Licenciatura em Direito Liçoes 28 Set 2021

José Ma.
Pedro, MSc&LLM, 2021/2022-Liçoes de Dto Fiscal e Aduaneiro, ISMU
Licenciatura em Direito
Lições de Direito
Fiscal e Aduaneiro
Por, José Ma. Pedro, MSc&LLM
O IMPOSTO
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José Ma. Pedro, MSc&LLM, 2021/2022-Liçoes de Dto Fiscal e Aduaneiro, ISMU
1. Conceito
Como se poderá ver mais abaixo, o Imposto constitui o tributo mais importante
na arrecadação das receitas para o erário público daí que, entre vários
conceitos que a doutrina apresenta, é ser uma prestação pecuniária unilateral,
definitiva e coactiva, fixada por lei exigida às pessoas com capacidade
contributiva, a favor de entidades que desenvolvem ou exercem funções
públicas, com vista à satisfação de necessidades colectivas e que não tem
carácter de sanção de acto ilícito
2. Fundamento do imposto
Nem sempre o imposto foi encarado como justificado da mesma forma. A

origem do imposto remonta praticamente à origem do Homem em sociedade.
Na Antiguidade e, sobretudo, na Idade Média - o imposto era visto de uma
forma autoritária. Ou seja, o imposto era algo inquestionável. Era imposto por
quem tinha propriedade, e tinha, consequentemente, poder como forma de
garantir a quem não tinha propriedade e poder uma proteção física
(segurança). Esta ideia do senhor feudal com o poder, dando proteção aos
outros, tem como consequência a imposição de um tributo, um imposto. Os
impostos mais importantes eram os impostos sobre o património.
Quanto à questão do fundamento do imposto, com o referido acima e na

resenha historica dos tributos, foi importante identificarmos o autoritarismo (o
imposto nasceu como figura autoritária), passando para a concepção de
imposto como preço a pagar pela segurança apresentada pelo poder político.
Hoje já não estamos nesse domínio; estamos numa fase em que se olha para
o imposto como tendo o seu fundamento numa ideia de solidariedade fiscal.
Quando pensamos em solidariedade fiscal, estamos a apelar à existência de
um dever fundamental de pagar impostos; à ideia de um dever de cidadania
fiscal, associado à capacidade contributiva.
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O imposto hoje assume-se como um instrumento que tenta combater esta

lógica de desigualdade, através da redistribuição. Essa ideia de redistribuição
assenta numa lógica de solidariedade e capacidade contributiva.
3. Objectivos do Imposto
Em Finanças Públicas detectámos que a actividade financeira, segundo

Musgrave, representaria três funções. Ora, o imposto é instrumento da
actividade financeira, pelo que é normal que estas três funções também sejam
encontradas no imposto.
A função primeira do imposto é a dita fiscal - arrecadação de receitas,
prevista na LGT (Lei n.º 2/2006, de 22 de Março) – satisfaçao das
necessidades financeiras do Estado. Ha arrecadação de receitas para fazer
face à actividade pública.
Continuando a leitura, porém, lemos "justiça social", entre outros termos.
Portanto, esta aqui o substracto da solidariedade do imposto; justifica-se uma
função social do imposto, uma lógica de redistribuição que encaixa com a
actividade financeira ser redistributiva.
4. Principais classificações de impostos: diferentes objectos e diferentes

funções
4.1 - BASES DE TRIBUTAÇÃO
São várias as classificações. A primeira classificação importante, que já

conhecemos, é a que nos apresenta o sistema tri-partido das bases de
tributação:
A) - Impostos sobre o rendimento;
B) - Impostos sobre o património;
C) - Impostos sobre o consumo.
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Agora, para alem da base de tributação, teremos impostos diferenciados, e,

consequentemente, regras diferenciadas em funçao , por exemplo da variaçao ou
nao das aliquotas, generalidade ou especilialidade das suas regras, da sua
periodicidade de pagamentos, em funçao da materia colectavel incidir na pessoa do
sujeito ou no seu patrimonio ou ainda em funçao do seu sujeito activo ser de caracter
nacional ou local, entre outros elementos classificatorios. Assimo, temos:
Classificação dos impostos
Impostos directos (geralmennte são periódicos)

Incidem sobre a matéria colectável, sobre manifestações directas ou
imediatas da capacidade contributiva, não constituindo custo de
produção das empresas. (rendimento, capital ou património)
IRPS / IRPC , etc.
Impostos indirectos (geralmente de obrigação única)

Incidem sobre manifestações indirectas ou mediatas da capacidade
contributiva, constituindo custo de produção das empresas (sobre o
consumo ou despesa)
IVA / I. de Selo
Imposto Nacional
Quando o Estado é o titular activo .
Impostos Autárquicos
A titularidade activa pertence às autarquias locais. (IPA, entre outros)
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Impostos gerais
Quando a previsão normativa abrange todas as situações que lhe são
subsumíveis.
IRPS / IRPC - imposto geral sobre o rendimento
IVA - imposto geral sobre a despesa
Impostos especiais
Aqueles que embora digam respeito a situações genéricamente

homogéneas, são objecto de uma disciplina especial.
ICE
(Impostos de consumos especificos)
Impostos principais
Quando existem por si sem dependência de outros.
IRPS / IRPC / IVA, etc.
Impostos acessórios
Quando dependem da existência de outros impostos.
Impostos reais
Quando incidem objectivamente sobre uma parte do rendimento do
capital ou do património do conttribuinte. (IRPS / IRPC / IVA, etc.).
Impostos pessoais
Quando embora incidindo sobre bens ou rendimentos, atendem à
situação pessoal do contribuinte (estado civil, agregado familiar), à sua
situação económica. IRPS
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Impostos periódicos
Quando a situação tributária se produz no tempo ou se renova
sucessivamente. (IRPS / IRPC, etc.)
Impostos instantâneos ou de obrigação única

Situação tributária que se esgota num só momento, por se tratar de
actos ou factos isolados.(IVA).
Impostos sobre o rendimento
São os que tributam o rendimento, geralmente numa perspectiva,

rendimento acréscimo, incluindo as mais valias. (IRPS / IRPC)
Impostos sobre o património
Quando incidem sobre o património imobiliário. (I. Selo).
Impostos sobre a despesa

Quando se tributa o consumo ou a despesa. (IVA / ICE / I. Selo).
Impostos fiscais
Os que integram o Direito fiscal
IRPS / IRPC / I. Selo / I. s. Veículos/ IVA / ICE's
Impostos extra fiscais
São os que prosseguem objectivos de natureza económica e social, não

se lhe aplicando integralmente os Princípios da Constituíção Fiscal.
(Contribuíções para a Segurança Social).
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Impostos Proporcionais – quando a respectiva taxa permanece fixa,

qualquer que seja o montante da matéria colectável (é exemplo o IRPC);
Impostos Progressivos – quando a respectiva taxa é tanto mais elevada
quanto maior seja o montante da matéria colectável (é exemplo o IRPS);
Impostos Regressivos – quando a respectiva taxa varie em função inversa
do rendimento colectável (o Imposto Pessoal Autárquico e o Imposto de
Reconstrução Nacional, com as suas taxas de quantitativo fixo.
Impostos de quota fixa – quando definem em concreto o imposto a pagar,

isto e, o valor a pagar e uma importancia fixa para todos os Contribuintes.
Impostos de quota variável – quando o apuramento é feito pela aplicação

de uma taxa ou aliquota à matéria colectável. Ou seja, o valor do Imposto a
pagar, varia de Contribuinte para Contribuinte, o que leva a que esta
classificaçao tenha uma sub-classificaçao de: a) - Impostos de quota
variável proporcional - O imposto a pagar varia em função da matéria
colectável na medida em que a taxa é sempre a mesma. Exemplo: IVA, IRPC,
etc ; e b) - Impostos de quota variável Progressiva - À medida que a
matéria colectável aumenta, aumenta também a taxa de imposto e
consequentemente o montante de imposto a pagar. Exemplo: IRPS.
Impostos Ordinarios – quando foi consagrada no orçamento geral do estado

(votado uma vez por ano para vigorar no ano fiscal seguinte) .
Impostos Extraordinarios – Quando são criados ou alterados fora do

orçamento do estado, sendo aprovado por orçamento extraordinário.
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Exercício exemplificativo
IRPS
- é um Imposto Geral (...); - Nacional (...); - Sobre o Rendimento (...); - de
Directo (...); - Pessoal (...); - Periódico (...); - Prestaçao variavel (...); Taxa
progressiva (...) e; - Principal (...).
O IVA
- é um Imposto Geral (...); - sobre o consumo ou despesa; Nacional (...); -
Obrigação única (...); - Principal (...); - de quota variável (...).
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PARTE I
PARTE GERAL: DO IMPOSTO

1. NOÇÕES INICIAIS
1.1 TEORIA GERAL DOS IMPOSTOS
Vimos que as receitas tributárias podem assumir um de três rostos: imposto,

taxa e contribuição financeira (sendo esta figura mais contemporânea).
Quando falamos em tributo, referimo-nos potencialmente a qualquer um
deles.
Em direito tributário, falamos de normas que regulam quer o imposto, quer a

taxa, quer as contribuições financeiras. Se nos quisermos cingir à análise do
imposto, já estamos a falar daquilo que é designado como direito fiscal - o
direito que estuda os impostos, já ultraespecializado dentro do direito fiscal.
Isto já significa que será importante distinguir imposto de taxa e de
contribuição financeira, visto que o regime jurídico de cada um é diferente. Em
consequência, os princípios norteadores também serão diferentes. O certo é
que, contemporaneamente - em Moçambique e não só - cabe aos impostos a
primeira linha de arrecadação de receita para fazer face à despesa pública.
Esta conclusão abre as portas a uma reflexão exterior. Se os impostos são a

forma primeira que o Estado tem de arrecadar receita, e se os Estados sociais
contemporâneos têm níveis de despesa pública muito elevados, o que é que
isso implica para a quantidade de impostos arrecadados? Que sejam muito
elevados. É, então, importante, quando avaliamos a questão da quantidade
(diferente da qualidade) de impostos arrecadados, para percebermos bem do
que falamos e das implicações que uma tão grande dependência dos
impostos pode implicar, precisamos de levar em atenção dois conceitos
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económicos importantes - a pressão fiscal e o esforço fiscal. Estes

conceitos são, sobretudo, trabalhados por economistas e não juristas.
a) - Pressão fiscal e esforço fiscal

Na pressão fiscal, relacionamos o PIB (i.e., a riqueza produzida numa
economia) com a totalidade dos impostos cobrados. Relacionamos aquilo que
foi produzido com o valor dos impostos cobrados. Isto também se designa por
nível de fiscalidade. Este critério é importante porque: i) Ajuda a saber que
tipo de Estado nós temos (que dependência o nosso Estado tem dos privados
para alimentar a sua despesa, percebendo qual o equilíbrio ou desequilíbrio
entre funções públicas e privadas). ii) A partir do nível de fiscalidade / pressão
fiscal, relacionando com a capacidade contributiva, obtém-se o esforço fiscal -
i.e., o peso que o pagamento dos impostos produz nos contribuintes.
Além deste juízo macro, de impostos como um todo, há que fazer um juízo
numa perspetiva micro, dentro dos vários impostos existentes. Já sabemos
que existem três tipos de bases de tributação: rendimento, consumo e
património.
1.2 Fundamento do imposto
Nem sempre o imposto foi encarado como justificado da mesma forma. Como
visto, a origem do imposto remonta praticamente à origem do Homem em
sociedade. Na Antiguidade e, sobretudo, na Idade Média, o imposto era visto
de uma forma autoritária. Ou seja, o imposto era algo inquestionável. Era
imposto por quem tinha propriedade, e tinha, consequentemente, poder como
forma de garantir a quem não tinha propriedade e poder uma protecção física
(segurança). Esta ideia do senhor feudal com o poder, dando protecção aos
outros, tem como consequência a imposição de um tributo, um imposto.
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Os impostos mais importantes eram os impostos sobre o património. Quando

Montesquieu e Adam Smith (séculos XVIII e XIX) intervêm e criam uma
dinâmica diferente na distribuição da riqueza e na organização do poder
político, no formato como a sociedade e o poder político responsável pela
organização da sociedade e forma como o poder económico se relaciona com
a maneira como o poder político deve ser operacionalizado, percebese que o
imposto não pode ser uma coisa puramente autoritária.
Ainda que mantenha o carácter obrigatório e coercivo, tem de estar ligado a

um consentimento. Assim, a par destas transformações, o imposto é cada vez
mais visto como algo que necessita de consentimento. Daí a importância do
poder parlamentar no imposto (no taxation without representation). Aí deu-se
o passo subsequente para se ver o imposto não apenas como o preço a
pagar por uma sociedade organizada (não obstante esta ideia ser verdadeira);
o imposto passa a ser visto como uma forma própria da organização social,
como algo solidário. O que está em cima da mesa é pensar o imposto numa
conceção solidária, não numa conceção autoritária ligada apenas ao poder
impositivo; não pensar o imposto apenas como um prémio de
seguro/segurança em que o Estado nos assegura, mas sim como um
elemento de solidariedade.
Hoje, o imposto tem agregada uma concepção de solidariedade - daí que se

fale em dever fundamental de pagar o imposto como consequência de uma
lógica de cidadania activa e responsável, mas introduzindo a necessidade da
capacidade contributiva: pago, mas pago na medida do que posso. Quem
pode pagar mais, paga mais; quem pode pagar menos, paga menos; quem
não pode pagar, não paga e não deixa de ter acesso à actividade pública.
Assim, o imposto teve um carácter evolutivo de algo autoritário, mais parecido
com um preço (em que há a lógica da aceitação) para hoje passar a ser visto
numa ideia de solidariedade. Daí haver cada vez mais a expressão de cada
um pagar a sua fair share. Isto é fundamental para as grandes fortunas e a
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actividade económica, o que está relacionado com os contribuintes não

móveis.
Hoje já não estamos nesse domínio; estamos numa fase em que se olha para
o imposto como tendo o seu fundamento numa ideia de solidariedade fiscal.
Quando pensamos em solidariedade fiscal, estamos a apelar à existência de
um dever fundamental de pagar impostos; à ideia de um dever de cidadania
fiscal, associado à capacidade contributiva. Há, portanto, uma lógica de
equidade.
Se fizermos, porém, uma análise de avaliação do factor equitativo nas

sociedades contemporâneas, muitos são os estudos que demonstram que
existe uma desproporção entre a equidade nas sociedades. Há um fosso
equitativo dentro das sociedades contemporâneas. Quem tornou isto um
boom foi T. Piketty, que falou na desigualdade persistente na sociedade, e
trabalhou o papel do imposto em combater as desigualdade.
O imposto hoje assume-se como um instrumento que tenta combater esta

lógica de desigualdade, através da redistribuição. Essa ideia de redistribuição
assenta numa lógica de solidariedade e capacidade contributiva. Por isso,
quando olhamos para a legislação fiscal e encontramos a lógica da
capacidade contributiva, a progressividade no imposto, estas regras fiscais
são demonstrativas desta preocupação inerente ao fundamento do imposto.
Há a ideia da solidariedade fiscal como base/fundamento do imposto.
1.3 Objectivos do imposto
Em Finanças Públicas detectámos que a actividade financeira, segundo

Musgrave, representaria três funções. Ora, o imposto é instrumento da
actividade financeira, pelo que é normal que estas três funções também sejam
12
encontradas no imposto. A função primeira do imposto é a dita fiscal -

arrecadação de receitas, prevista no art.º 2.º, 1. da LBST e a Constituçao, à
actividade pública. Continuando a leitura, porém, temos solidariedade do
imposto; justifica-se uma função social do imposto, uma lógica de
redistribuição que encaixa com a actividade financeira ser redistributiva. Na
Constituiçao, acrescentam-se mais factores. Assim, pela análise destas duas
funções acumuladas à função financeira do imposto (social e económica),
compreendemos que o legislador assume como realmente relevante a
extrafiscalidade. Assim, além da função primeira (fiscal - arrecadação de
receitas para fazer face à actividade financeira), também o imposto tem
função social e função económica, sendo essas funções o que podemos
apelidar de função extrafiscal. Falamos do impacto extrafiscal do imposto; a
modelação de comportamentos. É isto que está aqui a ser revelado. Não é só
uma construção doutrinal; isto é revelado e absorvido pela legislação fiscal.
O imposto também tem de ser visto, portanto, como um instrumento de
política pública.
Quando o Estado - como é que posso intervir para ter o objectivo B, tendo os
instrumentos isso, faz sentido pensar o imposto como normas reveladoras do
imposto como um instrumento de actividade pública. O Estado quer atingir
objectivos usando o imposto como ferramenta. Esta realidade da
extrafiscalidade - seja no impacto social, seja no económico - faz-nos suscitar
uma questão muito relevante quando pensamos no imposto. Um dos
princípios fundamentais que se diz dever nortear o imposto é o princípio da
neutralidade fiscal. O que significa isto? Significa que, em teoria, o imposto
não deve nunca ser assumido como a razão que justifica uma opção de um
cidadão. Ou seja, de acordo com a neutralidade fiscal, na sua visão absoluta,
o imposto tem de ser neutral; e um imposto será neutral se não influenciar o
comportamento. Isto até pode ser colocado para discussão num plano teórico,
mas se, como acabámos de ver, o legislador defende que o imposto tem uma
função financeira mas também pode ter funções extrafiscais (e tê-las-á,
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naturalmente), o imposto irá necessariamente influenciar comportamentos.

Há, portanto, aqui, uma quebra da neutralidade.
No entanto, não devemos encarar o princípio da neutralidade fiscal como um

princípio absoluto, mas apenas como uma indicação relativa, contextualizada.
Deve ser interpretado da seguinte maneira: o imposto não deve ser utilizado
para, regra geral, influenciar comportamentos; todavia, a partir do momento
em que passa a ser utilizado para, além de arrecadar receita, modelar
comportamentos, a neutralidade está afastada, e não deve ser afastada esta
possibilidade. Há uma lógica de neutralidade relativa e não absoluta, e que
por vezes só é encontrada em regras muito concretas e específicas nos
códigos impositivos. Não é algo que norteie todo o sistema fiscal, pois as
próprias funções afastam isso, mas não pode ser esquecido. E faz sentido ser
usado para justificar dadas opções do legislador em termos micro e concretas.
Exemplo: fusões e cisões das empresas.
A gestão societária pode levar a tomar decisões de marketing e publicidade,

para captar mais consumidores, mas também pode implicar decisões de
fundo, de reestruturação das empresas. Ela pode consistir em despedimentos
ou contratações dentro da própria empresa; mas também pode, como forma
de ganhar quota de mercado, implicar que uma empresa adquira uma
empresa concorrente, absorvendo-a (fusão) para criar mais impacto no
mercado. Ou a empresa pode achar que há divergências internas e faz
sentido dividir-se (cisão). Estas questões podem surgir ao longo da vida de
uma determinada sociedade. No ano económico em que ocorre uma fusão, há
uma empresa com um lucro de 100 e a nova empresa fica com 200 e tem
uma megatributação? Estes processos podem ter vários custos associados.
Pelo efeito fiscal, o que poderia acontecer? O gestor pode não querer a fusão
porque isto suscitaria muitos gastos fiscais que anulam as vantagens. O
legislador fiscal criou um regime específico para os casos de fusão de
sociedades, criando normas fiscais que tentam afastar este impacto fiscal
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nefasto. Há uma regra específica para contabilizar o lucro a ser tributado, no

ano em que há fusão, para que o imposto não seja o elemento que faz o
agente económico que decida a fusão ou não fusão das sociedades. Não
estamos a falar do sistema fiscal como um todo ser neutral; estamos a falar
de um imposto em especial (IRPC), de uma situação em concreto que ocorre
na vida das empresas e num ano concreto da sua existência. Aí há regras
específicas que tentam criar uma neutralidade fiscal para a fusão.
Quando falamos nas funções do imposto, vemos que a função principal é a

financeira; mas o legislador reconhece as funções extrafiscais (social e
económica). Isto pode ter um impacto fiscal na neutralidade fiscal vista de
forma absoluta, por isso, ao referir estas especificidades, pensamos em
neutralidade fiscal como uma forma relativa e circunscrita a regras específicas
e a regimes microfiscais específicos - como no exemplo das sociedades em
processo de fusão, cisão e extinção). Assim, existe um regime fiscal
específico para tentar garantir a neutralidade fiscal no caso de fusão
societária. É uma forma de mostrar que o imposto continua a assumir o
princípio da neutralidade fiscal como algo fundamental, mas não em todo o
sistema - apenas em aspectos circunscritos do imposto.
Principais classificações de impostos: diferentes objectos e diferentes

funções.
2. O SISTEMA TRIBUTÁRIO NACIONAL
2.1.Noções Introdutórias
Para a realização dos fins que se propõe, e que se traduzem na realização de

despesas orientadas fundamentalmente à satisfação de necessidades
públicas (necessidades colectivas da sociedade organizada politicamente), o
Estado necessita de obter receitas. Tais receitas provêm prioritariamente da
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cobrança de tributos (prestações compulsivas, pecuniárias ou em espécie)

que podem revestir a natureza de impostos ou de taxas, ou da venda e
exploração de bens do património público (receitas patrimoniais).
Impostos e taxas são definidos como se segue:

 O imposto (Ex: IRPS, IRPC e IVA) define-se como uma prestação
pecuniária compulsiva de carácter unilateral, cujo objectivo é gerar recursos
orientados prioritariamente para o financiamento da prestação de serviços que
visem a satisfação de necessidades públicas;
 As taxas, por sua vez, definem-se como prestações pecuniárias
compulsivas que: — correspondem à obrigação que o Estado assume de
prestar determinados serviços específicos virados à satisfação de
necessidades públicas ou semi-públicas, ou alternativamente colocá-los à
disposição da população (Ex: taxas de aterragem, taxa de lixo, taxa de rádio);
ou, — surgem como contrapartida de uma actividade específica da
administração em resposta a uma solicitação explícita do contribuinte
(licenças de caça, licença de exploração de minas, licença de corte de
florestas). No primeiro caso, têm-se as denominadas taxas de serviços, em
que a actividade da administração decorre geralmente do exercício do poder
fiscalizador, se denominam de licenças ou taxas de polícia. Ao contrário do
imposto, no conceito de taxa está ausente o carácter unilateral, pois existe,
neste caso, uma contraprestação específica do lado da administração (só
paga a taxa aquele que solicita a prestação do correspondente serviço,
licença ou outro acto administrativo). Na acepção ainda destas definições, são
bens ou serviços públicos aqueles cuja existência permite à colectividade
usufruir de um benefício ou utilidade imediata, não susceptível de
individualização (requisito indispensável para que possa haver a divisibilidade
dos respectivos custos, e a correspondente imposição de uma taxa), motivo
pelo qual não podem ser cobertos por contraprestações determinadas. São
exemplos de serviços desta natureza a existência de uma força policial, a
construção de uma nova estrada, a iluminação pública nas cidades, etc., os
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quais se destinam a satisfazer necessidades comuns dos membros da

comunidade, sem que se possa contudo (ou não seja prático ou politicamente
aceitável) determinar em que medida beneficiam individualmente cada um
deles. Tais serviços são normalmente financiados por recursos arrecadados
pelo “ente público” (Estado, Município, etc.) na base de critérios diferentes do
da contraprestação (ou preço pela utilização do serviço), uma vez que tal
contraprestação não é determinável.
3. INTRODUÇÃO AO SISTEMA TRIBUTÁRIO MOÇAMBICANO
O critério geralmente aceite é o da repartição dos custos – carga tributária –

segundo a capacidade contributiva dos cidadãos ou empresas, avaliada pela
riqueza possuída ou obtida, consumo e venda de bens, transferências de
propriedade e outras manifestações – factos tributários – que permitam
presumir que os contribuintes estão em condições económicas e financeiras
de pagar o que lhes é exigido – o imposto. Seja qual for a respectiva base de
incidência, o imposto dirige-se sempre, em última análise, a atingir directa ou
indirectamente o rendimento do contribuinte, obtido num certo período (o
“exercício fiscal”), ou acumulado na forma de património ou riqueza.
Os impostos são classificados como:

 Impostos directos, que incidem directamente no rendimento ou na riqueza
(IRPC e IRPS e Imposto Especial sobre o Jogo);
 Impostos Indirectos, que atingem rendimento do consumidor final através
do respectivo nível de despesa (IVA).
Em função do tipo de taxas aplicáveis, os impostos (em particular os impostos

directos) classificam-se ainda em:
 Proporcionais – quando a respectiva taxa permanece fixa, qualquer que
seja o montante da matéria colectável (é exemplo o IRPC);
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 Progressivos – quando a respectiva taxa é tanto mais elevada quanto maior

seja o montante da matéria colectável (é exemplo o IRPS);
 Degressivos – quando o imposto é essencialmente de taxa proporcional,
mas se estabelecem taxas mais suaves aplicáveis no patamar inferior da
pirâmide dos rendimentos colectáveis (constituiu exemplo em Moçambique o
antigo Imposto Profissional);
 Regressivos – quando a respectiva taxa varie em função inversa do
rendimento colectável (o Imposto Pessoal Autárquico e o Imposto de
Reconstrução Nacional, com as suas taxas de quantitativo fixo.
Durante muito tempo a doutrina clássica considerou os impostos directos e,

em particular, o imposto progressivo, como os mais adequados à aplicação e
realização de critérios e objectivos de justiça social.
E se examinado a esta luz, o actual sistema tributário moçambicano teria de

classificar-se como profundamente injusto, pois que cerca de 75% das
receitas fiscais totais do Estado provêm dos impostos indirectos (IVA, ICE,
direitos de importação, etc.), representando o imposto progressivo (IRPS)
pouco mais de 10% das mesmas receitas 1. Esta doutrina vem porém a ser
progressivamente questionada desde ainda os anos 80, designadamente à
luz de critérios de eficácia fiscal, apontando-se a grande ineficiência na
aplicação do princípio do imposto progressivo (em particular no que respeita à
tributação dos rendimentos de capital, pela progressiva sofisticação que os
mesmos podem revestir), a crescente mobilidade dos capitais no quadro da
globalização da economia, a debilidade dos serviços de administração
tributária face aos níveis de evasão verificados em todos os casos em que
não tem aplicabilidade o princípio da retenção na fonte, entre outros factores.
Por outro lado, sublinha-se a maior eficácia de formas de tributação tipo IVA,
bem como as virtualidades da tributação selectiva de certo tipo de consumos,
1
Conforme os dados estatisticos de 2006, apresentados no Estudo da ACIS em cooperação com USAID, SPEED e
DELOITTE, de Dezembro de 2011.
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indiciadores de determinadas formas de riqueza. De referir ainda que, embora

a obtenção de recursos financeiros pelo Estado seja a razão de ser do
imposto, através do mesmo podem ser prosseguidos importantes objectivos
extra-fiscais, como por exemplo:
 Objectivos de redistribuição do rendimento e da riqueza nacional, através
do imposto progressivo (apesar dos factores negativos que acima apontados);
 Orientação de consumos, através de formas de tributação selectiva tipo
ICE;
 Penalização e desencorajamento de consumos socialmente nocivos
(tributação fortemente gravosa do tabaco e do álcool);
 Incentivo de determinadas actividades económicas, sujeitando a taxas
efectivas mais favoráveis os correspondentes rendimentos, e bem assim a
orientação de investimentos para zonas menos desenvolvidas do território
nacional.
Um outro objectivo extra-fiscal tradicionalmente associado aos direitos de

importação (que em muito justificava a própria razão de ser dos mesmos) era
a protecção da indústria nacional. As políticas de progressiva liberalização
das trocas comerciais e de “desarmamento” aduaneiro afectam de forma
irreversível a realização de tal objectivo.
Princípios e Conceitos Gerais que Informam o Sistema Tributário Vigente

O artigo 100 da Constituição da República prescreve que “os impostos são
criados ou alterados por lei, que os fixa segundo critérios de justiça social”,
sendo esta a única referência do texto constitucional a esta importante
matéria. O texto constitucional é, a este respeito, complementado pela Lei
ordinária, encontrando-se os princípios que regem a organização e o
funcionamento do sistema tributário nacional e estabelecem as respectivas
bases sistematizados em dois diplomas complementares, respectivamente:
19
 Lei nº 15/2002, de 26 de Junho – Lei de Bases do Sistema Tributário;  Lei

nº 2/2006, de 22 de Março – Lei Geral Tributária.
São princípios e conceitos básicos estabelecidos por estes dois diplomas:
Princípios Gerais:
 A tributação visa a satisfação das necessidades financeiras do Estado e de
outras entidades públicas e promove a justiça social, a igualdade de
oportunidades e a necessária redistribuição da riqueza e do rendimento;
 A tributação respeita os princípios da generalidade, da igualdade, da
legalidade, da não retroactividade, da justiça material e da eficiência e
simplicidade do sistema tributário, não havendo lugar à cobrança de impostos
que não tenham sido estabelecidos por lei;
 Estão sujeitos ao princípio da legalidade tributária a incidência, a taxa, os
benefícios fiscais, as garantias e obrigações dos contribuintes e da
administração tributária e o regime de infracções tributárias.
Conceito de Tributo: São tributos, para efeitos da Lei tributária, os impostos,

as taxas e as contribuições especiais, assim definidos:
 Os impostos são as prestações obrigatórias, avaliáveis em dinheiro,
exigidas por uma entidade pública para a prossecução de fins públicos, sem
contraprestação individualizada, e cujo facto tributário assenta em
manifestações de capacidade contributiva;
 As taxas designam prestações avaliáveis em dinheiro, exigidas por uma
entidade pública como contrapartida individualizada pela utilização de um bem
do domínio público, ou de um serviço público, ou pela remoção de um limite
jurídico à actividade dos particulares;
 As contribuições especiais são as prestações efectuadas como
contrapartida de benefícios ou aumento do valor dos bens do sujeito passivo,
que resultem de obras públicas ou da criação ou ampliação de serviços
públicos, ou devidas em razão do especial desgaste de bens públicos
ocasionados pelo exercício de uma actividade.
20
Princípio da Legalidade Tributária:

 As bases da política de impostos e o sistema fiscal são definidos por Lei,
nos termos da Constituição;
 A Lei de Bases do Sistema Tributário determina a incidência, as taxas e os
benefícios fiscais dos impostos nacionais, as garantias e as obrigações do
sujeito passivo e da administração tributária, bem como os procedimentos
básicos de liquidação e cobrança de impostos;
 A Lei das Finanças Autárquicas determina a incidência, as taxas e os
benefícios fiscais dos impostos autárquicos;
 O exercício da justiça tributária é garantido através dos tribunais das
jurisdições fiscal e aduaneira para tutela plena e efectiva de todos os direitos
ou interesses legalmente protegidos em matéria tributária.
Actos Ilícitos: O carácter ilícito da obtenção de rendimentos, da aquisição,

titularidade ou transmissão de bens ou de outro qualquer acto não obsta à sua
tributação quando tais actos preencham os pressupostos das normas de
incidência aplicáveis.
Benefícios Fiscais: Os benefícios fiscais são medidas de carácter excepcional

e tendencialmente temporário, que impedem ou reduzem a tributação de
manifestações da capacidade contributiva e prosseguem objectivos extra-
fiscais de interesse público relevante, nomeadamente de orientação da
economia. Os benefícios fiscais podem revestir a forma de isenções,
reduções de taxas, deduções à matéria colectável e à colecta, amortizações e
reintegrações aceleradas ou qualquer outra forma admitida na Lei, podendo
ser atribuídos através de diplomas específicos, incluindo os que disciplinem
os contratos fiscais. Sem prejuízo dos direitos adquiridos, os benefícios fiscais
atribuídos vigoram durante um período máximo de cinco anos, salvo se for
expressamente estabelecido um outro prazo ou se, pela sua natureza, tiverem
carácter estrutural.
21
4. INTERPRETAÇÃO DAS NORMAS FISCAIS:
 Na determinação do sentido das normas tributárias e na qualificação dos

factos a que as mesmas se aplicam são observadas as regras e princípios
gerais de interpretação e aplicação das leis;
 Sempre que, nas normas tributárias, se empreguem termos próprios de
outros ramos de direito, devem os mesmos ser interpretados no mesmo
sentido daquele que aí têm, salvo se outro entendimento decorrer
directamente da lei;
 Persistindo a dúvida sobre o sentido das normas de incidência a aplicar,
deve atender-se à substância económica dos correspondentes factos
tributários;
 Em caso de simulação de acto ou negócio jurídico, a tributação recai sobre
o acto ou negócio jurídico real e não sobre o acto ou negócio simulado;
 As lacunas resultantes de normas tributárias que devam obrigatoriamente
constituir matéria de lei não são susceptíveis de interpretação analógica;
 As normas que determinam a incidência e as isenções, não são
susceptíveis de interpretação extensiva nem analógica.
5. A EFICACIA DAS NORMAS FISCAIS: A SUA APLICAÇÃO NO TEMPO E

NO ESPAÇO:
1. A aplicação no tempo das leis fiscais

Esta temática tem interesse para saber o início da vigência das normas fiscais, a
cessação da vigência das normas fiscais e a sucessão de normas fiscais no tempo Em
termos de aplicação da lei, aplica-se a lei que vigora no momento da ocorrência do
facto gerador.
A cessação verifica-se com a revogação, por qualquer meio, da lei. Como já vimos o
direito dos impostos rege-se pelo princípio constitucional e legal da proibição da
retroactividade. Este, como decorre do que dissemos, apresenta dois níveis: o nível
22
constitucional e o nível legal. A nível constitucional, impõe o art. 127.°, n.° 5, da CRM
a proibição de impostos retroactivos, pelo que o legislador está impedido de criar ou
aumentar retroactivamente os impostos.
Enquanto princípio geral de direito ou de nível legal, que tem por destinatários, não o
legislador, mas os operadores jurídicos concretos (judicial, administração e
particulares), dispõe agora de uma concretização específica em sede do direito fiscal
referida no artigo12º, nº1 da LGT (Lei n. 2/2006, de 22 Março).
Assim em direito fiscal, o princípio da aplicação imediata da lei nova aos

procedimentos e processos em curso, tem duas importantes excepções:
•pois ela não se aplica, por um lado, se afectar garantias, direitos ou interesses
legítimos anteriormente constituídos dos contribuintes;
•por outro, se se tratar de normas que, embora respeitantes ao procedimento de

determinação da matéria tributável, tenham por função o desenvolvimento de normas
de incidência tributária.
As normas tributárias oneradoras do sujeito passivo aplicam-se somente aos

factos posteriores à sua entrada em vigor, não se considerando como
oneradora do sujeito passivo, para este efeito, a norma que:
 Corrija imprecisões ou erros formais da lei;
 Elimine dúvidas de interpretação da legislação vigente;
 Altere legislação vigente que favoreça comportamentos de abuso fiscal;
 No caso de infracção tributária, deixe de a qualificar como tal, bem como a
que determine um regime punitivo mais favorável do que o previsto na lei
vigente ao tempo da sua prática, e não tenha sido proferida sentença
condenatória transitada em julgado.
Sem prejuízo de tratados ou convenções internacionais de que Moçambique

seja parte e salvo disposição legal em sentido contrário, as normas tributárias
23
aplicam-se aos factos que ocorram no território nacional e aos rendimentos

auferidos no estrangeiro por residentes.
2. A eficacia espacial das normas fiscais
Vigora o principio da territorialidade, segundo o qual as normas fiscais se aplicam, em

principio, apenas dentro do território nacional a cidadãos moçambicanos e estrangeiros
( cfr. artigo 12º (4) da LGT.
Artigo 12º LGT: Aplicação da lei tributária no tempo e no espaço.
4 - Sem prejuízo de tratados ou convenções internacionais de que Moçambique seja

seja parte e salvo disposição legal em sentido contrário, as normas tributárias aplicam-
se aos factos que ocorram no território nacional e aos os rendimentos auferidos no
estrangeiro por residentes.
É fácil verificar nesta disposição legal o princípio da territorialidade objectiva ou real

(primeira parte) e o princípio da territorialidade pessoal ou subjectiva (na segunda
parte). Em termos práticos importa analisar o elemento de conexão. Nos impostos
sobre o rendimento os elementos de conexão são a residência do beneficiário e o local
da produção do rendimento. O primeiro elemento leva à tributação do rendimento total
do contribuinte, em que se verifica o princípio da universalidade ou do rendimento
mundial. O segundo conduz a uma tributação limitada dos rendimentos obtidos no
território como acontece no caso dos não residentes. Em sede da tributação do
património e/ou do capital também se apresentam os mesmos elementos de conexão
acima referidos, mas como é facilmente compreensível o elemento de conexão
aplicado é a lei do lugar da situação dos bens patrimoniais (lex rei sitae).
Isto leva aque, existindo diferentes elementos de conexão relativamente ao mesmo

imposto poderemos estar perante situações de dupla tributação. Na dupla tributação há
um concurso de normas, isto é, o mesmo facto tributário preenche a previsão legal de
incidência de duas normas tributárias diferentes, levando a um conflito de dupla
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tributação positivo; ou então o facto tributário não preenche a incidência de qualquer

norma tributária de dois países diferentes, existindo, aqui, um conflito de dupla
tributação negativo.
25

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José Ma.

Pedro, MSc&LLM, 2021/2022-Liçoes de Dto Fiscal e Aduaneiro, ISMU

Por, José Ma. Pedro, MSc&LLM

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Impostos instantâneos ou de obrigação única

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Quando incidem sobre o património imobiliário. (I. Selo).

Impostos sobre a despesa

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Impostos de quota fixa – quando definem em concreto o imposto a pagar,

Impostos de quota variável – quando o apuramento é feito pela aplicação

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Impostos Extraordinarios – Quando são criados ou alterados fora do

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1.1 TEORIA GERAL DOS IMPOSTOS

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