Rio de Janeiro, v.4, n.2, p.

125-138, maio a agosto de 2012

PROGRAMAO LINEAR COMO FERRAMENTA DE APOIO A GESTO

DE CUSTOS: UM ESTUDO DE CASO EM UMA INDSTRIA DE USINAGEM

Taciana Mareth
Pontifcia Universidade Catlica do Rio de Janeiro
tacianamareth@yahoo.com.br

Eliane Suely Everling Paim

Universidade de Cruz Alta
elianespaim@gmail.com

Luciana Paim Pieniz

Universidade de Cruz Alta
lpieniz@unicruz.edu.br

Fabiane Santos Erthal

Universidade de Cruz Alta
fabiert@hotmail.com

Resumo

O objetivo deste trabalho foi apresentar, atravs da programao linear, um modelo de gesto de
produo, em que o gestor possa simular cenrios, a partir do clculo da margem de contribuio e lucro
lquido, melhorando o processo de tomada de deciso. Para tanto, foi efetuado um estudo, em que se
props maximizar a margem de contribuio e o lucro, levando em considerao uma gama de
limitaes, para gerar o volume de produo ideal e apontar os desperdcios de recursos escassos. A
presente pesquisa classificada como aplicada e quantitativa. Aps a coleta, os dados foram analisados
conforme as metodologias de custos e, posteriormente, construiu-se os modelos de Programao Linear
(PL). Sendo assim, este trabalho contribuiu para a empresa em estudo, por desenvolver um diferenciado
sistema de otimizao de custos, resultando em maior segurana para a tomada de deciso.

Palavras-chave: Gesto de custos. Margem de contribuio. Programao linear.

Abstract

The objective of this work is to propose a linear programming model for managing production in a
production management model in which the administrator could simulate scenarios derived from the
contribution margin and the net profit in a way to improve the decision making process. For such
purpose a case study was conducted to maximize the contribution margin and the profit, taking into
account the restricted resources, to search for the ideal production and to point out the wastes of scarce
resources. The present study might be classified both as applied and quantitative research. After
collecting the data, these have been analyzed according to the cost methodologies and, subsequently, the
LP model was developed. This study has contributed to the company since this unique system of cost
optimization brought more confidence for the decision making process.

Keywords: Costs management. Marginal Profit. Linear programming.

Verso inicial submetida em 01/11/2010. Verso final recebida em 27/04/2012.

 PESQUISA OPERACIONAL PARA O DESENVOLVIMENTO

1. Introduo

O tema central apresentado pelo artigo a utilizao da programao linear como

ferramenta de apoio deciso na gesto de custos de produo em uma indstria de peas
usinadas para mquinas agrcolas. Este tema originou-se a partir do questionamento da validade
dos dados de custos apurados a partir do modelo do sistema de Custeio por Absoro (modelo
contabilmente utilizado no Brasil) para tomada de deciso, comparado aos obtidos pelo custeio
varivel (modelo da margem de contribuio) e sua interferncia na composio do lucro final
da empresa.
No sistema de custeio por absoro, os custos totais so atribudos aos produtos e com
estes permanecem em estoque at serem comercializados. Na lgica defendida pelo sistema de
custeio varivel (ou custeio direto), os custos so tratados de forma diferenciada medida que o
sistema segrega os custos de produo em fixos e variveis, deixando mais evidente quais os
custos que se alteram de acordo com a quantidade produzida e quais no possuem e no sofrem
qualquer interferncia em relao ao volume produzido.
Os reflexos da utilizao de ambos os mtodos no lucro final das empresas so
relacionados, primeiramente formao do lucro e, no menos importante, tomada de deciso
no planejamento da utilizao dos recursos da produo (matria-prima e mo-de-obra),
principalmente quando se tratam de recursos escassos ou restritos.
Este estudo tem como objetivo analisar a quantidade a ser produzida de cada produto
que maximizar a margem de contribuio e o lucro, utilizando a programao linear. Alm
disso, foram analisados os produtos com maior ndice de rentabilidade, utilizando a margem de
contribuio e o lucro lquido dos referidos produtos por fator restritivo. Para tanto, construiu-
se o modelo matemtico correspondente ao sistema em estudo, que foi resolvido por meio do
software Lindo.
Na mesma linha deste estudo so encontrados estudos similares em Bodanese et al.
(2005) e em Costa e Silva (2010). Em Bodanese et al. (2005) apresentado uma metodologia
chamada teoria das restries utilizada na otimizao dos recursos das empresas. O objetivo do
estudo foi desenvolver um modelo de gesto de produo, em que o administrador pudesse
interagir e simular cenrios e, consequentemente, melhorar o processo de tomada de decises.
Diante disso, atravs dos resultados obtidos foi possvel obter uma srie de informaes
estratgicas, possibilitando escolher o melhor produto a ser fabricado, incentivar a venda dos
produtos existentes, dentre outras.
No trabalho apresentado por Costa e Silva (2010), utilizada a programao linear
inteira mista para controlar a produo industrial. Ao elaborar o modelo so considerados dados
de tempos de processo, produtos e equipamentos utilizados na indstria, alm da demanda real.
Nesse caso, tambm prioridade aproveitar os recursos escassos da melhor forma.
Alm desta introduo, a Seo 2 contm alguns conceitos importantes sobre gesto
de custos e pesquisa operacional e a Seo 3 descreve a metodologia deste estudo. Na Seo 4
apresenta-se a sntese dos resultados e na Seo 5 algumas consideraes finais.

2. Fundamentao terica

Este tpico tem como objetivo embasar a discusso do captulo da anlise dos
resultados. Para tanto, o mesmo descreve a gesto de custos, juntamente com os mtodos de
custeio e, em seguida a pesquisa operacional, evidenciando a programao linear.

2.1. Gesto de custos

Esta Seo apresenta os mtodos de custeio por absoro e varivel (direto),

abordando a margem de contribuio.

126
 PESQUISA OPERACIONAL PARA O DESENVOLVIMENTO

2.1.1. Custeio por Absoro

Segundo Wernke (2004), o custeio por absoro e o mtodo mais tradicional de

custeio e empregado quando se deseja atribuir um valor de custos ao produto, atribuindo-lhe
tambm uma parte dos custos indiretos. Consiste na apropriao de todos os custos de produo
aos produtos, de forma direta ou indireta mediante a utilizao de critrios de rateio.
Para o autor, o custeio por absoro atribui aos produtos todos os custos da rea de
fabricao, sejam esses definidos como custos diretos ou indiretos, ou como custos fixos ou
variveis.
Assim, devem integrar os custos dos bens ou servios vendidos:
a) O custo de aquisio de matrias-primas e quaisquer outros bens ou servios
aplicados ou consumidos na produo;
b) O custo de pessoal aplicado na produo, inclusive de superviso direta, manuteno
e guarda das instalaes de produo;
c) Os custos de locao, manuteno e reparo e os encargos de depreciao dos bens
aplicados na produo.

De acordo com Warren, Reeve e Fess (2006), o mtodo do custeio por absoro
determina que todos os custos sejam absorvidos pelos produtos e que assim permaneam (no
ativo) at serem comercializados. O custeio por absoro atende, basicamente, as exigncias
fiscais da legislao vigente.

2.1.2. Custeio Varivel (direto)

Segundo Wernke (2004), a importncia bsica do custeio varivel (direto) a de que

somente os custos que forem claramente identificados com os produtos e servios vendidos
(chamados de diretos ou variveis) devem ser apropriados. Os demais custos necessrios para
manter a capacidade instalada da empresa (indiretos ou fixos) devem ser desconsiderados em
termos de custo de produto.
Para o autor este mtodo considera apenas os custos variveis de produo e de
comercializao do produto ou servio como: matria-prima, mo-de-obra direta, servios de
terceiros aplicados ao produto, tributos sobre vendas, comisses de vendas etc. Os demais
gastos no so apropriados aos produtos fabricados.
Santos (1994) atribui vantagens e desvantagens ao custeio varivel:
a) Prioriza o aspecto gerencial, enfatizando a rentabilidade de cada produto sem as
distores ocasionadas pelos rateios de custos fixos aos produtos;
b) No aceita pela legislao tributria para fins de avaliao de estoques;
c) No envolve rateios e critrios de distribuio de gastos, facilitando o clculo;
d) Exige uma estrutura de classificao rgida entre os gastos de natureza fixa e
varivel.
No entanto, o custeio varivel uma alternativa mais eficaz na tomada de decises,
justamente porque o referido mtodo afasta a arbitrariedade da atribuio dos custos de
produo, ou seja, medida que atribudo aos produtos apenas aqueles custos que
efetivamente foram consumidos por ele. Entende-se que os demais custos, no relacionados
produo, no tenham, ou no sejam influenciados pelo volume de produo,
consequentemente, podem ser classificados como despesas do perodo e no como custos.
Finalmente, importante lembrar que os resultados operacionais, na ausncia de variaes de
estoque, seriam iguais nos dois mtodos custeio varivel e custeio por absoro.

2.1.3. Modelo da Margem de Contribuio (MC)

O modelo da margem de contribuio aquele que classifica os custos entre variveis

e fixos, segregando-os no demonstrativo de resultado de exerccio, de modo a apresentar um

127
 PESQUISA OPERACIONAL PARA O DESENVOLVIMENTO

primeiro resultado, chamado Margem de Contribuio (Receita total custos e despesas

variveis) ou lucro marginal.
Esse resultado o que efetivamente contribui para a cobertura dos custos e despesas
fixos do perodo e, a seguir, para a formao do lucro. O modelo permite que se distingam
claramente os fatores que influenciam na formao do resultado operacional da empresa,
possibilitando assim maior agilidade na tomada de deciso (GARRISON e NOREEN, 2001).

2.2. Pesquisa Operacional

Nas empresas, os gestores esto ocupando a maior parte do tempo construindo

estratgicas que possam fundamentar suas decises. Para tanto, oportuno iniciar esse tpico
com a tcnica de pesquisa operacional, tendo em vista a utilizao da programao linear como
ferramenta bsica.
Conforme Arenales et al. (2007), na pesquisa operacional o componente cientfico
est relacionado a ideias e processos para articular e modelar problemas de deciso,
determinando os objetivos do tomador de deciso e as restries sob as quais se deve operar.
Tambm est relacionado a mtodos matemticos para otimizar sistemas numricos que
resultam quando se usam dados nos modelos.
Do ponto de vista gerencial, segundo Corrar e Thephilo (2004), a pesquisa
operacional fornece um conjunto de procedimentos utilizados para tratar, de maneira sistmica,
problemas que envolvem a utilizao de recursos escassos. Alm do mais, a economia de
recursos e a experincia adquirida com a experimentao justificam a utilizao da PO como
um instrumento de gerenciamento.

2.2.1. Programao linear

O desenvolvimento da programao linear tem sido colocado como um dos mais

importantes avanos da cincia do meio do sculo XX (HILLIER e LIEBERMAN, 2005, p.
25). Pizzolato e Gandolpho (2009) complementam com a observao de que sua origem tem a
ver com o esforo envolvido nos quase seis anos da Segunda Guerra, onde o objetivo do grupo
de especialistas no consistia em fazer guerra, mas orientar aes militares.
Os modelos de programao linear so um tipo especial de modelo de otimizao, onde
abordado o problema da alocao tima de recursos. Conforme Dantzig (1963), eles
apresentam tambm caractersticas especiais de proporcionalidade, no-negatividade,
aditividade e separabilidade.
Pode-se tambm abordar a classificao dos modelos pelas propriedades que os
mesmos so capazes de representar. Conforme Ackoff (1974), esses modelos so divididos em
trs grupos. Os modelos icnicos que representam imagens da realidade e onde a escala
representa uma das mais significativas diferenas entre a realidade e o modelo. O segundo
grupo refere-se aos modelos analgicos que utilizam um conjunto de propriedades inerentes aos
modelos para representar a realidade. E o ltimo grupo representado pelos modelos
simblicos que, na maioria dos casos, tomam a forma de relaes lgicas ou matemticas e so
desenvolvidos de forma iterativa por aproximaes.
Como em um modelo de matemtico de otimizao todas as funes so lineares.
Conforme Goldbarg e Luna (2000), a formulao geral apresentada a seguir:

128
 PESQUISA OPERACIONAL PARA O DESENVOLVIMENTO

n
Otimizar Z c j x j
j 1

s. a :
n

a
i 1
ij x j di i 1,2,3,..., p
n

a
i 1
ij x j di i p 1, p 2,...,m

x j 0, j 1,2,...,q
x j , j q 1, q 2,...,n

onde:
M {1,2,...,m}, o conjunto dos ndices das restries do problema.
N {1,2,...,n}, o conjunto dos ndices das variveis.
M 1 M e N1 N ;
A {aij } matriz das restries.
a j j-sima coluna de A.
x ( x j ), j N / vetor coluna de n componentes.
c (c j ), j N / vetor linha de n componentes.
d (d i ),i N / vetor coluna de m componentes.

E a representao matricial na forma padro passa a ser:

Otimizar Z c x
s.a
Ax d
x0
Onde x o vetor coluna de variveis, incluindo as originais, as de folga, de excesso e
as artificiais. Se x0 indicar somente as de folga, de excesso e as artificiais, ento, a soluo
inicial vivel dada por x0 d .
Ser definido aqui que o conjunto de todas as solues viveis do modelo de
programao linear na forma normal, isto , o conjunto de todos os valores de x que
satisfazem Ax d . Importante salientar tambm que o espao de solues de um conjunto de
equaes lineares simultneas um conjunto convexo dotado de um nmero finito de pontos
extremos. A partir desse teorema e em consequncia do fato de que a interseco de conjuntos
convexos tambm um conjunto convexo, segue-se que um conjunto convexo dotado de
um nmero finito de pontos extremos. E a funo objetivo atinge seu valor timo em um ponto
extremo de , desde que esse timo exista. Se A de ordem m n com m n , ento os
pontos extremos de possuem, ao menos, m n componentes nulas.

129
 PESQUISA OPERACIONAL PARA O DESENVOLVIMENTO

Nesse caso, supondo que m n e que o posto da matriz A m , o que significa que
ao menos uma coleo de vetores m -dimensionais Ai linearmente independente. Ento
obtm-se uma soluo bsica vivel para (a) determinando-se n m das variveis x iguais a
zero e determinando-se a soluo no negativa para as variveis x restantes. O conjunto de
variveis, que inicialmente no so feitas iguais a zero, chamado conjunto de variveis
bsicas. Se uma ou mais variveis bsicas tomarem-se iguais a zero, a soluo bsica ser dita
degenerada e, se todas as variveis bsicas forem positivas, a soluo bsica ser dita no
degenerada.

3. Metodologia da Pesquisa

A presente pesquisa classificada como aplicada, quantitativa e estudo de caso.

Aplicada, pois sero gerados conhecimentos que, na prtica, buscaro solucionar problemas
especficos. Quantitativa, pois foram apurados valores de custos, apresentando tambm, uma
simulao da margem de contribuio e do lucro lquido da empresa em estudo.
Foram coletados dados junto empresa e tabulados para serem utilizados no presente
estudo. Aps a coleta, esses dados foram analisados conforme as metodologias de custos e,
posteriormente, foi construdo o modelo de programao linear (utilizando o software Lindo)
para a anlise final. Classifica-se tambm como estudo de caso, que, de acordo com Gil (2009),
quando envolve o estudo profundo e exaustivo de um ou poucos objetos de maneira que se
permitam conhecimentos amplos e detalhados.

4. Sntese dos Resultados

Neste tpico analisa-se a gesto de custos na empresa em estudo e, posteriormente,

apresenta-se o modelo de programao linear evidenciando a sua contribuio na tomada de
deciso.

4.1. Apurao e Gesto de Custos

Nesta Seo descrita a apurao e anlise dos custos da indstria de usinagem em

estudo. Para tanto, os custos foram identificados atravs dos processos produtivos e, em
seguida, realizou-se a apurao e anlise dos mesmos.
Na Tabela 1 evidenciam-se os oito produtos em estudo (identificados por cdigo), os
processos produtivos e o tempo de fabricao de cada um.

Tabela 1 - Tempo (em minutos) utilizado na fabricao dos produtos

Processo Produtivo/Produtos 260 376 32162 49153 29575 345 17893 42727
Cortar serra fita 0,733 1 0,73 1
Usinagem CNC 1,5 1 0,5 6,5 1,5 3,75 4,73
Usinar torno revolver 1
Furar 1,33 1 10
Escarear furadeira 0,33
Solda MIG 1 9
Montagem 20
Total 4,89 2,00 1,50 7,23 9,00 2,50 3,75 35,73
Fonte: Dados da pesquisa.

Analisando os tempos de fabricao de cada produto ainda na Tabela 1, destacam-se os

produtos 42727, 29575 e o 49153 com os maiores tempos, os quais representaram 54%, 14% e

130
 PESQUISA OPERACIONAL PARA O DESENVOLVIMENTO

11% do tempo total, respectivamente. A capacidade de trabalho da indstria em estudo de

218.887,20 minutos mensais ou 3.648,12 horas, conforme dados coletados na prpria empresa.
Baseado na Tabela 1 e levando em conta os custos de mo de obra para cada processo
produtivo, foi calculado o valor da mo-de-obra direta para cada um dos produtos, conforme a
Tabela 2.

Tabela 2: Custo com mo-de-obra direta (em R$) por unidade

Custo Total
Processo Produtivo 260 376 32162 49153 29575 345 17893 42727
MOD/min
Cortar serra fita 0,08 0,05864 0,08 0,059 0,08
Usinagem CNC 0,1 0,15 0,1 0,05 0,65 0,15 0,375 0,473
Usinar torno revolver 0,13 0,13
Furar 0,06 0,0798 0,06 0,6
Escarear furadeira 0,06 0,0198
Solda MIG 0,1 0,1 0,9
Montagem 0,09 1,8
Temperar* - 2,89 1,8
Zincagem* - 0,71 0,65
Gerar dentes* - 2,5
Pintura* - 10
Total - 0,41 0,18 0,15 0,71 3,79 0,92 5,33 12,95
*Servios terceirizados
Fonte: Dados da pesquisa.

Na Tabela 2 evidenciado o custo total de mo-de-obra direta (MOD) para cada um

dos produtos e, apesar dos produtos 42727, 29575 e 49153 necessitarem de maior tempo para
fabricao, no so eles que detm a maior parcela desse custo. Os custos mais relevantes com
MOD so dos produtos 42727 e 17893, os quais representaram, 52,95% e 21,79%,
respectivamente. Alm disso, a empresa tem custo mensal de R$ 6.977,76 com mo-de-obra
direta, considerando o valor dos salrios, da insalubridade, das provises de 13 salrio e frias
e do fundo de garantia por tempo de servio (FGTS).
Outro custo direto a matria-prima, que foi identificada em cada produto (Tabela 3).

Tabela 3: Custo com matria-prima por unidade

Produtos 260 376 32162 49153 29575 345 17893 42727
Ao redondo laminado,
condutor adubo,
ponteira kit, tampa tubo
disco de corte, suporte
Ao 1020
Ao Ao Ao esquerdo e direito do
Matria- Ao 30 Tubo trefilado e Ao
trefilado redondo redondo disco, cubo disco de
prima mm trefilado engrenage laminado
e chapa trefilado laminado corte, disco de corte,
m
retentor, rolamento,
anel, parafuso, porca,
arruela, graxeira, anel
elstico
Total
R$ 2,40 R$ 5,50 R$ 7,38 R$ 9,73 R$ 17,76 R$ 2,90 R$ 9,73 R$ 241,70
unitrio
Fonte: Dados da pesquisa.

Os custos mais significantes com matria-prima (MP), conforme a Tabela 3, so dos

produtos 42727 e 29575, sendo que o produto 42727 tambm o que detm a maior parcela de
MOD. Alm disso, conforme dados da empresa, a demanda mnima de cada produto de 50

131
 PESQUISA OPERACIONAL PARA O DESENVOLVIMENTO

unidades, exceto para o produto 42727 (em experimentao), ou seja, a empresa tem um custo
mnimo mensal de MP de R$ 2.770,00.
Aps a apurao de todos os custos de cada um dos produtos, foi elaborado o
demonstrativo de resultado pelo mtodo de custeio por absoro, conforme a Tabela 4.
Evidencia-se que os preos de venda foram coletados na empresa em estudo.

Tabela 4: Demonstrativo de resultado pelo mtodo de custeio por absoro

Itens/Produtos 260 376 32162 49153 29575 345 17893 42727 Total
Preo de venda 6,02 11,85 22,87 24,65 54,6 8,18 28,11 673,98 830,26
Custo varivel 2,81 5,68 7,54 10,42 21,59 2,82 15,06 254,66 320,58
Custos e despesas fixos 2,25 4,09 16,24 11,90 29,99 5,51 5,81 151,97 227,76
Resultado operacional 0,96 2,08 (0,91) 2,33 3,02 (0,15) 7,24 267,35 281,92
Fonte: Dados da pesquisa.

Observa-se na Tabela 4 que dois produtos (32162 e 345) apresentam resultado

operacional negativo. Como o mtodo de custeio por absoro, apesar de ser o nico aceito
pela legislao, geralmente no utilizado na tomada de deciso, foi elaborado o demonstrativo
de resultado pelo mtodo de custeio varivel evidenciando a margem de contribuio unitria
(Tabela 5).

Tabela 5: Margem de contribuio unitria (R$)

Itens/Produtos 260 376 32162 49153 29575 345 17893 42727 Total
Preo de venda 6,02 11,85 22,87 24,65 54,6 8,18 28,11 673,98 830,26
Custo varivel 2,81 5,68 7,54 10,42 21,59 2,82 15,06 254,66 320,58
Margem de contribuio 3,21 6,17 15,33 14,23 33,01 5,36 13,05 419,32 509,68
Fonte: Dados da pesquisa.

Na Tabela 5 evidencia-se a margem de contribuio unitria obtida por meio da

diferena entre os preos de venda praticados pela empresa e os custos variveis (MOD e MP -
Tabelas 2 e 4). Conclui-se que os produtos que mais contribuem para o pagamento dos custos e
despesas fixas so o 42727, representando 82,27%, seguido dos produtos 29575 e 32162, com
6,48% e 2%, respectivamente.
Observa-se que o produto 32162, pelo mtodo absoro, apresentou um prejuzo
operacional e, por outro lado, analisando o mtodo varivel, esse produto o terceiro que mais
contribui para o pagamento dos custos e despesas fixas. Neste contexto, conclui-se que a
alocao de parcelas dos custos e despesas fixas para o clculo do custo final do produto pode
distorcer a anlise por parte dos gestores, levando a uma deciso equivocada da situao.
Apesar de serem mtodos de gesto de custos que auxiliam na tomada de decises, um
problema enfrentado pelos gestores saber, por exemplo, qual a quantidade deve ser produzida
que maximize o lucro ou a margem de contribuio, observando as restries como a
capacidade produtiva da indstria seja de horas mquina, horas homem, matria-prima,
dentre outros.
Neste sentido, uma ferramenta que auxilia nesta anlise a programao linear. No
intuito de verificar a sua contribuio para esses problemas, apresenta-se no prximo item, a
aplicao desta ferramenta.

4.2. Utilizao das Ferramentas de Programao Linear (PL)

Neste estudo, utilizou-se a PL para analisar qual a quantidade a ser produzida de cada
produto que maximizar a margem de contribuio e o lucro e, alm disso, para identificar
quais os produtos tm o maior ndice de rentabilidade. Para tanto, construiu-se o modelo
matemtico dividido em: variveis de deciso, funo-objetivo e restries.
No modelo em estudo, as variveis de deciso esto apresentadas na Tabela 6.

132
 PESQUISA OPERACIONAL PARA O DESENVOLVIMENTO

Tabela 6: Variveis de deciso do modelo

Xi Variveis
x1 quantidade a ser produzida do item 260 (Eixo D.)
x2 quantidade a ser produzida do item 376 (Tubo Porta Bucha)
x3 quantidade a ser produzida do item 32162 (Conjunto Eixo)
x4 quantidade a ser produzida do item 49153 (Rolete Esticador Rodado)
x5 quantidade a ser produzida do item 29575 (Conjunto Roda Dentada)
x6 quantidade a ser produzida do item 345 (Haste Roscada)
x7 quantidade a ser produzida do item 17893 (Roda Dentada Movida)
x8 quantidade a ser produzida do item 42727 (Kit de Plantio)
Fonte: Dados da pesquisa.

Essas variveis de deciso representam as quantidades a serem produzidas pela

empresa. Como o objetivo utilizar modelos para maximizar a margem de contribuio e/ou o
lucro lquido, construiu-se as respectivas funes-objetivo correspondentes:
8
Z max mci xi (1)
i 1

onde: mci = margem de contribuio unitria dos produtos i e

8
Z max li xi (2)
i 1

onde: li = lucro lquido unitrio dos produtos i

Observa-se que os dados que compem os coeficientes da margem de contribuio
unitria esto apresentados na Tabela 6 e os coeficientes representantes do lucro lquido
unitrio esto na Tabela 5 com a denominao resultado operacional.
Em seguida, a partir das limitaes da empresa, construram-se as restries da
produo atual, definidas de acordo com os recursos de produo, limitaes legais ou de
mercado, disponibilidade de horas para a produo, demanda, custo, entre outras:
a) restrio referente ao tempo de mquina utilizado para cada produto
representada por:
8

tm x
i 1
i i 218.887,20 (3)

onde: tmi = tempo de mquina para o produto i (em minutos)

Foram considerados os dados de tempos de mquina mostrados na Tabela 1. O valor
total 218.887,20 foi coletado a partir de documentos histricos fornecidos pela prpria
empresa.
b) restrio de mo-de-obra para cada produto representada por:
8

mo x
i 1
i i 6.977,76 (4)

onde: moi = valor unitrio (em reais) do custo com mo-de-obra

Os custos unitrios da mo-de-obra por produto so mostrados na Tabela 2, j o valor
do custo total com mo-de-obra foi calculado a partir dos custos mensais com mo-de-obra
direta mensal.
c) restrio de matria-prima para cada produto representada por:
8

mp x
i 1
i i 2.770 (5)

onde: mpi = custo unitrio da matria-prima (em reais)

133
 PESQUISA OPERACIONAL PARA O DESENVOLVIMENTO

Na Tabela 3 possvel observar os custos unitrios de matria-prima. O valor de R$

2.770,00 correspondente ao custo da matria-prima necessrio para produzir a quantidade
prevista pela demanda mnima que de 50 unidades de cada produto. possvel confirmar
esses valores atravs da Inequao (6).
d) restries de demanda dos produtos representada por:
xi 50 i 1,2,3,6,7 (6)
x4 50 ( 7)
x5 50 (8)
xi Li i 1,2,3,6,7,8 (9)
onde: L = quantidade referente demanda mxima de cada produto definido na Tabela
7.
Observar que a restrio de demanda mnima, representada pela Inequao (6), foi
definida a partir da produo mnima que a empresa precisa disponibilizar para clientes
especiais. J as Equaes (7) e (8) apresentam sinal de igualdade, tendo em vista que so
produtos lanados recentemente e, nesse caso, a administrao da empresa determina que seja
produzida somente a quantidade mnima at que o produto esteja efetivamente pronto. E
referente ao item correspondente varivel x 8, no foi definido demanda mnima tendo em
vista que esse item produzido somente sob encomenda
Em relao demanda, a mesma foi especificada a partir dos dados histricos da
instituio. A seguir apresentado na Tabela 7 os referidos dados.

Tabela 7: Dados histricos das demandas mximas e mnimas

Produtos Demanda Mnima Demanda Mxima
x1 50 2774
x2 50 1050
x3 50 302
x4 = 50
x5 = 50
x6 50 1084
x7 50 2649
x8 =25
Fonte: Dados da empresa

e) restrio correspondente aos custos e despesas fixas, utilizadas somente nas simulaes
de maximizao do lucro lquido. representada por:
8

cdf x 25.328,24
i 1
i i (10)

onde: cdf i = custos e despesas fixas unitrias (em reais)

Na Tabela 4 so apresentados os custos e despesas fixas por produto. Evidencia-se
que o valor de Z, que obtido atravs das simulaes do modelo da margem de contribuio,
deve cobrir os custos e despesas fixas totais no valor de R$ 25.328,24, para apurar o lucro
lquido.
Conforme pode-se notar, ao modelo matemtico foram incorporadas duas restries
referentes s Equaes (7) e (8), onde os produtos x 4 e x5 possuem valores fixos de produo,
visto que esses produtos foram lanados recentemente. Para fins de simulao, essas restries
foram suprimidas do modelo e excludos tambm os valores dos recursos correspondentes ao
consumo desses produtos. Essa providncia garante maior clareza s anlises e concluses.
Aps a construo do modelo matemtico, foram realizadas simulaes no software
Lindo, buscando a otimizao da soluo para os problemas propostos, conforme
apresentado na Tabela 8.

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 PESQUISA OPERACIONAL PARA O DESENVOLVIMENTO

Tabela 8: Resultado parcial da simulao do software Lindo para o modelo matemtico correspondente
margem de contribuio e ao lucro lquido
Margem de Contribuio Lucro Lquido
Objective function value Objective function value
1 Zmax = 46.042,93 2 Zmax = 18.050,33
Variable Value Variable Value
x1 2.774,00 x1 2.774,00
x2 1.050,00 x2 1.050,00
x3 302,00 x3 199,83
x6 1.084,00 x6 50,00
x7 746,13 x7 925,60
x8 25,00 x8 25,00
Row (restries) Slack or Surplus Dual Prices Row (restries) Slack or Surplus Dual Prices
Tempo de mquina 195.556,61 0,00 3 197.621,33 0,00
Mo-de-obra 0,00 2,45 4 0,00 1,43
Matria-prima 29.711,80 0,00 5 27.705,48 0,00
Fonte: Simulao utilizando o software Lindo

No relatrio da Tabela 8 observou-se um resultado otimizado de Zmax = R$

46.042,93 e de Zmax = R$ 18.050,33, respectivamente, para os modelos da margem de
contribuio e do lucro lquido. Ou seja, esse o valor maximizado, tanto de margem de
contribuio como de lucro lquido e, no intuito de atingir esses valores, a indstria em estudo
poder produzir as quantidades de unidades sugeridas de modo a otimizar sua rentabilidade.
Observando os resultados, conclui-se que, alm da diferena entre os valores
mximos, os produtos x3, x6 e x7 tambm apresentam variao de volume a ser produzido.
Consequentemente, como o objetivo da simulao dos modelos diverso (um dos modelos
refere-se margem de contribuio e, o outro, ao lucro lquido), houve diferenas tambm nas
sobras de recursos disponveis (Slack or Surplus) na maioria das restries. Neste sentido, na
restrio referente Inequao (3), que representa o tempo de mquina , existe um gargalo de
2.259,28 horas mensais no utilizadas, gerando com isso aumento nos custos de produo. Por
outro lado, em relao restrio de matria-prima, conforme Inequao (5), sugere-se que seja
alocado o valor de R$ 29.711,80, alm do mnimo j representado na limitao mencionada.
A expresso dual price (ainda na Tabela 8) representa quanto ser acrescido ao
resultado final para cada unidade de recurso adicionada. Ao utilizar a Inequao (4), para cada
real acrescido de mo-de-obra, possvel gerar um incremento de R$ 2,45 ao resultado final no
caso da simulao relativa margem de contribuio; j em relao ao lucro lquido, o valor
passa a ser de R$ 1,43. As limitaes representadas pelas Inequaes (3) e (5) aparecem com
preo sombra nulo, tendo em vista que essas limitaes apresentaram sobra de recursos. Por
exemplo, se for detectado sobra de recursos nessas limitaes, entende-se que mesmo com o
aumento de volume desses recursos no possvel aumentar a produo, nesse caso o valor de
Z tambm ficar inalterado.
Essa diferena entre os modelos se justifica pelo fato de que o modelo da margem de
contribuio utilizado para decises gerenciais, enquanto o modelo do lucro lquido
especfico para fins fiscais.

4.2.1. Simulao da margem de contribuio/lucro lquido excluindo a produo de um

dos itens produzidos

Nesta Seo apresenta-se mais uma aplicao da programao linear na gesto: a

simulao de eliminao de um produto ou de linhas de produo. Os resultados dessa

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 PESQUISA OPERACIONAL PARA O DESENVOLVIMENTO

simulao podero auxiliar os gestores na escolha da suspenso da produo de algum item,

por alguma razo definida pela empresa.
Esta anlise realizada a partir dos dois modelos propostos anteriormente lucro
lquido e margem de contribuio. Desta forma, foi atribudo o valor zero produo de um
dos produtos e, consequentemente, os recursos so distribudos de acordo com as novas
quantidades produzidas.
Na Tabela 9 so apresentados os resultados das simulaes referentes eliminao de
cada um dos produtos, levando em conta a maximizao das duas funes-objetivo: do lucro
lquido e da margem de contribuio.

Tabela 9: Simulao da eliminao de produtos

Lucro lquido: Margem de contribuio:
Item com produo nula Valor otimizado Item com produo nula Valor otimizado
x1 15.932,50 x1 40.126,82
x2 14.866,66 x2 40.027,18
x3 17.292,21 x3 41.524,18
x6 18.019,04 x6 42.674,43
x7 11.211,75 x7 36.305,94
x8 11.141,86 x8 36.352,60
Fonte: Dados da pesquisa.

Na primeira simulao, referente aos valores correspondentes ao lucro lquido,

quando no acontecer produo de x 1 prevalece produo otimizada dos outros produtos
gerando um resultado de Zmax = R$ 15.932,50. Ou seja, caso a empresa decida cessar a
produo de algum produto, poder escolher o produto que agrega menor valor, portanto
dever escolher o item 345 (varivel x6), que gera um resultado de R$ 18.019,04.
A mesma anlise se aplica tambm margem de contribuio. Nesse caso, o produto a
ser eliminado do mix de produo ser o x6 (item 345), o que gera um resultado de R$
42.674,43.

4.2.2. Clculo do ponto de equilbrio

Outra contribuio advinda da programao linear o clculo do ponto de equilbrio. O

ponto de equilbrio utilizado pelos gestores com o intuito de verificar o momento em que as
receitas totais se igualam aos gastos totais, ou seja, lucro igual a zero. Neste caso, foram
apurados os valores do ponto de equilbrio contbil e do ponto de equilbrio por meio da
programao linear, com resultados representados na Tabela 10.

Tabela 10: Ponto de equilbrio contbil e pela programao linear

Ponto de Equilbrio (em unidades)
Item
Contbil Programao linear
260 710 50
376 287 50
32162 165 302
49153 249 50
29575 138 50
345 284 1084
17893 466 120,64
42727 7 25
Total 2307 1732
Fonte: Dados da pesquisa.

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 PESQUISA OPERACIONAL PARA O DESENVOLVIMENTO

Nas simulaes realizadas a partir do ponto de equilbrio observam-se diferenas

significativas no volume de produo. Estima-se que essas diferenas possam ser explicadas
pelo fato de que, utilizando o modelo de programao linear no clculo do ponto de equilbrio,
so consideradas simultaneamente todas as limitaes do sistema em estudo, diferentemente do
que ocorre no clculo contbil.
Outro fator relevante refere-se ao aumento de produo de alguns itens, mostrado no
resultado das simulaes dos modelos matemticos. Talvez para incrementar a produo desses
itens, dever haver novos estudos referentes demanda desses produtos, uma vez que a
demanda poder no ser satisfatria, ento outras aes estratgicas devero ser
implementadas, por exemplo, negociao de preo de venda, reduo de lucro etc.

5. Concluses

O objetivo desse trabalho foi apresentar, atravs da programao linear, um modelo

de gesto de produo, em que o gestor possa simular cenrios, a partir do clculo da margem
de contribuio e lucro lquido, melhorando o processo de tomada de deciso.
Aps apresentar a premissa inicial, analisando os dados coletados e sistematizados,
percebe-se que o mtodo do custeio varivel (direto) fornece informaes mais detalhadas
principalmente em relao ao planejamento do mix a ser produzido. Ao estabelecer a anlise
de dados, cuidou-se para atender a uma preocupao latente dentro da empresa: estabelecer
uma forma de mensurar qual a melhor combinao de recursos que poder aperfeioar
resultados ao final do perodo. O mtodo do custeio por absoro mostrou-se til no que se
refere anlise do lucro unitrio por produto. No entanto, ao utilizar os dados originrios do
mtodo por custeio varivel e da margem de contribuio foi possvel observar no
detalhamento das informaes de custos, que medida em que so segregados os valores do
custo direto do produto originada uma diversidade de dados para o estabelecimento dos
coeficientes da funo-objetivo.
Sabe-se que a escassez de recursos uma realidade marcante dentro das empresas e
que no considerar fatores como esses no planejamento das atividades da empresa assumir
srios riscos para o futuro. A ferramenta utilizada (software Lindo ) possibilitou estabelecer
um arranjo entre as variveis apresentadas de modo a visualizar as inmeras possibilidades de
formao de resultado, dadas as restries estabelecidas. A empresa em estudo, como qualquer
outra, vislumbra estabelecer seu mix de produo, onde a combinao de recursos seja to
eficientemente aplicada, de forma a gerar sempre o melhor resultado, a melhor margem e o
melhor lucro.
Neste sentido, por meio da aplicao da ferramenta de programao linear foi
possvel verificar o melhor mix de produo em se tratando de duas situaes distintas, quais
sejam, utilizar a margem de contribuio ou lucro lquido para compor os coeficientes da
funo a ser maximizada. Esse comparativo importante para a tomada de decises, visto que
so duas alternativas diferentes de anlise que podem ser oferecidas a partir de dados
disponveis pela rea contbil.
Efetuando-se vrias simulaes foi possvel a comprovao de que os modelos
oferecem vrios resultados relevantes do ponto de vista gerencial. Portanto, os gestores podero
utilizar esses resultados como alternativa de decises no que diz respeito:
a) Ao planejamento financeiro, j que possvel definir quanto possvel produzir de
cada produto com os recursos disponveis, utilizando como base de clculo, tanto a
margem de contribuio quanto o lucro lquido;
b) s quantidades de recursos disponveis para quantidades de produo estratgicas, de
forma a evitar desperdcios nos referidos recursos;
c) quantidade de horas de mo-de-obra disponveis, e no caso de incremento unitrio
desse recurso, possvel verificar aumento de produo e, consequentemente, um
aumento de resultados, nesse caso, quanto possvel aumentarem o resultado final.

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 PESQUISA OPERACIONAL PARA O DESENVOLVIMENTO

Neste estudo tambm foram elaboradas simulaes para auxiliar na deciso

estratgica do gestor no caso de necessidade de reduo de itens de produo (verificar Tabela
8). Neste caso, importante decidir que produto ter o menor resultado, levando em
considerao tanto o clculo da margem de contribuio, como do lucro lquido. Com isso,
possvel observar individualmente, quais produtos apresentam melhores/piores resultados.
Por ltimo, apresentam-se os resultados referentes a simulaes do ponto de equilbrio
contbil e por meio da programao linear. A partir dessa ferramenta foi possvel determinar o
ponto de equilbrio sob outro ponto de vista, ou seja, apresentou-se a produo necessria para
que a empresa atinja o ponto de equilbrio, levando em conta todas as restries que a mesma
contm, e o fato de a empresa possuir estoques remanescentes de um perodo para perodos
futuros.
Importante mencionar aqui que as informaes provenientes da gesto de custos e da
programao linear se complementam e evidenciam um vis diferente ao tomador de decises.

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