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Fevereiro

2014

FORMAO DISTNCIA

Encerramento de Contas
Aspetos Fiscais

DIS0614

Ana Cristina Pinto Ferreira


Lus Antnio Rodrigues
Rui Alberto Machado de Sousa

www.otoc.pt
Encerr amento de contas - Aspetos fiscais | DIS0614
ORDEM DOS TCNICOS OFICIAIS DE CONTAS

FICHA TCNICA

Ttulo: Encerramento de Contas - Aspetos Fiscais

Autores: Ana Cristina Pinto Ferreira, Lus Antnio Rodrigues, Rui Alberto Machado de Sousa

Capa e paginao: DCI - Departamento de Comunicao e Imagem da OTOC

Ordem dos Tcnicos Oficiais de Contas, 2014

No permitida a utilizao deste Manual, para qualquer outro fim que no o indicado, sem
autorizao prvia e por escrito da Ordem dos Tcnicos Oficiais de Contas, entidade que de-
tm os direitos de autor.

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ndice

SIGLAS 4
1. INTRODUO 5
2. A DECLARAO MODELO 22 6
2.1. FUNO E PRAZOS DE APRESENTAO 7
2.2. TIPOS DE SUJEITOS PASSIVOS 8
2.3. REGIMES DE TRIBUTAO 9
2.4. TIPOS DE DECLARAES 10
3. QUADRO 07 DA DECLARAO MODELO 22 14
3.1. REGIME TRANSITRIO POC-SNC 17
3.2. VARIAES PATRIMONIAIS 18
3.2.1. Variaes patrimoniais negativas 18
3.2.2. Variaes patrimoniais positivas 19
3.3. MTODO DE EQUIVALNCIA PATRIMONIAL 21
3.4. CORREES RELACIONADAS COM O USO DO JUSTO VALOR 23
3.5. PERDAS POR IMPARIDADE 26
3.5.1. Perdas por imparidade em ativos 26
3.5.2.Perdas por imparidade em ativos financeiros 28
3.6. AJUSTAMENTOS EM INVENTRIOS 29
3.7. DEPRECIAES E AMORTIZAES 31
3.7.1. Depreciaes e amortizaes de ativos mensurados tendo como base o modelo de revalorizao 32
3.7.2. Depreciaes e amortizaes de ativos mensurados tendo como base uma reavaliao efetuada ao abrigo da legislao fiscal 34
3.7.3. Depreciaes e amortizaes de ativos mensurados pelo modelo do custo 35
3.8. MAIS VALIAS FISCAIS, MENOS VALIAS FISCAIS E REINVESTIMENTO 38
3.9. AJUDAS DE CUSTO 43
3.10. LIMITES DEDUO DE ENCARGOS FINANCEIROS 45
3.11. CORREES AO VALOR DE TRANSMISSO DOS IMVEIS 46
3.12. PREOS DE TRANSFERNCIA 48
3.13. MENSURAO DE CONTRATOS DE CONSTRUO 49
4. QUADRO 9 DA DECLARAO MODELO 22 E ANEXO D 51
4.1. ANEXO D 51
4.1.1. Rendimentos isentos 51
4.1.2. Dedues ao rendimento 52
4.1.3. Dedues Coleta 53
4.1.4. Donativos previstos no art. 62 e 62 A do EBF 54
4.2. DEDUO DE PREJUZOS FISCAIS 55
5. QUADRO 10 DA DECLARAO MODELO 22 57
5.1. APURAMENTO DA COLETA E O ANEXO C REGIES AUTNOMAS 58
5.2. CRDITO DE IMPOSTO POR DUPLA TRIBUTAO INTERNACIONAL 60
5.3. BENEFCIOS FISCAIS 61
5.4. DERRAMA MUNICIPAL 62
5.5. DERRAMA ESTADUAL 63
5.6. ADIANTAMENTOS DE IRC 64
5.6.1. Pagamentos por conta 64
5.6.2. Pagamentos especiais por conta 64
5.6.3. Pagamentos adicionais por conta 65
5.7. TRIBUTAES AUTNOMAS 65
6. A IES INFORMAO EMPRESARIAL SIMPLIFICADA 68
6.1. ANEXO A INFORMAES CONTABILSTICAS 70
6.2. ANEXO A INFORMAES FISCAIS 70
7. O DOSSIER FISCAL 72
REFERNCIAS LEGISLATIVAS E BIBLIOGRFICAS 89

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SIGLAS

Art. Artigo
AT Autoridade Tributria a Aduaneira
CIRC Cdigo do imposto sobre rendimentos pessoas coletivas
CIRS Cdigo do imposto sobre rendimentos pessoas singulares
CFEI Crdito fiscal extraordinrio ao investimento
DL Decreto lei n.
DR Decreto regulamentar n.
EBF Estatuto dos benefcios fiscais
ESNL Entidades do setor no lucrativo
FAQ Frequently asked questions (respostas a perguntas frequentes)
IAS International accounting standard
IASB International Accounting Standard Board
IES Informao empresarial simplificada
IFRS International financial reporting standards
IVA Imposto sobre o valor acrescentado
IRC Imposto sobre rendimento pessoas coletivas
IRS Imposto sobre rendimento pessoas singulares
ME Microentidades
MEP Mtodo de equivalncia patrimonial
NC-ME Norma contabilstica para microentidades
NCM Normalizao contabilstica para microentidades
NCRF Normas contabilsticas e de relato financeiro
NCRFPE Norma contabilstica e de relato financeiro para pequenas entidades
NCRFESNL Norma contabilstica e de relato financeiro para as entidades do setor no lucrativo
OE Oramento do estado
OTOC Ordem dos Tcnicos Oficiais de Contas
POC Plano Oficial de Contabilidade
RAA Regio Autnoma dos Aores
RAM Regio Autnoma da Madeira
RFAI Regime fiscal de apoio ao investimento
SIFIDE Sistema de incentivos fiscais em investigao e desenvolvimento empresarial
SNC Sistema de normalizao contabilstica
VPT Valor patrimonial tributrio

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1. INTRODUO

Com o objetivo de disponibilizar uma atualizao permanente, o Conselho Diretivo da Ordem


dos Tcnicos Oficiais de Contas tem promovido aes de formao anuais sob o tema Encerra-
mento das Contas.
Com esta ao de formao pretendemos contribuir para a consolidao de conhecimentos, sis-
tematizao dos efeitos fiscais relacionados com o encerramento das contas, chamando a ateno
e exemplificando as situaes que consideramos mais frequentes, destacando as que foram objeto
de alterao ou atualizao recente.
Para melhor enquadrar este tema, ser feita uma abordagem genrica sobre a declarao modelo
22, referindo os prazos de apresentao, bem como quais os sujeitos passivos que tm esta obri-
gao fiscal.
Seguidamente ser abordado o preenchimento desta declarao, designadamente no que res-
peita aos quadros 07, 09 e 10. Sempre que aplicvel sero includos exemplos prticos, tendo sido
selecionadas algumas operaes especficas de encerramento, sem pretendermos que estas se
apliquem totalidade das empresas, e que sejam exaustivas.
Para elaborao deste manual, foram utilizados os impressos da declarao modelo 22 reportados
a 2012, dado que nesta data ainda no est disponvel o impresso da declarao de rendimentos
modelo 22 reportada a 2013, a submeter em maio de 2014. No entanto, dadas as alteraes no IRC
entre 2012 e 2013, no so expectveis alteraes de fundo nestes impressos.
No final ser referido preenchimento da Informao Empresarial Simplificada (IES), designa-
damente no que respeita s informaes a incluir no anexo A. Este captulo deste manual no
uma abordagem ao processo de elaborao do anexo s contas. Aqui pretende-se explicar como
podemos utilizar os elementos das Demonstraes financeiras aprovadas em Assembleia Geral,
para proceder ao preenchimento da IES.
Sempre que forem referidos os impressos da IES, os que foram utilizados neste manual so os
impressos reportados a 2012, entregues em 2013, dado que nesta data ainda no esto disponveis
os impressos reportados a 2013, a submeter at julho de 2014.
Por ltimo, ser efetuada uma abordagem dos elementos que devem compor do dossier Fiscal
das entidades. Este captulo incluir a vertente da legislao em vigor, bem como a informao
que consideramos importante manter em arquivo, podendo utilizar o dossier fiscal como meio
de arquivo.
Toda a legislao referida neste manual que se encontra em vigor no ano de 2013, pelo que po-
dero existir divergncias face legislao, designadamente no que respeita ao CIRC em vigor a
partir de 01-01-2014.

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2. A DECLARAO MODELO 22
Todos os sujeitos passivos de IRC devero apresentar uma declarao modelo 22 cuja folha de ros-
to inclui informaes quanto ao tipo de sujeito passivo e s declaraes apresentadas.

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Uma declarao de rendimentos a submeter pode integrar os seguintes documentos:
Declarao de rendimentos modelo 22
Anexo A Derrama
Anexo B Regime Simplificado
Anexo C Regies Autnomas
Anexo D Benefcios Fiscais

2.1. FUNO E PRAZOS DE APRESENTAO


Com o objetivo de as entidades procederem liquidao do imposto sobre rendimento das pesso-
as coletivas, estas devem submeter, por transmisso eletrnica de dados a declarao de rendi-
mentos modelo 22, e os anexos aplicveis.
Quando a liquidao for feita pelo sujeito passivo, pelo envio da declarao de rendimentos mo-
delo 22, esta tem por base a matria coletvel apurada, tendo em considerao o resultado apura-
do na contabilidade corrigido nos termos do cdigo de IRC.
Nos casos em que os sujeitos passivos de IRC optem por no apresentar aquela declarao de ren-
dimentos, a liquidao do IRC, tem por base o valor da retribuio mnima mensal, ou se superior
a totalidade da matria coletvel do exerccio mais prximo, e ser efetuada at 30 de novembro
do ano seguinte aquele a que respeita, ou at ao fim do 6 ms seguinte ao do prezo para apre-
sentao da declarao de rendimentos, para os sujeitos passivos cujo perodo de tributao seja
diferente do ano civil.
Nos casos que o sujeito passivo, ou autoridade tributria no efetuem a liquidao do imposto
conforme pargrafo anterior, esta ser efetuada com base nos elementos que a Autoridade Tribu-
tria disponha.
A liquidao de IRC efetuada pode ser corrigida, no prazo de caducidade previsto na legislao,
cobrando-se ou anulando-se ento as diferenas apuradas.
A declarao modelo 22 deve ser submetida anualmente, por transmisso eletrnica de dados (via
internet), at ao ltimo dia do ms de maio (31 de maio), independentemente desse dia ser til ou no.
Para os sujeitos passivos com perodo especial de tributao, a declarao modelo 22 deve ser
submetida at ao ltimo dia do 5. ms posterior data do termo desse perodo, independente-
mente de esse dia ser til ou no.
Exemplo:
Perodo de tributao da entidade: 01-09-2012 a 31-08-2013
Praxo limite para submisso da declarao modelo 22: 31-01-2014
No que respeita s entidades no residentes em territrio portugus e que aqui obtenham rendimentos no
imputveis a estabelecimento estvel ai situado, a obrigatoriedade de entrega da declarao modelo 22 s
ocorre nos casos em que no haja lugar a reteno na fonte a ttulo definitivo, devendo-se preservar os
prazos previstos definidos para as entidades residentes.
A declarao modelo 22 considera-se apresentada na data em que submetida, sob a condio
de correo de eventuais erros no prazo de 30 dias, findo o qual, sem que os mesmos se mostrem
corrigidos, a declarao considerada como no apresentada.
Se a declarao se encontrar com erros centrais, deve a mesma ser corrigida atravs do sistema
de submisso de declaraes eletrnicas, no devendo proceder ao envio de uma nova declarao
para corrigir os erros.
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O comprovativo da entrega obtm-se diretamente no Portal das Finanas, atravs da impresso


da declarao, que inclui o nmero do documento.
Na folha de rosto da declarao modelo 22, deve ser referido o perodo de tributao, que normal-
mente corresponde a um ano, e que na maioria dos casos se reporta ao no civil.
No entanto o perodo de tributao pode ser inferior a um ano nas seguintes situaes:
a) No ano do incio de tributao, em que constitudo pelo perodo decorrido entre a data
em que se iniciam atividades ou se comeam a obter rendimentos que do origem a su-
jeio a imposto e o fim do perodo de tributao;
b) No ano da cessao da atividade, em que constitudo pelo perodo decorrido entre o
incio do perodo de tributao e a data da cessao da atividade;
c) Quando as condies de sujeio a imposto ocorram e deixem de verificar-se no mesmo
perodo de tributao, em que constitudo pelo perodo efetivamente decorrido;
d) No ano em que, for aptado um perodo de tributao diferente do que vinha sendo segui-
do nos termos gerais, em que constitudo pelo perodo decorrido entre o incio do ano
civil e o dia imediatamente anterior ao do incio do novo perodo.
No entanto o perodo de tributao apenas pode ser superior a um ano relativamente a casos de
liquidao, em que poder ter a durao correspondente durao da liquidao, desde que no
ultrapasse 2 anos.

2.2. TIPOS DE SUJEITOS PASSIVOS


Conforme dispe o CIRC, so sujeitos passivos de imposto:
a) As sociedades comerciais ou civis sob forma comercial, as cooperativas, as empresas p-
blicas e as demais pessoas coletivas de direito pblico ou privado, com sede ou direo
efetiva em territrio portugus;
b) As entidades desprovidas de personalidade jurdica, com sede ou direo efetiva em ter-
ritrio portugus, cujos rendimentos no sejam tributveis em imposto sobre o rendi-
mento das pessoas singulares (IRS) ou em IRC diretamente na titularidade de pessoas
singulares ou coletivas;
c) As entidades, com ou sem personalidade jurdica, que no tenham sede nem direo efe-
tiva em territrio portugus e cujos rendimentos nele obtidos no estejam sujeitos a IRS.
A declarao modelo 22 deve ser apresentada pelas entidades acima referidas, tais como:
a) entidades residentes em Portugal, quer exeram ou no, a ttulo principal, atividade de
natureza comercial, industrial ou agrcola;
b) entidades no residentes com estabelecimento estvel em territrio portugus;
c) entidades que no tenham sede nem direo efetiva em territrio portugus e neste ob-
tenham rendimentos no imputveis a estabelecimento estvel a situado, desde que,
relativamente aos mesmos, no haja lugar a reteno na fonte a ttulo definitivo.
Apenas esto dispensadas da apresentao da declarao modelo 22, conforme dispe o art. 117
do CIRC:
As entidades isentas ao abrigo do artigo 9. do Cdigo, exceto quando estejam sujeitas a
uma qualquer tributao autnoma;
As entidades no residentes que apenas aufiram, em territrio portugus, rendimentos
isentos.

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Esta informao divulgada na folha de rosto da declarao de rendimentos modelo 22, no Qua-
dro 03 campo 3.

2.3. REGIMES DE TRIBUTAO


A tributao em sede de IRC difere com a atividade exercida pelas atividades. Para efeitos de IRC
estamos perante os seguintes regimes de tributao:
Regime geral de tributao
Regime de iseno
Regime de reduo de taxa
Regime simplificado
Regime de transparncia fiscal
Regime especial de tributao de grupos de sociedades
Esta situao dever ser divulgada na folha de rosto da declarao de rendimentos modelo 22, no
Quadro 03 campo 4.
Regime geral de tributao
Como regime geral de tributao em sede de IRC temos a forma de tributao das entidades resi-
dentes que exercem, a ttulo principal, atividades de natureza comercial, industrial ou agrcola,
podendo existir situaes de tributao em regime de reduo da taxa.
O regime geral de tributao de IRC tambm se aplica s entidades no residentes com estabeleci-
mento estvel, podendo tambm existirem situaes de tributao em regime de reduo da taxa.
Tambm esto includas no regime geral de tributao, a tributao das entidades com sede, di-
reo efetiva ou estabelecimento estvel nas Regies Autnomas. Os rendimentos auferidos pelos
sujeitos passivos imputveis quelas circunscries devem, beneficiam de taxas diferenciadas
das verificadas em Portugal continental, no se considerando que estas tenham um regime de
reduo de taxa.
No caso das entidades residentes em Portugal que no exercem, a ttulo principal, atividade de
natureza comercial, industrial ou agrcola, bem como os no residentes sem estabelecimento
estvel, ainda que abrangidos por taxas especficas, tambm aplicam a tributao pelo regime
geral. Nestes casos, o apuramento da coleta efetuado de forma diferente das entidades que exer-
cem a ttulo principal aquelas atividades.
Regime de iseno
Os sujeitos passivos que beneficiem da iseno prevista no art. 9 do CIRC:
a) O Estado, as Regies Autnomas e as autarquias locais, bem como qualquer dos seus
servios, estabelecimentos e organismos, ainda que personalizados, compreendidos os
institutos pblicos, com exceo das entidades pblicas com natureza empresarial;
b) As associaes e federaes de municpios e as associaes de freguesia que no exeram
atividades comerciais, industriais ou agrcolas;
c) As instituies de segurana social e previdncia a que se referem os artigos 115. e 126.
da Lei n. 32/2002, de 20 de Dezembro;
d) Os fundos de capitalizao e os rendimentos de capitais administrados pelas instituies
de segurana social,

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se estiverem sujeitos a qualquer tributao autnoma, apresentam a declarao modelo 22, refe-
rindo a sua iseno naquela declarao.
Se a iseno de IRC for atribuda por se tratarem de (art. 10 CIRC):
a) pessoas coletivas de utilidade pblica administrativa;
b) instituies particulares de solidariedade social, bem como as pessoas coletivas quelas
legalmente equiparadas;
c) pessoas coletivas de mera utilidade pblica que prossigam, exclusiva ou predominante-
mente, fins cientficos ou culturais, de caridade, assistncia, beneficncia, solidariedade
social ou defesa do meio ambiente. Esta iseno carece de reconhecimento pelo Ministro
das Finanas, a requerimento dos interessados, mediante despacho publicado no Dirio
da Repblica.
Estas entidades procedem ao envio da declarao modelo 22, que dever incluir o anexo D, com
informao no quadro 031.
No que respeita s entidades isentas ao abrigo do art. 11 CIRC, estas procedem ao envio da de-
clarao modelo 22, que dever incluir o anexo D, com informao no quadro 032.
Regime de reduo de taxa
As entidades que beneficiem do regime de reduo de taxa designadamente o regime aplicvel a :
Estabelecimentos de ensino particular (revogado em 2012)
Benefcios relativos interioridade (revogado em 2012)
Estatuto fiscal cooperativo (revogado em 2012)
Entidades licenciadas na zona franca da madeira a partir de 01-01-2003 (revogado em 2012)
Entidades licenciadas na zona franca da madeira a partir de 01-01-2007,
devem assinalar este campo e proceder submisso da declarao de rendimentos modelo 22.
Regime simplificado
O regime simplificado mantem-se como opo de regime de tributao, mas apenas para os pe-
rodos de tributao anteriores a 2011.
Este regime est previsto, com moldes diferentes para os perodos de tributao que se iniciem a
partir de 01-01-2014.
Regime de transparncia fiscal
As entidades sujeitas ao regime transparncia fiscal, devem proceder ao envio da declarao de
rendimentos. Estas entidades so tributadas pelo regime geral previsto no CIRC, no entanto o
lucro/prejuzo apurado, tributado em sede de IRS dos detentores da entidade.
Regime especial de tributao de grupos de sociedades
Os grupos de sociedades podem optar pela tributao do grupo pelo regime especial de tributa-
o de grupos de sociedades.
Neste caso, todas as entidades includas no permetro de consolidao, apresentam declaraes
de rendimentos, sendo que a declarao que apura o imposto a pagar a declarao submetida
pela entidade dominante.

2.4. TIPOS DE DECLARAES


Os sujeitos passivos de IRC podem submeter a declarao do perodo, bem como proceder sua

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substituio desta declarao, sempre que tenha sido liquidado imposto inferior ao devido ou
declarado prejuzo fiscal superior ao efetivo, ainda que fora do prazo legalmente estabelecido, e
efetuado o pagamento do imposto em falta.
Os sujeitos passivos de IRC podem apresentar as seguintes declaraes:
1 declarao do perodo
Declaraes de substituio
Declaraes especiais
1. Declarao do perodo
Os sujeitos passivos de IRC s podem submeter uma primeira declarao para cada perodo de
tributao. Qualquer declarao submetida posteriormente, mesmo que dentro do prazo para
apresentao da declarao de rendimentos, ser considerada como uma declarao de substi-
tuio.
Na submisso da primeira declarao do perodo, dever ser assinalado o campo 1 do quadro 04-1.
Declaraes de substituio
As declaraes de substituio so originadas por motivos diversos. A substituio de uma de-
clarao modelo 22, independentemente do motivo, implica o preenchimento na ntegra desta,
sendo possvel apurar o diferencial de imposto a pagar.
H declaraes de substituio, que por no reunirem os requisitos previstos no artigo 122. do
CIRC so consideradas como declaraes no liquidveis, isto , no produzem efeitos, po-
dendo o sujeito passivo reclamar da autoliquidao que pretende corrigir, nos termos e condies
referidos no artigo 137. do CIRC.
Declarao de substituio ao abrigo do art. 122., n.s 1 e 2 do CIRC
Sempre que tenha sido liquidado imposto inferior ao devido ou declarado prejuzo fiscal superior
ao efetivo, deve ser apresentada declarao de substituio, ainda que fora do prazo legalmente
estabelecido.
O CIRC estabelece o prazo de um ano para a apresentao de declaraes modelo 22 de substi-
tuio para correo da autoliquidao da qual tenha resultado imposto superior ao devido ou
prejuzo fiscal inferior ao efetivo.
Estas declaraes de substituio tambm se reportam submisso de declaraes e substituio
dentro dos prazos legais de entrega da declarao de rendimento.
Sempre estejamos perante estas declaraes de substituio deve ser assinalado o campo 2 do
quadro 04-1.
Declarao de substituio ao abrigo do art. 64., n. 4 do CIRC
A submisso desta declarao de substituio deve ser efetuada, unicamente, sempre que o valor
patrimonial tributrio definitivo do imvel no estiver determinado at ao final do prazo estabe-
lecido para a entrega da declarao do perodo a que respeita a transmisso.
Neste caso, mesmo sem a informao do valor patrimonial tributrio definitivo dos imveis, os
sujeitos passivos de IRC devem proceder ao envio da declarao modelo 22 dento dos prazos defi-
nidos, devendo proceder apresentao da declarao durante o ms de janeiro do ano seguinte
quele em que os valores patrimoniais tributrios se tornaram definitivos.
Sempre estejamos perante estas declaraes de substituio deve ser assinalado o campo 3 do
quadro 04-1.

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Caso esta declarao seja submetida fora do prazo legalmente estabelecido (durante o ms de
janeiro), deve ser assinalado o campo 5 e no o campo 3.
Declarao de substituio ao abrigo do art. 120., n.s 8 e 9 do CIRC
Sempre esteja previsto manter durante o tempo necessrio para completar o perodo de um ano,
no caso de eliminao de dupla tributao econmica, ou no caso de tributao autnoma, e este
prazo previsto no seja cumprido, por alteraes de perspetivas de negcio, deve ser submetida
uma declarao de substituio.
Esta declarao de substituio deve ser apresentada no prazo de 60 dias a contar da data da ve-
rificao do facto que a determinou.
Sempre estejamos perante estas declaraes de substituio deve ser assinalado o campo 4 do
quadro 04-1.
Declarao de substituio ao abrigo do art. 122., n. 3 do CIRC
Deve ser submetida uma declarao de substituio no prazo de um ano, em caso de deciso
administrativa ou sentena superveniente, contado a partir da data em que o declarante tome
conhecimento dessa mesma deciso ou sentena.
Esto nestas condies, nomeadamente, as situaes de concesso de benefcio fiscal por ato ou
contrato quando este seja concludo aps o decurso do prazo normal de entrega de declarao de
substituio do perodo em causa ou os casos de deduo de prejuzos dependente de autorizao
ministerial, quando esta seja proferida fora do prazo referido.
Esta situao pretende abranger unicamente as situaes de correes a favor do sujeito passivo,
que so da responsabilidade, nica e exclusivamente, das entidades emitentes da deciso admi-
nistrativa ou sentena superveniente.
Ou seja, no se aplica, por exemplo, no caso de o pedido de emisso da declarao comprovativa do
SIFIDE ter sido efetuado aps a apresentao da declarao peridica de rendimentos modelo 22.
Sempre estejamos perante estas declaraes de substituio deve ser assinalado o campo do
quadro 04-1.
Declaraes especiais
Os sujeitos passivos de IRC podem submeter as declaraes especiais que correspondem a situ-
aes especficas de tributao pelo regime especial de determinao da matria coletvel em
relao a todas as sociedades do grupo, ou em relao a processos de liquidao de cessao da
atividade.
Declarao do grupo
Quando for aplicvel o regime especial de tributao dos grupos de sociedades, a sociedade do-
minante deve enviar a declarao peridica de rendimentos relativa ao lucro tributvel do grupo.
Cada uma das sociedades do grupo, incluindo a sociedade dominante, deve tambm apresentar
a sua declarao peridica de rendimentos onde seja determinado o imposto como se aquele re-
gime no fosse aplicvel.
Declarao do perodo de liquidao
No perodo em que ocorre o encerramento da liquidao, desde que o perodo de liquidao no
ultrapasse dois anos, podem ser entregues duas declaraes de rendimentos, sendo a primeira,
obrigatria e referente ao incio do perodo at data do encerramento da liquidao (declarao
do perodo de cessao) e uma facultativa (declarao do perodo de liquidao), respeitante a
todo o perodo de liquidao, isto , desde a data da dissoluo at data da cessao, conforme
previsto no artigo 79. do CIRC.

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Declarao do perodo de cessao


Ocorrendo cessao de atividade, a declarao de rendimentos deve ser enviada at ao 30. dia
seguinte ao da data da cessao, independentemente de esse dia ser til ou no til, nos termos
do n. 3 do artigo 120. do mesmo Cdigo.
Ocorrendo a dissoluo e liquidao no mesmo perodo, apresentada apenas uma declarao
(do perodo de cessao), sem prejuzo de a determinao do lucro tributvel do perodo anterior
dissoluo dever ser autonomizada da determinao do lucro tributvel correspondente ao pe-
rodo de liquidao.
O preenchimento desta declarao no dever ser efetuado no caso de o sujeito passivo ter decla-
rado a cessao de atividade apenas para efeitos de IVA.
Declarao com perodo especial de tributao (antes da alterao e aps a alterao)
A declarao modelo 22 dever ser enviada com sinalizao no quadro 04-2, nos campos 4 e 5,
sempre que o perodo de tributao no coincida com o ano civil, nos termos dos n.s 2 e 3 do
artigo 8. do CIRC.
No ano em que seja adotado um novo perodo anual de tributao, h lugar ao envio de duas de-
claraes, uma relativa ao perodo da tributao (inferior a um ano) que decorre entre 1 de janeiro
e o ltimo dia desse perodo e outra relativa ao novo perodo de tributao.
Declarao do perodo do incio de tributao
Na declarao modelo 22 deve ser assinalado no quadro 04-2, campo 7, sempre que se trate da
primeira declarao apresentada pelo sujeito passivo aps o incio de atividade.

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3. QUADRO 07 DA DECLARAO MODELO 22


O quadro 07, deve ser preenchido pelas seguintes entidades:
Entidades que exeram, a ttulo principal, uma atividade de natureza comercial, indus-
trial ou agrcola, com exceo da sociedade dominante no caso de declarao de grupo
Sujeitos passivos no residentes com estabelecimento estvel.
Este quadro deve ser sempre preenchido e destina-se ao apuramento do lucro tributvel que cor-
responde ao resultado lquido do perodo, apurado na contabilidade (campo 701), eventualmente
corrigido nos termos do CIRC e outras disposies legais aplicveis.
No pretendendo fazer uma anlise exaustiva da declarao de rendimentos modelo 22, iremos
apresentar a estrutura de funcionamento desta declarao, importante para o clculo da estima-
tiva para IRC:

APURAMENTO DO LUCRO TRIBUTVEL Quadro 07


Inclu o resultado lquido contabilstico da
empresa.

Linha 701 Resultado Lquido do Perodo Este valor deve coincidir com o indicado
nos campos respetivos dos anexos A, B ou
C da IES, para as entidades obrigadas sua
apresentao
Includas as variaes patrimoniais no
Linha 702 a Variaes patrimoniais mbito dos art.s 21 e 24 do CIRC, bem
Linha 707 positivas e negativas como as variaes decorrentes do processo
de transio do POC para SNC.
A acrescer:
Linha 709 a Essencialmente gastos contabilsticos no
Linha 752 aceites fiscalmente
A deduzir:
Linha 754 a Essencialmente rendimentos contabilsti-
Linha 775 cos no tributados
Linha 777 Prejuzo para efeitos fiscais
Linha 778 Lucro tributvel

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Passando ao impresso da declarao modelo 22, o quadro 07 apresentado da seguinte forma:

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3.1. REGIME TRANSITRIO POC-SNC


Com a entrada em vigor do Sistema de normalizao contabilstica, em 01-01-2010, foi alterado
o CIRC.
Nas alteraes ao CIRC decorrentes da adoo do SNC, conforme DL 159/2009, de 13 de julho,
referido o regime transitrio que estabelecia que os efeitos nos capitais prprios decorrentes do
processo de transio para o SNC, que sejam considerados fiscalmente relevantes nos termos do
Cdigo do IRC e respetiva legislao complementar, resultantes do reconhecimento ou do no
reconhecimento de ativos ou passivos, ou de alteraes na respetiva mensurao, concorrem, em
partes iguais, para a formao do lucro tributvel do primeiro perodo de tributao em que se
apliquem aquelas normas e dos quatro perodos de tributao seguintes.
Estes ajustamentos devem ser devidamente evidenciados no processo de documentao fiscal
previsto no artigo 130. do Cdigo do IRC.
No que respeita s mais-valias ou menos-valias de elementos do ativo imobilizado que tenham bene-
ficiado do regime de reinvestimento previsto no anterior artigo 45. do Cdigo do IRC e cujos valores
de realizao ainda no tenham sido objeto de reinvestimento aplicvel o disposto na nova redao
deste artigo, mantendo-se, todavia, o prazo original para a concretizao desse reinvestimento.
Este regime transitrio aplica-se adoo pela primeira vez das normas internacionais de con-
tabilidade.
Nas linhas do quadro 07 da declarao modelo 22:
Linha 703 Variaes patrimoniais positivas (regime transitrio previsto no art. 5, ns 1, 5 e 6
do DL 159/2009, de 13 de julho
Linha 705 Variaes patrimoniais negativas (regime transitrio previsto no art. 5, ns 1, 5 e 6
do DL 159/2009, de 13 de julho
deve ser inscrita a quantia correspondente a 1/5 do saldo positivo ou negativo dos efeitos nos ca-
pitais prprios resultantes do reconhecimento ou do no reconhecimento de ativos ou passivos,
ou de alteraes na respetiva mensurao que decorram da adoo, pela primeira vez, das Nor-
mas Internacionais de Contabilidade (IAS), do Sistema de Normalizao Contabilstica (SNC), das
Normas de Contabilidade Ajustadas (NCA) ou do Plano de Contas para as Empresas de Seguros,
que sejam considerados fiscalmente relevantes nos termos do CIRC e respetiva legislao com-
plementar.
Por outro lado, as linhas do quadro 07 da declarao modelo 22:
Linha 706 Alterao do regime fiscal dos contratos de construo (correes positivas)
Linha 707 Alterao do regime fiscal dos contratos de construo (correes negativas)
devem ser preenchidas pelos sujeitos passivos que, na sua contabilidade, j adotavam o critrio
da percentagem de acabamento de acordo com a Diretriz Contabilstica 3/91 e que procediam
s correes fiscais, exigidas pelo artigo 19. do CIRC e pela Circular n. 5/90, no Quadro 07 da
declarao modelo 22, dado que se passou agora a acolher no Cdigo do IRC o tratamento conta-
bilstico previsto nos respetivos normativos.
No sentido de garantir a igualdade de tratamento entre estes sujeitos passivos e os que aplicavam na
sua contabilidade as regras fiscais, aplica-se-lhes o mesmo prazo (cinco anos) para reverterem as
correes fiscais que vinham efetuando (ver a este respeito a Circular n. 8/2010, da DSIRC).
Exemplo prtico
Decorrente do processo de transio do POC para o SNC, a empresa desreconheceu ativos que
estavam registados em imobilizaes incorpreas.

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Estes ativos, que no cumprem o conceito de ativo intangvel estavam registados em 31-12-2009
pelos seguintes valores:
Ativo bruto: 120.000,00
Amortizaes acumuladas: 40.000,00
Ativo lquido: 80.000,00
As amortizaes estavam a ser registadas em POC, de acordo com a legislao em vigor e eram
consideradas como gasto para efeitos fiscais.
Assim, face ao disposto a empresa dever efetuar a seguinte correo na declarao modelo 22
reportada a 2013:

Linha 705 Variaes patrimoniais negativas (regime transit-


Linha 705 16.000
rio previsto no art. 5, ns 1, 5 e 6 do DL 159/2009, de 13 de julho

Clculos:
Ativo lquido desreconhecido: 80.000,00 (na contabilidade registado em resultados transitados).
Ativo lquido repartido e 5 partes iguais: 80.000,00/5 = 16.000,00
Assim, nas declaraes modelo 22 dos perodos de 2010 a 2014, deve ser efetuada esta correo.
Este ajustamento est sujeito contabilizao de impostos diferidos, para as entidades que em
que se aplica a NCRF 25 Impostos sobre o rendimento.

3.2. VARIAES PATRIMONIAIS

3.2.1. Variaes patrimoniais negativas


O CIRC estabelece que nas mesmas condies referidas para os gastos, concorrem para a forma-
o do lucro tributvel as variaes patrimoniais negativas no refletidas no resultado lquido do
perodo de tributao, exceto:
a) As que consistam em liberalidades ou no estejam relacionadas com a atividade do con-
tribuinte sujeita a IRC;
b) As menos-valias potenciais ou latentes, ainda que expressas na contabilidade;
c) As sadas, em dinheiro ou em espcie, em favor dos titulares do capital, a ttulo de remu-
nerao ou de reduo do mesmo, ou de partilha do patrimnio, bem como outras varia-
es patrimoniais negativas que decorram de operaes sobre instrumentos de capital
prprio da entidade emitente ou da sua reclassificao;
d) As prestaes do associante ao associado, no mbito da associao em participao;
e) As relativas a impostos sobre o rendimento.
As variaes patrimoniais negativas devem ser corrigidas no quadro 07, no campo:
Linha 704 Variaes patrimoniais negativas no refletidas no resultado do perodo (art. 24)
Exemplo prtico
Uma empresa que iniciou a sua atividade em 2011, nunca distribuiu resultados, tendo obtido re-
sultados positivos desde o incio de atividade.
A gesto da empresa, contratada para o efeito, apresentou contas relativamente ao ano de 2013,
com um resultado liquido positivo de 250.000 euros.

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A gesto da empresa no tinha qualquer indicao sobre a possibilidade de distribuio de resul-


tados aos funcionrios.
Alis existiam perspetivas de fortes investimentos que a gesto considerou serem financiados por
fundos prprios.
Desta forma, no relatrio da gesto, foi proposto que os resultados lquidos auferidos em 2013,
fossem aplicados da seguinte forma:
Reservas legais 12.500,00
Resultados transitados 237.500,00
Em sede de Assembleia geral, em 31 de maro de 2014, os gestores apresentaram o relatrio e contas, tendo
estes sido aprovados pelos detentores de capital. No entanto quanto aplicao dos resultados, o acionista
maioritrio referiu que apesar de estarem previstos fortes investimentos, a empresa deveria bonificar os
seus funcionrios, pela sua dedicao. Assim, no foi aprovada, em sede de Assembleia geral a aplicao
dos resultados proposta pela gesto, tendo sido aprovada a seguinte aplicao dos resultados:
Reservas legais 12.500,00
Resultados transitados 172.500,00
Gratificaes aos funcionrios 65.000,00
Assim, face ao disposto a empresa dever efetuar a seguinte correo na declarao modelo 22
reportada a 2013:

Variaes patrimoniais negativas no refletidas no resultado do


Linha 704 65.000
perodo (art. 24)

Conforme dispe o art. 23 do CIRC, so aceites como gasto fiscal, os gastos de natureza admi-
nistrativa, tais como remuneraes, incluindo as atribudas a ttulo de participao nos lucros
Esta gratificao, por no ser expectvel no foi estimada, e como tal no estava includa no re-
sultado liquido. No entanto, para efeitos de IRC, esta gratificao aceite como gasto fiscal do ano
de 2013, sendo corrigida como uma variao patrimonial negativa.

3.2.2. Variaes patrimoniais positivas


O CIRC estabelece que concorrem ainda para a formao do lucro tributvel as variaes patri-
moniais positivas no refletidas no resultado lquido do perodo de tributao, exceto:
a) As entradas de capital, incluindo os prmios de emisso de aes, as coberturas de pre-
juzos, a qualquer ttulo, feitas pelos titulares do capital, bem como outras variaes pa-
trimoniais positivas que decorram de operaes sobre instrumentos de capital prprio
da entidade emitente, incluindo as que resultem da atribuio de instrumentos financei-
ros derivados que devam ser reconhecidos como instrumentos de capital prprio;
b) As mais-valias potenciais ou latentes, ainda que expressas na contabilidade, incluindo
as reservas de reavaliao ao abrigo de legislao de carcter fiscal;
c) As contribuies, incluindo a participao nas perdas do associado ao associante, no
mbito da associao em participao e da associao quota;
d) As relativas a impostos sobre o rendimento.
Podemos referir alguns exemplos de variaes patrimoniais positivas:
o acrscimo patrimonial resultante da aquisio de um bem do ativo fixo tangvel na
sequncia de uma doao (contabilizada na conta 594 Doaes).

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os subsdios do Governo no reembolsveis relacionados com ativos fixos tangveis e ati-


vos intangveis e em conformidade com a IAS 20 e a NCRF 22 Contabilizao dos subs-
dios do Governo e divulgao de apoios do Governo, eles so inicialmente reconhecidos
nos capitais prprios, gerando uma variao patrimonial positiva no excecionada no
artigo 21.. Neste caso de subsdios atribudos ao investimento em ativos fixos tangveis
no depreciveis e ativos intangveis com vida til indefinida, como, em termos conta-
bilsticos, o subsdio mantido nos capitais prprios, exceto se a respetiva quantia for
necessria para compensar qualquer perda por imparidade, o artigo 22., n. 1, alnea b)
vem estabelecer regras sobre a respetiva tributao.
As variaes patrimoniais negativas devem ser corrigidas no quadro 07, no campo:
Linha 702 Variaes patrimoniais positivas no refletidas no resultado do perodo (art. 21) e
quota parte do subsdio respeitante a ativos fixos tangveis no depreciveis e ativos intangveis
com vida til indefinida (art. 22 n. 1 b)).
Exemplos prticos
1 Doao de um imvel
Uma empresa recebeu, uma doao de um imvel, cujo valor de mercado ascende a 500.000 eu-
ros. O VPT deste imvel ascende a 350.000 euros.
Na contabilidade a empresa registou o imvel no ativo por contrapartida da conta de capital 594
Doaes.
Assim, face ao disposto a empresa dever efetuar a seguinte correo na declarao modelo 22
reportada a 2013:

Linha 702 Variaes patrimoniais positivas no refletidas no


resultado do perodo (art. 21) e quota parte do subsdio respei-
Linha 702 500.000
tante a ativos fixos tangveis no depreciveis e ativos intang-
veis com vida til indefinida (art. 22 n. 1 b)).

2 Aquisio de um terreno com subsdio ao investimento no reembolsvel (hiptese terica)


Uma empresa adquiriu, em 2013, um terreno no mbito de um projeto criado por um Municpio
no sentido de aumentar a quantidade de empresas que se encontram instaladas numa determi-
nada zona industrial.
Assim, esta empresa prev receber um apoio do Municpio para aquela aquisio no montante de
15% do valor do investimento.
A empresa ainda no solicitou o pedido de reembolso associado a esta aquisio, mas tem perspe-
tivas de cumprir as condies/clusulas do contrato e de receber os subsdios previstos.
Os dados desta operao so os seguintes:
Custo de aquisio do terreno: 100.000
O terreno no deprecivel
Taxa de IRC: 25%
Este investimento no deprecivel, mas como refere o art. 22 do CIRC, o subsdio associado a
este investimento deve ser includo no lucro tributvel, em fraes iguais, durante os perodos
de tributao em que os elementos a que respeitam sejam inalienveis, nos termos da lei ou do
contrato ao abrigo dos quais os mesmos foram concedidos, ou, nos restantes casos, durante 10
anos, sendo o primeiro o do recebimento do subsdio.

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Assim, face ao disposto a empresa dever efetuar a seguinte correo na declarao modelo 22
reportada a 2013:

Linha 702 Variaes patrimoniais positivas no refletidas no


resultado do perodo (art. 21) e quota parte do subsdio respei-
Linha 702 1.500
tante a ativos fixos tangveis no depreciveis e ativos intangveis
com vida til indefinida (art. 22 n. 1 b)).
Clculo do valor do rendimento:
Subsdio / 10 anos: 15.000 / 10 anos = 1.500
Este ajustamento est sujeito contabilizao de impostos diferidos, para as entidades em que se
aplica a NCRF 25 Impostos sobre o rendimento, conforme disposio da FAQ 13, revista em 15
de abril de 20131.

3.3. MTODO DE EQUIVALNCIA PATRIMONIAL


Apesar de a utilizao do MEP nas contas individuais das empresas com participaes financei-
ras, desde que estas correspondam a participaes com influncia significativa superior a 20%,
direta ou indiretamente, ou 20 % ou mais do poder de voto na investida, ser obrigatria, para
efeitos de IRC, o tratamento previsto diferente.
De acordo com a legislao fiscal, art. 18 CIRC, os rendimentos e gastos, assim como quais-
quer outras variaes patrimoniais, relevados na contabilidade em consequncia da utilizao
do mtodo da equivalncia patrimonial no concorrem para a determinao do lucro tributvel,
devendo os rendimentos provenientes dos lucros distribudos ser imputados ao perodo de tribu-
tao em que se adquire o direito aos mesmos.
Assim, para efeitos fiscais, no so aceites os impactos decorrentes da utilizao do mtodo da
equivalncia patrimonial previsto nos normativos contabilsticos.
Por outro lado, no perodo de tributao em que se verificar a atribuio dos lucros, devem estes
ser considerados como rendimentos para efeitos fiscais, pelo que deve proceder-se ao correspon-
dente acrscimo no campo 712.
A tributao destes lucros distribudos poder beneficiar da eliminao da dupla tributao eco-
nmica dos lucros distribudos, prevista no art. 51 do CIRC, desde que se encontrem cumpridas
as condies referidas neste artigo.
Conforme dispe o art. 51 do CIRC, na determinao do lucro tributvel das sociedades comer-
ciais ou civis sob forma comercial, cooperativas e empresas pblicas, com sede ou direo efetiva
em territrio portugus, so deduzidos os rendimentos, includos na base tributvel, correspon-
dentes a lucros distribudos, desde que sejam verificados os seguintes requisitos:
a) A sociedade que distribui os lucros tenha a sede ou direo efetiva no mesmo territrio e
esteja sujeita e no isenta de IRC ou esteja sujeita ao imposto referido no art. 7.;
b) A entidade beneficiria no seja abrangida pelo regime da transparncia fiscal previsto
noart. 6.;
A entidade beneficiria detenha diretamente uma participao no capital da sociedade que
distribui os lucros no inferior a 10% e esta tenha permanecido na sua titularidade, de modo
ininterrupto, durante o ano anterior data da colocao disposio dos lucros ou, se detida
h menos tempo, desde que a participao seja mantida durante o tempo necessrio para
completar aquele perodo.

1
http://www.cnc.min-financas.pt/faqs_empresarial.html

21
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Assim, as correes dos rendimentos e gastos relevados na contabilidade em consequncia da


utilizao do mtodo da equivalncia patrimonial devem ser efetuadas no quadro 07 da declara-
o de rendimentos modelo 22, acrescendo, ou deduzindo os valores em causa nas:
Linha 712 Anulao dos efeitos do mtodo da equivalncia patrimonial (art. 18, n. 8)
Linha 758 Anulao dos efeitos do mtodo da equivalncia patrimonial (art. 18, n. 8)
A eliminao da dupla tribulao econmica dos lucros distribudos deve ser efetuada na linha:
Linha 771 - Eliminao da dupla tributao econmica dos lucros distribudos (art.51)
Exemplo prtico
1 - Aplicao do mtodo da equivalncia patrimonial
Em 31 de dezembro de 2013, a empresa X detinha 35% do capital social da empresa Y.
O capital social da participada, empresa Y, de 50.000 .
O capital prprio em 2012 era de 150.000 e em 2013 ascende ao montante de 325.000 .
Em 2013, esta participada registou resultados positivos, no montante de 50.000 , no tendo
qualquer transao comercial com a detentora do capital.
A participada, seguindo as instrues da empresa me, mensurou os seus imveis pelo modelo de
revalorizao, tendo registado um excedente no capital prprio de 130.000,00 euros.
A participada corrigiu saldos de terceiros, que tendo sido considerada uma correo relevante, foi
efetuada na conta de resultados transitados. Esta correo ascendeu a 5.000 euros.
Resoluo:
Variao no capital prprio da participada:
Capital prprio inicial: 150.000
Resultados lquidos 2013: 50.000
Excedente de revalorizao 130.000
Outras variaes: -5.000 (Ex: correo de saldos de terceiros)
Capital prprio final: 325.000
Na contabilidade a empresa reconheceu nos capitais as seguintes situaes:
a) Reconhecimento da variao de 5.000 no capital prprio da participada (5.000 * 35%):
5713 Ajustam. at. fin.- Outras variaes 1.750
a 4121 Participaes de capital - MEP 1.750
b) Reconhecimento do excedente de revalorizao (130.000 * 35%):
4121 Participaes de capital - MEP 45.500
a 5713 Ajustam. at. fin.- Outras variaes 45.500
Nos resultados do exerccio foi reconhecida a parte da empresa nos resultados da sua participada
(50.000*35% = 17.500):
4121 Participaes de capital - MEP 17.500
a 7851 Aplicao MEP 17.500
Assim, face ao disposto a empresa dever efetuar a seguinte correo na declarao modelo 22
reportada a 2013:

22
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A deduzir:
Anulao dos efeitos do mtodo da equivalncia patrimonial
Linha 758 17.500
(art. 18, n. 8)

2 - Distribuio de resultados
Para alm dos dados referidos no exemplo 1, a empresa acima procedeu distribuio de resulta-
dos de anos anteriores no montante de 65.000 euros.
Assim, o capital da empresa ascende a:
Capital prprio inicial: 150.000
Lucros distribudos includos no capital inicial: -65.000
Resultados lquidos 2013: 50.000
Excedente de revalorizao 130.000
Outras variaes: -5.000 (Ex: correo de saldos de terceiros)
Capital prprio final: 260.000
Dos resultados distribudos em 2013, relativamente a resultados obtidos pela participada em anos
anteriores, a empresa recebeu 22.750 euros (65.000*35%).
Face a este recebimento, na contabilidade foi efetuado o seguinte registo:
5712 Lucros no atribudos 22.750
a 4121 Participaes de capital - MEP 22.750
Assim, face ao disposto a empresa dever efetuar as seguintes correes na declarao modelo
22 reportada a 2013:

A Acrescer:
Anulao dos efeitos do mtodo da equivalncia patrimonial
Linha 712 22.750
(art. 18, n. 8)

A deduzir:
Anulao dos efeitos do mtodo da equivalncia patrimonial
Linha 758 17.500
(art. 18, n. 8)
Eliminao da dupla tributao econmica dos lucros distribu-
Linha 771 22.750
dos (art.51)

3.4. CORREES RELACIONADAS COM O USO DO JUSTO VALOR


A contabilidade estabelece regras para a mensurao de ativos pelo justo valor, nalguns caso de
aplicao obrigatria, noutros de aplicao facultativa.
No que respeita s propriedades de investimento, o critrio de mensurao o modelo de justo
valor facultativo, existindo a possibilidade de opo pelo modelo do custo.
No entanto, para outros casos existe obrigatoriedade de mensurao pelo justo valor, tais como:
Instrumentos financeiros
Uma entidade deve mensurar ao justo valor, atravs de resultados, instrumentos financei-
ros, tais como:

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(a) Investimentos em instrumentos de capital prprio com cotaes divulgadas publicamente;


(b) Derivados que no sejam sobre instrumentos de capital prprio que satisfaam o par-
grafo 12 (c)2 da NCRF 27 ou que fixem uma taxa de cmbio de uma conta a receber ou a pagar
conforme referido no pargrafo 14 (d)3 da mesma norma;
(c) Instrumentos de dvida perptua ou obrigaes convertveis;
(d) Ativos financeiros ou passivos financeiros classificados como detidos para negociao,
ou seja se for:
(i) Adquirido ou incorrido principalmente para a finalidade de venda ou de recompra
num prazo muito prximo;
(ii) Parte de uma carteira de instrumentos financeiros identificados que sejam geridos
em conjunto e para os quais exista evidncia de terem recentemente proporcionado lu-
cros reais.
Ativos biolgicos
De acordo com a legislao fiscal, art. 18 CIRC, o facto de existirem ganhos ou perdas por
variaes de justo valor, estes ganhos ou perdas no so aceites fiscalmente, com exceo de
alguns instrumentos de capital, desde que cotados e que a participao seja inferior a 5% do
capital social, e ativos biolgicos consumveis.
Assim, so fiscalmente aceites os ajustamentos decorrentes da aplicao do justo valor no que
respeita a instrumentos financeiros reconhecidos pelo justo valor atravs de resultados (por
exemplo, os derivados, nos termos do art. 49.).
No caso de se tratar de instrumentos de capital prprio, ou seja aes, s se aceitam os ajusta-
mentos decorrentes da aplicao do justo valor atravs de resultados se os mesmos tiverem um
preo formado num mercado regulamentado e o sujeito passivo detiver, direta ou indiretamente,
uma participao no capital inferior ou igual a 5%.
Desta forma, poderemos estar perante situaes que sero objeto de correo na declarao mo-
delo 22, no quadro 07.
Por outro lado, nestes casos, dever ser efetuada uma anlise cuidadosa que permita verificar se
se est perante a necessidade de reconhecimento de impostos diferidos. Os efeitos dos impostos
sobre o rendimento resultantes da avaliao de imveis so reconhecidos e divulgados de acordo
com a NCRF 25 Impostos sobre o rendimento.
No que respeita ao reconhecimento dos ajustamentos por aumentos ou diminuies no justo va-
lor, sempre que estamos perante situaes que no concorrem para a formao do lucro tribut-
vel, deveremos proceder sua regularizao no quadro 07 da declarao de rendimentos modelo
22, acrescendo, ou deduzindo os valores em causa nas:
Linha 713 Ajustamentos no dedutveis decorrentes da aplicao do justo valor (art. 18, n. 9)
Linha 759 Ajustamentos no tributveis decorrentes da aplicao do justo valor (art. 18, n. 9)
De referir ainda que, as perdas de justo valor de instrumentos financeiros cotados, apenas so
aceites fiscalmente em 50% (art. 45. n. 3, parte final), pelo que devem ser acrescidas na linha
737 do quadro 07 da declarao modelo 22:

2
12 (c) - Instrumentos de capital prprio que no sejam negociados publicamente e cujo justo valor no possa ser obtido
de forma fivel, bem como contratos ligados a tais instrumentos que, se executados, resultem na entrega de tais instru-
mentos, os quais devem ser mensurados ao custo menos perdas por imparidade.
3
14 (d) - Contas a receber ou a pagar em moeda estrangeira, uma vez que satisfaam tipicamente as condies previstas
no pargrafo 13. Porm, qualquer alterao no montante a pagar ou a receber devido a alteraes cambiais reconhecida na
demonstrao de resultados, exceto se a taxa de cmbio estiver garantida, podendo utilizar -se a referida taxa de cmbio;

24
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Linha 737 50% de outras perdas relativas a partes de capital ou outras componentes de capital
prprio (art.45. n. 3 parte final)
Exemplo prtico
1 - Aplicao financeira num fundo de investimento com cotao
Uma entidade detm uma participao num fundo de investimento, que contratou numa insti-
tuio financeira, sendo que este fundo se encontra cotado.
Assim, anualmente a Instituio financeira d informao do valor de cotao daquele fundo.
No que respeita aquele fundo, no qual a empresa detm participao superior a 5%, a empresa
dispe dos seguintes elementos:
Quantia escriturada: 350.000
Valor de cotao: 260.000
Perda pela aplicao de justo valor registada na contabilidade na conta 663: 90.000
Assim, face ao disposto a empresa dever efetuar as seguintes correes na declarao modelo
22 reportada a 2013:

A acrescer:
Ajustamentos no dedutveis decorrentes da aplicao do justo
Linha 713 90.000
valor (art. 18, n. 9)

Este ajustamento est sujeito contabilizao de impostos diferidos, para as entidades em que se
aplica a NCRF 25 Impostos sobre o rendimento.
2 - Aes cotadas
Uma entidade detm aes de uma empresa, cujos instrumentos de capital se encontram cotados
em mercado regulamentado.
Assim, anualmente uma Instituio financeira d informao do valor de cotao daquela par-
ticipao.
No que respeita aquela participao financeira, esta corresponde a 4,5% do capital da participa-
da. A empresa dispe dos seguintes elementos:
Quantia escriturada: 350.000
Valor de cotao: 260.000
Perda pela aplicao de justo valor registada na contabilidade na conta 663: 90.000
Esta perda de justo valor ser considerada como perda fiscal para efeitos de IRC, no entanto ape-
nas em 50% do seu montante.
Assim, face ao disposto a empresa dever efetuar as seguintes correes na declarao modelo
22 reportada a 2013:

A acrescer:
50% de outras perdas relativas a partes de capital ou outras com-
Linha 737 45.000
ponentes de capital prprio (art.45. n. 3 parte final)

25
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3.5. PERDAS POR IMPARIDADE


As normas referem imparidades em ativos para diversas situaes, tais como:
Imparidades em ativos, no mbito da NCRF 12 Imparidades em ativos, que se reporta a
ativos fixos tangveis, ativos intangveis, propriedades de investimento, quando mensu-
radas pelo mtodo do custo, a ativos no correntes detidos para venda.
Imparidades em ativos financeiros, no mbito da NCRF 27 Instrumentos financeiros
Para efeitos de IRC, o tratamento diferente caso se tratem de perdas por imparidade em ativos,
ou perdas por imparidade em ativos financeiros.
Para efeitos de tributao em IRC, apenas so aceites gastos por perdas de imparidade nas se-
guintes situaes (art. 35. do CIRC):
As relacionadas com crditos resultantes da atividade normal que, no fim do perodo de
tributao, possam ser considerados de cobrana duvidosa e sejam evidenciados como
tal na contabilidade;
As relativas a recibos por cobrar reconhecidas pelas empresas de seguros;
As que consistam em desvalorizaes excecionais verificadas em ativos fixos tangveis,
ativos intangveis, ativos biolgicos no consumveis e propriedades de investimento.

3.5.1. Perdas por imparidade em ativos


No caso das perdas por imparidade em ativos, estas no so aceites para efeitos fiscais, sendo
aceites as depreciaes que seriam consideradas antes do reconhecimento da imparidade as que
devero ser consideradas para efeitos fiscais.
Estando perante um gasto de perda por imparidade no aceite para efeitos fiscais, deveremos
proceder sua regularizao no quadro 07 da declarao de rendimentos modelo 22, acrescendo
os valores em causa na linha correspondente:
Linha 719 Depreciaes e amortizaes (art. 34, n. 1), perdas por imparidade de ativos de-
preciveis ou amortizveis (art. 35 n. 4) e desvalorizaes excecionais (art. 38), no aceites
como gastos;
Linha 763 Depreciaes e amortizaes tributadas em perodos de tributao anteriores (art.
20 do DR 25/2009) e deduo da quota parte das perdas por imparidade de ativos depreciveis ou
amortizveis no aceites fiscalmente como desvalorizaes excecionais (art. 35 n. 4)
Linha 762 - Reverso de ajustamentos em inventrios tributados (art. 28., n. 3) e de perdas por
imparidade tributadas (art. 35., n. 3).
Exemplo Prtico
1 Imparidade em ativos
A empresa tem um equipamento com uma quantia escriturada de 150.000 , e com uma vida til
remanescente de 10 anos.
A empresa reconheceu que este equipamento apresentava, em 01-01-2010, indcios de imparida-
de, pelo que a empresa efetuou os correspondentes testes de imparidade, tendo obtido as seguin-
tes informaes:
Justo valor de equipamento: Desconhecido
Valor dos fluxos de caixa futuros gerados pelo equipamento: 121.128
Face ao exposto a empresa reconheceu, em 01-01-2010, uma perda por imparidade em ativos no

26
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montante de 28.872 , que acresceu na linha correspondente linha 719, da declarao modelo
22 daquele ano.
Quadro resumo do equipamento:

Custo Depreciaoo Quantia Quantia


ANO Depreciao
Depreciado aceite Recupervel Escriturada

2010 150.000 121.128 121.128


2011 135.000 15.000 12.113 109.015
2012 120.000 15.000 12.113 96.902
2013 105.000 15.000 12.113 84.790

Assim, face ao disposto a empresa dever efetuar as seguintes correes na declarao modelo
22 reportada a 2013:

A deduzir:
Depreciaes e amortizaes tributadas em perodos de tributa-
o anteriores (art. 20 do DR 25/2009) e deduo da quota parte
Linha 763 das perdas por imparidade de ativos depreciveis ou amortiz- 2.887
veis no aceites fiscalmente como desvalorizaes excecionais
(art. 35 n. 4)

Calculo
Depreciao registada na contabilidade: 12.113
Depreciao aceite para efeitos de IRC: 15.000
Diferena a corrigir: 15.000-12.113 = 2.887
Se no ano seguinte, a empresa vai efetuar uma beneficiao aquele equipamento, no montante de
25.000 , dever efetuar novos testes de imparidade.
Assim, em resultado daquela beneficiao, o equipamento apresentar os seguintes dados:

Custo Depreciaoo Quantia Quantia Perda Reverso


ANO Depreciao
Depreciado aceite Recupervel Escriturada imparidade Imparidade

2010 150.000 121.128 121.128 28.872


2011 135.000 15.000 12.113 109.015
2012 120.000 15.000 12.113 96.902
2013 105.000 15.000 12.113 84.790
2014 (antes beneficiao) 90.000 15.000 12.113 72.677
Beneficiao 25.000 25.000 Limite
2014 depois beneficiao) 115.000 122.072 97.677 24.395 17.323
Reverso Perda imparidade 17.323
2014 Final 115.000 115.000

Assim, a quantia escriturada do equipamento de 97.677 , que corresponde quantia escritu-


rada antes da beneficiao (72.677 ), acrescida do valor da beneficiao.

27
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Sem considerar a perda por imparidade, quantia escriturada do bem, antes da perda por impari-
dade considerando as depreciaes aceites para efeitos fiscais, o valor do equipamento ascende a
90.000 ao qual devemos acrescer a beneficiao, pelo que corresponder a 115.000 .
Foram efetuados novos testes de imparidade, sendo que o valor dos fluxos de caixa futuros gera-
dos pelo equipamento ascende a 122.072 .
A empresa reconhece uma reverso da perda por imparidade, que ascenderia a 24.395 (97.677-
122.072= -24.395). No entanto este reverso da perda por imparidade tem como limite o valor
apresentado como custo depreciado do equipamento, ou seja 17.323 (115.000-122.072=-17.323).
Assim, a quantia escriturada do equipamento de 115.000
Assim, face ao disposto a empresa dever efetuar as seguintes correes na declarao modelo
22 reportada a 2014:

A deduzir:
Reverso de ajustamentos em inventrios tributados (art. 28.,
Linha 762 17.323
n. 3) e de perdas por imparidade tributadas (art. 35., n. 3).

Este ajustamento est sujeito contabilizao de impostos diferidos, para as entidades em que se
aplica a NCRF 25 Impostos sobre o rendimento.

3.5.2.Perdas por imparidade em ativos financeiros


No caso das perdas por imparidade relacionados com crditos de cobrana duvidosa, esto ainda
previstos limites a estes gastos relacionados com a antiguidade dos crditos, com processos de
insolvncia ou reclamaes judiciais, conforme dispe o art. 36. do CIRC.
Estando perante um gasto de perda por imparidade no aceite para efeitos fiscais, deveremos
proceder sua regularizao no quadro 07 da declarao de rendimentos modelo 22, acrescendo
os valores em causa na linha correspondente:
Linha 718 Ajustamentos em inventrios para alm dos limites legais (art. 28.) e perdas por
imparidade em crditos no fiscalmente dedutveis ou para alm dos limites legais (art. 35.).
Linha 762 - Reverso de ajustamentos em inventrios tributados (art. 28., n. 3) e de perdas por
imparidade tributadas (art. 35., n. 3).
Exemplo Prtico
1 Imparidade em dvidas a receber
No incio de 2013, uma entidade mantem os seguintes saldos na conta de um cliente:
Faturas de vendas de mercadorias por receber: 85.000,00
Faturas de despesas desconto de letras: 1.980,00
Total saldo da conta corrente do cliente 86.980,00
Sabendo que a totalidade das parcelas que compem aquela conta corrente se encontram em si-
tuao de mora mais de 12 meses, e que a empresa efetuou as diligncias para cobrar, mantendo
em arquivo os comprovativos dessas tentativas de cobrana, sem qualquer retorno financeiro, a
administrao da empresa decidiu informar que deveria ser considerada a perda por imparidade
face a este crdito, pela totalidade do saldo da conta corrente.
Face ao referido, a dvida a receber foi considerada de cobrana duvidosa, e evidenciada como tal
na contabilidade, tendo sido reconhecida uma perda por imparidade na sua totalidade.

28
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A empresa reconheceu na contabilidade a seguinte perda por imparidade:


6511 Perdas por imparidade-clientes 86.980
a 219 Perdas por imparidade acumuladas 86.980
Assim, face ao disposto a empresa dever efetuar as seguintes correes na declarao modelo
22 reportada a 2013:

A deduzir:
Ajustamentos em inventrios para alm dos limites legais (art.
Linha 718 28.) e perdas por imparidade em crditos no fiscalmente dedu- 44.480
tveis ou para alm dos limites legais (art. 35.)

Clculo
Perda por imparidade calculada de acordo com a mora: 85.000*50% = 42.500
Perda por imparidade aceite para efeitos de IRC: 42.500
Perda por imparidade a acrescer: (86.980-42.500)= 44.480
Este ajustamento est sujeito contabilizao de impostos diferidos, para as entidades em que se
aplica a NCRF 25 Impostos sobre o rendimento.
2 Reverso de perdas por imparidade em dvidas a receber
No caso de a situao do exemplo 1 ter ocorrido em 2012, vamos considerar que o cliente em causa
procedeu ao pagamento, em 2013 da totalidade da dvida.
Assim, face mora e expetativas de incobrabilidade, a empresa reconheceu, em 2012, uma per-
da por imparidade no montante de 86.980 euros, sendo que acresceu da linha 718 da declarao
modelo 22 daquele ano o montante de 44.480 .
Em 2013, como o cliente pagou a totalidade da sua conta corrente, a empresa reconhecer a rever-
so da perda por imparidade.
Assim, face ao disposto a empresa dever efetuar as seguintes correes na declarao modelo
22 reportada a 2013:

A deduzir:
Reverso de ajustamentos em inventrios tributados (art. 28.,
Linha 762 44.480
n. 3) e de perdas por imparidade tributadas (art. 35., n. 3)

Este ajustamento est sujeito contabilizao de impostos diferidos, para as entidades em que se
aplica a NCRF 25 Impostos sobre o rendimento.

3.6. AJUSTAMENTOS EM INVENTRIOS


Os inventrios devem estar mensurados no balano ao custo ou, se inferior, ao valor realizvel
lquido.
O custo inclui:
- o preo de compra, deduzido de descontos comerciais ou outros abatimentos;
- os gastos adicionais, tais como impostos no dedutveis ou despesas de transporte;
- os custos de converso, tais como materiais incorporados, mo-de-obra e outros gastos
gerais de fabrico; e

29
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- pode ainda incluir encargos financeiros no caso dos inventrios que requeiram um perodo
alargado de tempo para a sua construo ou para estarem em condies de venda (NCRF 10).
O valor da imparidade a reconhecer corresponde diferena entre o custo do inventrio e o seu
valor realizvel lquido e deve ser reconhecida no perodo em que ocorre.
De acordo com os n.s 1 e 2 do art. 28. do Cdigo do IRC, os ajustamentos em inventrios so
dedutveis no apuramento do lucro tributvel.
No entanto, entende-se por valor realizvel lquido o preo de venda estimado no decurso nor-
mal da atividade do sujeito passivo nos termos do n. 4 do art. 26. do CIRC, deduzido dos custos
necessrios de acabamento e venda.
O n. 4 do art. 26. refere que so havidos por preos de venda os constantes de elementos ofi-
ciais ou os ltimos que em condies normais tenham sido praticados pela empresa ou ainda os
que, no termo do exerccio, forem correntes no mercado, desde que sejam considerados idneos
ou de controlo inequvoco.
Estas disposies parecem assim limitar o reconhecimento, para efeitos fiscais, dos ajustamentos
em inventrios, uma vez que a empresa pode no dispor de preos de venda ou vendas de itens
semelhantes, ou a venda dos inventrios em imparidade pode no fazer parte da atividade nor-
mal da empresa, por exemplo, matrias-primas.
Assim, no caso dos ajustamentos em inventrios no concorrerem para o apuramento do lucro
tributvel, devem ser reconhecidos impostos diferidos e proceder sua regularizao no quadro
07 da declarao de rendimentos modelo 22, acrescendo os valores em causa na:
Linha 718 Ajustamentos em inventrios para alm dos limites legais (art. 28.) e perdas por
imparidade em crditos no fiscalmente dedutveis ou para alm dos limites legais (art. 35.).
Quando existir uma reverso de ajustamentos em inventrios anteriormente tributados, deve
proceder-se regularizao no quadro 07 da declarao modelo 22, deduzindo os valores na:
Linha 762 - Reverso de ajustamentos em inventrios tributados (art. 28., n. 3) e de perdas por
imparidade tributadas (art. 35., n. 3).
Exemplo Prtico
1 Ajustamentos de inventrios
Na data de relato, uma entidade tem no seu armazm de produtos acabados 10.000 unidades de
art. X resultantes da devoluo de uma venda de 2009. Apesar de vrias tentativas, nunca con-
seguiu vender estes artigos pelo que decidiu considerar a perda por imparidade/ajustamento as-
sociada queles inventrios, ainda que no tenha qualquer prova sobre o valor realizvel liquido.
O custo de produo dos artigos ascende a 5 por unidade, totalizando assim 50.000 .
Uma vez que aquele produto vai ser abatido e no ter qualquer valor, a empresa reconheceu uma
imparidade da sua totalidade daquele valor, que registou como gasto do perodo.
Assim, face ao disposto a empresa dever efetuar as seguintes correes na declarao modelo
22 reportada a 2013:

A acrescer:
Ajustamentos em inventrios para alm dos limites legais (art.
Linha 718 28.) e perdas por imparidade em crditos no fiscalmente dedu- 50.000
tveis ou para alm dos limites legais (art. 35.).

Este ajustamento est sujeito contabilizao de impostos diferidos, para as entidades em que se
aplica a NCRF 25 Impostos sobre o rendimento.

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3.7. DEPRECIAES E AMORTIZAES


Independentemente das disposies da normalizao contabilstica para o calculo das deprecia-
es, para efeitos de IRC, so aceites como gastos as depreciaes e amortizaes de elementos
do ativo sujeitos a deperecimento, considerando-se como tais os ativos fixos tangveis, os ativos
intangveis, os ativos biolgicos que no sejam consumveis e as propriedades de investimento
contabilizados ao custo histrico que, com carcter sistemtico, sofram perdas de valor resultan-
tes da sua utilizao ou do decurso do tempo.
No entanto, no so aceites como gastos, nos termos do artigo 34., n. 1, as depreciaes e amor-
tizaes:
a) De elementos do ativo no sujeitos a deperecimento;
b) De imveis, na parte correspondente ao valor dos terrenos ou na no sujeita a depereci-
mento.
No caso de desconhecimento do valor do terreno, deve ser-lhe atribudo, para efeitos
fiscais, 25% do valor global, a no ser que o contribuinte estime outro valor com base em
clculos devidamente fundamentados e aceites pela AT.
O valor atribudo tem, porm, como limite mnimo o determinado nos termos do Cdigo
do Imposto Municipal sobre Imveis (CIMI) ou, no caso de este ainda no estar determi-
nado, o correspondente a 25% do valor patrimonial tributrio do imvel constante da
matriz data da respetiva aquisio (art. 10., n.s 3 e 4 e art. 22., alnea c), ambos do
DR n. 25/2009, de 14 de setembro);
c) Que resultem da utilizao de taxas de depreciao ou amortizao superiores s pre-
vistas;
d) Praticadas para alm do perodo mximo de vida til do bem;
e) Das viaturas ligeiras de passageiros ou mistas, incluindo os veculos eltricos, na parte
correspondente ao custo de aquisio ou ao valor de reavaliao que exceda o montante
definido na Portaria n. 467/2010, de 07/07, bem como dos barcos de recreio e avies de
turismo e todos os gastos com estes relacionados, desde que tais bens no estejam afe-
tos explorao do servio pblico de transportes ou no se destinem a ser alugados no
exerccio da atividade normal do sujeito passivo;
f) Relativas parte correspondente deduo da diferena positiva entre as mais-valias e
as menos-valias realizadas at ao perodo de tributao de 2000, inclusive, que for im-
putada ao custo de aquisio dos bens em que se concretizou o reinvestimento nos ter-
mos do n. 6 do artigo 44. do CIRC (redao anterior Lei n. 30-G/2000, de 29/12).4
Para determinao dos limites legais e controlo das depreciaes de ativos fixos tan-
gveis, de propriedades de investimento e dos ativos biolgicos no consumveis desde
que mensurados ao modelo do custo, bem como das amortizaes de ativos intangveis,
os sujeitos passivos de IRC devem proceder ao preenchimento do modelo 32 Mapa de
depreciaes e amortizaes.
O preenchimento deste mapa deve observar o disposto nos artigos 29. a 34. do CIRC,
aprovado pelo Decreto -Lei n. 442 -B/88, de 30 de novembro, e o regime das depreciaes
e amortizaes, aprovado pelo Decreto Regulamentar n. 25/2009, de 14 de setembro.

4
Esta remisso para o artigo 44. deve considerar-se efetuada para a anterior redao do artigo 45. em vigor at 2000-
12-31 e que, em parte, continuou a ter aplicao nos perodos de tributao de 2001 e seguintes, por fora dos regimes
transitrios estabelecidos.

31
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No que respeita ao reconhecimento das depreciaes de ativos sempre que estivermos perante
um gasto/rendimento no aceite para efeitos fiscais, deveremos proceder sua regularizao no
quadro 07 da declarao de rendimentos modelo 22, acrescendo os valores em causa na:
Linha 719 Depreciaes e amortizaes (art. 34, n. 1), perdas por imparidade de ativos depreci-
veis ou amortizveis (art. 35 n. 4) e desvalorizaes excecionais (art. 38), no aceites como gastos.
Linha 763 Depreciaes e amortizaes tributadas em perodos de tributao anteriores (art. 20 do
DR 25/2009) e deduo da quota parte das perdas por imparidade de ativos depreciveis ou amortiz-
veis no aceites fiscalmente como desvalorizaes excecionais (art. 35 n. 4)
Se estivermos perante as revalorizaes efetuadas ao abrigo de diplomas legais, a correo no
quadro 07 das depreciaes no aceites dever ser apresentada na linha:
Linha 720 40% do aumento das depreciaes dos ativos fixos tangveis em resultado de reava-
liao fiscal (art. 15, n. 2 do DR 25/2009, de 14 de setembro).

3.7.1. Depreciaes e amortizaes de ativos mensurados tendo como base o modelo de


revalorizao
Um item do ativo fixo tangvel ou do ativo intangvel deve ser mensurado pelo seu custo, sendo
que este o valor de aquisio ou de produo.
No entanto existe a opo de mensurao destes ativos pelo modelo revalorizado.
Para os ativos intangveis, esta opo apenas est disponvel para as entidades que apliquem o SNC
integral com 28 normas, e em condies especficas que devero ser verificadas na NCRF 6 Ativos
intangveis.

32
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De acordo com a legislao fiscal, a mensurao pelo modelo de revalorizao (excluindo as reava-
liaes legais) no pode ter impacto no clculo do imposto, ou seja apenas so aceites como gasto as
depreciaes e amortizaes calculadas com base nos ativos mensurados ao custo histrico.
Assim, o acrscimo dos gastos com depreciaes ou amortizaes decorrente da opo pela utiliza-
o do modelo de revalorizao, dever ser objeto correo no quadro 07 da declarao modelo 22.
A opo pelo modelo de revalorizao tem impacto no clculo dos impostos diferidos, devendo
ser reconhecido um passivo por impostos diferidos. Os efeitos nos impostos sobre o rendimento
resultantes da revalorizao do ativo fixo tangvel so reconhecidos e divulgados de acordo com
a NCRF 25 Impostos sobre o Rendimento.
No que respeita ao reconhecimento das depreciaes de ativos revalorizados, e estando perante
um gasto no aceite para efeitos fiscais, deveremos proceder sua regularizao no quadro 07 da
declarao de rendimentos modelo 22, acrescendo os valores em causa na:
Linha 719 Depreciaes e amortizaes (art. 34, n. 1), perdas por imparidade de ativos depreci-
veis ou amortizveis (art. 35 n. 4) e desvalorizaes excecionais (art. 38), no aceites como gastos.
Exemplo Prtico
1 Modelo de Revalorizao, reexpressando proporcionalmente as depreciaes acumuladas
A entidade X, por entender que o valor contabilstico do seu equipamento bsico se encontrava
desajustado face ao seu valor de mercado, decidiu, no incio de janeiro de 2013, alterar o modelo
de mensurao do seu equipamento bsico, passando do modelo do custo para o modelo da reva-
lorizao. Para esse efeito, contratou uma empresa de avaliaes, especializada naquele tipo de
equipamentos, para proceder avaliao das suas mquinas.
Valor aquisio do equipamento: 1.000.000
Taxa de depreciao: 10%
Depreciao acumulada (at data da revalorizao): 600.000
Valor contabilstico: 400.000
Valor da avaliao: 500.000
Excedente de revalorizao: 100.000
A taxa de IRC prevista de: 25%
Decorrente desta opo a empresa calculou os seguintes valores e procedeu aos registos contabi-
lsticos correspondentes:
- Excedente de revalorizao em percentagem: 25%
((100.000 / 400.000 )*100)
- Excedente de revalorizao na quantia bruta (1.000.000*25%): 250.000
- Excedente de revalorizao nas dep. acumuladas (600.000*25%): 150.000
- Excedente de revalorizao (250.000-150.000): 100.000
- Imposto diferido (100.000*25%IRC): 25.000
- Depreciao do ano de 2013 (1.250.000 * 10%): 125.000
- Depreciao Fiscal 2013 (1.000.000*10%) 100.000
Assim, face ao disposto a empresa dever efetuar as seguintes correes na declarao modelo
22 reportada a 2013:

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A acrescer:
Depreciaes e amortizaes (art. 34, n. 1), perdas por impa-
Linha 719 ridade de ativos depreciveis ou amortizveis (art. 35 n. 4) e 25.000
desvalorizaes excecionais (art. 38), no aceites como gastos
Acrescer no quadro 07 da declarao modelo 22: 125.000 - 100.000 = 25.000
Este ajustamento est sujeito contabilizao de impostos diferidos, para as entidades em que se
aplica a NCRF 25 Impostos sobre o rendimento.

3.7.2. Depreciaes e amortizaes de ativos mensurados tendo como base uma reavaliao
efetuada ao abrigo da legislao fiscal
O DR 25/2009, de 14 de setembro estabelece as regras de aceitao para efeitos de IRC das depre-
ciaes de ativos reavaliados ao abrigo e legislao fiscal, e que depende do sistema referido no
decreto que deu origem reavaliao.
Por outro lado, relativamente s reavaliaes ao abrigo de diplomas de carcter fiscal, dever ser
observado o seguinte:
a) No aceite como gasto, para efeitos fiscais, o produto de 0,4 pela importncia do au-
mento das depreciaes resultantes dessas reavaliaes;
b) No aceite como gasto, para efeitos fiscais, a parte do valor deprecivel dos bens que
tenham sofrido desvalorizaes excecionais nos termos doart. 38.do Cdigo do IRC
que corresponda reavaliao efetuada.
Assim, se estivermos perante as revalorizaes efetuadas ao abrigo de diplomas legais, a correo
no quadro 07 das depreciaes no aceites dever ser apresentada na linha:
Linha 720 40% do aumento das depreciaes dos ativos fixos tangveis em resultado de reava-
liao fiscal (art. 15, n. 2 do DR 25/2009, de 14 de setembro).

Exemplo Prtico
1 Reavaliao ao abrigo do DL 31/98, de 11 de fevereiro
Em 1998, a entidade optou por proceder reavaliao dos seus ativos imobilizados.
Assim, em resultado desta reavaliao, ainda mantm efeitos nos gastos do exerccio, via depre-
ciaes a reavaliao efetuada aos imveis, designadamente edifcios.
Estes edifcios tinham os seguintes valores:
Custo de aquisio: 1.000.000
Valor reavaliao: 1.230.000
Taxa de depreciao 2%
Depreciao exerccio contabilizada: 24.600
Depreciao sobre custo de aquisio: 20.000
Acrscimo das depreciaes resultantes reavaliao: 4.600
40% aumento depreciaes 1.840

34
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Clculos:
Depreciao exerccio contabilizada:
1.230.000 * 2% = 24.600
Depreciao sobre custo de aquisio:
1.000.000 * 2% = 20.000
Acrscimo das depreciaes resultantes reavaliao:
24.600 - 20.000= 4.600
40% aumento depreciaes em resultado da reavaliao fiscal:
4.600 * 40% = 1.840
Assim, face ao disposto a empresa dever efetuar as seguintes correes na declarao modelo
22 reportada a 2013:

A acrescer:
40% do aumento das depreciaes dos ativos fixos tangveis em
Linha 720 resultado de reavaliao fiscal (art. 15, n. 2 do DR 25/2009, de 1.840
14 de setembro).
Este ajustamento est sujeito contabilizao de impostos diferidos, para as entidades em que se
aplica a NCRF 25 Impostos sobre o rendimento.

3.7.3. Depreciaes e amortizaes de ativos mensurados pelo modelo do custo


Entre as regras estabelecidas pele normalizao contabilstica e as regras estabelecidas pelo CIRC para
o clculo das depreciaes e amortizaes existem algumas divergncias, que passamos a assinalar:
Para efeitos de IRC, as vidas teis dos ativos esto normalmente limitadas ao perodo
que resulta da aplicao das taxas mximas e mnimas previstas no DR 25/2009, de 14
de setembro.
A vida til pode ser definida pelo perodo durante o qual uma entidade espera que um
ativo esteja disponvel para uso, ou pelo nmero de unidades de produo ou similares
que uma entidade espera obter do ativo.
A vida til do ativo, para efeito dos normativos contabilsticos, pode diferir do conceito
de taxa de depreciao ou amortizao definido no decreto regulamentar 25/2009, de
14 de setembro. Em resultado desta divergncia podero ocorrer correes a efetuar no
quadro 07 da declarao e rendimentos modelo 22
As depreciaes/amortizaes s so aceites se contabilizadas como gastos no mesmo
perodo de tributao ou em perodos de tributao anteriores, ou seja, no so aceites
para efeitos de gastos fiscais depreciaes que no tenham sido contabilizadas;
No so aceites como gastos fiscais as depreciaes ou amortizaes praticadas para
alm do perodo mximo de vida til, ressalvando-se os casos devidamente justificados
e aceites pela Autoridade Tributria e Aduaneira;
No ano de aquisio ou produo dos ativos a legislao fiscal permite o reconhecimento
como gasto de uma depreciao ou amortizao correspondente a um perodo completo,
independentemente do ms em que foi adquirido, opo que no existe na contabilidade.
No entanto, alerta-se para o facto de que tal depreciao ou amortizao tem que estar
contabilizada como gasto.

35
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ORDEM DOS TCNICOS OFICIAIS DE CONTAS

De acordo com o sistema de normalizao contabilstica, as depreciaes/amortizaes,


iniciam-se a partir do momento em que o bem se encontra disponvel para uso, ou seja,
quando estiver na localizao e condio necessrias para que seja capaz de operar na
forma pretendida. Assim, no ano de aquisio ou produo de um ativo, a depreciao ou
amortizao apenas deve corresponder ao perodo a partir do qual o bem se encontrava
disponvel para uso
No aceite o excesso do gasto de depreciaes resultantes da revalorizao de ativos
(exceto se decorrentes de reavaliaes praticadas ao abrigo de diplomas legais que so
aceites parcialmente);
Os mtodos de depreciao previstos e aceites para efeitos de clculo das depreciaes
aceites como gasto fiscal so os seguintes:
mtodo das quotas constantes, como mtodo regra;
mtodo das quotas decrescentes, se bens novos e que no sejam, edifcios, viaturas 5,
mobilirio ou equipamentos sociais.
outros mtodos - em casos excecionais podem ser aplicados mtodos de deprecia-
o e amortizao diferentes, desde que seja obtido o reconhecimento prvio da
Autoridade Tributria.
As linhas previstas no quadro 07 da declarao de rendimentos modelo 22, relacionadas com as
depreciaes e amortizaes so:
Linha 719 Depreciaes e amortizaes (art. 34, n. 1), perdas por imparidade de ativos de-
preciveis ou amortizveis (art. 35 n. 4) e desvalorizaes excecionais (art. 38), no aceites
como gastos.
Linha 763 - Depreciaes e amortizaes tributadas em perodos de tributao anteriores (art.
20. do DR 25/2009, de 14/9) e deduo da quota-parte das perdas por imparidade de ativos de-
preciveis ou amortizveis no aceites fiscalmente como desvalorizaes excecionais (art. 35.,
n. 4)
Exemplo Prtico
1 Depreciao de uma viatura ligeira de passageiros
Uma empresa adquiriu uma viatura ligeira de passageiros em 2012, com o custo de aquisio de
65.000,00 euros. Face ao perodo que prev utilizar esta viatura, a empresa decidiu atribuir-lhe
uma vida til de 5 anos. Esta vida til atribuda implica uma taxa de depreciao de 20%, que
inferior taxa de depreciao mxima prevista no DR 25/2009 de 14 de setembro e superior taxa
de depreciao mnima.
Dados da viatura:
Data de aquisio: maro de 2012
Valor de aquisio: 65.000
Vida til esperada: 5 anos
Clculos:
Depreciao contabilstica 65.000 * 20%: 13.000
Depreciao fiscal 25.000 * 20%: 5.000

5
Exceto quando afetas explorao de servio pblico de transportes ou destinadas a ser alugadas no exerccio da ati-
vidade normal do sujeito passivo.

36
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Tendo em considerao o disposto no artigo 34 do CIRC, bem como a Portaria 467/2010, de 7 de


julho e Informao vinculativa 816/2011, os limites mximos (custo de aquisio) para efeitos de
considerao da depreciao como gasto fiscal so os seguintes:
Data de aquisio anterior a 31.dez 2009 29.927,87
Data de aquisio em 2010 40.000,00
Data de aquisio em 2011 30.000,00
Data de aquisio em 2012 e seguintes 25.000,00
Valor a acrescer no quadro 07 da declarao modelo 22, linha 719: 8.000 .
Tributao autnoma
Os encargos efetuados, ou seja os encargos incorridos com as viaturas ligeiras de passageiros,
motos ou motociclos, excluindo os veculos movidos exclusivamente a energia eltrica, so tribu-
tados autonomamente a taxas que so de 10% ou 20% consoante o valor de aquisio da viatura
seja inferior ou superior aos valores de aquisio referidos na portaria 467/2010, de 7 de julho.
Estas taxas de tributao so acrescidas em 10 pontos percentuais se a empresa tiver prejuzo
fiscal no ano em causa.
Considerando que a empresa incorreu nas seguintes despesas com esta viatura, conforme regis-
tos da contabilidade analtica:
Depreciaes: 13.000,00
Despesas de combustvel: 1.980,00
Seguro: 550,00
IUC 260,00
Total Despesas 15.790,00
Desta forma e uma vez que o custo de aquisio da viatura superior a 25.000,00 , a tributao
autnoma de:
Tributao autnoma: 15.790 * 20%= 3.158,00
Assim, face ao disposto a empresa dever efetuar as seguintes correes na declarao modelo
22 reportada a 2013:

A acrescer:
Depreciaes e amortizaes (art. 34, n. 1), perdas por impa-
Linha 719 ridade de ativos depreciveis ou amortizveis (art. 35 n. 4) e 8.000
desvalorizaes excecionais (art. 38), no aceites como gastos

Quadro 10
Campo 365 Tributaes autnomas 3.158

Quadro 11
Campo 421 Encargos com viaturas (art. 88 n. 4) 15.790

2 Depreciao de um equipamento
Uma empresa adquiriu um equipamento em 1999, com o custo de aquisio de 125.000,00 euros.
Face ao perodo que prev utilizar este equipamento, a empresa decidiu atribuir-lhe uma vida

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til de 15 anos. Esta vida til atribuda implica uma taxa de depreciao de 6,66%. Para este equi-
pamento a taxa de depreciao prevista, pelo DR 25/2009, de 14,28% (que corresponde a uma
taxa mnima de 7,14%).
Dados do equipamento:
Ano de aquisio: 02-01-1999
Valor de aquisio: 125.000
Vida til esperada: 15 anos (2013 o ultimo ano de funcionamento do bem)
Depreciao contabilstica 125.000 * 6,66%: 8.333,33
Depreciao fiscal 0,00
Foi atribuda uma vida til a este equipamento superior vida til mxima definida pelo DR
25/2009, de 14 de setembro.
Assim, face ao disposto a empresa dever efetuar as seguintes correes na declarao modelo
22 reportada a 2013:

A acrescer:
Depreciaes e amortizaes (art. 34, n. 1), perdas por impa-
Linha 719 ridade de ativos depreciveis ou amortizveis (art. 35 n. 4) e 8.333,33
desvalorizaes excecionais (art. 38), no aceites como gastos

3.8. MAIS VALIAS FISCAIS, MENOS VALIAS FISCAIS E REINVESTIMENTO


Nos termos do artigo 23., n. 1, alnea l), apenas so de considerar como gasto as menos-valias
fiscais realizadas.
semelhana do referido para as menos-valias, apenas concorrem para a determinao do resul-
tado tributvel as mais-valias fiscais realizadas, conforme disposto no artigo 20., n. 1, alnea h).
Mais (menos) - valias contabilsticas = VR - (Vaq. ou Vrev.- Dac. - Pia)
Em que
VR = valor de realizao
Vaq = Valor de aquisio
Vrev = Valor resultante do processo de revalorizao
Dac = Depreciaes e amortizaes acumuladas
Pia = Perdas por imparidade acumuladas
Desta forma, sempre que o resultado lquido do perodo, apurado nos termos da legislao con-
tabilstica estiver a ser influenciado negativamente por uma mais-valia ou uma menos-valia
contabilsticas, ou seja, por um ganho ou uma perda resultante da alienao de investimentos
financeiros ou no financeiros (ativos fixos tangveis, ativos intangveis, propriedades de inves-
timento), h a necessidade de expurgar este efeito, procedendo s correspondentes correes no
quadro 07 da declarao de rendimentos.
Nos termos do art. 46., n. 1, consideram-se mais-valias ou menos-valias realizadas os ganhos
obtidos ou as perdas sofridas mediante transmisso onerosa, qualquer que seja o ttulo por que se

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opere e, bem assim, os decorrentes de sinistros ou os resultantes da afetao permanente a fins


alheios atividade exercida, respeitantes a:
Ativos fixos tangveis, ativos intangveis, ativos biolgicos que no sejam consumveis e
propriedades de investimento, ainda que qualquer destes ativos tenha sido reclassifica-
do6 como ativo no corrente detido para venda;
Instrumentos financeiros, com exceo dos reconhecidos pelo justo valor nos termos das
alneas a) e b) do n. 9 do art. 18..
Por outro lado, o n. 2 do mesmo art. 46., as mais-valias e menos-valias so obtidas pela dife-
rena entre o valor de realizao lquido dos encargos que lhe sejam inerentes e o valor de aqui-
sio deduzido das perdas por imparidade e outras correes de valor previstas no art. 35., bem
como das depreciaes ou amortizaes aceites fiscalmente.
O valor de aquisio corrigido atualizado mediante aplicao dos coeficientes de desvaloriza-
o da moeda, nos termos do art. 47..
Mais(menos)-valias fiscais = VR (Vaq. - Pia* Dac.*) x Coef
Em que
VR = valor de realizao
Vaq = Valor de aquisio
Dac* = Depreciaes e amortizaes acumuladas fiscalmente aceites
Pia* = Perdas por imparidade acumuladas fiscalmente aceites
Coef = Coeficiente de desvalorizao monetria que resulta de portaria:
Coeficientes de desvalorizao da moeda a aplicar aos bens e direitos alienados durante o ano de
2013 - Portaria 376/2013, de 30 de dezembro

No caso de barcos de recreio e avies de turismo, que no estejam afetos explorao de servio
pblico de transportes nem se destinem a ser alugados no exerccio da atividade normal do sujei-
to passivo, a totalidade da menos-valia eventualmente apurada, que no dedutvel nos termos
do art. 45., n. 1, alnea l), no pode ser includa para efeitos de apuramento do saldo das mais-
-valias e menos-valias fiscais. O resultado das alienaes de barcos de recreio e avies de turis-
mo, que no estejam afetos explorao de servio pblico de transportes nem se destinem a ser
alugados no exerccio da atividade normal do sujeito passivo, no devem constar do mapa modelo
31 mapa de mais-valias e menos-valias. Assim, neste caso, a menos-valia fiscal no pode ser
deduzida no quadro 07 (linha 769), embora a menos-valia contabilstica tenha de ser acrescida
na linha 736 do quadro 07.

No que respeita ao clculo da mais-valia ou menos-valia fiscal de barcos de recreio, avies de tu-
rismo, e viaturas ligeiras de passageiros ou mistas cujo custo de aquisio ultrapasse o montante
aceite fiscalmente, o valor das depreciaes a considerar no respetivo clculo o das praticadas
na contabilidade.

6
No se aplica no caso de ativos reconhecidos como no correntes detidos para venda deste a data de aquisio.

39
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Com este procedimento, pretende-se a no recuperao, na venda, do montante das deprecia-


es praticadas que, por fora da limitao do valor deprecivel estabelecido por lei, no foram
fiscalmente aceites no perodo em que o bem esteve a ser depreciado.
Conforme dispe o n. 1 do art. 48.:
a diferena positiva entre as mais-valias e as menos-valias realizadas com a transmisso
onerosa de ativos fixos tangveis, ativos biolgicos no consumveis e propriedades de
investimento,
detidos por um perodo no inferior a um ano, ainda que qualquer destes ativos tenha
sido reclassificado como ativo no corrente detido para venda, ou em consequncia de
indemnizaes por sinistros ocorridos nestes ativos,
considerada em metade do seu valor,
sempre que, no perodo de tributao anterior ao da realizao, no prprio perodo de
tributao ou at ao fim do segundo perodo de tributao seguinte,
o valor de realizao correspondente totalidade dos referidos ativos seja reinvestido
na aquisio, produo ou construo de ativos fixos tangveis, de ativos biolgicos que
no sejam consumveis ou em propriedades de investimento, afetos explorao, com
exceo dos bens adquiridos em estado de uso a sujeito passivo de IRS ou IRC com o qual
existam relaes especiais nos termos definidos no n. 4 do artigo 63..
O regime de reinvestimento no se aplica s mais-valias ou menos-valias originadas pela alie-
nao de ativos intangveis.
O regime de reinvestimento , tambm, aplicvel diferena positiva entre as mais-valias e as
menos-valias realizadas (considerao em 50%) mediante a transmisso onerosa de partes de
capital, incluindo a sua remio e amortizao com reduo de capital, desde que o valor de rea-
lizao correspondente totalidade das partes de capital seja reinvestido, total ou parcialmente,

40
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na aquisio de participaes no capital de sociedades comerciais ou civis sob a forma comercial


ou na aquisio, produo ou construo de ativos fixos tangveis, de ativos biolgicos que no
sejam consumveis ou em propriedades de investimento, afetos explorao, desde que as par-
ticipaes de capital alienadas tenham sido detidas por um perodo no inferior a um ano e cor-
respondam, pelo menos, a 10% do capital social da sociedade participada [ou tenham um valor
de aquisio no inferior a 20.000.000,00, sendo que esta alternativa apenas teve aplicao nos
perodos de tributao anteriores a 1 de janeiro de 2011], devendo as partes de capital adquiridas
ser detidas, tambm, por igual perodo (no inferior a um ano).
Para que possam aproveitar deste regime, as transmisses onerosas e as aquisies de partes de
capital no podem ser efetuadas com entidades:
Residentes em pas, territrio ou regio cujo regime de tributao se mostre claramente
mais favorvel, constante de lista aprovada pela Portaria n. 150/2004, de 13/02;
Com as quais existam relaes especiais nos termos do artigo 63., n. 4, exceto quando
se destinem realizao de capital social, caso em que o reinvestimento se considera to-
talmente concretizado quando o valor das participaes de capital assim realizadas no
seja inferior ao valor de mercado daquelas transmisses.
No caso de o sujeito passivo ter reinvestido ou pretender reinvestir o valor de realizao, ou seja
no caso de o sujeito passivo optar pelo reinvestimento, dever preencher obrigatoriamente o
Quadro 09 do Anexo A da declarao anual de informao contabilstica e fiscal (IES), com vista
a controlar o cumprimento das condies do reinvestimento.
A no concretizao do reinvestimento, no todo ou em parte, at ao segundo perodo de tributa-
o seguinte ao da realizao, determina a considerao como rendimento fiscal do ltimo per-
odo de tributao, da parte proporcional da diferena positiva entre as mais-valias e as menos-
-valias ainda no includa no lucro tributvel, majorada em 15%. Este montante deve ser inscrito
na linha 741 do quadro 07.
O mesmo acontece (mas no perodo de tributao em que ocorre a alienao) no caso em que no
sejam mantidas na titularidade do adquirente, durante o perodo de um ano, pelo menos, as par-
tes de capital em que se concretizou o reinvestimento, exceto se a transmisso ocorrer no mbito
de uma operao de fuso, ciso, entrada de ativos ou permuta de aes a que se aplique o regime
especial previsto no artigo 74.. Neste caso, a correo feita tambm na linha 741.
Assim, as linhas previstas no quadro 07 da declarao de rendimentos modelo 22, relacionadas
com as mais e menos valias, e opo pelo reinvestimento so:
Linha 736 Menos valias contabilsticas
Linha 739 Diferena positiva entre as mais-valias e as menos-valias fiscais sem inteno de
reinvestimento (art. 46)
Linha 740 50% da diferena positiva entre as mais-valias e as menos-valias fiscais com inten-
o expressa de reinvestimento (art. 48 n.s 1, 4 e 5)
Linha 741 Acrscimo por no reinvestimento ou pela no manuteno das partes de capital na
titularidade do adquirente (art. 48 n.s 6 e 7)
Linha 767 Mais-valias contabilsticas
Linha 769 Diferena negativa entre as mais-valias e as menos-valias fiscais sem inteno de
reinvestimento (art. 46)
As mais-valias contabilsticas e as menos valias contabilsticas devero ser corrigidas no quadro
07 separadamente e de forma individualizada. Assim, as menos-valias contabilsticas so acres-
cidas na linha 736 e as mais-valias contabilsticas so deduzidas na linha 767.

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No caso de, em resultado do preenchimento do mapa de mais e menos valias, modelo 31, forem
apuradas, em simultneo, mais-valias e menos-valias fiscais, efetuada a correo pelo valor
da diferena. Os seja o total da coluna 13 Mais-valia ou menos-valia fiscal, o montante que
dever ser corrigido no quadro 07 da declarao modelo 22. Esta correo dever ser efetuada:
na linha 739, se for mais valia fiscal, sem inteno de reinvestimento
na linha 740, se for mais valia fiscal, com inteno expressa de reinvestimento
na linha 769, se for menos valia fiscal
Exemplo prtico
1 Mais-valias e menos valias
No ano de 2013, a empresa efetuou as seguintes alienaes de ativos:

Mais menos
Valor Valor Depreciaes Mais e menos
Ano aquisio valia Coeficiente
realizao aquisio Acumuladas valia fiscal
contabilistica
Mquima eletrnica 17.000,00 20.000,00 2008 8.000,00 5.000,00 1,07 4.160,00
Viatura Ligeira passageiros A 45.000,00 80.000,00 2010 40.000,00 5.000,00 1,07 2.200,00
Viatura Ligeira passageiros A 10.000,00 70.000,00 2009 52.500,00 -7.500,00 1,08 -8.900,00
Edifcio 300.000,00 200.000,00 1990 96.000,00 196.000,00 2,22 69.120,00
Terreno 100.000,00 35.000,00 1990 0,00 65.000,00 2,22 22.300,00

Total 472.000,00 405.000,00 196.500,00 263.500,00 88.880,00

A empresa optou pelo reinvestimento dos valores de realizao.


Assim, como resultado destas alienaes, a empresa ao disposto a empresa dever efetuar as se-
guintes correes na declarao modelo 22 reportada a 2013:

A acrescer:
Linha 736 Menos valias contabilsticas 7.500
50% da diferena positiva entre as mais-valias e as menos-valias
Linha 740 fiscais com inteno expressa de reinvestimento (art. 48 n.s 1, 44.440
4 e 5)

A deduzir:
Linha 767 Mais-valias contabilsticas 271.000

Clculos:
Mais-valias contabilsticas: (5.000+5.000+196.000+65.000)
Menos valias contabilsticas: -7.500
Diferena positiva entre mais e menos valias fiscais: 88.880
50% da diferena positiva entre mais e menos valias fiscais: 44.440
2 No cumprimento da perspetiva de reinvestimento
Supondo que as alienaes referidas no exemplo 1 ocorreram em 2011. A empresa at 2013 apenas
efetuou o reinvestimento em ativos afetos explorao no montante de 283.200 euros, que cor-
responde a 60% do valor de realizao que se tinha comprometido reinvestir.
Assim, como resultado do no cumprimento da perspetiva de reinvestimento, a empresa ao dis-
posto a empresa dever efetuar as seguintes correes na declarao modelo 22 reportada a 2013:

42
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ORDEM DOS TCNICOS OFICIAIS DE CONTAS

A acrescer:
Acrscimo por no reinvestimento ou pela no manuteno das
Linha 741 20.442,40
partes de capital na titularidade do adquirente (art. 48 n.s 6 e 7)
Clculos:
Valor a corrigir:
Reinvestimento inicial previsto: 472.000
Reinvestimento efetuado: 283.200
% Reinvestimento 283.200/472.000= 60%
Mais-valia no tributada: 88.880 * 50% = 44.440
Correo da mais-valia= 44.440*(1-0,6) = 17.776
Acrscimo de 15% = 17.776*1.15 = 20.442,40

3.9. AJUDAS DE CUSTO


Consideram-se gastos os que comprovadamente sejam indispensveis para a realizao dos ren-
dimentos sujeitos a imposto ou para a manuteno da fonte produtora, nomeadamente, os gastos
de natureza administrativa, tais como remuneraes, incluindo as atribudas a ttulo de parti-
cipao nos lucros, ajudas de custo, material de consumo corrente, transportes e comunicaes,
rendas, contencioso, seguros
No entanto, no so dedutveis para efeitos da determinao do lucro tributvel:
os encargos com as ajudas de custo e os encargos com compensao pela deslocao em
viatura prpria do trabalhador, ao servio da entidade patronal,
no faturados a clientes,
escriturados a qualquer ttulo,
sempre que a entidade patronal no possua, por cada pagamento efetuado, um mapa
atravs do qual seja possvel efetuar o controlo das deslocaes a que se referem aqueles
encargos, designadamente:
o nome do beneficirio
os respetivos locais da deslocao
o motivo da deslocao
a data da deslocao
tempo de permanncia,
o montante dirio atribudo
no caso de deslocao em viatura prpria do trabalhador, o mapa deve conter:
a identificao da viatura
do respetivo proprietrio,
o nmero de quilmetros percorridos,
exceto na parte em que haja lugar a tributao em sede de IRS na esfera do respetivo
beneficirio.

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ORDEM DOS TCNICOS OFICIAIS DE CONTAS

Os encargos com as ajudas de custo e os encargos com compensao pela deslocao em viatura
prpria do trabalhador, esto sujeitos a tributao autnoma, conforme referido no ponto das
tributaes autnomas.
Considera-se que estes encargos so faturados a clientes quando so debitados separadamente na
respetiva fatura.
Sempre que os encargos sejam faturados ao cliente, o mapa deve referir o valor faturado, a obra/
servio a que respeita e autonomizar o montante quer das ajudas de custo quer das deslocaes
imputveis.
Existindo qualquer correo a efetuar relacionada com encargos com as ajudas de custo e os en-
cargos com compensao pela deslocao em viatura prpria do trabalhador, esta pode inscrita
no quadro 07 da declarao de rendimentos modelo 22 na:
Linha 730 Ajudas de custo e encargos com compensao pela deslocao em viatura prpria do
trabalhador [art. 45., n. 1, alnea f)]
Exemplo prtico
1 Ajudas de custo e empresa com lucro tributvel
Uma empresa paga ajudas de custo aos seus trabalhadores, sempre que estes se deslocam ao ser-
vio da empresa.
Nem todas as deslocaes so faturadas a clientes.
Os funcionrios tm por sistema emitir documentos justificativos das deslocaes que cumprem
as disposies legais, mas tal nem sempre acontece.
A empresa procede ao pagamento das ajudas de custo de acordo com os limites mximos estabe-
lecidos na legislao em vigor.
A empresa inclui estas ajudas de custo pagas aos funcionrios na declarao de remunerao
submetida mensalmente.
A empresa, para o ms de Outubro elaborou o seguinte mapa resumo das deslocaes.

Valor ajudas de custo Faturao a cliente Elaborao mapa justificativo


Funcionrio A 1.500 Sim Sim
Funcionrio B 900 No No
Funcionrio C 1.200 No Sim
Assim, face ao disposto a empresa dever efetuar as seguintes correes na declarao modelo
22 reportada a 2013:

A acrescer:
Ajudas de custo e encargos com compensao pela deslocao em
Linha 730 900
viatura prpria do trabalhador [art. 45., n. 1, alnea f)]

Quadro 10
Campo 365 Tributaes autnomas 60

Quadro 11
Encargos com ajudas de custo e de compensao pela deslocao
Campo 415 1.200
em viatura prpria do trabalhador (art. 88 n. 9)

44
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ORDEM DOS TCNICOS OFICIAIS DE CONTAS

Clculos
Valor a crescer no quadro 07 900 do funcionrio B, por no ter mapa justificativo da deslo-
cao.
Tributao Autnoma:
Esto sujeitas a tributao autnoma as ajudas de custo pagas ao funcionrio C:
1.200 * 5% = 60
2 Ajudas de custo e empresa com prejuzo fiscal
Se a empresa acima tiver neste exerccio prejuzo fiscal, os valores a considerar na declarao de
rendimentos modelo 22 so os seguintes:

A acrescer:
Ajudas de custo e encargos com compensao pela deslocao em
Linha 730 900
viatura prpria do trabalhador [art. 45., n. 1, alnea f)]

Quadro 10
Campo 365 Tributaes autnomas 315

Quadro 11
Encargos com ajudas de custo e de compensao pela deslocao
Campo 415 2.100
em viatura prpria do trabalhador (art. 88 n. 9)
Clculos
Valor a crescer no quadro 07 900 do funcionrio B, por no ter mapa justificativo da deslo-
cao.
Tributao Autnoma:
Esto sujeitas a tributao autnoma as ajudas de custo pagas aos funcionrios B e C:
1.200 * 15% + 900 * 15%= 315

3.10. LIMITES DEDUO DE ENCARGOS FINANCEIROS


Com o oramento para 2013, passou a ser includa no CIRC, uma limitao deduo de encargos
financeiros.
Assim, os gastos de financiamento lquidos so dedutveis at concorrncia do maior dos se-
guintes limites:
a) 3.000.000; ou
b) 30% do resultado antes de depreciaes, gastos de financiamento lquidos e impostos.
Os gastos de financiamento lquidos no dedutveis nos termos do nmero anterior podem ainda
ser considerados na determinao do lucro tributvel de um ou mais dos cinco perodos de tribu-
tao posteriores, conjuntamente com os gastos financeiros desse mesmo perodo, observando-
-se as limitaes previstas no nmero anterior.
Como disposio transitria, e para efeitos de ajustamento, foi estabelecido um regime transit-
rio. Assim, nos perodos de tributao iniciados entre 2013 e 2017 o limite de:
70% em 2013
60% em 2014

45
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50% em 2015
40% em 2016
30% em 2017
As linhas previstas no quadro 07 da declarao de rendimentos modelo 22, relacionadas com a
limitao deduo dos encargos financeiros sero:
Linha 748 (??) Limite deduo dos encargos financeiros (art. 67)7
Exemplo prtico
Uma entidade apresenta como resultado antes de depreciaes, gastos de financiamento lquidos
e impostos, o montante de 550.000 .
Os encargos financeiros desta entidade ascendem a 3.256.000 euros.
Por outro lado, estabelecendo o limite de 70% *550.000 = 385.000
Desta forma os encargos financeiros incorridos:
So superiores a 3.000.000
so superiores a 70% do resultado antes de depreciaes, gastos de financiamento lqui-
dos e impostos
Assim, a empresa dever efetuar as seguintes correes, correspondente a limitao dos encar-
gos fiscais dedutveis, na declarao modelo 22 reportada a 2013:

A acrescer:
Linha 748 Limite deduo dos encargos financeiros (art. 67) 256.000

Acrscimo: 3.256.000 - 3.000.000 = 256.000


Este acrscimo pode ser considerado na determinao do lucro tributvel de um ou mais dos
cinco perodos de tributao posteriores, conjuntamente com os gastos financeiros desse mesmo
perodo, observando-se as limitaes previstas na legislao.

3.11. CORREES AO VALOR DE TRANSMISSO DOS IMVEIS


Contrariamente ao que acontecia no mbito da redao do (anterior) art. 58.-A, o adquirente
dos direitos reais sobre bens imveis j no pode contabilizar os imveis pelo valor patrimonial
tributrio definitivo (VPT) quando superior ao valor de aquisio, tendo de respeitar o conceito
de custo de aquisio referido nos normativos contabilsticos e no DR n. 25/2009, de 14 de se-
tembro.
Portanto, como o imvel j no pode ser contabilizado pelo VPT, j no pode ser aceite o acrsci-
mo de depreciaes que resultava dessa contabilizao.
No entanto, para efeitos fiscais, o valor (VPT) tomado em considerao na determinao de
qualquer resultado tributvel em IRC que venha a ser apurado relativamente ao imvel.
Consequentemente, quando o sujeito passivo transmitir o imvel, o resultado fiscal apurado
considerando como valor de aquisio o VPT e no o custo de aquisio que reconheceu no seu
ativo.

7
Na declarao modelo 22 disponvel para os exerccios a partir de 2013 esta linha no tem esta descrio, uma vez que
esta correo apenas ter efeito a partir de 01-01-2013, e como tal apenas aparecer na declarao a entregar a partir de
01-01-2014, ainda no disponvel.

46
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Assim, os alienantes e adquirentes de direitos reais sobre bens imveis devem adotar, para efeitos
da determinao do lucro tributvel, valores normais de mercado que no podem ser inferiores
aos valores patrimoniais tributrios definitivos que serviram de base liquidao do imposto
municipal sobre as transmisses onerosas de imveis (IMT) ou que serviriam no caso de no ha-
ver lugar liquidao deste imposto.
Sempre que, nas transmisses onerosas de imveis, o valor constante do contrato seja inferior
ao valor patrimonial tributrio definitivo do imvel, este o valor a considerar pelo alienante e
adquirente, para determinao do lucro tributvel.
As linhas previstas no quadro 07 da declarao de rendimentos modelo 22, relacionadas com
estas correes so:
Linha 745 Diferena positiva entre o valor patrimonial tributrio definitivo do imvel e o valor
constante do contrato (art. 64, n. 3 a))
Linha 772 Correo pelo adquirente do imvel quando adota o valor patrimonial tributrio de-
finitivo para a determinao do resultado tributvel na respetiva transmisso (art. 64, n. 3 a))
Exemplo prtico
1 Correo valor de venda de um imvel
Uma empresa alienou um imvel em outubro de 2013.
O valor de realizao foi de 800.000
Em dezembro de 2013, a empresa foi notificada do valor patrimonial tributrio definitivo do im-
vel: 850.000,00.
Assim, a empresa dever efetuar as seguintes correes, correspondente a correo do valor do
imvel pelo VPT, na declarao modelo 22 reportada a 2013:

A acrescer:
Diferena positiva entre o valor patrimonial tributrio definitivo
Linha 745 50.000
do imvel e o valor constante do contrato (art. 64, n. 3 a))
Se a notificao for, por exemplo, em junho/2014, a empresa dever enviar a declarao modelo
22 em maio sem qualquer eventual correo, devendo proceder ao envio de uma declarao de
substituio em janeiro de 2015, assinalando na folha de rosto no campo 3 do quadro 04-1. Nesta
declarao de substituio apenas dever ser corrigido o efeito desta avaliao.
O adquirente, comprou este imvel por 800.000 , e reconheceu este o imvel nos seus inven-
trios pelo respetivo custo de aquisio (800.000 ) e, ao ser notificado do VPT (850.000 ),
integrou o respetivo documento no dossier fiscal previsto no art. 130. (art. 64., n. 5). Este
documento poder ser importante no momento em que decidir vender este imvel
2 Correo valor de venda de um imvel
Uma empresa alienou um imvel em outubro de 2013.
O valor de realizao foi de 1.000.000 . O valor de aquisio do imvel de 650.000 .
Em dezembro de 2013, a empresa foi notificada do valor patrimonial tributrio definitivo do im-
vel: 850.000,00.
Neste caso, o preo de venda foi de 1.000.000 , superior ao VPT.
Resultado contabilstico: 1.000.000 650.000 = 350.000
Resultado fiscal: 1.000.000,00 850.000 = 150.000,00

47
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Assim, a empresa dever efetuar as seguintes correes, correspondente a correo do valor do


imvel pelo VPT, na declarao modelo 22 reportada a 2013:

A deduzir:
Correo pelo adquirente do imvel quando adota o valor patri-
Linha 772 monial tributrio definitivo para a determinao do resultado tri- 200.000
butvel na respetiva transmisso (art. 64, n. 3 a))

3.12. PREOS DE TRANSFERNCIA


O CIRC estabelece no art. 63 as regras relativamente aos preos de transferncia, bem como o
conceito de relaes especiais.
O n. 1 do art. 63. determina que nas operaes comerciais, incluindo, designadamente, opera-
es ou sries de operaes sobre bens, direitos ou servios, bem como nas operaes financei-
ras, efetuadas entre um sujeito passivo e qualquer outra entidade, sujeita ou no a IRC, com a qual
esteja em situao de relaes especiais, devem ser contratados, aceites e praticados termos ou
condies substancialmente idnticos aos que normalmente seriam contratados, aceites e prati-
cados entre entidades independentes em operaes comparveis.
Pretende assegurar o princpio de plena concorrncia.
No sendo observadas as condies idnticas s que normalmente seriam praticadas: (Art 63 -
ns 8 a 12), os sujeitos passivos de IRC devem efetuar correes na declarao modelo 22, quando
a correo for positiva e relativa a operaes com no residentes (n 8).
No caso das operaes realizadas com entidades com relaes especiais, residentes, qualquer
correo a considerar dever ser efetuada pela Autoridade Tributria.
As empresas esto obrigadas a divulgar esta informao:
No Dossier de Preos de Transferncia com arquivo em suporte papel ou digital por um
prazo de 10 anos, fazendo parte integrante do Dossier Fiscal (art. 130 CIRC).
De acordo com as alteraes deste artigo presentes na proposta de reforma do CIRC para
2014, o prazo referido passar a 12 anos.
No Anexo
Nota 6 do modelo de anexo previsto na portaria 986/2009, de 7 de setembro de 2009
Divulgaes relacionadas com as partes relacionadas.
Na Informao Empresarial Simplificada (IES)
Divulgaes includas no quadro 10 do Anexo A desta declarao.

48
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A linha prevista no quadro 07 da declarao de rendimentos modelo 22, relacionadas com estas
correes so:
Linha 744 Correes relativas a preos de transferncia (art. 63 n. 8)
Exemplo prtico
A sociedade A, com sede em Lisboa, que tem como objeto social o comrcio e exportao de m-
quinas industriais, vendeu sociedade B, com sede em Espanha, uma mquina por valores con-
siderados claramente abaixo dos preos de mercado.
O preo de venda desta mquina foi de 500.000 .
O valor de mercado desta mquina, tendo como comparao os preos praticados para os restan-
tes clientes, de 800.000 .
Entre as duas empresas existem relaes especiais uma vez que e a sociedade A scia maiori-
tria de B.
Assim, a empresa dever efetuar as seguintes correes na declarao modelo 22 reportada a
2013:

A Acrescer:
Linha 744 Correes relativas a preos de transferncia (art. 63 n. 8) 300.000

Clculo:
Valor de mercado do equipamento preo venda praticado = 800.000 500.000 = 300.000

3.13. MENSURAO DE CONTRATOS DE CONSTRUO


De acordo com o art. 19. do Cdigo de IRC, apenas so considerados contratos de construo os
contratos cujo ciclo de produo ou tempo de execuo seja superior a um ano, limitao que no
existe para efeitos de normalizao contabilstica.
A determinao dos resultados efetuada segundo o critrio da percentagem de acabamento,
critrio comum entre o normativo contabilstico e fiscal.
A percentagem de acabamento no final de cada perodo de tributao corresponde proporo
entre os gastos suportados at essa data e a soma desses gastos com os estimados para a concluso
do contrato.
No so dedutveis as perdas esperadas correspondentes a gastos ainda no suportados (contratos
onerosos).
A correo fiscal destas perdas faz-se no quadro 07 da declarao modelo 22, da seguinte forma:
Na constituio da proviso (reconhecimento contabilstico da perda), acrescer na:
Linha 721 Provises no dedutveis ou para alm dos limites legais (art. s 19., n. 3 e 39.) e
perdas por imparidade fiscalmente no dedutveis de ativos financeiros.
Na reverso da proviso, a deduzir na:
Linha 764 - Reverso de provises tributadas (art.s 19., n. 3 e 39., n. 4).
Estas diferenas fiscais, temporrias, do igualmente origem ao reconhecimento de impostos
diferidos.

49
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Exemplo prtico
Uma empresa celebrou um contrato para a construo cujo perodo de execuo inferior a um
ano, mas enquadrvel na norma dos contratos de construo.
O valor previsto do contrato ascende a 500.000 . O custo para a realizao do contrato foi esti-
mado em 350.000 .
O prazo previsto para a execuo do contrato de 6 meses e a faturao ser emitida: 40% at ao
final do ano de 2013 e 60% com a concluso do contrato.
Dados do contrato, ao longo do perodo de execuo:

Novembro e Janeiro a abril


Dezembro de 2013 2014
Custos incorridos 100.000 250.000
Custos a incorrer, estimados no final de cada perodo 250.000 0
Faturao 200.000 300.000
Pedido:
Clculo da percentagem de acabamento, do rdito a reconhecer, dos acrscimos de rendimentos
e dos rendimentos a diferir:

Novembro e Janeiro a abril


Dezembro de 2013 2014
Custos incorridos acumulados (1) 100.000 350.000
Custos totais estimados (2) 350.000 350.000
Percentagem de acabamento (3)=(1)/(2) 28,57% 100%
Rdito a reconhecer acumulado (4)=(3)*500.000 142.850 500.000
Rdito correspondente ao perodo 142.850 357.150
Faturao emitida 200.000 300.000
Diferena -57.150 +57.150

Registos contabilsticos na emisso da fatura


72 Prestaes de servios (faturao) 200.000 300.000

Registos contabilsticos final ano/correo


72 Prestaes de servios (faturao) 57.150 D 57.150 C
2721 Acrscimos de rendimentos
282 Rendimentos a reconhecer 57.150 C 57.150 D
Desta forma, o resultado lquido da empresa inclui prestaes de servios de 142.850 (200.000-
57.150 = 142.850), sendo que para efeitos de IRC, este valor dever ser de 200.000 pelo facto de no
se aplicar a % de acabamento.
Esta correo, por no ser usual, dever ser efetuada numa linha em branco da declarao de
rendimentos modelo 22.

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4. QUADRO 9 DA DECLARAO MODELO 22 E ANEXO D


Este quadro de preenchimento obrigatrio para os campos relativos ao lucro tributvel e pre-
juzo fiscal, mesmo nos casos em que o valor apurado no d origem ao pagamento do imposto.
De modo a sintetizar a informao do quadro 09, ser de analisar o quadro resumo apresentado
a seguir:

APURAMENTO DA MATRIA COLETVEL Quadro 09


Prejuzo Fiscal
Campos de preenchimento obrigatrio.
Lucro tributvel
Deve ser sempre apresentada a totalidade dos pre-
Prejuzos fiscais dedutveis juzos fiscais dedutveis, independentemente de
serem deduzidos neste perodo ou no
Existindo prejuzos fiscais dedutveis e no perodo
em que a empresa obtenha um lucro tributvel, de-
ver deduzir os prejuzos fiscais correspondentes a
Campo 309 Prejuzos fiscais deduzidos
75% do valor do lucro tributvel do perodo (apli-
ca-se aos prejuzos deduzidos a partir de 01-2012,
conforme alterao OE 2012)
Campo 311 Matria Coletvel Lucro tributvel menos prejuzos fiscais deduzidos

4.1. ANEXO D
Este anexo declarao modelo 22 obrigatoriamente apresentado, relativamente aos perodos
de tributao de 2011 e seguintes (anteriormente era o Anexo F da IES), pelas entidades:
que exercendo, a ttulo principal, uma atividade de natureza comercial, industrial ou
agrcola, usufruam de regimes de iseno ou de qualquer outro benefcio fiscal no per-
odo a que respeita a declarao;
residentes que no exeram, a ttulo principal, atividades de natureza comercial, indus-
trial ou agrcola, sempre que aufiram rendimentos abrangidos por iseno, bem como
pelas que tenham benefcios fiscais que se traduzam em dedues ao rendimento ou
coleta;
Sociedades Gestoras de Participaes Sociais (SGPS), Sociedades de Capital de Risco
SCR) e Investidores de Capital de Risco, com mais-valias e ou menos-valias enquadra-
das no art. 32. do Estatuto dos Benefcios Fiscais (EBF) no perodo de tributao a que
respeita a declarao.

4.1.1. Rendimentos isentos


As entidades que se enquadrem num dos regimes de iseno definitiva ou temporria devem
submeter o Anexo D da declarao modelo 22, na qual identificam os rendimentos lquidos que
beneficiam de iseno, incluindo os incrementos patrimoniais referidos no n. 4 do art.54.
do CIRC. Esta informao ser inscrita no quadro 03, do anexo D da declarao de rendimentos
modelo 22:

51
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Relembramos que as instituies de solidariedade social deixaram de beneficiar de iseno de


IRC, por fora da alterao do artigo 10. do CIRC introduzida pelo OE 2012. Desta forma, estas
entidades no devem preencher este quadro.
No caso das cooperativas, neste caso estamos perante cooperativas cujo regime fiscal deixou de
estar contemplado no Estatuto Fiscal Cooperativo, constando atualmente do artigo 66.-A do EBF.

4.1.2. Dedues ao rendimento


Sempre que no quadro 07 da declarao modelo 22 a linha 774 Benefcios fiscais esteja preen-
chida, deve ser preenchido o quadro 04 do anexo D declarao de rendimentos modelo 22.
Assim este quadro obrigatoriamente preenchido pelas entidades que pretendam aproveitar be-
nefcios desta natureza para efeitos do apuramento do lucro tributvel do perodo:

Para cada benefcio, que se encontram descriminados pelo nome e normativo legal, os sujeitos
passivos de IRC que os utilizem devem indicar, para cada um o montante da respetiva deduo
efetuada.

52
Neste manual no ser abordada a temtica individualizada destes benefcios. Assim, sobre as
condies de utilizao de cada um dos benefcios deve ser consultado o respetivo normativo
legal, indicado em cada um dos campos deste quadro.
Dos benefcios referidos no quadro 04, as majoraes aplicadas aos benefcios fiscais interiori-
dade, apenas se aplica para os perodos de tributao de 2011, uma vez que o benefcio foi revo-
gado pelo OE 2012. No que respeita aos perodos anteriores para utilizar este benefcio, dever ser
preenchido o anexo F da IES.

4.1.3. Dedues Coleta


As entidades que pretendam utilizar benefcios fiscais coleta, como por exemplo SIFIDE, CFEI
ou RFAI, devem submeter o anexo D declarao de rendimentos modelo 22, com o quadro 07
preenchido. Ou seja as entidades que no apuramento do imposto do perodo inscrevam valores
no campo 355 do quadro 10 da declarao modelo 22 devem proceder ao preenchimento do qua-
dro 07 do anexo D aquela declarao 8:

Para cada benefcio, que se encontram descriminados pelo nome e normativo legal, os sujeitos passi-
vos de IRC que os utilizem devem indicar, para cada um o montante da respetiva deduo efetuada.
Neste manual, para alm das referncias no ponto 5.3. e ponto 7., no ser abordada a temtica in-
dividualizada destes benefcios. Assim, sobre as condies de utilizao de cada um dos benefcios
deve ser consultado o respetivo normativo legal, indicado em cada um dos campos deste quadro.
Os incentivos fiscais aos lucros reinvestidos na Regio Autnoma da Madeira, apenas devem ser re-
feridos nos perodos de tributao anteriores a 2011 (nos perodos anteriores a 2010 Anexo F da IES).
Os benefcios para as entidades licenciadas na Zona Franca da Madeira, foram revogados com
o OE 2012, pelo que o preenchimento do campo 718 apenas deve ocorrer para os perodos de de
tributao anteriores a 2011 (nos perodos anteriores a 2010 Anexo F da IES).

8
Consideramos que este quadro possa ser alterado pela incluso do CFEI, ou que sejam elaboradas instrues que nos
indiquem quais os campos onde devem ser inscritos os investimentos efetuados com benefcios no mbito do CFEI.
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4.1.4. Donativos previstos no art. 62 e 62 A do EBF


Sempre que as entidades efetuem donativos com relevncia fiscal no perodo a que respeita a
declarao, devem proceder ao preenchimento do quadro 08 do anexo D declarao de rendi-
mentos modelo 22:

Assim, as entidades donatrias devem identificar tipo de donativo, o NIF da entidade beneficiria
e o respetivo valor sem majorao.
No que respeita ao tipo de donativo, esto definidos os seguintes:
01 Estado mecenato social (n.s 1 e 2 do artigo 62.);
02 Estado mecenato cultural (n.s 1 e 2 do artigo 62.);
03 Estado mecenato ambiental (n.s 1 e 2 do artigo 62.);
04 Estado mecenato desportivo (n.s 1 e 2 do artigo 62.);
05 Estado mecenato educacional (n.s 1 e 2 do artigo 62.);
06 Estado mecenato cultural contratos plurianuais (n.s 1 e 2 do artigo 62.);
07 Estado mecenato ambiental contratos plurianuais (n.s 1 e 2 do artigo 62.);
08 Estado mecenato desportivo contratos plurianuais (n.s 1 e 2 do artigo 62.);
09 Estado mecenato educacional contratos plurianuais (n.s 1 e 2 do artigo 62.);
10 Mecenato social (n.s 3 e 4 do artigo 62.);
11 Mecenato social apoio especial (n.s 3 e 4 do artigo 62.);
12 Mecenato familiar (n. 5 do artigo 62.);
13 Mecenato cultural (n. 6 e 7 do artigo 62.);
14 Mecenato cultural contratos plurianuais (n.s 6 e 7 do artigo 62.);
23 Mecenato cultural outros (n. 6 e alnea c) do n. 7 do artigo 62.);
15 Mecenato a organismos associativos (n. 8 do artigo 62.);
16 Mecenato para a sociedade de informao (n. 1 do art. 65.). Apenas para o perodo de tributa-
o de 2011. Relativamente a perodos de tributao anteriores deve ser preenchido o anexo F da IES;
17 Mecenato - sociedade de informao contratos plurianuais (n. 2 do art. 65.). Apenas
para o perodo de tributao de 2011;
18 Estado mecenato cientfico (artigo 62.-A);
19 Estado mecenato cientfico contratos plurianuais (artigo 62.-A);
20 Mecenato cientfico entidades privadas (artigo 62.-A);
21 Mecenato cientfico entidades privadas contratos plurianuais (artigo 62.-A);
22 Regimes especiais (legislao avulsa);
24 Donativos em espcie (n. 11 do artigo 62. e artigo 62.-A do EBF).

54
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4.2. DEDUO DE PREJUZOS FISCAIS


Com as alteraes legislativas incorporadas no CIRC, designadamente no art. 52, pelo Ora-
mento para 2012, no que respeita aos prejuzos fiscais temos o seguinte:
Os prejuzos fiscais apurados em determinado perodo de tributao, nos termos das dispo-
sies anteriores, so deduzidos aos lucros tributveis, havendo-os, de um ou mais dos cinco
perodos de tributao posteriores efetuados.
Assim, os prejuzos fiscais podem ser deduzidos de acordo com o quadro seguinte:9

Perodo de tributao em que Perodo de deduo Perodo de tributao limite para


o prejuzo apurado (n. de anos) a deduo do prejuzo
2007 6 2013
2008 6 2014
2009 6 2015
2010 4 2014
2011 4 2015
20129 5 2017
2013 5 2018
Os prejuzos fiscais dedutveis devem corresponder totalidade dos prejuzos fiscais verificados
em cada um dos perodos, lquidos do montante eventualmente j deduzido, nos termos do artigo
52. do CIRC.
Paralelamente, a deduo a efetuar em cada um dos perodos de tributao no pode exceder o
montante correspondente a 75% do respetivo lucro tributvel, no ficando, porm, prejudicada a
deduo da parte desses prejuzos que no tenham sido deduzidos, nas mesmas condies e at
ao final do respetivo perodo de deduo.
No estando referido em qualquer legislao, as instrues da declarao modelo 22 referem que
havendo prejuzos de vrios perodos a reportar, a deduo faz-se comeando pelos prejuzos ve-
rificados h mais tempo, transferindo-se para os perodos imediatos, por ordem cronolgica de
ocorrncia, os prejuzos que no for possvel deduzir por insuficincia do lucro tributvel, dentro
do limite dos cinco perodos seguintes ao da ocorrncia do prejuzo.
Assim, no possvel escolher o perodo de deduo dos prejuzos, devendo essa deduo ope-
rar-se, dentro do perodo respetivo, o mais rpido possvel.
Quando o sujeito passivo beneficiar de iseno parcial e ou de reduo de IRC, os prejuzos fiscais
sofridos nas respetivas exploraes ou atividades no podem ser deduzidos, em cada perodo, dos
lucros tributveis das restantes, conforme n. 5 do artigo 52. do CIRC.
Porm, terminada a aplicao do regime de iseno parcial ou de reduo de taxa considera-se
que o remanescente de um prejuzo sofrido numa atividade isenta ou com reduo de taxa, que
no foi possvel reportar aos lucros tributveis sujeitos a idntico regime de tributao, pode vir
a ser reportado, desde que observados os limites temporais gerais que permitem o reporte, nos
lucros tributveis da mesma empresa respeitantes ao conjunto das suas atividades.
Pode ser autorizada a transmissibilidade de prejuzos fiscais no mbito de uma operao de fuso,
ciso ou de entrada de ativos, mediante despacho do Ministro das Finanas que fixar um plano
especfico de deduo de prejuzos. Esta informao dever constar nos campos dos prejuzos
fiscais com transmisso autorizada do quadro 09 da declarao modelo 22.

9
O perodo de reporte de cinco anos aplica-se aos prejuzos fiscais apurados em perodos de tributao que se iniciaram
em ou aps 2012-01-01.

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Pode tambm ser autorizada a transmissibilidade de prejuzos fiscais, quando se verifique a ces-
sao da atividade de um sujeito passivo em virtude da transferncia da sede ou direo efetiva
para fora do territrio portugus, mas aqui seja mantido um estabelecimento estvel, este pode
aproveitar dos prejuzos anteriores quela cessao, na medida em que correspondam aos ele-
mentos patrimoniais afetos ao estabelecimento estvel desde que tenha sido obtida a autorizao
da Autoridade Tributria e Aduaneira.
Os prejuzos fiscais no so dedutveis quando se verificar, data do termo do perodo de tributa-
o em que efetuada a deduo, que, em relao quele a que respeitam os prejuzos:
foi modificado o objeto social da entidade a que respeita ou alterada, de forma substan-
cial, a natureza da atividade anteriormente exercida, ou
que se verificou a alterao da titularidade de, pelo menos, 50% do capital social ou da
maioria dos direitos de voto.
No entanto o Ministro das Finanas pode autorizar, em casos especiais de reconhecido interesse
econmico e mediante requerimento a apresentar Autoridade Tributria que no seja aplicvel
a limitao a prevista.
Exemplo prtico:
A empresa ABC, Lda obteve em 2013 um resultado tributvel no montante de 45.000 euros.
Nos anos anteriores, esta empresa tinha os seguintes prejuzos fiscais
Ano de 2010 15.000
Ano de 2011 21.000
Impacto no IRC desta empresa?

Linha Descrio Valor


778 Lucro tributvel 45.000,00
303 Prejuzos fiscais dedutveis 36.000,00
Dedues
309 Prejuzos fiscais deduzidos 33.750,00

346 Matria Coletvel 11.250,00


Taxa de IRC 25%
351 Coleta 2.812,50
Prejuzos fiscais deduzidos: 45.000*75%= 33.750
Matria coletvel: 45.000 33.750= 11.250
Coleta: 11.250*25%=2.812,50

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5. QUADRO 10 DA DECLARAO MODELO 22


coleta de IRC so efetuadas as seguintes dedues, pela ordem indicada:
a) A correspondente dupla tributao internacional;
b) A relativa a benefcios fiscais;
c) A relativa ao pagamento especial por conta a que se refere oartigo 106.;
d) A relativa a retenes na fonte no suscetveis de compensao ou reembolso nos termos
da legislao aplicvel.
Aquelas dedues respeitantes a entidades a que seja aplicvel o regime de transparncia fiscal
estabelecido noart. 6.so imputadas aos respetivos scios ou membros nos termos estabele-
cidos no n. 3 desse artigo e deduzidas ao montante apurado com base na matria coletvel que
tenha tido em considerao a imputao prevista no mesmo artigo.
Quando seja aplicvel o regime especial de tributao dos grupos de sociedades, aquelas dedues
relativas a cada uma das sociedades so efetuadas no montante apurado para a coleta do grupo.
Das dedues efetuadas nos termos das alneas a), b) e c) acima no pode resultar valor negativo.
Por forma a sintetizar a informao daquele quadro da declarao modelo 22, deve ser analisado
o mapa seguinte:

CLCULO DO IMPOSTO Quadro 10


Campo 351 Coleta Matria coletvel * taxa de IRC
Dedues:
Campo 353 Dupla tributao internacional
Dedues por exemplo do CFEI, RFAI ou SIFI-
Campo 355 Benefcios fiscais
DE
Devem ser apresentados pelo valor total, sen-
Campo 356 Pagamento especial por conta do que s sero utilizados at concorrncia da
coleta.
Campo 358 IRC Liquidado Coleta dedues
Campo 371 Resultado da liquidao
Este valor deve ser conciliado com as declara-
Campo 359 Retenes na fonte es recebidas das entidades que efetuam estas
retenes.
Deve ser includo o valor total dos pagamentos
Campo 360 Pagamentos por conta
por conta efetuados no perodo.
Campo 361 IRC a pagar IRC liquidado + resultado liquidao reten-
Campo 362 IRC a recuperar es na fonte pagamentos por conta
Lucro tributvel * taxa de derrama definida por
Campo 364 Derrama
cada municpio
Se Lucro tributvel for superior a 1.500.000 ,
Campo 373 Derrama estadual
tem uma taxa adicional de 3% ou 5%
Campo 374 Pagamentos adicionais por conta Pagamentos antecipados de derrama estadual
Campo 365 Tributaes autnomas Conforme quadro apresen-tado a seguir
Campo 367 Total a Pagar
Campo 368 Total a recuperar

57
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O quadro 10, que consta da declarao de rendimentos o seguinte:

5.1. APURAMENTO DA COLETA E O ANEXO C REGIES AUTNOMAS


Na declarao de rendimentos modelo 22, no quadro 08, nos campos 246 e 249 Regies Aut-
nomas (Decreto Legislativo Regional n. 2/99/A, de 20 de janeiro e Decreto Legislativo Regional
n. 2/2001/M, de 20 de fevereiro, com a redao do Decreto Legislativo Regional n. 20/2011/M,
de 26 de dezembro), deve ser indicado que existem, no regime geral rendimentos imputveis s
regies autnomas.
Sempre que existam rendimentos imputveis s Regies Autnomas, ainda que no haja lugar
aplicao das taxas regionais, os sujeitos passivos esto obrigados a enviar o anexo C da declara-
o modelo 22, exceto se a matria coletvel do perodo for nula.
As taxas de IRC regionais (17,5% para RAA, e 25%10 para RAM) so aplicveis, sempre que exis-
tam rendimentos imputveis RAA ou RAM, o que acontece se aos sujeitos passivos do IRC:
tiverem sede, direo efetiva ou estabelecimento estvel numa regio autnoma;

10
Esta taxe de 25% est vigor na Regio Autnoma da Madeira, relativamente aos perodos iniciados em ou aps 2012-01-01.

58
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tiverem sede ou direo efetiva noutra circunscrio e possuam sucursais, delegaes,


agncias, escritrios, instalaes ou quaisquer formas de representao permanente sem
personalidade jurdica prpria na regio;
tiverem sede ou direo efetiva fora do territrio nacional e possuam estabelecimento
estvel numa regio autnoma.
O campo 350 Imposto imputvel RAA, do quadro 10 da declarao de rendimentos modelo 22
deve ser preenchido sempre que existam rendimentos imputveis RAA, e como tal suscetveis
de beneficiarem da taxa regional a prevista, sendo o clculo da coleta efetuado no anexo C.
O campo 370 Imposto imputvel RAM, do quadro 10 da declarao de rendimentos modelo 22
deve ser preenchido sempre que existam rendimentos imputveis Regio Autnoma da Madei-
ra, sendo o clculo da coleta efetuado no anexo C.
Exemplo Prtico
1- Rendimentos imputveis Regime geral
Sujeito passivo no regime geral com sede no continente e instalaes na Regio Autnoma da
Madeira (RAM) e na Regio Autnoma dos Aores (RAA), tem o seguinte volume de negcios:
Volume global de negcios no isento -------------- 50 000,00
Volume de negcios, no isento, imputvel RAM ---- 5 000,00
Volume de negcios, no isento, imputvel RAA ----- 2 500,00
A Matria coletvel apurada, aps o preenchimento do Quadro 07 da declarao modelo 22 as-
cende a 10 000,00 .
No quadro 03 do anexo C declarao de rendimentos modelo 22 devem ser inscritos o volume de
negcios auferido por zona geogrfica.
Posteriormente vai ser calculada a % do volume de negcios imputvel a cada regio Autnoma
face ao total:
% Volume negcios imputvel a RAM = 5.000/50.000 = 10%
% Volume negcios imputvel a RAA = 2.500/50.000 = 5%
Esta empresa calculou a matria coletvel, pelo preenchimento do Quadro 07 da declarao modelo
22, e depois deduziu os prejuzos fiscais dedutveis, e apurou o montante de 10.000 . Assim, temos:
Matria coletvel = 10.000 (quadro 04 Campo 6)
Coleta taxa normal = 10.000 * 25%= 2.500 (quadro 04 Campo 7 B)
Coleta da RAM = 10% * 10.000 * 25%= 250 (quadro 04 Campo 8 B)
Coleta da RAA = 5% * 10.000 * 17,5%= 87,50 (quadro 04 Campo 9 B)
Coleta a imputar ao continente (coleta restante) =
2.500 * (1-0,1-0,05) = 2 125,00 (quadro 04 Campo 10 B)
Assim, na declarao modelo 22 a apresentar, esta empresa deve incluir:

CLCULO DO IMPOSTO Quadro 10


Campo 347 B Imposto taxa normal 2.125,00
Campo 350 Imposto imputvel RAA 87,50
Campo 370 Imposto imputvel RAM 250,00
Campo 351 Coleta 2.462,50

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2- Rendimentos imputveis Regime reduo de taxa


Uma sociedade gestora de participaes sociais (SGPS), licenciada para operar no mbito da Zona
Franca da Madeira (ZFM), obtm a totalidade dos rendimentos na RAM, embora uns sujeitos ao
regime de reduo de taxa, ao abrigo do artigo 36. do EBF, e outros sujeitos ao regime geral.
Volume global de negcios no isento --------------------- 160 000,00
Volume de negcios, no isento, imputvel RAM---------- 160 000,00
Matria coletvel (regime geral) -------------------------- 8 000,00
Matria coletvel (com reduo de taxa) ---------------- 140 000,00
Os rendimentos so imputveis RAM pela totalidade (100%)
Esta empresa calculou a matria coletvel, pelo preenchimento do Quadro 07 da declarao modelo
22, e depois deduziu os prejuzos fiscais dedutveis, e apurou o montante de 10.000 . Assim, temos:
Matria coletvel Regime geral = 8.000 (quadro 04 Campo 6)
Coleta taxa normal Regime geral = 8.000 * 25%= 2.000 (quadro 04 Campo 8 B)
Matria coletvel Taxa Reduzida = 140.000 (quadro 05 Campo 11)
Taxa de IRC = 4% (quadro 05 Campo 21)
Coleta taxa reduzida= 140.000 * 4% = 5.600 (quadro 05 Campo 12)
Coleta taxa reduzida imputvel RAM= 100% * 5.600 = 5.600 (quadro 05 Campo 13)
Assim, na declarao modelo 22 a apresentar, esta empresa deve incluir:

CLCULO DO IMPOSTO Quadro 10


Campo 347 B Imposto taxa normal 0,00
Campo 350 Imposto imputvel RAA 0.00
2.000,00
Campo 370 Imposto imputvel RAM
5.600,00
Campo 351 Coleta 7.600,00

5.2. CRDITO DE IMPOSTO POR DUPLA TRIBUTAO INTERNACIONAL


A deduo pelo crdito de imposto por dupla tributao internacional apenas aplicvel quando
na matria coletvel tenham sido includos rendimentos obtidos no estrangeiro e corresponde
menor das seguintes importncias:
a) Imposto sobre o rendimento pago no estrangeiro;
b) Frao do IRC, calculado antes da deduo, correspondente aos rendimentos que no pas
em causa possam ser tributados, lquidos dos gastos direta ou indiretamente suportados
para a sua obteno.
Quando existir conveno para eliminar a dupla tributao celebrada por Portugal, a deduo a
efetuar nos termos do nmero anterior no pode ultrapassar o imposto pago no estrangeiro nos
termos previstos pela conveno.

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5.3. BENEFCIOS FISCAIS


No decorrer do ano de 2013, esto em vigor vrios benefcios fiscais ao investimento, com condi-
cionantes e especificaes prprias, de entre os quais:
Crdito fiscal extraordinrio ao investimento (Lei 49/2013, de 16 de julho) - CFEI
Regime Fiscal de Apoio ao Investimento - RFAI
Sistema de incentivos fiscais em investigao e desenvolvimento empresarial - SIFIDE
Estes benefcios, os sujeitos passivos de IRC que efetuem investimentos relevantes, podero de-
duzir coleta as importncias justificadas de acordo com a legislao em causa:
CFEI
Deduo coleta de IRC de 20 % das despesas de investimento em ativos afetos explo-
rao, que sejam efetuadas entre 1 de junho de 2013 e 31 de dezembro de 2013.
O montante mximo das despesas de investimento elegveis de 5 000 000,00 EUR,
por sujeito passivo.
A deduo efetuada na liquidao de IRC respeitante ao perodo de tributao que se
inicie em 2013, at concorrncia de 70 % da coleta deste imposto.
RFAI
Deduo coleta de IRC, e at concorrncia de 50% da mesma, das seguintes impor-
tncias, para investimentos realizados em regies elegveis para apoio no mbito dos
incentivos com finalidade regional:
i)20% do investimento relevante, relativamente ao investimento at ao montante de
5000000,00EUR;
ii)10% do investimento relevante, relativamente ao investimento de valor superior a
5000000,00EUR
SIFIDE
Deduo coleta de IRC, e at sua concorrncia, o valor correspondente s despesas
com investigao e desenvolvimento, na parte que no tenha sido objeto de compar-
ticipao financeira do Estado a fundo perdido, realizadas nos perodos de tributao
com incio entre 1 de janeiro de 2013 e 31 de dezembro de 2020 (OE 2014), numa dupla
percentagem:
a)Taxa de base - 32,5% das despesas realizadas naquele perodo;
b)Taxa incremental - 50% do acrscimo das despesas realizadas naquele perodo
em relao mdia aritmtica simples dos dois exerccios anteriores, at ao limite de
1500000,00EUR.
A importncia que no possa ser deduzida pode s-lo, nas mesmas condies, nos perodos de
tributao subsequentes definidos na legislao especfica.
As dedues relativas a benefcios fiscais que operam por deduo coleta devem ser discrimi-
nadas no quadro 07 do anexo D declarao de rendimentos modelo 22
Exemplos Prticos
1 Deduo coleta, no mbito do CFEI
Uma empresa efetuou investimentos em 2013, enquadrveis no mbito do CFEI.

61
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Valor do investimento relevante efetuado: 2.000.000


Deduo coleta possivel:2.000.000*20% = 400.000
Coleta em 2013: 150.000
Pedido:
Clculos e registos contabilsticos associados a esta operao
Resoluo:
Coleta 2013: 150.000
70% da coleta: 150.000*70% = 105.000
CFEI apurado: 400.000
Deduo coleta 105.000
Valores a deduzir coleta at 2018: 400.000-105.000=295.000
A importncia que no possa ser deduzida pode s-lo, nas mesmas condies, nos cinco perodos
de tributao subsequentes.
A deduo coleta deve ser efetuada pela incluso do valor a deduzir no campo 355 do quadro 07
da declarao de rendimentos modelo 22. Por outro lado a entidade deve submeter o Anexo D
declarao modelo 22, preenchendo o Quadro 07 daquele anexo.

5.4. DERRAMA MUNICIPAL


O clculo da derrama, aqui chamada como derrama municipal, est legislado no art. 18 - re-
gime financeiro das autarquias locais e das entidades intermunicipais (Lei 72/2013, 3 setembro).
Os municpios podem deliberar lanar anualmente uma derrama municipal, at ao limite m-
ximo de 1,5% sobre o lucro tributvel sujeito e no isento de imposto sobre o rendimento das
pessoas coletivas (IRC).
A derrama municipal corresponde proporo do rendimento gerado na sua rea geogrfica por
sujeitos passivos residentes em territrio portugus que exeram, a ttulo principal, uma ativi-
dade de natureza comercial, industrial ou agrcola e no residentes com estabelecimento estvel
nesse territrio.
Sempre que os sujeitos passivos tenham estabelecimentos estveis ou representaes locais em
mais de um municpio e matria coletvel superior a 50.000 , o lucro tributvel imputvel
circunscrio de cada municpio determinado pela proporo entre a massa salarial 11 corres-
pondente aos estabelecimentos que o sujeito passivo nele possua e a correspondente totalidade
dos seus estabelecimentos situados em territrio nacional.
A assembleia municipal pode, por proposta da cmara municipal, deliberar lanar uma taxa re-
duzida de derrama para os sujeitos passivos com um volume de negcios no ano anterior que no
ultrapasse 150 000 .
Para efeitos de preenchimento da declarao de rendimentos, e clculo da estimativa de IRC, os
sujeitos passivos devem calcular a derrama procedendo seguinte operao:
Taxa de derrama aprovada pelo municpio * Lucro tributvel

11
Massa salarial: o valor das despesas efetuadas com o pessoal e escrituradas no exerccio a ttulo de remuneraes,
ordenados ou salrios.

62
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No caso de o sujeito passivo de IRC ter instalaes em mais do que um municpio, a derrama:
Pertence ao municpio da sede, se a matria coletvel for inferior a 50.000
Pertence aos vrios municpios em funo da distribuio da massa salarial, se a matria
coletvel for superior a 50.000 . Neste caso o sujeito passivo de IRC dever submeter,
juntamente com a declarao de rendimentos modelo 22 o anexo A. O clculo da derra-
ma ser efetuado pela taxa mdia de derrama em vigor nos vrios municpios.
Neste caso o clculo da derrama municipal faz-se da seguinte forma:
Para cada municpio calcula-se:
massa salarial
Produto = massa salarial * taxa de derrama em vigor no municpio

Taxa mdia de derrama:


(Soma do Produto obtida em cada Municpio) / Massa salarial total
Clculo da derrama:
Lucro tributvel*taxa mdia de derrama

5.5. DERRAMA ESTADUAL


A derrama estadual prevista no art. 87.-A do CIRC, incide sobre a parte do lucro tributvel su-
perior a 1.500.000 , sujeito e no isento de IRC, apurado por sujeitos passivos residentes em
territrio portugus que exeram, a ttulo principal, uma atividade de natureza comercial, in-
dustrial ou agrcola e por no residentes com estabelecimento estvel em territrio portugus,
sendo determinada pela aplicao das seguintes taxas:

Taxas
Lucro tributvel (euros)
(percentagens)
De mais de 1 500 000 at 7 500 000 3
Superior a 7 500 000 5
Exemplo Ptico
Se o lucro tributvel for superior a 7.500.000 , o calculo da derrama estadual ser o seguinte:
Lucro tributvel: 10.000.000
Lucro tributvel at 1.500.000 no tem derrama estadual
Lucro tributvel at 6.000.000=(7.500.000-1.500.000) Derrama estadual de 6.000.000*3%
Lucro tributvel remanescente 10.000.000-7.500.000 = 2.000.000 Derrama estadual de
2.000.000*5%
Valor da derrama estadual:
6.000.000*3% + 2.000.000*5% = 280.000
O valor da derrama estadual calculado, deve ser apresentado no campo 373, do quadro 10, da
declarao de rendimentos modelo 22

63
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5.6. ADIANTAMENTOS DE IRC

5.6.1. Pagamentos por conta


As entidades que exeram, a ttulo principal, atividade de natureza comercial, industrial ou agr-
cola, bem como as no residentes com estabelecimento estvel em territrio portugus, devem
proceder ao pagamento de trs pagamentos por conta, com vencimento em Julho, Setembro e 15
de Dezembro do prprio ano a que respeita o lucro tributvel.
Os pagamentos por conta so calculados com base no imposto liquidado relativamente ao pe-
rodo de tributao imediatamente anterior quele em que se devam efetuar esses pagamentos,
lquido da deduo a ttulo de reteno na fonte.
Os pagamentos por conta dos sujeitos passivos ascendem a:
80% do montante do imposto liquidado deduzido da reteno na fonte, caso o volume
de negcios do perodo de tributao imediatamente anterior seja igual ou inferior a
500.000 . Cada pagamento por conta corresponde a 1/3 daquele montante.
95% do montante do imposto liquidado deduzido da reteno na fonte, caso o volume
de negcios do perodo de tributao imediatamente anterior seja igual ou inferior a
500.000 . Cada pagamento por conta corresponde a 1/3 daquele montante.
Os pagamentos por conta devem ser inscritos no campo 360 do Quadro 10 da declarao de ren-
dimentos modelo 22.
Existe possibilidade de reembolso do valor pago em excesso referente a pagamentos por conta.
Se o sujeito passivo verificar, pelos elementos de que disponha, que o montante do pagamento por
conta j efetuado igual ou superior ao imposto que ser devido com base na matria coletvel do
perodo de tributao, pode deixar de efetuar unicamente o terceiro pagamento por conta.
Verificando-se, face declarao peridica de rendimentos do exerccio a que respeita o imposto,
que, em consequncia da suspenso da terceira entrega por conta prevista no nmero anterior,
deixou de ser paga uma importncia superior a 20% da que, em condies normais, teria sido
entregue, h lugar a juros compensatrios desde o termo do prazo em que a entrega deveria ter
sido efetuada at ao termo do prazo para o envio da declarao ou at data do pagamento da
autoliquidao, se anterior.

5.6.2. Pagamentos especiais por conta


As entidades que exeram, a ttulo principal, uma atividade de natureza comercial, industrial ou
agrcola e os no residentes com estabelecimento estvel ficam sujeitas a um pagamento especial
por conta, a efetuar durante o ms de Maro ou em duas prestaes, durante os meses de Maro e
Outubro do ano a que respeita ou, no caso de adotarem um perodo de tributao no coincidente
com o ano civil, nos 3. e 10. meses do perodo de tributao respetivo.
O montante do pagamento especial por conta igual a 1% do volume de negcios relativo ao pe-
rodo de tributao anterior, com o limite mnimo de 1000, e, quando superior, igual a este
limite acrescido de 20% da parte excedente, com o limite mximo de 70.000. A este montante
deduzem-se os pagamentos por conta calculados e efetuados no perodo de tributao anterior
Os pagamentos especiais por conta no sero efetuados no perodo de tributao de incio de
atividade e no seguinte.
Ficam dispensados de efetuar o pagamento especial por conta:

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a) Os sujeitos passivos totalmente isentos de IRC, ainda que a iseno no inclua rendimen-
tos que sejam sujeitos a tributao por reteno na fonte com carcter definitivo;
b) Os sujeitos passivos que se encontrem com processos no mbito do Cdigo da Insolvncia
e da Recuperao de Empresas, a partir da data de instaurao desse processo;
c) Os sujeitos passivos que tenham deixado de efetuar vendas ou prestaes de servios e
tenham entregue a correspondente declarao de cessao de atividade a que se refere
oart. 33.do Cdigo do IVA.
A deduo dos pagamentos especiais por conta efetuada ao montante apurado na declarao
modelo 22 do prprio perodo de tributao a que respeita ou, se insuficiente, at ao quarto per-
odo de tributao seguinte, depois de efetuadas as restantes dedues.
Em caso de cessao de atividade no prprio perodo de tributao ou at ao terceiro perodo de
tributao posterior quele a que o pagamento especial por conta respeita, a parte que no possa
ter sido deduzida nos termos do nmero anterior, quando existir, reembolsada mediante re-
querimento do sujeito passivo, dirigido ao chefe do servio de finanas da rea da sede, direo
efetiva ou estabelecimento estvel em que estiver centralizada a contabilidade, apresentado nos
90 dias seguintes ao da cessao da atividade.
Na declarao de rendimentos modelo 22, os pagamentos especiais por conta a apresentar, no
campo 356 do quadro 10, devem ser a totalidade dos pagamentos especiais por conta com possi-
bilidade de utilizao, ainda que no deduzidos neste perodo

5.6.3. Pagamentos adicionais por conta


As entidades que exeram, a ttulo principal, uma atividade de natureza comercial, industrial
ou agrcola e os no residentes com estabelecimento estvel devem proceder ao pagamento da
derrama estadual. O pagamento da derrama estadual implica o pagamento de trs pagamentos
adicionais por conta.
Caso o valor dos pagamentos adicionais por conta sejam superiores derrama estadual, h lugar
a reembolso dos pagamentos adicionais por conta, ao sujeito passivo, pela respetiva diferena.
O valor dos pagamentos adicionais por conta igual ao montante resultante da aplicao das ta-
xas previstas na tabela seguinte sobre a parte do lucro tributvel superior a 1.500.000 relativo
ao perodo de tributao anterior:

Taxas
Lucro tributvel (euros)
(percentagens)
De mais de 1 500 000 at 7 500 000 2,5
Superior a 7 500 000 4,5
Os pagamentos adicionais por conta so inscritos na declarao de rendimentos modelo 22, no
campo 374 do quadro 10.

5.7. TRIBUTAES AUTNOMAS


Existem diversas despesas efetuadas pelos sujeitos passivos de IRC que esto sujeitas a tributao
autnoma, que constam do quadro resumo apresentado:

65
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Taxa de tributao aut-


Taxa tribu-
noma para sujeitos passi-
Art. 88 do CIRC tao aut-
vos com prejuzo fiscal no
noma
perodo de tributao
Despesas no documentadas (n1) 50% 60%
Despesas no documentadas efetuadas por sujeitos
passivos total ou parcialmente isentos, ou que no exer-
am a ttulo principal atividade de natureza comercial, 70% 80%
industrial ou agrcola, ou que aufiram rendimentos de
atividade sujeita ao imposto especial de jogo (n2)
Encargos efetuados com viaturas ligeiras de passagei-
ros ou mistas cujo custo de aquisio seja igual ou in-
ferior ao montante fixado nos termos da alnea e) do n.
1 do art. 34., (para viaturas adquiridas at 2009 - 29
10% 20%
927,87 , adquiridas em 2010 - 40.000 ; adquiridas
em 2011 - 30.000 ; adquiridas em 2012 e seguintes -
25.000 ), motos ou motociclos, excluindo os veculos
movidos exclusivamente a energia eltrica (n3)
Encargos efetuados com viaturas ligeiras de passa-
geiros ou mistas cujo custo de aquisio seja superior
ao montante fixado nos termos da alnea e) do n. 1
do art. 34. (para viaturas adquiridas at 2009 - 29
20% 30%
927,87 , adquiridas em 2010 - 40.000 ; adquiridas
em 2011 - 30.000 ; adquiridas em 2012 e seguintes -
25.000 ) motos ou motociclos, excluindo os vecu-
los movidos exclusivamente a energia eltrica (n4)

Taxa de tributao aut-


Taxa tribu-
noma para sujeitos passi-
Art. 88 do CIRC tao aut-
vos com prejuzo fiscal no
noma
perodo de tributao
Encargos dedutveis relativos a despesas de repre-
10% 20%
sentao (n7)
Despesas correspondentes a importncias pagas ou
devidas a pessoas coletivas residentes fora do terri-
35% 45%
trio portugus e a submetidas a um regime fiscal
claramente mais favorvel (n8)
Despesas correspondentes a importncias pagas ou
devidas a pessoas coletivas residentes fora do terri-
trio portugus e a submetidas a um regime fiscal
claramente mais favorvel, efetuadas por sujeitos 55% 65%
passivos total ou parcialmente isentos, ou que no
exeram a ttulo principal atividade de natureza co-
mercial, industrial ou agrcola (n8)
Encargos dedutveis relativos a ajudas de custo e
compensao pela deslocao em viatura prpria do
trabalhador ao servio da entidade patronal, no fa-
turados a clientes, exceto na parte em que haja lugar a 5% 15%
tributao em sede de IRS e Segurana social na esfera
do respetivo beneficirio e documentadas por mapa
justificativo da despesa. (n9)

66
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Taxa de tributao autnoma


Taxa tributao para sujeitos passivos com
Art. 88 do CIRC
autnoma prejuzo fiscal no perodo de
tributao
Encargos dedutveis relativos a ajudas de
custo e compensao pela deslocao em
viatura prpria do trabalhador, ao servi-
o da entidade patronal, no faturados a Acresce Q 07
Acresce Q 07
clientes, exceto na parte em que haja lugar Sem Tributao
a tributao em sede de IRS e segurana so- Tributao autnoma: 15%
autnoma
cial na esfera do respetivo beneficirio, bem
como estes encargos, sem que exista mapa
justificativo da despesa (n9)
Lucros distribudos por entidades sujeitas
a IRC a sujeitos passivos que beneficiem de
iseno total ou parcial, quando as partes 25% 35%
sociais sejam detidas por perodo inferior a
um ano (n11)
Gastos relacionados com indemnizaes ou
compensaes no relacionadas com a con-
35% 45%
cretizao de objetivos pelos gestores (n 13,
alnea a))
Os gastos ou encargos relativos a bnus e
outras remuneraes variveis pagas a ges-
tores, administradores ou gerentes quando
estas representem uma parcela superior a
25% da remunerao anual e possuam valor
superior a 27.500, salvo se o seu pagamen- 35% 45%
to estiver subordinado ao diferimento de
uma parte no inferior a 50% por um per-
odo mnimo de trs anos e condicionado ao
desempenho positivo da sociedade ao longo
desse perodo (n 13, alnea b)).
O valor total das tributaes autnomas so includas no campo 365 do quadro 10 da declarao
modelo 22.
No quadro 11 da declarao modelo 22 os sujeitos passivos de IRC devem incluir informao sobre
as despesas incorridas relacionadas com despesas sujeitas a tributaes autnomas:

67
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6. A IES INFORMAO EMPRESARIAL SIMPLIFICADA


Os sujeitos passivos de IRC, ou os seus representantes, so obrigados a apresentar, entre outras
declaraes a Declarao anual de informao contabilstica e fiscal.
Esta declarao deve ser submetida por transmisso eletrnica de dados, at ao dia 15 de Julho,
independentemente de esse dia ser til ou no til.
No caso dos sujeitos passivos que adotem um perodo de tributao diferente do ano civil, a de-
clarao deve ser enviada at ao 15. dia do 7. ms posterior data do termo desse perodo, inde-
pendentemente de esse dia ser til ou no til, reportando-se a informao, consoante o caso, ao
perodo de tributao ou ao ano civil cujo termo naquele se inclua.
No caso de cessao de atividade, a declarao relativa ao perodo de tributao em que a mesma
se verificou deve ser enviada at ao 30. dia seguinte ao da data da cessao, aplicando-se igual-
mente esse prazo para o envio da declarao relativa ao perodo de tributao imediatamente
anterior, quando aplicvel.
Os elementos constantes das declaraes devem, sempre que se justificar, concordar exatamente
com os obtidos na contabilidade ou registos de escriturao, consoante o caso.
A Informao Empresarial Simplificada (IES) agrega num nico ato o cumprimento das seguintes
obrigaes:
Entrega da declarao anual de informao contabilstica e fiscal prevista na alnea c)
do n. 1 do artigo 117. e 121. do CIRC e no n. 1 do artigo 113. do CIRS, quando respeite a
pessoas singulares titulares de estabelecimentos individuais de responsabilidade limi-
tada (EIRL);
Registo da prestao de contas junto das conservatrias do registo comercial (n. 1 do
artigo 15. do Cdigo do Registo Comercial);
Prestao de informao de natureza estatstica ao Instituto Nacional de Estatstica (n. 1
do artigo 6. da Lei do Sistema Estatstico Nacional);
Prestao de informao relativa a dados contabilsticos anuais para fins estatsticos ao
Banco de Portugal (artigo 13. da Lei Orgnica do Banco de Portugal).
As entidades abrangidas pela aplicao das normas internacionais de contabilidade devem, de
acordo com o previsto no artigo 3. do Decreto-lei n. 8/2007 de 17 de janeiro, redao dada pelo
artigo 6. do Decreto-Lei n. 292/2009, de 13 de outubro, entregar a informao requerida nos
modelos oficiais aprovados por portaria do ministro responsvel pela rea das finanas, os quais
devem integrar toda a informao necessria ao cumprimento de cada uma das obrigaes legais
includas na IES.
A IES/DA deve ser enviada pelos seguintes sujeitos passivos:
Sujeitos Passivos de IRS que possuam ou devam possuir contabilidade organizada;
Sujeitos Passivos de IRS que apesar de no possurem contabilidade organizada, devam
enviar o anexo Q;

68
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Sujeitos Passivos de IRC, incluindo as entidades ou organismos pblicos, que devam en-
viar qualquer um dos anexos que integram a declarao.
A IES inclui vrios anexos:
Folha de rosto
Sujeitos passivos de IRC
Anexo A - Entidades residentes que exercem, a ttulo principal, atividade comer-
cial, industrial ou agrcola e entidades no residentes com estabelecimento estvel
Anexo A1 - Entidades residentes que exercem, a ttulo principal, atividade comer-
cial, industrial ou agrcola - contas consolidadas (Modelo no oficial)
Anexo B - Empresas do setor financeiro
Anexo B1 - Empresas do setor financeiro - contas consolidadas (Modelo no oficial)
Anexo C - Empresas do setor segurador
Anexo C1 - Empresas do setor segurador - contas consolidadas (Modelo no oficial)
Anexo D - Entidades residentes que no exercem, a ttulo principal, atividade co-
mercial, industrial ou agrcola
Anexo E - Elementos Contabilsticos e Fiscais (entidades no residentes sem esta-
belecimento estvel)
Anexo F - Benefcios Fiscais (aplicvel a 2010 e exerccios anteriores)
Anexo G - Regimes Especiais
Anexo H - Operaes com No Residentes
Sujeitos passivos de IRS
Anexo I - Sujeitos passivos com contabilidade Organizada
Sujeitos passivos de IVA
Anexo L - Elementos Contabilsticos e Fiscais
Anexo M - Operaes realizadas em espao diferente da sede (DL n. 347/85, de 23
de agosto)
Anexo N - Regimes especiais
Anexo O - Mapa Recapitulativo de Clientes
Anexo P - Mapa Recapitulativo de Fornecedores
Sujeitos passivos de IS
Anexo Q - Elementos Contabilsticos e Fiscais
INE
Anexo R - Entidades residentes que exercem, a ttulo principal, atividade comer-
cial, industrial ou agrcola, entidades no residentes com estabelecimento estvel
e EIRL
Anexo S - Empresas do setor financeiro
Anexo T - Empresas do setor segurador

69
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6.1. ANEXO A INFORMAES CONTABILSTICAS


Do Anexo A da IES constam os seguintes elementos, cuja aplicao dever ser verificada por cada
entidade, tendo em considerao o sistema de contabilidade adotado, de acordo com os quadros
definidos:
01. Identificao do sujeito passivo
02. Perodo a que se reporta a declarao
03. Demonstrao dos resultados por naturezas
04. Balano / Demonstrao das alteraes do capital prprio / Demonstrao dos fluxos de
caixa
05. Anexo
06. Outras informaes contabilsticas e fiscais - Desdobramento de contas da demonstra-
o dos resultados e Balano
07. Informao sobre a deliberao de aprovao das contas
08. Informao sobre Relatrio de Gesto/Parecer do Orgo de Fiscalizao/Certificao Le-
gal das Contas
09. Mais-valias: Reinvestimento dos valores de realizao
10. Operaes com entidades relacionadas
Neste anexo, a informao a incluir nos quadros 03 a 05, dever ser retirada dos documentos de
prestao das contas da entidade.
O preenchimento do quadro 06 dever ser efetuado com base em balancetes de situao reporta-
dos ao ltimo ms do perodo em causa.
A informao constante do quadro 07 dever ser retirada da ata de aprovao das contas da en-
tidade.
No quadro 08, os elementos a considerar da IES resultam da consulta ao Relatrio de Gesto da
entidade.
Os Quadros 09 e 010, esto relacionados com o tratamento fiscal de determinadas informaes e
como tal sero referidos no ponto seguinte.

6.2. ANEXO A INFORMAES FISCAIS


Opo pelo reinvestimento de mais valias
No caso de o sujeito passivo ter reinvestido ou pretender reinvestir o valor de realizao, ou seja
no caso de o sujeito passivo optar pelo reinvestimento, dever preencher obrigatoriamente o
Quadro 09 do Anexo A da declarao anual de informao contabilstica e fiscal (IES), com vista
a controlar o cumprimento das condies do reinvestimento.
Entidades relacionadas

Para alm do dossier dos preos de transferncia, esta informao dever constar da Informao
Empresarial Simplificada (IES), no quadro 10 do Anexo A desta declarao.

70
Para alm da divulgao das entidades relacionadas, bem como das operaes efetuadas com
estas entidades, no Quadro 10 da IES, os sujeitos passivos indicam se o Dossier dos preos de
transferncia se encontra elaborado, ou se a entidade est dispensada de tal, pelo facto de no
exerccio anterior terem atingido um valor anual de vendas lquidas e outros proveitos12 infe-
rior a 3.000.000,00 .

12
Conforme redao inicial da Portaria 1446-C/2001. Atualmente devem ser considerados a totalidade dos rendimentos.
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7. O DOSSIER FISCAL
Sujeitos passivos de IRS
De acordo com o disposto no art. 129do CIRS, os sujeitos passivos de IRS que possuam ou se-
jam obrigados a possuir contabilidade organizada devem constituir, at ao termo do prazo para
entrega da Informao Empresarial Simplificada (IES), que atualmente corresponde ao dia 15
de julho do ano seguinte, um processo de documentao fiscal relativo a cada exerccio, que
deve conter os elementos a definir por portaria do Ministro das Finanas, atualmente a portaria
92-A/2011,de 28 de fevereiro.
Este processo deve ser centralizado no domiclio fiscal ou em estabelecimento estvel ou instala-
o situados em territrio portugus, de cada sujeito passivo.
Os sujeitos passivos de IRS so obrigados conservar o processo de documentao fiscal, em boa
ordem durante os 10 anos civis subsequentes.
Sujeitos passivos de IRC
De acordo com o disposto no art. 130 do CIRC, os sujeitos passivos de IRC, com exceo dos
isentos nos termos do artigo 9., so obrigados a manter em boa ordem, durante o prazo de 10
anos, um processo de documentao fiscal relativo a cada perodo de tributao, que deve estar
constitudo at ao termo do prazo para entrega da declarao a que se refere a alnea c) do n. 1
do artigo 117., com os elementos contabilsticos e fiscais a definir por portaria do Ministro das
Finanas.
Assim, os sujeitos passivos de IRC, exceto os sujeitos passivos tais como o Estado, as Regies Au-
tnomas, as autarquias locais, suas associaes de direito pblico e federaes e instituies de
segurana social, so obrigados a manter um processo de documentao fiscal, tambm desig-
nado como Dossier Fiscal, relativo a cada perodo de tributao:
Durante o prazo de 10 anos;
Elaborar este processo ao longo do perodo de tributao, devendo estar concludo at ao
prazo limite de entrega da Informao Empresarial Simplificada (IES), que atualmente
corresponde ao dia 15 de julho do ano seguinte.
Este processo de documentao fiscal deve estar centralizado em estabelecimento ou instalao
situada em territrio portugus ou nas instalaes do representante fiscal, quando o sujeito pas-
sivo no tenha a sede ou direo efetiva em territrio portugus e no possua estabelecimento
estvel a situado.
Sempre que forem notificados para o efeito, os sujeitos passivos, devero fazer a entrega do pro-
cesso de documentao fiscal e da documentao respeitante poltica adotada em matria de
preos de transferncia, aos servios da Autoridade Tributria e Aduaneira.
Dossier Fiscal
Os elementos que compem o dossier fiscal esto enumerados na Portaria 92-A/2011, de 28 de
fevereiro.

72
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ORDEM DOS TCNICOS OFICIAIS DE CONTAS

Elementos constantes do Dossier Fiscal (Anexo I Portaria n. 92-A/2011):


Relatrio de Gesto e Parecer do Conselho Fiscal e Certificao Legal das Contas (se exigidos)
Lista de documentos comprovativos dos crditos incobrveis
Mapa de modelo oficial de provises, perdas por imparidade em crditos e ajustamentos
em inventrios
Mapa de modelo oficial das mais-valias e menos-valias
Mapa de modelo oficial de depreciaes a amortizaes
Mapa de modelo oficial das depreciaes dos bens reavaliados ao abrigo de diploma legal
Mapa de apuramento do lucro tributvel por regimes de tributao
Mapa de controlo de prejuzos no Regime Especial de Tributao de Grupos de Socieda-
des (art. 71 CIRC)
Mapa de controlo das correes fiscais decorrentes de diferenas temporais de imputa-
o entre a contabilidade e a fiscalidade
Outros documentos mencionados nos Cdigos ou Legislao complementar que devam
integrar o processo de documentao fiscal, nomeadamente nos termos:
Do CIRC
Art. 38 - Desvalorizaes excecionais
Art. 49 - Instrumentos financeiros derivados
Art. 63 - Preos de transferncia
Art. 64 - Correes ao valor de transmisso de direitos reais sobre bens imveis
Art. 66 - Imputao de lucros de sociedades no residentes sujeitas a um regime
fiscal privilegiado
Art. 67 - Subcapitalizao
Art. 78 - Obrigaes Acessrias
Art. 120 - Declarao peridica de rendimentos
CIVA
Art. 78 - Regularizaes
Art.s 78 A a D13
DL 159/2009, de 13 de Julho
Art. 5 - Regime transitrio POC para SNC
Decreto Regulamentar 25/2009, de 14 de Setembro
Art. 10 - Depreciaes de Imveis
O Dossier Fiscal pode integrar o ficheiro SAF-T, relativo contabilidade, extrado aps o encer-
ramento de contas, gravado em suporte digital no regravvel e assinado atravs de aplicao
informtica disponibilizada para o efeito no stio da DGCI, na internet.
Os sujeitos passivos de IRS, que tenham que elaborar o dossier fiscal, devero incluir neste pro-
cesso todos os elementos acima, exceto os seguintes, por no serem aplicveis:

13
Dever ser considerada este informao, dadas as alteraes ao CIVA introduzidas pelo OE 2013.

73
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ORDEM DOS TCNICOS OFICIAIS DE CONTAS

Relatrio de Gesto e Parecer do Conselho Fiscal e Certificao Legal das Contas (se exi-
gidos)
Mapa de controlo de prejuzos no Regime Especial de Tributao de Grupos de Socieda-
des (art. 71 CIRC)
Regime transitrio para SNC, art. 5 do DL 159/2009, de 13 julho
Em nossa opinio para alm dos documentos referidos acima, tambm devem constar do Dossier
Fiscal os seguintes elementos:
Declarao de rendimentos de IRC modelo 22
IES
Outras declaraes submetidas Autoridade Tributria
Demonstraes Financeiras (Balano, Demonstrao dos resultados, Demonstrao das
alteraes do capital prprio, Demonstrao dos fluxos de caixa e anexo)
Atas de aprovao das contas
Balancete antes e aps o apuramento dos resultados
Comprovativos de reteno na fonte de IRC (declaraes de reteno na fonte)
Cpia dos comprovativos dos pagamentos por conta ou pagamentos especiais por conta
Para alm desta informao, e de acordo com o disposto no art. 63do CIRC, e uma vez que os su-
jeitos passivos devem manter organizada, nos termos estatudos para o processo de documenta-
o fiscal, a documentao respeitante poltica adotada em matria de preos de transferncia,
este dossier poder ser preparado como sendo uma parte integrante do dossier fiscal.
Por forma a sistematizar o Dossier Fiscal das vrias entidades, sugerimos a elaborao de um
ndice, no qual vo sendo referidos os elementos que se aplicam a cada entidade, conforme mo-
delo que sugerimos:
DOSSIER FISCAL

Dossier Fiscal
Documentos de prestao de contas:
- Relatrio de gesto
- Anexo ao Relatrio de gesto (se Sociedade Annima)
- Balano
1 - Demonstrao dos resultados por naturezas
- Demonstrao dos resultados por funes (se elaborada)
- Demonstrao dos fluxos de caixa (se aplicvel)
- Demonstrao das alteraes do capital prprio (se aplicvel)
- Anexo
Certificao legal das contas (se aplicvel)
2
Parecer do Conselho Fiscal ou Fiscal nico (se aplicvel)
Atas:
- Ata do Concelho de Administrao Aprovao das demonstraes
3 financeiras (se SA)
- Ata da Assembleia Geral de aprovao de contas
- Lista de presenas (se Sociedade Annima)
4 Lista e documentos comprovativos de crditos incobrveis
Mapa de modelo oficial de provises, perdas por imparidade em crdi-
5
tos e ajustamentos em inventrios
6 Mapa de modelo oficial, das mais-valias e menos-valias

74
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ORDEM DOS TCNICOS OFICIAIS DE CONTAS

Dossier Fiscal
7 Mapa de modelo oficial das depreciaes e amortizaes
Mapa de modelo oficial, das depreciaes de bens reavaliados ao abrigo
8
de diploma legal
9 Mapa do apuramento do lucro tributvel por regimes de tributao
10 Declaraes reteno na fonte de IRC
Cpia dos comprovativos dos pagamentos por conta ou pagamentos especiais
11
por conta
Mapa de controlo de prejuzos no Regime Especial de Tributao de
12
Grupos de Sociedades (artigo 71 do CIRC)
Mapa de controlo das correes fiscais decorrentes de diferenas tem-
13 porais de imputao entre a contabilidade e a fiscalidade (quadro 07
da dec. mod. 22)
Declaraes modelo 10/ modelo 30/ modelo 39/ Declaraes de remu-
14
nerao
15 Declarao modelo 22
16 Informao Empresarial Simplificada (IES)
Outros documentos mencionados nos Cdigos ou em legislao complemen-
17
tar que devam integrar o processo de documentao fiscal:
17.1 Artigo 38. - Desvalorizaes excecionais
17.2 Artigo 49. - Instrumentos financeiros derivados
17.3 Artigo 63. - Preos de transferncia
Artigo 64. - Correes ao valor de transmisso de direitos reais sobre bens
17.4
imveis
Artigo 66. - Imputao de rendimentos de entidades no residentes sujeitas
17.5
a um regime fiscal privilegiado
17.6 Artigo 67. - Limitao deduo de encargos financeiros
17.7 Artigo 78. - Obrigaes acessrias
17.8 Artigo 78. e 78 A a D - CIVA Regularizaes de IVA
Artigo 5. - Regime transitrio DL 159/2009 transio SNC (No se aplica
17.9
s microentidades)
17.10 Artigo 10. DR. 25/2009 - Depreciaes de imveis (terreno/edifcio)
17.11 Justificao da deduo coleta pela utilizao de Benefcios Fiscais
17.12 Outros
18 Balancetes antes e aps apuramento dos resultados
A informao constante do dossier fiscal, informao privada de cada empresa, pelo que no
se encontram disponveis na internet ou noutros meios exemplos de processos de documentao
fiscal (Dossier fiscal), pelo que procedemos explicao do contedo deste dossier, analisando
ponto a ponto a informao que dever ser disponibilizada.
1. Documentos de prestao de contas
- Relatrio de gesto
O relatrio de gesto dever ser elaborado de acordo o disposto nos artigos 65 e 66 do CSC,
no qual conste informao sobre:
a) A evoluo da gesto nos diferentes setores em que a sociedade exerceu atividade,
designadamente no que respeita a condies do mercado, investimentos, custos, pro-
veitos e atividades de investigao e desenvolvimento;

75
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ORDEM DOS TCNICOS OFICIAIS DE CONTAS

b) Os factos relevantes ocorridos aps o termo do exerccio;


c) A evoluo previsvel da sociedade;
d) As aquisies de aes prprias, referindo os motivos de cada aquisio, o nmero
e valor de emisso das aes e o preo de aquisio, bem como o nmero e valor de
emisso de todas as aes prprias em carteira e a frao do capital subscrito que re-
presentam;
e) As autorizaes concedidas a negcios entre a sociedade e os seus administradores,
nos termos do artigo 397. do CSC;
f) Uma proposta de aplicao de resultados devidamente fundamentada;
g) A existncia de sucursais da sociedade;
h) Os objetivos e as polticas da sociedade em matria de gesto dos riscos financeiros,
incluindo as polticas de cobertura de cada uma das principais categorias de transa-
es previstas para as quais seja utilizada a contabilizao de cobertura, e a exposio
por parte da sociedade aos riscos de preo, de crdito, de liquidez e de fluxos de caixa,
quando materialmente relevantes para a avaliao dos elementos do ativo e do passivo,
da posio financeira e dos resultados, em relao com a utilizao dos instrumentos
financeiros.
- Anexo ao Relatrio de gesto (se Sociedade Annima)
Elaborado pelas sociedades annimas de acordo com o disposto nos art. 447 e 448 do CSC.
- Demonstraes financeiras (Balano, Demonstrao dos resultados por naturezas, De-
monstrao dos resultados por funes (facultativa), Demonstrao dos fluxos de caixa, De-
monstrao das alteraes do capital prprio e Anexo)
Estes elementos devero ser elaborados de acordo com a normalizao contabilstica em que
a empresa se enquadre, e arquivados no dossier fiscal, depois de assinados pelo TOC e todos
os membros da Gerncia/Administrao.
Importa referir que o dossier fiscal ou a entrega da IES no substitu os documentos de pres-
tao contas. Isso mesmo confirma a CNC, conforme resposta pergunta 19 das perguntas
frequentes (FAQ), que se pode consultar no seu site14, importa ter em ateno que no se deve
confundir o cumprimento das obrigaes para finalidades tributrias e outras com o das obrigaes
de ndole contabilstica para efeitos societrios.
Normalmente, o cumprimento das obrigaes em matria de normalizao contabilstica para fins
societrios deve preceder o cumprimento das obrigaes para finalidades tributrias e outras.
Acresce que a quantidade e detalhe das informaes exigidas para essas duas finalidades, no so
justapostas.
Assim, a CNC entende que os documentos que constituam o dossier fiscal e a declarao da IES no
substituem os documentos exigidos pelo art. 11. do Decreto-Lei n. 158/2009, de 13 de julho.
2. Certificao legal das contas, Parecer do Conselho Fiscal ou do Fiscal nico
Estes elementos devero constar do dossier fiscal, sempre que as entidades tenham um rgo
de fiscalizao ou estejam sujeitas a reviso legal das contas.
O rgo de Fiscalizao dever emitir parecer sobre as contas. Para alm deste parecer, o
Revisor Oficial das contas dever emitir a Certificao Legal das contas.

14
http://www.cnc.min-financas.pt/faqs_empresarial.html

76
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3. Atas
Uma cpia da ata de aprovao do relatrio de gesto e das contas, pelo conselho de admi-
nistrao, dever ser includa no dossier fiscal.
A cpia da ata da Assembleia Geral de aprovao das contas, bem como da lista de presenas,
se se tratar de uma sociedade annima, tambm devero ser includas no dossier fiscal.
4. Lista e documentos comprovativos de crditos incobrveis
Conforme dispe o art.41do CIRC, os crditos incobrveis podem ser considerados gastos
ou perdas do perodo de tributao desde que tal resulte de:
processo de insolvncia e de recuperao de empresas;
processo de execuo;
procedimento extrajudicial de conciliao para viabilizao de empresas em situa-
o de insolvncia ou em situao econmica difcil mediado pelo IAPMEI - Insti-
tuto de Apoio s Pequenas e Mdias Empresas e ao Investimento;
deciso de tribunal arbitral no mbito de litgios emergentes da prestao de servi-
os pblicos essenciais;
crditos que se encontrem prescritos de acordo com o respectivo regime jurdico da
prestao de servios pblicos essenciais e, neste caso, o seu valor no ultrapasse o
montante de 750.
Desta forma, no dossier fiscal devero ser includos uma listagem dos crditos incobrveis,
com indicao do processo, bem como com a cpia comprovativo deste processo.
Para alm do referido, tambm dever constar do dossier fiscal a prova da comunicao ao
devedor do reconhecimento do gasto para efeitos fiscais, nos termos do disposto no n. 2 do
art. 41 do CIRC.
5. Mapa de modelo oficial de provises, perdas por imparidade em crditos e ajustamentos em
inventrios
Este mapa est consubstanciado no mapa modelo 30, publicado, juntamente com as instru-
es de preenchimento na portaria 92-A/2011, de 28 de fevereiro.
Este mapa destina-se ao controlo do valor contabilizado das provises, perdas por imparida-
de em crditos e ajustamentos em inventrios.
O preenchimento deste mapa deve observar o disposto nos artigos 28., 35. a 37., 39. e 40.
do Cdigo do IRC.
No preenchimento do mapa os gastos devem ser discriminados de acordo com a seguinte
tipologia:
I - Perdas por imparidade em crditos e ajustamentos em inventrios;
II - Provises ou perdas por imparidade fiscalmente no dedutveis;
III - Provises fiscalmente dedutveis.
Em cada um destes grupos podem ser includas tantas linhas quantas as necessrias.
O exemplo de preenchimento deste mapa encontra-se no site da Autoridade Tributria e
Aduaneira 15:

15
http://info.portaldasfinancas.gov.pt/NR/rdonlyres/D42B77E9-2C41-49F1-9565-DC2299EB178F/0/EsclarecimentosPortal-DF.pdf

77
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Da contabilidade de certa entidade extraram-se as seguintes informaes com referncia ao


perodo de 2011:
Perdas por imparidade em crditos considerados de cobrana duvidosa:
(Valores em euros)
Perda registada Perda registada
Crditos em mora Mora Quantia
no perodo no perodo anterior
Cliente Beta, Lda 11 meses 3.720,00 3.720,00 0,00
Cliente Alfa, S.A. 20 meses 5.000,00 2.500,00 1.250,00

Ajustamentos em inventrios:
Constituio de um ajustamento de 2.200,00 euros, de acordo com o quadro infra.
Do perodo anterior no transitaram quaisquer ajustamentos.

(Valores em euros)
Custo de aquisio Valor realizvel Ajustamentos
Inventrios
ou produo lquido registados
Mercadorias 6.700,00 4.700,00 2.000,00
Produtos acabados e intermdios 4.200,00 4.000,00 200,00

Face ao referido, o preenchimento do mapa modelo 30 deve fazer-se como segue:

78
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6. Mapa de modelo oficial, das mais-valias e menos-valias


Este mapa modelo 31, destina-se determinao das mais-valias e menos-valias fiscais, nos
termos definidos no artigo 46. do CIRC, geradas pela transmisso onerosa de ativos intang-
veis, ativos fixos tangveis, propriedades de investimento e ativos biolgicos no consumveis,
ainda que reclassificados como ativos no correntes detidos para venda e partes de capital,
qualquer que seja o ttulo por que se opere e, bem assim, os decorrentes de sinistros ou os re-
sultantes da afetao permanente daqueles elementos a fins alheios atividade exercida.
So igualmente apuradas as correspondentes mais-valias e menos-valias contabilsticas, as quais
devero ser expurgadas do resultado lquido do perodo para determinao do lucro tributvel, de
modo que este seja influenciado, exclusivamente, pelas mais-valias ou menos-valias fiscais.
Devem utilizar-se mapas separados para cada um dos grupos de ativos (assinalando com
X o respetivo grupo):
i) Ativos fixos tangveis;
ii) Ativos intangveis;
iii) Propriedades de investimento;
iv) Ativos biolgicos no consumveis;
v) Partes de capital.
Exemplo de preenchimento (ver16):
Foram alienados, no perodo de tributao (2010) os seguintes bens do ativo fixo tangvel:
(valores em euros)
Aquisio Depreciaes Valores
Designao
Ano Valor registadas de realizao
Mquina eletrnica 2006 20.000,00 8.000,00 17.000,00
Viatura ligeira A 2008 80.000,00 40.000,00 45.000,00
Viatura ligeira B 2007 70.000,00 52.500,00 10.000,00

http://info.portaldasfinancas.gov.pt/NR/rdonlyres/D42B77E9-2C41-49F1-9565-DC2299EB178F/0/EsclarecimentosPortal-DF.pdf
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Face ao referido, o preenchimento do mapa modelo 31 deve fazer-se como segue:

7. Mapa de modelo oficial das depreciaes e amortizaes


Este mapa destina-se determinao dos limites legais e controlo das depreciaes de ativos
fixos tangveis e de propriedades de investimento desde que mensuradas ao modelo do cus-
to e das amortizaes de ativos intangveis. Este mapa foi alterado e publicado na portaria
94/2013, de 4 de maro.
O preenchimento deste mapa deve observar o disposto nos artigos 29. a 34. do CIRC, apro-
vado pelo Decreto-Lei n. 442-B/88, de 30 de Novembro, e o regime das depreciaes e
amortizaes, aprovado pelo Decreto Regulamentar n. 25/2009, de 14 de setembro, adiante
designado por DR 25/2009.
O mapa pode ser preenchido por grupos homogneos (considera-se como tal o conjunto de
bens da mesma espcie e cuja depreciao/amortizao, praticada por idntico regime se
deva iniciar no mesmo perodo) ou elemento a elemento, mas devem utilizar-se mapas se-
parados para cada um dos seguintes grupos de ativos no correntes (assinalando com X o
respetivo grupo):
i) Ativos fixos tangveis;
ii) Ativos intangveis;
iii) Propriedades de investimento - se mensuradas ao custo.
Devem igualmente ser utilizados mapas separados consoante o mtodo de clculo adotado para
determinao das depreciaes e amortizaes: quotas constantes, quotas decrescentes ou outro.
No preenchimento do mapa devem ser observadas as seguintes recomendaes:

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a) Os elementos que se encontrem totalmente depreciados/amortizados no necessitam


de constar do mapa, podendo, todavia, ser mencionados globalmente e em primeiro
lugar;
b) Os edifcios devem ser discriminados elemento a elemento, com separao, em li-
nhas sucessivas, do valor da construo e do valor do terreno;
c) Os elementos de reduzido valor que sejam depreciados contabilisticamente num s
perodo, de acordo com o disposto no artigo 19. do DR 25/2009, devem ser evidencia-
dos pelo seu valor global em linha prpria e com a designao Elementos de reduzido
valor;
d) Os valores das grandes reparaes e beneficiaes no devem ser englobados nos
valores de aquisio dos elementos a que respeitam, devendo figurar em linha diferente
a seguir ao(s) bem(ns) a que se reportam;
e) Os bens adquiridos em estado de uso devem ser includos em ltimo lugar, sob o ttu-
lo de Bens adquiridos em estado de uso, preferencialmente desenvolvidos por grupos
homogneos.
Exemplo de preenchimento (ver17):
A sociedade Alfa, Lda, tem no seu ativo os seguintes bens e registou as correspondentes de-
preciaes nos termos referidos:
Mquina eletrnica (cdigo 2200) - Adquirida em 2010 por 20.000,00, e depreciada pelo
mtodo das quotas constantes, taxa mxima. Estima-se que no final da vida til da
mquina seja necessrio incorrer em gastos de desmantelamento e remoo, no mon-
tante de 2.000,00. Na contabilidade, foi capitalizada (considerada como custo de aquisi-
o) tal estimativa.
Aparelhagem de reproduo som (cdigo 2205) Adquirida em 2010 por 20.000,00, e
depreciada pelo mtodo das quotas constantes taxa mxima. Em 2013 foi registada
uma perda por imparidade de 1.000,00, aps o registo da depreciao desse perodo. A
perda por imparidade no foi aceite fiscalmente, nos termos do artigo 38. do CIRC.
Viatura ligeira de passageiros (cdigo 2375) Adquirida em 2009 por 60.000,00, e de-
preciada pelo mtodo das quotas constantes taxa mxima, durante os trs primeiros
perodos, e a metade dessa taxa, nos restantes.
Face ao referido, a evoluo do preenchimento do mapa modelo 32, ao longo da vida til dos bens
(de 2010 a 2014), deve fazer-se como segue:

http://info.portaldasfinancas.gov.pt/NR/rdonlyres/D42B77E9-2C41-49F1-9565-DC2299EB178F/0/EsclarecimentosPortal-DF.pdf
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8. Mapa de modelo oficial, das depreciaes de bens reavaliados ao abrigo de diploma legal
De acordo com as disposies transitrias da portaria 92-A/2011, de 28 de fevereiro, man-
tm-se em vigor os modelos de mapas de reintegraes de elementos do ativo reavaliados ao
abrigo de legislao fiscal.
Assim, os modelos 33.1 a 33.18 devero continuar a ser utilizados pelas entidades que tenham
bens do ativo reavaliados ao abrigo da vria legislao fiscal que foi sendo publicada.
Estes mapas destinam-se determinao dos limites legais e controlo das depreciaes de
ativos fixos tangveis reavaliados ao abrigo da legislao fiscal. Por outro lado, destes mapas
consta a informao sobre o valor das depreciaes a acrescer no quadro 07 de declarao
modelo 22, conforme n.2 do art.15 do DR 25/2009, de 14 de setembro.
No existem modelos de mapas oficiais para as depreciaes dos ativos nos quais a empresa
optou por utilizar o modelo de revalorizao. Nestes casos, somos de opinio que a empresa
possa utilizar os mapas de reintegraes de elementos do ativo reavaliados ao abrigo de le-
gislao fiscal, com as alteraes necessrias.
Como suporte das depreciaes sobre o valor de aquisio, devero existir mapa de depre-
ciao de acordo com o modelo oficial.
9. Mapa do apuramento do lucro tributvel por regimes de tributao
Sempre que existam regimes de tributao diferentes, ento devero ser includos no dossier
fiscal um mapa com o apuramento do lucro tributvel por regime de tributao, com indica-
o dos valores totais que constam da declarao de rendimentos a apresentar naquele ano.
Se a entidade apenas tiver um regime de tributao, ento dever incluir neste ponto do
dossier fiscal todos os justificativos para todas as correes efetuadas no quadro 07 da decla-
rao modelo 22.

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Como sugesto de arquivo, estes documentos podero estar arquivados por ordem das linhas
do quadro 07.
Esta informao dever ser o mais simples e completa possvel, uma vez que ser esta in-
formao que dever ser prestada no caso de qualquer esclarecimento sobre o valor do lucro
tributvel/prejuzo fiscal, ou acrscimo/deduo efetuado no quadro 07.
10. Declaraes reteno na fonte de IRC
As declaraes das retenes na fonte de IRC enviadas pelas instituies financeiras, ou pe-
las outras entidades que procederam a retenes na fonte devero ser arquivadas no dossier
fiscal, como justificativo das retenes da fonte includas na declarao de rendimentos.
11. Cpia dos comprovativos dos pagamentos por conta ou pagamentos espaciais por conta
No dossier fiscal, tambm devero constar a cpia das guias de pagamento dos pagamentos
por conta e a cpia das guias dos pagamentos especiais por conta efetuados no perodo de
tributao.
No que respeita aos pagamentos especiais por conta, tambm dever existir no dossier fiscal
um quadro com a indicao de todos os pagamentos efetuados em anos anteriores, que ainda
possam ser utilizados no perodo de tributao corrente e seguintes.
12. Mapa de controlo de prejuzos no Regime Especial de Tributao de Grupos de Sociedades
(artigo 71 do CIRC)
Os grupos empresariais que optem pelo regime especial de tributao de grupos de socie-
dades devero elaborar e incluir no dossier fiscal um mapa de controlo dos prejuzos, com
indicao dos prejuzos por empresa e com indicao do ano limite para a deduo destes
prejuzos.
Ainda que no seja solicitado na portaria, alertamos que este mapa de controlo dos prejuzos
tambm dever ser efetuado para as empresas que tenham prejuzos a deduzir, indicando o
ano a que se reportam os prejuzos, o ano limite de utilizao, bem como o valor disponvel
para utilizao.
Esta informao desagregada, que constava da declarao modelo 22, dever agora ser con-
trolada por outros meios, pelo que sugerimos este processo de informao.
13. Mapa de controlo das correes fiscais decorrentes de diferenas temporais de imputao
entre a contabilidade e a fiscalidade (quadro 07 da declarao modelo 22)
As correes efetuadas no quadro 07 da declarao modelo 22,decorrentes de diferenas
temporais, devero ser explicadas, fundamentadas e documentadas no dossier fiscal.
Esta informao dever ser conciliada com os impostos diferidos do exerccio, sempre que a
entidade aplique a NCRF 25 Impostos diferidos.
14. Declaraes modelo 10/ modelo 30/ modelo 39/ Declaraes de remuneraes
Se as entidades considerarem que o dossier fiscal ser o local por excelncia de arquivo das
obrigaes fiscais, ento podero incluir neste dossier os comprovativos de entrega das de-
claraes modelo 10, modelo 30, modelo 39 e declaraes de remuneraes, bem como a
impresso destas declaraes, ou um mapa com o correspondente cdigo de validao.
15. Declarao modelo 22
Para alm das explicaes dos ajustamentos efetuados no quadro 07 da declarao modelo
22, o dossier fiscal tambm dever incluir o comprovativo desta declarao, bem como o
comprovativo do pagamento de IRC, ou do depsito/transferncia do reembolso.

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No dossier fiscal tambm devero constar eventuais declaraes de substituio que sejam
apresentadas pelas entidades.
16. Informao Empresarial Simplificada (IES)
O comprovativo da IES tambm dever ser componente do dossier fiscal.
No caso de a entidade no pretender incluir no dossier fiscal, em papel, este documento, po-
der incluir neste dossier a indicao do cdigo de validao da IES. Desta forma, a qualquer
momento poder ser consultada ou impressa esta declarao.
17. Outros documentos mencionados nos Cdigos ou em legislao complementar que devam
integrar o processo de documentao fiscal:
A informao constante da portaria, para alm da referncia ao mapa de controlo das cor-
rees fiscais decorrentes de diferenas temporais de imputao entre a contabilidade e a
fiscalidade, refere que devero ser includas no dossier fiscal, especificamente, informaes
sobre:
17.1. Desvalorizaes excecionais (art. 38CIRC)
Os gastos com depreciaes excecionais sero aceites para efeitos fiscais desde que cumpram
os requisitos do art. 38. CIRC.
Devem constar do dossier fiscal, elementos sobre os factos que determinaram as desvalori-
zaes excecionais dos ativos e o abate fsico, o desmantelamento, o abandono ou a inutiliza-
o ocorram no mesmo perodo de tributao, o valor lquido fiscal dos ativos, corrigido de
eventuais valores recuperveis pode ser aceite como gasto do perodo.
Assim, no dossier fiscal deve constar o comprovativo do abate fsico, desmantelamento, aban-
dono ou inutilizao dos bens, atravs do respetivo auto, assinado por duas testemunhas, e
identificados e comprovados os factos que originaram as desvalorizaes excecionais.
Este auto deve ser acompanhado por uma relao discriminativa dos elementos em causa,
contendo, relativamente a cada ativo, a descrio, o ano e o custo de aquisio, bem como o
valor lquido contabilstico e o valor lquido fiscal.
No dossier fiscal tambm deve constar o comprovativo de comunicao ao servio de finanas
da rea do local onde aqueles bens se encontrem, com a antecedncia mnima de 15 dias, o
local, a data e a hora do abate fsico, o desmantelamento, o abandono ou a inutilizao e o total
do valor lquido fiscal dos mesmos.
De acordo com o artigo 117.da Lei n. 64-B/2011, de 30 de dezembro: - Despesas com equi-
pamentos e software de faturao
1 - As desvalorizaes excecionais decorrentes do abate, no perodo de tributao de 2012,
de programas e equipamentos informticos de faturao que sejam substitudos em conse-
quncia da exigncia, de certificao do software, nos termos do artigo 123. do Cdigo do
IRC, so consideradas perdas por imparidade.
2 - Para efeitos do disposto no nmero anterior, o sujeito passivo fica dispensado de obter a aceita-
o, por parte da Direco-Geral dos Impostos, prevista no n. 2 do artigo 38. do Cdigo do IRC.
3 - As despesas com a aquisio de programas e equipamentos informticos de faturao
certificados, adquiridos no ano de 2012, podem ser consideradas como gasto fiscal no pero-
do de tributao em que sejam suportadas.
17.2. Instrumentos financeiros derivados (art. 49 CIRC)
De acordo com o art. 49 do CIRC, concorrem para a formao do lucro tributvel os rendi-

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mentos ou gastos resultantes da aplicao do justo valor a instrumentos financeiros deriva-


dos, ou a qualquer outro ativo ou passivo financeiro utilizado como instrumento de cobertu-
ra restrito cobertura do risco cambial.
O art. 49 do CIRC refere que no so consideradas de cobertura as operaes que no sejam
devidamente identificadas e documentalmente suportadas no processo de documentao
fiscal, no que se refere ao relacionamento da cobertura, ao objetivo e estratgia da gesto
de risco da entidade para levar a efeito a referida cobertura.
Assim, no dossier fiscal devem constar os elementos que justifiquem a existncia de instru-
mentos financeiros de cobertura.
17.3. Preos de transferncia (art. 63 CIRC)
Dada a complexidade deste tema, para algumas entidades, esta divulgao dever ser con-
cretizada num dossier prprio, que far parte integrante do dossier fiscal.
Neste manual este tema ser tratado autonomamente no ponto seguinte.
No dossier dos preos de transferncia poder ficar comprovado a existncia de preos dife-
rentes, situao que ir dar origem a correes no quadro 07 da declarao modelo 22, rela-
cionadas com os preos de transferncia. Estas correes devero estar devidamente funda-
mentadas no dossier fiscal, designadamente na parte do dossier dos preos de transferncias.
17.4. Correes ao valor de transmisso de direitos reais sobre bens imveis (art. 64 CIRC)
Os alienantes e adquirentes de direitos reais sobre bens imveis devem adotar, para efeitos
da determinao do lucro tributvel, valores normais de mercado que no podem ser infe-
riores aos valores patrimoniais tributrios definitivos que serviram de base liquidao do
imposto municipal sobre as transmisses onerosas de imveis (IMT) ou que serviriam no
caso de no haver lugar liquidao deste imposto.
No caso de existir uma diferena positiva entre o valor patrimonial tributrio definitivo e o
custo de aquisio ou de construo, o sujeito passivo adquirente deve comprovar no pro-
cesso de documentao fiscal, o tratamento contabilstico e fiscal dado ao imvel.
Assim, devem constar do dossier fiscal elementos que justifiquem as diferenas para o valor
patrimonial tributrio.
17.5. Imputao de rendimentos de entidades no residentes sujeitas a um regime fiscal privile-
giado (Art. 66 CIRC)
Os lucros ou rendimentos obtidos por entidades no residentes em territrio portugus e
submetidos a um regime fiscal claramente mais favorvel so imputados aos sujeitos passi-
vos de IRC residentes em territrio portugus desde que cumpram as condies do art. 66
do CIRC.
Assim, o sujeito passivo residente deve integrar no processo de documentao fiscal os se-
guintes elementos:
a) As contas devidamente aprovadas pelos rgos competentes das entidades no residentes
a que respeitam o lucro ou os rendimentos a imputar;
b) A cadeia de participaes diretas e indiretas existentes entre entidades residentes e a enti-
dade no residente, bem como todos os instrumentos jurdicos que respeitem aos direitos de
voto ou aos direitos sobre os rendimentos ou os elementos patrimoniais;
c) A demonstrao do imposto pago pela entidade no residente e dos clculos efetuados para
a determinao do IRC que seria devido se a entidade fosse residente em territrio portugus,
nos casos em que o territrio de residncia da mesma no conste da lista aprovada por por-

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taria do Ministro das Finanas.


17.6. Limites deduo de encargos financeiros (Art. 67 CIRC)
Os encargos financeiros no aceites para efeitos de gasto em sede de IRC, bem como os mon-
tantes deduzidos transitados de anos anteriores e os montantes que transitam para os anos
seguintes devem contar do dossier fiscal das entidades.
17.7. Obrigaes acessrias (Art. 78 CIRC)
A adoo do regime especial aplicvel s fuses, cises, entradas de ativos e permutas de partes
sociais deve ser comunicada Autoridade Tributria a Aduaneira na declarao anual de infor-
mao contabilstica e fiscal, relativa ao perodo de tributao em que a operao realizada.
Por outro lado, a sociedade que transfere os elementos patrimoniais, por motivo de fuso ou
ciso ou entrada de ativos, deve integrar no processo de documentao fiscal, os seguintes
elementos:
a) Declarao passada pela sociedade para a qual aqueles elementos so transmitidos que
comprove que foram mantidos nos elementos patrimoniais objeto de transferncia os mes-
mos valores que tinham nas sociedades fundidas, cindidas ou na sociedade contribuidora
antes da realizao das operaes, considerando-se que tais valores so os que resultam da
aplicao das disposies deste Cdigo ou de reavaliaes efetuadas ao abrigo de legislao
de carcter fiscal.
b) Declaraes comprovativas, confirmadas e autenticadas pelas autoridades fiscais do outro
Estado Membro da Unio Europeia de que so residentes as outras sociedades intervenientes
na operao, de que estas se encontram nas condies estabelecidas no artigo 3. da Diretiva
n. 90/434/CEE, de 23 de Julho, sempre que nas operaes no participem apenas sociedades
residentes em territrio portugus.
c) Documento passado pelas autoridades fiscais do Estado membro da Unio Europeia onde
se situa o estabelecimento estvel em que se declare o imposto que a seria devido na falta das
disposies da Diretiva n. 90/434/CEE, de 23 de Julho.
A entidade beneficiria ou adquirente deve integrar, no processo de documentao fiscal os
seguintes elementos:
a) As demonstraes financeiras da entidade transmitente ou contribuidora, antes da ope-
rao;
b) A relao dos elementos patrimoniais adquiridos que tenham sido incorporados na con-
tabilidade por valores diferentes dos aceites para efeitos fiscais na sociedade transmitente,
evidenciando ambos os valores, bem como as depreciaes e amortizaes, provises, ajus-
tamentos em inventrios, perdas por imparidade e outras correes de valor registados an-
tes da realizao das operaes, fazendo ainda o respetivo acompanhamento enquanto no
forem alienados, transferidos ou extintos.
O scios das sociedades fundidas ou cindidas devem integrar no processo de documenta-
o fiscal, uma declarao donde conste a data, identificao da operao realizada e das
entidades intervenientes, nmero e valor nominal das partes sociais entregues e recebidas,
valor fiscal das partes sociais entregues e respetivas datas de aquisio, quantia em dinheiro
eventualmente recebida, nvel percentual da participao detida antes e aps a operao de
fuso ou ciso.
Os scios da sociedade adquirida devem integrar no processo de documentao fiscal os
seguintes elementos:

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a) Declarao donde conste descrio da operao de permuta de partes sociais, data em que
se realizou, identificao das entidades intervenientes, nmero e valor nominal das partes
sociais entregues e das partes sociais recebidas, valor fiscal das partes sociais entregues e
respetivas datas de aquisio, quantia em dinheiro eventualmente recebida, resultado que
seria integrado na base tributvel se no fosse aplicado o regime previsto no art. 77 do CIRC
e demonstrao do seu clculo;
b) Declarao da sociedade adquirente de como, em resultado de permuta de aes, ficou a
deter a maioria dos direitos de voto da sociedade adquirida;
c) Se for caso disso, declarao comprovativa, confirmada e autenticada pelas respetivas au-
toridades fiscais de outro Estado membro da Unio Europeia de que so residentes as entida-
des intervenientes na operao, de que se encontram verificados os condicionalismos de que
a Diretiva n. 90/434/CEE, de 23 de Julho, faz depender a sua aplicao e ou de que o scio
residente desse Estado.
17.8. Regularizaes de IVA (Art. 78, 78 A a D CIVA)
Devem ser includos no dossier fiscal o valor global dos crditos, o valor global do imposto a
deduzir, a realizao de diligncias de cobrana por parte do credor e o insucesso, total ou
parcial, de tais diligncias devem encontrar-se documentalmente comprovados e ser certi-
ficados por revisor oficial de contas.
17.9. Regime transitrio adoo SNC (Art. 5 DL 159/2009, de 13 de Julho)
Com a transposio do POC para SNC, estabelece o regime transitrio que os efeitos nos ca-
pitais prprios decorrentes da adoo, pela primeira vez, das normas internacionais de con-
tabilidade adotadas nos termos do artigo 3. do Regulamento n. 1606/2002, do Parlamento
Europeu e do Conselho, de 19 de Julho, que sejam considerados fiscalmente relevantes nos
termos do Cdigo do IRC e respetiva legislao complementar, resultantes do reconheci-
mento ou do no reconhecimento de ativos ou passivos, ou de alteraes na respetiva men-
surao, concorrem, em partes iguais, para a formao do lucro tributvel do primeiro pe-
rodo de tributao em que se apliquem aquelas normas e dos quatro perodos de tributao
seguintes.
De acordo com a informao vinculativa o disposto no art. 5 do DL 159/2009, de 13 de julho,
este regime transitrio no se aplica s microentidades, por estas no integrarem o SNC:
Contedo: Embora o regime de normalizao contabilstica para microentidades (NCM),
aprovado pelo Decreto-Lei n. 36-A/2011, de 9 de Maro, recorra a conceitos, definies e
procedimentos contabilsticos, tal como enunciados no Sistema de Normalizao Contabi-
lstica, constitui um modelo de normalizao contabilstica que opera de forma autnoma
(cf. ponto 1.1. do Anexo I do Decreto-Lei n. 36-A/2011, de 9 de Maro), no integrando o
Sistema de Normalizao Contabilstica (SNC).
Por esse facto, o regime transitrio estabelecido no art. 5. do Decreto-Lei n. 159/2009, de
13 de Julho, no aplicvel aos efeitos sobre os capitais prprios que resultem da adoo, pela
primeira vez, da Norma Contabilstica para microentidades (NC-ME).
Consequentemente, os referidos efeitos nos capitais prprios, desde que sejam considerados
relevantes nos termos do Cdigo do IRC e respetiva legislao complementar, concorrem, na
ntegra, para a formao do lucro tributvel do perodo de tributao de 2010.
Para as entidades abrangidas pelo SNC, o impacto nos capitais prprios, proveniente das
operaes de transposio do POC para o SNC devero ser reconhecidas linearmente por um
perodo de 5 anos, ou seja ano de 2010 e 4 anos seguintes.
Esta informao deve ser mantida nos dossiers fiscais de todos os perodos em que tal ajus-

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tamento se verifique.
17.10. Depreciaes de imveis (Art.10 DR 25/2009, de 14 de setembro)
O DR25/2009, de 14 de setembro, refere que no caso de imveis, do valor a considerar do
custo de aquisio/produo, para efeitos do clculo das respetivas quotas de depreciao,
excludo o valor do terreno ou, tratando-se de terrenos de explorao, a parte do respetivo
valor no sujeita a deperecimento.
Assim, para permitir a quantificao da depreciao a efetuar nos imveis, os terrenos de-
vem ser evidenciados separadamente, no processo de documentao fiscal:
a. O valor do terreno e o valor da construo, sendo o valor do primeiro apenas o subjacente
construo e o que lhe serve de logradouro;
b. A parte do valor do terreno de explorao no sujeita a deperecimento e a parte desse
valor a ele sujeita.
17.11. Benefcios Fiscais ao investimento
Todas as outras informaes relevantes, tais como relacionadas com regime fiscal de apoio
ao investimento, aprovado pelo artigo 13. da Lei n. 10/2009, de 10 de Maro (RFAI), sistema
de incentivos fiscais em investigao e desenvolvimento empresarial II (SIFIDE II), Crdito
fiscal extraordinrio ao Investimento, aprovado pela Lei 49/2013, de 16 de Julho (CFEI), ou
outras, devero ser includas no dossier fiscal das entidades.
Nestes casos devero ser includos no dossier fiscal os elementos de suporte e os cl-
culos do CFEI, RFAI e SIFIDE.
17.12. Outras informaes
No dossier fiscal devero ser includos quadros, mapas e os justificativos dos valores das tri-
butaes autnomas a pagar.
18. Balancetes antes e aps apuramento dos resultados
O processo de documentao fiscal, para ser um processo completo e que inclua toda a in-
formao relevante para as entidades dever tambm conter balancetes de situao antes e
aps o apuramento dos resultados.

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REFERNCIAS LEGISLATIVAS E BIBLIOGRFICAS


Sistema de normalizao contabilstica, aprovado pelo Decreto-Lei n. 158/2009, de 13 de ju-
lho, alterado pela Declarao de Retificao n. 67-B/2009, de 11 de setembro
Estrutura conceptual, Aviso 15.652/2009, de 07 de setembro
Cdigo de contas, Portaria 1.011/2009, de 09 de setembro
Normas contabilsticas e de relato financeiro, Aviso 15.655/2009, de 07 de setembro
Normas interpretativas, Aviso n. 15653/2009, de 7 de setembro
Norma contabilstica e de relato financeiro para pequenas entidades, Aviso n. 15654/2009, de
7 de setembro

Microentidades
Simplificao das normas e informaes contabilsticas para as microentidades, Lei n. 35/2010,
de 02 de setembro
Regime de normalizao contabilstica para as microentidades (NCM), Decreto-Lei n. 36-
A/2011, de 9 de maro
Cdigo de contas para microentidades, Portaria n. 107/2011, de 14 de maro
Norma contabilstica para microentidades, Aviso n. 6726-A/2011, de 14 de maro

ESNL
Regime da normalizao contabilstica para as entidades do setor no lucrativo (ESNL), Decreto-
-Lei n. 36-A/2011, de 9 de maro
Cdigo de contas especfico para as ESNL, Portaria n. 106/2011, de 14 de maro
Norma contabilstica para as ESNL, Aviso n. 6726-B/2011, de 14 de maro

LEGISLAO FISCAL
Cdigo do IRC em vigor em 31-12-2013
Adaptao do Cdigo do IRC ao SNC, Decreto-Lei n. 159/2009, de 13 de julho, alterado pela
Declarao de Retificao n. 67-B/2009, de 11 de setembro
Decreto Regulamentar 25/2009, de 14 de setembro

Declarao modelo 22, a aplicar nos exerccios a partir de 01-01-2013, e anexos


Instrues de preenchimento da declarao de rendimentos modelo 22
IRC Declarao de rendimentos Manual de preenchimento do Quadro 07 publicado pela
Autoridade Tributria

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