Direito Tributrio

Prof. Ivelise Fonseca da Cruz

Ivelise Fonseca da Cruz

DIREITO TRIBUTRIO
Ensino a Distncia EaD

SUMRIO
1
1.1 1.2 1.3 1.4

DIREITO TRIBUTRIO
OBJETO SISTEMA SISTEMA TRIBUTRIO NACIONAL CONCEITO DE DIREITO TRIBUTRIO

5
5 5 6 6

2
2.1 2.2 2.3 2.4

TRIBUTO
DEFINIO LEGAL DE TRIBUTO TRIBUTO COM RECEITA DERIVADA NATUREZA JURDICA DO TRIBUTO ESPCIES DE TRIBUTOS

8
8 12 13 13

3
3.1 3.2 3.3 3.4 3.5 3.6 3.7 3.7.1 3.8 3.9 3.9.1 3.10 3.11

PRINCPIOS CONSTITUCIONAIS TRIBUTRIOS

PRINCPIO DA CERTEZA DO DIREITO PRINCPIO DA SEGURANA JURDICA PRINCPIO DA IGUALDADE PRINCPIO DA CAPACIDADE CONTRIBUTIVA PRINCPIO DA PROGRESSIVIDADE PRINCPIO DA SELETIVIDADE PRINCPIO DA LEGALIDADE Exceo ao Princpio da Legalidade Tributria PRINCPIO DA IRRETROATIVIDADE DAS LEIS PRINCPIO DA ANTERIORIDADE Excees ao Princpio da Anterioridade PRINCPIO DA PROIBIO DO TRIBUTO COM EFEITO DE CONFISCO PRINCPIO DA NO LIMITAO AO TRFEGO DE PESSOAS E BENS

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15 16 16 17 18 19 19 21 22 23 23 25 26

4
4.1 4.1.1 4.1.2 4.1.3 4.1.4 4.1.5 4.1.6 4.2 4.2.1 4.2.2 4.2.3 4.2.4

FONTES DO DIREITO TRIBUTRIO

INSTRUMENTOS PRIMRIOS Constituio Federal Lei Constitucional Leis Complementares (LC) e Leis Ordinrias (LO) Lei Delegada Medidas Provisrias MP Decretos Legislativos Resolues AS FONTES SECUNDRIAS Atos Normativos Deciso com Eficcia Normativa Costumes Convnios

27
27 28 28 29 30 30 30 31 32 32 32 32

5
5.1 5.1.1 5.1.2 5.1.3 5.2 5.2.1 5.3 5.4 5.5

ESPCIES TRIBUTRIAS
IMPOSTO Federais Estaduais Municipais TAXA Taxas e Tarifas CONTRIBUIES DE MELHORIA EMPRSTIMO COMPULSRIO CONTRIBUIES

33
33 34 34 35 35 36 37 37 38

6
6.1 6.2 6.3 6.3.1 6.3.2 6.4 6.4.1 6.4.2 6.4.3 6.4.4 6.4.5

HIPTESE DE INCIDNCIA, FATO GERADOR E REGRA MATRIZ

HIPTESE DE INCIDNCIA FATO GERADOR OBRIGAO TRIBUTRIA Obrigao Principal Obrigao Acessria ASPESTOS DA NORMA Aspecto Material Aspecto Temporal Aspecto Espacial Aspecto Pessoal Aspecto Quantitativo

40
40 40 41 42 42 43 43 43 44 44 45

7
7.1 7.2 7.3 7.3.1 7.3.2 7.3.3 7.4 7.4.1 7.4.2 7.4.3

CONSTITUIO DO CRDITO TRIBUTRIO

CRDITO TRIBUTRIO LANAMENTO - CONCEITO E OBJETO MODALIDADES DE LANAMENTO Lanamento Direto ou de Ofcio Lanamento Misto ou por Declarao Lanamento por Homologao ou Auto-Lanamento ALTERAO DO LANAMENTO Impugnao do Sujeito Passivo Recurso de Ofcio Iniciativa da Prpria Autoridade Administrativa

46
46 46 48 48 48 48 49 49 49 49

8
8.1 8.1.1 8.1.2 8.1.3 8.1.4 8.1.5 8.1.6

EXTINO DO CRDITO TRIBUTRIO

FORMAS DE EXTINO Pagamento Compensao Transao Remisso Decadncia Prescrio

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51 51 51 51 51 52 53

8.1.7 8.1.8 8.1.9 8.1.10 8.1.11

Converso de Depsito em Renda Pagamento Antecipado e Homologao do Lanamento Consignao em Pagamento Deciso Administrativa ou Judicial Transitada em Julgado Dao em Pagamento em Bens Imveis

53 53 54 54

REFERNCIAS

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1 DIREITO TRIBUTRIO

O Direito Tributrio uma disciplina que compe o Direito Pblico, tendo natureza obrigacional, por se referir relao de crdito e dbito, que nasce entre sujeitos da relao jurdica. Tem sua correlao com o Direito Financeiro. A Doutrina mais moderna1 separa esses dois ramos, Direito Tributrio e Direito Financeiro, porque podem ser analisados indistintamente por terem princpios e regras prprias. 1.1 OBJETO

O objeto deste estudo a obrigao tributria, desde o seu nascimento sua extino. A idia de obrigao tributria se reporta idia de levar dinheiro a cofres pblicos. Diferente do Direito Financeiro que tem como foco e objeto, receita, despesa e oramento pblico. Onde termina o Direito Tributrio, inicia o Direito Financeiro. A extino da obrigao tributria, em geral, se d atravs do pagamento. Ento, esse dinheiro que entra para o cofre pblico passa a ser receita derivada.2 1.2 SISTEMA

O conceito de sistema importa para o estudo visto que sistema um conjunto harmnico, ordenado e unitrio de elementos reunidos em torno de um conceito fundamental ou aglutinante.3 Este um conceito comum e que se aplica ao Direito. Todas as regras integram o sistema jurdico, seja lei, decreto, normas jurdicas, todos tm a idia de: dever-ser, impondo comportamentos.
1

Doutrina so autores da area jurdica que escrevem sobre o assunto e desenvolvem suas correntes e pensamentos ao estudarem as legislaes. 2 Receita derivada aquela que decorreu do patrimnio particular. 3 Prof. Jos Artur Gonalves, jurista do Direito Tributrio.

Nesse sentido, existem dois sistemas jurdicos, com duas espcies de normas: No primeiro, haveria normas de comportamento que se relacionam com a conduta das pessoas. J as normas de estrutura dispem sobre rgos, procedimentos, competncias. Veja um exemplo de normas de comportamento: Epaminondas diz que os que prestam servios devem recolher o ISS da alquota de x %. J um exemplo de normas de estrutura: Se refere a atribuies, tarefas: A Unio pode instituir tais tributos. O sistema constitucional tributrio brasileiro diferencia-se dos outros pases, pois toda matria tributria est na Constituio Federal. O texto constitucional que trata do assunto rgido e exaustivo, em matria tributria por ter tratado com detalhes sobre o assunto. 1.3 SISTEMA TRIBUTRIO NACIONAL

As regras para sua regulamentao esto do art. 145 at o art. 156 da Constituio Federal. Esse Sistema o conjunto de normas jurdicas constitucionais que disciplinam a tributao em carter nacional. O ato de disciplinar a tributao refere-se ao cuidado com a taxao, com o pagamento de tributos. O carter nacional porque esse sistema e suas normas tm aplicabilidade Unio, Estados, Municpios e Distrito Federal, a todos estes entes da federao brasileira.4 1.4 CONCEITO DE DIREITO TRIBUTRIO

Direito Tributrio o ramo do Direito Pblico que tem como objeto o tributo, ou seja, o comportamento de entregar o dinheiro ao Estado. Tem a finalidade de arrecadar, instituir e fiscalizar os tributos. Bem pontua o autor Luciano Amaro,5 ao firmar a idia de que o Direito Tributrio est localizado no ramo do Direito Pblico, visto que a preponderncia do interesse coletivo no direito dos tributos e evidente, da derivando o carter cogente,
4

Vale informar que estes quarto entes:Unio, Estados, Municpios e Distrito Federal so pessoas jurdica de Direito Pblico Interno( brasileiro). 5 Direito Tributrio Brasileiro, p. 5.

obrigatrio de suas normas, inderrogveis pela vontade dos sujeitos da relao jurdico tributria. Tambm se relaciona com outros ramos jurdicos, entrelaando, por exemplo, com o direito constitucional, j que a Constituio contm as bases do ordenamento jurdico, nela que se encontra o fundamento de validade do tributo. O ramo do direito financeiro tambm est coligado ao direito tributrio, pois este resulta do ramo de especializao daquele, e conceitos cedidos no ramo do direito financeiro so fundamentais para a aplicabilidade no ramo tributrio. Por exemplo, o conceito de exerccio financeiro dado pelo direito financeiro crucial para a aplicao da lei tributria que esteja sujeita ao princpio da anterioridade de que se avaliar adiante. J no ramo do direito comercial existe a contribuio dos institutos ali ligados: sociedades mercantis, os ttulos de participao societria, as demonstraes financeiras, os atos de comrcio. Por ltimo, o mesmo se refere ao direito do trabalho, com textos tributrios institudos no direito do trabalho: aviso prvio, salrio, indenizao por tempo de servio.

2 TRIBUTO

o termo genrico no qual esto includos: Impostos; Taxas; Contribuies de Melhoria; Contribuies Sociais (Ou Especiais); Emprstimo Compulsrio. 2.1 DEFINIO LEGAL DE TRIBUTO

A definio mais estudada a legal, mais exatamente a que est prevista no art. 3 do CTN.6 Atravs desse conceito, extraem-se as seguintes caractersticas essenciais inerentes aos tributos: Tributo toda prestao: objeto da obrigao tributria o ato de prestar, ou seja, realizar o pagamento; Pecuniria: pecnia significa dinheiro. Ento tributo uma prestao em dinheiro (como regra); Compulsria: obrigatoriedade e trao primordial do tributo. No existe uma facultatividade. Em moeda ou cujo valor se possa exprimir: em regra, o tributo deve ser pago em dinheiro - moeda corrente no pas. Existe possibilidade de ser pago segundo o art 162 do CTN. No Art. 162, O pagamento efetuado:

Art. 3 do Cdigo Tributrio Nacional- Tributo toda prestao pecuniria compulsria, em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, que no constitua sano de ato ilcito, instituda em lei e cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada.

I - em moeda corrente, cheque ou vale postal; II - nos casos previstos em lei, em estampilha, em papel selado, ou por processo mecnico. 1 A legislao tributria pode determinar as garantias exigidas para o pagamento por cheque ou vale postal, desde que no o torne impossvel ou mais oneroso que o pagamento em moeda corrente. 2 O crdito pago por cheque somente se considera extinto com o resgate deste pelo sacado. 3 O crdito pagvel em estampilha considera-se extinto com a inutilizao regular daquela, ressalvado o disposto no artigo 150. 4 A perda ou destruio da estampilha, ou o erro no pagamento por esta modalidade, no do direito a restituio, salvo nos casos expressamente previstos na legislao tributria, ou naquelas em que o erro seja imputvel autoridade administrativa. 5 O pagamento em papel selado ou por processo mecnico equipara-se ao pagamento em estampilha.

Que no constitua sano de ato ilcito: o tributo se distingue da penalidade exatamente porque esta tem como hiptese de incidncia um ato ilcito, enquanto a hiptese de incidncia de tributo sempre algo lcito.

No se conclua, por isso, que um rendimento auferido em atividade ilcita no est sujeito ao tributo. Nem se diga que admitir a tributao de tal rendimento seria admitir a tributao do ilcito. importante, neste particular, a distino entre hiptese de incidncia, que a descrio normativa da situao de fato, e fato gerador do tributo. Quando se diz que o tributo no constitui sano de ato ilcito, isso quer dizer que a lei no pode incluir na hiptese de incidncia tributria o elemento ilicitude. No pode estabelecer como necessria e suficiente a ocorrncia da obrigao de pagar um tributo uma situao que no seja lcita. Se o faz, no est institudo um tributo, mas uma penalidade. Todavia, um fato gerador de tributo pode ocorrer em circunstncias ilcitas, mas essas circunstncias so estranhas hiptese de incidncia do tributo e, por isso mesmo, irrelevantes do ponto de vista tributrio.

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Demonstrando, ento, observe o exemplo do imposto de renda: algum percebe rendimento decorrente da explorao do lenocnio ou de casa de prostituio, ou de jogo de azar, ou de qualquer outra atividade criminosa ou ilcita. O tributo devido. No que incida sobre a atividade ilcita, mas porque a hiptese de incidncia do tributo, no caso, que a aquisio da disponibilidade econmica ou jurdica dos rendimentos, ocorreu. S isso. A situao prevista em lei como necessria e suficiente ao nascimento da obrigao tributria no imposto de renda a aquisio da disponibilidade econmica ou jurdica da renda ou dos proventos de qualquer natureza. Observe o disposto no Art. 43 do CTN7.

O imposto, de competncia da Unio, sobre a renda e proventos de qualquer natureza tem como fato gerador a aquisio da disponibilidade econmica ou jurdica: I - de renda, assim entendido o produto do capital, do trabalho ou da combinao de ambos; II - de proventos de qualquer natureza, assim entendidos os acrscimos patrimoniais no compreendidos no inciso anterior.

No importa como. Se decorrente de atividade lcita ou ilcita, isto no est dito na descrio normativa, vale dizer, isto no est na hiptese de incidncia, sendo, portanto, irrelevante. Para que o imposto de renda seja devido, necessrio que ocorra aquisio da disponibilidade econmica ou jurdica de renda ou de proventos de qualquer natureza. E isso suficiente. Nada mais h que se indagar para que se tenha como configurado o fato gerador do tributo em questo.8 As sanes de atos ilcitos, mesmo pecunirias, no so tributos, por se revestirem de carter punitivo. o caso das multas, que se incluem, quando arrecadadas no rol das receitas derivadas, mas no so tributos. A multa faz parte do objeto da obrigao tributria principal, juntamente com o tributo, mas com este no se confunde, paga-se o tributo no cumprimento de um
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CTN= Cdigo Tributrio Nacional Hugo de Brito Machado, Curso de Direito Tributrio, p. 41

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dever legal, j a multa pressupe a transgresso de mandamento legal, como consequncia, a imposio de penalidade pecuniria. As multas constituem, enfim, sanes decorrentes de prticas ilcitas. A prestao do tributo no deve ser justificada como punio do Estado e nem deve ser encarada como sendo isso. Embora imposio o mais das vezes faa sentir no instante em que ocorra um fato admitido como lcito, como praticado com permisso da lei. No confundir a multa da penalidade com o tributo. A punibilidade tem outra base legal. A punio decorrente de fatos imputveis, externada por penalidades pecunirias, no tributo. Anota Geraldo de Ataliba:
notvel a clusula que no constitua sano de ato ilcito porque permite extremar o tributo das multas. Se no se fizesse a ressalva, o conceito ficaria ambguo e, pois, cientificamente intil - por excessivamente compreensivo, a ponto de abranger entidade to distinta como a multa de direito publico.9

Assim, situaes como a aquisio de disponibilidade econmica ou jurdica de rendimentos so suficientes para o nascimento de obrigaes tributarias como o imposto de renda, ainda que tais rendimentos sejam provenientes de atividades ilcitas como o JOGO DO BICHO (a hiptese de incidncia a aquisio de disponibilidade financeira e no o jogo do bicho). Instituda em Lei (Princpio da Legalidade): o elemento traduz princpio inarredvel no sistema democrtico - o da anterioridade da lei tributria.

Para que o tributo seja exigido legitimamente, necessrio se torna que a lei o estabelea com antecedncia ao fato que d motivo cobrana exercida pelo Estado. Vale dizer, sem lei no h tributo. O princpio acha-se traduzido na Constituio nenhum tributo ser exigido, sem que a lei o estabelea. O art. 3.do CTN reitera o princpio da legalidade. Cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada: Vale dizer, submetida ao imprio da lei, sem arbitrariedade por parte do
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Hiptese de incidncia tributria, Ed. Revista dos Tribunais, p. 25.

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fisco, ou seja, cumpre Fazenda Pblica lanar o tributo. A atividade administrativa de lanamento vinculada e obrigatria, sob pena de responsabilidade funcional, conforme estabelece o pargrafo nico do art. 142 do CTN. Atos vinculados so aqueles nos quais a administrao est presa ao texto da lei, dela no podendo se afastar. Observe o Art. 142 CTN:
Compete privativamente autoridade administrativa constituir o crdito tributrio pelo lanamento, assim entendido o procedimento administrativo tendente a verificar a ocorrncia do fato gerador da obrigao correspondente, determinar a matria tributvel, calcular o montante do tributo devido, identificar o sujeito passivo e, sendo caso, propor a aplicao da penalidade cabvel. Pargrafo nico. A atividade administrativa de lanamento vinculada e obrigatria, sob pena de responsabilidade funcional.

2.2 TRIBUTO COMO RECEITA DERIVADA Pela lei de 17/03/196410, o tributo uma receita derivada pelas entidades de direito pblico, compreendendo os impostos, as taxas e contribuies, nos termos da Constituio Federal das leis vigentes em matria financeira, destinando-se o seu produto ao custeio de atividades gerais ou especficas exercidas por essas entidades. A receita originria (tambm conhecidas como receitas imediatas,

patrimoniais, de domnio privado, de economia privada ou receitas de direito privado) so aquelas que o Estado aufere de suas prprias fontes de riqueza, seja em razo de seu patrimnio rendoso, ou do exerccio de uma indstria ou de um comrcio. So denominadas de originarias, porque tm origem no prprio patrimnio do Estado. As receitas derivadas (tambm conhecidas como receitas mediatas, receitas no patrimoniais, receitas de direito pblico, receitas de economia pblica ou receitas tributrias) so aquelas que o Estado aufere do patrimnio dos indivduos da comunidade, seja em decorrncia de ordem poltica, de determinao legal ou da vontade de terceiros. So receitas oriundas de transferncias monetrias que terceiros
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Lei que institui normas gerais de direito financeiro para elaborao e controle dos oramentos e balanos da Unio, dos Estados, dos Municpios e do Distrito Federal.

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efetuam, coercitivamente ou no em favor do Estado. A maioria dessas receitas so provenientes da utilizao pelo Estado, de seu poder fiscal. 2.3 NATUREZA JURDICA DO TRIBUTO

Art. 4: A natureza jurdica especfica do tributo determinada pelo fato gerador da respectiva obrigao, sendo irrelevantes para qualific-la: I - a denominao e demais caractersticas formais adotadas pela lei; II - a destinao legal do produto da sua arrecadao.

OBS.: A taxa de pavimentao tinha por rtulo taxa, mas se tratava de uma contribuio de melhoria; e o selo Pedgio, embora travestido de taxa, era um autntico imposto.11 Assim, o imposto imposto se tiver fato gerador prprio de imposto, no taxa ou contribuio. J as taxas no podero possuir base de clculo prpria dos impostos. 2.4 ESPCIES DE TRIBUTOS

Como foi dito, o tributo um gnero no qual aparecem vrias espcies. O problema surge exatamente aqui: Quantas so as espcies de tributos? O CTN, em seu art. 512, estabelece que os tributos so unicamente de trs espcies: a) b) c) Impostos; Taxas; Contribuio de Melhoria.

A Constituio Federal, em seu art. 145, reza que a Unio, o DF e os Municpios podero instituir: impostos, taxas e contribuio de melhoria:

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Posio do prof.William Fracalossi Art. 5 CTN- Os tributos so impostos, taxas e contribuies de melhoria.

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A Unio, os Estados, o Distrito Federal e os Municpios podero instituir os seguintes tributos: I - impostos; II - taxas, em razo do exerccio do poder de polcia ou pela utilizao, efetiva ou potencial, de servios pblicos especficos e divisveis, prestados ao contribuinte ou postos a sua disposio; III - contribuio de melhoria, decorrente de obras pblicas. 1 - Sempre que possvel, os impostos tero carter pessoal e sero graduados segundo a capacidade econmica do contribuinte, facultado administrao tributria, especialmente para conferir efetividade a esses objetivos, identificar, respeitados os direitos individuais e nos termos da lei, o patrimnio, os rendimentos e as atividades econmicas do contribuinte. 2 - As taxas no podero ter base de clculo prpria de impostos.

Baseado nesses dispositivos, uma corrente minoritria13 adota uma interpretao restritiva, entendendo que tributos propriamente ditos so apenas trs (Corrente Tricotmica). J a corrente majoritria entende que no existem apenas esses trs tributos, mas outros, que decorrem duma interpretao sistemtica da CF (nossa Carta Magna engloba outros tributos em seu Ttulo reservado ao Sistema Tributrio Nacional, apesar de no contidos na previso do art. 145). Para a doutrina dominante e para o STF14, cinco so as espcies de tributos: a) b) c) d) e) Impostos; Taxas; Contribuies de Melhoria; Emprstimos Compulsrios; Contribuies Sociais.

Vale citar os seguintes doutrinadores que adotam esse entendimento dominante: Hugo de Brito Machado, Ruy Barbosa Nogueira, Celso Ribeiro Bastos, Paulo de Barros Monteiro, dentre Outros.
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Posio dos doutrinadores, escritores na area jurdica sobre o assunto. Supremo Tribunal Federal

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3 PRINCPIOS CONSTITUCIONAIS TRIBUTRIOS 15

Princpios so vetores interpretativos, sendo axiologia, ocupando-se de valores. So regras jurdicas, mas que possuem forte carga axiolgica. Alguns autores aceitam uma hierarquia de princpios. No prprio ordenamento jurdico, conjunto de lei, h princpios gerais e especficos. Os primeiros, princpios gerais, so aplicveis a todos os ramos do Direito. Por exemplo, o princpio da igualdade, que reza todos so iguais perante a lei. Ou ainda o princpio da legalidade, irretroatividade das leis, que as leis no podem retroagir, retroceder. Os segundos, princpios especficos, aplicam-se somente a um ramo. Por exemplo, o princpio da anterioridade das leis tributrias, alcana somente o ramo do direito tributrio. E nessa ltima categoria de princpios especficos, possvel trazer princpios constitucionais que se aplicam a este ramo jurdico. Por exemplo, o princpio da no cumulatividade. Vale mencionar que na forma dos princpios, estes podero estar expressos, previstos em lei, ter previso normativa ou implcitos. No ltimo caso, decorrem da interpretao do sistema jurdico, da leitura do perito jurdico na lei, ao perceber o resultado de seu entendimento. Por ltimo, reitera-se que os princpios tambm representam limites constitucionais ao poder de tributar. Logo, o poder legislativo, em suas atribuies, ao estabelecer os tributos, deve observar cada um dos princpios abaixo sob pena do tributo criado ser inconstitucional e no ter valia jurdica. A seguir, os princpios tributrios aplicveis a todo o sistema tributrio brasileiro: 3.1 PRINCPIO DA CERTEZA DO DIREITO

Integra o ordenamento jurdico por ser caracterstica do dever-ser, da imposio das normas. Sempre uma determinada conduta deve ser extrada das
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Aula ministrada na Graduao de direito, UNIFMU - aula de direito tributrio, no dia 20/03/2002, pela profa. Alessandra, e tambm da doutrina Direito Tributrio - Elementos do Direito, 9. edio, prof. Eduardo de Moraes Sabbag, p. 20 e ss.

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normas jurdicas. Por exemplo, A possivelmente reparar B pelo dano causado. No existe esse possivelmente - No sistema tributrio brasileiro h condutas especficas, determinadas certas. 3.2 PRINCPIO DA SEGURANA JURDICA

Princpio que decorre de uma interpretao do sistema jurdico. Esse propaga a idia de previsibilidade quanto aos efeitos da regulamentao de determinada conduta. Esse princpio vai se formar em decorrncia de outros princpios no ordenamento. Traz a segurana ao contribuinte da conduta que deve realizar. 3.3 PRINCPIO DA IGUALDADE

O Art. 5 da Constituio Federal estabelece que no se pode tratar de forma igual as pessoas desiguais. Isso tambm igualdade. Para que seja vlida esta desequiparao, necessrio que haja um nexo causal entre a conduta exigida e o fato discriminatrio. O art. 150, II, da CF - retoma a idia de igualdade, no mbito tributrio:

Art. 150 - Sem prejuzo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, vedado Unio, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municpios: I - exigir ou aumentar tributo sem lei que o estabelea; II - instituir tratamento desigual entre contribuintes que se encontrem em situao equivalente, proibida qualquer distino em razo de ocupao profissional ou funo por eles exercida, independentemente da denominao jurdica dos rendimentos, ttulos ou direitos.

O artigo acima proibe a instituio de tratamento desigual entre contribuintes que se encontrem em situao equivalente. Esse princpio influencia o legislador, quem faz as leis e tambm o que tributa. Por exemplo, quem recebe uma renda superior a um salrio mnimo, ter que recolher mais imposto de renda do que aquele que percebe um salrio mnimo.

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3.4 PRINCPIO DA CAPACIDADE CONTRIBUTIVA

Vale pontuar o seguinte dispositivo:

Art. 145. 1 da CF- Sempre que possvel, os impostos tero carter pessoal e sero graduados segundo a capacidade econmica do contribuinte, facultado administrao tributria, especialmente para conferir efetividade a esses objetivos, identificar, respeitados os direitos individuais e nos termos da lei, o patrimnio, os rendimentos e as atividades econmicas do contribuinte.

Esse princpio muito se desdobra do princpio da Igualdade tributria, visando consecuo do ideal de justia fiscal ou justia distributiva16. Sempre que possvel e imposto so as expresses que aparecem na lei . I- Imposto - a Constituio Federal se apega expresso imposto. Logo, tal expresso tambm se abarca ao sentido lato, ou seja, atrelando a idia a outros tributos. Por exemplo, contribuies para a seguridade social.17. Ainda aplica-se s taxas. Por exemplo, assistncia integral e gratuita para registros civis de nascimento e bito, quando quem

solicitar no tiver recursos ( Art. 5, LXXIV, CF). II- Sempre que Possvel - essa expresso apresenta-se dependente das possibilidades tcnicas de cada imposto. Por exemplo, se o IR mostra-se vocacionado variao de alquotas, na busca do ideal da justia, o ICMS repudia tal idia, j que se trata de imposto que incide sobre o consumidor final. Nesse contexto, surge a necessidade de reconhecer as possibilidades de concretizao da capacidade contributiva. O nus fiscal deve ser graduado, a carga tributria, de forma graduada, de acordo com a possibilidade de cada administrado. Sempre que possvel, gradua-se a carga tributria. Existem alguns tributos que so impossveis de serem graduados.
Justia Distributiva - dar a cada um o que seu, atendendo o maior nmero possvel de pessoas da coletividade. 17 Que possuem diferenciao de alquota em funo da atividade econmica, utilizao de mo de obra ou porte de empresa ( Art. 195, pr. 9, CF, luz da Emenda Complementar n. 47/2005)
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3.5 PRINCPIO DA PROGRESSIVIDADE

Est reconhecido em Legislao, na Constituio Federal. Art. 153, pr. 2, I, CF.

Art. 153 - Compete Unio instituir impostos sobre: III - renda e proventos de qualquer natureza; 2 - O imposto previsto no inciso III: I - ser informado pelos critrios da generalidade, da universalidade e da progressividade, na forma da lei;

Esse princpio apresenta uma tcnica de incidncia de alquotas variadas, cujo aumento se d na medida em que se majora a base clculo do gravame. O critrio liga-se ao aspecto quantitativo. Ou seja, quanto mais se ganha, mais se paga. Essa seria a progressividade fiscal, no intuito meramente de arrecadar. E a progressividade extrafiscal liga-se modulao de condutas. Na Constituio Federal, existem trs exemplos de impostos progressivos: Imposto de Renda - Art. 153, pr. 2,I, CF - o IR ser informado pelos critrios de generalidade, universalidade e progressividade. A primeira diz respeito sujeio passiva, indicando a incidncia sobre quais contribuintes, que praticam o fato descrito na hiptese de incidncia.18 A universalidade filia-se base de clculo, ou seja, abrange quaisquer rendas e proventos auferidos pelo contribuinte, independente da denominao da receita ou do rendimento.19 E a progressividade do IRprev a variao positiva da alquota do imposto medida que aumenta a base de clculo. IPTU - art. 156, pr.1, I e II, CF - esse imposto incide sobre a

propriedade e um imposto real. A progressividade, conforme art. 145, pr. 1, CF, em impostos reais proibida, a no ser nos casos

autorizados expressamente pela Constituio Federal. Tem entendido o STF

18 19

que

esse

imposto

tende

proporcionalidade

no

Hiptese de incidncia- a regra matriz descrita em lei- quem aufere renda- pratica a hiptese Art. 43, pr. 1.o. CTN.

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progressividade, a no ser para dar cumprimento sua funo social. Hoje a progressividade nota-se em razo do valor do imvel e ter alquotas diferenciadas em razo da localizao e uso do imvel. ITR - imposto sobre propriedade territorial rural - Art. 153, pr. 4., I, CF tem previso explicita da progressividade na Constituio Federal, devendo suas alquotas servirem de desestmulo para manter

propriedades improdutivas. 3.6 PRINCPIO DA SELETIVIDADE

Tambm decorre da capacidade contributiva. Pondera que a tributao deve observar a essencialidade do produto do bem. Produtos essenciais vida humana devem ser isentos. J os suprfluos devem ter alquotas pesadas. A carga tributria varia conforme a necessidade. A regra seria inversa regra acima: maior alquota para bem menos essencial. O critrio prestigia a utilidade social. Observe dois impostos nos quais so aplicveis a seletividade - sobre o ICMS (o art. 153, pr. 3, I, CF) dispe que este imposto poder ser seletivo. E o IPI (art. 153, pr. 3, I, CF) dispe que este imposto ser seletivo. A finalidade no onerar os bens considerados essenciais, como alimentos, vesturios, ou ainda pouco suprfluos e, de modo contrrio, oneram-se perfumes, bebidas, cigarros, dentre outros. 3.7 PRINCPIO DA LEGALIDADE

Esse um princpio geral que est no art. 5, II, CF. Apregoa no haver criao de deveres ou surgimento subjetivos que no decorram de lei. Por assim ser, as obrigaes no decorrem de atos infra-legais, portarias ou decretos. O mesmo ocorre com matria tributria:
Art. 150, CF - Sem prejuzo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, vedado Unio, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municpios: I - exigir ou aumentar tributo sem lei que o estabelea;

20

Logo, matria tributria s pode ser instituda, criada, aumentada ou reduzida por Lei assim estabelecendo. A CF confere competncias para as pessoas polticas20, para criarem tributos, pois a CF no cria ou institui tributos. Via de regra a lei apta a instituir tributos a lei ordinria21. E o Poder Executivo22 normalmente no cria tributos, cabendo tal atividade ao mbito do Poder Legislativo. Por isso existem as casas legislativas, que tm capacidade para veicular tributos neste pas:23 Tributo Federal Lei Ordinria Federal = Congresso Nacional; Tributo Estadual Lei Ordinria Estadual = Assemblia Legislativa; Tributo Municipal Lei Ordinria Municipal = Cmara dos Vereadores.

A exceo regra acima so impostos que, por determinao da CF, para seu nascimento requerem lei complementar. So os tributos federais, como Impostos residuais (art. 154, I, CF), Emprstimos Compulsrios (art. 148, CF) e Imposto sobre Grandes Fortunas(art. 153, VII, CF). Assim sendo, para que haja o nascimento dessa obrigao tributria, deve haver lei. Desse princpio desdobra-se o princpio da tipicidade. Ou seja, a lei que institui determinada obrigao tributaria, prevendo todos os aspectos, elementos essenciais para o nascimento dessa obrigao. So aspectos da matriz de incidncia ou elementos essenciais: material, quantitativo (transformar a base de clculo em alquota), sujeitos da obrigao (credor e devedor). Esses elementos precisam constar em lei. Se a lei assim no dispuser, ou na falta de um desses, no se tem o nascimento da obrigao tributaria.

20 21

Unio, Estados, Municpios, Distrito Federal. Uma das espcies de leis no Brasil com quorums especiais para sua aprovao. 22 Poder Executivo em cada nvel se representa por: presidente da repblica, governador, e prefeito. 23 Quadro retirado da obra, Elementos do Direito, Direito Tributrio, p. 21.

21

3.7.1 Exceo ao Princpio da Legalidade Tributria

O art. 153, pr. 1, da CF estabelece que o Poder Executivo pode alterar as alquotas de determinados impostos. E tal ato se d por decreto presidencial ou portaria do Ministro da Fazenda, por exemplo, aumento de alquota dos impostos aduaneiros.24 Sempre ser a lei que estabelece o limite de aumento e diminuio, fixando assim a margem, mas nos impostos descritos no artigo acima mencionado, o Poder Executivo age por decreto, conforme o artigo 84, IV, da CF.

Art. 84 CF- Compete privativamente ao Presidente da Repblica: IV - sancionar, promulgar e fazer publicar as leis, bem como expedir decretos e regulamentos para sua fiel execuo;

Esses impostos25 tm carter extrafiscal, ou seja, no tm funo meramente arrecadatria. Atravs desses impostos, busca-se controlar a economia poltica nacional e o comrcio exterior. Por isso, de acordo com o momento, aumentase ou no sua alquota. Tal atributo, extrafiscalidade, tem duas funes: arrecadatrias e controle da poltica financeira nacional. Por isso, o manejo de suas alquotas se faz por limites legais. Vale observar o seguinte exemplo: se houver necessidade de equilibrar o mercado, o Presidente da Repblica pode valer-se de um aumento de impostos regulatrios, para incitar, fomentar comportamentos na populao, como por exemplo, adquirir bens produzidos no Brasil - ento se aumenta o Imposto de Importao controlar a inflao aumenta o IOF - ou desestimular processos industriais aumenta o IPI. A maioria dos impostos tem a funo arrecadatria, ou seja, a fiscalidade. A fiscalidade a funo do tributo, que visa ao trnsito de dinheiro (tributo) que sai do patrimnio do sujeito passivo, para os cofres pblicos (sujeito ativo), mostrando, de forma transparente, a funo arrecadatria.
24 25

Elementos do Direito - Direito Tributrio, p. 21. Imposto de Importao ( II), Imposto de Exportao (IE), Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI) e o Imposto sobre Operaes de Cambio, Credito Seguro - (IOF).

22

A Emenda Constitucional n. 33/2001 trouxe mais duas excees ao princpio da legalidade, autorizando a modificao da alquota por parte do Poder Executivo:
I- CIDE Combustvel - o Poder Executivo poder reduzir ou estabelecer as alquotas do tributo, por decreto presidencial. II- ICMS - Combustvel- Pode haver alquotas nacionalmente definidas por Convnios dos Executivos Estaduais (CONFAZ), por ato do Poder Executivo.

3.8 PRINCPIO DA IRRETROATIVIDADE DAS LEIS

A Constituio Federal no Art. 5, XXXVI, reza: XXXVI - a lei no prejudicar o

direito adquirido, o ato jurdico perfeito e a coisa julgada;

E no Art. 150 da CF:

Sem prejuzo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, vedado Unio, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municpios: III - cobrar tributos: a) em relao a fatos geradores ocorridos antes do incio da vigncia26 da lei que os houver institudo ou aumentado;

No Art. 144 do Cdigo Tributrio Nacional: O lanamento reporta-se data da ocorrncia do fato gerador da obrigao e rege-se pela lei ento vigente, ainda que posteriormente modificada ou revogada. A lei, na verdade, quando criada, no pode surtir efeitos sobre situaes que surgiram no passado, por isso o princpio acima probe que as pessoas polticas cobrem tributos em relao a fatos geradores ocorridos antes do incio da vigncia da lei que os instituiu ou aumentou. No deve a lei retroceder para atingir situaes pretritas. LEI ----------------------(anterior)
26

FATO GERADOR27 (posterior)

Vigncia = a existncia da lei e eficcia = aptido para produzir efeitos- neste contexto da CF, a palavra vignciadeve ser entendida como eficcia. 27 o fato que est descrito na lei sobre uma hiptese- se refere ao fato que d ensejo ao nascimento da obrigao tributria

23

Por exemplo, 29/01/09 institui-se o ISS - no poder recair exigncias sobre prestaes de servios realizados antes desta data. Esse princpio caminha de forma paralela ao princpio da anterioridade. 3.9 PRINCPIO DA ANTERIORIDADE28

um princpio especfico do Direito Tributrio conforme segue a Lei.

Art. 150 - Sem prejuzo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, vedado Unio, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municpios: III - cobrar tributos: b) no mesmo exerccio financeiro em que haja sido publicada a lei que os instituiu ou aumentou;

O postulado acima determina que as pessoas polticas no podem cobrar tributos no mesmo exerccio financeiro29 em que tenha sido publicada a lei majorada ou instituidora do tributo. A finalidade desse princpio preservar a garantia de que o contribuinte no deve ser surpreendido,pego de surpresa, pelo Fisco. O contribuinte tem o direito de planejar suas contas e obrigaes tributrias. A verdadeira lgica de tal postulado garantir a segurana jurdica, garantindo a previsibilidade do contribuinte. Vale observar a seguintes regra: Criou ou aumentou tributos entra em eficcia no prximo exerccio financeiro. Exemplo, a Lei de 01/09, mas no atinge fatos de 01/09 a 12/09 - somente entra em vigor no ano de 2010. 3.9.1 Excees ao Princpio da Anterioridade

Tal exceo pode ser quanto ao tempo: anual ou nonagesimal - 90 dias.

28

Este principio s se aplica aos casos de instituio (criao) ou aumento de tributo. Se, por exemplo, venha uma lei para extinguir ou reduzir o gravame ou ainda modifique para produzir onerosidade (atualizaes monetrias do tributo(RE 200.844-STF) produz efeitos imediatos. 29 Refere-se ao ano fiscal no Brasil,- tem coincidncia com o ano civil,- entre 1 de janeiro e 31 de dezembro.,Lei n. 4320/64 art. 34.

24

Primeiramente observa-se a exceo com relao anterioridade anual consoante. O art. 150, pr. 1, parte inicial da CF, apresenta uma lista de tributos que, quando criados ou majorados, devero ser cobrados imediatamente: II - Imposto de importao; IE - Imposto de Exportao; IPI - Imposto sobre Produtos Industrializados; IOF - Imposto sobre Operaes Financeiras; IEG - Imposto Extraordinrio de Guerra; EC-CALA/GUE - Emprstimo Compulsrio para Calamidade Pblica ou Guerra Externa; CIDE-Combustvel; ICMS-Combustvel.

A exceo ao princpio da anterioridade nonagesimal, atravs da Emenda Constitucional n. 42/2003, excepciona-se o perodo de 90 dias para alguns tributos, conforme se reza do comando legal do art. 150, pr. 1, parte final, conforme a lista abaixo: II; IE; IR- Imposto de Renda; IOF; IEG; EC-CALA/GUE; As alteraes na base de calculo30 do IPTU e do IPVA.

Logo, os impostos enumerados na lista acima no obedecem ao perodo de 90 dias, se vierem a ser majorados ou institudos. Assim sendo, observe o exemplo: Imposto de Exportao, quando institudo, deve ser pago imediatamente, ou seja, com exigncia imediata. J o IPI, se for majorado, aumentado, dever ser pago 90 dias aps o seu aumento, aps a lei que o aumenta. Observa-se outro exemplo: se houver
30

Base de clculo - o valor venal do bem.

25

majorao do IR, em qualquer data do ano, sua exigncia deve ocorrer no 1 dia do exerccio financeiro subsequente. A exigncia de majorao feita em 10/01/09 poder ser exigida a partir de 01/01/10, sem respeitar o prazo de noventa dias. As concluses acima apregoadas so que nomes que esto nas duas listas de excees anterioridade referem-se a tributos exigidos imediatamente, caso aumentado ou instituidos. J nomes que esto somente na lista de exceo da anterioridade anual referem-se a tributos exigidos 90 dias aps o aumento (IPI, CIDECombustvel e ICMS-Combustvel). E, por ltimo, nomes que esto na lista somente nonagesimal so tributos exigidos a partir de 1 de janeiro, independente da data do aumento ou da instituio. So IR e alteraes na base de clculo do IPTU e do IPVA. No que concerne contribuio para a Seguridade Social (PIS, CONFINS, CPMF e outros), poder ser cobrada 90 dias aps a publicao da lei que a instituiu ou modificou.31 3.10 PRINCPIO DA PROIBIO DO TRIBUTO COM EFEITO DE CONFISCO32

Confisco ato do Poder Pblico de tomar para si bens que so dos particulares. A proibio constitucional que qualquer tributo tenha efeitos confiscatrios, quer dizer, que o tributo seja exigido de forma gravosa do patrimnio do particular. O intuito proibir a cobrana exacerbada, aquela cobrana que violenta o patrimnio do devedor esgotando sua riqueza tributvel, ultrapassando sua capacidade contributiva. Esse princpio decorre daquele que se refere Capacidade Contributiva, pois a capacidade demonstra a qualidade, aptido para suportar a carga tributria sem perecimento da riqueza tributvel. Entretanto tal conceito vago e impreciso, pois no h no Brasil limitao tributao confiscatria. No h parmetros objetivos. Logo, observa-se caso a caso, tributo por tributo. Em seguida que houver uma exigncia que no constitucional, que no tem amparo no ordenamento

31 32

Art. 195, pr. 6.o., CF. Art. 150,IV,CF.

26

jurdico, parece caracterizar o confisco em cima do patrimnio de outrem, sempre que extrapolar a competncia conferida na CF. 3.11 PRINCPIO DA NO LIMITAO AO TRFEGO DE PESSOAS E BENS

O artigo 150, inciso V da Constituio Federal proibe as pessoas polticas de estabelecer limitaes ao trfego de pessoas ou bens, por meio de tributos interestaduais ou intermunicipais, ressalvada a cobrana de pedgio pela utilizao de vias conservadas pelo Poder Pblico. Destarte somente se admite a cobrana de pedgio para o trfego de pessoas ou bens, tendo por fundamento a utilizao de vias que so conservadas pelo Poder Pblico. Os entes polticos esto impedidos de estabelecer limitaes ao trfego de pessoas ou mercadorias por meio de tributos interestaduais ou intermunicipais, com tal proibio, consagra-se a liberdade de locomoo de pessoas e bens.

27

4 FONTES DO DIREITO TRIBUTRIO

O conceito apresentado pelo autor Paulo de Barros Carvalho apregoa a idia de que fontes so focos ejetores de regras jurdicas, isto , rgos habilitados pelo sistema para produzirem normas, numa organizao de forma escalonada, sempre tendo em vista a criao de normas.33 Esses focos passam a impor condutas em matria tributria, como, por exemplo, o princpio da legalidade. Por fora desse princpio, somente a lei e os instrumentos normativos com fora de lei podem impor normas inaugurais no Sistema Jurdico. Os instrumentos primrios podem inovar a norma jurdica e os instrumentos secundrios como os demais veculos, diplomas que tm sua juridicidade condiciona s disposies legais. Estes ltimos so inferiores hierarquicamente ao primeiro, so condicionados lei, por exemplo, portaria, instrues normativas e decretos regulamentares. 4.1 INSTRUMENTOS PRIMRIOS

Tais instrumentos esto pontuados no Art. 96 do CTN - Cdigo Tributrio Nacional: Art. 96 - A expresso legislao tributria compreende as leis, os tratados e as convenes internacionais, os decretos e as normas complementares que versem, no todo ou em parte, sobre tributos e relaes jurdicas a eles pertinentes. As fontes primrias so:34 Leis em sentido amplo: CF, Emendas Constitucionais, Leis Ordinrias, Complementares, Delegadas, Medidas Provisrias, Decretos

Legislativos, Resolues do Senado e Convnios Interestaduais do ICMS; Tratados e Convenes Internacionais; Decretos.

33 34

Curso de Direito Tributrio, 18.a. ed. rev. atual. p.47. Elementos do Direito - Direito Tributrio, p. 154.

28

4.1.1 Constituio Federal Lei Constitucional

Se sobrepe a todas as outras fontes do Direito Tributrio, pois todas as outras devem manter consonncia, concordncia com esta, sob pena de tornarem-se inconstitucionais. Esta fonte rgida, porque demanda um processo especial no Congresso Nacional para sua alterao, e exaustiva porque, em matria tributria, a CF trata com mincias, prevendo a repartio da competncia tributria, espcies, princpios, imunidades. A partir desta fonte as outras observam e regulamentam. Outrossim as emendas constitucionais so instrumentos que modificam a CF, mas tm a mesma fora legislativa e hierrquica que a CF. Deste modo, tambm so observveis. 4.1.2 Leis Complementares (LC) e Leis Ordinrias (LO)

A LC visa a complementar uma norma constitucional no auto-executvel, mas que possui quorum prprio para sua aprovao, atravs de maioria absoluta.35 Desta forma, o art. 146, CF, por exemplo, exige LC:
Art. 146 - Cabe lei complementar: I - dispor sobre conflitos de competncia, em matria tributria, entre a Unio, os Estados, o Distrito Federal e os Municpios; II - regular as limitaes constitucionais ao poder de tributar; III - estabelecer normas gerais em matria de legislao tributria, especialmente sobre: a) definio de tributos e de suas espcies, bem como, em relao aos impostos discriminados nesta Constituio, a dos respectivos fatos geradores, bases de clculo e contribuintes; b) obrigao, lanamento, crdito, prescrio e decadncia tributrios; c) adequado tratamento tributrio ao ato cooperativo praticado pelas sociedades cooperativas.

Ainda neste contexto, o art. 148 da CF outro exemplo de que a CF exige LC para criar os denominados emprstimos compulsrios. Vale ratificar que s exige
35

Quorum especial de votao - voto favorvel de mais da metade do nmero total de membros das duas Casas do Congresso Nacional - Cmara dos Deputados e Senado. E a prpria CF fala em seu texto quando da sua necessidade.

29

LC quando a CF for expressa. Quando a CF nada disser, a matria ser regida por LO. A LO so leis comuns de formulao cotidiana do Congresso Nacional, das Assemblias Legislativas e das Cmaras Municipais. Logo, quando a CF utilizar a expresso lei pura e simplesmente, faz meno LO e no LC. A distino da LO para LC que aquela para sua aprovao exige somente quorum de maioria simples, conforme art. 47 da CF. J a ltima exige quorum especial conforme j lecionado. Nesse diapaso, o art. 97 CTN tipifica que somente LO poder reger as matrias abaixo apontadas:
Art. 97 - Somente a lei pode estabelecer: I - a instituio de tributos, ou a sua extino; II - a majorao de tributos, ou sua reduo, ressalvado o disposto nos artigos 21, 26, 39, 57 e 65; III - a definio do fato gerador da obrigao tributria principal, ressalvado o disposto no inciso I do 3 do artigo 52, e do seu sujeito passivo; IV - a fixao de alquota do tributo e da sua base de clculo, ressalvado o disposto nos artigos 21, 26, 39, 57 e 65; V - a cominao de penalidades para as aes ou omisses contrrias a seus dispositivos, ou para outras infraes nela definidas; VI - as hipteses de excluso, suspenso e extino de crditos tributrios, ou de dispensa ou reduo de penalidades.

4.1.3 Lei Delegada

Em conformidade ao art. 59, da CF, essa uma exceo atividade legislativa. uma lei equiparada LO, mas se difere na forma de elaborao. Sua elaborao ocorre porque o Poder Legislativo, mediante solicitao do Presidente da Repblica, delega poderes para este editar de leis. A lei aqui criada pelo Presidente da Repblica. Assim reza o art.68 da CF. Essa delegao por parte do Congresso Nacional ocorre atravs de Resoluo, mas as matrias reservadas LC no podero ser objeto de delegao, conforme estabelecido no 1. pr, Art. 68, da CF. Com efeito, emprstimo compulsrio no pode ser matria de lei delegada.

30

4.1.4 Medidas Provisrias - MP36

Tem fora de lei, apesar de no ser lei. A grande discusso era se atravs desse instrumento h a possibilidade de criar tributos, ultrapassado este dilogo pela Emenda Constitucional n.32/2001. Destarte existem MP tratando de matrias tributrias, mas as MPs devem ser convertidas em lei no prazo de 60 dias a partir de sua publicao, podendo ser prorrogada por uma nica vez. Por exemplo, o ITR - imposto federal - aumentado por MP- Se a MP que modificou o ITR foi instituda em Setembro de 2001 e convertida em lei em dezembro de 2001, o novo valor seria cobrado a partir de 01/01/02, o imposto s poder ser exigido a partir de 01 de janeiro de 2003. 4.1.5 Decretos Legislativos

So expedidos pelo Congresso Nacional e demonstram suas competncias exclusivas nos moldes do art. 49 da CF. Dentre as matrias de competncia privativa do Congresso existe a ratificao dos tratados e convenes internacionais que so celebrados pelo Poder Executivo, mas, para surtirem efeitos na ordem jurdica interna, devem ser aprovados atravs de Decreto Legislativo. 4.1.6 Resolues

So normas que resultam das deliberaes do Congresso Nacional ou de uma de suas casas. Nasce com fora de lei.37 Para o Direito Tributrio importam as resolues que venham do Senado Federal, pois a CF prev resoluo para os seguintes casos:38 Estabelecer alquotas do ICMS aplicveis as operaes de circulao de mercadorias e prestaes de servios interestaduais e de exportao;

36 37

Art. 62 Constituio Federal. Art. 59,VII, CF. 38 Art.155,pr. 1o,IV.,pr.2o.,IV,V,a, b, CF.

31

Para estabelecer alquotas mnimas em matrias de ICMS, nas operaes internas; Ainda com relao ICMS, alquotas mximas nas operaes referidas nas operaes internas; Para fixar as alquotas mximas do ITCMD-Imposto sobre transmisso causa mortis e doao de quaisquer bens ou direitos; Para fixar alquotas mnimas do IPVA-Imposto sobre a propriedade de veculos automotores. 4.2 AS FONTES SECUNDRIAS

As fontes secundrias so consideradas fontes complementares, como reza o art. 100, CTN. So fontes de menor porte, de cunho operacional, com o intuito de facilitar as relaes jurdico-tributrias, mas sempre subordinando-se s fontes primrias.
Art. 100 - So normas complementares das leis, dos tratados e das convenes internacionais e dos decretos: I - os atos normativos expedidos pelas autoridades administrativas; II - as decises dos rgos singulares ou coletivos de jurisdio administrativa, a que a lei atribua eficcia normativa; III - as prticas reiteradamente observadas pelas autoridades administrativas; IV - os convnios que entre si celebrem a Unio, os Estados, o Distrito Federal e os Municpios. Pargrafo nico - A observncia das normas referidas neste artigo exclui a imposio de penalidades, a cobrana de juros de mora e a atualizao do valor monetrio da base de clculo do tributo.

A expresso normas complementares no dispositivo acima no se confunde com Leis Complementares - LC, porque estas, LC, so normas em sentido estrito, enquanto aquelas representam mecanismos de complementao para clarear o que j existe. As LC criam.

32

4.2.1 Atos Normativos

So comandos gerais do poder executivo com o intuito de orientar os contribuintes e instruir os servidores pblicos responsveis pelos procedimentos administrativos referentes aos tributos. 4.2.2 Deciso com Eficcia Normativa O poder executivo39 em relao matria tributria possui rgos

que

julgam e debatem as questes de contribuintes insatisfeitos. Estas so estruturas parecidas com o Poder Judicirio, possibilitando instncias at mesmo para recorrer. Mas esta a via administrativa, o sujeito passivo no est obrigado a recorrer a ela, todavia, se us-la, se submeter quela deciso. 4.2.3 Costumes

Esses seriam costumes utilizados pela Administrao, seriam prticas, mtodos, processos por partes das autoridades administrativas, no contrrias legislao tributria. Em matria tributria, adotam-se os costumes somente para interpretao da lei, mas no para criao de tributos. 4.2.4 Convnios

Os entes polticos podem criar convnios para execuo de suas leis, servios ou decises, prestando uns aos outros assistncia, para fiscalizar os tributos. So convnios fiscais, acordos administrativos que se submetem lei. Um dos mais importantes convnios fiscais referem-se ao ICMS,40 por decreto, cada ente poltico decide sobre isenes do ICMS.

39 40

Unio- Presidente da Republica; Estado- Governadores Municpios Prefeitos. Art. 155,pr. 2o.,XII, g, Lei Complementar n. 24/75, art. 4o.

33

5 ESPCIES TRIBUTRIAS

O Art. 145 da CF aponta somente trs espcies de tributos, como o art. 5 da CTN, que seriam: impostos, taxas e contribuies de melhoria. Mas como resultado da doutrina, ou seja, os estudiosos do direito e jurisprudncia, que so os julgados, o atual Sistema Tributrio Brasileiro considera a existncia de espcies de tributos: Imposto; Taxas; Contribuio de Melhoria (CM); Contribuies Sociais (CS); Emprstimo Compulsrio (EC). 5.1 IMPOSTO cinco

O imposto tem sua definio no dispositivo legal, no CTN: Art. 16 - Imposto o tributo cuja obrigao tem por fato gerador uma situao independente de qualquer atividade estatal especfica, relativa ao contribuinte. O imposto um tributo cobrado do contribuinte de modo genrico. O imposto no obrigada o Estado a uma contraprestao especfica face do contribuinte. Este nasce por causa da atividade do particular.41 Para o seu pagamento basta que o sujeito passivo realize a atividade, por isso sua caracterstica de ser tributo unilateral, gerando obrigaes para somente uma das partes. Basta olhar para o IR, por exemplo, no qual no tem funo do Estado, mas havendo aferio de renda, nasce a obrigao tributria, e o sujeito passivo torna-se responsvel pelo IR. Outro exemplo: Basta Joo tornar-se proprietrio de um imvel localizado em zona urbana, para que ele tenha que pagar o

41

Lies de direito para profissionais e estudantes de administrao.

34

IPTU. O contribuinte age, sendo chamado para ocupar o polo passivo da obrigao determinada pelo imposto. Ademais as receitas dos impostos visam a auxiliar no custeio de despesas pblicas gerais, como educao, segurana publica, limpeza publica, no havendo vinculao a qualquer rgo que seja, ou ainda fundos de despesas, como reza o princpio da no afetao dos impostos.42 A lista de impostos determinadas pela lei exaustiva, definidas pela CF, em quaisquer esferas: 5.1.1 Federais43

Imposto de Importao; Imposto de Exportao; Imposto de Renda; IPI; IOF; ITR; Imposto sobre Grandes Fortunas; Impostos Residuais; IEG. 5.1.2 Estaduais44

ITCMD; ICMS; IPVA.

42 43

Art. 167, IV, CF. Art. 153, CF. 44 Art. 155, CF.

35

5.1.3 Municipais45

IPTU; ITBI; ISS.

Vale relembrar que os impostos, via de regra, devem ser institudo por leis ordinrias, a exceo de tal regra so dois impostos federais que so institudos por leis complementares: imposto sobre grandes fortunas e imposto residual. 5.2 TAXA Tambm possui previso legal,46 no art. 145,II, da CF. O fato que gera sua incidncia, diferente dos impostos, sempre uma atuao estatal, ou seja, em razo do exerccio do Poder Pblico. Esta uma prestao que decorre do servio pblico por determinao constitucional ou legal, e este servio pblico precisa ser especfico e divisvel. No podem ser servios gerais prestados coletividade, a um nmero indeterminado de pessoas, por no permitir a cobrana de taxa. Para que haja a cobrana da taxa de forma vlida preciso ser divisvel, passvel de identificar e determinar o contribuinte e ser exigido pela sua utilizao efetiva, por exemplo, por um servio prestado, uma certido de nascimento Ainda pode ser exigida a taxa pela utilizao no somente efetiva, mas tambm potencial, quer dizer, quando um determinado servio posto disposio do administrado. Neste ltimo caso, a taxa s ser exigvel quando o servio determinado por lei for compulsrio, por exemplo: ter o lixeiro, se paga uma taxa por esse servio que est disposio nossa. A caracterstica das taxas bilateralidade, pagamento do contribuinte pelo servio prestado por parte da Administrao Pblica. Conforme acima discorrido, a

45 46

Art.156, CF. Art. 145, CF, art. 77,79 CTN

36

taxa pode ser em decorrncia do servio divisvel. Dessa forma, h de se observar alguns exemplos: Segurana Pblica, Limpeza Pblica, Iluminao Pblica. Mas a lei tambm apregoa a taxa em decorrncia do poder de polcia47, tambm conhecida como taxa de fiscalizao. Tambm o conceito deste poder de polica encontra-se no art. 78 CTN. Existem inmeras atividades que geram esta espcie de taxa: Taxa de alvars, de fiscalizaes de anncios, de fiscalizao de mercados de ttulos e valores mobilirios, de controle e fiscalizao ambiental, fiscalizao de cartrios extrajudiciais. 5.2.1 Taxas e Tarifas A taxa no se confunde com a tarifa48. Apesar de ambas serem prestaes pecunirias em face de servios pblicos, a tarifa refere-se ao preo de venda do bem, que exigido por empresas que prestam servios pblicos (concessionrias ou permissionrias), como se fossem as vendedoras. A taxa sempre nasce de lei, tendo em vista que sua funo eminentemente vincular a atividade pblica exercida; as tarifas independem de lei, decorrem de contratos administrativos, voluntria e com o intuito de remunerar servios pblicos facultativos. As tarifas49 so prestaes pecunirias no compulsrias, no obrigatrias, por permitirem a voluntariedade do interessado, sem consequncias fiscais. J as taxas determinam a compulsoriedade e a submisso aos efeitos tributrios. A ultima distino adequar-se ao pensamento de que ser taxa se no tiver outro meio de obter aquele servio em especfico. Por exemplo, A precisa de certido, a nica forma pagando ao Poder Judicirio. J difere da gua, porque nem sempre preciso por exemplo, em SP, da SABESP, se na casa de B houver poo artesiano.

47

Poder de policia corresponde ao conjunto de normas que impe limites aos direitos relativos liberdade e propriedade das pessoas. 48 Art, 175, CF. 49 Tambm conhecida pela denominao preo pblico

37

5.3 CONTRIBUIES DE MELHORIA (CM)50

Este um tributo que decorre de obras pblicas realizadas pelo Estado para beneficiar diretamente determinadas pessoas alcanadas pela obra realizada. um tributo vinculado a uma contraprestao que demonstre o resultado. Seu fator intermedirio a realizao da obra pblica que cause valorizao, por exemplo, ao imvel. No art. 145, III, da CF permitido para as pessoas polticas a instituio de CM em decorrncia de obras pblicas. Por exemplo, esgoto, saneamento, arborizao, iluminao, asfaltamento de rua so obras que valorizam a propriedade dos indivduos ao redor. Destes se exige a contribuio de melhoria. O sujeito passivo da contribuio de melhoria, ou seja, os devedores so somente pessoas que tiveram suas propriedades valorizadas. E o sujeito ativo, o credor a pessoa poltica que realizou a obra, podendo cobrar somente ao final da obra realizada e como resultado da valorizao do imvel. A base de clculo da contribuio de melhoria uma parcela da valorizao, podendo cobrar somente se houve valorizao, no podendo cobrar se a obra foi realizada por particular e no por pessoa poltica. Outrossim, se a obra desvalorizar o imvel, esses proprietrios prejudicados podem exigir as indenizaes cabveis. Vale mencionar que sua instituio depende de lei ordinria, seu fato gerador a valorizao do imvel. No basta a realizao da obra, que em tese caracterizaria taxa, h de se ter a valorizao. 5.4 EMPRSTIMO COMPULSRIO (EC)51

Tal pecnia caracteriza-se por ser tributo, mas no se respalda em acordo de vontade, mas em fenmeno obrigatrio por lei. um tributo federal, com a

50 51

Art. 81 e 82 CTN. Art. 148, pr. nico, CF.

38

competncia da

pessoa poltica, Unio,

que deve

institui-lo mediante Lei

Complementar, proibida a via de medida provisria para sua criao. No se permite a criao do EC para desvio de finalidade, que seria a m administrao do dinheiro pblico, prtica muito corriqueira no Brasil. Entretanto, este tributo pode ser criado para: atender despesas extraordinrias; decorrentes de calamidade pblica52; guerras externas ou sua iminncia. Tambm no caso de investimento pblico, de carter urgente e relevante interesse nacional, respeitando neste caso o princpio da anterioridade. No um tributo voluntrio, mas compulsrio. Dessa feita presume-se sua devoluo, a mesma lei que o institui, que cria o E.C. deve prever a data de devoluo. E o valor a ser devolvido em moeda corrente e de forma atualizada, proibida a devoluo em ttulos de divida publica, deve ser no mesmo gnero. Um dos exemplos prticos a ser otimizado foi o Emprstimo Compulsrio Alfa, institudo em 15 de dezembro de 2007, para atender despesas extraordinrias de calamidade publica: exigncia imediata, isto , a partir de 16 de dezembro de 2007. Ainda o E.C. Beta, institudo em 15 de agosto de 2007 para atender investimento pblico urgente e de relevante interesse nacional:53 exigncia a partir de 1 de janeiro de 2008. 5.5 CONTRIBUIES54

As contribuies integram o Sistema Tributrio e tm como caracterstica uma finalidade especificada de forma constitucional. A competncia de sua instituio cabvel Unio, mediante lei ordinria. Para as contribuies, apresentam-se trs finalidades: I- Interveno no domnio econmico tambm denominadas de contribuies preventivas ou simplesmente de CIDEs. De competncia exclusiva da Unio. O tributo institudo com o intuito de incentivar a

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Como por exemplo:terremotos, maremotos, incndios, enchentes catastrficas, secas transanuais, tufes. 53 Neste caso por determinao, da CF, art. 148, II, CF, respeita-se o princpio da anterioridade. 54 Art. 149 a 195, CF.

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livre concorrncia, para defender o consumidor e o Meio Ambiente. Institui contribuio para garantir os interesses da coletividade. a espcie de tributo exigido de um determinado setor em decorrncia da atividade econmica que se exerce. No art. 149CF, h a finalidade estabelecida, ento sua materialidade pode ser fixada pela Unio sem invadir as outras competncias tributrias. Por exemplo, existir cobrana de contribuio dos exportadores de caf um exemplo de interveno no domnio econmico. Outro exemplo real a Contribuio exigida pelo extinto (Instituto do Acar e lcool). Ou ainda Adicional de Tarifa Porturia (ATP Lei n. 7.700/88 - esta uma contribuio parafiscal com o fato gerador referente s operaes realizadas com mercadorias importadas ou exportadas, objeto do comrcio na navegao de longo curso.)

II- Interesse de categoria de profissionais As contribuies nessa modalidade destinam-se a financiar, custear entidades que tem como funo fiscalizar e regular o exerccio de determinadas atividades profissionais, defendendo seus interesses, isto , o que o advogado para a OAB - Ordem dos Advogados do Brasil; mdico CRM; administrador - CRA.

III- Financiamento da Seguridade Social Prevista no art. 195 da CF, a Seguridade ser financiada por toda a sociedade de forma direta (receita das prprias pessoas polticas) ou indireta (atravs da exigncia de contribuies sociais). O sujeito passivo dessa contribuio so os trabalhadores e demais segurados da Previdncia Social, como o autnomo, empregada domstica, conforme o pr. 2 do dispositivo constitucional acima. Essa espcie de contribuio obedece o princpio da anterioridade especfico, ou seja, nonagesimal, s podendo ser exigido aps 90 dias que as instituiu ou marjorou.

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6 HIPTESE DE INCIDNCIA, FATO GERADOR E REGRA MATRIZ

O presente captulo tem como objetivo desmembrar a norma tributria, estudando de forma sumrias seus elementos fundamentais. 6.1 HIPTESE DE INCIDNCIA

A hiptese de incidncia refere-se regra de comportamento, impondo que, se ocorrer determinada conduta, o sujeito passivo entregue ao Estado uma soma em dinheiro em relao conduta realizada. Seria o momento abstrato previsto em lei, caracterizado pela abstrao, escolha feita pelo legislador, de fatos quaisquer no mundo de fenmenos, que possam ensejar o nascimento da relao jurdico tributria. 6.2 FATO GERADOR Certos doutrinadores55 consideram tal termo um equivoco, por gerar confuso intelectual, por aludirem num mesmo momento duas realidades distintas: a) A descrio legislativa do fato que faz nascer a relao jurdica tributria; b) O prprio acontecimento relatado no antecedente da norma individual e concreta do ato de aplicao. Por isso, a proposta de separar a idia de fato gerador da hiptese de incidncia. Por isso a melhor expresso, como sendo o fato imponvel nas consideraes de Geraldo Ataliba. Esse fato seria a materializao da hiptese de incidncia, representando o momento concreto de realizao da hiptese. Com esta realizao, teremos o fato gerador e este tem de ser como o tipo legal descrito, a terse- o fenmeno denominado de subsuno da norma, ou seja, o fato ocorrido est de acordo com o descrito na norma, ento h o liame jurdico tributrio.
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Curso de Direito Tributrio, p. 255 e 256

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O fato gerador o momento que define a natureza do tributo, se taxa, imposto, contribuio de melhoria, conforme o art. 4, I, do CTN. Toda vez que o fato se enquadrar na descrio normativa, gera a obrigao tributria. Se esse enquadramento no for completo, de forma integral, ento no existir a obrigao tributria. E essa total adequao decorre do princpio da tipicidade, qual seja, todos os aspectos e critrios da regra matriz devem estar previstos em lei. Por exemplo, no IR, renda significa acrscimo de patrimnio; se s existe patrimnio e no h acrscimo, ento no incide no fato gerador do imposto de renda. Por isso, esse fato gerador se divide em alguns aspectos56: Pessoais - Sujeito Passivo e Ativo; Temporal - Momento da ocorrncia do fato gerador - tempo; Espacial - lugar da ocorrncia do fato; Material - descrio da hiptese de incidncia; Quantificaivo - Base de clculo e alquota.

No importa a natureza da ocorrncia que gerou o fato, se lcita ou ilcita; quaisquer atos so tributveis, o que reza a legislao. Observe CTN:
Art. 118 - A definio legal do fato gerador interpretada abstraindose: I - da validade jurdica dos atos efetivamente praticados pelos contribuintes, responsveis, ou terceiros, bem como da natureza do seu objeto ou dos seus efeitos;

6.3 OBRIGAO TRIBUTRIA

Para que a obrigao tributria tenha valia, h de se ter a hiptese de incidncia, o fato gerador, e todos os elementos da obrigao tributria: sujeitos ativo e passivo, objeto e causa. Assim reza o art. 113 do CTN:

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Elementos do Direito - Direito Tributrio-, p. 207.

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Art. 113 - A obrigao tributria principal ou acessria. 1 - A obrigao principal surge com a ocorrncia do fato gerador, tem por objeto o pagamento de tributo ou penalidade pecuniria e extinguese juntamente com o crdito dela decorrente. 2 - A obrigao acessria decorrente da legislao tributria e tem por objeto as prestaes, positivas ou negativas, nela previstas no interesse da arrecadao ou da fiscalizao dos tributos. 3 - A obrigao acessria, pelo simples fato da sua inobservncia, converte-se em obrigao principal relativamente penalidade pecuniria.

Conforme apregoa a legislao acima, a obrigao pode ser: 6.3.1 Obrigao Principal

a obrigao mais importante no direito tributrio, tem por objeto o pagamento do tributo, representado por certa soma em dinheiro devida pelo sujeito passivo ao Estado, que necessariamente decorre de lei pela ocorrncia do fato jurdico tributrio (ou fato gerador). Veja o exemplo: prestar servios o fato jurdico que faz nascer a obrigao principal de pagar o Imposto sobre servios. 6.3.2 Obrigao Acessria

a obrigao decorrente de lei, que consiste num fazer ou no fazer (comportamentos positivos ou negativos), que visam a propiciar ao poder pblico averiguar a observncia da satisfao da obrigao tributria. sempre instituda no interesse da arrecadao ou fiscalizao dos tributos. Exemplo: emitir nota fiscal, escriturar livros, prestar declarao de isento do IR, no receber mercadorias desacompanhadas da documentao legalmente exigida, manter documentos disposio de autoridades administrativas, dentre outras.

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6.4 ASPECTOS DA NORMA 6.4.1 Aspecto Material

Esse aspecto da norma refere-se imagem abstrata de um fato jurdico, este fato prev comportamento de pessoas fsicas ou jurdicas, correspondendo ao contedo da norma tributria. Assim, esse aspecto sempre formado por um verbo57 e seu complemento. Se ocorrer, h o tributo. Exemplo: Auferir renda- prestar serviosimportar produtos estrangeiros. Tambm pode acontecer de concorrer nesse aspecto uma atuao pblica, isto , pavimentar ruas, expedir certides, dar ensejo contribuies de melhorias, obrigaes tambm impostas ao prprio Poder Pblico. Se tal aspecto traz a idia de um comportamento, ento tal conduta ser condicionada por circunstncias de tempo e lugar, observando sempre e primordialmente as condies impostas pela CF. 6.4.2 Aspecto Temporal

Tal elemento pode estar implcito na Constituio Federal. Nesse aspecto, a lei tributria traz a indicao da circunstncia de tempo relevante para configurao do fato imponvel. Neste, h a indicao do momento em que se reputa nascida a obrigao tributria. E esse momento do nascimento corresponde a quando ele nasce, no correspondendo com o momento do prazo para recolhimento do valor devido. Outrossim, possvel o prprio legislador determinar qual ser esse momento. Se houver omisso, entende-se que o momento aquele em que o fato material ocorre, ou seja, no exemplo que segue quando se presta servio, incide o ICMS. Todavia o limite desse aspecto seria a necessidade da consumao do fato. Assim, no permitido ao aspecto temporal criar uma obrigao tributria, por um fato que ainda no ocorreu.
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Idia lecionada pelo autor Jos Geraldo Ataliba.

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Veja o exemplo: Imposto de Importao II - incorre ao bem quando ingressa no pas? Quando o indivduo faz o trato? Qual o momento em que se consumaria a importao? O legislador pode aclarar este momento. O CTN

preleciona que no II, o fato gerador ocorre, quando entrar o produto no territrio nacional. E uma lei especfica reza que se consome com a retirada do produto. Tornase ento imprescindvel observar o fato gerador para o momento temporal. No II conforme o art. 19 CTN, define o fato gerador como sendo na entrada do produto, confundindo-se com o aspecto temporal. Mas nada obsta a liberdade que o legislador tem de escolher como aspecto temporal, uma tributao antes do fato ser consumido. 6.4.3 Aspecto Espacial

Este liga-se s coordenadas de lugar relevante para configurao do fato imponvel, podendo ser genrico, ou seja, correspondendo ento ao mbito de validade da lei, ex.: IPI ou ICMS. Outrossim, o aspecto espacial pode ser especfico, a lei elege ento os lugares, espaos, regies e reas determinadas nas quais ocorrero o fato imponvel. Por exemplo: o que ocorre com o IPTU - no municpio onde tem o imvel ou ainda ou ITR. 6.4.4 Aspecto Pessoal

Refere-se aos sujeitos da obrigao tributaria, quais sejam: Sujeito Ativo - a pessoa que pode exigir o cumprimento da obrigao tributaria58. Normalmente so as pessoas competentes da titularidade do tributo. As quatro pessoas: Unio, Estado, DF e Municpios. Essa a capacidade tributria ativa.

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Art. 119 e 120 CTN

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Sujeito Passivo - Contribuinte, aquele que realiza o aspecto material.59 Sujeito Passivo Direto. Por exemplo, o contribuinte aquele que tem uma relao pessoal e direta com o fato gerador: proprietrio do bem imvel, quanto ao IPTU, adquirente do bem imvel transmitido com onerosidade quanto ao ITBI. Sujeito Passivo Indireto - Seria o responsvel, terceira pessoa escolhida por lei para pagar o tributo, sem que tenha realizado o fato gerador. Observe o art. 128 CTN. Exemplos esto nos arts. 134, I, 130, 131, I, CTN. Como, por exemplo, o scio administrador da

empresa com relao dvida tributria da empresa (art. 134, VII, c, art. 135, III, CTN). 6.4.5 Aspecto Quantitativo

Tal elemento exige a base de clculo e alquota. Esta ltima sempre parte ou frao do fato imponvel, podendo ser fixa - atravs de um valor monetrio ou, percentual - uma frao, porcentagem a ser aplicada. J a base de clculo determina a perspectiva dimensvel do aspecto material, que tem como finalidade fixar o quantum da obrigao tributria. Esta o preo, peso, largura, quantidade. Esta base liga-se diretamente ao aspecto material, por exemplo: Realizar operaes de Seguro do IOF, -10% desse valor C resolve aplicar uma alquota, valor do seguro R$ 1000,00 - esta a base de clculo. A funo da base de clculo mensurar o comportamento e compor a determinao da divida. Essa base tambm confirma e afirma o critrio material ou informal. Essa base confirma quando apresenta coerncia.

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Art. 121 a 123 CTN

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7 CONSTITUIO DO CRDITO TRIBUTRIO60

7.1 CRDITO TRIBUTRIO

O crdito tributrio corresponde ao direito que o sujeito ativo tem de exigir do cidado (contribuinte ou responsvel) determinados valores a ttulo de tributo, em virtude da ocorrncia do fato imponvel ou fato gerador. Ante a ocorrncia do fato imponvel se estabelece um vnculo, que tem por objeto uma prestao compulsria. O art. 139 do CTN estabelece que o crdito tributrio decorre da obrigao principal e tem a mesma natureza desta. Por assim ser, verifica-se que, com o nascimento da obrigao tributria, o Estado passa a ter direito ao recebimento do crdito tributrio. 7.2 LANAMENTO - CONCEITO E OBJETO

O lanamento corresponde a um ato jurdico administrativo que tem por intuito declarar o crdito tributrio, conferindo-lhe exigibilidade, especificando os sujeitos da relao jurdica tributria, o valor da prestao, mediante a apurao concreta da base de clculo e respectiva alquota, impondo-se por conseguinte a notificao do devedor. O art. 142 do CTN define lanamento nos seguintes termos:
Compete privativamente autoridade administrativa constituir o crdito tributrio pelo lanamento, assim entendido o procedimento administrativo tendente a verificar a ocorrncia do fato gerador da obrigao correspondente, determinar a matria tributvel, calcular o montante do tributo devido, identificar o sujeito passivo e, sendo caso, propor a aplicao da penalidade cabvel. Pargrafo nico A atividade administrativa de lanamento vinculada e obrigatria, sob pena de responsabilidade funcional.

Destarte, o Lanamento corresponde a um ato da Administrao. Constatando a ocorrncia do fato imponvel a autoridade administrativa no pode
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Material retirado da apostila da UNISA da profa. Alessandra Aires Reimberg- 2006

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dispensar o crdito tributrio, devendo necessariamente proceder ao lanamento sob pena de responsabilidade funcional. Verifica-se, portanto, que a cobrana do crdito tributrio corresponde a uma atividade administrativa totalmente vinculada; ao administrador no dada margem de liberdade para deixar de exigir a prestao. Ressalte-se que o art. 142 do CTN aponta ter o lanamento natureza jurdica de ato constitutivo, ou seja, com ele nasceria o crdito tributrio. Porm a maioria dos autores entende ter o lanamento natureza jurdica de ato declaratrio, ou seja, o crdito tributrio no surge com o lanamento, tal ato administrativo apenas declara o crdito que passou a existir com a ocorrncia do fato imponvel. Apesar dessas consideraes, sempre que o Cdigo Tributrio Nacional utilizar a terminologia constituir o crdito estar se referindo efetivao do lanamento. O lanamento confere exigibilidade ao crdito, ou seja, possibilita a cobrana, inclusive judicial, dos valores devidos pelo sujeito passivo caso no satisfeita a exigncia. Portanto, em regra, antes do lanamento, a Fazenda Pblica no pode ingressar com a ao de Execuo Fiscal visando ao recebimento dos valores devidos a ttulo de tributo. Ao efetivar o lanamento a autoridade administrativa deve se utilizar da legislao vigente na data de ocorrncia do fato imponvel, de acordo com o art. 144 do CTN. Exemplificativamente, se a Administrao constatar ausncia de recolhimento do IR pela pessoa jurdica em 2004 ao efetivar o lanamento, dever faz-lo com base na legislao vigente em tal exerccio, mesmo que posteriormente modificada. Deve-se salientar, que relativamente as penalidades (multas pelo

descumprimento da obrigao) o art. 106 do CTN determina que se aplica a lei mais favorvel ao sujeito passivo. Assim, se a multa em 2004 (data do fato imponvel) era, por exemplo, de 50% sobre o valor do crdito e em 2006 foi reduzida para 25%, no clculo do montante devido ser aplicado o valor de 25% e no 50%, tem-se aqui a retroatividade benigna em matria de infraes, portanto a lei posterior mais benfica produzir efeitos sobre os fatos passados. Observao tal retroatividade no se aplica alquota que componente da regra matriz de incidncia, tendo em vista que os tributos decorrem de atos lcitos.

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7.3 MODALIDADES DE LANAMENTO

A classificao do lanamento est de acordo com o grau de colaborao do sujeito passivo da seguinte forma: 7.3.1 Lanamento Direto ou de Ofcio

efetivado pela autoridade administrativa que previamente possui todos os dados necessrios ao lanamento, sem qualquer participao do sujeito passivo, previsto no art. 149, I do CTN. Exemplo: lanamento do IPTU. 7.3.2 Lanamento Misto ou por Declarao

o lanamento feito com base na declarao fornecida pelo sujeito passivo, que presta ao sujeito ativo as informaes indispensveis sua efetivao, conforme o art. 147 do CTN. Atualmente a legislao no tem contemplado essa figura de lanamento, anteriormente assim era para o IR e para o ITR. Nesta modalidade, o sujeito passivo dever declarar e aguardar o lanamento pela Administrao para que seja efetuado o pagamento. 7.3.3 Lanamento por Homologao ou Auto-Lanamento

Corresponde quele em que a legislao atribui ao sujeito passivo o dever de efetivar o pagamento, sem prvio exame da autoridade administrativa no que se refere sua determinao. Conclui-se pelo ato em que a autoridade, tomando conhecimento da determinao feita pelo sujeito passivo, expressamente a homologa, conforme o art. 150 do CTN. Assim, efetivado o pagamento pelo sujeito passivo, a Administrao tem o prazo de 5 (cinco) anos contados da ocorrncia do fato gerador, para manifestar sua concordncia com o pagamento efetivado, na prtica no se tem um ato expresso de concordncia da Administrao, pelo que se fala em homologao tcita. Entretanto, se o sujeito passivo no recolher o tributo, ou recolh-lo a menor, a Administrao poder

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efetivar um lanamento de ofcio, neste prazo de 5 (cinco) anos contados do fato imponvel, o que em geral ocorre mediante a lavratura de Auto de Infrao e Imposio de Multa (AIIM). A maioria dos tributos hoje est sujeita ao lanamento por homologao; como exempl, o podemos citar: IR, IPI, ICMS, dentre outros. 7.4 ALTERAO DO LANAMENTO

O art. 145 do CTN trata das nicas hipteses em que o lanamento devidamente notificado ao sujeito passivo poder ser modificado: 7.4.1 Impugnao do Sujeito Passivo

Se o sujeito passivo discordar do lanamento, a autoridade administrativa competente em apreciar a impugnao poder alter-lo parcial ou totalmente, se concordar com as razes do impugnante. 7.4.2 Recurso de Ofcio

Os recursos inseridos na legislao relativa ao processo administrativo fiscal, ao serem apreciados, podem modificar o lanamento. 7.4.3 Iniciativa da Prpria Autoridade Administrativa

Trata-se aqui da reviso de ofcio, cujas hipteses so previstas no art. 149 do CTN. Nesses casos, independentemente de qualquer impugnao do sujeito passivo, a Administrao pode rever o lanamento efetivado. Exemplo: O art. 149, inciso II do CTN admite a reviso quando a declarao no for prestada por quem de direito, no prazo e na forma da legislao tributria. Assim, se um contribuinte do IPTU realiza uma edificao no seu terreno, sem ter atendido s exigncias legais (como a obteno de alvar para a construo), efetivado o lanamento do imposto com base

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no terreno, poder a Administrao efetivar um novo lanamento com base na construo realizada. Finalizando, h a reviso de ofcio; conforme o art. 149, pargrafo nico do CTN, s pode ser feita enquanto no extinto o direito da Fazenda Pblica, ou seja, desde que no tenha ocorrido a decadncia do direito de lanar.

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8 EXTINO DO CRDITO TRIBUTRIO61

8.1 FORMAS DE EXTINO

O art. 156 do CTN trata das formas de extino do crdito tributrio que so: 8.1.1 Pagamento

a forma normal de extino do crdito tributrio, o sujeito passivo satisfaz a prestao a que est obrigado em virtude da ocorrncia do fato imponvel. 8.1.2 Compensao

Depende de lei da pessoa poltica competente, que a autorize. Atravs deste instituto, se o sujeito passivo for ao mesmo tempo credor e devedor do sujeito ativo, as obrigaes se extinguem at onde se compensarem. 8.1.3 Transao

o instituto por meio do qual, mediante concesses mtuas, credor e devedor pem fim ao litgio, extinguindo a relao jurdica. A transao no direito tributrio visa ao pagamento do tributo, dependendo de lei, que indicar a autoridade competente para efetiv-la. 8.1.4 Remisso

o perdo da dvida, dependendo de lei da pessoa poltica competente. Atravs dela, o credor dispensa o contribuinte do pagamento do valor total ou parcial do

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Material retirado da apostila da UNISA da profa. Alessandra Aires Reimberg- 2006

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tributo. O art. 172 do CTN dispe sobre os pressupostos que devem ensejar a concesso de remisso. 8.1.5 Decadncia

o perecimento do prazo de que a Administrao dispe para efetivar o lanamento tributrio. Tal prazo de 5 (cinco) anos contados de acordo com o art. 150, pargrafo 4 e 173 do CTN; escoado tal prazo falamos que ocorreu a decadncia. Assim: Nos tributos sujeitos a lanamento por homologao, o prazo de 5 (cinco) anos contados do fato gerador ou fato imponvel (art. 150, pargrafo 4 CTN). Ex. ICMS. Nos tributos sujeitos a lanamento de ofcio ou por declarao, o prazo de 5 (cinco) anos contados do primeiro dia do exerccio seguinte quele em que o lanamento poderia ter sido efetuado (art. 173, I CTN). Ex. O fato imponvel do IPTU ocorreu em 01/01/2003, o prazo para a Administrao efetivar o lanamento passa a correr em 01/01/2004 e termina em 01/01/2009. Em qualquer das modalidades de lanamento, o prazo de 5 (cinco) anos da data em que se tornar definitiva a deciso que houver anulado, por vcio formal, o lanamento anteriormente efetuado (art. 173, II CTN). Tal hiptese tem aplicabilidade para os casos em que se tem uma deciso administrativa ou judicial que anule o lanamento anterior por alguma impropriedade formal. Por exemplo, a base de clculo est incorreta em virtude da transcrio a maior do valor constante de uma nota fiscal. A Administrao passa a ter novamente um prazo integral de 5 (cinco) anos para efetivar um novo lanamento sem tal exatido.

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8.1.6 Prescrio a perda do direito de ao para a cobrana do crdito tributrio. Nessa hiptese, o Fisco perde o direito de ingressar com o processo executivo fiscal. Assim, como regra, constitudo o crdito tributrio pelo lanamento, no existindo causa de suspenso de sua exigibilidade62, inicia-se a contagem do prazo para que a Fazenda Pblica ingresse com a ao judicial de execuo. Se tal prazo exceder ao lapso temporal de 5 (cinco) anos, haver a prescrio. O art. 174 do CTN trata do prazo prescricional. 8.1.7 Converso de Depsito em Renda

Aps a deciso definitiva administrativa ou judicial, se esta for favorvel ao sujeito ativo, em existindo depsito integral nos autos, tal valor convertido em renda a favor deste.

8.1.8 Pagamento Antecipado e Homologao do Lanamento

Nos tributos sujeitos a lanamento por homologao, o pagamento por si s no causa de extino, vez que, a Administrao pode discordar do valor recolhido. Assim deve-se agregar o pagamento com a homologao do lanamento para se ter a extino do crdito. 8.1.9 Consignao em Pagamento

Aquele que tem o dever de pagar tem o direito de efetivar o pagamento. Assim sendo, a consignao em pagamento uma espcie de ao judicial que possibilita ao devedor efetivar a prestao, conforme as hipteses previstas no art. 164
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O art. 151 do CTN trata das causas que suspendem a exigibilidade do crdito tributrio. Existindo uma delas o prazo prescricional suspenso, voltando a correr posteriormente (cessada a causa de suspenso), pelo perodo restante.

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do CTN. Se o sujeito passivo for vitorioso em tal demanda, o valor por ele depositado convertido em renda, havendo a extino do crdito tributrio. 8.1.10 Deciso Administrativa ou Judicial Transitada em Julgado

A deciso definitiva, administrativa ou judicial, favorvel ao sujeito passivo extinguir o crdito tributrio, desde que reconhea a inexistncia de obrigao. 8.1.11 Doao em Pagamento em Bens Imveis

Atravs da entrega de bens imveis, estar extinta a obrigao; entretanto, tal forma de extino depende de lei da pessoa poltica competente, que estabelecer a forma e as condies para o adimplemento da prestao.

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REFERNCIAS

AMARO, L. Direito Tributrio Brasileiro. 12 edio, So Paulo, Saraiva, 2006. ATALIBA, G. Hiptese de Incidncia Tributria. 6 edio, So Paulo, Malheiros, 2004. AULAS UNIVERSITRIAS, anotaes pessoais UNIFMU, 2002. CARRAZZA, R. A. Curso de Direito Constitucional Tributrio. 21 edio, So Paulo, Malheiros, 2005. CARVALHO, P. de B. Curso de Direito Tributrio. 18 edio, rev., atual. Saraiva, So Paulo, SP, 2007. FRACALOSSI, W. Direito Tributrio Definitivo. Disponvel em:

http://intervox.nce.ufrj.br/~diniz/d/direito/trib-DIREITO_TRIBUTARIO_DEFINITIVO.doc, acesso em 12/01/09. HERKENHOFF, J. B. Lies de Direito para profissionais e estudantes de Administrao. Fundo de Cultura, Rio de Janeiro, RJ, 2006. PALAIA, N. Noes essenciais de direito. 3. edio, Saraiva,,So Paulo, 2000. REIMBERG, A. A. Material retirado da apostila da UNISA para Administrao, Ensino a Distncia. 2006. SABBAG, E. de M. Elementos do Direito, Direito Tributrio. 9. edio, rev. e ampl., Premier, So Paulo,SP, 2008. Legislaes consultadas - Constituio Federal e Cdigo Tributrio Nacional.