Aula 12

Contabilidade Geral e Avanada para Auditor da Receita Federal Teoria e exerccios comentados Profs.
Gabriel Rabelo e Luciano Rosa Aula 12 AULA 12: 26. TRATAMENTO DE OPERAES DE ARRENDAMENTO MERCANTIL. 27. ATIVO NO CIRCULANTE MANTIDO PARA VENDA, OPERAO DESCONTINUADA E PROPRIEDADE PARA INVESTIMENTO, CONCEITOS E TRATAMENTO CONTBIL.
SUMRIO
INTRODUO ................................................................................................................. 2 CPC 28 PROPRIEDADES PARA INVESTIMENTO ................................................................. 3 PROPRIEDADE PARA INVESTIMENTO SEGUNDO A INTERPRETAO TCNICA N. 10 DO CPC..... 5 RECONHECIMENTO DE UMA PROPRIEDADE PARA INVESTIMENTO ......................................... 6 MENSURAO NO RECONHECIMENTO ............................................................................... 7 MENSURAO APS O RECONHECIMENTO INICIAL ............................................................. 8 MTODO DO VALOR JUSTO .............................................................................................. 8 MTODO DO CUSTO ...................................................................................................... 10 TRANSFERNCIA ........................................................................................................... 10 ALIENAO .................................................................................................................. 10 DIVULGAO ................................................................................................................ 11 CPC 31 - ATIVO NO CIRCULANTE MANTIDO PARA VENDA E OPERAO DESCONTINUADA.... 12 OBJETIVO .................................................................................................................... 12 ALCANCE ..................................................................................................................... 12 CLASSIFICAO DE ATIVO NO CIRCULANTE COMO MANTIDO PARA VENDA ....................... 15 MENSURAO DE ATIVO NO CIRCULANTE CLASSIFICADO COMO MANTIDO PARA VENDA .... 17 APRESENTAO DE ATIVO NO CIRCULANTE CLASSIFICADO COMO MANTIDO PARA VENDA.. 22 APRESENTAO DE OPERAES DESCONTINUADAS NA DEMONSTRAO DO RESULTADO .... 24 DIVULGAES ADICIONAIS ........................................................................................... 25 CAPTULO 06 CPC 06 ARRENDAMENTO MERCANTIL (R1) .............................................. 27 INTRODUO: .............................................................................................................. 27 OBJETIVO .................................................................................................................... 28 ALCANCE ..................................................................................................................... 28 ALCANCE ..................................................................................................................... 28 DEFINIES ................................................................................................................. 29 CLASSIFICAO DO ARRENDAMENTO MERCANTIL ............................................................ 33 ARRENDAMENTO MERCANTIL NAS DEMONSTRAES CONTBEIS DO ARRENDATRIO .......... 37 ARRENDAMENTO MERCANTIL FINANCEIRO ....................................................................... 37 RECONHECIMENTO INICIAL ............................................................................................ 37 MENSURAO SUBSEQENTE ......................................................................................... 39 TRANSAO DE VENDA E LEASEBACK ............................................................................. 45 QUESTES COMENTADAS .............................................................................................. 47 QUESTES COMENTADAS NEST AULA ............................................................................. 70 GABARITO DAS QUESTES COMENTADAS NESTA AULA ..................................................... 78
Prof. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa
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Contabilidade Geral e Avanada para Auditor da Receita Federal Teoria e exerccios comentados Profs. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa Aula 12 INTRODUO Ol, meus amigos. Como esto?! Hoje, continuaremos nosso curso de Contabilidade para Receita Federal. Abordaremos temas interessantssimos, a saber, arrendamento mercantil, ativos mantidos para venda e propriedade para investimento. Estamos disposio para responder as dvidas que surjam. Nossos e-mails so: gabrielrabelo@estrategiaconcursos.com.br lucianorosa@estrategiaconcursos.com.br Quaisquer dvidas, por favor, enviem aos dois e-mails, para que ambos possamos ter cincia do que est se passando no curso. T ok?! isso! Vamos comear a nossa batalha?! Veremos os seguintes assuntos: Contedo 26. Tratamento de operaes de arrendamento mercantil. 27. Ativo Aula 12 no circulante mantido para venda, operao descontinuada e propriedade para investimento, conceitos e tratamento contbil. Forte abrao! Aula
Gabriel Rabelo/Luciano Rosa.
Contabilidade Geral e Avanada para Auditor da Receita Federal Teoria e exerccios comentados Profs. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa Aula 12 CPC 28 PROPRIEDADES PARA INVESTIMENTO Falaremos, a seguir, sobre o seguinte tpico do concurso de Auditor Fiscal da Receita Federal do Brasil: 27. Ativo No Circulante Mantido para Venda, Operao Descontinuada e Propriedade para Investimento, conceitos e tratamento contbil. Trataremos do conceito de propriedade para investimento, bem como sobre o tratamento contbil dispensado a este tipo de ativo. O primeiro aspecto a se salientar que o tema veio insculpido no Pronunciamento Tcnico n. 28 do Comit de Pronunciamentos Contbeis. Estudaremos os aspectos mais importantes para concursos, que o que nos interessa. Alguns conceitos importantes so definidos pela norma. Seno vejamos: - Valor contbil o montante pelo qual um ativo reconhecido no balano patrimonial. Assim, um ativo que esteja reconhecido no balano pelo valor de R$ 100.000,00, deduzido de uma proviso para ajuste ao valor de mercado de R$ 20.000,00, ter valor contbil de R$ 80.000,00. - Propriedade para investimento a propriedade (terreno ou edifcio ou parte de edifcio ou ambos) mantida (pelo proprietrio ou pelo arrendatrio em arrendamento financeiro) para auferir aluguel ou para valorizao do capital ou para ambas, e no para: (a) uso na produo ou fornecimento de bens ou servios ou para finalidades administrativas; ou (b) venda no curso ordinrio do negcio. Portanto, este , indubitavelmente, um dos pontos mais importantes para nossa prova, saber discernir uma propriedade para investimento. O CPC a define como aquela que mantida para auferir aluguel ou para valorizao (ou ambas), contanto que no sejam utilizadas para finalidades administrativas e nem sejam vendidas como curso ordinrio do negcio. Outro aspecto que merece destaque o fato de que a propriedade para investimento no necessita ser juridicamente da entidade que est reportando as demonstraes contbeis. Pode, tambm, ser de um arrendatrio, no caso
Contabilidade Geral e Avanada para Auditor da Receita Federal Teoria e exerccios comentados Profs. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa Aula 12 de arrendamento mercantil financeiro (cuidado: arrendamento operacional, em regra, no!). Trata-se, aqui, da primazia da essncia sobre a forma, to propalada nos estudos da contabilidade. Caso a propriedade seja mantida para uso na produo ou para fornecimento de bens ou servios, ou, ainda, para finalidades administrativas, recebe o nome de propriedade ocupada pelo proprietrio. O grande diferencial, portanto, entre a propriedade mantida para investimento e a propriedade ocupada pelo proprietrio a classificao. Enquanto a primeira contabilizada dentro do ativo no circulante investimentos, a segunda classificada no ativo no circulante imobilizado (regendo-se eminentemente pelo CPC 27). Ademais, aquela gera fluxos de caixas altamente independentes dos outros ativos da sociedade, por deles no depender. Por seu turno, a propriedade ocupada pelo proprietrio gera fluxos de caixas mais dependentes, por estarem trabalhando em harmonia dentro da entidade. Alguns exemplos de propriedade para investimento enunciados pelo CPC so (item 08): (a) terrenos mantidos para valorizao de capital a longo prazo e no para venda a curto prazo no curso ordinrio dos negcios; (b) terrenos mantidos para futuro uso correntemente indeterminado (se a entidade no tiver determinado que usar o terreno como propriedade ocupada pelo proprietrio ou para venda a curto prazo no curso ordinrio do negcio, o terreno considerado como mantido para valorizao do capital); (c) edifcio que seja propriedade da entidade (ou mantido pela entidade em arrendamento financeiro) e que seja arrendado sob um ou mais arrendamentos operacionais; (d) edifcio que esteja desocupado, mas mantido para ser arrendado sob um ou mais arrendamentos operacionais; (e) propriedade que esteja sendo construda ou desenvolvida para futura utilizao como propriedade para investimento. Ao revs, no so consideradas propriedades para investimento, ainda segundo a norma (item 09): (a) propriedade destinada venda no decurso ordinrio das atividades ou em vias de construo ou desenvolvimento para tal venda, como, por exemplo, propriedade adquirida exclusivamente com vista alienao subsequente no futuro prximo ou para desenvolvimento e revenda; (b) propriedade em construo ou desenvolvimento por conta de terceiros; (c) propriedade ocupada pelo proprietrio (como explicamos acima), incluindo (entre outras coisas) propriedade mantida para uso futuro como propriedade ocupada pelo proprietrio, propriedade mantida para desenvolvimento futuro e uso subsequente como propriedade ocupada pelo proprietrio, propriedade
Contabilidade Geral e Avanada para Auditor da Receita Federal Teoria e exerccios comentados Profs. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa Aula 12 ocupada por empregados (paguem ou no aluguis a taxas de mercado) e propriedade ocupada pelo proprietrio no aguardo de alienao; (d) propriedade que arrendada a outra entidade sob arrendamento financeiro. Outro trecho importante do Pronunciamento o destacado a seguir: 10. Algumas propriedades compreendem uma parte que mantida para obter rendimentos ou para valorizao de capital e outra parte que mantida para uso na produo ou fornecimento de bens ou servios ou para finalidades administrativas. Se essas partes puderem ser vendidas separadamente (ou arrendadas separadamente sob arrendamento financeiro), a entidade contabiliza as partes separadamente. Se as partes no puderem ser vendidas separadamente, a propriedade s propriedade para investimento se uma parte insignificante for mantida para uso na produo ou fornecimento de bens ou servios ou para finalidades administrativas. Em sntese, a propriedade que seja utilizada concomitantemente para valorizao e para uso nas atividades da entidade dever ser assim analisada:
PROPRIEDADE PARA INVESTIMENTO SEGUNDO A INTERPRETAO TCNICA N. 10 DO CPC Nos termos da Interpretao Tcnica n. 10 do CPC: 44. Os ativos imobilizados so itens tangveis que: (a) so detidos para uso na produo ou no fornecimento de mercadorias ou servios, para aluguel a outros, ou para fins administrativos; e (b) esperado que sejam usados durante mais de um perodo. 45. A propriedade para investimento a propriedade (terreno ou edifcio ou parte de edifcio ou ambos) mantida (pelo dono ou pelo arrendatrio em
Contabilidade Geral e Avanada para Auditor da Receita Federal Teoria e exerccios comentados Profs. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa Aula 12 arrendamento financeiro) para obter rendas ou para valorizao do capital ou para ambas, e no para: (a) uso na produo ou no fornecimento de bens ou servios ou para finalidades administrativas; ou (b) venda no curso ordinrio do negcio. Assim, a norma traz importante distino entre o que vem a ser a propriedade para investimento e o que vem a ser ativo imobilizado. Atente-se, agora, a um aspecto interessante e importante. A meno da palavra aluguel no item 44 (a) e a meno da expresso para obter rendas no item 45 se diferenciam basicamente no seguinte: no ativo imobilizado, a figura do aluguel s pode existir quando estiver vinculado a ativo complementar na produo ou no fornecimento de bens ou servios. Exemplifique-se. Uma fazenda pode ter residncias alugadas a seus funcionrios, uma extratora de minerais pode construir residncias no meio da floresta tambm para alugar a seus funcionrios, etc. Nesse caso, os ativos alugados so, na verdade, parte do imobilizado necessrio ao atingimento da atividade-fim da entidade. Ainda, nos termos da Interpretao Tcnica: 47. Se houver investimento para obter renda por meio de aluguel, em que este o objetivo final, no qual o imvel um investimento em si mesmo, e no o complemento de outro investimento, a se tem a caracterizao no do ativo imobilizado, mas sim de propriedade para investimento. A propriedade para investimento, ao contrrio do ativo alugado classificado no imobilizado, tem um fluxo de caixa especfico e independente, ou seja, ele o ativo principal gerador de benefcios econmicos, e no um acessrio a outros ativos geradores desses benefcios. RECONHECIMENTO DE UMA PROPRIEDADE PARA INVESTIMENTO 16. A propriedade para investimento deve ser reconhecida como ativo quando, e apenas quando: (a) for provvel que os benefcios econmicos futuros associados propriedade para investimento fluiro para a entidade; e (b) o custo da propriedade para investimento possa ser mensurado confiavelmente. Assim, se a entidade adquire uma propriedade para investimento no valor de R$ 100.000,00, dever contabiliz-la por este valor.
Contabilidade Geral e Avanada para Auditor da Receita Federal Teoria e exerccios comentados Profs. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa Aula 12 Todavia, gastos que se fizerem ulteriormente na propriedade, como custos para mant-la, tais como servios dirios, mo-de-obra, bens consumidos na propriedade, pequenas peas, reparos e manuteno, so reconhecidos na demonstrao do resultado do exerccio, como despesa, no devendo ser ativados. Agora, imagine-se que as paredes da propriedade comecem a ruir, tendo a entidade de substitu-las. Estima-se que o valor da perda seja de R$ 20.000,00 e que as paredes novas custem R$ 15.000,00. O procedimento correto, segundo o item que transcrevemos a seguir do CPC, dar baixa no valor que sofreu perda (R$ 20.000,00), ativando o valor de R$ 15.000,00. Desconsiderando-se, assim, qualquer outro lanamento, teremos que o ativo ficar avaliado por R$ 100.000,00 R$ 20.000,00 + R$ 15.000,00 = R$ 95.000,00. 19. Partes de propriedades para investimento podem ter sido adquiridas por substituio. Por exemplo, as paredes interiores podem ser substituies das paredes originais. Segundo o princpio do reconhecimento, a entidade reconhece no valor contbil de propriedade para investimento o custo da parte de substituio da propriedade para investimento existente no momento em que o custo incorrido se os critrios de reconhecimento forem cumpridos. O valor contbil das partes que so substitudas baixado de acordo com as disposies de baixa deste Pronunciamento.
MENSURAO NO RECONHECIMENTO A propriedade para investimento deve ser inicialmente mensurada pelo seu custo. Os custos de transao devem ser includos na mensurao inicial (CPC 28, item 20). O custo de uma propriedade para investimento comprada compreende o seu preo de compra e qualquer dispndio diretamente atribuvel. Os dispndios diretamente atribuveis incluem, por exemplo, as remuneraes profissionais de servios legais, impostos de transferncia de propriedade e outros custos de transao (CPC 28, item 21). 24. Se o pagamento de uma propriedade para investimento for a prazo, o seu custo o equivalente ao valor vista. A diferena entre esta quantia e os pagamentos totais reconhecida como despesa financeira durante o perodo do crdito. Exemplifiquemos. Uma propriedade para investimento adquirida pelo montante de R$ 100.000,00, para pagamento em 4 parcelas mensais de R$ 30.000,00 (R$
Contabilidade Geral e Avanada para Auditor da Receita Federal Teoria e exerccios comentados Profs. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa Aula 12 5.000,00 de juros por parcela considerando juros simples). Ignore qualquer outro tipo de custo. Como contabilizar? D Propriedade para investimento (ANC investimento) D Encargos financeiros a transcorrer (Ret. do passivo) C Financiamentos a pagar (Passivo) Com a quitao de cada uma das parcelas, lanamos: D Financiamentos a pagar (Passivo) C Caixa (Ativo) D Despesas com encargos financeiros (Resultado) C Encargos financeiros a transcorrer MENSURAO APS O RECONHECIMENTO INICIAL Dissemos que, inicialmente, a propriedade para investimento avaliado pelo custo, como manda o princpio do registro pelo valor original. Todavia, o custo histrico pode sofrer variaes subsequentes. Assim, a entidade deve adotar, para mensuraes posteriores, ou o mtodo do valor justo ou o mtodo do custo, utilizando-se, assim, dessa poltica contbil para todas as suas propriedades para investimento. Repetimos. As propriedades mantidas para investimento, aps o registro inicial pelo custo, podem ser avaliadas pelo valor justo ou pelo custo. Se forem pelo valor justo, no h depreciao. Pelo custo, so depreciadas normalmente. Polticas contbeis so os princpios, as bases, as convenes, as regras e as prticas especficas aplicados pela entidade na elaborao e na apresentao de demonstraes contbeis. Valor justo o valor pelo qual um ativo pode ser negociado entre partes interessadas, conhecedoras do negcio e independentes entre si, com ausncia de fatores que pressionem para a liquidao da transao ou que caracterizem uma transao compulsria. O valor justo pode, grosso modo, ser tambm conhecido como valor de mercado. MTODO DO VALOR JUSTO 33. Aps o reconhecimento inicial, a entidade que escolhe o mtodo do valor justo deve mensurar todas as suas propriedades para investimento pelo valor justo, exceto nos casos descritos no item 53. 30.000,00 30.000,00 5.000,00 5.000,00 100.000,00 20.000,00 120.000,00
Contabilidade Geral e Avanada para Auditor da Receita Federal Teoria e exerccios comentados Profs. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa Aula 12 O valor justo da propriedade para investimento deve refletir as condies de mercado data do perodo de reporte. O perodo de reporte aquele a que as demonstraes contbeis da entidade se refere. O ganho ou a perda proveniente de alterao no valor justo de propriedade para investimento deve ser reconhecido no resultado do perodo em que ocorra (item 35). Assim, imagine-se uma propriedade para investimento adquirida pelo valor de R$ 100.000,00. Um ano aps, seu valor justo avaliado em R$ 90.000,00. Houve uma variao a valor justo no valor de R$ 10.000,00. O lanamento o que se segue: D Despesa com ajuste a valor justo C Ajuste a valor justo 10.000,00 10.000,00
53. H presuno refutvel de que a entidade pode confiavelmente determinar o valor justo de propriedade para investimento em uma base contnua. Porm, em casos excepcionais, quando a entidade adquire pela primeira vez uma propriedade para investimento (ou quando a propriedade existente se torne pela primeira vez propriedade para investimento na sequncia da concluso da construo ou do desenvolvimento, ou aps a alterao de uso), h clara evidncia de que o valor justo da propriedade para investimento no determinvel com confiabilidade em uma base contnua. Isso ocorre quando, e apenas quando, so pouco frequentes transaes de mercado comparveis e quando no esto disponveis estimativas alternativas confiveis de valor justo (por exemplo, com base em projees de fluxos de caixa descontados). Se a entidade conclui que o valor justo de uma propriedade para investimento em construo no determinvel com confiabilidade, mas esperado que o valor justo da propriedade seja determinvel com confiabilidade quando a construo for concluda, a propriedade para investimento em construo deve ser mensurada ao custo at que seu valor justo se torne confiavelmente mensurvel ou a construo seja concluda (o que ocorrer primeiro). Se a entidade conclui que o valor justo de uma propriedade para investimento (outra que no uma propriedade para investimento em construo) no confiavelmente determinvel, a entidade mensura essa propriedade para investimento usando o mtodo do custo do Pronunciamento Tcnico CPC 27 Ativo Imobilizado. O valor residual da propriedade para investimento deve ser assumido como sendo zero. A entidade deve aplicar o Pronunciamento Tcnico CPC 27 at a alienao da propriedade para investimento. A entidade que escolhe avaliar uma propriedade para investimento a valor justo deve faz-lo, havendo presuno de que este valor possvel de ser determinado. Algumas vezes, contudo, no poderemos determina-lo facilmente.
Contabilidade Geral e Avanada para Auditor da Receita Federal Teoria e exerccios comentados Profs. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa Aula 12 Nestas hipteses, manteremos o ativo mensurado pelo custo at que o valor justo possa ser estimado. MTODO DO CUSTO 56. Aps o reconhecimento inicial, a entidade que escolher o mtodo do custo deve mensurar todas as suas propriedades para investimento de acordo com os requisitos do Pronunciamento Tcnico CPC 27 para esse mtodo, exceto aquelas que satisfaam os critrios de classificao como mantidas para venda (ou que estejam includas em grupo para alienao que esteja classificado como mantido para venda) de acordo com o Pronunciamento Tcnico CPC 31 Ativo No Circulante Mantido para Venda e Operao Descontinuada. As propriedades para investimento que satisfaam os critrios de classificao como mantidas para venda (ou que estejam includas em um grupo para alienao que esteja classificado como mantido para venda) devem ser mensuradas de acordo com esse Pronunciamento. TRANSFERNCIA Uma propriedade para investimento pode vir a se tornar uma propriedade utilizada pelo proprietrio e vice-versa. As transferncias para ou de propriedades para investimento devem ser feitas quando, e apenas quando, houver alterao de uso, evidenciada pelo seguinte: (a) incio de ocupao pelo proprietrio, para transferncia de propriedade para investimento para propriedade ocupada pelo proprietrio; (b) incio de desenvolvimento com objetivo de venda, para transferncia de propriedade para investimento para estoque; (c) fim de ocupao pelo proprietrio, para transferncia de propriedade ocupada pelo proprietrio para propriedade para investimento; (d) comeo de arrendamento operacional para outra entidade, para transferncia de estoques para propriedade para investimento. ALIENAO A propriedade para investimento deve ser baixada (eliminada do balano patrimonial) na alienao ou quando a propriedade para investimento for permanentemente retirada de uso e nenhum benefcio econmico for esperado da sua alienao (item 66). A alienao de propriedade para investimento pode ser alcanada pela venda ou pela celebrao de arrendamento financeiro. Ganhos ou perdas provenientes da retirada ou alienao de propriedades para investimento devem ser determinados como a diferena entre os valores lquidos da alienao e o valor contbil do ativo e devem ser reconhecidos no resultado.
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Contabilidade Geral e Avanada para Auditor da Receita Federal Teoria e exerccios comentados Profs. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa Aula 12 Segundo a norma: 70. O montante a ser recebido com a alienao de uma propriedade para investimento inicialmente reconhecido pelo valor justo. Em particular, se o pagamento de uma propriedade para investimento for diferido, a contraprestao recebida reconhecida inicialmente pelo equivalente ao preo vista. A diferena entre a quantia nominal da contraprestao e o equivalente ao preo a dinheiro reconhecida como receita de juros de acordo com o Pronunciamento Tcnico CPC 30 Receitas usando o mtodo do juro efetivo. DIVULGAO A entidade deve divulgar se avalia as suas propriedades para investimento pelo valor justo ou pelo valor de custo.
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CPC 31 - ATIVO NO CIRCULANTE MANTIDO PARA VENDA E OPERAO DESCONTINUADA OBJETIVO

Texto do CPC 31:
1. O objetivo deste Pronunciamento Tcnico estabelecer a contabilizao de ativos no circulantes mantidos para venda (colocados venda) e a apresentao e a divulgao de operaes descontinuadas. Em particular, o Pronunciamento exige que os ativos que satisfazem aos critrios de classificao como mantidos para venda sejam: (a) mensurados pelo menor entre o valor contbil at ento registrado e o valor justo menos as despesas de venda, e que a depreciao ou a amortizao desses ativos cesse; (b) apresentados separadamente no balano patrimonial e que os resultados das operaes descontinuadas sejam apresentados separadamente na demonstrao do resultado. Comentrio: Vamos destacar os seguintes pontos: 1) Os ativos no circulantes mantidos para venda devem ser mensurados pelo menor entre o valor contbil e o valor justo menos as despesas de vendas. 2) No devem ser depreciados ou amortizados. 3) devem ser apresentados separadamente no balano patrimonial . 4) Os resultados das operaes descontinuadas devem ser apresentados separadamente na DRE. Veremos esses pontos com maiores detalhes adiante. ALCANCE Os requisitos de classificao e de apresentao deste Pronunciamento Tcnico aplicam-se a todos os ativos no circulantes reconhecidos e a todos os grupos de ativos mantidos para venda da entidade. Os requisitos de mensurao deste Pronunciamento aplicam-se a todos os ativos no circulantes reconhecidos e aos grupos de ativos mantidos para venda, com exceo dos ativos listados no item 5, que devem continuar a ser mensurados de acordo com os pronunciamentos especficos aplicveis.
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Contabilidade Geral e Avanada para Auditor da Receita Federal Teoria e exerccios comentados Profs. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa Aula 12 Os ativos classificados como no circulantes no devem ser reclassificados para ativos circulantes enquanto no satisfizerem aos critrios de classificao como mantidos para venda. Por vezes, a entidade coloca venda um grupo de ativos, possivelmente com alguns passivos diretamente associados, em conjunto numa nica transao. Um grupo de ativos mantido para venda pode ser um grupo de unidades geradoras de caixa, uma nica unidade geradora de caixa ou parte de uma unidade geradora de caixa As regras de mensurao deste Pronunciamento no se aplicam aos ativos listados a seguir, os quais so abrangidos pelos Pronunciamentos Tcnicos indicados, seja como ativos individuais, seja como parte de grupo de ativos mantido para venda: (a) imposto de renda diferido ativo (Pronunciamento Tcnico CPC 32 Tributos sobre o Lucro); (b) ativos provenientes de benefcios a empregados (Pronunciamento Tcnico CPC 33 Benefcios a Empregados); (c) ativos financeiros no alcance do Pronunciamento Tcnico CPC 38 Instrumentos Financeiros: Reconhecimento e Mensurao; (d) ativos no circulantes que sejam contabilizados de acordo com o valor justo nos termos do Pronunciamento Tcnico CPC 28 - Propriedade para Investimento; (e) ativos no circulantes que sejam mensurados pelo valor justo menos as despesas estimadas no ponto de venda, de acordo com o Pronunciamento Tcnico CPC 29 Ativo Biolgico e Produto Agrcola; (f) direitos contratuais de acordo com contratos de seguro tal como definido no Pronunciamento Tcnico CPC 11 - Contratos de Seguro. 5A. A classificao, a apresentao e a mensurao requeridas neste Pronunciamento Tcnico aplicveis a ativo no circulante (ou grupo de ativos) classificado como mantido para venda tambm se aplicam a ativo no circulante (ou grupo de ativos) que seja classificado como destinado a ser distribudo aos scios na sua condio deproprietrios (mantido para distribuio aos proprietrios). DEFINIES Unidade geradora de caixa o menor grupo identificvel de ativos que gera fluxos de entrada de caixa e que seja amplamente independente dos fluxos de entrada de caixa de outros ativos ou grupos de ativos. Componente de uma entidade a operao e o fluxo de caixa que podem ser claramente distinguidos, operacionalmente e para fins de demonstraes contbeis, do resto da entidade.
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Contabilidade Geral e Avanada para Auditor da Receita Federal Teoria e exerccios comentados Profs. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa Aula 12 Despesa de venda a despesa incremental diretamente atribuvel alienao de ativo ou grupo de ativos mantido para venda, excluindo despesa financeira e tributo sobre o lucro. Ativo circulante o ativo que satisfaz a qualquer um dos seguintes critrios: (a) espera-se que seja realizado, ou pretende-se que seja vendido ou consumido no curso normal do ciclo operacional da entidade; (b) mantido essencialmente com o propsito de ser negociado; (c) espera-se que seja realizado no perodo de at doze meses aps a data do balano; ou (d) caixa ou equivalente de caixa, a menos que sua troca ou seu uso tenha limitaes para a liquidao de passivo durante, pelo menos, doze meses aps a data do balano. Operao descontinuada o componente da entidade que tenha sido alienado ou esteja classificado como mantido para venda e: (a) representa uma importante linha separada de negcios ou rea geogrfica de operaes; (b) parte integrante de um nico plano coordenado para vender uma importante linha separada de negcios ou rea geogrfica de operaes; ou (c) uma controlada adquirida exclusivamente com o objetivo de revenda. Grupo de ativos mantido para venda (colocado venda) um grupo de ativos a ser alienado, por venda ou de outra forma, em conjunto como um grupo de ativos em uma s transao, e passivos diretamente associados a esses ativos que sero transferidos na transao. O grupo de ativos inclui gio por expectativa de rentabilidade futura (goodwill) adquirido em combinao de negcios se o grupo de ativos for uma unidade geradora de caixa qual tenha sido alocado gio (goodwill) de acordo com os requisitos dos itens 77 a 83 do Pronunciamento Tcnico CPC 01 - Reduo ao Valor Recupervel de Ativos ou se for uma operao dentro dessa unidade geradora de caixa. Valor justo o montante pelo qual um ativo pode ser trocado, ou um passivo liquidado, entre partes independentes com conhecimento do negcio e interesse em realiz-lo, em transao em que no h favorecidos. Compromisso firme de compra um acordo com uma parte no relacionada, vinculando ambas as partes e geralmente com vnculo jurdico, que (a) especifica todos os termos significativos, incluindo o preo e o cronograma da transao, e (b) inclui uma penalidade por no desempenho, que suficientemente grande para tornar o desempenho altamente provvel.
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Contabilidade Geral e Avanada para Auditor da Receita Federal Teoria e exerccios comentados Profs. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa Aula 12 Altamente provvel significa mais provvel que simplesmente provvel. Ativo no circulante um ativo que no satisfaz definio de ativo circulante. Provvel o que tem mais chance de ocorrer do que de no ocorrer. Montante recupervel o valor mais alto entre o valor justo de um ativo menos as despesas de venda e o seu valor de uso. Valor de uso o valor presente dos fluxos de caixa futuros estimados que se espera que surjam do uso contnuo de um ativo e da sua disposio ao final da sua vida til. CLASSIFICAO DE ATIVO NO CIRCULANTE COMO MANTIDO PARA VENDA 6. A entidade deve classificar um ativo no circulante como mantido para venda se o seu valor contbil vai ser recuperado, principalmente, por meio de transao de venda em vez do uso contnuo. 7. Para que esse seja o caso, o ativo ou o grupo de ativos mantido para venda deve estar disponvel para venda imediata em suas condies atuais, sujeito apenas aos termos que sejam habituais e costumeiros para venda de tais ativos mantidos para venda. Com isso, a sua venda deve ser altamente provvel. 8. Para que a venda seja altamente provvel, o nvel hierrquico de gesto apropriado deve estar comprometido com o plano de venda do ativo, e deve ter sido iniciado um programa firme para localizar um comprador e concluir o plano. Alm disso, o ativo mantido para venda deve ser efetivamente colocado venda por preo que seja razovel em relao ao seu valor justo corrente. Ainda, deve-se esperar que a venda se qualifique como concluda em at um ano a partir da data da classificao, com exceo do que permitido pelo item 9, e as aes necessrias para concluir o plano devem indicar que improvvel que possa haver alteraes significativas no plano ou que o plano possa ser abandonado. 9. Acontecimentos ou circunstncias podem estender o perodo de concluso da venda para alm de um ano. A extenso do perodo durante o qual se exige que a venda seja concluda no impede que o ativo seja classificado como mantido para venda se o atraso for causado por acontecimentos ou circunstncias fora do controle da entidade e se houver evidncia suficiente de que a entidade continua comprometida com o seu plano de venda do ativo. Esse o caso quando os critrios do Apndice B forem satisfeitos. Comentrio:
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Contabilidade Geral e Avanada para Auditor da Receita Federal Teoria e exerccios comentados Profs. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa Aula 12 Para classificar um ativo no circulante como mantido para venda, necessrio que o ativo esteja disponvel para venda imediata, e que esta seja altamente provvel. Para que a venda seja altamente provvel, a alta direo da empresa deve estar comprometida com o plano de venda no ativo. Espera-se que a venda esteja concluda no prazo de um ano a partir da data da classificao. O prazo de um ano pode ser estendido, sem alterar a classificao de ativo mantido para a venda, se o atraso foi causado por acontecimento ou circunstncia fora do controle da entidade. 12A. O ativo no circulante (ou grupo de ativos) classificado como mantido para distribuio aos scios quando a entidade est comprometida para distribuir esse ativo (ou grupo de ativos) aos proprietrios. Para isso necessrio que os ativos estejam disponveis para imediata distribuio na sua condio atual e que a distribuio seja altamente provvel. Para essa distribuio ser altamente provvel, aes para completar a distribuio devem j ter sido iniciadas e deve estar presente a expectativa de serem completadas dentro de um ano a partir da classificao. Aes requeridas para completar a distribuio devem indicar no ser provvel que mudanas significativas na distribuio sejam feitas ou que a distribuio vir a no ser feita. A probabilidade da aprovao dos scios (se requerida legal ou estatutariamente) deve ser considerada como fator na verificao de ser a distribuio classificvel como altamente provvel. Comentrio: Os Ativos mantidos para distribuio aos scios seguem as mesmas regras dos ativos mantidos para venda. Vamos em frente... ATIVO NO CIRCULANTE A SER BAIXADO A entidade no deve classificar como mantido para venda o ativo no circulante ou o grupo de ativos destinado a ser baixado. Isso se deve ao fato de o seu valor contbil ser recuperado principalmente por meio do uso contnuo. Contudo, se o grupo de ativos classificado como mantido para venda que ser baixado for uma operao descontinuada, a entidade deve apresentar os resultados como um montante nico na Demonstrao do Resultado, e deve evidenciar os fluxos de caixa lquidos do ativo mantido para venda como operaes descontinuadas, na data na qual ele deixar de ser usado. Os ativos no circulantes a serem baixados incluem ativos que devem ser usados at o final da sua vida econmica e ativos no circulantes que devem ser fechados em vez de vendidos.
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Contabilidade Geral e Avanada para Auditor da Receita Federal Teoria e exerccios comentados Profs. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa Aula 12 A entidade no deve contabilizar o ativo no circulante que tenha sido temporariamente retirado de servio como se tivesse sido baixado. MENSURAO DE ATIVO MANTIDO PARA VENDA NO CIRCULANTE CLASSIFICADO COMO
15. A entidade deve mensurar o ativo ou o grupo de ativos no circulantes classificado como mantido para venda pelo menor entre o seu valor contbil e o valor justo menos as despesas de venda. 15A. A entidade deve mensurar o ativo no circulante (ou grupo de ativos) mantido para distribuio aos scios pelo menor entre seu valor contbil e seu valor justo diminudo das despesas de distribuio(*). (*) Despesas de distribuio so as despesas incrementais diretamente atribuveis distribuio, excludos as financeiras e os tributos sobre o lucro. Comentrio: Os ativos no circulante so avaliados pelo valor original, menos a depreciao, amortizao ou exausto acumulada. Alm disso, devem ser submetidos ao Teste de Recuperabilidade. No Teste de recuperabilidade, comparamos o valor recupervel com o valor contbil. O valor recupervel o maior entre o valor de uso e o valor lquido de venda. Mas, no caso de ativo no circulante mantido para venda, o valor do ativo ser recupervel apenas atravs da venda, e no mais do uso. Assim, o ativo nesta situao deve ser avaliado pelo valor contbil ou pelo valor justo menos as despesas de vendas, dos dois o menor. Repare que idntico ao procedimento para o teste de recuperabilidade, com o abandono do valor de uso. A entidade deve reconhecer a perda por reduo ao valor recupervel relativamente a qualquer reduo inicial ou posterior do ativo ou do grupo de ativo mantido para venda ao valor justo menos as despesas de venda. A entidade deve tambm reconhecer o ganho para qualquer aumento posterior no valor justo menos as despesas de venda de um ativo, limitado perda por reduo ao valor recupervel acumulada que tenha sido reconhecida. 25. A entidade no deve depreciar (ou amortizar) o ativo no circulante enquanto estiver classificado como mantido para venda ou enquanto fizer parte de grupo de ativos classificado como mantido para venda. Os juros e os
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Contabilidade Geral e Avanada para Auditor da Receita Federal Teoria e exerccios comentados Profs. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa Aula 12 outros gastos atribuveis aos passivos de grupo de ativos classificado como mantido para venda devem continuar a ser reconhecidos. Comentrio: Esta uma importante alterao na mensurao dos ativos no circulantes mantidos para venda. A depreciao ou amortizao de tais ativos deve cessar. ALTERAO EM PLANO DE VENDA 26. Se a entidade tiver classificado um ativo como mantido para venda, mas os critrios dos itens 7 a 9 j no estiverem mais satisfeitos, a entidade deve deixar de classificar o ativo como mantido para venda. 27. A entidade deve mensurar o ativo no circulante que deixa de ser classificado como mantido para venda (ou deixa de ser includo em grupo de ativos classificado como mantido para venda) pelo valor mais baixo entre: (a) o seu valor contbil antes de o ativo ou o grupo de ativos ser classificado como mantido para venda, ajustado por qualquer depreciao, amortizao ou reavaliao (se permitida legalmente) que teria sido reconhecida se o ativo ou o grupo de ativos no estivesse classificado como mantido para venda; e (b) o seu montante recupervel data da deciso posterior de no vender. Comentrio: Se o ativo mantido para venda no atende mais aos critrios para classificao (ou seja, que o ativo esteja disponvel para venda, que a venda seja altamente provvel no prazo de um ano, que o nvel hierrquico esteja comprometido com a venda), a entidade deve retirar o ativo dessa classificao. Nesse caso, o ativo que deixar de ser contabilizado como mantido para a venda deve ser avaliado pelo menor valor entre o valor justo ou o valor contbil, ajustado pela depreciao ou amortizao que teria sido reconhecida se o ativo no fosse classificado como mantido para a venda. 28. A entidade deve incluir qualquer ajuste exigido no valor contbil de ativo no circulante que deixe de ser classificado como mantido para venda no resultado (*) de operaes em continuidade no perodo em que os critrios dos itens 7 a 9 j no estiverem mais satisfeitos. A entidade deve apresentar esse ajuste na mesma linha da demonstrao do resultado usado para apresentar o ganho ou a perda, se houver, reconhecida de acordo com o item 37. (*) A no ser que o ativo seja um imobilizado ou um intangvel que tenha sido reavaliado (se permitido legalmente) antes da classificao como mantido para venda, quando o ajuste deve ser tratado como acrscimo ou decrscimo da reavaliao.
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Contabilidade Geral e Avanada para Auditor da Receita Federal Teoria e exerccios comentados Profs. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa Aula 12 Comentrio: Se o ativo no circulante deixar de ser classificado como mantido para venda, qualquer ajuste necessrio no seu valor contbil deve ser includo no resultado de operaes em continuidade. Com relao reavaliao: A Lei n 11.638/07 eliminou a possibilidade de reavaliao espontnea de bens. Assim, os saldos existentes nas reservas de reavaliao constitudas antes da vigncia dessa Lei, inclusive as reavaliaes reflexas de controladas e coligadas, devem: (a) ser mantidos at sua efetiva realizao; ou (b) ser estornados at o trmino do exerccio social de 2008. As empresas que optaram em manter a reavaliao at a sua efetiva realizao devem proceder da seguinte forma: 1) A perda de recuperabilidade deve afetar primeiro o valor da reserva de reavaliao; no que exceder, ir afetar o resultado. 2) A reverso de perda anterior de recuperabilidade deve recompor o valor do ativo, contra resultado; o que exceder, ir recompor o valor da reserva de reavaliao.
APRESENTAO E DIVULGAO 30. A entidade deve apresentar e divulgar informao que permita aos usurios das demonstraes contbeis avaliarem os efeitos financeiros das operaes descontinuadas e das baixas de ativos no circulantes mantidos para venda.
Comentrio: O objetivo das demonstraes contbeis fornecer informaes teis para os seus usurios. No caso das operaes descontinuadas e das baixas de ativo no circulante, a entidade deve divulgar informaes sobre o impacto de tais medidas no Resultado e na gerao de caixa.
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Contabilidade Geral e Avanada para Auditor da Receita Federal Teoria e exerccios comentados Profs. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa Aula 12 APRESENTAO DE OPERAO DESCONTINUADA 31. Um componente da entidade compreende operaes e fluxos de caixa que podem ser claramente distinguidos, operacionalmente e para fins de divulgao nas demonstraes contbeis, do resto da entidade. Em outras palavras, um componente da entidade ter sido uma unidade geradora de caixa ou um grupo de unidades geradoras de caixa enquanto mantido em uso. 32. Uma operao descontinuada um componente da entidade que foi baixado ou est classificado como mantido para venda e (a) representa uma importante linha separada de negcios ou rea geogrfica de operaes; (b) parte integrante de um nico plano coordenado para venda de uma importante linha separada de negcios ou rea geogrfica de operaes; ou (c) uma controlada adquirida exclusivamente com o objetivo da revenda. Comentrio: Devemos entender a diferena entra ativo no circulante mantido para venda e operaes descontinuadas. No primeiro caso, a empresa pode alienar alguns ativos e substituir por outros novos. No afeta a sua operao. Por exemplo, uma transportadora decide vender, digamos, 20 caminhes que sero substitudos por veculos novos. Nesse caso, trata-se se ativo no circulante mantido para venda. No caso das operaes descontinuadas, a empresa decide vender uma importante linha separada de negcios ou rea geogrfica de operaes. Por exemplo, uma transportadora decide no operar mais na regio Norte. Por conta dessa deciso, coloca 20 caminhes venda, os quais no sero substitudos. Nesse caso, h uma operao descontinuada. 33. A entidade deve evidenciar: (a) um montante nico na demonstrao do resultadocompreendendo: (i) o resultado total aps o imposto de renda das operaes descontinuadas; e (ii) os ganhos ou as perdas aps o imposto de renda reconhecidos na mensurao pelo valor justo menos as despesas de venda ou na baixa de ativos ou de grupo de ativos(s) mantidos para venda que constituam a operao descontinuada. (b) anlise da quantia nica referida na alnea (a) com:
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Contabilidade Geral e Avanada para Auditor da Receita Federal Teoria e exerccios comentados Profs. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa Aula 12 (i) as receitas, as despesas e o resultado antes dos tributos das operaes descontinuadas; (ii) as despesas com os tributos sobre o lucro relacionadas conforme exigido pelo item 81(h) do Pronunciamento Tcnico CPC 32 Tributos sobre o Lucro; (iii) os ganhos ou as perdas reconhecidas na mensurao pelo valor justo menos as despesas de venda ou na alienao de ativos ou de grupo de ativos mantidos para venda que constitua a operao descontinuada; e (iv) as despesas de imposto de renda relacionadas conforme exigido pelo item 81(h) do Pronunciamento Tcnico CPC 32 - Tributos sobre o Lucro. A anlise pode ser apresentada nas notas explicativas ou na demonstrao do resultado. Se for na demonstrao do resultado, deve ser apresentada em seo identificada e que esteja relacionada com as operaes descontinuadas, isto , separadamente das operaes em continuidade. A anlise no exigida para grupos de ativos mantidos para venda que sejam controladas recmadquiridas que satisfaam aos critrios de classificao como destinadas venda no momento da aquisio (ver item 11). (c) os fluxos de caixa lquidos atribuveis s atividades operacionais, de investimento e de financiamento das operaes descontinuadas. Essas evidenciaes podem ser apresentadas nas notas explicativas ou nos quadros das demonstraes contbeis. Essas evidenciaes no so exigidas para grupos de ativos mantidos para venda que sejam controladas recm-adquiridas que satisfaam aos critrios de classificao como destinadas venda no momento da aquisio (ver item 11); (d) o montante do resultado das operaes continuadas e o das operaes descontinuadas atribuvel aos acionistas controladores. Essa evidenciao pode ser apresentada alternativamente em notas explicativas que tratam do resultado. Comentrio: Vejamos agora as diferenas contbeis entre os ativos no circulantes mantidos para a venda e as operaes descontinuadas. Os resultados do perodo de uma operao descontinuada so apresentados numa nica linha na demonstrao do resultado, separadamente das receitas de despesas operacionais continuadas, no final da demonstrao. Nessa mesma linha deve estar tambm somado o resultado lquido do tributo na operao de vendas. Todos os detalhes relativos a essa linha devem ser explicitados preferencialmente em nota explicativa. A entidade deve divulgar os fluxos de caixa lquidos das atividades operacionais, de investimento e de financiamento das operaes descontinuadas.
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Contabilidade Geral e Avanada para Auditor da Receita Federal Teoria e exerccios comentados Profs. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa Aula 12 A entidade deve ajustar os perodos anteriores apresentados nas demonstraes contbeis, demonstrando o resultado das operaes que tenham sido descontinuadas data do balano do ltimo perodo apresentado. 36. Se a entidade deixar de classificar um componente da entidade como mantido para venda, os resultados das operaes do componente anteriormente apresentado em operaes descontinuadas, de acordo com os itens 33 a 35, devem ser reclassificados e includos no resultado das operaes em continuidade em todos os perodos apresentados. Os montantes relativos a perodos anteriores devem ser descritos como tendo sido novamente apresentados. 37. Qualquer ganho ou perda relativa remensurao de ativo no circulante classificado como mantido para venda que no satisfaa definio de operao descontinuada deve ser includo nos resultados das operaes em continuidade Comentrio: Os resultados dos componentes da entidade mantidos para venda que deixarem essa classificao devem ser includos novamente no resultado das operaes em continuidade em todos os perodos apresentados. APRESENTAO DE ATIVO NO CIRCULANTE CLASSIFICADO COMO MANTIDO PARA VENDA 38. A entidade deve apresentar o ativo no circulante classificado como mantido para venda separadamente dos outros ativos no balano patrimonial. Os passivos de grupo de ativos classificado como mantido para venda devem ser apresentados separadamente dos outros passivos no balano patrimonial. Esses ativos e passivos no devem ser compensados nem apresentados em um nico montante. As principais classes de ativos e passivos classificados como mantidos para venda devem ser divulgadas separadamente no balano patrimonial ou nas notas explicativas, exceto conforme permitido pelo item 39. A entidade deve apresentar separadamente qualquer receita ou despesa acumulada reconhecida diretamente no patrimnio lquido (outros resultados abrangentes) relacionada a um ativo no circulante ou a um grupo de ativos classificado como mantido para venda. 40. A entidade no deve reclassificar ou reapresentar montantes divulgados de ativos no circulantes ou de ativos e passivos de grupos de ativos classificados como mantidos para venda nos balanos de perodos anteriores para refletir a classificao no balano do ltimo perodo apresentado.
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Comentrio:
Os pontos principais so: 1) O ativo no circulante mantido para venda deve ser apresentado separadamente dos outros ativos no balano patrimonial. 2) Os passivos de grupo de ativos classificado como mantido para venda tambm devem ser apresentados separadamente. 3) Esses ativos e passivos no devem ser compensados nem apresentados em um nico montante. 4) Quaisquer valores reconhecidos (contabilizados) diretamente no Patrimnio Lquido (outros resultados abrangentes) relacionados a um ativo no circulante ou a um grupo de ativos classificado como mantido para venda deve ser demonstrado separadamente no balano patrimonial. Vamos a um exemplo, para ilustrar melhor a apresentao dos ativos no circulantes mantidos para venda: Suponha que uma empresa decida vender parte de seus ativos (e passivos relacionados), cujos valores contbeis, aps a classificao como mantidos para venda sejam os seguintes: Imobilizado Ativo Financeiro Passivos Valor contbil lquido do grupo de ativos 10.000 2.500 5.500 7.000
Vamos supor, tambm, que do valor do Ativo Financeiro, $1.000 tenha sido reconhecido (contabilizado) no Patrimnio Lquido, em outros resultados abrangentes.
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Contabilidade Geral e Avanada para Auditor da Receita Federal Teoria e exerccios comentados Profs. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa Aula 12 A apresentao destes valores no balano patrimonial fica assim:
ATIVO Ativos Circulantes Ativos circulantes mantidos venda no para Passivos diretamente associados a ativos 12.500 no circulantes classificados para vendas 5.500 X X X X X Passivo No circulantes X PASSIVO E PL Passivo Circulantes
Ativo no circulante Realizvel a longo prazo Investimento Imobilizado Intangvel
TOTAL DO ATIVO
Patrimnio Lquido X Capital Social X Reservas de Capital X Ajustes de Avaliao Patrimonial X Reservas de Lucro X Valores reconhecidos em outros resultados abrangentes relacionados a ativos no circulantes mantidos para venda 1.000 Aes em tesouraria X TOTAL DO PASSIVO E PL X
Observao: exemplo baseado no Manual de Contabilidade Societria, de Srgio de Iudcibus e outros, 1 edio, Editora Atlas. APRESENTAO DE OPERAES DEMONSTRAO DO RESULTADO DESCONTINUADAS NA
O item 33 do Pronunciamento exige que a entidade divulgue um valor nico na demonstrao do resultado para operaes descontinuadas com uma anlise nas notas explicativas ou em uma seo da demonstrao do resultado das operaes em continuidade. O exemplo abaixo ilustra como esses requisitos podem ser cumpridos.
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Exemplo: GRUPO XYZ DEMONSTRAO DO RESULTADO DO EXERCCIO FINDO EM 31 DE DEZEMBRO DE 20X2 (ilustrando a classificao de despesas por funo)
(Em milhares de $) Operaes em continuidade
20X2
20X1
X (X) X X (X) (X) (X) X X (X) X (X) X
Receita Custo dos produtos vendidos Lucro bruto Outras receitas Despesas de distribuio Despesas administrativas Outras despesas Participao no lucro de coligadas Lucro antes das despesas financeiras Despesas financeiras Lucro antes dos tributos Despesa de imposto de renda e contribuio social Lucro do perodo proveniente de operaes em continuidade Operaes descontinuadas Lucro do perodo proveniente de operaes descontinuadas (a) Lucro lquido do perodo
(X) X X (X) (X) (X) X X (X) X (X) X
X
X
X
X
DIVULGAES ADICIONAIS 41. A entidade deve divulgar a seguinte informao nas notas explicativas do perodo em que o ativo no circulante tenha sido classificado como mantido para venda ou vendido: (a) descrio do ativo (ou grupo de ativos) no circulante; (b) descrio dos fatos e das circunstncias da venda, ou que conduziram alienao esperada, forma e cronograma esperados para essa alienao; (c) ganho ou perda reconhecido(a) de acordo com os itens 20 a 22 e, se no for apresentado(a) separadamente na demonstrao do resultado, a linha na demonstrao do resultado que inclui esse ganho ou perda;
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Contabilidade Geral e Avanada para Auditor da Receita Federal Teoria e exerccios comentados Profs. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa Aula 12 (d) se aplicvel, segmento em que o ativo no circulante ou o grupo de ativos mantido para venda est apresentado de acordo com o Pronunciamento Tcnico CPC 22 - Informaes por Segmento. 42. Caso se aplique o item 26 ou o item 29, a entidade deve divulgar, no perodo da deciso de alterar o plano de venda do ativo no circulante mantido para venda, a descrio dos fatos e das circunstncias que levaram deciso e o efeito dessa deciso nos resultados das operaes para esse perodo e qualquer perodo anterior apresentado.
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Contabilidade Geral e Avanada para Auditor da Receita Federal Teoria e exerccios comentados Profs. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa Aula 12 CAPTULO 06 CPC 06 ARRENDAMENTO MERCANTIL (R1) INTRODUO: As operaes de arrendamento mercantil dividem-se em Operacionais e Financeiras (veremos adiante as diferenas entre elas). Nas operaes de arrendamento mercantil financeiro (tambm chamada de leasing financeiro), uma empresa aluga um determinado bem, pagando vrias prestaes e com a opo de compra do bem ao final do contrato, geralmente por um valor pequeno. Por exemplo: Leasing de um veculo, com valor de R$ 30.000, a ser pago em 60 prestaes de R$ 520, e com opo de compra ao final do contrato por R$ 2.000. Este tipo de operao era contabilizado, na arrendatria, apenas quando do efetivo pagamento de cada parcela: D Despesa de leasing C Banco 520 520
Isto porque o fisco (IR) aceitava que o valor das prestaes fosse abatido do imposto de renda. Ocorre que, na verdade, este tipo de operao uma compra parcelada do bem. Portanto, pela aplicao do Princpio de Primazia da Essncia sobre a Forma, deveria ser contabilizado da seguinte maneira: D Veculo D Juros a transcorrer C Leasing a pagar 30.000 3.200 33.200 {( 520 x 60) + 2000}
Com as alteraes na contabilidade, o lanamento contbil do arrendamento mercantil financeiro passa a ser realizado da forma mais correta tecnicamente. E sem produzir efeitos fiscais, pois, no LALUR, as empresas podem continuar abatendo as prestaes quando do efetivo pagamento, como se fazia anteriormente. Este Pronunciamento no difcil, mas tem muitas particularidades e mincias. Vamos estudar os pontos mais importantes, e que tem maior chance de cair. No vivel estudar todo o pronunciamento em detalhes, o custo/benefcio no compensa.
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Contabilidade Geral e Avanada para Auditor da Receita Federal Teoria e exerccios comentados Profs. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa Aula 12 Assim, para os pontos mais importantes, vamos ver o texto do Pronunciamento e explicao detalhada; para alguns outros pontos, apenas o texto do pronunciamento; e as mincias ou pontos muito especficos ficaro de fora. O pronunciamento completo pode ser encontrado no site do CPC: www.cpc.org.br Aps estas breves consideraes, vamos comear: OBJETIVO 1. O objetivo deste Pronunciamento estabelecer, para arrendatrios e arrendadores, polticas contbeis e divulgaes apropriadas a aplicar em relao a arrendamentos mercantis. ALCANCE 2. Este Pronunciamento deve ser aplicado na contabilizao de todas as operaes de arrendamento mercantil (leasing) que no sejam: (a) arrendamentos mercantis para explorar ou usar minrios, petrleo, gs natural e recursos similares no regenerveis; e (b) acordos de licenciamento para itens tais como fitas cinematogrficas, registros de vdeo, peas de teatro, manuscritos, patentes e direitos autorais (copyrights). Este Pronunciamento, entretanto, no deve ser aplicado como base de mensurao para: (a) propriedade detida por arrendatrio que seja contabilizada como propriedade de investimento (ver Pronunciamento Tcnico CPC 28 Propriedade para Investimento); (b) propriedade de investimento fornecida pelos arrendadores sob a forma de arrendamentos mercantis operacionais (ver Pronunciamento Tcnico CPC 28); (c) ativos biolgicos detidos por arrendatrios sob a forma de arrendamentos mercantis financeiros (ver Pronunciamento Tcnico CPC 29 Ativo Biolgico e Produto Agrcola); ou (d) ativos biolgicos fornecidos por arrendadores sob a forma de arrendamentos mercantis operacionais (ver Pronunciamento Tcnico CPC 29); COMENTRIO: Esse pronunciamento no deve ser aplicado para ativos contabilizados como investimentos, ativos biolgicos ou ativos mantidos para venda. ALCANCE
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Contabilidade Geral e Avanada para Auditor da Receita Federal Teoria e exerccios comentados Profs. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa Aula 12 3. Este Pronunciamento aplica-se a acordos que transfiram o direito de usar ativos mesmo que existam servios substanciais relativos ao funcionamento ou manuteno de tais ativos prestados pelos arrendadores. Este pronunciamento no se aplica a acordos que sejam contratos de servio que no transfiram o direito de usar os ativos de uma parte contratante para a outra. DEFINIES Os seguintes termos so usados neste Pronunciamento, com os significados especificados: Arrendamento mercantil um acordo pelo qual o arrendador transmite ao arrendatrio em troca de um pagamento ou srie de pagamentos o direito de usar um ativo por um perodo de tempo acordado. Arrendamento mercantil financeiro aquele em que h transferncia substancial dos riscos e benefcios inerentes propriedade de um ativo. O ttulo de propriedade pode ou no vir a ser transferido. Arrendamento mercantil operacional um diferente de um arrendamento mercantil financeiro. COMENTRIO: O critrio acima, para diferenciar arrendamento mercantil financeiro do arrendamento mercantil operacional, muito importante. Vamos reforar: No arrendamento financeiro, os riscos e benefcios inerentes a um ativo so transferidos. No operacional, no so. Texto do Pronunciamento Arrendamento mercantil no cancelvel um arrendamento mercantil que cancelvel apenas: (a) aps a ocorrncia de alguma contingncia remota; (b) com a permisso do arrendador; (c) se o arrendatrio contratar um novo arrendamento mercantil para o mesmo ativo ou para um ativo equivalente com o mesmo arrendador; ou (d) aps o pagamento pelo arrendatrio de uma quantia adicional tal que, no incio do arrendamento mercantil, a continuao do arrendamento mercantil seja razoavelmente certa. Incio do arrendamento mercantil a mais antiga entre a data do acordo de arrendamento mercantil e a data de um compromisso assumido pelas partes quanto s principais disposies do arrendamento mercantil. Nessa data: arrendamento mercantil
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Contabilidade Geral e Avanada para Auditor da Receita Federal Teoria e exerccios comentados Profs. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa Aula 12 (a) um arrendamento mercantil classificado como arrendamento mercantil financeiro ou arrendamento mercantil operacional; e (b) no caso de arrendamento mercantil financeiro, as quantias a reconhecer no comeo do prazo do arrendamento mercantil so determinadas. Comeo do prazo do arrendamento mercantil a data a partir da qual o arrendatrio passa a poder exercer o seu direito de usar o ativo arrendado. a data do reconhecimento inicial do arrendamento mercantil (i.e. o reconhecimento dos ativos, passivos, receita ou despesas resultantes do arrendamento mercantil, conforme for apropriado). Prazo do arrendamento mercantil o perodo no cancelvel pelo qual o arrendatrio contratou o arrendamento mercantil do ativo juntamente com quaisquer prazos adicionais pelos quais o arrendatrio tem a opo de continuar a arrendar o ativo, com ou sem pagamento adicional, quando no incio do arrendamento mercantil for razoavelmente certo que o arrendatrio exercer a opo. Pagamentos mnimos do arrendamento mercantil so os pagamentos durante o prazo do arrendamento mercantil que o arrendatrio faa, ou que lhe possam ser exigidos que faa, excluindo pagamento contingente, custos relativos a servios e impostos a serem pagos pelo arrendador e a ele serem reembolsados, juntamente com: (a) para arrendatrio, quaisquer quantias garantidas pelo arrendatrio ou por parte relacionada a ele; ou (b) para arrendador, qualquer valor residual garantido ao arrendador: (i) pelo arrendatrio; (ii) por parte relacionada com o arrendatrio; ou (iii) por terceiro no relacionado com o arrendador que seja financeiramente capaz de dar cumprimento s obrigaes segundo a garantia. Contudo, se o arrendatrio tiver a opo de comprar o ativo por um preo que se espera seja suficientemente mais baixo do que o valor justo na data em que a opo se torne exercvel, para que, no incio do arrendamento mercantil, seja razoavelmente certo que a opo ser exercida, os pagamentos mnimos do arrendamento mercantil compreendem os pagamentos mnimos a pagar durante o prazo do arrendamento mercantil at data esperada do exerccio dessa opo de compra e o pagamento necessrio para exerc-la. Valor justo o valor pelo qual um ativo pode ser negociado, ou um passivo liquidado, entre partes interessadas, conhecedoras do negcio e independentes entre si, com a ausncia de fatores que pressionem para a liquidao da transao ou que caracterizem transao compulsria.
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Contabilidade Geral e Avanada para Auditor da Receita Federal Teoria e exerccios comentados Profs. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa Aula 12 Vida econmica : (a) o perodo durante o qual se espera que um ativo seja economicamente utilizvel por um ou mais usurios; ou (b) o nmero de unidades de produo ou de unidades semelhantes que um ou mais usurios esperam obter do ativo. Vida til o perodo remanescente estimado, a partir do comeo do prazo do arrendamento mercantil, sem limitao pelo prazo do arrendamento mercantil, durante o qual se espera que os benefcios econmicos incorporados no ativo sejam consumidos pela entidade. Valor residual garantido : (a) para um arrendatrio, a parte do valor residual que seja garantida por ele ou por parte a ele relacionada (sendo o valor da garantia o valor mximo que possa, em qualquer caso, tornar-se pagvel); e (b) para um arrendador, a parte do valor residual que seja garantida pelo arrendatrio ou por terceiro no relacionado com o arrendador que seja financeiramente capaz de satisfazer as obrigaes cobertas pela garantia. Valor residual no garantido a parte do valor residual do ativo arrendado, cuja realizao pelo arrendador no esteja assegurada ou esteja unicamente garantida por uma parte relacionada com o arrendador. COMENTRIO: Valor residual no garantido refere-se a clusulas especficas do contrato de arrendamento. Supondo que o valor residual seja 2.000,00, podemos ter a seguinte situao: Se o arrentadrio no comprar o bem, dever pagar, digamos, 500,00 reais (Valor residual garantido). Se comprar, ir pagar 2000 reais (portanto, 1500 reais o valor residual no garantido). A finalidade do valor residual garantido cobrir os gastos que o arrendador ter para arrendar novamente o bem. No caso de um veculo, por exemplo, pode ser necessrio realizar algum conserto, antes de arrend-lo novamente. O valor residual garantido um pagamento que dever ser feito obrigatoriamente pelo arrendatrio, previsto no contrato. O valor residual no garantido ocorre quando o arrendatrio escolhe se vai ou no adquirir o bem, ao final do contrato. Custos diretos iniciais so custos incrementais que so diretamente atribuveis negociao e estruturao de um arrendamento mercantil, exceto os custos incorridos pelos arrendadores fabricantes ou comerciantes. Investimento bruto no arrendamento mercantil a soma:
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Contabilidade Geral e Avanada para Auditor da Receita Federal Teoria e exerccios comentados Profs. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa Aula 12 (a) dos pagamentos mnimos do arrendamento mercantil a receber pelo arrendador segundo um arrendamento mercantil financeiro; e (b) de qualquer valor residual no garantido atribudo ao arrendador. Investimento lquido no arrendamento mercantil o investimento bruto no arrendamento mercantil descontado taxa de juros implcita no arrendamento mercantil. Receita financeira no realizada a diferena entre: (a) o investimento bruto no arrendamento mercantil; e (b) o investimento lquido no arrendamento mercantil. Taxa de juros implcita no arrendamento mercantil a taxa de desconto que, no incio do arrendamento mercantil, faz com que o valor presente agregado: a) dos pagamentos mnimos do arrendamento mercantil; e b) do valor residual no garantido seja igual soma (i) do valor justo do ativo arrendado e (ii) de quaisquer custos diretos iniciais do arrendador. COMENTRIO: Vamos explicar melhor as definies acima, detalhando a seguinte operao: Arrendamento mercantil financeiro de uma mquina, com valor a vista de 50.000 e despesas de instalaes (por conta do arrendador) de 2.000, pelo prazo de 8 anos. Ser paga em 8 prestaes anuais, de 9.000 reais e com valor residual no garantido de 8.544. Investimento Bruto no Arrendamento Mercantil: 8 x 9000 = 72.000 + 8.544 = 80.544 Taxa de juros implcita no arrendamento mercantil: Pagamentos mnimos + valor residual = valor justo do ativo + custos iniciais (8 prestaes x R$ 9.000) + 8.544 = 50.000 + 2000 A taxa que iguala a equao acima de 10% ao ano (veja tabela abaixo.) Investimento lquido no arrendamento mercantil = 52.000 Receita financeira no realizada: 80.544 52.000 = 28.544 Ano 1 2 3 4 5 Valor Inicial 52.000 48.200 44.020 39.422 34.364 Valor inicial + Juros 57.200 53.020 48.422 43.364 37.801 Pagamento 9.000 9.000 9.000 9.000 9.000 Valor Final 48.200 44.020 39.422 34.364 28.801
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6 7 8
28.801 22.681 15.949
Contabilidade Geral e Avanada para Auditor da Receita Federal Teoria e exerccios comentados Profs. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa Aula 12 31.681 9.000 22.681 24.949 9.000 15.949 17.544 9.000 8.544
Como se percebe, aps o pagamento das prestaes, sobra o valor residual de 8.544. Taxa de juros incremental de financiamento do arrendatrio a taxa de juros que o arrendatrio teria de pagar num arrendamento mercantil semelhante ou, se isso no for determinvel, a taxa em que, no incio do arrendamento mercantil, o arrendatrio incorreria ao pedir emprestado por prazo semelhante, e com segurana semelhante, os fundos necessrios para comprar o ativo. Pagamento contingente a parcela dos pagamentos do arrendamento mercantil que no seja de quantia fixada, e sim baseada na quantia futura de um fator que se altera sem ser pela passagem do tempo (por exemplo, percentual de vendas futuras, quantidade de uso futuro, ndices de preos futuros, taxas futuras de juros do mercado). 5. Um acordo ou compromisso de arrendamento mercantil pode incluir uma disposio para ajustar os pagamentos do arrendamento mercantil devido a alteraes do custo de construo ou aquisio da propriedade arrendada ou devido a alteraes em outra mensurao de custo ou valor, tais como nveis gerais de preos, ou nos custos de financiamento do arrendamento mercantil por parte do arrendador, durante o perodo entre o incio do arrendamento mercantil e o comeo do prazo do arrendamento mercantil. Para as finalidades deste Pronunciamento, se isso ocorrer, o efeito de tais alteraes deve ser considerado como tendo ocorrido no incio do arrendamento mercantil. COMENTRIO: A situao acima ocorre quando, entre o fechamento do contrato de arrendamento e o incio da execuo do contrato, os custos envolvidos aumentam. Nesse caso, as alteraes so consideradas como tendo ocorrido no incio do contrato. 6. A definio de arrendamento mercantil inclui contratos para o aluguel de ativo que contenha condio dando ao arrendatrio a opo de adquirir o ativo aps o cumprimento das condies acordadas. Esses contratos so por vezes conhecidos por contratos de aluguel-compra. CLASSIFICAO DO ARRENDAMENTO MERCANTIL 7. A classificao de arrendamentos mercantis adotada neste Pronunciamento baseia-se na extenso em que os riscos e benefcios inerentes propriedade de ativo arrendado permanecem no arrendador ou no arrendatrio. Os riscos
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Contabilidade Geral e Avanada para Auditor da Receita Federal Teoria e exerccios comentados Profs. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa Aula 12 incluem as possibilidades de perdas devidas capacidade ociosa ou obsolescncia tecnolgica e de variaes no retorno em funo de alteraes nas condies econmicas. Os benefcios podem ser representados pela expectativa de funcionamento lucrativo durante a vida econmica do ativo e de ganhos derivados de aumentos de valor ou de realizao do valor residual. 8. Um arrendamento mercantil classificado como financeiro se ele transferir substancialmente todos os riscos e benefcios inerentes propriedade. Um arrendamento mercantil classificado como operacional se ele no transferir substancialmente todos os riscos e benefcios inerentes propriedade. COMENTRIO: Os itens 7 e 8 so muito importantes. Se os riscos e benefcios do ativo ficam com o arrendatrio, ser arrendamento mercantil financeiro. Se os riscos e benefcios ficam com o arrendador, ser arrendamento mercantil operacional. 9. Dado que a transao entre o arrendador e o arrendatrio se baseia em um acordo de arrendamento mercantil entre eles, apropriado usar definies consistentes. A aplicao dessas definies em diferentes circunstncias do arrendador e do arrendatrio pode ocasionar situao em que o mesmo arrendamento mercantil seja classificado diferentemente por ambos. Por exemplo, esse pode ser o caso se o arrendador se beneficiar de uma garantia de valor residual proporcionada por uma parte no relacionada ao arrendatrio. COMENTRIO: Devemos lembrar que o mesmo contrato de arrendamento pode gerar classificaes diferentes, no arrendatrio e no arrendador, devido a circunstncias diferentes para cada um. 10. A classificao de mercantil financeiro ou essncia da transao que individualmente ou arrendamento mercantil financeiro so: um arrendamento mercantil como arrendamento arrendamento mercantil operacional depende da e no da forma do contrato. Exemplos de situaes em conjunto levariam normalmente a que um fosse classificado como arrendamento mercantil
(a) o arrendamento mercantil transfere a propriedade do ativo para o arrendatrio no fim do prazo do arrendamento mercantil; (b) o arrendatrio tem a opo de comprar o ativo por um preo que se espera seja suficientemente mais baixo do que o valor justo data em que a opo se torne exercvel de forma que, no incio do arrendamento mercantil, seja razoavelmente certo que a opo ser exercida; (c) o prazo do arrendamento mercantil refere-se maior parte da vida econmica do ativo mesmo que a propriedade no seja transferida;
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Contabilidade Geral e Avanada para Auditor da Receita Federal Teoria e exerccios comentados Profs. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa Aula 12 (d) no incio do arrendamento mercantil, o valor presente dos pagamentos mnimos do arrendamento mercantil totaliza pelo menos substancialmente todo o valor justo do ativo arrendado; e (e) os ativos arrendados so de natureza especializada de tal forma que apenas o arrendatrio pode us-los sem grandes modificaes. COMENTRIO: Memorize os 5 itens acima. No so difceis, e uma questo pode no mencionar se o arrendamento operacional ou financeiro, mas indicar uma ou mais das caractersticas acima. Por exemplo: A Cia ABC contratou o arrendamento de uma mquina construda especialmente para ser usada nas suas operaes (Arrendamento financeiro item e acima). Um veculo foi arrendado por dois anos, com valor residual segundo a tabela da Revista 4 Rodas do final do contrato. Supondo que a tabela da Revista 4 Rodas represente o valor justo do veculo, ser arrendamento operacional (No atende o item b). Um veculo foi arrendado por dois anos, com valor residual de 500 reais. Nesse caso, teremos arrendamento financeiro, pois o valor residual mais baixo que o valor justo (nenhum veculo com dois anos de uso custa apenas 500 reais). Bem, j notria a importncia deste item, no ? Assim, vamos repetir resumidamente as condies para um arrendamento ser classificado como financeiro: 1) Transfere a propriedade ao final do contrato; 2) Valor residual mais baixo que o valor justo 3) O prazo do arrendamento refere-se maior parte da vida til do ativo 4) O valor presente dos pagamentos totaliza substancialmente o todo o valor justo do ativo 5) O ativo arrendado de tal forma especializado, que apenas o arrendatrio pode us-lo sem grandes modificaes. 11. Os indicadores de situaes que individualmente ou em combinao tambm podem levar a que um arrendamento mercantil seja classificado como arrendamento mercantil financeiro so: (a) se o arrendatrio puder cancelar o arrendamento mercantil, as perdas do arrendador associadas ao cancelamento so suportadas pelo arrendatrio; (b) os ganhos ou as perdas da flutuao no valor justo do valor residual so atribudos ao arrendatrio (por exemplo, na forma de abatimento que equalize a maior parte do valor da venda no fim do arrendamento mercantil); e
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Contabilidade Geral e Avanada para Auditor da Receita Federal Teoria e exerccios comentados Profs. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa Aula 12 (c) o arrendatrio tem a capacidade de continuar o arrendamento mercantil por um perodo adicional com pagamentos que sejam substancialmente inferiores ao valor de mercado. COMENTRIO: Mais trs indcios de que o arrendamento financeiro. Resumidamente: 1) Se o arrendatrio puder cancelar o arrendamento, deve suportar as perdas do arrendador; 2) Os ganhos ou perdas na flutuao do valor justo do valor residual so do arrendatrio; 3) O arrendatrio pode continuar com o arrendamento, com pagamentos substancialmente inferiores ao valor de mercado. 12. Os exemplos e indicadores enunciados nos itens 10 e 11 nem sempre so conclusivos. Se for claro com base em outras caractersticas que o arrendamento mercantil no transfere substancialmente todos os riscos e benefcios inerentes propriedade, o arrendamento mercantil classificado como operacional. Isso pode acontecer se, por exemplo, a propriedade do ativo se transferir ao final do arrendamento mercantil mediante um pagamento varivel igual ao valor justo no momento, ou se h pagamentos contingentes, como resultado dos quais o arrendatrio no tem substancialmente todos os riscos e benefcios. COMENTRIO: Voltamos ao principal e mais conclusivo critrio para definir um arrendamento como operacional ou financeiro: se o arrendamento transfere ou no os riscos e benefcios inerentes propriedade. Se existir um ou mais indcios descritos nos itens 10 e 11, mas ficar claro que no h transferncia de riscos e benefcios, o arrendamento ser classificado como operacional. 13. A classificao do arrendamento mercantil feita no incio do arrendamento mercantil. Se em qualquer momento o arrendatrio e o arrendador concordarem em modificar as disposies do arrendamento mercantil, de tal maneira que resultasse numa classificao diferente do arrendamento mercantil, o acordo revisto considerado como um novo acordo durante o seu prazo. Contudo, as alteraes nas estimativas (por exemplo, alteraes nas estimativas relativas vida econmica ou ao valor residual da propriedade arrendada) ou as alteraes nas circunstncias (por exemplo, descumprimento por parte do arrendatrio) no originam uma nova classificao de um arrendamento mercantil para fins contbeis.
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COMENTRIO:
Vamos supor que uma determinada empresa faa um arrendamento operacional. Durante a vigncia do arrendamento, as partes concordam em alter-lo para arrendamento financeiro. Nesse caso, o antigo arrendamento operacional passa a ser considerado um novo arrendamento, agora financeiro, para fins contbeis. Naturalmente, a contabilizao deve ser alterada, para ficar adequada a um arrendamento financeiro. As alteraes nas estimativas ou nas circunstncias no alteram a classificao contbil. ARRENDAMENTO MERCANTIL NAS DEMONSTRAES CONTBEIS DO ARRENDATRIO ARRENDAMENTO MERCANTIL FINANCEIRO RECONHECIMENTO INICIAL 20. No comeo do prazo de arrendamento mercantil, os arrendatrios devem reconhecer, em contas especficas, os arrendamentos mercantis financeiros como ativos e passivos nos seus balanos por quantias iguais ao valor justo da propriedade arrendada ou, se inferior, ao valor presente dos pagamentos mnimos do arrendamento mercantil, cada um determinado no incio do arrendamento mercantil. COMENTRIO: No reconhecimento inicial, usamos o valor justo, que o valor de mercado do ativo. Mas se o valor presente dos pagamentos for inferior, usamos o valor presente. EX: Arrendamento mercantil de um veculo, com valor justo de 20.000, o qual ser pago em 4 prestaes anuais de 6.000, sem valor residual. Se a taxa de juros for de 7% ao ano, o valor presente das prestaes ser de 20.323. Como o valor justo (20.000) menor, o ativo ficar registrado por 20.000. Nesse caso, a contabilizao inicial seria: D Veculos D Juros a transcorrer C Arrendamento mercantil a pagar (Passivo) 20.000 4.000 24.000
Se a taxa for de 12% ao ano, o valor presente dos pagamentos de R$ 18.224. Como o valor presente dos pagamentos menor que o valor justo, a contabilizao inicial ficaria assim:
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Contabilidade Geral e Avanada para Auditor da Receita Federal Teoria e exerccios comentados Profs. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa Aula 12 D Veculos 18.224 D Juros a transcorrer 5.776 C Arrendamento mercantil a pagar (Passivo) 24.000 RECONHECIMENTO INICIAL: O MENOR ENTRE 1) valor justo da propriedade arrendada, OU 2) valor presente dos pagamentos mnimos do arrendamento mercantil
A taxa de desconto a ser utilizada no clculo do valor presente dos pagamentos a taxa de juros implcita no arrendamento mercantil, se for praticvel determinar essa taxa; se no for, deve ser usada a taxa incremental de financiamento do arrendatrio. Quaisquer custos diretos iniciais do arrendatrio so adicionados quantia reconhecida como ativo. COMENTRIO: Taxa de juros implcita no arrendamento mercantil a taxa de desconto que, no incio do arrendamento mercantil, faz com que o valor presente agregado: a) dos pagamentos mnimos do arrendamento mercantil; e b) do valor residual no garantido seja igual soma (i) do valor justo do ativo arrendado e (ii) de quaisquer custos diretos iniciais do arrendador. Taxa de juros incremental de financiamento do arrendatrio a taxa de juros que o arrendatrio teria de pagar num arrendamento mercantil semelhante ou, se isso no for determinvel, a taxa em que, no incio do arrendamento mercantil, o arrendatrio incorreria ao pedir emprestado por prazo semelhante, e com segurana semelhante, os fundos necessrios para comprar o ativo. 21. As transaes e outros eventos so contabilizados e apresentados de acordo com a sua substncia e realidade financeira e no meramente com a sua forma legal. 23. No adequado que os passivos originados da contabilizao de ativos arrendados sejam apresentados nas demonstraes contbeis como deduo dos ativos arrendados. Se os passivos forem apresentados no balano patrimonial classificados como passivos correntes e no correntes, a mesma classificao deve ser feita para os passivos do arrendamento mercantil. 24. Custos diretos iniciais so freqentemente incorridos em relao s atividades especficas de arrendamento mercantil. Tais custos, como os de negociao e os de garantia de acordos de arrendamento mercantil, se identificados como diretamente atribuveis s atividades executadas pelo arrendatrio, so adicionados ao ativo.
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COMENTRIO:
Item 21: refora a necessidade de usar o princpio da primazia da essncia sobre a forma. Item 22: Os passivos no devem ser apresentados como deduo do ativo. Se o balano patrimonial dividir a classificao do passivo em corrente e no corrente, os passivos do arrendamento mercantil seguem a mesma diviso. (No Brasil, a classificao entre Passivo Circulante e Passivo No Circulante). Item 23: Custos diretos iniciais so adicionados ao ativo. MENSURAO SUBSEQENTE 25. Os pagamentos mnimos do arrendamento mercantil devem ser segregados entre encargo financeiro e reduo do passivo em aberto. O encargo financeiro deve ser imputado a cada perodo durante o prazo do arrendamento mercantil de forma a produzir uma taxa de juros peridica constante sobre o saldo remanescente do passivo. Os pagamentos contingentes devem ser contabilizados como despesa nos perodos em que so incorridos. 26. Na prtica, ao imputar o encargo financeiro aos perodos durante o prazo do arrendamento mercantil, o arrendatrio pode usar alguma forma de aproximao para simplificar os clculos. 27. Um arrendamento mercantil financeiro d origem a uma despesa de depreciao relativa a ativos depreciveis, assim como uma despesa financeira para cada perodo contbil. A poltica de depreciao para os ativos arrendados depreciveis deve ser consistente com a dos demais ativos depreciveis e a depreciao reconhecida deve ser calculada de acordo com as regras aplicveis aos ativos imobilizados (e com as relativas amortizao dos ativos intangveis quando pertinente). Se no houver certeza razovel de que o arrendatrio vir a obter a propriedade no fim do prazo do arrendamento mercantil, o ativo deve ser totalmente depreciado durante o prazo do arrendamento mercantil ou da sua vida til, o que for menor. 28. O valor deprecivel de ativo arrendado deve ser alocado a cada perodo contbil durante o perodo de uso esperado em base sistemtica consistente com a poltica de depreciao que o arrendatrio adote para os ativos depreciveis de que seja proprietrio. Se houver certeza razovel de que o arrendatrio vir a obter a propriedade no fim do prazo do arrendamento mercantil, o perodo de uso esperado a vida til do ativo; caso contrrio, o
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Contabilidade Geral e Avanada para Auditor da Receita Federal Teoria e exerccios comentados Profs. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa Aula 12 ativo depreciado durante o prazo do arrendamento mercantil ou da sua vida til, dos dois o menor. 29. Raramente a soma da despesa de depreciao do ativo e da despesa financeira do perodo igual ao pagamento da prestao do arrendamento mercantil durante o perodo, sendo, por isso, inadequado simplesmente reconhecer os pagamentos da prestao do arrendamento mercantil como despesa. Por conseguinte, improvvel que o ativo e o passivo relacionado sejam de valor igual aps o comeo do prazo do arrendamento mercantil. 30. Para determinar se um ativo arrendado est desvalorizado, a entidade deve aplicar o Pronunciamento Tcnico CPC 01 - Reduo ao Valor Recupervel de Ativos. COMENTRIOS: Vamos ver os conceitos acima aplicados a uma questo: A Cia ABC fabrica computadores, os quais so vendidos ou arrendados. A vida til estimada dos aparelhos de 4 anos, sendo que aps tal prazo o equipamento se reduziria a sucata. Em 31/12/X1, a Cia ABC arrendou um computador para a Empresa KLS. Considere as seguintes caractersticas da operao: a) Prazo do contrato de arrendamento: 3 anos b) Valor de venda vista do equipamento arrendado: $ 20.000 c) Custo do equipamento: $ 15.000 d) O contrato de arrendamento prev trs pagamentos anuais de $ 8.000, vencendo o primeiro 12 meses aps o incio do contrato e) Valor residual, caso a Empresa KLS decida comprar o equipamento: $ 140 f) Taxa de juros implcita: 10 % ao ano. g) A Empresa KLS tem a inteno de adquirir o equipamento ao final do contrato de arrendamento. Aps a contabilizao do contrato, em 31/12/X1: 1) O ativo imobilizado da Empresa KLS ir: ( desconsidere centavos) a) aumentar $ 24.000 b) permanecer inalterado c) diminuir $ 4.140 d) aumentar $20.000 e) aumentar $20.140 2) O passivo circulante da Empresa KLS ir : a) aumentar $ 24.000
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b) aumentar $ 8.140 c) aumentar $ 8.000 d) aumentar $ 6.667 e) aumentar $ 6.000
3) O passivo no circulante da Empresa KLS ir : a) aumentar $ 13.333 b) aumentar $ 13.860 c) aumentar $ 14.000 d) aumentar $ 16.000 e) aumentar $ 16.140 Comentrios Ano 1 2 3 Principal 20000 14000 7400 Juros 10% Subtotal 2000 22000 1400 15400 740 8140 Pagamento 8000 8000 8000 Saldo 14000 7400 140
Esta forma de clculo deve ser usada no caso de arrendamentos financeiros, conforme o item 25 do pronunciamento: O encargo financeiro deve ser imputado a cada perodo durante o prazo do arrendamento mercantil de forma a produzir uma taxa de juros peridica constante sobre o saldo remanescente do passivo. Repare que a taxa de juros fica constante (10% sobre o saldo devedor), mas o valor dos juros vai diminuindo, pois a taxa constante incide sobre um saldo cada vez menor. Isso para os arrendamentos financeiros. No caso de arrendamento operacional, a despesa reconhecida numa base linear, como veremos adiante. Contabilizao: D Equipamento arrendado (imobilizado) C Financiamento por arrendamento financeiro (PC) D Encargos financeiros a transcorrer (Retificadora PC) C Financiamento por arrendamento financeiro (PNC) D Encargos financeiros a transcorrer (Retificadora PNC) Respostas das questes: 1) O ativo imobilizado da Empresa KLS ir: D Equipamento arrendado (imobilizado) 20.000 20.000 8.000 2.000 16.140 2.140
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Aumentar 20.000 Gabarito D.
2) O passivo circulante da Empresa KLS ir : C Financiamento por arrendamento financeiro (PC) D Encargos financeiros a transcorrer (Retificadora PC) Aumentar 8000 2000 = 6.000 Gabarito E. 3) O passivo no circulante da Empresa KLS ir : C Financiamento por arrendamento financeiro (PNC) D Encargos financeiros a transcorrer (Retificadora PNC) Aumentar 16.140 2.140 = 14.000 Gabarito C. Aps um ano, em 31/12/X2, a Empresa KLS efetua o pagamento da primeira prestao. Considerando todos os lanamentos contbeis referente operao de arrendamento, indique a alternativa correta: 4) O valor do Ativo ir: a) diminuir $ 13.000 b) diminuir $ 8.000 c) permanecer inalterado d) diminuir $ 8.800 e) diminuir $ 7.000 5) O resultado do perodo ir : a) diminuir $ 13.000 b) diminuir $ 8.000 c) permanecer inalterado d) diminuir $ 8.800 e) diminuir $ 7.000 6) O Passivo Circulante ir : a) diminuir $ 8.800 b) diminuir $ 8.000 16.140 2.140 8.000 2.000
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c) diminuir $ 6.600 d) aumentar $ 600 e) aumentar $ 8.000
7) O Passivo no circulante ir : a) diminuir $ 8.800 b) diminuir $ 8.000 c) diminuir $ 6.600 d) aumentar $ 600 e) aumentar $ 8.000 Comentrios Pelo pagamento D Financiamento por arrendamento financeiro(PC) C Disponibilidades (AC) Pelo decurso do tempo D Financiamento por arrendamento financeiro (PNC) C Financiamento por arrendamento financeiro (PC) Obs: J se passou um ano. A primeira prestao foi paga. segundo ano: juros ano principal 10% subtotal pagamento 1 20000 2000 22000 8000 2 14000 1400 15400 8000 3 7400 740 8140 8000 8.000 8.000 Agora, os dados do Saldo 14000 7400 140 8.000 8.000
Passam para o curto prazo. E a segunda prestao passa tambm para o circulante. (Os lanamentos com histrico pelo decurso do tempo referem -se a este fato, valores que estavam no longo prazo e passam para o curto prazo.) Pelo reconhecimento da despesa financeira D Despesa financeira (resultado) C Encargos financeiros a transcorrer. (retificadora PC) Pelo decurso do tempo D Encargos financeiros a transcorrer (retificadora PC) C Encargos financeiros a transcorrer (retificadora PNC) Pela depreciao 1.400 1.400 2.000 2.000
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Contabilidade Geral e Avanada para Auditor da Receita Federal Teoria e exerccios comentados Profs. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa Aula 12 D Despesa de depreciao (resultado) C Depreciao acumulada ( retificadora Imobilizado) Respostas: 4) O valor do Ativo ir: C Disponibilidades (AC) C Depreciao acumulada ( retificadora Imobilizado) a) diminuir $ 13.000 Gabarito A. 5) O resultado do perodo ir : D Despesa financeira (resultado) D Despesa de depreciao (resultado) e) diminuir $ 7.000 Gabarito E. OBS: De acordo com o item 27 do pronunciamento: 27. Um arrendamento mercantil financeiro d origem a uma despesa de depreciao relativa a ativos depreciveis, assim como uma despesa financeira para cada perodo contbil. A esto as duas despesas. E porque depreciamos em 4 anos e no em 3, que o prazo do arrendamento? 28. O valor deprecivel de ativo arrendado alocado a cada perodo contbil durante o perodo de uso esperado em base sistemtica consistente com a poltica de depreciao que o arrendatrio adote para os ativos depreciveis de que seja proprietrio. Se houver certeza razovel de que o arrendatrio vir a obter a propriedade no fim do prazo do arrendamento mercantil, o perodo de uso esperado a vida til do ativo; caso contrrio, o ativo depreciado durante o prazo do arrendamento mercantil ou da sua vida til, dos dois o menor. A empresa pretende adquirir o computador, portanto deve depreci-lo pelo prazo normal, e no pelo prazo do arrendamento. 6) O Passivo Circulante ir : 2.000 5.000 8.000 5.000 5.000 5.000
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Contabilidade Geral e Avanada para Auditor da Receita Federal Teoria e exerccios comentados Profs. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa Aula 12 D Financiamento por arrendamento financeiro(PC) 8.000 C Financiamento por arrendamento financeiro(PC) 8.000 C Encargos financeiros a transcorrer. (retificadora PC) 2.000 D Encargos financeiros a transcorrer (retificadora PC) 1.400 d) aumentar $ 600 Gabarito D. 7) O Passivo no circulante ir: D Financiamento por arrendamento financeiro(PNC) C Encargos financeiros a transcorrer (retificadora PNC) c) diminuir $ 6.600 Gabarito C. TRANSAO DE VENDA E LEASEBACK 58. Uma transao de venda e leaseback (retroarrendamento pelo vendedor junto ao comprador) envolve a venda de um ativo e o concomitante arrendamento mercantil do mesmo ativo pelo comprador ao vendedor. O pagamento do arrendamento mercantil e o preo de venda so geralmente interdependentes por serem negociados como um pacote. O tratamento contbil de uma transao de venda e leaseback depende do tipo de arrendamento mercantil envolvido. 59. Se uma transao de venda e leaseback resultar em arrendamento mercantil financeiro, qualquer excesso de receita de venda obtido acima do valor contbil no deve ser imediatamente reconhecido como receita por um vendedor-arrendatrio. Em vez disso, tal valor deve ser diferido e amortizado durante o prazo do arrendamento mercantil. 60. Se o leaseback for um arrendamento mercantil financeiro, a transao um meio pelo qual o arrendador financia o arrendatrio, com o ativo como garantia. Por essa razo, no apropriado considerar como receita um excesso de vendas obtido sobre o valor contbil. Tal excesso diferido e amortizado durante o prazo do arrendamento mercantil. 61. Se uma transao de venda e leaseback resultar em arrendamento mercantil operacional, e se for claro que a transao estabelecida pelo valor justo, qualquer lucro ou prejuzo deve ser imediatamente reconhecido. COMENTRIO: 8.000 1.400
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Contabilidade Geral e Avanada para Auditor da Receita Federal Teoria e exerccios comentados Profs. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa Aula 12 Neste ponto, o Pronunciamento detalha vrias diferentes situaes, envolvendo a operao de leaseback, se a operao foi realizada ao valor justo e se o lucro da operao deve ser diferido ou reconhecido de imediato. Por ser um assunto muito especfico e complexo, e tendo em vista que as bancas no esto cobrando tais detalhes, no vamos inclu-los nesta aula.
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Contabilidade Geral e Avanada para Auditor da Receita Federal Teoria e exerccios comentados Profs. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa Aula 12 QUESTES COMENTADAS 1. (CESPE/ABIN/Oficial de Inteligncia/2010) Julgue o item a seguir, relativo ao reconhecimento e mensurao de contas patrimoniais. A determinao do custo inicial do direito de uso de uma propriedade, para investimento obtido por meio de um arrendamento financeiro, deve ser feita pelo menor entre o valor justo do direito de uso sobre a propriedade e o valor dos pagamentos mnimos do arrendamento. Comentrios O item est incorreto. Segundo o CPC 28: 25. O custo inicial do interesse em propriedade mantido em arrendamento e classificado como propriedade para investimento deve ser o estabelecido para arrendamento financeiro no item 20 do Pronunciamento Tcnico CPC 06 Operaes de Arrendamento Mercantil, isto , o ativo deve ser reconhecido pelo menor entre o valor justo da propriedade e o valor presente dos pagamentos mnimos do arrendamento. Montante equivalente deve ser reconhecido como passivo de acordo com o mesmo item. Portanto, a comparao se d com o valor presente dos pagamentos mnimos e no com o valor nominal, como props o item. Gabarito Errado. 2. (CESPE/Analista/MPU/2010) A propriedade para investimento deve ser mensurada, inicialmente, pelo valor mdio de mercado, que seu valor justo na ocasio. Comentrios Inicialmente, a propriedade para investimento avaliado pelo custo, como manda o princpio do registro pelo valor original. Todavia, o custo histrico pode sofrer variaes subsequentes. Assim, a entidade deve adotar, para mensuraes posteriores, ou o mtodo do valor justo ou o mtodo do custo, utilizando-se, assim, dessa poltica contbil para todas as suas propriedades para investimento. Gabarito Errado.
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Contabilidade Geral e Avanada para Auditor da Receita Federal Teoria e exerccios comentados Profs. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa Aula 12 3. (Autores) Considera-se propriedade para investimento a propriedade (o terreno ou edifcio) mantida, pelo proprietrio ou pelo arrendatrio em arrendamento financeiro, para: a) auferir aluguel ou para valorizao do capital ou para ambas; b) uso na produo; c) uso no fornecimento de bens ou servios; d) uso para finalidades administrativas; e) venda no curso ordinrio do negcio. Comentrios Propriedade para investimento a propriedade (terreno ou edifcio ou parte de edifcio ou ambos) mantida (pelo proprietrio ou pelo arrendatrio em arrendamento financeiro) para auferir aluguel ou para valorizao do capital ou para ambas, e no para: (a) uso na produo ou fornecimento de bens ou servios ou para finalidades administrativas; ou (b) venda no curso ordinrio do negcio. Gabarito, portanto, letra a. Gabarito A. 4. Considere a situao a seguir para responder a questo de n. 4. A sociedade KLS adquiriu uma propriedade para no valor de R$ 250.000,00. A propriedade ser utilizada para valorizao do capital. O pagamento pela propriedade se dar em 60 dias, em parcela nica, pelo valor de R$ 280.000,00 (juros simples mensais). A empresa incorreu tambm em custos de transferncia da propriedade no montante de R$ 20.000,00, pagos vista, no ato da compra. O valor justo da propriedade monta a R$ 230.000,00. Assinale a opo que apresenta a contabilizao correta da propriedade no momento da aquisio. a) b) D Propriedade para investimento (ANC Invest.) D Encargos fin. a transcorrer (Red. Passivo) C Financiamentos a pagar (Passivo) D Propriedade para investimento (ANC Invest.) D Encargos fin. a transcorrer (Red. Passivo) 250.000 30.000 280.000 270.000 30.000
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Contabilidade Geral e Avanada para Auditor da Receita Federal Teoria e exerccios comentados Profs. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa Aula 12 C Financiamentos a pagar (Passivo) 280.000 C Caixa (Ativo) 20.000 c) D Propriedade para uso do propr. (ANC Imob.) D Encargos fin. a transcorrer (Red. Passivo) C Financiamentos a pagar (Passivo) C Caixa (Ativo) D Propriedade para uso do propr. (ANC Imob.) C Financiamentos a pagar (Passivo) D Propriedade para investimento (ANC Invest.) D Custo das transaes (ANC Invest.) D Encargos fin. a transcorrer (Red. Passivo) C Financiamentos a pagar (Passivo) 270.000 30.000 280.000 20.000 280.000 280.000 230.000 20.000 30.000 280.000
d) e)
Comentrios Propriedade para investimento a propriedade (terreno ou edifcio ou parte de edifcio ou ambos) mantida (pelo proprietrio ou pelo arrendatrio em arrendamento financeiro) para auferir aluguel ou para valorizao do capital ou para ambas, e no para: (a) uso na produo ou fornecimento de bens ou servios ou para finalidades administrativas; ou (b) venda no curso ordinrio do negcio. Trata-se, pois, de propriedade para investimento. A propriedade para investimento deve ser inicialmente mensurada pelo seu custo. Os custos de transao devem ser includos na mensurao inicial (CPC 28, item 20). O custo de uma propriedade para investimento comprada compreende o seu preo de compra e qualquer dispndio diretamente atribuvel. Os dispndios diretamente atribuveis incluem, por exemplo, as remuneraes profissionais de servios legais, impostos de transferncia de propriedade e outros custos de transao (CPC 28, item 21). Portanto, o custo foi de R$ 250.000,00. O CPC reza que: 24. Se o pagamento de uma propriedade para investimento for a prazo, o seu custo o equivalente ao valor vista. A diferena entre esta quantia e os pagamentos totais reconhecida como despesa financeira durante o perodo do crdito.
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Contabilidade Geral e Avanada para Auditor da Receita Federal Teoria e exerccios comentados Profs. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa Aula 12 Portanto, o pagamento ser a prazo, mas o valor reconhecido lquido de juros. O valor dos juros ficar evidenciado como conta redutora do passivo, sendo transferido para o resultado pelo regime de competncia. A contabilizao correta, portanto, a seguinte: D Propriedade para investimento (ANC Invest.) D Encargos fin. a transcorrer (Red. Passivo) C Financiamentos a pagar (Passivo) C Caixa (Ativo) Gabarito B. 5. (CESGRANRIO/Petrobras/Contador Jr./2010) A Companhia Cacife S/A, de capital fechado, possui ativo no circulante que pretende distribuir por seus acionistas. Nesse contexto, admita que O ativo no circulante foi classificado como mantido para distribuio aos scios; As aes requeridas para tal distribuio, j iniciadas, indicam que ela considerada como altamente provvel; Os scios j aprovaram a distribuio. Nessas condies, a expectativa do prazo para a distribuio ser completada, contada da data da respectiva classificao, de: (A) ano. (B) 1 ano. (C) 1 ano e . (D) 2 anos. (E) mais de 2 anos. Comentrio: Conforme o Pronunciamento CPC 31 - ATIVO NO CIRCULANTE MANTIDO PARA VENDA E OPERAO DESCONTINUADA: 12A. O ativo no circulante (ou grupo de ativos) classificado como mantido para distribuio aos scios quando a entidade est comprometida para distribuir esse ativo (ou grupo de ativos) aos proprietrios. Para isso necessrio que os ativos estejam disponveis para imediata distribuio na sua condio atual e que a distribuio seja altamente provvel. Para essa distribuio ser altamente provvel, aes para completar a distribuio devem j ter sido iniciadas e deve estar presente a expectativa de serem completadas dentro de um ano a partir da classificao. Aes requeridas para completar a 270.000 30.000 280.000 20.000
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Contabilidade Geral e Avanada para Auditor da Receita Federal Teoria e exerccios comentados Profs. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa Aula 12 distribuio devem indicar no ser provvel que mudanas significativas na distribuio sejam feitas ou que a distribuio vir a no ser feita. A probabilidade da aprovao dos scios (se requerida legal ou estatutariamente) deve ser considerada como fator na verificao de ser a distribuio classificvel como altamente provvel. Portanto, gabarito letra B - 1 ano. Mas vamos a algumas explicaes adicionais. Antes das mudanas na contabilidade, quando uma empresa tinha, digamos, quatro fbricas e decidia vender uma delas, a deciso de vender no gerava nenhuma contabilizao. O pblico externo (fornecedores, clientes, acionistas, credores, etc) s tomava conhecimento da alienao depois do fato consumado. Mas a deciso de vender ativos pode influenciar a tomada de deciso dos usurios externos. Por isso, quando a empresa decide alienar uma linha de produo ou uma unidade geradora de caixa (uma parte do seu negcio), deve reclassific-lo como Ativo No Circulante mantido para venda. Muito bem. Reclassifica, e da? O que muda? Bom, entre outras coisas, o ativo reclassificado como Ativo No Circulante Mantido para venda deixa de ser depreciado, ainda que continue sendo usado na produo. E a que mora o perigo. Suponha que uma determinada empresa esteja apurando prejuzo e os administradores esto loucos para mostrar lucro, para receber seus bnus e para que a empresa continue tendo crdito na praa. Que tal pegar os imobilizados de maior valor, classificar como Mantidos para Venda e parar de depreci-los? Olha que coisa boa, a empresa continua usando o imobilizado, mas deixa de reconhecer a depreciao. Isso pode melhorar bastante o resultado da empresa. Para evitar essa manipulao contbil, h algumas condies: 1) A venda deve ser altamente provvel. 2) Para que a venda seja considerada altamente provvel, as seguintes condies devem ser observadas: 2.1) O nvel hierrquico de gesto apropriado deve estar comprometido com o plano de venda do ativo, e deve ter sido iniciado um programa firme para localizar um comprador e concluir o plano.
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Contabilidade Geral e Avanada para Auditor da Receita Federal Teoria e exerccios comentados Profs. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa Aula 12 Ou seja, quem manda na empresa decidiu vender e est correndo atrs, para efetivar a venda. 2.2) Alm disso, o ativo mantido para venda deve ser efetivamente colocado venda por preo que seja razovel em relao ao seu valor justo corrente. Ainda, deve-se esperar que a venda se qualifique como concluda em at um ano a partir da data da classificao. 2.3) As aes necessrias para concluir o plano devem indicar que improvvel que possa haver alteraes significativas no plano ou que o plano possa ser abandonado. (OBS: essas aes para concluir o plano so as atividades que a empresa est fazendo para viabilizar a venda. Assim, se uma empresa de transporte decide vender, digamos, 20 caminhes, uma ao necessria a reviso da parte mecnica e funilaria dos veculos, para facilitar a venda). O que foi dito acima tambm se aplica aos ativos que sero distribudos aos scios, como participao nos lucros ou como devoluo do capital. O ativo no circulante (ou grupo de ativos) classificado como mantido para distribuio aos scios quando a entidade est comprometida para distribuir esse ativo (ou grupo de ativos) aos proprietrios. Para isso necessrio que os ativos estejam disponveis para imediata distribuio na sua condio atual e que a distribuio seja altamente provvel. Muito bem. A empresa reclassificou os ativos como mantidos para venda, parou de depreci-los e no fez mais nada. Nesse caso, aps um ano, se ficar evidente que os ativos no sero alienados, devem voltar para a classificao original (saem de mantidos para venda) e devem ser depreciados. Ou seja, a empresa reconhece (contabiliza) de uma s vez a depreciao que deixou de contabilizar enquanto o ativo estava classificado como mantido para venda. Os ativos que sero distribudos aos scios seguem as mesmas regras acima. Gabarito B.
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Contabilidade Geral e Avanada para Auditor da Receita Federal Teoria e exerccios comentados Profs. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa Aula 12 6. Os ativos no circulantes mantidos para a venda A) devem B) devem C) devem D) podem E) devem ser ser ser ser ser depreciados ou amortizados conforme a vida til do ativo. mensurados pelo menor entre o valor contbil e o valor de uso. classificados no grupo Investimentos no balano patrimonial. classificados no Ativo No circulante Realizvel a Longo Prazo classificados no Ativo Circulante
Comentrio: Os ativos no circulantes mantidos para a venda devem ser mensurados pelo menor entre o valor contbil e o valor justo menos as despesas de vendas, e no devem ser depreciados ou amortizados. Alm disso, devem ser apresentados separadamente no balano patrimonial, no Ativo Circulante. Gabarito E 7. A empresa KLS apresentou as seguintes informaes para um equipamento, em dez/X1: Valor original: Depreciao acumulada: Valor lquido de vendas: Valor de uso: 100.000 40.000 52.000 65.000
A empresa classificou o equipamento como Ativo No Circulante mantido para Venda. Anote a alternativa correta: a) O equipamento ser avaliado por R$ 60.000. b) O equipamento ser avaliado por R$ 52.000 c) O equipamento ser avaliado por R$ 65.000 d) O equipamento ser classificado em Investimento e) O equipamento ser classificado no Ativo Realizvel a Longo Prazo Comentrio: Os ativos no circulantes mantidos para venda devem ser classificados no Ativo Circulante. Assim, podemos eliminar as alternativas D e E. O ativo no circulante mantido para venda deve ser avaliado pelo valor contbil ou pelo valor lquido de vendas, dos dois o menor. No devemos usar o valor de uso, uma vez que o ativo dever ser vendido em at um ano. Assim, temos:
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Contabilidade Geral e Avanada para Auditor da Receita Federal Teoria e exerccios comentados Profs. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa Aula 12 Valor original: Depreciao acumulada: Valor contbil Valor lquido de vendas: 100.000 (40.000) 60.000 52.000
Como o valor lquido de venda menor, o ativo ficara avaliado por R$ 52.000. Gabarito B. 8. Um ativo no circulante mantido para venda: A) deve ser depreciado e submetido ao teste de recuperabilidade B) deve ser depreciado, mas no deve ser submetido ao teste de recuperabilidade. C) no deve ser depreciado, mas deve ser submetido ao teste de recuperabilidade. D) no deve ser depreciado e nem submetido ao teste de recuperabilidade. E) deve ser depreciado pelo prazo em que se estima que ocorrer a venda e deve ser submetido ao teste de recuperabilidade. Comentrio: O ativo no circulante mantido para venda no deve ser depreciado, mas deve ser submetido ao teste de recuperabilidade. Gabarito C
9. (Indita) Indique a alternativa correta A) A classificao de um arrendamento mercantil como arrendamento mercantil financeiro ou arrendamento mercantil operacional depende exclusivamente da forma como o contrato foi efetuado. B) Quando os ativos arrendados so de natureza especializada de tal forma que apenas o arrendatrio pode us-los sem grandes modificaes, o arrendamento ser considerado operacional. C) Se a propriedade do ativo se transferir ao final do arrendamento mercantil mediante um pagamento varivel igual ao valor justo no momento, o arrendamento ser considerado financeiro. D) Caso o arrendatrio tenha a opo de comprar o ativo por um preo que se espera seja suficientemente mais baixo do que o valor justo data em que a opo se torne exercvel de forma que, no incio do arrendamento mercantil, seja razoavelmente certo que a opo ser exercida, o arrendamento ser considerado financeiro.
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Contabilidade Geral e Avanada para Auditor da Receita Federal Teoria e exerccios comentados Profs. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa Aula 12 E) O arrendamento ser considerado operacional quando o prazo do arrendamento refere-se maior parte da vida econmica do ativo, mesmo que a propriedade no seja transferida; Comentrios Alternativa A INCORRETA: Conforme o Pronunciamento, item 10. A classificao de um arrendamento mercantil como arrendamento mercantil financeiro ou arrendamento mercantil operacional depende da essncia da transao e no da forma do contrato. Alternativa B INCORRETA: neste caso, o arrendamento ser considerado financeiro. Alternativa C - INCORRETA: Se o pagamento ao final do contrato for pelo valor justo, ser arrendamento operacional. Alternativa D CORRETA. Cpia do item 10, letra b do Pronunciamento. Alternativa E INCORRETA. Neste caso, o financeiro. Gabarito D. 10. (FCC) A Cia. ABC efetuou uma operao de arrendamento mercantil de um veculo a ser utilizado em suas atividades operacionais. O valor a ser pago no arrendamento superior ao valor de aquisio do veculo vista e o valor residual do arrendamento corresponde a apenas 1% do valor da operao. Conseqentemente, o valor do veculo (A) no deve ser registrado no ativo imobilizado da companhia, por se tratar de bem arrendado cuja propriedade da empresa arrendadora. (B) deve ser registrado no ativo imobilizado da companhia, mas somente medida que as prestaes do arrendamento estejam sendo pagas. (C) no deve ser registrado no ativo imobilizado da companhia, mas o valor da dvida junto empresa arrendadora deve ser reconhecido integralmente em conta de Passivo Exigvel. (D) no deve ser registrado no ativo imobilizado da companhia e o valor da prestao do arrendamento deve ser contabilizada como despesa. (E) deve ser registrado no ativo imobilizado da companhia e deve ser depreciado de acordo com a perspectiva de sua vida til, pois a operao similar a uma compra financiada. Comentrios arrendamento ser considerado
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Contabilidade Geral e Avanada para Auditor da Receita Federal Teoria e exerccios comentados Profs. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa Aula 12 Como o valor residual do arrendamento irrisrio, trata-se de arrendamento financeiro. Nesse caso, o valor do veculo deve ser registrado no ativo imobilizado da companhia e deve ser depreciado de acordo com a perspectiva de sua vida til. As letras A, C e D ficam descartadas de plano, pois afirmam que o veculo no deve ser registrado no ativo imobilizado. Quando letra B, est errada ao afirmar que deve ser registrado no imobilizado, mas somente medida que as prestaes do arrendamento estejam sendo pagas. Gabarito E. 11. (FGV 2008) Segundo a Resoluo CFC 921/01, se determinada empresa mercantil firmar contrato de arrendamento mercantil, na qualidade de arrendatria, com a caracterstica de valor residual significativamente inferior ao valor de mercado do bem na data da opo, o bem arrendado dever ficar avaliado e evidenciado em seu patrimnio: (A) pelo valor do bem, no ativo permanente imobilizado. (B) pelo valor das contraprestaes mais o valor residual, no ativo circulante ou realizvel a longo prazo. (C) como zero, pois no deve ser reconhecido como patrimnio da arrendatria. (D) pelo valor das contraprestaes, no passivo circulante ou exigvel a longo prazo. (E) pelo valor residual, como conta redutora do passivo circulante ou exigvel a longo prazo. Comentrios Trata-se de arrendamento mercantil financeiro, pois o valor residual significativamente menor que o valor justo. Portanto, o bem arrendado deve ser contabilizado no ativo imobilizado. Gabarito A. 12 (CVM 08 NCE) Uma companhia celebrou um contrato de arrendamento financeiro em 31 de dezembro de 20X0, associado a um equipamento. O contrato estabeleceu: (1) uma contraprestao anual de R$ 25.000, com vencimento final de cada ano; (2) um valor residual garantido (opo de compra) de R$ 8.000; (3) um perodo de 5 anos, que equivale a vida til do ativo; e (4) uma taxa de juros de 10% ao ano. O valor presente lquido desse contrato representa R$ 99.737. no
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Contabilidade Geral e Avanada para Auditor da Receita Federal Teoria e exerccios comentados Profs. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa Aula 12 Com base no tratamento contbil da IAS 17, as despesas incorridas com depreciao e juros no exerccio de 20X2 so, aproximadamente: (A) R$ 18.954 e R$ 9.477; (B) R$ 19.947 e R$ 6.818; (C) R$ 18.954 e R$ 7.925; (D) R$ 19.947 e R$ 8.471; (E) R$ 19.947 e R$ 9.477. Comentrios Nesta questo de arrendamento, para a depreciao foram indicados dois valores, que se repetem entre as alternativas. Por outro lado, para juros, s h um valor repetido. Assim, dentro da lgica de resolver o mais rpido possvel, vamos calcular primeiro os juros. Valor contrato (em 31/12/20X0): x taxa de juros 10% (=) valor total ano 1 (-) pagamento final ano 1 Valor contrato inicio ano 2 X taxa juros 10% Gabarito Letra D Vamos calcular tambm a depreciao: 99737 / 5 = 19.947,40 LETRA D. A tabela completa, com os pagamentos e os juros, ficaria assim: Ano 1 2 3 4 5 Valor inicial 99.737 84.711 68.182 50.000 30.000 Juros 9.974 8.471 6.818 5.000 3.000 Subtotal 109.711 93.182 75.000 55.000 33.000 Pagamento 25.000 25.000 25.000 25.000 25.000 Valor final 84.711 68.182 50.000 30.000 8.000 99.737 9.973 109.710 (25.000) 84,710 8.471 juros exerccio 20X2
A contabilizao: D equipamento arrendado D Encargos financ. a transcorrer (PC) C Arrendamento a pagar (PC) D Encargos financ. a transcorrer (PELP) 99.737 9974 25.000 23.289
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Contabilidade Geral e Avanada para Auditor da Receita Federal Teoria e exerccios comentados Profs. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa Aula 12 C Arrendamento a pagar (PELP) 108000 J houve uma questo semelhante, no concurso do ICMS RJ: 13. (ICMS RJ FGV) Em consonncia Resoluo CFC 921/01, determine o valor do Passivo Circulante da Cia. Arrendatria a ser apurado logo aps o reconhecimento contbil do contrato de arrendamento mercantil firmado entre ela e a entidade arrendadora, segundo o qual a arrendatria se obriga a pagar 5 prestaes anuais e iguais no valor unitrio de R$ 8.500,00, mais o valor da opo de compra no montante de R$ 190,76 ao final do quinto ano, juntamente com a ltima prestao anual; e a arrendadora se obriga a entregar, nesse ato, o bem arrendado (um veculo que ser utilizado para arrendatria em suas atividades operacionais normais). Sabe-se que: * O contrato foi firmado em 31/12/2008; * A primeira prestao venceu em 31/12/2009 e todas as demais prestaes vencem no dia 31 de dezembro dos anos subseqentes; * O valor de mercado do bem arrendado, vista, R$ 30.000,00; * A taxa de juros implcita no contrato 13% ao ano. * O Balano Patrimonial da Cia. Arrendatria apurado em 31/12/2008 imediatamente antes de o contrato em tela ter sido reconhecido contabilmente o seguinte: Ativo Circulante Realizvel a Longo Prazo Ativo Permanente Passivo Circulante Exigvel a Longo Prazo Patrimnio Lquido a) R$ 3.900,00 b) R$ 8.500,00 c) R$ 15.000,00 d) R$ 19.600,00 e) R$ 23.500,00 Comentrios Conforme a Resoluo CFC 921/01: 10.2.2.1.4 - O encargo financeiro deve ser apropriado no resultado em funo do prazo de vencimento das contraprestaes pelo critrio pro rata dia, mediante a utilizao do mtodo exponencial, observada a competncia. Segue abaixo o clculo. 20.000,00 30.000,00 50.000,00 15.000,00 25.000,00 60.000,00
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Ano 1 2 3 4 5
Valor inicial 30.000,00 25.400,00 20.202,00 14.328,26 7.690,93
Contabilidade Geral e Avanada para Auditor da Receita Federal Teoria e exerccios comentados Profs. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa Aula 12 Juros Subtotal Pagamento Valor final 3.900,00 3.302,00 2.626,26 1.862,67 999,82 33.900,00 28.702,00 22.828,26 16.190,93 8.690,76 8.500,00 8.500,00 8.500,00 8.500,00 8.500,00 25.400,00 20.202,00 14.328,26 7.690,93 190,76
Contabilizao no reconhecimento do contrato: D Veculo arrendado D Encargos financ. a transcorrer C Arrendamento a pagar (PC) D Encargos financ. a transcorrer (PELP) C Arrendamento a pagar (PELP) 30.000 3.900 8.500 8.790,76 34.190,76
Elaboramos a tabela completa, acima, para fins didticos, mas o clculo que a FGV queria era bem mais simples: Valor do bem (x) taxa anual juros 13% Valor da prestao ano 1 Aumento do passivo circulante : 8500 3900 = 4600 Passivo circulante inicial 15000 + 4600 = 19.600 Gabarito D. 30.000,00 3.900,00 8.500,00
14 - (CVM 08 NCE) A IAS 17 relaciona algumas situaes que podem conduzir a que uma transao de arrendamento mercantil seja classificada como financeira. A situao que est mais identificada com outras modalidades de arrendamento : (A) o arrendamento transfere a posse do ativo ao arrendatrio no fim do prazo do contrato; (B) o arrendatrio possui a opo de comprar o ativo por um preo que se espera ser equivalente a seu valor justo na data em que a opo seja exercida; (C) o prazo do arrendamento abrange a maior parte da vida econmica do ativo, mesmo que o ttulo de propriedade no seja transferido; (D) no incio do arrendamento o valor dos pagamentos mnimos ajustados do contrato atinge, pelo menos substancialmente, todo o valor justo do ativo arrendado; (E) o ativo arrendado de tal natureza especializada que apenas o arrendatrio pode us-lo sem que sejam efetuadas grandes modificaes.
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Contabilidade Geral e Avanada para Auditor da Receita Federal Teoria e exerccios comentados Profs. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa Aula 12 Comentrios Outra questo pedindo a identificao dos critrios para classificar um arrendamento mercantil como financeiro ou operacional. No caso, pede-se a situao que caracteriza um arrendamento operacional. A) Alternativa INCORRETA. Se transfere a posse do ativo ao arrendatrio, tratase de arrendamento financeiro B) Alternativa CORRETA. Se a opo de compra do ativo for pelo valor justo, ento o arrendamento operacional. C) Alternativa INCORRETA. Quando o prazo do arrendamento abrange a maior parte da vida econmica do ativo, mesmo que o ttulo de propriedade no seja transferido, trata-se de arrendamento financeiro. D) Alternativa INCORRETA. Este tambm arrendamento como financeiro um critrio para classificar o
E) Alternativa INCORRETA. Esta a caracterstica dos arrendamentos financeiros mais fcil para guardar. O ativo especializado e s pode ser usado pelo arrendatrio, sem grandes modificaes. Gabarito B.
15. TCE GO 2009 FCC . A empresa KKK adquiriu um veculo financiado que ser pago em 30 prestaes mensais de R$ 2.000,00 cada. O valor do veculo vista (valor presente) de R$ 45.000,00. De acordo com a Lei no 11.638/07, a empresa deve reconhecer no momento da aquisio, em reais, um (A) ativo de 45.000,00. (B) passivo financeiro de 15.000,00. (C) passivo de 45.000,00 e uma despesa financeira de 15.000,00. (D) ativo de 45.000,00 e uma despesa financeira de 15.000,00. (E) ativo de 60.000,00 e uma receita financeira de 15.000,00. Comentrios A contabilizao na aquisio : D Ativo imobilizado (ativo) D - Juros a apropriar.(retificadora do passivo) C Arrendamento a pagar (passivo) 45.000 15.000 60.000
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Contabilidade Geral e Avanada para Auditor da Receita Federal Teoria e exerccios comentados Profs. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa Aula 12 Portanto, a alternativa correta a letra A. Gabarito A. 16. (ICMS SC 2010 FEPESE) Quanto ao leaseback (retroarrendamento pelo vendedor junto ao comprador), pode-se afirmar: a. ( ) Uma transao de venda e leaseback envolve a venda de um ativo e o concomitante arrendamento mercantil do mesmo ativo pelo comprador ao vendedor. O pagamento do arrendamento mercantil e o preo de venda so geralmente interdependentes, por serem negociados como um pacote. O tratamento contbil de uma transao de venda e leaseback independe do tipo de arrendamento mercantil envolvido. b. ( ) Se uma transao de venda e leaseback resultar em arrendamento mercantil financeiro, qualquer excesso de receita de venda obtido acima do valor contbil deve ser imediatamente reconhecido como receita, por um vendedor-arrendatrio. Tal valor no deve ser diferido e amortizado durante o prazo do arrendamento mercantil. c. ( ) Uma transao de venda e leaseback (retroarrendamento pelo vendedor junto ao comprador) envolve a venda de um ativo e o concomitante arrendamento mercantil do mesmo ativo pelo comprador ao vendedor. O pagamento do arrendamento mercantil e o preo de venda so geralmente interdependentes por serem negociados como um pacote. O tratamento contbil de uma transao de venda e leaseback depende do tipo de arrendamento mercantil envolvido. d. ( ) Se o leaseback for um arrendamento mercantil financeiro, a transao um meio pelo qual o arrendador financia o arrendatrio, com o ativo como garantia. Por essa razo, apropriado considerar como receita um excesso de vendas obtido sobre o valor contbil. Contudo, esse excesso no diferido e amortizado durante o prazo do arrendamento mercantil. e. ( ) Se uma transao de venda e leaseback resultar em arrendamento mercantil operacional ou financeiro, e se a transao for estabelecida pelo valor justo, qualquer lucro ou prejuzo advindo dessa operao no pode ser imediatamente reconhecido. Comentrios: Conforme o pronunciamento CPC 06(R1) Operaes de Arrendamento Mercantil: 58. Uma transao de venda e leaseback (retroarrendamento pelo vendedor junto ao comprador) envolve a venda de um ativo e o concomitante arrendamento mercantil do mesmo ativo pelo comprador ao vendedor. O pagamento do arrendamento mercantil e o preo de venda so geralmente interdependentes por serem negociados como um pacote. O tratamento
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Contabilidade Geral e Avanada para Auditor da Receita Federal Teoria e exerccios comentados Profs. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa Aula 12 contbil de uma transao de venda e leaseback depende do tipo de arrendamento mercantil envolvido. Alternativa Correta: C, que cpia fiel do item acima. Vamos ver os erros nas demais alternativas: A) A afirmao O tratamento contbil de uma transao de venda e lea seback independe do tipo de arrendamento mercantil envolvido. Alternativa errada, o correto depende. B) Alternativa ERRADA, o correto : 59. Se uma transao de venda e leaseback resultar em arrendamento mercantil financeiro, qualquer excesso de receita de venda obtido acima do valor contbil no deve ser imediatamente reconhecido como receita por um vendedor arrendatrio. Em vez disso, tal valor deve ser diferido e amortizado durante o prazo do arrendamento mercantil. C) Alternativa CORRETA. D) Alternativa ERRADA. O correto : 60. Se o leaseback for um arrendamento mercantil financeiro, a transao um meio pelo qual o arrendador financia o arrendatrio, com o ativo como garantia. Por essa razo, no apropriado considerar como receita um excedente do preo de venda obtido sobre o valor contbil. Tal excedente deve ser diferido e amortizado durante o prazo do arrendamento mercantil. E) Alternativa ERRADA. O correto : 61. Se uma transao de venda e leaseback resultar em arrendamento mercantil operacional, e se estiver claro que a transao estabelecida pelo valor justo, qualquer lucro ou prejuzo deve ser imediatamente reconhecido. Gabarito C. 17. (EXAME DE QUALIFICAO TCNICA PARA REGISTRO NO CADASTRO NACIONAL DE AUDITORES INDEPENDENTES (CNAI) do CFC 2010) De acordo com a NBC T 10.2 Operaes de Arrendamento Mercantil, assinale a opo que apresenta uma informao NO condizente com as regras de mensurao subsequente de arrendamentos mercantis financeiros. a) Os pagamentos mnimos do arrendamento mercantil devem ser segregados entre encargo financeiro e reduo do passivo em aberto. O encargo financeiro deve ser imputado a cada perodo durante o prazo do arrendamento mercantil
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Contabilidade Geral e Avanada para Auditor da Receita Federal Teoria e exerccios comentados Profs. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa Aula 12 de forma a produzir uma taxa de juros peridica constante sobre o saldo remanescente do passivo. Os pagamentos contingentes devem ser contabilizados como despesa nos perodos em que so incorridos. b) Um arrendamento mercantil financeiro d origem a uma despesa de depreciao relativa a ativos depreciveis, assim como uma despesa financeira para cada perodo contbil. A poltica de depreciao para os ativos arrendados depreciveis deve ser consistente com a dos demais ativos depreciveis e a depreciao reconhecida deve ser calculada de acordo com as regras aplicveis aos ativos imobilizados (e com as relativas amortizao dos ativos intangveis quando pertinente). Se no houver certeza razovel de que o arrendatrio vir a obter a propriedade no fim do prazo do arrendamento mercantil, o ativo deve ser totalmente depreciado durante o prazo do arrendamento mercantil ou da sua vida til, o que for menor. c) O valor deprecivel de ativo arrendado alocado a cada perodo contbil durante o perodo de uso esperado em base sistemtica consistente com a poltica de depreciao que o arrendatrio adote para os ativos depreciveis de que seja proprietrio. Se houver certeza razovel de que o arrendatrio vir a obter a propriedade no fim do prazo do arrendamento mercantil, o perodo de uso esperado a vida til do ativo; caso contrrio, o ativo depreciado durante o prazo do arrendamento mercantil ou da sua vida til, dos dois o maior. d) A soma da despesa de depreciao do ativo e da despesa financeira do perodo raramente igual ao pagamento da prestao do arrendamento mercantil durante o perodo, sendo, por isso, inadequado simplesmente reconhecer os pagamentos da prestao do arrendamento mercantil como despesa. Por conseguinte, improvvel que o ativo e o passivo relacionado sejam de valor igual aps o comeo do prazo do arrendamento mercantil. Comentrios A alternativa C est incorreta. Confira abaixo o item 28 do Pronunciamento CPC 06 Arrendamento Mercantil: 28. O valor deprecivel de ativo arrendado deve ser alocado a cada perodo contbil durante o perodo de uso esperado em base sistemtica consistente com a poltica de depreciao que o arrendatrio adote para os ativos depreciveis de que seja proprietrio. Se houver certeza razovel de que o arrendatrio vir a obter a propriedade no fim do prazo do arrendamento mercantil, o perodo de uso esperado a vida til do ativo; caso contrrio, o ativo deve ser depreciado durante o prazo do arrendamento mercantil ou da sua vida til, dos dois o menor. Gabarito Letra C.
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Contabilidade Geral e Avanada para Auditor da Receita Federal Teoria e exerccios comentados Profs. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa Aula 12 18. (FCC/SEFAZ-RO/ICMS/2010) Uma empresa adquiriu um veculo por arrendamento mercantil financeiro que ser pago em 48 prestaes mensais de R$ 1.000,00 cada. O valor presente das prestaes de R$ 30.673,00 e a taxa de juros compostos implcita no arrendamento mercantil de 2% ao ms. No momento da aquisio, a empresa deve reconhecer, em reais, A) um ativo de 30.673,00 e uma despesa financeira de 613,46. B) um ativo de 30.673,00. C) um passivo de 48.000,00. D) um ativo de 48.000,00 e uma receita financeira de 17.327,00. E) um ativo de 30.673,00 e uma despesa financeira de 17.327,00. Comentrios Versa a questo sobre arrendamento. Inicialmente, cumpre dizer que o arrendamento pode ser operacional ou financeiro, basicamente. Um arrendamento mercantil classificado como financeiro se ele transferir substancialmente todos os riscos e benefcios inerentes propriedade. Um arrendamento mercantil classificado como operacional se ele no transferir substancialmente todos os riscos e benefcios inerentes propriedade. A classificao de um arrendamento mercantil como arrendamento mercantil financeiro ou arrendamento mercantil operacional depende da essncia da transao e no da forma do contrato. Passemos a analisar a nossa questo. Este tipo de questo est sendo repetido em vrias provas da FCC. Precisamos saber apenas a contabilizao inicial do arrendamento mercantil financeiro para encontrar a resposta: Contabilizao inicial do arrendamento mercantil financeiro:
D Veculo (ativo imobilizado) D Encargos financeiros a transcorrer (retificadora passivo) C Arrendamento financeiro a pagar (passivo) 30.673 17.327 48.000
A despesa financeira reconhecida por competncia, pr rata temporis. Assim, descartamos as alternativas a e e. Descartamos tambm a alternativa d, no h reconhecimento de receita no arrendatrio. Quanto alternativa c, o valor do passivo reconhecido inicialmente de 48.000 17.327 = 30.673. A conta Encargos financeiros a transcorrer fica no passivo, retificando o valor de 48.000.
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Gabarito B.
19. (FCC/TRF 1/Analista Judicirio/2011) Uma operao de arrendamento mercantil efetuada no prazo de cinco anos, na qual identifica-se a transferncia substancial dos riscos e benefcios inerentes ao bem objeto do contrato, cuja propriedade ser transferida ao arrendatrio no final do contrato, dever ser registrada (A) no Realizvel de Longo Prazo. (B) em conta de Ajustes Patrimoniais. (C) como item do Ativo Diferido. (D) em conta do Imobilizado. (E) como uma Despesa Diferida. Comentrios: A questo refere-se contabilizao do arrendamento mercantil. As operaes de arrendamento mercantil dividem-se em operacionais e financeiras. O Arrendamento Mercantil Operacional um genuno aluguel de um bem ou equipamento. J o Arrendamento Mercantil Financeiro , em essncia, uma venda com financiamento, e como tal deve ser tratada. A principal caracterstica que diferencia os dois tipos de arrendamento refere-se transferncia dos riscos e benefcios. Confira o texto do Pronunciamento CPC 06 (R1) Operao de Arrendamento Mercantil: Arrendamento mercantil financeiro aquele em que h transferncia substancial dos riscos e benefcios inerentes propriedade de um ativo. O ttulo de propriedade pode ou no vir a ser transferido. Arrendamento mercantil operacional um diferente de um arrendamento mercantil financeiro. arrendamento mercantil
A classificao de um arrendamento mercantil como arrendamento mercantil financeiro ou arrendamento mercantil operacional depende da essncia da transao e no da forma do contrato. O Pronunciamento CPC 06 lista algumas caractersticas que identificam um arrendamento mercantil financeiro: PRINCIPAIS CARACTERSTICAS DE UM ARRENDAMENTO FINANCEIRO
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Contabilidade Geral e Avanada para Auditor da Receita Federal Teoria e exerccios comentados Profs. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa Aula 12 1) Transfere-se a propriedade ao final do contrato; 2) Valor residual mais baixo que o valor justo; 3) O prazo do arrendamento refere-se maior parte da vida til do ativo 4) O valor presente dos pagamentos totaliza substancialmente o todo o valor justo do ativo; 5) O ativo arrendado de tal forma especializado, que apenas o arrendatrio pode us-lo sem grandes modificaes. Como a questo menciona que houve a transferncia substancial dos riscos e benefcios inerentes ao bem objeto do contrato, identificamos na operao um arrendamento mercantil financeiro. Mas vamos demonstrar a contabilizao dos dois tipos de arrendamento. Arrendamento mercantil operacional Contabilizao no arrendatrio. A contabilizao, neste tipo de arrendamento, feita apenas pela utilizao do bem, por competncia. Exemplo: Um empresa contratou, em 01.01.X1, um arrendamento mercantil operacional de uma mquina, para pagamento em 60 parcelas de R$ 5.000,00, a ser efetivado no dia 5 do ms seguinte. Contabilizao na contratao: Nenhuma Contabilizao no dia 31.01.X1:
D Despesa arrendamento operacional (resultado) C Arrendamento operacional a pagar (passivo) R$ 5.000,00 R$ 5.000,00
No dia 05.02.X1 (pelo pagamento):

D - Arrendamento operacional a pagar (passivo) C - Caixa/bancos R$ 5.000,00 R$ 5.000,00
Arrendamento mercantil financeiro Contabilizao no arrendatrio. Nas operaes de arrendamento mercantil financeiro (tambm chamada de leasing financeiro), uma empresa aluga um determinado bem, pagando vrias prestaes e com a opo de compra do bem ao final do contrato, geralmente por um valor pequeno. Por exemplo: Leasing de um veculo, com valor de R$ 30.000, a ser pago em 60 prestaes de R$ 520, e com opo de compra ao final do contrato por R$ 2.000. Este tipo de operao uma compra parcelada do bem. Portanto, pela aplicao do princpio de primazia da essncia sobre a forma, deveria ser contabilizado da seguinte maneira:
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D Veculo (Ativo Imobilizado) D Juros a transcorrer (Retificadora do Passivo) C Leasing a pagar (Passivo) R$ 30.000 R$ 3.200 R$ 3.200 [(520 x 60) + 2000]
Chegamos, assim, ao gabarito da questo. A operao dever ser registrada em conta do ativo imobilizado. Gabarito D. 20. (ESAF/AFRFB/2012) A empresa Biogs S.A. foi contratada pela empresa Aves S.A. para fornecer gs para sua fbrica de processamento de carnes. A Biogs S.A. produz gs a partir de biodigestores que transformam resduos animais em gs. Como a contratante fica em regio sem estrutura, a nica fonte de fornecimento de gs esta. O produtor de gs no tem interesse em fornecer para outras empresas, sendo exclusivo o fornecimento para empresa Aves S.A, por 10 anos. A manuteno, reparos e outros de responsabilidade da empresa fornecedora do gs. Nesse caso, pode-se afirmar que esse contrato representa a) uma compra de imobilizado, devendo ser reconhecido. b) uma prestao de servios, devendo ser reconhecido como despesa. c) um gasto, podendo ser contabilizado como passivo ou despesas. d) um acordo que contm um arrendamento. e) um contrato de imobilizaes em andamento, devendo ser reconhecido no ativo imobilizado. Comentrios Esta questo foi objeto de pergunta de muitos candidatos, que no concordavam com sua resposta. O enunciado , sim, um tanto confuso, todavia, sua resposta pode ser encontrada na Resoluo 1.256/09 que trata sobre o arrendamento mercantil, na parte dos EXEMPLOS ILUSTRATIVOS. Seno vejamos. EXEMPLO DE ACORDO QUE CONTM ARRENDAMENTO FATOS EI1 Uma companhia industrial (comprador) celebra um acordo com terceiro (fornecedor) para receber uma quantidade mnima de gs necessria em seu processo de produo, por um perodo de tempo especfico. O fornecedor projeta e constri uma instalao adjacente fbrica do comprador para produzir o gs necessrio e mantm a titularidade e o controle sobre todos os aspectos significativos da operao da instalao. O acordo dispe o seguinte:
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Contabilidade Geral e Avanada para Auditor da Receita Federal Teoria e exerccios comentados Profs. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa Aula 12 - A instalao est explicitamente identificada no acordo e o fornecedor tem o direito contratual de fornecer gs a partir de outras fontes. Entretanto, fornecer gs de outras fontes no economicamente vivel ou praticvel; - O fornecedor tem o direito de fornecer gs a outros clientes e de remover e substituir os equipamentos da instalao e modificar ou expandir a instalao para permitir isso. Entretanto, na celebrao do acordo, o fornecedor no tem planos de modificar ou expandir a instalao. A instalao projetada para atender somente s necessidades do comprador; - O fornecedor responsvel por reparos, manuteno e investimentos capitalizveis; - O fornecedor deve estar preparado para entregar uma quantidade mnima de gs a cada ms; - A cada ms, o comprador pagar uma taxa fixa de capacidade e uma taxa varivel com base na produo real obtida. O comprador deve pagar a taxa fixa de capacidade, independentemente de obter ou no alguma parte da produo da instalao. A taxa varivel inclui os custos reais de energia da instalao, que totalizam aproximadamente 90 por cento dos custos variveis totais da instalao. O fornecedor est sujeito a custos maiores resultantes de operaes ineficientes da instalao; e - Se a instalao no produzir a quantidade mnima estipulada, o fornecedor deve devolver a totalidade ou parte da taxa fixa de capacidade. AVALIAO EI2 O acordo contm um arrendamento dentro do alcance da NBC TG 06 Operaes de Arrendamento Mercantil. O ativo (a instalao) est explicitamente identificado no acordo e o cumprimento do acordo depende da instalao. Embora o fornecedor tenha o direito de fornecer gs de outras fontes, sua capacidade de faz-lo no substancial. O comprador obteve o direito de usar a instalao, pois, de acordo com os fatos apresentados em particular, que a instalao est projetada para atender somente s necessidades do comprador e o fornecedor no tem planos de expandir ou modificar a instalao raro que uma ou mais partes, exceto o comprador, obtenha um valor que no seja insignificante da produo da instalao e o preo que o comprador pagar no contratualmente fixado por unidade de produo, nem equivalente ao preo de mercado atual, por unidade de produo, na ocasio de entrega da produo. Gabarito D.
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Contabilidade Geral e Avanada para Auditor da Receita Federal Teoria e exerccios comentados Profs. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa Aula 12 21. (ESAF/AFRFB/2012) Os bens adquiridos e mantidos pela empresa, sem a produo de renda e destinados ao uso futuro para expanso das atividades da empresa, so classificados no balano como: a) Imobilizado em Andamento. b) Realizvel a Longo Prazo. c) Propriedades para Investimentos. d) Investimentos Temporrios. e) Outros Investimentos Permanentes. Comentrios Segundo a Lei 6.404/76: Art. 179. As contas sero classificadas do seguinte modo: III - em investimentos: as participaes permanentes em outras sociedades e os direitos de qualquer natureza, no classificveis no ativo circulante, e que no se destinem manuteno da atividade da companhia ou da empresa; De acordo com o FIPECAFI, fazem parte de outros investimentos permanentes os imveis mantidos sem produo de renda e destinados a uso futuro, como no caso de terrenos adquiridos para futuras instalaes, quer na forma de expanso de atividades atuais, quer na transferncia de localizao da fbrica, dos escritrios, etc. No se trata de propriedade para investimento, j que no temos um ativo mantido para produo de aluguel ou arrendamento operacional, nos termos do CPC 28. Gabarito E.
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Contabilidade Geral e Avanada para Auditor da Receita Federal Teoria e exerccios comentados Profs. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa Aula 12 QUESTES COMENTADAS NESTA AULA 1. (CESPE/ABIN/Oficial de Inteligncia/2010) Julgue o item a seguir, relativo ao reconhecimento e mensurao de contas patrimoniais. A determinao do custo inicial do direito de uso de uma propriedade, para investimento obtido por meio de um arrendamento financeiro, deve ser feita pelo menor entre o valor justo do direito de uso sobre a propriedade e o valor dos pagamentos mnimos 2. (CESPE/Analista/MPU/2010) A propriedade para investimento deve ser mensurada, inicialmente, pelo valor mdio de mercado, que seu valor justo na ocasio. 3. (Autores) Considera-se propriedade para investimento a propriedade (o terreno ou edifcio) mantida, pelo proprietrio ou pelo arrendatrio em arrendamento financeiro, para: a) auferir aluguel ou para valorizao do capital ou para ambas; b) uso na produo; c) uso no fornecimento de bens ou servios; d) uso para finalidades administrativas; e) venda no curso ordinrio do negcio. 4. Considere a situao a seguir para responder a questo de n. 4. A sociedade KLS adquiriu uma propriedade para no valor de R$ 250.000,00. A propriedade ser utilizada para valorizao do capital. O pagamento pela propriedade se dar em 60 dias, em parcela nica, pelo valor de R$ 280.000,00 (juros simples mensais). A empresa incorreu tambm em custos de transferncia da propriedade no montante de R$ 20.000,00, pagos vista, no ato da compra. O valor justo da propriedade monta a R$ 230.000,00. Assinale a opo que apresenta a contabilizao correta da propriedade no momento da aquisio. a) b) D Propriedade para investimento (ANC Invest.) D Encargos fin. a transcorrer (Red. Passivo) C Financiamentos a pagar (Passivo) D Propriedade para investimento (ANC Invest.) D Encargos fin. a transcorrer (Red. Passivo) C Financiamentos a pagar (Passivo) C Caixa (Ativo) 250.000 30.000 280.000 270.000 30.000 280.000 20.000
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Contabilidade Geral e Avanada para Auditor da Receita Federal Teoria e exerccios comentados Profs. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa Aula 12 c) D Propriedade para uso do propr. (ANC Imob.) D Encargos fin. a transcorrer (Red. Passivo) C Financiamentos a pagar (Passivo) C Caixa (Ativo) D Propriedade para uso do propr. (ANC Imob.) C Financiamentos a pagar (Passivo) D Propriedade para investimento (ANC Invest.) D Custo das transaes (ANC Invest.) D Encargos fin. a transcorrer (Red. Passivo) C Financiamentos a pagar (Passivo) 270.000 30.000 280.000 20.000 280.000 280.000 230.000 20.000 30.000 280.000
d) e)
5. (CESGRANRIO/Petrobras/Contador Jr./2010) A Companhia Cacife S/A, de capital fechado, possui ativo no circulante que pretende distribuir por seus acionistas. Nesse contexto, admita que O ativo no circulante foi classificado como mantido para distribuio aos scios; As aes requeridas para tal distribuio, j iniciadas, indicam que ela considerada como altamente provvel; Os scios j aprovaram a distribuio. Nessas condies, a expectativa do prazo para a distribuio ser completada, contada da data da respectiva classificao, de: (A) ano. (B) 1 ano. (C) 1 ano e . (D) 2 anos. (E) mais de 2 anos. 6. Os ativos no circulantes mantidos para a venda F) devem G) devem H) devem I) podem J) devem ser ser ser ser ser depreciados ou amortizados conforme a vida til do ativo. mensurados pelo menor entre o valor contbil e o valor de uso. classificados no grupo Investimentos no balano patrimonial. classificados no Ativo No circulante Realizvel a Longo Prazo classificados no Ativo Circulante
7. A empresa KLS apresentou as seguintes informaes para um equipamento, em dez/X1: Valor original: Depreciao acumulada: Valor lquido de vendas: 100.000 40.000 52.000
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Valor de uso:
Contabilidade Geral e Avanada para Auditor da Receita Federal Teoria e exerccios comentados Profs. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa Aula 12 65.000
A empresa classificou o equipamento como Ativo No Circulante mantido para Venda. Anote a alternativa correta: a) O equipamento ser avaliado por R$ 60.000. b) O equipamento ser avaliado por R$ 52.000 c) O equipamento ser avaliado por R$ 65.000 d) O equipamento ser classificado em Investimento e) O equipamento ser classificado no Ativo Realizvel a Longo Prazo 8. Um ativo no circulante mantido para venda: A) deve ser depreciado e submetido ao teste de recuperabilidade B) deve ser depreciado, mas no deve ser submetido ao teste de recuperabilidade. C) no deve ser depreciado, mas deve ser submetido ao teste de recuperabilidade. D) no deve ser depreciado e nem submetido ao teste de recuperabilidade. E) deve ser depreciado pelo prazo em que se estima que ocorrer a venda e deve ser submetido ao teste de recuperabilidade. 9. (Indita) Indique a alternativa correta A) A classificao de um arrendamento mercantil como arrendamento mercantil financeiro ou arrendamento mercantil operacional depende exclusivamente da forma como o contrato foi efetuado. B) Quando os ativos arrendados so de natureza especializada de tal forma que apenas o arrendatrio pode us-los sem grandes modificaes, o arrendamento ser considerado operacional. C) Se a propriedade do ativo se transferir ao final do arrendamento mercantil mediante um pagamento varivel igual ao valor justo no momento, o arrendamento ser considerado financeiro. D) Caso o arrendatrio tenha a opo de comprar o ativo por um preo que se espera seja suficientemente mais baixo do que o valor justo data em que a opo se torne exercvel de forma que, no incio do arrendamento mercantil, seja razoavelmente certo que a opo ser exercida, o arrendamento ser considerado financeiro. E) O arrendamento ser considerado operacional quando o prazo do arrendamento refere-se maior parte da vida econmica do ativo, mesmo que a propriedade no seja transferida; 10. (FCC) A Cia. ABC efetuou uma operao de arrendamento mercantil de um veculo a ser utilizado em suas atividades operacionais. O valor a ser pago no arrendamento superior ao valor de aquisio do veculo vista e o valor residual do arrendamento corresponde a apenas 1% do valor da operao. Conseqentemente, o valor do veculo
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Contabilidade Geral e Avanada para Auditor da Receita Federal Teoria e exerccios comentados Profs. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa Aula 12 (A) no deve ser registrado no ativo imobilizado da companhia, por se tratar de bem arrendado cuja propriedade da empresa arrendadora. (B) deve ser registrado no ativo imobilizado da companhia, mas somente medida que as prestaes do arrendamento estejam sendo pagas. (C) no deve ser registrado no ativo imobilizado da companhia, mas o valor da dvida junto empresa arrendadora deve ser reconhecido integralmente em conta de Passivo Exigvel. (D) no deve ser registrado no ativo imobilizado da companhia e o valor da prestao do arrendamento deve ser contabilizada como despesa. (E) deve ser registrado no ativo imobilizado da companhia e deve ser depreciado de acordo com a perspectiva de sua vida til, pois a operao similar a uma compra financiada. 11. (FGV 2008) Segundo a Resoluo CFC 921/01, se determinada empresa mercantil firmar contrato de arrendamento mercantil, na qualidade de arrendatria, com a caracterstica de valor residual significativamente inferior ao valor de mercado do bem na data da opo, o bem arrendado dever ficar avaliado e evidenciado em seu patrimnio: (A) pelo valor do bem, no ativo permanente imobilizado. (B) pelo valor das contraprestaes mais o valor residual, no ativo circulante ou realizvel a longo prazo. (C) como zero, pois no deve ser reconhecido como patrimnio da arrendatria. (D) pelo valor das contraprestaes, no passivo circulante ou exigvel a longo prazo. (E) pelo valor residual, como conta redutora do passivo circulante ou exigvel a longo prazo. 12 (CVM 08 NCE) Uma companhia celebrou um contrato de arrendamento financeiro em 31 de dezembro de 20X0, associado a um equipamento. O contrato estabeleceu: (1) uma contraprestao anual de R$ 25.000, com vencimento final de cada ano; (2) um valor residual garantido (opo de compra) de R$ 8.000; (3) um perodo de 5 anos, que equivale a vida til do ativo; e (4) uma taxa de juros de 10% ao ano. O valor presente lquido desse contrato representa R$ 99.737. no
Com base no tratamento contbil da IAS 17, as despesas incorridas com depreciao e juros no exerccio de 20X2 so, aproximadamente: (A) R$ 18.954 e R$ 9.477;
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Contabilidade Geral e Avanada para Auditor da Receita Federal Teoria e exerccios comentados Profs. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa Aula 12 (B) R$ 19.947 e R$ 6.818; (C) R$ 18.954 e R$ 7.925; (D) R$ 19.947 e R$ 8.471; (E) R$ 19.947 e R$ 9.477. 13. (ICMS RJ FGV) Em consonncia Resoluo CFC 921/01, determine o valor do Passivo Circulante da Cia. Arrendatria a ser apurado logo aps o reconhecimento contbil do contrato de arrendamento mercantil firmado entre ela e a entidade arrendadora, segundo o qual a arrendatria se obriga a pagar 5 prestaes anuais e iguais no valor unitrio de R$ 8.500,00, mais o valor da opo de compra no montante de R$ 190,76 ao final do quinto ano, juntamente com a ltima prestao anual; e a arrendadora se obriga a entregar, nesse ato, o bem arrendado (um veculo que ser utilizado para arrendatria em suas atividades operacionais normais). Sabe-se que: * O contrato foi firmado em 31/12/2008; * A primeira prestao venceu em 31/12/2009 e todas as demais prestaes vencem no dia 31 de dezembro dos anos subseqentes; * O valor de mercado do bem arrendado, vista, R$ 30.000,00; * A taxa de juros implcita no contrato 13% ao ano. * O Balano Patrimonial da Cia. Arrendatria apurado em 31/12/2008 imediatamente antes de o contrato em tela ter sido reconhecido contabilmente o seguinte: Ativo Circulante Realizvel a Longo Prazo Ativo Permanente Passivo Circulante Exigvel a Longo Prazo Patrimnio Lquido a) R$ 3.900,00 b) R$ 8.500,00 c) R$ 15.000,00 d) R$ 19.600,00 e) R$ 23.500,00 14 - (CVM 08 NCE) A IAS 17 relaciona algumas situaes que podem conduzir a que uma transao de arrendamento mercantil seja classificada como financeira. A situao que est mais identificada com outras modalidades de arrendamento : (A) o arrendamento transfere a posse do ativo ao arrendatrio no fim do prazo do contrato; 20.000,00 30.000,00 50.000,00 15.000,00 25.000,00 60.000,00
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Contabilidade Geral e Avanada para Auditor da Receita Federal Teoria e exerccios comentados Profs. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa Aula 12 (B) o arrendatrio possui a opo de comprar o ativo por um preo que se espera ser equivalente a seu valor justo na data em que a opo seja exercida; (C) o prazo do arrendamento abrange a maior parte da vida econmica do ativo, mesmo que o ttulo de propriedade no seja transferido; (D) no incio do arrendamento o valor dos pagamentos mnimos ajustados do contrato atinge, pelo menos substancialmente, todo o valor justo do ativo arrendado; (E) o ativo arrendado de tal natureza especializada que apenas o arrendatrio pode us-lo sem que sejam efetuadas grandes modificaes. 15. TCE GO 2009 FCC . A empresa KKK adquiriu um veculo financiado que ser pago em 30 prestaes mensais de R$ 2.000,00 cada. O valor do veculo vista (valor presente) de R$ 45.000,00. De acordo com a Lei no 11.638/07, a empresa deve reconhecer no momento da aquisio, em reais, um (A) ativo de 45.000,00. (B) passivo financeiro de 15.000,00. (C) passivo de 45.000,00 e uma despesa financeira de 15.000,00. (D) ativo de 45.000,00 e uma despesa financeira de 15.000,00. (E) ativo de 60.000,00 e uma receita financeira de 15.000,00. 16. (ICMS SC 2010 FEPESE) Quanto ao leaseback (retroarrendamento pelo vendedor junto ao comprador), pode-se afirmar: a. ( ) Uma transao de venda e leaseback envolve a venda de um ativo e o concomitante arrendamento mercantil do mesmo ativo pelo comprador ao vendedor. O pagamento do arrendamento mercantil e o preo de venda so geralmente interdependentes, por serem negociados como um pacote. O tratamento contbil de uma transao de venda e leaseback independe do tipo de arrendamento mercantil envolvido. b. ( ) Se uma transao de venda e leaseback resultar em arrendamento mercantil financeiro, qualquer excesso de receita de venda obtido acima do valor contbil deve ser imediatamente reconhecido como receita, por um vendedor-arrendatrio. Tal valor no deve ser diferido e amortizado durante o prazo do arrendamento mercantil. c. ( ) Uma transao de venda e leaseback (retroarrendamento pelo vendedor junto ao comprador) envolve a venda de um ativo e o concomitante arrendamento mercantil do mesmo ativo pelo comprador ao vendedor. O pagamento do arrendamento mercantil e o preo de venda so geralmente interdependentes por serem negociados como um pacote. O tratamento contbil de uma transao de venda e leaseback depende do tipo de arrendamento mercantil envolvido. d. ( ) Se o leaseback for um arrendamento mercantil financeiro, a transao um meio pelo qual o arrendador financia o arrendatrio, com o ativo como garantia. Por essa razo, apropriado considerar como receita um excesso de vendas obtido sobre o valor contbil. Contudo, esse excesso no diferido e amortizado durante o prazo do arrendamento mercantil.
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Contabilidade Geral e Avanada para Auditor da Receita Federal Teoria e exerccios comentados Profs. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa Aula 12 e. ( ) Se uma transao de venda e leaseback resultar em arrendamento mercantil operacional ou financeiro, e se a transao for estabelecida pelo valor justo, qualquer lucro ou prejuzo advindo dessa operao no pode ser imediatamente reconhecido. 17. (EXAME DE QUALIFICAO TCNICA PARA REGISTRO NO CADASTRO NACIONAL DE AUDITORES INDEPENDENTES (CNAI) do CFC 2010) De acordo com a NBC T 10.2 Operaes de Arrendamento Mercantil, assinale a opo que apresenta uma informao NO condizente com as regras de mensurao subsequente de arrendamentos mercantis financeiros. a) Os pagamentos mnimos do arrendamento mercantil devem ser segregados entre encargo financeiro e reduo do passivo em aberto. O encargo financeiro deve ser imputado a cada perodo durante o prazo do arrendamento mercantil de forma a produzir uma taxa de juros peridica constante sobre o saldo remanescente do passivo. Os pagamentos contingentes devem ser contabilizados como despesa nos perodos em que so incorridos. b) Um arrendamento mercantil financeiro d origem a uma despesa de depreciao relativa a ativos depreciveis, assim como uma despesa financeira para cada perodo contbil. A poltica de depreciao para os ativos arrendados depreciveis deve ser consistente com a dos demais ativos depreciveis e a depreciao reconhecida deve ser calculada de acordo com as regras aplicveis aos ativos imobilizados (e com as relativas amortizao dos ativos intangveis quando pertinente). Se no houver certeza razovel de que o arrendatrio vir a obter a propriedade no fim do prazo do arrendamento mercantil, o ativo deve ser totalmente depreciado durante o prazo do arrendamento mercantil ou da sua vida til, o que for menor. c) O valor deprecivel de ativo arrendado alocado a cada perodo contbil durante o perodo de uso esperado em base sistemtica consistente com a poltica de depreciao que o arrendatrio adote para os ativos depreciveis de que seja proprietrio. Se houver certeza razovel de que o arrendatrio vir a obter a propriedade no fim do prazo do arrendamento mercantil, o perodo de uso esperado a vida til do ativo; caso contrrio, o ativo depreciado durante o prazo do arrendamento mercantil ou da sua vida til, dos dois o maior. d) A soma da despesa de depreciao do ativo e da despesa financeira do perodo raramente igual ao pagamento da prestao do arrendamento mercantil durante o perodo, sendo, por isso, inadequado simplesmente reconhecer os pagamentos da prestao do arrendamento mercantil como despesa. Por conseguinte, improvvel que o ativo e o passivo relacionado sejam de valor igual aps o comeo do prazo do arrendamento mercantil. 18. (FCC/SEFAZ-RO/ICMS/2010) Uma empresa adquiriu um veculo por arrendamento mercantil financeiro que ser pago em 48 prestaes mensais de R$ 1.000,00 cada. O valor presente das prestaes de R$ 30.673,00 e a taxa de juros compostos implcita no arrendamento mercantil de 2% ao ms. No momento da aquisio, a empresa deve reconhecer, em reais,
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Contabilidade Geral e Avanada para Auditor da Receita Federal Teoria e exerccios comentados Profs. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa Aula 12 A) um ativo de 30.673,00 e uma despesa financeira de 613,46. B) um ativo de 30.673,00. C) um passivo de 48.000,00. D) um ativo de 48.000,00 e uma receita financeira de 17.327,00. E) um ativo de 30.673,00 e uma despesa financeira de 17.327,00. 19. (FCC/TRF 1/Analista Judicirio/2011) Uma operao de arrendamento mercantil efetuada no prazo de cinco anos, na qual identifica-se a transferncia substancial dos riscos e benefcios inerentes ao bem objeto do contrato, cuja propriedade ser transferida ao arrendatrio no final do contrato, dever ser registrada (A) no Realizvel de Longo Prazo. (B) em conta de Ajustes Patrimoniais. (C) como item do Ativo Diferido. (D) em conta do Imobilizado. (E) como uma Despesa Diferida. 20. (ESAF/AFRFB/2012) A empresa Biogs S.A. foi contratada pela empresa Aves S.A. para fornecer gs para sua fbrica de processamento de carnes. A Biogs S.A. produz gs a partir de biodigestores que transformam resduos animais em gs. Como a contratante fica em regio sem estrutura, a nica fonte de fornecimento de gs esta. O produtor de gs no tem interesse em fornecer para outras empresas, sendo exclusivo o fornecimento para empresa Aves S.A, por 10 anos. A manuteno, reparos e outros de responsabilidade da empresa fornecedora do gs. Nesse caso, pode-se afirmar que esse contrato representa a) uma compra de imobilizado, devendo ser reconhecido. b) uma prestao de servios, devendo ser reconhecido como despesa. c) um gasto, podendo ser contabilizado como passivo ou despesas. d) um acordo que contm um arrendamento. e) um contrato de imobilizaes em andamento, devendo ser reconhecido no ativo imobilizado. 21. (ESAF/AFRFB/2012) Os bens adquiridos e mantidos pela empresa, sem a produo de renda e destinados ao uso futuro para expanso das atividades da empresa, so classificados no balano como: a) Imobilizado em Andamento. b) Realizvel a Longo Prazo. c) Propriedades para Investimentos. d) Investimentos Temporrios. e) Outros Investimentos Permanentes.
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Contabilidade Geral e Avanada para Auditor da Receita Federal Teoria e exerccios comentados Profs. Gabriel Rabelo e Luciano Rosa Aula 12 GABARITO DAS QUESTES COMENTADAS NESTA AULA
QUESTO 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 15 16 17 18 19 20 21
GABARITO E E A B B E B C D E A D D B A C C B D D E
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CPC 31 - ATIVO NO CIRCULANTE MANTIDO PARA VENDA E OPERAO DESCONTINUADA OBJETIVO

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Ativo no circulante Realizvel a longo prazo Investimento Imobilizado Intangvel

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(Em milhares de $) Operaes em continuidade

X (X) X X (X) (X) (X) X X (X) X (X) X

(X) X X (X) (X) (X) X X (X) X (X) X

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28.801 22.681 15.949

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b) aumentar $ 8.140 c) aumentar $ 8.000 d) aumentar $ 6.667 e) aumentar $ 6.000

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Aumentar 20.000 Gabarito D.

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c) diminuir $ 6.600 d) aumentar $ 600 e) aumentar $ 8.000

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