da Disciplina

Ementa:
Fundamentos da Contabilidade de Custos. Terminologia e Classificao em Custos. Custo de Transformao. Registro de Operaes e Custos com Materiais. Registro de Operaes e Custo com Mo de Obra. Registro de Operaes e Custos Indiretos de Fabricao.

Objetivos:
Conhecer os fundamentos e a terminologia da Contabilidade de Custos. Conceituar rateio. Identificar os rateios de departamentalizao. Conceituar e conhecer o funcionamento das contas de custeio por absoro. Identificar os sistemas de produo. Analisar as relaes entre custos, volume e lucro no custeio direto. Conhecer o controle do padro relativo aos materiais diretos, mo-de-obra direta e custos indiretos de fabricao. Identificar os modelos ABC e RKW.

Unidade I Fundamentos da Contabilidade de Custos


Carga horria: 10 horas Contedo Conceitos de Contabilidade de Custos Terminologia Elementos do Custo Classificao dos Custos Captulo 1 2 3 4

Unidade II Rateio de Custos


Carga horria: 4 horas Contedo Conceituao Rateio de Departamentalizao Contabilidade de Custos Captulo 5 6

Unidade III Custeio por Absoro


Carga horria: 3 horas Contedo Conceituao e Funcionamento Captulo 7

Organizao da Disciplina

Unidade IV Sistemas de Produo


Carga horria: 5 horas Contedo Tipos de Sistemas de Produo Produo Equivalente Produo Conjunta Captulo 8 9 10

Unidade V Custeio Direto ou Varivel


Carga horria: 4 horas Contedo Conceituao e Demonstrao do Resultado Custeio Direto Anlise das Relaes entre Custos/Volume e Lucro Captulo 11 12

Unidade VI Custeio Padro


Carga horria: 10 horas Contedo Conceituao e Tipos Controle do Padro Relativo aos Materiais Diretos Controle do Padro Relativo Mo de Obra Direta Controle do Padro Relativo aos Custos Indiretos de Fabricao Contabilizao e Apresentao do CPV Captulo 13 14 15 16 17

Unidade VII Modelos ABC e RKW


Carga horria: 4 horas Contedo ABC e RKW Exerccio de Fixao Questes de Concurso Resolvidas Captulo 18 19

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Introduo CONTABILIDADE DE CUSTOS A Contabilidade de Custos recebeu seu maior impulso com a Revoluo Industrial, a ponto de gerar um novo campo de aplicao conhecido como Contabilidade Industrial, passando a ter o seu foco principal nas diferentes tcnicas de custeio. www.supertrafego.com

Nossa disciplina se prope a levantar tpicos importantes sobre a Contabilidade de Custos, conforme distribuio didtica abaixo. Unidade I Fundamentos da Contabilidade de Custos. Unidade II Rateio de Custos. Unidade III Custeio por Absoro. Unidade IV Sistemas de Produo. Unidade V Custeio Direto ou Varivel. Unidade VI Custeio Padro. Unidade VII Modelos ABC e RKW. Anexo Exerccios de Fixao. Portanto, gostaria que expressar que estou muito feliz por t-los como meus alunos e de afirmar que quero ser, em primeiro lugar, amigo e companheiro de cada um de vocs. Ficarei feliz com o conhecimento e o sucesso alcanados. Na minha disciplina, gostaria que todos fossem vitoriosos, concluindo-a com louvor. Para tanto, vamos comear a trabalhar juntos. Escrevam-me e estarei respondendo logo em seguida, para que no percam tempo na resoluo das tarefas. Abraos e Deus abenoe a todos! Prof./tutor Rogrio Moraes

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Unidade I Fundamentos da Contabilidade de Custos


Captulo 1 Conceitos de Contabilidade de Custos

Contabilidade geral
A contabilidade geral ou financeira possui dois objetivos: administrativo: controlar o patrimnio das empresas; econmico: apurar o resultado. O sistema contbil o mais completo em informaes acerca do patrimnio, em qualquer organizao (azienda), utilizado para: acompanhamento e controle das operaes rotineiras; tomada de decises administrativas; prestao de informaes a terceiros, a interessados na organizao e a externos a ela (acionistas, credores, Estado, clientes, fornecedores etc.). A Contabilidade surgiu para dar suporte atividade comercial, que, na poca das grandes navegaes, ganhava dimenses nunca antes vistas, em que as preocupaes estavam voltadas para o controle do estoque de mercadorias. Por sua relevncia no patrimnio e sua relao com a atividade fim da empresa, a avaliao dos estoques desempenhava um papel fundamental na apurao do resultado das empresas, o que ainda hoje ocorre com empresas comerciais.

Contabilidade de custos
Com a Revoluo Industrial, os estoques, que eram basicamente formados por mercadorias para revenda, sofreram uma drstica transformao: passaram a ser compostos por vrios tipos de material (matrias-primas e produtos em elaborao). Saliente-se que, alm dos materiais, compunham (patrimonialmente) os estoques os valores da manipulao industrial (mo de obra e outros custos), que integravam o valor dos produtos acabados para venda, sendo necessrio definir novos mtodos para apurar o valor dos estoques. A soluo adotada para apurar o valor dos estoques e, consequentemente, o custo dos produtos vendidos CPV na empresa industrial, apesar da complexidade do problema, foi similar utilizada na contabilidade geral: avaliar os estoques inicial e final de produtos acabados e em elaborao e substituir o valor das compras pelos gastos efetuados na produo, que englobam compras de matria-prima, gastos com mo de obra e outros custos de fabricao.

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Fundamentos da Contabilidade de Custos

Unidade I

Assim, a frmula de apurao do CPV passou a ser a seguinte: CPV = Estoques iniciais + Gastos na produo Estoques finais Conceitua-se a contabilidade de custos como a tcnica destinada a identificar, mensurar e registrar os Custos dos Produtos Vendidos (consequentemente, valorizando os estoques), sendo utilizada tanto para controle quanto como instrumento de tomada de decises.

Contabilidade gerencial
A contabilidade gerencial tem por objetivo fornecer informaes extradas dos dados contbeis que ajudem os administradores das empresas no processo de tomada de decises. Fixar o preo de venda de um produto. Decidir entre comprar equipamento novo ou reformar o antigo. Verificar se a capacidade de produo da fbrica insuficiente para atender a todos os pedidos dos clientes, determinar qual produto ou linha de produtos deve ser cortado. Decidir entre continuar comprando matrias-primas de terceiros ou fabric-las na prpria empresa. Decidir aceitar ou no um pedido de compra do exterior, a um preo inferior ao de venda no mercado interno. Determinar quais produtos da empresa do lucro e quais so deficitrios. A contabilidade gerencial, que no se restringe aos princpios contbeis, sendo dirigida ao pblico interno, vale, tambm, de outros campos do conhecimento tais como: estatstica, administrao financeira e de produo, anlise das demonstraes financeiras etc.). A contabilidade de custos, cuja funo inicial era fornecer elementos para avaliao dos estoques e apurao do resultado de empresas industriais, passou a auxiliar a contabilidade gerencial, especificamente em duas funes. Auxlio ao controle. Tomada de decises. O auxlio que a contabilidade de custos pode prestar ao controle desejado pela contabilidade gerencial consiste em fornecer informaes para: o estabelecimento de padres, de oramentos e de previses; o acompanhamento do que efetivamente aconteceu. Contabilidade de Custos
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Fundamentos da Contabilidade de Custos

Unidade I

Captulo 2 Terminologia

Termos e conceitos bsicos utilizados pela contabilidade de custos.

Gasto
Gasto a renncia de um ativo pela empresa (normalmente entrega de dinheiro, podendo, tambm, ser a promessa de entrega de bens ou direitos), com a finalidade de obteno de um bem ou de um servio. O gasto se concretiza quando os bens so adquiridos ou os servios recebidos. O gasto normalmente implica desembolso, entrega de dinheiro, embora este possa estar diferido no tempo em relao ao gasto, no caso de promessa de entrega ou de pagamento adiantado. Exemplos de gastos: Mo de obra(salrios e encargos sociais): corresponde aquisio de servios de mo de obra. Aquisio de mercadorias para revenda. Aquisio de matrias-primas para industrializao. Aquisio de mquinas e equipamentos. Energia eltrica: corresponde aquisio de servios de fornecimento de energia. Aluguel de edifcio: corresponde aquisio de servios. Os gastos podem ser classificados como: investimento, custo, despesa ou perda.

Investimento
Investimento o gasto com bem ou servio ativado em funo de sua vida til ou de benefcios atribuveis a perodos futuros. Exemplos de investimenots. Aquisio de matria-prima. Aquisio de imveis. Aquisio de marcas e patentes. Aquisio de mveis e utenslios. Despesas pr-operacionais. Aquisio de material de escritrio. O investimento, portanto, corresponde ao desembolso que tem, em contrapartida, a aquisio de ativo a ser utilizado pela empresa. Ps-Graduao a Distncia
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Unidade I

Custo
Custo o gasto relativo a um bem ou a um servio utilizado na produo de outros bens e servios, desde que relativos atividade de produo. Assim, custo pode ser entendido como o consumo de recurso na produo de bens e servios. So exemplos de custos: Matria-prima utilizada no processo produtivo. Salrios e encargos do pessoal de produo. Combustveis e lubrificantes usados nas mquinas da fbrica. Depreciao das mquinas e dos equipamentos da fbrica. Aluguis e Seguros do prdio da fbrica. Gastos com manuteno das mquinas da fbrica. Custo, portanto, a perda de um ativo, de que a empresa abre mo, que tem como contrapartida a obteno de um outro ativo pela empresa, tudo isso no processo de produo.

A matria-prima adquirida pela indstria, enquanto no utilizada no processo produtivo, representar um investimento e estar registrada numa conta de ATIVO CIRCULANTE (Estoque). No momento da requisio para o processo produtivo, sua baixa ser considerada um custo, pois deixar de existir matria-prima no patrimnio da empresa e passar a existir produto em elaborao.

Despesa
O termo despesa pode ser encarado tanto no sentido restrito como no sentido amplo. Despesa, em sentido restrito, o gasto com bens e servios no utilizados nas atividades produtivas e consumidos com a finalidade de obteno de receitas. Despesa, em sentido amplo, qualquer renncia patrimonial com a finalidade de obteno de receitas. Contabilidade de Custos Desta forma, h uma superposio do conceito de despesa (em sentido amplo) com o conceito de custo, visto que a conta Custo dos Produtos Vendidos est na Demonstrao dos Resultados do Exerccio. Porm, em sentido estrito, as despesas so consideradas somente aquelas no relacionadas com a atividade de produo, como, por exemplo, comisso de vendedores, propaganda, aluguel de escritrios da administrao etc. Contextualizando os conceitos vistos at aqui, podemos fazer as seguintes observaes: a matria-prima que, no momento de sua compra, representava um investimento, passa a ser considerada custo no momento de sua utilizao na produo e torna-se despesa, em sentido amplo, quando o produto

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Unidade I

fabricado vendido. Entretanto a matria-prima incorporada nos produtos acabados, em estoque, pelo fato destes estarem ativados, voltam a ser um investimento.
AQUISIO DE MP gasto => investimento PROCESSO PRODUTIVO UTILIZAO NO PROCESSO PRODUO DE PRODUTO investimento => custo custo => investimento VENDA DO PRODUTO investimento => despesa

os encargos financeiros incorridos, por estarem fora do processo produtivo, mesmo quando decorrentes da aquisio de insumos para a produo, so sempre considerados despesas.

Perda
A perda um gasto no intencional: decorrente de fatores externos/fortuitos: a perda considerada uma despesa, em sentido estrito, e lanada diretamente contra o resultado do exerccio, caracterizando despesa em sentido restrito, por no estar relacionada com a atividade industrial/produtiva; Ex.: Uma indstria que tivesse por objeto a fabricao de latas de cerveja e que, para isso, utilizasse folhas de flandres (metal que utilizado para a parte superior do vasilhame, visto que o restante feito de alumnio). decorrente da atividade produtiva normal da empresa: ela integra o custo de produo do perodo, por estar relacionada com a atividade industrial/produtiva. Ex.: aquele em que h contratao de um empregado sem prtica que venha a inutilizar, por erro de manipulao, uma quantidade de dez folhas de flandres. Nessa situao, no se fala em custo da produo, j que a perda no era necessria produo de uma latinha de cerveja sequer, sendo lanada diretamente como despesa.

Desembolso
Equivale ao pagamento resultante de aquisio de um bem ou servio, podendo ser concomitante ao gasto ou no.

Produo contnua
Quando o processo de produo contnuo, a matria-prima segue por vrios processos de fabricao. Os custos se acumulam enquanto dura a elaborao, ocorrendo a transferncia de produtos para a conta medida que so concludos. o sistema que se v na produo em srie.

Produo conjunta
Quando do processamento de uma nica matria-prima derivam vrios produtos. Por exemplo: do processamento da carne bovina resultam picanha, fil, toucinho, maminha etc.

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Unidade I

Captulo 3 Elementos do Custo

Os custos de fabricao de produtos, tambm denominados custos de produo, so aqueles necessrios elaborao do produto final desejado e podem ser classificados em: mo de obra direta; materiais diretos; custos indiretos de fabricao, que so representados por: utilizao das instalaes (aluguis da fbrica, depreciao dos equipamentos, etc.); consumo de materiais indiretos; utilizao de mo de obra indireta; consumo de servios (energia eltrica, gua etc.).

Mo de Obra
Conceitos iniciais A mo de obra, classificada em direta e indireta, o valor do trabalho humano na produo de bens ou servios. A mo de obra consiste em recursos econmicos consumidos sob a forma de trabalho humano na produo de bens, sendo que: no caso de mo de obra direta, os recursos consumidos devem estar diretamente identificados e mensurados no produto final; e no caso de mo de obra indireta, os recursos consumidos no esto diretamente identificados e mensurados no produto final, sendo necessrio um critrio de rateio desses recursos entre os bens produzidos. Custo da mo de obra x folha de pagamento Por folha de pagamento entendemos o procedimento de levantamento dos gastos mensais com pessoal, que incluem salrios e encargos. O gasto com folha de pagamento corresponde, via de regra, a despesas (encargos suportados pela empresa). Entretanto, quando se trata de mo de obra utilizada na linha de produo, seu valor no diretamente registrado como despesa, mas incorporado ao custo do produto que est sendo fabricado. A questo que se coloca a de se identificar o quanto da folha de pagamento absorvida por cada produto fabricado. Isso demanda identificar o custo de cada trabalhador da linha de produo, verificar o quanto ele trabalhou efetivamente na fabricao do produto e apropriar o respectivo valor. A legislao trabalhista brasileira garante um pagamento de, no mnimo, 220 horas de trabalho ao ms, ou seja, o contrato de trabalho acaba por produzir um custo fixo mensal por operrio.

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Unidade I

Nesse caso, a folha de pagamento um gasto fixo, quando no excede 220 horas, pois todo ms se repete. Mas isso no implica que a mo de obra direta tambm o seja, pois s pode ser considerada como mo de obra direta a parte relativa ao tempo realmente utilizado no processo de produo e de forma direta. O tempo que um operrio deixa de trabalhar impacta o custo de todas as linhas de produtos fabricadas na indstria e no somente aquela em que o operrio estaria ordinariamente trabalhando. Se, por exemplo, houver ociosidade, por razes como falta de material, de energia etc., dentro de limites normais, esse tempo no utilizado ser transformado em custo indireto (mo de obra indireta) para rateio. Se, por outro lado, esse tempo ocioso ocorrer de forma anormal e o valor envolvido for relevante, os respectivos valores devero ser transferidos para perda do perodo, como no caso de uma greve, em que o valor dos salrios, eventualmente pagos, no est ligado linha de produo sendo despesa. A apurao do custo com mo de obra s possvel depois de equacionados dois problemas: quanto tempo foi gasto na produo do bem; qual o custo estabelecido por unidade de tempo. Para resolver o primeiro problema, utilizado um relatrio especfico, denominado Apontamento da produo, que registra como foi aproveitado o tempo que o empregado ficou disposio da empresa e inclui as seguintes informaes: identificao do empregado; identificao do trabalho por ele executado, indicando o(s) produto(s) a ele relacionado(s); tempo efetivamente gasto na elaborao de cada produto; paradas por falta de material, quebra de equipamentos, falta de energia etc.; tempo gasto em outras atividades; outras, de acordo com a organizao da produo. O relatrio acima resolve o problema de identificao do tempo em que o empregado esteve: envolvido na produo: relativo, diretamente, produo de produto especfico: mo de obra direta; relativo produo de vrios produtos: mo de obra indireta; dedicado a atividades no relacionadas diretamente com a produo, mas necessrias a ela: outros custos indiretos de fabricao; envolvido com atividades estranhas produo e anormais: despesa. No Brasil, os encargos sociais so de grande magnitude, em relao ao salrio, sendo necessria sua incluso no custo horrio da mo de obra direta, como: descanso semanal remunerado, frias, 13 salrio, licenas etc. A maneira mais fcil de calcular o valor da mo de obra direta seria verificar o gasto total que cabe empresa por ano e dividir esse valor pelo nmero de horas de trabalho em que o empregado efetivamente se encontra disposio, alcanando o valor mdio da hora de trabalho do empregado. Ps-Graduao a Distncia
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Unidade I

Exemplo de apurao do valor da hora de trabalho de um empregado.


GASTO ANUAL, RELATIVO A EMPREGADO UTILIZADO DIRETAMENTE NA FABRICAO DE UM PRODUTO ITEM SALRIOS FRIAS 1/3 DE FRIAS 13 SALRIO SUBTOTAL DIAS 335 30 N/A N/A 220,00 10,00 HORAS 7,33 7,33 VALOR UNITRIO 10,00 10,00 TOTAL 24.555,50 2.199,00 733,00 2.200,00 29.687,50

CONTRIBUIES INSS FGTS SUBTOTAL TOTAL

% 20,00% 8,00% 5.937,50 2.375,00 8.312,50 38.000,00

HORAS DE TRABALHO EFETIVO DO OPERRIO NO ANO NMERO DE DIAS (-) DOMINGOS (-) FRIAS (-) FERIADOS 365 (48) (30) (12) 275

Contabilidade de Custos

(*) HORAS DIRIAS DE TRABALHO (=) HORAS TRABALHADAS POR ANO

7,33 2.016

CUSTO HORRIO DO EMPREGADO

18,85

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Unidade I

De acordo com os dados apresentados, o descanso semanal e as frias no so tempos no dedicados produo, sendo um nus necessrio contratao de um empregado. Portanto, tm o efeito de uma majorao do custo da hora do empregado. Saliente-se que diferente a situao de uma parada por quebra de equipamento ou falta de material ou energia, pois, nessas situaes, o empregado poderia estar sendo utilizado. Assim, o custo horrio do empregado no majorado, mas as horas paradas so consideradas como perda (ou CIF). Repare, ainda, que outros encargos, INSS patronal, FGTS e 13, suportados pela empresa tambm causam impacto no custo horrio do empregado, no sentido de sua majorao. O INSS, a cargo do empregado, e o IRRF no tm qualquer influncia no custo horrio do empregado, pois so valores que no so suportados pela empresa, mas pelo empregado. Assim, conclui-se que: frias e 13 so includas no custo das horas MOD; ausncias por falta de energia, material ou acidentes podem ser classificadas como: CIF, se normais; perdas se anormais.

Mo de obra direta
A Mo de Obra Direta (MOD) faz parte do gasto relativo ao pessoal e caracterizada por: trabalho direto na produo; possibilidade de verificao do exato tempo despendido na elaborao do produto. Portanto, a MOD consiste em gasto cujo valor passvel de apropriao ao produto, sem necessidade de qualquer custeio. Exemplos: Um operrio que faz operaes em apenas um tipo de produto, entre os vrios fabricados pela indstria. O gasto relativo s horas de trabalho desse operrio deve ser classificado como mo de obra direta, Um operrio que faz operaes em mais de um tipo de produto, entre os vrios fabricados pela indstria, porm trabalha, em separado, um produto de cada vez. O gasto relativo s horas de trabalho desse operrio tambm deve ser classificado como mo de obra direta, pois possvel identificar perfeitamente o nmero de horas trabalhadas por este operrio em cada produto. Mo de obra indireta Ps-Graduao a Distncia
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So classificados como Mo de Obra Indireta (MOI), os gastos relativos ao pessoal da produo que NECESSITAM DE RATEIO PARA APROPRIAO AO PRODUTO. Exemplo: Um supervisor responsvel pelo trabalho de vinte operrios, que trabalham em quatro mquinas (cinco operrios por mquina), sendo que cada mquina utilizada para confeco de um produto diferente. O salrio e os encargos deste supervisor devem ser classificados como MOI, pois inexiste forma objetiva de apropriao do custo a qualquer um dos produtos, devendo ser usado algum critrio subjetivo para esta alocao (rateio).

Fundamentos da Contabilidade de Custos

Unidade I

So, tambm, exemplos de MOI: os gastos com pessoal e limpeza da fbrica e os gastos com pessoal de manuteno de mquinas. Repare que esse pessoal no trabalha diretamente na elaborao de um produto, mas presta um servio necessrio confeco de todos os produtos fabricados pela indstria, sendo o custo dos salrios e dos encargos) deste pessoal classificado como MOI, pois inexiste forma objetiva de apropriao do custo a qualquer um dos produtos, devendo ser usado algum critrio subjetivo para esta alocao (rateio). Tempo ocioso O tempo ocioso de um operrio, mesmo que ele trabalhe apenas em operaes relativas a um produto, deve ser classificado como MOI e no como MOD, porque os gastos relativos a esse tempo, no colaborando para diretamente para qualquer produto, so gastos alocveis na fabricao de todos os demais produtos. Exemplo: um operrio que faz operaes em apenas um tipo de produto. O gasto relativo s horas de trabalho desse operrio deveria ser classificado como mo de obra direta. Entretanto, considere que esse operrio esteja ocioso por conta de manuteno preventiva no equipamento que ele utiliza. Nesse caso, o gasto deve ser classificado como mo de obra indireta, pois no poder ser alocado ao produto, devendo ser rateado, segundo algum critrio subjetivo, por todos os produtos fabricados pela indstria. Observao: a mo de obra indireta integra os Custos Indiretos de Fabricao CIF.

Materiais diretos
Materiais so elementos corpreos e com valor patrimonial. Com relao ao processo produtivo, os materiais classificamse em materiais diretos e materiais indiretos: materiais diretos so aqueles que podem ser diretamente e objetivamente alocados ao um produto; materiais indiretos so aqueles que, para alocao a um produto, deve ser realizado um rateio de seu valor. H dois problemas principais em contabilidade de custos com relao aos materiais diretos: como deve ser contabilizado o custo de aquisio; como devem ser avaliadas as sadas de material para a produo. Custo de aquisio O custo de aquisio compreende todos os gastos efetivamente incorridos para colocao dos materiais em condio de uso, deduzidos os valores que podem ser recuperados. Compem o custo do material direto os seguintes itens: Contabilidade de Custos valor de aquisio dos materiais, inclusive impostos sobre vendas quando no recuperveis; despesas de fretes e seguros ou outras, desde que arcadas pelo comprador. Devem ser deduzidos do custo de aquisio os valores relativos a: descontos incondicionais; abatimentos;

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Fundamentos da Contabilidade de Custos

Unidade I

devolues; tributos recuperveis (no cumulativos). Avaliao do estoque Se o material direto tiver sido adquirido com um fim especfico de fabricao de uma ordem de produo ou encomenda, no haver dvidas no reconhecimento de quanto lhe atribuir na sada: ser o seu preo especfico de aquisio, considerado tudo o que foi pago, deduzido do que ser devolvido. Entretanto, se ocorrer (caso da maioria das empresas) de diversos materiais serem comprados por preos diferentes, considerando, ainda, que esses materiais sejam fungveis (intercambiveis entre si inexistindo uma maneira prtica de identificar o valor de aquisio de cada unidade, o valor a ser tomado por base, para avaliar a sada desses materiais, dever ser calculado de acordo com um dos seguintes mtodos: PEPS (primeiro que entra, primeiro que sai tambm conhecido pela sigla FIFO first in, first out); UEPS (ltimo que entra, primeiro que sai tambm conhecido pela sigla LIFO last in, first out) proibido pela legislao; Mdia Ponderada Mvel. Perdas de materiais As perdas normais de materiais, inerentes ao processo produtivo, fazem parte do custo do produto fabricado, pois so um sacrifcio necessrio para a obteno do produto. Perdas anormais, por sua vez, caracterizam-se por serem aleatrias e involuntrias, dando-se a baixa no estoque do material com contrapartida numa conta de resultado, j que no se trata de sacrifcio necessrio obteno do produto.

Custos indiretos de fabricao (GGF/DIF)


Todos os gastos relativos produo da empresa e que no estejam enquadrados como gastos com Material Direto ou Mo de Obra Direta so denominados CUSTOS INDIRETOS DE FABRICAO (CIF). De acordo com a definio acima, que caracteriza o CIF por excluso, tudo o que no for MD ou MOD ser CIF. Assim, qualquer gasto, seja ele diretamente relacionado a um produto ou no, que no se enquadre nas definies de MOD e MD CIF. Ocorre que, em provas de concurso, considera-se, como caracterstica bsica deste item dos custos CIF, o fato de representar recursos econmicos necessrios produo que no so passveis de identificao direta nem de mensurao objetiva em relao aos produtos finais fabricados e que, portanto, necessitariam de rateio para apropriao aos produtos. H outras denominaes para os CIF, tais como: despesas gerais de produo; custos gerais de produo; despesas gerais de fabricao; custos gerais de fabricao; Ps-Graduao a Distncia
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Fundamentos da Contabilidade de Custos

Unidade I

despesas indiretas de fabricao; gastos gerais de produo. Exemplos de custos indiretos de fabricao: material indireto; mo de obra indireta; seguro da fbrica; energia eltrica; depreciao das mquinas; aluguel da fbrica. Os custos indiretos de fabricao no so de fcil identificao e correlao com cada produto fabricado, pois no h relao direta entre eles e os produtos.

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Fundamentos da Contabilidade de Custos

Unidade I

Captulo 4 Classificao dos Custos

Classificao bsica
A classificao bsica dos custos reside na separao entre: Custos diretos: materiais e mo de obra direta; Custos indiretos: custos indiretos de fabricao. Classificao dos CIF, segundo diferentes critrios: com relao a sua natureza, os CIF so compostos por: materiais indiretos; mo de obra indireta; outros custos indiretos de fabricao. com relao ao volume de produo, os CIF so classificados como: fixos; variveis; semifixos; semivariveis. em relao aos departamentos da indstria, os CIF podem ser: custos comuns; custos especficos. com relao controlabilidade, os CIF podem ser: controlveis; no controlveis. Ps-Graduao a Distncia
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Classificao quanto apropriao aos produtos fabricados


Custos diretos Custos diretos so aqueles que podem ser apropriados diretamente aos produtos fabricados, sem necessidade de qualquer rateio, porque h uma medida objetiva de seu consumo na fabricao. Exemplos de custos diretos.

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Unidade I

Matria-prima a indstria, conhecendo o processo de fabricao, geralmente tem noo da exata quantidade necessria de matria-prima a ser utilizada na fabricao de cada produto, BASTANDO, para alocar o custo da matria-prima ao produto, multiplicar o custo de aquisio da matria-prima pela quantidade utilizada e transferir o valor ao custo do produto a ser fabricado. Material de embalagem utiliza-se o mesmo critrio aplicvel matria-prima acima apresentado. Geralmente h informao da exata quantidade de material de embalagem a ser utilizado na fabricao de um produto e, assim, basta alocar o valor do respectivo custo de aquisio multiplicado pela quantidade ao custo do produto. Mo de obra direta os gastos (salrios e encargos) relativos aos trabalhadores alocados diretamente na produo, com tempo conhecido de dedicao do trabalhador fabricao de determinado produto. Assim, conhecido o custo horrio da MOD e a quantidade de horas utilizadas, possvel apropriar a MOD diretamente ao produto. Os demais gastos diretamente alocveis a produtos gastos que possam ser alocados ao custo de um determinado produto, sem a necessidade de rateio. Depreciao de equipamento utilizado para produzir apenas um tipo de produto: todo esse valor atribudo ao custo do respectivo produto, no tendo qualquer efeito no custo dos demais produtos da linha da empresa. Energia eltrica de mquinas, quando possvel determinar: quanto foi consumido pela mquina; quanto foi utilizado para elaborao de determinado produto: todo esse valor atribudo ao custo do produto, no tendo qualquer efeito no custo dos demais produtos da linha da empresa. Custos indiretos Custos indiretos so custos que dependem de clculos, rateios ou estimativas para serem alocados aos diferentes produtos componentes da linha de produtos da empresa. Apropriam-se, portanto, tais valores indiretamente aos produtos por meio de rateio. O parmetro utilizado para as estimativas (rateios) chamado de base ou critrio de rateio. Exemplos de custos indiretos. Salrios (e demais encargos) dos chefes de superviso de equipes de produo: responsveis por mais de um produto, colaboram para a elaborao de mais de um produto. Depreciao de equipamentos que so utilizados na fabricao de mais de um produto: o encargo de depreciao tambm no pode ser diretamente atribudo a um nico produto, visto que ele necessrio confeco de mais de um produto. Aluguel e limpeza da fbrica: esses gastos colaboram para a elaborao de todos os produtos da empresa e, portanto, devem ser rateados entre eles, por meio de um critrio determinado.

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Unidade I

Observaes: 1. s vezes, o custo direto por natureza, mas de to pequeno valor que no compensa o trabalho de associ-lo a cada produto, sendo tratado como indireto (ex.: gastos com verniz e cola na fabricao de mveis); e 2. Se a empresa produz apenas um produto, todos os seus custos so diretos.

Classificao dos custos, relativamente aos nveis de produo


Com relao aos nveis de produo, os custos podem ser classificados em: fixos; variveis; semivariveis; semifixos (ou fixos por degrau). Custos fixos Custos fixos so aqueles cujos valores so os mesmos, qualquer que seja o volume de produo (unidades de produto ou produtos fabricadas) da empresa. Exemplos de custos fixos: aluguel da fbrica, IPTU ou depreciao da edificao, conforme o caso e, ainda, salrios de faxineiros, seguranas e porteiros da fbrica. IMPORTANTE: Custos fixos so fixos em relao ao volume de produo, mas podem variar de valor no decorrer do tempo. Exemplo: O aluguel da fbrica pode sofrer reajuste anual conforme contrato. Mesmo no ms em que ele sofrer reajuste, apesar de ter variado em relao ao ms anterior, no deixa de ser considerado um custo fixo, porque no varia, qualquer que seja a produo daquele ms. O grfico a seguir ilustra o comportamento de um custo fixo: aluguel da fbrica (de R$100.000,00 mensais) em relao ao nmero de produtos fabricados no perodo: Ps-Graduao a Distncia
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Repare que o custo total, fixo, do aluguel mensal no varia de acordo com a quantidade de produtos fabricados no perodo.

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Unidade I

O grfico abaixo ilustra o comportamento do mesmo custo fixo, rateado pela quantidade de produtos fabricados no perodo:

Veja que o custo unitrio (por produto) do aluguel mensal reduzido a cada novo produto fabricado. Esse valor, em situaes ideais, tende a zero quando a quantidade de produtos fabricados no perodo tende ao infinito. Trata-se de uma situao ideal, que no ocorre em nossa realidade, porque a indstria somente funciona dentro de limites (operacionais, fsicos e mercadolgicos). Conclui-se que no existem custos ontologicamente fixos, mas somente custos fixos dentro de parmetros. Custos variveis Custos variveis so aqueles cujos valores se alteram em funo do volume de produo da empresa (unidades de produto ou produtos fabricadas). O exemplo clssico de custos variveis a matria-prima consumida, porque quanto mais unidades de um produto, forem fabricadas, maior ser o gasto com a aquisio da respectiva matria-prima. Se, num caso extremo, no houver quantidade produzida, o custo varivel da respectiva matria-prima ser nulo. Os custos variveis aumentam medida que se aumenta a produo. Outros exemplos de custos variveis: materiais indiretos consumidos; depreciao de equipamentos: em funo das horas/mquina trabalhadas (quanto mais produtos so fabricados, mais o equipamento utilizado e, assim, maior a depreciao); gastos com horas-extras na produo. O grfico a seguir ilustra, exemplificativamente o comportamento de um custo varivel, o custo de uma matria-prima (de R$100,00 por unidade, considerando a utilizao de uma unidade da matria-prima para cada unidade de produto fabricado) em relao ao nmero de produtos fabricados no perodo:

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Repare que o custo total da matria-prima varia de acordo com a quantidade de produtos fabricados no perodo. Na prtica, a variao pode no ser linear, por conta de descontos de compra em quantidade ou de escassez de matria-prima.

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Unidade I

O grfico abaixo ilustra o comportamento do mesmo custo varivel, rateado pela quantidade de produtos fabricados no perodo:

Repare, ainda, que o custo unitrio (por produto) da matria-prima permanece constante, independentemente da quantidade de produto fabricado. Esse valor, na prtica, pode sofrer variaes decorrentes de desconto por compra em quantidade ou escassez da matria-prima, quando houver muita procura.

Mais uma vez, cabe a colocao de que a anlise, para classificao de comportamento dos custos, dependente de variveis de contorno. No exemplo, caso haja desconto na compra em quantidade, o custo unitrio tender a diminuir e, caso a procura continue a aumentar, o custo unitrio poder voltar a crescer (por falta de oferta). Custos semivariveis Custos semivariveis so custos que variam com o nvel de produo, mantendo, entretanto, uma parcela fixa, mesmo que nada seja produzido. Um exemplo de custos semivariveis o de aluguel de mquina fotocopiadora. A empresa cobra uma taxa mnima, de assinatura, mesmo que nenhuma cpia seja tirada no perodo. A partir da, so cobrados valores por cpia tirada, que correspondem efetiva utilizao do equipamento. No mesmo sentido, temos a conta de energia da fbrica, com um valor mnimo independente da sua utilizao, embora o valor total da conta dependa do nmero de kilowatts consumidos e, portanto, do volume de produo da empresa. O grfico a seguir ilustra, exemplificativamente o comportamento de um custo semivarivel, o custo da energia eltrica da fbrica (de R$100,00 bsico, adicionado de R$10,00 por KW consumido), considerando a utilizao de um KW para cada unidade de produto fabricado), em relao ao nmero de produtos fabricados no perodo:

Repare que o custo total, semivarivel, da energia eltrica varia de acordo com a quantidade de produtos fabricados no perodo, mas, mesmo sem fabricao de qualquer produto, j de R$100,00. O grfico abaixo ilustra o comportamento do mesmo custo varivel, rateado pela quantidade de produtos fabricados no perodo:

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Unidade I

Repare, tambm, que o custo unitrio (por produto) da energia eltrica reduzido a cada novo produto fabricado. Esse valor, em situaes ideais, tende a R$10,00 quando a quantidade de produtos fabricados no perodo tende ao infinito. Trata-se de uma situao ideal, que no ocorre em nossa realidade, porque, conforme j visto, a indstria s funciona dentro de limites (operacionais, fsicos e mercadolgicos). Custos semifixos (custos fixos por degrau) Custos semifixos ou custos fixos por degraus so custos fixos numa determinada faixa de produo, mas que variam, se houver uma mudana dessa faixa. Um exemplo de custo semifixos seria o custo com gerentes de produo da companhia, que aumenta dependendo da faixa de produo, sendo fixo dentro de cada faixa:
VOLUME DE PRODUO EM UNIDADES DE 30.001 60.001 90.001 AT 30.000 60.000 90.000 120.000 1 2 3 4 120.000,00 240.000,00 360.000,00 480.000,00 QTD. DE GERENTES NECESSRIA CUSTO EM R$ (SALRIOS + ENCARGOS)

Os custos fixos sempre acabariam apresentando um comportamento de custos fixos por degrau. Finalmente, alguns autores utilizam a nomenclatura de custos semivariveis e custos semifixos, confundindo-os em um nico grupo. Assim, tais custos so simplesmente denominados de custos que possuem uma parcela fixa e uma parcela varivel ou de CUSTOS MISTOS. O grfico a seguir ilustra, exemplificativamente, o comportamento de um custo semifixo, o custo de gerncia por quantidade produzida (de R$120.000,00 mensais para cada 30.000 unidades produzidas) em relao ao nmero de produtos fabricados no perodo:

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Unidade I

Repare que o custo total, fixo, do aluguel mensal no varia de acordo com a quantidade de produtos fabricados no perodo, dentro dos intervalos definidos, alterando-se para um patamar superior no intervalo seguinte.

Hipteses de comportamento dos custos quanto ao nvel de produo


Custos Variveis (total e unitrio) Os Custos Variveis (CV) so diretamente proporcionais quantidade produzida. Da temos que o Custo Varivel unitrio (CVu) deve ser fixo, constante, em relao quantidade produzida. O Custo Varivel total equivalente ao Custo Varivel unitrio multiplicado pela quantidade produzida: CV = CVu * QTD em que: CVu Custo Varivel unitrio CV Custo Varivel total QTD Quantidade produzida

Custos fixos (total e unitrio)


O Custo Fixo total (CF) constante qualquer que seja o volume de produo. Em decorrncia, o Custo Fixo unitrio (CFu) decrescente em relao quantidade produzida. Isso, porque o Custo Fixo unitrio consiste no Custo Fixo dividido pela quantidade: Ps-Graduao a Distncia
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CFu = CF/QTD em que: CFu Custo Fixo unitrio CF Custo Fixo total QTD quantidade produzida

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Unidade I

Classificao quanto aos departamentos


Departamentos so considerados a menor unidade administrativa da unidade industrial, representada por pessoal e equipamentos, desenvolvendo atividades homogneas, sob a chefia de um gerente, supervisor ou responsvel). Os departamentos podem ser divididos em: departamentos de produo, que promovem modificaes diretamente sobre os produtos, como, por exemplo: pintura, tornearia, usinagem etc.; departamentos de servio, que do apoio produo, prestando servios aos demais departamentos, como, por exemplo: limpeza, manuteno, enfermaria, restaurante etc. Obs.: H a possibilidade de diviso de departamentos em centros de custo, que consistem na menores unidades de acumulao de custos, mas que, no so, necessariamente, unidades administrativas dispensando a presena de uma chefia especfica. Exemplo: departamento de soldagem com dois centros de custo (1) soldas eltricas e (2) solda a oxignio. Com relao a departamentos, os custos classificam-se em custos especficos e custos comuns: custos especficos so aqueles que podem ser diretamente identificados e objetivamente mensurados em relao a um departamento; e custos comuns so aqueles que, para alocao a um departamento, demandam a utilizao de um critrio estimado.

Os custos comuns devem ser rateados entre todos os departamentos, para que, somados aos custos especficos, sejam apurados os custos atribudos a cada departamento. Em seguida, necessria a transferncia dos custos atribudos aos departamentos de servios para os departamentos de produo. Somente aps essa providncia, torna-se possvel a atribuio dos custos dos departamentos para os produtos.

Classificao quanto controlabilidade


Com relao controlabilidade, os custos podem ser classificados em: Contabilidade de Custos custos controlveis: que, em algum nvel hierrquico da indstria, podem ser controlados atravs de decises administrativas. Ex.: salrios; e custos no controlveis: determinados de fora da empresa, sem condio de controle por parte da administrao. Ex.: impostos.

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Unidade I

Outros conceitos relativos a custos


Custo de Produo do Perodo (CPP) Custos de Produo do Perodo so os custos incorridos no processo produtivo num determinado perodo de tempo. O Custo de Produo do Perodo , normalmente, decomposto da seguinte forma: CPP = MD + MOD + CIF em que: CPP Custo de Produo do Perodo MD Material Direto, composto por: matria-prima; materiais secundrios, cujo valor compensa apropriao direta no produto; e material de embalagem. MOD mo de obra direta, composta por gastos com mo de obra diretamente apropriveis ao produto. CIF Custos Indiretos de Fabricao: demais gastos na fabricao, tambm denominados gastos gerais de fabricao, gastos gerais de produo ou despesas indiretas de fabricao. Custo primrio (CP) O custo primrio ou direto a parte do custo de produo do perodo que pode ser apurada sem a necessidade de rateio. Ele calculado por meio da soma do material direto com a mo de obra direta. CP = MD + MOD OBS.: Alguns autores consideram, como custo primrio, apenas a soma de matria-prima e de mo de obra direta. Custo de converso ou de transformao (Ctr) O Custo de Converso ou Custo de Transformao (Ctr) a parte do custo de produo do perodo que no considera o material empregado, apenas o esforo empregado em sua transformao. Ele calculado por meio da soma da mo de obra direta com os custos indiretos de fabricao. Ctr = MOD + DIF Ps-Graduao a Distncia
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Contabilidade de Custos

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Unidade II Rateio de Custos


Captulo 5 Conceituao

Dado que a caracterstica bsica dos custos indiretos de fabricao a necessidade de RATEIO para sua apropriao aos produtos, a forma de rateio o problema fundamental a eles relacionado. O rateio em si consiste na aplicao de uma regra de trs simples, no apresentando maiores dificuldades, conforme no exemplo a seguir. Exemplo: rateio de CIF para trs produtos, com base no critrio da matria-prima utilizada na produo de cada um destes produtos: elemento a ser rateado: material indireto; valor do material indireto utilizado 20.000,00; produtos (A, B e C); critrio de rateio: gasto de matria-prima incorrido em cada produto. A figura a seguir ilustra o procedimento de rateio de custos indiretos de fabricao.

MI (CIF)

20.000,00

PROD. A ?%

PROD. B ?%

PROD. C

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?%

Rateio de Custos

Unidade II

A tabela abaixo demonstra o clculo do percentual de rateio do custo indireto a cada produto:
CRITRIO PRODUTO A B C TOTAL MOI ? ? ? 20.000,00 MATRIA-PRIMA 45.000.00 120.000,00 75.000,00 240.000,00 PERCENTUAL 18,75% 50,00% 31,25% 100,00% MOI RATEIO 3.750,00 10.000,00 6.250,00 20.000,00

O rateio do material indireto, para cada produto, ser realizado conforme memria de clculo abaixo: Produto A CIF = 20.000,00 * 45.000,00/240000,00 = 3.750,00. Produto B CIF = 20.000,00 * 120.000,00/240000,00 = 10.000,00. Produto C CIF = 20.000,00 * 75.000,00/240.000,00 = 6.250,00. Vista a simplicidade matemtica do procedimento de rateio de custos indiretos aos produtos, verificamos que o cerne do problema passa a ser a escolha adequada do critrio de rateio, que depender do caso especfico. Exemplos de escolha de rateios: Na fabricao de latas de cerveja esperado que a utilizao de material indireto (ex. tinta) seja proporcional utilizao de matria-prima (ex. alumnio). Ora, quanto maior a quantidade de alumnio utilizada para elaborao de uma lata de cerveja (teoricamente), maior sua superfcie e, assim, mais quantidade de tinta seria necessria para pint-la. Assim, rateia-se o consumo de tinta (MI Cif), de acordo com a quantidade de alumnio (MD) utilizada na fabricao. Considerando que um supervisor tenha responsabilidade pelo acompanhamento do trabalho de vrios operrios que elaboram vrios diferentes produtos, razovel imaginar que, quanto mais operrios forem necessrios para a confeco de um determinado produto (teoricamente), mais tempo do supervisor ser necessrio para acompanhar a elaborao daquele produto. Assim, rateia-se o salrio (e os encargos) do supervisor (MOI Cif), de acordo com os salrios (e os encargos) dos operrios supervisionados (MOD). Considerando que a utilizao da fbrica como um todo seja necessria para a fabricao de cada tipo de produto nela elaborado, razovel admitir que a depreciao da fbrica seja rateada pelos diversos produtos confeccionados, de acordo com o espao necessrio para sua produo. Assim, rateia-se o valor da depreciao da fbrica (CIF), de acordo com o espao (em metros quadrados) utilizado para cada linha de produtos. Contabilidade de Custos
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Rateio de Custos

Unidade II

Captulo 6 Rateio de Departamentalizao

Introduo
Os critrios de rateio at aqui apresentados, apesar de buscarem alguma lgica em sua escolha, so, no fundo, formas arbitrrias de alocao de custos, que acabam por gerar distores na apurao do custo de cada produto fabricado em determinado estabelecimento. Assim, a cincia contbil procurou novos modelos que reduzissem essas subjetividades e distores, entre os quais est a departamentalizao.

Conceito de departamentalizao
Do ponto de vista administrativo, departamentalizar a atividade de combinar tarefas em grupos. Trata-se de uma forma mais elaborada de atribuio de custos, por meio de rateio, em que: se divide a empresa em unidades administrativas (departamentos); atribuem-se todos os custos incorridos aos departamentos, diretamente ou por meio de algum rateio; dos departamentos, os custos so atribudos aos produtos, por meio de rateio. Considerando a departamentalizao, o custo de um determinado produto equivalente ao somatrio dos custos atribudos a esse produto em cada um dos departamentos. Em termos prticos, quando se adota o critrio de departamentalizao, na verdade se est considerando que cada departamento seja uma empresa em separado.

Centro de custos uma unidade mnima de acumulao de custos, embora no seja necessariamente uma unidade administrativa. Na prtica, raro no haver correspondncia biunvoca entre departamento e centro de custos. Portanto, para os fins deste estudo, os departamentos e os centros de custo sero tratados como sinnimos. A figura abaixo ilustra o procedimento de rateio de custos indiretos de fabricao, considerando a departamentalizao.

Ps-Graduao a Distncia
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Rateio de Custos

Unidade II

O objetivo bsico da departamentalizao dos custos melhorar o controle, aumentando a preciso dos custos dos produtos. A determinao mais precisa do custo dos produtos ocorre, porque a departamentalizao diminui a arbitrariedade dos critrios de rateio, por dois motivos: alguns custos, embora sejam indiretos em relao aos produtos, so diretos em relao aos departamentos; nem todos os produtos passam por todos os departamentos e o fazem em propores diferentes, recebendo o critrio de rateio (MOD, por exemplo) de maneira diferenciada em cada departamento.

Comparao do rateio, com e sem departamentalizao


A seguir, vamos mostrar a diferena de atribuio de custos aos produtos X e Y, com e sem departamentalizao. Rateio dos Custos Indiretos de Fabricao sem utilizao da departamentalizao para comparao Apresentao de caso dados do problema: Empresa: EMPRESA S/A. 3 departamentos: (A, B e C); 2 produtos (X e Y); Custos Indiretos de Fabricao (CIF) a serem rateados:
MOI MANUTENO ENERGIA ELTRICA OUTROS TOTAL 300.000,00 180.000,00 120.000,00 150.000,00 750.000,00

critrio de rateio, para alocao de custos sem departamentalizao: MOD (alocada diretamente a cada produto)
PRODUTO X MOD 150,00 350,00 500,00

Contabilidade de Custos

Y TOTAL

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Rateio de Custos

Unidade II

Rateio dos Custos Indiretos de Fabricao Inicialmente, verifica-se que a quantidade de departamentos da empresa um dado no utilizado na resoluo do problema, pelo fato de no se utilizar a departamentalizao. O rateio do CIF ser feito conforme abaixo. CIF a ser rateado R$750.000,00; Critrio MOD.
PRODUTO X Y TOTAL MOD 150,00 350,00 500,00

Rateio
ITEM A SER RATEADO PRODUTO X Y TOTAL CIF ? ? 750.000,00 CRITRIO MOD 150,00 350,00 500,00 RATEIO 225.000,00 525.000,00 750.000,00 MEMRIA DE CLCULO DO RATEIO TOTAL CIF/TOTAL MOD*MOD DO PRODUTO TOTAL CIF/TOTAL MOD*MOD DO PRODUTO

Crticas atribuveis a esse rateio: a distribuio dos CIF pode no ser homognea entre os departamentos; os departamentos apresentam mais trabalho (MOD) de um produto em relao ao outro; em um dos departamentos poderia ser encontrado Custo Indireto (MOI, por exemplo) dedicado a um s dos produtos, o que dispensaria, parcialmente, seu rateio. Rateio dos Custos Indiretos de Fabricao com utilizao da departamentalizao Apresentao do caso dados do problema: Empresa: EMPRESA S/A. 3 departamentos: (A, B e C); 2 produtos (X e Y); Custos Indiretos de Fabricao (CIF) a serem rateados: Ps-Graduao a Distncia
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Rateio de Custos

Unidade II

CIF POR DEPARTAMENTO CIF/DEPARTAMENTO MOI ENERGIA MANUTENO OUTROS CIF TOTAL A 30.000,00 60.000,00 15.000,00 30.000,00 135.000,00 B 90.000,00 15.000,00 60.000,00 15.000,00 180.000,00 C 180.000,00 105.000,00 45.000,00 105.000,00 435.000,00 SOMA 300.000,00 180.000,00 120.000,00 150.000,00 750.000,00

Obs.: Para o rateio com a utilizao da departamentalizao, necessrio que sejam apresentados os custos indiretos de cada departamento. Repare que o somatrio dos custos indiretos de todos os departamentos corresponde ao valor dos custos indiretos da EMPRESA S/A, visto no exemplo anterior, em que fora apresentado o rateio dos custos sem a utilizao de departamentalizao. Critrio de rateio, para alocao de custos com departamentalizao:
GATOS RELATIVOS A MOD POR PRODUTO/DEPARTAMENTO PRODUTO/DEPARTAMENTO X Y SOMA A 100,00 100,00 200,00 B 50,00 25,00 75,00 C 225,00 225,00 SOMA 150,00 350,00 500,00

Obs.: Para o rateio com a utilizao da departamentalizao, necessrio que sejam apresentados critrios de rateio (no caso, MOD) de cada departamento. Rateio dos Custos Indiretos de Fabricao Este rateio parte da premissa de que cada departamento uma unidade independente com CIF mensurvel. O rateio, portanto, feito por cada departamento, independentemente, em que cada produto recebe trs parcelas de CIF, cada uma relativa a um departamento. Contabilidade de Custos
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Portanto, o procedimento o de fazer um rateio por cada departamento, alocando a cada produto o respectivo custo indireto. Em seguida, para cada produto, devem ser somados os custos indiretos a ele atribudos em cada departamento. Assim, verifica-se que o problema deve ser dividido em trs, conforme o nmero de departamentos.

Rateio de Custos

Unidade II

DEPARTAMENTO A CIF para rateio R$135.000,00 Critrio MOD


PRODUTO/DEPARTAMENTO X Y SOMA A 100,00 100,00 200,00

Rateio
ITEM A SER RATEADO PRODUTO X Y TOTAL CIF ? ? 135.000,00 CRITRIO MOD 100,00 100,00 200,00 RATEIO 67.500,00 67.500,00 135.000,00 MEMRIA DE CLCULO DO RATEIO TOTAL CIF/TOTAL MOD*MOD DO PRODUTO TOTAL CIF/TOTAL MOD*MOD DO PRODUTO

DEPARTAMENTO B CIF para rateio R$180.000,00 Critrio MOD


PRODUTO/DEPARTAMENTO X Y SOMA B 50,00 25,00 75,00

Rateio
ITEM A SER RATEADO PRODUTO X Y TOTAL CIF ? ? 180.000,00 CRITRIO MOD 50,00 25,00 75,00 RATEIO 120.000,00 60.000,00 180.000,00 MEMRIA DE CLCULO DO RATEIO TOTAL CIF/TOTAL MOD*MOD DO PRODUTO TOTAL CIF/TOTAL MOD*MOD DO PRODUTO

Ps-Graduao a Distncia
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Rateio de Custos

Unidade II

DEPARTAMENTO C CIF para rateio R$435.000,00 Critrio MOD


PRODUTO/DEPARTAMENTO X Y SOMA B 225,00 225,00

Rateio
ITEM A SER RATEADO PRODUTO X Y TOTAL CIF ? ? 435.000,00 CRITRIO MOD 225,00 225,00 RATEIO 435.000,00 435.000,00 MEMRIA DE CLCULO DO RATEIO TOTAL CIF/TOTAL MOD*MOD DO PRODUTO TOTAL CIF/TOTAL MOD*MOD DO PRODUTO

SOMATRIO DOS CUSTOS INDIRETOS DE CADA DEPARTAMENTO


CIF RATEADO POR DEPARTAMENTO (CRITRIO MOD) PRODUTO/DEPARTAMENTO X Y SOMA A 67.500,00 67.500,00 135.000,00 B 120.000,00 60.000,00 180.000,00 C 435.000,00 435.000,00 SOMA 187.500,00 562.500,00 750.000,00

Comparao dos resultados e comentrios Fazendo-se a comparao entre os rateios sem departamentalizao e com departamentalizao, tem-se:
CIF RATEADO POR DEPARTAMENTO (CRITRIO MOD) CIF RATEADO SEM DEPARTAMENTO CRITRIO/MOD 225.000,00 525.000,00 750.000,00 DIFERENA 16,67% -7,14% 0,0%

Contabilidade de Custos

PRODUTO/ DEPARTAMENTO X Y SOMA

A 67.500,00 67.500,00 135.000,00

B 120.000,00 60.000,00 180.000,00

C 435.000,00 435.000,00

SOMA 187.500,00 562.500,00 750.000,00

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Rateio de Custos

Unidade II

A diferena encontrada devida ao fato de os Custos Indiretos de Fabricao no serem homogneos nos trs departamentos. Assim, o rateio feito sem considerao dos departamentos foi um critrio arbitrrio, que gerou uma diferena, conforme apresentado acima.

Rateio de custos indiretos a departamentos de produo e de servios


Departamentos de produo e de servios Os departamentos de um estabelecimento industrial, ou seja, de dentro de uma fbrica, incorrem em custos passveis de apropriao aos produtos fabricados. Tais departamentos podem ser divididos em departamentos de produo e departamentos de servios. Os departamentos de produo atuam na atividade fim do estabelecimento industrial (ex. departamento de montagem e departamento de pintura) e os departamentos de servio atuam nas atividades meio (ex. departamento de manuteno, restaurante e departamento de limpeza). Os departamentos de produo, atuando diretamente sobre os produtos, tm seus custos apropriados, geralmente via rateio, diretamente aos produtos. Exemplos de departamentos de produo e comentrios sobre os respectivos custos: Departamento de pintura: realiza pintura diretamente sobre os produtos e, assim, pode ter todos os seus custos diretamente atribudos aos produtos por ele trabalhados; Departamento de engarrafamento: realiza trabalho diretamente sobre o produto fabricado (engarrafa a bebida produto final) e, assim, pode ter todos os seus custos atribudos diretamente aos produtos por ele trabalhados; Refinaria: realiza trabalho diretamente sobre os combustveis fabricados (produtos finais) e, assim, pode ter todos os seus custos diretamente atribudos aos produtos fabricados. Departamentos de servio, por sua vez, no atuam diretamente na produo. Neles no h qualquer trabalho diretamente realizado sobre o produto. Sua finalidade , to somente, prestar servios aos outros departamentos, notadamente aos departamentos de produo. No processo de departamentalizao, os departamentos de servio devero ser tratados de maneira diferente daquela deferida aos departamentos de produo. Os custos dos departamentos de servios no podem ser diretamente apropriados aos produtos, por falta de um critrio aceitvel, visto que eles no trabalham diretamente com os produtos fabricados. Portanto, seus custos devem ser transferidos para os departamentos de produo, que, em ltima anlise, se beneficiam de seus servios. Os departamentos de produo utilizam-se dos departamentos de servio para funcionar. Eles tm seus prprios custos majorados e esse montante que dever ser atribudo aos produtos. Exemplos de departamentos de servio: contabilidade; manuteno; e limpeza. Ps-Graduao a Distncia
39

Rateio de Custos

Unidade II

Procedimento de rateio de custos considerando departamentos de servio e de produo Vista a importncia da departamentalizao na apurao do custo atribuvel a cada produto fabricado, resta aprofundar a anlise do problema com a sofisticao do modelo, diferenciando os departamentos de servio dos departamentos de produo. Partindo-se da ideia de que os departamentos de servio no atuam diretamente na fabricao dos produtos aos quais os custos devero ser alocados e que somente os departamentos de produo tm relao direta com estes produtos, conclui-se que a alocao de custos aos produtos somente pode ocorrer nos departamentos de produo. Assim, os custos atribudos aos departamentos de servio devem ser transferidos aos departamentos de produo antes do seu rateio entre os produtos. O problema de rateio de CIF, utilizando a departamentalizao, com departamentos de servio e de produo, se resolve em etapas consecutivas, cuja sequncia bsica, simplificada, a seguinte: partindo-se dos custos indiretos, o primeiro passo atribu-los aos departamentos diretamente, caso sejam custos exclusivos de um departamento, ou via um critrio de rateio, caso se trate de custos comuns; com os custos atribudos aos departamentos, transferir os custos do departamento de servio para os departamentos de produo; com os custos alocados aos departamentos de produo, dividi-los entre os produtos, segundo algum critrio de rateio; e somar os custos de cada departamento, alocado a um produto, apurando os custos indiretos do produto. Obs.: O procedimento acima similar ao procedimento proposto para alocao de custos com departamentalizao, visto no item anterior. A diferena reside no passo em que realizada a TRANSFERNCIA de custos, de departamentos de servio para departamentos de produo. A figura abaixo ilustra o procedimento acima descrito:

Contabilidade de Custos
40

Rateio de Custos

Unidade II

Transferncia de custos de departamentos de servio para departamentos de produo Considere os seguintes dados: a) custos indiretos, totalizando R$15.200,00, j alocados aos departamentos, conforme tabela a seguir:
RELAO DE CUSTOS INDIRETOS DE FABRICAO POR DEPARTAMENTO DEP. DE PRODUO DEPARTAMENTO MOI OUTROS TOTAL A 2.400,00 4.000,00 6.400,00 B 2.800,00 3.200,00 6.000,00 DEP. DE SERVIO C 1.600,00 1.200,00 2.800,00 TOTAL 6.800,00 8.400,00 15.200,00

b) critrio de transferncia de custos do departamento de servio para os departamentos de produo MOD


CRITRIO DE TRANSFERNCIA DE CUSTOS DO DEPARTAMENTO DE SERVIO PARA DEPARTAMENTOS DE PRODUO DEP. DE PRODUO DEPARTAMENTO MOI A 100,00 B 200,00 DEP. DE SERVIO C 300,00 TOTAL 600,00

A seguir, encontra-se apresentada a TRANSFERNCIA dos custos do departamento de servio para os departamentos de produo.
TRANSFERNCIA DOS CUSTOS DO DEPARTAMENTO DE SERVIO C PARA OS DEMAIS CUSTOS DO DEPARTAMENTO C A SEREM RATEADOS DEPARTAMENTO CUSTOS RECEBIDOS CRITRIO MOD A 933,33 100 B 1.866,67 200 2.800,00 TOTAL 2.800,00 300

Neste ponto, conhecido o resultado intermedirio, com os custos do Departamento C (de servio) transferido para os departamentos de produo e rateado entre os departamentos A e B.
RELAO DE CUSTOS INDIRETOS DE FABRICAO POR DEPARTAMENTO

DEPARTAMENTO MOI OUTROS CUSTOS RECEBIDOS DO DEP. C TOTAL

A 2.400,00 4.000,00 933,33 7.333,33

B 2.800,00 3.200,00 1.866,67 7.866,67

TOTAL 5.200,00 7.200,00 2.800,00

15.200,00

Ps-Graduao a Distncia
41

DEP. DE PRODUO

DEP. DE SERVIO

Rateio de Custos

Unidade II

A partir deste ponto, somente existem custos atribudos a departamentos de produo e o problema torna-se idntico ao do item anterior: atribuio de CIF a produtos, com utilizao da departamentalizao, ou seja, basta atribuir os CIF aos produtos em cada departamento e, em seguida, somar os valores atribudos em cada um deles. Repare que, na descrio do procedimento, foi dito que se tratava de uma sequncia bsica simplificada. Isso decorre do fato de que, conforme se v na figura acima e se verifica no exemplo proposto, h somente um departamento de servio sendo utilizado pelos departamentos de produo e, consequentemente, transferindo seus custos para eles. Mtodos de transferncia de custos de departamentos No item anterior, partimos da premissa de que necessrio realizar a transferncia dos custos de departamentos de servio para departamentos de produo, para que seja possvel sua alocao aos produtos sados desses ltimos departamentos, e apresentamos uma maneira simplificada de realizao dessa transferncia, considerando apenas um departamento de servio transferindo seus custos. Ocorre que a realidade geralmente mais complexa: existem vrios departamentos de servio e seus custos devem ser todos transferidos para os departamentos de produo. Basicamente, existem trs mtodos de transferncia de custos, de departamentos de servio para departamentos de produo: direto; por degraus; e recursivo, tambm denominado mtodo algbrico. O mtodo direto um mtodo em que os custos incorridos em departamentos de servio so DIRETAMENTE alocados a departamentos de produo, considerando que: departamentos de servio somente prestam servios para departamentos de produo; e um departamento de servio no presta servio a outros departamentos de servio. A figura a seguir ilustra a aplicao do mtodo direto.

Contabilidade de Custos
42

Trata-se de uma simplificao da realidade, pois departamentos de servio prestam servios no somente para departamentos de produo, mas tambm para os outros departamentos de servio. Em outras palavras, o departamento de restaurante, por exemplo, claramente presta servios ao departamento de enfermaria, pois as enfermeiras tambm almoam. Assim, fica faltando no modelo a representao de transferncia de custos entre departamentos de servio.

Rateio de Custos

Unidade II

No mtodo de rateio por degraus escolhida uma ordem de alocao, de um departamento de servio menos importante para outro mais importante e deste para os departamentos de produo). A figura a seguir ilustra a aplicao do mtodo por degraus.

Apesar de ser um mtodo mais refinado, ainda consiste em uma simplificao da realidade, porque no reconhece que h prestao de servios recproca entre departamentos de servio (por exemplo, enfermeiras utilizam o refeitrio e cozinheiros so eventualmente atendidos na enfermaria). O mtodo recproco, tambm denominado mtodo algbrico ou mtodo recursivo, reconhece a reciprocidade de servios prestados entre os vrios departamentos de servio. Assim, ao passarem seus custos para os departamentos de produo, os departamentos de servio passam, tambm, parte de seus custos uns para os outros, reciprocamente. O objetivo que, ao final, todo os custos sejam passados para os departamentos de produo. A figura a seguir ilustra a aplicao do mtodo recproco, tambm denominado mtodo algbrico ou mtodo recursivo.

Ps-Graduao a Distncia
43

Rateio de Custos

Unidade II

Exemplos de rateio de custos indiretos de fabricao Exemplo de rateio de CIF mtodo direto Considere os seguintes dados: custos indiretos, totalizando R$17.000,00;
RELAO DE CUSTOS INDIRETOS DE FABRICAO POR DEPARTAMENTO DEP. DE PRODUO DEPARTAMENTO MOI OUTROS TOTAL A 2.400,00 4.000,00 6.400,00 B 2.800,00 3.200,00 6.000,00 DEP. DE SERVIO C 1.600,00 1.200,00 2.800,00 D 1.200,00 600,00 1.800,00 TOTAL 8.000,00 9.000,00 17.000,00

critrio de transferncia de custos dos departamentos de servio para os departamentos de produo MOD.
CRITRIO DE TRANSFERNCIA DE CUSTOS DE DEPARTAMENTOS DE SERVIO PARA DEPARTAMENTOS DE PRODUO DEP. DE PRODUO DEPARTAMENTO MOI A 100,00 B 200,00 C 300,00 DEP. DE SERVIO D 400,00 TOTAL 1.000,00

A seguir, encontra-se apresentada a TRANSFERNCIA dos custos de departamentos de servio para departamentos de produo, iniciando pelo departamento C, que ter seus custos transferidos para os departamentos de produo.
CUSTOS DO DEPARTAMENTO C A SEREM TRANSFERIDOS: DEPARTAMENTO A 933,33 CRITRIO MOD 100,00 B 1.866,67 200,00 2.800,00 D TOTAL 2.800,00 300,00

Neste ponto, conhecido o resultado intermedirio, com os custos do Departamento C sendo rateados entre os departamentos A, B e D.
RELAO DE CUSTOS INDIRETOS DE FABRIO POR DEPARTAMENTO DEP. DE PRODUO DEP. DE SERVIO C D 1.200,00 600,00 1.800,00 TOTAL 6.400,00 7.800,00 2.800,00 17.000,00

Contabilidade de Custos

DEPARTAMENTO MOI OUTROS CUSTOS RECEBIDOS DO DEP. C TOTAL

A 2.400,00 4.000,00 933,33 7.333,33

B 2.800,00 3.200,00 1.866,67 7.866,67

44

Rateio de Custos

Unidade II

Da mesma forma que os custos do Departamento C foram atribudos diretamente aos departamentos A e B, os custos do Departamento D devero, por sua vez, ser transferidos aos departamentos A e B.
TRANSFERNCIA DOS CUSTOS DO DEPARTAMENTO DE SERVIO C PARA OS DEMAIS CUSTOS DO DEPARTAMENTO D A SEREM TRANSFERIDOS: DEPARTAMENTO A 600,00 CRITRIO MOD 100,00 B 1.200,00 200,00 1.800,00 TOTAL 1.800,00 300,00

Finalmente, possvel verificar o resultado da transferncia dos custos dos departamentos de servio (C e D) para os departamentos de produo (A e B).
RELAO DE CUSTOS INDIRETOS DE FABRIO POR DEPARTAMENTO DEP. DE PRODUO DEPARTAMENTO MOI OUTROS CUSTOS RECEBIDOS DO DEP. C CUSTOS RECEBIDOS DO DEP. D TOTAL A 2.400,00 4.000,00 933,33 600,00 7.933,33 B 2.800,00 3.200,00 1.866,67 1.200,00 9.066,67 DEP. DE SERVIO C D TOTAL 5.200,00 7.200,00 2.800,00 1.800,00 17.000,00

A partir deste ponto, somente existem custos atribudos a departamentos de produo e o problema torna-se idntico ao do item anterior: atribuio de CIF a produtos, com utilizao da departamentalizao, ou seja, considerando cada departamento de produo uma empresa separada. Para isso, basta , em cada departamento, ratear os custos indiretos aos produtos e, em seguida, somar, para cada produto, os custos a ele atribudos em cada departamento de produo. Exemplo de rateio de CIF mtodo por degraus Considere os seguintes dados: custos indiretos, totalizando R$17.000,00;
RELAO DE CUSTOS INDIRETOS DE FABRIO POR DEPARTAMENTO

DEPARTAMENTO MOI OUTROS TOTAL

A 2.400,00 4.000,00 6.400,00

B 2.800,00 3.200,00 6.000,00

C 1.600,00 1.200,00 2.800,00

D 1.200,00 600,00 1.800,00

TOTAL 8.000,00 9.000,00 17.000,00

Ps-Graduao a Distncia
45

DEP. DE PRODUO

DEP. DE SERVIO

Rateio de Custos

Unidade II

critrio de transferncia de custos dos departamentos de servio para os departamentos de produo MOD
CRITRIO DE TRANSFERNCIA DE CUSTOS DE DEPARTAMENTOS DE SERVIO PARA DEPARTAMENTOS DE PRODUO DEP. DE PRODUO DEPARTAMENTO MOI A 100,00 B 200,00 DEP. DE SERVIO C 300,00 D 400,00 TOTAL 1.000,00

A seguir, encontra-se apresentada a TRANSFERNCIA dos custos de departamentos de servio para departamentos de produo, iniciando pelo departamento C, que transfere seus custos no somente para os departamentos de produo, mas tambm para o outro departamento de servio.
CUSTOS DO DEPARTAMENTO C A SEREM TRANSFERIDOS: DEPARTAMENTO A 400,00 CRITRIO MOD 100,00 B 800,00 200,00 2.800,00 D 1.600,00 400,00 TOTAL 2.800,00 700,00

Neste ponto, conhecido o resultado intermedirio, com os custos do Departamento C sendo rateados entre os departamentos A, B e D.
RELAO DE CUSTOS INDIRETOS DE FABRICAO POR DEPARTAMENTO DEP. DE PRODUO DEPARTAMENTO MOI OUTROS CUSTOS RECEBIDOS DO DEP. C TOTAL A 2.400,00 4.000,00 400,00 6.800,00 B 2.800,00 3.200,00 800,00 6.800,00 DEP. DE SERVIO C D 1.200,00 600,00 1.600,00 3.400,00 TOTAL 6.400,00 7.800,00 2.800,00 17.000,00

Contabilidade de Custos
46

Da mesma forma que os custos do Departamento C, foram atribudos aos departamentos A, B e D os custos do Departamento D. Tanto seus custos originais quanto aqueles recebidos do departamento C devero ser transferidos aos departamentos A e B.

Rateio de Custos

Unidade II

TRANSFERNCIA DOS CUSTOS DO DEPARTAMENTO DE SERVIO C PARA OS DEMAIS CUSTOS DO DEPARTAMENTO D A SEREM TRANSFERIDOS DEPARTAMENTO A 1.133,33 CRITRIO MOD 100,00 B 2.266,67 200,00 3.400,00 TOTAL 3.400,00 300,00

Finalmente possvel verificar o resultado da transferncia dos custos dos departamentos de servio (C e D) para os departamentos de produo (A e B).
RELAO DE CUSTOS INDIRETOS DE FABRICAO POR DEPARTAMENTO DEP. DE PRODUO DEPARTAMENTO MOI OUTROS CUSTOS RECEBIDOS DO DEP. C CUSTOS RECEBIDOS DO DEP. D TOTAL A 2.400,00 4.000,00 400,00 1.133,33 7.933,33 B 2.800,00 3.200,00 800,00 2.266,67 9.066,67 DEP. DE SERVIO C D TOTAL 5.200,00 7.200,00 1.200,00 3.400,00 17.000,00

A partir deste ponto, somente existem custos atribudos a departamentos de produo e o problema torna-se idntico ao do item anterior: atribuio de CIF a produtos, com utilizao da departamentalizao, ou seja, considerando cada departamento de produo uma empresa separada. Para isso, basta, em cada departamento, ratear os custos indiretos aos produtos e, em seguida, somar (para cada produto) os custos a ele atribudos em cada departamento de produo. Exemplo de rateio de CIF mtodo recproco Considere os seguintes dados: Sejam os produtos A e B e os seguintes departamentos: de servios S1 e S2; e de produo P1 e P2. Sejam os seguintes custos comuns aos quatro departamentos:
CUSTO COMUM ENERGIA ELTRICA MO DE OBRA INDIRETA DEPRECIAO DO EDIFCIO VALOR TOTAL 5.700.000,00 2.400.000,00 3.000.000,00 CRITRIO DE RATEIO HPS INSTALADOS POR DEPARTAMENTO No DE EMPRGADOS (X) SALRIO/HORA DE CADA DEPTO. REA DE CADA DEPARTAMENTO

Ps-Graduao a Distncia
47

Rateio de Custos

Unidade II

Sejam, ainda, os seguintes custos especficos a cada departamento:


CUSTOS ESPECFICOS SALRIOS DEPREC. EQUIP. MAT. INDIRETOS TOTAL DEP. S1 56.000,00 300.000,00 140.000,00 496.000,00 DEP. S2 56.000,00 800.000,00 440.000,00 1.296.000,00 DEP. P1 74.000,00 4.000.000,00 326.842,00 4.400.842,00 DEP. P2 108.000,00 1.200.000,00 399.158,00 1.707.158,00 TOTAL 294.000,00 6.300.000,00 1.306,000,00 7.900.000,00

Considere o seguinte critrio de transferncia de custos de cada departamento de servio para os demais departamentos: De S1 para os demais departamentos:
% DE CUSTOS A TRANSFERIR 2% 45% 53% PARA O DEPARTAMENTO S2 P1 P2

De S2 para os demais departamentos:


% DE CUSTOS A TRANSFERIR 0,5% 60,0% 39,5% PARA O DEPARTAMENTO S1 P1 P2

Considere, ainda, os seguintes dados, para aplicao de critrios de rateio:


DADOS ADICIONAIS HPS INSTALADOS DEP. S1 400,00 10,00 140,00 200,00 DEP. S2 150,00 5,00 180,00 100,00 DEP. P1 1.800,00 50,00 110,00 1.200 DEP. P2 2.400,00 60,00 120,00 500,00 TOTAL 4.750,00 125,00 550,00 5.425,00

Contabilidade de Custos

NO DE EMPREGADOS MOI SALRIOS/HORA MOI (R$/H) REA (m2)

Finalmente, considere os seguintes volumes de atividade, com a respectiva quantidade produzida em cada departamento de produo, a serem utilizados como critrio de apropriao de custos aos produtos.

48

Rateio de Custos

Unidade II

PRODUTO

VOLUME PRODUZIDO (EM PEAS)

HORAS DE MO DE OBRA DIRETA DEP. P1 60.000 28.000 88.000 DEP. P2 75.000 85.000 160.000

TOTAL

PROD. A PROD. B TOTAL

15.000 10.000 25.000

150.000 123.000

Resoluo: Partindo-se dos dados do problema, seguiremos o roteiro a seguir apresentado e demonstraremos a apropriao de custos aos produtos, considerando: a existncia de departamentos de servio e de produo; e a aplicao do mtodo algbrico. A identificao dos custos indiretos a serem aplicados aos produtos: separao dos custos e das despesas: no se aplica ao problema, pois somente foram apresentados custos indiretos; segregao dos custos diretos em relao aos custos indiretos: no se aplica ao problema, pois somente foram apresentados custos indiretos. B identificao dos custos em relao aos departamentos: custos especficos de cada departamento: diretamente atribuveis a cada departamento tais custos foram dados, conforme tabela a seguir:
CUSTOS ESPECFICOS SALRIOS DEPREC. EQUIP. MAT. INDIRETOS TOTAL DEP. S1 56.000,00 300.000,00 140.000,00 DEP. S2 56.000,00 800.000,00 440.000,00 DEP. P1 74.000,00 DEP. P2 108.000,00 TOTAL 294.000,00

4.000.000.00 1.200.000,00 6.300.000,00 326.842,00 399.158,00 1.306.000,00

496.000,00 1.296.000,00 4.400.842,00 1.707.158,00 7.900.000,00

custos comuns aos departamentos: a serem rateados tais custos tambm foram dados, conforme tabela a seguir:
CUSTO COMUM ENERGIA ELTRICA MO DE OBRA INDIRETA DEPRECIAO DO EDIFCIO VALOR TOTAL 5.700.000,00 2.400.000,00 3.000.000,00 CRITRIO DE RATEIO HPS INSTALADOS POR DEPARTAMENTO No DE EMPREGADOS (X) SALRIO/HORA DE CADA DEPTO. REA DE CADA DEPARTAMENTO

Ps-Graduao a Distncia
49

Rateio de Custos

Unidade II

C rateio dos custos comuns aos departamentos para cada departamento, segundo um critrio adequado os custos comuns e os respectivos critrios esto apresentados na tabela a seguir:
CUSTO COMUM ENERGIA ELTRICA HPS INSTALADOS POR DEPARTAMENTO MO DE OBRA INDIRETA No DE EMPREGADOS (X) SALRIO/HORA DE CADA DEPTO. DEPRECIAO DO EDIFCIO REA DE CADA DEPARTAMENTO CRITRIO DE RATEIO DEP. S1 480.000,00 400,00 224.000,00 1.400,00 300.000,00 200,00 DEP. S2 DEP. P1 DEP. P2 TOTAIS

180.000,00 2.160.000,00 2.880.000,00 5.700.000,00 150,00 144,000,00 900,00 1.800,00 2.400,00 4.750,00

880.000,00 1.152.000,00 2.400.000,00 5.500,00 7.200,00 15.000,00

150.000,00 1.800.000,00 100,00 1.200,00

750.000,00 3.000.000,00 500,00 2.000,00

Aps a alocao dos custos especficos e comuns aos quatro departamentos, temos a seguinte situao:
DEP. S1 CUSTO COMUM ENERGIA ELTRICA MO DE OBRA INDIRETA DEPRECIAO DO EDIFCIO CUSTOS ESPECFICOS SALRIOS DEPREC. EQUIP. MAT. INDIRETOS TOTAL DE CUSTOS 56.000,00 300.000,00 140.000,00 56.000,00 74.000,00 108.000,00 480.000,00 224.000,00 300.000,00 180.000,00 2.160.000,00 2.880.000,00 144.000,00 880.000,00 1.152.000,00 750.000,00 DEP. S2 DEP. P1 DEP. P2 TOTAL

150.000,00 1.800.000,00

800.000,00 4.000.000,00 1.200.000,00 440.000,00 326.842,00 399.158,00 19.000.000,00

1.500.000,00 1.770.000,00 9.240.842,00 6.489.158,00

Contabilidade de Custos
50

D transferncia de custos alocados em departamentos de servio para departamentos de produo, com a utilizao de um dos mtodos e segundo um critrio adequado. No caso, utilizaremos o percentual de servios prestados para cada departamento, como critrio, e o mtodo recursivo, tambm denominado algbrico.

Rateio de Custos

Unidade II

primeira interao
DEP. S1 TOTAL DE CUSTOS ANTES DAS TRANSF. TRANSFERNCIA S1 (1.500.000,00) CUSTOS APS A TRANSF. S1 TRANSFERNCIA S2 0,50% 1.500.000,00 DEP. S2 1.770.000,00 2% 300,00 1.800.000,00 DEP. P1 9.240.842,00 45% 6.750,00 9.915.842,00 60% DEP. P2 6.489.158,00 53% 7.990,00 7.284.158,00 39,5% 7.110,00 7.995.158,00 19.000.000,00 19.000.000,00 TOTAL 19.000.000,00

9.000,00 11.800.000,00 1.080.000,00 CUSTOS APS A TRANSF S2 9.000,00 10.995.842,00

b. segunda interao
DEP. S1 TOTAL DE CUSTOS ANTES DAS TRANSF. TRANSFERNCIA S1 (9.000,00) CUSTOS APS A TRANSF. S1 TRANSFERNCIA S2 0,50% CUSTOS APS A TRANSF. S2 (180,00) 9.000,00 DEP. S2 2% 180,00 DEP. P1 10.995.842,00 45% 4.050,00 DEP. P2 7.995.158,00 53% 4.770,00 7.999.928,00 39,5% 72,00 8.000.000,00 19.000.000,00 19.000.000,00 TOTAL 19.000.000,00

180,00 10.999.892,00 60% 108,00 11.000.000,00

Obs.: No exemplo apresentado, foram necessrias apenas duas interaes. Em outros casos, poder ser necessria a realizao de mais interaes, at que os custos dos departamentos de servio tendam a zero. Ps-Graduao a Distncia
51

E rateio dos custos acumulados nos departamentos de produo aos produtos fabricados, segundo um critrio adequado. No caso, utilizaremos como critrio o nmero de horas (MOD).

Rateio de Custos

Unidade II

DEPARTAMENTOS CUSTOS PRODUTO A MOD CUSTO PONDERADO PRODUTO A PRODUTO B MOD PRODUTO A B

P1 11.000.000,00 60.000 7.500.000,00 28.000 CUSTO TOTAL 11.250.000,00 7.750.000,00 HORAS QTD. 15.000 10.000 HORAS

P2 8.000.000,00 75.000 3.750.000,00 4.250.000,00 CUSTO UNITRIO 750,00 775,00

TOTAL

11.250.000,00

7.750.000,00

Comentrios Dos custos indiretos de fabricao totais, que alcanaram a cifra de R$19.000.000,00, foram alocados os seguintes valores aos produtos: Produto A R$11.250.000,00 (R$7.500.000,00 no Dep. P1 e R$3.750.000,00 no Dep. P2); Produto B R$7.750.000,00 (R$3.500.000,00 no Dep. P1 e R$4.250.000,00 no Dep. P2). At aqui, apuramos o importante valor dos custos que devem ser atribudos a cada produto, em cada departamento. Considerando as quantidades produzidas, foram apurados os valores apropriveis ao custo unitrio de cada um dos produtos: Produto A R$750,00 (15.000 unidades produzidas); Produto B R$775,00 (10.000 unidades produzidas). Saliente-se que, no presente exemplo, houve uma simplificao, pois considerou-se que a totalidade da produo foi iniciada e terminada no prprio perodo, ou seja, que: no havia produtos em fabricao no incio do perodo; no restou nenhum produto em fabricao no final do perodo. Esquema bsico do rateio de custos Contabilidade de Custos Resumindo os conceitos vistos at aqui, podemos apresentar o procedimento geral de rateio de custos indiretos aos produtos fabricados, que demanda os seguintes passos: A identificao dos custos a serem rateados (indiretos); a. separao dos custos e das despesas b. segregao dos custos diretos em relao aos custos indiretos

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Rateio de Custos

Unidade II

B identificao dos custos em relao aos departamentos a. custos especficos de cada departamento, diretamente atribuveis a cada departamento b. custos comuns aos departamentos, a serem rateados C rateio dos custos comuns aos departamentos para cada departamento segundo um critrio adequado; D transferncia de custos alocados em departamentos de servio para departamentos de produo, com a utilizao de um dos mtodos (direto, por degraus ou recursivo) e segundo um critrio adequado; E rateio dos custos acumulados nos departamentos de produo aos produtos fabricados, segundo um critrio adequado. A representao grfica do rateio de custos acima apresentado a seguinte:

Ps-Graduao a Distncia
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Contabilidade de Custos

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Unidade III Custeio por Absoro


Captulo 7 Conceituao e Funcionamento

Definio
O Custeio por Absoro um sistema de custeio (processo de apurao de custos) cujo objetivo considerar todos os custos incorridos (fixos ou variveis) em cada fase da produo, na avaliao e no registro do valor, do produto fabricado. O nome absoro bastante elucidativo: o produto que est sendo fabricado absorve como seu o valor de qualquer gasto que ocorrer no esforo de sua produo INDEPENDENTEMENTE DA NECESSIDADE OU NO DE RATEIO NA APURAO DO GASTO. Logo, um custo absorvido quando for atribudo a um produto ou o uma unidade de produo. Cada unidade ou produto receber sua parcela no custo at que o valor aplicado seja totalmente absorvido pelo custo dos produtos vendidos ou pelos estoques finais. Metaforicamente, o custeio por absoro pode ser visto como uma situao em que um produto que fabricado: absorve para si as matrias-primas utilizadas na sua elaborao: patrimonialmente, isso que acontece quando se gasta matria-prima na elaborao de um produto. A perda de matria-prima no corresponde a uma despesa, mas ocorre um fato permutativo, a troca de matria-prima por produtos em elaborao. Metaforicamente, o produto absorve a matria-prima; absorve, tambm, o valor da mo-de-obra direta necessria a sua elaborao: o gasto com a folha de salrios no consiste em despesa, mas ocorre uma troca (de dinheiro pelo produto manipulado pelo operrio). Metaforicamente, o produto absorve parte da vida do operrio que o fabricou, representada pelo seu salrio; absorve, ainda, o valor dos custos indiretos de fabricao: o gasto com a depreciao de uma mquina utilizada na fabricao de um produto, por exemplo, no considerado despesa, mas ocorre um fato permutativo deixa-se de ter uma mquina nova e, assim, passa-se a ter um produto fabricado. Metaforicamente, o produto absorve a perda de valor da mquina, por uso, desgaste ou obsolescncia. Ps-Graduao a Distncia
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Saliente-se que a obrigatoriedade do custeio por absoro no Brasil decorrncia da aplicao do princpio fundamental de Contabilidade da Competncia, segundo o qual somente h despesa (CPV) no momento da venda. Antes disso, ocorre mera troca de valores entre elementos do ativo.

Custeio por Absoro

Unidade III

Esquema bsico contbil


O esquema bsico contbil do custeio por absoro demonstrado a seguir: separao de custos, para integrar o valor dos produtos, e das despesas diretamente alocadas ao resultado; apropriao dos custos diretos e indiretos, mediante rateio, produo realizada no perodo; apurao do custo da produo acabada, registrado no ativo; apurao do custo dos produtos vendidos, alocado ao Resultado do Exerccio; apurao do resultado, juntamente com as demais receitas e despesas do exerccio.

Funcionamento das contas e dos registros contbeis


Materiais diretos Materiais Diretos esta conta apresenta, no incio e no final do perodo, a dbito, o valor do estoque de materiais diretos. Seu funcionamento encontra-se a seguir: dbitos: na aquisio dos materiais; e crditos: no momento em que os materiais so requisitados para a produo. Somente deve ser considerada custo a parcela dos materiais que utilizada na produo. Desta forma, a conta Materiais Diretos: apresenta normalmente, no incio do perodo, um saldo devedor que corresponde aos materiais no utilizados no perodo anterior; recebe, a seu dbito, todas as compras que foram efetuadas no perodo; a contrapartida das compras feita, caso haja desembolso, a crdito de Caixa ou Bancos, conforme seja em dinheiro ou cheque, caso no haja desembolso, a crdito de Conta a Pagar; e as sadas dos materiais requisitados para utilizao na produo so registradas a crdito desta conta e a dbito da conta Produtos em Elaborao. Mo de Obra direta Contabilidade de Custos Mo de Obra Direta esta conta apresenta, a dbito, o valor dos salrios e encargos do pessoal diretamente ligado produo, ainda no apropriado aos produtos. A boa tcnica contbil determina que seus saldos inicial e final sejam zerados. Seu funcionamento encontra-se a seguir: dbitos: no momento em que a mo de obra adquirida (paga ou no); e crditos: no momento em que a mo de obra apropriada produo.

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Custeio por Absoro

Unidade III

Os gastos relativos remunerao dos empregados diretamente ligados produo, inclusive os encargos sociais, so denominados de mo de obra direta (MOD) e debitados a uma conta especfica com esse nome. Em contrapartida, creditada uma conta representativa de salrios e encargos a pagar. A conta MOD encerrada no final do perodo contra Produtos em Elaborao. O restante da Folha de Pagamento, relativa ao pessoal de fbrica, que no seja classificada como MOD denominada Mo de Obra Indireta (MOI), que ir compor os Custos Indiretos de Fabricao (CIF). Custos indiretos de fabricao Custos Indiretos de Fabricao esta conta apresenta, a dbito, o valor da mo de obra indireta e demais custos ainda no apropriado produo. A boa tcnica contbil determina que seus saldos inicial e final sejam zerados. Seu funcionamento encontra-se a seguir: dbitos: no momento em que os custos indiretos de fabricao so adquiridos/incorridos (pagos ou no); e crditos: no momento em que os custos indiretos de fabricao so apropriados produo. Os CIF Custos Indiretos de Fabricao constituem os demais gastos efetuados na produo que no correspondem ao consumo de materiais diretos ou ao pagamento de mo de obra direta. Exemplos de CIF Custos Indiretos de Fabricao: materiais indiretos; mo de obra indireta; energia eltrica; combustveis; manuteno de mquinas; conta de telefone da fbrica; aluguel da fbrica ou de equipamentos; depreciao e seguros da fbrica; imposto predial territorial urbano. Os gastos acima so debitados conta Custos Indiretos de Fabricao. A contrapartida o crdito nas contas Caixa, Bancos ou Contas a Pagar. Ps-Graduao a Distncia
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No caso especfico de Seguros e Depreciao, a contrapartida ser um crdito em Despesas Antecipadas e Depreciao Antecipada. No final do perodo, a conta CIF encerrada contra Produtos em Elaborao. Produtos em elaborao Produtos em Elaborao esta conta apresenta, no incio e no final do perodo, a dbito, o valor do estoque dos produtos em elaborao.

Custeio por Absoro

Unidade III

Seu funcionamento encontra-se a seguir: dbitos: na requisio de materiais para produo, na apropriao da MOD aos produtos em elaborao e na apropriao dos CIF aos produtos em elaborao; crditos: na finalizao dos produtos em elaborao, que caracteriza o custo da produo acabada. A partir deste momento, os produtos em elaborao passaro a ser classificados como produtos acabados. Como visto, as contas de custo so encerradas contra a conta de Produtos em Elaborao. Essa conta, que pode ter um estoque inicial representativo de produtos ainda no terminados, oriundos do perodo de produo anterior, recebe a seu dbito todo o custo de produo do perodo. medida que, no prprio perodo, os produtos vo sendo terminados, a conta ser creditada pelo valor de custo a eles relativo. No final do perodo, seu saldo devedor corresponder ao estoque remanescente de produtos no acabados e ir constituir o estoque inicial destes no perodo seguinte.

Uma importante questo da Contabilidade de Custos a correta avaliao do valor a ser alocado aos produtos que vo sendo terminados e o correspondente valor classificado como produtos em elaborao. No caso de empresas que trabalham com uma ordem de produo bem definida, no h maiores dificuldades todos os custos da respectiva ordem deixaro de ser produtos em elaborao e sero classificados como produtos acabados, ao final da produo. Entretanto, no caso de empresas que atuam com produo contnua de produtos no diferenciados e que possuam, em um determinado momento, produtos com diferentes graus de acabamento, faz-se necessrio calcular os valores alocveis aos produtos acabados e aos produtos em elaborao.

Produtos acabados Produtos Acabados esta conta apresenta, no incio e no final do perodo, a dbito, o valor do estoque dos produtos acabados. Seu funcionamento encontra-se a seguir: dbitos: na finalizao dos produtos em elaborao; e crditos: na sada dos produtos vendidos, o que caracteriza o custo dos produtos vendidos e , finalmente, registrado em conta de resultado. Contabilidade de Custos
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A conta Produtos Acabados recebe a seu dbito o valor de custo dos produtos acabados no perodo (custo da produo acabada). medida que esses produtos forem sendo vendidos, a conta ser creditada pelo valor de custo a eles referente. Seu saldo, ao final do perodo, corresponder aos produtos acabados que no foram vendidos e constituir o estoque inicial do perodo seguinte. Custo dos produtos vendidos A conta Custo dos Produtos Vendidos recebe a seu dbito o valor correspondente ao custo dos produtos comercializados pela empresa.

Custeio por Absoro

Unidade III

Por se tratar de conta de resultado, ser encerrada no final do perodo contra a conta de Apurao de Resultado. Seu valor, deduzido das vendas lquidas, corresponder ao lucro bruto da empresa industrial, tambm denominado de resultado industrial.

Caso prtico de custeio por absoro


A seguir, so apresentados dados hipotticos da empresa EMPRESA S/A e requisitados o clculo dos custos (pelo sistema de custeio por absoro), os lanamentos contbeis e a apurao do resultado. Dados do problema
SALDOS INICIAIS ESTOQUE DE MATERIAL DIRETO ESTOQUE DE PRODUTOS EM ELABORAO ESTOQUE DE PRODUTOS ACABADOS FATOS OCORRIDOS 1. COMPRA DE MATERIAL DIRETO 2. APROPRIAO DO CONSUMO DE ENERGIA ELTRICA DO MS: FBRICA: ADMINISTRAO: 3. REQUISIO DE MATERIAL DIRETO PELA PRODUO 4. APROPRIAO DE SERVIOS DE LIMPEZA EXECUTADOS POR TERCEIROS FBRICA ADMINISTRAO COMERCIAL 5. APROPRIAO DE PARCELA VENCIDA DE SEGURO CONTRA INCNDIO: FBRICA ADMINISTRAO COMERCIAL 6. FOLHA DE PAGAMENTO DO MS (INCLUINDO ENCARGOS): PESSOAL DA FBRICA: MO DE OBRA DIRETA: 84,00 20,00 4,00 10,00 6,00 50,00 30,00 300,00 VALORES 140,00 100,00 VALORES 400,00

Ps-Graduao a Distncia
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Custeio por Absoro

Unidade III

MO DE OBRA INDIRETA: PESSOAL DA REA ADMINISTRATIVA E COMERCIAL: 7. APROPRIAO DOS ENCARGOS DE DEPRECIAO: FBRICA: ADMINISTRAO COMERCIAL: 8. TRANSFERNCIA DA TOTALIDADE DOS VALORES DE MOD E CIF PARA PRODUTOS EM ELABORAO 9. TRANSFERNCIA DE PRODUTOS EM ELABORAO PARA PRODUTOS ACABADOS NO VALOR DE 10. VENDA DE PRODUTOS ACABADOS 11. E 12. FECHAMENTO DO EXERCCIO INFORMAES ADICIONAIS A RECEITA LQUIDA DE VENDAS DO MS, RECEBIDA VISTA CUSTO DOS PRODUTOS VENDIDOS AQUISIES DO MS TODAS EFETUADAS SEM DESEMBOLSO, A CRDITO DA CONTA CONTAS A PAGAR DESPESAS INCORRIDAS A DBITO DA CONTA DESPESAS OPERACIONAIS DESCONSIDERE A INCIDNCIA DE QUAISQUER IMPOSTOS SOBRE ESTAS OPERAES NO HOUVE QUALQUER OUTRO FATO CONTBIL NO MS

60,00 100,00

36,00 10,00

700,00

1.600,00 800,00

Solicitaes Com base nas informaes acima apresentadas, pede-se: apresentar os lanamentos contbeis, referentes aos fatos acima enumerados; e apresentar os lanamentos contbeis, referentes apurao do resultado da empresa. Resoluo Contabilidade de Custos Inicialmente, cabe contextualizar o problema em um patrimnio inicial. Para fins de simplificao, propomos um patrimnio em que haja: R$3.000,00 em caixa; R$140 em produtos em elaborao;

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Custeio por Absoro

Unidade III

R$100,00 em produtos acabados; R$760,00 em seguros a vencer; R$1.000,00 em mquinas. Todos esses valores decorrentes da integralizao de capital dos scios, no total de R$5.000,00, conforme figura a seguir:
EMPRESA S/A ATIVO CAIXA PRODUTOS EM ELAB. PRODUTOS ACABADOS SEGUROS A VENCER MQUINAS TOTAIS PASSIVO 3.000,00 140,00 100,00 760,00 ---------------PL 1.000,00 CAPITAL 5.000,00

5.000,00 5.000,00

Os lanamentos relativos aos fatos contbeis 1 a 8, anteriormente descritos, esto representados no livro dirio, conforme a seguir.
FATO 1 CONTA MATERIAL DIRETO A CONTAS A PAGAR 2 A DIVERSOS CONTAS A PAGAR CUSTOS INDIRETOS DE FABRICAO DESPESAS OPERACIONAIS 3 PRODUTOS EM ELABORAO A MATERIAL DIRETO 4 A 5 A DIVERSOS CONTAS A PAGAR CUSTOS INDIRETOS DE FABRICAO DIVERSOS 16,00 10,00 80,00 50,00 30,00 300,00 300,00 VALOR A DBITO 400,00 400,00 VALOR A CRDITO

DESPESAS OPERACIONAIS 6 DIVERSOS A CONTAS A PAGAR MO DE OBRAS DIRETA

4,00

244,00 84,00

Ps-Graduao a Distncia
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SEGUROS A VENCER CUSTOS INDIRETOS DE FABRICAO

24,00 20,00

Custeio por Absoro

Unidade III

CUSTOS INDIRETOS DE FABRICAO DESPESAS OPERACIONAIS 7 DIVERSOS A DESPRECIAO ACUMULADA CUSTOS INDIRETOS DE FABRICAO DESPESAS OPERACIONAIS 8 PRODUTOS EM ELABORAO A DIVERSOS A MO DE OBRA DIRETA A CUSTOS INDIRETOS DE FABRICAO 9 PRODUTOS ACABADOS A PRODUTOS EM ELABORAO 10.1 CUSTO DOS PRODUTOS VENDIDOS A PRODUTOS ACABADOS 10.2 CAIXA A RECEITA BRUTA DE VENDAS A APURAO DO RESULTADO EST APRESENTADA A SEGUIR 11.1 A 11.2 RECEITA BRUTA DE VENDAS APURAO DO RESULTADO DO EXERCCIO APURAO DO RESULTADO DO EXERCCIO

60,00 100,00

46,00 35,00 10,00 260,00

84,00 176,00 700,00 700,00 800,00 800,00 1.600,00 1.600,00

1.600,00 1.600,00 950,00 150,00 800,00

A DESPESAS OPERACIONAIS A CUSTO DOS PRODUTOS VENDIDOS 12 PURAO DO RESULTADO DO EXERCCIO A LUCROS E PREJUZOS ACUMULADOS

Contabilidade de Custos

650,00

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Custeio por Absoro

Unidade III

Esses lanamentos tm a seguinte representao no livro razo.


CAPITAL CAIXA MATERIAL DIRETO CONTAS A PAGAR

DBITOS

CRDITOS 5,000,00 SI SI 1,02

DBITOS 3.000,00 1.600,00

CRDITOS 1

DBITOS 400,00

CRDITOS

DBITOS

CRDITOS 400,00 80,00 16,00 244,00 1 2 4 6

CUSTOS INDIRETOS DE FABRICAO

DESPESAS OPERACIONAIS

PRODUTOS EM ELABORAO

SEGUROS A VENDER

DBITOS 2 4 5 6 7 S1 50,00 10,00 20,00 60,00 36,00 176,00

CRDITOS 2 4 5 6 7 S1

DBITOS 30,00 6,00 4,00 100,00 10,00 150,00 MQUINAS

CRDITOS S1 3 8 150,00 11.2

DBITOS 140,00 300,00 260,00

CRDITOS S1 700,00 9

DBITOS 760,00

CRDITOS 24,00 5

176,00

MO DE OBRA DIRETA

DEPRECIAO ACUMULADA

PRODUTOS ACABADOS

DBITOS 6 84,00

CRDITOS 84,00 8 S1

DBITOS 1.000,00

CRDITOS

DBITOS

CRDITOS 46,00 7 S1 9 S1

DBITOS 100,00 700,00 800,00

CRDITOS

800,00

10.1

CUSTO DOS PRODUTOS VENDIDOS

LUCROS E PREJUIZOS ACUMULADOS

RECEITA BRUTA DE VENDAS

APURAO DO RESULTADO DO EXERCCIO

DBITOS 10.1 800,00

CRDITOS 800,00 11.2

DBITOS

CRDITOS 650,00 12 11.1

DBITOS 1.600,00

CRDITOS 1.600,00 10.2 11.2 12

DBITOS 950,00 650,00

CRDITOS 1.600,00 11.1

O patrimnio final, aps os lanamentos acima apresentados, o seguinte:


EMPRESA S/A ATIVO CAIXA MATERIAL DIRETO PRODUTOS EM ELAB. PRODUTOS ACABADOS SEGUROS A VENCER MQUINAS (-) DEPREC. ACUMULADA TOTAIS 4.600,00 100,00 736,00 1.000,00 (146,00) 6.390,00 PASSIVO CONTAS A PAGAR 740,00

---------------PL CAPITAL LPA

5.000,00 650,00 6.390,00

Resumo e frmula
Abaixo, encontra-se um esquema resumido de apurao do CPV: Estoque Inicial de Material Direto (Eimd) (+) Compras de Material Direto () Estoque Final de Material Direto (Efmd) (=) Material Direto Consumido (MD) (+) Mo de Obra Direta (MOD) Ps-Graduao a Distncia
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Custeio por Absoro

Unidade III

(+) Custos Indiretos de Fabricao (CIF) (=) Custo de Produo do Perodo (CPP) (+) Estoque Inicial de Produtos em Elaborao (Eipe) () Estoque Final de Produtos em Elaborao (Efpe) (=) Custo da Produo Acabada do Perodo (CPA) (+) Estoque Inicial de Produtos Acabados (Eipa) () Estoque Final de Produtos Acabados (Efpa) (=) Custo dos Produtos Vendidos no perodo (CPV) Pode parecer que o esquema acima complicado, mas no o caso. Com efeito, apenas a explicitao da frmula inicialmente proposta para apurao do custo dos produtos vendidos, conforme a seguir:
CPV CUSTO-PSC CUSTO-PEE CUSTO-MD () EI-PAC (+) CUSTO-PSC () EI-PEE (+) CUSTO-PEE () MOD (+) CUSTO-MD () EF-PAC () EF-PEE Obs.: CUSTO-PEE = CUSTO FABRIL (+) CIF () EF-MD

() EI-MD (+) COMPRA-MD

Das igualdades acima, verificamos que:


CPV () EI MD PEE (+) GASTOS PAC COMPRAS MD MOD () EF CIF MD PEE PAC

A figura abaixo ilustra o fluxo patrimonial de valores entre contas contbeis no custeio por absoro:

1. Aquisio de materiais diretos Contabilidade de Custos


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2. Utilizao de mo de obra direta 3. Utilizao de itens que envolvam custos indiretos de fabricao 4. Requisio do material direto para o processo produtivo 5. Apropriao da mo de obra direta no processo produtivo 6. Atribuio dos custos indiretos de fabricao ao processo produtivo

Custeio por Absoro

Unidade III

7. Trmino do processo produtivo produto acabado 8. Venda do produto Obs.: Os fatos 1 a 7 so permutativos; somente o fato 8 envolve contas de resultado.

Ps-Graduao a Distncia
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Contabilidade de Custos

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Unidade IV Sistemas de Produo


Captulo 8 Tipos de Sistemas de Produo

Ordem de produo
A produo por ordem ocorre quando a empresa programa a sua atividade produtiva a partir de encomendas especficas de cada cliente. Em outras palavras, para cada pedido, h abertura de um cdigo de produto a ser fabricado (cdigo da encomenda). Sob esse cdigo sero acumulados todos os gastos necessrios elaborao do produto. Esse o caso de uma indstria produtora de mquinas e equipamentos. Cada pedido tem caractersticas especiais de tamanho, de capacidade e de outros atributos que o torna praticamente nico. Nesse tipo de atividade, portanto, os custos so acumulados numa conta especfica para cada ordem de produo ou encomenda. Essa conta s deixa de receber custos quando a ordem estiver encerrada, ou seja, quando o produto estiver acabado). No caso do exerccio terminar enquanto o produto ainda estiver sendo fabricado, o saldo da conta ser totalmente classificado como produtos em elaborao. Uma vez pronto, o saldo dessa conta transferido para produtos acabados. Quando da venda, o saldo transferido para custo dos produtos vendidos. Assim, no h maiores problemas na identificao do produto em elaborao, em face do produto acabado, quando a produo for por ordem.

Produo contnua
A produo contnua ocorre quando a empresa produz em srie, para estoque e no para atendimento de encomendas. Nesse caso, os produtos so geralmente padronizados, embora possam existir pequenas diferenas entre eles. Ps-Graduao a Distncia
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Repare que no h um cdigo perfeitamente identificado para o qual seja possvel acumular os gastos de fabricao de uma determinada unidade de um produto destinado venda. H, to-somente, uma conta produtos em elaborao uma conta produtos acabados; sendo que, nessas contas, devero ser registrados os custos dos produtos da linha de produo. So exemplos desse caso, a indstria txtil, a de produtos farmacuticos etc. O aluno pode perceber que, no caso de produo contnua, h um problema de apurao do valor, ao final de cada exerccio, dos custos destinados aos produtos ainda em fabricao, em face dos produtos acabados. A produo contnua, portanto, demanda custeamento por processo, em que os custos so acumulados em contas representativas dos produtos ou da linha de produtos. Como a produo contnua, essas contas nunca so encerradas,

Sistemas de Produo

Unidade IV

havendo um fluxo contnuo de valores atribudos aos produtos em elaborao, aos produtos acabados e ao custo dos produtos vendidos. A figura a seguir ilustra o problema acima descrito.

No sistema de produo contnua ocorre o problema de clculo do valor a ser transferido da conta produtos em elaborao, para a conta produtos acabados, uma vez que aquela conta nunca encerrada. Na verdade, parte do saldo da conta produtos em elaborao dever ser transferido para a conta produtos acabados, mediante a utilizao de um critrio que guarde proporcionalidade com a efetiva produo do perodo. Para isso, utilizado o conceito de equivalente de produo ou produo equivalente, estudado a seguir.

Produo equivalente
O conceito de produo equivalente til para atribuio do custo do produto no perodo de forma proporcional aos produtos em elaborao e aos produtos acabados. A cada perodo necessrio: atribuir custos diretos e ratear, com ou sem departamentalizao, os custos indiretos aos produtos: isso consiste em alocar CIF a conta produtos em elaborao; dividir o valor anteriormente apresentado entre produtos em elaborao e produtos acabados, de acordo com a efetiva produo do perodo. O equivalente de produo funciona exatamente como o critrio de rateio que permitir dividir esse custo entre os produtos em elaborao e os produtos acabados.

Produo conjunta
No caso de uma empresa que, em suas instalaes industriais, fabrica vrios produtos, pode ocorrer que apenas alguns desses produtos sejam relevantes, do ponto de vista dos respectivos preos e custos, sendo os demais apenas coadjuvantes. Nessa situao, comum a atribuio de todos os custos apenas aos produtos principais. Contabilidade de Custos
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Sistemas de Produo

Unidade IV

Captulo 9 Produo Equivalente

Conceituao
Por equivalente de produo entende-se a quantidade de produtos acabados que PODERIA ter sido concluda, com os custos incorridos no perodo. Repare que, com os custos do perodo, foram EFETIVAMENTE fabricados alguns produtos em elaborao e alguns produtos acabados. Porm, a soma dos valores dos produtos em elaborao e acabados EFETIVAMENTE fabricados EQUIVALE a uma determinada quantidade de produtos acabados POTENCIALMENTE fabricveis com o mesmo custo. A figura abaixo ilustra o conceito de equivalente de produo.

Obs.: O custo do perodo dividido entre PEE e PAC, com base no equivalente de produo.

A tabela a seguir exemplifica a utilizao do conceito de equivalente de produo.


EXEMPLO CUSTO DE PRODUO ATRIBUDO AO PRODUTO, NO PERODO UNIDADE INICIADAS NO PERODO UNIDADES COMPLETAMENTE TERMINADAS NO PERODO UNIDADES SEMIACABADAS (50%) NO PERODO PRODUTO ABC OBS.

600.000,00 DIRETAMENTE E POR MEIO DO RATEIO (CIF) 3.000 1.800 1.200

Equivalente de produo = 1800 + 1200 *50% = 2.400 unidades Tendo sido incorrido o custo necessrio para fabricar completamente 2.400 unidades e dado que 1.800 unidades foram completamente terminadas, possvel calcular o valor que dever ser atribudo conta produtos acabados, por meio de uma regra de trs, conforme abaixo apresentado.

Ps-Graduao a Distncia
69

Da tabela acima, pode-se verificar que foram efetuados gastos na produo de 3.000 unidades do produto ABC. Entretanto, esses gastos foram suficientes para a produo completa de apenas 1.800 unidades do produto e de mais metade (50% - nvel de acabamento) de 1.200 unidades do produto. Da, calcula-se que os gastos do perodo foram suficientes para a produo do equivalente a 1.800 unidades + 1.200 * 50% unidades do produto ABC = 2.400 unidades. Ora, esse o conceito de equivalente de produo, da, infere-se que o custo de R$600.000,00 equivale quele necessrio para fabricar completamente 2.400 unidades.

Sistemas de Produo

Unidade IV

600.000,00-------2.400 x -----------------------1.800 x = 600.000,00 * 1.800/2.400 = 450.000,00 produtos acabados. O restante do custo foi utilizado para as demais unidades iniciadas e no terminadas. Y = custo total custo alocado aos produtos acabados. Y = 600.000,00 450.000,00 = 150.000 produtos em elaboro.

Produo equivalente com graus diferentes de acabamento


No item anterior, as unidades no terminadas foram consideradas 50% acabadas. Na realidade, ocorrem situaes mais complexas como, por exemplo, diferentes nveis de acabamento para cada elemento do custo. normal que um produto j tenha recebido todo o material direto necessrio a sua elaborao, mas ainda no tenha recebido todo o trabalho (mo de obra direta) necessrio a seu acabamento, nem tenham incorrido todos os demais custos (uso de equipamento, das instalaes etc.). A tabela a seguir ilustra o conceito:
ELEMENTO DO CUSTO MATERIAIS DIRETOS MOD CIF TOTAL DE CUSTOS GASTOS TOTAIS R$240.000,00 R$151.200,00 R$208.800,00 R$600.000,00 PERCENTUAL DE ACABAMENTO 100% 60% 50%

A soluo proposta para essa situao a de se dividir o problema: calcular um equivalente de produo para o material direto e utiliz-lo como parmetro para separao entre o material direto aplicado aos produtos em elaborao e o material direto aplicado aos produtos acabados; calcular um equivalente de produo para a mo de obra e utiliz-lo como parmetro para a separao da mo de obra relativa aos produtos em elaborao e aos produtos acabados; Contabilidade de Custos calcular um equivalente de produo para o CIF, utilizando para segregao dos CIF efetivamente incorridos entre os produtos em elaborao e os produtos acabados. A figura a seguir ilustra o conceito acima apresentado.

70

Sistemas de Produo

Unidade IV

1. O MD do perodo dividido entre PEE e PAC, com base no eqivalente de produo de MD; 2. O MD do perodo dividido entre PEE e PAC, com base no equivalente de produo de MOD; 3. O CIF do perodo dividido entre PEE e PAC, com base no equivalente de produo de CIF.

Trabalhando o exemplo acima proposto, verifica-se que, em relao s 3000 unidades iniciadas no perodo, dever ser calculado um equivalente de produo para cada item do custo, conforme tabela a seguir:
ELEMENTO DO CUSTO MD MOD CIF QTD. DE UNIDADES ACABADAS 1.800 1.800 1.800 QTD. DE UNIDADES EM ELABORAO 1.200 1.200 1.200 NVEL DE ACABAMENTO 100% 60% 50% EP 3.000 2.520 2.400

Calculado o equivalente de produo de cada item e sabendo quantos produtos foram efetivamente acabados no perodo, possvel dividir, para cada item do custo, seu valor total entre: produtos acabados; produtos em elaborao. Ao final, basta somar os valores de cada item do custo, para saber o total atribudo a produtos em elaborao e a produtos acabados. A tabela a seguir demonstra o procedimento.
ITEM DO CUSTO MATERIAL DIRETO MOD CIF TOTAIS OBS. CUSTO TOTAL 240.000,00 151.200,00 208.800,00 600.000,00 EQUIVALENTE DE PRODUO 3.000 2.520 2.400 QTD. DE PRODUTOS ACABADOS 1.800 1.800 1.800 PRODUTOS ACABADOS (OBS.) 144.000,00 108.000,00 156.600,00 408.600,00 PRODUTOS EM ELABORAO 96.000,00 43.200,00 52.200,00 191.400,00

CALCULADO PELA QUANTIDADE DE PRODUTOS ACABADOS, DIVIDIDA PELO EQUIVALENTE DE PRODUO, MULTIPLICADO PELO CUSTO TOTAL

Ps-Graduao a Distncia
71

Sistemas de Produo

Unidade IV

Produo equivalente com estoque inicial de produtos em elaborao


At agora, vimos casos em que a empresa no possua estoque de produtos em elaborao de perodos anteriores. Portanto, nos casos at aqui estudados, bastava dividir o custo do perodo (no conjunto ou separado por componente) entre produtos em elaborao e produtos acabados: CPP PEE ou PAC. Ora, a realidade mais complexa. Com efeito, normal que haja, no incio de um perodo, valores relativos a produtos em elaborao, cuja fabricao havia sido iniciada em perodos anteriores, sem que tivesse sido ainda concluda. Caso a empresa apresente, no incio do perodo, um estoque de produtos em elaborao remanescente do perodo anterior, surge o problema de clculo do correto valor de custo a ser alocado a este estoque inicial, para que o mesmo se torne produto totalmente acabado. Portanto, o problema passa a ser o seguinte: (PEE inicial + CPP) PEE ou PAC. Para resolver esse problema, a empresa poder escolher dois mtodos: PEPS; ou custo mdio. Mtodo do custo mdio No mtodo do custo mdio, considera-se que o custo do perodo e o custo remanescente do perodo anterior, registrado na conta produtos em elaborao, consistem em um nico custo, que ir proporcionar o acabamento de produtos no perodo. Esse o critrio mais utilizado na prtica e consiste em: SOMAR o custo remanescente do perodo anterior, registrado na conta produtos em elaborao) com o custo do perodo; CALCULAR a produo equivalente; APURAR o saldo de produtos em elaborao e de produtos acabados. A ideia relativa a esse mdio que o custo de fabricao dos produtos em elaborao do perodo anterior seja misturado ao custo de produo efetivamente gasto no perodo. A partir dessa mistura, alocamos ao PEE ou ao PAC uma mdia dos custos do estoque inicial e do perodo.

Contabilidade de Custos
72

Sistemas de Produo

Unidade IV

A figura a seguir ilustra o procedimento.

Considera-se como custo de produo do perodo: o custo efetivamente incorrido no perodo; somado ao custo dos produtos em elaborao existentes. Calcula-se o equivalente de produo; Divide-se o custo do perodo entre PEE e PAC, com base no equivalente de produo.

O exemplo a seguir apresenta a aplicao do procedimento proposto. Considere a seguinte situao, em relao produo de um determinado perodo:
ITEM ESTOQUE INICIAL DE PRODUTOS EM ELABORAO TERMINADAS AS UNIDADES INICIADAS NO PERODO ANTERIOR INCIO DA PRODUO DE NOVAS UNIDADES NO PERODO CONCLUSO DE UNIDADES INICIADAS NO PERODO UNIDADES INICIADAS NO PERODO E NO ACABADAS CUSTO DE PRODUO DO PERODO J ALOCADO AO PRODUTO QTD. 1.200 1.200 2.400 VALOR 150.000,00 PERC. ACABAMENTO 50%

900

33,33%

A partir dessa situao, necessrio o clculo do CPP, que, conforme proposto, dever ser equivalente ao custo de produo do perodo, somado ao saldo de estoque de produtos em elaborao (custo do perodo anterior).

Ps-Graduao a Distncia
73

1.500

Sistemas de Produo

Unidade IV

CUSTO DO PERODO ANTERIOR CUSTO DO PERODO ATUAL CUSTO DE PRODUO

150.000,00 250.000,00 400.000,00

Conhecido o CPP, calcula-se a produo equivalente, ou seja, a quantidade de produtos totalmente acabados passvel de ser fabricadas com a utilizao do referido CPP. A tabela abaixo contm o clculo do equivalente de produo do perodo.
ITEM UNIDADES DO PERODO ANTERIOR E QUE FORAM TOTALMENTE ACABADAS UNIDADES, DO PERODO ATUAL E QUE FORAM TOTALMENTE ACABADAS 300 UNIDADES 1/3 TERMINADAS NO PERODO EQUIVALENTE DE PRODUO DO PERODO QTD. 1.200 1.500 900 % ACABAMENTO 100% 100% 33,33% QTD. EQUIV. 1.200 1.500 300 3.000

Conhecidos o equivalente de produo e a quantidade de produtos acabados no perodo, possvel dividir o CPP entre PEE e PAC. Assim, apura-se os saldos de produtos em elaborao e produtos acabados, conforme tabela abaixo:
DESCRIO CUSTO DO PERODO QUANTIDADE DE PRODUTOS ACABADOS NO PERODO EQUIVALENTE DE PRODUO SALDO DE PRODUTOS ACABADOS SALDO DE PRODUTOS EM ELABORAO VALORES 400.000,00 2.700 1.200 PRODUTOS DO PERODO ANTERIOR E 1.500 DO ATUAL 3.000 360.000,00 2.700/3.000*400.000 40.000,00 OBS.

Mtodo PEPS No mtodo PEPS (primeiro que entra, primeiro que sai), considera-se que o custo remanescente do perodo anterior, registrado na conta produtos em elaborao, no se comunica com o custo do perodo, para proporcionar o acabamento de produtos no perodo. Por esse mtodo, os custos de perodo anterior (conta produtos em elaborao) so prioritariamente alocados em produtos acabados, pois considerado que os primeiros produtos a serem acabados sero aqueles que primeiro foram iniciados.

Contabilidade de Custos
74

Sistemas de Produo

Unidade IV

1. O custo do PPE inicial prioritariamente alocado ao PAC; 2. O custo do perodo dividido entre PEE e PAC, com base no equivalente de produo.

Utilizando os mesmos dados do exemplo do item anterior, apresentaremos o procedimento proposto a seguir. Suponha que, em determinado ms, tenhamos a seguinte situao:
ITEM ESTOQUE INICIAL DE PRODUTOS EM ELABORAO TERMINADAS AS UNIDADES INICIADAS NO PERODO ANTERIOR INCIO DA PRODUO DE NOVAS UNIDADES NO PERODO CONCLUSO DE UNIDADES INICIADAS NO PERODO UNIDADES INICIADAS NO PERODO E NO ACABADAS CUSTO DE PRODUO DO PERODO J ALOCADO AO PRODUTO QTD. 1.200 1.200 2.400 1.500 900 250.000,00 33,33% VALOR 150.000,00 PERC. ACABAMENTO 50%

A partir dessa situao, necessrio o clculo do CPP, que, conforme proposto, dever ser equivalente, apenas, ao custo de produo efetivamente incorrido no perodo, desconsiderando-se o saldo da conta produtos em elaborao. Portanto, o CPP o seguinte:
CUSTO DO PERODO ATUAL 250.000,00

Conhecido o CPP, calcula-se a produo equivalente, ou seja, a quantidade de produtos totalmente acabados passvel de ser fabricadas com a utilizao do referido CPP. A tabela abaixo contm o clculo do equivalente de produo do perodo.

Ps-Graduao a Distncia
75

Sistemas de Produo

Unidade IV

DESCRIO UNIDADES DO PERODO ANTERIOR E QUE FORAM TOTALMENTE ACABADAS UNIDADES DO PERODO ATUAL E QUE FORAM TOTALMENTE ACABADAS 900 UNIDADES, 1/3 TERMINADAS NO PERODO EQUIVALENTE DE PRODUO DO PERODO

QTD. 600 1.500 300 2.400

OBS. 1.200 UNIDADES 50% TERMINADAS

Pode-se perceber que a diferena bsica entre esse mtodo (PEPS) e o mtodo da mdia, visto no item anterior, que aqui no se considera a quantidade equivalente ao estoque inicial no equivalente de produo. Conhecidos o equivalente de produo e a quantidade de produtos acabados no perodo, possvel dividir o CPP entre PEE e PAC. Assim, apuram-se os saldos de produtos em elaborao e de produtos acabados, conforme tabela abaixo:
DESCRIO CUSTO DO PERODO QUANTIDADE DE PRODUTOS ACABADOS NO MS EQUIVALENTE DE PRODUO PRODUTOS ACABADOS CUSTO DO MS ANTERIOR CUSTO DO MS ATUAL TOTAL SALDO DE PRODUTOS EM ELABORAO 150.000,00 218.750,00 368.750,00 31.250,00 ESTOQUE INICIAL 2.100/2.400*250.000 VALORES 250.000,00 2.100 2.400 1.200 + 50% +1.500 OBS.:

Repare que, utilizando o mtodo PEPS, necessrio alocar ao valor de produtos acabados no perodo: custos dos perodos anteriores; parte dos custos do perodo atual. Contabilidade de Custos
76

Esse detalhe torna o mtodo mais trabalhoso. Alm disso, o mtodo PEPS, em economias inflacionrias, leva a um adiantamento do imposto.

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Unidade IV

Produo equivalente e departamentalizao


At aqui, imaginamos o processo de produo como um nico passo, em que o produto passa apenas por dois estgios: produto em elaborao; produto acabado. Ocorre que, desde Henry Ford, a realidade um pouco mais complexa, pois a etapa de produtos em elaborao composta por uma verdadeira linha de produo. Considerando-se a empresa como uma linha de produo, pode-se imaginar que o produto flui de um departamento para outro, acumulando custos, at ficar completamente acabado. Assim, a tcnica da produo equivalente tambm pode ser usada para valorar a produo acabada que se transfere de um departamento para outro, no processo produtivo. Considera-se que o produto est acabado com relao ao trabalho a ser feito nele em determinado departamento e, portanto, aloca-se o respectivo custo em conta de Produtos em Elaborao do departamento seguinte. A figura a seguir ilustra o conceito.

Exemplo: Seja uma companhia com trs departamentos, A, B e C, nos quais determinado produto trabalhado de maneira sequencial: o produto, inicialmente, recebe tratamento e, consequentemente, custos no departamento A; aps o trmino desse tratamento, o produto enviado ao departamento B, onde tambm recebe tratamento e, consequentemente, mais custos; aps o trmino desse tratamento, o produto enviado ao departamento C, onde, ento, recebe tratamento e, consequentemente, custos; Ps-Graduao a Distncia
77

aps receber tratamento e custos nos departamentos A, B e C, finalmente, o produto considerado acabado. O problema que se apresenta o de segregar os custos de cada departamento entre os produtos que devero ser passados para o departamento seguinte, considerados produtos acabados para o determinado departamento, e os que devero ficar no prprio departamento, como produtos em elaborao no departamento, para serem trabalhados no perodo seguinte. Em uma empresa que possua um nico departamento, esse problema se confunde com o da segregao dos custos do perodo entre produtos em elaborao e produtos acabados, vista no item anterior. Portanto, a soluo do problema ser muito semelhante quela apresentada no item anterior.

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Unidade IV

Com efeito, basta considerar cada departamento como uma empresa separada e transferir para o departamento seguinte, com base em equivalente de produo; parte de seus prprios custos; parte dos custos recebidos do departamento anterior. O exemplo a seguir especifica a soluo proposta: Seja uma empresa com trs departamentos, A, B e C, e com a seguinte situao de produo, em um determinado perodo: Departamento A
UNIDADE INICIADAS UNIDADES TRANSFERIDAS POR O DEPTO. B UNIDADES EM PROCESSO, 50% TERMINADAS CUSTO DO DEPARTAMENTO 10.000 8.000 2.000 900.000,00

Departamento B
UNIDADES RECEBIDAS DE A UNIDADES TRANSFERIDAS PARA O DEPTO. C UNIDADES EM PROCESSO, 1/3 TERMINADAS CUSTO DO DEPARTAMENTO 8.000 5.000 3.000 750.000,00

Departamento C
UNIDADE RECEBIDAS DE B UNIDADES ACABADAS, TRANSFERIDAS PARA O ESTOQUE UNIDADES EM PROCESSO, 1/4 TERMINADAS CUSTO DO DEPARTAMENTO 5.000 4.000 1.000 510.000,00

Inicialmente, faz-se necessrio o clculo da produo equivalente de cada departamento. Contabilidade de Custos
DEPARTAMENTO A B C
UNIDADES TRANSFERIDAS 8.000,00 5.000,00 4.000,00 UNIDADES NO ACABADAS 2.000,00 3.000,00 1.000,00 PERCENTUAL DE ACABAMENTO 50% 0,33333333 0,25 PRODUO EQUIVALENTE 9.000,00 6.000,00 4.250,00

78

Sistemas de Produo

Unidade IV

Conhecidos os valores do equivalente de produo de cada departamento e do custo do departamento, possvel calcular os valores das unidades consideradas acabadas (para o departamento), que devem ser transferidas, e os valores das unidades em processo (no departamento), que no devem ser transferidas. 1 Departamento A
PRODUO EQUIVALENTE QTD. UNIDADES TRANSFERIDAS X= UNIDADES NO TRANSFERIDAS 9.000 8.000 --------------------900.000,00 X 800.000,00 CUSTO DO DEPARTAMENTO VALOR DAS UNIDADES TRANSFERIDAS VALOR DAS UNIDADES TRANSFERIDAS

100.000,M00 VALOR DAS UNIDADES EM PROCESSAMENTO

2 Departamento B Saliente-se que o departamento B no trabalha apenas com custos prprios. Os produtos trabalhados no departamento B carregam os custos recebidos no departamento A e a eles agregado o valor dos custos prprios do departamento B. Diante dessa situao, portanto, devem ser efetuados dois clculos: atribuio dos custos do departamento B s unidades a serem transferidas para o departamento C e s unidades no transferidas; as 5.000 unidades transferidas para o departamento C devem levar com elas os correspondentes custos a elas atribudos no departamento A.
PRODUO EQUIVALENTE QTD. UNIDADES TRANSFERIDAS X= UNIDADES NO TRANSFERIDAS 6.000 5.000 --------------------750.000,00 X 625.000,00 125.000,00 CUSTO DO DEPARTAMENTO VALOR DAS UNIDADES TRANSFERIDAS VALOR DAS UNIDADES TRANSFERIDAS VALOR DAS UNIDADES EM PROCESSAMENTO

QTD. DE UNIDADES TRANSFERIDAS DE B PARA C VALOR PELO QUAL ESSAS UNIDADES FORAM TRANSFERIDAS DE A PARA B QTD. DE UNIDADES TRANSFERIDAS DE A PARA B VALOR UNITRIO DAS UNIDADES TRANSFERIDAS DE A PARA B VALOR ATRIBUIDO NO DEPTO. A S UNIDADES A SEREM TRANSFERIDAS PARA O DEPTO. C

5.000 800.000,00 8.000 100 500.000

Ps-Graduao a Distncia
79

Sistemas de Produo

Unidade IV

De posse dessas duas parcelas, possvel calcular o valor das unidades transferidas, conforme tabela abaixo.
VALOR DAS UNIDADES TRANSFERIDAS PARA O DEPARTAMENTO C RELATIVO AO CUSTO DO DEPARTAMENTO B RELATIVO AO CUSTO DO DEPARTAMENTO A TOTAL VALOR DAS UNIDADES NO TRANSFERIDAS PARA O DEPARTAMENTO C RELATIVO AO CUSTO DO DEPARTAMENTO B RELATIVO AO CUSTO DO DEPARTAMENTO A TOTAL 125.000,00 300.000,00 425.000,00 625.000,00 500.000,00 1.125.000,00

3 Departamento C
PRODUO EQUIVALENTE QTD. UNIDADES TRANSFERIDAS X= UNIDADES NO TRANSFERIDAS 4.250 4.000 --------------------510.000,00 X 480.000,00 30.000,00 CUSTO DO DEPARTAMENTO VALOR DAS UNIDADES TRANSFERIDAS VALOR DAS UNIDADES TRANSFERIDAS VALOR DAS UNIDADES EM PROCESSAMENTO

QTD. DE UNIDADES TRANSFERIDAS DE C PARA PRODUTOS ACABADOS VALOR PELO QUAL ESSAS UNIDADES FORAM TRANSFERIDAS DE B PARA C QTD. DE UNIDADES TRANSFERIDAS DE B PARA C VALOR UNITRIO DAS IMODADES TRAMSFERODAS DE B RA C VALOR ATRIBUIDO NO DEP. A S UNIDADES A SEREM TRANSFERIDAS PARA PRODUTOS ACABADOS

4.000 1.125.000,00 5.000 225 900.000

Contabilidade de Custos
80

Sistemas de Produo

Unidade IV

De posse dessas duas parcelas, possvel calcular o valor das unidades transferidas. Valor das unidades transferidas para produtos acabados:
VALOR DAS UNIDADES TRANSFERIDAS PARA PRODUTOS ACABADOS RELATIVO AO CUSTO DO DEPARTAMENTO C RELATIVO AO CUSTO DO DEPARTAMENTO B TOTAL VALOR DAS UNIDADES NO TRANSFERIDAS PARA PRODUTOS ACABADOS RELATIVO AO CUSTO DO DEPARTAMENTO C RELATIVO AO CUSTO DO DEPARTAMENTO B TOTAL 30.000,00 225.000,00 255.000,00 480.000,00 900.000,00 1.380.000,00

Ps-Graduao a Distncia
81

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Unidade IV

Captulo 10 Produo Conjunta

Conceituao
No caso de uma empresa que, em suas instalaes industriais, fabrica vrios produtos, pode ocorrer que apenas alguns desses produtos sejam relevantes, do ponto de vista dos respectivos preos e custos, sendo os demais apenas coadjuvantes. Nessa situao, comum a atribuio de todos os custos apenas aos produtos principais. Por produo conjunta entende-se aquela em que os produtos resultantes da atividade industrial so provenientes das mesmas matrias-primas e nenhum deles pode ser produzido sem o acompanhamento da produo dos outros.

Empresas que trabalham no sistema de produo contnua deparam-se com o problema de atribuio de custos aos vrios produtos resultantes de seu processo industrial. Um exemplo tpico dessa situao o de uma refinaria de petrleo, que, em sua origem, contm as cadeias de hidrocarbonetos, que consistem em leo diesel e em gasolina. At o momento da clara separao entre leo diesel e gasolina, os custos do refino so conjuntos.

Por custos conjuntos, portanto, entende-se os custos incorridos antes do ponto em que os produtos do mesmo processo so separados. A separao dos custos sempre, de alguma maneira, arbitrria (com base em preos de venda, quantidades produzidas etc.), porque os verdadeiros custos conjuntos so indivisveis. A produo conjunta pode resultar na existncia de: coprodutos; produto x subproduto; ou produto x sucata. A diferenciao entre essas trs situaes influenciada pelos valores relativos dos itens produzidos, assim como pela respectiva quantidade produzida. Contabilidade de Custos
82

Coprodutos
Coprodutos ou produtos conjuntos so os produtos principais de uma empresa, que, oriundos de um mesmo processo de produo e das mesmas matrias-primas, respondem conjuntamente pelo faturamento dela. Um exemplo recorrente na literatura o de frigorficos, que, para produo de filet-mignon, necessariamente produzem picanha.

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Unidade IV

Os custos a serem atribudos a cada um dos coprodutos devem considerar um critrio arbitrrio de rateio, como, por exemplo: de forma proporcional ao valor de mercado de cada produto; de forma proporcional ao nmero relativo de unidades produzidas; de forma que o lucro bruto unitrio de cada produto seja idntico; de um fator correspondente complexidade do processo de fabricao de cada produto. Valor de mercado Neste mtodo, o valor de venda total o peso ponderado de cada produto (valor unitrio x quantidade produzida). A partir desses percentuais, distribui-se o custo total incorrido. A seguir, apresentaremos um exemplo de atribuio de um custo de R$ 150.000,00, considerando dois produtos (X e Y):
PRODUTO X Y TOTAL QUANTIDADE PRODUZIDA 6.000 10.000 16.000 VALOR UNITRIO DE VENDA 12,00 10,00

A primeira providncia a de atribuio de peso a cada produto:


PRODUTO X Y TOTAL QUANTIDADE PRODUZIDA 6.000 10.000 16.000 VALOR UNITRIO DE VENDA 12,00 10,00 PESO 72.000,00 100.000,00 172.000,00 % DO CUSTO A ATRIBUIR 42% 58%

Em seguida, apura-se o custo total de cada produto.


CUSTO A SER RATEADO PRODUTO X PRODUTO Y 150.000,00 42% 58% 63.000,00 87.000,00

Finalmente, divide-se o custo total atribudo a cada produto pela respectiva quantidade fabricada, para se apurar o custo unitrio do produto.
PRODUTO X Y CUSTO TOTAL 63.000,00 87.000,00 QUANTIDADE 6.000,00 10.000,00 CUSTO UNITRIO 10,50 8,70

Ps-Graduao a Distncia
83

Sistemas de Produo

Unidade IV

Quantidade produzida O mtodo da quantidade produzida mais simples do que o mtodo do valor de mercado, pois o preo ignorado e utilizase, como critrio de distribuio do custo total, apenas a quantidade produzida. Vejamos o mesmo exemplo, apresentado no item anterior, de atribuio de um custo de R$150.000,00, considerando dois produtos (X e Y):
PRODUTO X Y TOTAL QUANTIDADE PRODUZIDA 6.000 10.000 16.000 VALOR UNITRIO DE VENDA 12,00 10,00

A primeira providncia a de atribuio de peso a cada produto.


PRODUTO X Y TOTAL QUANTIDADE PRODUZIDA 6.000 10.000 16.000 PESO 6.000,00 10.000,00 16.000,00 % DO CUSTO A ATRIBUIR 37,5% 62,5%

Em seguida, apura-se o custo total de cada produto.


CUSTO A SER RATEADO PRODUTO X PRODUTO Y 150.000,00 37,5% 62,5% 56.250,00 93.750,00

Finalmente, divide-se o custo total atribudo a cada produto pela respectiva quantidade fabricada, para se apurar o custo unitrio do produto.
PRODUTO X CUSTO TOTAL 56.250,00 93.750,00 QUANTIDADE 6.000,00 10.000,00 CUSTO UNITRIO 9,38 9,38

Contabilidade de Custos

Repare que, com esse critrio, o custo unitrio de todos os produtos ser sempre idntico. Igualdade no lucro Neste mtodo, os custos so atribudos aos coprodutos de tal forma que o lucro bruto unitrio da venda de cada produto seja constante.

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Sistemas de Produo

Unidade IV

Lembrando, o lucro bruto unitrio o valor unitrio de venda, subtrado do custo atribudo ao produto. Tomando-se, como exemplo, o mesmo caso tratado nos dois itens anteriores, de atribuio de um custo de R$150.000,00, considerando dois produtos (X e Y) temos:
PRODUTO X Y TOTAL QUANTIDADE PRODUZIDA 6.000 10.000 16.000 VALOR UNITRIO DE VENDA 12,00 10,00 VENDAS TOTAIS 72.000,00 100.000,00 172.000,00 (150.000,00) 22.000,00 () CUSTO (=) LUCRO BRUTO

A primeira providncia a apurao do lucro bruto unitrio: R$22.000,00/16.000 unidades = R$1,38, que deve ser igual para todos os produtos.
PRODUTO X Y TOTAL VALOR UNITRIO DE VENDA 12,00 10,00 () LUCRO BRUTO 1,38 1,38 (=) CUSTO UNITRIO ATRIBUDO 10,63 8,63

Apurado o custo unitrio, basta multiplic-lo pela quantidade produzida e calcular o custo total a ser atribudo a cada produto:
PRODUTO X Y TOTAL QUANTIDADE PRODUZIDA 6.000 10.000 16.000 CUSTO UNITRIO 10,63 8,63 CUSTO TOTAL ATRIBUDO 63.750,00 86.250,00 150.000,00

Utilizao de fator relacionado complexidade do processo Muitas vezes, os fatores so atribudos, para ponderao dos custos, com base na complexidade do processo de fabricao de cada produto. Assim, os fatores utilizados para ponderao dos custos so dados pelo departamento de engenharia.

Ps-Graduao a Distncia
85

Sistemas de Produo

Unidade IV

Tomando-se o mesmo exemplo tratado nos itens anteriores, de atribuio de um custo de R$150.000,00, considerando dois produtos (X e Y), com, respectivamente, complexidade proporcional a 80 e 60, temos:
PRODUTO X Y TOTAL QUANTIDADE PRODUZIDA 6.000 10.000 16.000 COMPLEXIDADE 80 60

A primeira providncia a de atribuio de peso a cada produto.


PRODUTO X Y TOTAL QUANTIDADE PRODUZIDA 6.000 10.000 16.000 COMPLEXIDADE 80,00 60,00 PESO 480.000,00 600.000,00 1.080.000,00 % DO CUSTO A ATRIBUIR 44% 56%

Em seguida, apura-se o custo total de cada produto.


CUSTO A SER RATEADO: PRODUTO X PRODUTO Y 150.000,00 44% 56% 66.000,00 84.000,00

Finalmente, divide-se o custo total atribudo a cada produto pela respectiva quantidade fabricada, para se apurar o custo unitrio do produto.
PRODUTO X Y CUSTO TOTAL 66.000,00 84.000,00 QUANTIDADE 6.000,00 10.000,00 CUSTO UNITRIO 11,00 8,40

Contabilidade de Custos

Subprodutos
So denominados subprodutos os produtos que apresentam pequena expresso no faturamento da empresa, porm: se originam de forma normal, durante o processo de produo; e tm sua comercializao em mercado estvel. Um exemplo de subproduto a glicerina, na fabricao de sabo.

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Sistemas de Produo

Unidade IV

Entre as vrias alternativas de atribuio de custos a subprodutos, a mais utilizada a de NO se atribuir qualquer custo a eles, atribuindo-se a totalidade dos custos aos produtos principais. Assim, a venda dos subprodutos implicaria o registro de receitas de vendas, mas o respectivo custo seria zero.

Sucatas
Sucatas so produtos que se originam de forma normal durante o processo produtivo, entretanto: sua venda espordica e realizada por valores no previsveis, em virtude da inexistncia de um mercado estvel para sua absoro; o valor de sua venda nfimo, comparado com o faturamento da empresa. Um exemplo de sucata o cavaco de ferro, em tornearias, resultante do processo de usinagem. Normalmente, no so atribudos custos sucata e sua venda registrada como receita no operacional.

Ps-Graduao a Distncia
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Contabilidade de Custos

88

Unidade V Custeio Direto ou Varivel


Captulo 11 Conceituao e Demonstrao do Resultado

Conceito
O custeio varivel, tambm conhecido como custeio direto, um tipo de custeamento que consiste em considerar como custo de produo do perodo apenas os custos variveis incorridos. Os custos fixos, pelo fato de existirem, mesmo que no haja produo, no so considerados como custos de produo e, sim, como despesas, sendo encerrados diretamente contra o resultado do perodo. Deste modo, o custo dos produtos vendidos e os estoques finais de produtos em elaborao e produtos acabados somente contero custos variveis. Saliente-se que o custeio direto ou varivel no aceito para fins societrios e fiscais.

Demonstrao do Resultado
Uma outra diferena em relao ao custeio por absoro, de natureza formal, reside na maneira de apresentar a demonstrao de resultado, conforme abaixo:
CUSTEIO DIRETO OU VARIVEL 1 2 () 2.1 2.2 2.3 3 4 (=) () 4.1 VENDAS BRUTAS DEDUES DE VENDAS VENDAS CANCELADAS ABATIMENTOS/DESC. INCOND. TRIBUTOS SOBRE VENDAS VENDAS LQUIDAS CPV EI DE INSUMOS E PRODUTOS 3 4 1 2 () 2.1 2.2 2.3 (=) () 4.1 CUSTEIO POR ABSORO VENDAS BRUTAS DEDUES DE VENDAS VENDAS CANCELADAS ABATIMENTOS/DESC. INCOND. TRIBUTOS SOBRE VENDAS VENDAS LQUIDAS CPV EI DE INSUMOS E PRODUTOS

Ps-Graduao a Distncia
89

Custeio Direto ou Varivel

Unidade V

4.2 4.3 4.4 5 6 7 8 9

(+) COMPRAS DE INSUMOS (+) OUTROS CUSTOS VARIVEIS () EF DE INSUOMOS E PRODUTOS

4.2

(+) CPP (MD + MOD + CIF)

4.3

() EF DE INSUMOS E PRODUTOS

() DESPESAS VARIVEIS DE ADM. E VENDAS (=) MARGEM DE CONTRIBUIO () CUSTOS E DESPESAS FIXAS (+) OUTRAS RECEITAS OPERACIONAIS (+) LUCRO OPERACIONAL LQUIDO 5 6 7 8 (=) LUCRO BRUTO (=) DESPESAS OPERACIONAIS (+) OUTRAS RECEITAS OPERACIONAIS (=) LUCRO OPERACIONAL LIQUIDO

Frise-se, ainda, que o custeio direto ou varivel est em desacordo com o princpio da competncia, pois, considerando os critrios de classificao dos fatos contbeis, o aluguel da fbrica, por exemplo, no despesa, mas, sim, um dos preos pagos para produo dos produtos por um ms. Ora, tal fato permutativo. Pelo princpio da competncia, somente ser registrada uma despesa relativa ao aluguel pago quando e medida que ocorrer a venda dos produtos fabricados. Visto que o custeio direto ou varivel no aceito para fins fiscais nem societrios e est em desacordo com o princpio da competncia, cabe uma pergunta: Para que esse custeio serve? A resposta a seguinte: o custeio direto (ou varivel) tem grande utilidade gerencial, servindo para auxiliar a tomada de vrias decises. Vantagens do custeio direto: impedimento a que o aumento da produo sem o consequente aumento das vendas distora o resultado; auxlio tomada de decises. Desvantagens do custeio direto: separao da parcela fixa/varivel de custos mistos; no aceitao pela legislao. Conceitos exclusivos do custeio direto: Contabilidade de Custos margem de contribuio; anlise das relaes entre custos/volume e lucro: ponto de equilbrio; margem de segurana; alavancagem operacional.

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Custeio Direto ou Varivel

Unidade V

Margem de contribuio
A margem de contribuio definida como sendo a diferena entre o valor das vendas e dos gastos variveis (gastos esses definidos, anteriormente, como custos ou despesas). Esse conceito representa o valor que utilizado, em seu somatrio, para cobrir os gastos com custos fixos e para gerar lucro. Esquematicamente, podemos apresentar a margem de contribuio conforme a frmula a seguir: MC (=) V () CV, em que: MC margem de contribuio V vendas CV = custos e despesas variveis

Ps-Graduao a Distncia
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Custeio Direto ou Varivel

Unidade V

Captulo 12 Custeio Direto Anlise das Relaes entre Custos/Volume e Lucro

Conceituao
O lucro auferido quando a margem de contribuio suficiente para amortizar os custos fixos e, adicionalmente, gerada uma sobra. Portanto, o planejamento dos lucros, bem como o controle dos custos, exige o conhecimento da relao entre custos e volumes. Para entendimento dessas relaes, faz-se necessrio considerar um cenrio simplificado, dentro de um intervalo de relevncia, que vai desde a produo zero at a capacidade mxima da indstria, no qual: seja possvel considerar a existncia de custos fixos, que no se alteram, e custos variveis, que se alteram linearmente, ou seja, proporcionalmente quantidade produzida; o preo de venda no seja alterado em funo das alteraes dos volumes fsicos das vendas; exista somente um produto; as polticas administrativas e a eficincia/produtividade por indivduo permaneam constantes. A colocao dessas condies de contorno necessria para fixar nosso estudo no cerne da questo em pauta relaes entre volume e lucro, evitando discusses paralelas acerca de outros detalhes que, apesar de influenciarem no lucro, escapam ao escopo da contabilidade de custos, entrando na seara do marketing, do planejamento estratgico ou da administrao em geral.

Ponto de equilbrio
Ponto de equilbrio o nvel de atividade da indstria no qual os custos e as despesas totais se igualam s receitas totais. Nesse ponto, a empresa no aufere lucro nem incorre em prejuzos. O ponto de equilbrio pode ser encarado do ponto de vista contbil, econmico ou financeiro. A seguir, analisaremos cada um desses conceitos. Ponto de equilbrio contbil O pondo de equilbrio contbil alcanado quando o lucro contbil da empresa zero, ou seja, Contabilidade de Custos
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Vendas () Custos e despesas variveis (=) Margem de contribuio () Custos e despesas fixas (=) Zero.

Custeio Direto ou Varivel

Unidade V

Em uma situao-padro, uma empresa com as atividades paralisadas experimenta prejuzo, pois o valor das vendas (zero) no suficiente para pagamento dos custos fixos, apesar dos custos variveis estarem, tambm, com valor igual a zero.

Nesse sentido, basta lembrar que, mesmo que nenhum produto seja produzido e vendido, o aluguel da fbrica continua sendo devido. por essa razo que a indstria com produo zero experimenta prejuzo. medida que as operaes vo incrementando, o prejuzo tende a diminuir, pois h receitas de vendas que, deduzidas dos valores dos custos variveis, geram uma margem de contribuio. importante reparar que justamente essa margem de contribuio que absorve, ao menos em parte, os custos fixos. H um nvel de atividade ponto de equilbrio em que o valor das vendas, deduzido dos custos variveis, gera uma margem de contribuio idntica ao valor dos custos fixos. A partir desse nvel de atividade, o valor das vendas, deduzido dos custos variveis, geram uma margem de contribuio superior ao valor dos custos fixos e, consequentemente, auferido lucro. O problema que se apresenta o de definio da quantidade a ser produzida para se alcanar o ponto de equilbrio contbil. Esse problema, entretanto, de fcil soluo, quando se est de posse das informaes relativas a: preo unitrio de venda PVu; custo varivel unitrio CVu; e custo fixo total CFt. A quantidade apurada por meio da frmula abaixo: CFt PVu CVu

Q = ou

CFt MCu em que MCu (=) PVu () CVu Obs.: MCu margem de contribuio unitria Q = Ps-Graduao a Distncia
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Custeio Direto ou Varivel

Unidade V

O valor das receitas totais no ponto de equilbrio facilmente calculado por meio da multiplicao do preo de venda unitrio pela quantidade produzida, conforme a frmula a seguir: RT (=) Q (*) PVu ou RT = CFt * PVu PVu CVu

Ponto de equilbrio econmico O ponto de equilbrio econmico ocorre quando a indstria opera em um nvel de atividade no qual o lucro contbil representa um valor econmico igual ao que a empresa iria apurar se aplicasse seu patrimnio lquido no mercado financeiro, ou seja, o lucro contbil deve ser igual a PL (*) taxa de juros. Repare que o ponto de equilbrio contbil alcanado quando o lucro igual a zero; j o ponto de equilbrio econmico alcanado quando o lucro igual a PL (*) taxa de juros. Ponto de equilbrio financeiro O conceito de ponto de equilbrio financeiro se afasta ligeiramente do estudo da relao entre volume e lucro, pois ele no destinado a avaliar o lucro, mas, sim, a relao entre: o fluxo de gerao/consumo de caixa; o volume de vendas. Cabe referir, entretanto, que essa uma variao interessante do tema; pois, sem caixa, no tempo, o lucro tende a ser consumido por juros de emprstimos. A taxa de juros aqui referida denominada taxa de oportunidade, pois o rendimento que o scio teria a oportunidade de auferir, caso tivesse escolhido aplicar seu patrimnio no mercado financeiro em detrimento da constituio da empresa. O ponto de equilbrio financeiro, portanto, alcanado no nvel de atividade da indstria em que os valores de entrada em caixa so equivalentes aos das sadas de caixa, por perodo. Para isso, s frmulas apresentadas no item que tratou do ponto de equilbrio contbil, devem ser feitos os seguintes ajustes: considerar como custos e despesas fixas apenas aquelas que ensejam sadas de caixa, retirando-se do total os valores referentes a depreciao, proviso, amortizao etc.; considerar, tambm, como custos e despesas fixas as sadas de caixa que no so registradas como custos ou despesas, incluindo-se no total os valores referentes a pagamento de dividendos, pagamentos de emprstimos, deduzidos dos recebimentos; Contabilidade de Custos equacionar os prazos de pagamentos e recebimentos, geralmente considerados iguais, para fins de simplificao do modelo.

Margem de segurana
A margem de segurana o ndice que indica a comparao percentual entre a quantidade de vendas que a empresa efetivamente consegue realizar e o ponto de equilbrio. Em outras palavras, indica o excesso, em termos percentuais, do

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Custeio Direto ou Varivel

Unidade V

valor das vendas realizadas, em relao receita de vendas no ponto de equilbrio. Abaixo, apresentamos a frmula do ndice de margem de segurana. MS = e que: MS margem de segurana VA vendas atuais Vpe vendas no ponto de equilbrio A margem de segurana um dado utilizado para informar o quo prximo do ponto de equilbrio a empresa est operando: se o valor da margem de segurana for zero, a empresa estar trabalhando exatamente no ponto de equilbrio; se o valor da margem de segurana for maior do que zero, ele indicar o percentual de vendas que poder deixar de ser realizado at que a empresa alcance o ponto de equilbrio; e se o valor da margem de segurana for menor do que zero, ele indicar o percentual de vendas que dever ser incrementado para que a empresa alcance o ponto de equilbrio. Exemplo: Vejamos a situao de uma empresa que consegue produzir 1.000 unidades de um produto, auferindo o seguinte resultado: VENDAS () Custos e despesas variveis (=) Margem de contribuio () Custos e despesas fixas (=) Lucro 12.000,00 (7.000,00) 5.000,00 (4.250,00) 750,00 VA Vpe , VA

Obs.: considerando 1.000 unidades 12,00 (Preo de venda unitrio) (7,00) (Custos variveis unitrios)

Nessa situao, o ponto de equilbrio seria encontrado na quantidade de 850 unidades, conforme frmula abaixo. Q = CFt 4250 = = 850 PVu CVu 12 7 Ps-Graduao a Distncia
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Assim, as vendas no ponto de equilbrio totalizariam R$ 10.200,00, conforme frmula abaixo. RT (=) Q (*) PVu RT (=) 850 (*) 12,00 (=) 10.200,00

Custeio Direto ou Varivel

Unidade V

De posse desses dados, fcil apurar a margem de segurana: VA Vpe VA 12000 10200 0,15, 12000

MS = em que:

MS =

MS margem de segurana VA vendas atuais Vpe vendas no ponto de equilbrio Assim, depreende-se que a empresa pode deixar de realizar vendas em at 15% do valor das vendas atuais, antes de alcanar seu ponto de equilbrio.

Alavancagem operacional
Alavancagem operacional a capacidade que a empresa tem de gerar lucros a partir de suas atividades, administrando custos e despesas fixas. O grau de alavancagem o ndice que demonstra a variao dos lucros em relao variao das vendas. O grau de alavancagem operacional, portanto, indica o reflexo do aumento das vendas no lucro, ou seja, o efeito no lucro que um aumento de vendas gera. A seguir, apresentamos a frmula do grau de alavancagem operacional GAO: GAO = Seja o exemplo acima apresentado: VENDAS () Custos e despesas variveis (=) Margem de contribuio () Custos e despesas fixas (=) Lucro 12.000,00 (7.000,00) 5.000,00 (4.250,00) 750,00 Obs.: considerando 1.000 unidades 12,00 (Preo de venda unitrio) (7,00) (Custos variveis unitrios) % Lucro % Vendas

Aumentando-se, em 10%, a quantidade vendida, temos: Contabilidade de Custos VENDAS () Custos e despesas variveis (=) Margem de contribuio () Custos e despesas fixas (=) Lucro 13.200,00 (7.700,00) 5.500,00 (4.250,00) 1.250,00 Obs.: considerando 1.100 unidades 12,00 (Preo de venda unitrio) (7,00) (Custos variveis unitrios)

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Custeio Direto ou Varivel

Unidade V

Apurando-se o grau de alavancagem operacional GAO, temos:


VARIAO DO LUCRO LUCRO FINAL () LUCRO INICIAL (=) DIFERENA (/) LUCRO INICIAL (=) VARIAO PERCENTUAL GAO = VARIAA DAS VENDAS 1.250,00 VENDAS FINAIS (750,00) () VENDAS INICIAIS 500,00 (=) DIFERENA 750,00 (/) VEMDAS INICIAIS 67% (=) VARIAO PERCENTUAL 6,67 13.200,00 (12,000,00) 1.200,00 12.000,00 10%

No exemplo acima, para cada ponto percentual de variao das vendas, o lucro sofrer um aumento 6,67 vezes maior. Desta forma, a partir da situao inicial, se as vendas aumentarem 1%, o lucro aumentar 6,67%; se as vendas aumentarem 5%, o lucro aumentar 33,5%; se as vendas aumentarem 10%, o lucro aumentar 67% e assim sucessivamente. O grau de alavancagem operacional tambm calculado a partir da diviso da margem de contribuio pelo lucro (sempre na situao inicial):
MARGEM DE CONTRIBUIO LUCRO GAO 5.000,00 750,00 6,67

O grau de alavancagem operacional GAO tambm pode ser obtido pela seguinte frmula: Partindo-se da frmula originalmente proposta: GAO % Lucro % Vendas

Ps-Graduao a Distncia
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Custeio Direto ou Varivel

Unidade V

Considerando que: % Lucro


em que: L = lucro inicial L = lucro aps o aumeno das vendas e

L'()L L

% Vendas
em que:

Q()Q Q

Q = quantidade vendida inicial Q = quantidade vendida incrementada Temos que:

L' L L
GAO (=) --------------

Q' Q Q Porm, lucro igual quantidade vendida multiplicada pela diferena entre preo unitrio de venda e custos variveis unitrios, conforme a frmula a seguir: L (=) Q (x) [V () C] () F em que: L = lucro Q = quantidade vendida V = valor de venda unitrio C = custos variveis unitrios F = custos fixos Considerando as frmulas anteriores, temos que: Q(x) (V C) () F () Q (x) (V C) (+) F Q (x) (V C) () F GAO (=) -----------------------------------------------------------Q() Q Q

Contabilidade de Custos
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Custeio Direto ou Varivel

Unidade V

Desenvolvendo a frmula acima, temos, finalmente, que: GAO = Q x V C Q x V C F

Repare que a frmula acima extremamente til, pois sua utilizao independe de saber o quanto (percentualmente) as vendas aumentaram. Basta saber o valor da quantidade vendida inicialmente, os respectivos custos (varivel unitrio e fixo) e o preo de venda. Aplicando a frmula aos dados do problema anterior, temos: Q = 1000 unidades V = R$12,00 C = R$7,00 F = R$4.250,00 GAO = Veja que o resultado o mesmo. 1000 x 12 7 6,67 1000 x 12 7 4250

Ps-Graduao a Distncia
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100

Contabilidade de Custos

Unidade VI Custeio Padro


Captulo 13 Conceituao e Tipos

Conceito
Algumas empresas optam por no registrar, como custo de seus produtos, aqueles efetivamente incorridos. Ao contrrio, registram como custo um valor esperado, devidamente ajustado, para mais ou para menos, conforme a empresa tenha efetivamente incorrido em mais ou menos custos do que o planejado. Desta forma, o valor esperado, acrescido ou subtrado dos ajustes, resta equivalente ao valor efetivamente incorrido. Interessante, mas por que esse trabalho todo? A resposta, essa sim, interessante: a ideia a de se avaliar quem errou, em quanto errou e, consequentemente, tomar as devidas providncias: premiar alguns, demitir outros, adequar os procedimentos para alcanar os patamares esperados, o que muito importante, ou, ainda, alterar os valores esperados, para que eles fiquem condizentes com a realidade. O custo-padro tambm utilizado por inmeras empresas para avaliao de sua produo e de seus estoques, pois permite melhor instrumentao para fins gerenciais. Sua aplicao pode ser feita com a utilizao do mesmo princpio do sistema por absoro, isto , levando em conta todos os elementos de custo. Pode, tambm, ser utilizada a frmula do sistema de custeio direto, no incluindo os custos fixos, procedimento este, porm, no aceito como princpio contbil. O custo-padro apresenta o problema de os elementos do custo serem apurados por pr-definies. O custo-padro pode ser adotado na prpria contabilidade, desde que sejam feitos os ajustes ao custo real por absoro. Para determinao de um custo-padro, necessria a definio do padro fsico, considerao das caractersticas fsicas de um processo de produo, e de um padro de valor, valor esperado para aquele processo de produo. Assim, para definio de um custo-padro, necessria a contribuio do departamento de engenharia, com a especificao dos processos e respectivos recursos, e do departamento financeiro, com a previso dos valores relativos a cada um desses recursos. A tabela abaixo ilustra a determinao de um custo-padro:
PADRO FSICO (4) (=) PADRO DE VALOR UNITRIO DOS RECURSOS UTILIZADOS CUSTO-PADRO EM QTD. DE RECURSOS EM R$

Ps-Graduao a Distncia
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Custeio Padro

Unidade VI

Tipos de padro
Existem, basicamente, quatro tipos de padro: padro bsico ou histrico, que reproduz as condies em que a empresa se encontra no momento em que o processo de produo implantado; padro terico ou ideal, que se refere ao ideal a ser alcanado, apenas em eficincia mxima e condies perfeitas; padro corrente ou atual, que se refere produo em bons nveis, passveis de serem alcanados; padro estimado que parte do desempenho passado e o projeta para o futuro (reflete o nvel de ineficincias atual da empresa). Normalmente, as empresas escolhem uma combinao desses tipos de padro, de acordo com suas necessidades, sendo que o padro corrente representa o ideal factvel de comparao. Uma vez definidos padres aceitveis para a produo da empresa, faz-se necessrio o acompanhamento dos dados reais de custo em vista dos padres estabelecidos, para: levantamento de eventuais diferenas entre valores previstos e alcanados; anlise das diferenas, com a identificao: do motivo da ocorrncia da diferena; do responsvel por essa diferena, para premiao ou punio.

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Contabilidade de Custos

Custeio Padro

Unidade VI

Captulo 14 Controle do Padro Relativo aos Materiais Diretos

Determinao do padro
A determinao do padro esperado para o custo com materiais deve levar em conta dois fatores: o preo externo do material; e a produtividade do uso desse material na industrializao do produto acabado. A engenharia de produo especifica os tipos e as quantidades de materiais a serem empregados na elaborao de cada produto, com previso das eventuais perdas mdias. O departamento de compras informa o preo mdio esperado para cada um desses materiais. Assim, o acompanhamento do padro de custos dos materiais diretos dever se preocupar com o controle de: variao do preo mdio dos materiais; variao da eficincia de utilizao dos materiais. Se o custo real for inferior ao custo-padro, a variao ser dita favorvel, caso contrrio, desfavorvel. Seja o seguinte custo padro, para uma matria-prima:
PADRO DE VALOR 5,00 R$ POR UNIDADE (X) PADRO FSICO 4 UNIDADE POR PRODUTO FABRICADO (=) CUSTO-PADRO UNITRIO 20,00 R$ POR PRODUTO FABRICADO

Considerando uma previso de produo de 3.000 unidades do produto final no perodo, temos um custo-padro total esperado de:
QUANTIDADE PREVISTA 3.000 (X) CUSTO-PADRO UNITRIO 20,00 (=) CUSTO-PADRO TOTAL 60.000,00

Considere que, efetivamente, tenha ocorrido a seguinte situao: Ps-Graduao a Distncia


103

foram adquiridas 12.000 unidades da matria-prima pelo valor unitrio de R$6,00; foram consumidas as 12.000 unidades de matria prima adquirida para fabricao de apenas 2.500 unidades do produto. Repare que, no presente exemplo, o custo padro do material direto no se confirmou: nem no preo: dos R$5,00 previstos, foram gastos R$6,00 por unidade; nem na eficincia: das 4 unidades previstas, na fabricao de um produto, foram utilizadas 4,8 unidades (12.000/2.500 = 4,8).

Custeio Padro

Unidade VI

Para controle do padro, esses valores devem ser explicitados, com a indicao do responsvel pelas diferenas.
CUSTO-PADRO INICIALMENTE PREVISTO PADRO DE VALOR 5,00 R$ POR UNIDADE (X) PADRO FSICO 4 UNIDADES POR PRODUTO FABRICADO (=) CUSTO-PADRO UNIT. 20,00 R$ POR PRODUTO FABRICADO CUSTO REAL TRABALHADO VALOR REAL 6,00 R$ POR UNIDADE (X) SITUAO FSICA REAL(*) 4,80 UNIDADES POR PRODUTO FABRICADO (=) CUSTO REAL UNIT. 28,80 R$ POR PRODUTO FABRICADO (X) PRODUO REAL 2.500 (=) CUSTO REAL TOTAL 72.000,00 (x) PRODUO ESPERADA 3.000 (=) CUSTO PADRO TOTAL 60.000,00

CUSTO-PADRO ADAPTADO QUANTIDADE EFETIVAMENTE PRODUZIDA PADRO DE VALOR 5,00 R$ POR UNIDADE (X) PADRO FSICO 4 UNIDADES POR PRODUTO FABRICADO (+) CUSTO-PADRO UNIT. 20,00 R$ POR PRODUTO FABRICADO CUSTO REAL TOTAL () CUSTO-PADRO AJUSTADO (=) (*) SITUAO FSICA REAL 22.000,00 (X) PRODUO REAL 2.500 (=) CUSTO-PADRO AJUST.

UNIDADES DO MATERIAL ADQUIRIDAS (/) UNIDADES DO PRODUTO FABRICADAS (=) UNIDADES POR PRODUTO FABRICADO

12.000 2.500 4,80

A diferena entre o custo real total e o custo-padro ajustado pode ser devida a dois fatos: o preo da matria prima no foi exatamente o esperado; ou a quantidade consumida de matria-prima, para elaborao do produto, no foi a esperada. Cumpre referir que podem ocorrer em conjunto os dois fatos. Contabilidade de Custos
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Repare que a diferena entre o preo da matria-prima esperado e o efetivamente trabalhado um problema de responsabilidade do departamento de compras, que possivelmente no previu corretamente o comportamento desse preo. Nesse caso, o responsvel por compras tem a obrigao de explicar o que aconteceu. Repare, ainda, que a diferena entre a quantidade de consumo de matria-prima na elaborao de uma unidade do produto um problema de responsabilidade do departamento de produo, que, possivelmente, no previu corretamente o consumo desse item no processo industrial. Nesse caso, o responsvel pela produo tem a obrigao de explicar o que ocorreu.

Custeio Padro

Unidade VI

Variao de preo
A variao de preo de responsabilidade do encarregado de compras e o objetivo identificar qual parcela da diferena de R$22.000,00, entre o custo real total e o custo-padro ajustado, acima apurada devida variao de preo e, consequentemente, responsabilidade do encarregado de compras. Esse problema se torna de fcil resoluo quando se visualiza no grfico cartesiano a comparao de preos e quantidades de matria-prima (por produto fabricado) padro/real.

CUSTO-PADRO = 5,00 (*) 4 = 20,00 CUSTO REAL = 6,00 (*) 4,8 = 28,80 VARIAO DE PREO = (6,00 5,00) * 4,8 = 1,00 * 4,8 = 4,80 VARIAO DE QUANTIDADE = 5,00 * (4,8 4) = 5,00 * 0,8 = 4,00

Ora, se, para cada produto fabricado, a variao do preo importou em uma diferena de R$4,80, considerando 2.500 unidades fabricadas do produto, a variao total do preo igual a R$4,80*2.500 = R$12.000,00. Assim, da diferena de R$22.000,00 ocorrida, o encarregado das compras responsvel por R$12.000,00. Calcula-se a parcela relativa variao do preo, de responsabilidade do encarregado de compras, conforme a frmula abaixo.
PADRO DE VALOR (*) PREO REAL (=) VARIAO DO PREO DO MD (+) QUANTIDADE DE MATERIAL (=) VARIAO DO PREO DO PROD. (+) QUANTIDADE DE PRODUTO (=) VARIAO TOTAL DO PREO (POR UNIDADE DE MATERIAL ADQUIRIDO) (POR UNIDADE DE MATERIAL ADQUIRIDO) (POR UNIDADE DE MATERIAL ADQUIRIDO) (UTILIZADA POR UNIDADE DE PRODUTO FABRICADO) (POR UNIDADE DE PRODUTO FABRICADO) (FABRICADO NO PERODO EM UNIDADES) (DO MATERIAL UILIZADO PARA TODOS OS PRODUTOS FABRICADOS

5,00

6,00 1,00
4,8 4,80 2.500 12.000,00

Assim, conclui-se que houve uma variao de preo, desfavorvel, de R$12.000,00.

Variao da eficincia
A variao da eficincia de responsabilidade do departamento de engenharia de produo e o objetivo identificar qual parcela da diferena de R$22.000,00 devida variao da eficincia e, consequentemente, responsabilidade do encarregado da produo. Esse problema se torna de fcil resoluo quando se visualiza no grfico cartesiano a comparao de preos e quantidades de matria-prima (por produto fabricado) padro/real.

Ps-Graduao a Distncia
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Custeio Padro

Unidade VI

CUSTO PADRO = 5,00 (* ) 4 = 20,00 CUSTO REAL = 6,00 (*) 4,8 = 28,80 VARIAO DE PREO = (6,00 5,00) * 4,8 = 1,00 * 4,8 = 4,80 VARIAO DE QUANTIDADE = 5,00 * (4,8 4) = 5,00 * 0,8 = 4,00

Ora, se, para cada produto fabricado, a variao quantidade de material utilizado (eficincia) importou em uma diferena de R$4,00, considerando 2.500 unidades fabricadas do produto, a variao total do preo igual a R$4,00 * 2.500 = R$10.000,00. Assim, da diferena de R$22.000,00 ocorrida, o encarregado da produo responsvel por R$10.000,00. Calcula-se a parcela relativa variao da quantidade, de responsabilidade do encarregado da produo, conforme frmula abaixo.
PADRO DE QUANTIDADE DE MATERIAL (*) QUANTIDADE REAL DE MATERIAL (=) VARIAO DA QUANTIDADE (+) PADRO DE VALOR (=) VARIAO DO CUSTO (+) QUANTIDADE DE PRODUTO (=) VARIAO TOTAL DO PREO (UTILIZADO NA FABRICAO DE UMA UNIDADE DO PRODUTO) (UTILIZADO NA FABRICAO DE UMA UNIDADE DO PRODUTO) (DE MATERIAL UTILIZADO NA FABRICAO DE UMA UNIDADE DO PRODUTO) (POR UNIDADE DE MATERIAL A SER ADQUIRIDO) (PELA QUANTIDADE GASTA DE MATERIAL, POR UNIDADE DE PRODUTO) (FABRICADO NO PERODO EM UNIDADES) (DO MATERIAL UTILIZADO PARA TODOS OS PRODUTOS FABRICADOS)

4,8 0,80
5,0 4,00 2.500 10.000,00

Assim, conclui-se que houve uma variao de quantidade, desfavorvel, de R$10.000,00.

Concluso sobre a variao dos materiais diretos


Partindo-se da diferena de R$22.000,00 relativa ao material, acima apurada, verifica-se que ela composta por: uma variao de preo, desfavorvel, de R$12.000,00, de responsabilidade do encarregado de compras; e Contabilidade de Custos uma variao de eficincia, desfavorvel, de R$10.000,00, de responsabilidade do encarregado de produo.

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Custeio Padro

Unidade VI

Captulo 15 Controle do Padro Relativo Mo de Obra Direta

Determinao do padro
Assim como ocorre com materiais, pode tambm ocorrer diferenas entre o custo de mo de obra esperado e o custo efetivo de mo de obra do perodo. Essa diferena demanda acompanhamento e anlise. Para tanto, necessrio: determinar um padro de custo de mo de obra; levantar as diferenas entre o padro e o real, analisar seus componentes e os respectivos responsveis. A determinao do padro esperado para o custo com mo de obra direta deve levar em conta dois fatores: o valor externo da mo de obra direta (salrios e encargos de pessoal denominado padro de taxa de mo de obra direta); a produtividade do uso dessa mo de obra direta, na industrializao do produto acabado (denominado Padro de eficincia ou de tempo). A determinao do valor externo da mo de obra responsabilidade do Departamento de Pessoal, que informa o valor mdio esperado para os salrios e encargos. A produtividade do uso dessa mo de obra, por sua vez, responsabilidade da engenharia de produo, que especifica os tipos (cargos e qualificao de pessoal) e as quantidades (em horas de trabalho) de mo de obra a ser empregada na elaborao de cada produto, por meio da determinao do processo de industrializao a ser utilizado. Assim, o acompanhamento do padro de custos relativos mo de obra direta dever se preocupar com o controle de: variao do valor mdio dos salrios e dos encargos com pessoal; variao da eficincia fsica de utilizao do pessoal na fabricao do produto. Se o custo real for inferior ao custo-padro, a variao ser dita favorvel, caso contrrio, desfavorvel. Seja o seguinte custo padro, para mo de obra direta:
PADRO DE VALOR 120,00 R$ POR HORA DE TRABALHO (X) PADRO FSICO 0,10 HORAS POR UNIDADE DE PRODUTO FABRICADO (=) CUSTO-PADRO UNITRIO 12,00 R$ POR UNIDADE DE PRODUTO FABRICADO

Considerando uma previso de produo de 3.000 unidades do produto final no perodo, temos um custo-padro total esperado de:
QUANTIDADE PREVISTA 3.000 (X) CUSTO-PADRO UNITRIO 120,00 (=) CUSTO-PADRO TOTAL 360.000,00

Ps-Graduao a Distncia
107

Custeio Padro

Unidade VI

Considere que, efetivamente, tenha ocorrido a seguinte situao: foram consumidas 350 horas de mo de obra direta pelo preo total de R$52.500,00, portanto no valor mdio unitrio de R$150,00 por hora; com esse trabalho realizado no perodo, foram produzidas apenas 2.500 unidades do produto, o que resulta em 0,14 hora de trabalho por unidade de produto fabricado. Repare que, no presente exemplo, o custo-padro de mo de obra no se confirmou: nem no valor horrio previsto: dos R$120,00 previstos, foram gastos R$150,00 por hora; nem na eficincia das 0,10 horas de trabalho na fabricao de cada unidade do produto foram utilizadas 0,14 horas (350/2.500 = 0,14). Para controle do padro, esses valores devem ser explicitados, evidenciando seu impacto no custo total de mo-de-obra e com a indicao do responsvel pelas diferenas.
CUSTO-PADRO INICIALMENTE PREVISTO PADRO DE VALOR 120,00 R$ POR HORA DE TRABALHO (X) PADRO FSICO 0,10 HORAS POR UNIDADE DE PRODUTO FABRICADO (=) CUSTO-PADRO 12,00 R$ POR UNIDADE DE PRODUTO FABRICADO CUSTO REAL TRABALHADO VALOR REAL 150,00 R$ POR HORA DE TRABALHO (X) HORAS REAIS (*) 0,14 HORAS POR UNIDADE DE PRODUTO FABRICADO (=) CUSTO REAL UNIT. 21,00 R$ POR UNIDADE DE PRODUTO FABRICADO (X) PRODUO REAL 2.500 (=) CUSTO REAL TOTAL 52.500,00 (X) PRODUO ESPERADA 3.000 (=) CUSTO PADRO TOTAL 36.000,00

CUSTO-PADRO ADAPTADO QUANTIDADE EFETIVAMENTE PRODUZIDA PADRO DE VALOR 120,00 R$ POR HORA DE TRABALHO (X) PADRO FSICO 0,10 HORAS POR UNIDADE DE PRODUTO FABRICADO (=) CUSTO-PADRO UNIT. 12,00 R$ POR UNIDADE DE PRODUTO FABRICADO CUSTO REAL TOTAL () CUSTO-PADRO AJUSTADO (=) (*) HORAS REAIS 22.500,00 (X) PRODUO REAL 2.500 (=) CUSTO PADRO AJUST. 30.000,00

Contabilidade de Custos

QUALIDADE DE HORAS TRABALHADAS (/) UNIDADES DO PRODUTO FABRICADAS (=) HORAS TRABALHADAS POR PRODUTO FABRICADO

3,50 2.500 0,14

108

Custeio Padro

Unidade VI

Variao da taxa (mdia salarial)


A variao da taxa (mdia salarial) de responsabilidade do Departamento de Pessoal. Havendo diferena entre o custo real total da mo de obra e o respectivo custo-padro ajustado, o objetivo identificar qual parcela da diferena de R$22.500,00 acima apurada devida variao da taxa (mdia salarial) e, consequentemente, responsabilidade do Departamento de Pessoal. Esse problema se torna de fcil resoluo quando se visualiza no grfico cartesiano a comparao do curto da mo de obra (por produto fabricado) padro/real.

CUSTO-PADRO = 120,00 (*) 0,10 = 12,00 CUSTO REAL = 150,00 (*) 0,14 = 21,00 VARIAO DE TAXA = (150,00 120,00) * 0,14 = 30,00 * 0,14 = 4,20 VARIAO DE EFICINCIA = 120,00 * (0,14 0,10) = 120,00 * 0,4 = 4,80

Ora, se, para cada produto fabricado, a variao da taxa importou em uma diferena de R$4,20, considerando 2.500 unidades fabricadas do produto, a variao total do preo igual a R$4,20 * 2500 = R$10.500,00. possvel calcular a parcela relativa variao da taxa (valor mdio do salrio/hora), de responsabilidade do Departamento de Recursos Humanos, conforme frmula abaixo.
PADRO DE VALOR (*) VALOR REAL (=) VARIAO DA TAXA SALARIAL (+) QUANTIDADE TRABALHADAS DE HORAS (POR HORA DE TRABALHO) (POR HORA DE TRABALHO) (POR HORA DE TRABALHO) (NA FABRICAO DE UMA UNIDADE DO PRODUTO) (POR UNIDADE DE PRODUTO FABRICADO) (FABRICADO NO PERODO EM UNIDADES) (DO SALRIO PAGO PARA A FABRICAO DE PRODUTOS NO PERODO)

120,00

150,00 30,00
0,14 4,20 2.500 10.500,00 Ps-Graduao a Distncia
109

(=) VARIAO DA MO DE OBRA (+) QUANTIDADE DE PRODUTO (=) VARIAO TOTAL DA TAXA

Assim, da diferena de R$22.500,00 apurada, o encarregado dos recursos humanos responsvel por R$10.500,00.

Variao da eficincia (produtividade mdia dos empregados)


A variao da eficincia da utilizao da mo de obra (ou seja, produtividade mdia dos empregados) de responsabilidade do departamento de engenharia de produo e o objetivo identificar qual parcela da diferena de R$22.500,00 devida variao da eficincia de utilizao de mo-de-obra e, consequentemente, responsabilidade do Departamento de Engenharia de Produo.

Custeio Padro

Unidade VI

Esse problema se torna de fcil resoluo quando se visualiza no grfico cartesiano a comparao de preos e quantidades de matria-prima (por produto fabricado) padro/real.

CUSTO PADRO = 120,00 (*) 0,10 = 12,00 CUSTO REAL = 150,00 (*)) 0,14 = 21,00 VARIAO DE TAXA = (150,00 120,00) * 0,14 = 30,00 * 0,14 = 4,20 VARIAO DE EFICINCIA = 120,00 * (0,14 0,10) = 120,00 * 0,4 = 4,80

Ora, se, para cada produto fabricado, a variao da eficincia importou em uma diferena de R$4,80, considerando 2.500 unidades fabricadas do produto, a variao total do preo igual a R$4,80 * 2.500 = R$12.000,00. Da mesma forma que foi calculada a variao da taxa, calcula-se a parcela relativa variao de eficincia de utilizao de mo de obra, de responsabilidade do departamento de engenharia de produo, conforme a frmula abaixo.
PADRO DE EFICINCIA () UTILIZAO REAL DE MOD (=) VARIAO DE EFICINCIA (+) PADRO DE VALOR (=) VARIAO DO CUSTO DE MOD (+) QUANTIDADE DE PRODUTO (=) VARIAO TOTAL DA EFICINCIA (HORAS UTILIZADAS NA FABRICAO DE UMA UNIDADE DO PRODUTO) (HORAS UTILIZADAS NA FABRICAO DE UMA UNIDADE DO PRODUTO) (DIF. HORAS PRODUZIDAS UTILIZADAS NA FABRICAO DE UMA UNID. PROD.) (POR HORA DE TRABALHO) (DEVIDA QTD. DE HORAS UTILIZADAS POR UNIDADE DE PRODUTO) (FABRICADO NO PERODO EM UNIDADES) (DA MOD UTILIZADA PARA TODOS OS PRODUTOS FABRICADOS)

0,10

0,14 0,04
120,00 4,80 2.500 12.000,00

Assim, da diferena de R$22.500,00 apurada, o encarregado da produo responsvel por R$12.000,00.

Concluso
Partindo-se da diferena de R$22.500,00 relativa mo de obra direta acima apurada, verifica-se que: houve uma variao da taxa, desfavorvel, de R$10.500,00; Contabilidade de Custos houve uma variao de eficincia, desfavorvel, de R$12.000,00.

110

Custeio Padro

Unidade VI

Captulo 16 Controle do Padro Relativo aos Custos Indiretos de Fabricao

Controle do padro
O controle dos padres de MOD e MD, vistos at agora, eram feitos com base na comparao entre o custo efetivo e o custo-padro ajustado quantidade produzida. Saliente-se que no foi utilizado, para fins de comparao, o custo-padro inicialmente previsto. Ora, o que a empresa precisa saber por que houve diferenas e uma das importantes diferenas , justamente, devida diferena entre a quantidade de produo inicialmente esperada e aquela efetivamente produzida. Assim, surge uma dvida: como controlar essa diferena? Repare que a diferena entre a quantidade de produo esperada e a efetivamente produzida diz respeito otimizao da utilizao dos recursos da empresa. De uma forma terica, seria desejado que a indstria operasse com 100% de sua capacidade todo o tempo. Entretanto, na prtica, isso no ocorre e, assim, h desperdcio de recursos. Esses recursos compem o CIF (Custos Indiretos de Fabricao). Portanto, deve haver, alm dos controles de MD e MOD, controles especficos para a variao de CIF. Como todos os padres vistos at agora (para MD e MOD), os padres relativos aos CIF devero ser compostos por um fator fsico e um fator de valor. Ocorre que, pela especificidade do CIF, o fator de valor, relativo ao padro, deve ser decomposto em dois subfatores: um de custo e um de capacidade. Desta forma, o padro de CIF se decompe em: fator fsico do padro do CIF: padro de eficincia no trabalho, padro de tempo gasto por unidade produzida; fator de valor do padro do CIF (custo unitrio): determinado pela razo entre: padro de custos (gastos CIF) totais; padro de quantidade (padro de capacidade de produo). O padro de custos CIF decorrente de um conjunto enorme de itens, incluindo valores internos e externos empresa, como, por exemplo, o aluguel da fbrica; Ps-Graduao a Distncia
111

o volume de atividades, decorrente do planejamento estratgico da empresa; e os padres de tempo (eficincia), decorrentes das tcnicas de produo. A variao dos CIF (diferenas entre CIF padro e CIF efetivo) deve ser analisada com a explicitao dos motivos que levaram a essas diferenas e a identificao do respectivo responsvel. Ocorre que, pela complexidade dos componentes do CIF, h mais de uma maneira de analisar a diferena em tela. Cada maneira revela, de forma peculiar, os fatores que ensejaram a diferena. Cada uma dessas maneiras denominada de mtodo. So trs mtodos: bivariao, trivariao e tetravariao. A seguir, encontram-se apresentadas as principais caractersticas de cada mtodo.

Custeio Padro

Unidade VI

Mtodo da Bi-variao, a utilizao desse mtodo resulta na apresentao de apenas dois motivos para a existncia da diferena no CIF, ou seja, duas parcelas componentes da diferena, conhecidas como: variao controlvel; variao de volume. Mtodo da trivariao: a utilizao desse mtodo resulta na apresentao de trs motivos para a existncia da diferena no CIF, ou seja, trs parcelas componentes da diferena, conhecidas como: variao de gasto; variao de capacidade ociosa; variao de eficincia. Mtodo da tetravariao: resulta na apresentao de quatro motivos para a existncia da diferena no CIF, ou seja, quatro parcelas componentes da diferena, conhecidas como: variao de gasto; variao de capacidade ociosa; variao de eficincia varivel; variao de eficincia fixa. Para ilustrao da aplicao dos mtodos de apurao da variao dos CIF, ser proposta, a seguir, uma situao ftica, a partir da qual sero analisados os detalhes de cada mtodo. Considere a seguinte situao: uma capacidade de produo de 3.000 unidades de um produto no perodo; um custo indireto total de R$75.000,00, a utilizao de 0,10 horas para fabricao de cada unidade do produto final; e o valor de R$30.000,00 a ttulo de CIF fixo. A partir dos dados acima, apura-se, conforme a tabela a seguir, o seguinte custo-padro unitrio para o CIF da indstria:
CIF PADRO DE VALOR PADRO DE CUSTO PADRO DE CAPACIDADE (*) (/) 300 TOTAL DE HORAS DE TRABALHO PREVISTAS (=) PADRO DE VALOR 250,00 CIF EM R$ POR HORA TRABALHADA (X) PADRO FSICO 0,10 HORAS TRABALHADAS POR PRODUTO FABRICADO (=) CUSTO-PADRO 25,00 CIF EM R$ POR PRODUTO FABRICADO

Contabilidade de Custos

75.000,000 CIF TOTAL EM R$

(*)PADRO DE CAPACIDADE EM HORAS DE FUNCIONAMENTO DA INDSTRIA PRODUO DE 3.000 UNIDADES (X) 0,10 HORAS POR UNIDADE PRODUZIDA (=) 300 HORAS UTILIZADAS.

112

Custeio Padro

Unidade VI

Considerando, portanto, uma previso de produo de 3.000 unidades do produto final no perodo, podemos confirmar o valor do custo-padro total esperado de R$75.000,00, acima proposto, conforme tabela abaixo:
QUANTIDADE PREVISTA 3.000 (X) CUSTO-PADRO UNITRIO 25,00 (=) CUSTO-PADRO TOTAL 75.000,00

Considerando o CIF total de R$75.000,00 e o valor de R$30.000,00 para CIF fixos, obtm-se o valor de R$45.000,00 para a parte varivel do CIF, bem como o valor unitrio (por hora de trabalho prevista) para CIF fixo e CIF varivel, conforme a seguir:
ITEM 1 2 3 4 5 6 7 TOTAL DE CIF PREVISTO CIF FIXO PREVISTO CIF VARIVEL PREVISTO TOTAL DE HORAS PREVISTAS CIF VARIVEL PREVISTO POR HORA TRABALHADA CIF FIXO PREVISTO POR HORA TRABALHADA CIF TOTAL PREVISTO POR HORA TA BALHADA VALOR 75.000,00 30.000,00 45.000,00 300,00 150,00 100,00 250,00 (3) / (4) (2) / (4) (1) / (4) (1) (2) OBS.

Repare que o CIF previsto por hora trabalhada, R$250,00, equivalente soma do CIF fixo previsto por hora trabalhada, R$150,00, com o CIF varivel previsto por hora trabalhada, R$100,00. Ocorre que, na prtica, nem sempre os dados previstos so confirmados, podendo ocorrer mais ou menos horas de trabalho, mais ou menos produtos fabricados e podendo variar o prprio valor do CIF. A seguir, para introduzir a questo, proposta a seguinte situao: foram produzidas apenas 2.500 unidades do produto: repare que a capacidade de produo da indstria no foi alcanada, deixando-a em parte ociosa; nessa produo foram consumidas 280 horas totais, o que corresponde eficincia de 280 (/) 2.500 (=) 0,112 horas por unidade do produto fabricada: repare que, no caso, apesar de no terem sido utilizadas todas as potenciais 300 horas, proporcionalmente quantidade de produtos fabricados, foram utilizadas mais horas de trabalho do que as inicialmente previstas, sobrecarregando os recursos utilizados em funo de seu objetivo; Ps-Graduao a Distncia
113

foram gastos, efetivamente, R$98.000,00, repare que, mesmo tendo produzido menos produtos do que o inicialmente previsto, o gasto fora maior do que o esperado. No presente exemplo, portanto, o custo-padro do CIF no se confirmou: nem na capacidade: das 3.000 unidades passveis de produo, apenas 2.500 foram produzidas; nem no valor gasto: dos R$75.000,00 previstos, foram gastos R$98.000,00 no total; nem na eficincia: das 0,10 horas previstas para fabricao de um produto, foram efetivamente utilizadas 0,112 horas.

Custeio Padro

Unidade VI

Para controle do padro, esses valores devem ser explicitados, com a indicao do responsvel pelas diferenas. A tabela a seguir apresenta a formao da diferena entre CIF proposto e efetivo, a ser explicitada.
CUSTO-PADRO INICIALMENTE PREVISTO PARA O CIF PADRO DE VALOR 250,00 R$ POR HORA TRABALHADA (X) PADRO FSICO 0,10 HORAS DE UTILIZAO DE RECURSOS PREVISTAS POR PRODUTO FABRICADO (=) CUSTO-PADRO UNIT. 25,00 R$ POR PRODUTO FABRICADO CUSTO REAL TRABALHADO CIF VALOR REAL (*) 350,00 R$ POR HORA TRABALHADA (X) PADRO REAL (**) 0,112 HORAS DE UTILIZAO DE RECURSOS POR PRODUTO FABRICADO (=) CUSTO REAL UNIT. 39,20 R$ POR PRODUTO FABRICADO (X) PRODUO REAL 2.500 UNIDADES PRODUZIDAS NO PERODO (=) CUSTO REAL TOTAL 98.000,00 R$ (X) PRODUO ESPERADA 3.000 UNIDADE COM PRODUAO PREVISTA PARA O PERODO (=) CUSTO PADRO TOTAL 75.000,00 RS

CUSTO-PADRO ADAPTADO QUANTIDADE EFETIVAMENTE PRODUZIDA CIF PADRO DE VALOR 250,00 R$ POR HORA TRABALHADA (X) PADRO FSICO 0,10 HORAS DE UTILIZAO DE RECURSOS PREVISTA POR PRODUTO FABRICADO (=) CUSTO-PADRO UNIT. 25,00 R$ POR PRODUTO FABRICADO (X) PRODUO REAL 2.500 UNIDADE PRODUZIDAS NO PERODO (=) CUSTO PADRO AJUST. 62.500.000,00 R$ 35.500,00

CUSTO REAL TOTAL () CUSTO PADRO AJUSTADO (=) (*) VALOR REAL VALOR GASTO CIF TOTAL EFETIVO (/) HORAS DE UTILIZAO DE RECURSOS = VALOR REAL 98.000,00 280 350,00 GASTO POR HORA DE RECURSO UTILIZADO

(44) PADRO REAL TOTAL DE HORAS DE EFETIVA UTILIZAO DE RECURSOS (/) UNDIADES DO PRODUTO FABRICADAS (=) HORAS DE UTILIZAO DE RECURSOS POR PRODUTO

280 2.500 0,112

114

Contabilidade de Custos

Repare que, tendo sido ajustado o padro inicialmente previsto quantidade produzida, para fins de comparao com os custos reais, faz-se necessrio, tambm, apurar os CIF Padro fixo e varivel por unidade de hora de utilizao de recursos.

Custeio Padro

Unidade VI

A seguir, encontra-se apresentada a respectiva apurao.


ITEM 1 2 3 4 5 6 7 TOTAL DE CIF PREVISTO AJUSTADO CIF FIXO PREVISTO CIF VARIVEL PREVISTO TOTAL DE HORAS PREVISTAS ALUSTADAS CIF VARIVEL PREVISTO POR HORA TRABALHADA CIF FIXO PREVISTO POR HORA TRABALHADA CIF TOTAL PREVISTO POR HORA TRABALHADA VALOR 62.500,00 30.000,00 32.500,00 250,00 130,00 120,00 250,00 (1) (2) 300 (/) 3000 (X) 2.500 (3) / (4) (2) / (4) (1) / (4) OBS.

A tabela acima deixa claro que: o CIF varivel por hora de utilizao de recursos diminuiu: o que era esperado, visto que foram consumidas mais horas de utilizao de recursos, em funo da quantidade produzida, do que inicialmente previsto; e o CIF fixo por hora de utilizao de recursos aumentou: o que era esperado, pois a quantidade de horas de funcionamento da indstria, em termos absoluto, diminuiu. O problema que se coloca, no presente momento, o da apurao dos motivos da diferena de R$35.500,00, entre o custo real total e o custo-padro ajustado, acima apurada. Em outras palavras, para fabricar a quantidade de produtos efetivamente fabricada, considerando a utilizao de recursos conforme planejado, somente poderia ter sido gasto o CIF de R$62.500,00, entretanto, foi incorrido CIF de R$98.000,00. Dependendo do mtodo utilizado, essa diferena ser repartida em duas, trs ou quatro parcelas.

Mtodo da bivariao
Com a utilizao do mtodo da bivariao, calculam-se os montantes de variao controlvel e de variao de volume, relativos diferena CIF padro/real. Variao controlvel A variao controlvel corresponde diferena entre CIF padro e CIF real, porm somente parte relativa aos custos variveis componentes do CIF. A responsabilidade pela parcela varivel do CIF do Departamento de Engenharia de Produo. Como a anlise se concentra na parte varivel do CIF, considera-se que o CIF fixo fica inalterado em seu valor inicialmente previsto e calcula-se: CIF varivel total realizado (=) ao CIF real total () CIF orado fixo; e CIF varivel padro ajustado (valor previsto) (=) valor da hora trabalhada (inicialmente previsto) (x) de horas previstas (ajustado produo realizada).

Ps-Graduao a Distncia
115

Custeio Padro

Unidade VI

A variao controlvel igual a (b) (a), conforme tabela abaixo:


CUSTOS VARIVEIS PREVISTOS AJUSTADOS QUANTIDADE PRODUZIDA CUSTO PREVISTO POR HORA TRABALHADA (*) HORAS TRABALHADAS (=) CUSTOS VARIVEIS PREVISTOS

150,00 250,00 37.500,00

CUSTOS VARIVEIS REALIZADOS PARA A QUANTIDADE PRODUZIDA CUSTOS TOTAIS () CUSTOS FIXOS PREVISTOS (=) CUSTOS VARIVEIS REALIZADOS

98.000,00

30.000,00
68.000,00
VARIAO CONTROLVEL

CUSTOS VARIVEIS PREVISTOS () CUSTOS VARIVEIS REALIZADOS (=) VARIAO CONTROLVEL

37.500,00 68.000,00 30.500,00

AJUSTADOS QUANTIDADE PRODUZIDA AJUSTADOS QUANTIDADE PRODUZIDA

Assim, dos R$35.500,00 de diferena entre CIF padro (previsto) e efetivo (realizado), R$30.500,00 so devidos ao fato de o custo previsto por hora trabalhada ter sido inferior ao efetivo. Variao de volume A variao de volume o valor que a empresa perdeu por no ter utilizado toda sua capacidade de produo para amortizar CIF fixo. Com CIF fixos de R$30.000,00, era possvel trabalhar 300 horas. Cada hora no trabalhada corresponde a uma perda de R$100,00. Assim, como foram trabalhadas efetivamente o equivalente a 250 horas, a perda foi de R$5.000,00. A tabela abaixo ilustra a variao de volume, no caso exemplificativamente proposto:
1 2 3 4 5 HORAS-PADRO PREVISTAS DE FUNCIONAMENTO () HORAS DE POSSVEL FUNCIONAMENTO PREVISTAS (=) HORAS NO UTILIZADAS CIF FIXO (/) HORAS DE POSSVEL FUNCIONAMENTO PREVISTAS (=) PERDA POR HORA NO TRABALHADA (X) HORAS NO UTILIZADAS (=) VARIAO DE VOLUME 250,00 (300,00) (50,00) 30.000,00 300,00 100,00 (50) (5.000,00) (+) PARA A PRODUO TOTAL POSSVEL AJUSTADAS PRODUO REALIZADA PARA A PRODUO TOTAL POSSVEL

Contabilidade de Custos

6 7 8

(+) CORRESPONDE A PERDAS POR NO UTILIZAO DE TODO O POTENCIAL DA INDSTRIA

116

Custeio Padro

Unidade VI

Mtodo da bivariao concluso Dessa forma, da diferena de CIF (padro x real) de R$ 35.500,00, temos que: R$30.500,00 so devidos variao controlvel, ou seja, ao fato de o custo previsto por hora trabalhada ter sido inferior ao efetivo; e R$5.000,00 so devidos variao de volume, ou seja, ao fato de no ter sido aproveitada toda a capacidade de produo da indstria.

Mtodo da trivariao
O mtodo da trivariao permite que a diferena CIF (padro real) seja explicitada pelo clculo dos montantes de: variao de gasto; variao de capacidade ociosa; variao de eficincia. Variao de gasto A variao do gasto consiste na variao do CIF varivel ajustado s horas reais e de responsabilidade do Departamento de Engenharia de Produo. Abaixo, encontra-se memria de clculo da apurao da variao de gasto.
CUSTOS VARIVEIS PREVISTOS AJUSTADOS S HORAS EFETIVAMENTE TRABALHADAS CUSTO PREVISTO POR HORA TRABALHADA (+) HORAS EFETIVAMENTE TRABALHADAS (=) CUSTOS VARIVEIS PREVISTOS

150,00 280,00 42.000,00

CUSTOS VARIVEIS REALIZADOS PARA A QUANTIDADE PRODUZIDA E HORAS TRABALHADAS CUSTOS TOTAIS () CUSTOS FIXOS PREVISTOS (=) CUSTOS VARIVEIS REALIZADOS

98.000,00

30.000,00
68.000,00
VARIAO DE GASTO

CUSTOS VARIVEIS PREVISTOS () CUSTOS VARIVEIS REALIZADOS (=) VARIAO DE GASTO

42.000,00

AJUSTADOS S HORAS TRABALHADAS

68.000,00 26.000,00

Assim, dos R$35.500,00 de diferena entre CIF padro (previsto) e efetivo (realizado), R$26.000,00 so devidos ao fato de o custo previsto por hora trabalhada ter sido inferior ao efetivo.

Ps-Graduao a Distncia
117

AJUSTADOS QUANTIDADE PRODUZIDA E S HORAS TRABALHADAS

Custeio Padro

Unidade VI

Outro modo de apurao da variao de gasto o seguinte:


VARIAO DE GASTO ITEM HORAS EFETIVAMENTE TRABALHADAS (+) CUSTOS VARIVEIS PREVISTOS POR HORA TRABALHADA (=) CUSTOS VARIVEIS EFETIVOS (+) CUSTOS FIXOS TOTAIS PREVISTOS (=) CUSTO TOTAL EFETIVO (DESCONSIDERANDO VARIAO DE CUSTOS FIXOS) () CUSTOS REAIS (=) VARIAO DE GASTO VALOR OBS.:

280 150.00 42.000,00 30.000,00 72.000,00

45.000,00/300H

98.000,00 26.000,00

Variao de capacidade ociosa A variao de capacidade ociosa consiste na variao do CIF decorrente das despesas fixas, ajustadas s horas reais. A no utilizao de capacidade ociosa de responsabilidade da cpula administrativa. A tabela a seguir ilustra a apurao da variao de capacidade ociosa, para o exemplo proposto.
CUSTOS TOTAIS PREVISTOS AJUSTADOS S HORAS EFETIVAMENTE TRABALHADAS CUSTO PREVISTO POR HORA TRABALHADA (+) HORAS EFETIVAMENTE TRABALHADAS (=) CUSTOS VARIVEIS PREVISTOS

250,00 280,00 70.000,00

CUSTOS VARIVEIS PREVISTOS AJUSTADOS S HORAS EFETIVAMENTE TRABALHADAS CUSTO PREVISTO POR HORA TRABALHADA (+) HORAS EFETIVAMENTE TRABALHADAS (=) CUSTOS VARIVEIS PREVISTOS

150,00 280,00 42.000,00


VARIAO DA CAPACIDADE OCIOSA

CUSTOS TOTAIS PREVISTOS () CUSTOS VARIVEIS PREVISTOS () CIF FIXO (=) VARIAO DA CAPACIDADE OCISOSA

70.000,00

AJUSTADOS S HORAS TRABALHADAS AJUSTADOS S HORAS TRABALHADAS

42.000,00 30.000,00
2.000,00

Contabilidade de Custos
118

Assim, dos R$35.500,00 de diferena entre CIF padro (previsto) e efetivo (realizado), R$2.000,00 so devidos ao fato de haver capacidade ociosa.

Custeio Padro

Unidade VI

Outro modo de calcular esse valor o seguinte:


VARIAO DA CAPACIDADE OCIOSA ITEM HORAS REAIS () HORAS ORADAS (=) HORAS OCIOSAS (+) TAXA CIF TOTAL PADRO (=) VARIAO DA CAPACIDADE OCIOSA VALOR OBS.

280

300 20
100,00 2.000
R$30.000,00/300H

Variao de eficincia A variao de eficincia responsabilidade do Departamento de Engenharia de Pproduo e consiste na diferena entre a quantidade de horas reais e aquelas inicialmente previstas (padro), ajustadas produo real.
CUSTOS TOTAIS PREVISTOS AJUSTADOS S HORAS DE UTILIZAO DE RECURSOS PREVISTAS, ADAPTADAS QTD. PRODUZIDA CUSTO PREVISTO POR HORA TRABALHADA (+) HORAS PREVISTAS DE TRABALHO (=) CUSTOS TOTAIS PREVISTOS PARA A PRODUO EFETIVA

250,00 250,00 62.500,00

CORRESPONDENTE A 300 (/) 3.000 (X) 2.500

CUSTOS TOTAIS PREVISTOS AJUSTADOS S HORAS DE EFETIVA UTILIZAO DE RECURSOS CUSTO PREVISTO POR HORA TRABALHADA (+) HORAS EFETIVAMENTE TRABALHADAS (=) CUSTOS TOTAIS PREVISTOS PARA AS HORAS UTILIZADAS

250,00 280,00 70.000,00

VARIAO DA CAPACIDADE OCIOSA CUSTOS TOTAIS PREVISTOS PARA A PRODUO EFETIVA () CUSTOS TOTAIS PREVISTOS PARA AS HORAS UTILIZADAS (=) VARIAO DE EFICINCIA

62.500,00

70.000,00 7.500,00

AJUSTADOS PRODUO REALIZADA AJUSTADOS PRODUO REALIZADA

Assim, dos R$35.500,00 de diferena entre CIF padro (previsto) e efetivo (realizado), R$7.5000,00 so devidos eficincia no aproveitamento dos CIF. Outra maneira, igualmente correta, de apurao da variao da eficincia encontra-se apresentada a seguir:
VARIAO DE EFICINCIA TOTAL DE HORAS PREVISTAS DE FUNCIONAMENTO (*) TOTAL DE HORAS EFETIVAS DE FUNCIONAMENTO ( =) HORAS NO PREVISTAS (*) TAXA DE CUSTOS POR HORA DE FUNCIONAMENTO (=) VARIAO DA EFICINCIA 300H/300 UNID. PREVISTAS (*) AJUSTADAS PRODUO EFETIVA 2.500 UNID. PRODUZISAS

250 280 30 250,00 7.500,00

INICIALMENTE PREVISTA

Ps-Graduao a Distncia
119

Custeio Padro

Unidade VI

Mtodo da trivariao concluso Desta forma, da diferena de CIF (padro x real) de R$35.500,00, temos que: R$26.000,00 so devidos variao de gasto, ou seja, ao fato de o custo previsto por hora trabalhada ter sido inferior ao efetivo; R$2.000,00 so devidos variao de capacidade ociosa, ou seja, ao fato de haver capacidade ociosa; e R$7.5000,00 so devidos variao de eficincia, ou seja, ineficincia no aproveitamento dos CIF.

Mtodo da tetravariao
O mtodo da tetravariao permite que a diferena CIF (padro/real) seja explicitada pelo clculo dos montantes de: variao de gasto; variao de capacidade ociosa; variao de eficincia fixa; variao de eficincia varivel. fcil perceber que as duas primeiras parcelas do mtodo da tetravariao (variaes de gasto e de capacidade ociosa) so idnticas quelas apuradas no mtodo da trivariao. Adicionalmente, as duas ltimas parcelas desse mtodo (variaes de eficincia fixa e de eficincia varivel) so a explicitao da variao de eficincia (vista no mtodo da trivariao) em duas partes. Portanto, o mtodo da tetravariao quase igual ao mtodo da trivariao, apenas com a diviso da ltima parcela do mtodo da trivariao em duas. Variao de gasto A variao do gasto, assim como no mtodo da trivariao, consiste na variao do CIF varivel ajustado s horas reais e de responsabilidade do Departamento de Engenharia de Produo. Abaixo, encontra-se memria de clculo da apurao da variao de gasto.

120

Contabilidade de Custos

Custeio Padro

Unidade VI

CUSTOS VARIVEIS PREVISTOS AJUSTADOS S HORAS EFETIVAMENTE TRABALHADAS CUSTO PREVISTO POR HORA TRABALHADA (*) HORAS EFETIVAMENTE TRABALHADAS (=) CUSTOS VARIVEIS PREVISTOS

150,00 280,00 42.000,00

CUSTOS VARIVEIS REALIZADOS PARA A QUANTIDADE PRODUZIDA E HORAS TRABALHADAS CUSTOS TOTAIS () CUSTOS FIXOS PREVISTOS (=) CUSTOS VARIVEIS REALIZADOS

98.000,00

30.000,00
68.000,00
VARIAO DE GASTO

CUSTOS VARIVEIS PREVISTOS () CUSTOS VARIVEIS REALIZADOS (=) VARIAO DE GASTO

42.000,00 68.000,00 26.000,00

AJUSTADOS S HORAS TRABALHADAS AJUSTADOS QUANTIDADE PRODUZIDA E S HORAS TRABALHAS

Assim, dos R$35.500,00 de diferena entre CIF padro (previsto) e efetivo (realizado), R$26.000,00 so devidos ao fato de o custo previsto por hora trabalhada ter sido inferior ao efetivo. Outro modo de apurao da variao de gasto o seguinte:
VARIAO DE GASTO ITEM HORAS EFETIVAMENTE TRABALHADAS (+) CUSTOS VARIVEIS PREVISTOS POR HORA TRABALHADA (=) CUSTOS VARIVEIS EFETIVOS (+) CUSTOS FIXOS TOTAIS PREVISTOS (=) CUSTO TOTAL EFETIVO (DESCONSIDERANDO VARIAO DE CUSTOS FIXOS (=) CUSTOS REAIS (=) VARIAO DE GASTO VALOR OBS.

280 150,00 42.000,00 30.000,00 72.000,00

45.000,00/300H

98.000,00 26.000,00

Variao de capacidade ociosa A exemplo do que ocorre no mtodo da trivariao, a variao de capacidade ociosa tambm consiste na variao do CIF decorrente das despesas fixas, ajustadas s horas reais. A no utilizao de capacidade ociosa de responsabilidade da cpula administrativa.

Ps-Graduao a Distncia
121

Custeio Padro

Unidade VI

A tabela a seguir ilustra a apurao da variao de capacidade ociosa, para o exemplo proposto.
CUSTOS VARIVEIS PREVISTOS AJUSTADOS S HORAS EFETIVAMENTE TRABALHADAS CUSTO PREVISTO POR HORA TRABALHADA (*) HORAS EFETIVAMENTE TRABALHADAS (=) CUSTOS VARIVEIS PREVISTOS

250,00 280,00 70.000,00

CUSTOS VARIVEIS PREVISTOS AJUSTADOS S HORAS EFETIVAMENTE TRABALHADAS CUSTOS TOTAIS (*) HORAS EFETIVAMENTE TRABALHADAS (=) CUSTOS VARIVEIS PREVISTOS

150,00 280,00 42.000,00

VARIAO DA CAPACIDADE OCIOSA

70.000,00
CUSTOS TOTAIS PREVISTOS () CUSTOS VARIVEIS PREVISTOS (=) VARIAO DA CAPACIDADE OCIOSA

AJUSTADOS S HORAS TRABALHADAS AJUSTADOS S HORAS TRABALHADAS

42.000,00 30.000.00 2.000,00

Assim, dos R$35.500,00 de diferena entre CIF padro (previsto) e efetivo (realizado), R$ 2.000,00 so devidos ao fato de haver capacidade ociosa. Outro modo de calcular esse valor o seguinte:
VARIAO DA CAPACIDADE OCIOSA ITEM HORAS REAIS (*) HORAS ORADAS (=) HORAS OCIOSAS (*) TAXA CIF TOTAL PADRO (=) VARIAO DA CAPACIDADE OCIOSA VALOR OBS.

280

300 20
100,00 2.000
R$30.000,00/300h

Variao de eficincia varivel Contabilidade de Custos


122

No mtodo da tetravariao, a variao de eficincia, estudada antes, quando da apresentao do mtodo da trivariao, desdobrada em eficincia fixa e eficincia varivel. A variao de eficincia varivel decorrente da diferena entre as horas reais e a padro, necessrias produo efetiva.

Custeio Padro

Unidade VI

CUSTOS VARIVEIS PREVISTOS AJUSTADOS S HORAS DE UTILIZAO DE RECURSOS PREVISTOS, ADAPTADAS QTD. PRODUZIDA CUSTO PREVISTO POR HORA TRABALHADA (+) HORAS PREVISTAS DE TRABALHO (=) CUSTOS VARIVEIS PREVISTOS PARA A PRODUO EFETIVA

150,00 250,00 37.500,00

CORRESPONDENTE A 300 (/) 3.000 (X) 2.500 AJUSTADOS PRODUO REALIZADA

CUSTOS VARIVEIS PREVISTOS AJUSTADOS S HORAS DE EFETIVA UTILIZAO DE RECUSOS CUSTO PREVISTO POR HORA TRABALHADA (+) HORAS EFETIVAMENTE TRABALHADAS (-) CUSTOS VARIVEIS PREVISTOS PARA AS HORAS UTILIZADAS

150,00 280,00 42.000,00

AJUSTADOS S HORAS TRABALHADAS

VARIAO DE EFICINCIA VARIVEL CUSTOS VARIVEIS PREVISTOS PARA A PRODUO EFETIVA () CUSTOS VARIVEIS PREVISTOS PARA AS HORAS UTILIZADAS (=) VARIAO DE EFICINCIA VARIVEL

37.500,00

AJUSTADOS PRODUO REALIZADA AJUSTADOS S HORAS TRABALHADAS

42.000,00 4.500,00

Assim, dos R$35.500,00 de diferena entre CIF padro (previsto) e efetivo (realizado), R$4.5000,00 so devidos eficincia no aproveitamento dos CIF variveis. Variao de eficincia fixa A variao de eficincia fixa resultado da diferena da absoro dos custos fixos em relao quantidade de horas reais e s horas inicialmente previstas, ajustadas produo.
CUSTOS FIXOS PREVISTOS AJUSTADOS S HORAS DE UTILIZAO DE RECURSOS PREVISTOS, ADPTADAS QTD. PRODUZIDA CUSTO PREVISTO POR HORA TRABALHADA (+) HORAS PREVISTAS DE TRABALHO (=) CUSTOS FIXOS PREVISTOS PARA A PRODUO EFETIVA

100,00 250,00 25.000,00

CORRESPONDENTE A 300 (/) 3.000 (X) 2.500 AJUSTADOS PRODUO REALIZADA

CUSTOS FIXOS REALIZADOS AJUSTADOS S HORAS TRABALHADAS CUSTO PREVISTO POR HORA TRABALHADA (+) HORAS EFETIVAMENTE TRABALHADAS (=) CUSTOS FIXOS REALIZADOS PARA AS HORAS UTILIZADAS

100,00 280,00 28.000,00 Ps-Graduao a Distncia


123

VARIAO DE EFICINCIA FIXA CUSTOS FIXOS PREVISTOS PARA A PRODUO EFETIVA () CUSTOS FIXOS REALIZADOS PARA AS HORAS UTILIZADAS (=) VARIAO DE EFICINCIA FIXA

25.000,00

28.000,00 3.000,00

AJUSTADOS PRODUO REALIZDA AJUSTADOS S HORAS TRABALHADAS

Assim, dos R$35.500,00 de diferena entre CIF padro (previsto) e efetivo (realizado), R$3.0000,00 so devidos ineficincia da absoro dos CIF fixos.

Custeio Padro

Unidade VI

Mtodo da Tetravariao concluso Assim, da diferena de CIF (padro x real) de R$35.500,00, temos que: R$26.000,00 so devidos variao de gasto, ou seja, ao fato do custo previsto por hora trabalhada ter sido inferior ao efetivo; R$2.000,00 so devidos variao de capacidade ociosa, ou seja, ao fato de haver capacidade ociosa; R$4.5000,00 so devidos variao de eficincia, ou seja, ineficincia no aproveitamento dos CIF variveis; R$3.0000,00 so devidos variao de eficincia fixa, ou seja, ineficincia de absoro dos CIF fixos.

124

Contabilidade de Custos

Custeio Padro

Unidade VI

Captulo 17 Contabilizao e Apresentao do CPV

Contabilizao
O custo dos produtos vendidos deve ser levado conta de resultado, quando da venda do produto. Tal custo composto por MD + MOD + CIF. Para fins gerenciais, interessante separar o valor EFETIVAMENTE incorrido (a ttulo de MD, MOD e CIF) em valor padro e as respectivas variaes: 1. Materiais diretos MD custo-padro; variao: variao de preos; variao de quantidade. 2. Mo de obra direta MOD custo padro; variao: variao de taxa; variao de eficincia. 3. Custos indiretos de fabricao CIF no mtodo da bivariao; custo padro; variao: variao controlvel; variao de volume; no mtodo da trivariao; custo padro; variao: variao de capacidade ociosa; variao de eficincia; no mtodo da tetravariao; custo padro; variao: variao de gasto; Ps-Graduao a Distncia
125

variao de gasto;

Custeio Padro

Unidade VI

variao de capacidade ociosa; variao de eficincia varivel; variao de eficincia fixa. Considerando o exemplo acima apresentado, o custo do produto vendido EFETIVO seria de: materiais diretos MD R$72.000,00; mo de obra direta MOD R$52.500,00; custos indiretos de fabricao CIF R$98.000,00. Essa informao, porm, deve ser apresentada, explicitando-se o valor-padro; ajustado quantidade produzida, e as respectivas variaes, conforme a seguir.
ITEM MATERIAIS DIRETOS MD A. CUSTO-PADRO B. VARIAO: 1. VARIAO DE PREOS 2. VARIAO DE QUANTIDADE TOTAL MD MO DE OBRA DIRETA MOD A. CUSTO PADRO: B. VARIAO: 1. VARIAO DE TAXA 2. VARIAO DE EFICINCIA TOTAL MOD CUSTOS INDIRETOS DE FABRICAO CIF 1. NO MTODO DA BIVARIAO A. CUSTO PADRO B. VARIAO: 1. VARIAO CONTROLVEL 2. VARIAO DE VOLUME TOTAL CIF MTODO DA TRIVARIAO 2. NO MTODO DA TRIVARIAO A. CUSTO PADRO B. VARIAO: 1. VARIAO DE GASTO 2. VARIAO DE CAPACIDADE OCIOSA 3. VARIAO DE EFICINCIA TOTAL CIF MTODO DA TRIVARIAO 3. NO MTODO DA TETRAVARIAO A. CUSTO PADRO B. VARIAO: 1. VARIAA DE GASTO 2. VARIAO DE CAPACIDADE OCIOSA 3. VARIAO DE EFICINCIA VARIVEL 4. VARIAO DE EFICINCIA FIXA TOTAL CIF MTODO DA TETRAVARIAO QTD. 2.500 (X) VAL. UNIT. 20,00 (=) VAL. TOT. 50.000,00 12.000,00 10.000,00 72.000,00 2.500 12,00 30.000,00 10.500,00 12.000,00 52.500,00

2.500

25,00

62.500,00 30.500,00 5.000,00 98.000,00

2.500

25,00

62.500,00 26.000,00 2.000,00 7.500,00 98.000,00

Contabilidade de Custos

2.500

25,00

62.500,00 26.000,00 2.000,00 4.500,00 3.000,00 98.000,00

126

Unidade VII Modelos ABC e RKW


Captulo 18 ABC e RKW

Contabilizao do modelo ABC


Conhecido como ABC (activity-based costing), consiste em direcionar os custos indiretos aos produtos no por centros de custos ou por departamentos, mas por atividades. Para cada atividade relevante, identifica-se o fator pelo qual se passa a mensurar, da forma mais lgica possvel, quanto de seu custo deve ser atribudo a cada produto. Esse fator, denominado direcionador de custo, por refletir a verdadeira relao entre os produtos e a ocorrncia dos custos, reduz sensivelmente as distores causadas por rateios arbitrrios dos sistemas tradicionais de custeio. Por inclurem normalmente despesas administrativas e com vendas, os valores obtidos pelo ABC no so aceitos para avaliao dos estoques para fins contbeis. Seus maiores benefcios so alcanados para fins gerenciais, contemplando, alm dos custos, outros gastos relativos aos produtos. Assim, o custeio por atividade identifica, inicialmente, os custos das atividades desenvolvidas pela empresa, para posterior alocao aos usurios dessas atividades (departamentos ou, diretamente, produtos). A apropriao dos custos das atividades aos departamentos ou ao produtos realizada com base no consumo de cada atividade. Partindo-se do pressuposto de que todos os setores da empresa desenvolvem atividades relacionadas com a gerao de receitas, produo e venda de produtos e servios, os recursos alocados a cada setor devem, antes, ser associados s atividades, para, somente ento, se distribuir os custos das atividades aos setores. Repare que, pelo que foi apresentado, o custeio ABC uma variao do modelo tradicional de rateio de custos. Alguns autores, entretanto, defendem que o modelo de custeio ABC seja muito mais do que isso, no consistindo em rateio de custos, mas, sim, em rastreamento de custos, sendo uma poderosa ferramenta de tomada de decises. Ora, o ABC uma maneira diferenciada de atribuio de custos a produtos, que facilita o processo de tomadas de deciso. O ABC se resolve com regras de trs, conforme critrios do enunciado. A figura a seguir ilustra o modelo de custeio ABC.

Ps-Graduao a Distncia
127

Modelos ABC e RKW

Unidade VII

Para aplicao do conceito acima, proposto o exemplo a seguir. Seja uma previso de venda de 3.000 unidades, ao preo unitrio de R$15,00, considerando custos diretos, mo de obra e materiais diretos, unitrios de R$5,00. Considere, ainda, previso de despesas com vendas de R$4.800,00 em trs anos. So utilizados, ainda, instalaes e equipamentos, adquiridos por R$6.000,00, com capacidade de produo de 5.000 unidades e vida til de 5 anos. Considere, ainda, os dados abaixo:
ANO DESPESAS COM VENDAS QUANTIDADE VENDIDA (X) CUSTO UNITRIO MOD-MD (=) CUSTOS DIRETOS 1 2.000,00 500 5,00 2.500,00 2 1.300,00 1.500 5,00 7.500,00 3 2.000,00 2.000 5,00 10.000,00 20.000,00 TOTAIS 5.300,00

No modelo tradicional, a depreciao dos equipamentos e das instalaes realizada de forma linear e as despesas com comercializao so apropriadas diretamente ao resultado. A seguir, encontra-se a apurao do resultado segundo o mtodo tradicional. Contabilidade de Custos
128

Modelos ABC e RKW

Unidade VII

1 RECEITA DE VENDA () CUSTOS DIRETOS () DEPRECIAO (=) LUCRO BRUTO () DESPESAS DE COMERCIALIZAO () INSTALAO DESATIVADA (=) LUCRO LQUIDO MARGEM BRUTA PORCENTAGEM DO LUCRO/RECEITA 7.5000,00 (2.500,00) (1.200,00) 3.800,00 (2.000,00) 1.800,00 51% 24%

2 22.500,00 (7.500,00) (1.200,00) 13.800,00 (1.300,00) 12.500,00 61% 56%

3 30.000,00 (10.000,00) (1.200,00) 18.800,00 (2.400,00) (2.400,00) 16.800,00 63% 56%

Utilizando o custeio por atividade ABC, os custos diretos so atribudos da mesma forma, mas a depreciao (CIF) e as despesas de comercializao (operacionais) so atribudas pelo critrio da atividade, pelo ciclo de vida do produto, pelo valor relativo s unidades vendidas previstas.
1 RECEITA DE VENDA () CUSTOS DIRETOS () DEPRECIAO (=) LUCRO BRUTO () DESPESAS DE COMERCIALIZAO () INSTALAO DESATIVADA (=) LUCRO LQUIDO PORCENTAGEM DO LUCRO DA RECEITA 7.5000,00 (2.500,00) (1.000,00) 4.000,00 (800,00) 3.200,00 43% 2 22.500,00 (7.500,00) (3.000,00) 12.000,00 (2.400,00) 9.600,00 43% 3 30.000,00 (10.000,00) (2.000,00) 18.000,00 (2.100,00) INCLUINDO DESP. ADIC. 3O ANO 15.900,00 53%

Conceituao do modelo RKW


RKW a abreviao da expresso alem Reichskuratorium fr Wirtschaftlichtkeit. Esse mtodo consiste em ratear aos produtos todos os gastos da empresa, no s custos, mas tambm despesas comerciais, administrativas e, at mesmo, despesas financeiras e juros sobre o capital prprio.

Ps-Graduao a Distncia
129

Modelos ABC e RKW

Unidade VII

O processo composto por duas fases: na primeira, os gastos so alocados, elemento a elemento, aos centros de custos; na segunda, destes aos produtos. O RKW tambm no aceito para avaliao dos estoques por incluir gastos que no so vinculados ao processo de fabricao.

130

Contabilidade de Custos

Modelos ABC e RKW

Unidade VII

Captulo 19 Exerccios de Fixao (Questes de concurso resolvidas)

1. QUESTO 12 AFTN 1996 Os levantamentos de dados do Departamento de Produo da CIA. VALNCIA, apontam os seguintes dados:

ITENS CONSUMIDOS MATERIAIS INDIRETOS IDENTIFICADOS MO DE OBRA DIRETA MO DE OBRA INDIRETA MATRIA PRIMA HORAS DE PRODUO NO PERODO

PRODUTO A 1.600.000,00 2.400.000,00 800.000,00 42.000.000,00 2.000

PRODUTO B 2.400.000,00 3.600.000,00 1.200.000,00 2.800.000,00 1.000

PRODUTO C 4.000.000,00 6.000.000,00 2.000.000,00 7.000.000,00 3.000

Informaes complementares: alm dos custos j identificados aos produtos, foi verificada a existncia de Outros Custos Indiretos, comuns aos dois produtos, no valor de R$1.800.000,00; por deciso da Diretoria Industrial, os custos comuns devem ser atribudos aos produtos em funo das horas de produo; no perodo, foram iniciadas e completadas 10.000 (dez mil) unidades de cada um dos produtos A e B. Com base nos dados fornecidos, assinale, nas questes 12 e 13, a opo que completa corretamente cada questo. Questo 12: Os custos unitrios dos produtos A e B so, respectivamente: (A) R$1.020,00 e R$1.060,00 (B) R$1.060,00 e R$1.020,00 (C) R$1.040,00 e R$1.060,00 (D) R$1.060,00 e R$1.040,00 (E) R$1.020,00 e R$1.040,00 Comentrios: Para calcular o custo atribudo a um produto, devo somar o valor suportado pela empresa na elaborao do produto com matria-prima, mo de obra direta e custos indiretos de fabricao, devidamente rateados. Uma vez calculado o valor a ser atribudo ao produto, apurasse o valor unitrio, dividindo-se o valor total pela quantidade de produtos elaborados no perodo. Ps-Graduao a Distncia
131

Modelos ABC e RKW

Unidade VII

Assim, devem ser rateados os outros custo indiretos com base nas horas gastas de produo e somados aos demais custos j identificados, para dividir por 10.000 e achar o custo unitrio, conforme apresentado na tabela abaixo.
ITENS CONSUMIDOS MATERIAIS INDIRETOS IDENTIFICADOS MO DE OBRA DIRETA MO DE OBRA INDIRETA MATRIA-PRIMA HORAS DE PRODUO NO PERODO OUTROS CUSTOS INDIRETOS CUSTO TOTAL PRODUTO A 1.600.000,00 2.400.000,00 800.000,00 4.200.000,00 2.000 1.200.000,00 10.200.000,00 0 CUSTO UNITRIO 1.020,00 PRODUTO B 2.400.000,00 3.600.000,00 1.200.000,00 2.800.000,00 1.000 600.000,00 10.600.000,00 0 1.060,00 TOTAL 4.000.000,00 6.000.000,00 2.000.000,00 7.000.000,00 3.000 18.000,00 20.800.000,00 0 (*)

(*) O rateio dos outros custos indiretos, realizado com base no critrio de horas de produo, foi realizado da seguinte forma: produto A = 18.800.000,00 / 3000 * 2000 = 1.200.000,00 produto B = 18.800.000,00 / 3000 * 1000 = 600.000,00 Gabarito: A 2. QUESTO 13 AFTN 1996 Questo 13: Considerando que foram vendidos apenas 80% dos produtos B e que no havia nenhum outro estoque inicial ou final, pode-se afirmar que o estoque final do produto B : (A) R$2.040.000,00 (B) R$2.100.000,00 (C) R$2.120.000,00 Contabilidade de Custos
132

(D) R$2.140.000,00 (E) R$2.080.000,00 Comentrios: Sabendo-se o custo unitrio do produto acabado, apurado na questo anterior, calcula-se o custo do produto vendido, multiplicando-se o custo unitrio pela quantidade vendida. A quantidade vendida igual a 80% da quantidade produzida = 10.000 * 80% = 8.000.

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Unidade VII

Sabendo-se a quantidade inicial (10.000) e a quantidade vendida (8.000), calcula-se a quantidade em estoque: 10.000 8.000 = 2.000. Assim, para calcular o custo do estoque final, basta multiplicar o custo unitrio (R$1.060,00) por 20% do total produzido (10.000 x 20% = 2.000), que resulta na resposta da questo R$2.120.000,00. Gabarito: C 3. QUESTO 14 AFTN 1996 Questo 14: A atribuio de todos os gastos de fabricao aos produtos determinada pela seguinte forma de custeio: (A\0 de realizao (B) varivel (C) direto (D) estimado (E) por absoro Resoluo e comentrios: Existem dois critrios de atribuio de custos indiretos ao resultado do perodo. O primeiro deles denominado custeio direto, em que todo e qualquer gasto indireto considerado despesa do perodo, influenciando o resultado antes mesmo de ocorrer a venda dos produtos, para cuja confeco, tais gastos foram efetuados. O segundo denominado custeio por absoro, em que qualquer gasto indireto atribudo ao produto para o qual o gasto foi efetuado, ativando-se o gasto para que somente seja considerado no resultado quando da venda do produto e da respectiva apurao do custo do produto vendido. A questo fala da situao em que os gastos so absorvidos pelo produto, atribudos ao produto, portanto trata-se de custeio por absoro. Gabarito: E 4. QUESTO 15 AFTN 1996 Questo 15: Os itens de produo, que nascem de forma normal durante o processo produtivo, porm no possuem mercado definido, e cuja venda aleatria so denominados : (A) perdas produtivas (B) subprodutos (C) sucatas (D) co-produtos (E) perdas improdutivas Comentrios: Perdas so caracterizadas pela no possibilidade de venda, subprodutos e co-produtos so caracterizados pela venda regular, restando a opo da sucata que caracterizada pela aleatoriedade da venda. Ps-Graduao a Distncia
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Modelos ABC e RKW

Unidade VII

Gabarito: C 5. Questo 57 AFPS 2002 57 No segundo trimestre de 2002, a Indstria Esse de Produtos Fabris concluiu a produo de 600 unidades do item X2, tendo logrado vender 400 dessas unidades, ao preo unitrio de R$120,00. No mesmo perodo foram coletadas as informaes abaixo: custo varivel unitrio R$20,00; total de custos fixos R$18.000,00; despesas variveis de vendas de R$2,00 por unidade; inexistncia de estoque inicial de produtos no perodo. Com base nas informaes acima, feitas as devidas apuraes, pode-se dizer que: o custo dos produtos vendidos; o estoque final de produtos e o lucro lquido do perodo, calculados, respectivamente, por meio do custeio por absoro e do custeio varivel, alcanaram os seguintes valores: (A) R$18.000,00; R$6.000,00; R$8.000,00; R$6.000,00; R$27.000,00; R$21.000,00. (B) R$16.000,00; R$4.000,00; R$12.000,00; R$3.000,00; R$26.500,00; R$20.500,00. (C) R$20.000,00; R$8.000,00; R$10.000,00; R$4.000,00; R$27.200,00; R$21.200,00. (D) R$15.000,00; R$5.000,00; R$14.000,00; R$8.000,00; R$25.400,00; R$23.200,00. (E) R$12.000,00; R$10.000,00; R$16.000,00; R$6.000,00; R$22.200,00; R$20.200,00. Resoluo O custeio direto aquele em que os custos no diretamente atribuveis a cada produto fabricado so DIRETAMENTE lanados como despesa do exerccio. O custeio por absoro, ao contrrio, aquele em que todos os custos, diretos e indiretos, so atribudos ao custo do produto fabricado (estes por rateio). Abaixo encontra-se esquema de comparao do resultado, utilizando-se cada um dos mtodos de custeio pedidos na questo.

134

Contabilidade de Custos

Modelos ABC e RKW

Unidade VII

CUSTEIO DIRETO (OU VARIVEL) 1 2 VENDAS BRUTAS () 2.1 2.2 2.3 3 4 (=) () 4.1 4.2 4.3 4.4 5 6 7 8 9 DEDUES DE VENDAS VENDAS CANCELADAS ABATIMENTOS/DESC. INCOND. TRIBUTOS SOBRE VENDAS VENDAS LQUIDAS CPV EI DE INSUMOS E PRODUTOS (+) COMPRAS DE INSUMOS (+) OUTROS CUSTOS VARIVEIS () EF DE INSUMOS E PRODUTOS

CUSTEIO POR ABSORO 1 2 VENDAS BRUTAS () 2.1 2.2 2.3 3 4 (=) () 4.1 4.2 DEDUES DE VENDAS VENDAS CANCELADAS ABATIMENTOS/DESC. INCOND. TRIBUTOS SOBRE VENDAS VENDAS LQUIDAS CPV EI DE INSUMOS E PRODUTOS (+) CPP (MD + MOD + CIF)

4.3

() EF DE INSUMOS E PRODUTOS

() DESPESAS VARIVEIS DE ADM. E VENDA (=) MARGEM DE CONTRIBUIO () CUSTOS E DESPESAS FIXAS (+) OUTRAS RECEITAS OPERACIONAIS (=) LUCRO OPERACIONAL LQUIDO 5 6 7 8 (=) LUCRO BRUTO () DESPESAS OPERACIONAIS (+) OUTRAS RECEITAS OPERACIONAIS (=) LUCRO OPERACIONAL LQUIDO

Com base nessas informaes, calcularemos o valor do custo dos produtos vendidos, do estoque final de produtos e do lucro lquido do perodo, por cada um dos mtodos de custeio , conforme memria de clculo abaixo.

Ps-Graduao a Distncia
135

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Unidade VII

DADOS

VALORES

RECEITA

CUSTOS ABSORO DIRETO

DESPESAS ABSORO DIRETO

ESTOQUE INICIAL UNIDADES PRODUZIDAS UNIDADES VENDIDAS CUSTO VARIVEL UNIT. CUSTO FIXOS DESPESAS VARIVEIS RECEITA UNIT. DE VENDAS

0 600 400 20,00 18.000,00 2,00 120,00 48.000,00 20.000,00 8.000,00 800,00 18.000,00 8.000,00 12.000,00 800,00 8.000,00 18.000,00 800,00

CLCULO DO ESTOQUE FINAL ESTOQUE FINAL (200 UNID.) CLCULO DO LUCRO LUCRO RECEITA () CUSTOS () DESPESAS ABSORO 48.000,00 (20.000,00) (800,00) 27.200,00 RESPOSTA CPV ESTOQUE FINAL ABSORO 20.000,00 10.000,00 27.200,00 DIRETO 48.000,00 (8.000,00) (18.800,00) 21.200,00 DIRETO 8.000,00 4.000,00 21.200,00 10.000,00 4.000,00

Contabilidade de Custos

LUCRO LQUIDO

Gabarito C

136

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6. Questo 58 AFPS 2002 58 A Fbrica de Coisas de Plstico trabalhava sua produo com base nos seguintes dados: capacidade de produo: 10.000 unidades; vendas: 8.000 unidades; preo de venda: R$100,00 por unidade. Os custos incorridos na produo eram os seguintes: matriaprima: R$32,00 por unidade; mo de obra direta: R$24,00 por unidade; custo indireto varivel: R$8,00 por unidade; custo indireto fixo: R$80.000,00 por ms. As despesas administrativas e de vendas so: fixas: R$120.000,00 por ms; variveis: 3% da receita bruta. A empresa trabalhava com esses indicadores quando recebeu uma proposta para fornecimento de 1.200 unidades durante os prximos 2 meses, ao preo unitrio de R$70,00. A empresa convocou o Contador de Custos para decidir se poderia aceitar a proposta, mesmo sabendo que as despesas variveis de vendas para esse pedido seriam de 5% da respectiva receita. Utilizando o conceito da margem de contribuio, pode-se concluir que: (A) o pedido no deve ser aceito, pois o preo de venda da proposta menor que o j praticado pela empresa. (B) o pedido no deve ser aceito, pois alm de o preo de venda ser inferior ao j praticado pela empresa, o lucro diminuir em funo do aumento das despesas variveis de 3% para 5%. (C) o pedido deve ser aceito, pois significar um aumento da ordem de R$1.000,00 no lucro final da empresa. (D) o pedido deve ser aceito, pois significar um aumento da ordem de R$3.000,00 no lucro final da empresa. (E) o pedido deve ser aceito, pois significar um aumento da ordem de R$4.000,00 no lucro final da empresa. Ps-Graduao a Distncia
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Unidade VII

Resoluo Inicialmente, importante colocar que, aqui, utilizaremos o custeio direto ou varivel, pois a questo pede que seja usado o conceito de margem de contribuio.
DADOS DA EMPRESA CAPACIDADE DE PRODUO VENDAS PREO DE VENDA 10.000 UNIDADES 8.000 UNIDADES 100,00 POR UNIDADE OS CUSTOS INCLUDOS NA PRODUO ERAM OS SEGUINTES MATRIA-PRIMA MO DE OBRA DIRETA CUSTO INDIRETO VARIVEL CUSTO INDIRETO FIXO 32,00 POR UNIDADE 24,00 POR UNIDADE 8,00 POR UNIDADE 80.000,00 POR MS

AS DESPESAS ADMINISTRATIVAS E DE VENDAS SO FIXAS: VARIVEIS: 120.000,00 POR MS 3% PROPOSTA PARA FORNECIMENTO QUANTIDADE PRAZO PREO DESPESAS VARIVEIS DE VENDA PARA O PEDIDO 1200 UNIDADES 2 MESES 70,00 POR UNIDADE 5% DA RECEITA BRUTA ANTES DO PEDIDO RECEITA CUSTOS 800.000,00 512.000,00 224.000,00 64.000,00 APS O PEDIDO 842.000,00 550.400,00 226.100,00 65.500,00 1.500,00 DA RECEITA BRUTA

Contabilidade de Custos

DESPESAS LUCRO MENSAL DIFERENA MENSAL DE LUCRO

1500 * 3000 (SALDO DE AUMENTO DE LUCRO AO FINAL DOS DOIS MESES)

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Apurados os valores, passaremos a analisar cada uma das assertivas da questo. (A o pedido no deve ser aceito, pois o preo de venda da proposta menor que o j praticado pela empresa. Apesar do preo de venda da proposta ser menor, aceitando-a aumentasse o lucro. B) o pedido no deve ser aceito, pois alm de o preo de venda ser inferior ao j praticado pela empresa, o lucro diminuir em funo do aumento das despesas variveis de 3% para 5%. O lucro no diminui, aumenta. (C) o pedido deve ser aceito, pois significar um aumento da ordem de R$1.000,00 no lucro final da empresa. O aumento no lucro final da empresa no ser de R$1.000,00, mas de R$3.000,00. (D)o pedido deve ser aceito, pois significar um aumento da ordem de R$3.000,00 no lucro final da empresa. Certo. (E) o pedido deve ser aceito, pois significar um aumento da ordem de R$4.000,00 no lucro final da empresa. O aumento no lucro final da empresa no ser de R$4.000,00, mas de R$3.000,00. Gabarito D 7. Questo 59 AFPS 2002 59 A Marcenaria Greenwood S/A est produzindo mesas. No fim de setembro, a linha de produo mantinha 300 unidades inacabadas, em fase mdia de processamento de 30%. No referido ms, o custo unitrio de fabricao alcanou R$2.500,00. No ms seguinte, outubro de 2002, a fbrica conseguiu concluir 2.100 unidades e iniciar outras 500 unidades, deixando-as em fase de processamento com 50% de execuo. O custo total desse ms foi de R$5.763.000,00. Com base nestas informaes e sabendo-se que a empresa utiliza o critrio PEPS para avaliao de custos e estoques, correto afirmar que os elementos abaixo tm os valores respectivamente indicados. (A) produo acabada de outubro R$4.590.000,00; produo em andamento de setembro R$750.000,00; e produo em andamento de outubro R$657.500,00. (B) produo acabada de outubro R$5.350.500,00; produo em andamento de setembro R$225.000,00; e produo em andamento de outubro R$637.500,00. Ps-Graduao a Distncia
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(C) produo acabada de outubro R$5.125.500,00; produo em andamento de setembro R$450.000,00; e produo em andamento de outubro R$687.500,00. (D) produo acabada de outubro R$4.815.000,00; produo em andamento de setembro R$350.000,00; e produo em andamento de outubro R$727.500,00. (E) produo acabada de outubro R$5.500.350,00; produo em andamento de setembro R$325.000,00; e produo em andamento de outubro R$673.500,00. Resoluo

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O conceito tratado aqui o de equivalente de produo, com a existncia de estoque inicial de produtos em elaborao. Como o critrio de controle de estoque o PEPS, o procedimento correto o seguinte: considera-se todo o estoque inicial de PEE como acabado; por meio de regra de trs, rateia-se o custo do perodo entre produtos em elaborao e produtos acabados.
ESTOQUE INICIAL DE PEE CUSTO UNITRIO DE FABRICAO DO MS ANTERIOR SALDO PEE PRODUO DO MS ATUAL UNIDADES COMPLETAMENTE TERMINADAS UNIDADES INICIADAS NO MS E NO TERMINADOS CUSTO TOTAL DO MS ATUAL EQUIVALENTE DE PRODUO DO MS ATUAL 2.100 500 5.763.000,00 1800 300 500 UNIDADES UNIDADES UNIDADES 100% 70% 50% = = = 1.800 210 250 2.260 RATEIO PEE E PAC PARA O MS 2260 2010 PAC PEE LEVANDO O SALDO ANTERIOR DE PEE E PAC, TOTALIZAMOS PAC 5.350.500,00 5.125.500,00 637.500,00 5.763.000,00 PAC UNIDADES UNIDADES 50% ACABADAS 300 2.500,00 225.000,00 UNIDADES 30% ACABADAS

Efetuados os clculos, apuramos os valores apresentados na alternativa B: Contabilidade de Custos produo acabada em outubro R$5.350.500,00; produo em andamento de setembro R$225.000,00; produo em andamento de outubro R$637.500,00. Gabarito B

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8. Questo 60 AFPS 2002 60 A empresa Tarefeoir Ltda. fabrica seu principal produto por encomendas antecipadas. Nesse tipo de atividade, os custos so acumulados numa conta especfica para cada ordem de produo ou encomenda. A apurao s ocorre quando do encerramento de cada ordem. Em 31.01.01, estavam em andamento as seguintes ordens de produo Ordem Prod. Mat. Prima M. Obra CIF Total R$30.000,00 R$12.000,00 R$20.000,00 R$62.000,00 R$100.000,00 R$40.000,00 R$50.000,00 R$190.000,00 Em fevereiro de 2001, os gastos com matria-prima e mo de obra foram de: Ordem Produo Matria-Prima Mo de obra R$45.000,00 R$28.800,00 R$135.000,00 R$50.400,00 R$297.000,00 R$64.800,00 Total R$477.000,00 R$144.000,00 Os custos indiretos de fabricao no ms de fevereiro de 2001 totalizaram R$225.000,00 e foram apropriados proporcionalmente aos custos com a mo de obra. Sabendo-se que as Ordens 001 e 002 foram concludas em fevereiro e foram faturadas aos clientes por R$350.000,00 e R$580.000,00, respectivamente, e que os produtos so isentos de tributao, pode-se afirmar, com certeza, que as referidas ordens geraram, respectivamente, Lucro Bruto no valor de (A) R$150.200,00 e R$130.350,00 (B) R$174.500,00 e R$140.300,00

Ps-Graduao a Distncia
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(C) R$190.000,00 e R$173.800,00 (D) R$184.250,00 e R$148.300,00 (E) R$169.200,00 e R$125.850,00 Resoluo
A. ESTOQUE INICIAL ORDEM PRO. 1 1 2 MATRIA-PRIMA R$30.000,00 R$100.000,00 MO DE OBRA R$12.000,00 R$40.000,00 CIF R$20.000,00 R$50.000,00 TOTAL R$62.000,00 R$190.000,00

B. ATRIBUIO DE CUSTOS DOS PRODUTOS EM ELABORAO EM FEVEREIRO DE 2001 (OS GASTOS COM MATRIA-PRIMA E MO DE OBRA FORAM DE) ORDEM PRO. 1 1 2 3 TOTAL ORDEM PRO. 1 1 2 MATRIA-PRIMA R$45.000,00 R$135.000,00 R$297.000,00 R$477.000,00 RECEITA DE VENDA R$350.000,00 R$580.000,00 MO DE OBRA R$28.000,00 R$50.4000,00 R$64.800,00 R$144.000,00 SALDO EM PEE R$62.000,00 R$190.000,00 CUSTO DIRETOS DO MS R$73.800,00 R$185.400,00 RATEIO DE CIF NO MS (225.000,00 POR MOD) 45.000,00 78.750,00 TOTAL DE CUSTOS R$180.800,00 R$454.150,00 LUCRO BRUTO R$150.200,00 R$125.850,00 TOTAL R$73.800,00 R$185.400,00

Gabarito E 9. Questo 34 AFRF 2005 34 No processo produtivo da empresa Desperdcio S.A., no ms de julho de 2005, ocorreram perdas com rebarbas decorrentes do corte de tecidos da linha de produo. Em virtude da contratao de funcionrio sem experincia, houve a perda de 100 itens por mau uso de equipamentos. De acordo com os conceitos contbeis, devem ser registradas essas perdas: Contabilidade de Custos
142

(A) ambas como custo dos produtos vendidos. (B) respectivamente, como despesa operacional e custo. (C) ambas como despesas no operacionais no resultado. (D) ambas como despesas operacionais no resultado. (E) respectivamente, como custo e despesa operacional.

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Resoluo e comentrios A perda um gasto no intencional, decorrente de fatores externos/fortuitos ou da atividade produtiva normal da empresa. No primeiro caso (fatores externos/fortuitos), a perda considerada uma despesa, em sentido estrito, e lanada diretamente contra o resultado do exerccio. No segundo caso (perda decorrente da atividade produtiva normal da empresa), ela integra o custo de produo do perodo. As definies acima esto de acordo com a assertiva de letra E. Gabarito E 10. Questo n 86 ICMS SP 2006 86 Para um ponto de equilbrio financeiro de 2.000 unidades sero necessrios, na sequncia, custos e despesas variveis, custos e despesas fixas, preo unitrio de venda, depreciao: (A) R$700,00 unitrios; R$4.000.000,00; R$1.200,00 unitrio; R$800.00.000,00 (B) R$750,00 unitrios; R$1.400.000,00; R$1.050,00 unitrio; R$845.00.000,00 (C) R$600,00 unitrios; R$2.600.000,00; R$1.350,00 unitrio; R$750.00.000,00 (D) R$650,00 unitrios; R$3.900.000,00; R$1.225,00 unitrio; R$625.00.000,00 (E) R$725,00 unitrios; R$2.500.000,00; R$1.500,00 unitrio; R$950.00.000,00 Resoluo e comentrios Trata-se de uma questo cuja resoluo demanda o conhecimento do conceito de ponto de equilbrio, apresentado neste curso quando do estudo do sistema de custeio varivel. Ponto de equilbrio o nvel de atividade da indstria no qual os custos e as despesas totais se igualam s receitas totais. Nesse ponto, a empresa no aufere lucro nem incorre em prejuzos. O ponto de equilbrio pode ser encarado do ponto de vista contbil, econmico ou financeiro. Na questo, o examinador se refere ao ponto de equilbrio financeiro. Para o correto entendimento do conceito, faz-se necessria a apresentao do conceito de ponto de equilbrio contbil. O pondo de equilbrio contbil alcanado quando o lucro contbil da empresa zero, ou seja, Vendas Ps-Graduao a Distncia
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() custos e despesas variveis (=) margem de contribuio () custos e despesas fixas (=) zero Em uma situao padro, uma empresa com as atividades paralisadas experimenta prejuzo, pois o valor das vendas (zero) no suficiente para pagamento dos custos fixos, apesar de os custos variveis estarem, tambm, com valor

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igual a zero. medida que as operaes vo incrementando, o prejuzo tende a diminuir, pois h vendas que, deduzidas dos custos variveis, geram uma margem de contribuio que absorve, ao menos em parte, os custos fixos. H um nvel de atividade, ponto de equilbrio, em que o valor das vendas, deduzido dos custos variveis, geram uma margem de contribuio idntica ao valor dos custos fixos. A partir desse nvel de atividade, o valor das vendas, deduzido dos custos variveis, geram uma margem de contribuio superior ao valor dos custos fixos, que, consequentemente, gera lucro. O problema que se apresenta o de definio da quantidade a ser produzida para alcanar o ponto de equilbrio contbil. Esse problema de fcil soluo, quando se est de posse das informaes relativas a: (1) preo unitrio de venda PVu; (2) custo varivel unitrio CVu e (3) custo fixo total CFt. A quantidade apurada por meio da frmula abaixo: CFt PVu CVu

Q =
ou

Q =

CFt MCu

em que MCu (=) PVu () CVu Obs.: MCu margem de contribuio unitria

O ponto de equilbrio financeiro alcanado no nvel de atividade da indstria em que os valores de entrada em caixa so equivalentes aos de sadas de caixa, por perodo. Para isso, devem ser feitos os sguintes ajustes s frmulas apresentadas no item que tratou do ponto de equilbrio contbil: considerar como custos e despesas fixas apenas aquelas que ensejam sadas de caixa, retirando-se do total os valores referentes a depreciao, proviso, amortizao etc.; considerar, tambm, como custos e despesas fixas as sadas de caixa que no so registradas como custos ou despesas, incluindo-se no total os valores referentes a pagamento de dividendos, pagamentos de emprstimos, deduzidos dos recebimentos; Contabilidade de Custos equacionar os prazos de pagamentos e recebimentos, geralmente considerados iguais, para fins de simplificao do modelo.

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Para aplicao da frmula acima aos dados do problema, teremos que, antes, adaptar o conceito de custos fixos totais, para fins de ponto de equilbrio financeiro, retirando de seu valor o equivalente depreciao. Feitas essas consideraes, temos:
(A) CUSTO VARIVEL UNITRIO 700,00 750,00 60000 650,00 725,00 (B) CUSTOS E DESPESAS FIXAS 4.000.000,00 1.400.000,00 2.600.000,00 3.900.000,00 2.500.000,00 (C) PREO DE VENDA UNITRIO 1.200,00 1.050,00 1.350.000,00 1.225,00 1.500,00 (D) DEPRECIAO 800.000,00 845.000,00 750.000,00 625.000,00 950,000,00 (E) =(B) (D) CUSTOS FIXOS TOTAIS (FINANCEIROS) 3.200.000,00 355.000,00 1.850.000,00 3.275.000,00 155.000,00 (E) / (C) (A) QUANTIDADE (CALCULADA) 6.400,00 1.850,00 2.466,67 5.695,65 2.000,00

Gabarito E 11. Questo n 87 ICMS SP 2006 Instrues: Considere as informaes abaixo para responder as questes de nmero 87 e 88. Uma empresa inicia suas operaes no ms de maro de 2006. No final do ms, produziu 12.100 unidades, sendo que 8.500 foram acabadas e 3.600 no foram acabadas. Os custos de matria-prima foram R$3.200.450,00. Os custos de mo de obra direta foram R$749.920,00 e os custos indiretos de fabricao foram R$624.960,00. A produo no acabada recebeu os seguintes custos: 100% da matriaprima, 2/3 da mo de obra e 3/4 dos custos indiretos de fabricao. Enunciado 87. Aplicando-se a tcnica do equivalente de produo, o custo mdio unitrio do ms : (A) R$544,80 (B) R$455,20 Ps-Graduao a Distncia
145

(C) R$410,25 (D) R$389,10 (E) R$355,20

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Resoluo e comentrios A resoluo da presente questo demanda o conhecimento do problema do equivalente de produo quando h DIFERENTES NVEIS DE ACABAMENTO PARA CADA ELEMENTO DO CUSTO, como no caso:
ELEMENTO DE CUSTO MATERIAIS DIRETOS MOD CIF TOTAL DE CUSTOS GASTOS TOTAIS R$3.200.450,00 R$749.920,00 R$624.960,00 R$4.575.330,00 PERCENTUAL DE ACABAMENTO 100% 67% 75%

Nesse caso, em relao s 12.100 unidades iniciadas no perodo, dever ser calculado um equivalente de produo para cada item do custo:
ELEMENTO DO CUSTO MD MOD CIF QTD. DE UNIDADES ACABADAS 8.500 8.500 8.500 QTD. DE UNIDADES EM ELABORAO 3.600 3.600 3.600 NVEL DE ACABAMENTO 100% 67% 75% EP 12.100 10.900 11.200

Conhecido o equivalente de produo de cada componente do custo (em unidades produzidas) e o correspondente custo (gastos totais), o custo unitrio facilmente apurado, pela diviso dos gastos totais pela quantidade equivalente produzida no perodo, conforme tabela abaixo.
ELEMENTO DO CUSTO MD MOD CIF EP 12.100 10.900 11.200 GASTOS TOTAIS R$3.200.450.000 R$749.920,00 R$624.960,00 R$4.575.330,00 CUSTO UNITRIO OBS.:

264,50 GASTOS TOTAIS/EP 68,80 GASTOS TOTAIS/EP 55,80 GASTOS TOTAIS/EP 389,10 SOMATRIO

Contabilidade de Custos
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Gabarito D

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12. Questo no 88 ICMS SP 2006 88. O valor da produo em processo no final do ms ser: (A) R$1.125.432,00 (B) R$1.267.980,00 (C) R$1.380.444,00 (D) R$1.400.760,00 (E) R$1.525.740,00 Resoluo e comentrios Com base nos valores j calculados para resoluo da questo anterior, facilmente apura-se o valor patrimonial dos produtos em elaborao, realizando, para cada elemento do custo, o seguinte procedimento: apura-se o custo unitrio do elemento por meio da diviso dos gastos totais pelo equivalente de produo do perodo; apura-se o valor do custo atribudo quantidade de produtos acabados, por meio da multiplicao do custo unitrio pela quantidade de produtos acabada; finalmente, apura-se o valor do custo atribudo aos produtos em elaborao, por meio da diferena entre os gastos totais e o valor atribudo aos produtos acabados. A tabela a seguir ilustra a aplicao do procedimento acima descrito.
ITEM DO CUSTO MATERIAL DIRETO MOD CIF TOTAIS OBS. CUSTO TOTAL R$3.200.450,00 R$749.920,00 R$624.960,00 R$4.575.330,00 EQUIVALENTE DE PRODUO 12.100 10.900 11.200 QTD. DE PRODUTOS ACAB. 8.500 8.500 8.500 PRODUTOS ACABADOS. (OBS.) 2.248.250,00 584.800,00 474.300,00 3.307.350,00 PRODUTOS EM ELABORAO 952.200,00 165.120,00 150.660,00

CALCULADO PELA QUANTIDADE DE PRODUTOS ACABADOS, DIVIDIDA PELO EQUIVALENTE DE PRODUO, MULTIPLICADO PELO CUSTO TOTAL

Obs.: Os valores acima forma apurados com base nos seguitnes parmetros: Ps-Graduao a Distncia
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ELEMENTO DO CUSTO MATERIAIS DIRETOS MOD CIF TOTAL DE CUSTOS GASTOS TOTAIS R$3.200.450,00 R$749.920,00 R$624.960,00 R$4.575.330,00 PERCENTUAL DE ACABAMENTO 100% 67% 75%

Modelos ABC e RKW QTD. DE UNIDADES ACABADAS 8.500 8.500 8.500 QTD. DE UNIDADES EM ELABORAO 3.600 3.600 3.600

Unidade VII

ELEMENTO DO CUSTO MD MOD CIF

NVEL DE ACABAMENTO 100% 67% 75%

EP 12.100 10.900 11.200

Gabarito: B 13. Questo no 89 ICMS SP 2006 89 Uma empresa calcula os custos de seus produtos utilizando dois mtodos: o mtodo do custeio por absoro e o mtodo do custeio varivel. Os estoques iniciais eram zero, a produo do ms foi de 8.000 unidades totalmente acabadas, foram vendidas no ms 6.000 unidades. No fechamento do ms foram apurados os seguintes resultados lquidos: lucro de R$348.750,00 no custeio de absoro e lucro de R$345.000,00 no custeio varivel. Para atingir esses valores de resultado, a empresa manteve os custos variveis correspondentes a 40% do preo de venda praticado. Desse modo, os valores correspondentes ao preo de venda unitrio, aos custos variveis unitrios e aos custos fixos totais foram, respectivamente, em R$: (A) 100,00; 40,00; 15.000,00 (B) 120,00; 48,00; 14.000,00 (C) 130,00; 52,00; 12. 000,00 (D) 125,00; 50,00; 14. 000,00 (E) 150,00; 52,00; 17. 000,00 Resoluo e comentrios O custeio direto aquele em que os custos no diretamente atribudos a cada produto fabricado so DIRETAMENTE lanados como despesa do exerccio. O custeio por absoro, ao contrrio, aquele em que todos os custos, diretos e indiretos, so atribudos ao custo do produto fabricado (estes por rateio). Abaixo, encontra-se esquema de comparao do resultado, utilizando-se cada um dos mtodos de custeio pedidos na questo.

148

Contabilidade de Custos

Modelos ABC e RKW

Unidade VII

CUSTEIO DIRETO (OU VARIVEL) 1 2 VENDAS BRUTAS () 2.1 2.2 2.3 3 4 (=) () 4.1 4.2 4.3 4.4 5 6 7 8 9 DEDUES DE VENDAS VENDAS CANCELADAS ABATIMENTOS/DESC. INCOND. TRIBUTOS SOBRE VENDAS VENDAS LQUIDAS CPV EI DE INSUMOS E PRODUTOS (+) COMPRAS DE INSUMOS (+) OUTROS CUSTOS VARIVEIS () EF DE INSUMOS E PRODUTOS

CUSTEIO POR ABSORO 1 2 VENDAS BRUTAS () 2.1 2.2 2.3 3 4 (=) () 4.1 4.2 DEDUES DE VENDAS VENDAS CANCELADAS ABATIMENTOS/DESC. INCOND. TRIBUTOS SOBRE VENDAS VENDAS LQUIDAS CPV EI DE INSUMOS E PRODUTOS (+) CPP (MD + MOD + CIF)

4.3

() EF DE INSUMOS E PRODUTOS

() DESPESAS VARIVEIS DE ADM. E VENDA (=) MARGEM DE CONTRIBUIO () CUSTOS E DESPESAS FIXAS (+) OUTRAS RECEITAS OPERACIONAIS (=) LUCRO OPERACIONAL LQUIDO 5 6 7 8 (=) LUCRO BRUTO () DESPESAS OPERACIONAIS (+) OUTRAS RECEITAS OPERACIONAIS (=) LUCRO OPERACIONAL LQUIDO

A observao da tabela comparativa acima denota que a diferena fundamental entre os dois modelos de custeio est na aplicao dos custos fixos ao resultado: no custeio varivel, o custo fixo TOTALMENTE aplicado ao resultado; no custeio por absoro, o custo fixo aplicado ao resultado PROPORCIONALMENTE QUANTIDADE VENDIDA (no caso, na proporo de 6.000 / 8.000 = ). Ps-Graduao a Distncia
149

Modelos ABC e RKW

Unidade VII

Assim, a questo torna-se de fcil resoluo, pois:


CUSTEIO POR ABSORO ITEM RECEITA DE VENDAS (+) CPV (=) LUCRO QTD. VALOR 6.000 (X) PVu 6.000 (X) (40% PVU + CEF/8000) 348.750,00 CUSTEIO VARIVEL/DIRETO ITEM RECEITA DE VENDAS (+) CUSTOS VARIVEIS (+) CUSTOS FIXOS (=) LUCRO QTD. VALOR 6.000 (X) PVu 6.000 (X) 40% PVu CFt 345.000,00

(A) 348.750,00 = 6000 X (PVU 40% PVU CFV/8000) (B) 345.000,00 = 6000 X (PVU 40% PVU) CFt (A) (B) 3.750 = CFt SUBSTITUINDO EM (B) 345.000,00 = 6000 X 0,6 PVu 15.000,00 360.000,00 = 3.600 PVu PVu = 100,00 CONFIRMANDO SUBSTUINDO EM (A) 348.750,00 = 6000 X 0,6 PVu 15.000,00 X 3/4 PVu = 100,00 CVu = 40% PVu = 40,00

348.750 = 6000 X 0,6 PVu CFt X 345.000,00 = 6000 X 0,6 PVu CFt CFt (=) 15.000,00

Gabarito A 14. Questo no 90 ICMS SP 2006 90 Uma empresa, inserida em um contexto de economia inflacionria, em que os preos so sempre crescentes ao longo dos perodos, tem o movimento de seus estoques conforme os dados abaixo.
DATAS 01 XX.06 05 XX.06 07 XX.06 10 XX.06 12 XX.06 OPERAO ENTRADA ENTRADA SADA ENTRADA ENTRADA SADA ENTRADA SADA ENTRADA SADA QUANTIDADE 2.000 2.500 3.000 500 1.200 1.600 1.000 1.200 700 1.300 SALDO 2.000 4.500 1.500 2.000 3.200 1.400 2.400 1.200 1.900 600 R$25 R$20,00 R$13,00 R$15,00 VALOR UNITRIO DE COMPRA R$10,00 R$12,00

Contabilidade de Custos

20 XX.06 23 XX.06 25 XX.06 26 XX.06 30 XX.06

150

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Unidade VII

Com base nessas informaes, em qual dos critrios de avaliao dos estoques o Resultado Bruto Operacional ser maior? (A) mdia ponderada fixa (B) mtodo de preo especfico (C) mdia ponderada mvel (D) ltimo que entra primeiro que sai (E) primeiro que entra primeiro que sai Resoluo e comentrios Trata-se de uma questo terica e, portanto, os dados numricos apresentados acima so irrelevantes. Cabe, de incio, frisar que o examinador ressalvou a situao de que a empresa trabalhava em um contexto econmico inflacionrio. Essa ressalva da maior importncia, porque toda a teoria de comparao de resultados ente os mtodos somente aplicvel a cenrios inflacionrios. Em cenrios inflacionrios, os mtodos geram resultados operacionais brutos (lucros brutos operacionais) na seguinte ordem crescente: UEPS; mdia ponderada mvel; PEPS. Nesse sentido, reproduzimos, a seguir, o esclarecedor resumo apresentado na pgina 99 do livro Contabilidade bsica, de Silvrio das Neves e Paulo E. Viceconti (Ed. Frase. 5a edio 1996). PEPS UEPS PMP EF (+) EF () EF (M) CMV () LB (+) CMV (+) LB () CMV (M) LB (M)

Em que: (+) significa maior, () significa menor e (M) significa mdio. Gabarito E 15. Questo no 91 ICMS SP 2006 91 Na terminologia de custos, so custos de converso ou de transformao: (A) matria-prima, mo de obra direta e custos indiretos de fabricao Ps-Graduao a Distncia
151

(B) custos primrios e custos de fabricao fixos (C) mo de obra direta e indireta (D) mo de obra direta e materiais diretos (E) mo de obra direta e custos indiretos de fabricao Resoluo e comentrios Trata-se de mais uma questo terica, sobre conceito visto acima e a seguir reproduzido, para fins de clareza.

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Unidade VII

O custo de converso ou custo de transformao (Ctr) a parte do custo de produo do perodo que no considera o material empregado, apenas o esforo empregado em sua transformao. Ele calculado por meio da soma da mo de obra direta com os custos indiretos de fabricao. Ctr = MOD + DIF Gabarito E 16. Questo n 92 ICMS SP 2006 92 Considere que uma empresa aloca custos departamentais aos produtos, utilizando-se do mtodo Direto.
DEPARTAMENTOS DE SERVIOS CONTROLE DE QUALIDADE CUSTOS DE FABRICAO ALOCADOS DIRETOS AOS DEPARTAMENTOS HORAS MQUINAS INCORRIDAS HORAS DE MO DE OBRA DIRETA HORAS DE SERVIOS DE CONTROLE DE QUALIDADE MANUTENO 10.000 7.000 21.000 18.000 7.000 12.000 35.000 40.000 R$350.000,00 MANUTENO R$200.000,00 DEPARTAMENTOS PRODUTIVOS MAQUINRIO R$400.000,00 50.000 25.000 25.000 MONTAGEM R$300.000,00 R$1.250.000,00 TOTAL

PRODUTO A B

UNIDADES PRODUZIDAS 5.000 4.000

CONSUMO HORAS/MQUINA 6,0 6.0

CONSUMO HORAS/MOD 3,0 2.0

Com base nos dados no quadro acima, o custo unitrio, em R$, dos produtos A e B, so respectivamente, (A) 120,00 e 162,50 (B) 125,00 e 156,25 (C) 149,00 e 126,25 (D) 145,00 e 135,00 Contabilidade de Custos
152

(E) 150,00 e 125,00 Resoluo e comentrios A resoluo da presente questo demanda o conhecimento do processo de transferncia de custos de departamentos de servio para departamentos de produo, por meio do mtodo direto. Basicamente existem trs mtodos de transferncia de custos, de departamentos de servio para departamentos de produo: (1) direto, (2) por degraus e (3) recursivo, tambm denominado mtodo algbrico.

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O mtodo direto um mtodo em que os custos incorridos em departamento de servio so DIRETAMENTE alocados a departamentos de produo, considerando que: departamentos de servio somente prestam servios para departamentos de produo; um departamento de servio no presta servio a outros departamentos de servio. Trata-se de uma simplificao da realidade, pois o departamento de restaurante, por exemplo, claramente presta servios ao departamento de enfermaria, pois as enfermeiras tambm almoam. No presente caso, o enunciado no deixou claro o critrio de transferncia, o que enseja crticas questo e, inclusive, a possibilidade de recurso. Entretanto, utilizaremos na resoluo da questo o critrio mais lgico, de horas de servio prestado, de cada departamento de servio para o departamento de produo. Assim, teremos:
DEPARTAMENTO DE SERVIOS VALORES A TRANSFERIR HORAS DE TRABALHO PRESTADAS PARA DEPARTAMENTO PRODUTIVO MAQUINRIO MONTAGEM TOTAL VALOR TRANSFERIDO MAQUINRIO MONTAGEM TOTAL 262.500,00 87.500,000 350.000,00 120.000,00 80.000,00 200.000,00 382.500,00 167.500,00 21.000 7.000 28.000 18.000 12.000 30.000 CONTROLE DE QUALIDADE R$350.000,00 MANUTENO R$200.000,00 TOTAL RECEBIDO PELO DEPTO. PRODUTIVO

Com a transferncia acima proposta, temos o custo total de cada departamento de produo:
DEPARTAMENTO PRODUTIVO CUSTOS DIRETAMENTE ALOCADOS A DEPARTAMENTO PRODUTIVO VALORES TRANSFERIDOS TOTAL MAQUINRIO R$400.000,00 382.500,00 R$782.500,00 MONTAGEM R$300.000,00

R$467.500,00

R$1.250.000,00

Em cada departamento produtivo, deveremos ratear o respectivo custo para cada um dos produtos A e B. O enunciado no claro quanto ao critrio de rateio a ser utilizado em cada departamento. Na resoluo do problema, utilizaremos os critrios mais lgicos para cada departamento produtivo: (1) no departamento de maquinrio, o critrio do consumo de horas/mquinas e (2) no departamento de montagem, o critrio do consumo de horas/MOD.

Ps-Graduao a Distncia
153

167.500,00

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Unidade VII

DEPARTAMENTO DE MAQUINRIO ITEM 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 DEPARTAMENTO DE MAQUINRIO NMERO TOTAL DE HORAS/MQUINA CUSTO DO DEPARTAMENTO UNITRIO CUSTO UNITRIO DE PRODUO DO PROD. A CUSTO UNITRIO DE PRODUO DO PROD. B QUANTIDADE PRODUZIDA DO PROD. A QUANTIDADE PRODUZIDA DO PROD. B CUSTO PROD. A TOTAL NO DEP. MAQUINRIO CUSTO PROD. B TOTAL NO DEP. MAQUINRIO TOTAL DE CUSTO PROD. A E B NO DEPTO. MAQUINRIO DIFERENA DEPARTAMENTO DE MONTAGEM ITEM 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 DEPARTAMENTO DE MAQUINRIO NMERO TOTAL DE HORAS/MOD CUSTO DO DEPARTAMENTO UNITRIO CUSTO UNITRIO DE PRODUO DO PROD. A CUSTO UNITRIO DE PRODUO DO PROD. B QUANTIDADE PRODUZIDA DO PROD. A QUANTIDADE PRODUZIDA DO PROD. B CUSTO PROD. A TOTAL NO DEPTO. MAQUINRIO CUSTO PROD. B TOTAL NO DEPTO. MAQUINRIO TOTAL DE CUSTO PROD. A E B NO DEPTO. MAQUINRIO DIFERENA TOTAL ITEM 1 2 CUSTO UNITRIO DE PRODUO DO PROD. A MONTAGEM CUSTO UNITRIO DE PRODUO DO PROD. A MAQUINRIO CUSTO UNITRIO DE PRODUO DO PROD. A TOTAL CUSTO UNITRIO DE PRODUO DO PROD. B MONTAGEM CUSTO UNITRIO DE PRODUO DO PROD. B MAQUINRIO CUSTO UNITRIO DE PRODUO DO PROD. B TOTAL VALOR OBS. VALOR OBS.: VALOR OBS.

782.500,00 CUSTO TOTAL DO DEPARTAMENTO 500.00 CONSUMO DO MS 15,65 POR HORA/MQUINA 93.90 PROD. A 6 HORAS 78,25 PROD B 5 HORAS 5.000 UNIDADES 4.000 UNIDADES 469.500,00 (4) * (6) 313.000,00 (5) * (7) 782.500,00 (8) + (9) (10) (1)

467.500,00 CUSTO TOTAL DO DEPARTAMENTO 25.000 CONSUMO DO MS 18,70 POR HORA/MOD 56,10 PROD. A 3 HORAS MOD 46,75 PROD. B 2,5 HORAS MOD 5.000 UNIDADES 4.000 UNIDADES 280.500,00 (4) * (6) 187.000,000 (5) * (7) 467.500,000 (8) + (9) (10) (1)

56,10 PROD. A 3 HORAS MOD 93,90 PROD. A 6 HORAS 150,00 46,75 PROD. B 2,5 HORAS MOD 78,25 PROD. B 5 HORAS 125,00

Contabilidade de Custos

3 4 5 6

154

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Unidade VII

Gabarito E 17. Questo no 93 ICMS SP 2006 93 Uma empresa utiliza em sua contabilidade o sistema de custo-padro. Ao final do ms, apurou uma variao de mo de obra direta.
ITENS CAPACIDADE INSTALADA CONSUMO DE HORA POR UNIDADE TAXA HORRIA PRODUO PLANEJADA PRODUO REAL TOTAL DE GASTOS PLANEJADOS TOTAL DE GASTOS REAIS R$60.000,000 R$55.000,00 CUSTO-PADRO 15.000 HORAS 3 HORAS R$4,00 5.000 UNIDADE 4.000 UNIDADES 2,5 HORAS R$5,50 CUSTO REAL

Tomando como base as informaes contidas no quadro acima, o valor da variao de ociosidade, em R$, foi (A) 5.000 positiva (B) 5.000 negativa (C) 10.000 negativa (D) 15.000 negativa (E) 20.000 negativa Resoluo e comentrios A indstria tem capacidade para utilizar um total de 15.000 horas de MOD, a um custo previsto de R$4,00 por hora, o que resulta em um valor de R$4,00 (x) 15.000 (=) R$60.000,00. Ocorre que foram utilizadas, to somente, 10.000 horas de MOD, correspondentes a 2,5 horas por unidade (x) 4.000 unidades produzidas. No foram utilizadas 5.000 horas disponveis, que a R$4,00 por hora resultaram em um valor de R$20.000,00, que deixou de ser utilizado na fabricao de produtos. Assim, a variao foi negativa em R$20.000,00. Em outras palavras, a empresa gastou com despesas, no alocadas atividade produtiva industrial, o equivalente a R$20.000,00. Para resoluo da questo, podemos usar diretamente a frmula da variao da capacidade ociosa, considerando como taxa de CIF o valor horrio da MOD no alocado produo, por no estar sendo utilizado (MOD ociosa deve ser considerada CIF): Ps-Graduao a Distncia
155

Modelos ABC e RKW VARIAO DA CAPACIDADE OCIOSA ITEM HORAS REAIS () HORAS ORADAS (=) HORAS OCIOSAS (*) TAXA CIF TOTAL PADRO (=) VARIAO DA CAPACIDADE OCIOSA VALOR OBS.: 2,5H * 4.000 UNID. 3H * 5.000 UNID. (VALOR HORRIO DA MOD)

Unidade VII

10.000

15.000 5.000
4,00 20.000

Gabarito E 18. Questo no 94 ICMS SP 2006 94 A Cia. Capricrnio tem planejado para o exerccio de 2007 os seguintes dados na rea de produo: horas mquina projetadas anual 240.000,00, mo de obra direta unitria R$22,00, gastos indiretos de fabricao anual projetado R$3.600.000,00, gastos indiretos de fabricao unitrio projetados R$10,00. A empresa aplica gastos indiretos de fabricao baseados nas horas mquinas. A taxa de aplicao de gastos indiretos de fabricao para o exerccio de 2007 ser, em reais: (A) R$15,00 (B) R$17,00 (C) R$19,00 (D) R$21,50 (E) R$22,00 Resoluo e comentrios
DADOS DO PROBLEMA HORAS/MQUINA PROJETADAS ANUAL MO DE OBRA DIRETA UNITRIA GASTOS INDIRETOS DE FABRICAO ANUAL PROJETADO GASTOS INDIRETOS DE FABRICAO UNITRIO PROJETADO A EMPRESA APLICA GASTOS INDIRETOS DE FABRICAO BASEADOS NAS HORAS/MQUINAS RESOLUO GASTOS INDIRETOS DE FABRICAO ANUAL PROJETADO HORAS/MQUINA PROJETADAS ANUAL 24.000,00 R$22,00 R$3.600.000,00 R$10,00 * * RELEVNCIA

Contabilidade de Custos

TAXA DE APLICAO DE GASTOS INDIRETOS

= 15,00 REAIS POR HORA

Gabarito A

156

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Unidade VII

19. Questo no 95 ICMS SP 2006 95 A diferena entre preo de venda e custo varivel constitui (A) a margem de contribuio (B) a anlise custo-volume-lucro (C) a receita operacional bruta (D) a receita lquida (E) o ponto de equilbrio Resoluo e comentrios A margem de contribuio definida como sendo a diferena entre o valor das vendas e dos gastos variveis, gastos esses definidos, anteriormente, como custos ou despesas. Esse conceito representa o valor que utilizado em seu somatrio para cobrir os gastos com custos fixos e para gerar lucro. Esquematicamente, podemos apresentar a margem de contribuio conforme frmula a seguir:
MC (=) V () CV Legenda: MC margem de contribuio V vendas CV = custos e despesas variveis

Gabarito A 20. Questo no 96 ICMS SP 2006 Instrues: Considere as informaes abaixo pra responder as questes de nmeros 96 e 97. A Cia. Atenas utiliza duas unidades de matria prima para cada unidade acabada. Ao fazer seu primeiro planejamento, para o plano fiscal de 2006, estabelece como meta os seguintes saldos:
ITENS MATRIA-PRIMA PRODUTOS EM PROCESSO PRODUTOS ACABADOS SALDO INICIAL EM UNIDADES 30.000,00 10.000,00 70.000,00 SALDO FINAL EM UNIDADES 40.000,00 10.000,00

Ps-Graduao a Distncia
157

40.000,00

Modelos ABC e RKW

Unidade VII

96. Se a empresa produzir 400.000 unidades, no perodo, o nmero de unidades de matria-prima que dever adquirir ser: (A) 1.020.000 (B) 1.010.000 (C) 1.000.000 (D) 990.000 (E) 810.000 Resoluo e comentrios A questo informa que a empresa pretende PRODUZIR 400.000 unidades. Assim, o fato de restar menos produtos acabados ao final do perodo, em relao ao saldo inicial, no influencia o volume produzido, mas enseja a venda de parte do estoque inicial alm da produo do perodo. Assim: matria-prima: um aumento de 10.000 unidades em estoque implica a compra de 10.000 unidades; produtos em elaborao: um estoque estvel no implica a compra de qualquer matria-prima; produtos acabados: uma reduo no estoque no implica a compra de matria-prima (a menor ou a maior). Finalmente, para produo de 400.000 unidades do produto, so necessrias 800.000 unidades de matria-prima. Somadas s 10.000 unidades responsveis pelo aumento do estoque, temos o montante de 810.000 unidades de matria-prima a ser adquirida no perodo. Gabarito E 21. Questo no 97 ICMS SP 2006 97 Para que a empresa venda 480.000 unidades durante o ano fiscal de 2006, a quantidade de unidades que dever produzir no decorrer desse perodo : (A) 440.000 (B) 450.000 (C) 460.000 (D) 480.000 (E) 520.000 Resoluo e comentrios Considerando os estoques inicial e final propostos, vemos que:
ITENS SALDO INICIAL EM UNIDADES SALDO FINAL EM UNIDADES 30.000,00 10.000,00 70.000,00 40.000,00 10.000,00 40.000,00

Contabilidade de Custos

MATRIA-PRIMA PRODUTOS EM PROCESSO PRODUTOS ACABADOS

A empresa vendeu 30.000 unidades dos produtos j acabados no incio do exerccio (40.000 70.000 = 30.000). Assim, para vender 480.000 unidades, dever produzir novas 450.000 unidades do produto. Gabarito B

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Unidade VII

22. Questo no 98 ICMS SP 2006 Instrues: Considere as informaes abaixo para responder as questes de nmero de 98 a 100. No ms de janeiro de 2006, dos relatrios de produo da Cia. Albion, foram extradas as seguintes informaes: I. Valor dos inventrios de incio e final do ms (valores em R$):
ITENS MATRIA-PRIMA PRODUTOS EM PROCESSO PRODUTOS ACABADOS SALDO INICIAL EM UNIDADES 134.000,00 235.000,00 125.000,00 SALDO FINAL EM UNIDADES 124.000,00 251.000,00 117.000,00

II. Movimentos ocorridos no perodo (valores em R$)


ITENS COMPRA DE MATRIA-PRIMA MO DE OBRA UTILIZADA CUSTOS INDIRETOS DE FABRICAO OCORRIDOS VALOR 191.000 300.000 175.000

III. Informaes adicionais A empresa aplica custos indiretos de fabricao a uma taxa de 60% de mo de obra direta. Os excessos dos CIF sero apropriados no final do exerccio. 98. Total de custos de produo no ms de janeiro: (A) 501.000 (B) 665.000 (C) 673.000 (D) 681.000 (E) 743.000 Resoluo e comentrios
SALDO INICIAL MATRIA-PRIMA MOD CIF 134.000,00 SALDO FINAL 124.000,00 COMPRA 191.000,00 UTILIZAO 201.000,00 300.000,00 180.000,00 681.000,00 60% DA MOD

Ps-Graduao a Distncia
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Unidade VII

Obs.: Apesar dos CIF efetivamente incorridos alcanarem o montante de apenas R$175.000,00, so apropriados em janeiro 60% da MOD. A diferena ser acertada em dezembro, conforme enunciado. Gabarito D 23. Questo no 99 ICMS SP 2006 99 Custo das unidades vendidas em janeiro: (A) 697.000 (B) 681.000 (C) 673.000 (D) 657.000 (E) 665.000 Resoluo e comentrios
FRMULA RESUMIDA DO CPV NO CUSTEIO POR ABSORO A. B. (+) C. () D. (=) E. (+) F. (+) G. (=) H. (+) I. () J. (=) K. (+) ESTOQUE INICIAL DE MATERIAL DIRETO (EIMD) COMPRAS DE MATERIAL DIRETO ESTOQUE FINAL DE MATERIAL DIRETO (EFMD MATERIAL DIRETO CONSUMIDO (MD NO DE OBRA DIRETA (MOD) CUSTOS INDIRETOS DE FABRICAO (CIF) CUSTO DE PRODUO DO PERODO (CPP) ESTOQUE INICIAL DE PRODUTOS EM ELABORAO (EFPE) ESTOQUE FINAL DE PRODUTOS EM ELABORAO (EFPE) CUSTO DA PRODUO ACABADA DO PERODO (CPA) ESTOQUE INICIAL DE PRODUTOS ACABADOS (EIPA) ESTOQUE FINAL DE PRODUTOS ACABADOS (EFPA) CUSTO DOS PRODUTOS VENDIDOS NO PERODO (CPV) VALORES 134.000,00 191. 000,00 (124. 000,00) 201. 000,00 300. 000,00 180. 000,00 681. 000,00 235. 000,00 (251. 000,00) 665. 000,00 125. 000,00 117. 000,00 673. 000,00

Contabilidade de Custos

L. () M. (=)

Gabarito C

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Unidade VII

24. Questo no 100 ICMS SP 2006 100 Custos primrios no ms: (A) 501.000 (B) 499.000 (C) 489.000 (D) 201.000 (E) 199.000 Resoluo e comentrios O custo primrio ou direto a parte do custo de produo do perodo que pode ser apurada sem a necessidade de rateio. Ele calculado por meio da soma do material direto com a mo de obra direta. CP = MD + MOD Obs.: alguns autores consideram, como custo primrio, apenas a soma de matria prima e mo de obra direta. No caso, o custo primrio igual ao material direto utilizado somado mo de obra direta, conforme tabela abaixo.
SALDO INICIAL MATRIA PRIMA MOD 134.000,00 SALDO FINAL 124.000,00 COMPRA 191.000,00 UTILIZAO 201.000,00 300.000,00 501.000,00

Gabarito A 25. AFRF 2005 Estorno/folha de pagamento/contabilidade de custos 38 A empresa Divergncias S.A. contabilizou a folha de proviso para frias do ms de outubro de 2005 com erro. Foram provisionados em duplicidade o equivalente a 20% dos duodcimos. Considerando que a apropriao da folha de frias feita em 30% para custo dos estoques e 70% para despesas administrativas e que de tudo que se fabrica no ms, vende-se 50%, indique qual estorno abaixo representa um ajuste necessrio, uma vez que o referido lanamento s foi constatado na conciliao feita no ms seguinte. (A) 6% dos 20% dos duodcimos da folha de proviso de frias de outubro de 2005, contabilizados a maior, registrados nos estoques devem ser estornados. (B) 70% da folha de proviso de frias de outubro de 2005 devem ser estornados das despesas administrativas. (C) 14% da folha de proviso de frias de outubro de 2005 devem ser estornados dos estoques. (D) 30% da folha de proviso de frias de outubro de 2005 devem ser estornados do custo dos estoques contra a proviso de frias. (E) 3% do total dos duodcimos contabilizados em duplicidade, da folha de frias de outubro de 2005, devem ser estornados do custo das mercadorias vendidas, contra a proviso de frias. Ps-Graduao a Distncia
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Resoluo e comentrios Visto que as assertivas da questo se referem a percentuais, vamos analisar o enunciado a partir de um valor exemplificativo, correspondente a R$100. Assim, sejam duodcimos devidos no valor de 100. O esperado seria a contabilizao de: a. apropriao dos duodcimos de frias mo de obra direta D = mo de obra direta duodcimos 30 D = despesas operacionais 70 C = a proviso de frias 100 b. apropriao da mo de obra direta aos produtos em elaborao D = PEE C = a mo de obra direta duodcimos 30 c. apropriao dos produtos em elaborao aos produtos acabados D = PAC C = a PEE 30 d. venda de 50% dos produtos acabados no ms D = CPV C = a PAC 15 Entretanto, o erro cometido levou seguinte contabilizao: a. apropriao dos duodcimos de frias mo de obra direta D = mo de obra direta duodcimos 36 (*)20% alm do esperado D = despesas operacionais 84 C = a proviso de frias 120 b. apropriao da mo de obra direta aos produtos em elaborao D = PEE C = a mo de obra direta duodcimos 36 c. apropriao dos produtos em elaborao aos produtos acabados Contabilidade de Custos D = PAC C = a PEE 36 d. venda de 50% dos produtos acabados no ms D = CPV C = a PAC 18

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Ora, o erro cometido resultou em um registro (a maior) na conta de custo dos produtos vendidos, no valor de 3% dos duodcimos originalmente devidos. A retificao desse erro consiste em um estorno desse valor, conforme descrito na alternativa E. O lanamento de retificao do erro seria o seguinte: D = proviso para frias C = a CPV 3 Obs. Cabem, ainda, as retificaes dos saldos das contas PAC e Despesas Operacionais, respectivamente nos valores de 3 e 14, mas isso no objeto da questo e, portanto, nos furtaremos a apresentar os lanamentos para as referidas retificaes. Gabarito E 27. Apurao do CPV Auditor-Fiscal do Municpio de So Paulo ISS 2007 (FCC) 12 Considere os dados a seguir: estoque inicial de materiais diretos 60.000,00; estoque final de produtos em elaborao 68.000,00; compras de materiais diretos 160.000,00; estoque inicial de produtos acabados 20.000,00; mo de obra direta 15.000,00; estoque final de produtos acabados 16.000,00; custos indiretos de fabricao 53.000,00; estoque final de materiais diretos 77.000,00; estoque inicial de produtos em elaborao 42.000,00; despesas administrativas 22.000,00; despesas com vendas 18.000,00; despesas financeiras lquidas 4.000,00; Considerando apenas essas informaes, extradas da contabilidade da Cia. Rio Negro, o custo dos produtos vendidos, no perodo, correspondeu a, em R$: (A) 145.000,00 (B) 167.000,00 (C) 185.000,00 (D) 189.000,00 (E) 211.000,00 Ps-Graduao a Distncia
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Resoluo e comentrios Trata-se de uma questo sobre a apurao do custo do produto vendido. A ideia necessria resoluo da questo provm da contabilidade comercial e a mesma utilizada para apurao do custo da mercadoria vendida. Nesse sentido, cumpre referir que a quantificao do custo da mercadoria vendida realizada por meio da frmula abaixo: CMV = Ei + C Ef Com o advento da Revoluo industrial, os estoques, que eram basicamente formados por mercadorias para revenda, sofreram uma drstica transformao passaram a se compor de vrios tipos de material (matrias primas e produtos em elaborao) que, aps a manipulao industrial, tornar-se-iam produtos acabados, para venda. Foi, ento, necessrio definir novos mtodos para apurar o valor dos estoques. Alm disso, era necessrio quantificar corretamente os gastos com pessoal e outros (energia, aluguel etc.) na elaborao dos produtos. A soluo adotada para apurar o resultado na empresa industrial foi similar utilizada na contabilidade geral: avaliar os estoques (inicial e final de produtos acabados e em elaborao) e substituir a conta compras pelos gastos efetuados na produo. CPV = Estoques iniciais + Gastos na produo Estoques finais Abaixo encontra-se um esquema resumido de apurao do CPV: a. Estoque Inicial de Material Direto (Eimd) b. (+) Compras de Material Direto c. () Estoque Final de Material Direto (Efmd) d. (=) Material Direto Consumido (MD) e. (+) Mo de Obra Direta (MOD) f. (+) Custos Indiretos de Fabricao (CIF) g. (=) Custo de Produo do Perodo (CPP) h. (+) Estoque Inicial de Produtos em Elaborao (Eipe) i. () Estoque Final de Produtos em Elaborao (Efpe) j. (=) Custo da Produo Acabada do Perodo (CPA) Contabilidade de Custos k. (+) Estoque Inicial de Produtos Acabados (Eipa) l. () Estoque Final de Produtos Acabados (Efpa) m. (=) Custo dos Produtos Vendidos no perodo (CPV)

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Aplicando os conceitos acima aos dados da questo, pode-se apurar o CPV, conforme memria de clculo abaixo:
(+) (+) () (=) (+) (+) (=) (+) () (=) (+) () (=) ESTOQUE INICIAL DE MATERIAL DIRETO (EIMD) COMPRAS DE MATERIAL DIRETO ESTOQUE FINAL DE MATERIAL DIRETO (EFMD) MATERIAL DIRETO CONSUMIDO (MD) MO DE OBRA DIRETA (MOD) CUSTOS INDIRETOS DE FABRICAO (CIF) CUSTO DE PRODUO DO PERODO (CPP) ESTOQUE INICIAL DE PRODUTOS EM ELABORAO (EIPE) ESTOQUE FINAL DE PRODUTOS EM ELABORAO (EFPE) CUSTO DA PRODUO ACABADA DO PERODO (CPA) ESTOQUE INICIAL DE PRODUTOS ACABADOS (EIPA) ESTOQUE FINAL DE PRODUTOS ACABADOS (EFPA) CUSTO DOS PRODUTOS VENDIDOS NO PERODO (CPV) 20.000,000 (16.000,000) 189.000,000 42.000,000 (68.000,000) 185.000,000 15.000,000 53.000,000 211.000,000 60.000,000 160.000,000 (77.000,000) 143.000,000

Repare que as despesas administrativas, as despesas com vendas e as despesas financeiras lquidas so irrelevantes para a resoluo da questo. Pelo que foi acima exposto, depreende-se que a alternativa correta a de letra (D). GABARITO D 28. ICMS RS 2006 (FAURGS) Questo 01 Custo Orado 01 Uma empresa do ramo imobilirio deseja saber o custo para construo de 10 casas, sendo que 4 (quatro) unidades tm a mesma rea construda e as demais casas tm o dobro desta rea. Os custos orados para o referido empreendimento totalizaram R$800.000,00. O custo das seis unidades com o dobro da rea de: (A) R$500.000,00. (B) R$480.000,00. (C) R$600.000,00. (D) R$650.000,00. (E) R$700.000,00. Ps-Graduao a Distncia
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Resoluo e comentrios Trata-se de uma questo extremamente simples, cuja resoluo no demanda conhecimentos especficos de conceitos contbeis, porm apenas matemtica elementar, especificamente, razes e propores, ou seja, regra de trs simples. (1) Considerando que o custo total de R$800.000,00. (2) Considerando, ainda, que esse custo relativo a 4 unidades com rea X e a 6 unidades com rea 2X. (3) Conclui-se pela aplicabilidade da seguinte equao: 800.000 (=) 4 (x) X (+) 6 (x) 2X 800.000 (=) 16X X (=) 800.000 ( / ) 16 X (=) 50.000 Ora, se X (=) 50.000, a unidade com rea 2X ter custo de 100.000. Assim, o custo total das 6 unidades com rea 2X ser: Custo total (=) 6 (x) 100.000 (=) 600.000 Assim, verifica-se que o custo total das unidades com o dobro da rea ser R$600.000,00, conforme alternativa (C). GABARITO C 29. ICMS RS 2006 (FAURGS) Questo 02 Custeio direto 02 A empresa ABC est pensando em adotar um sistema de custeio direto. A direo pediu ao contador para informar que efeito a adoo do custeio direto teria sobre os estoques. Com base no ltimo perodo, foram produzidas 50.000 unidades e sobraram no estoque 15.000 unidades. O contador informou os seguintes saldos: materiais diretos R$250.000,00 mo de obra direta R$285.000,00 custos indiretos de produo variveis R$175.000,00 fixos R$85.000,00 Despesas administrativas R$50.000,00 Utilizando o mtodo do custeio por absoro e o do custeio direto, qual o custo a ser atribudo para as 15.000 unidades em estoque? Contabilidade de Custos
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Absoro direta (A) R$238.500,00 R$160.500,00 (B) R$253.500,00 R$213.000,00 (C) R$253.500,00 R$160.500,00 (D) R$238.500,00 R$213.000,00 (E) R$238.500,00 R$85.500,00

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Resoluo e comentrios O custeio varivel, tambm conhecido como custeio direto, um tipo de custeamento que consiste em considerar como custo de produo do perodo apenas os custos variveis incorridos. Os custos fixos, pelo fato de existirem mesmo que no haja produo, no so considerados como custos de produo e sim como despesas, sendo encerrados diretamente contra o resultado do perodo. Desse modo, o custo dos produtos vendidos e os estoques finais de produtos em elaborao e produtos acabados somente contero custos variveis. Uma outra diferena em relao ao custeio por absoro, de natureza formal, reside na maneira de apresentar a demonstrao de resultado, conforme abaixo:
CUSTEIO DIRETO (OU VARIVEL) 1 2 VENDAS BRUTAS () 2.1 2.2 2.3 3 4 (=) () 4.1 4.2 4.3 4.4 5 6 7 8 9 DEDUES DE VENDAS VENDAS CANCELADAS ABATIMENTOS/DESC. INCOND. TRIBUTOS SOBRE VENDAS VENDAS LQUIDAS CPV EI DE INSUMOS E PRODUTOS (+) COMPRAS DE INSUMOS (+) OUTROS CUSTOS VARIVEIS () EF DE INSUMOS E PRODUTOS 4.3 () EF DE INSUMOS E PRODUTOS 3 4 CUSTEIO POR ABVSORO 1 2 VENDAS BRUTAS () 2.1 2.2 2.3 (=) () 4.1 4.2 DEDUES DE VENDAS VENDAS CANCELADAS ABATIMENTOS/DESC. INCOND. TRIBUTOS SOBRE VENDAS VENDAS LQUIDAS CPV EI DE INSUMOS E PRODUTOS (+) CPP (MD + MOD + CIF)

() DESPESAS VARIVEIS DE ADM. E VENDA (=) MARGEM DE CONTRIBUIO () CUSTOS E DESPESAS FIXAS (+) OUTRAS RECEITAS OPERACIONAIS (=) LUCRO OPERACIONAL LQUIDO 5 6 7 8 (=) LUCRO BRUTO () DESPESAS OPERACIONAIS (+) OUTRAS RECEITAS OPERACIONAIS (=) LUCRO OPERACIONAL LQUIDO

A comparao do custeio direto ou varivel com o custeio por absoro revela vantagens e desvantagens. As vantagens da utilizao do custeio direto ou varivel so as seguintes: (1) ele impede que o aumento da produo sem o consequente aumento das vendas distoram o resultado; e (2) auxilia a tomada de decises. Como desvantagens, podemos citar as seguintes: (1) demanda separao da parcela fixa/varivel de custos mistos e (2) no aceito pela legislao.

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Repare que, com a utilizao do sistema de custeio direto ou varivel, caso haja mais produo do que vendas no perodo, o lucro registrado inferior quele apurado, considerando o sistema de custeio direto ou varivel; o estoque final tambm inferior quele apurado, considerando o sistema de custeio direto ou varivel. caso haja menos produo do que vendas no perodo, o lucro registrado superior quele apurado, considerando o sistema de custeio direto ou varivel; o estoque final tambm superior quele apurado, considerando o sistema de custeio direto ou varivel. Aplicando esses conceitos aos dados da questo, temos que:
ITEM VALOR VALOR UNITRIO (50.000) ESTOQUE FINAL (15.000 PEAS) CUSTEIO DIRETO MATERIAIS DIRETOS MO DE OBRA CUSTOS INDIRETOS DE PRODUO VARIVEIS FIXOS DESPESAS ADMINISTRATIVAS TOTAL R$175.000,00 R$85.000,00 R$50.000,00 3.50 1,70 N/A 52.500,00 N/A 52.500,00 25.500,00 N/A 238.500,00 DEPTO. ESTOQUE R$250.000,00 R$285.000,00 5,00 5,70 75.000,00 85.500,00 CUSTEIO POR ABSORO 75.000,00 85.500,00 OBS.

Assim, verifica-se que o valor a ser atribudo ao estoque final, considerando o custeio direto, seria de R$213.000,00 e, considerando o custeio por absoro, R$238.500,00, conforme alternativa (D). GABARITO D 30 ICMS RS 2006 (FAURGS) Questo 03 custo padro variao de mo de obra 03. A empresa EMBALAGENS S.A. fabrica caixas de papelo na sua linha de produo para a indstria de calados. Para a referida linha, o padro para a mo de obra de 3 minutos por unidade ao valor de R$20,00 por hora. Durante o perodo, foram produzidas 2.300.000 caixas, consumindo 118.000 horas de mo de obra. O valor desta mo de obra direta de R$19,00 por hora. Para anlise de desempenho, as diferenas entre tempos de mo de obra e preos desta mo de obra expressas em valores so, respectivamente, (A) favorvel R$54.000,00 e favorvel R$118.000,00. (B) desfavorvel R$54.000,00 e desfavorvel R$118.000,00 (C) desfavorvel.R$60.000,00 e favorvel R$20.000,00. (D) desfavorvel R$60.000,00 e favorvel R$118.000,00. (E) favorvel R$60.000,00 e desfavorvel R$118.000,00.

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Contabilidade de Custos

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Resoluo e comentrios Esta uma questo tpica de custeio-padro, que trata, especificamente, de variao da mo de obra. A determinao do padro esperado para o custo com mo de obra direta deve levar em conta dois fatores: o valor externo da mo de obra direta, salrios e encargos de pessoal, denominado padro de taxa de mo de obra direta); a produtividade do uso dessa mo de obra direta, na industrializao do produto acabado, denominado padro de eficincia ou de tempo. O acompanhamento do padro de custos relativos mo de obra direta dever se preocupar com o controle de: variao do valor mdio dos salrios e encargos com pessoal; variao da eficincia fsica de utilizao do pessoal na fabricao de produto. Se o custo real for inferior ao custo-padro, a variao ser dita favorvel, caso contrrio, desfavorvel. Aplicando-se os conceitos acima aos dados da questo, para analisar as diferenas. (1) Parte-se do valor-padro previsto
CUSTO-PADRO INICIALMENTE PREVISTO PADRO DE VALOR (**) 0,33 R$ POR HORA DE TRABALHO (X) PADRO FSICO 3,00 MINUTOS POR UNIDADE DE PRODUTO FABRICADO (=) CUSTO-PADRO 1,00 R$ POR UNIDADE DE PRODUTO FABRICADO CUSTO REAL TRABALHADO VALOR REAL 0,32 R$ POR HORA DE TRABALHO (X) HORAS REAIS (*) 3,08 MINUTOS POR UNIDADE DE PRODUTO FABRICADO (=) CUSTO REAL UNIT. 0,97 R$ POR UNIDADE DE PRODUTO FABRICADO CUSTO REAL TOTAL () CUSTO-PADRO AJUSTADO (=) (*) QUANTIDADE DE HORAS TRABALHADAS (/) UNIDADES DO PRODUTO FABRICADAS (=) HORAS TRABALHADAS POR PRODUTO FABRICADO (**) 20,00 / 60 = R$0,33 / MINUTO TRABALHADO 58.000,00 (*) PRODUO REAL 2.300.000 (=) CUSTO REAL TOTAL 2.242.000,00 (*) PRODUO ESPERADA 2.300.000 (=) CUSTO-PADRO TOTAL 2.300.000,00

(2) Em seguida, apura-se a parcela relativa variao da taxa (valor mdio do salrio/hora), de responsabilidade do encarregado de recursos humanos, conforme frmula abaixo.

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7.080.000 2.300.000 3,08

(EM MINUTOS)

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PADRO DE VALOR () VALOR REAL (=) VARIAO DA TAXA (*) QUANTIDADE DE HORAS TRABALHADAS (=) VARIAO DA TAXA (*) QUANTIDADE DE PRODUTO (=) VARIAO TOTAL DA TAXA (POR MINUTO DE TRABALHO) (POR MINUTO DE TRABALHO) (POR MINUTO DE TRABALHO) (NA FABRICAO DE UMA UNIDADE DO PRODUTO) (POR UNIDADE DE PRODUTO FABRICADO) (FABRICADO NO PERODO EM UNIDADES) (DO SALRIO PAGO PARA A FABRICAO DE PRODUTOS NO PERODO

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0,33

0,32
0,02 3,08 0,05 2.300.000 118.000,00

(3) Finalmente, calcula-se a parcela relativa variao da quantidade, de responsabilidade do encarregado da produo, conforme frmula abaixo.
PADRO DE EFICINCIA () UTILIZAO REAL DE MOD (=) VARIAO DA EFICINCIA (4) PADRO DE VALOR (=) VARIAO D0 CUSTO (4) QUANTIDADE DE PRODUTO (=) VARIAO TOTAL DA EFICINCIA MOD (MINUTOS UTILIZADOS NA FABRICAO DE UMA UNIDADE DO PRODUTO) (MINUTOS UTILIZADOS NA FABRICAO DE UMA UNIDADE DO PRODUTO) (MINUTOS UTILIZADOS NA FABRICAO DE UMA UNIDADE DO PRODUTO) (POR MINUTO DE TRABALHO) (PELO NMERO DE MINUTOS DE MOD UTILIZADO POR UNIDADE DE PRODUTO) (FABRICADO NO PERODO EM UNIDADES) (UTILIZADA PARA TODOS OS PRODUTOS FABRICADOS)

3,00

3,08 0,08
0,3 0,03 2.300.000 60.000,00

Logo, verifica-se que a variao total da eficincia foi negativa em R$60.000,00 e que a variao total da taxa foi positiva em R$118.000,00, conforme alternativa (D). GABARITO D 31. ICMS RS 2006 (FAURGS) Questo 04 Apurao do lucro bruto 04 A empresa ALFA S.A produz trs produtos diferentes, para o que utiliza a mesma matria-prima. As principais informaes so apresentadas a seguir: (valores unitrios em R$)
PRODUTOS CUSTOS VARIVEIS CUSTOS FIXOS CUSTO TOTAL PREO DE VENDA CONSUMO DE MATRIA-PRIMA I 560 210 770 1.120 4KG/UNID. II 593 168 861 1.400 5KG/UNID. III 420 140 560 980 4KG/UNID.

Em determinado perodo, a empresa tem somente 252kg de matria-prima. A demanda para esses produtos de 28 unidades no perodo e a comisso sobre vendas de 10%. Para maximizar o lucro, a quantidade de unidades de cada produto a ser produzida neste perodo ser Contabilidade de Custos I II III (A) 28 28 28 (6) 28 11 28 (C) 21 14 14 (D) 14 28 28 (E) O 28 28

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Resoluo e comentrios Esta mais uma questo de resoluo simples, bastando apurar o lucro bruto unitrio relativo a cada produto e verificar o comportamento do lucro com a produo mxima. Saliente-se que, para maximizar o lucro, importante produzir ao mximo, enquanto a demanda e a matria-prima permitem, o produto mais lucrativo e assim sucessivamente.
PRODUTOS CUSTOS VARIVEIS CUSTOS FIXOS CUSTO TOTAL PREO DE VENDA CONSUMO DE MATRIA-PRIMA RECEITA UNITRIA () CUSTOS VAR. E DESP. UNIT. (=) MARGEM DE CONT. UNIT. (*) QUANTIDADE MXIMA (=) MARGEM DE CONTRIBUIO () CUSTOS FIXOS (=) LUCRO BRUTO 1.120,00 (672,00) 448,00 28,00 12.544,00 (210,00) 12.362,00 1.400,00 (733,00) 667,00 28,00 18.676,00 (168,00) 18.536,00 140,00 I 560 210 770 1120 4KG/UNID. 980,00 (518,00) 462,00 28,00 12.936,00 (140,00,00) 12.824,00 112,00 II 593 168 861 1400 5KG/UNID. III 420 140 560 980 4KG/UNID.

OBS.: CONSUMO DE MP 112,00 CONSIDERANDO A MP EXISTEN 252KG I + II = 252,00KG I + III = 224,00KG II + II = 252,00KG

Repare que os lucros brutos so maiores, se forem produzidos os itens II e III, em detrimento do item I. Repare, ainda, que, se forem somente produzidos os itens II e III na quantidade da demanda, 28 unidades cada, toda a matria-prima disponvel ser consumida. Assim, conclui-se que a produo deve ser de 28 unidades para os itens II e III e de zero unidades para o item I, conforme alternativa (E). GABARITO E 32. ICMS RS 2006 (FAURGS) Questo 05 Custeio direto margem de contribuio 05 Determinada empresa pretende estabelecer uma nova unidade fabril. Estudos tcnicos efetuados revelaram ser absolutamente invivel uma jornada acima de 20 horas dirias de trabalho. Para este grau de ocupao, considerado o mximo da empresa, foram estimados os seguintes dados: Receita R$8.750,00 Custo varivel R$5.000,00 Admite-se a proporcionalidade dos dados acima aos diversos graus de ocupao. Os custos fixos da empresa so de R$2.000,00. Com base nos elementos fornecidos, indique a margem de contribuio total e o resultado total para uma ocupao de 80% da margem de contribuio do resultado total (A) R$3.00.0,00 R$2.000,00 (B) R$2.000,00 R$1.400,00 (C) R$3.000,00 R$1.000,00 (D) R$3.000,00 R$1.400,00 (E) R$1.500,00 R$500,00

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Resoluo e comentrios Trata-se de mais uma questo sobre custeio direto ou varivel, cuja resoluo demanda o conhecimento do conceito de margem de contribuio. A margem de contribuio definida como sendo a diferena entre o valor das vendas e dos gastos variveis, gastos estes definidos, anteriormente, como custos ou despesas. O conceito representa o valor que utilizado em seu somatrio para cobrir os gastos com custos fixos e para gerar lucro. Esquematicamente, podemos apresentar a margem de contribuio, conforme frmula a seguir:
MC (=) V () CV Em que: MC margem de contribuio V vendas CV = custos e despesas variveis

A partir do conceito acima, percebe-se que o lucro auferido quando a margem de contribuio suficiente para amortizar os custos fixos e, adicionalmente, gerada uma sobra. Portanto, o planejamento dos lucros, o controle dos custos, exige o conhecimento da relao entre custos e volumes. Para entendimento dessas relaes, faz-se necessrio considerar um cenrio simplificado, dentro de um intervalo de relevncia, que vai desde a produo zero at a capacidade mxima da indstria, no qual: h custos fixos, que no se alteram, e custos variveis, que se alteram linearmente, ou seja, proporcionalmente quantidade produzida; o preo de venda no se altera em funo das alteraes dos volumes fsicos das vendas; h somente um produto; as polticas administrativas e a eficincia/produtividade por indivduo permanecem constantes. Aplicando-se os conceitos acima aos dados do problema, temos:
ITENS RECEITA () CUSTO VARIVEL (=) MARGEM DE CONTRIB. OCUPAO MXIMA 8.750,00 (5.000,00) 3.750,00 (2.000,00) 1.750,000 80% DE OCUPAO 7.000,00 (4.000,00) 3.000,00 (2.000,00) 1.000,00

Contabilidade de Custos

() CUSTOS FXOS (=) RESULTADO TOTAL

De acordo com a tabela acima, verifica-se que, considerando a taxa de 80% de ocupao, a margem de contribuio de R$3.000,00 e o resultado total, de R$1.000,00, conforme alternativa (C). GABARITO C

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1.1.33 ICMS RS 2006 (FAURGS) Questo 06 Custeio direto ponto de equilbrio econmico. 06. Uma empresa adquiriu uma unidade pelo valor de R$250.000,00 e deseja uma rentabilidade sobre o empreendimento de 5% ao ms. A projeo do preo de venda de seu novo produto de R$16,00 por unidade. Projetou para o mesmo produto um custo varivel de R$9,00 por unidade e custos diretos com vendas de 20%. Os custos e as despesas fixas totalizam R$10.300,00 por ms. Diante destas informaes, o Ponto de Equilbrio Econmico de (A) 1.869 unidades (B) 2.710 unidades (C) 3.257 unidades (D) 6.000 unidades (E) 7.125 unidades Resoluo e comentrios Trata-se de uma questo cuja resoluo demanda o conhecimento de conceitos atinentes ao sistema de custeio direto ou varivel, so eles: (1) margem de contribuio, (2) ponto de equilbrio e (3) ponto de equilbrio econmico. A margem de contribuio definida como sendo a diferena entre o valor das vendas e dos gastos variveis, gastos estes definidos, anteriormente, como custos ou despesas. Esse conceito representa o valor que utilizado em seu somatrio para cobrir os gastos com custos fixos e para gerar lucro. Esquematicamente, podemos apresentar a margem de contribuio conforme a frmula a seguir:
MC (=) V () CV Em que: MC margem de contribuio V vendas CV = custos e despesas variveis

A partir do conceito acima, percebe-se que o lucro auferido quando a margem de contribuio suficiente para amortizar os custos fixos e, adicionalmente, gerada uma sobra. Portanto, o planejamento dos lucros, o controle dos custos exige o conhecimento da relao entre custos e volumes. Ponto de equilbrio o nvel de atividade da indstria no qual os custos e as despesas totais se igualam s receitas totais. Nesse ponto, a empresa no aufere lucro nem incorre em prejuzos. O ponto de equilbrio pode ser encarado do ponto de vista contbil, econmico ou financeiro. A seguir, analisaremos cada um desses conceitos. Ps-Graduao a Distncia
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O pondo de equilbrio contbil alcanado quando o lucro contbil da empresa zero, ou seja: Vendas () Custos e despesas variveis (=) Margem de contribuio () Custos e despesas fixas (=) Zero.

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Em uma situao-padro, uma empresa com as atividades paralisadas experimenta prejuzo, pois o valor das vendas (zero) no suficiente para pagamento dos custos fixos, apesar de os custos variveis estarem, tambm, com valor igual a zero. medida que as operaes vo incrementando, o prejuzo tende a diminuir, pois haver vendas que, deduzidas dos custos variveis, geraro uma margem de contribuio que ir absorver, ao menos em parte, os custos fixos. H um nvel de atividade, ponto de equilbrio, em que o valor das vendas, deduzido dos custos variveis, gera uma margem de contribuio idntica ao valor dos custos fixos. A partir desse nvel de atividade, o valor das vendas, deduzido dos custos variveis, ir gerar uma margem de contribuio superior ao valor dos custos fixos e, consequentemente, ser auferido lucro. O problema que se apresenta o de definio da quantidade a ser produzida para alcanar o ponto de equilbrio contbil. Esse problema de fcil soluo, quando se est de posse das informaes relativas a: (1) preo unitrio de venda PVu; (2) custo varivel unitrio CVu e (3) custo fixo total CFt. A quantidade apurada por meio da frmula abaixo: Q =
OU

CFt PVu CVu

Q =
Em que:

CFt MCu

MCu (=) PVu () CVu Obs.: MCu margem de contribuio unitria

O valor das receitas totais no ponto de equilbrio , tambm, facilmente calculado por meio da multiplicao do preo de venda unitrio pela quantidade produzida, conforme frmula a seguir:
RT (=) Q (*) PVu OU

RT =

CFt * PVu PVu CVu

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O ponto de equilbrio econmico ocorre quando a indstria opera em um nvel de atividade no qual o lucro contbil representa um valor econmico igual ao que a empresa iria apurar se aplicasse seu patrimnio lquido no mercado financeiro, ou seja, o lucro contbil deve ser igual a PL (*) taxa de juros. Repare que o ponto de equilbrio contbil alcanado quando o lucro igual a zero. J o ponto de equilbrio econmico alcanado quando o lucro igual a PL (*) taxa de juros.

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Aplicando-se os conceitos acima aos dados do problema, temos:


VALOR PAGO PELA UNIDADE ADQUIRIDA (*) RENTABILIDADE ESPERADA (=) RESULTADO ESPERADO PREO DE VENDA (*) QUANTIDADE (=) RECEITA () CUSTOS VARIVEIS () CUSTOS COM VENDAS (=) MARGEM DE CONTRIBUIO () CUSTOS FIXOS (=) RESULTADO 16*X 9*X 16*20%*X 10.300 3,8*X (=) X (=) 250.000,00 5% 12.500,00 16,00 X 16*X 9*X 16*20%*X 16*X 9*X 16*20%*X 10.300,00 16*X 9*X 16*20%*X 10.300 (=) 250.000,00 * 5% 22.800,00 6.000,00

De acordo com a memria de clculo acima, verifica-se que a quantidade a ser produzida e vendida pela empresa, para alcanar o ponto de equilbrio econmico, de 6.000 unidades, conforme alternativa (D). GABARITO D 34. ICMS RS 2006 (FAURGS) Questo 09 custeio padro variao da quantidade e variao do preo 09 A empresa BETA previu, no seu oramento de vendas, um volume de vendas de 4.000 unidades e uma receita de vendas no valor total de R$120.000,00. No mesmo perodo, realizou uma venda de 3.500 unidades ao preo de R$40,00 por unidade. Com base nas informaes, indique as diferenas de quantidade e de preo em valores monetrios. (A) desfavorvel 15.000,00 favorvel 35.000,00 (B) desfavorvel 15.000,00 favorvel 40.000,00 (C) favorvel 15.000,00 desfavorvel 40.000,00 (D) favorvel 15.000,00 favorvel 35.000,00 (E) desfavorvel 15.000,00 desfavorvel 35.000,00 quantidade em R$ preos em R$ Resoluo e comentrios Trata-se de questo que versa sobre o conceito de custeio-padro. Para sua resoluo, necessrio entender a relao entre o custo previsto e o efetivamente realizado, considerando a variao de (1) quantidade vendida e (2) do preo unitrio trabalhado. A caracterstica peculiar desta questo que no requisitada a variao do custo, porm da receita.

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Vistos os conceitos bsicos, partiremos para a resoluo da questo, utilizando os dados do enunciado:
PADRO PREO (*) QUANTIDADE (=) RECEITA VARIAO TOTAL VARIAO DE PREO PREO EFETIVO () PREO PADRO (=) VARIAO DE PREO UNIT. (*) QUANTIDADE EFETIVA (=) VARIAO DE PREO TOTAL VARIAO DE QUANTIDADE QTD. EFETIVA () QTD PADRO (=) VARIAO DE QTD. UNIT. (*) PREO PADRO (=) VARIAO DE QTD. TOTAL VARIAO TOTAL 3.500,00 (4.000,00) (500,00) 30,00 (15.000,00) 20.000,00 VARIAO DE PREO TOTAL (+) VARIAO DE QTD. TOTAL 40,00 (30,00) 10,00 3.500 35.000,00 30,00 4.000 120.000,00 20.000,00 CALCULADO DADO DADO EFETIVO 40,00 3500 140.000,00 DADO DADO CALCULADO

RECEITA EFETIVA () RECEITA PADRO

Pelo que foi exposto acima, conclui-se que: (1) a variao de quantidade foi desfavorvel em R$15.000,00 e (2) a variao de preo foi favorvel em R$30.000,00, conforme alternativa (A). GABARITO A Contabilidade de Custos
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35. TRT 10 Analista Judicirio rea Administrativa especialidade: Contabilidade (12/12/2004) Questo 73 Custeio direto (ou varivel) Considerando os sistemas de custo e os critrios de avaliao da produo e dos estoques, julgue o item seguinte. No mtodo de custeio direto ou varivel, somente so considerados na avaliao dos estoques em processo e acabados os custos variveis, o que permite uma melhor anlise do desempenho da empresa, apesar das restries impostas pela legislao tributria. Resoluo e comentrios A afirmao verdadeira. Efetivamente, para fins tributrios, no permitida a utilizao do mtodo do custeio direto ou varivel para avaliao dos estoques de produtos em processo e acabados. Esse mtodo apenas pode ser utilizado para fins gerenciais, com o objetivo de proporcionar uma melhor anlise do desempenho da empresa. Com efeito, o mtodo do custeio direto ou varivel consiste em considerar como despesa do perodo TODO E QUALQUER CUSTO FIXO OU INDIRETO, integrando o estoque apenas custos diretos ou variveis. Repare que isso no est em consonncia com o princpio fundamental de Contabilidade da competncia. Assim, o mtodo do custeio direto ou varivel no somente vedado pela legislao tributria, como tambm no adequado legislao societria, sendo utilizado apenas para fins gerenciais. GABARITO C

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Para (no) Finalizar

Simplesmente olhe...

Olhe para trs, veja os obstculos que voc superou. Veja o quanto voc j aprendeu nesta vida e o quanto voc cresceu...

Olhe para frente, no fique parado, levante-se quando tropear e cair. Estabelea metas, tenha planos e prossiga com firmeza. Olhe para dentro, conhea seu corao e analise seus projetos. Mantenha puros seus sentimentos. No deixe que o orgulho, a vaidade e a inveja dominem seus pensamentos e seu corao.

Olhe para o lado, socorra quem precisa de voc. Ame o prximo e seja sensvel para perceber as necessidades daqueles que o cercam. Olhe para baixo, no pise em ningum, perceba as pequenas coisas e aprenda a valoriz-las.

Olhe para cima. H um Deus maior do que voc que te ama muito e cuida para que voc tenha tudo aquilo que necessitar. Olhe para Deus. Perceba a profundidade, a riqueza e o poder da bondade divina. Saiba que esse Deus olha por voc em todos os dias de sua vida. Parabns! Voc merece mais esta vitria em sua vida! Seja feliz. Contabilidade de Custos Um abrao fraterno e Deus lhe abenoe!
Prof/tutor Rogrio Moraes

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Referncias

BACKER & JACOBSEN. Contabilidade de Custos. So Paulo: McGraw-Hill do Brasil, 1972. HORNGREN, Charles T. Contabilidade de Custos. Um enfoque administrativo. So Paulo: Atlas, 1989. IUDCIBUS, Srgio de. Contabilidade Gerencial. 4. ed. So Paulo: Atlas, 1993. LEONE, George S. G. Curso de Contabilidade de Custos. So Paulo, 1997 MARTINS, Eliseu. Contabilidade de Custos. 6. ed. So Paulo, 1998. MEGLIORINI, Evandir. Custos. So Paulo: Makron Books, 2001. SANTOS, Luiz Eduardo. Contabilidade Decifrada. Braslia, 2007.

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