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Contabilidade Analtica

CONTABILIDADE ANALTICA II
Fiscalidade (Ps-Laboral)

Apontamentos

Docente Responsvel:
Slvia Borges

ANO LECTIVO 2011/2012 1

Contabilidade Analtica

I - APURAMENTO DO CUSTO DE PRODUO E REGIMES DE FABRICO


1.1 As Empresas Industriais e os Regimes de Fabrico A forma como o processo de fabrico da empresa est organizado ir condicionar o mtodo de apuramento do custo unitrio dos produtos. Assim, importante identificar e distinguir os seguintes regimes de fabrico ou fabricao: Quanto ao nmero de produtos temos a fabricao: Uniforme Mltipla:
(um s produto)

Conjunta (mesmas MP e transformao) Disjunta (transformaes distintas)

Quanto variao qualitativa dos produtos temos a fabricao: Contnua ou ininterrupta - A produo apresenta-se em qualquer altura nas vrias fases de fabrico. Descontnua - A produo apresenta-se apenas numa fase especfica ou em algumas fases especficas.

Quanto ao processo de transformao temos a fabricao: Simples - uma s operao de transformao Complexa - vrias operaes de transformao

Tendo em conta as caractersticas da fabricao podemos distinguir os seguintes mtodos de apuramento do custo industrial dos produtos: Mtodos: Indirecto ou Custos por Processo de Produo ou Fases Directo ou Custos por Ordens de Produo ou Encomendas Misto

Os principais tipos de fabricao so: 1. Fabricao de um nico produto (p. ex. gelo) 2. Fabricao de produtos diferentes do ponto de vista da qualidade (p.ex. rolhas; medalhas) 3. Fabricao por fases ou indirecta (p. ex. tijolos) 4. Fabricao por obras, tarefas ou encomendas ou fabricao directa (p. ex. mveis; mquinas; construo de prdios)

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1.2 Apuramento dos Custos por Ordens de Produo (Mtodo Directo) 1.2.1 Caractersticas do Mtodo O produto identificado ao longo de todo o processo de fabrico. So identificados e determinados todos os custos directos de produo, relativamente a todo o processo de fabrico. Os custos referentes a cada obra, lote ou encomenda so acumulados numa ficha de custo - Obras em Curso - Ordens de Produo ou Ordens de Fabrico, independentemente do perodo contabilstico. Este mtodo permite: 1. Controlar os resultados 2. Ajustar oramentos futuros 3. Controlar a eficincia da empresa No entanto, apresenta alguns problemas: 1. O custo total surge apenas com o fecho da encomenda 2. As Ordens de Produo no dependem do perodo contabilstico 3. Os custos administrativos so significativos 4. No reflecte determinados factores de carcter conjuntural A caracterstica essencial do sistema de custos por ordens de fabrico est em conseguir que os custos sejam imputados aos produtos de forma individualizada, o que acontece quando cada ordem de fabrico uma unidade diferenciada ou um lote.

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1.2.2 Aplicao do Mtodo

Contabilsticamente:
Armazm de MP Ordem Produo n. 1 Se Terminada Armazm de PA

MOD Seces auxiliares Ordem Produo n. 2 Se GGF No Terminada Seces principais Armazm de PVF

Exemplos de Fichas de Custo:


Ficha de Custo de Produo Mobiladora
Designao: 50 Camas Tipo X

Data

Doc.

Materiais

MOD

GGF

OP n. 1 Incio 1/9/2009 Fim 25/9/2009 Total

Custo Total

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Ficha de Custo de Produo Mobiladora
Designao: 100 moblias para quarto Tipo Y

Data

Doc.

Materiais

MOD

GGF

OP n. 2 Incio 5/9/2008 Fim 26/9/2008 Total

Custo do ms a transportar para o ms seguinte

EXEMPLO
A Tipografia Leo produz cartazes de publicidade por encomenda. Em Fevereiro de 2002 tinha as seguintes ordens de produo para executar: A- 200 cartazes publicitrios de uma marca de carros B- 500 cartazes referentes a eleies sindicais As matrias e a MOD so registadas na respectiva ficha de custo. Os GGF do ms so repartidos pelas ordens de produo de acordo com o nmero de horas de MOD aplicada ou atravs de uma unidade de imputao definida nos centros de custos. A Contabilidade Analtica forneceu os seguintes dados sobre a produo (em euros): Ordens de A 4 200 1 200 12 Produo B 10 000 1 800 12

Rubricas Matrias Consumidas MOD Custo Horrio

Outros Custos: GGF 2 100 Custos de Distribuio 500 Custos Administrativos 600 Custos Financeiros 1 000 Os cartazes A foram concludos no ms de Fevereiro, enquanto que os cartazes eleitorais so concludos no ms seguinte. O preo de venda dos cartazes A atinge o montante de 82 cada.

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Pedido: 1. Apure o Custo Industrial 2. Elabore a Demonstrao dos Resultados por Funes. RESOLUO 1. Apuramento do Custo Industrial Cartaz A Produo (200 unid.) 4 200 1 200 840 6 240 31,2 *GGF: Cartaz A: 2 100*100/250 = 840 Cartaz B: 2 100*150/250 = 1 260

Matrias Consumidas MOD GGF * Total Custo Unitrio * N. de Horas: Cartaz A: 1 200/12 = 100 Hh Cartaz B: 1 800/12 = 150 Hh

Como a obra B no foi concluda, os custos at ao momento suportados correspondem ao montante de 13 060 . Cartaz B Custos Suportados: Matrias Consumidas MOD GGF Total 10 000 1 800 1 260 13 060

2. Demonstrao dos Resultados Fevereiro de 2002 (em euros) Vendas 16 400 CIPV (6 240) MB 10 160 CNI Distrib. (500) Adm. (600) Financ. (1 000) Res. 8 060

Contabilidade Analtica 1.3 Apuramento dos Custos por Processos ou Fases (Mtodo Indirecto)
1.3.1 Caractersticas do Mtodo

Mtodo em que se procede acumulao mensal dos custos industriais por produtos, determinando o custo unitrio de cada unidade, atravs do quociente entre o custo global da produo e a quantidade produzida.

mais utilizado quando s h um produto, ou quando h poucos produtos. A produo desenvolve-se de forma contnua e ininterrupta ou por sries de produtos homogneos.

Objectivos: calcular os custos em cada fase, ou seja, calcular o custo dos semi-produtos obtidos e na ltima fase o custo dos produtos acabados.

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1.3.2 Aplicao do Mtodo

Contabilsticamente (alternativa 1):


Armazm de MP Produto X Armazm de PVF

MOD Fase n. 1 Produto Y Armazm de PA

GGF Fase n. 2

Contabilidade Analtica Contabilsticamente (alternativa 2):


Armazm de MP Produto X Armazm de PVF

MOD Fase n. 1 Produto Y Armazm de PA

GGF Fase n. 2

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1.3.3 Mtodo das Unidades Equivalentes: Este mtodo consiste em reduzir as quantidades em curso, com graus de acabamentos variveis, a unidades de produto acabado - unidades equivalentes.

Custo por Unidade Equivalente: Pelo mtodo do FIFO: Unid . Equiv . = PA + EFPVF * % Acab . - EIPVF * % Acab . ou: Unid . Equiv.= EIPVF *( 1 -% Acab. ) + PA do perodo + EFPVF*% Acab. Avaliao do custo por unidades equivalente:

Custo por Unidade Equivalente = C1 e

do me s

Custos do me s

Unidades Equivalentes do me s

Pelo mtodo do Custo Mdio: Unid. Equiv. = PA + EFPVF * % Acab. Avaliao do custo por unidades equivalente:

Custo por Unidade Equivalente = C1 e =

Custos Globais Unidades Equivalentes

1.3.4 Valorizao da produo em vias de fabrico

Metodologia: Conhecer a quantidade produzida e os respectivos graus de acabamento. Valorizar a produo acabada e em vias de fabrico (utilizando, por exemplo, o mtodo das unidades equivalentes).

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Contabilidade Analtica EXEMPLO


A Empresa de Montagem de Compressores, S.A., dispe de uma linha de montagem em que feita a juno dos vrios componentes dos compressores. No final de certo ms, ficaram por terminar na linha de montagem, 5 compressores que lhes faltavam incorporar os seguintes componentes de custo: Materiais MOD GGF O custo atribudo aos 5 compressores foi de: Materiais MOD GGF 720 137 148 20% 60% 60%

Durante o ms deram entrada no armazm de produtos acabados, 120 compressores e ficaram em linha de montagem 10 compressores, os quais tinham aplicados a seguinte % de custos: Materiais MOD GGF 60% 50% 60%

Os custos do ms referentes fabricao (linha de montagem) foram de 37 815 , assim distribudos: Materiais MOD GGF 26 230 5 682,6 5 902,4

Qual a Produo Equivalente do perodo? Qual o custo dos compressores? Qual o custo dos Compressores em curso de fabrico no final do perodo?

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Clculo da Produo Equivalente MOD MATERIAIS % Produo Acabada EFPVF EIPVF Produo Equivalente OU Unidades Fsicas MATERIAIS % Produo comeada e Acabada/ms EFPVF EIPVF Produo Equivalente Unidades Equiv. % MOD Unidades Equiv. % GGF Unidades Equiv. 120 10 5 100 60 80 Unidades Equiv. 120 6 126 4 122 % 100 50 40 Unidades Equiv. 120 5 125 2 123 % 100 60 40

Unidades Fsicas

GGF Unidades Equiv. 120 6 126 2 124

115 10 5

100 60 20

115 6 1 122

100 50 60

115 5 3 123

100 60 60

115 6 3 124

Qual o critrio de valorimetria a adoptar? 1) FIFO Por este critrio, as primeiras unidades a serem acabadas e a darem entrada no armazm de produtos acabados so valorizadas ao custo da produo em curso no incio do ms e, seguidamente ao custo das unidades equivalentes do perodo. Logo, as existncias finais de produtos em curso de fabrico ficam valorizadas ao custo das unidades equivalentes relativas a este perodo. Unidades Equivalentes 122 123 124 Custos Totais 26 230 5 682,6 5 902,4 Custo Unitrio/Ms (c1e) 215 46,2 47,6

Materiais MOD GGF

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FABRICAO (FIFO) 1 005 CIPA 5 * (20% * 215 + 60% * 46,2 + 60% * 47,6) + 1 005= 1 501,4 + 115 * (215 + 46,2 + 47,6) = 35 512 26 230 5 682,6 37 013,4 5 902,4 37 815 EFPVF 10 * (60% * 215 + 50% * 46,2 + 60% * 47,6) = 1 806,6 38 820 38 820

EIPVF (5 COMP)

Custos do Perodo: MP MOD GGF

2) CUSTO MDIO PONDERADO Neste mtodo, os produtos acabados e as existncias finais de produtos em curso so valorizados ao custo mdio de cada unidade equivalente. Este custo mdio calculado dividindo o somatrio do custo das existncias iniciais em vias de fabrico e do custo de produo do perodo, pelo somatrio das respectivas unidades equivalentes. Voltando ao nosso exemplo: Custo das EIPVF 720 137 148 Custos do perodo 26 230 5 682,6 5 902,4 Total 26 950 5 819,6 6 050,4 Unidades Equivalentes 126 125 126 Custo Mdio (c1e) 213,889 46,557 48,019 308,465

Materiais MOD GGF

EIPVF (5 COMP) Custos do Perodo: MP MOD GGF

FABRICAO (CUSTO MDIO) 1 005 CIPA 120 * 308,465 = 37 015,8 26 230 5 682,6 5 902,4 37 815

38 820

EFPVF 10 *(60% * 213,889 + 50% * 46,557 + 60% * 48,019) = 1 804,233 38 820

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1.4 Aspectos Distintivos dos Mtodos Directo e Indirecto

POR ENCOMENDAS (DIRECTO) REGIMES DE Produo descontnua e diversificada FABRICO - Indstria de equipamento - Indstria grfica EXEMPLOS DE - Indstria mobiliria - Construo civil TIPOS DE - Oficinas de reparao EMPRESAS - Estaleiros navais - Escolas profissionais - Txteis - Calado Clculo do custo de cada encomenda (O.F.) OBJECTIVO CLCULO DO Ser resultado do valor final das CUSTO TOTAL vrias encomendas O custo total surge com o fecho da PERODO encomenda - Comparao fcil dos custos com o valor da venda - Identificao dos produtos que tm uma maior ou menor margem de lucro - Simplifica o clculo dos custos VANTAGENS previsionais e oramentais - Facilita o controlo da eficincia da empresa, sem necessidade de inventrios fsicos - As encomendas e pagamentos parcelares antecipados so mais facilmente controlados - Os custos da Ordem de Produo no dependem do perodo contabilstico e, por isso, os custos so determinados apenas atravs da DESVANTAGENS sua acumulao na Ordem de Produo - Funcionamento burocrtico que traz enormes despesas e um n. elevado de registos e quantidade de pessoal

POR PROCESSOS (INDIRECTO) Produo contnua, de produtos semelhantes ou iguais - Indstrias de qumica - Indstrias de cimento - Bebidas

Clculo do custo de cada seco e posteriormente de cada produto Ser resultado do somatrio do custo das vrias fases O custo total surge com o fim do perodo contabilstico (ms, ano) - Fcil localizao dos custos

- Pela sua coincidncia com o perodo contabilstico e dependendo do tipo de produto, exige frequentemente inventrio dos produtos em curso para a determinao dos custos - Dificuldade no clculo do valor dos produtos em vias de fabrico - Recurso s unidades equivalentes

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Contabilidade Analtica 1.5 A Produo Conjunta


1.5.1 Definio do Conceito Em muitas indstrias obtm-se conjuntamente com o produto principal da empresa tambm produtos secundrios. Estes produtos so obtidos de forma obrigatria, independentemente da vontade dos gestores. A produo conjunta quando, ao se proceder transformao de uma ou de diversas matrias-primas se obtm, simultaneamente, diversos produtos.

Nota: Tratando-se de produo conjunta, esta simultaneidade ter um carcter obrigatrio.

Embora quer a produo conjunta quer a produo disjunta sejam regimes de produo mltipla, so dois conceitos distintos. Na produo conjunta a obteno de um produto implica necessariamente a obteno de outro. Na produo disjunta uma empresa pode produzir um produto sem ter de fabricar um outro. Exemplos: Da moenda de trigo obtm-se a farinha, a smea, a farinha forrageira e outros produtos. Produo do azeite e bagao a partir da moagem da azeitona. Produo do leite, manteiga, requeijo e soro a partir do leite. No abate de gado obtm-se diversos produtos conjuntos: carne, osso, sangue, etc. Na refinao do petrleo temos como produtos conjuntos a gasolina, o gasleo, fuel-leo e outros derivados da refinao. 1.5.3 Designao dos Produtos Conjuntos: Co-Produtos, Produtos Principais, Subprodutos e Resduos Do processo de produo conjunta surgem produtos diversos, que se distinguem pelo seu grau de equivalncia econmica (importncia relativa do valor de venda), pela importncia fsica relativa e/ou pelo carcter de permanncia ou eventualidade. A classificao mais frequente na literatura contabilstica, tendo sempre presente o fim social da empresa, considera que os produtos tm as seguintes designaes consoante a sua importncia relativa:

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Co-produtos ou produtos principais - produtos conjuntos que tm idntica importncia relativa. Fazem parte do objectivo principal da empresa. Subproduto - todo o produto que no principal, mas sim secundrio. No objectivo principal da produo obt-lo, mas sim o produto principal a que lhe est associado. frequente considerar como subproduto aquele que tem um valor de venda, reportado ao ponto de produo conjunta em que os produtos se separam, inferior a 10% do valor de venda de todos eles. Resduos - so todos os produtos de baixo valor relativo comparativamente com os restantes tipos de produtos conjuntos. Podem ter um valor nulo ou negativo. Em determinadas produes, necessrio submeter os resduos a um processo de eliminao para evitar que originem efeitos nocivos. Nestes casos, os custos derivados dos resduos sero imputados aos produtos principais (se se adopta o mtodo do custo nulo) ou sero deduzidos ao valor de venda dos subprodutos (se se adopta o critrio do lucro nulo).

SNC: De acordo com o 14 da NCRF 18 do SNC, a maior parte dos subprodutos, pela sua natureza, so imateriais. Quando seja este o caso, eles so muitas vezes mensurados pelo valor realizvel lquido e este valor deduzido do custo do produto principal. Como consequncia, a quantia escriturada do produto principal no materialmente diferente do seu custo. A mesma norma define, no 6, o valor realizvel lquido como sendo o preo de venda estimado no decurso ordinrio da actividade empresarial menos os custos estimados de acabamento e os custos estimados necessrios para efectuar a venda.

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1.5.4 Custos Conjuntos versus Custos Especficos Apuramento do custo industrial dos produtos conjuntos Fases principais na fabricao dos produtos: 1. Fase da produo conjunta, verifica-se at ao ponto de separao dos produtos, ocasionando gastos que designamos por custos conjuntos; 2. Fases seguintes, em que os semi-produtos obtidos no ponto de separao so acabados, em regime de produo disjunta, implicando os chamados custos especficos. Esquema exemplificativo: Produtos intermdios Produto Acabado A

Produo Conjunta

Ponto de separao

Produtos intermdios Produto Acabado B

Custos conjuntos

Custos especficos

Os custos incorridos antes do ponto de separao designam-se por custos conjuntos, so custos dum processo produtivo de que resultam simultnea e inevitavelmente dois ou mais produtos que, at certo momento da produo, no se podem identificar como coisas distintas. Se aps o ponto de separao, os produtos sofrerem transformaes adicionais, cujos custos se identificam perfeitamente com esses produtos, est-se perante custos especficos. Convm referir que um custo conjunto necessariamente um custo comum. Todavia, um custo comum pode no ser um custo conjunto.

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Processo de produo conjunta: Exemplo Dp D

Px

Dp A

Dp B

Dp C

Py Pz

O esquema acima poder representar, por exemplo, uma indstria qumica, na qual no departamento A se misturam dois tipos de matrias-primas. Finalizando este processo, passam ao departamento B, sendo aqui destiladas, seguindo para o departamento C. O resultado pode dar lugar a dois fertilizantes, P y e P z, que se vendem tal como se obtm no departamento C. No obstante, existe um semi-produto que tem que ser acabado no departamento D para que seja vendido no mercado. O ponto de separao ocorre no final do departamento C - momento em que se podem diferenciar os produtos. O custo total dos trs departamentos A, B e C (matrias e custos de transformao) um Custo Conjunto. Qualquer custo (industrial e no industrial) em que se incorra aps o ponto de separao, designa-se por Custo Especfico ou Custo Separvel e identificado com os produtos que so obtidos a partir do ponto de separao (neste caso o P x).

1.5.5 Mtodos para a Repartio dos Custos Conjuntos pelos Co-Produtos ou Produtos Principais Em relao a esta matria iremos seguir a corrente anglo-saxnica, apresentando unicamente mtodos convencionais de clculo de custos conjuntos. No entanto, convm referir que dada a complexidade inerente a esta matria foram desenvolvidas recentemente alternativas de clculo, como por exemplo, os mtodos de custos alternativos (modelos de Moriarity, de Louderback e de Balachadran e Ramakrishnan), de coeficientes de convertibilidade de valores e mtodos baseados na teoria de jogos. Como mtodos tradicionais de afectao de custos conjuntos temos os seguintes:

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1. Das quantidades produzidas: Os custos conjuntos so repartidos proporcionalmente s quantidades obtidas pela produo de cada produto, ou atravs de uma mdia ponderada com pesos distintos para cada produto.

2. Do valor de venda relativo da produo: Os custos conjuntos so repartidos pelos produtos proporcionalmente ao respectivo valor de venda da produo efectuada.

3. Do valor de venda da produo reportado ao ponto de separao dos produtos: Os custos conjuntos so repartidos pelos produtos proporcionalmente ao valor de venda no ponto de separao de cada um deles, isto , ao valor de venda da produo deduzido dos custos especficos de cada produto. Os custos especficos podem no ser apenas custos de produo, mas tambm, da administrao, da distribuio ou de financiamento. Sobre este aspecto o 14 da NCRF 18 do SNC refere que (...) quando os custos de converso de cada produto no sejam separadamente identificveis, eles so imputados entre os produtos por um critrio racional e consistente. A imputao pode ser baseada, por exemplo, no valor relativo das vendas de cada produto, seja na fase do processo de produo quando os produtos se tornam separadamente identificveis, seja no acabamento da produo. 1.5.6 Critrios de Valorimetria para a Valorizao dos Subprodutos e Resduos Nos subprodutos Regra geral, a parte dos custos conjuntos que atribuda aos subprodutos igual ao seu valor de venda. conhecido pelo critrio do lucro nulo, dado que, imputando-lhe um custo igual ao seu valor de venda no ponto de separao, o resultado apresentado pela contabilidade ser nulo. Os restantes custos conjuntos seguiro o processo do critrio escolhido para a repartio.

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Nos resduos Quando estes tm valor de mercado e este conhecido, dever adoptar-se o critrio do lucro nulo. Quando no se conhece o valor de venda ou quando estes no tm qualquer valor, no lhes imputado qualquer custo - custo nulo. Se por acaso forem vendidos, consideraremos o seu proveito como sendo do produto, ou dos produtos que o ocasionaram. Noutros casos, alm de no terem valor, poder acontecer que a remoo dos resduos ocasione encargos que devem ser considerados custos do produto ou produtos que os ocasionam. Mtodos para a repartio dos custos conjuntos pelos Co-produtos ou Produtos Principais Exemplo Prtico 1) Mtodo baseado nas quantidades fsicas Exemplo prtico 1: Uma indstria qumica, ao transformar a matria-prima A, obtm 400 unidades do produto 1 e 600 unidades do produto 2. O custo conjunto, antes do ponto de separao, de 75 000 . Os produtos 1 e 2 podem vender-se no ponto de separao, sem necessidade de tratamento adicional. Venderam-se 200 unidades do produto 1 a 300 cada e 480 unidades do produto 2 a 50 cada. Custo conjunto = 75 000 400 un P1 (Pv1 = 300 ) Departamento A 600 un P2 (Pv1 = 50 )

Produtos 1 2 Total

Unidades produzidas 400 600 1 000

Peso relativo 40% 60% 100%

Custo conjunto 75 000

Imputao do CC 30 000 45 000 75 000

Custo unitrio 75 75

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Como se pode verificar, este mtodo determina para cada produto o mesmo custo unitrio, independentemente do preo de venda de cada produto. Vendas CIPV Margem Bruta Produto 1 60 000 (15 000) 45 000 Produto 2 24 000 (36 000) (12 000) Total 84 000 (51 000) 33 000

Este mtodo gera resultados no ajustados realidade. No tem em considerao o valor de mercado dos produtos. No pois aconselhvel quando os preos de venda dos produtos diferem bastante. Como se pode constatar, este mtodo pode imputar custos conjuntos superiores ao valor realizvel lquido.

2) Mtodo do "valor de vendas potencial" Este mtodo distribui o custo conjunto pelos produtos proporcionalmente aos valores de venda potenciais. Prod Unidades Produzidas 400 600 1 000 Preo de Venda () 300 50 Valor de vendas potencial () 120 000 30 000 150 000 Valor relativo das vendas 80% 20% 100% CC Imputao do CC 60 000 15 000 75 000 Custo unitrio 150 25

1 2 Total

75 000

Vendas CIPV Margem Bruta MB %

Produto 1 60 000 (30 000) 30 000 50%

Produto 2 24 000 (12 000) 12 000 50%

Total 84 000 (42 000) 42 000

Este mtodo apresenta como vantagem, em relao ao anterior, o facto de ter em considerao a capacidade dos produtos gerarem proveitos e, consequentemente, a sua "capacidade de absoro". Por outro lado, garante uniformidade nas margens brutas (ambos os produtos tm uma margem bruta de vendas de 50%). No entanto, ignora a existncia de custos especficos, pelo que no dever ser utilizado quando os custos especficos de cada produto diferirem substancialmente.

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Por outro lado, convm no esquecer que uma modificao nos preos de venda dos produtos conduzir a uma modificao nos custos conjuntos imputados aos produtos, ainda que no se produza uma modificao nas condies em que se realiza o processo de produo! 3) Mtodo do "valor de vendas potencial" reportado ao ponto de separao Este mtodo reparte os custos conjuntos pelos produtos proporcionalmente ao seu valor de venda reportado ao ponto de separao, isto , ao valor de venda da produo deduzido dos custos especficos. Note-se que os custos especficos a considerar no so apenas os de produo, mas tambm os no industriais (frequentemente so apenas os custos de distribuio).

Retomando os dados do exemplo 1, suponha-se agora que o produto 1 (semi-produto, neste exemplo) sofre um processo de acabamento no departamento B, transformando-se no produto acabado 3. Os custos de transformao no departamento B ascenderam a 34 000 . Foram produzidas no perodo 400 unidades do produto 3, cujo preo de venda no mercado de 340 . Foram vendidas 280 unidades do produto 3. Por sua vez, o produto 2 (semi-produto, neste exemplo) segue, aps o ponto de separao para o departamento C, no qual transformado no produto acabado 4. Foram produzidas 600 unidades do produto 4. O custo do departamento C de 20 000 . O preo de venda do produto 4 de 90 . Venderam-se no perodo 240 unidades do produto 4. SP 1 Departamento A SP 2 Prod Valor de Custos vendas especficos potencial () () 136 000 34 000 54 000 20 000 190 000 Valor de vendas reportado ao ponto de separao () 102 000 34 000 136 000 Departamento C Valor relativo das vendas 75% 25% 100% Custo conjunto 75 000 Imputao CC 56 250 18 750 75 000 P4 Custo total de produo 90 250 38 750 Departamento B P3

3 (SP1) 4 (SP2) Total

Custo unitrio produto 3 = 90 250/400 un = 225,625 Custo unitrio produto 4 = 38 750/600 un = 64,583

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Vendas CIPV Margem Bruta

Produto 3 95 200 (63 175) 32 025

Produto 4 21 600 (15 500 ) 6 100

Total 116 800 (78 675) 38 125

Este mtodo parece ser o mais adequado dos trs estudados, j que considera no s o valor de mercado dos diferentes produtos, como tambm os diferentes processos produtivos a que cada produto submetido aps o ponto de separao (dando origem a custos especficos variados). No obstante, este mtodo, assim como os restantes, no consegue estabelecer uma relao de causa/efeito entre os produtos e os custos conjuntos. Por outro lado, em situaes de produo em que ocorram diversos pontos de separao, poder tornar-se num mtodo bastante complicado. Critrios de valorimetria para a valorizao de subprodutos e resduos exemplo prtico Exemplo prtico 2: Considere os seguintes dados de uma determinada empresa, relativos a um determinado perodo. Produto X 0 25 000 1 250 000 20 000 80 10 000 6 Subproduto Y 0 15 000

Exist. Inicial Quantidade Prod. Custo Conjunto Quantidade Vendida Preo de Venda Unitrio

Calcule os resultados operacionais brutos e o valor das existncias finais, de acordo com os seguintes critrios: a) Ao Subproduto atribudo um custo nulo; b) Ao Subproduto atribudo um custo unitrio de 5 ; c) Ao Subproduto atribudo um lucro nulo. Resoluo: Ao Subproduto atribudo um custo nulo:

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Neste mtodo, os produtos principais/co-produtos suportam todos os custos conjuntos, representando o valor da venda dos subprodutos (aps deduo de todos os custos com a sua venda) um lucro para a empresa. Custo conjunto: 1 250 000 Custo Total do Produto X: 1 250 000 Custo Unitrio do Produto X: 1 250 000 /25 000 = 50 Custo Total do Subproduto Y: 0 Demonstrao dos Resultados: Vendas X = 20 000 * 80 = 1 600 000 CIPV X = 20 000 * 50 = 1 000 000 Margem = 600 000 Vendas Y: 10 000 * 6 = 60 000 CIPV Y = 10 000 * 0 = 0 Margem = 60 000 Margem Total = 600 000 + 60 000 = 660 000 Ef X = 5 000 * 50 = 250 000 Ef Y = 5 000 * 0 = 0

Ao Subproduto atribudo um custo unitrio de 5 : Custo conjunto: 1 250 000 Custo Total do Subproduto Y: 15 000 * 5 = 75 000 Custo Unitrio do Subproduto Y: 75 000 /15 000 = 5 Custo Total do Produto X: 1 250 000 75 000 = 1 175 000 Custo Unitrio do Produto X: 1 175 000 /25 000 = 47

Demonstrao dos Resultados: Vendas X = 20 000 * 80 = 1 600 000 CIPV X = 20 000 * 47 = 940 000 Margem = 660 000

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Vendas Y: 10 000 * 6 = 60 000 CIPV Y = 10 000 * 5 = 50 000 Margem = 10 000 Margem Total = 660 000 + 10 000 = 670 000 Ef X = 5 000 * 47 = 235 000 Ef Y = 5 000 * 5 = 25 000 Ao Subproduto atribudo um lucro nulo: Neste mtodo, a venda dos subprodutos no gera quaisquer resultados para a empresa, pelo que o valor de venda (deduzido de todos os custos com a venda) dos subprodutos subtrado aos custos conjuntos. Como tal, o valor dos custos conjuntos a atribuir aos coprodutos inferior. Custo conjunto: 1 250 000 Custo Total do Subproduto Y: 15 000 * 6 = 90 000 Custo Unitrio do Subproduto Y: 90 000 /15 000 = 6 Custo Total do Produto X: 1 250 000 90 000 = 1 160 000 Custo Unitrio do Produto X: 1 160 000 /25 000 = 46,4 Demonstrao dos Resultados: Vendas X = 20 000 * 80 = 1 600 000 CIPV X = 20 000 * 46,4 = 928 000 Margem = 672 000 Vendas Y: 10 000 * 6 = 60 000 CIPV Y = 10 000 * 6 = 60 000 Margem = 0 Margem Total = 672 000 + 0 = 672 000 Ef X = 5 000 * 46,4 = 232 000 Ef Y = 5 000 * 6 = 30 000

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A no relevncia dos custos conjuntos para efeitos de tomada

Os custos industriais unitrios determinados para os produtos conjuntos no servem para tomar decises relacionadas com a rentabilidade daqueles, nomeadamente as que se relacionam com: o aumento ou reduo da produo; a transformao que deve ser feita nos produtos obtidos no ponto de separao. Este tipo de decises deve ser tomado tendo em conta aquilo que se designa, para estes efeitos, por "custos relevantes" e "proveitos relevantes".

Os custos relevantes so, neste caso, os custos especficos que se incorrem ao continuar o processo de transformao aps o ponto de separao. Os proveitos relevantes so, neste caso, os proveitos no auferidos por no escolher a outra alternativa, isto , a diferena entre os proveitos potenciais se se optar por continuar a processar aps o ponto de separao e os proveitos potenciais se se decidir vender os produtos no ponto de separao. Repare-se que este tipo de decises no necessita da repartio prvia dos custos conjuntos, uma vez que estes no so relevantes em termos de custos incrementais.

Neste caso, a deciso seria vender o produto 1 no ponto de separao e continuar a transformar o produto 2 aps o ponto de separao, para obter o produto 4.

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A ttulo de concluso, poderemos resumir que ser sempre vantajoso para a empresa continuar a transformar o produto aps o ponto de separao sempre que o incremento esperado nos proveitos, ao tomar tal deciso, seja superior ao custo especfico que acarretar, adicionado do custo de oportunidade correspondente alternativa perdida, isto , do proveito que deixa de obter por no vender o produto no ponto de separao.

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Contabilidade Analtica 1.6 A Produo Defeituosa


1.6.1 Caracterizao Os produtos que no renem as condies de qualidade inicialmente exigidas podem classificar-se em: Defeituosos: produtos cujos padres de qualidade, dimenses ou, relativamente s matrias-primas e aos custos de transformao dispendidos, no so considerados como sendo normais; Refugos; Inservveis.

A anlise destes produtos deve ser realizada numa dupla perspectiva: Controlo de custos; Determinao do custo industrial dos produtos.

1.6.2 Custeio dos Produtos Deve-se considerar o seguinte princpio: a produo acabada no dever ser sobrecarregada com os custos verificados com a produo defeituosa que seja considerada acidental.

1.6.2.1 Produo defeituosa por causas normais

Se a produo defeituosa for considerada como normal: O custo dos produtos acabados (sem defeito) vem acrescido do custo referente aos

defeituosos (alguns autores tratam estes custos como encargos gerais de explorao). Na verdade, o critrio que est aqui subjacente o do Custo Nulo. No entanto, se a probabilidade da empresa vender os produtos defeituosos for elevada, devemos aplicar o critrio do Lucro Nulo.

1.6.2.2 Produo defeituosa por causas acidentais

Se a produo defeituosa for considerada como acidental: Os produtos defeituosos tm um custo igual ao dos restantes produtos fabricados. Desta forma, a conta de Fabricao ser creditada por contrapartida da conta de Resultados Analticos - Resultados Acidentais, no perodo em que ocorre.

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A Produo Defeituosa Exemplo Na Fundio A, no fabrico das peas A, normal obter-se 50 peas com defeito. Durante o ms de Outubro passado, fabricaram-se 1 050 peas, o que originou os seguintes custos: Matrias-primas Custos de Transformao TOTAL 2 355 132 1 478 600 3 833 732

sada da Fundio foram contadas 1 026 peas boas e 24 com defeito. Estas 24 peas so vendidas por um valor global de 4 700 . Tendo em conta que, neste caso, o nmero de peas defeituosas considerado "normal", o tratamento contabilstico o seguinte: Custo de Produo Valor de venda dos defeituosos Custo de Produo das peas boas Custo unitrio (1 026 peas) 3 833 732 4 700 3 829 032 3 732

Repare-se que neste caso est subjacente o critrio do lucro nulo na valorizao da produo defeituosa. Se a empresa no conseguisse vender a produo defeituosa, o custo unitrio seria: 3 833 732 / 1 026 unidades = 3 736,60

Suponhamos agora que em vez das 1 026 peas boas apenas se contaram 995 peas boas, detectando-se 55 peas com defeito. O valor da venda total dessas 55 peas de 10 780 . Imagine que, das 55 peas com defeito, apenas 50 so consideradas como sendo normais, pelo que as restantes 5 so consideradas defeitos acidentais. O tratamento contabilstico ser, neste caso: Custo de Produo Valor de venda dos defeitos normais Custo de Produo das peas boas + defeitos acidentais Custo unitrio (1 000 peas)

3 833 732 50 * 196 = 9 800 3 823 932 3 823,932

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Valor de venda unitrio da produo defeituosa = 10 780 / 55 = 196 O custo unitrio das 5 peas defeituosas "acidentais" de 3 823,932 . Os defeituosos acidentais so tratados como se fossem produtos sem defeito, simplesmente, so considerados Resultados acidentais no perodo em que ocorrem.

FABRICAO EIPVF Custos do perodo: 0 CIPA: 995 * 3 823,932 = 3 804 812 Resultados Acidentais. = 5 * 3 823,932 = 19 120 3 833 732 Def. Normais = 50 * 196 = 9 800 EFPVF 0 3 833 732 3 833 732

Nota: Como as 5 peas defeituosos acidentais foram vendidas, teremos que considerar a sua venda na mesma conta de resultados acidentais.

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Contabilidade Analtica II Custos Padro 2.1 Sistema de Custeio Real versus Sistema de Custeio Terico
Sistema de Custeio Real A produo avaliada medida que vai ocorrendo, ou seja, posteriori, uma vez conhecidos os custos reais. So consideradas as quantidades de bens e servios efectivamente consumidas, valorizadas aos preos de aquisio efectivos. Contudo, verificam-se algumas excepes, nomeadamente, as referentes ao apuramento do custo da mo-de-obra, uma vez que os encargos sociais so calculados atravs de uma taxa terica. O mesmo sucede com os gastos gerais de fabrico quando estes so imputados atravs de taxas tericas (exemplo: amortizaes).

Sistema de Custeio Terico Os custos tericos so fixados priori para a valorizao das prestaes de bens e servios (matrias, actividade das seces) e, consequentemente, para a valorizao da produo e existncias de produtos acabados e em vias de fabrico. 2.1.1 Caracterizao, Utilizao, mbito e Objectivos Caracterizao: So usualmente utilizados por empresas que tm uma produo muito diversificada, onde pouco provvel a determinao do valor da produo a custos reais, at porque esta seria extremamente onerosa para a empresa. Os custos tericos podem constituir, na prtica, a nica possibilidade de conhecimento do custo industrial por produtos, como por exemplo, nas empresas de metalomecnica (fabrico em simultneo de limas, grosas, torneiras, ferragens para a construo civil, artigos de escritrio, etc.), nas empresas de cermica decorativa e nas empresas de artigos de plstico, onde a produo muito diversificada.

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A sua utilizao deve-se: necessidade de dispor de informao em tempo til e oportuno; necessidade de complementar os custos histricos que s tardiamente so revelados; necessidade de avaliao da produo; necessidade de comparao entre o que estava previsto e o que efectivamente ocorreu.

mbito e Objectivos: Servir como ferramenta do controlo de gesto; Identificar e isolar responsabilidades (a melhor ou pior performance dos custos tericos, consiste na possibilidade de isolar responsabilidades); Simplificar, antecipar e, consequentemente, aumentar a rapidez do trabalho contabilstico. Assim sendo, no ser necessrio aguardar pelo apuramento dos custos unitrios reais para se poder valorizar os consumos de matrias ocorridas no perodo e as unidades de obra ou de imputao das seces auxiliares, dado que os reembolsos so determinados a custos tericos; Permitir o clculo e posterior anlise dos desvios verificados entre os custos reais e tericos.

Desvios: Resultam da diferena entre os custos reais e os respectivos custos tericos. 2.1.2 Tipos de Custos Tericos Custos Padro: so custos definidos a partir de normas tcnicas de matrias, de mo-deobra e gastos gerais de fabrico e no necessariamente atravs da gesto oramental ou de previses. Por outras palavras, so os custos que a empresa obteria se trabalhasse em condies normais ou ideais de explorao. (Os desvios sero devidos a variaes de produtividade e/ou a alteraes nos preos)

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Custos Oramentados: so custos obtidos pelos servios tcnicos da empresa (no mbito da gesto oramental) com base em quantidades e preos de bens e servios exigidos para a produo de cada produto ou servio e para uma dada actividade. (Os desvios sero devidos a variaes de produtividade e a erros de previso) Preos de Mercado: so custos equivalentes aos preos que os bens e servios tm no mercado. Custos Histricos verificados em anos anteriores Custos verificados em empresas similares etc.

2.2 Os Custos Padro


2.2.1 Condies para o seu Clculo Condies Ideais ou ptimas Considera-se que os recursos humanos funcionam a pleno rendimento. O processo produtivo realiza as suas operaes sem nenhuma margem para tempos mortos ou interrupes, entre os quais: avarias de mquinas, operaes de manuteno, absentismo laboral, perdas por demora de materiais, operando, portanto, em condies ideais. O Custo Padro calculado com base nestas condies um custo mnimo que s ser possvel atingir nas condies produtivas mais eficientes e ideais. Ao serem praticamente inatingveis deixam de ser um objectivo realista. Condies Normais ou Alcanveis Condies relativas ao mximo nvel em relao ao qual se pode operar eficientemente: incorporam no seu clculo as demoras que costumam produzir-se de forma inevitvel. Ou seja, representam o nvel de actividade segundo o qual uma empresa pode operar eficientemente de forma realista. Os Custos Padro calculados com base nestas condies so alcanveis, pelo que devem ser estes os utilizados num Sistema de Custos Padro.

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O objectivo mximo da empresa ser aproximar ao mximo o custo real ao custo padro j que este representa o custo que se obtm quando a empresa opera eficientemente.

2.2.2 Caracterizao e Utilizao dos custos padro como ferramenta de gesto para efeitos de planificao e controlo Caracterizao: O Custo Padro para cada produto especificar a quantidade de materiais, mo-de-obra directa e outros custos industriais que a empresa tem de incorrer para levar a cabo a fabricao do produto. So custos pr-determinados a partir de condies ideais/normais da actividade organizacional, portanto, eficientes. So uma das tcnicas para a mensurao do custo de inventrios prevista no SNC (NCRF 18 Inventrios).

Utilidade do Sistema de Custos Padro: Valorizao dos stocks de produtos acabados e em curso de fabrico; Determinao dos preos de venda e controlo da rendibilidade dos produtos; Controlo dos custos industriais e no industriais promovendo a eficincia de todas as operaes levadas a cabo na empresa para melhorar os resultados; Determinao do clculo e anlise dos desvios (apurando as responsabilidades dos mesmos); Possibilidade de obteno de produtos de melhor qualidade ao custo mais baixo; Determinao dos resultados; Podem ser actualizados; Empresas de produo muito diversificada. Actualizao dos Custos Padro: Podero ser actualizados sempre que se justifique a sua alterao. Normalmente, so revistos trimestralmente se houver alteraes significativas nos seus componentes. Deste modo, o Sistema de Custos Padro est sujeito a contnuas revises para que sirva como instrumento vlido de comparao com os dados histricos ou reais.

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necessrio uma grande quantidade de ferramentas de gesto e um esforo conjunto da Contabilidade, Engenharia, Gesto de Pessoal e de outras reas para o estabelecimento dos Custos Padro.

Contabilizao: Fabricao - Produto X Produto X Qr * CIPA padro

Matrias Primas Qr * Cr Mo-de-Obra Directa Hr * Tr Gastos Gerais de Fabrico Actividade real * Custo real U.O.

.... Desvios

Ou: Fabricao - Famlia X Matrias Primas Produto 1 Qr * Cr Qr * CIPA p Mo-de-Obra Directa Produto 2 Hr * Tr Qr * CIPA p Gastos Gerais de Fabrico .... Actividade r * Custo U. de Obra r Desvios

Ficha de Custo Padro: CUSTO PADRO INDUSTRIAL Produto Designao........................................................................................................ Cdigo................................................... Unidade......................................... Discriminao Unidade Custo Consumo Custo Fsica Unitrio Unitrio Total 1. Matrias Primas 2. Mo-de-Obra Directa 3. Gastos Gerais de Fabrico 4. Custo Padro Industrial Em sntese, os Custos Padro so custos tericos especiais, sucessivamente aperfeioados luz da experincia, elaborados em condies de perfeita normalidade, baseados em clculos

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rigorosos, depois de um estudo completo do processo produtivo. Assim, um Sistema de Custos Padro pressupe que seja acompanhado.

2.3 Anlise e Clculo dos Desvios nos Custos de Fabricao


2.3.1 Anlise e Clculo dos Desvios de Materiais Directos Desvios nos Materiais Directos Desvio total de MD = Qr Pr - Qp Pp Desvio de preo = Qr Pr - Qr Pp Desvio de quantidade = Qr Pp - Qp Pp 2.3.2 Anlise e Clculo dos Desvios de Mo de Obra Directa Desvios na Mo de Obra Directa Desvio total de MOD = Hr Tr - Hp Tp Desvio de taxa = Hr Tr - Hr Tp Desvio de tempo = Hr Tp - Hp Tp 2.3.3 Anlise e Clculo dos Desvios de Gastos Gerais de Fabrico Desvios nos Gastos Gerais de Fabrico Desvio total de GGF = Hr TGGFr - Hp TGGFp Desvio de custo/gasto = Gr - OHr Onde: OHr = CFp + CV1p * Hr Desvio de capacidade = OHr - Hr TGGFp Desvio de eficincia = Hr TGGFp - Gp Legenda: Pr - Preo unitrio real de aquisio de materiais Pp - Preo unitrio padro de aquisio de materiais Qr - Quantidade de materiais real consumida para a produo

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Qp - Quantidade de materiais prevista para a produo Tr - Taxa horria real de mo de obra directa Tp - Taxa horria padro de mo de obra directa Hr - Quantidade de Horas reais gastas para a produo Hp - Quantidade de Horas padro previstas para a produo Gr - Total dos Gastos Gerais de Fabrico reais Gp - Total dos Gastos Gerais de Fabrico padro Br - Total de unidades reais da base de repartio dos Gastos Gerais de Fabrico Bp - Total de unidades padro da base de repartio dos Gastos Gerais de Fabrico TGGFr - Taxa/coeficiente real de repartio dos Gastos Gerais de Fabrico TGGFp - Taxa/coeficiente padro de repartio dos Gastos Gerais de Fabrico Exemplo 1 A empresa ABC fabrica o produto x. Por cada unidade de produto, a quantidade padro de materiais de 20 kgs da matria y, sendo o preo padro de cada kg, 30 . No perodo passado, a empresa fabricou 1 000 unidades do produto, consumindo para isso 22000 kgs da matria y ao preo de 31 cada kg. DTotal MP = (22 000 kg * 31 ) - (1 000 * 20 kg * 30 ) = 82 000 (D) D Preo = 31 * 22 000 kg 30 * 22 000 kg = 22 000 (D) Ou: (31 - 30 ) * 22 000 kg D Quantidade = 30 * 22 000 kg 30 * (1 000 * 20 kg) = 60 000 (D) Ou: (22 000 kg 1 000 * 20 kg) * 30 Verificao: DTotal MP = 22 000 + 60 000 = 82 000 (D)

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Exemplo 2 A empresa ABC fabrica o produto x. Por cada unidade de produto, a quantidade de horas padro de 30 minutos, sendo o preo padro de cada hora, 50 . No perodo passado, a empresa fabricou 1 000 unidades do produto, trabalhando para isso 550 horas. O custo real de cada hora foi de 55 . DTotal MOD = (550 Hh * 55 ) - (1 000 * 0,5 Hh * 50 ) = 5 250 (D) D Taxa = 55 * 550 Hh 50 * 550 Hh = 2 750 (D) Ou: (55 - 50 ) * 550 Hh D Tempo = 50 * 550 Hh 50 * (1 000 * 0,5 Hh) = 2 500 (D) Ou: (550 Hh 1 000 * 0,5 Hh) * 50 Verificao: DTotal MOD = 2 750 + 2 500 = 5 250 (D) Exemplo 3 A empresa "Pumps, SA" produz bombas para o corpo de bombeiros e possui um departamento de contabilidade de custos para controlar e analisar os custos de produo. No fim de um determinado perodo, o departamento de contabilidade de custos apresentou os seguintes dados: 1 - Dados Reais: Produo Mo-de-Obra Horas reais trabalhadas Custo mdio real Gastos Gerais de Fabrico Variveis 164 500 Fixos 59 500 2 - A ficha de Custo Padro para cada unidade demonstrava o seguinte: Materiais Directos 6 Kg a 2 /kg Mo-de-Obra Directa 2 Hh a 22 /Hh GGFs 2 Hh a 6 /Hh 3 - A taxa de Gastos Gerais de Fabrico (GGFs) baseada numa actividade normal de 36 000 horas. Os GGFs oramentados so: 18 800 unidades

38 400 h 22,5 /h

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GGFs variveis GGFs fixos 153 000 63 000

Clculo e anlise dos desvios para GIF: DTotal GGF = GGFr GGFp = (164 500 + 59 500 ) (2 h * 18 800 * 6 ) = = 224 000 225 600 = - 1 600 (F)

1- Desvio no Custo/Gasto = GGFr OHR = 224 000 - (63 000 + 4,25 * 38 400 h) = 224 000 - 226 200 = - 2 200 (F)

Cv1p= 153 000 / 36 000 h = 4,25 /h TGGFp = 6 Cf1p = 63 000 / 36 000 h = 1,75 /h 2- Desvio de Capacidade/Actividade = (Hn Hr) * CF1p = (36 000 h - 38 400 h) * 1,75 = - 4 200 (F) ou: OHR Hr * TGGFp = 226 200 38 400 * 6 = - 4 200 (F) ou: (100% - Hr/Hn) * CFp = (100% - 38 400 / 36 000) * 63 000 = - 4 200 (F)

3- Desvio de Eficincia = (Hr Hp) * TGGFp = (38 400 h - 2 h * 18 800) * 6 = = 4 800 (D) Verificao: DTotal GIF = D Custo/Gasto + D Capacidade/Actividade + D Eficincia = = - 2 200 - 4 200 + 4 800 = - 1 600 (F)

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Contabilidade Analtica 2.4 Vantagens e Limitaes


Vantagens dos Custos Padro: 1. Os Custos Padro permitem gesto conhecer, mesmo antes de iniciar o processo produtivo, os custos em que deve incorrer, de modo a que as ineficincias sejam descobertas na sua fonte de origem; 2. A adopo dos Custos Padro permite apurar se o montante de custos incorridos no perodo ou no o que devia ter ocorrido; 3. Facilita o controlo pela comparao entre os custos reais e os custos padro: Desvio = Custo Real - Custo padro 4. O Sistema de Custos Padro permite a avaliao rpida e fcil dos stocks de produtos acabados e em curso, pois estes so avaliados a Custos Padro; 5. Facilitam a tomada de decises; 6. Motivao; 7. Maior estabilidade que os custos efectivos; 8. Permitem o controlo por excepo, ou seja, a anlise de desvios significativos; 9. Facilitam o planeamento no processo oramental; 10. Simplificam os custos administrativos; 11. Consciencializao da importncia dos custos.

Limitaes dos Custos Padro: 1. Baseiam-se em estimativas; 2. Exigem revises peridicas; 3. Os padres podem ser demasiado exigentes ou demasiado fceis; 4. S til em ambientes onde a tecnologia estvel.

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Contabilidade Analtica 2.5 O tratamento contabilstico dos Desvios


A utilizao dos gastos padres na contabilidade analtica implica a obteno de desvios resultantes da imputao ao custo dos produtos fabricados das respectivas componentes do custo: matrias, mo de obra e gastos gerais de fabrico. Para efeitos de valorimetria das existncias de produtos acabados e em curso de fabrico, impe-se o ajustamento dos respectivos gastos no final do perodo, em funo dos desvios apurados na contabilidade analtica. De modo semelhante, a rubrica do CIPV tambm deve ser corrigida na parte correspondente. O melhor critrio para proceder a tal repartio dos desvios assenta na proporcionalidade dos respectivos gastos incorporados em cada um dos tipos de existncias (PA, PVF e CIPV), pressupondo que vivel a individualizao das correspondentes naturezas do custo industrial.

EXEMPLO: Determinada empresa apresenta os seguintes valores em 31 de Dezembro de determinado ano (valores em euros):

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Existncias Produtos Acabados e Intermdios: Matrias primas: MOD GGF Produtos Em Curso de Fabrico: Matrias primas: MOD GGF Custo dos Produtos Vendidos: Matrias primas: MOD GGF No havia existncias iniciais Desvios: Matrias primas: Desvio de quantidades Desvio de preo MOD Desvio de Taxa Desvio de Eficincia/Tempo GGF Desvio de oramento Desvio de actividade 12.400 (3.620) 8.780 (8.420) 2.700 (5.720) (6.470) 10.220 3.750 269.600 184.260 203.740 657.600 19.460 16.150 17.980 53.590 40.820 34.730 37.960 113.510

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A fim de procedermos repartio dos desvios, deve-se determinar a percentagem do custo de produo em curso de fabrico, acabada e o custo dos produtos vendidos: MP Valor PVF PA CIPV TOTAL 19.460 40.820 269.600 329.880 % 5,9 12,4 81,7 100 MOD Valor 16.150 34.730 184.260 235.140 % 6,9 14,8 78,3 100 GGF Valor 17.980 37.960 203.740 259.680 % 6,9 14,6 78,5 100

Consequentemente, a repartio dos desvios a seguinte:

TOTAL MP MOD GGF Total 3.750 (5.720) 8.780 6.810

PVF 221 (395) 606 432

PA 465 (846) 1.282 901

CIPV 3.064 (4.479) 6.892 5.477

As contas de existncias e a rubrica CIPV ficam, desta forma, valorizadas: Custo total PVF PA CIPV 53.590 113.510 657.600 Imputao de Desvios 432 901 5.477 Valor Global 54.022 114.411 663.077

Em termos contabilsticos: 1) 2) Pelo apuramento dos desvios: Pela regularizao dos desvios

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Contabilidade Analtica
Fabricao CIPA Padro 2) DT MP 3.750 3) DT MOD 5.720 5) Imputao DT MP (EFPVF): 221 7) Imputao DT GGF (EFPVF): 606 4) DT GGF 8.780 6) Imputao DT MOD (EFPVF) 395 EFPVF padro: 53.590 Desvios em MP

CIPA Real

2) DT MP 3.750 5) Imputao DT MP: 3.730

Armazm PA CIPA padro 1) CIPV padro 657.600 6) Imputao DT MOD (EFPA) 846 6) Imputao DT MOD 5.720

Desvios em MOD 3) DT MOD 5.720

5) Imputao DT MP (EFPA): 465 7) Imputao DT GGF (EFPA): 1.282

EF PA padro: 113.510

DR 1) CIPV padro 657.600 5) Imputao DT MP (CIPV): 3.064 7) Imputao DT GGF (CIPV): 6.892

Desvios em GGF

6) Imputao DT MOD (CIPV) 4.479

4) DT GGF 8.780

7) Imputao DT GGF: 8.780

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Contabilidade Analtica III A GESTO ORAMENTAL 3.1 Definio do conceito Planos


Estabelecem o quadro em que se devem desenvolver as actividades futuras da empresa. Os principais tipos de planos so: planos a longo prazo (planos estratgicos); planos a mdio prazo, planos anuais e mensais.

Plano Estratgico

Plano a mdio prazo

Plano anual

Plano mensal

Orientao geral Definio da estratgia

Oramentos
1- Conceito

Formas de alcanar os objectivos preestabelecidos ( 4 anos) Definio dos recursos a serem utilizados

Programa das actividades a desenvolver durante um ano

Programa pormenorizado e com detalhe das actividades a desenvolver durante um ms

um plano integrado e coordenado expresso em termos financeiros, que diz respeito s operaes e recursos que formam parte de uma empresa, para um perodo determinado, com o fim de atingir os objectivos fixados pela alta direco.

3.2- Objectivos
Apoiar as tarefas de planificao das operaes anuais; Quantificar os objectivos da gerncia nas divises operativas; Motivar os responsveis em relao a planos definidos no oramento; Controlar a consecuo dos objectivos e planos.

3.3- Caractersticas
Capacidade de proporcionar estimativas razoveis do futuro; Economicidade; Susceptibilidade de reviso; Flexibilidade;

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Contabilidade Analtica
Participao; Oportunidade.

3.4- Vantagens da sua utilizao


Motivam a alta direco da empresa para que defina adequadamente os objectivos bsicos da actividade empresarial; As tcnicas utilizadas na elaborao dos oramentos obrigam a aplicar o mais eficientemente possvel os recursos disponveis; Proporcionam uma base contnua de avaliao dos resultados reais; Servem para coordenar a planificao a todos os nveis.

Limitaes da sua utilizao


Utilizao de estimativas; Devem ser adaptados constantemente; Um oramento no deve substituir a gerncia; Se se colocar um nfase excessivo no controlo oramental, os diferentes nveis de responsabilidade podero provocar resistncia ao sistema, podendo at oferecer estimativas falsas de custos e proveitos.

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Contabilidade Analtica 3.5 Tipos de Oramentos


Vendas Programa Oramento Produo Programa Stocks de Materiais Programa Consumos Materiais Programa Consumo Materiais Programa Oramento Custos Transformao Programa Oramento Produo Programa Oramento Custo das Vendas Programa Oramento Stocks de Produtos Programa Oramento Custos No Industriais Programa Oramento Outros Proveitos Programa Oramento Investimentos Oramento de Tesouraria Compras Programa Oramento

Demonstra o de Resultados Previsional

Programa Oramento

Oramento Financeiro

Balano Final Previsional

Balano Inicial 47

Contabilidade Analtica

Oramentos (ptica industrial)


Vendas Quantidade prevista Preo de venda unitrio Valor Total Necessidades de produo Oramento de Tesouraria (Recebimentos) Demonstrao de Resultados (Vendas) Balano (Clientes)

Produo

Vendas previstas EI EF Produo Total

Balano (Existncias) Necessidade de Compras Demonstrao de Resultados (Custos) Custos de Produo

Compras

Produo Total EI EF Compras necessrias

Balano (Existncias) Oramento de Tesouraria (Pagamentos) Balano (Fornecedores)

Custos de Produo

Matrias Mo de Obra Directa Gastos Gerais de Fabrico Custo Total de produo

Demonstrao de Resultados Armazm de Produtos

Cutos no Industriais

Comerciais Administrativos Financeiros Total

Demonstrao de Resultados

Oramento de Tesouraria e Financeiro

Saldo Inicial Recebimentos Pagamentos Saldo Final

Balano

Demonstrao de Resultados

Proveitos Custos Res. Antes de Impostos Resultados Lquidos

Balano

Balano

Activo Passivo Capital Prprio

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Contabilidade Analtica
1- Oramento de Vendas
Para alm das quantidades previstas para venda e respectivo(s) preos de venda, conveniente a indicao das condies de recebimento (pronto pagamento, a 30 dias, a 60 dias, etc.), com vista elaborao do oramento de tesouraria. O oramento de Vendas poder ser elaborado da seguinte forma:
Preo de Venda Prazo de Recebimento JAN. FEV. MAR. Total

Produto A Produto B Produto C TOTAL

2- Oramento de Stocks (existncias) de Produtos Acabados


O Programa, e posterior oramento, de Existncias de Produtos Acabados poder ser elaborado da seguinte forma:

QUANTIDADES

CUSTO UNITRIO

VALOR GLOBAL

Produto A Produto B Produto C TOTAL

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Contabilidade Analtica
3- Oramento de Custos de Produo
Aps a elaborao do programa de fabricao previsto ou volume de produo previsto, realiza-se o oramento de produo (unidades a produzir * custo unitrio de produo).
QUANTIDADES A PRODUZIR CUSTO UNITRIO VALOR GLOBAL

Produto A Produto B Produto C TOTAL Para a sua realizao teremos que atender ao custo dos factores de produo, logo aos seguintes oramentos:

Oramento de Stocks (existncias) de Materiais/Matrias Oramento de Compras Oramento de Consumo de Materiais Oramento dos Custos de Transformao Oramento de Stocks (existncias) de Materiais/Matrias
O Programa, e posterior oramento de Existncias de Matrias poder ser elaborado da seguinte forma:
QUANTIDADES CUSTO UNITRIO VALOR GLOBAL

Matria A Matria B Matria C TOTAL

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Contabilidade Analtica

Oramento de Compras
O oramento de Compras de Materiais poder ser elaborado da seguinte forma: Preo de Compra MP X MP Y MP Z TOTAL Prazo de Pagamento JAN. FEV. MAR. Total

Oramento de Consumo de Materiais


As previses de compras a efectuar no perodo devem incluir, alm das necessidades do exerccio, a variao prevista no volume de existncias de materiais. O oramento de Consumo de Materiais poder ser elaborado da seguinte forma: Matrias-primas EXISTNCIAS INICIAIS: MP X MP Y EXISTNCIAS FINAIS: MP X MP Y CONSUMOS: Para a Produo P A MP X MP Y Para a Produo P B MP X MP Y
QUANTIDADES CUSTO UNITRIO VALOR GLOBAL

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Contabilidade Analtica
Oramento dos Gastos de Transformao
Oramento de Mo-de-obra Directa As horas de trabalho e o nmero de pessoas que a empresa ir necessitar devero ser convertidos em valores monetrios para se poder apresentar o oramento de Mo-de-obra. Oramento de Gastos Indirectos de Fabrico Para a elaborao do oramento de gastos indirectos de fabrico, fundamental que se distinga, dentro dos gastos de cada seco, aqueles que so variveis com a actividade (gastos variveis), daqueles que so independentes do volume de actividade (gastos fixos).

4- Oramento dos Gastos No Industriais


Os gastos no industriais variveis podem ser apresentados da seguinte forma: Prazo de Pagamento PRODUTO A: Comisses Transportes Outros PRODUTO B Comisses Transportes Outros PRODUTO C Comisses Transportes Outros TOTAL Relativamente ao oramento de gastos comerciais fixos e aos outros gastos fixos no JAN. FEV. MAR. Total

industriais, dada a sua natureza e a necessidade de controlo mensal, este oramento elaborado de acordo com o valor anual das contas de gastos enumeradas no SNC.

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Contabilidade Analtica
Prazo de Pagamento Custos no ind.:
.

JAN.

FEV.

MAR.

Total

. Total

ORAMENTO DE INVESTIMENTOS
O oramento onde se incluem os valores a investir ou a desinvestir, relativos a equipamentos, instalaes, imobilizado, etc., o Oramento de Imobilizaes ou Oramento de Investimento. O Oramento de Imobilizaes engloba ainda os investimentos necessrios substituio dos equipamentos com vista a manter o nvel de produo (Investimentos de Substituio).

ORAMENTO DE TESOURARIA
O oramento de tesouraria destina-se a apurar as diferenas mensais entre os Recebimentos e os Pagamentos previstos em consequncia dos oramentos anteriormente analisados. Os objectivos principais do oramento de tesouraria so: Indicar a situao provvel de tesouraria, como consequncia das operaes programadas; Determinar possveis excedentes ou dfices de meios lquidos e, consequentemente, salientar a oportunidade de realizar aplicaes financeiras ou a necessidade de recorrer a financiamentos, respectivamente; Constituir uma base de avaliao relativamente poltica de crdito a clientes. A previso de tesouraria um elemento vital do oramento na medida em que essencial dispor oportunamente das quantidades necessrias de meios lquidos para fazer face aos compromissos assumidos.

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Contabilidade Analtica
A estrutura do Oramento de Tesouraria pode apresentar-se da seguinte forma:
Ano Ano Anterior Corrente 1 - RECEBIMENTOS De Clientes De Outros TOTAL RECEBIMENTOS 2 - PAGAMENTOS Compras Vencimentos Impostos Servios Outros TOTAL PAGAMENTOS 3 - SALDO MENSAL
4 SALDO MENSAL ACUMULADO

JAN.

FEV.

MAR.

V. TOTAL Balano

ORAMENTO FINANCEIRO
O Oramento Financeiro inclui os movimentos decorrentes da estrutura de financiamento da empresa vinda do passado. Ao saldo inicial de Tesouraria (o disponvel em 1 de Janeiro coincide com o constante no Balano em 31 de Dezembro do ano anterior), h que adicionar os recebimentos de operaes financeiras vindas de anos anteriores e subtrair os pagamentos relacionados com essas mesmas operaes. Obtm-se um novo saldo que, no caso de ser negativo, ser necessrio procurar meios de financiamento para o suprir. Em concluso, o oramento financeiro visa definir a forma pela qual a empresa ir suprir as suas necessidades ou aplicar os excedentes de tesouraria eventualmente existentes.

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Contabilidade Analtica
A estrutura do Oramento Financeiro pode apresentar-se da seguinte forma:

Jan.
A) ORIGENS DE FUNDOS 1 - Saldo Inicial de Tesouraria 2 - Saldo de Tesouraria positivo 3 - Recebimentos de Operaes Financeiras

Fev.

Mar.

Total

Emprstimos Juros de Aplicaes Financeiras Alienao de investimentos


TOTAL (A) B) APLICAES DE FUNDOS 4 - Saldo Finais de Disponibilidades 5 - Saldo de Tesouraria negativo 6 - Pagamentos de Operaes Financeiras

Reembolsos de Emprstimos Juros Aquisio de investimentos


TOTAL (B) C) SITUAO DOS EMPRSTIMOS

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Contabilidade Analtica

DEMONSTRAO DE RESULTADOS PREVISIONAL


Uma vez elaborados todos os oramentos de explorao, poder realizar-se a Demonstrao de Resultados por Funes Previsional do final do exerccio.

BALANO PREVISIONAL
Posteriormente, os gestores da empresa podem reunir toda a informao num documento sntese: o Balano Previsional do final do exerccio. 3.6 TCNICAS PARA A ELABORAO DE ORAMENTOS 3.6.1 - O Oramento Rgido O Oramento rgido um oramento elaborado exclusivamente para um determinado volume de actividade estimado. Como tal, no geralmente, o mais adequado para a empresa. Os oramentos rgidos so adequados para aquelas empresas nas quais, ainda que no se cumpra com exactido o nvel de actividade definido priori, os desvios resultantes no so significativos. 3.6.2 - O Oramento Flexvel Os efeitos de alteraes no volume de actividade podem ser introduzidos no sistema oramental por aquilo que se designa oramentos flexveis. Este tipo de oramentos supe a elaborao de um conjunto de oramentos correspondentes a diversos nveis de actividade previstos, partindo do pressuposto de que o comportamento, tanto dos gastos fixos como dos gastos variveis depende, fundamentalmente, do nvel de actividade.

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Contabilidade Analtica

IV CONCEPO DE SISTEMAS DE CONTABILIDADE ANALTICA 4.1 Organizao de Sistemas de Contabilidade Analtica


4.1.1 Definio do subsistema de Contabilidade Analtica

O SNC apresenta o cdigo de contas constitudo por oito classes de contas: Classe 1: Meios Financeiros Lquidos Classe 2: Contas a Receber e a Pagar Classe 3: Inventrios e Activos Biolgicos Classe 4: Investimentos Classe 5: Capital, Reservas e Resultados Transitados Classe 6: Gastos Classe 7: Rendimentos Classe 8: Resultados

O SNC no prev uma classe 9 para a Contabilidade de Custos, facto que d liberdade s entidades que o aplicam para organizarem e estruturarem um sistema de contabilidade de gesto conforme os seus objectivos e necessidades de informao. Os utentes da informao contabilstica distribuem-se pela estrutura organizacional da empresa. A contabilidade interna deve, assim, adequar as informaes a distribuir pelos utentes s necessidades por estas manifestadas.

1.

Objectivos da Contabilidade Analtica: Custo, proveito e resultado de cada produto? Custo, proveito e resultado de cada encomenda? Custo, proveito e resultado de cada seco ou departamento? Custo, proveito e resultado de cada actividade? Valorimetria de produtos em curso de fabrico e produtos acabados

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Contabilidade Analtica
2. Definio dos centros de custo: Centros de custo auxiliares e principais; Unidades de Custeio e de Imputao (Kgs; horas; etc.) Critrios de repartio dos custos indirectos; Custos no incorporados; Prestaes recprocas. 3. Escolha do sistema de custeio: Total; racional; varivel ou directo? Se racional, qual a capacidade normal? Histrico ou Bsico? Se bsico, padro, oramentado ou outro? Oramento rgido ou flexvel? como calcular o custo padro? Que anlise de desvios? 4. Apuramento dos custos de produo: Mtodo directo ou indirecto? H produo conjunta? Como repartida? H produo defeituosa? Como tratada? 5. Sistema de articulao entre a Contabilidade Geral e a Contabilidade Analtica: Monista ou dualista? Digrafia, unigrafia ou folhas de clculo? Classe 9

4.2 Articulao da Contabilidade Geral com a Contabilidade Analtica


A organizao contabilstica das empresas pode envolver vrias formas de ligao em relao articulao entre a contabilidade geral e a contabilidade analtica. Essas formas de ligao constituem os sistemas de contas, os quais se podem sub dividir em:

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Contabilidade Analtica
Sistemas Monistas Monista nico Indiviso Monista nico Diviso Sistemas Dualistas Duplo Contabilstico Duplo Misto A enumerao dos sistemas de contas acima enumerada foi entretanto ultrapassada pelos avanos no tratamento informtico dos dados da contabilidade, proporcionando informaes orientadas para as diversas pticas. Contudo, julga-se que continua a ter importncia o desenvolvimento terico dos sistemas monistas e dualistas, quer na concepo do subsistema contabilstico, quer no enquadramento deste no Sistema de Informao para a gesto.

4.2.1 Sistemas Monistas Os dois ramos da contabilidade encontram-se integradas no mesmo conjunto de contas. Como tal, existe uma movimentao das contas da contabilidade analtica por contrapartida das contas da contabilidade geral ou financeira. Podemos definir o estabelecimento de dois tipos de sistemas monistas: MONISTA RADICAL ou NICO INDIVISO aqui no existe separao entre os dois ramos da contabilidade. A contabilidade interna encontra-se integrada na contabilidade geral, ou seja, a par da contabilidade geral existem tambm as contas da contabilidade analtica. Exemplo: A) Compra de Matria-prima Contabilidade Geral: Compras a Fornecedores 1 000 Matrias-primas a Compras 1 000

Contabilidade Analtica: 9X Existncias a Matrias-primas 1 000

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Contabilidade Analtica
B) Registo do consumo e pagamento da energia consumida Contabilidade Geral: Contabilidade Analtica: Fornecimentos e servios externos 9Y 1 Centro de Custo 1 - 100 a DO 200 9Y 2 Centro de Custo 2 - 100 a Fornecimentos e Servios Externos 200 C) Pagamento dos salrios e respectiva distribuio pelos centros beneficiados Contabilidade Geral: Contabilidade Analtica: Gastos com Pessoal 2 000 9Y 1 Centro Fabril 1 - 750 a Estado e outros entes pblicos 500 9Y 2 Centro Fabril 2 - 250 a Caixa/DO 1 500 9Y 3 Servio de Vendas - 500 9Y 4 Servios Administrativos - 500 Gastos com Pessoal 2 000 D) Venda de produtos acabados a prazo Contabilidade Geral: Contabilidade Analtica: Clientes Vendas a Vendas 2 000 a 9Z Resultados Analticos 2 000 Utilizando o sistema de contas Monista Radical ou nico Indiviso, as contas da classe 6 Gastos e as contas da classe 7 - Rendimentos encontram-se saldadas por contrapartida das contas da classe 9 (contabilidade interna). MONISTA DIVISO ou MONISTA MODERADO caracteriza-se por a separao entre os dois ramos da contabilidade no ser integral. As contas da contabilidade interna aparecem sintetizadas no razo geral atravs de uma conta cumulativa que faz a ligao entre as duas contabilidades. um sistema muito pouco utilizado.

4.2.2 Sistemas Dualistas Tal como o nome indica, neste caso, as duas contabilidades funcionam separada e autonomamente. Esto divididas em dois subsistemas, cada um deles com um fim especfico. No se movimentam contas da contabilidade financeira por contrapartida de contas da contabilidade analtica e vice-versa. A contabilidade geral processa-se de acordo com o sistema de apuramento do resultado global (diferenas entre os rendimentos e ganhos e gastos e perdas) e a contabilidade analtica releva as operaes internas de apuramento de gastos dos produtos, de anlise dos resultados, etc. Existem dois tipos de sistemas dualistas:

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Contabilidade Analtica
DUPLO CONTABILSTICO A ligao entre os dois subsistemas, que funcionam pelo mtodo digrfico ou das partidas dobradas, faz-se atravs das chamadas Contas Reflectidas, que funcionam como contas de ligao entre os dois ramos da contabilidade. Estas asseguram a digrafia e a concordncia dos valores nos dois ramos da contabilidade. A contabilidade geral escritura as operaes relativas aos gastos e perdas, na classe 6, e rendimentos e ganhos, na classe 7, cujos saldos so posteriormente transferidos para as a conta 81 Resultado Lquido do Perodo. No que diz respeito contabilidade analtica, utilizamos as contas reflectidas, as quais se destinam a servir de contrapartida ao movimento da classe 3 - Inventrios, 6 Gastos, 7 Rendimentos e 8 - Resultados. Estas contas designam-se por reflectidas porque, embora os seus saldos coincidam em valor com as suas congneres na contabilidade geral, na contabilidade analtica apresentam sinal contrrio. Os dois subsistemas so auto-balanceantes. O exemplo mais significativo da aplicao deste sistema o Plano Contabilstico Francs, bastante divulgado em Portugal. Exemplo (continuao): A) Compra de Matria-prima Contabilidade Geral: Compras a Fornecedores 1 000 Matrias-primas a Compras 1 000 B) Registo do consumo e pagamento da energia consumida Contabilidade Geral: Contabilidade Analtica: Fornecimentos e Servios Externos 9Y 1 Centro de Custo 1 - 100 a Caixa 200 9Y 2 Centro de Custo 2 - 100 a 90 06 Gastos Reflectidos 200 C) Pagamento dos salrios e respectiva distribuio pelos centros beneficiados Contabilidade Geral: Contabilidade Analtica: Gastos com Pessoal 2 000 9Y 1 Centro Fabril 1 - 750 a Estado e outros entes pblicos 500 9Y 2 Centro Fabril 2 - 250 a Caixa 1 500 9Y 3 Servio de Vendas - 500 9Y 4 Servios Administrativos - 500 a 90 06 Gastos Reflectidos 2000

Contabilidade Analtica: 9X Existncias a 90 03 Compras Reflectidas 1 000

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Contabilidade Analtica
D) Venda de produtos acabados a prazo Contabilidade Geral: Contabilidade Analtica: Clientes 90 07 Vendas Reflectidas a Vendas 2 000 a 9Z Resultados Analticos 2 000 DUPLO MISTO caracteriza-se por a contabilidade interna ou analtica se processar atravs de mapas e registos (extra digrfico) e no pelo sistema das partidas dobradas. O apuramento dos custos dos produtos, actividades, encomendas, dos resultados, etc., realizado atravs de mapas e registos. Como tal, s a contabilidade geral utiliza a partida dobrada. A ligao entre os dois subsistemas no feita com o rigor do esquema das partidas dobradas, mas sim de uma forma mais informal. Note-se que o facto da contabilidade analtica ser apoiada por mapas (e no pela digrafia) no retira importncia informao contabilstica, atendendo a que a origem dos nmeros provem da mesma fonte de informao.

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Contabilidade Analtica
SUGESTO PARA A UTILIZAO DE UMA CLASSE 9 90 - Contas Reflectidas 90 01 Existncias Iniciais Reflectidas 90 03 Compras Reflectidas 90 04 Existncias Finais Reflectidas 90 06 Gastos Reflectidos 90 07 Vendas Reflectidas 90 08 Resultados 91 - Reclassificao de Custos 92 Periodizao de Gastos 92 01 Subsdios de frias 92 02 Vencimento perodo de frias 92 03 13 ms 92 04 Custos Financeiros 92 05 Amortizaes 92 06 Seguros 93 - Inventrios 93 02 Mercadorias 93 03 Produtos acabados e intermdios 93 04 Subprodutos, Desperdcios, Resduos e Refugos 93 05 Produtos e Trabalhos em curso 93 06 Matrias Primas, subsidirias e de consumo 94 Centros de Gastos 94 01 Centros fabris 94 05 Centros no fabris 95 - Custo de Produo 95 01 Produto A 95 02 Produto B

ou

95 01 Encomenda A ou 95 02 Encomenda B

96 - Desvios de Custos Pr-estabelecidos 96 01 Desvios em Matrias-primas 96 02 Desvios em MOD 96 03 Desvios em GGF 97 - Diferenas de Incorporao 97 01 Custos Industriais No Incorporados 97 02 Diferenas de Inventrio 98 - Resultados da Contabilidade Analtica 98 01 Resultados do Produto A ou Resultados da Encomenda A 98 02 Resultados do Produto B ou Resultados da Encomenda B 98 Resultado Corrente 98..Resultado Lquido

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Contabilidade Analtica
QUE SISTEMA DE CONTAS ESCOLHER? Para decidir qual o sistema de contas adequado para cada empresa necessrio ter em considerao vrios aspectos. A contabilidade geral a que tem validade externa para accionistas, credores, fisco, banca, etc. A elaborao da contabilidade externa tem de subordinar-se a regras emanadas no s da prpria doutrina contabilstica, como tambm de aspectos legais. Nem sempre estas normas e princpios permitem que os elementos que a contabilidade externa proporciona sejam os mais adequados para gerir a empresa. A Contabilidade Analtica no tem em princpio qualquer validade externa. O seu objectivo reside fundamentalmente no fornecimento de informaes relevantes e oportunas para a tomada de decises e, como tal, na determinao dos gastos e rendimentos h apenas que ter presente as necessidades informativas da gesto e no h que atender, como acontece com a contabilidade externa, s regras que condicionam aquela determinao. De uma forma geral, os sistemas dualistas, concebendo a separao dos dois subsistemas de contabilidade, permitem uma melhor diviso do trabalho contabilstico. No entanto, esta vantagem superada actualmente pela informtica. O sistema duplo misto, pela sua flexibilidade, adoptando-se facilmente s caractersticas da empresa, resolvendo o aspecto conceptual acima referido que desobriga a contabilidade interna das leis a que a externa est sujeita, encontra-se hoje bastante divulgado. Nas empresas complexas e de dimenso aprecivel, que obrigam a reparties intermdias numerosas de gastos e rendimentos, sero preferveis os sistemas dualistas - e entre os dualistas, o duplo contabilstico - na medida em que a digrafia permite um controlo mais rigoroso dos dois subsistemas contabilsticos e dos elementos que a contabilidade interna apura. Convm ainda referir que a separao dos dois subsistemas de contabilidade, possibilitando tipos de organizao de contabilidade e de apresentao da informao que mais facilmente se podem generalizar a empresas de actividades diferentes, permite que a Contabilidade Geral proporcione de forma mais fcil e objectiva os elementos necessrios Administrao Pblica. De qualquer forma, o processamento da contabilidade atravs da informtica hoje acessvel a todas as empresas e possvel conceber sistemas informatizados que aproveitem as vantagens referidas para os sistemas dualistas sem que se verifique, relativamente ao

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Contabilidade Analtica
processamento da Contabilidade Geral, sensvel acrscimo de trabalho e, consequentemente, de custos com a Contabilidade Analtica.

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Contabilidade Analtica

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Contabilidade ontabilidade Analtica


Histrico 1) Reflectir EI 2) Transferncia da EIPVF para a produo 3) Reflectir compras 4) Transferncia dos consumos de MP para a produo 5) Reflectir custos e proceder sua reclassificao 6) Transferncia dos custos com a MOD para a produo 7) Transferncias dos custos totais (GGF + CNI) para as seces (Repartio Primria) 8) Transferncia dos custos das seces auxiliares para as que recebem servios (Repartio Secundria) 9) Transferncia dos GGF para a produo (Repartio Terciria) 10) Transferncia do CIPA para Armazm de PA 11) Transferncia da EFPVF para o respectivo armazm 12) Transferncia do CIPV para resultados 13) Transferncia dos custos no industriais ou de estrutura para resultados 14) Reflectir proveitos (vendas) 15) Reflectir resultados 16) Reflectir EF

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Contabilidade Analtica

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Contabilidade Analtica
CL A SSE 3 A R M A Z MD E M A T .-PR IM A S, SU B S., CONS. E I

COM PR A S

SISTEM A M ONISTA DIGR FICO


8

PR OD .A CA B . E I

1 10

6G A STOS E 2

CE NTR OS 6

CU ST . PR OD U O 9

7- R E ND IM E NT OS.

4 E NCA R G OS A R E PA R T IR

11

R E S. A NA L T ICOS 5 7

12 CU ST OS N O INCOR P. 13

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Contabilidade Analtica
GERAL Contabilidade Analtica GERAL

Exist. Iniciais Reflectivas

Matrias-Primas

DUPLO CONTABILISTICO
Prod. Acabados-A Result. Acabados-A

Vendas Reflectidas

Compras Reflectivas

Centro fabril - X

Fabricao - Prod.

Outros Proveitos Reflectidos

Prod. Acabados-B

Result Acabados-B

Forn. e Serv. Ext. Reflectidos

Centro fabril - Y

Fabricao - Prod.

Custos c/ Pessoal Reflectidas

Centro Auxiliar - 2

...

Centros no fabris

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Contabilidade Analtica
SIST EM AD U A LIST A(PO R CEN T RO SD E RESPO N SA BILID A D E ACU ST O S HIST RICO S)
1

CONTA. REFL. EX . IN. REFL.


1

ARM AZNS M ATRIAS.

C O NT A BIL IDA DE A NA L T IC A

ARM AZNS PROD. ACAB. S.

CONTAS REFL. VENDAS REFL.

PROVEITOS
9

CUSTOS

COM PRAS REF. REFL.

CENTROS CUSTOS
6

CUSTOS DE PRODUO
8

10

13

OUT. PROV.

G ASTOS REFL.
4

DIF. INCORP.
5

RES. ANALT. .
7 11 12 15 14

17

16

RES. LQUIDOS

1 - Reflexo das E. I. (M.P + Prod. Acab.). Se existirem EIPVF tambm devem ser registadas. 2 - Reflexo das Compras de Materiais 3 - Consumos de Matrias 4 - Outros custos (M.O.D. + G.G.F.) Repartio Primria 5 - Outros custos (registados previamente na analtica) Custos reais 6 - Custos de Produo Repartio Terciria 7 - Custos no incorporados nos produtos (CNI e CINI) 8 - Custos no incorporados nos produtos

9 Transf. p/ Armazm de Produtos Acabados (CIPA) 10 - CIPV 11 - Transf. de Dif. Incorporao p/ Resultados 12 - Outros custos no incorporados nos Centros 13 - Proveitos de Vendas 14 - Outros Proveitos 15 - Outros Proveitos no incorporados 16 e 17 Apuramento de Resultados (Contabilidade Geral)

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Contabilidade Analtica 4.3 mbito e movimentao das principais contas num Sistema Duplo Contabilstico
90 CONTAS REFLECTIDAS: esta conta destina-se a servir de contrapartida para os movimentos da contabilidade interna, no caso de ser independente da contabilidade geral. 90 01 Existncias Iniciais So creditadas por contrapartida do dbito das contas 93 Inventrios.

90 03 Compras So creditadas por contrapartida do dbito das contas 93 Inventrios (MP, Matrias Subsidirias, etc.) e debitadas pelas devolues por contrapartida do crdito das contas 93 Inventrios (MP, Matrias Subsidirias, etc.)

90 04 Existncias Finais So debitadas por contrapartida do crdito das contas 93 Inventrios

90 06 Gastos Reflectidos So creditadas por todos os gastos em contrapartida do dbito das contas 91 Reclassificao de Custos (gastos variveis/ gastos fixos; gastos industriais/ gastos no industriais, etc.) ou por contrapartida do dbito dos centros de gasto 94 Centros de Gastos (fabris ou no fabris).

90 07 Vendas Reflectidas So debitadas pelos proveitos por contrapartida do crdito das contas 98 - Resultados Analticos.

90 08 Resultados Reflectidos So debitadas ou creditadas pelo resultado do perodo por contrapartida do crdito ou dbito das contas 98 - Resultados Analticos, conforme se trate de resultados negativos ou positivos, respectivamente.

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Contabilidade Analtica
91 - RECLASSIFICAO DE GASTOS Estas contas destinam-se a registar os gastos de acordo com o que se julgar conveniente para a gesto da empresa. Podemos reclassificar os gastos por naturezas, oriundos da contabilidade geral, em gastos por funes na contabilidade analtica, da seguinte forma: gastos directos/ gastos indirectos; gastos industriais/ gastos no industriais; gastos fixos/ gastos variveis, etc. Estas contas no so obrigatrias. So debitadas pelos gastos reais vindos da contabilidade geral, por contrapartida da conta 90 06 - Gastos Reflectidos; so creditadas aquando da repartio desses gastos pelos centros de gastos que beneficiam desses gastos (centros fabris e centros no fabris). Se porventura, os valores imputados aos centros de gastos no coincidirem com os gastos reais fornecidos pela contabilidade geral (como sucede quando utilizamos quotas tericas), o saldo desta conta deve ser transportado, no final do exerccio para a conta 97 - Diferenas de Incorporao. 92 PERIODIZAO DE GASTOS As necessidades de apuramento de gastos, o mais correctamente possvel, determinam a criao desta conta. creditada mensalmente por dbito da conta 94 Centros de Gastos (rubricas gastos com pessoal) ou da conta 98 Resultados Analticos. (gastos financeiros e amortizaes). Por sua vez, debitada por contrapartida das contas 90 Contas Reflectidas. O saldo regularizado normalmente no final do ano, por contrapartida da conta 97 Diferenas de Incorporao.

93 - INVENTRIOS 93 02 Mercadorias 93 03 Produtos acabados e intermdios 93 04 Subprodutos, Desperdcios, Resduos e Refugos 93 05 Produtos e Trabalhos em curso 93 06 Matrias Primas, subsidirias e de consumo Estas contas registam todo o movimento ocorrido nos inventrios da empresa.

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Contabilidade Analtica
So debitadas: Pelas existncias iniciais em contrapartida do crdito da conta 90 01 - Existncias Iniciais Reflectidas; Pelas compras de matrias-primas, subsidirias e de consumo em contrapartida da conta 90 03 - Compras Reflectidas; Pelas entradas de produtos acabados (CIPA) em contrapartida da conta 95 - Custo de Fabricao ou 94 Centros de Gastos; Pelas entradas de produtos em curso no final do perodo em contrapartida da conta 95 Custo de Fabricao ou 94 Centros de Gastos.

So creditadas: Pelos consumos de matrias por contrapartida do dbito das contas 94 Centros de Gastos; Pelo Custo Industrial dos Produtos Vendidos (CIPV) por contrapartida do dbito da conta 98 - Resultados Analticos; Por diferenas de inventrio (quebras, roubo) por contrapartida do dbito da conta 97 Diferenas de Incorporao; Pelas existncias finais por contrapartida do dbito da conta 90 04 - Existncias Finais Reflectidas. Quando se movimentam estas contas, a classe 3 - Existncias ser apenas movimentada no incio e no final do perodo, uma vez que no far sentido dois movimentos idnticos em simultneo. No obstante, a conta 31 Compras, continua a ser movimentada.

94 CENTROS DE GASTOS Estas contas so utilizadas quando se recorre ao Modelo das Seces Homogneas. 94 01 Seco Fabril A 94 02 Seco Fabril B 94 05 Seco Auxiliar X 94 06 Seco Auxiliar Y

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So debitadas: pelos consumos de matrias, em contrapartida do crdito dos respectivos armazns; pelos gastos do perodo, em contrapartida dos gastos reflectidos ou das contas de reclassificao de gastos. Estes movimentos correspondem repartio primria dos custos do modelo das seces homogneas.

Podem ainda ser debitadas pelas transferncias recebidas de outras seces auxiliares, no caso de existirem prestaes recprocas.

Estas contas so creditadas: Pela transferncia para a conta 95 - Custo de Produo; Pela transferncia para armazm de produtos acabados ou armazm de produtos em curso, conforme o caso; Pela transferncia para outra seco principal por contrapartida da conta 97 - Diferenas de Incorporao (quando o custo real debitado seco no coincidir com o valor imputado ao centro de custos de produo).

94 07 Seco Administrativa 94 08 Seco de Distribuio

So debitadas: pelos gastos do exerccio, por contrapartida de gastos reflectidos ou de reclassificao de gastos;

So creditadas: pela transferncia para a conta 98 - Resultados Analticos.

95 - CUSTO DE PRODUO 95 01 Produto A 95 02 Produto B

ou ou

95 01 Encomenda A 95 02 Encomenda B

Estas contas so utilizadas sempre que se produz mais do que um produto ou encomenda diferente.

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So debitadas: Pelos consumos de matrias por contrapartida do crdito das contas 93 - Inventrios; Pelas prestaes consumidas dos centros de gastos - 94 Centros de Gastos (Repartio Terciria) ou pelas transferncias directas da conta 91 - Reclassificao de Custos. So creditadas: Pela transferncia do CIPA por contrapartida da conta 93 - Inventrios; Pela transferncia do Custo dos Produtos em Curso (EFPVF) por contrapartida da conta 93 - Inventrios. 96 - DESVIOS DE CUSTOS PR-ESTABELECIDOS 96 01 Desvios em Matrias-primas 96 02 Desvios em MOD 96 03 Desvios em GGF Sempre que a empresa utilize Custos Padro, natural que surjam diferenas/desvios no final do perodo entre os custos realmente incorridos e os Custos Padro que estiveram na base da valorizao dos produtos (acabados e em curso de fabrico). Sempre que tal acontea, essas diferenas so transferidas para as respectivas contas de desvios (a dbito ou a crdito, conforme o custo real tenha sido superior ou inferior ao padro, respectivamente). No final do perodo sero transferidas para a conta 98 - Resultados Analticos. 97 - DIFERENAS DE INCORPORAO Os movimentos desta conta respeitam regularizao dos saldos das subcontas de 92 Periodizao de Custos e de Inventrios. Sempre que surjam diferenas entre os custos registados na contabilidade geral e os custos imputados na contabilidade analtica, recorremos conta 97 - Diferenas de Incorporao. Estas podem surgir: Da imputao racional de custos fixos; Da utilizao do sistema de custeio varivel; De diferenas de periodicidade (seguros, subsdio de frias, subsdio de Natal, amortizaes, etc.); Da utilizao de quotas tericas (custos pr - estabelecidos).

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Esta conta ser creditada ou debitada pela transferncia da diferena em contrapartida da conta onde foi encontrada. Ser posteriormente creditada ou debitada (movimento contrrio) pela transferncia para a conta 98 - Resultados Analticos. 98 - RESULTADOS DA CONTABILIDADE ANALTICA 98 01 Resultados do Produto A ou Resultados da Encomenda A 98 02 Resultados do Produto B 98 Resultado Corrente 98. Resultado Lquido Esta conta debitada: Pelo CIPV em contrapartida do crdito da conta 93 Inventrios; Pela transferncia dos desvios desfavorveis em contrapartida do crdito das respectivas contas de Desvios (96); Pela transferncia dos custos no industriais em contrapartida do crdito das contas 94 Centros de Gastos Pela transferncia das Diferenas de Incorporao em contrapartida do crdito da respectiva conta; Pela transferncia do resultado (positivo) para a conta 90 08 - Resultados Reflectidos. Esta conta creditada: Pelos proveitos do perodo em contrapartida da conta 90 07 - Vendas Reflectidos; Pela transferncia dos desvios favorveis em contrapartida do dbito das respectivas contas de Desvios (96); Pela transferncia das Diferenas de Incorporao em contrapartida do dbito da respectiva conta; Pela transferncia do resultado (negativo) para a conta 90 08 - Resultados Reflectidos. ou Resultados da Encomenda B

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90 - CONTAS REFLECTIDAS

93 03 Armazm de Produtos Acabados


9001ExIniciais Reflectidas

90 03 Compras Reflectidas

93 05 Armazm de PVF

9004ExFinais Reflectidas

93 06 Armazm de Matrias-Primas

9006 Gastos Reflectidos

91 Reclassificao de Gastos

CF CV
9007 Vendass reflectidos

98 Resultados Analticos
9008Result. Reflectidos

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91 RECLASSIFICAO DE GASTOS

91 Reclassificao de Gastos
94 Centros de Gastos Centros no fabris FSE Pessoal Amort. Outros

90 06 Gastos Reflectidos

GASTOS FIXOS

FSE
Pessoal

GASTOS VARIVEIS

94 Centros de Gastos Centros fabris

Amort

FSE Pessoal Amort Outros

97 Diferenas de Incorporao

FSE Pessoal Amort Outros

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94 CENTROS DE GASTOS FABRIS E NO FABRIS 94 01 Seco Auxiliar A
Gastos de outras Seces Auxiliares

93 06 Armazm de MP

94 03 Seces de Produo

Consumos para Seces Auxiliares

MP e MS

Reembolsos

FSE Pessoal Amort Outros

97 Diferenas de Incorporao

91 Reclassificao de Gastos ou 90 06 Gastos Reflectidos

94 05 Seces No Industriais

FSE Pessoal Amort Outros

98 Resultados Analticos
Transferncia dos Custos No Industriais para Resultados

92 01 Seco Auxiliar B

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94 CENTROS DE GASTOS FABRIS (cont.) 94 Seco de Produo A (Principal) 91 Reclassificao de Gastos ou 90 06 Gastos Reflectidos Gastos Directos (Repartio Primria)

95 Custo de Produo Apuramento do Custo de Produo

93 06 Armazm de MP

GastosDirectos (Repartio Primria)

93 03 Armazm de Produtos Acabados Transferncia do CIPA 93 05 Armazm de PVF

94 Seces Auxiliares

Reembolsos Transferncia do Custo dos PVF 94 Seco de Produo y 94 Seco de Produo B Custo da Seco Y
Transf. para outra seco principal

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93 INVENTRIOS 93 INVENTRIOS
90 01 Ex Iniciais Reflectidas

94 Seces Auxiliares e de Estrutura Produo Acabada 1 Ex Inicial 2 Produo


90 03 Compras Reflectidas

Sadas de MP e MS para as seces 94 Seces de Produo

Produo em Curso 1 Ex Inicial 2 Produo em curso do perodo


94 Seces de Produo / 95 Custos de Produo

CIPV MP + MS 1 Ex Inicial 2 Compras

97 Diferenas de Incorporao

90 04 Ex Finais Reflectidas

98 Resultados Analticos

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95 CUSTO DE PRODUO

95 Custo de Produo 93 06 Armazm de MP 93 03 Armazm de Produtos Acabados Transferncia para Armazm de PA

Consumos de MP

94 01 Seco de Produo A Custos de Transformao da Seco A (Repartio Terciria) 94 02 Seco de Produo B Custos de Transformao da Seco B (Repartio Terciria)

93 05 Armazm de Produtos em Curso

Transferncia para Armazm de PVF

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97 DIFERENAS DE INCORPORAO

97 Diferenas de Incorporao 91 Reclassificao de gastos ou 90 06 Gastos Reflectidos ou 92 Periodizao de gastos

93 06 Armazm de MP Transferncia para Resultados Analticos 94 Seces de Produo

98 Resultados Analticos

94 Seces Auxiliares

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98 RESULTADOS ANALTICOS

98 Resultados Analticos 93 03 CIPV

90 07 Vendas Reflectidos

96 Desvios (Desfavorveis)

96 Desvios (Favorveis)

93 Gastos dos Centros no Industriais 97 Diferenas de Incorporao 97 Diferenas de Incorporao 90 08 Resultados Reflectidos

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