Sebenta Final 2010-11

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SEBENTA
DE
CONTABILIDADE FINANCEIRA II

Cursos:
Contabilidade
Fiscalidade
Finanas
Gesto Bancria e Seguros

Elaborada por:
Snia Monteiro
Patrcia Gomes
Jos Manuel Pereira

Ano Lectivo 2010/11

Instituto Politcnico do Cvado e do Ave
Escola Superior de Gesto

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1. Acrscimos e diferimentos

Os acrscimos e diferimentos integram normalmente os trabalhos de fim de
exerccio no cumprimento do regime do acrscimo. Os lanamentos a efectuar
visam reconhecer os gastos e os rendimentos no momento em que ocorrem
independentemente do seu pagamento ou recebimento (Pressuposto do
acrscimo ou periodizao econmica: 22 da estrutura conceptual do
SNC).

No mbito do plano de contas do SNC esto contempladas as seguintes contas
para fazer face a estas operaes:
272 Devedores e credores por acrscimos
28 - Diferimentos

Conta 272 Devedores e credores por acrscimos

A Conta 272 Devedores e Credores por Acrscimos destina-se a permitir o
registo dos acrscimos de rendimentos e de gastos e est subdividida da
seguinte forma:

2721 Devedores por acrscimos de rendimentos
2722 Credores por acrscimos de gastos

A - Conta 2721 Devedores por acrscimos de rendimentos

Esta conta serve de contrapartida aos rendimentos a registar no prprio
exerccio, ainda que no tenham documentao vinculativa, cuja receita s
venha a realizar-se em exerccio ou exerccios posteriores.

Regista rendimentos do exerccio a receber em exerccios seguintes.

Exemplos:


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- juros de depsitos a prazo a cobrar no fim do prazo
- juros de financiamento concedidos, a cobrar no fim do prazo de vencimento;
- bnus, comisses, descontos respeitantes ao exerccio mas que sero apenas
creditados e recebidos no exerccio seguinte

Movimento contabilstico

(a) Registo, no exerccio, do rendimento a receber

7xx Rendimentos 2721 Devedores por acresc. rend.

(b) Registo, no exerccio seguinte, da importncia recebida e reconhecimento do
rendimento que eventualmente seja aplicvel.

2721 Devedores por acrsc. rend. 7xx Rendimentos 11 / 12

B - Conta 2722 Credores por acrscimos de gastos

Esta conta serve de contrapartida aos gastos a reconhecer no prprio exerccio,
ainda que no tenham documentao vinculativa, cuja despesa s venha a
ocorrer em exerccio ou exerccio posteriores.

Regista gastos do exerccio a pagar em exerccios seguintes.

Exemplos:
- seguros a liquidar;
- fornecimentos e servios diversos (gua, electricidade, telefone...) sem
documentao vinculativa;
- juros de financiamento imputveis ao exerccio
- encargos com frias e subsdio de frias vencidas no exerccio e com
processamento no exerccio seguinte


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(a) Registo, no exerccio, do encargo a pagar

2722 Credores por acresc. gastos 6xx - Gastos

(b) Registo, no exerccio seguinte, do pagamento do encargo e reconhecimento do
gasto que eventualmente seja imputvel.

11 / 12 6xx - Gastos 2722 Credores por acresc. gastos

Conta 28 Diferimentos

A Conta 28 Diferimentos destina-se a permitir o registo dos diferimentos de
rendimentos e de gastos e est subdividida da seguinte forma:

281 Gastos a reconhecer
282 Rendimentos a reconhecer

A - Conta 281 Gastos a reconhecer

Compreende os gastos que devam ser reconhecidos no exerccio ou nos
exerccios seguintes. A quota parte dos diferimentos includos nesta conta que
for atribuda a cada exerccio ir afectar directamente a respectiva conta de
gastos.

Registo de despesas ocorridas no exerccio, correspondentes a
gastos de exerccios seguintes.

Exemplos:


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- rendas/alugueres pagos por antecipao relativas utilizao de bens
imveis/mveis de terceiros;
- prmios de seguros pagos, cuja vigncia ultrapassa o exerccio econmico;
- juros antecipados


(a) no momento da realizao da despesa

11 / 12 6xxx - Gastos

(b) regularizao da conta de gastos em 31/12 (na eventualidade de ainda no ter sido
registado)

6xx - Gastos 281Gastos a reconhecer

(c ) reposio do gasto no exerccio seguinte

281Gastos a reconhecer 6xxx - Gastos

B - Conta 282 Rendimentos a reconhecer

Nesta conta registam-se os rendimentos que devam ser reconhecidos nos
exerccios seguintes.

Regista receitas ocorridas no exerccio correspondentes a
rendimentos de exerccios seguintes.


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Exemplo:

- rendas/alugueres recebidos de bens imveis/mveis arrendados/alugados a
terceiros


(a) no momento da obteno do rendimento

7xx - Rendimentos 11 / 12

(b) regularizao da conta de rendimentos em 31/12 (na eventualidade de ainda no
ter sido registado)

282 Rendimentos a reconhecer 7xx - Rendimentos

(c) reposio do rendimento no exerccio seguinte

7xx - Rendimentos 282 Rendimentos a reconhecer


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2. Gastos e operaes com o Pessoal

CONCEITOS

Os recursos humanos implicam gastos:
remuneraes fixas e/ou variveis recebidas pelos trabalhadores
vinculados empresa por contrato individual de trabalho;
remuneraes fixas e/ou variveis atribudas aos rgos sociais da
empresa;
contribuies para a Segurana Social;
seguros obrigatrios e facultativos efectuados a favor do pessoal
gastos de carcter social
formao profissional
indemnizao por despedimento
atribuio de benefcios de reforma

Contabilisticamente, so de considerar Gastos com Pessoal os relativos aos
rgos estatutrios e pessoal vinculado empresa.
Os honorrios pagos a trabalhadores independentes servios externos.

CONTRIBUIES, IMPOSTOS E OUTROS ENCARGOS INERENTES
AOS GASTOS COM O PESSOAL

Os rendimentos do trabalho esto, de um modo geral, sujeitos s seguintes
contribuies e impostos:
contribuio para a Segurana Social
IRS

CONTRIBUIES PARA A SEGURANA SOCIAL

a) Regime geral dos trabalhadores por conta de outrem

Base de incidncia contributiva Art. 46. Cdigo Contributivo:
a) A remunerao base, em dinheiro ou em espcie;
b) As diuturnidades e outros valores estabelecidos em funo da
antiguidade dos trabalhadores ao servio da respectiva entidade
empregadora;
c) As comisses, os bnus e outras prestaes de natureza anloga;


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d) Os prmios de rendimento, de produtividade, de assiduidade, de
cobrana, de conduo, de economia e outros de natureza anloga que
tenham carcter de regularidade;
e) A remunerao pela prestao de trabalho suplementar;
f) A remunerao por trabalho nocturno;
g) A remunerao correspondente ao perodo de frias a que o
trabalhador tenha direito;
h) Os subsdios de Natal, de frias, de Pscoa e outros de natureza
anloga;
i) Os subsdios por penosidade, perigo ou outras condies especiais de
prestao de trabalho;
j) Os subsdios de compensao por iseno de horrio de trabalho ou
situaes equiparadas;
l) Os valores dos subsdios de refeio, quer sejam atribudos em
dinheiro, quer em ttulos de refeio;
m) Os subsdios de residncia, de renda de casa e outros de natureza
anloga, que tenham carcter de regularidade;
n) Os valores atribudos a ttulo de despesas de representao desde que
se encontrem predeterminados;
o) As gratificaes, pelo valor total atribudo, devidas por fora do
contrato ou das normas que o regem, ainda que a sua atribuio esteja
condicionada aos bons servios dos trabalhadores bem como as que
revistam carcter de regularidade;
p) As importncias atribudas a ttulo de ajudas de custo, abonos de
viagem, despesas de transporte e outras equivalentes;
q) Os abonos para falhas
r) Os montantes atribudos aos trabalhadores a ttulo de participao nos
lucros da empresa, desde que ao trabalhador no esteja assegurada pelo
contrato uma remunerao certa, varivel ou mista adequada ao seu
trabalho;
s) As despesas resultantes da utilizao pessoal pelo trabalhador de
viatura automvel que gere encargos para a entidade empregadora;
t) As despesas de transporte, pecunirias ou no, suportadas pela
entidade empregadora para custear as deslocaes em benefcio dos
trabalhadores;
u) Os valores correspondentes s retribuies a cujo recebimento os
trabalhadores no tenham direito em consequncia de sano disciplinar;
v) Compensao por cessao do contrato de trabalho por acordo, nas
situaes com direito a prestaes de desemprego
x) Os valores despendidos obrigatria ou facultativamente pela entidade
empregadora com aplicaes financeiras, a favor dos trabalhadores,
designadamente seguros do ramo Vida, fundos de penses e planos de


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poupana reforma ou quaisquer regimes complementares de segurana
social, quando sejam objecto de resgate, adiantamento, remio ou
qualquer outra forma de antecipao de correspondente disponibilidade
ou em qualquer caso de recebimento de capital antes da data da
passagem situao de pensionista, ou fora dos condicionalismos
legalmente definidos;
z) As importncias auferidas pela utilizao de automvel prprio em
servio da entidade empregadora;
aa) As prestaes relacionadas com o desempenho obtido pela empresa
quando, quer no respectivo ttulo atributivo quer pela sua atribuio
regular e permanente, revistam carcter estvel independentemente da
variabilidade do seu montante.

3 - As prestaes a que se referem as alneas l), p), q), s), t), u), v) e z) do
nmero anterior esto sujeitas a incidncia contributiva, nos mesmos
termos previstos no Cdigo do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas
Singulares.

A taxa contributiva de 34,75%, correspondendo a :

* beneficirios: 11%
* entidade patronal:
23,75% (23,25% + 0,5% para o risco de doena profissional)
Nota: Entidades sem fins lucrativos: 20% ou 21%

b) Membros dos rgos das pessoas colectivas

* Administradores, directores e gerentes das sociedades e das
cooperativas;
* Administradores das pessoas colectivas gestoras ou administradoras
de outras pessoas colectivas;
* Gestores das empresas pblicas ou de outras pessoas colectivas;
* Membros dos rgos internos de fiscalizao das pessoas colectivas,
excepto ROC
* (...)


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Excluses:

* Membros dos rgos estatutrios de pessoas colectivas sem fim
lucrativo que no recebam qualquer tipo de remunerao
* Scios que detenham a qualidade de gerente mas no exeram de facto
essa actividade nem aufiram remunerao
(...)

A taxa contributiva de 29,6%, correspondendo a:

* Entidade patronal: 20,30%
* Beneficirios: 9,30%

Na tabela seguinte podemos visualizar algumas taxas contributivas para a Segurana
Social (incluindo a taxa de 0,5% para cobertura do risco de doena profissional)
relativamente aos trabalhadores por conta de outrem.

Regime de Segurana Social
Taxas contributivas
Trabalhador Entidade
Patronal
Total
Trabalhadores em geral 11% 23,75% 34,75%
Trabalhadores portadores de deficincia com capacidade de
trabalho inferior a 80%.

11%

11,9%

22,9%
Trabalhadores no domiclio 9,3% 20,3% 29,6%
Praticantes desportivos profissionais 11% 18,5% 29,5%
Pessoal do servio domstico (com proteco no desemprego) 11% 22,3% 33,3%
Membros das igrejas, associaes e confisses religiosas 5,6% 9,7% 15,3%
Pessoal das instituies particulares de solidariedade social 11% 20% 31%
Trabalhadores agrcolas
Trabalhadores de pesca local e costeira

11%

22,3%

33,3%

Membros dos rgos estatutrios das pessoas colectivas 9,3% 20,3% 29,6%

O pagamento das contribuies efectuado entre o dia 10 e 20 do ms
seguinte quele a que respeitam, com base na declarao de remuneraes
apresentadas pelas entidades at ao dia 10 do ms seguinte.


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IMPOSTO SOBRE O RENDIMENTO DO TRABALHO (IRS)

a) Trabalho dependente (categoria A)

No so sujeitos a IRS (art. 2 CIRS)

* subsdios de refeio na parte em que no exceda 50% do limite legal
estabelecido
* abonos para falhas na parte em que no exceda 5% da remunerao
mensal fixa
* ajudas de custo e importncias auferidas pela utilizao de automvel
prprio, na parte em que ambas no excedam os limites legais
anualmente fixados
* abonos de famlia e respectivas prestaes complementares que no
excedam os limites legais
* ()

As entidades devedoras de rendimentos da categoria A, esto obrigadas a
deduzir o imposto no momento do seu pagamento ou colocao disposio
dos respectivos titulares e proceder sua entrega at ao dia 20 do ms
seguinte quele em que foi deduzido (art. 98 a 101 CIRS)

Anualmente so publicadas as tabelas de reteno mensal relativamente ao
trabalho dependente, as quais tomam em considerao a situao pessoal e
familiar dos sujeitos passivos:
Tabela I - no casado
Tabela II - casado - nico titular
Tabela III - casado - dois titulares
Tabela IV - no casado - deficiente
Tabela V - casado - nico titular - deficiente
Tabela VI - casado - dois titulares - deficiente

No caso das remuneraes do trabalho dependente compreenderem
exclusivamente montantes variveis, a reteno do imposto efectuada de
acordo com a tabela fixada no art. 100 CIRS.


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b) Trabalho independente

A reteno efectuada taxa de 21,50% (art 101 do CIRS), sendo no
entanto dispensada, a ttulo facultativo, quando o total de rendimentos a
receber durante o ano pelo sujeito passivo for previsivelmente inferior ao
limite fixado no art. 53, n1 do CIVA ( 10 mil euros).

As retenes relativas categoria B so entregues nos mesmos prazos
referidos relativamente categoria A - dia 20.

PROCESSAMENTO E PAGAMENTO DOS GASTOS C/ O PESSOAL

A contabilizao das remuneraes efectuada, de uma forma normalizada,
nas seguintes fases:

1 fase: processamento das remuneraes
1
dentro do ms a que respeitam

2 fase: processamento dos encargos sobre remuneraes (parte patronal)
dentro do ms a que respeitem

3 fase: pagamento das remuneraes lquidas ao pessoal, dos impostos e
contribuies ao Estado e de quaisquer outras retenes efectuadas.

1
Remuneraes - comportam essencialmente:
- remunerao base, com referncia a um ms de trabalho
- remuneraes complementares de natureza fixa (diuturnidades, subsdios por iseno de horrio ...)
- remuneraes variveis (subsidio de produtividade, comisses, trabalho suplementar...)


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FASE I : Processamento das remuneraes

23 Pessoal
231 Remuneraes a pagar 63 Gastos c/ pessoal
2311 Aos rgos sociais 631 Remuneraes rgos sociais
2312 Ao pessoal 632 Remuneraes do pessoal

VL

24 Estado outros entes pub.
2421 Reteno IRS - trab dependente

IRS VI

245 Contrib. p/ segurana social

Seg. social

VI: vencimento ilquido
IRS retido (conforme taxas definidas nas tabelas)
Segurana social a cargo do trabalhador: 11% * VI
VL : vencimento lquido = VI - (IRS + Seg. social)

FASE II : Processamento dos encargos sociais (da entidade patronal)

24 Estado e o. entes pblicos 63 Gastos c/ pessoal
245 Contrib. p/ segurana social 635 Encargos sobre Rem.

Seg. social a cargo da empresa
23,75%


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FASE III : Pagamento das remuneraes e descontos

a) Pagamento das remuneraes

11 / 12 2311/2312

VL

b) Pagamento s restantes entidades

11 / 12 2421

IRS

245

Seg social
(trab. + empresa)

OUTROS GASTOS COM O PESSOAL

Prmios de seguro de acidentes de trabalho e doenas profissionais

636 / 11 ou 12

Conta 277 - Sindicatos

Movimentam-se nesta conta todas as dvidas com os sindicatos, quando se
procede reteno pela empresa das quotas sindicais dos seus trabalhadores.

creditada pelo valor das quotas, aquando do processamento das
remuneraes, sendo debitada pelo pagamento.

Caso haja na empresa trabalhadores com filiaes sindicais diferentes, a conta
277 dever ser subdividida:
2771 Sindicato trabalhadores de escritrio
2772 Sindicato trabalhadores metalrgicos


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(...)
Adiantamentos por conta de remuneraes: conta 2321: Adiant. rgos sociais
Conta 2322: Adiant. ao pessoal

* pela concesso do adiantamento

2321 ou 2322 / 11 ou 12

* pelo processamento das remuneraes

631 ou 632 2311 ou 2312
245
2421
2321 ou 2322

* pelo pagamento das remuneraes lquidas, deduzidas do adiantamento

2311 ou 2312 / 12

Contas 2371 Caues de rgos sociais
2372 Caues do pessoal

Por norma estas contas registam os depsitos de garantia em dinheiro,
prestadas pelos membros dos rgos sociais e pelo pessoal, determinados pela
lei, pelos estatutos ou pelos regulamentos aplicveis.

* pela entrega da cauo por parte dos rgos sociais/pessoal

11 ou 12 / 2371 ou 2372

* restituio da cauo

2371 ou 2372 / 11 ou 12

Qualquer movimento no contemplado nas contas j referidas, quer com os
rgos sociais, quer com o pessoal, o SNC reserva as subcontas:
2381 Outras operaes com rgos sociais
2382 Outras operaes com pessoal


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HONORRIOS

Correspondem a remuneraes atribudas a trabalhadores independentes,
resultantes de servios prestados. Tais trabalhadores esto obrigados
apresentao de recibo modelo 6 - Recibo verde.

As empresas com contabilidade organizada esto obrigadas a proceder
reteno do IRS taxa de 21,5% (art 101 do CIRS), desde que os
trabalhadores independentes tenham um nvel anual de honorrios igual ou
superior a 10.000 (art. 53 CIVA) ou declarem interesse na referida
reteno. As retenes de IRS relativas categoria B so entregues nos
mesmos prazos referidos relativamente categoria A - dia 20

No que respeita Segurana social, os trabalhadores independentes sero
sujeitos a regime prprio (contribuio de 29,6%) no existindo qualquer
repercusso em termos de entidade pagadora.

De acordo com o SNC, os honorrios so contabilizados na conta 6224
Honorrios, sempre que os mesmos sejam de considerar gastos do
exerccio. Em algumas circunstncias so efectuados pagamentos a ttulo de
adiantamentos por conta de honorrios.

Movimentao:

* Pagamento de honorrios com reteno de imposto e IVA

11 ou 12 6224 Honorrios
VL VI

2422 24323x
IRS IVA

* Existindo adiantamento
11 ou 12 6224 278
(a) (b) (a) (b)
(c ) H. ILIQ. (c) H. LIQ.

2422 24323x
(b) (b)
IRS IVA
(a) Adiantamento
(b) Contabilizao dos honorrios
(c) Pagamento diferena se existir


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ENCARGOS COM FRIAS

De acordo com a legislao laboral, o direito a frias e subsdio adquire-se
com a celebrao do contrato de trabalho e vence-se no dia 1 de Janeiro de
cada ano civil.

O direito a frias irrenuncivel e seu gozo no pode ser substitudo por
qualquer compensao econmica ou outra, salvo nos casos expressamente
previstos na lei.

O perodo anual de frias de 22 (+ 3) dias teis. J os trabalhadores
admitidos ao abrigo de contrato, a termo ou sem termo, cuja durao seja
inferior a 6 meses tm direito a um perodo de frias equivalente a 2 dias
teis por cada ms completo de durao do contrato, que por norma dever
ser gozado imediatamente antes da respectiva cessao.

No ano da contratao, o trabalhador tem direito, aps seis meses completos
de execuo do contrato, a gozar 2 dias teis de frias por cada ms de
durao do contrato, at ao mximo de 20 dias teis.

A retribuio correspondente ao perodo de frias no pode ser inferior que
os trabalhadores receberiam se estivessem em servio efectivo (claro que
no inclui subsdios pagos em funo dos dias efectivos de trabalho). Alm
desta retribuio, os trabalhadores tm direito a um subsdio de frias de
igual montante.

Estamos perante gastos que devero ser estimados e contabilizados no
perodo a que respeitam, ainda que apenas se tornem exigveis no exerccio
seguinte.

( conta 2722 Credores por Acrscimos de Gastos)

Questes que se levantam no clculo e contabilizao da estimativa:

* Devem ser tomadas em considerao as remuneraes em vigor data de
balano ou deve ser feita com base nas remuneraes que previsivelmente
sero praticadas no exerccio em que as frias so gozadas e pagas?
* Devem os aumentos salariais verificados no ano em que os encargos com
frias so pagos ser considerados como um gasto do exerccio a que se
reporta o direito a frias ou um gasto do exerccio em que tais aumentos
foram concedidos?


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-

- Entende-se que a estimativa deve ser determinada e contabilizada como um
gasto no perodo a que respeitam os encargos com frias, tendo em conta as
remuneraes que previsivelmente sero pagas no perodo em que o direito
se vence.

- A diferena entre a estimativa efectuada e os encargos efectivamente
verificados pode ser considerada um componente dos gastos com pessoal
do exerccio em que a mesma apurada.

CONTABILIZAO

(A) Previso, em 31/12/n dos encargos com frias a levar a gasto do prprio
exerccio

ANO N Dbito Crdito

Gastos previstos 2722
Remunerao rgos sociais 631
Remunerao pessoal 632
Encargos sobre remuneraes 635

(B) Processamento dos encargos sobre frias referentes ao trabalho prestado no ano
anterior

ANO N+1 Dbito Crdito

Gastos previstos com o pessoal 2722
Reteno IRS 2421
Segurana social (11%+23,75%) 245
Sindicato 277
Remuneraes lquidas 231

* se valor real > valor previsto para encargos com frias

63 ou
a diferena gasto do exerccio e debita-se: 6881


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* se valor real< valor previsto para encargos com frias

63 ou
a diferena rendimento do exerccio e credita-se: 7881

(A) Contabilizao das estimativas no final do ano

272 Devedores e Cred. por Acrscimos
2722X Frias 631ou 632

(1)

2722Y Subsdio frias

(2)

2722Z Seg social 635

(3)

2722W Seg. acid. Trabalho 636

(4)

(1) Estimativa de frias dos rgos sociais e pessoal
(2) Estimativa de subsdio de frias dos rgos sociais e pessoal
(3) Estimativa das contribuies para a segurana social
(4) Estimativa referente aos seguros obrigatrios


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(B) Contabilizao no exerccio em que as remuneraes e encargos forem
processados

2722Dev. e Cred. por Acrsc.gastos
2311 ou 2312 2722X - Frias

(1) Si

2421 2722Y-Subs. frias

(2) Si

11ou12
245 2722Z- Encargos Seg Social
(5)
(3) Si

278 2722W- Seg acid trab

Si
(4)

(1) Processamento das remuneraes referentes ao perodo de frias
(2) Processamento do subsdio de frias
(3) Processamento dos encargos sociais sobre remuneraes do perodo de frias e
subsdio de frias
(4) Aviso ou pedido de pagamento da seguradora
(5) Pagamento das diferentes responsabilidades nos prazos estabelecidos


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A classe 4 do cdigo de contas do SNC inclui os investimentos que tm carcter de
permanncia e continuidade, ou seja, espera-se que no sejam realizados (vendidos
ou consumidos) no decurso normal do ciclo operacional da entidade (Notas de
enquadramento do SNC). Correspondem, por isso, a activos no correntes,
esperando-se a sua permanncia na entidade por um perodo superior a 12 meses.

Esto contempladas as seguintes subclasses de investimentos:
41 Investimentos Financeiros
42 Propriedades de Investimento
43 Activos Fixos Tangveis
44 Activos Intangveis
45 - Investimentos em curso
46 Activos no correntes detidos para venda

A natureza do bem no o atributo determinante na classificao dentro da classe,
mas sim a sua funo no processo produtivo ou na actividade da empresa.

CLASSIFICAO DOS INVESTIMENTOS

Activos Fixos Tangveis: Elementos patrimoniais mveis ou imveis,
adquiridos ou fabricados pela prpria empresa, que se destinam a
permanecer na empresa por um prazo > 1 ano.

Activos Intangveis: Elementos patrimoniais no monetrios e sem
substncia fsica, que se mantm na empresa com carcter de
permanncia.

Investimentos financeiros: Elementos patrimoniais que representam
participaes de capital da empresa noutra empresa, e
outras aplicaes financeiras.

Propriedades de Investimento: Inclui os terrenos e/ou edifcios
detidos com o intuito de obter rendas e/ou valorizao do capital
investido.

Investimentos em curso: Inclui os elementos que no se encontram
concludos data de encerramento do exerccio.

3. Investimentos (Classe 4)
Investimentos
tcnicos
Investimentos
de rendimento


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RECONHECIMENTO:
Atendendo ao conceito de activo presente na estrutura conceptual, h dois factores
essenciais para reconhecer um investimento:
- Seja provvel que venham a fluir benefcios econmicos para a entidade,
associados ao elemento a reconhecer;
- O custo do elemento deve ser mensurado com fiabilidade.

MENSURAO:
- Regra geral: Os bens do activo imobilizado devem ser valorizados ao custo de
aquisio ou ao custo de produo.
- H, contudo, algumas especificidades que sero analisadas de seguida em cada
subclasse de investimentos como a introduo do critrio do justo valor em
determinado tipo de activos.

IVA
- Regra geral: as operaes inerentes aos investimentos so passveis de IVA.
- A locao de imveis e transaces sujeitas a IMT (Imposto Municipal sobre a
Transmisso Onerosa de Imveis) esto isentas de IVA.
- O sujeito passivo poder deduzir o imposto pago: 24322-IVA ded. investimentos
- O imposto suportado na aquisio, fabrico ou importao, locao, utilizao,
transformao e reparao de viaturas de turismo (1), barcos de recreio,
helicpteros, avies, motos e motociclos no dedutvel - este acrescido ao
custo de aquisio do activo.

(1) Veculo automvel que no se destine unicamente ao transporte de mercadorias, ao uso agrcola ou que no
tenha mais de 9 lugares, sendo misto ou de passageiros.


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3.1.1 Conceitos: definio e reconhecimento

DEFINIO

Os activos fixos tangveis (ATF) so activos no correntes e incorporam os
elementos que sejam detidos por uma empresa para uso na produo ou
fornecimento de bens ou servios, para arrendamento a outros, ou para fins
administrativos e se espera que sejam usados durante mais do que um perodo
(NCRF 7, 6)
Inclui igualmente as benfeitorias e as grandes reparaes que sejam de acrescer ao
custo daqueles investimentos, ou seja estas reparaes podem acrescentar vida til ao
bem logo devem ser reconhecidas e adicionadas ao valor inicial do investimento
realizado.

So ainda considerados ATF os bens detidos em regime de locao financeira
conforme disposto da NCRF 9 Locaes (a desenvolver no ponto 1.2.4 desta
sebenta).
Quando os elementos do AFT so adquiridos tendo como contrapartida a obteno de
subsdios de Governo, deve aplicar-se o disposto na NCRF n 22 (a desenvolver no
ponto 1.4 desta sebenta).
Assim, a conta de AFT est desagregada da seguinte forma:

43 Activos Fixos Tangveis
431 Terrenos e recursos naturais
432 Edifcios e outras construes
433 Equipamento bsico
434 Equipamento de transporte
435 Equipamento Administrativo
436 Equipamentos Biolgicos
437 Outros activos fixos tangveis
438 Depreciaes acumuladas
439 Perdas por imparidade acumuladas
3.1. Activos Fixos Tangveis (NCRF n 7)


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RECONHECIMENTO

O reconhecimento dos ATF deve atender aos critrios definidos para o
reconhecimento de um elemento do activo (7):

+

Alguns aspectos a considerar:

a) Quando um bem composto por diferentes componentes de montante significativo
com vida til diferente ou que proporcionem benefcios econmicos num modelo
diferente ento a contabilizao deve ser efectuada por componentes, para se
proceder depreciao por um perodo de vida til e/ou mtodos diferentes.

b) necessrio distinguir as grandes reparaes e manutenes subsequentes das
reparaes e manutenes correntes. No primeiro caso, tendo em conta que os
dispndios subsequentes permitem aumentar a vida til do bem e, por isso, os
benefcios econmicos futuros, esses dispndios devem ser capitalizados
(reconhecidos como activo) no balano. No segundo caso, os dispndios devem
ser reconhecidos como gastos na medida que apenas permitem restaurar ou manter
os benefcios econmicos futuros.

Exemplo: A substituio de peas para aumentar a capacidade produtiva de uma
mquina deve ser considerada como activo. Os dispndios com a assistncia diria
e com os consumveis devem ser reconhecidos como gastos.

Elevada probabilidade de flurem
benefcios econmicos para a entidade,
associados ao elemento a reconhecer

O custo do elemento deve ser
mensurado com fiabilidade

Grandes reparaes activo (BALANO)

Pequenas reparaes gasto (RESULTADOS)

Custos
subsequentes
(13-15)


25

Nota: Os aspectos relacionados com os AFT so abordados na NCRF n 7. Contudo,
h algumas matrias especficas que so tratadas por normas distintas, como por
exemplo as perdas de imparidade (NCRF n 12) e os AFT detidos para venda (NCRF
n 8).

3.1.2 Mensurao

Aquando o reconhecimento de um elemento como AFT necessrio proceder sua
mensurao. Que critrios de mensurao esto previstos na NCRF n 7?

a) MENSURAO AQUANDO DO RECONHECIMENTO INICIAL

Modelo do custo

A aquisio de um AFT a ttulo oneroso deve ser reconhecida ao seu custo de
aquisio. O custo de um item do AFT inclui (17):
- o seu preo de compra incluindo os direitos de importao e impostos de
compra no reembolsveis, aps deduo de descontos e abatimentos;
- quaisquer custos directamente atribuveis para colocar o activo na localizao
e condio necessrias para colocar o bem em funcionamento (ex. custos de
instalao, custos de preparao do local);
- a estimativa inicial dos custos com o desmantelamento e remoo do item ou
restaurao do local no qual est localizado, no final da sua vida til, em cuja
obrigao uma entidade incorre (tal obrigao reconhecida de acordo com a
NCRF n. 21)

+

Custo =
+

-

Preo de compra (inclui direitos de importao e
impostos no dedutveis suportados na compra)
Custos directamente atribuveis para colocar o activo
apto a operar no uso pretendido (transportes, )
Descontos comerciais e abatimentos em compras
Estimativa inicial dos custos com o desmantelamento


26

Exemplos de custos directamente atribuveis (18):

- Custos de benefcios dos empregados
- Custos de preparao do local
- Custo de entrega inicial e de manuseamento;
- Custos de instalao e montagem;
- Testes do funcionamento do activo;
- Honorrios de profissionais, tais como arquitectos e engenheiros;
- Custos com a aquisio de elementos para fins de segurana e ambiente (por
exemplo componentes para armazenamento de qumicos perigosos);

Nota: Juros de emprstimos obtidos para a aquisio, construo ou produo de um
AFT, enquanto estiverem a decorrer as actividades necessrias para colocar o bem
pronto para o uso pretendido, podem reconhecer-se no custo do AFT (23), de
acordo com os critrios previstos na NCRF n 10, isto :
- Quando um activo leva necessariamente um perodo substancial de tempo para
ficar pronto para o uso pretendido,
- e h dispndios efectivos com os custos de produo do activo,
- se contrado um emprstimo directamente atribuvel aquisio, construo
ou produo desse activo,
os custos de emprstimos obtidos (juros) podem ser capitalizados como parte do
custo desse activo.

Exemplos de dispndios no reconhecidos como custo de um item do AFT (20):
- Custos de abertura de novas instalaes
- Custos de introduo de um novo produto ou servio
- Custos de conduo do negcio numa nova localizao
- Custos administrativos e outros gastos gerais.


27

REGRA: Devemos ter sempre em linha de conta se o dispndio incorrido pela
entidade necessrio para colocar o elemento do AFT em funcionamento no local
adequado. Todos os custos/rendimentos que ocorrem em paralelo, ainda que
associados, mas sem os quais o elemento pode funcionar, no devem ser
considerados no valor do elemento a mensurar.

No caso do AFT ser produzido pela entidade o activo deve ser mensurado ao custo de
produo (23) (inclui custos com matrias-primas, mo-de-obra e outros gastos).
Caso o activo seja adquirido em troca de outro activo, monetrio ou no, deve ser
mensurado ao justo valor. Se o item adquirido no for avaliado ao justo valor (porque
no possvel determinar com fiabilidade o justo valor do bem adquirido ou do bem
cedido ou porque a troca carece de substncia comercial), ento o seu custo
mensurado pela quantia escriturada do bem cedido (25).

NOTA: Um elemento do AFT que no tenha sido adquirido nem produzido, mas que
resulte de uma doao deve ser mensurado ao justo valor.
2

b) MENSURAO SUBSEQUENTE (aps o reconhecimento inicial)

Modelo do Custo
Aps o reconhecimento como um activo, um item do AFT deve ser escriturado pelo
seu custo, menos depreciaes acumuladas e quaisquer perdas por imparidade
acumuladas (31).

2
O justo valor o valor estabelecido num acordo de venda j existente ou o valor ditado pelo mercado activo
ou o valor resultante de uma transaco entre partes conhecedoras e dispostas a realiz-la, in Borges et al.
(2007: 226).
QUANTIA
ESCRITURADA DO
ACTIVO

CUSTO DO ACTIVO

DEPRECIAES ACUMULADAS

PERDAS POR IMPARIDADE ACUMULADAS

(-)

=

(-)


28

Modelo de Revalorizao

Aps o reconhecimento como um activo, um item do AFT, cujo justo valor possa
ser mensurado fiavelmente, deve ser escriturado por uma quantia revalorizada, que
o seu JUSTO VALOR DATA DA REVALORIZAO MENOS QUALQUER
DEPRECIAO ACUMULADA SUBSEQUENTE E PERDAS POR
IMPARIDADE ACUMULADAS SUBSEQUENTES
3
(32).

NOTA SOBRE O JUSTO VALOR: O justo valor no caso de terrenos deve ser
determinado com base em pareceres de avaliadores profissionais. No caso das
instalaes e de equipamentos o justo valor pode ser o valor de mercado determinado
por avaliao (ex. revistas da especialidade). A frequncia com que se deve proceder
s revalorizaes depende da volatilidade do justo valor que, naturalmente, varia em
cada tipo de bem.

A escolha poltica contabilstica nesta matria (uso do modelo de custos ou do
modelo de revalorizao) deve ser aplicada a uma classe inteira de AFT garantindo
assim a comparabilidade e a consistncia da informao das demonstraes
financeiras.

3.1.3 Principais activos fixos tangveis
4

Conta 431 - Terrenos e recursos naturais

Compreende os terrenos e recursos naturais (plantaes de natureza permanente,
minas, pedreiras, etc.) afectos s actividades da empresa.
Abrange os custos de desbravamento, movimentaes de terras e drenagem que lhes
respeitem. So ainda registados nesta conta os terrenos subjacentes a edifcios e
outras construes, mesmo que tenham sido adquiridos em conjunto e sem indicao
separada de valores.

3
O modelo de revalorizao ser desenvolvido na unidade curricular de Contabilidade Financeira III.
4
O SNC no define cada uma das subclasses de AFT, por isso as descries a seguir apresentadas basearam-se
no POC.


29

Em princpio, um terreno nunca sujeito a depreciao, o que no acontece com
as plantaes, minas...
Despesas com a preparao dos terrenos, para que os mesmos possam ser objecto
de construo, fazem parte do custo de aquisio do terreno - logo no devem ser
amortizadas.

Quando o terreno seja adquirido com edifcios implantados, deve proceder-se
separao do valor do terreno e do valor da construo.
Na falta de elementos concretos para valorizao do terreno, adopta-se o seguinte
critrio: 25% do valor global (art. 10, n 3 do DR 25/2009 de 14/09).

Conta 432 Edifcios e outras construes

Respeita aos edifcios fabris, comerciais, administrativos e sociais, compreendendo
instalaes fixas que lhes so prprias (gua, energia elctrica, aquecimento...).
Refere-se tambm a outras construes tais como muros, silos, parques, albufeiras,
canais, estradas e arruamentos, vias frreas internas, pistas de aviao, cais e docas.

Conta 433 Equipamento bsico

Trata-se de um conjunto de instrumentos, mquinas, instalaes e outros bens, com
os quais se realiza a extraco, transformao e elaborao dos produtos ou a
prestao dos servios.

Compreende os gastos adicionais com a adaptao de maquinaria e de instalaes
necessrias ao desempenho das actividades prprias da empresa.
Quando o objecto da empresa respeite a actividades de transporte ou de servios
administrativos, devem ser includos nesta conta os equipamentos dessa natureza
afectos a tais actividades.

Conta 434 Equipamento de transporte

Inclu todos os veculos automveis, pesados ou ligeiros, de passageiros ou de
mercadorias e outros bens circulantes, que a empresa utilize na sua actividade desde
que esta no se desenvolva na rea de transportes. Neste caso, os veculos afectos
actividade sero classificados na conta 433 Equipamento bsico.

Conta 435 Equipamento Administrativo

Inclui-se tambm sob esta designao o equipamento social e mobilirio diverso. Ex.:
equipamento de escritrio, artigos de conforto e decorao...

Quando o objecto social de uma empresa for prestar servios administrativos, a
generalidade dos equipamentos referidos devem ser classificados em 433
Equipamento bsico.


30

Dada a variedade dos elementos a incluir nesta conta ser vantajoso subdividi-la
de acordo com a respectiva natureza e taxas de amortizao.
Inclui-se tambm sob esta designao o equipamento social e mobilirio diverso.
Ex.: equipamento de escritrio, artigos de conforto e decorao...

Conta 436 Equipamentos Biolgicos

Respeita a animais e plantas vivas que renam os requisitos de reconhecimento como
investimento e no se enquadrem na actividade agrcola (ex. golfinho num parque
aqutico).

3.1.4 Contabilizao da aquisio de activos fixos tangveis

AQUISIO A TTULO ONEROSO
11 ou 12 ou 2711 43x AFT

pelo custo 24322x Iva ded.

DESPESAS DE AQUISIO OU INSTALAO
11 ou 12 ou 2711 43x AFT

pelo custo 24322x Iva ded.

AQUISIO A TTULO GRATUITO (DOAO)

594 Doaes 43X AFT

pelo justo valor


31

AQUISIO ASSOCIADA A UMA CONCENTRAO DE ACTIVIDADES
EMPRESARIAIS : Os AFT registam-se pelo justo valor.

ELEMENTOS DO AFT PRODUZIDOS OU CONSTRUDOS PELA PRPRIA
EMPRESA

* No prprio exerccio:

741 trab. p/ pp entidade 43X AFT

pelo valor do trabalho

* Se em 31/12/n o imobilizado no estiver concludo

452 / 741 ......pelo valor gasto no(s) exerccio(s)
43x / 452......pelo valor total da obra (aquando da sua concluso)

TRABALHOS EFECTUADOS POR TERCEIROS

* Ano n e ano n+1

452x 2711
24322x

* Quando o activo estiver apto a funcionar

43x / 452x

(NOTA: no caso de obras adquiridas no sector da construo civil, aplicar o DL
21/2007, de 29/01: Inverso do sujeito passivo (IVA devido pelo adquirente)

TRANSFERNCIA DE INVENTRIOS PARA AFT

38x 43x


32

DESPESAS DE CONSERVAO E REPARAO

11 ou 12 ou 2711 6226 conservao e rep.

24323x Iva ded. OBS

GRANDES REPARAES E BENFEITORIAS

So aquelas que aumentam o valor Adio
real ou durao provvel dos Melhoramento
elementos a que respeitem Reposio

43x 11 ou 12 ou 2711
24322x

(NOTA: no caso de obras adquiridas no sector da construo civil, aplicar o DL
21/2007, de 29/01: Inverso do sujeito passivo (IVA devido pelo adquirente).

ADIANTAMENTOS A FORNECEDORES DE INVESTIMENTOS
(Preo pr fixado)

* pelo adiantamento

11/12 455 Adian. por conta inv.

24322x Iva ded.


33

* Pelo registo da factura

2711- Fornecedores inv. 43x - AFT

24322x Iva ded.

* Pela anulao do adiantamento

455 Adian. por conta inv. 2711 Fornecedores inv.

24342 Iva reg f. estado

Sem preo previamente fixado registo idntico ao anterior, substituindo a conta
455 Adiantamento por conta de investimentos pela conta 2713
Adiantamentos a Fornecedores de investimento.

EXEMPLO PRTICO
5
:

A sociedade X, S.A., adquiriu a crdito uma mquina industrial que funciona a
energia nuclear que espera arrendar Y, S.A.. No que concerne mquina e sua
aquisio sabe-se o seguinte:
Valor da mquina: 1.000.000, com vida til esperada de 40 anos;
Mecanismo XPTO extra para minorar trepidao da mquina: 100.000,
prevendo-se a sua substituio de 5 em 5 anos;
Plano de manuteno da mquina: 50.000 de 2 em 2 anos;
Desconto comercial relativo mquina e mecanismo XPTO e plano de
manuteno: 5%;

5
Retirado de Borges et al. (2007).


34

Custos de transporte e instalao: 10.000;
No final da vida til da mquina ao abrigo da legislao ambiental ser
necessrio proceder ao seu desmantelamento, cujo valor estimado actualizado
de 100.000.
PEDIDO: Pretende-se os registos contabilsticos associados aquisio deste bem.

RESOLUO:
Notas:
Tendo em conta que as vrias componentes deste AFT tm diferentes vidas teis,
importa separ-las para efeitos do clculo da depreciao. Isto significa que as
partes que integram um mesmo item do AFT so depreciadas em perodos de
vida til distintos, consoante o seu desgaste ao longo da utilizao do bem.
A contrapartida do dispndio estimado para a operao de desmantelamento deve
ser registada como uma proviso (matria a desenvolver no ponto 4 da sebenta).

1. Clculos auxiliares
Componente Valor Vida til
Mquina Custo de aquisio = (1.000.000*95% + 10.000 +
100.000) = 1.060.000
40 anos
Mecanismo XPTO Custo de aquisio = 100.000*95% = 95.000 5 anos
Manuteno Custo = 50.000 * 95% = 47.500 2 anos

2. Lanamentos contabilsticos
Reconhecimento inicial
4331 Mquina 1.060.000 2711 .. 1.055.000
4332 Mecanismo . 95.000 29 Provises 100.000
Gastos subsequentes
4333 Manuteno 2711 47.500


35

3.1.5 Depreciao dos activos fixos tangveis

DEFINIO: A depreciao a imputao sistemtica da quantia deprecivel de
um activo durante a sua vida til (6, NCRF 7).
Representa uma operao contabilstica que visa registar o desgaste do investimento
no processo produtivo da entidade, espelhando assim a realidade econmica na
medida em que permite equilibrar os custos com o desgaste do bem e os benefcios
econmicos por ele gerados.

Os bens do activo fixo tangvel tm, normalmente uma vida til limitada, por isso
devem ser depreciados em funo da sua utilizao. A depreciao de um AFT inicia
quando este est disponvel para uso ( 55). No caso dos terrenos, tendo estes uma
vida til ilimitada no so, regra geral, sujeitos a depreciao (58).

A quantia deprecivel de um activo deve ser determinada aps a deduo do valor
residual do activo (o valor residual muitas vezes insignificante ou de difcil
quantificao, por isso, normalmente considera-se que igual a zero (53).
Tal como foi j referido acima sobre o reconhecimento dos elementos do AFT,
sempre que um elemento do AFT seja composto por itens cujo custo e vida til seja
significativamente diferente, estes devem ser registados separadamente e depreciados
de acordo com a vida til de cada componente ( 44 a 47).

Inicio da depreciao
Perodo de vida til
Cessao da depreciao (antes que termine a sua vida til), na
data que ocorrer mais cedo (1 ou 2)
1-Activo classificado como detidos para venda, ou
2-Desreconhecimento (venda/abate)


36

MTODOS DE CLCULO DAS DEPRECIAES

H 2 elementos essenciais para o clculo da Quota de Depreciao

- quantia deprecivel: diferena entre o valor inicial (VA) e o valor residual (Vr)

VA valor do custo reconhecido no momento inicial
VR valor pelo qual se espera vender o bem no final da sua vida til

- vida til do bem perodo estimado de utilizao do bem

Algumas notas sobre a vida til:
1. COMO SE ESTIMA A VIDA TIL DE UM BEM DO ACTIVO FIXO
TANGVEL?

- Atravs da experincia da empresa com activos semelhantes
- Na estimativa da vida til devem ser considerados ( 56, NCRF 7):
O uso esperado do activo (capacidade esperada);
O desgaste normal e ruptura fsicos esperados (v.g. n. de turnos);
A obsolescncia tcnica (v.g. avanos tecnolgicos);
Limites legais ou semelhantes sobre o uso do activo (v.g. datas de
extino de locaes).

2. O valor residual e a vida til devem ser revistos pelo menos no final de
cada ano financeiro (51).
3. Sempre que se entender alterar a vida til estimada, os gastos de
depreciao do perodo corrente e futuros devem ser estimados com base na
estimativa da vida til remanescente nunca devem ser feitas as correces
em Capitais Prprios (cf. NCRF 4- Polticas contabilsticas, alteraes nas
estimativas contabilsticas e erros).

Quantia deprecivel = custo de aquisio valor residual


37

Quanto aos mtodos de clculo da depreciao podem ser utilizados os seguintes:

1. MTODO DA LINHA RECTA (QUOTAS CONSTANTES);
2. MTODO DO SALDO DECRESCENTE (OU DA SOMA DOS
DGITOS DOS ANOS);

3. MTODO DAS UNIDADES DE PRODUO.

O Mtodo da Linha Recta e o Mtodo do Saldo Decrescente caracterizam-se pela sua
rigidez (mtodos rgidos) na medida em que as quotas de depreciao so fixadas na
data de aquisio, tendo em linha de conta apenas o factor tempo.
Pelo contrrio, o mtodo das unidades de produo caracteriza-se pela sua
elasticidade na medida em que as quotas de depreciao so determinadas no final do
perodo em funo da utilizao real do bem.

Independentemente do mtodo a utilizar, este deve ser aplicado consistentemente de
perodo para perodo, a menos que haja uma alterao no modelo esperado de
benefcios econmicos provenientes do activo (61).

1. Mtodo Linha Recta (Mtodo das Quotas Constantes)

Este mtodo pressupe que o desgaste directamente proporcional ao tempo de vida
til do bem, ou seja, constante o valor das quotas anuais de depreciao.

Qt = VA - Vr VA = valor de aquisio
n Vr = valor residual
n = anos de vida til

Vantagem: Permite o clculo bastante simples da quota de depreciao.

Desvantagem: A quota constante mas as despesas de conservao aumentam
medida que o imobilizado envelhece = custos muito elevados nos
ltimos anos da vida til.
Critrios
rgidos
Critrio
elstico


38

Mtodo do Saldo Decrescente

Este um mtodo de depreciao acelerada.

A quota de depreciao maior nos primeiros anos de vida til do bem, do que nos
ltimos. Um dos exemplos do mtodo do saldo decrescente o mtodo da Soma dos
Dgitos dos Anos

Qt = (VA-Vr )(n-t+1)
n
t
t=1

Vantagens: Elimina o inconveniente do outro mtodo.
Permite diferimento no pagamento de impostos.

Desvantagens: Maior dificuldade de clculo das quotas de depreciao.

Critrio das Unidades de Produo (Desgaste Funcional)

A depreciao calculada em funo do uso/capacidade produtiva estimada para o
bem.

As quotas de depreciao so determinadas com base em unidades que exprimem a
actividade desenvolvida pelo imobilizado, durante os sucessivos exerccios da sua
vida til.

q = VA-Vr q = quota depreciao por unid. de actividade prevista
U U = n unidades de actividade (Km, hora...) previsto para
a vida til do imobilizado

Qt = q * ut ut = n unidades de actividade desenvolvida no ano t

Vantagem: Proporciona a contabilizao anual de uma depreciao que se aproxima
do grau de utilizao (desgaste fsico) do activo.

Desvantagem: No haver depreciao no perodo em que o AFT no seja utilizado.


39

EXEMPLOS:

MTODO DA LINHA RECTA
Um autocarro foi adquirido, em 1 de Janeiro de n, pela empresa Soares de Pinho,
Lda., pelo valor de 188.000 , prevendo-se uma vida til de 5 anos para o bem e um
valor residual de 8.000 .

Preo de aquisio (Vo) = 188.000
Valor residual (Vr) = 8.000
Vida til (n) = 5 anos
Quota de depreciao: Qi = VoVr = 188.0008.000 = 36.000
n 5

Quadro de depreciaes
Anos Base de clculo
(Vo-Vr)
Quota
depreciao
Depreciaes
acumuladas
Valor
contabilstico
Taxa de
depreciao
n 180.000 36.000 36.000 152.000 20%
n+1 36.000 72.000 116.000 20%
n+2 36.000 108.000 80.000 20%
n+3 36.000 144.000 44.000 20%
n+4 36.000 180.000 Vr = 8.000 20%

MTODO DO SALDO DECRESCENTE (MTODO DA SOMA DOS DGITOS)

Preo de aquisio (Vo) = 188.000
Valor residual (Vr) = 8.000
Vida til (n) = 5 anos
Base de clculo: =188.000 8.000 = 180.000
Soma dos clculos: 5+4+3+2+1 = 15


40

Anos Base de clculo
(Vo-Vr)
Clculo da
depreciao
Quota
depreciao
Depreciaes
acumuladas
Valor
contabilstico
n 180.000 180.000 * 5/15 60.000 60.000 128.000
n+1 180.000 * 4/15 48.000 108.000 80.000
n+2 180.000 * 3/15 36.000 144.000 44.000
n+3 180.000 * 2/15 24.000 168.000 20.000
n+4 180.000 * 1/15 12.000 180.000 Vr = 8.000

MTODO DAS UNIDADES DE PRODUO

Suponhamos ainda o mesmo exemplo, em que se estima que o autocarro adquirido
poder percorrer 160.000 km. Vamos calcular a quota de depreciao, supondo que,
no primeiro ano, o veculo percorreu 45.000 km, no segundo 38.000 km, no terceiro
32.000 km, no quarto 28.000 km e no quinto 17.000Km.

Vo = 188.000
Vr = 8.000
Vida til = 5 anos
Base de clculo = 188.000 8.000 = 180.000
Depreciao por unidade = Base de clculo = 180.000 = 1,125/km
km Previstos 160.000


Anos Base de clculo Clculo da
depreciao
Quota
depreciao
Depreciaes
Acum.
Valor contab.
n 180.000 45.000 * 1,125 50.625 50.625 137.375
n+1 38.000 * 1,125 42.750 93.375 94.625
n+2 32.000 * 1,125 36.000 129.375 58.625
n+3 28.000 * 1,125 31.500 160.875 27.125
n+4 17.000 * 1,125 19.125 180.000 Vr = 8.000


41

MTODOS DE CONTABILIZAO DAS DEPRECIAES

Quando os respectivos elementos tiverem uma vida til limitada, ficam sujeitos a
uma depreciao sistemtica.

Ser registada na conta 64 Gastos de depreciao e de
amortizao

O montante da depreciao anual creditado na conta 438 Activos Fixos
Tangveis Depreciaes acumuladas por contrapartida da conta 642 Gastos de
depreciao e de amortizao Activos Fixos Tangveis.

642x / 438 .....pelo valor da depreciao do exerccio
Desvantagens:
- A perda de informao relativa ao valor da mensurao aquando do
reconhecimento inicial. Para colmatar esta desvantagem o balano deveria
continuar a prever uma coluna em separado para as depreciaes.

BALANO
RUBRICAS NOTAS
DATAS
31 DEZ N 31 DEZ N-1
ACTIVO
Activo no corrente
Activos fixos tangveis
Propriedades de investimento
Trespasse (goodwill)
Activos intangveis
Activos biolgicos
Participaes financeiras - mtodo da equivalncia patrimonial
Participaes financeiras - outros mtodos
Accionistas/scios
Outros activos financeiros
Activos por impostos diferidos

XXXX

(:)

DEMONSTRAO DOS RESULTADOS POR NATUREZAS
RENDIMENTOS E GASTOS
NOTAS
PERODOS
N N-1

(.)

Resultado antes de depreciaes, gastos de financiamento e impostos = =

Gastos/reverses de depreciao e de amortizao
Imparidade de activos depreciveis/amortizveis (perdas/reverses)

-/+
-/+

-/+
-/+

Quantia escriturada = Custo inicial depreciaes acumuladas Perdas por imparidade acumuladas


42

REGIME FISCAL DAS DEPRECIAES/AMORTIZAES

(1) Generalidades

Legislao:
- Cdigo Imposto s/ Rendimento Pessoas Colectivas (CIRC)
- Decreto regulamentar n. 25/2009 de 14/9

CIRC:
Art. 29, n1: s so aceites como gastos fiscais as
depreciaes/amortizaes de elementos do activo sujeitos a
deperecimento.
Art. 29, n2: As meras flutuaes que afectem os valores
patrimoniais no relevam para a qualificao dos respectivos
elementos como sujeitos a deperecimento.
Art. 29, n3: os elementos do activo s se consideram sujeitos a
deperecimento depois de entrarem em funcionamento ou utilizao.

DECRETO REGULAMENTAR 25/2009:

O DR 25/2009 estabelece as taxas mximas anuais (com base no mtodo das
quotas constantes, em que o valor residual zero), aceites como custos
fiscais, em 2 tabelas:

ESTRUTURA DAS TABELAS (Decreto Regulamentar 25/2009)
Tabela I Taxas especficas
Cdigo dos bens
Diviso I

Diviso II

Diviso III

Diviso IV

Diviso V

Diviso VI

Diviso VII
Agricultura, silvicultura, pecuria e pesca

Indstrias Extractivas

Indstrias transformadoras

Construo civil e obras pblicas

Electricidade, gs e gua

Transportes e comunicaes

Servios
0005 a 0200

0210 a 0245

0250 a 1125

1130 a 1220

1225 a 1335

1345 a 1550

1560 a 1710
Obs: No constam todos os sectores (ramos) de actividade


43

Tabela II Taxas genricas (comuns a todos os ramos)
Diviso I

Diviso II
Activos fixos tangveis e propriedades de
investimento
Activo intangveis
2005 a 2455

2470 a 2475

N.B.: Taxas genricas da Tabela II aplicam-se apenas quando, para os elementos do activo
imobilizado dos ramos de actividade de que se trata, no estejam fixadas taxas especficas na
Tabela I.

(2) Mtodos de clculo das depreciaes/amortizaes (aceites fiscalmente)

Art. 30, n1 CIRC:
Regra geral: Mtodo das quotas constantes

Art. 30, n2 CIRC:
Alternativa : Mtodo das quotas decrescentes, desde que:
no tenham sido adquiridos em estado de uso
no sejam:
- edifcios
- mobilirio e equipamentos sociais
- viaturas ligeiras de passageiros ou mistas (
excepo das afectas a empresas exploradoras de
servio pblico de transporte ou destinadas a ser
alugadas - actividade normal da empresa)

Art. 30 n3 CIRC: Podero ser utilizados mtodos de
depreciao/amortizao diferentes dos indicados nos n
anteriores, aps reconhecimento prvio da DGCI.


44

Art. 30 n4 CIRC: Em relao a cada elemento do activo deve ser
usado o mesmo mtodo de depreciao/amortizao desde a sua
entrada em funcionamento at sua depreciao ou amortizao
total, transmisso ou inutilizao

(a) Mtodo das quotas constantes

A quota anual de depreciao/amortizao que pode ser aceite
como gasto do perodo determina-se aplicando as taxas (mximas)
mencionadas nas tabelas do DR 25/2009, sobre o valor de
aquisio ou outro valor contabilstico (art. 2 do DR 25/2009).

O DR 25/2009 (art. 3) considera:
perodo mnimo de vida til (que se deduz das taxas
mximas das tabelas)

perodo mximo de vida til (que se deduz da taxa mnima,
i.e, uma taxa de depreciao/amortizao igual a metade das
taxas mximas aplicveis)

+
no ser aceite como custo fiscal qualquer taxa de depreciao/
amortizao praticada para alm do perodo mximo de vida til

(2) (1) (3) tm - taxa mnima
TM - taxa mxima
0% tm TM 100% tp - taxa praticada


45

(1) tm < tp < TM gc (gasto contabilistico) = cf (gasto fiscal)

(2) tp < tm depreciaes/amortizaes inferiores quota mnima
(tm-tp) gc (gasto contabilistico) = gf (gasto fiscal), mediante
autorizao da Direco -Geral dos Impostos

(3) tp > TM Depreciao/Amortizao excessiva = tp-TM

Regime duodecimal (art. 7 DR 25/2009)

Regra geral: A depreciao/amortizao inicia-se no fim do 1 ano em que o
bem foi utilizado e continuar nos anos subsequentes, at
extino da vida til.

Contudo, poder-se- optar por depreciar/amortizar, no ano de incio de
utilizao, por uma taxa ou quota de depreciao/amortizao deduzida da
quota obtida pelo regime anual, correspondente ao n de meses contados desde
o ms de entrada em funcionamento.

Caso a empresa utilize este regime, no ano em que se verificar a transmisso,
inutilizao ou termo de vida til do bem, s sero aceites
depreciaes/amortizaes correspondentes ao n de meses decorridos at ao
ms anterior ao da verificao de um daqueles eventos.

Ano entrada em funcionamento ano alienao...

Regime anual Q = VA * tx Q = 0

Regime duodecimal Q = n * VA * tx Q = (n-1) * VA * tx
12 12


46

Casos especiais

(art5, DR 25/2009)
* Bens adquiridos em estado de uso Mtodo: quotas constantes
* Bens avaliados p/ efeitos de abertura de escrita
* Grandes reparaes e beneficiaes Taxa: a que resultar do
* Obras em edifcios alheios perodo de utilidade esperada

Contudo, se relativamente aos bens adquiridos em estado de uso e bens
avaliados para efeitos de abertura de escrita, for conhecido o ano em que, pela
1 vez, entraram em funcionamento, o perodo de utilidade esperada no pode
ser inferior diferena entre o perodo de vida til para um elemento novo e o
perodo de vida j decorrido.

(b) Mtodo das quotas decrescentes

A quota de depreciao/amortizao que pode ser aceite como gasto do
perodo determina-se aplicando, sobre o valor de aquisio ou outro valor
contabilstico devidamente justificado e aceite, as taxas constantes das
tabelas do DR 25/2009 corrigidas pelos seguintes coeficientes (art. 6):

a) 1,5 - se o perodo de vida til for inferior a 5 anos
b) 2 - se o perodo de vida til de 5 ou 6 anos
c) 2,5 - se o perodo de vida til for superior a 6 anos

t: taxa de depreciao/amortizao correspondente ao perodo mnimo de vida
til
c: coeficiente a utilizar
Vai: valor contabilstico (no incio do perodo i)

Qi = c * t* Vai


47

Depreciaes e Amortizaes

Quotas decrescentes art. 31 CIRC

Al. a) do n. 3 Al. b) do n. 3 Al. c) do n. 3
Dados: VA = 1.000
Taxa = 25% (4 anos)
Taxa = 25 % * 1,5 = 37,5%
Dados: VA = 1.000
Taxa = 20% (5 anos)
Taxa = 20 % * 2 = 40%
Dados: VA = 1.000
Taxa = 14,28% (7 anos)
Taxa=14,28%*2,5= 35,71%
Ano Anuidade V.liq Ano Anuidade V.liq Ano Anuidade V.liq
1 1.000*37,5% =375 625 1 1.000*40%=400 600 1 1.000*35,71%=357,1 642,9
2 625*37,5%=234,38 390,62 2 600*40%=240 360 2 642,9*35,71%=229,58 413,32
3 390,62*37,5%=146,48 244,14 3 360*40%=144 216 3 413,32*35,71%=147,6 265,72
4 244,14*37,5%=91,55 152,59 (*) 4 216*40%=86,4 129,6 4 265,72*35,71%=94,89 170,83
5 129,6*40%=51,84 77,76(*) 5 170,83*35,71%=61 109,83

6 109,83*35,71%=39,22 70,61

7 70,61*35,71%=25,21 45,4(*)

(*) Valor residual

N.B. Este mtodo pressupe sempre a existncia de um valor residual


48

Depreciaes/ Amortizaes

Quotas decrescentes - art. 6 DR 25/2009

Quando a quota anual < valor lquido
n. anos faltam

deve-se repartir o valor lquido, pelo n. de anos que falta
depreciar/amortizar.

Assim, chega ao fim com Vr = 0

Anuidades decrescentes (at ao 7 ano) e constantes (a partir do 8 ano)
sem resto
VA = 200.000
Vida til = 10 anos
Taxa = 10% * 2,5 = 25%

Ano Anuidade V. lquido
1 200.000 * 0,25= 50.000 150.000
2 150.000 * 0,25 = 37.500 112.500
3 112.500 * 0,25 = 28.125 84.375
4 84.375 * 0,25 = 21.093 63.281
5 63.281 * 0,25 = 15.820 47.461
6 47.461 * 0,25 = 11.865 35.596
7 35.596 * 0,25 = 8.899 26.697 (1)
8 26.697 : 3 = 8.899 17.798
9 26.697 : 3 = 8.899 8.899
10 26.697 : 3 = 8.899 ------


49

(1) Quando a quota anual se torna inferior ao valor contabilstico
resultante da diviso do valor contabilstico pelo n. de anos que
faltam completar a amortizao

6.674 < 8.899
26.697 * 0,25 < 26.697 : 3

O valor residual nulo

Regime intensivo de utilizao dos elementos patrimoniais (art. 9 DR
25/2009): Turnos

Art. 9 n1: Quando os activos fixos tangveis estiverem sujeitos a desgaste
mais rpido do que o normal, em consequncia de laborao em mais do
que um turno. Poder ser aceite como gasto do perodo:

a) se a laborao for em 2 turnos, uma quota de amortizao
correspondente que puder ser praticada pelo mtodo que estiver
a ser utilizado, acrescida at 25%;

b) se a laborao for superior a dois turnos, uma quota de
amortizao correspondente que puder ser praticada pelo mtodo
que estiver a ser utilizado, acrescida at 50%.

Mapas de amortizaes e reintegraes

Modelo 32.1 - Elementos do activo no reavaliados (mtodo quotas
constantes)

Modelo 33.2 - Mtodo das quotas decrescentes

( ... )


50

3.1.6. Imparidade de activos fixos tangveis
A NCRF 7 (63) remete para a NCRF 12- Imparidade de Activos, a fim de
determinar se um activo fixo tangvel est ou no com imparidade.
A NCRF 12 estabelece que os activos no devem estar escriturados por um
montante superior ao da sua quantia recupervel.

A - RECONHECIMENTO E MENSURAO DA PERDA POR
IMPARIDADE
Deste modo, temos uma perda por imparidade quando a quantia escriturada do
activo (ou valor contabilstico) excede a sua quantia recupervel, sendo que
esta corresponde ao maior dos seguintes valores (2 e 4, NCRF 12):
- justo valor menos custos de vender (a que podemos chamar valor
realizvel liquido): valor de venda obtido numa transaco entre partes
conhecedores e dispostas a isso, menos os custos com a alienao;
- valor de uso: o valor presente dos fluxos de caixa futuros estimados que
se espera que surjam do uso continuado de um activo e da sua alienao
no final da sua vida til.

Ou seja,

*Custo inicial (Modelo de custo) ou quantia revalorizada, i.e., justo valor (Modelo de revalorizao)

Quantia Escriturada Quantia recupervel
>
Perda por
imparidade
Custo activo* (Depreciaes
Acum. Perdas imparidade)
MAX (justo valor; valor de
uso)


51

- Uma entidade deve avaliar, em cada data de relato, se h qualquer indicao
de que um activo tangvel (que pode ser um activo individual ou um conjunto
de activos) possa estar com imparidade (5, NCRF 12). Nessa avaliao a
entidade deve considerar:

- Havendo indicao de que um activo possa estar com imparidade, a entidade
deve estimar a quantia recupervel do activo tangvel e concluir se o mesmo
est ou no com imparidade.

O tratamento contabilstico da perda por imparidade varia consoante a empresa
use o Modelo de Custo ou o Modelo de Revalorizao na mensurao
subsequente dos activos. Uma vez que o modelo de revalorizao ser dado em
Contabilidade Financeira III, cingimo-nos ao Modelo do Custo.
A perda por imparidade deve ser reconhecida directamente nos resultados, numa
subconta da 65 - Perdas por imparidade. Em contrapartida, a quantia escriturada
do activo deve ser reduzida para a sua quantia recupervel. Para o efeito, o SNC
prev subcontas especficas para o reconhecimento da perda de valor sofrida
pelos activos - conta 439 no caso de activos tangveis.

B - REVERSO DA PERDA POR IMPARIDADE
- fontes internas de informao (por exemplo, se h evidncia de
obsolescncia ou dano fsico de um activo; se h evidncia nos
relatrios internos da entidade que indique que o desempenho do
activo , ou ser, pior do que o esperado, etc.);
- fontes externas (por exemplo, se h uma diminuio significativa do
valor de mercado de um activo, devido a avano tecnolgico, etc.)
Descrio Conta a dbito Conta a Crdito Valor
Pela perda por imparidade em
activos fixos tangveis
655 439
x


52

data de relato, a entidade deve avaliar (tendo em considerao fontes externas
e internas de informao) se h qualquer indicao de que a perda por imparidade
reconhecida em perodos anteriores possa j no existir ou possa ter diminudo
idnticas s anteriormente referidas.
Uma perda por imparidade de um activo tangvel deve ser revertida se, e apenas
se, houver uma alterao nas estimativas usadas para determinar a quantia
recupervel do activo desde que a ltima perda por imparidade foi reconhecida.
Neste caso, e no Modelo do Custo:
a quantia escriturada do activo deve ser aumentada at sua quantia
recupervel, sendo este aumento uma Reverso de uma perda por
imparidade, que deve ser reconhecida directamente nos resultados, numa
subconta 762 - Reverses Perdas por imparidade.
Contudo, tal aumento no deve exceder a quantia escriturada que teria
sido determinada (lquida de depreciaes) se nenhuma perda por
imparidade tivesse sido reconhecida no activo em anos anteriores (58 e
59, NCRF 12).

Pela reverso (total ou parcial)
da perda por imparidade em
activos tangveis
439 7625
X

Reviso da depreciao/amortizao
Aps o reconhecimento de uma perda por imparidade e de uma reverso de uma
perda por imparidade, o valor da depreciao do activo fixo tangvel deve ser
ajustado nos perodos futuros, de modo a imputar a quantia escriturada revista do
activo menos o valor residual (caso exista) numa base sistemtica durante a vida
til remanescente (28 e 61, NCRF 12).


53

3.1.7 Desreconhecimento dos activos fixos tangveis

A quantia escriturada de um item do AFT deve ser desreconhecida:

No momento da alienao (v.g. venda, locao, doao); ou
Quando no se esperam benefcios econmicos futuros do seu uso ou
alienao (v.g. abate, sinistro).

O ganho ou perda decorrente do desreconhecimento de um item do AFT (e
obtido pela diferena entre os proventos lquidos, se os houver
6
, e a quantia
escriturada) deve ser includo nos resultados, quando o item for desreconhecido
(a menos que a NCRF 9 - Locaes exija de forma diferente numa venda e
relocao). Os ganhos no devem ser classificados como rdito.

1) Desreconhecimento quando no se esperam benefcios econmicos futuros
NCRF 7 ( 66 a 71).

SINISTRO DE UM AFT

a) No coberto pelo seguro

43x AFT 6872 sinistros 438 Deprec. Acum.

Custo aquisio depreciaes acumuladas

b) Coberto pelo seguro

b1) Valor indemnizao < valor actual do activo 6872

b2) Valor indemnizao > valor actual do activo 7872

6
Os proventos lquidos ou valor de realizao, pode ser o valor da venda; o valor da indemnizao do
seguro, em caso de sinistro, o valor residual do contrato de leasing no caso em que o locatrio no opta
pela compra)


54

43x AFT 6872 ou 7872 438 Deprec. Acum.

Custo aquisio Depreciaes acumuladas

11 / 12 / 278

valor indemnizao

saldo = Mais/menos valia

ABATE DO IMOBILIZADO CORPREO

43x AFT 6873 Abates 438x Deprec. Acum.

Custo aquisio Depreciaes acumuladas

Se houver venda para sucata: 11 / 7888

NOTA: A nota de enquadramento subcontas 439 - Perdas por imparidade
acumuladas em AFT, estabelece que quando se verificar o desreconhecimento
dos activos a que respeitem as imparidades, as contas em epgrafe (leia-se, conta
439) sero debitadas por contrapartida das correspondentes contas da classe 4.
Deste modo, e no caso de em relao a um AFT estarem reconhecidas perdas por
imparidade acumuladas, entendemos que deve, em primeiro lugar, proceder-se
anulao do eventual saldo da conta 439 por contrapartida da conta 43x, para de
seguida proceder-se aos lanamentos atrs descritos.

2) Desreconhecimento no momento da alienao


55

AFT classificados como detidos para venda

Quando a quantia escriturada do activo recuperada essencialmente atravs da
sua venda e no atravs do uso, esse activo deve ser detido para venda (NCRF 8
Activos no correntes detidos para venda e unidades operacionais
descontinuadas).
Os elementos do AFT nesta situao devem ser registados na conta 46 Activos
no correntes detidos para venda, e evidenciados no Balano na rubrica de
Activos No Correntes. Contudo, s devemos registar como tal se (8, NCRF 8):
o activo est disponvel para venda imediatamente;
a sua venda tem de ser altamente provvel, ou seja, tem de haver interesse,
empenho e motivao da gesto na sua venda, sendo desenvolvidos
esforos significativos para publicitar a venda e encontrar um comprador.
Deve esperar-se que a venda ocorra no perodo de um ano, aps a sua
reclassificao (na conta 46).

Classificao de um activo no corrente como detido para venda

Est disponvel para venda
imediata?

A venda altamente provvel?

expectvel a concluso da
venda no prazo de 1 ano?

O atraso for causado por acontecimentos
/circunstncias fora do controlo da
entidade?
A entidade continua comprometida com o
plano de venda do activo?
Sim

Sim

Sim

Sim

Sim

No

Classificar o activo como detido
para venda
Fonte: Pinto et al. (2008), adaptado


56

Como mensurar um activo no corrente detido para venda?
Um activo no corrente detido para venda deve ser mensurado pelo menor entre a
quantia escriturada (valor de balano) e o justo valor (menos os custos de o
vender), devendo a depreciao cessar.
Ou seja,

-

*Custo inicial (modelo do custo) ou quantia revalorizada, i.e., justo valor (modelo de revalorizao)

CONTABILISTICAMENTE:

1. Reclassificao do AFT

Aquando da classificao de activos intangveis como detidos para venda h que
proceder ao seguinte assento contabilstico:
a) Se quantia escriturada < justo valor menos custos de vender
Descrio
Conta a dbito Conta a Crdito Valor (u.m)
Eliminao do custo do activo (quantia
escriturada bruta)
463 43x
CA
Eliminao no valor das depreciaes
acumuladas
438 463
DA
Eliminao no valor das perdas por
imparidade acumuladas*
439 463
PIA
Deste modo, a conta 46 passa a evidenciar a quantia escriturada do activo
tangvel.
Quantia escriturada Justo valor menos
custos de vender <
Quantia escriturada
(No se reconhece
qualquer ganho)
Quantia escriturada Justo valor menos
custos de vender

>
Custo activo* - (Dep. acum. -
Perdas imp. acumuladas)
Mensurao do activo
detido para venda
Justo valor menos
custos de vender
(Reconhece-se uma
perda por imparidade)


57

b) Se quantia escriturada > justo valor menos custos de vender
Descrio
escriturada bruta)
463 43x
CA
acumuladas
438 463
DA
Eliminao no valor das perdas por
imparidade acumuladas*
439 463
PIA
Reconhecimento de um perda por
imparidade, pela diferena entre o justo valor
menos custos de vender (JV) e a quantia
escriturada (QE)
658 469
(JV-QE)
Deste modo, a conta 46 passa a evidenciar o justo valor do activo tangvel menos
custos de vender.

* Atente-se aqui ao anteriormente referido quanto ao desreconhecimento de um activo
em relao ao qual esto evidenciadas perdas por imparidade acumuladas. Em estrita
observncia s notas de enquadramento s subcontas de perdas de imparidade
acumuladas da Classe 4, e se assumirmos que estamos aqui perante uma situao de
desreconhecimento, no caso de existirem perdas por imparidade acumuladas na conta
439, dever-se-ia, em primeiro lugar, proceder anulao do eventual saldo da conta 439
por contrapartida da conta 43x, para de seguida proceder-se ao lanamento de
desreconhecimento daquela conta (ao invs de desreconhecer directamente da conta 439
para a conta 46).

NOTA 1: Uma entidade no deve depreciar um elemento do activo no corrente
que esteja classificado como detido para venda (NCRF 8, 25).

NOTA 2: Aps o reconhecimento de um activo classificado como detido para
venda, a entidade deve avaliar se h indcios para o reconhecimento de perdas
por imparidade ( 20, NCRF 8) e/ou sua reverso ( 21, NCRF 8) (neste caso
aplicvel a NCRF 8 e no a NCRF 12).

2. Clculo das mais/menos valias na alienao

* mais valia (Mv) diferena entre a quantia pela qual o bem
* menos valia (mv) alienado e a quantia escriturada ou justo valor
* resultado nulo Mv/mv = Vv - (VA DA- PIA)


58

Vv = valor de realizao
VA = Valor de aquisio
DA = Depreciaes acumuladas
PIA = Perdas por imparidade acumuladas

- Se Vv = (VA DA) Ganho (7871)

- Se Vv = (VA DA) Perda (6871)

- Se Vv = (VA DA) Resultado Nulo

3. Registo da alienao

Pela alienao de um activo intangvel classificado como detido para venda h
que proceder ao seguinte assento contabilstico:

ps: se na respectiva aquisio houve IVA dedutvel (24322x), ento haver tambm
IVA a liquidar na venda (24331).

* Devem, neste caso, manter-se as observaes atrs referidas quanto forma de
desreconhecimento de eventuais perdas por imparidade acumuladas
(reconhecidas na conta 469).

Alteraes num plano de venda
Se os requisitos para classificar um activo no corrente como detido para venda
(referidos no 8) j no estiverem satisfeitos, em particular se for excedido o
perodo de um ano (salvo, excepes do 9), a entidade deve cessar de
classificar o activo como detido para venda ( 26, NCRF 8).
A entidade deve mensurar os activos que deixaram de ser classificados como
detidos para venda pelo valor mais baixo entre:
Descrio
Eliminao da quantia escriturada
ajustada*
6871 ou 7871 463
QEA
Reconhecimento da retribuio 11 ou 12 ou 278 6871 ou 7871
R


59

- a sua quantia escriturada antes de o activo ser classificado como detido
para venda, ajustada a qualquer depreciao ou revalorizao que teria
sido reconhecida se o activo no estivesse classificado como detido para
venda; e
- a sua quantia recupervel data da deciso posterior de no vender
7.
(
27)
O objectivo deste tratamento que os activos no correntes sejam reapresentados
e escriturados como se nunca tivessem sido classificados como detidos para
venda, sendo tambm exigido que seja feita um teste por imparidade nesse
momento (Pinto et al., 2008).

EXEMPLO 2
8
:

A entidade LCS, SA, dedica-se produo de vesturio de todo o tipo. Aps
profunda reflexo estratgica, em N decidiu abandonar o ramo das roupas para
bebs. Isto levou a que uma das suas instalaes no fosse mais necessria, tendo
a empresa optado por tentar vend-la. Neste sentido esto a ser levadas a cabo as
devidas diligncias para que se encontre comprador para as instalaes.

A empresa opta pelo modelo do custo na contabilizao dos seus activos fixos
tangveis. Isto significa que as instalaes se encontram escrituradas por:
500.000 de valor bruto com 400.000 de depreciaes acumuladas. O valor de
mercado estimado de 1.000.000 e os custos de vender rondam os 1.000.

PEDIDO: Pretende-se os registos contabilsticos associados reclassificao
deste activo, bem como os lanamentos referentes ao final do perodo, se
aplicvel.

7
Relembre-se que a quantia recupervel o valor mais alto entre o justo valor de um activo menos os custos de
vender e o seu valor de uso.

8
Retirado de Borges et al. (2007: 63).


60

RESOLUO
1. Pelos dados que nos so facultados perceptvel que as instalaes
cumprem os requisitos para serem classificados como detidas para venda, pelo
que dever ser valorizada ao mnimo entre a quantia escriturada e o justo valor
menos os custos de vender.
2. Lanamentos Contabilsticos:
Data Descrio Dbito Crdito Quantia
Durante
N
Reclassificao 46 Act. Detidos para
venda
100.000
43 - AFT 500.000
438 Dep. acumuladas 400.000

3.1.8 Divulgao

H um conjunto de informaes relativas aos AFT que so objecto de divulgao
no Anexo s demonstraes financeiras, nomeadamente:

Critrios de mensurao usados para determinar a quantia bruta;
Os mtodos de depreciao usados;
As vidas teis ou as taxas de depreciao usadas;
A quantia bruta e depreciao acumulada (agregada com perdas por
imparidade) no incio e no fim do perodo; e
Uma reconciliao da quantia escriturada no comeo e fim do perodo que
mostre as adies, as revalorizaes, as alienaes, os activos
classificados como detidos para venda, as amortizaes, as perdas por
imparidade e suas reverses e outras alteraes. ().


61

3.2.1. DEFINIO

Um activo intangvel um activo no monetrio identificvel sem substncia
fsica (NCRF 6: 8) detido para uso na produo ou fornecimento de bens ou
servios, para arrendar a outros, ou para finalidades administrativas.

A matria de intangveis de um cariz extremamente complexo na medida em
que esta constitui a maior fonte de valor de uma organizao, contudo no se
encontram reflectidos na contabilidade devido dificuldade em verificar os
critrios de reconhecimento de activo. Com a NCRF 6 as entidades vm
aumentar a limitao do conjunto de elementos que podem ser reconhecidos no
balano como activo intangvel, comparativamente ao POC. Por exemplo, os
dispndios com a fase de investigao de um novo produto ou servio, os
dispndios com a constituio e arranque de uma organizao, entre outros,
reconhecidos como activo no POC, deixam de ser reconhecidas como activo
luz da NCRF devido a uma maior restrio dos critrios de reconhecimento.

Apresenta-se, de seguida, o quadro de contas contemplado no SNC para os
activos intangveis:
44 Activos Intangveis
441 Goodwill (trespasse)
442 Projectos de desenvolvimento
443 Programas de computador
444 Propriedade industrial
..
446 Outros activos intangveis
448 Amortizaes acumuladas
449 - Perdas por imparidade acumuladas
3.2.2 RECONHECIMENTO
3.2. Activos Intangveis (NCRF n 6)
AFECTA A COMPARABILIDADE DAS DFS ENTRE ENTIDADES


62

O reconhecimento de um activo intangvel deve atender s seguintes
caractersticas:
IDENTIFICALIDADE (12) um elemento cumpre este requisito se for
separvel, e a entidade o puder vender, transferir, licenciar, arrendar ou
trocar seja individualmente ou em conjunto com um contrato, activo ou
passivo relacionado. Por outro lado, o activo identificvel se for
proveniente de direitos contratuais ou outros direitos legais (por exemplo
direitos de autor, direitos de propriedade, registo de passes de jogadores
de futebol, etc.).
CONTROLO (13)- um elemento cumpre este requisito se a entidade
tem o poder de controlar os benefcios econmicos futuros que fluam do
recurso subjacente e tambm se pode restringir o acesso de terceiros a
esses benefcios. Normalmente, esse poder dado por direitos legais. Na
ausncia destes, ser mais difcil demonstrar-se a existncia de controlo.
Contudo, a propriedade legal no uma condio essencial para existir o
controlo por parte da entidade. Por exemplo, o conhecimento tcnico e
pode gerar benefcios econmicos para a entidade. Contudo, possvel
controlar esses benefcios? Sim, desde que exista um dever legal dos
empregados manterem a confidencialidade sobre o conhecimento
adquirido. Ou, no caso de uma carteira de clientes, desde que existam
direitos contratuais sobre eles.
BENEFCIOS ECONMICOS FUTUROS (17) - podem incluir
rditos da venda de produtos ou servios, poupanas de custos, ou outros
benefcios resultantes do uso do activo pela empresa.
Para alm destes 3 requisitos, o elemento tem ainda de cumprir os critrios gerais
para ser reconhecido como activo: elevada probabilidade de flurem benefcios
econmicos para a entidade e a possibilidade de mensurar o valor/custo do activo
de forma fivel (18).


63

Em sntese:
RECONHECIMENTO DOS ACTIVOS INTANGIVEIS

+

Fonte: Guimares (2008)

Face aos critrios de reconhecimento apresentados percebe-se claramente que
nem todos os recursos intangveis so reconhecidos como activos.

QUANDO NO SE VERIFICAREM OS CRITRIOS DE
RECONHECIMENTO OS DISPNDIOS INCORRIDOS DEVEM
SER RECONHECIDOS COMO GASTOS DO PERODO
IDENTIFICABILIDADE
CONTROLO
BENEFCIOS
ECONMICOS FUTUROS
MENSURAR COM
FIABILIDADE
ACTIVO
INTANGVEL


64

As marcas prprias, as carteiras de clientes, a especializao do pessoal (Know
how), o Goodwill gerado internamente, etc., so recursos com elevado valor para
as entidades na medida em que proporcionam benefcios econmicos. Contudo,
a identificao separada desses elementos e o controlo dos benefcios que eles
geram nem sempre se verifica o que impede o seu reconhecimento como activo
intangvel. Este problema agrava-se quando esses elementos so gerados
internamente e no adquiridos. Por exemplo, a entidade no tem controlo sobre o
conhecimento tcnico do pessoal pois este pode mudar de empresa. O mesmo
acontece com a carteira de clientes pois os clientes podem mudar de fornecedor.
Contrariamente, a aquisio de uma marca objecto de um registo de
propriedade o que permite cumprir com os requisitos de reconhecimento de um
activo intangvel.

Desta forma, aquando do reconhecimento inicial necessrio distinguir os
activos intangveis em:

A mensurao ser diferente em cada uma das situaes referidas.

Activos gerados internamente (51 a 67) os dispndios
so, regra geral, reconhecidos como gastos do perodo (ex.
conhecimento tcnico, fase de pesquisa).
Activos Adquiridos separadamente (25 a 32) os
dispndios so, normalmente, reconhecidos como activo
intangvel (ex. aquisio de marcas, patentes, etc.).
Outras situaes (33 a 50) activos adquiridos no meio de
uma concentrao de actividades empresariais, atravs de
subsdios de governo ou ainda atravs de troca de activos.


65

NOTA: H elementos do activo intangvel que podem estar contidos numa
substncia fsica (4). Por exemplo, um disco compacto (no caso de software
informtico) ou documentao legal (no caso de licenas ou patentes). Como
classificar este tipo de elementos? Activo intangvel ou activo fixo tangvel?
Nestes casos, urge definir qual o elemento mais significativo (juzo de valor). Se
o elemento mais significativo for o tangvel, ento aplica-se o disposto na NCRF
7 Activos Fixos Tangveis. Se o elemento mais significativo for o intangvel
ento aplica-se o disposto na NCRF 6.
No que respeita ao software, se o funcionamento de uma mquina depender da
existncia do software, ento, este considerado parte integrante da respectiva
mquina, sendo portanto considerado um activo fixo tangvel. Contrariamente, se
o software no parte integrante do hardware correspondente, ento o software
classificado como activo intangvel (o cdigo de contas do SNC contempla uma
subconta especfica para os programas de computadores: 443).

3.2.3. MENSURAO INICIAL

O critrio geral a aplicar para mensurar os activos intangveis no momento do
reconhecimento o seu custo ( 24). Contudo, o critrio de mensurao pode
variar consoante o activo seja gerado internamente ou adquirido a terceiros,
conforme evidencia o quadro abaixo:

Custo Aquisio Activos intangveis adquiridos
Justo Valor
Adquiridos em concentrao de actividades (NCRF 14)
Adquiridos por meio de um subsdio (NCRF 22)
Adquiridos por troca de activos
Custo de Produo Activos intangveis gerados internamente


66

a) AQUISIO DE ACTIVOS INTANGVEIS

O valor atribudo aquisio de um activo intangvel depende se esse activo
adquirido separadamente, como parte de uma concentrao de actividades
empresariais, por meio de um subsdio do Governo ou por troca de activos. Estes
elementos adquiridos cumprem com os requisitos de activo intangvel pelo
devem ser reconhecidos como tal no balano.

Aquisio Separada se o activo intangvel adquirido separadamente,
ento o seu custo mensurado com maior fiabilidade. Neste caso, o
CUSTO equivale ao preo de compra adicionado de todas as despesas
suportadas para colocar o activo em situao de utilizao (por exemplo,
direitos de importao, impostos no dedutveis, custos associados
preparao do activo para o uso pretendido, custos para testar o
funcionamento do activo, juros no mbito da NCRF n 10) (27 e 28). O
reconhecimento de custos na quantia escriturada do activo cessa quando
este estiver na condio necessria para ser capaz de funcionar da forma
pretendida (30).

Aquisio como parte de uma concentrao de actividades empresariais
mensurao ao JUSTO VALOR. A inexistncia de um mercado activo
pode dificultar a aplicao deste mtodo. O preo mais adequado , por
vezes, o preo de oferta para adquirir a concentrao (ver NCRF 14).

Aquisio atravs de subsdio concedido pelo Governo mensurao ao
JUSTO VALOR, quer do activo quer do subsdio (ver NCRF 22).

Aquisio por troca de activos podem ainda ser adquiridos activos
intangveis em troca de outros activos. A mensurao do activo adquirido
em troca de outro activo, deve ser feita ao justo valor. Se o item adquirido
no for mensurado pelo justo valor (porque no possvel determinar com
fiabilidade o justo valor do bem adquirido ou do bem cedido ou porque a


67

troca carece de substncia comercial), ento o seu custo mensurado pela
quantia escriturada do bem cedido (45).
Em sntese, o reconhecimento torna-se mais fcil quando os activos so
adquiridos. Por outro lado, o custo o critrio base de mensurao no
reconhecimento inicial, podendo ser aplicado o justo valor nas situaes
analisadas. Contudo, a inexistncia de um mercado activo para estes bens
dificulta a aplicao deste mtodo aos activos intangveis.

b) ACTIVOS INTANGVEIS GERADOS INTERNAMENTE
No mbito da NCRF 6 o reconhecimento destes activos gerados internamente
bastante complicado, devido dificuldade em identificar a sua capacidade de
gerar benefcios econmicos futuros e de determinar com fiabilidade o seu
custo (51). Para avaliar se um activo intangvel gerado internamente satisfaz os
critrios de reconhecimento, deve separar-se a formao do activo em: fase da
pesquisa e fase do desenvolvimento (52). Devero os dispndios suportados
na fase de pesquisa e de desenvolvimento ser reconhecidos como activo? Para
responder questo necessrio separar a fase da pesquisa da fase da
investigao:
Fase de pesquisa (investigao) pesquisa original e planeada, com o
objectivo de obter novos conhecimentos cientficos ou tcnicos;

Fase de desenvolvimento - aplicao tecnolgica das descobertas,
anteriores fase de produo comercial ou uso.

luz da NCRF 6 todos os dispndios incorridos na fase da pesquisa devem ser
RECONHECIDOS COMO GASTOS DO PERODO em que ocorrem (54),
devido incerteza existente nesta fase sobre a descoberta de algo em concreto
que venha a gerar benefcios econmicos futuros.


68

Relativamente aos dispndios da fase de desenvolvimento estes podem ser
CAPITALIZADOS uma vez que ocorrem j numa fase mais avanada, sendo
possvel determinar com maior fiabilidade a sua capacidade para gerar benefcios
econmicos futuros.
Contudo, mesmo neste caso necessrio verificar ainda um conjunto de critrios
para que estes dispndios possam ser reconhecidos como activo (57):
Viabilidade tcnica de concluir o activo intangvel de modo a que este
possa ser usado ou vendido;
Inteno de concluir o referido activo intangvel e de o usar ou vender;
Capacidade de venda ou de uso do activo intangvel;
Demonstrao da existncia de um mercado para a venda do activo
intangvel ou output do mesmo, ou ento provar a sua utilidade para a
empresa;
Disponibilidade de adequados recursos tcnicos, financeiros e outros para
concluir o desenvolvimento do intangvel, de modo a que este esteja
disponvel para uso ou para venda;
Capacidade para quantificar com fiabilidade os custos suportados com o
activo intangvel durante a sua fase de desenvolvimento.

Para a mensurao inicial de um activo intangvel aplica-se o custo de
produo, devendo ser incorporados todos os dispndios incorridos desde a data
em que o activo satisfaz os critrios de reconhecimento. Devem ser incorporados
os custos directamente atribuveis e necessrios criao, produo e preparao
do activo e at que este seja capaz de funcionar da forma pretendida (por
exemplo, custos com materiais e servios, taxas com o registo de um direito
legal, juros de acordo com a NCRF 10).


69

NOTA: Os gastos j considerados em demonstraes financeiras anteriores no
podem, em data posterior, voltar a ser imputados ao custo do activo intangvel
(71), mas apenas os gastos subsequentes ao momento do reconhecimento inicial
como activo, se bem que muitas vezes seja difcil atribuir dispndios
subsequentes directamente a um activo intangvel (a natureza dos intangveis faz
com que, muitas vezes, no haja adies ou substituies de parte dos mesmo) e,
como tal, tais dispndios sero reconhecidos como gasto (20).

As entidades incorrem normalmente noutros dispndios para gerar benefcios
econmicos futuros (por exemplo a fidelizao de clientes, quotas de mercado,
etc.). Contudo, estes dispndios no se podem identificar individualmente e
reconhecer-se separadamente (no se distinguem do custo de desenvolver a
entidade/negcio no seu todo) no cumprindo por isso com os critrios de
reconhecimento de activo intangvel. Para alm disso, o custo destes elementos
gerados internamente no pode ser mensurados com fiabilidade. Estes so os
recursos a que normalmente se designa de goodwill gerado internamente e que, ,
luz da NCRF 6, no podem ser reconhecidos como activos.

Em sntese:

(*) Desde que se cumpram os critrios de viabilidade tcnica e de capacidade de
comercializao, e outros tal como referido acima.

3.2.4. RECONHECIMENTO COMO GASTO
Despesas da
pesquisa
Despesas de
desenvolvimento
Goodwill gerado
internamente
NO SE
CAPITALIZA
CAPITALIZA-SE* NO SE
CAPITALIZA


70

Regra geral um dispndio com um activo intangvel deve ser reconhecido como
GASTO, a menos que cumpra os critrios de reconhecimento.
H, no entanto, algumas despesas incorridas para proporcionar benefcios
econmicos futuros mas nenhum activo adquirido ou criado que possa ser
reconhecido. Tais despesas devem ser reconhecidas como gasto no perodo em
que ocorrem, destacando-se os seguintes exemplos:

3.2.5. MENSURAO SUBSEQUENTE

Aps o reconhecimento inicial h necessidade de actualizar o valor dos activos,
tendo em conta as amortizaes j ocorridas, bem como qualquer perda de
imparidade registada.
MODELO DO CUSTO um activo intangvel deve ser reconhecido pelo
seu CUSTO INICIAL MENOS QUALQUER AMORTIZAO
ACUMULADA OU PERDAS DE IMPARIDADE ACUMULADAS;

MODELO DE REVALORIZAO
9
um activo intangvel pode ainda
ser contabilizado pelo valor reavaliado que o JUSTO VALOR DATA
DA REAVALIAO MENOS QUALQUER AMORTIZAO
ACUMULADA SUBSEQUENTE E QUAISQUER PERDAS DE
IMPARIDADE ACUMULADAS.

9
A mensurao subsequente de activos (tangveis e intangveis) ser desenvolvida na unidade curricular
de Contabilidade Financeira III.
Exemplos de despesas reconhecidas como gasto ( 69)
- Despesas com actividades de arranque, tais como custos legais ou de
secretariado com a constituio de uma entidade legal;
- Despesas com actividades de formao;
- Despesas com actividades de publicidade e promocionais;
- Despesas de mudana de local ou reorganizao de uma entidade (no seu
todo ou em parte).


71

PROBLEMA DO MTODO DE REVALORIZAO: O 72 da Norma requer
a determinao do justo valor com referncia a um mercado activo. O modelo de
revalorizao s deve ser usado se existir um mercado activo para o activo
intangvel em causa, com base no qual seja possvel determinar um valor
aceitvel por duas pessoas, igualmente informadas, e que estejam dispostas a
transaccion-lo. A problemtica aqui inerente deriva do facto da grande maioria
destes activos no ter histrico de mercado, nomeadamente quando esses activos
so desenvolvidos pela prpria empresa, tendo a caracterstica de serem nicos
(e.g. marcas prprias).
MERCADO ACTIVO um mercado onde todas as seguintes
condies existam:
- sejam homogneos os elementos negociados dentro do mercado;
- possam ser encontrados compradores e vendedores dispostos a
negociar em qualquer momento; e
- os preos estejam disponveis ao pblico.

CONTABILIZAO DAS OPERAES COM ACTIVOS INTANGVEIS

AQUISIO AO EXTERIOR

11/12/27 44x Activos Intangveis

24322x Iva ded. Imob

TRABALHOS EFECTUADOS NA PRPRIA EMPRESA (FASE DE
DESENVOLVIMENTO)


72

742 44x Activos Intangveis

(Nota: enquanto o activo estiver em curso, deve usar-se a conta 453 Activos
intangveis em curso. Quando o activo for capaz de funcionar da forma
pretendida transfere-se o valor do custo, de produo, para a conta 44x).

ACTIVOS INTANGVEIS RECEBIDO A TTULO GRATUITO

594 Doaes 44x Activos Intangveis

ADIANTAMENTOS A FORNECEDORES DE ACTIVOS INTANGVEIS
(Preo pr fixado)

* pelo adiantamento

11/12 455(4) Adian. por conta inv.

24322x Iva ded.

* Pelo registo da factura

2711- Fornecedores inv. 44x - AFT

24322x Iva ded.

* Pela anulao do adiantamento


73

455(4) Adian. por conta inv. 2711 Fornecedores inv.


Sem preo previamente fixado registo idntico ao anterior, substituindo a
conta 455 Adiantamento por conta de investimentos pela conta 2713
Adiantamentos a Fornecedores de investimento.

3.2.6. AMORTIZAES
De acordo com a NCRF 6 (87) uma entidade deve avaliar se a vida til do
activo intangvel :
- finita (e, como tal amortizado). Neste caso empresa dever avaliar a
durao dessa vida til ou o nmero de produo ou unidades similares
constituintes.
- indefinida (no estando, por isso, sujeito a amortizao). Quando, com
base na anlise de todos os factores relevantes, no houver limite
previsvel para o perodo durante o qual se espera que um activo
intangvel gere benefcios econmicos futuros para entidade, ento esse
activo ter uma vida til indefinida (o que no significa que seja infinita).

3.2.6.1 Activos com vida til finita
Estimativa da vida til
AMORTIZA
Activos intangveis com
VIDA TIL FINITA
NO AMORTIZA
Activos intangveis com
VIDA TIL INDEFINIDA


74

De acordo com a NCRF 6 a amortizao de um AFI com VIDA TIL FINITA
deve ser efectuada de acordo com o modelo do consumo esperado dos
benefcios econmicos.
A determinao da vida til pode basear-se em factores como (90):
- o uso esperado do bem;
- informao pblica sobre estimativas de vida til de activos semelhantes;
- ciclos de vida tpicos;
- obsolescncia tecnolgica;
- perodo de controlo sobre activos e limites legais, etc.
Por exemplo, natural que os softwares de computador tenham vida til curta
devido elevada obsolescncia tecnolgica. Por outro lado, a vida til de um
activo intangvel que resulte de direitos contratuais ou outros direitos legais no
deve exceder o perodo desses direitos, mas pode ser mais curta dependendo do
perodo durante o qual a entidade espera usar o activo (94).

Perodo de amortizao
A quantia deprecivel deve corresponder ao custo, ou outro valor substituto do
custo, menos o seu valor residual
10
e deve ser imputada numa base sistemtica ao
longo da sua vida til ( 97 e 101).
semelhana dos activos tangveis, a amortizao deve iniciar quando o activo
estiver disponvel para uso e deve cessar quando for classificado como detido
para venda (de acordo com a NCRF8) ou quando for desreconhecido (a data que
ocorrer mais cedo) ( 96). A amortizao no cessa quando o activo intangvel
(com vida til finita) j no for usado, a no ser que o activo tenha sido
totalmente depreciado ou esteja classificado como detido para venda ( 116).

10
Normalmente assume-se um valor residual de zero para os activos intangveis a menos que exista um
potencial comprador no final da sua vida til e exista um mercado activo com base no qual se pode
determinar o valor residual.
Inicio da
amortizao
Perodo de vida til (activo intangvel com
vida til finita)
Cessao da amortizao, na data
que ocorrer mais cedo (1 ou 2)


75

Mtodos de amortizao
Pode ser utilizado o mtodo das unidades de produo ou o mtodo da linha
recta. O mtodo utilizado deve ser o que melhor reflecte o modelo do consumo
esperado dos benefcios econmicos.

Regra geral o custo com a amortizao reconhecido como gasto do perodo. O
mtodo de amortizao utilizado bem como a vida til estimada devem ser
revistos pelo menos uma vez por ano ( semelhana do que j vimos para os
activos fixos tangveis).

REGISTO CONTABILSTICO DAS AMORTIZAES
Mtodo da linha recta os custos com a amortizao
so imputados proporcionalmente ao tempo de uso.

Mtodo das unidades de produo os custos com a
amortizao so imputados em funo do consumo dos
benefcios econmicos


76

448 Amort. Acumuladas 643 Amort exerc

3.2.6.2 Activos com vida til indefinida

No caso de um AFI com VIDA TIL INDEFINIDA no se deve proceder a
qualquer amortizao (89 e 107). Considera-se vida til indefinida quando no
houver limite previsvel para o perodo durante o qual se espera que o activo gere
influxos de caixa para a entidade.
Estes elementos devem ser sujeitos, anualmente, a um teste de imparidade, de
acordo com a NCRF 12, que compare a quantia escriturada com o seu valor
recupervel ( 108). Sempre que a vida til indefinida no se revelar adequada
deve proceder-se alterao da vida til indefinida para vida til definida
devendo a contabilizao da alterao da estimativa ser feita de acordo com a
NCRF 4 Polticas Contabilsticas, Alteraes nas Estimativas Contabilsticas e
Erros, isto , a alterao na estimativa inicial da vida til deve ter apenas efeitos
prospectivos.
Note-se que o Goodwill (Trespasse) reconhecido como resultado de uma
concentrao de actividades empresariais luz da NCRF 14 (35) no
amortizado, estando por isso, sujeito a testes de imparidade ao trespasse
(anualmente ou quando houver indicaes de que pode estar com imparidade), de
acordo com a NCRF 12.

EXERCCIO DE APLICAO
11

11
Adaptado de Borges et al., 2007.


77

A sociedade Investiga, S.A. encontra-se no presente ano de N a testar um
prottipo de um electrodomstico inovador na rea da culinria, designado de
Faz Maravilhas, que ir permitir que uma vez adicionados os respectivos
ingredientes, o mesmo cozinhe na integralidade a refeio desejada, colocando
assim ao alcance de todos a to desejada comida caseira.
Os dispndios at ao presente ano relacionados com o Faz Maravilhas so os
seguintes:
20.000 - custos com cozinheiros profissionais por forma a obter
novos conhecimentos na rea;
40.000 - formulao, concepo e seleco final de possveis
alternativas de materiais a utilizar no electrodomstico;
70.000 - concepo, construo e teste do prottipo;
10.000 - gastos com a formao do pessoal para operar o activo.
Devido actual vigorosa discusso sobre a lei que protege as patentes no
possvel estimar com certeza aceitvel a vida til do Faz Maravilhas.

QUESTO: Pretende-se os registos contabilsticos associados ao Faz
Maravilhas assumindo que este se encontra no final de N pronto a ser
comercializado.

RESOLUO:
Alguns pressupostos:
- Os dispndios incorridos na fase de pesquisa devem ser reconhecidos
como gastos do perodo em que ocorrem; assim as despesas relativas aos
cozinheiros profissionais e formulao, concepo e seleco de
materiais enquadram-se ainda na fase da pesquisa pelo que no devem ser
reconhecidos como activo intangvel.
- Os dispndios com a concepo, construo e teste do prottipo
respeitam os requisitos para serem reconhecidos como activo


78

enquadrando-se na fase de desenvolvimento e tendo em conta que o activo
ficar concludo para comercializao ainda no final do corrente ano;
- Relativamente aos gastos com a formao do pessoal estes no se
encontram directamente relacionados com o desenvolvimento do activo e
a sua preparao para uso, logo tambm devem ser reconhecidos como
gastos do perodo.
Assim,
Activo Intangvel = 70.000
Gastos com pessoal = 10.000
Outros gastos operacionais = 20.000 + 40.000

Descrio Dbito Crdito Valor
Despesas de desenvolvimento (activo) 442 742 70.000
Despesas de investigao (gasto) 6878 - OGPO 11/12/27 60.000
Formao do pessoal (gasto) 638 11/12/27 10.000

442 - Activos intangveis (projectos de desenvolvimento)
6878 Outros gastos e perdas em investimentos no financeiros
638 Outros gastos com o pessoal

NOTA: Tendo em conta que no possvel estimar a vida til do bem, este deve
ser considerado com VIDA TIL INDEFINIDA logo no deve ser amortizado.
No entanto, de acordo com a NCRF 6, todos os anos deve ser feito um teste de
imparidade ao activo bem como deve-se verificar se a vida til continua
indefinida.

3.2.7. IMPARIDADE DE ACTIVOS INTANGVEIS


79

semelhana dos activos tangveis, uma entidade deve determinar se um activo
intangvel est com imparidade, aplicando para o efeito a NCRF 12 Imparidade
de activos.
Deste modo, deve ser comparada a quantia recupervel do activo (determinada
segundo a NCRF 12) com a sua quantia escriturada e deve reconhecer-se, como
perda por imparidade, qualquer excesso da quantia escriturada em relao
quantia recupervel, sendo a quantia recupervel de um activo o valor mais
elevado entre o justo valor menos os custos de vender e o seu valor de uso.

Ou seja:

Sempre que, data de relato, haja indicao de que um activo intangvel (que
pode ser um activo individual ou um conjunto de activos) possa estar com
imparidade a entidade deve testar a imparidade do activo intangvel (5, NCRF
12). Para o efeito deve ter em consideraes fontes externas e internas de
informao anteriormente referidas, nos AFT.
Note-se que relativamente aos activos intangveis com vida til indefinida, a
reavaliao da vida til como finita em vez de indefinida um indicador de que o
Quantia Escriturada
>
Custo activo (Amort.
Acum. Perdas
imparidade)
Quantia recupervel
Justo valor menos custos vender
(JV) > Valor uso (VU)
Perda por imparidade =
QE JV
MAX (justo valor; valor de
uso)
Justo valor menos custos vender
(JV) < Valor uso (VU)
Perda por imparidade =
QE VU


80

activo pode estar com imparidade, pelo que a entidade deve fazer o teste de
imparidade ao activo.
Independentemente de existir ou no indicao de imparidade, uma entidade
deve testar anualmente a imparidade:
- de um activo intangvel com uma vida til indefinida ou de um activo
intangvel ainda no disponvel para uso (isto , em curso). O teste de
imparidade pode ser efectuado em qualquer momento durante o perodo,
desde que seja efectuado no mesmo momento de cada ano (6, NCRF 12;
107, NCRF 6).
- do goodwill adquirido numa concentrao de actividades empresariais
(6, NCRF 12).

Perda por imparidade
Tal como nos activos fixos tangveis, o tratamento contabilstico da perda por
imparidade num activo intangvel varia consoante a empresa use o Modelo de
Custo ou o Modelo de Revalorizao (relembre-se que, nesta disciplina apenas
nos vamos cingir ao Modelo do Custo).
Assim, no Modelo de Custo, a perda por imparidade deve ser reconhecida
directamente nos resultados, na conta 656 - Perdas por imparidade - Em activos
intangveis. Em contrapartida, a quantia escriturada do activo intangvel deve ser
reduzida para a sua quantia recupervel (conta 449 Activos intangveis - Perdas
por imparidade acumuladas)

Reverso da perda por imparidade
Descrio
Pela perda por imparidade 656 449
Perda por imparidade


81

Tal como nos activos tangveis, data de relato, a entidade deve avaliar (com
base em fontes internas e externas) se h qualquer indicao de que a perda por
imparidade reconhecida em perodos anteriores possa j no existir ou possa ter
diminudo.
Neste caso, a quantia escriturada do activo intangvel deve ser aumentada at
sua quantia recupervel, at ao limite da quantia escriturada que teria sido
determinada (lquida de amortizaes) se nenhuma perda por imparidade tivesse
sido reconhecida no activo em anos anteriores (59 e 60, NCRF 12).

Reviso da amortizao
perda por imparidade, o valor da amortizao do activo intangvel com vida til
finita deve ser ajustado nos perodos futuros, de modo a imputar a quantia
escriturada revista do activo menos o valor residual (caso exista) numa base
sistemtica durante a vida til remanescente (31 e 61, NCRF 12).

3.2.8. RETIRADAS E ALIENAES

Quando deve um activo intangvel ser desreconhecido?
Um elemento do activo intangvel deve ser desreconhecido do balano no
momento da alienao ou quando nenhuns benefcios econmicos forem
esperados do seu uso e alienao (NCRF 6, 112).
Da eliminao ou alienao do activo intangvel podem resultar ganhos ou perdas
(reconhecidos na Demonstrao de Resultados), cujos montantes devem ser
apurados pela diferena entre os proveitos lquidos obtidos na alienao e o valor
contabilstico do activo (NCRF 6: 113).

Descrio
Pela reverso da perda por
imparidade
449 7626 Reverso da Perda
por imparidade


82

DESRECONHECIMENTO (PELA VENDA)

Descrio
escriturada bruta)
687 ou 787 44x
CA
Eliminao do valor das amortizaes
acumuladas
448 687 ou 787
AA
Reconhecimento da retribuio, caso exista 11 ou 12 ou
278
687 ou 787
R

Se na respectiva aquisio houve IVA dedutvel (24322x), ento haver
tambm IVA a liquidar na venda (24331).

Relembre-se que quando se verificar o desreconhecimento dos activos a
que respeitem as imparidades, as contas em epgrafe (leia-se, conta 449)
sero debitadas por contrapartida das correspondentes contas da classe 4.

DESRECONHECIMENTO PELO ABATE DOS ACTIVOS INTANGVEIS
44x Activos Intangveis 448 AA

Nota: Os abates s se efectuam se os activos intangveis em causa no tiverem
qualquer valor realizvel ou no correspondam a qualquer direito e aps
totalmente amortizadas.

ALIENAO DOS ACTIVOS INTANGVEIS (CLASSIFICADOS COMO
DETIDOS PARA VENDA)

A NCRF 8 aplica-se aos activos no correntes que se classifiquem como detidos
para venda, pelo que as suas disposies so aplicveis, de igual forma, aos
activos tangveis e intangveis. Deste modo, relembrando:
activos intangveis devem ser reclassificados para venda quando houver
inteno de o fazer e desde que cumpridos os requisitos da NCRF 8 ( 8).
Na mensurao de um activo intangvel classificado como detido para
venda, a entidade deve considerar o menor valor entre: a quantia
escriturada do activo e o justo valor menos os custos de vender (15,
NCRF 8). Se este for o menor, h pois que reconhecer uma perda por
imparidade


83

1. Reclassificao do AI
12

46x Activos n/correntes
44x AFI detidos para venda 448x Amor. Acum.

Custo aquisio Amort. acumuladas

2. Clculo das mais/menos valias na alienao

* mais valia (Mv) diferena entre a quantia pela qual o bem
* menos valia (mv) alienado e a quantia escriturada ou justo valor
* resultado nulo Mv/mv = Vv - (VA AA-PIA)

Vv = valor de realizao
VA = Valor de aquisio
AA = Amortizaes acumuladas
PIA = Perdas de imparidade acumuladas
VA DA - PIA = Quantia escriturada (QE)

- Se Vv > QE Ganho (7871)

- Se Vv < QE Perda (6871)

- Se Vv = QE Resultado Nulo

3. Registo da alienao
13

46x Activos n/correntes
detidos para venda 6871/7871 11/12/278

Quantia escriturada Valor da venda

Saldo = mais/menos valia

12
Atente-se aqui ao anteriormente referido quanto ao desreconhecimento de um activo em relao ao qual
esto evidenciadas perdas por imparidade acumuladas. Em estrita observncia s notas de
enquadramento s subcontas de perdas de imparidade acumuladas da Classe 4, e se assumirmos que
estamos aqui perante uma situao de desreconhecimento, dever-se-ia, em primeiro lugar, proceder
anulao do eventual saldo da conta 449 por contrapartida da conta 44x, para de seguida proceder-se ao
lanamento de desreconhecimento daquela conta (ao invs de desreconhecer directamente da conta 449
para a conta 46).
13
Devem, neste caso, manter-se as observaes atrs referidas quanto forma de desreconhecimento de
eventuais perdas por imparidade acumuladas (reconhecidas na conta 469).


84

3.2.9. DIVULGAO NO ANEXO DFS
H todo um conjunto de informaes relativas aos activos intangveis que a
norma obriga a divulgar no anexo s DFs de forma a aumentar a utilidade da
informao para os utilizadores. Destaca-se a seguinte informao:

(a) Se as vidas teis so finitas ou indefinidas e, quando so finitas, as
vidas teis ou as taxas de amortizao usadas;
(b) os mtodos de amortizao usados;
(c) a quantia bruta contabilizada e o montante das amortizaes
acumuladas no incio e fim do perodo;
(d) os itens de cada linha da demonstrao dos resultados que incluam
amortizao de activos intangveis;
(e) a reconciliao da quantia registada no incio e no fim do perodo que
mostre as adies, as revalorizaes, as alienaes, os activos
classificados como detidos para venda, as amortizaes, as perdas por
imparidade e suas reverses e outras alteraes;
(f) etc

A par deste conjunto de informao a norma recomenda ainda a divulgao da
informao acerca da utilizao do modelo de revalorizao como mtodo
alternativo no reconhecimento subsequente. Devem ainda ser divulgados todos
os gastos com pesquisa e desenvolvimento reconhecidos na demonstrao de
resultados bem como os gastos com pesquisa e desenvolvimento que foram
capitalizados.

3.3. - Investimento em Regime de Locao


85

NCRF 9 - LOCAES

3.3.1 CLASSIFICAO DE LOCAES

LOCAO FINANCEIRA (LEASING):

Contrato irresolvel de locao, em que os contratantes conhecem
previamente a durao, as prestaes pecunirias e o valor do bem
no fim do contrato (valor residual) e em que o locador transfere, em
substncia, para o locatrio todos os riscos e vantagens inerentes
deteno de um dado activo, ainda que a sua propriedade no
venha a ser transferida.

No fim do contrato, o locatrio poder optar por uma das 3 hipteses
seguintes:
aquisio do bem (mvel ou imvel) pelo valor residual do
contrato (Vrc);
celebrao de novo contrato de locao;
restituio do bem.

Exemplos de situaes que podem conduzir a que uma locao seja
considerada como uma Locao Financeira (10):

H acordo quanto transferncia da propriedade no final do
contrato de locao, para o locatrio;

A locao contem uma opo de compra por um valor que se
considera uma pechincha, (valor residual), i.e., muito inferior ao
justo valor ou eventual preo de mercado data de opo.

O prazo de locao diz respeito maior parte da vida til do bem;

O valor dos pagamentos da locao ser igual ou superior ao justo
valor do bem;

A especificidade dos bens locados impede que outros agentes,
que no o locatrio, os possam usar sem que sejam feitas grandes
modificaes.


86

Ou ainda, individualmente ou de forma combinada (11):

Se o locatrio puder cancelar a locao, as perdas do locador
associadas ao cancelamento forem suportadas pelo locatrio;

Os ganhos e as perdas derivadas da flutuao no justo valor do
residual serem do locatrio; e

O locatrio ter a capacidade de continuar a locao por um
segundo perodo com uma renda que seja substancialmente
inferior renda de mercado.

No entanto, se ficar claro, com base noutras caractersticas, que a
locao no transfere substancialmente todos os riscos e vantagens
inerentes posse, ento a locao deve ser considerada Locao
Operacional (12). A classificao do tipo de locao deve ser feita
logo no incio da locao (13).

Fluxograma de uma operao de Locao Financeira (leasing)

LOCADOR


87

LOCAO OPERACIONAL:

De acordo com a NCRF 9 considerada uma locao operacional toda a
locao que no transferir, substancialmente, todos os riscos e vantagens
associados ao activo (8). Assim, uma locao operacional implica:

Contrato de locao de curta durao em que o locador, proprietrio
de bens duradouros, cede a sua utilizao temporria a um terceiro, o
locatrio, mediante o pagamento de uma renda ou aluguer.

A regra no se prever, no fim do contrato, a transferncia da
propriedade jurdica do bem para o locatrio.

O activo deve constar do balano do locador (bem como as
amortizaes) e as rendas so proveito no locador e custo no
locatrio.

Tratamento contabilstico: os pagamentos de uma locao operacional
devem ser reconhecidos como GASTO do perodo (conta 6261 Rendas e
alugueres) (30).

3.3.2 CONTABILIZAO DA LOCAO FINANCEIRA (na
ptica do locatrio)

RECONHECIMENTO E MENSURAO INICIAL

a) no momento do contrato, a locao deve ser registada por igual
quantitativo no activo e no passivo (2711) pelo mais baixo do
justo valor do investimento nesse regime, lquido de subsdios e
crditos de imposto, receptveis pelo locador, se existirem, ou do
valor actual das prestaes, excluindo comisses e servios do
locador ( 20);

b) para o clculo do valor actual citado em a), a taxa de desconto a
usar a implcita na locao, se determinvel, ou a taxa de juro
corrente no mercado em operaes de risco e prazo equivalentes;


88

MENSURAO SUBSEQUENTE

a) as rendas (que so constantes) so desdobradas de acordo com o
plano de amortizao financeira da dvida a pagar, referida em a)
(considerando que esta representa o valor actual de uma renda
antecipada), debitando o passivo pela parte correspondente
amortizao do capital (2513 Financiamentos obtidos
Locaes financeira) e levando o restante conta de gastos e
perdas de financiamento, a ttulo de juros suportados (6918
Outros juros) ( 23).

b) o investimento referido em a) deve ser depreciado de forma
consistente com a poltica contabilstica da empresa; se no existir
certeza razovel de que o locatrio obtenha a titularidade do bem, no
fim do contrato, o activo deve ser depreciado pelo menor perodo
de durao, entre o prazo da locao e a sua vida til (24). Se
existir certeza razovel de que o locatrio obtenha a titularidade do
bem, no fim do contrato, o activo deve ser depreciado durante a
sua vida til (25).

Em sntese, uma locao financeira d origem a um gasto de depreciao e
a um gasto financeiro em cada perodo contabilstico (24).


89

MOVIMENTAO CONTABILSTICA DO LEASING (Locatrio)

Pela celebrao do Contrato

2513 Loc. financ 42/43/44x

valor investimento (*)

(*) O mais baixo entre o justo valor do investimento e o valor presente das rendas
(normalmente usa-se o valor do contrato)

A = R * 1 - ( 1+i)
- n
+ Vrc
i (1+i)
n

A = valor presente do activo
R = renda (constante)
Vrc = valor residual do contrato (opo de
compra)
n = n. de rendas
i = taxa de desconto
14

Rendas (pagas periodicamente)

11 / 12 2513
A A= amort. capital
J = juro
6918 I = IVA ded (qdo for permitido)
R J R= renda (A+J)+I

24323x
I

14
A taxa de desconto a usar para descontar os pagamentos mnimos da locao a taxa de juro implcita na locao
se for praticvel a sua determinao ou a taxa incremental de financiamento do locatrio (taxa de juro numa locao
semelhante ou se no determinvel, a taxa de juro de emprstimo por prazo semelhante).


90

Depreciao do bem

428/438/448 Deprec Acum 64x Gastos de deprec.

Quota anual depreciao

Imparidade
Segundo a NCRF 9 ( 27), para determinar se um activo locado est em
imparidade deve aplicar-se a NCRF 12, anteriormente abordada.

No final do contrato:

Aquisio do bem (Exerce a opo de compra)

11 / 12 2513

6918
valor
residual
(Vrc)
24323x

Devoluo do bem (No exerce a opo de compra)

42/43/44x 6871/7871 428/438/448

valor do investimento valor da depreciao

2513

valor residual
(Vrc)


91

O IVA e as rendas

De acordo com a lei n39-B/94 de 27/12, o n2 do art. 16 do CIVA passa a
dizer que: Nos casos das transmisses de bens e das prestaes de
servios (...), o valor tributvel ser:

h) Para as operaes resultantes de um contrato de locao
financeira, o valor da renda recebida ou a receber do locatrio.

Normalmente o IVA das rendas dedutvel mas, sempre que o CIVA
no permita a sua deduo, ora pela natureza do bem, por exemplo viaturas
ligeiras de passageiros (art. 21.), ora pela actividade da empresa, o
contrato deve ser registado pelo valor do bem, mais o respectivo IVA
(42/43/44 e 2513), sendo que em cada renda o valor a debitar na 2513,
dever ser o montante de capital amortizado, acrescido do respectivo IVA
que sobre ele incide.


92

3.3.3 VENDA SEGUIDA DE LOCAO (LEASEBACK)

Uma operao de venda seguida de locao, tambm chamada
leaseback, consiste na venda de um activo seguido da locao
desse activo pelo locador. Assim, o vendedor apesar de vender esse
activo (ao locador) continua a utiliz-lo (locatrio).

A contabilizao de uma operao deste tipo depende do seu
enquadramento como locao financeira ou operacional.

a) Se for considerada locao financeira, o eventual lucro ou mais
valia da venda (excesso do produto da venda sobre a Quantia
Escriturada (Q.E.) dever ser diferido para reconhecimento, pelo
prazo da locao ( 52 e 53). So os seguintes os lanamentos a
efectuar:

1. PELA VENDA

- Se gera ganho: no deve ser reconhecido directa/ como rendimento
(conta 7871) mas diferido durante o perodo da locao que feita de
seguida (conta 282 Rendimentos a reconhecer)

42/43/44x 282 42/3/4(8)

valor do investimento valor da depreciao
/amortizao acumulada
11/12 /2711

Valor de venda

saldo = ganho diferido

Pela regularizao do diferimento, em cada ano de locao:
7871 282


93

- Se gera perda: reconhecer de imediato na conta 6871

2 PELA LOCAO (aps venda do activo)

Os lanamentos so iguais aos referidos anteriormente:

No momento do contrato:
Descrio Conta a
dbito Conta a Crdito Valor (u.m)
Celebrao de contrato de
locao financeira
42/43/44x 2513 Pelo valor do contrato(*)

(*) Geralmente o valor do investimento locado e o preo de venda (anteriormente praticado)
so interdependentes por serem negociados num pacote ( 51)

Pelo pagamento das rendas
Descrio Conta a dbito Conta a Crdito Valor (u.m)
Pela reduo do passivo
2513

Valor da amortizao
financeira
Pelo encargo financeiro 6918

Valor do juro
IVA dedutvel 2432X

IVA
Pelo valor pago

11 ou 12 Valor da renda

Pela depreciao/amortizao anual
Descrio Conta a dbito Conta a Crdito Valor (u.m)
Depreciao/amortizao
anual
64X 428/438/448 Quota de
depreciao/amortizao

No final do Contrato: pode exercer ou no a opo de compra


94

b) Se for considerada uma locao operacional, tm que se
considerar trs (3) hipteses para a venda do activo:

1. a venda foi efectuada ao justo valor: reconhece-se de imediato
o resultado (perda ou ganho);

2. a venda foi efectuada abaixo do justo valor: reconhece-se
imediatamente o resultado (perda ou ganho), excepto se, em
caso de perda, essa perda for compensada por pagamentos
futuros da locao abaixo do valor de mercado. Nesse caso a
perda diferida para compensao com o diferencial das
rendas;

3. a venda foi efectuada acima do justo valor: o excesso do preo
de venda face ao justo valor deve ser diferido para
reconhecimento nos resultados no perodo previsto de uso do
activo.

Se o justo valor na altura da transaco da venda seguida de locao for
menor do que a quantia escriturada do activo, a perda resultante da
diferena entre a quantia escriturada e o justo valor deve ser
imediatamente reconhecida.

Aps o registo da venda do activo, a empresa comea a registar o
pagamento das rendas da locao operacional (conta 6261).


95

3.4. Propriedades de Investimento (NCRF 11)

3.4.1. DEFINIES ( 5)

Propriedade de investimento: a propriedade (terreno ou um edifcio - ou
parte de um edifcio - ou ambos) detida (pelo dono ou pelo locatrio numa
locao financeira) para obter rendas ou para valorizao do capital ou para
ambas,
E NO para:
(a) uso na produo ou fornecimento de bens ou servios ou para
finalidades administrativas (activo fixo tangvel); ou
(b) venda no curso ordinrio do negcio (inventrios).

Propriedade ocupada pelo dono: a propriedade detida (pelo dono ou
pelo locatrio segundo uma locao financeira) para uso na produo ou
fornecimento de bens ou servios ou para finalidades administrativas.

EXEMPLOS DE PROPRIEDADE DE INVESTIMENTO ( 8)
Terrenos detidos para valorizao do capital a longo prazo e no para
venda a curto prazo no curso ordinrio de negcios;
Terrenos detidos para uso futuro ainda no determinado (se uma
entidade no tiver determinado que usar o terreno como propriedade
ocupada pelo dono ou para venda a curto prazo no curso ordinrio do
negcio, o terreno considerado como detido para valorizao do
capital -e como tal, como propriedade de investimento);
Um edifcio que seja propriedade da entidade (ou detido pela
entidade numa locao financeira) e que seja locado segundo uma ou
mais locaes operacionais;


96

Um edifcio que esteja desocupado mas detido para ser locado
segundo uma ou mais locaes operacionais.

EXEMPLOS DO QUE NO SO PROPRIEDADES DE
INVESTIMENTO ( 9)

Propriedades destinadas venda no decurso ordinrio da actividade
comercial ou em vias de construo ou desenvolvimento para tal
venda (NCRF 18 - Inventrios) (v.g. propriedade adquirida
exclusivamente com vista a alienao subsequente no futuro prximo
ou para desenvolvimento e revenda);
Propriedade que esteja a ser construda ou desenvolvida por conta de
terceiros (NCRF 19 - Contratos de Construo);
Propriedade ocupada pelo dono (NCRF 7 Activos Fixos
Tangveis), incluindo (entre outras coisas) propriedade detida para
futuro uso como propriedade ocupada pelo dono, propriedade
ocupada por empregados (paguem ou no os empregados rendas a
taxas de mercado) e propriedade ocupada pelo dono aguardando
alienao - e como tal evidenciada na conta 46);
Propriedade que esteja a ser construda ou desenvolvida para
futuro uso como propriedade de investimento. A NCRF 7 aplica-
se a tal propriedade at que a construo ou o desenvolvimento esteja
concludo, momento em que a propriedade se torna propriedade de
investimento e em que se aplica a NCRF 11. Porm, esta Norma
aplica-se a propriedades de investimento existentes que estejam a ser
desenvolvidas de novo para futuro uso continuado como propriedade
de investimento.


97

3.4.2. RECONHECIMENTO

A propriedade de investimento deve ser reconhecida como um activo
quando, e apenas quando ( 16):
(a) for provvel que os futuros benefcios econmicos que estejam
associados propriedade de investimento fluiro para a
entidade;
e
(b) o custo da propriedade de investimento possa ser mensurado
fiavelmente.

Propriedades de Investimento (Conta 42)
421- Terrenos e recursos naturais
422- Edifcios e outras construes
..
428 Depreciaes acumuladas
429 Perdas por imparidade acumuladas

3.4.3. MENSURAO NO RECONHECIMENTO

Ao custo (aquisio/produo.)

ELEMENTOS DO CUSTO

Custo = + Preo de compra + Dispndios directamente atribuveis

Exemplos de dispndios directamente atribuveis:
Remuneraes profissionais por servios legais;
Impostos de transferncia de propriedade;
Outros custos de transaco;


98

O custo de uma propriedade de investimento de construo prpria o seu
custo data em que a construo ou desenvolvimento fique concludo. At
essa data, uma entidade aplica a NCRF 7. Nessa data, a propriedade torna-
se propriedade de investimento e aplica-se a NCRF 11.

3.4.4. MENSURAO APS RECONHECIMENTO

Uma entidade deve escolher como sua poltica contabilstica o modelo do
custo ou o modelo do justo valor e deve aplicar essa poltica a todas as
suas propriedades de investimento.
Seja qual for o modelo escolhido, exigido que a empresa determine o
justo valor das propriedades de investimento, seja para a finalidade de
mensurao (se adoptar o modelo de justo valor) seja para divulgao (se
adoptar o modelo de custo).

A - MODELO DO CUSTO
Aps o reconhecimento inicial, uma entidade que escolha o modelo
do custo deve mensurar todas as suas propriedades de investimento
de acordo com os requisitos da NCRF 7 - AFT para esse modelo, i.e.
QE =custo -depreciaes acumuladas - perdas por imparidade.

No entanto, as propriedades de investimento que satisfaam os
critrios de classificao como detidas para venda (ou que estejam
includas num grupo para alienao que esteja classificado como
detido para venda) devem ser mensuradas de acordo com a NCRF 8.


99

CONTABILIZAO DAS OPERAES COM PROPRIEDADES DE
INVESTIMENTO (MODELO DO CUSTO)

- Aquisio ao exterior

421ou 422 / 271

Nota: Iseno de IVA porque uma operao sujeita a IMT(art. 9, n 31 do CIVA)

- Edifcios construdos pela prpria empresa

422 / 741

Nota: Enquanto a Propriedade de investimento estiver em construo aplica-se a NCRF
7. E se a propriedade no ficar concluda no mesmo perodo, deve usar-se a conta 452-
Investimentos em curso - AFT. Aquando da sua concluso, transfere-se o saldo para a
conta 422, e aplica-se a NCRF 11.

- Rendas obtidas com o arrendamento dos imveis

7873 11 ou 12 ou 278

2412

(2412 Retenes na fonte - taxa de 16,5%)

- Depreciao

641 / 428

- Imparidade (cf. NCRF 12)

Perda por imparidade: 654 / 429
Reverso perda por imparidade: 429/7624


100

B - MODELO DO JUSTO VALOR

Aps o reconhecimento inicial, uma entidade que escolha o modelo
do justo valor deve mensurar todas as suas propriedades de
investimento pelo justo valor, excepto nos casos descritos no
pargrafo 55 (i.e. quando no for possvel determinar fiavelmente o
justo valor)
Um ganho ou uma perda proveniente de uma alterao no justo valor
de propriedades de investimento deve ser reconhecido nos resultados
do perodo em que ocorra.

CONTABILIZAO DAS OPERAES COM PROPRIEDADES DE
INVESTIMENTO (MODELO DO JUSTO VALOR)

- Pelas alteraes no justo valor

a) Se ocorrer um aumento no justo valor
773 42x

b) Se ocorrer uma diminuio no justo valor:
42x 663

- Aquisio/construo da propriedade: registos idnticos aos anteriores
- Rendas obtidas: registo idntico ao anterior
- Depreciao: no reconhecida pois a propriedade est mensurada ao
justo valor


101

3.4.5. TRANSFERNCIAS

As transferncias para, ou de, propriedades de investimento (PI) devem ser
feitas quando, e apenas quando, houver uma alterao de uso, evidenciada
pelo seguinte:
Comeo de ocupao pelo dono, para uma transferncia de
propriedade de investimento para propriedade ocupada pelo dono
(activo fixo tangvel);
PI AFT
Comeo de desenvolvimento com vista venda, para uma
transferncia de PI para inventrios;
PI Inventrios

Fim de ocupao pelo dono, para uma transferncia de propriedade
ocupada pelo dono (activo fixo tangvel) para PI;
AFT PI

Comeo de uma locao operacional para uma outra entidade, para
uma transferncia de inventrios para PI;
Inventrios PI

Fim de construo ou desenvolvimento, para uma transferncia de
propriedade em construo ou desenvolvimento (coberto pela NCRF
7) para PI.
AFT PI


102

Mensurao das transferncias
- Se a empresa adopta o modelo de custo as transferncias so feitas pela
quantia escriturada.

- Se a empresa adopta o modelo de justo valor, nas transferncias de PI
para AFT ou Inventrios, estes sero mensurados pelo justo valor da PI,
reportado data da alterao de uso

- Se a empresa pretende adoptar o modelo do justo valor na PI:
- Na transferncia de AFT para PI, o justo valor da PI deve ser
tratado como uma revalorizao (de acordo com NCRF7).
- Na transferncia de Inventrios para PI, a diferena entre a quantia
escriturada (dos inventrios) e o justo valor da PI deve ser
reconhecida nos resultados.

3.4.6. ALIENAES (Desreconhecimento)

Uma PI deve ser desreconhecida (eliminada do balano) na alienao
ou quando a PI for permanentemente retirada de uso e nenhuns
benefcios econmicos forem esperados da sua alienao.
Os ganhos ou perdas provenientes da retirada ou alienao de PI
devem ser determinados como a diferena entre os proventos
lquidos da alienao e a quantia escriturada do activo e devem ser
reconhecidos nos resultados (a menos que a NCRF 9 - Locaes
exija doutra maneira no caso de uma venda e relocao) no perodo
da retirada ou da alienao.


103

DESRECONHECIMENTO

O desreconhecimento de uma propriedade de investimento ser feito nos mesmos
moldes do desreconhecimento dos Activos fixos tangveis, anteriormente
analisado.

Modelo de custo

* Havendo eventuais perdas por imparidade reconhecidas, h que proceder
seguida proceder-se ao lanamento atrs descrito

Modelo de justo valor

Descrio
Conta a dbito Conta a crdito
Valor
(u.m.)
Eliminao do custo do activo* 687 ou 787 42x
CA
Eliminao do valor das depreciaes
acumuladas
428 687 ou 787
DA
Reconhecimento da retribuio, caso exista
(por exemplo, valor de venda, em caso de
alienao; valor de sucata em caso de abate;
valor de indemnizao em caso de sinistro)
11 ou 12 ou
278
687 ou 787
R
Descrio
Conta a dbito Conta a crdito
Valor
(u.m.)
Eliminao do justo valor do activo 687 ou 787 42x
JV
Reconhecimento da retribuio, caso exista
(por exemplo, valor de venda, em caso de
alienao; valor de sucata em caso de abate;
valor de indemnizao em caso de sinistro)
11 ou 12 ou
278
687 ou 787
R


104

ALIENAO, COM PRVIA CLASSIFICAO DA PI COMO
DETIDA PARA VENDA

MODELO DO CUSTO

a) Classificao da Propriedade de Investimento como detida para
venda

Se uma entidade adopta o modelo do custo, as PI que satisfaam os critrios de
classificao como detidas para venda devem ser mensuradas de acordo com a
NCRF 8. Isto , a mensurao feita pelo menor entre: Quantia Escriturada e
Justo valor menos custos de vender

- Se quantia escriturada < justo valor menos custos de vender
Descrio
Eliminao do custo do activo * 462 42x
CA
acumuladas
428 462
DA

- Se quantia escriturada > justo valor menos custos de vender
Descrio
Eliminao do custo do activo* 462 42x
CA
acumuladas
428 462
DA
Reconhecimento das perdas por imparidade,
pela diferena entre o justo valor menos
custos de vender (JV) e a quantia escriturada
(QE)
658 469
(JV-QE)

* Havendo eventuais perdas por imparidade reconhecidas, h que proceder
seguida proceder-se ao lanamento atrs descrito


105

c) Pela alienao

Quando a venda da PI classificado como detido para venda for concluda deve
ser desreconhecida (seguindo as disposies da NCRF 7, 66-71).

* Havendo eventuais perdas por imparidade reconhecidas em relao ao activo
detido para venda, h que proceder anulao do eventual saldo da conta 469 por
contrapartida da conta 462, para de seguida proceder-se ao lanamento atrs
descrito.

MODELO DO JUSTO VALOR

Se uma entidade adopta o modelo do justo valor, as PI que satisfaam os
critrios de classificao como detidas para venda devem ser mensuradas de
acordo com a NCRF 11, i.e., as disposies de mensurao da NCRF 8 no se
aplicam aos activos no correntes (PI) mensuradas de acordo com o modelo
de justo valor. Deste modo, mantm-se como nico critrio de mensurao o
Justo valor.

a) Classificao da Propriedade de Investimento como detida para
venda
Descrio
Eliminao do JV da PI 462 42x
JV

a) Pela alienao

Nota: No h depreciaes nem perdas por imparidade para desreconhecer

Descrio
Eliminao da quantia escriturada
ajustada*
6871 ou 7871 462
QEA
R
Descrio
Eliminao da PI 6871 ou 7871 462
JV
R


106

3.5 Investimentos em Curso (conta 45)

Abrange os investimentos de adio, melhoramento ou substituio, enquanto
no estiverem concludos. De acordo com a NCRF n. 10 Custos dos
emprstimos obtidos, os custos dos emprstimos obtidos que sejam directamente
atribuveis aquisio, construo ou produo de um activo (investimentos no
caso em anlise), podem ser capitalizados, incluindo-se no custo desse activo (
8 a 15), desde que haja dispndios efectivos com os custos de produo do
activo.
No entanto, essa capitalizao s pode ser efectuada at ao momento em que o
investimento se encontra em curso, pois a partir do momento em que se encontra
pronto para o seu uso, os custos do emprstimo devem ser reconhecidos como
gastos do perodo ( 22).

Inclui tambm os adiantamentos feitos por conta de investimentos, cujo preo
esteja previamente fixado. Pela recepo das facturas correspondentes deve
fazer-se a transferncia para as respectivas contas de 2711- Outros devedores e
credores - Fornecedores de investimentos contas gerais.

3.5.1 - TRABALHOS PARA A PRPRIA EMPRESA, TENDO TRANSITADO
DE PERODO

Em cada perodo, pelos valores incorporados at 31/12/n:

74x Trab p/ prp entidade 45x Invest. curso

No perodo da concluso do investimento

- pelo valor dos gastos incorporados nesse ano

74x 45x

- pelo valor final dos gastos incorporados (custo de produo)

45x 42/43/44


107

3.5.2 - OBRAS EM CURSO ADQUIRIDAS NO EXTERIOR

Pelo registo das facturas

11/12/2711 45x Invest. curso

24322x Iva ded. Invest. curso

Se o Investimento em curso for obra de construo civil, ento o IVA Devido
pelo Adquirente e aqui, na qualidade de adquirente, teremos que liquidar e
deduzir o IVA.

No fim da obra

45x Invest curso 42/43/44

3.5.3 - ADIANTAMENTOS A FORNECEDORES DE INVESTIMENTO
(Preo pr fixado)

pelo adiantamento

11/12 454x

24322x Iva ded. Invest


108

Pelo registo da factura

2711 42/43/44

24322x Iva ded. Invest

Pela anulao do adiantamento

454x 2711



109

3.6.1. Definies

Um instrumento financeiro um qualquer contrato que origina activos
financeiros (ex. contas a receber, participaes de capital, aces,
obrigaes, etc.), passivos financeiros (ex. emprstimos bancrios,
emprstimos obrigacionistas, etc.), instrumentos de capital prprio da
prpria entidade (aces ou quotas que compe o capital social) ou
instrumentos derivados para cobertura de risco
15
(ex. cobertura de risco
cambial, taxa de juro, do preo de matrias primas, etc.) (Rodrigues, 2005).
A NCRF 27 Instrumentos Financeiros apresenta as seguintes definies
dos elementos que constituem instrumentos financeiros (5):

a) Activo financeiro:

qualquer activo que seja:
a) dinheiro;
b) um instrumento de capital prprio de uma outra entidade (ex.
investimento em aces);
c) um direito contratual:
de receber de uma outra empresa dinheiro ou outro activo
financeiro (ex. dvidas a receber) ou,
de trocar activos financeiros ou passivos financeiros com outra
entidade em condies que sejam potencialmente favorveis
para a entidade (ex. emprstimos concedidos); ou
d) um contrato que seja ou possa ser liquidado em instrumentos de
Capital Prprio da prpria entidade.

15
Os instrumentos derivados para cobertura de risco no sero objecto de anlise nesta unidade
curricular.
3.6. Instrumentos Financeiros vs Investimentos Financeiros


110

b) Passivo financeiro:
qualquer passivo que seja:
a) uma obrigao contratual:
de entregar dinheiro ou outro activo financeiro a uma entidade;
ou (ex. dvidas a pagar)
de trocar activos financeiros ou passivos financeiros com outra
entidade em condies que sejam potencialmente desfavorveis
para a entidade (ex. emprstimos obtidos); ou
b) um contrato que seja ou possa ser liquidado em instrumentos de Capital
Prprio da prpria entidade.

3.6.2. Mensurao

data de relato os instrumentos financeiros so mensurados:
(a) ao custo ou custo amortizado
menos qualquer perda por
imparidade
16
(ver nota 1)
(b) ao justo valor (com as suas
alteraes reconhecidas em
resultados)
Exemplos:
Dividas a receber (clientes, contas a
receber) e a pagar (fornecedores,
contas a pagar, emprstimos
bancrios);
Investimentos em obrigaes no
convertveis;
Emprstimos a subsidirias e
associadas;
Investimentos em instrumentos de
capital prprio de outras entidades,
que no sejam negociados
publicamente e o justo valor no
possa ser obtido com fiabilidade (ver
nota 2)
Exemplos:
Instrumentos financeiros
classificados como detidos para
negociao (conta 14)
Investimentos em obrigaes
convertveis;
Investimentos em instrumentos
de capital prprio de outras
entidades, com cotaes
divulgadas publicamente (ver
nota 2)

16
A imparidade dos instrumentos financeiros que no so mensurados pelo justo valor ser analisada no
ponto 4 desta sebenta.


111

NOTA 1: Custo amortizado
17
: a quantia pela qual um instrumento financeiro
mensurado no reconhecimento inicial, menos reembolsos de capital, mais ou
menos amortizao cumulativa, usando o mtodo do juro efectivo, de qualquer
diferena entre essa quantia inicial e a quantia na maturidade, e menos qualquer
reduo quanto a imparidade ou incobrabilidade.

Mtodo do juro efectivo: mtodo de calcular o custo amortizado de um
instrumento financeiro e de imputar os juros (rendimentos no caso de activos
financeiros; ou gastos no caso de passivos financeiros). Deve ser usada a
taxa de juro efectiva para descontar os pagamentos ou recebimentos de caixa
estimadas durante a vida esperada do instrumento financeiro na quantia
escriturada lquida do activo ou passivo financeiro.

Para o clculo do custo amortizado a entidade dever ter presente a
determinao do valor presente dos fluxos de caixa descontados taxa de juro
original efectiva e que ser obtida atravs do clculo do Valor Presente:

Ou seja, vai descontar a quantia que ir receber/pagar no futuro, para o valor
presente, sendo que posteriormente todos os anos ir reconhecer um
rendimento/gasto de juros decorrente da actualizao do valor presente

17
Para que um instrumento financeiro possa ser mensurado ao custo amortizado, tem de satisfazer todas
as seguintes condies (13):
a) seja vista ou tenha uma maturidade definida;
b) os retornos para o seu detentor sejam (i) de montante fixo, (ii) de taxa de juro fixa durante a
vida do instrumento ou de taxa varivel que seja um indexante tpico de mercado para
operaes de financiamento (como por exemplo a Euribor) ou que inclua um spread sobre esse
mesmo indexante;
c) no contenha nenhuma clusula contratual que possa resultar para o seu detentor em perda do
valor nominal e do juro acumulado (excluindo-se os casos tpicos de risco de crdito).
E que a entidade designe, no momento do seu reconhecimento inicial, para ser mensurado ao custo
amortizado menos qualquer perda por imparidade.
Caso no satisfaam essas condies, ento aqueles instrumentos sero mensurados pelo custo (menos
qualquer perda por imparidade).

VP : valor presente (descontado) dos fluxos
: somatrio das parcelas anuais de fluxo actualizado
i : sucessivos anos do perodo total
r : custo de capital ou exigncia de rendibilidade para o
perodo i
N: limite temporal de perodos
FC : fluxos de cada perodo


112

Exemplo
No final do perodo N, uma empresa vendeu um determinado bem dos seus
inventrios a crdito (prazo de 3 anos), sem juros, por 100 Meuros. Quando o
efeito temporal do dinheiro materialmente relevante, a aplicao do mtodo da
taxa de juro efectiva conduz a melhor informao. Considerando uma taxa de
mercado (taxa real) de 5%, a diferena entre a quantia nominal e o justo valor
(valor presente) da retribuio a receber, deve ser reconhecida como rdito de
juros (Ver NCRF 20- Rdito)

NOTA 2: A NCRF 27 no se aplica a investimentos em subsidirias, associadas
e empreendimentos conjuntos, sendo estas matrias tratadas nas NCRF 13 e 15.
Deste modo, quando a NCRF 27 se refere a investimentos em instrumentos de
capital prprio, que devem ser mensurados pelo justo valor ou ento pelo modelo
do custo (quando no possvel obter o justo valor
18
), est a referir-se a
investimentos em instrumentos de capital prprio de entidades que no sejam
subsidirias, associadas e empreendimentos conjuntos, isto , os investimentos
que so reconhecidos na conta 414 Investimentos financeiros Investimentos
noutras entidades (a estudar mais adiante)

18
Quando um instrumentos de capital prprio est a ser mensurado pelo justo valor, no caso de deixar de
estar disponvel uma mensurao fivel do justo, a quantia escriturada do JV torna-se, data da transio,
a quantia do custo para efeitos da adopo do modelo do custo (18).


113

Dada a novidade, face ao POC, que representa o tratamento contabilstico,
os activos financeiros detidos para negociao, ao nvel da conta 14 -
Instrumentos Financeiros, justifica-se uma anlise mais detalhada desta
matria.

De acordo com as notas de enquadramento do SNC, a conta 14 de
Instrumentos Financeiros visa reconhecer todos os instrumentos
financeiros que no sejam a caixa (conta 11) ou depsitos bancrios
(desde no incluam derivados) (contas 12 ou 13) e que sejam mensurados
ao justo valor, cujas alteraes devem ser reconhecidas em resultados.
Consequentemente, excluem-se desta conta os restantes instrumentos
financeiros que devam ser mensurados pelo mtodo do custo ou do custo
amortizado ou pelo mtodo da equivalncia patrimonial (classe 2 e
conta 41 Investimentos financeiros
19
).

Tendo em conta que foram j abordados em Contabilidade Financeira I os
instrumentos financeiros relacionados com caixa e depsitos bancrios bem
como os relacionados com a classe 2 (contas a pagar e a receber),
debruaremos a nossa anlise neste ponto sobre os instrumentos
financeiros detidos para negociao (curto prazo) e os investimentos
financeiros (mdio e longo prazo).

Instrumentos financeiros detidos para negociao (conta 14)
Investimentos financeiros (conta 41)

19
Os investimentos financeiros tm tratamento especfico na NCRF 13 e na NCRF 15.


114

NOTA 3: Os instrumentos financeiros distinguem-se dos instrumentos no
financeiros (como inventrios, equipamentos, contratos de leasing, etc.) na
medida em que originam um direito presente de receber dinheiro ou outro
activo financeiro (ex. compra de ttulos, contas a receber) ou uma
obrigao presente de entregar dinheiro ou outro passivo financeiro (ex.
contas a pagar, emprstimos obtidos).

NOTA 4: O facto de um activo ou de um passivo financeiro estar detido
para negociao ou ter um preo cotado num mercado activo permite
distingui-lo de todos os restantes activos e passivos financeiros, como as
contas a receber e a pagar.

3.6.3 PARTE A - Instrumentos Financeiros detidos para negociao
Definies
Considera-se que o instrumento financeiro est detido para negociao (
16) se for adquirido ou incorrido com a finalidade de venda ou recompra no
curto prazo e se integrar parte de uma carteira de instrumentos financeiros
identificados que sejam geridos em conjunto e para os quais exista
evidncia de terem recentemente proporcionado lucros reais (ex. aquisio
de aces e obrigaes de curto prazo, bilhetes do tesouro, etc.). Desta
forma, pela sua elevada liquidez considera-se um activo corrente sendo
contabilizado na conta 14 Instrumentos Financeiros.
14 Instrumentos Financeiros
142 Instrumentos financeiros detidos para negociao
1421 Activos financeiros
1422 Passivos financeiros
143 Outros activos e passivos financeiros (justo valor atravs dos
resultados)
1431 Outros activos financeiros
1432 Outros passivos financeiros


115

Reconhecimento e Mensurao
Uma entidade deve reconhecer um instrumento financeiro apenas quando a
entidade se torne parte das disposies contratuais do instrumento. (6)
De acordo com os pargrafos 15 e 16 da NCRF 27 e ainda no
mbito da nota de enquadramento conta 14- Instrumentos financeiros, os
instrumentos financeiros detidos para negociao devem ser mensurados ao
justo valor e as suas alteraes devem ser reconhecidas na demonstrao
dos resultados. Deste modo, e no mbito da mensurao subsequente
prevista na NCRF 27, os ganhos e perdas devem ser imediatamente
reconhecidos em resultados.
Assim, no s perdas potenciais devem ser reconhecidas (numa conta 661-
Perdas por redues de justo valor - em instrumentos financeiros), como
devem tambm evidenciar-se potenciais ganhos (numa conta 771 Ganhos
por aumentos de justo valor - em instrumentos financeiros).

Os custos de transaco suportados com os instrumentos financeiros
detidos para negociao no devem ser considerados na mensurao inicial
dos mesmos, sendo ento considerados gastos do perodo (7).

De acordo com o princpio da consistncia uma entidade no deve alterar a
sua poltica de mensurao subsequente de instrumento financeiro
enquanto tal instrumento for detido, seja para passar a usar o modelo do
justo valor, seja para deixar de usar esse mtodo (17).


116

Desreconhecimento
Desreconhecimento de activos financeiros

Uma entidade deve desreconhecer um AF apenas quando (30):
a) os direitos contratuais ou fluxos de caixa resultantes do activo financeiro
expiram; ou
b) A entidade transfere para outra parte os riscos significativos e benefcios
relacionados com o AF.
Desreconhecimento de passivos financeiros

Uma entidade deve desreconhecer um PF ou parte de um PF apenas quando
este se extinguir, ou seja, quando a obrigao estabelecida no contrato seja
liquidada, cancelada ou expirada. (33)
A diferena entre a retribuio recebida e o montante desreconhecido
dever ser includa na demonstrao dos resultados.

Contabilizao das operaes com instrumentos financeiros detidos
para negociao

- Pela aquisio de activos financeiros detidos para negociao (ttulos: aces,
obrigaes, etc.)
11 ou 12 14xx instrumentos financeiros


117

- Pelo rendimento dos ttulos (juros/dividendos)
11 ou 12
7912/7921 Juros/dividendos obtidos de apli. meios lq. Fin.

2412

- Pelo registo das alteraes ao justo valor
a) Se ocorrer um ganho nos ttulos:
771 14xx Instrumentos financeiros

b) Se ocorrer uma perda nos ttulos:
14xx 661

- Pela alienao
a) Se existir ganho na venda:
14xx 7884 12

pelo valor do ttulo pelo valor de venda

b) Se existir perda na venda:
14xx 6886 12

Pelo valor do ttulo pelo valor de venda


118

EXERCCIO DE APLICAO
20

ACTIVOS FINANCEIROS PELO JUSTO VALOR A RESULTADOS

A entidade ABC, SA adquiriu em 10-09-N, 10.000 aces da empresa
XYZ, SA por 1,90. Os custos de transaco ascenderam a 200. A
empresa detm estes ttulos para negociao.
A entidade ABC, SA apresenta contas mensalmente e decidiu vender este
ttulo no dia 15-11-N. As cotaes de fecho das aces da empresa XYZ,
SA nas datas relevantes foram as seguintes:
Dia Cotao de Fecho
30-09-N 2,00
31-10-N 1,82
15-11-N 1,93

Pedido: Pretende-se os registos contabilsticos associados aquisio,
valorizao e alienao das aces da empresa XYZ, SA.

RESOLUO
Dia 10-09-N: Aquisio das aces: 19.000
1421 121
19.000 19.000

Dia 10-09-N: Registo dos custos com a transaco: 200
6888 121
200 200

20
Adaptado de Borges et al. (2007).


119

Dia 30-09-N: Reconhecimento do ganho das aces: 1.000
1421 771
1.000 1.000

Dia 31-10-N: Reconhecimento da perda das aces: 1.800
(1,82- 2)*10.000=-1.800
661 1421
1.800 1.800

Dia 15-11-N: Alienao das aces
121 1421
19.300 18.200

7884
1100
Mais valia = Preo-quantia escriturada=19.300-18.200= 1100

1421 Instrumentos financeiros detidos para negociao Activos financeiros
661 Perdas por reduo de justo valor Em instrumentos financeiros
6888 Outros no especificados
771 Ganhos por aumentos de justo valor Em instrumentos financeiros
7884 Ganhos em instrumentos financeiros


120

3.6.3. PARTE B - Investimentos financeiros (conta 41)

Definies
Os investimentos financeiros distinguem-se dos instrumentos financeiros
detidos para negociao, analisados anteriormente, pelo perodo de tempo
que permanecem na entidade, que superior a um ano, bem como pelo
objectivo de participar e controlar as decises da prpria entidade onde
participam.
So por isso um activo no corrente contabilizado na conta 41
Investimentos Financeiros. As NCRF 13 Interesses em
Empreendimentos Conjuntos e Investimentos em Associadas e NCRF 15
Investimentos em subsidirias e consolidao - tratam em especfico
esta matria.
41 Investimentos Financeiros
411 - Investimentos em subsidirias
412 Investimentos em associadas
413 Investimentos em entidades conjuntamente controladas
414 Investimentos noutras empresas
415 Outros investimentos financeiros (ex. investimento em
obrigaes)

419 Perdas por imparidade

O grau de influncia nas decises da entidade participada varia consoante
se trate de investimentos em entidades subsidirias, associadas ou em
entidades controladas conjuntamente (NCRF 13 e NCRF 15). Importa
assim clarificar alguns conceitos.


121

Associada - Empresa em que a investidora tem influncia significativa
e que no seja nem uma subsidiria nem um empreendimento conjunto
da investidora.

- Influncia significativa - Poder de participar nas decises de
poltica financeira e operacional da investida mas que no seja o
controlo sobre essas polticas.
- Controlo - o poder de gerir as polticas financeiras e
operacionais de uma empresa a fim de obter benefcios das suas
actividades.

Subsidiria: uma empresa que controlada por uma outra empresa
(conhecida como a empresa-me).
- Empresa-me: uma entidade que detm uma ou mais
subsidirias.

Em sntese podemos dizer que:
Empresa-me - empresa que, por si s ou em conjunto com uma ou
mais empresas, domina ou controla outra ou outras empresas
(geralmente aquela tem uma participao superior a 50% no capital
destas);
Empresas Filiais (subsidirias): so empresas sobre as quais uma
empresa (empresa-me) detm o poder de domnio ou de controlo
(em geral, a empresa-me tem pelo menos metade do capital);
Empresas Associadas: so aquelas sobre as quais uma empresa
participante exerce uma influncia significativa sobre a gesto e a poltica
financeira. Presume-se que existe tal influncia sempre que a participante
detenha entre 20% a 50% dos direitos de voto dos titulares do capital.


122

Fonte: Adaptado da formao de Farinha (2007)

Reconhecimento e Mensurao

a) Investimento em subsidirias (conta 411) e associadas (412)
Um investimento numa subsidiria ou numa associada deve ser
contabilizado usando o mtodo da equivalncia patrimonial
21
. (9,
NCRF 15; 42, NCRF 13).

b) Investimentos em outras empresas (conta 414)
No caso do investimento numa entidade que deixe de ser subsidiria mas
que no passe a ser associada, deve aplicar-se a NCRF 27 (22, NCRF 15;
44). De igual modo, quando a participao da investidora na associada
deixa de ser significativa (considera-se normalmente uma participao
inferior a 20%) deve passar a ser tratada como activo financeiro (44,
NCRF 13), luz da NCRF 27, sendo pois um instrumento de capital
prprio.
Relembre-se que a NCRF 27 se refere a investimentos em instrumentos de
capital prprio de outras entidades, que devem ser mensurados pelo justo
valor ou ento pelo modelo do custo (quando no possvel obter o justo

21
Este mtodo ser objecto de estudo na Unidade Curricular Contabilidade Financeira III
EMPRESA - ME
Influncia
significativa
Controlo
Subsidiria
(> 50%)
Associada
(> 20% e < 50%)
Outras empresas
(<20%)


123

valor), est a referir-se a investimentos em instrumentos de capital de
outras entidades que no sejam subsidirias, associadas e empreendimentos
conjuntos, isto , os investimentos que so reconhecidos na conta 414
Investimentos financeiros Investimentos noutras entidades (e que
respeitam a participaes inferiores a 20%).

Mtodo da equivalncia patrimonial:

O investimento inicialmente registado ao custo.
Posteriormente o investimento ajustado em funo das
alteraes verificadas [posteriores aquisio] na quota-parte do
investidor nos activos lquidos da investida.
Os resultados do investidor incluem a parte que lhe corresponda
nos resultados da investida.
41XX Investimento Financeiro
Custo
Ajustamentos Ajustamentos

Mtodo do custo:
O investimento registado ao custo.
A demonstrao dos resultados reflecte apenas a distribuio de
lucros da investida de provenincia subsequente data da aquisio.
41xx Investimento Financeiro
Custo


124

Contabilizao das operaes com investimentos financeiros em
outras empresas (MTODO DO CUSTO)

PARTICIPAES DE CAPITAL
Aquisio de partes de capital
11 / 12 / 261 414

Lucros atribudos participao

7928 264

Lucros colocados disposio
264 265

241

Pagamento dos lucros distribudos
265 11 / 12


125

Pela alienao
414 7862/ 6862 11 / 12

Valor de aquisio Valor da venda

NOTA: No caso do investimento financeiro ser mensurado pelo justo
valor (caso as cotaes sejam divulgadas publicamente) e no pelo custo,
tal como dispe a NCRF 27, haveria que reconhecer em resultados
eventuais alteraes no justo valor do investimento.

- Pelo registo das alteraes ao justo valor
a) Se ocorrer um ganho nos ttulos:
772 4141 Instrumentos financeiros

b) Se ocorrer uma perda nos ttulos:
4141 662

CONCESSO DE EMPRSTIMOS
Uma empresa pode conceder emprstimos a empresas nas quais se possua
qualquer percentagem de participao no respectivo capital social.
A concesso de emprstimos deve ser contabilizada atendendo ao tipo de
entidade (subsidiria, associada, entidades conjuntamente controladas ou
outras entidades), aparecendo em cada uma das subcontas de investimentos


126

(411, 412, 413 e 414). Esta situao difere do tratamento preconizado no
POC onde a contabilizao dos emprstimos concedidos est centralizada
numa nica conta (emprstimos de financiamento). Contabilisticamente:

Pela concesso do emprstimo
12 4113/4123/4133/4142

Pelo rendimento
791X 12/26

2412

Pelo reembolso
4113/4123/4133/4142 12

OUTROS INVESTIMENTOS FINANCEIROS
Os investimentos em obrigaes, os depsitos a prazo a mais de 1 ano,
etc, so classificados em 415 Outros investimentos financeiros.

OBRIGAES
Pela subscrio (de obrigaes)
268 415 x


127

Pela liberao: 268/12

Pela atribuio dos rendimentos peridicos
7868 12/26

2412

Pelo reembolso (quando detido at maturidade)
12 4151

OUTROS INVESTIMENTOS FINANCEIROS
Pela aquisio
12 415 x

Pela alienao

415X 7862/6862 12
CA PV


128

4. IMPARIDADE DE ACTIVOS E PROVISES

4.1. IMPARIDADE DE ACTIVOS

A imparidade tem por base a aplicao da prudncia na preparao das
demonstraes financeiras, isto , a incluso de um certo grau de precauo face
s incertezas que rodeiam muitos acontecimentos (tais como a cobrabilidade
duvidosa de dvidas a receber; etc.)
A NCRF 12 Imparidade de Activos, a norma prevista pelo SNC para abordar
a temtica da imparidade de alguns dos activos, tendo origem na NIC 36. A
NCRF 12 deve ser aplicada na contabilizao da imparidade de todos os activos,
excepo dos descritos no pargrafo 2, onde destacamos:
- os inventrios (NCRF 18);
- os activos financeiros que estejam no mbito da NCRF 27;
- as propriedades de investimento mensuradas pelo justo valor (NCRF 11);
- activos no correntes classificados como detidos para venda (NCRF 8).
A imparidade destes activos tratada segundo a norma que lhes aplicvel.

Uma vez que a matria da imparidade se encontra dispersa em vrias normas,
para a melhor sistematizao e compreenso desta matria, iremos dividir o seu
estudo da seguinte forma:
1. Imparidade de activos no correntes (j foram objecto de anlise):
- Imparidade de activos tangveis e intangveis
- Imparidade de propriedades de investimentos (que no sejam
mensurados pelo justo valor)
- Imparidade de activos no correntes detidos para venda
2. Imparidade de activos financeiros, em particular das dvidas a receber.
3. Imparidade em inventrios


129

4.1.1. IMPARIDADE DE ACTIVOS NO CORRENTES
22

Ainda que a imparidade deste tipo de activos j tenha sido abordada em pontos
anteriores, apresentamos uma sntese desta matria de seguida.

4.1.1.1. IMPARIDADE DE ACTIVOS TANGIVEIS E INTANGIVEIS

Quer a NCRF 6 (110) quer a NCRF 7 (63) remetem para a NCRF 12 o
tratamento da matria de imparidade no sentido de determinar se um activo
intangvel ou tangvel, respectivamente, est ou no com imparidade.
A NCRF 12 estabelece que os activos (tangveis ou intangveis) no devem estar
escriturados por um montante superior ao da sua quantia recupervel.

IMPARIDADE
- luz da NCRF 12, existe uma perda por imparidade quando a quantia
escriturada do activo (ou valor contabilstico) excede a sua quantia
recupervel, sendo que esta corresponde ao maior entre o justo valor menos
custos de vender e o valor de uso (4, NCRF 12):

- Uma entidade deve avaliar, em cada data de relato, se h qualquer indicao
de que um activo tangvel (que pode ser um activo individual ou um conjunto
de activos) possa estar com imparidade (5, NCRF 12). Nessa avaliao a
entidade deve considerar fontes internas e externas de informao.

- Havendo indicao de que um activo possa estar com imparidade, a entidade
deve estimar a quantia recupervel do activo tangvel e concluir se o mesmo
est ou no com imparidade.

22
Nota: O mtodo da equivalncia patrimonial o mtodo acolhido pelo SNC para contabilizar os
investimentos financeiros aps o reconhecimento inicial pelo seu custo. Sendo esta uma matria a abordar
em Contabilidade Financeira III, no ser aqui apresentado o tratamento da imparidade em investimentos
financeiros.


130

- O tratamento contabilstico da perda por imparidade varia consoante a
empresa use o Modelo de Custo ou o Modelo de Revalorizao na
mensurao subsequente dos activos.

- No que respeita ao Modelo do Custo: A perda por imparidade deve ser
reconhecida directamente nos resultados, numa subconta da 65 - Perdas por
imparidade. Em contrapartida, a quantia escriturada do activo deve ser
reduzida para a sua quantia recupervel. Para o efeito, o SNC prev
subcontas especificas para o reconhecimento da perda de valor sofrida pelos
activos - conta 439 no caso de activos tangveis e conta 449 no caso de
activos intangveis.

B - REVERSO DA PERDA POR IMPARIDADE

data de relato, a entidade deve avaliar (tendo em considerao fontes externas
e internas de informao) se h qualquer indicao de que a perda por imparidade
reconhecida em perodos anteriores possa j no existir ou possa ter diminudo
idnticas s anteriormente referidas.
Uma perda por imparidade de um activo tangvel deve ser revertida se, e apenas
se, houver uma alterao nas estimativas usadas para determinar a quantia
recupervel do activo desde que a ltima perda por imparidade foi reconhecida.
Neste caso, e no Modelo do Custo:
activos fixos tangveis
655 439
x
activos intangveis
656 449
x


131

a quantia escriturada do activo deve ser aumentada at sua quantia
recupervel, sendo este aumento uma Reverso de uma perda por
imparidade, que deve ser reconhecida directamente nos resultados, numa
subconta 762 - Reverses Perdas por imparidade.
Contudo, tal aumento no deve exceder a quantia escriturada que teria
sido determinada (lquida de depreciaes) se nenhuma perda por
imparidade tivesse sido reconhecida no activo em anos anteriores (54 e
55, NCRF 12).

imparidade em activos tangveis
439 7625
X

Pela reverso (total ou parcial)
da perda por imparidade em
activos intangveis
449 7626
X

Reviso da depreciao/amortizao
perda por imparidade, o valor da depreciao /amortizao do activo deve ser
ajustado nos perodos futuros, de modo a imputar a quantia escriturada revista do
activo menos o valor residual (caso exista) numa base sistemtica durante a vida
til remanescente (24 e 57, NCRF 12).

4.1.1.2. IMPARIDADE DE PROPRIDADES DE INVESTIMENTO (que no
sejam mensurados pelo justo valor)
Aps o reconhecimento inicial, uma entidade que escolha o modelo do custo
deve mensurar todas as suas propriedades de investimento de acordo com os
requisitos da NCRF 7 AFT.


132

Deste modo, em matria de imparidade aplica-se o que j foi referido
relativamente aos activos fixos tangveis, que remete para a NCRF 12. Assim,
semelhana dos AFT, em relao s Propriedades de investimento,
- o reconhecimento da perda de imparidade deve ser feito na conta 654
Perdas por imparidade - Em propriedades de investimento;
- a reverso da perda por imparidade, faz-se atravs da conta 7624
Reverses Perdas por imparidade -Em propriedades de investimento.
a) Perda por imparidade em propriedades de investimento

a) Reverso da perda por imparidade em propriedades de investimento

De igual modo, aps o reconhecimento de uma perda por imparidade e de uma
reverso de uma perda por imparidade, a entidade deve proceder a uma reviso
do valor da depreciao da propriedade de investimento (se houver), que deve
ser ajustado nos perodos futuros, de modo a imputar a quantia escriturada revista
do activo menos o valor residual (caso exista) numa base sistemtica durante a
vida til remanescente .

4.1.1.3. IMPARIDADE DE ACTIVOS NO CORRENTES DETIDOS PARA
VENDA

Tal como referido anteriormente, um activo no corrente que cumpra os
requisitos na NCRF 8 ( 8) deve ser classificado como detido para venda,
devendo ser reconhecido e mensurado na conta 46 Activos no correntes
propriedades de investimento
654 429
X
imparidade em propriedades
de investimento
429 7624
X


133

detidos para venda, pelo menor valor entre a quantia escriturada e o justo valor
menos custos de vender.
A imparidade de activos no correntes detidos para venda (seja tangveis,
intangveis ou propriedades de investimentos) deve ser tratada luz da NCRF 8 e
no da NCRF 12. Assim, aps o reconhecimento de um activo no corrente
classificado como detido para venda:
a) Uma entidade deve reconhecer uma perda por imparidade (na conta
658) relativamente a qualquer reduo posterior do activo para o justo
valor menos o custo de vender (20, NCRF 8).
b) Uma entidade deve reconhecer uma reverso de perda por imparidade
(na conta 7628), qualquer ganho ou aumento posterior no justo valor
menos os custos de vender, mas no para alm da perda por imparidade
acumulada que tenha sido reconhecida previamente, seja de acordo com a
NCRF 8, seja anteriormente de acordo com a NCRF 12 (21, NCRF 8).
Em qualquer das situaes acima, a contrapartida ser a conta 469 - Activos no
correntes detidos para venda Perdas por imparidade.
Deste modo:
b) Perda por imparidade em activos no correntes detidos para venda
Perda por imparidade 658 469 X
O valor da perda por imparidade corresponde diferena entre a quantia escriturada ajustada
(aquando da classificao do activo como detido para venda) e o justo valor menos custos de
vender.

c) Reverso da perda por imparidade em activos no correntes detidos
para venda
Reverso (total ou parcial) da
perda por imparidade
469 7628 X


134

O ganho a reconhecer tem como limite a perda por imparidade acumulada que j teria sido
reconhecida seja de acordo com a NCRF 8 (aquando da classificao do activo como detido
para venda) seja de acordo com a NCRF 12.

4.1.2. IMPARIDADE DE ACTIVO FINANCEIROS DVIDAS A
RECEBER

A imparidade de activos financeiros no tratada pela NCRF 12, mas sim pela
NCRF 27 - Instrumentos Financeiros, anteriormente analisada.
data de relato, uma entidade deve avaliar a imparidade de todos os activos
financeiros que no sejam mensurados pelo justo valor atravs de resultados
(por ex. os activos financeiros detidos para negociao no esto sujeitos a
perdas por imparidade).
As dvidas a receber so, luz da NCRF 27, um activo financeiro,
designadamente, um direito contratual de receber de uma outra empresa dinheiro
ou outro activo financeiro, pelo que havendo evidncia objectiva de imparidade a
empresa deve reconhecer uma perda por imparidade.
H alguns dados que podem chamar a ateno de imparidade (24):
significativa dificuldade financeira do devedor,
quebra contratual,
probabilidade que existe de o devedor entrar em insolvncia, etc.

IMPARIDADE

data de relato os activos financeiros mensurados ao custo amortizado, e como
tal as dvidas a receber, devem ser mensurados (NCRF 27, 11):

Quantia escriturada = Custo amortizado - perdas por imparidade


135

O montante da perda por imparidade das dvidas a receber, e para qualquer outro
activo financeiro que esteja mensurado ao custo amortizado, dever ser
mensurado da seguinte forma (27):

se n

A perda por imparidade (incobrabilidade) derivada da diferena entre quantia
escriturada e o valor presente dos fluxos de caixa futuros associados a esse activo
deve ser reconhecida nos resultados como uma perda, na conta 651- Perdas por
imparidade: em dvidas a receber, que se divide em:
6511 Clientes
6512 Outros devedores
Contrariamente ao preconizado no POC, no h uma conta especfica ao nvel
das contas a receber (classe 2), existindo subcontas especficas dentro de cada
uma das contas de dvidas de terceiros, designadamente:
219 Clientes: Perdas por imparidade acumuladas
269 Scios (accionistas): Perdas por imparidade acumuladas
279 Outras contas a receber e a pagar: Perdas por imparidade acumuladas

- Pela perda por imparidade em dvidas a receber
Perda por imparidade 651x
219 ou 269 ou
279
X

PI= Quantia Escriturada (-) Valor Presente (actual) dos fluxos de caixa
estimados descontados taxa de juro original do activo financeiro


136

B REVERSO DA PERDA POR I MPARI DADE

Sempre que se deixem de verificar as situaes que originaram a perda por
imparidade, h que proceder sua reverso da perda por imparidade. A reverso
no poder resultar numa quantia escriturada do activo financeiro (dividas a
receber) que exceda aquilo que seria o custo amortizado do activo, caso a perda
por imparidade no tivesse sido anteriormente reconhecida. A reverso
reconhecida em resultados (28). Para o efeito, o SNC prev a conta 7621
Reverses: De perdas por imparidade
7621 Em dvidas a receber
76211 Clientes
76212 Outros devedores

- Pela reverso da perda por imparidade em dvidas a receber
Reverso (total ou parcial) da
perda por imparidade
219 ou 269 ou
279
7621 X

NOTA:
Ainda que apenas se fale em imparidade de activos, neste caso activos financeiros
tratados pela NCRF 27, o SNC criou tambm as contas:
229 Fornecedores: Perdas por imparidade acumuladas
239 Pessoal: Perdas por imparidade acumuladas

Ainda que, regra geral, estas contas se assumam como contas de passivo pode,
eventualmente, surgir associado a este tipo de contas direitos a receber (por exemplo:
adiantamentos a fornecedores ou adiantamentos ao pessoal), e como tal estaremos
perante activos financeiros. Obviamente que, nestes casos, deve tambm ser testada a
imparidade destes activos financeiros.
Deste modo, o SNC contempla situaes de imparidade para quaisquer contas


137

evidenciadas na classe 2.

TRATAMENTO FISCAL DAS PERDAS POR IMPARIDADE
RELACIONADAS COM CRDITOS

(ART 35 e 36 CIRC)

Condies para os crditos serem considerados de cobrana duvidosa:
resultantes da actividade normal
em mora h mais de 6 meses
existam provas de terem sido efectuadas diligncias para o seu
recebimento
sejam evidenciados, como tal, na contabilidade
23

No so considerados crditos de cobrana duvidosa:
crditos sobre o Estado, regies autnomas e autarquias
crditos cobertos por seguro com excepo da importncia correspondente
percentagem de descoberto obrigatrio ou por qualquer espcie de
garantia real
crditos sobre pessoas singulares ou colectivas que detenham mais de 10%
do capital da empresa ou sobre membros dos seus rgos sociais
crditos sobre empresas participadas em mais de 10% do capital

Em termos fiscais, so aceites perdas por imparidade de crditos de cobrana
duvidosa, nos seguintes casos:

valor igual totalidade da dvida (100%), desde que o devedor tenha
pendente um processo especial de recuperao de empresas e proteco de
credores ou processo de execuo, falncia ou

23
Esta disposio implicava que as dvidas de cobrana duvidosa estivessem na contabilidade na conta
218 Clientes de cobrana duvidosa, prevista pelo POC. Todavia, esta conta deixou de existir no SNC.


138

crditos reclamados judicialmente - 100%

dvidas em mora h mais de 6 meses, desde a data do respectivo
vencimento, e existam provas de terem sido efectuadas diligncias:

- h mais de 6 meses e at 12 meses ...................25%
- h mais de 12 meses e at 18 meses .................50%
- h mais de 18 meses e at 24 meses .................75%
- h mais de 24 meses ........................................100%

* Um mtodo vulgarmente adoptado para que a imparidade possa ser
razoavelmente estimada consiste na elaborao de um balancete por idade de
saldos, que permita a contagem da mora, sendo aplicada uma taxa a cada
intervalo do balancete de idades, ou ento poder-se- analisar a situao concreta
de cada cliente, de forma a avaliar o risco de incumprimento critrio fiscal.

CRDITOS INCOBRVEIS

Crdito incobrvel decorre:
- processos de execuo
- falncia ou insolvncia de clientes
- processos especiais de recuperao da empresa e proteco de
credores
- deliberao da administrao/gerncia

- Quando uma dvida a receber dada como incobrvel (e em relao qual
no havia sido considerada perda por imparidade)

- pela dvida incobrvel: 683 / 211


139

Nota: a conta 683 regista as dvidas cuja incobrabilidade se verifique no perodo
e que no tivessem sido consideradas anteriormente em situao de imparidade
(Notas de enquadramento do SNC)

- H possibilidade de dvidas j incobrveis virem a ser objecto de
realizao total ou parcial:

pela recuperao da dvida
211 / 783

pelo recebimento da dvida
11 ou 12 / 211

Fiscalmente, os crditos incobrveis podem ser directamente considerados
gastos ou perdas do perodo de tributao na medida em que tal resulte de
processo de insolvncia e de recuperao de empresas, de processo de
execuo ou de procedimento extrajudicial de conciliao para
viabilizao de empresas em situao de insolvncia ou em situao
econmica difcil mediado pelo IAPMEI, quando relativamente aos
mesmos no tenha sido admitida perda por imparidade ou, sendo-o, esta se
mostre insuficiente.

4.1.3. PERDAS POR IMPARIDADE EM INVENTRIOS

Tal como j referimos, a NCRF 12 no se aplica aos inventrios, dispondo a
NCRF 18- Inventrios de orientaes relativas s perdas potenciais ocorridas


140

ao nvel dos inventrios. Os inventrios devem ser mensurados pelo seu custo ou
valor realizvel lquido
24
, dos dois o mais baixo (NCRF 18, 9).
O custo dos inventrios pode no ser recupervel se esses inventrios estiverem
danificados, e se tornarem total ou parcialmente obsoletos ou se os seus preos
de venda tiverem diminudo (NCRF 18, 28).

A - RECONHECIMENTO E MENSURAO DO AJUSTAMENTO
A NCRF 18 dispe que o custo dos inventrios deve ser reduzido para o seu
valor realizvel lquido sempre que este for inferior quantia escriturada (28).

Esta perda reconhecida em resultados, na conta 652 Ajustamentos em
inventrios, em contrapartida de uma subconta (com o digito 9) da respectiva
conta de inventrios
- Pela perda por imparidade em inventrios
Pelo PI em inventrios 652 3x9 X

B - REVERSO DA IMPARIDADE (AJUSTAMENTO)
Em cada perodo subsequente deve ser feita nova avaliao do valor realizvel
lquido e caso deixem de se verificar as circunstncias que originaram o
ajustamento em inventrios, deve proceder-se reverso da quantia do

24
Valor realizvel lquido o preo de venda estimado no decurso ordinrio da actividade empresarial
menos os custos estimados de acabamento e custos estimados necessrios para efectuar a venda (NCRF
18, 6).
Custo do inventrio Valor realizvel
lquido
>
Perdas por
imparidade em
inventrios


141

ajustamento (imparidade). A reverso tem como limite a quantia do ajustamento
inicial (33).
Qualquer reverso, originada por um aumento do valor realizvel lquido, deve
ser reconhecida nos resultados do perodo em que ocorra. As recuperaes de
valor (reverses) so relevadas na conta 7622 Reverses de perdas por
imparidade: Ajustamentos em inventrios.
- Pela reverso da perda por imparidade em inventrios
Pela reverso da PI em
inventrios
3x9 7622 X

3.2. PROVISES, PASSIVOS CONTINGENTES E ACTIVOS
CONTINGENTES
Esta matria tratada pelo SNC, na NCRF 21 Provises, passivos contingentes
e activos contingentes, que tem por base a NIC 37.

3.2.1. PROVISES E PASSIVOS CONTINGENTES
Definies
Proviso: passivo
25
cujo valor ou data de liquidao incerta (8). As
provises distinguem-se de outros passivos, como dvidas a pagar a
fornecedores e remuneraes a liquidar, uma vez que tm inerente a
incerteza quanto ao valor e data de liquidao (10).
Passivo Contingente: obrigao possvel, resultante de acontecimentos
passados, cuja existncia s ser confirmada atravs da ocorrncia ou no
de um ou mais acontecimentos futuros incertos, os quais no so
totalmente controlados pela empresa (8).

25
Um passivo definido como uma obrigao presente resultante de eventos passados, da liquidao da
qual se espera que resulte uma sada de recursos incorporando benefcios econmicos (Estrutura
Conceptual: 49b).


142

Reconhecimento e mensurao da proviso
As provises so obrigaes presentes que cumprem os requisitos de
reconhecimento desta norma, no entanto, os passivos contingentes so
obrigaes possveis que no cumprem os requisitos de reconhecimento da
norma e, como tal, no so reconhecidos como passivos. (12)
Uma proviso s pode ser reconhecida se cumprir, cumulativamente, trs
condies (13):
Obrigao presente (legal ou construtiva) como resultado de um
acontecimento passado;
For provvel que a sada de recursos, incorporando benefcios
econmicos, ser exigida para liquidar a obrigao; e
Possa ser feita uma estimativa fivel da quantia da obrigao
26

Requisitos para o reconhecimento de provises

26
Se os trs requisitos estiverem satisfeitos temos uma proviso; caso no possa ser efectuada uma
estimativa fivel do valor da obrigao, est em causa um passivo contingente, que no deve ser
reconhecido, mas sim divulgado no anexo.


143

Estimativa
Fivel ?
Exfluxo
Provvel ?
Obrigao presente
como resultado de
acontecimento que
cria obrigaes ?
INICIO
Remota ?
Obrigao
Possvel ?
No fazer nada

NO

NO

NO (raro)

NO
SIM

SIM

SIM

SIM

NO

Passivo
Contingente
+
DIVULGAR

Proviso

RECONHECER

SIM

Um passivo contingente identificado atravs da anlise dos requisitos
essenciais de uma proviso.
H uma obrigao presente ou uma obrigao possvel, com pouca
probabilidade, embora no remota, de exigir um exfluxo de recursos passivo
contingente
Os passivos contingentes no devem ser reconhecidos pela entidade, no entanto
devem ser divulgados no anexo, a menos que seja remota a probabilidade de
exfluxo de recursos (26-2729).
Os passivos contingentes devem ser continuamente avaliados. Se um item que foi
Fonte: Costa e Alves (2007: 956)


144

tratado como passivo contingente, em determinado momento se tornou provvel
de ser exigida a sada de benefcios econmicos futuros, passa a ser reconhecida
uma proviso nas demonstraes financeiras do perodo em que a probabilidade
se alterou (excepto nos casos em que no possvel fazer uma estimativa fivel)
(29).
O valor a mensurar deve ser a melhor estimativa do dispndio exigido para
liquidar a obrigao presente, data do balano (35).
- Pelo reconhecimento da proviso
Pela estimativa da proviso 67x 29x X

Reverso da proviso
As provises devem ser revistas data de cada balano e ajustadas para que
reflictam a melhor estimativa corrente.
A reverso de uma proviso deve efectuar-se quando deixar de ser provvel que
seja necessria uma sada de recursos, que incorporem benefcios econmicos
futuros, para liquidar a obrigao. (58)

- Pela reverso da proviso
Pela reverso (total ou parcial) 29x 763x X

3.2.2. ACTIVOS CONTINGENTES

Activo Contingente: possvel activo resultante de eventos passados, cuja
existncia s se verificar pela ocorrncia ou no de um ou mais acontecimentos
futuros incertos, os quais a entidade no pode controlar totalmente.
Os activos contingentes tm origem em acontecimentos no planeados ou no


145

esperados, que do origem possibilidade de entrada de benefcios econmicos
para a entidade, por exemplo: um processo judicial, intentado pela entidade, com
desfecho incerto (31).
Os activos contingentes no devem ser reconhecidos pela entidade, no entanto
devem divulgados nas notas quando for provvel a entrada de benefcios
econmicos (30 e 33).
Os activos contingentes devem ser continuamente avaliados. Se surgir a
probabilidade de poder ocorrer uma entrada de benefcios econmicos, o activo e
o respectivo rendimento devem ser reconhecidos nas demonstraes financeiras
do perodo em que essa alterao ocorreu (34).

Activos Contingentes

Fonte: Adaptado de Costa e Alves (2007: 956)

A entrada de benefcios
econmicos
virtualmente certa
econmicos provvel mas
no virtualmente certa

Quando, como resultado de um acontecimento passado, haja um activo
possvel cuja existncia ser confirmada pela ocorrncia ou no ocorrncia
de um ou mais acontecimentos futuros incertos no completamente sob o
controlo da entidade
econmicos no
provvel
NO FAZER NADA
ACTIVO CONTINGENTE
+
NO SE RECONHECE
+
DIVULGAR
O activo
no contingente


146

5. Subsdios

A NCRF 22 Contabilizao dos subsdios do governo e divulgao de apoios
do Governo, baseada na NIC 20 com o mesmo ttulo, prescreve o tratamento
contabilstico dos subsdios.

4.1. TIPOS DE SUBSDIOS ( 4, NCRF 22)
- subsdios relacionados com activos: so subsdios do governo cuja
condio primordial a de que a empresa que a eles se prope deve
comprar, construir ou por qualquer forma adquirir activos a longo prazo;
- subsdios relacionados com rendimentos: por excluso da definio
anterior, so subsdios do Governo que no esto relacionados com
activos.

4.2. RECONHECIMENTO
Os subsdios do Governo (incluindo os subsdios no monetrios mensurados
pelo justo valor
27
), s devem ser reconhecidos depois de existir segurana de que
( 8, NCRF 22):
- a entidade cumprir as condies associadas ao recebimento do subsdio; e
- os subsdios sero recebidos
Acrescenta ainda que o recebimento de um subsdio no proporciona ele prprio
prova conclusiva de que as condies associadas ao subsdio tenham sido ou
sero cumpridas.
SUBSDIOS RELACIONADOS COM RENDIMENTOS

27
Quando os subsdios do Governo assumem a forma de transferncia de um activo no monetrio, como
por exemplo, de um terreno ou outro recurso para uso da empresa, quer o activo quer o subsidio devem
ser mensurados pelo justo valor, ou na impossibilidade da sua determinao, por uma quantia nominal (
21, NCRF 20).


147

Os subsdios relacionados com rendimentos devem ser reconhecidos como
Rendimentos, estando prevista a conta 75 Subsdios explorao.
751 Subsdios do Estado e outros entes pblicos
752 Subsdios de outras entidades

Devem contudo, na medida do possvel, ser balanceados numa base sistemtica,
durante os perodos necessrios, com os custos relacionados que se pretende que
eles compensem (PRESSUPOSTO DO ACRSCIMO).

Descrio Conta a
Dbito
Conta a
Crdito
Pela atribuio do subsdio 278 75x
Pelo recebimento do subsdio

11/12 278

SUBSDIOS RELACIONADOS COM ACTIVOS
A NCRF 22 ( 12) estipula que os Subsdios de Governo no reembolsveis
relacionados com activos (tangveis e intangveis) devem ser inicialmente
reconhecidos nos Capitais Prprios, estando prevista no quadro de contas a
conta 593- Outras variaes no capital prprio - Subsdios
No que respeita ao reconhecimento subsequente, a norma estabelece a seguinte
distino, no que respeita aos subsdios relacionados com:
- Activos depreciveis/amortizveis: devem ser imputados numa base
sistemtica como rendimento (na conta 7883 - Imputao de subsdios
para investimentos) durante os perodos necessrios para balance-los
com os gastos relacionados que se pretende que eles compensem. So
geralmente reconhecidos como rendimento durante os perodos e na
proporo em que a depreciao desses activos reconhecida ( 15,
NCRF 22).


148

- Activos no depreciveis/amortizveis: devem ser mantidos nos Capitais
Prprios, excepto se a respectiva quantia for necessria para compensar
qualquer perda por imparidade. Este tipo de subsdios pode tambm
requerer o cumprimento de certas obrigaes e sero ento suportados
como rendimento durante os perodos que suportam o custo de satisfazer
as obrigaes. D como exemplo, a situao de um subsdio de terrenos
poder ser condicionado pela construo de um edifcio no local, podendo
ser apropriado reconhec-lo como rendimento durante a vida do edifcio
( 16, NCRF 22).
Um subsdio do Governo que se torne reembolsvel deve ser contabilizado
como uma reviso de uma estimativa contabilstica (ver NCRF 4). O reembolso
de um subsdio relacionado com rendimentos ou relacionado com activos deve
ser aplicado em primeiro lugar em contrapartida das componentes onde se
encontrem reflectidas as importncias ainda no imputadas como rendimento. Na
medida em que o reembolso exceda tais componentes, ou quando estes no
existam, o reembolso deve ser reconhecido imediatamente como um gasto ( 25,
NCRF 22).
CONTABILIZAO

Subsdios relacionados com activos (fixos tangveis) depreciveis:

Descrio Conta a
Dbito
Conta a
Crdito
Pela atribuio do subsidio

278 593
Pela aquisio do activo 43x 2711
(poder haver IVA dedutvel)

Pelo pagamento ao fornecedor de
investimentos
2711 11/12

11/12 278
Pela contabilizao das depreciaes do activo 642 438
Pela imputao do subsdio ao perodo na parte
proporcional depreciao
593 7883


149

Subsdios relacionados com activos (fixos tangveis) no depreciveis:

Descrio Conta a
Dbito
Conta a
Crdito
Pela atribuio do subsdio

278 593
Pela aquisio do activo

43x 2711
Pelo pagamento ao fornecedor de investimentos

2711 11/12

11/12 278
Nota: Neste caso como no h gastos com depreciaes ou outros directamente associados a este activo o
subsdio fica reconhecido na 593, no havendo qualquer regularizao a registar na conta 7883.

Exemplo
28

A entidade ABC, SA dedica-se realizao e divulgao de massagens
tailandesas, possuindo j vrios centros espalhados pelas principais cidades
portuguesas. No sentido de, por um lado, promover sinergias entre os vrios
centros e, por outro, uniformizar procedimentos, decidiu em N-1 abrir um centro
de formao de massagens tailandesas. Devido ao elevado investimento em
causa, foi pedido auxlio embaixada da Tailndia em Portugal, sendo que, em
Janeiro de N o Governo Tailands decidiu apoiar a causa da seguinte forma:
Cedncia definitiva de um edifcio em Lisboa cujo justo valor se estima
em 500.000 e a vida til de 50 anos;
Concesso de um subsdio para a formao dos massagistas
(correspondente a 50% dos custos de formao) para a qualificao dos
mesmos como formadores. Os custos de formao totalizaram 2.000

28
Borges et al. (2007), adaptado.


150

RESOLUO

Cedncia definitiva do edifcio

Descrio Conta a
Dbito
Conta a
Crdito
Valor
Pela atribuio do subsdio no
monetrio

433 593 500.000
Pela contabilizao das depreciaes
do activo (500.000/50)
642 438 10.000
Pela imputao do subsdio ao
perodo na parte proporcional
depreciao
593 7883 10.000

Subsdio para a formao

Descrio Conta a
Dbito
Conta a
Crdito
Valor
Pela atribuio do subsdio de
rendimento

278 751 1.000

11/12 278 1.000
Pelos custos de formao 638 11 ou 12 2.000


151

6. O Trabalho de fim de Exerccio
6.1 Trabalhos preparatrios

6.1.1.Inventrio geral

Reportado a 31/12/n, as empresas elaboram o inventrio geral, para
confirmar ou corrigir os saldos evidenciados pela contabilidade.
Inventrio das existncias (inventrios)
Inventrio ao imobilizado (investimentos)
Verificao das contas de terceiros (contas a receber e a pagar) e
dos meios financeiros lquidos)

6.1.2 Lanamentos de regularizao e rectificao

A divergncia entre os saldos contabilsticos e os valores inventariados
lanamentos de rectificao, de forma a corrigir: falhas de caixa;
quebras/sobras de stocks; facturas de clientes / fornecedores no lanadas;
diferenas entre os saldos da conta de bancos e os extractos...

6.1.2.1 Inventrios

a) Utilizao do sistema de inventrio permanente

Compras: est saldada
Mercadorias, matrias-primas, subsidirias e de consumo:
(estas contas devem estar em conformidade com o inventrio)

Produtos acabados e intermdios; subprodutos, desperdcios; resduos e
refugos e produtos e trabalhos em curso:
(estas contas devem estar em conformidade com o inventrio)

Registo permanente dos stocks da produo nas contas de contabilidade geral:

33/34/35 73 Variao inventrios
(1) Ei (2) Ei (2) Ei (3) Ef
(3) Ef


152

(1) Saldo inicial do perodo
(2) Transferncia do stock inicial para apuramento da variao da produo
(3) Registo do stock final das produes

b) Utilizao do sistema de inventrio intermitente

Trabalho de rectificao:
inventrio fsico e valorizao das mercadorias em 31/12
saldar a conta de compras
determinar, extra contabilisticamente, o CMV e proceder ao seu
registo

36 / 32 611/612
(1) Ei (3) CMVMC (3) CMVMC
(2) compras

(1) Ei : Existncias iniciais = saldo do perodo anterior
(2) Compras lquidas transferidas da conta 31
(3) CMVMC: Custo das vendas/consumos

Em 31/12/n evidenciar tambm na conta 73, a variao da produo
(lanamentos na pgina anterior)

6.1.2.2 Depreciaes e Amortizaes

Pressuposto do acrscimo: 64x / 4xx

6.1.2.3 Crditos incobrveis

683 / 21x

6.1.2.4 Diferenas cambiais

Diferenas de cmbio favorveis/desfavorveis

6.1.2.4 Imparidade de activos e provises/contingncias

Caracterstica qualitativa da prudncia registo de perdas por imparidade
e provises do exerccio


153

6.1.2.5. Acrscimos e diferimentos

Pressuposto do acrscimo:
- Acrscimos de gastos/rendimentos: conta 272
- Diferimento de gastos/rendimentos: conta 28

6.1.3 - O Balancete de Rectificao

6.1.4 - O Apuramento dos Resultados

Operacionais

Resultados RAI Res. Liq. Periodo

De financiamento

5.1.5 - O Balancete de apuramento de resultados

As contas das classes 1 a 5 evidenciam saldos conforme valores
inventariados
As contas das classes 6 e 7 esto saldadas
As contas de resultados (classe 8) esto saldadas, excepto a conta 81
Resultado liquido do perodo

com base neste balancete que se elaboram os balanos finais e se efectua
o fecho de contas.
Dados balancete de
verificao
Dados inventrio
Diferenas havidas
Valores no registados
Balancete
Rectificado
Lanamentos
de
rectificao


154

6.2. Preparao e apresentao das demonstraes financeiras

A partir do trabalho contabilstico elaboram-se as Demonstraes
Financeiras:
MODELOS DE DEMONSTRAES FINANCEIRAS
(entidades que apliquem as NCRF)
Balano
Demonstrao dos resultados por naturezas
Demonstrao dos resultados por funes - Facultativo
Demonstrao das alteraes no capital prprio
Demonstrao dos fluxos de caixa - Mtodo directo
Anexo
MODELOS DE DEMONSTRAES FINANCEIRAS
(entidades que apliquem a NCRF-PE)
Balano
Demonstrao dos resultados por naturezas
Demonstrao dos resultados por funes - Facultativo
Anexo

Como estes quadros informativos se destinam no s a utilizadores
internos, mas tambm a utilizadores externos, torna-se necessria no s a
sua concepo em modelos comuns e uniformes, como tambm a
observncia de um conjunto de bases para a apresentao das DFs, que
constam do anexo ao DL 158/2009, que aprova o SNC.

6.3. O Encerramento de Contas

1 - Lanamentos de encerramento ou de fecho

Trata-se de um lanamento em que se debitam ou creditam, pelo saldo, as
contas que no balancete de encerramento evidenciam saldo credor ou
devedor, respectivamente.

BASES PARA A APRESENTAO DE DEMONSTRAES FINANCEIRAS
Continuidade
Regime de acrscimo
Consistncia de apresentao
Materialidade e agregao
Compensao
Informao comparativa


155

A passagem deste lanamento do Dirio ao Razo, faz com que todas as
contas que nele figuram apresentem dbitos e crditos iguais, isto ,
estejam encerradas. A este lanamento de encerramento corresponder, no
incio do exerccio seguinte, um lanamento inverso.

2 - Balancete de fecho

O balancete aps o encerramento de utilidade reduzida dado que as
contas apresentam dbitos e crditos iguais, pois esto saldadas.

6.4. Prestao de Contas (Relato Financeiro)

DOCUMENTOS COMPLEMENTARES

1 - Relatrio de gesto

Relata a gesto do exerccio econmico a que respeita e deve incluir uma
retrospectiva das operaes empresariais, uma referncia dos
acontecimentos relevantes aps o fecho e ainda uma viso prospectiva da
empresa.

2 - Certificao legal das contas

A reviso legal (exame das contas) da competncia exclusiva dos ROC
ou sociedades de ROC.
As S.A., as sociedades por quotas com conselho fiscal e as empresas
publicas esto sujeitas a reviso legal de contas.

Decorrente do exerccio de reviso legal ser emitida, pelos ROC, a
certificao legal de contas

3 - Relatrio e parecer do conselho fiscal

Dever elaborar anualmente relatrio sobre a sua aco fiscalizadora e dar
parecer (aprovao ou modificao) sobre o Relatrio de gesto, Balano,
contas e propostas apresentadas pela administrao e sobre a aplicao dos
resultados apurados no exerccio a que respeitam as contas.


156

6.5. - Lanamentos a efectuar no incio do exerccio seguinte, relativos
a Resultados e ao Apuramento do IRC

O Resultado do Exerccio submetido aprovao dos scios/accionistas,
em reunio da Assembleia Geral, a realizar no incio do exerccio seguinte
(at Maro). A aplicao dos resultados contabilsticos apurados, uma vez
aprovados, a deliberada, tendo por base a proposta apresentada pelo
Conselho de Administrao.

1) LANAMENTO UM transferncia do Resultado Lquido para
Resultados Transitados

a) Prejuizos

818 56

b) Lucros

56 818

2) LANAMENTO DOIS Aplicao dos Resultados
29

a) Cobertura dos prejuzos atravs de reservas ou pelos scios
b) Destino de lucros:
- constituio e/ou reforo de reservas obrigatrias
- distribuio pelos scios (e pessoal)
- outras reservas

29
A estudar em contabilidade financeira III


157

3) LANAMENTO TRS Apuramento do Imposto (IRC)

Conta 241 - imposto sobre o rendimento
241 Imposto sobre o rendimento
2411 Pagamentos por conta
24111 Pagamentos (normais) por conta
24112 Pagamento especial por conta
24113 Pagamentos adicionais por conta
2412 Retenes na fonte (efectuadas por terceiros)
2413 Imposto estimado
2414 Imposto liquidado
2415 Apuramento
2416 Imposto a pagar
2417 Imposto a recuperar

Conta 24111 - Pagamentos (normais) por conta
ART. 104 e 105 CIRC

As empresas devero efectuar 3 pagamentos por conta (Julho, Setembro e
Dezembro) no prprio ano a que respeita o lucro tributvel, calculados com base
no imposto liquidado relativamente ao exerccio anterior, deduzido das retenes
na fonte.

Os pagamentos por conta dos contribuintes, cujo volume de negcios seja
igual ou inferior a 498.797,90 euros correspondero a 70% do montante do
imposto referido anteriormente. Se o volume de negcios for superior a
498.797,90 euros, os pagamentos por conta correspondero a 90% do imposto
referido anteriormente.
(1) Volume de negcios igual ou inferior a 498.797,90
Pagamento por Conta = (IRC liquidado 2010 - retenes na fonte 2010) x 70%
(2) Volume de negcios superior a 498.797,90
Pagamento por Conta = (IRC liquidado 2010 - retenes na fonte 2010) x 90%

Haver, no entanto, dispensa dos pagamentos quando o imposto do exerccio de
referncia para o respectivo clculo for inferior a 199,52 euros.
No h lugar ao pagamento dos pagamentos por conta, nem ao reembolso,
quando o seu montante for inferior a 24,94.

(COLECTA RETENES NA FONTE) 199,52 PAGAMENTOS POR CONTA

Pelo pagamento por conta: 24111 / 11 ou 12 .....X


158

Conta 24112 pagamento especial por conta

ART. 106 CIRC

Os sujeitos passivos de IRC so obrigados a efectuar pagamento especial por
conta (Maro ou Maro e em Outubro) num valor correspondente a 1% do
volume de negcios relativo ao exerccio anterior, com o limite mnimo de
1.000, e, quando superior, ser igual a este limite acrescido de 20% da parte
excedente, com o limite mximo de 70.000.

Limites:
Mnimo 1.000 (2)
Mximo 1.000 + 20% do excedente com o limite de 70.000

Ao montante apurado deduzem-se os pagamentos por conta efectuados no
perodo de tributao anterior.

PEC = 1% volume negcios exerccio anterior pagamentos por conta ano anterior

Pelo pagamento especial por conta: 24112 / 11 ou 12 .....X

Conta 24113 Pagamentos adicionais por conta
ART. 105-A CIRC

Em 2011, as empresas que tiverem um Lucro Tributvel superior a
2.000.000, relativo ao perodo de tributao anterior, tero de pagar uma taxa
adicional de 2 % sobre o excedente daquele valor (a que se designa Derrama
estadual).
Este valor ser efectuado em trs pagamentos adicionais por conta, nos meses de
Julho, Setembro e 15 de Dezembro do prprio ano a que respeita o lucro
tributvel

Pagamento adicional por Conta = (IRC liquidado 2010 - 2 milhes ) x 2%

Pelo pagamento adicional por conta: 24113 / 11 ou 12 .....X


159

Conta 2412 - Retenes na fonte (efectuadas por terceiros)

D a conhecer os quantitativos que forem retidos por terceiros relativamente a
rendimentos de que a empresa titular (constantes do art. 94 CIRC )

Movimento: Dbito Crdito
7x ............rendimento ilquido
11/12.....................................rendimento lquido
2412 .....................................reteno

Conta 2413 - I mposto estimado
Aquando do encerramento de contas, dever-se- efectuar uma previso para o
imposto sobre o rendimento, que ser devido no exerccio seguinte quele a que
o resultado contabilstico respeita.

Movimento: 8121 / 2413 ...... imposto estimado

NOTA: Escales de tributao da matria colectvel (em 2011)

At 12.500 ..12,5%
Superior a 12.500..25%

O quantitativo da matria colectvel, quando superior a 12.500, divido em 2 partes:
uma igual ao limite do 1 escalo, qual se aplica a taxa correspondente; outra igual ao
excedente, a que se aplica a taxa do escalo superior.


160

VALOR
(+)
(-)
(+)
(-)
(=)
(-)
(=)
(x)
(=)
(-)
(=)
(+)
(+)
(+)
(+)
(+)
(+)
(=)
X
DBITO CRDITO
X 8121 2413
VALOR
DOCUMENTO N.
JUROS COMPENSATRI OS - Q10 , C366
IMPOSTO (IRC) ESTIMADO
CLASSIFICAO CONTABILSTICA
PAGAMENTO ESPECIAL POR CONTA (a)
IRC DE EXERCICIOS ANTERI ORES - Q10 , C363
DERRAMA - Q10, C364
MATRI A COLECTVEL
TRIBUTAO AUTNOMA DAS DESPESAS CONFIDENCIAIS - Q10 , C365
TAXA DO IRC
COLECTA
DEDUES COLECTA (inclundo pagto especial p/ conta) - Q10 , C357 (a)
IRC LIQUIDADO > 0
TRIBUTAO AUTNOMA DE OUTRAS DESPESAS (represent.+ viat.lig.passag.)
(a) O pagament o especial por conta no entra no calculo do IRC ESTIMADO e a sua deduo colecta, tem que ter
sempre em conta que o I RC LIQUIDADO nunca pode ser negativo, ou seja, s se pode deduzir o valor do pagament o
especial por conta at concorrencia da colecta j subtraida das outras dedues.
ANO:
CALCULO DO IMPOSTO (IRC) ESTIMADO
RESULTADO ANTES IMPOSTOS
VARIAES PATRIMONI AIS POSITIVAS - Q07 , C202
VARIAES PATRIMONI AIS NEGATI VAS - Q07 , C203
ACRSCIMOS NO QUADRO 07, EXCEPTO IRC E DERRAMA (a)
DEDUES NO QUADRO 07 - Q07 , C238
LUCRO TRIBUTVEL
DEDUES NO QUADRO 09


161

Conta 2414 - I mposto liquidado
Esta conta regista, a crdito, o montante de imposto devido ao Estado na
sequncia da apresentao da declarao anual de rendimentos.
Dever prestar-se ateno se data de 31/12 foi ou no estimado algum
quantitativo para o imposto sobre o rendimento.

(I) Se no ano anterior no havia sido estimado imposto a pagar (contudo
imposto liquidado >0)

Insuficincia de estimativa para imposto : 6885 / 2414

(II) Se no ano anterior havia sido feita a estimativa de imposto a pagar

(i) Imposto liquidado > Imposto estimado

2414 2413

(a) (a)

6885

(b) (b)

(a) = transferncia para 2414 do saldo credor da 2413.
(b) = insuficincia de estimativa (conta 6885)
(a) + (b) = imposto liquidado e devido ao Estado.

(ii) Imposto liquidado = imposto estimado

2413 / 2414 .......X (Sc da 2413)

(iii) Imposto liquidado < Imposto estimado

7882 2414 2413

(b) (b) (a) (a)

(a) Transferncia do saldo credor da 2413 para 2414
(b) Excesso de estimativa (conta 7882)


162

Conta 2415 Apuramento

2415

24111 2414 2413
Sc
Sd (1)
(3)
Sc
24112 (6)
(2) ou (2)
Sd
(4) 7882 6885

2412

Sd excesso insufic.
(5) estimativa estimativa
Sc Sd

2416 2417

(7) ou (7)

Conta 2416 - I mposto a pagar
O pagamento do imposto pode ser efectuado at 31/5 do ano seguinte.

2415 / 2416 (pelo Sc do Imposto apuramento)

2416 / 11 ou 12 x (pelo pagamento)

Conta 2417 - I mposto a recuperar
O reembolso ser efectuado pelos servios centrais da DGCI at ao fim do 3
ms seguinte ao do envio da declarao peridica de rendimentos.

2417 / 2415 (pelo Sd do Imposto apuramento)

11 ou 12 / 2417 (pelo reembolso)

Sebenta Final 2010-11

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