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Revista de Contabilidade e Organizaes

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Revista de Contabilidade e Organizaes, vol. 6 n. 14 (2012) p. 127-144

ESTUDOS DE CASO E SUA APLICAO: PROPOSTA DE UM ESQUEMA TERICO PARA PESQUISAS NO CAMPO DA CONTABILIDADE CASE STUDIES AND ITS APPLICATION: PROPOSAL OF A THEORETICAL SCHEME FOR RESEARCHES IN ACCOUNTING FIELD Joo Paulo Cavalcante Lima a; Maria Thereza Pompa Antunes b; Octavio Ribeiro de Mendona Neto c; Ivam Ricardo Peleias d
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Professor do Centro de Cincias Sociais Aplicadas da Universidade Presbiteriana Mackenzie e do Centro de Cincias Administrativas e de Negcios da Universidade Cruzeiro do Sul. Mestre em Controladoria Empresarial pela Universidade Presbiteriana Mackenzie So Paulo, SP - Brasil; E-mail: joao.lima@mackenzie.br
b Professora do Curso de Mestrado Profissional em Controladoria Empresarial do Programa de Ps-Graduao em Cincias Contbeis da Universidade Presbiteriana Mackenzie. Doutora em Cincias Contbeis pela Universidade de So Paulo - USP So Paulo, SP - Brasil; E-mail: mariathereza@mackenzie.br c Professor do Curso de Mestrado Profissional em Controladoria Empresarial do Programa de Ps-Graduao em Cincias Contbeis da Universidade Presbiteriana Mackenzie. Doutor em Cincias Contbeis pela Universidade de So Paulo - USP So Paulo, SP - Brasil; E-mail:octavio.mendonca@mackenzie.br d

Resumo

Professor e Pesquisador Contbil do Centro Universitrio lvares Penteado - FECAP e da Pontifcia Universidade Catlica de So Paulo - PUC-SP. Doutor em Cincias Contbeis pela Universidade de So Paulo - USP So Paulo, SP - Brasil; E-mail:ivamrp@fecap.br

O estudo de caso tem sido apontado como um mtodo de pesquisa utilizado nas Cincias Sociais Aplicadas, dentre as quais classifica-se a Contabilidade. Entretanto, sua qualidade tem sido discutida em funo da falta de rigor metodolgico e de planejamento da pesquisa, que reduzem as vantagens dessa estratgia e a validade do estudo. Assim, o objetivo deste artigo contribuir para a aplicao desta estratgia metodolgica nas pesquisas contbeis. Para tanto, inicialmente se fez uma reviso da literatura sobre os tipos e mtodos de pesquisa e, em especial, sobre o estudo de caso como uma estratgia de pesquisa para, na sequncia, propor-se um esquema terico das etapas que compem o estudo de caso. As questes abordadas levam a considerar que muitos avanos podem ser realizados com a utilizao planejada do estudo de caso, ressaltando-se que os principais problemas associados s criticas ao seu uso esto relacionados forma como tais pesquisas so desenvolvidas (utilizao inadequada) e no estratgia propriamente dita. Entende-se que o esquema terico proposto neste ensaio pode ser til para os pesquisadores contbeis que necessitem usar esta estratgia, tanto para a justificativa de sua utilizao, como nos passos a serem seguidos, visando-se, dessa forma, aprimorar a qualidade e a validade das pesquisas contbeis no Brasil. Palavras-chave: Pesquisa Cientfica; Estudo de Caso; Planejamento da Pesquisa; Contabilidade. Abstract The case study has been appointed as a research method used in Applied Social Sciences, among which ranks Accounting. However, their quality has been discussed because of the lack of methodological rigor and research planning, reducing the advantages of this strategy and the validity of the study. The objective of this paper is to contribute to the implementation of this methodological approach in accounting research. For this purpose, we initially made a review of the literature regarding the types and methods of research, in particular the case study as a research strategy, and then propose a theoretical scheme of the steps that comprise the case study. The issues addressed leads to consider that many advances can be achieved with the planned use of the case study, emphasizing that the main problems associated with criticisms of its use are related to how such research is performed (misuse) and not the strategy itself. It is understood that the theoretical scheme proposed here can be useful for researchers who need to use this accounting strategy, both for the justification of their use and for the steps to be followed in order to improve the quality and validity of accounting research in Brazil. Keywords: Scientific Research; Case Study; Research Planning; Accounting.
Artigo apresentado no V Congresso ANPCONT, 2011, Vitria/ ES Recebido em: 19/05/2011 - Aceito em: 03/04/2012 - 2 Reviso: 01/05/2012 Sistema de Avaliao: Double Blind Review Editor Cientfico: Amaury Jos Rezende
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Estudos de Caso e sua Aplicao: Proposta de um Esquema Terico para Pesquisas no Campo da Contabilidade

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1. INTRODUO O conhecimento cientfico possui natureza reconhecidamente hipottica. Ele deve ser constantemente submetido a uma reviso crtica, tanto na consistncia lgica interna das suas teorias, quanto na validade dos seus mtodos e tcnicas de investigao. Percebe-se que isso ocorre historicamente, uma vez que os conhecimentos de hoje se sustentam, em grande parte, no aperfeioamento, na correo, expanso ou substituio do que se realizou no passado. O que se observa no conhecimento cientfico uma retomada constante das teorias e problemas do passado e do presente, por meio da crtica severa e sistemtica (KCHE, 1999). Um exemplo dessa situao so as crticas endereadas s publicaes e aos pesquisadores que utilizam o estudo de caso como estratgia de pesquisa (CONSOLI et al., 2008). As crticas em relao ao uso da estratgia do estudo de caso tm como pano de fundo os pesquisadores que no buscam evidncias, no seguem um protocolo de pesquisa e no usam critrios que justifiquem a escolha dos casos estudados. O principal resultado desse descuido o baixo poder de generalizao dos resultados, o que diminui a capacidade preditiva da teoria assim gerada (CESAR; ANTUNES, 2008). O estudo de caso tem sido de fato uma estratgia de pesquisa utilizada nas Cincias Sociais Aplicadas. Entretanto, a qualidade dos estudos tem sido discutida em funo da falta de rigor metodolgico e de planejamento da pesquisa (seleo dos casos, instrumento de coleta, levantamento, anlise e triangulao de dados, fechamento e relatrios) que reduzem as vantagens desta estratgia e a validade do estudo (BARBOSA, 2008; CESAR; ANTUNES, 2008; CONSOLI et al., 2008). Outra razo, apontada especificamente na rea contbil, seria em funo das [...] enormes diferenas de infraestrutura dos pesquisadores brasileiros quando comparados aos investigadores norte-americanos. (MARTINS, 2008a, p. 9). A diversidade de interpretaes, sobretudo equivocadas, da metodologia do estudo de caso revela a carncia de amadurecimento metodolgico dos pesquisadores. Isso contribui para o desenvolvimento lento de pressupostos tericos mais robustos, para a continuidade de mtodos descritivos e pouco envolvidos com as peculiaridades e contextos naturais dos fenmenos que o estudo de caso pretende complementar (BARBOSA, 2008). Cesar e Antunes (2008) observam que as posies adotadas pelos pesquisadores que escolhem a estratgia do estudo de caso nem sempre refletem uma falta de preparo ou mesmo um descuido dos mesmos em termos metodolgicos. Os pesquisadores encontram sua disposio uma variedade de metodologias propostas para o que se chama estudo de caso. Muitas delas so contraditrias, o que conduz a dificuldades em relao deciso de opo pelo modelo a ser seguido, resultando em dvidas metodolgicas. Essa situao ilustra o aparente desconhecimento dos pesquisadores acerca do estudo de caso (FLYVBJERG, 2006). As dificuldades com a utilizao da estratgia do estudo de caso, constatadas em reas das Cincias Sociais Aplicadas, com maior tempo e tradio em pesquisa (BARBOSA, 2008), so mais acentuadas na Contabilidade. Uma razo a recente mudana de paradigma na pesquisa contbil brasileira a partir do final dos anos 1990 (MARTINS, 2005; MENDONA NETO, RICCIO, SAKATA, 2006; MARTINS, IUDCIBUS, 2007). Uma segunda razo, resultante da constatada mudana de paradigma, seriam os pecados cometidos pelos pesquisadores contbeis brasileiros, dentre os quais o da pouca variedade nas estratgias de pesquisa (MARTINS, THEPHILO, 2008). A mudana de paradigma imps novo ritmo ao desenvolvimento da pesquisa contbil no Brasil. Este novo cenrio suscita, no bojo deste processo de mudana, a necessria discusso sobre a aplicabilidade das estratgias de pesquisa na investigao e na produo do conhecimento contbil, em especial a estratgia do estudo de caso.

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A realizao das pesquisas contbeis, dentro da grande rea das Cincias Sociais Aplicadas, pode vir a ser um campo frtil para estudos sobre a realidade das organizaes. Mudanas de prticas contbeis, novos modelos de gesto, o alinhamento s normas contbeis internacionais, processos de mudanas resultantes de fuses, incorporaes, aquisies, implantao de sistemas, alm da atuao de rgos reguladores em funo de situaes ocorridas (por exemplo, os recentes problemas ocorridos em empresas dos setores de alimentao e financeiro) podem ser oportunidades para a realizao de estudos de caso de natureza contbil. Assim, o objetivo deste ensaio terico e de carter reflexivo contribuir para a aplicao desta estratgia metodolgica, por meio da apresentao e discusso de um esquema terico para a realizao de estudos de casos em pesquisas contbeis. Inicia-se com uma reviso da literatura sobre tipos e mtodos de pesquisa, aprofundando-se sobre o estudo de caso como uma estratgia de pesquisa. Na sequncia, de acordo com o arcabouo terico exposto pelos autores convidados para o debate sobre o tema no campo das Cincias Sociais Aplicadas e na experincia dos autores deste estudo, pesquisadores contbeis, proposto um esquema terico das etapas que compem o estudo de caso de forma integrada aos testes e tticas. Essa integrao entre as etapas, os testes e tticas permite viabilizar a validao do estudo de caso. Espera-se que este ensaio contribua para os que precisarem usar a estratgia do estudo de caso, tanto na justificativa para sua utilizao, como nos passos a serem seguidos visandose, dessa forma, aprimorar a qualidade e validade das pesquisas contbeis. Pretende-se contribuir para evitar o uso indevido do estudo de caso, (CSAR, ANTUNES, VIDAL, 2010, p. 43), auxiliando os pesquisadores contbeis a identificar, dentro da variedade de propostas metodolgicas constatadas na literatura, aquelas contraditrias entre si. O alcance dos objetivos aqui propostos pode ajudar o pesquisador, notadamente o mais inexperiente, a identificar e enfrentar as dificuldades em relao deciso de opo pelo estudo de caso e na aplicao de suas etapas. Espera-se tambm que o esquema terico contribua para o aumento da variedade de uso de estratgias de pesquisa nas Cincias Contbeis. 2. REFERENCIAL TERICO

Apresenta-se a seguir o marco terico sobre os tipos e mtodos de pesquisa e, em especial, sobre o estudo de caso como uma estratgia de pesquisa para, na sequncia, propor-se um esquema terico das etapas que compem o estudo de caso de forma integrada aos testes e tticas para se viabilizar a validao desta estratgia. 2.1 Tipos de pesquisa: breve meno

A atitude cientfica entendida [...] como princpio do pensamento e da reflexo que norteia a compreenso e a construo da cincia; bem como o sentido profundo para o qual a cincia deve apontar. (TURATO, 2003, p. 43). A atitude cientfica deve ser destituda de preconceitos e juzos preestabelecidos. Para se construir um novo conhecimento, o pesquisador deve se colocar em atitude de aprendizagem, de querer descobrir o novo, de procurar encontrar fundamentos para esclarecer dvidas inerentes aos fatos, pessoas, objetos e fenmenos da natureza para os quais ainda no se tem resposta, nos campos de domnio emprico e terico. Kche (1999) considera a cincia como um processo de investigao que procura atingir conhecimentos sistematizados, sendo necessrio o planejamento. O autor complementa que

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o planejamento da pesquisa depende tanto do problema a ser investigado, da sua natureza e situao espao-temporal em que se encontra, quanto da natureza e nvel de conhecimento do pesquisador. Esta complexa situao leva a um nmero sem fim de tipos de pesquisa. Considerado como critrio de classificao o procedimento geral utilizado para investigar um problema formulado, Kche (1999) e Cervo e Bervian (2002) distinguem trs tipos de pesquisa, a saber: a bibliogrfica, a descritiva e a experimental. De acordo com Gil (2009), a pesquisa bibliogrfica desenvolvida com base em material j elaborado, constitudo principalmente de livros e artigos cientficos. Para aquele autor, a principal vantagem desse tipo de pesquisa reside no fato de permitir ao investigador a cobertura de uma gama maior de fenmenos do que aquela que poderia pesquisar diretamente. Essa vantagem particularmente importante quando o problema de pesquisa requer dados que esto dispersos no tempo e no espao relacionados ao objeto de estudo. Gil (2009) chama a ateno para o fato de que essas vantagens da reviso bibliogrfica tm uma contrapartida que pode comprometer a qualidade da pesquisa. Muitas vezes as fontes secundrias podem apresentar dados coletados ou processados de forma equivocada. Assim, um trabalho fundamentado nessas fontes tender a reproduzir ou mesmo a ampliar esses erros. Isso ocorre quando os pesquisadores realizam seus estudos bibliogrficos e aceitam o que os autores consultados transmitem de outros trabalhos por eles consultados (o apud). Quando o trabalho citado pode ser obtido, aquele que realiza a pesquisa bibliogrfica deve ir fonte original. A pesquisa descritiva, segundo Rudio (1985), est interessada em descobrir e observar fenmenos, procurando descrev-los, classific-los e interpret-los; a investigao experimental, por sua vez, pretende dizer de que modo ou por que causas o fenmeno produzido. O autor assevera que a investigao descritiva vai alm do experimento: procura analisar fatos e/ ou fenmenos, fazendo uma descrio detalhada da forma como estes fatos e fenmenos se apresentam. Mais precisamente, uma anlise em profundidade da realidade pesquisada. Oliveira (1999) comenta que a pesquisa descritiva exige planejamento rigoroso quanto definio de mtodos e tcnicas para coleta e anlise de dados. recomendvel que se utilize informaes obtidas por meio de estudos exploratrios. Essas pesquisas explicam a relao entre variveis e procuram determinar a natureza dessa relao, fundamentando com preciso os pressupostos ou hipteses do objeto de estudo. A pesquisa experimental, de acordo com Martins e Thephilo (2008), busca a construo de conhecimentos por meio da rigorosa verificao e garantia de resultados cientificamente comprovados conhecimentos passveis de apreenso em condies de controle, legitimados pela experimentao e comprovados pelos nveis de significncia das mensuraes. Alm dos trs tipos de pesquisa supracitados, alguns autores incluem a pesquisa exploratria, usada nas investigaes sociais, como se verifica em Gil (2009) e em Cervo e Bervian (2002). Os referidos autores asseveram que este tipo de pesquisa objetiva proporciona maior familiaridade com o problema para torn-lo mais explcito ou constituir hipteses. Podese dizer que o objetivo principal destas pesquisas o aprimoramento de ideias ou a descoberta de intuies. O planejamento da pesquisa exploratria pode assumir a forma de estudos de caso (GIL, 2009, p. 41), dotados de interesses especficos, nos quais o contexto e as singularidades do caso so elementos importantes da investigao (STAKE, 2005; THACHER, 2006; BENBASAT, GOLDSTEIN E MEAD, 1987; BUFONI, 2002). Entretanto, o pesquisador, em particular nas Cincias Sociais Aplicadas, um ser permanentemente cuidadoso. Este cuidado reforado pela fala de Yin (1986), ao observar que o estudo de caso tem sido erroneamente empregado como uma fase exploratria de pesquisa.

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Mais que um mtodo, o estudo de caso constitui uma estratgia de pesquisa, fato reconhecido por outros autores (MARTINS, 2008b). 2.2 Uma breve discusso sobre mtodos de pesquisa

Turato (2003, p. 149) lembra que, etimologicamente, a palavra mtodo deriva do latim methodus e do grego methodos, cujo significado [...] o caminho atravs do qual se procura chegar a algo ou um modo de fazer algo. Para o autor, o mtodo de pesquisa deve ser entendido numa perspectiva ampla, a de um caminho escolhido para alcanar os objetivos preestabelecidos na elaborao do projeto de pesquisa. Turato afirma que [...] o mtodo cientfico o modo pelo qual os estudiosos constroem seus conhecimentos no campo da cincia, sendo compreensvel que, na realidade, o mtodo seja basicamente (filosoficamente) nico para todos os saberes. (TURATO, 2003, p. 149). Beuren (2008) reconhece que o mtodo cientfico um trao caracterstico da cincia, em especial da aplicada. Em seu sentido mais geral, o mtodo o ordenamento que se deve auferir aos diferentes processos necessrios para alcanar determinado fim estabelecido ou um objetivo esperado. Cervo e Bervian (2002) lembram que, nas cincias, entende-se por mtodo o conjunto de procedimentos empregados na investigao e demonstrao da verdade. Fachin (2006) explica que o mtodo cientfico conduz a uma reflexo crtica e consiste em: (a) postular um modelo fundamentado nas observaes ou medidas existentes; (b) verificar os prognsticos desse modelo com respeito s observaes ou medies anteriores; para ento (c) ajustar ou substituir o modelo conforme exigncias de novas observaes. Cervo e Bervian (2002) afirmam que h dois mtodos cientficos a serem considerados: o experimental e o racional. O mtodo experimental aplica-se principalmente s cincias formais e factuais naturais, nas quais os fatos ou fenmenos so suscetveis de comprovao experimental; j o mtodo racional o mais empregado nas cincias factuais sociais. No mtodo racional, o ponto de partida a observao da realidade, ou a aceitao de certas proposies evidentes, princpios ou axiomas, para em seguida prosseguir por deduo ou induo, em virtude das exigncias unicamente lgicas e racionais. Por ele, procura-se obter uma compreenso e viso mais ampla sobre o homem, sua vida, sobre o mundo e o ser. Todavia, preciso distinguir um mtodo e seus procedimentos. Cervo e Bervian (2002) entendem que, por mtodo compreende-se o dispositivo ordenado, em um plano geral. O procedimento, por sua vez, subordina-se ao mtodo, que a aplicao especfica do plano metodolgico e a forma especial de execut-lo. Richardson (2007) defende que, mtodo em pesquisa significa, num sentido genrico, a escolha de procedimentos sistemticos para a descrio e explicao de fenmenos em cincias sociais. Para este autor, h dois grandes mtodos: o quantitativo e o qualitativo, os quais se diferenciam pela sistemtica de trabalho e pela forma de abordar o problema. Godoy (1995, p. 58) aborda, de forma analtica, as diferenas entre os mtodos quantitativo e qualitativo:
Num estudo quantitativo, o pesquisador conduz seu trabalho a partir de um plano estabelecido a priori, com hipteses claramente especificadas e variveis operacionalmente definidas. Preocupa-se com a medio objetiva e com a quantificao dos resultados. Busca a preciso, evitando distores na etapa de anlise e interpretao dos dados, garantindo assim uma margem de segurana

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em relao s inferncias obtidas. De maneira diversa, a pesquisa qualitativa no procura enumerar e/ou medir eventos estudados. Parte de questes ou focos de interesse amplo, que vo se definindo medida que o estudo se desenvolve. Envolve a obteno de dados descritivos sobre pessoas, lugares, processos interativos pelo contato direto do pesquisador com a situao estudada, procurando compreender os fenmenos segundo a perspectiva dos participantes da situao de estudo.

Flick (2004) lembra que adotar a prtica de combinar anlise quantitativa e qualitativa proporciona maior nvel de credibilidade e validade aos resultados da pesquisa, o que poderia evitar o reducionismo por uma opo nica de anlise. O referido autor apresenta cinco possibilidades, como benefcios resultantes do emprego conjunto de tcnicas quantitativas e qualitativas na anlise de dados: 1. Congregar controle de vieses (pelos mtodos quantitativos) com compreenso da perspectiva dos agentes envolvidos no fenmeno (pelos mtodos qualitativos); 2. Congregar identificao de variveis especficas (pelos mtodos quantitativos) com uma viso global do fenmeno (pelos mtodos qualitativos); 3. Completar um conjunto de fatos e causas associados ao emprego de metodologia quantitativa com uma viso da natureza dinmica da realidade; 4. Enriquecer constataes obtidas sob condies controladas com dados obtidos dentro do contexto natural de sua ocorrncia; 5. Reafirmar a validade e a confiabilidade das descobertas pelo emprego de tcnicas diferenciadas. Nesse contexto Yin (1986, 2005) destaca que o estudo de caso constitui uma estratgia de pesquisa que no pode ser classificada a priori como qualitativa nem quantitativa, por excelncia, mas que est interessada no fenmeno. O estudo de caso requer mltiplos mtodos e fontes para explorar, descrever e explicar um fenmeno em seu contexto. 2.3 Estudo de caso: uma estratgia de pesquisa

Segundo Yin (2005), o uso do estudo de caso adequado quando se pretende investigar o como e o porqu de um conjunto de eventos contemporneos. O autor assevera que o estudo de caso uma investigao emprica que permite o estudo de um fenmeno contemporneo dentro de seu contexto da vida real, especialmente quando os limites entre o fenmeno e o contexto no esto claramente definidos. Gil (2009) aponta alguns propsitos dos estudos de caso: 1) explorar situaes da vida real cujos limites no esto claramente definidos; 2) preservar o carter unitrio do objeto estudado; 3) descrever a situao do contexto em que est sendo feita uma determinada investigao; 4) formular hipteses ou desenvolver teorias e 5) explicar as variveis causais de determinado fenmeno em situaes complexas que no permitam o uso de levantamentos e experimentos. Bruyne, Herman e Schoutheete (1977) afirmam que o estudo de caso justifica sua importncia por reunir informaes numerosas e detalhadas que possibilitem apreender a totalidade de uma situao. A riqueza das informaes detalhadas auxilia o pesquisador num maior conhecimento e numa possvel resoluo de problemas relacionados ao assunto estudado. Gil (2009) ressalta que o conceito de caso ampliou-se, a ponto de poder ser entendido como uma famlia ou qualquer outro grupo social, um pequeno grupo, uma organizao, um

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conjunto de relaes, um papel social, um processo social, uma comunidade, uma nao ou mesmo toda uma cultura. Yin (2005) comenta que a pesquisa na forma de estudo de caso inclui casos nicos e casos mltiplos ambos como variantes dos projetos de estudo de caso. O autor considera que o estudo de caso nico eminentemente justificvel quando representa: (a) um teste crucial da teoria existente; (b) uma circunstncia rara ou exclusiva, ou (c) um caso tpico ou representativo, ou quando o caso serve a um propsito (d) revelador ou (e) longitudinal. De acordo com Yin (2005), a escolha de realizar mltiplos estudos de caso geralmente ainda mais desafiadora, por ser mais ampla e robusta do que o estudo detalhado de um nico caso, o que pode premiar o pesquisador com a ampliao das possibilidades de replicaes tericas e generalizaes a partir de constataes e cruzamentos dos resultados dos casos. Ao se tomar por base a anlise das definies da expresso estudo de caso formuladas por Einsenhardt (1989), Gil (2009), Miles e Huberman (1994), Martins (2008b), Meredith (1998) e Yin (2005) pode-se extrair um conjunto de suas caractersticas, todas aplicveis contabilidade: a) uma estratgia de pesquisa apropriada para as cincias sociais e, particularmente, para as cincias sociais aplicadas; b) uma estratgia utilizada para as pesquisas de acontecimentos contemporneos em condies contextuais; c) deve ser precedido pela elaborao de um protocolo que defina os procedimentos e as regras gerais, possibilitando ao pesquisador conduzir o seu trabalho com xito; d) est embasado em uma lgica de planejamento, evitando a sua conduo por comprometimentos ideolgicos; e) h uma convergncia de informaes e troca de experincias sobre o fenmeno; f) as inferncias so sempre feitas tendo-se por base um teste emprico; g) o estudo sobre o fenmeno deve ser profundo e deve exaurir as possibilidades do que foi delimitado; h) abrange a lgica de planejamento, as tcnicas de coleta de dados e as abordagens especficas para a anlise dos achados. Assim, o estudo de caso como estratgia de pesquisa compreende um mtodo que abrange tudo tratando da lgica de planejamento, das tcnicas de coleta de dados e das abordagens especficas anlise dos mesmos. Nesse sentido, o estudo de caso no nem uma ttica para a coleta de dados nem meramente uma caracterstica do planejamento em si, mas uma estratgia de pesquisa abrangente (YIN, 2005). 3. ESQUEMA TERICO PARA ELABORAO E VALIDAO DO ESTUDO DE CASO Gil (2009) aponta a inexistncia de um consenso por parte dos pesquisadores quanto s etapas a serem seguidas no desenvolvimento de um estudo de caso. Com base, porm, no trabalho de autores dedicados a essa questo (YIN, 2005; STAKE, 2005), pode-se construir um esquema das etapas, dos testes e das tticas aplicveis validao de um estudo de caso. A Figura 1 apresenta este esquema.

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Figura 1: Esquema das Etapas, dos Testes e das Tticas de Validao de um Estudo de Caso.

Formulao do Problema

Definio da Unidade Caso

Validao do Constructo Uso de mltiplas fontes de evidncias; Estabelecer cadeia de evidncias.

Determinao do Nmero de Casos

Elaborao do Protocolo

Coleta de Dados

Confiabilidade Uso de protocolo; Desenvolvimento de Banco de Dados.

Validao do Constructo Reviso do relatrio pelos entrevistados.

Preparao do Relatrio

Avaliao, Anlise e Triangulao dos Dados

Validao Interna Reconhecimento de Padres; Construo de Explanaes; Tratar explanaes rivais; Usar modelos lgicos.

Validao Externa Uso de teoria em estudo de caso nico; Uso de lgica de replicao em estudos de caso mltiplos.

Fonte: Elaborado pelos autores a partir de Yin (2005) e Stake (2005).

Em linhas gerais, a Figura 1 evidencia que um projeto completo de pesquisa abrange o desenvolvimento de uma estrutura terica para o estudo de caso que ser conduzido. No lugar de resistir exigncia, um pesquisador envolvido na realizao de um estudo de caso deve se esforar para desenvolver essa estrutura terica, no importando se a pesquisa seja explanatria, descritiva ou exploratria (Yin, 2005). Ainda segundo o referido autor, a utilizao da teoria, na realizao de estudos de caso representa uma ajuda imensa na definio do projeto de pesquisa e na coleta de dados adequados. Alm disso, torna-se o veculo principal para a generalizao dos resultados do estudo de caso. Um projeto de pesquisa representa um conjunto lgico de proposies. Assim, possvel julgar a qualidade de qualquer projeto de acordo com certos testes lgicos. Os conceitos oferecidos para esses testes lgicos incluem fidedignidade, credibilidade, confirmabilidade e fidelidade dos dados (YIN, 2005). A Figura 1 mostra, nas formas com contornos pontilhados, quatro testes que vm sendo comumente usados para determinar a qualidade em pesquisas sociais empricas. Esses quatros testes foram resumidos por Yin (2005) da seguinte maneira: Validade do constructo: estabelecer medidas operacionais corretas para os conceitos sob estudo. Validade interna (aplicvel aos estudos explanatrios ou causais, e no para estudos descritivos ou exploratrios): estabelecer uma relao causal, por meio da qual so mostradas certas condies que levem a outras condies, como

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diferenciada de relaes esprias. Validade externa: estabelecer o domnio sob o qual as descobertas de um estudo podem ser generalizadas. Confiabilidade: demonstrar que as operaes de um estudo como os procedimentos de coleta de dados podem ser repetidas, apresentando os mesmos resultados. Na sequncia so discutidas as principais etapas para elaborao de um estudo de caso tomando-se por base a Figura 1. 3.1 Formulao do problema

De acordo com Cervo e Bervian (2002), o cenrio de uma pesquisa cientfica definido com a identificao da situao-problema do estudo a ser conduzido, uma vez que esta a base para a estruturao da pesquisa. A partir da questo de pesquisa, identificam-se os itens significativos que devero ser avaliados. Este delineamento fornece a indicao do mtodo de pesquisa mais apropriado. Como em qualquer outra pesquisa, a formulao do problema constitui a etapa inicial e que no simples, pois no basta escolher um tema para se avanar na pesquisa. A formulao do problema geralmente decorre de um processo de reflexo e de imerso em fontes bibliogrficas adequadas. Em relao aos estudos de caso, importante cuidado nessa etapa consiste em garantir que o problema formulado seja passvel de verificao por meio desse tipo de delineamento (GIL, 2009). Segundo Yin (2005), em geral, os estudos de caso representam a estratgia preferida quando se colocam questes do tipo como e por que. Isso ocorre quando o pesquisador tem pouco controle sobre os acontecimentos e quando o foco se encontra em fenmenos contemporneos inseridos em algum contexto da vida real. 3.2 Definio da unidade caso

Para Gil (2009) em sua acepo clssica, a unidade-caso refere-se a um indivduo num contexto definido. De acordo com o referido autor, o conceito de caso, ampliou-se a ponto de poder ser entendido como uma famlia ou qualquer outro grupo social, um pequeno grupo, uma organizao, um conjunto de relaes, um papel social, um processo social, uma comunidade, uma nao ou mesmo toda uma cultura. A delimitao da unidade-caso no tarefa simples. preciso esforo e cuidado para traar os limites de um objeto de pesquisa. A totalidade de um objeto, fsico, biolgico ou social, uma construo intelectual (GIL, 2009). Os critrios de seleo dos casos variam de acordo com os propsitos da pesquisa. Stake (2005) identifica trs modalidades de estudos de caso: intrnseco, instrumental e coletivo, definindo-as da seguinte maneira: Estudo de caso intrnseco constitui o prprio objeto da pesquisa. O que o pesquisador almeja conhec-lo em profundidade, sem qualquer preocupao com o desenvolvimento de alguma teoria.

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Estudo de caso instrumental desenvolvido para auxiliar no conhecimento ou na redefinio de determinado problema. O pesquisador no tem interesse especfico no caso, mas reconhece que pode ser til para alcanar determinados objetivos. Estudo de caso coletivo para estudar caractersticas de uma populao. Os casos so selecionados porque se acredita que, por meio deles, torna-se possvel aprimorar o conhecimento acerca do universo a que pertencem. 3.3 Determinao do nmero de casos

Os estudos de caso podem ser nicos ou mltiplos (Yin, 2005). Gil (2009) lembra que, nas Cincias Sociais Aplicadas, a utilizao de um caso nico justifica-se quando o caso estudado nico ou extremo, como, por exemplo, uma empresa que apresenta caractersticas peculiares no referente soluo de seus conflitos de trabalho. Tambm se costuma usar um nico caso quando o acesso a mltiplos casos difcil e o pesquisador pode investigar um deles e, nessa hiptese, a pesquisa deve ser reconhecida como exploratria (GIL, 2009). Stake (2005) assevera que a utilizao de mltiplos casos a situao mais frequente nas pesquisas sociais e apresenta vantagens e desvantagens. De modo geral, considera-se que o uso de mltiplos casos propicia evidncias inseridas em diferentes contextos, concorrendo para a elaborao de uma pesquisa de melhor qualidade. Stake (2005) chama a ateno para o fato de que uma pesquisa com mltiplos casos requer um procedimento mais apurado e mais tempo para a coleta e anlise dos dados, pois ser necessrio replicar as mesmas questes em todos os casos. Gil (2009) destaca um cuidado para a determinao do nmero de casos, que no pode ser feita a priori, a no ser quando o caso intrnseco. O procedimento mais adequado para esse fim o adicionamento progressivo de novos casos, at o instante em que se alcana a saturao terica, isto , quando o incremento de novas observaes no conduz a um aumento significativo de informaes. Embora no se possa falar em um nmero ideal, Gil (2009) defende a possibilidade de utilizar de quatro a dez casos. Com menos de dez casos, pouco provvel que se gere uma teoria, pois o contexto da pesquisa pode ser inconsistente; com mais de dez casos, fica muito difcil lidar com a quantidade e complexidade das informaes (EISENHARDT, 1989). 3.4 Elaborao do protocolo

O protocolo de desenvolvimento do estudo de caso um documento que serve como um roteiro facilitador para a etapa de coleta de dados. Contempla o instrumento de coleta de dados e toda a conduta a ser seguida pelo pesquisador durante a verificao (YIN, 2005). Da mesma forma, Martins (2008b) explica que no contexto de um estudo de caso, o protocolo um instrumento orientador e regulador da conduo da estratgia da pesquisa. Constitui-se em um forte elemento para mostrar a confiabilidade de uma pesquisa, ou seja, garantir que os achados de uma investigao possam ser assemelhados aos resultados da replicao do estudo de caso, ou mesmo de outro caso em condies equivalentes ao primeiro, orientado pelo mesmo protocolo.

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A partir das vrias contribuies de autores apresentadas ao longo deste ensaio, pode-se construir o roteiro de um possvel protocolo de pesquisa que possui um conjunto de atividades e procedimentos. o que se apresenta a seguir: 1. reviso dos principais artigos e publicaes sobre o assunto abordado na pesquisa; 2. definio da unidade caso; 3. obteno da autorizao formal da(s) empresa(s) objeto(s) de estudo para realizar a pesquisa de campo; 4. elaborao do plano de amostragem; 5. estabelecimento dos instrumentos de coleta de dados; 6. investigao sobre as tcnicas de anlise de dados apropriadas pesquisa; 7. delineamento e formatao das questes propostas no questionrio e no roteiro de entrevista se for o caso; 8. realizao do pr-teste dos instrumentos de coleta de dados; 9. construo de um banco de dados para armazenamento das respostas obtidas pelos sujeitos participantes; 10. avaliao, anlise, interpretao e discusso dos resultados (triangulao); 11. reviso do relatrio pelos sujeitos participantes; 12. elaborao do relatrio final. O protocolo constitui uma das melhores formas de aumentar a confiabilidade do estudo de caso (YIN, 2005). 3.5 Coleta de dados

Gil (2009) ressalta que o processo de coleta de dados no estudo de caso mais complexo que o de outras modalidades de pesquisa. Isso porque na maioria das pesquisas utiliza-se uma nica tcnica bsica para a obteno de dados, embora outras tcnicas possam ser empregadas de forma complementar. O estudo de caso requer mais de uma tcnica. Isso constitui um princpio bsico que no pode ser descartado. Segundo Yin (2005), obter dados mediante procedimentos diversos fundamental para garantir a qualidade dos resultados obtidos. Os resultados obtidos no estudo de caso devem ser provenientes da convergncia ou da divergncia das observaes obtidas de diferentes procedimentos. Dessa maneira que se torna possvel conferir validade ao estudo, evitando que ele fique subordinado subjetividade do pesquisador. Gil (2009) observa que nos experimentos e nos levantamentos, antes da coleta de dados, so realizados testes para garantir validade e fidedignidade aos instrumentos; o que no costuma ocorrer nos estudos de caso. O uso de mltiplas fontes de evidncia (YIN, 2005) constitui, portanto, o principal recurso do que se vale o estudo de caso para conferir significncia a seus resultados. A Figura 2 apresenta os instrumentos de coleta utilizados em estudos de caso.

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Figura 2: Instrumentos de Coletas utilizados em Estudos de Caso.


Observao Simples ou Assistemtica Sistemtica Participante

Questionrios
Coleta de Dados em Estudos de Casos

Formulrios

Entrevistas Estruturada Semi-estruturada No estruturada

Documentao

Grupo de Foco

Fonte: Elaborado a partir de Yin (2005) e Stake (2005).

Observa-se na Figura 2, que os estudos de caso requerem mltiplos instrumentos de coleta de dados. Adicionalmente, Yin (2005) apresenta trs princpios para coleta de dados: 1) uso de mltiplas fontes de evidncias, com triangulao entre diferentes fontes de dados, avaliadores ou mtodos e questes de validao; 2) criao de base de dados do estudo de caso, com dados e evidncias bsicas e relatrios do investigador (a partir de registros escritos ou gravados, anotaes e lembranas), que aumentam a confiabilidade da pesquisa; e 3) manuteno de uma linha de evidncias, onde se estabelea uma cadeia de relaes desde as questes de pesquisa, protocolos, fontes de evidncias, banco de dados e relatrio do caso. Isso permite que observadores externos (leitores do caso) sigam quaisquer evidncias que levaram s concluses do estudo. Consoli (2008) chama a ateno para uma questo comum relacionada seleo de casos e coleta de dados: quando parar? De acordo com Voss, Tsikriktsis e Frohlich (2002) geralmente, se para de adicionar casos pesquisa quando se alcana uma saturao terica, ou seja, quando se responde satisfatoriamente as questes de pesquisa ou quando o melhoramento incremental dos dados de novos casos pequeno. Isso pode ser verificado quando a adio de novos casos j no acrescente informaes relevantes ao tema estudado ou quando o pesquisador consegue identificar que os padres de comportamento das variveis de anlise comeam a convergir (EISENHARDT, 1989). 3.6 Avaliao, anlise e triangulao dos dados

O estudo de caso vale-se de procedimentos de coleta de dados variados. Assim, o processo de anlise e interpretao pode, naturalmente, envolver diferentes modelos de anlise (de contedo, descritiva, inferencial, de discurso, documental, etc.). O mais importante na

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anlise e interpretao de dados no estudo de caso a preservao da totalidade da unidade social (GIL, 2009). A Figura 3 demonstra que o uso de vrias fontes de evidncias nos estudos de caso permite que o pesquisador dedique-se a uma ampla diversidade de questes histricas, comportamentais e de atitudes.
Figura 3: Convergncia de Evidncias (Estudo nico).
Registros em arquivo Documentos Entrevistas espontneas

FATO
Observaes (direta e participante) Entrevistas e Levantamentos estruturados Entrevistas focais

Fonte: Yin (2005, p. 127).

Para Yin (2005) a vantagem mais importante que se apresenta no uso de fontes mltiplas de evidncias o desenvolvimento de linhas convergentes de investigao, ou seja, um processo de triangulao. Assim, qualquer descoberta ou concluso em um estudo de caso provavelmente ser muito mais convincente e acurada se baseada em vrias fontes distintas de informao, obedecendo a um estilo corroborativo de pesquisa. 3.7 Preparao do relatrio

Redigir o relatrio de um estudo de caso significa conduzir suas constataes e resultados para a concluso (YIN, 2005). Independentemente da forma que o estudo assume, no entanto, etapas semelhantes devem ser obedecidas durante o processo de composio: identificar o pblico almejado para o relatrio, desenvolver uma estrutura de composio e adotar certos procedimentos (como pedir para pessoas envolvidas na pesquisa revisarem o estudo de caso do qual foram objeto do estudo). Seja servindo como um estudo de caso terminado ou como parte de um estudo de multimtodos, a fase de exposio dos resultados do estudo um dos aspectos mais complexos ao realizar estudos de caso. No que diz respeito s estruturas de composio, Yin (2005) sugere seis alternativas: analtica linear, comparativa, cronolgica, de construo da teoria, de suspense e estruturas no sequenciais. De acordo com Yin (2005), entre as formas escritas de estudos de caso, h, pelo menos, quatro tipos importantes, so eles: a) O primeiro o clssico estudo de caso nico que usa uma narrativa simples para descrever e analisar o caso. As informaes da narrativa podem ser realadas com tabelas, grficos ou imagens.

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b) O segundo tipo de material escrito uma verso de casos mltiplos desse mesmo caso nico clssico. Esse tipo de relatrio de casos mltiplos dever conter vrias narrativas, geralmente apresentadas em captulos ou sees separadas, sobre cada caso individualmente. Tambm constar no relatrio um captulo ou uma seo que apresente a anlise e os resultados de casos cruzados. c) O terceiro tipo de relatrio escrito aquele que trata tanto de um estudo de caso nico quanto de casos mltiplos, mas que no apresenta a narrativa tradicional em sua estrutura. Em vez disso, a elaborao para cada caso segue uma srie de perguntas e respostas, baseada nas perguntas e respostas constantes no banco de dados para o estudo de caso. d) A quarta e ltima modalidade de relatrio escrito aplica-se aos estudos de casos mltiplos. Nessa situao, no pode haver captulos ou sees separados destinados a casos individuais. Em seu lugar, o relatrio inteiro consiste em uma anlise cruzada, mesmo que puramente descritiva ou que lide com tpicos explanatrios. Nesse tipo de relatrio, cada captulo ou seo deve se destinar a uma questo distinta de caso cruzado, e as informaes provenientes de casos individuais devem ser distribudas ao longo de cada captulo ou seo. Com esse formato, pode-se apresentar informaes resumidas sobre os casos individuais, se no forem totalmente ignoradas, em pequenas notas abreviadas. 4. CONSIDERAES FINAIS

Este artigo de natureza ensastica abordou o tema estudo de caso como estratgia de pesquisa e teve por objetivo principal contribuir para a aplicao desta estratgia metodolgica, por meio da apresentao e discusso de um esquema terico para a realizao de estudos de casos em pesquisas contbeis. A sua motivao se deu em funo das vrias crticas que a utilizao deste mtodo tem recebido (BARBOSA, 2008; CESAR, ANTUNES, 2008; CESAR, ANTUNES, VIDAL, 2010; CONSOLI et al., 2008; MARTINS 2008a). Essas crticas convergem para a falta de rigor metodolgico por parte dos pesquisadores. Os pontos abordados neste ensaio levam a considerar que muitos avanos podem ser obtidos com a utilizao cuidadosa desta estratgia de pesquisa. Ressalta-se que os principais problemas associados s criticas da estratgia de pesquisa do estudo de caso esto relacionados forma como tais pesquisas so desenvolvidas (utilizao inadequada) e no estratgia propriamente dita. Nesse sentido, algumas questes merecem ser comentadas. Primeiramente, no se pode desprezar a quantidade de obras sobre metodologia cientfica publicadas no Brasil, sejam tradues de obras estrangeiras ou as desenvolvidas por pesquisadores nacionais. No se discute a qualidade dessas obras, em hiptese alguma! Todavia, o fato que h divergncias entre as classificaes, objetivos e aplicaes de alguns conceitos. Embora essas diferenas metodolgicas, por assim dizer, possam ser justificadas, por resultarem das diferentes percepes dos autores/pesquisadores sobre um mesmo fenmeno, pois estes so influenciados, principalmente, pelo contexto em que atuam, tais diferenas podem suscitar dvidas na hora de sua aplicao; assim, necessria a crtica, como muito bem pontua Kche (1999). O esquema terico proposto neste ensaio visa suscitar a crtica! Um segundo ponto a comentar refere-se aos mestrados profissionais. Com o crescimento dessa modalidade no Brasil de se supor, dada a natureza desses cursos, que esta estratgia seja

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uma alternativa para as pesquisas realizadas com o propsito de entender um contexto empresarial e de se propor uma soluo. Cabe perguntar se a banalizao de sua aplicao comprometeria a qualidade dessas pesquisas. Acredita-se que ser necessrio o empenho dos mestrandos e de seus orientadores para que isso no ocorra. A pesquisa qualitativa exige dedicao e tempo para a coleta e tratamento dos dados. Adicionalmente, o estudo de caso requer a elaborao e o cumprimento de um protocolo de pesquisa cujas etapas no podem ser suprimidas. Por fim, vale ressaltar que o esquema terico aqui proposto partiu da premissa de que no h consenso entre os pesquisadores quanto s etapas a serem seguidas no desenvolvimento de um estudo de caso (GIL, 2009). Assim, pretende-se que seja uma alternativa e, ao mesmo tempo, uma soluo para a situao descrita por Martins (2008a). O esquema terico visa contribuir para preencher esta lacuna na rea contbil, ressaltando que a preocupao subjacente a de sistematizar os procedimentos de forma a propiciar a validao do estudo de caso nas pesquisas contbeis realizadas no Brasil. Este ensaio no tem a pretenso de resolver todas as questes que envolvem esse complexo tema. O emprego do esquema terico aqui proposto em futuras pesquisas contbeis que se utilizam da estratgia do estudo de caso poder indicar a qualidade e efetiva utilidade do mesmo. um desafio e uma oportunidade para pesquisas futuras. A crtica severa e sistemtica dos futuros estudos de caso que forem realizados usando o esquema aqui proposto ser uma oportunidade para avaliar parte do grau de desenvolvimento da pesquisa contbil brasileira. Aceitar este desafio e identificar as oportunidades aqui aventadas na rea contbil, que vem passando por reconhecido e intenso processo de mudanas, permite alimentar o crculo virtuoso de retomada constante das teorias e problemas aqui apresentados e debatidos, como proposto por Kche (1999). REFERNCIAS

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ENDEREO DOS AUTORES Joo Paulo Cavalcante Lima Universidade Presbiteriana Mackenzie Rua da Consolao, 896 - Campus Itamb 01302-907 - So Paulo - SP - Brasil Maria Thereza Pompa Antunes Universidade Presbiteriana Mackenzie. Rua da Consolao, 896 - Campus Itamb 01302-907 - So Paulo - SP - Brasil Octavio Ribeiro de Mendona Neto Universidade Presbiteriana Mackenzie. Rua da Consolao, 896 - Campus Itamb 01302-907 - So Paulo - SP - Brasil Ivam Ricardo Peleias Centro Universitrio lvares Penteado - FECAP Avenida Liberdade, 532 - Liberdade 01052-001 - So Paulo - SP - Brasil

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