Contabilidade de Custos

Davi Nakano
(parte deste material foi gentilmente cedida pela Profa. Ana Nelo UFMA)

Demonstrao dos Resultados do Exerccio

Receita Bruta - Dedues (impostos) Receita Lquida - Custos Lucro Bruto - Despesas Lucro Operacional - Perdas Lucro antes da Distribuio - Participao de terceiros Lucro Lquido - Participao dos proprietrios Lucro Lquido retido na empresa

Objetivos da Contabilidade de Custos Contbil: Avaliao de Estoques

Empresas mercantis: custo = preo de aquisio Empresas industriais: Qual o custo de produo dos itens em estoque?

Gerencial: Apoio para a tomada de deciso

Que produtos geram mais lucros? Existem produtos deficitrios? Quais so os volumes mnimos econmicos?

Terminologia Contbil Gasto: sacrifcio financeiro com que a entidade arca para obteno de um produto ou servio qualquer, sacrifcio esse representado por entrega ou promessa de entrega de ativos. (Normalmente dinheiro). Investimentos: gasto ativado em funo de sua vida til ou de benefcios atribuveis a futuro(s) perodo(s). Custo: Gasto relativo a um bem ou um servio utilizado na produo de outros bens ou servios.

Terminologia Contbil Despesas: bem ou servio consumidos diretamente ou indiretamente para a obteno de receitas. Desembolso: pagamento resultante da aquisio do bem ou servio. Perda: Bem ou servio consumido de forma anormal e involuntria.

Separao entre Custos e Despesas Teoricamente, a separao fcil: os gastos relativos ao processo de produo so custos, e os relativos administrao, s vendas e aos financiamentos so despesas. Na prtica, entretanto, uma srie de problemas aparece pelo fato de no ser possvel a separao de forma clara e objetiva. Por exemplo, comum encontrarmos uma nica administrao, sem a separao da que realmente pertence fbrica. Surge da a prtica de se ratear o gasto geral de administrao, parte para despesa e parte para custo.

Onde terminam os Custos de Produo? relativamente comum a existncia de problemas de separao entre custos e despesas de venda. A regra simples, bastando definir o momento em que o produto est pronto para a venda. At a, todos os gastos so custos. A partir desse momento, despesas.

Onde Terminam os Custos de Produo?

Os gastos com embalagens podem tanto estar numa categoria como noutra, dependendo de sua aplicao; quando um produto colocado para venda tanto a granel quanto em pequenas quantidades, seu custo terminou quando do trmino de sua produo. Quando a embalagem aplicada aps as vendas, deve ser tratada como despesa.

Onde Terminam os Custos de Produo?

Isso implica a contabilizao do estoque de produtos acabados sem a embalagem, e esta ativada num estoque a parte. Se, por outro lado, os produtos j so colocados venda embalados de forma diferente, ento seu custo total inclui o de seu acondicionamento, ficando ativados por esse montante.

Pesquisa e Desenvolvimento Gastos de Pesquisa e Desenvolvimento de produtos novos podem receber dois tratamentos: n Despesas de perodo n Investimentos para amortizao na forma de custos dos produtos elaborados futuramente.

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Pesquisa e Desenvolvimento No primeiro caso: muito utilizado no Brasil em face, de sua aceitao para efeito de Imposto de Renda, no h ativao, e todos os gastos so descarregados na conta de resultado no perodo em que so incorridos. No segundo caso: so colocados na forma de ativos diferidos para serem distribudos aos produtos quando de sua fabricao; claro que para essa amortizao deve a empresa ter elaborado uma boa previso das quantidades a serem vendidas no item. Quando desse tipo de tratamento, essa amortizao transforma-se num custo de produo como se fosse uma depreciao de equipamentos.

Custo de Produo Custo de Produo do Perodo: a soma dos custos incorridos no perodo dentro da fbrica. Custo da Produo Acabada: a soma dos custos contidos na produo acabada no perodo. Pode conter Custos de Produo tambm de perodos anteriores existentes em unidades que ficaram prontas no presente. Custo dos Produtos Vendidos: a soma dos custos incorridos na fabricao dos bens que s agora esto sendo vendidos. Pode conter custos de diversos perodos, caso os itens vendidos tenham sido produzidos em diversas pocas diferentes.

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Classificao dos Custos Em Relao aos Produtos:

n

Custos Diretos: So aqueles que so identificados diretamente no produto.

n n

Mo-de-obra Direta Matria-Prima

Custos Indiretos: So aqueles no identificados com a unidade produzida.

n n

Superviso Material de consumo (ex: lubrificantes)

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Exemplo: distribuio de custos por produtos

n

Matria-prima: direto, pode ser apropriado perfeita e

diretamente ao produto mquinas.

Matriais de Consumo: indireto, alguns so lubrificantes de Mo-de-Obra: parte direto, parte indireto, possvel associar
somente parte diretamente a cada produto.

Salrio da Superviso: indireto, muito mais difcil ainda de se

alocar por meio de uma verificao objetiva do que a mo-de-obra dos chefes de equipes de produo, j que essa superviso geral da fbrica.

Depreciao das mquinas: indireto ou direto, conforme a

prtica da empresa (depreciar linearmente em valores iguais por perodos ou por produto)

Classificao dos Custos Em Relao aos Volumes Produzidos: Variveis: So aqueles que variam em funo dos volumes produzidos, considerando a capacidade instalada.
Matria-prima e Mo-de-obra (custos diretos e variveis). Materiais de Consumo (Lubrificantes). Custos indiretos e variveis.

Fixos: So aqueles que permanecem constante independente dos volumes produzidos.

Depreciao

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Sistemas de Custeio

Custeio por Absoro Custeio Varivel Custeio Baseado nas Atividades (ABC)

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Esquema Bsico de Contabilidade de Custos Aplicao do Custeio por Absoro 1o Passo: Separar custos e despesas 2o Passo: Apropriar os custos diretos aos produtos 3o Passo: Ratear os custos indiretos

Exemplo A empresa Q produz 3 produtos: A, B e C e levantou os seguintes custos em determinado perodo:

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Custos e Despesas da empresa Q no perodo t

Comisso de vendedores Salrios de fbrica Matria-Prima consumida Salrios de administrao Depreciao na fbrica Seguros na fbrica Despesas financeiras Honorrios da diretoria Materiais Diversos - fbrica Energia Eltrica - fbrica Manuteno - fbrica Despesas de entrega Correios, telefone Material de consumo Total gastos $80.000,00 $120.000,00 $350.000,00 $90.000,00 $60.000,00 $10.000,00 $50.000,00 $40.000,00 $15.000,00 $85.000,00 $70.000,00 $45.000,00 $5.000,00 $5.000,00 $1.025.000,00
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1o Passo: Separar Custos e Despesas

Custos de Produo Salrios de fbrica $120.000,00 Matria-Prima consumida $350.000,00 Depreciao na fbrica $60.000,00 Seguros na fbrica $10.000,00 Materiais Diversos - fbrica $15.000,00 Energia Eltrica - fbrica $85.000,00 Manuteno - fbrica $70.000,00 Total $710.000,00 Despesas Administrativas Salrios de administrao $90.000,00 Honorrios da diretoria $40.000,00 Correios, telefone $5.000,0 Material de consumo $5.000,00 Total $140.000,00 Despesas de Venda Comisso de vendedores $80.000,00 Despesas de entrega $45.000,00 Total $125.000,00 Despesas financeiras $50.000,00
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2o Passo: Apropriar Custos Diretos Premissas - a empresa Q: Possui um sistema de requisies de MP que permite a separao do consumo entre os trs produtos Possui medidores de energia eltrica nas mquinas, o que permite a separao do consumo entre produtos do consumo geral da fbrica Possui um sistema de apontamento de MO, que permite a separao da MO entre produtos e da superviso

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2o Passo: Apropriar os custos diretos

Produto A $75.000,00 Produto B Produto C Indiretos $135.000,00 $140.000,00 Total $350.000,00

Matria Prima Energia eltrica Depreciao Seguros Materiais diversos Manuteno Total

Mo-de-obra $22.000,00 $18.000,00

$47.000,00 $21.000,00 $30.000,00 $120.000,00 $20.000,00 $7.000,00 $40.000,00 $85.000,00 $60.000,00 $60.000,00 $10.000,00 $10.000,00 $15.000,00 $15.000,00 $70.000,00 $70.000,00

$115.000,00 $202.000,00 $168.000,00 $225.000,00 $710.000,00

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3o Passo: Apropriar os Custos Indiretos

Alternativa 1: Proporcionalidade com Custos Diretos

Custos Diretos Valor Produto A Produto B Produto C Total $115.000,00 $202.000,00 $168.000,00 % 23,71% 41,65% 34,64% Custos Indiretos Valor $53.350,52 $93.711,34 $77.938,14 % 23,71% 168.350,52 41,65% 295.711,34 34,64% 245.938,14 Total

$485.000,00 100,00%

$225.000,00 100,00% 710.000,00

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3o Passo: Apropriar os Custos Indiretos Alternativa 2: Proporcionalidade com Custo de Mo-de-Obra Direta
Mo-de-obra Custos Indiretos Valor % Valor % Produto A $22.000,00 24,44% $55.000,00 24,44% Produto B $47.000,00 52,22% $117.500,00 52,22% Produto C $21.000,00 23,33% $52.500,00 23,33% Total $90.000,00 100,00% $225.000,00 100,00%

Produto A Produto B Produto C

Custo Direto Custo Indireto $115.000,00 $55.000,00 $202.000,00 $117.500,00 $168.000,00 $52.500,00 $485.000,00 $225.000,00

Total $170.000,00 $319.500,00 $220.500,00 $710.000,00

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Esquema Bsico da Contabilidade de Custos Departamentalizao A Departamentalizao necessria em custos para uma melhor distribuio dos custos indiretos. Cada departamento pode ser dividido em mais de um centro de custo. Departamentos dividem-se em:
n

Departamentos de Produo Departamentos de Servios

24

Distribuio dos Custos aos Produtos e aos Departamentos

n

1o Passo: separao dos Custos e Despesas da empresa 2o Passo: separao dos Custos Diretos ao produto. 3o Passo: rateio dos Custos Indiretos aos produto. 4o Passo: rateio dos custos indiretos comuns e dos da administrao geral da produo aos diversos departamentos, quer de produo quer de servios.

Distribuio dos Custos aos Produtos e aos Departamentos

n

5o Passo: escolha da seqncia de rateios dos Custos acumulados nos Departamentos de Servios e sua distribuio aos demais departamentos. 6o Passo: atribuio dos Custos Indiretos, que agora s esto nos departamentos de Produo, aos produtos segundo critrios fixados.

Exemplo: Empresa Q produz trs produtos

Custos Indiretos Depreciao de Equipamentos $200.000,00 Manuteno de Equipamentos $350.000,00 Energia Eltrica Superviso de Fbrica Outros custos indiretos Total $300.000,00 $100.000,00 $200.000,00 $1.150.000,00

Custos Diretos Produto D $500.000,00 Produto E $300.000,00 Produto F $450.000,00 Total $1.250.000,00

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Departamentos

Os trs produtos passam pelos mesmos setores de produo: Corte, montagem e acabamento
Corte (h) 100 200 300 Montagem (h) 50 250 300 Acabamento (h) 250 150 400 Total 400 200 400 1000 % 40% 20% 40%

Produto D Produto E Produto F Total

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Rateio dos custos indiretos pelo total de h

Rateio segundo o total de horas por departamento

Custos Diretos Custos Indiretos Custos Totais $500.000,00 40% $460.000,00 $960.000,00 $300.000,00 20% $230.000,00 $530.000,00 $450.000,00 40% $460.000,00 $910.000,00 $1.250.000,00 $1.150.000,00 $2.400.000,00

Produto D Produto E Produto F Total

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Distribuio dos Custos Indiretos pelos departamentos

Custos Indiretos Depreciao de Equipamentos Manuteno de Equipamentos Energia Eltrica Superviso de Fbrica Outros custos indiretos Total Custo Mdio por hora

Total Corte $200.000,00 $100.000,00 $350.000,00 $200.000,00

Montagem Acabamento $30.000,00 $70.000,00 $30.000,00 $120.000,00

$300.000,00 $60.000,00 $40.000,00 $200.000,00 $100.000,00 $50.000,00 $20.000,00 $30.000,00 $200.000,00 $40.000,00 $30.000,00 $130.000,00 $1.150.000,00 $450.000,00 $150.000,00 $550.000,00 $1.500,00 $500,00 $1.375,00

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Rateio proporcional ao custo dos departamentos

Corte (h) Produto D Produto E Produto F Total Custo hora Produto D Produto E Produto F 100 200 300 $1.500,00 $150.000,00 $300.000,00 $0,00

Montagem (h) 50 250 300 $500,00 $25.000,00 $0,00 $125.000,00

Acabamento (h) 250 150 400 $1.375,00 $343.750,00 $0,00 $206.250,00

Total 400 200 400 1000 $3.375,00 $518.750,00 $300.000,00 $331.250,00

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Comparao entre critrios de rateio

Rateio simples, proporcional ao custo direto
Custos Indiretos Custos Diretos Total $518.750,00 $500.000,00 $1.018.750,00 $300.000,00 $300.000,00 $600.000,00 $331.250,00 $450.000,00 $781.250,00 $1.150.000,00 $1.250.000,00 $2.400.000,00

Produto D Produto E Produto F Total

Comparao
Sem Depart. Com Depart. Diferena em $ Diferena % Produto D $460.000,00 $518.750,00 $58.750,00 12,8% Produto E $230.000,00 $300.000,00 $70.000,00 30,4% Produto F $460.000,00 $331.250,00 -$128.750,00 -28,0%
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Consistncia no Critrio de Rateio

Custos Indiretos devem ser rateados segundo os critrios de rateios julgados mais adequados para relacion-los aos produtos em funo dos fatores mais relevantes que se conseguir. Critrios bons numa empresa podem no s-los em outra, em virtude das caractersticas especiais do prprio processo de produo.

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Consistncia no Critrio de Rateio

absolutamente necessrio que a pessoa responsvel pela escolha dos critrios conhea bem o processo produtivo. A consistncia na aplicao desses critrios de extrema importncia para avaliao homognea dos estoques em perodos subseqentes, de forma a no tornar artificiais os resultados.

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Diferentes critrios de rateio

Exemplo: Uma empresa produz dois produtos

Produto M Produto N Total $5.000.000,00 $7.000.000,00 $12.000.000,00 $1.000.000,00 $1.000.000,00 $2.000.000,00 $6.000.000,00 $8.000.000,00 $14.000.000,00 ? ? $5.400.000,00 ? ? $19.400.000,00 1400 1000 2400

Matria-prima Mo-de-obra direta Custos diretos totais Custos indiretos Total h-mquina

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Tipos de critrios de rateio

Rateio por hora-mquina

Produto M Produto N Total Custos diretos totais $6.000.000,00 $8.000.000,00 $14.000.000,00 Custos indiretos $3.150.000,00 $2.250.000,00 $5.400.000,00 Total $9.150.000,00 $10.250.000,00 $19.400.000,00 h-mquina 1400 1000 2400

Rateio por Mo-de-Obra direta Produto M Produto N Mo-de-obra direta $1.000.000,00 $1.000.000,00 $2.000.000,00 Custos diretos totais $6.000.000,00 $8.000.000,00 $14.000.000,00 Custos indiretos $2.700.000,00 $2.700.000,00 $5.400.000,00 Total $8.700.000,00 $10.700.000,00 $19.400.000,00
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Tipos de critrios de rateio

Rateio por Matria-Prima Produto M Produto N Matria-prima $5.000.000,00 $7.000.000,00 $12.000.000,00 Custos diretos totais $6.000.000,00 $8.000.000,00 $14.000.000,00 Custos indiretos $2.250.000,00 $3.150.000,00 $5.400.000,00 Total $8.250.000,00 $11.150.000,00 $19.400.000,00 Rateio pelo Custo Direto Total
Produto M Produto N Custos diretos totais $6.000.000,00 $8.000.000,00 $14.000.000,00 Custos indiretos $2.314.285,71 $3.085.714,29 $5.400.000,00 Total $8.314.285,71 $11.085.714,29 $19.400.000,00

37

Custeio Baseado em Atividades (ABC)

n

O ABC (Activity-Based Costing), uma metodologia de custeio que procura reduzir sensivelmente as distores provocadas pelo rateio arbitrrio dos custos indiretos. O ABC pode ser aplicado, tambm, aos custos diretos, principalmente mo-de-obra direta, mas no haver, neste caso, diferena significativas em relao aos chamdos custeios tradicionais.

38

Custeio Baseado em Atividades (ABC) A diferena fundamental est no tratamento dado aos custos indiretos
n

Com o avano tecnolgico e a crescente complexidade dos sistemas de produo, em muitas indstrias os custos indiretos vm aumentando continuamente tanto em valores absolutos quanto em termos relativos, comparativamente aos custos diretos. Outro fenmeno importante que exige melhor alocao dos custos indiretos a grande diversidade de produtos e de modelos fabricados na mesma planta que vem ocorrendo nos ltimos tempos, principlamente em alguns setores industriais.
39

Custeio Baseado em Atividades (ABC)

n

Da surge a importncia de um tratamento adequado na alocao dos CIF aos produtos, pois os mesmos graus de arbitrariedade e de subjetividade eventualmente tolerados no passado podem provocar hoje enormes distores. Essas dependero dos dois fatores citados: proporo de custos indiretos no total e diversificao das linhas de produtos. A utilidade do Custeio ABC no se limita ao custeio dos produtos. Ele , acima de tudo, uma poderosa ferramenta na gesto de custos.

40

Conceitos do ABC Atividade

n

uma atividade uma combinao de recursos humanos, materias, tecnolgicos e financeiros que produzem bens ou servios.

composta por um conjunto de tarefas. As atividades so necessrias para a concretizao de um processo, que por sua vez uma cadeia de atividades correlatas.

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Atribuio dos Custos s Atividades

n

O custo de uma atividade compreende todos os sacrifcios de recursos necessrios para desempenhla. Deve incluir salrios com os respectivos encargos sociais, materiais, depreciao, energia, uso de instalaes etc. A primeira fonte de dados para custear uma atividade o razo da empresa, geralmente, necessrio tambm solicitar estudos da rea de engenharia e realizar entrevistas com os responsveis pelos departamentos ou processos e at com quem executa a atividade. Dependendo do grau de preciso que se deseje, as atividades podem ser divididas em tarefas e estas em operaes
42

Atribuio dos Custos s Atividades

n

A atribuio dos custos s atividades deve ser feita da forma mais criteriosa possvel, de acordo com a seguinte ordem de prioridade.
n n n

1. Alocao direta; 2. Rastreamento e 3. Rateio

Alocao direta se faz quando existe uma identificao clara, direta, e objetiva de certos itens de custos com certas atividades. Pode ocorrer com salrios, depreciao, viagens, material de consumo.

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Rastreamento
n

uma alocao com base na identificao da relao de causa e efeito entre a ocorrncia da atividade e a gerao dos custos. Essa relao expressa atravs de direcionadores de custos de primeiro estgio, tambm conhecidos como direcionadores de custos de recursos (isto , recursos para as atividades). Alguns exemplos dos direcionadores so:
n n n n n n

Nmero de empregados; rea ocupada; Tempo de mo-de-obra (hora-homem) Tempo de mquina (hora-mquina); Consumo de energia (quantidade de kwh) Estimativa do responsvel pela rea etc.

Direcionadores de Custos

Direcionador o fator que determina a ocorrncia de uma atividade. Como as atividades exigem recursos para serem realizadas, deduz-se que o direcionador a verdadeira causa dos custos. Portanto, o direcionador de custos deve refletir a causa bsica da atividade e, conseqentemente, da existncia de seus custos.

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Exemplos de Atividades e Direcionadores

DEPARTAMENTOS Compras ATIVIDADES Comprar materiais Desenvolver Fornecedores Receber materiais Movimentar materiais Programar Produo Controlar Produo Cortar Costurar Acabar DIRECIONADORES No de Pedidos No de Fornecedores No de recebimentos No de requisies No de produtos No de lotes Tempo de corte Tempo de costura Tempo de acabamento Apontamento de tempo

Almoxarifado Administrao da Produo Corte e Custura Acabamento

Resumo do ABC
n

O ABC uma ferramenta que permite melhor vizualizao dos custos atravs da anlise das atividades executadas dentro da empresa e usa as respectivas relaes com os produtos. Para se utilizar o ABC, necessria a definio das atividades relevantes dentro dos departamentos, bem como dos direcionadores de recursos que iro alocar os diversos custos incorridos s atividades. Custeadas as atividades, a relao entre estas e os produtos so definidos pelos direcionadores de recursos que iro alocar os diversos custos incorridos s atividades.
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Exemplo

Uma empresa de confeco produz calas, vestidos e camisetas. Comparar trs formas de custeio: por absoro sem departamentalizao, com departamentalizao e custeio ABC

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Custos diretos

Volume de Produo mensal Preo de venda unitrio Tempo de produo Corte e costura Acabamento Tempo de produo total Corte e costura Acabamento Custos diretos por unidade Tecidos Aviamentos Mo-de-Obra direta Custo direto total

Unidade Camisetas Vestidos Calas Total un/ms 18000 4200 13000 35200 $/un $10,00 $22,00 $16,00 h/un h/un h/ms h/ms $/un $/un $/un $/un 0,30 0,15 5400 2700 $3,00 $0,25 $0,50 $3,75 0,70 0,60 2940 2520 $4,00 $0,75 $1,00 $5,75 0,80 0,30 10400 18740 3900 9120 $3,00 $0,50 $0,75 $4,25

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Custos indiretos

Custos Indiretos Aluguel Energia Eltrica Salrios Superviso Mo-de-obra indireta Depreciao Material de Consumo Seguros Subtotal

Totais $24.000,00 $42.000,00 $25.000,00 $35.000,00 $32.000,00 $12.000,00 $20.000,00 $190.000,00

50

Despesas

Despesas: Administrativas Com Vendas Comisses (5%) Total $50.000,00 $43.000,00 $24.020,00 $117.020,00

51

Sem Departamentalizao
Cam Mo-deobra direta Custos Indiretos Totais aplicados Custos Indiretos unitrios $9.000,00 Vest $4.200,00 Cal $9.750,00

$74.509,80

$34.771,24

$80.718,95

$4,14

$8,28

$6,21

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Demonstrao do Resultado sem departam.

Cam
Vendas Custos dos produtos vendidos Tecidos Aviamentos Mo-de-Obra direta Subtotal custos diretos Custos indiretos Lucro bruto Despesas administrativas Despesas com vendas Lucro antes do IR $54.000,00 $4.500,00 $9.000,00 $67.500,00 $74.509,80 $37.990,20 $16.800,00 $3.150,00 $4.200,00 $24.150,00 $34.771,24 $33.478,76 $39.000,00 $6.500,00 $9.750,00 $55.250,00 $80.718,95 $72.031,05 $109.800,00 $14.150,00 $22.950,00 $146.900,00 $190.000,00 $143.500,00 $50.000,00 $67.020,00 $26.480,00 53 $180.000,00

Vest
$92.400,00

Cal
$208.000,00 $480.400,00

Resumo Lucro bruto Unitrio sem departam.

Cam $3,75 $4,14 $7,89 $10,00 $2,11 21,1% Vest $5,75 $8,28 $14,03 $22,00 $7,97 36,2% Cal $4,25 $6,21 $10,46 $16,00 $5,54 34,6%

Custo direto Custo Indireto Custo Total Preo de venda unitrio Lucro bruto unitrio Margem

$/un $/un $/un $/un $/un %

54

Com Departamentalizao Departamentos envolvidos: n De produo - Corte e costura n De servio Compras, Almoxarifado, Administrao da Produo

55

Rateio do CIF aos Departamentos

Custos Indiretos Aluguel Energia Eltrica Salrios Superviso Mo-de-obra indireta Depreciao Material de Consumo Seguros Subtotal Rateio Compras Subtotal Rateio Almoxarifado Subtotal Rateio Adm produo Total deptos prod. Horas produtivas Custo por hora Compras $4.200,00 $6.500,00 $3.900,00 $5.000,00 $4.000,00 $2.000,00 $2.400,00 $28.000,00 $28.000,00 Almoxarifa do $4.600,00 $5.500,00 $3.350,00 $3.400,00 $4.500,00 $1.000,00 $6.000,00 $28.350,00 $6.000,00 $34.350,00 -$34.350,00 Adm. Produo $4.200,00 $5.000,00 $5.250,00 $6.700,00 $4.900,00 $1.800,00 $2.000,00 $29.850,00 $5.000,00 $34.850,00 $8.000,00 $42.850,00 -$42.850,00 Corte e Costura $6.000,00 $14.000,00 $7.000,00 $12.000,00 $9.500,00 $4.200,00 $4.900,00 $57.600,00 $9.500,00 $67.100,00 $11.950,00 $79.050,00 $23.950,00 $103.000,00 18740 5,496264674 Acabamento $5.000,00 $11.000,00 $5.500,00 $7.900,00 $9.100,00 $3.000,00 $4.700,00 $46.200,00 $7.500,00 $53.700,00 $14.400,00 $68.100,00 $18.900,00 $87.000,00 9120 9,53947368 Totais $24.000,00 $42.000,00 $25.000,00 $35.000,00 $32.000,00 $12.000,00 $20.000,00 $190.000,00 $0,00 $190.000,00 $0,00 $190.000,00 $0,00 $190.000,00

56

Custo Indireto por unidade

Cam Corte e costura Acabamento Custo indireto Corte e costura Acabamento Total $/un $1,65 $1,43 $3,08 h/un h/un 0,30 0,15

Vest 0,70 0,60

Cal 0,80 0,30

$3,85 $5,72 $9,57

$4,40 $2,86 $7,26

57

Demonstrao do Resultado com depart.

Cam
Vendas Custos dos produtos vendidos Tecidos Aviamentos Mo-de-Obra direta Subtotal custos diretos Corte e Costura Acabamento subtotal CIF Lucro bruto Despesas administrativas Despesas com vendas Lucro antes do IR $54.000,00 $4.500,00 $9.000,00 $67.500,00 $29.680,00 $25.757,00 $55.437,00 $16.800,00 $3.150,00 $4.200,00 $24.150,00 $16.159,00 $24.039,00 $40.198,00 $39.000,00 $6.500,00 $9.750,00 $55.250,00 $57.161,00 $37.204,00 $94.365,00 $180.000,00 $92.400,00

Vest
$208.000,00

Cal
$480.400,00 0 $109.800,00 $14.150,00 $22.950,00 $146.900,00 $103.000,00 $87.000,00 $190.000,00 $143.500,00 $50.000,00 $67.020,00 $26.480,00 58

Lucro Bruto por unidade com depart.

Cam
Custo direto Custo Indireto Custo Total Preo de venda unitrio Lucro bruto unitrio Margem $3,75 $3,08 $6,83 $10,00 $3,17 31,7%

Vest
$5,75 $9,57 $15,32 $22,00 $6,68 30,4%

Cal
$4,25 $7,26 $11,51 $16,00 $4,49 28,1%

59

Custeio ABC Definio das Atividades

Atividade Comprar Materiais Desenvolver fornecedores Receber Materiais Movimentar Materiais Programar Produo Controlar Produo Cortar Costurar Acabar Despachar produtos

Custo total $16.000,00 $12.000,00 $12.350,00 $16.000,00 $16.000,00 $13.850,00 $29.000,00 $28.600,00 $14.000,00 $32.200,00
60

Custeio ABC Direcionadores de atividades

Atividade Comprar Materiais Desenvolver fornecedores Receber Materiais Movimentar Materiais Programar Produo Controlar Produo Cortar Costurar Acabar Despachar produtos

Direcionadores no. pedidos no. fornecedores no. recebimentos no. requisies no. produtos no. lotes tempo de corte tempo de costura tempo de acabamento apontamento
61

Custeio ABC Consumo de Atividades

Direcionadores no. pedidos no. fornecedores no. recebimentos no. requisies no. produtos no. lotes tempo de corte tempo de costura tempo de acabamento apontamento Camisetas 150 2 150 400 1 10 2160 3240 2700 25 Vestidos 400 6 400 1500 1 40 882 2058 2520 50 Calas 200 3 200 800 1 20 2600 7800 3900 25 Total 750 11 750 2700 3 70 5642 13098 9120 100
62

Custeio ABC Custo por Atividade

Atividade Direcionadores Custo Total Custo/ativida de $16.000,00 750 $21,33 $12.000,00 11 $1.090,91 $16,47 $5,93 $5.333,33 $197,86 $5,14 $2,18 $1,54 $322,00
63

no. pedidos Comprar Materiais no. fornecedores Desenvolver fornecedores Receber Materiais no. recebimentos Movimentar Materiais Programar Produo Controlar Produo Cortar Costurar Acabar Despachar produtos no. requisies no. produtos no. lotes tempo de corte tempo de costura tempo de acabamento apontamento

$12.350,00 750 $16.000,00 2700 $16.000,00 $13.850,00 $29.000,00 $28.600,00 $14.000,00 $32.200,00 3 70 5642 13098 9120 100

Custeio ABC Custo por produto

Atividade Comprar Materiais Desenvolver fornecedores Receber Materiais Movimentar Materiais Programar Produo Controlar Produo Cortar Costurar Acabar Despachar produtos Custo/atividade Camisetas Vestidos Calas Camiseta Vestidos Calas s $21,33 150 400 200 $0,1778 $2,0317 $0,3282 $1.090,91 $16,47 $5,93 $5.333,33 $197,86 $5,14 $2,18 $1,54 $322,00 2 150 400 1 10 2160 3240 2700 25 6 400 1500 1 40 882 2058 2520 50 3 200 800 1 20 2600 7800 3900 25 $0,1212 $0,1372 $0,1317 $0,2963 $0,1099 $0,6168 $0,3930 $0,2303 $0,4472 $1,5584 $0,2517 $1,5683 $0,2533 $2,1164 $0,3647 $1,2698 $0,4103 $1,8844 $0,3044 $1,0794 $1,0699 $0,9211 $3,8333 $1,0280 $1,3101 $0,4605 $0,6192

$2,6614 $17,3328 $5,3305

64

Demonstrao de Resultados Custeio ABC

Camisetas Vendas Custos dos produtos vendidos Tecidos Aviamentos Mo-de-Obra direta Subtotal custos diretos Comprar Materiais Desenvolver fornecedores Receber Materiais Movimentar Materiais Programar Produo Controlar Produo Cortar Costurar Acabar Despachar produtos Subtotal custos indiretos Lucro Bruto Despesas administrativas Despesas com vendas Lucro antes do IR $54.000 $4.500 $9.000 $67.500 $3.200 $2.182 $2.470 $2.370 $5.333 $1.979 $11.102 $7.075 $4.145 $8.050 $47.906 $64.594 $16.800 $3.150 $4.200 $24.150 $8.533 $6.545 $6.587 $8.889 $5.333 $7.914 $4.533 $4.494 $3.868 $16.100 $72.798 -$4.548 $39.000 $6.500 $9.750 $55.250 $4.267 $3.273 $3.293 $4.741 $5.333 $3.957 $13.364 $17.032 $5.987 $8.050 $69.296 $83.454 $109.800 $14.150 $22.950 $146.900 $16.000 $12.000 $12.350 $16.000 $16.000 $13.850 $29.000 $28.600 $14.000 $32.200 $190.000 $143.500 $50.000 $67.020 $26.480 $180.000 Vestidos $92.400 Calas $208.000 Total $480.400

65

Lucro Bruto por unidade Custeio ABC

Cam
Custo direto Custo Indireto Custo Total Preo de venda unitrio Lucro bruto unitrio Margem $/un $/un $/un $/un $/un % $3,75 $2,66 $6,41 $10,00 $3,59 35,9%

Vest
$5,75 $17,33 $23,08 $22,00 -$1,08 -4,9%

Cal
$4,25 $5,33 $9,58 $16,00 $6,42 40,1%

66

Margem de Contribuio Um dos problemas identificados at agora foi o da distribuio dos custos indiretos para os produtos. Para fins de tomada de deciso, um conceito til o de Margem de contribuio Relembrando, os custos podem ser classificados em diretos e indiretos (apropriao direta ao produto) e fixos e variveis (volume de produo) Os custos diretos so em sua grande maioria variveis Os custos indiretos podem ser classificados em fixos e variveis Margem de contribuio a diferena entre receita e a soma do custo varivel total (direto e indireto) e despesa varivel
67

Margem de contribuio Exemplo simplificado

(Por simplicidade, no sero computadas as despesas variveis) Uma empresa produz 3 produtos: L, M e N Os dados de produo e venda so: Custos diretos de Produo Preo venda $/un Produto L - $700/un Produto M - $1000/un Produto N - $750/un
Custos Indiretos Totais Custos Indiretos Fixos Custos Indiretos Variveis 1550,00 2000,00 1700,00 $3.100.000 $2.455.000 $645.000
68

Distribuio dos custos indiretos variveis

Quantidade produzida un/ms Produto L Produto M Produto N Total 2000 2600 2500

Custo Indireto Varivel $/un 80 100 90

Custo Indireto varivel Total $/ms 160.000 260.000 225.000 645.000

69

Dados sobre a Mo de Obra

Mo de Obra Direta h/un Produto L Produto M Produto N Total 20 25 20 40.000h 65.000h 50.000h 155.000h Total MOD

70

Lucro por unidade conforme critrios de rateio dos CI

Rateio por horas de Mo de Obra Direta
Custo Direto Produto L Produto M Produto N 700 1.000 750 Custo Indireto 400 500 400 Custo Total 1.100 1.500 1.150 Preo venda 1.550 2.000 1.700 Lucro 450 500 550

Por valor de Mo de mo de Obra

Custo Direto Produto L Produto M Produto N 700 1.000 750 Custo Indireto 325 500 460 Custo Total 1.025 1.500 1.210 Preo venda 1.550 2.000 1.700 Lucro 525 500 490
71

Rateio somente dos custos indiretos fixos

Se o problema est no rateio dos custos indiretos pelos produtos, pode-se atribuir o custos indireto varivel para cada produto, e ratear somente os custos indiretos fixos, minimizando o problema
Custo Direto Produto L Produto M Produto N 700 1000 750 Custo Indireto varivel 80 100 90 Custo Indireto Fixo 257 396 364 Custo Total Preo venda 1550 2000 1700 Lucro

1037 1496 1204

513 504 496

Os CIF continuam a ser distribudos arbitrariamente, neste caso por rateio por horas de MOD

72

Conceito de Margem de Contribuio

Os Custos Indiretos Fixos (CIF) trazem dois problemas: So distribudos arbitrariamente, e podem alterar a anlise de lucratividade por produto conforme o critrio de rateio Independem do volume de produo e portanto todas as anlise so validas somente para um dado volume de produo por produto Os CIF existem independentemente dos volumes produzidos. No lugar de analisar o lucro por produto, que apresenta os problemas acima, pode-se analisar quanto cada produto contribui para pagar os CIF

Margem de Contribuio = Preo de venda (custos e despesas variveis)

73

Anlise utilizando a Margem de Contribuio

Margem de Contribuio = Preo de venda (custos + despesas variveis) Custo Direto Produto L Produto M Produto N 700 1.000 750 Custo Indireto varivel 80 100 90 Custo Varivel Total 780 1.100 840 Preo venda Margem de contribuio 770 900 860

1.550 2.000 1.700

74

Exemplo de anlise utilizando MC

Uma empresa operando no mercado brasileiro apresentou os seguintes resultados no ltimo perodo: Capacidade de produo Vendas no mercado interno Custos fixos de produo Custos variveis de produo Despesas fixas Despesas variveis Comisses Impostos Preo de venda $/ton $/ton $/ton 10 15 260
75

ton/ano ton/ano $/ano $/ton $/ano

800.000 500.000 35.000.000 110 21.000.000

Demonstrao de Resultados

Vendas Custos do produtos vendidos Fixos Variveis Lucro bruto Despesas Fixas Variveis Lucro lquido 21.000.000 12.500.000

130.000.000

35.000.000 55.000.000 90.000.000 40.000.000

33.500.000 6.500.000

76

Proposta de Exportao

A empresa recebe uma proposta de contrato de exportao: 200.000 ton/ano a $180,00/ ton. Ela deve aceitar?

Custo de produo unitrio do ltimo perodo: Custo total Despesa total Custo + despesa por unidade $ $ $/ton 90.000.000 33.500.000 123.500.000 247

77

Considerando o aumento de produo

Custo de produo unitrio considerando o aumento de produo: Custo fixo Despesa fixa Total Custo + despesa fixa por unidade Custo varivel Despesa varivel Total 35.000.000 21.000.000 56.000.000 80 110 10 200

78

Margem de Contribuio
Clculo da Margem de Contribuio: Preo de venda Custo varivel Despesa varivel Margem de contribuio Margem de contrib. Total 180 110 10 60 12.000.000

Com o preo de $180,00/ton, o produto tem uma MC de $60,00/ton. A venda de 200.000 ton adicionais por ano representaria um aumento de $12.000.000,00 no resultado da empresa

79

Demonstrao de Resultados com exportao

Vendas locais Vendas exportao custos do produtos vendidos Fixos variveis Lucro bruto despesas fixas variveis

130.000.000 36.000.000 166.000.000

35.000.000 77.000.000 112.000.000 54.000.000

21.000.000 7.000.000 7.500.000 35.500.000 18.500.000

80

Lucro lquido

Margem de Contribuio e Limitao de capacidade

Uma empresa produz trs produtos conforme os dados abaixo Produto A Preo de venda Matria Prima MO Direta CD Total CI varivel CI Total Margem de contribuio $/un $/un $/un $/un $/un $/un $/un 2.000 700 600 1.300 200 1.500 500 Produto B 1.800 600 500 1.100 150 1.250 550 Produto C 3.500 2.000 700 2.700 200 2.900 600 Produto D 1.200 400 500 900 100 1.000 200

81

Custos Indiretos Fixos da empresa

MO Indireta Aluguis Depreciaes Outros indiretos Total

1.600.000 400.000 300.000 200.000 2.500.000

82

Previso de vendas para o prximo perodo

Produto A Vendas no perodo Horas mquina Total horas mquina un h/un 3.300 9,5 31.350 Produto B 2.800 9,0 25.200 Produto C 3.600 11,0 39.600 Produto D 2.000 3,5 7.000

A capacidade instalada da empresa de 97.000h/ano A previso de vendas indica um total de 103.150h para o prximo ano Existe falta de 6.150h Que produto deve ter sua produo reduzida?

83

Reduo do Produto D

O produto D o de menor margem de contribuio A reduo seria de: 6150 / 3,50 = 1757 un A margem de contribuio Total seria:

Produto A Produo Margem de contribuio MC total 3.300 500 1.650.000

Produto B 2.800 550 1.540.000

Produto C 3.600 600 2.160.000

Produto D 243 200 48.600 5.398.600

84

Verificao: reduo em outro produto

O produto C o que exige mais horas de produo A reduo seria de: 6150 / 11 = 559 un A margem de contribuio Total seria:
Produto A Produo Margem de contribuio MC total 3.300 500 1.650.000 Produto B 2.800 550 1.540.000 Produto C 3.041 600 1.824.600 Produto D 2.000 200 400.000 5.414.600

A MC Total maior!

85

MC pelo fator limitante

Produto A Margem de contribuio Horas de mquina MC por hora-mquina 500 9,5 52,63 Produto B 550 9,0 61,11 Produto C 600 11,0 54,55 Produto D 200 3,5 57,14

O produto A o de menor MC por h Reduo do Produto A: 6150 / 9,5 = 648 un A MC total mxima de:
Produo Margem de contribuio MC total 2.652 500 1.326.000 2.800 3.600 550 600 1.540.000 2.160.000 2.000 200 400.000 5.426.000

86

MC e Custos Fixos Identificados

Uma empresa possui dois departamentos de produo e produz 5 produtos: Custos fixos Departamento X Departamento Y Demais deptos Total 540.000 430.000 800.400 1.770.400 (Produtos A, B) (Produtos C, D, E)

87

Custos Variveis e Receitas por produto

produto A

Produto B

produto C

produto D

produto E

Custo varivel

$/un

480

550

350

410

600

Vendas Preo de venda Receitas $/un

1.050 860 903.000

1.400 930 1.302.000

980 810 793.800

1.370 830 1.137.100

1.320 990 1.306.800

88

Custo por produto

produto A

produto B

produto C

produto D

produto E

Custo varivel Custo fixo Custo total Preo de venda Lucro

480 400 880 860 (20)

550 340 890 930 40

350 220 570 810 240

410 240 650 830 180

600 250 850 990 140

(Os CF foram rateados arbitrariamente)

89

Demonstrao do Resultado
produto A Vendas (-) CPV Lucro 903.000 924.000 (21.000) produto B 1.302.000 1.246.000 56.000 produto C 793.800 558.600 235.200 produto D 1.137.100 890.500 246.600 produto E 1.306.800 1.122.000 184.800

Corte da produo do produto A: diminuio das receitas em $903.00,00 e na MC total de $ 399.000,00

Margem de contribuio de A Preo de venda Custo varivel Margem de contribuio Margem de contribuio total 860 480 380 399.000
90

Fechamento do Departamento X
Corte da produo de A e B: Diminuio dos custos fixos em $540.00,00, mas reduo MC total em $931.000,00 ($399.000,00 + $532.000,00)
Margem de contribuio de B Preo de venda Custo varivel Margem de contribuio Margem de contribuio total 930 550 380 532.000

91

Atribuio dos Custos Fixos Identificados

produto A Vendas (-) CVPV 1a. MC Soma (-) CFI 2a. MC (-) CFNI Lucro 903.000 504.000 399.000

produto B 1.302.000 770.000 532.000 931.000 540.000 391.000

produto C 793.800 343.000 450.800

produto D 1.137.100 561.700 575.400

produto E 1.306.800 792.000 514.800 1.541.000 430.000 1.111.000

total 5.442.700 2.970.700

2.472.000 970.000 1.502.000 800.400 701.600

92

Fixao de Preo de Venda

Preo de Venda

Custos por + unidade

Despesas por unidade

Margem de lucro unitria

Limitaes para o clculo: Rateio dos CIF e despesas fixas Volume estimado de vendas

Uma empresa pretende lanar um novo produto. O departamento de Marketing fez uma prospeco de mercado e estima que se o preo de venda for de $1000,00/un o volume de venda chegar a 1000 un/ms, e se for de $900,00/un, alcanar 1200 un/ms. Os custos de despesas variveis so de $700,00/un. Qual deve ser o preo de venda?

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Uso da Margem de Contribuio

Opo 1 Preo de venda Volume de venda Custos e despesas variveis Margem de contribuio unit. Margem de contribuio total $/un un $/un $/un $ 1.000 1000 700 300 300.000 Opo 2 900 1200 700 200 240.000

Se os custos de despesas variveis fossem de $350,00/un Preo de venda Custos e despesas variveis Margem de contribuio Margem de controbuio total $/un $/un $/un $ 1.000 350 650 650.000 900 350 550 660.000

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Comprar ou fabricar?

Uma empresa fabrica o componente X que utiliza na fabricao do produto P. A produo mensal (de X e de P) de 800 un. Os custos indiretos totais so de $1.400.000 e o total de horas trabalhadas no departamento de 2000h/ms. Os custos de X e P so: Componente X: Material e MO diretos: $730 h de fabricao: 0,5 Custos indiretos: $350 Custo total: $1080 Produto P: Material e MO diretos: $3600 (sem X) h de fabricao: 2,0 Custos indiretos: $1400 Custo total: $6080 (3600 + 1400 + 1080)

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Comprar ou Fabricar?

Um fornecedor pode entregar o componente X, nas mesmas condies de qualidade e desempenho, a $800/un. A empresa deve passar a comprar o componente? Consideraes: 1) Se a empresa comprar o componente X, pode desativar parte da fbrica (que usa para fabricar X) e reduzir CF 2) A empresa pode usar as instalaes e horas de fabricao para aumentar a produo do produto P

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Reduo de Custos Fixos

Se no h reduo de custos fixos fabricar (800 > 730)

Se h reduo de custos fixos:

Custos variveis: $730 x 800 un = $ 584.000 Desembolso: $ 800 x 800 un = $ 640.000

Portanto a reduo de custos fixos deve ser maior que $56.000

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Aumento da produo de P

Horas disponveis pela corte da produo de X : 800 x 0,5 = 400h Aumento da produo de P: 400 / 2 = 200un O volume de produo passaria de 800 para 1000 un/ms Clculo da MC (considerando um preo de venda de $6.500,00) MC total de P com fabricao de X: (6500 3600 730) x 800 = $ 1.736.000

MC total de P com compra de X: (6500 3600 800) x 1000 = $ 2.100.000

Portanto mais interessante comprar X

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Relao Custo / Volume / Lucro

Os custos fixos tendem a crescer em degraus. Para determinados intervalos de volume de produo, pode-se considerar os custos fixos como de fato fixos Os custos variveis tambm podem no crescer linearmente com o volume. Porm, da mesma forma, para determinados intervalos pode-se considerar que os custos variveis tem relao linear com o volume
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Ponto de Equilbrio

Considerando que para determinados intervalos a receita seja proporcional ao volume, o ponto de equilbrio o volume e produo para o qual as receitas se igualam s despesas totais Ponto de Equilbrio Ponto de Ruptura Break-even point)

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Determinao do Ponto de Equilbrio

Receitas totais = Custos + despesas totais

Preo de venda (PV) = $ 500 /un Custos + Despesas Variveis (CDV) = $ 350 /un Custos + Despesas Fixos (CDF) = $ 600.000 /ms

PE . PV = PE . CDV + CDF

PE x 500 = PE x 350 + 600.000 PE = 4000 un/ms

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Determinao do Ponto de Equilbrio

PE . PV = PE . CDV + CDF PE (PV CDV) = CDF PV CDV = MC Ponto de Equilbrio = Custos + Despesas Fixas Margem de Contribuio unitria

Ponto de Equilbrio Contbil frmula acima Ponto de Equilbrio Econmico considerar a remunerao dos investimentos nas despesas Ponto de Equilbrio Financeiro desconsiderar custos que no so desembolsos (ex. depreciao)
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