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CUSTOS E FORMAÇÃO
DO PREÇO DE VENDA
Catalogação na Publicação:
Biblioteca Universitária Mario Osorio Marques – Unijuí
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C USTOS E FOR MA ÇÃO DO PR EÇO DE VENDA
Sumário
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C USTOS E FOR MA ÇÃO DO PR EÇO DE VENDA
Seção 3.5 – Bases para Rateio dos Gastos Gerais e/ou Custos Indiretos de Produção .......50
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C USTOS E FOR MA ÇÃO DO PR EÇO DE VENDA
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Conhecendo a Professora
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C USTOS E FOR MA ÇÃO DO PR EÇO DE VENDA
Unidade 1
Seção 1.1
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C USTOS E FOR MA ÇÃO DO PR EÇO DE VENDA
Contabilidade financeir a
Assim sendo, ao longo dos anos, pesquisadores aliados nas
Está con dicionad a às imposi-
ções legais e registros fiscais. diversas ciências conseguiram suprir uma deficiência preocupante
da área gerencial, adequando a terminologia usada para os di-
versos níveis de usuários e proporcionando um suporte de enten-
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C USTOS E FOR MA ÇÃO DO PR EÇO DE VENDA
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a) Avaliação de estoques;
c) Determinação do resultado;
d) Planejamento;
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f) Controle gerencial;
g) Avaliação de desempenho;
h) Controle operacional;
i) Análise de alternativas;
j) Estabelecimento de parâmetros;
l) Tomada de decisão.
Portanto, por que estudar custos é necessário? Quais são as razões para estudar
custos?
Determinação do lucro:
empregando dados
originários dos registros
convencionais contábeis, Controle das operações:
ou processando-os de e demais recursos produtivos
maneira diferente, como os estoques, com a
tornando-os mais úteis à manutenção de padrões e
gestão. orçamentos, comparações
entre previsto e realizado.
Tomada de decisões:
o que envolve produção
(o que, quanto, como e
quando fabricar);
formações de preços,
escolha entre fabricação
própria ou terceirizada.
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C USTOS E FOR MA ÇÃO DO PR EÇO DE VENDA
Seção 1.2
Martins (1998), Br uni e Famá (2004), Berti (2006), Leone (2000), Bornia (2002), podem ser
assim definidas:
Diante disso, o gasto pode se r classificado como gasto de investimento (aquele que vai
ser ativado, ou seja, quando compra uma máquina, ela vai fazer parte dos bens da empresa)
ou como gasto de consumo (que será uma despe sa, por exemplo, quando eu compro mate-
rial de expediente), pois só existe gasto no ato da passagem para a propriedade da empresa
do bem ou serviço, ou seja, no momento em que existe o reconhecimento contábil da dívida
assumida ou da redução do ativo (dinheiro) em dado pagamento.
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• Despesas : são bens ou serviços consumidos direta e indiretamente para obtenção de recei-
tas. As despesas são itens que reduzem o Patrimônio da empresa e têm características de
são ou foram gastos, mas alguns gastos muitas vezes não se tornarão despesas, ou só se
serviços. Custo é também um gasto, só que reconhecido como tal, isto é, como custo, no
• Insumos: são bens adquiridos para o consumo no processo de produção de novos bens ou
equipamentos na produção.
• Investimentos: São todos os sacrifícios havidos pela aquisição de bens ou serviços (gas-
tos) que são estocados nos Ativos da empresa para baixa (saí da) ou amortização (quita-
ção) quando de sua venda, de seu consumo, de seu desaparecimento ou de sua desvalori-
• Perdas: bem ou se rviço consumido de for ma anor mal e involuntária, que representa a
São itens que vão diretame nte à Conta de Resultados, ou seja, são descontados do resul-
tado final após o lançamento das receitas menos as despesas (sobras). As perdas de pe-
queno valor são consideradas dentro dos cust os ou das despesas, sem ser feita separação,
pois os valores envolvidos são irrelevantes. Exemplos: perdas de tecido durante a fabrica-
medicamento, são perdas que são lançadas no custo de produção, são perdas previsíveis.
As perdas anormais são perdas não desejadas e não programadas durante um processo de
outras.
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• Desperdícios: Pode ser considerado um dos vilões da lucratividade devido à falta de con-
trole e improdutividade, ocasionando um ônus financeiro evitável. O profe ssor Berti (2006)
esclarece que desperdícios são gastos ocorridos nos processos produtivos ou de geração de
receitas que podem ser eliminados sem pre juízo da qualidade ou quantidade de bens,
serviços ou receitas geradas. Exemplos: trabalho decorrente de defeitos de fabricação;
CU STO Matéria-prima
Aluguel de fábrica
Mão-de-obra
G ASTO ou
Despesas de venda
Administração geral
D ESPESA Despesa tributária
isso o profissional de custos, precisa estar familiarizado com o ambiente operacional, bem
como, o usuário em relação ao significado das informações contábeis que esteja recebendo.
Entre os termos usados com maior freqüência destacam-se custos, despesas, gastos e
perdas, usados como se fossem sinônimos, mas vimos anteriormente que divergem entre si.
Segundo Leone (2000), a Figuraa seguir de monst ra uma visão bem resumida da
rotatividade de cada segmento, dando um entendimento da terminologia usada e sua fun-
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que são os gastos classificados pela Contabilidade como Investimentos e Consumo, repre-
senta o aspecto econômico. E a terceira parte concentra o aspecto contábil, que recebe
1ª Parte
Aspecto Disponibilidade GASTOS Obrigações
Financeiro
2ª Parte
Aspecto
Econômico Gastos de Investimentos
(Ativos) Gastos de Consumo
(Custos ou despesas)
Estoque de
Mercadorias Permanente Materiais Mão-de-obra Despesas
3ª Parte
Aspecto Operacionais
Contábil
Desperdícios
e Perdas Comerciais e
Administrativas
Produção
Resultado
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Unidade 2
Elaboração de um produto,
por exemplo: o processo
produtivo para fazer pão,
Na unidade I você aprendeu a nomenclatura aplicada à acontece desde o momen to
em que é montada a receita
contabilidade de custos, sendo que uma delas, é a definição de
do pão, misturad os os
custos, que se refere à transformação de uma matéria-prima em ingredientes, amassados,
sovados, assados, até o
um produto acabado. Neste capítulo, você vai mergulhar em cus- produto ficar pronto.
Portanto, o processo de
tos, e também vai descobrir que todo o custo tem uma segunda
produção acontece du rante
classificação, conforme o seu grau de identificação (direto ou in- todo o momento em q ue
uma matéria-pr ima (farinha)
direto) e de variabilidade (fixos e variáveis), os quais serão desta- é tr ansformada em um
produto (pão).
cados na seqüência. Após a aprendizagem da classificação dos
custos, você já terá condições de entender e estruturar custos
dos produtos elaborados. Então mãos à obra!
Seção 2.1
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tamento e m relação às variações nos volumes de produção e de vendas, que podem ser
classificados da seguinte forma: fixos ou variáveis. Mas ainda temos uma nova classificação
desses mesmos gastos em relação à forma de distribuição e apropriação aos produtos, bas-
tante empregados e definidos segundo a necessidade a que devem atender, classificando-os
em diretos ou indiretos.
Na literatura você poderá encontrar várias maneiras de clas sificar os custos, porque
existe a necessidade de produzir informações de qualidade que atendam às expectativas dos
tomadores de decisão, ou seja, de atender às diferentes necessidades gerenciais.
CIF
MD MOD Despesas
Custos Indiretos de
Mão-de-Obra Direta
Materiais Diretos Fabricação
Matéria-Prima mensurada e Gastos não
Embalagem identificada de forma Custos que não são associados à
direta MD nem MOD produção
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com o produto vai ter que assumir o seu valor. Para que seja feita a identificação, não há
Custos indiretos, conforme Le one (2000), são os gastos que não podem ser alocados
de forma direta ou objetiva aos produtos ou a um grupo ou a outro segmento ou atividade
operacional, e caso sejam atribuídos aos produtos, serviços ou departamentos, serão median-
te critérios de rateio. São os gastos que a empresa tem para exercer suas atividades, mas que
não tem relação direta com um produto ou serviço específico, pois se relacionam com vários
produtos ao mesmo tempo. Às vezes, por causa de sua não relevância, alguns custos são
alocados aos objetos do custeio através de rateios. Neste caso, adotando o rateio, os custos
serão considerados indiretos. Exemplos: produção de pão (padaria industrial): seguros,
manutenção dos equipamentos, assessorias, aluguel, entre outros.
Matéria-Prima
DIRETOS MOD
Embalagem
C USTO S
INDIRETOS Administração
Honorários
Energia Elétrica
Água
Depreciação
Seguros
Outros
Custos variáveis são os que estão diretamente relacionados com o volume de produ-
ção ou venda. Quanto maior for o volume de produção, maiores serão os custos variáveis
totais. São os valores consumidos ou aplicados que têm seu crescimento vinculado à quan-
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Ba se de volume
tidade produzida pela empresa. Segundo Horngren, Foster e Da-
Quantidade de produto que
tar (1999), um custo variável é um custo que se altera em mon- vo cê vai produzir. Por exemplo:
na p adar ia industrial, se você
tante em proporção às alterações num direcionador de custo. Um
vai produzir 500 pães, são
direcionador de custo é qualquer fator que afeta os custos totais. necessários tantos quilo s de
farinha, tanto de fermen to, sal
e outros ingredientes; todos
eles são medidos fisicamente,
Segundo Leone (1997), os custos variáveis são os Custos
em quilos, unidades, gramas. E
(ou Despesas) que variam de acordo com os volumes das ativida- por que são variáveis? Po rque
vai depender do número de
des. Os volumes das atividades devem estar representados por unidades (pães) qu e você quer
produ zir, sendo assim, esses
base de volume, que são geralmente medições físicas. C usto va- cu stos vão variar d e acordo
co m a quantidade produzida.
riável é aquele que varia com o volume de qualquer atividade
que tenha sido escolhida como referência. Atende ainda ao fato
de que o custo variável no total é variável, mas, quando conside-
rado como custo unitário diante do quantitativo da base de volu-
me, ele é fixo.
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duzidas, esse custo será o mesmo no final do mês. Portanto, ele é um custo fixo. Também
podemos citar outros itens de custos fixos, como os seguros, os contratos de manutenção de
sistemas, ou seja, qualquer item de custo que não altera o seu valor conforme a produção.
CUSTOS
IND I R E T O S
D IRETOS
variáveis fixos
variáveis
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se eu fizer cem, vou gastar X valor vezes cem unidades. Portanto, os custos variam de acordo
com o núm ero de unidades produzidas. Assim acontece com a mão-de-obra direta, porque
se eu fizer uma camisa vou gastar X de tempo; se eu fizer cem, da mesma forma, vou ter que
plos que são custos em que não sabemos o quanto se gasta para fazer uma unidade de
produto. O aluguel, por exe mplo... Como eu sei quanto vai custar para fabricar uma cami-
sa? Então agora começamos a perceber os critérios de rateio como formas que e u preciso
utilizar para distribuir esses custos aos produtos. Neste sentido, podemos verificar na Figura
7, que todos os custos indiretos se classificam em fixos e variáveis. Os custos fixos são aque-
les que eu sei o valor total no mês, eles não apresentam variações. Por exemplo: aluguel,
seguros, depreciações. Os custos variáveis vão ter seus valores definidos conforme o consu-
mo, ou seja, se eu ligar as máquinas para fazer uma camisa eu vou gastar tantos kW de
energia, mas se eu fizer cem camisas, eu vou gastar uma valor maior no consumo de ener-
gia. Tanto os custos indiretos fixos, quanto os custos indiretos variáveis, precisam de critérios
Na Figura 8 você pode observar os element os de custos e como eles são distribuídos
aos respe ctivos produtos. Olhe para o retângulo onde está escrito custos. Ao seu lado você
verifica os com ponentes de custos: MD, MOD e CIF. A partir daí, você pode verificar que os
custos diretos são levados aos produtos A, B e C, enquanto que os custos indiretos, passam
por outra fase, chamada de rateio, para que posteriormente sejam levados aos produtos A, B
e C. Quando os custos diretos são somados com os custos indiretos, teremos o custo total
dos produtos, os quais vão para a conta de estoque, porque eles estão prontos para serem
comercializados.
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CUSTOS Produto A
DIRETOS
INDIRETOS
(+ ) RECEIT AS
Produto C
RATEIO (- ) Cu sto Prod u to s V endid o s
(- ) Desp esas
(= ) Result ado
b) O cust o dos mat eriai s consumi dos, bem como as perdas ou quebras de produção
d) Os custos dos produtos vendidos por linha de produtos ou ordem de produção em cada
período contábil;
e) O lucro bruto apurado por linha de produto ou ordem de produção em cada período
contábil.
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Unidade 3
Neste capítulo trabalharemos os elementos dos custos, ou seja, o que compõe o custo
o que compõe o custo com mão-de-obra. Muitas vezes não conseguimos perceber que é
diferente o valor que recebemos na nossa folha de pagamento, do valor que a empresa preci-
sa recolher aos órgãos oficiais, além dos custos com férias, décimo terceiro salário, e outros
benefícios que compõem o valor pago aos colaboradores da empresa. Tudo isso está incluído
para o segundo elemento de custo, que é o custo dos materiais que serão utilizados para a
elaboração do produto final, que também não é o valor de compra constante na nota fiscal.
Além disso, teremos que deduzir ou acrescentar impostos incidentes sobre a compra, fretes,
seguros, ou seja, tudo o que se gasta para ter o m aterial disponível na empresa.
Esses dois elementos de custos, ou seja, mão-de-obra e custos com materiais (matérias-
primas), são classificados como custos diretos, porque é possível mensurar, saber o real valor
gasto para cada unidade produzida. Já em relação ao volume de produção, esses custos são
classificados como custos variáveis, porque quanto maior a produção maior será o seu con-
sumo. Dentro de um período, portanto, esses custos variam de acordo com o número de
unidades produzidas.
O terceiro elemento de custos chamamos custos indiretos. Estes são os custos que não
se identificam diretamente com o produto a ser elaborado, são custos que fazem parte da
um grau maior de identificação com o produto final, sendo necessário fazer alocações, rateios,
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distribuição entre os produtos. Estes critérios sempre são passíveis de discussão, porque
sempre são arbitrários, estabelecidos por meio de um indicador selecionado, seja número de
duto. Seja qual for o critério, pode apresentar fragilidades. Os custos indiretos são classifi-
variável, porque o seu consumo vai depender da utilização (produção) dentro do mês, o
Ao final desse capítulo, você será capaz de entender como se compõe o custo de cada
elemento de custos, além de saber como distribuir os custos indiretos aos respectivos produ-
tos, conforme critérios que vamos estabelece r. A partir daqui, você já saberá o custo de
produção de uma unidade de produto, que poderá servir como base para a formação de
preços. Vamos lá! Estamos chegando a uma etapa muito importante do entendimento de
custos!
Seção 3.1
biente em que se utiliza. A mão-de-obra pode ser classificada em mão-de-obra direta e mão-
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produto em elaboração, desde que seja possível a mensuração de quem executou o trabalho,
Martins (2001) define mão-de-obra direta (MOD) como aquela representada pelos
vários tipos que podem ser elaborados na empresa, numa fábrica ou num setor. É a mão-de-
obra cujo custo pode ser apropriado diretamente a cada um dos diferente s tipos de bens em
presa.
Na nossa padaria industrial, por exemplo, a mão-de-obra direta corresponde aos ser-
viços do padeiro, da confeiteira, ou seja, do pessoal que está ligado à produção do produto.
É literalmente quem põe a mão na massa! É quem faz parte dos setores de produção, quem
Para calcular o custo da mão-de- obra direta é preciso calcular qual o valor a ser atri-
buído por hora de trabalho, baseado na legislação e no contrato de trabalho. São direitos do
trabalhador: repouso semanal remunerado, férias, 13º salário, contribuição para o INSS,
remuneração dos feriados, f altas abonadas, FGTS, e outros garantidos por acordos ou con-
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DESCRIÇÃO VALORES
Salário Base
( + ) Adicionais
( +) Insalubridade
Ou periculosidade
SUB TOTAL
( + ) Provisão 13º salário
( + ) Provisão de Férias
( + ) Provisão 1/3 s/ Férias
SUB TOTAL
( + ) FGTS
( + ) INSS
( + ) Outros
( + ) Previsões
TOTAL DE CUSTO C/ MOD
3.1.1.2 – Ociosidade
De acordo com Martins (1998), caso a ociosidade seja normal e o operário esteja sen-
do mantido parado, o mais comum é a acumulação desse tempo como Tempo Improdutivo
dentro dos Custos Indiretos para rateio à produção geral. Quando houver paradas apenas
em determinadas épocas do ano, a empresa precisa utilizar um sistema de provisionamento
para rateio desses custos indiretos a todos os produtos feitos no ano, e não somente aos
elaborados no mês ou nos poucos meses em que houver o tempo não utilizado da mão-de-
obra.
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Entretanto, se a parada for obrigatória por causa do tipo de produto que vem a seguir
pode ser interessante que e sse valor seja apropriado diretamente ao produto ou à ordem de
produção; isso se realmente o produto elaborado tiver como requisito constante tal parada
ou outro tempo parado se de ver não ao produto que vai ser elaborado, e sim ao que acabou
Cabe salientar, que nos dias atuais, nem sempre o mercado paga o custo da ociosida-
custo indireto pode contribuir com a exclusão do produto do mercado. Simplesmente repas-
sar esse custo aos produtos, num primeiro momento parece ser confortável, mas pode ser um
grande problema aos gestores por não identificar os gargalos do seu processo produtivo, não
atacando o problema com eficiência. Antes de repassar esse custo aos produtos, é preciso
fazer uma avaliação da causa desse tempo de parada e depois avaliar se é possível atribuí-lo
ao produto. Caso for essa a opção, avaliar que impactos isso tem na formação do preço de
venda.
Se for necessário rateio sob qualquer critério para distribuir o custo da mão-de-obra,
devemos classificá-la como indireta. Considera-se mão-de-obra indireta todo o trabalho que
Martins (2001) define Mão-de-obra Indireta como aquela representada pelos operários
vários tipos de bem em produção, cuja parcela pertencente a cada tipo de produção ou
função de custo é impossível de ser determi nada no momento de sua ocorrência. Conforme
limpeza, vigilância, gerente de produção, ou seja, quem está no suporte para que a produ-
ção aconteça.
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C USTOS E FOR MA ÇÃO DO PR EÇO DE VENDA
Os gastos com mão-de-obra variam muito de acordo com o tipo de atividade de uma
entre outros fatores. Utili zando o exemplo da padaria industrial, o custo com mão-de-obra
direta em relação à unidade fabricada, vai variar dependendo do tipo de produto, do tempo
custo com mão-de-obra direta em relação à unidade produzida vai ser menor, ch egando ao
máximo de 5% do custo do produto. No segundo caso, vão existir outros custos como a
de pre ciação das m áq ui nas, o cons umo de e nerg ia, e ntre outros que vão t er uma
Em ter mos gerais, podemos dizer que mão-de-obra é o recurso aplicado pela empresa
Seção 3.2
Entende Schier (2006) que o controle é de suma importância e inicia com a aquisição
pelo departamento de compr as, que deverá obedecer a critérios técnicos de avaliação da
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C USTOS E FOR MA ÇÃO DO PR EÇO DE VENDA
Baixa
• Almoxarifado – controle diário por meio de sistemas de entrada
Na empresa comercial você
das mercadorias ou materiais e controle das saídas por meio de vende mer cadorias. Exemplo:
uma loja de con fecções tem
requisiçõe s. No recebimento dos materiais deve ser procedida
100 camisas em estoque e
uma vistoria do acondicioname nto para evitar desperdícios. vende 5 num dia; a baixa vai
ocorrer no momento da venda.
Serve de base para os registros contábeis e também controle Já na empresa indu str ial vo cê
produ z. Exemplo: quando vai
físico de estoque. produ zir pão você vai utilizar
10 kg de farinha na sua receita;
no estoque de matéria-prima
• Controle dos desperdícios e das perdas de materiais – é ine- vo cê tem 10 0 kg de farinha e
vo cê vai baixar 10 kg pelo
rente, porém evitável, que durante o processo de produção ocor-
co nsumo da sua receita; ou
ra desperdício e perda de materiais que faze m parte da expecta- seja, a baixa vai ocor rer
quando a matér ia-prima vai
tiva da empresa. para a produção.
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C USTOS E FOR MA ÇÃO DO PR EÇO DE VENDA
• PEPS – Primeiro que Entra, Primeiro que Sai: nesse mé todo, as baixas do estoque são
efetuadas pelo custo mais antigo, ou seja, o estoque é baixado à medida que ocorrem as
vendas pelo custo que ocorreu primeiro.
Segundo Schier (2006), esses métodos estão entre os aceitos pelo fisco em virtude de
proporcionarem uma base de cálculo do imposto de renda julgada adequada para fins de
arrecadação.
Neste sentido, pode-se dizer que a Contabilidade de Custos envolvendo materiais, está
diretamente ligada ao produto da empresa, podendo ser facilmente identificado o custo
agregado ao produto.
• Suprimentos são todos os materiais nece ssários ao preench imento das condições de fun-
cionamento das instalações e equipamentos.
• Mercadorias são bens adquiridos pela empresa, para revenda, sem transformação.
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C USTOS E FOR MA ÇÃO DO PR EÇO DE VENDA
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C USTOS E FOR MA ÇÃO DO PR EÇO DE VENDA
b) Itens adquiridos pela empresa, mas que estão em trânsito, a caminho na data do balanço;
O Método PEPS (Primeiro que Entra, Primeiro que Sai), também conhecido pelas ini-
ciais em inglês FIFO (First In, First Out), considera os custos históricos realmente sucedidos,
O Método PMPM (Preço Médio Ponderado Móvel) realiza uma média dos custos his-
tóricos realmente sucedidos (valores reais) entre custos dos estoques e custos de aquisições.
Estes custos são ponderados pelas respectivas quantidades em estoque e adquiridos, e a
média é recalculada a cada nova entrada de materiais (a cada nova aquisição).
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C USTOS E FOR MA ÇÃO DO PR EÇO DE VENDA
Quadro 5: PEPS – Primeiro Que Entra, Primeiro Que Sai (FIFO-First In, First Out)
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C USTOS E FOR MA ÇÃO DO PR EÇO DE VENDA
b) O controle físico monetário deve estar a cargo de outro órgão, que também prepara todos
os relatórios concernentes a entradas ou insumos de materiais;
d) Toda a movimentação de materiais deve ser realizada com base nos competentes documen-
tos de controle: requisições de materiais e notas de devolução de materiais ao almoxarifado;
e) Se possível, deve ser implantado um sistema rotativo de auditoria dos estoques, de forma
a obter permanente correspondência entre os saldos (da ficha ou do sistema) e os saldos
físicos e, ao mesmo tempo, dificultar os desvios de materiais.
Beulke e Berto (2005) salientam que a organização dos materiais diretos e indiretos não
apresenta diferenciação. Esta se encontra apenas na forma de apropriação desses custos.
Seção 3.3
Os custos indiretos de fabricação são formados por aqueles custos que não se pode
identificar ao portador final, ou seja, não se pode mensurar quanto deste custo realmente
pertence a determinado produto ou serviço final. Por essa razão, para alocar esses custos
são utilizados critérios de rateio.
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C USTOS E FOR MA ÇÃO DO PR EÇO DE VENDA
É preciso ter cuidado no momento de escolher a base do crité rio de rateio a ser usada;
isso poderá provocar um resultado equivocado que não reflete o valor real deste custo, afe-
tando assim, a avaliação dos estoques, bem como para fins gerenciais (tomada de decisão) e
unidade de produto acabado, tornando esse custo direto muito menos importante . A capa-
cidade tecnológica e a própria sofisticação crescente nos hábitos dos mercados consumido-
nho. Um produto básico pode, hoje, apresentar diferentes versões e modelos em termos de
desempenh o e outras características. Cada vez mais são desenvolvidos novos produtos e
Essa discussão mostra, com clare za, a relevância crescente dos processos de alocação
posição financeira das organizações quanto a outras dimensões importantes da gestão em-
presarial.
Para Martins (1998) alguns custos indiretos não ocorrem homogeneamente durante o
período. É comum encontrarmos empresas que têm a quase totalidade da manutenção rea-
lizada em certas épocas do ano. Ou então existem as férias cole tivas, e nesses casos temos
necessidade de distribuir esses custos à produção do ano, já que não podemos descarregar
Leone (1997) relata que caberá à Contabilidade de Custos expurgar dos custos os
efeitos da flutuação imprevista, para poder prestar aos diversos níveis gerenciais informa-
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C USTOS E FOR MA ÇÃO DO PR EÇO DE VENDA
Segundo Martins (1998), a empresa terá que prever quais os custos indiretos de fabri-
cação ocorrerão, como serão distribuídos pelos diversos departamentos, e como serão alocados
aos produtos. Precisa antecipar o que fará até o final do período para trabalhar com essa
previsão. São necessárias:
c) Para cada departamento produtivo, seleciona-se uma base de rateio. O pessoal operacional
faz a estimação dos quantitativos de cada base de rateio, para o próximo período, de
acordo com o nível de atividade que espera executar;
d) A divi são das despesas estimadas de cada departamento pelo quantitativo estimado da
base de rateio determina a taxa predeterminada de absorção das de spesas que será utili-
zada para debitar a produção durante o período em estudo;
e) As despesas de fabricação de cada departamento serão debitadas aos produtos que pas-
sam pelos departamentos pela multiplicação da taxa predeterminada pela quantidade
real da base de rateio selecionada;
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C USTOS E FOR MA ÇÃO DO PR EÇO DE VENDA
cada departamento;
g) É feita a apropriação das despesas e fabricação reais de cada departamento de apoio para
os departamentos produtivos;
É preciso cuidado para que não se chegue a registrar diferenças nos custos dos produtos
em virtude dos enganos na disposição (estrutura) das bases de rateio. Quando a empresa é
pequena, não faz rateio de custos indiretos, exatamente porque o trabalho é dispendioso e seu
custo não vai ser compensador quando comparado com os benefícios advindos da distribui-
ção em termos de informações gerenciais. Porém, quando a empresa começa a crescer e atinge
determinado padrão, sua administração já precisa fazer rateio para apuração dos custos.
Quando um sistema de custos faz com que a quantidade de custos indiretos diminua
esse sistema deve ser adotado. A departamentalização é uma providência útil e que vai ao
encontro do trabalho de diminuição dos custos que precisam ser rateados.
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C USTOS E FOR MA ÇÃO DO PR EÇO DE VENDA
rateio dos custos indiretos, se é o mais apropriado diante das necessidades e dos inte resses
da empresa.
Custo indireto é todo aquele custo que não é facilmente identificado ao produto e, por
isso, necessita de rateios para poder apropriar seu valor ao produto ou serviço. A denomina-
ção custo fixo ocorre pelo fato de que este tipo de custo, dentro de um determinado período,
permanece constante em relação ao volume total de serviços. Exemplos: Seguros; IPTU;
Depreciação prédio; Depreciação veículos; Pró-labore; Mão-de-obra indireta, entre outros.
Em relação aos custos indiretos variáveis, são assim chamados aqueles custos, como o
próprio nome diz, que variam em relação ao volume, ou seja, quanto maior o número de
serviços maior será o valor do custo variável. Exemplos: energia, água; material limpeza,
manutenção eventual, entre outros.
Existem vários critérios de rateio que podem ser utilizados pelos profissionais de Cus-
tos para alocar os custos indiretos de fabricação, porém, é necessário verificar quais critérios
que melhor se relacionam com os custos dos produtos. Para tanto, é fundamental o conhe-
cimento detalhado do sistema de produção.
Conforme Leone (1997), as bases de rateio (critérios de rat eio ou de bases de volume)
são estabelecidas pela Contabilidade de Custos, após um trabalho de análise das atividades
de cada departamento, que faz com os responsáveis técnicos pelas operaçõe s fabris.
As bases de rateio mais comuns são as unidades produzidas (ou qualquer outra relacio-
nada a um quantitativo operacional), horas de máquinas, horas de mão-de-obra direta,
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C USTOS E FOR MA ÇÃO DO PR EÇO DE VENDA
vidades. A escolha vai depender das características do ambiente produtivo, pois cada cená-
rio de pr odução é um cenário diferente. A Contabilidade de Custos vai aplicar a base de
rateio que for mais condizente com as operações, aquela que fornecer a mais realista infor-
mação de custos e aquela que for útil para a análise do desempenho das operações.
Para Martins (1998), departamentos cujos custos sejam predominantemente fixos de-
vem ser rateados à base de potencial de uso, e departamentos cujos custos sejam predomi-
nantemente variáveis devem ser rateados à base dos serviços realmente prestados. Se não
houver predominância de um ou outro e o valor do custo total, em reais, for grande , pode
haver um rateio misto.
Como visto, apesar de conter certo grau de subjetividade, a escolha do critério de ra-
teio mais adequado e eficaz para cada empresa, pelo profissional de Custos, baseia-se, prin-
cipalmente, no conhecimento que o profissional tem do processo produtivo em questão, bem
como da necessidade e utilização das informações re sultantes.
45
C USTOS E FOR MA ÇÃO DO PR EÇO DE VENDA
3.3.4 – DEPARTAMENTALIZAÇÃO
Pode-se definir departamento como sendo uma unidade operacional representada por
Dependendo da nomenclatura utilizada nas empresas, essas áreas poderão ser chama-
das de departamentos, setores, centros, atividades, outras. Departamentalização é a divisão
da empresa em departamentos, com a finalidade de melhor compreender a estrutura da en-
tidade e, assim, racionalizar a alocação dos custos.
Em uma indústria, por exemplo, existe uma gama muito grande de departamentos.
Para a contabilidade de custos interessam apenas os setores ligados aos produtos fabricados
e os que prestam serviço àqueles. Estes dois tipos de departamentos são classificados em:
Preparação
Corte Costura Acabamento Embalagem
tecido
Controle de
Manutenção Almoxarifado Suprimentos Administração
qualidade
46
C USTOS E FOR MA ÇÃO DO PR EÇO DE VENDA
Seção 3.4
Centro de Custos
Uma vez definida a estrutura departamental da empresa, nota-se que quase sempre
fluxo de informações.
• Centros de Custos Produtivos (CCP): centros de custos por onde os produtos passam
• Centros de Custos Auxiliares (CCA): centros de custos que f azem par te do processo
produtivo, mas não atuam diretamente nos produtos. Prestam ser viços ou dão apoio
etc.
O Quadroa seguir, apresenta o Mapa de Localização dos custos indiretos, onde você
dos custos indiretos aos de partamentos conforme critérios definidos pelos profissionais de
47
C USTOS E FOR MA ÇÃO DO PR EÇO DE VENDA
As etapas para rateio dos custos indiretos aos produtos são as seguintes:
• Terceira: inserir os custos indiretos no Mapa de Localização de Custos (MLC), para serem
rateados nos departamentos que os utilizaram, ou seja, nos departamentos aux iliares e
de produção;
• Quinta: cabe aos departamentos auxiliares, que não trabalham com o produto, dar o
suporte para que a produção aconteça com sucesso e estes não repassam seus custos aos
número de colaboradores;
• Sexta: portanto, agora quem tem custos são somente os departamentos de produção, e
para distribuir os custos indiretos de cada departamento de produção aos seus produtos
é necessário definir mais um critério de rateio, o qual pode ser pelo numero de unidades
produzidas, pelo tempo total de produção, pela matéria-prima, pela mão-de-obra, ou seja,
cada empresa vai definir o critério mais adequado ao seu tipo de produto e processo de
produção;
48
C USTOS E FOR MA ÇÃO DO PR EÇO DE VENDA
49
C USTOS E FOR MA ÇÃO DO PR EÇO DE VENDA
Seção 3.5
Seguem alguns exemplos dos gastos mais comuns e seus respectivos rateios:
a) Combustíveis e lubrificantes: pode ser rateado de acordo com o consumo de cada seção
produtiva, fator conhecido pela análise das requisições.
b) Energia elétrica: pode ser rateado com base em medidor instalado em cada unidade
produtiva ou por meio do metro quadrado que nem sempre retrata o correto.
c) Aluguel e IPTU: pode ser feita pelo metro quadrado na área de ocupação.
e) Material de limpeza e outros de consumo: pode ser atribuído a cada unidade de acordo
com as requisições ao almoxarifado.
f) Mão -de-obra de terceiros: pode ser rateado de acordo com as ordens de serviço por elas
emitidas.
g) Despesas com conservação e reforma: podem ser rateados de acordo com a metragem
ocupada por cada uma das seções beneficiadas com a despesa.
h) Limpeza e conservação: podem ser rateados pelo número de funcionários ou área ocu-
pada de cada unidade produtiva.
50
C USTOS E FOR MA ÇÃO DO PR EÇO DE VENDA
GAS TO
Custos Despesas
Nesta Figura 9, você pode observar todas as etapas para a elaboração do mapa de
localização de custos. Inicialmente você verifica que todos os gastos da empresa são classi-
51
C USTOS E FOR MA ÇÃO DO PR EÇO DE VENDA
Após essa etapa, os custos são subclassificados em fixos ou variáveis, diretos ou indi-
retos. Essa classificação é muito importante par a a elaboração do custo total de produção,
porque existe m diferentes métodos para apurar o custo total; um deles é chamado custeio
por absorção, e outro custeio direto ou variável. Estes métodos serão trabalhados especifica-
mente no capítulo IV.
Portanto, os custos diretos vão ser transportados para a conta do produto, porque
você o identifica com o que consumiu, e os custos indiretos vão para o mapa de localização
dos custos indiretos, que passam pelas etapas já relacionadas anteriormente. Depois disso,
o custo indireto está separado por produto, que somado com os custos diretos, f ormarão o
custo total do produto.
52
C USTOS E FOR MA ÇÃO DO PR EÇO DE VENDA
Unidade 4
Neste capítulo você vai aprender sobre os sistemas e métodos de custeio. Os sistemas
de custeio, ou sistemas de acumulação de custos, representam os tipos de processo de pro-
dução. São três os sistemas clássicos de custeio que você estudará neste capítulo: por ordem
(quando o cliente determina como será elaborado o produto conforme suas necessidades),
por processo (onde o produto é elaborado com base nas demandas do mercado, colocado à
disposição do cliente de forma padronizada), e de produção conjunta (quando a partir de
uma mesma matéria-prima se elabora diferentes produtos). Quanto aos métodos de custeio,
ou métodos de custeamento, estudaremos duas opções: a) métodos de custeio por absorção
(utilizado para integração custos com contabilidade; b) método de custeio direto e variável
(utilizado para a gestão).
Seção 4.1
Sistemas de Custeio
53
C USTOS E FOR MA ÇÃO DO PR EÇO DE VENDA
54
C USTOS E FOR MA ÇÃO DO PR EÇO DE VENDA
Este sistema é mais adequado quando a firma tem um processo produtivo não repetitivo
Cada ordem recebe um número ou código. Quando são incorridos custos de material
ou mão-de-obra, relacionados com a ordem, eles são registrados na conta produção em
andamento da razão contábil que registra os custos de cada ordem.
Obs.: ambos os processos são perfeitamente viáveis e aceitáveis contábil e fiscalmente. O impor-
tante é que um ou outro seja aplicado com base no custo por absorção e pelos custos reais
incorridos.
55
C USTOS E FOR MA ÇÃO DO PR EÇO DE VENDA
12. Acumulação dos custos Por ordem de produção Por processo, atividades, etc.
Custo médio de produção (custo
13. Apuração do custo unitário Custo específico
total/unidades)
Indica o número da ordem de Indica o departamento e o
14. Requisição de materiais
produção código da produção
15. Período de apuração dos Início – término do período
custos finais Início – término da produção
contábil
Em algumas indústrias é possível fabricar dois ou mais produtos finais a partir de uma
única matéria-prima ou de um único processo de produção. A partir da mesma matéria-
prima formam-se diversos produtos, portanto, surgem custos indivisíveis, não identificáveis
com os produtos.
56
C USTOS E FOR MA ÇÃO DO PR EÇO DE VENDA
custos. O problema de determinar o custo conjunto é descobrir alguma base razoável para
atribuir aos produtos os custos de material, mão-de-obra e despesas indiretas incorridos até
o ponto de separação.
Segundo Leone (2000, p. 338), “os co-produtos e subprodut os são produtos conjuntos
(não há a possibilidade de fabricar um isolado). Produtos conjuntos são dois ou mais produ-
tos provenientes de uma mesma matéria-prima, ou que são produzidos ao mesmo tempo por
quando comparado com o produto de maior valor, que é classificado como co-produto. Pela
sua pequena participação nas receitas da empresa, e pelo fato de se originarem de desperdí-
podem ser consideradas co-produtos, enquanto que os órgãos, o couro, e outras partes po-
dem ser considerados subprodutos. Os órgãos ainda podem ser processados, e assim, se
transformar em co-produtos.
Mas como diferenciar custos em um processo de difícil definição? Quantos dos custos
são pertinentes aos produtos principais e o que deve pertencer aos subprodutos? E, ainda, o
A situação fica complicada na medida em que existe uma diferença fundamental entre
b) Os custos comuns são custos indiretos, e podem ser divididos em diversos objetos de
custeio.
57
C USTOS E FOR MA ÇÃO DO PR EÇO DE VENDA
Mesmo com todas estas dificuldades existem alguns métodos que são aceitos, ou mais
são os critérios mais empregados que formam as bases dos métodos de alocação dos custos
a) As unidades físicas tanto podem ser quantidades de produtos como qualquer outra uni-
dade que sirva para representar todos os produtos. O método pode ser baseado em quilos,
essa mesma unidade de medida. Têm muitas desvantagens quando os produtos são mui-
to difere ntes. Nota-se que esse não é um critério racional, todos os custos conjuntos são
b) O método com base no valor de mercado apropria os custos com base no faturamento de
cada produto, se apóia na idéia de que os produtos que valem mais no mercado é que
devem ser os maiores consumidores de recursos comuns (conjuntos) – o que nem sempre
c) O método com base na igualdade do lucro bruto total prevê que este último seja dividido
pelo total de unidades produzidas, obtendo um lucro bruto unitário igual para todos os
produtos.
58
C USTOS E FOR MA ÇÃO DO PR EÇO DE VENDA
Mix
Seção 4.2
É a combinação do nú mero de
unidades n ecessárias de
produ ção e venda de cada
Métodos de Custeio produ to, para que tr aga o
melhor resultado à empresa.
para decisão sobre o mix ótimo de produtos. Para tanto, tor na-
este custo tot al como re sult ante da soma dos custos variáveis e
dos custos fixos (ou a soma dos cus tos diretos e dos custos in-
diretos).
custeamento.
59
C USTOS E FOR MA ÇÃO DO PR EÇO DE VENDA
Segundo Leone (2000, p. 242), o critério do custo por absorção é aquele que inclui
todos os custos indiretos de fabricação de certo período nos custos de suas diferentes ativi-
dades industriais, sejam produtos, processos ou serviços. O critério para tanto precisa recor-
rer a uma série de rateios por causa dos custos comuns, de difícil identificação ou não rele-
vantes. A finalidade principal do critério é ter o custo total (dire to e indireto) de cada objeto
de custeio. Este custo total se destina, entre outros fins, a determinar a rentabilidade de
cada atividade, a avaliar os elementos que compõem o patrimônio e a compor uma informa-
ção significativa no auxílio à decisão de estabelecer os preços de venda dos produtos ou dos
serviços.
Conforme Bruni e Famá (2004, p. 216), no método de custeio por absorção os produtos
vel. Nest e método, os custos dos setores auxi liares ou de suporte, normalmente repre senta-
tivos de custos fixos, serão objeto de rateio, para determ inação do custo global dos produtos
fabricados. Neste caso, destacam-se mais especificamente os valores de custo das áreas de
dos custos indiretos. Consiste na apropriação de todos os custos de produção aos produtos,
de forma direta ou indireta, mediante critérios de rateio.
fabricação, variáveis e fix os, são considerados custos inventariáveis. Isto é, o estoque “ab-
sorve” todos os custos de fabricação (Horngren; Foster; Datar, 1999).
60
C USTOS E FOR MA ÇÃO DO PR EÇO DE VENDA
C U S T E I O P O R A B S O R Ç ÃO
Mão-de-Obra
Matéria- Materiais e
Prima Direta Indireta Outros Custos
CC Prod. A CC Prod. B
Figura 10: Estrutura de Alocação dos Custos pelo Método de Custeio por Absorção
Conforme Leone (2000), Martins (2001) e Bruni e Famá (2004), o método de custeio
por absorção possui as se guintes características:
b) Em primeiro lugar alocamos os custos indiretos nos centros de custos (auxiliares e produtivos);
e) É útil nas e mpresas que têm processo de produção pouco flexível e poucos produtos;
por absorção é falho em muitas circunstâncias como instrume nto gerencial de tomada de
decisão, porque tem como premissa básica os “rateios” dos chamados custos fixos, que,
61
C USTOS E FOR MA ÇÃO DO PR EÇO DE VENDA
• Principais vantagens
a) Atende à legislação fiscal e deve ser usado quando a empresa busca o uso do sistema de
custos integrado à Contabilidade;
d) Per mite a apuração dos custos por centros de custos, quando os custos forem alocados
aos departamentos de forma adequada, possibilitam o acompanhamento do desempe-
nho de cada área.
• Principais desvantagens
Conforme Wernke (2001) e Bruni e Famá (2004), a fixação de preços com base nas
informações prestadas pelo custeio por absorção, poderá apresentar os seguintes problemas
básicos:
a) Fixação de preços com base em custos globais, de caráter fixo que, por sua ve z, sofrem
variações em termos de sua expressão unit ária, dependendo do volume de produção no
período contábil objeto de apuração;
62
C USTOS E FOR MA ÇÃO DO PR EÇO DE VENDA
inflação.
O critério do custo variável (ou direto) é aquele que só inclui no custo das operações, dos produ-
tos, ser viços e atividades, os custos diretos e variáveis. Para que um custo (ou uma despesa)
detenha as condições necessárias para compor o custo de um produto, por exemplo, é necessário
que esse custo seja f acilmente identificado com o produto, isto é, seja direto (onde não haja a
necessidade de rateio) e que seja variável diante da variabilidade de um indicador que represente
o produto, a operação, o processo, o componente ou a atividade. A finalidade principal do crité-
rio é a determinação da contribuição marginal total ou unitária de cada objeto de custeio. Essa
informação tem um poder extraordinário, principalmente por que não é poluída pelo trabalho de
rateio, perigoso, porque às vezes inútil e até enganador (Leone, 2 000, p. 405).
Segundo o mesmo autor, o método de Custeio Variável (Direto) prevê uma apropriação
de caráter gerencial, considerados apenas os custos variáveis dos produtos vendidos, possi-
bilitando a apuração da margem de contribuição, quando confrontados os custos variáveis
aos valores de receita líquida do período objeto de análise.
63
C USTOS E FOR MA ÇÃO DO PR EÇO DE VENDA
L ucro bruto
Nesse método de custeio somente são apropriados à produ-
É a diferença entre a r eceita
com vendas menos o custo ção os cust os variáveis. Os custos fixos são “jogados” diretamen-
total apurado no custeio po r
te na conta de resultado, pois esse sistema tem como premissa
absorção.
que os custos fixos ocorrerão independentemente do volume de
Marge m de contr ibu ição produção da entidade. Desta forma, dispensa a nece ssidade de
É a diferença entre a r eceita
qualquer tipo de rateio.
com vendas menos os custos
apurado s no método de
custeio variável e as despesas
variáveis com ven das.
Segundo Horngren, Foster e Datar (1999), custeio variável
é o método de custeio de estoque em que todos os custos de fabri-
cação variáveis são considerados custos inventariáveis: eles são
custos do período em que ocorreram.
C U S TE I O D I R E T O O U V A R I Á V E L
Materiais e
Mão-de-Obra
Matéria- Outros
Prima Direta Indireta Custsos
Indiretos
CUSTOS FIXOS
Produto A Produto B Produto C
64
C USTOS E FOR MA ÇÃO DO PR EÇO DE VENDA
a) Uma vez que os custos variáveis são inevitavelmente necessários, sua dedução da re-
ceita ide ntifica a Margem de Contribuição do produto, sem nenhuma interferência de
manipulação devido aos critérios de rateio dos custos fixos;
c) Fornecimento de infor mações gerenciais, por haver relação entre o lucro e o volume de
produção.
2) Principais vantagens
c) Evita manipulações;
e) Enfoque gerencial;
3) Principais desvantagens
a) No caso dos custos mistos (custos que t êm uma parcela fixa e outra variável); nem
sempre é possível separar objetivamente a parcela fixa da parcela variável)
65
C USTOS E FOR MA ÇÃO DO PR EÇO DE VENDA
Curva ABC
b) Não é aceito pela auditoria externa das entidades que têm
Ou curva ABC de custos, vai
demonstrar a capital aberto e nem pela legislação do imposto de renda, bem
representatividade dos custos,
como por uma parcela significativa de Contadores, pois fere
os qu e gastam maior e meno r
valor na co mp osição d o custo os princípios fundamentais de contabilidade, em especial aos
total d e u m pr oduto.
princípios de realização de receitas, de confrontação e da com-
petência. Estes princípios estabelecem que os custos associa-
dos aos produtos só podem ser reconhecidos na medida em
que são vendidos, já que, somente quando reconhecida a re-
ceita (por ocasião da venda), é que devem ser deduzidos todos
os sacrifícios necessários a sua obtenção (custos e despesas).
Como o custeio variável admite que todos os custos fixos se-
jam deduzidos do resultado, mesmo que nem todos os produ-
tos sejam vendidos, ele violaria tais princípios;
66
C USTOS E FOR MA ÇÃO DO PR EÇO DE VENDA
Os resultados apresentados sofrem influência direta Os resultados apresentados sofrem influência direta
do volume de vendas. do volume de produção.
Aparentemente sua filosofia básica contraria os Aparentemente, sua filosofia básica alia-se aos
preceitos geralmente aceitos na Contabilidade, preceitos contábeis geralmente aceitos,
principalmente os fundamentos do “regime de principalmente aos fundamentos do “regime de
competência”. competência”.
67
C USTOS E FOR MA ÇÃO DO PR EÇO DE VENDA
68
C USTOS E FOR MA ÇÃO DO PR EÇO DE VENDA
Unidade 5
Seção 5.1
Podemos di zer que as empre sas enfrentam sempre um Dilema Tradicional em Preços,
qual seja: encontrar o melhor preço de venda ou encontrar o preço certo de venda. Podemos
encontrar situações em que o preço fixado internamente constitui, efetivamente, o melhor
preço para a empresa em termos de resultado, não encontrando, porém, plena aceitação em
termos de mercado.
69
C USTOS E FOR MA ÇÃO DO PR EÇO DE VENDA
vendas efetivadas devemos ter sempre presente um princípio básico em preços que determi-
na que:
a) quanto maior o preço de venda de um produto, menor o número de unidades a ser com-
prada;
b) quanto me nor o preço de venda de um produto, maior o número de unidades a ser com-
prada.
Parâmetros
Desejáveis para o tra Preç
Mercado dic os
ion
ais
Fixação do preço
70
C USTOS E FOR MA ÇÃO DO PR EÇO DE VENDA
A sua análise e determinação precisa ser realizada tomando como ponto de compara-
ção as de mais empresas do setor, consideradas concorrentes significativas em termos de
mercado. Deve ser realizada com bastante ponderação, uma vez que o resultado obtido
representará a real posição da empresa em termos de mercado.
Com base em Bernardi (1996), de stacamos os seguinte s pontos para análise compara-
tiva: preço de venda do produto, grau de inovação ou tecnologia, qualidade do produto,
pontualidade de entrega, garantia e assistência técnica, imagem da empresa no me rcado,
análise de outros fatores específicos.
Não é admissível a venda de um produto com seu preço de venda fixado em níveis
inferiores ao custo de produção da empresa. Entretanto, são justificadas algumas exceções,
que precisam ser objeto de uma aprovação prévia. Em nível de alta administração, desta-
cam-se os seguintes pontos, conforme Santos (2000), Wernke (2005), Coelho (2007), Bernardi
(1996), Sardinha (1995) e Sartori (2004):
c) quando se fizer necessário conseguir uma melhora, de forma mais rápida, na posição da
empresa no mercado;
d) quando da fixação de uma nova marca ou ainda reforçar a imagem do produto ou mesmo
da própria empresa no mercado;
71
C USTOS E FOR MA ÇÃO DO PR EÇO DE VENDA
Cabe de stacar as seguintes estratégias básicas de preços que poderão ser objeto de
aplicação pela empresa, segundo Cogan (1994), Bernardi (1996) e Sartori (2004).
b) fixar-se de forma eficiente, dentro de um volume razoável de operações sem, porém, com-
prometer os objetivos da empresa a longo prazo;
b) pelo qual seja possível manter a qualidade, atender aos anseios do mercado àquele preço
determinado;
Conforme Bornia (2002), Sartori (2004), Wer nke (2001) e Santos (2000), a definição
dos preços de venda de produtos deve receber um tratamento rigoroso, através de uma
análise de caráter gerencial, dos seguintes aspectos básicos:
72
C USTOS E FOR MA ÇÃO DO PR EÇO DE VENDA
Na lógica da empresa tradicional, Bornia (2002) diz que o preço de venda é calculado
a partir dos custos, mais uma margem de lucro. Podemos representar essa idéia por meio da
seguinte equação:
Neste caso, o lucro é determinado por um percentual sobre os custos. A questão prin-
cipal é o cálculo do custo dos produtos, para que um item não subsidie o outro. Contudo, no
ambiente competitivo tradicional, onde a demanda por produtos supera a oferta, o mercado
aceita pr aticamente qualquer preço e, por isso, nem mesmo o cálculo do custo nece ssita ser
muito acurado.
Na ótica da empresa moder na, o preço de venda é determinado pelo mercado, transfor-
mando a equação anterior em:
73
C USTOS E FOR MA ÇÃO DO PR EÇO DE VENDA
determinada em função do custo obtido e do lucro desejado, ao passo que na segunda ele se
torna uma variável independente. Nesse caso, o lucro é definido em função do preço de
venda fix ado pelo mercado e do custo que a empresa consegue atingir.
Todo o preço calculado para a venda do produto deve ser formado de modo a cobrir
todos os custos, as despesas fixas, as despesas variáveis de ve nda e os impostos, de forma
que o valor re stante propicie o valor esperado, o lucro.
a) forma-se um preço-base;
(2001), Br uni e Famá (2004), Sartori (2004) e Coelho (2007) relatam que é preciso observar:
a) volumes diferentes;
74
C USTOS E FOR MA ÇÃO DO PR EÇO DE VENDA
m) nível de concorrência;
Reflexão
Importância do preço
Empresas
Produtos Sociedade
Mercado
75
C USTOS E FOR MA ÇÃO DO PR EÇO DE VENDA
Fatores internos
Neste sentido, cabe destacar que na formação de preços é
São basead os em custos,
vendas e investimentos. preciso observar os fatores internos e externos. Conforme Sartori
(2004, p. 67-68), os fatores inter nos correspondem a gestão inter-
Fatores externos
na, ou seja, às decisões tomadas dentro da empresa a fim de se
São baseados na demanda e
na concorrência.
atingirem determinados objetivos de vendas, lucros, crescimento,
76
C USTOS E FOR MA ÇÃO DO PR EÇO DE VENDA
77
C USTOS E FOR MA ÇÃO DO PR EÇO DE VENDA
Portanto, podemos observar nas figuras apresentadas, que na formação de preços di-
versas variáveis precisam ser observadas, as quais foram relatadas nos fatores internos e
externos, sendo que o custo, objeto deste componente, é um dos fatores classificados como
Seção 5.2
Formação do Mark-up
Para Bernardi (1996), o mark-up pode ser definido como um índice ou percentual que
irá adicionar aos custos e despesas, o que não significa que deva ser aplicado linearmente a
todos os bens e serviços.
5.2.1 – FINALIDADE
f) margem de lucro.
78
C USTOS E FOR MA ÇÃO DO PR EÇO DE VENDA
Bruni e Famá (2004, p. 341-342) apresentam as duas formas para encontrar o mark-
up, que são: multiplicador, mais usual, repre senta por quanto devem ser multiplicados os
custos para se obter o preço de venda a praticar; e divisor, menos usual, representa
Mark-up multiplicador
Mark-up divisor
Onde: Soma das taxas percentuais = soma dos valores expressos em percentuais que
influenciam no processo de formação de preços, como percentual de lucro desejado,
taxa percentual de despesas diversas, etc.
79
C USTOS E FOR MA ÇÃO DO PR EÇO DE VENDA
Neste cenário precisamos observar que os impostos e taxas que são pagos sobre o
preço de venda dos produtos somam 23,65%. Além destes, o exemplo apresenta todos os
custos fixos, as despesas e a margem de lucro desejada que somam 34,37%. Então, se somar-
Outro detalhe da importância de entender como se forma preços, é observar que não
basta apli car um percentual sobre o custo e acreditar que isso é precificar. Não basta com-
prar ou produzir um produto por um valor, conforme o exemplo de R$ 38,00, e aplicar o
percentual de 58,02%, ficando com um preço de R$ 60,04 e acreditar que isso pagaria as
despesas, impostos e ainda sobraria a margem de lucro estimada em 20%. Isso não é verda-
deiro, porque tudo o que você paga é sobre o preço de venda final e não sobre o custo. Essa
maneira de colocar preços está, portanto, totalmente equivocada. Por isso, a importância da
utilização do índice de marcação chamado mark-up.
80
C USTOS E FOR MA ÇÃO DO PR EÇO DE VENDA
Unidade 6
indicadores são informações muito importantes na análise do custo, volume e lucr o, diante
Seção 6.1
Margem de Contribuição
variáveis de cada produto ou serviço; é o valor com que cada unidade contribui para o
pagamento dos custos e despesas fixas e para a formação do lucro. A margem de contribui-
ção pode ser: unitária quando a contribuição é oriunda de uma só unidade de produto; ou
Para melhor ente nder esse concei to, suponh a que a empr esa decida produzir e ven-
de r uma unidade a mais de seu produt o. A receita será acrescida de um valor equi valente
unitár ia.
81
C USTOS E FOR MA ÇÃO DO PR EÇO DE VENDA
Resumindo...
Margem de Contribuição Unitária é...
A margem de contribuição unitária é igual ao preço de venda unitário do
produto (PVu) menos seus custos variáveis unitários (CVu) e despesas
variáveis unitárias (DVu).
para a empresa R$ 480,00, mas não podemos considerar este valor como sendo o lucro final,
pois ainda precisamos descontar os custos fixos. Por isso, trata-se de uma margem de contri-
buição, para que multiplicada pelas quantidades vendidas e somada às demais, perfaça a
Margem de Contribuição Total. Deste montante, então, chegare mos ao resultado, que pode
ser chamado de lucro. É notável identificar que o produto B contribui mais por unidade
vendida que os demais produtos; em seguida o produto C e por último o A. A diferença está
82
C USTOS E FOR MA ÇÃO DO PR EÇO DE VENDA
Seção 6.2
Ponto de Equilíbrio
Conforme Leone (2000), a separação das despesas e dos custos fixos e variáveis e o
conceito do custeamento variável destinam-se a desenvolver informações que auxiliam a
gerência no desempenho de suas funções de planejamento e de tomada de decisões. Embora
tanto o planejamento, como a tomada de decisões sejam baseados no curto prazo, o concei-
to do custeio variável fornece meios para que a Contabilidade de Custos e as gerências de
qualquer nível e de qualquer segmento possam visualizar as interações existentes entre
alguns fatores significativos, presentes nas atividades que influenciam os resultados, ou
seja, receitas, volumes de produção e de vendas e despesas e custos variáveis e fixos. O
instrumento que os gestores usam corretamente para obter essas interações e sua influência
nos resultados é a análise das relações custo, volume e lucro.
83
C USTOS E FOR MA ÇÃO DO PR EÇO DE VENDA
(variável e fixo). Estas relações podem ser utilizadas para estimar o volume necessário para
obter a renda desejada e, também, para estimar o resultado de várias maneiras, a fim de
incrementar o lucro (Bert i, 2006).
b) os custos variáveis unitários assumem a posição de fixos, já que o consumo dos fatores
produtivos por unidade não altera;
f) o nível geral de preço, tanto na compra de fatores de produção, como na venda de produ-
tos, permanece constante em curto prazo;
84
C USTOS E FOR MA ÇÃO DO PR EÇO DE VENDA
CUSTO FIXO
di vidi do
Q uant id ade PR EÇO REC EIT A
Vend ida
Margem de
Contribuiçã o
Q uant idade CU STO CU STO
Produzida VA RIÁ VEL
VAR IÁVEL
TOT AL igual
PONTO DE
EQ UI LI BRIO
Berti (2006) esclarece que na gestão de custos como subsídio à tomada de decisão
empresarial, alguns fatores e teorias são importantes a serem avaliadas para que as informa-
ções sejam seguras e aux iliem a empresa a alcançar os objetivos essenciais. Existem três
for mas de calcular o Ponto de Equilíbrio em unidades (Contábil, Econômico e Financeiro),
mas normalmente são atribuídos a um produto ou mercadoria.
c) Ponto de Equilíbrio Financeiro: Custos Fixos + Despesas Fixas + Lucro dese jado/mar-
gem de Contribuição unitária.
85
C USTOS E FOR MA ÇÃO DO PR EÇO DE VENDA
86
C USTOS E FOR MA ÇÃO DO PR EÇO DE VENDA
87
C USTOS E FOR MA ÇÃO DO PR EÇO DE VENDA
• Quantas unidades de produto devem ser vendidas para se obter determinado montante
de lucro?
Ao comentar as limitações da análise do PE, menciona que devem ser levados em consideração
os seguintes pontos: a) variação de um componente: considerar mudança no preço sem a influên-
cia dos demais componentes; na realidade, quando muda um componente, muda outro; b ) custos
fixos e variáveis: geralmente o comportamento do custo fixo não é tão constante como mostra o
gráfico do PE, e o custo variável em certos aspectos não varia proporcionalmente ao volume; c)
análise estatística: as dificuldades existentes na montagem dos dados para a análise não levam
em consideração todo o dinamismo envolvido nas empresas e no dia-a-dia dos negócios” (San-
tos, apud Wernke, 2001, p. 56-57).
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Percebemos que o PE possui limitações que devem ser consideradas pelo gestor em
face do tipo de atividade e do horizonte de tempo da tomada de decisão na qual será empre-
gado.
Seção 6.3
podem cair sem que haja prejuízo para a empresa”. Complementa que a margem de segu-
rança pode ser expressa quantitativamente, em unidades físicas ou monetárias, ou sob for-
Margem de Segurança em valor (R$) = vendas efetivas (R$) – vendas do PE em valor (R$)
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Para Hansen e Mowen (2001), a margem de segurança são as unidades vendidas ou que
se espera que sejam vendidas, ou a receita obtida ou que se espera obter, acima do volume do
ponto de equilíbrio. A margem de segurança pode também ser expressa em receita de vendas.
A margem de segurança pode ser vista como uma medida crua do risco. Existem sem-
pre eventos desconhecidos, quando os planos são elaborados, podendo reduzir as vendas
abaixo do nível esperado. Se a margem de segurança de uma empresa for grande dado às
vendas es peradas para o ano vindouro, o risco de sofrer perdas, caso as vendas caiam, é
menor do que se a marge m de segurança fosse pequena. Os gestores que enfrentam uma
margem de segurança baixa podem considerar certas medidas para aumentar suas vendas e
reduzir seus custos.
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Unidade 7
qual método de custeio vai utilizar para acumular os seus custos A atividade comercial
envolve apenas o custo da mercadoria adquirida e a partir deste, levantar todas as despesas
Seção 7.1
Entendemos por comercial toda atividade exercida por prática de atos de comércio;
tudo que envolve troca, permuta, i ntermediação entre o produtor e o consumidor, com obje-
tivo de lucro.
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C USTOS E FOR MA ÇÃO DO PR EÇO DE VENDA
importância atribuída ao comércio prende-se aos fatos de que este segmento é o responsável
pela maior participação no produto, combinada com o elevado número de e mpresas. Consi-
derando-se a relevância dos dados apresentados pelo setor varejista, é plenamente justificá-
vel a atenção que a área de custos deve dispensar-lhe, suprindo os gestores dessas empresas
com informações de cunho gerencial.
Seção 7.2
ção do preço de venda está sendo cada vez mais influenciada por fatores de mercado e
menos por fatores internos. Entretanto, toda empresa deve saber o preço de venda orientativo,
Preço é a expressão do valor de troca que se oferece por alguma coisa que satisfaça
uma necessidade ou desejo. Conforme Wernke (2001), no cálculo do preço de venda, as
empresas devem procurar valores que maximizem lucros; possibilitem alcançar as metas de
vendas com tal preço; permitam otimização do capital investido e proporcionem a utilização
eficaz da capacidade de produção instalada.
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Wernke (2001) e Bruni e Famá (2004) relatam que para a formação do preço de venda
devem ser observados alguns critérios, entre eles:
b) após, fazer uma crítica deste preço com as características do preço do mercado concorrente;
d) por último, fixar o preço mais apropriado, considerando volumes, prazos, de scontos e
comissões.
O autor e sclarece, também , que muitos são os fatores que interferem na formação do
preço de venda, entre eles:
b) produtos similares;
Em geral são adotados pelas e mpresas quatro métodos para a formação de preços:
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C USTOS E FOR MA ÇÃO DO PR EÇO DE VENDA
uma margem fixa a um custo base, conhecido como mark-up. O segundo método é o basea-
do nas decisões das empresas concorrentes, problemático por não se saber se a concorrência
opera com ou sem lucro. Assim, simplesmente adotar o preço igual ou inferior pode compro-
meter a lucratividade da empresa. O terceiro método consiste num conhecimento profundo
do mercado e assim estabelecer preços de acordo com o nicho de mercado que quer atingir.
E o quarto método é o misto, justamente por englobar a combi nação dos diversos fatores
(Wernke, 2005).
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C USTOS E FOR MA ÇÃO DO PR EÇO DE VENDA
Para obtenção do mark-up divisor, é necessário que sejam observadas as fases a seguir
relacionadas:
c) Dividir a soma das DVVs por 100 (para achar a forma unitária): (25% : 100 = 0,25);
Segundo Wernke, caso o lojista deseje incluir um percentual relativo às despesas men-
sais (todas as despesas, exceto os custos de compra e os fatores já considerados na taxa de
marcação) no mark-up, o caminho que pode ser seguido passa pela obtenção do valor total
dos custos indiretos mensais e o respectivo faturamento mensal. Sugere-se o uso de médias
para eliminar fatores sazonais, muito comuns no segmento varejista.
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C USTOS E FOR MA ÇÃO DO PR EÇO DE VENDA
Exemplo: como obter o percentual das despesas a ser incluídas na taxa de marcação,
consider ando que o valor das despesas mé dias mensais seja de R$ 8.000,00 para um
faturamento de R$ 120.000,00.
Com esse procedimento, as despesas mensais são distribuídas aos produtos de acordo
com o preço de venda (faturamento), cabível somente nos casos em que as despesas sejam
pouco relevantes para que não h aja distorções significativas.
Seção 7.3
competitivo têm levado seus administradores a buscarem novas ferramentas gerenciais, e se-
gundo Santos (2000), Wernke (2001) e Wernke (2005), a contabilidade como linguagem de
negócios tem se sobressaído entre as fer ramentas da administração, fornecendo subsídios po-
derosos por meio de gerenciamento das margens de contribuição das mercadorias vendidas.
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C USTOS E FOR MA ÇÃO DO PR EÇO DE VENDA
É sabido que as despesas variáveis são aquelas que incidem diretamente sobre o preço
de venda, portanto, só ocorrem quando a venda é realizada. Por exemplo, Comissões devi-
das a vendedores e os impostos incidentes sobre a venda. O Custo variável é o valor do preço
Empresa:
Preço unitário
Custo Unitário
Quantidades vendidas
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C USTOS E FOR MA ÇÃO DO PR EÇO DE VENDA
c) podem ser usadas para avaliar alternativas relacionadas às reduções de preços, descontos
especiais, campanhas publicitárias e uso de premiações para o aumento do volume de
venda. Normalmente, quanto maior for o índice de margem de contribuição, melhor será
a oportunidade de promover vendas; quanto mais baixo o índice, maior será o aumento
do volume de vendas necessário para recuperar os compromissos de promover vendas
adicionais;
d) quando se chega à conclusão quanto aos lucros desejados, pode-se avaliar prontamente
o seu realismo pelo cálculo do número de unidades a vender para conseguir os lucros
desejados. O cálculo é facilmente feito, dividindo-se os custos fixos mais o lucro desejado
pela marge m de contribuição unitária;
e) muitas vezes é necessário decidir sobre como utilizar determinado grupo de recursos (exem-
plo: equipame ntos ou insumos) de maneira mais lucrativa. A abordagem da margem de
contribuição fornece dados necessários a uma decisão apropriada, porque essa decisão é
determinada pelo produto que der a maior contribuição total aos lucros;
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a) Análise dos aspectos de caráter global para uma perfeita definição das políticas básicas
da empresa no tocante aos aspectos de vendas e outros de caráter f inanceiro;
b) Análise dos aspectos de caráter global para aprovação dos objetivos de vendas e produ-
ção a sere m alcançados pela empresa no período orçamentário;
a) Análise dos prazos necessários a serem concedidos pela empresa por produto, mercado ou
cliente específico;
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c) Análise dos prazos necessários para aprovação e recebimento de reajustes devidos sobre
vendas;
d) Análise prévia e identificação dos prazos previstos para recebimento dos valores, quando
pagas sobre vendas e respectivos encargos, bem como os prazos e datas para sua liquidação;
g) Análise do grau de perdas, quebras, extravio e outros prejuízos quando da venda, entrega
preço bruto, impostos incidentes (IPI) e impostos inclusos (ICMS); prazos de entrega e
condições de pagamento dos valores;
c) Análise dos custos adi cionais com frete e seguro de responsabilidade da empresa;
d) Análise dos custos com embalagens especiais para expedição ou exportação de produtos;
f) Análise dos custos adicionais com frete e seguro, quando do despacho ou entrega de
produtos a clientes sob a responsabilidade da empresa.
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a) Análise junto à área de produção, para ide ntificação dos custos de grau de comporta-
mento efetivamente variável em cada produto específico;
b) Análise dos impostos incidentes sobre as vendas, a serem pagos pelo cliente ou inclusos
no preço da mercadoria, de stacando-se os valores de ICMS, IPI e contribuições adicio-
nais a se rem pagas a título de PIS e COFINS apuradas contabilmente;
d) Análise dos prazos concedidos, bem como o número de dias de atraso médio ponderado,
tolerado nos últimos meses, para os princi pais clientes da empresa;
102
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Referências
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