Perguntas a serem respondidas...

O que so tributos vinculados e no-vinculados? (pg. 164,

pargrafo V PBC).
Tributos vinculados so aqueles em que o valor que se aufere com sua arrecadao tem destinao
especfica, prevista expressamente em lei; j os tributos no-vinculados so aqueles em que a prpria Constituio
ederal veda a destinao especfica dos seus valores arrecadados com determinado !asto" Caso esta vinculao
constitucionalmente ocorra, #aver inconstitucionalidade do tributo"
Ocorrendo o fato gerador, o sujeito ativo deve cobrar o tributo,
isto porque o tributo bem pblico indisponvel. Esta caracterstica
permanece nos tributos parafiscais?
$m tese sim" %esmo sendo os tributos parafiscais administrados, fiscali&ados e arrecadados por outros
entes que no aqueles instituidores do tributo, tais pessoas no tem a prerro!ativa de escol#er o mel#or momento
ou se devem ou no arrecad-lo"
' C d a estes entes a possibilidade de fiscali&ar e arrecadar tais fundos, com o objetivo de aplica-los
em suas atividades fim, sendo assim, e considerando que somente o $stado tem a atribuio constitucional de
instituir tributos, poderia-se sustentar a id(ia de que, #avendo cr(dito, sobrando verba com a arrecadao de
contribui)es paraestatais, estes entes deveriam repassar o que sobra ao $stado, seu primitivo proprietrio"
Explique o carter no obrigacional das prestaes acessrias?
$sta ( uma id(ia defendida por *aulo de +arros Carval#o, ao entender que toda a obri!ao tem um
carter pecunirio, e sendo as obri!a)es de contorno meros deveres de fa&er ou no-fa&er, no teria ento as
obri!a)es acessrias um carter de obri!ao stricto sensu"
Quais so as espcies e sub-espcies de penalidades existentes
no dir. tributrio? (ATENO)
*odemos di&er que as esp(cies de penalidades existentes no direito tributrio so,
- penalidades pecunirias moratrias - sur!em com a ocorr.ncia no atraso pela no observ/ncia das
obri!a)es principais ou acessrias tributrias" 0o divididas em,
juros de mora;
multa de mora;
- penalidades pecunirias no-moratrias - sur!em quando o sujeito passivo comete al!um ato ilcito,
resumindo-se na 1multa punitiva2
tais atos ilcitos podem ser,
evaso fiscal;
sone!ao fiscal"
Como se d o procedimento administrativo do lanamento?
Quais so as espcies de tributos existentes e a divergncia
doutrinria acerca do tema?
Em que momento surge a obrigao tributria principal?
*ode-se di&er que a obri!ao tributria principal sur!e a partir do momento em que a #iptese de
incid.ncia em abstrato ( materiali&ada no mundo fenom.nico, com o fato !erador" 3este momento, ter o sujeito
passivo, ou o responsvel tributrio, o dever de recol#er o tributo, ou a!uardar que a a&enda *4blica reali&e o
lanamento, dando liquide& e certe&a ao cr(dito tributrio"
Faa uma anlise crtica do artigo 113, 1
o
e 3
o
do CTN.
1
Faa uma anlise crtica do artigo 3
o
do CTN.
O que significa impostos no-cumulativos?
5mpostos no-cumulativos so aqueles em que a incid.ncia !erada pelo fato !erador pret(rito deve ser
considerada e abatida quando #ouver outro fato !erador futuro, sobre o mesmo bem especificamente tributado"
6bjetiva evitar o 1efeito cascata2, permitindo ento que o valor !erado pela tributao na transao comercial
anterior seja descontado na transao comercial posterior, sobre o mesmo bem no qual recaia por diversas ve&es
o tributo, quando tal bem participe de uma cadeia de transa)es comerciais at( c#e!ar ao destinatrio final, que
por ve&es ( o consumidor final"
O que significa base de clculo e hiptese de incidncia, e
fato gerador? H algum erro no art. 4
o
da CTN?
2
Sistema Tributrio Nacional
(art. 145 a 156 CF)
Prof. Luiz Antonio Ribeiro
lar2002@uol.com.br
CTN
Constituio Federal
Bibliografia:
- Curso de Direito Tributrio
Jos Eduardo Mello
- Direito Tributrio Brasileiro
Luciano Amaro
- Curso de Direito Tributrio
Sacha Calmon N. Coelho
- Cdigo Tributrio Nacional Comentado
Coord. Vladmir Passos
O Sistema Tributrio Nacional pode ser dividido doutrinariamente
em:
- Poder de Tributar - se traduz na competncia tributria,
que concedida aos 4 ente polticos, por serem estes
entes que constitucionalmente tm a capacidade
tributria ativa;
- Limitaes ao poder de tributar - esto previstas nos
Princpios Constitucionais Tributrios e Imunidades
Constitucional Tributrias.
O STN uno, mas tem 2 faces que funcionam de forma integrada,
poder e limitaes.
O STN o conjunto de normas jurdico-constitucionais que
disciplinam a tributao em carter nacional; quando menciona-se o
carter nacional, significa que as normas vinculam todos os entes
polticos (Unio, Estados-membros, D.F. e municpios), que so pessoas
de direito pblico interno (art. 145 CF); mas tambm poder ser
considerada uma norma de carter nacional quando vincular uma
determinada categoria de ente poltica (art. 155 CF).
'rt" 789" ' :nio, os $stados, o ;istrito
ederal e os %unicpios podero instituir os
se!uintes tributos,
5 - impostos;
55 - taxas, em ra&o do exerccio do poder
de polcia ou pela utili&ao, efetiva ou
potencial, de servios p4blicos especficos e
divisveis, prestados ao contribuinte ou
postos a sua disposio;
555 - contribuio de mel#oria, decorrente de
obras p4blicas"
3
So chamadas de pessoas polticas, 1
o
para diferenciar das demais
pessoas de direito pblico interno, mas o mais importante que s elas
tem o poder de legislar. Todos estes entes polticos se submetem a este
conjunto de normas e limites jurdicos. Todavia, este sistema
parcialmente nacional. Seria totalmente nacional quando o sistema
vinculasse todas as pessoas polticas. Neste sistema encontramos sim
normas nacionais, que vinculam a todos os entes polticos, como p.ex.
os arts. 145 e 150 da CF; porm nem sempre assim, como se v no art.
153, que uma norma de carter federal, s vinculando 1 ente poltico,
no caso a Unio.
Esta questo de normas nacionais est vinculada idia de
princpio federativo, pois a partir desta diretriz estabelece-se que
cada ente poltico tem a autonomia, a faculdade de estabelecer seus
tributos (anteriormente estabelecidos na CF pela competncia
tributria); isto que define a autonomia financeira de cada ente
federativo. So duas as hipteses em que os estes federativos obtm
receita prpria:
- explorao de patrimnio estatal;
- instituio de tributos.
A regra que a norma nacional nunca institui tributo, como p.ex.
o CTN. Quem institui tributo a norma infraconstitucional especfica
do ente poltico competente; vale saber que a CF apenas autoriza a
instituio de tributos (por meio de leis), mas nunca as institui. A CF
indica o que as pessoas polticas podem ou no podem fazer enquanto
criam tributos (p.ex. previso constitucional de imposto sobre grandes
fortunas, que ainda no foi institudo por lei).
Em relao s Medidas Provisrias, devemos fazer algumas
ressalvas, sendo:
- a MP nunca poder instituir ou alterar tributo que deva
ser institudo ou alterado por lei complementar;
C<== - 'rt" >? """
@ 7A B vedada a edio de medidas
provisrias sobre mat(ria,
555 - reservada a lei complementar;
- a MP que venha alterar ou instituir demais tributos que
no tenham carter extra-fiscal ou que tiveram de ser
criados ou alterados em decorrncia de guerra externa ou
em virtude de calamidade pblica somente produziro
efeito no exerccio fiscal seguinte ao ano em que tenham
sido convertidas em lei pelo CN, desde que este ano seja
o mesmo ano em que tenham sido editadas pelo Chefe do
Executivo;
- quanto aos tributos que tenham o carter de extra-
fiscalidade ou que tiveram de ser criados ou alterados
em decorrncia de guerra externa ou em virtude de
calamidade pblica, as MP's que venham a alterar ou
instituir tais tributos tero eficcia imediata;
@ ?A %edida provisria que implique
instituio ou majorao de impostos,
exceto os previstos nos arts" 79C, 5, 55, 5D, D,
4
e 798, 55, s produ&ir efeitos no exerccio
financeiro se!uinte se #ouver sido
convertida em lei at( o 4ltimo dia daquele
em que foi editada"
Caractersticas do Sistema Tributrio Nacional
Carter pessoal dos impostos
Sempre que possvel, os impostos tero carter pessoal. No se
trata de imposio, mas de faculdade um ideal, o que seria melhor e
delineado como a justia fiscal almejada pelo sistema a ser seguida
pela administrao fazendria.
'rt" 789 -
@ 7A - 0empre que possvel, os impostos
tero carter pessoal """
Imposto pessoal aquele que leva em conta algo meramente
pessoal, relacionado ao carter especfico do contribuinte (chamado de
imposto direto, antagonicamente ao imposto indireto, que tem um
carter impessoal), cujo encargo econmico no se transfere a 3
o
, se
encerra na pessoa do contribuinte de direito ( aquele previsto na lei,
pessoa fsica ou jurdica que d causa ao fato jurdico tributrio, ao
fato gerador do tributo), no permitindo a existncia do contribuinte
de fato ( margem da lei), que existe mas no contemplado na lei,
tambm no contrariando a lei, a pessoa fsica ou jurdica no
prevista na lei como o sujeito passivo do tributo, que no da causa ao
fato jurdico tributrio, mas suporta os custos econmicos da
incidncia tributria pois concorre para que o contribuinte de direito
incida no fato gerador (h uma relao econmica com o tributo, e no
uma relao jurdica, quando se trata de contribuinte de fato).
A relao do contribuinte de fato com o tributo meramente
econmica, no decorrendo de imposio legal (no relao jurdica).
Caso o tributo no seja pago, o contribuinte de fato no ser a
responsabilizado. Costuma-se encontrar o contribuinte de fato nas
relaes tributrias decorrentes do ICMS (veja a seguir a explicao da
no-cumulatividade do ICMS).
No deve-se confundir contribuinte de fato com responsvel
tributrio, que a pessoa fsica ou jurdica, prevista em lei, que no
d causa ao fato jurdico tributrio, mas suporta o cumprimento da
obrigao tributria (acessria ou principal). A ele pode ser imposto
medida judicial por ser responsvel juridicamente pelo recolhimento do
tributo. P.ex.: empregador que no recolhe o IR sobre a renda de seu
empregado.
Discusso surge quanto ao IPTU na locao (vale a mesma
discusso ao ITR e IPVA) - tanto o CTN como a Lei de Locao (art. 22,
VIII) prevem que pode ser responsvel pelo referido tributo tanto o
proprietrio, possuidor direto ou quem tenha o domnio til, todavia, a
CF/88 apenas prev como sujeito passivo do IPTU o proprietrio do
imvel, pois este o dominus do referido patrimnio (o IPTU um
tributo patrimonial), desta forma acaba no tendo valia ou utilidade
5
(face ao Fisco) a invocao pelo locador da clusula contratual que
prev como responsvel o locatrio no recolhimento do imposto. Este
imposto visa a contribuio de quem tenha determinada riqueza, no
sendo possvel assim cobrar algo de quem no tem riqueza (locatrio).
Demonstra neste sentido o carter pessoal do IPTU, ou seja, a CF teve o
objetivo de fazer com que este tributo recasse especificamente sobre a
pessoa que demonstre ter uma capacidade econmica, um patrimnio.
Conclui-se que o locatrio no contribuinte de fato (pois nem
indiretamente ele d causa ao fato jurdico tributrio, visto que com
ou sem locao, a propriedade haveria com o locador), tampouco
contribuinte de direito (porque o locatrio no o proprietrio do
imvel) ou responsvel tributrio.
O STJ j decidiu que o possuidor que tenha determinado imvel, a
qualquer ttulo ser contribuinte do IPTU apenas no caso de ter o
imvel em sua posse com animus domini, ou seja, com vontade de ter ao
final de determinado perodo o reconhecimento de usucapio, dando uma
melhor interpretao ao dispositivo do CTN que define que ser
contribuinte de direito do IPTU o possuidor a qualquer ttulo.
Capacidade Econmica do Contribuinte
Os impostos pessoais (que um objetivo a ser alcanado) sero
obrigatoriamente graduados 2
o
a capacidade econmica do contribuinte
(este termo est atrelado a capacidade contributiva, que vem da
capacidade de ser contribuinte, que toda e qualquer pessoa que d
causa ao fato jurdico tributrio. Capacidade econmica significa que a
pessoa possui um bem ou renda que lhe reflete sinal de riqueza,
exterioriza riqueza, permitindo assim a possibilidade de incidncia de
tributo sobre este seu patrimnio.
A CF no se refere a condio financeira da pessoa, mas ao
patrimnio econmico-tributvel do contribuinte; o que por vezes pode
se demonstrar um erro, visto que pode haver determinadas pessoas que
possuam um especfico patrimnio tributvel, mas no tenha capacidade
econmica de arcar com o tributo incidente sobre o patrimnio, p.ex.
pessoa pobre, que recebe imvel em doao com clusula de
inalienabilidade, imvel que ainda mais pode ser tombado pelo
patrimnio histrico da cidade, e ento de dificlima locao.
'rt" 789
@ 7A - """ e sero !raduados se!undo a
capacidade econEmica do contribuinte """
Em primeiro momento nos d a idia de progressividade (alquotas
progressivas), mas no necessariamente significa isto. A CF prev o
princpio da progressividade, que se aplica obrigatoriamente ao IR
(art. 153, 1
o
, I). No caso do IPTU, a CF prev a progressividade, mas
no princpio, e sim permisso (idia de justia fiscal) de utilizar
este comando. Se o municpio adotar o IPTU progressivo, ai sim vai ser
graduado segundo a capacidade econmica do contribuinte, sempre com
base no valor do imvel (alquota progressiva). Se for adotada alquota
6
nica, tambm estar sendo graduado 2
o
a capacidade econmica do
contribuinte, pois proporcionalmente, o proprietrio de um imvel mais
caro pagar mais em relao ao proprietrio de um imvel popular; h
tambm a possibilidade se existir a progressividade em razo do tempo,
no caso do IPTU e do ITR, sendo que naquele, quanto mais tempo no
atender o imvel sua funo social, maior ser a alquota, e neste
imposto, quanto mais tempo deixar de ser produtivo, maior ser a
alquota. A CF proibiu que o imposto pessoal seja regressivo, ou seja,
quem tem menos paga mais e quem tem mais paga menor; assim, graduar 2
o
a capacidade econmica no significa necessariamente a progressividade,
mas se veda sim, necessariamente, a regressividade.
Em se tratando de impostos no-pessoais (indiretos), a
regressividade aceita normalmente. O ICMS regressivo pois linear,
no leva em conta o contribuinte, alcana todos os contribuintes que
estejam na linha de incidncia, da mesma forma (ICMS sempre tem
alquota de 18%, no Estado de S.Paulo).
Outro termo que deve ser diferenciado da capacidade econmica
a capacidade contributiva, elemento que somente existe quando houver
a incidncia de tributo sobre bem que anteriormente j demonstro a
capacidade econmica da pessoa (apresentao de riqueza).
A Fiscalizao tributria e a previso constitucional
Anuncia constitucional para o exerccio da fiscalizao. A
administrao fazendria pode fiscalizar o sujeito passivo do tributo,
uma prerrogativa (dever-poder) do poder pblico assegurada na parte
final do 1 do art. 145 CF. sempre que houver indcios que o sujeito
passivo estiver pagando imposto pessoal aqum de sua capacidade
econmica, a fiscalizao poder agir, porm este exerccio da
fiscalizao v 2 limites constitucionais:
- 1
o
- limite da legalidade. Quando a CF diz ...nos
termos da lei, indica que esta fiscalizao no pode
ser feita de forma arbitrria, veja p.ex. o art. 196 do
CTN, que diz que para iniciar a fiscalizao, deve ser
lavrado inicialmente o termo de inicio de fiscalizao.
Este termo obrigatrio para que a fiscalizao seja
legal. A administrao pblica deve ser pautada pelo
princpio da legalidade;
- 2
o
- limite quanto aos direitos individuais. Deve ser
observado o sigilo bancrio (todavia h legislao
autorizando a SRF cruzar dados do IR com a movimentao
bancria relativa CPMF, considerada inconstitucional -
LC 105/01, art. 5
o
), inviolabilidade do domiclio
tributrio etc.. O conselho de contribuintes do
M.Fazenda entende que inconstitucional referida lei
pois s h duas formas de se quebrar sigilo bancrio:
ordem judicial;
ordem de C.P.I.
'rt" 789 -
7
@ 7A - """, facultado F administrao tributria,
especialmente para conferir efetividade a
esses objetivos, identificar, respeitados os
direitos individuais e nos termos da lei, o
patrimnio, os rendimentos e as atividades
econmicas do contribuinte"
GC 7H9<H7
'rt" 9
o
6 *oder $xecutivo disciplinar,
inclusive quanto F periodicidade e aos limites
de valor, os crit(rios se!undo os quais as
institui)es financeiras informaro F
administrao tributria da :nio, as
opera)es financeiras efetuadas pelos
usurios de seus servios"
@ ?
o
's informa)es transferidas na forma do
caput deste arti!o restrin!ir-se-o a informes
relacionados com a identificao dos titulares
das opera)es e os montantes !lobais
mensalmente movimentados, vedada a
insero de qualquer elemento que permita
identificar a sua origem ou a natureza dos
!astos a partir deles efetuados"
@ C
o
3o se incluem entre as informa)es de
que trata este arti!o as opera)es financeiras
efetuadas pelas administra)es direta e
indireta da :nio, dos $stados, do ;istrito
ederal e dos %unicpios"
@ 8
o
Iecebidas as informa)es de que trata
este arti!o, se detectados indcios de fal#as,
incorre)es ou omiss)es, ou de cometimento
de ilcito fiscal, a autoridade interessada
poder requisitar as informa)es e os
documentos de que necessitar, bem como
reali&ar fiscali&ao ou auditoria para a
adequada apurao dos fatos"
@ 9
o
's informa)es a que refere este arti!o
sero conservadas sob si!ilo fiscal, na forma
da le!islao em vi!or"
'rt" >
o
's autoridades e os a!entes fiscais
tributrios da :nio, dos $stados, do ;istrito
ederal e dos %unicpios somente podero
examinar documentos, livros e re!istros de
institui)es financeiras, inclusive os referentes
a contas de depsitos e aplica)es
financeiras, quando #ouver processo
administrativo instaurado ou procedimento
fiscal em curso e tais exames sejam
considerados indispensveis pela autoridade
administrativa competente"
A inviolabilidade do domiclio tributrio tambm
garantida. No se admite autoridade tributria
adentrar no estabelecimento sem anuncia do contribuinte
8
ou ordem judicial. Quebra do sigilo de correspondncia
uma prtica comum da fiscalizao, tal como o confisco
de livros e computadores, todavia, atos irregulares.
Nestes casos, se o contribuinte se recusar a fornecer
informaes, a fazenda deve autuar e impor o tributo por
estimativa, cabendo ao devedor provar a irregularidade
ou improcedncia do autor de infrao, pois aqui h a
inverso do nus da prova.
Continua!"o da #nalise dos dispositivos constitucionais
#rt. $%& CF
Cabe a lei complementar...
Lei Complementar simples norma jurdica que dispe direitos e
obrigaes, diferentemente do que alguns doutrinadores dizer que a L.C.
complementa a constituio (o que est errado, pois a CF um sistema
chegado e completo, e para ser alterado ou modificado, somente por meio
de EC, nos casos em que couber). O que se pode dizer que a LC
regulamenta dispositivos da CF, assim como algumas outras normas
infraconstitucionais, como LO, LD etc.
Observemos que no h hierarquia entre a LC e as demais normas
infraconstitucionais, na realidade, podemos dizer que o campo de
atuao mais restrito da LC em relao a LO e demais normas, mas isto
no representa uma hierarquia, j que o fundamento da LC e da LO est
na CF.
Este art. 146 trata de uma srie de hipteses que devem ser
reguladas por LC, de carter nacional (vincular todas as pessoas
polticas). Os assuntos enumerados no art. 146, quase todos esto
dispostos no CTN (recepcionado ento como lei complementar), desta
forma, qualquer alterao, complementao, revogao etc, no CTN,
dever ser feito por meio de LC, p.ex. LC 104/02. O CTN estabelece
regras e normas federais a partir do art. 1
o
ao 95, assim, havia quem
entendesse que o CTN em parte era lei federal e em parte lei nacional
(somente a partir do art. 96 seria norma nacional, pois dispunha normas
gerais a todos os entes polticos); mas face a CF/88, o CTN
considerado em sua integralidade como norma nacional.
A lei nacional pode ter duas funes:
o estabelecer normas gerais - normas meramente estruturais,
serve de conexo entre a CF e a norma especfica. Esta
norma no cria obrigaes para o indivduo, mas apenas
regulamenta dispositivos da CF (quando assim exigir o
texto constitucional). Como no cria obrigaes para os
indivduos, a norma nacional cria obrigaes para o
legislador;
Na estrutura das normas jurdicas (Kelseniana), onde se
localiza a norma geral?
Estar entre a CF (ou EC) e a norma especfica, sendo
assim, como a norma geral vincula a legislao
9
especfica, no seria possvel a edio de norma
especfica sem prvia norma geral.
No caso de legislao tributria, o CTN considerada
norma geral, da permitindo que Unio, Estados e
Municpios editem normas especficas.
'bserve(se )ue a norma geral somente ser essencial
)uando a CF assim a e*igir (p.ex. art. 146, III, a CF),
caso n"o se+a editada a norma geral poder o ,stado
legislar supletivamente sobre a mat-ria at- )ue ven.a
ser editada norma nacional geral sendo )ue onde a norma
estadual confrontar a norma nacional ter sua eficcia
suspensa (art. 24, 3
o
e 4
o
CF). Esta norma estadual
suplementar norma especfica, tambm no precisando ser
lei complementar, podendo ser lei ordinria (caso a CESP
no exija lei complementar para a matria).
'bserve(se )ue o municpio n"o est autorizado a editar
norma especfica na aus/ncia de norma geral nacional.
o estabelecer normas especficas - normas que institui o
tributo. Dependendo da exigncia constitucional expressa
poder ser LC ou LO.
- 0nc. 0 - cabe a lei complementar dispor sobre conflito
de competncia entre os entes polticos
A lei complementar dever tratar, resolver conflitos de
competncias tributrias. Competncia tributria o poder que tem
por entes polticos em instituir tributos, poder este que decorre da CF
e sempre indelegvel. Conflito de competncia o exerccio indevido de
competncia por um ente poltico que no a tenha, tambm chamado de
invaso de competncia. Por consequncia, por esta usurpao de
competncia alheia, ocorre a inconstitucionalidade da norma usurpadora
(o fato gerador, base de clculo ser a mesma da lei constitucional, na
realidade, o que importa a estrutura da norma usurpadora, e no o
nome dado ao tributo). Esta lei pode ser incua, pois apenas delimitar
o que j delimitado pela CF, ou poder ser efetivamente
inconstitucional quando extravasa seu limite.
5 - dispor sobre conflitos de compet.ncia,
em mat(ria tributria, entre a :nio, os
$stados, o ;istrito ederal e os %unicpios;
Qual o papel da lei complementar no conflito de competncias?
Como regra h 2 hipteses:
- a lei complementar pode ser incua, redundante, pois
repetiria a CF, j que a este texto cabe dispor sobre
competncias tributrias;
- a LC inconstitucional pois estar alterando
competncia, e como dito, competncia matria
exclusiva da CF.
10
Mas h 1 exceo a estas 2 hipteses, quando a LC, que por
atribuio ou determinao constitucional, deve definir o campo
de competncia do tributo, a abrangncia do tributo (no comum
ocorrer), p.ex. ISS, o art. 156, III CF determina que o ISS
incidir sobre os servios definidos em LC, excludos os
servios nos quais incide o ICMS, neste sentido, dever haver LC
tratando das hipteses de incidncia do ICMS e LC tratando das
hipteses de incidncia do ISS; ocorre tambm no imposto sobre
grandes fortunas.
- 0nc. 00 - cabe a lei complementar regular as limitaes
constitucionais ao poder de tributar
Determina que a lei complementar ir regulamentar os princpios
e as imunidades tributrias, isto quando a CF assim exigir
expressamente (ou seja, quando a norma constitucional no for de
eficcia plena), ou permitir regulamentaes, particularmente nos
princpios e imunidades que tenham eficcia contida (p.ex. art. 150,
VI, c, in fine, regulamentado pelo art. 14 CTN) ou limitada (que por
sua vez somente tero eficcia quando regulamentadas por legislao
infraconstitucional, no caso, LC).
Assim, a LC no pode regular princpios e imunidades de eficcia
plena pois elas no admitem interveno ou regulamentao
infraconstitucional, mas somente em relao aos princpios e imunidades
previstas em normas de eficcia contida e limitada.
55 - re!ular as limita)es constitucionais ao
poder de tributar;
- 0nc. 000 - cabe a lei complementar estabelecer normas
gerais em matria de legislao tributria,
especialmente sobre:
Norma especfica aquela que impe a obrigao para o
indivduo, norma impositiva. No campo tributrio, a norma especfica
institui o tributo. A norma geral chamada de norma de conexo, ou
norma intermediria, entre a CF e o legislador ordinrio. Pode-se falar
que a norma geral uma norma de estrutura, assim ela nunca cria
tributo, pode sim instituir a estrutura do tributo, mas nunca o
tributo, por isto que se diz que a norma geral nacional.
555 - estabelecer normas !erais em mat(ria
de le!islao tributria, especialmente
sobre,
aJ definio de tributos e de suas esp(cies,
bem como, em relao aos impostos
discriminados nesta Constituio, a dos
respectivos fatos !eradores, bases de
clculo e contribuintes;
11
bJ obri!ao, lanamento, cr(dito,
prescrio e decad.ncia tributrios;
cJ adequado tratamento tributrio ao ato
cooperativo praticado pelas sociedades
cooperativas"
No caso do inc. III, temos o CTN fazendo as vezes da norma
geral. Quando usa o termo especialmente sobre, nos leva a concluir
que as alneas do inc. III so hipteses mnimas que a lei complementar
deve versar/tratar, normas gerais mnimas, isto significa que a lei
complementar, alm destas normas mnimas que deve tratar, pode tratar
de outras normas gerais.
- 0nc. 000 1a2 3 definio de tributos e de suas
espcies, bem como, em relao aos impostos
discriminados nesta Constituio, a dos respectivos
fatos geradores, bases de clculo e contribuintes.
A letra a diz:
- definio de tributos - o art. 3
o
do CTN j define o que
tributo;
espcies tributrias - esta lei complementar teria
autonomia para definir as espcies de tributos? No,
pois as espcies tributrias j esto pr-definidas na
CF, particularmente no art. 145 (impostos, taxas,
contribuies de melhoria, contribuies sociais,
contribuies de interveno no domnio econmico,
contribuio para iluminao pblica);
- bem como, em relao aos impostos discriminados na CF,
as definio de fato gerador, hiptese de incidncia etc
- assim, a lei complementar deve definir a hiptese de
incidncia genrica dos impostos daqueles que a CF
discrimina, ou seja, do art. 153, 155 e 156.
Desta forma, o dispositivo no se aplica aos impostos
residuais, visto que estes impostos residuais no so
discriminados na CF. No tocante aos impostos
extraordinrios (guerra ou iminncia de guerra),
depende, se for o caso de um imposto extraordinrio que
tenha a mesma hiptese de incidncia de um imposto
discriminado na CF, ai a regra se aplica, mas se o
imposto extraordinrio tiver a mesma hiptese de
incidncia de um imposto residual, a regra no se
aplicar.
Observemos que a lei complementar deve definir a
hiptese de incidncia genrica, que pode ser definida
como a estrutura elementar do tributo, se restringindo
apenas ao fato gerador, base de calcule e ao
contribuinte. Ento a hiptese de incidncia genrica
no cria ou institui o tributo, mas quem o cria a
12
hiptese de incidncia especfica, ou simplesmente a
hiptese de incidncia tributria, que 2
o
Paulo de
Barros Carvalho, a chamada regra matriz.
A hiptese de incidncia genrica no desce s mincias
do tributo. Discute-se se a lei complementar poder
estabelecer a hiptese de incidncia genrica que bem
entender, poder fixar qualquer base de calculo ou fato
gerador, ou h parmetros? H sim parmetros, presente
na CF, sendo que esta j pr-define a hiptese de
incidncia genrica dos impostos que ela discrimina,
sendo que podemos encontrar no corpo da CF o fato
gerador, a base de clculo e o contribuinte de cada
imposto por ela discriminada, p.ex. art. 156, I.
Assim, a lei complementar no tem autonomia para
estabelecer a hiptese de incidncia genrica, ela tem
limites, previstos na CF. Assim sendo, o fato gerador,
hiptese de incidncia especfica e contribuinte tambm
esto definidos na CF, mesmo que seja de forma tosca,
sendo que a LC vai refinar esta definio, a lei d
pormenores aos elementos dos impostos.
O art. 32 CTN trata do IPTU (como norma geral que o
CTN) define circunstncias deste tributo, mas erra,
excedendo e extrapolando regra constitucional, ao
determinar a incidncia deste imposto sobre a posse e
domnio til sobre o imvel (art. 34).
Quando tratamos da hiptese de incidncia especfica
estar prevista na lei que institui o tributo, que pode
vir em lei nacional, federal, estadual ou municipal. A
lei, para criar o tributo, depende da conjugao de
aspectos, assim, a hiptese de incidncia tributria
possui 5 aspectos (o que Paulo de Barros Carvalho
denomina de critrios da regra matriz):
aspecto material - define a matria tributvel, o
bem objeto da tributao, sobre o )ue incide o
tributo. Descreve o fato gerador em si mesmo.
Observemos que h quem fale na doutrina fato
gerador em abstrato e fato gerador concreto,
sendo que a hiptese de incidncia descreve o fato
gerador em abstrato, e o fato gerador concreto (fato
imponvel - subsuno de uma pessoa na hiptese de
incidncia) nada mais que a materializao da
hiptese de incidncia.
S deve pagar tributo se houver a realizao, em
todos os aspectos, o fato descrito na hiptese de
incidncia tributria (Albert Hensel);
aspecto espacial - refere-se ao espao, portanto
define o local da ocorrncia do fato gerador. Pode-
se dizer que este aspecto coincide com a competncia
da pessoa poltica;
13
aspecto temporal - define o momento da ocorrncia do
fato gerador, assim, pergunta-se )uando ocorre o
fato gerador (o princpio da anterioridade
tributria como limite do poder de tributar que ,
define que a norma que impe a regra matriz nunca
poder atingir fatos geradores em concreto
anteriores data da sua entrada em vigor).
No caso de alguns impostos, temos:
o fatos geradores complexivos (ou
continuados) - quando se prolonga/perpetua
no tempo. Assim, este fato gerador no
permite o diagnostico temporal, p.ex. a
propriedade de imvel se prolonga no
tempo, no havendo uma preciso temporal.
Esta caracterstica prpria de impostos
patrimoniais, e nestes casos, resta ao
legislador determinar um instante;
o fatos geradores instantneos - aquele que
pode ser verificado claramente no tempo,
definido no tempo. Assim, nestes casos o
fato gerador surge/nasce e se esgota
simultaneamente, consolidando-se, p.ex. no
caso do ICMS, haver o fato gerador quando
circular a mercadoria, quando sair do
fabricante destinando-se ao comerciante;
aspecto quantitativo (ou quantificativo) - refere-se
ao quantum debeatur, o quanto devido. Neste
aspecto h a necessidade, em regra, da base de
clculo e da alquota.
Diz-se em regra pois h tributos que so cobrados
sem base de clculo e sem alquota, sendo que o
tributo j tem valor pr-fixado, p.ex. ISS para
profissionais liberais;
aspecto pessoal - se tributo obrigao,
normalmente as obrigaes pressupem uma relao
bilateral, sendo que de um lado existe algum que
exige a obrigao e de outro lado algum que se
submete obrigao. No caso dos tributos, a
bilateralidade se resume na presena do sujeito
ativo (o art. 119 CTN comete 2 erros na definio,
quando diz que suj. ativo a pessoa titular da
competncia - est errado porque o suj. ativo pode
ser a pessoa titular da competncia, pois suj. ativo
quem exige o pagamento do tributo ou quem exige o
cumprimento da obrigao. Assim, sujeito ativo a
pessoa titular da capacidade tributria ativa. O 2
o
erro est quando determina que o suj. ativo pessoa
poltica de direito pblico, mas na realidade no se
restringe a esta, pois pode ser pessoa jurdica de
direito pblico, privado, autarquia, pessoa fsica
14
etc) e sujeito passivo (quem deve cumprir com a
obrigao tributria, e ser quem a lei determina).
Roque Antonio Carraza trata tambm do suj. ativo
auxiliar, que a figura que auxilia na arrecadao
e organizao da cobrana do tributo, p.ex. bancos.
- 0nc. 000 1b2 - obrigao, lanamento, crdito,
prescrio e decadncia tributrios. Prev assim 5 temas
que sero desenvolvidos por LC, hoje j regulados no
CTN, arts. 113 a 183.
Obrigao Tributria (art. 113 CTN)
Toda obrigao decorre de lei (art. 5, II CF), assim tambm
prev o art. 37 , caput, quando menciona o princpio da legalidade.
vedado exigir ou aumentar tributo sem lei que estabelea (art. 150, I
CF). Quem impe a lei que cria a obrigao a pessoa poltica
competente para tratar daquele tributo.
Observemos que a lei que impe obrigao deve necessariamente
prever uma sano no caso de descumprimento, pois caso contrrio, caso
no haja a previso da sano, haver apenas uma norma jurdica.
A obrigao tributria pode ser:
- Principal ( 2
o
) - surge com a ocorrncia do fato
gerador, isto , como o fato gerador, na doutrina tem 2
sentidos, fato gerador abstrato, tambm chamado de
hiptese de incidncia, e fato gerador concreto, que
o fato imponvel, a materializao da hiptese de
incidncia. Neste sentido, quando o CTN diz que a
obrigao principal surge com a ocorrncia do fato
gerador, refere-se ao fato gerador concreto, assim, a
obrigao principal nasce com a materializao da
situao abstratamente prevista em lei.
Ainda, a obrigao principal tem 2 objetos (dito assim
na lei), estes 2 objetos so compreendidos como:
pagamento de tributo - como toda obrigao
finalstica, quando a lei institui o tributo,
seu objetivo exigi-lo, cobra-lo. Assim, o
objeto primeiro de uma obrigao tributria a
arrecadao de divisas, controle de uma
atividade um ressarcimento por um gasto;
pagamento de penalidade pecuniria - cabem
quando no se cumpre as obrigaes tributrias
ou quando so cumpridas fora do prazo
estipulado ou de forma diversa prevista em lei.
So consideradas penalidades pecunirias no
direito tributrio:
penalidade pecunirias moratrias -
que so os juros de mora e multa
de mora;
15
penalidades pecunirias no-
moratrias - que a multa
punitiva.
Todavia, o CTN est errado ao afirmar que na
obrigao tributria principal inclui-se como
objeto o pagamento de penalidade pecuniria,
isto porque o art. 3
o
determina que tributos
no so penalidades; assim, podemos entender
que as penalidades pecunirias surgem por
inadimplemento da norma, mas no so
consideradas obrigaes tributrias.
Este equivoco est presente no CTN por causa do
direito financeiro, que trata as receitas
pblicas em originrias (que decorrem da
explorao do patrimnio estatal ou decorrentes
de receitas voluntrias, tais como alugueres,
doaes, tarifas) e derivadas (que decorrem do
Poder de Imprio do Estado, que so as receitas
compulsrias, impositivas, abrangendo os
tributos e penalidades pecunirias). Assim, no
direito financeiro, tributo e penalidade so
receitas derivadas, e o autor do CTN era prof.
de direito financeiro.
Ainda o 1
o
diz como se extingue a obrigao principal,
determinando que ocorre juntamente com o crdito dela
decorrente, significando dizer a dvida, assim, a
obrigao principal se extingue juntamente com o
pagamento da dvida que com ela tambm nasce. Por sua
vez, o crdito tributrio ordinariamente se extingue com
o pagamento, mas tambm pode se extinguir por deciso
judicial que desconstitui a dvida, ou com a decadncia,
perdo etc. Assim, a obrigao principal se extingue sob
todas as formas previstas no art. 156 CTN;
- Acessria ( 2
o
) - as obrigaes acessrias tem 2
objetos:
prestaes positivas - que so as obrigaes de
fazer;
prestaes negativas - que so as obrigaes de no
fazer;
Assim, as prestaes acessrias constituem-se em
obrigaes de fazer ou no-fazer tudo que a lei
determinar no interesse da fiscalizao e arrecadao
dos tributos.
A doutrina entende que, como instrumento de controle
ao sujeito ativo, facultando-lhe meios de fiscalizao,
so chamadas tambm obrigaes de contorno.
16
'rt" 77C" ' obri!ao tributria ( principal ou
acessria"
@ 7A ' obri!ao principal sur!e com a
ocorr.ncia do fato !erador, tem por objeto o
pa!amento de tributo ou penalidade
pecuniria e extin!ue-se juntamente com o
cr(dito dela decorrente"
@ ?A ' obri!ao acessria decorrente da
le!islao tributria e tem por objeto as
presta)es, positivas ou ne!ativas, nela
previstas no interesse da arrecadao ou da
fiscali&ao dos tributos"
@ CA ' obri!ao acessria, pelo simples
fato da sua inobserv/ncia, converte-se em
obri!ao principal relativamente F
penalidade pecuniria"
Quanto ao 3
o
, em outros termos diz que se o sujeito
passivo descumprir a obrigao acessria, se submeter a
imposio de uma penalidade pecuniria, sendo que esta
penalidade pecuniria a multa punitiva. Esta multa
punitiva assume ento a natureza de obrigao principal.
Existe alguma forma do sujeito passivo livrar-se da penalidade
pecuniria?
Sim, pela denncia espontnea (art. 138) que tem como
finalidade excluir o auto de infrao, consequentemente, a denncia
espontnea, a priori exclui a multa punitiva, e 2
o
a jurisprudncia,
tambm exclui a multa moratria.
'rt" 7C=" ' responsabilidade ( excluda pela
den4ncia espont/nea da infrao,
acompan#ada, se for o caso, do pa!amento
do tributo devido e dos juros de mora, ou do
depsito da import/ncia arbitrada pela
autoridade administrativa, quando o
montante do tributo dependa de apurao"
@ 4nico" 3o se considera espont/nea a
den4ncia apresentada aps o incio de
qualquer procedimento administrativo ou
medida de fiscali&ao, relacionados com a
infrao"
Lanamento Tributrio (art. 142 CTN)
o ato jurdico-administrativo imprescindvel para a
exigibilidade do tributo; a sua ausncia dar causa a decadncia da
possibilidade de instituio do crdito tributrio decorrente da
obrigao tributria.
O lanamento por si s no suficiente para cobrar o tributo,
h a necessidade da correspondente notificao de lanamento, que o
17
ato jurdico-administrativo pelo qual o sujeito ativo d cincia ao
sujeito passivo sobre o lanamento que foi efetuado para o pagamento ou
para propositura da impugnao administrativa.
Caractersticas do lanamento (art. 142 CTN)
Tem como caractersticas:
- de competncia privativa da autoridade administrativa
(prevista em lei), todavia, se houver delegao, poder
ser outra pessoa que no a autoridade administrativa;
- o CTN diz que lanamento procedimento administrativo,
ou seja, srie de atos administrativos meios ou
interlocutrios, que tem por finalidade o ato fim.
Todavia a doutrina dominante diz que o lanamento no
procedimento, mas sim ato jurdico-administrativo,
dentro do procedimento da exigibilidade do tributo;
- lanamento ato vinculado, no havendo qualquer margem
de discricionariedade para o administrador pblico na
forma de implementao. Ato obrigatrio, sendo regido
pelo princpio da indisponibilidade, visto que os
crditos tributrios so bens pblicos e indisponveis.
Se no houver o lanamento, h a decadncia, e se
ocorrer esta, se d a renncia de receita (vedada pela
LRF);
- a lei que se aplica ao procedimento do lanamento a
lei vigente poca da ocorrncia do fato gerador, e
quando o valor tributvel (por vezes a base de
clculo) estiver em moeda estrangeira, ser feita a
converso pela cotao do dia em que houve o fato
gerador.
Somente se utilizar de lei posterior data do
lanamento, se esta lei der maiores poderes de
fiscalizao, maiores critrios de apurao ou
outorgando ao credor maiores garantias ou privilgios ao
credor, e*ceto se esta nova legisla!"o trou*er
obriga!4es a 5
os
.
Finalidades do Lanamento
- de acordo com o CTN, sua finalidade constituir o
crdito tributrio (criar o crdito), todavia, o termo
errado. Credito tributrio o montante do tributo
devido, a dvida, o que faz surgir a dvida ao fato
gerador concreto ou fato imponvel, tanto que o art. 139
CTN determina que o crdito tributrio decorre da
obrigao principal, da o 1
o
do art. 113 CTN diz que
a obrigao principal surge com a ocorrncia do fato
gerador. Se a obrigao surge com o fato gerador, e o
18
crdito decorre da obrigao, o crdito ento surge
tambm com o fato gerador.
O lanamento no a forma que constitui a dvida, o
lan!amento - ato declaratrio, declara a existncia de
uma dvida tributria que surgiu com a ocorrncia de um
fato gerador.
Pode-se dizer que o lan!amento formaliza a dvida
tributria; no direito tributrio h 2 correntes, a
teoria claritivista (o lanamento apenas declara o
crdito tributrio, dando liquidez e certeza para este
crdito) e a teoria constitutivista (o lanamento
constitui o crdito tributrio);
- verificar a ocorrncia do fato gerador. Se houver um
lanamento sem fato gerador ocorrer abuso de poder. A
autoridade deve constatar o fenmeno da subsuno,
assim, a finalidade est na fiscalizao do sujeito
passivo;
- determinar a matria tributvel - o bem objeto de
tributao, este estar descrito no fato gerador, assim,
a matria tributria o fato gerador em si mesmo. O
termo determinar significa minuciar o que esta sendo
tributado, o bem objeto da tributao afim de evitar
qualquer impugnao. a indicao de forma precisa o
que est sendo tributado, p.ex. no IPTU, a determinao
indicar qual o tipo de imvel est sendo tributado,
indicando suas caractersticas, individualizando o
objeto;
- identificar o sujeito passivo - o CTN genrico ao usar
o termo sujeito passivo, de forma que o lanamento pode
ser imputado ao contribuinte de direito ou ao
responsvel tributrio;
- calcular o montante do tributo devido - normalmente se
necessita de 2 elementos:
base de clculo: valor do bem objeto da tributao;
alquota: percentual que incide sobre a base de
clculo e seu resultado define o montante do tributo
devido.
Normalmente se usa estes 2 elementos, porm pode
haver hiptese de tributo com valor pr-fixado, como
p.ex. o ISS aos profissionais liberais, contribuio
OAB etc.
- propor a aplicao da penalidade cabvel - a penalidade
cabvel seria a prevista na lei (normalmente a multa
punitiva), todavia, para haver a penalidade, dever ter
havido uma irregularidade proporcionada pelo sujeito
passivo.
Neste sentido, ocorrendo irregularidade, a autoridade
deve 1
o
lavrar um auto de infrao, que acaba sendo
uma forma de lanamento (direto ou de oficio). O CTN
neste caso tem 2 imprecises:
19
tributo no penalidade e a finalidade do
lanamento exigir o tributo devido, assim, o
lanamento no pode exigir penalidade. uma
contradio do CTN, conflitando com seu prprio
art. 3
o
;
o CTN fala em propor a aplicao de penalidade
cabvel, todavia, se j houve uma
irregularidade, no se deve propor penalidade,
mas sim impor penalidade, pois se trata de
dever-poder da administrao pblica em atuar.
Notificao de Lanamento
No tem a autonomia em determinar quando ser pago o tributo,
esta questo matria a ser tratada pela lei. A notificao apenas
informa a data do vencimento.
,ste ato - imprescindvel 6 eficcia do lan!amento, assim sendo,
a ausncia da notificao poder dar causa decadncia do crdito
tributrio, j que sem notificao, o lanamento no produz eficcia, e
a ausncia de lanamento causa de decadncia (desde que decorrido o
prazo de 5 anos a contar do fato gerador, sem que tenha havido
manifestao da FP).
Modalidades de Lanamento
De acordo com o CTN, h 3 modalidades:
- lanamento por declarao (art. 147 CTN);
- lanamento direto ou de oficio (art. 149 CTN);
- lanamento por homologao (art. 150 CTN).
7an!amento por 8omologa!"o
A legislao tributria pode determinar ao sujeito passivo a
obrigao de calcular o montante do tributo devido e recolher aos
cofres pblicos, antes de qualquer manifestao por parte do sujeito
ativo.
Se trata de antecipao do tributo em relao ao lanamento. O
lanamento s ir ocorrer posteriormente ao recolhimento e servir para
convalida-lo (ato homologatrio), assim sendo, podemos concluir que o
tributo pago sem lanamento, tecnicamente chamado de antecipao de
tributo, ou seja, ao invs de seguir o curso normal dos tributos, o
prprio contribuinte determina o quanto devido e recolhe aos cofres
pblicos no prazo estabelecido, aguardando a posterior homologao pela
entidade fiscalizadora.
Este tipo de lanamento ocorrer quando a legislao assim
determinar.
'rt" 79H" 6 lanamento por #omolo!ao,
que ocorre quanto aos tributos cuja
20
le!islao atribua ao sujeito passivo o dever
de antecipar o pa!amento sem pr(vio
exame da autoridade administrativa, opera-
se pelo ato em que a referida autoridade,
tomando con#ecimento da atividade assim
exercida pelo obri!ado, expressamente a
#omolo!a"
@ 7A 6 pa!amento antecipado pelo obri!ado
nos termos deste arti!o extin!ue o cr(dito,
sob condio resolutria da ulterior
#omolo!ao ao lanamento (a extino
definitiva do crdito tributrio
somente ocorre quando houver a
homologao)"
@ ?A 3o influem sobre a obri!ao
tributria (penalidades) quaisquer atos
anteriores F #omolo!ao, praticados pelo
sujeito passivo ou por terceiro, visando F
extino total ou parcial do cr(dito" Assim,
mesmo pagando o tributo em
atraso, mas antes que haja a
fiscalizao objetivando
eventual homologao, ainda
assim poder incidir a
penalidade cabvel, que so as
obrigaes de contorno. Todavia,
somente incidir como penalidade
os juros moratrios, j a
multa de mora, esta no poder
incidir, j que a jurisprudncia
tem entendido pela no
aplicabilidade em caso de
pagamento espontneo, ou seja,
antes do incio do procedimento
de fiscalizao - art. 138 CTN.
Porm, se o suj. passivo pagar o
tributo em atraso aps o
procedimento de fiscalizao,
incidir ai tanto os juros
moratrios como multa moratria.
@ CA 6s atos a que se refere o par!rafo
anterior sero, por(m, considerados na
apurao do saldo porventura devido e,
sendo o caso, na imposio de penalidade,
ou sua !raduao"
O art. 150 CTN diz que o sujeito ativo expressamente homologa o
montante devido/recolhido pelo ato administrativo em estudo. Por 2
vezes o art. 150 fala em homologao por lanamento, todavia est
errado, pois o correto seria homologao do recolhimento ou
homologao pelo lanamento. Assim o sujeito passivo calcula, recolhe
e posteriormente haver homologao. Na realidade, a homologao
ocorrer quando o sujeito ativo expressamente se manifestar sobre o
21
quantum recolhido, que na realidade decorre de uma fiscalizao.
Havendo a homologao, extingue-se a dvida (art. 156, VII CTN).
Com isto, refora-se a idia de que o lanamento no ato
constitutivo de dvida, mas mero ato declaratrio.
A doutrina tambm chama esta modalidade de lanamento de auto-
lanamento, porm esta expresso deve ser analisada com a devida
cautela, visto que o termo auto designa que o lanamento feito pelo
contribuinte, e sendo assim, poderia-se inicialmente imaginar que o
prprio contribuinte que faria o lanamento por homologao, o que est
errado, pois o art. 142 determina que o lanamento ato privativo da
autoridade fazendria. por isto que esta expresso considerada
imprpria para a nossa legislao, sendo o correto homologao por
lanamento.
Caso o suj. passivo recolha parcialmente o tributo devido, a
homologao recair sobre a parcela recolhida, sendo que sobre o saldo
remanescente caber auto de infrao, e as penalidades decorrentes
(juros de mora, multa moratria e outras penalidades, caso tenha havido
dolo, fraude, simulao).
Prazo para homologao
O 4
o
do art. 150 CTN d prazo para homologao, estabelecendo o
mximo de 5 anos, a contar da data do fato gerador. Lei especfica do
tributo pode modificar o prazo mximo, mas sempre para menor, nunca
ultrapassando este limite.
@ 8A 0e a lei no fixar pra&o a #omolo!ao
(significa dizer que lei
especial, ou seja, lei que
institua o tributo ou trate de
tributo especfico, poder
definir diferentemente sobre o
prazo de decadncia, todavia,
nunca superior a este prazo de 5
anos, j que o CTN norma
geral), ser ele de 9 anos, a contar da
ocorr.ncia do fato !erador; expirado esse
pra&o sem que a a&enda *4blica se ten#a
pronunciado, considera-se #omolo!ado o
lanamento e definitivamente extinto o
cr(dito, salvo se comprovada a ocorr.ncia
de dolo, fraude ou simulao"
O CTN, quando fala em prazo para homologao, deve-se partir do
pressuposto que o sujeito passivo recolheu integralmente e corretamente
o tributo devido. Decorrido o prazo de 5 anos sem manifestao do
sujeito ativo, se considera homologado e extinta a dvida (art. 150,
4
o
CTN), ai a doutrina fala que h uma homologao tcita, mas o
prof. entende que extino por decurso de tempo, pois na realidade
haver homologao do recolhimento, j que no houve o ato de ofcio
administrativo vinculado de lanamento para dar-se homologao. Neste
caso de recolhimento correto e integral devido pelo sujeito passivo, o
que ocorrer no nem decadncia nem prescrio, mas haver a extino
22
do poder-dever do sujeito ativo em efetuar a homologao por decurso de
prazo (art. 156, VII CTN). Assim, no caso de pagamento correto e
integral da dvida, haver 2 possibilidades de extino do crdito
tributrio, ou com a homologao administrativa, ou com o decurso do
prazo de 5 anos.
A idia de homologao tcita que o sujeito passivo recolheu a
integralidade do tributo devido; por-m se ele n"o recol.eu no tenha
pago o tributo, mesmo decorridos 5

anos (do art. 150, 4
o
) no se
extingue o prazo para cobrana. A jurisprudncia tem entendido que
deve-se combinar o art. 150, 4
o
com o art. 173, I (que trata de prazo
decadencial - o inicio do computo do prazo se d a partir do 1
o
dia do
exerccio seguinte quele em que o lanamento poderia ter sido efetuado
(ano seguinte ao ano do fato gerador, 1
o
de janeiro inicio de todos
os prazos para incio do prazo de lanamento). Ento haver um perodo
de graa, onde no correr prazo). A decadncia em direito tributrio
ocorre pela ausncia do lanamento ou a falta de notificao do
lanamento. O CTN fala que o poder-dever de lanar extingue-se em 5
anos (decadencial) do fato gerador.
'rt" 7KC" 6 direito de a a&enda *4blica
constituir o cr(dito tributrio extin!ue-se
aps 9 LcincoJ anos, contados,
5 - do primeiro dia do exerccio se!uinte
Fquele em que o lanamento poderia ter
sido efetuado;
No caso de pagamento parcial ou irregular do tributo (dolo,
fraude), sobre a parcela paga ocorre a extino (ou de forma expressa
por decorrncia de uma fiscalizao, ou por decurso de prazo), porm
sobre a parcela no paga, haver o mesmo entendimento jurisprudencial
acima visto, aplicando-se o art. 150, 4
o
c.c. 173, I.
No recolhimento dado no lanamento por homologao, na realidade
pode ocorrer:
- o apuramento do montante devido e recolhimento
integramente, a Fazenda Pblica tem 5 anos para
homologar o valor recolhido. A homologao pode ser
tcita, quando no h manifestao do sujeito ativo,
ocorrendo a extino do crdito, ou pode homologar
expressamente;
- sujeito passivo no recolhe, remetendo-nos ao art. 150,
4
o
(5 anos). Neste caso, o sujeito ativo deve autuar
por meio de auto de infrao que forma de lanamento
(direto ou de oficio). O prazo que o sujeito ativo tem
para autuar de 5 ano, contados a partir do 1
o
dia do
exerccio fiscal seguinte em que o lanamento teria de
ser efetuado, que por sua vez, um prazo de 5 anos.
Assim, imaginemos que em 13/09/2002 ocorre um fato
gerador, o prazo para a homologao seria at
12/09/2007, finalizando o prazo para homologao (art.
23
150, 4
o
), teremos o incio do prazo para autuao, que
em 1
o
/01/2008 at a data de 31/12/2012, ou seja, a
partir de 1
o
/01/2013 iniciou a decadncia do crdito e
direito de ao (art. 173, I, este artigo estabelece um
perodo de graa, pr-fisco, que varivel, podendo ser
de 1 dia, se o fato gerador tivesse ocorrido em
31/12/2002, ou de 1 ano se o fato gerador tivesse
ocorrido em 1/1/2002). O art. 150, 4
o
no trata de
prazo decadencial, visto que decadncia prazo para
lanar, e a lei determina que o prazo para lanamento
direto ou de oficio em 1
o
/1/2008.
Prazo para homologao Prazo para autuao
decadn-
Art. 150, 4
o
art. 173, I cia
|--------------------------|\\\\\\\|---------------------------|--
13- homologao expressa perodo lanamento direto ou
09- ou tcita de graa de oficio, ou prazo
2002 para autuar pelo no
pagamento
fato gerador 12/09/2007 01/01/2008
fim do prazo 31/12/2012
para homologao
O art. 173, nico diz que o direito a que se refere este
artigo (constituio de crdito, que de lanar) extingue-se com o
decurso do prazo nele previsto, de 5 anos, contados da data da
notificao feita pela Fazenda Pblica que determina o sujeito passivo
a prestar informaes sobre o possvel lanamento por homologao feito
por ele, ou que preste qualquer outra informao para que com isto, se
faa algum lanamento futuro (direto ou de oficio). O CTN determina
aqui novo marco inicial para a decadncia, sendo exceo regra do
inc. I.
@ 4nico" 6 direito a que se refere este arti!o
extin!ue-se definitivamente com o decurso
do pra&o nele previsto, contado da data em
que ten#a sido iniciada a constituio do
cr(dito tributrio pela notificao, ao sujeito
passivo, de qualquer medida preparatria
indispensvel ao lanamento"
Desta forma, voltando ao nosso grfico, o Fisco notifica o
sujeito passivo, nos termos do art. 173, nico, em 20/05/03,
consequentemente, a partir desta data, at 19/05/08, o fisco poder
exigir o crdito, se no for pago, nesta data (19/05/08) ocorre a
decadncia.
A mesma idia acontece se a notificao for feita no transcurso
do perodo de graa, encurtando o que poderia ser at um ano.
Assim, o art. 173, nico prejudicial ao fisco, pois sempre
antecipa a contagem. Decadncia prazo para lanar, se lanado, no se
fala mais em decadncia, mas sim em prescrio.
24
Se a notificao feita dentro do prazo (p.ex. 13/01/2010)
previsto no art. 173, nico, a decadncia continuar a ocorrer em
31/12/2012, visto que a decadncia no se suspende nem se interrompe.
Se o sujeito passivo pagar parcialmente, devemos desdobrar as
regras. Para a parcela paga, aplica-se o art. 150, 4
o
. Para a parte
que no foi paga, aplica-se o art. 150, 4
o
c.c. 173, I, o que vimos
at agora, com a consequncia negativa ao fisco do art. 173, nico.
7an!amento por 9eclara!"o (ou lanamento misto)
Ocorre quando a legislao tributria determina ao sujeito
passivo o dever de prestar informao ao sujeito ativo para que este,
de posse de tais dados, implemente futuro lanamento e notifique o
sujeito passivo para realizar o pagamento ou interponha a respectiva
impugnao administrativa (p.ex. taxa do lixo no municpio de So
Paulo).
A declarao do sujeito passivo no vincula a FP, assim, o suj.
passivo deve provar sua razo (direito) no caso de inadmissibilidade
das declaraes prestadas. Se o sujeito passivo se omitir ou prestar
informaes irregulares, a Fazenda Pblica poder lanar de oficio,
desta forma, os dados prestados pelo sujeito passivo no vinculam a
Fazenda.
Tambm conhecido por lanamento misto, s que esta expresso
pode induzir a erro, imaginando que o sujeito passivo participe do
lanamento, o que no correto.
7an!amento 9ireto ou de ofcio
No caso deste lanamento, o ato implementado sem que haja
qualquer manifestao prvia por parte do sujeito passivo. O lanamento
implementado com base nas informaes que o sujeito ativo detm, ou
ento com base em auto de infrao.
O art. 149 se divide em 3 possibilidades:
- inc. I - o lanamento ser efetuado com base nas
informaes internas que o sujeito ativo possui
(cadastros, banco de dados etc), p.ex. IPTU, IPVA,
taxas, contribuies de melhoria, ISS para profissionais
liberais, contribuio da OAB etc;
- inc. II ao VIII - nestes casos o lanamento efetuado
por meio de auto de infrao em funo de
irregularidades cometidas pelo sujeito passivo. O
sujeito passivo, tendo cometido alguma fraude, simulao
etc, permite que a administrao lance o auto desde
que detectada em procedimento administrativo. Assim
sendo, o lanamento de ofcio tambm um auto de
infrao;
- inc. IX - o CTN parte da idia que a autoridade
competente fez o lanamento tributrio, porm este
lanamento foi implementado de forma irregular
25
(omisses, fraudes etc, em conluio ou no com o sujeito
passivo). Se assim for feito, deve ser o ato anulado
(por meio de fiscalizao), e deve ser feito um novo
lanamento, direto ou de oficio, pode ser inclusive
auto de infrao.
Crdito Tributrio
o tributo devido (montante da dvida). Para haver tributo
devido, o 1
o
pressuposto a ocorrncia do fato imponvel (fato gerador
in concreto). O CTN coloca-nos 3 hipteses referentes ao crdito:
- suspenso da exigibilidade (art. 151 CTN);
- extino (art. 156 CTN);
- excluso (art. 175 CTN).
Suspenso da Exigibilidade
O art. 151 vem dentro do ttulo suspenso do crdito, porm
este nome dado ao ttulo est errado. Suspender significa interromper,
prorrogar o curso, deixar para o futuro, ora, suspender o crdito
significa adiar o crdito, assim se se suspende o crdito, se
suspenderia o fato gerador. O CTN n"o enumera hipteses de suspenso do
fato gerador, enumera sim hipteses de suspenso da exigibilidade da
dvida, assim, na realidade, trata-se de possibilidade de cobrana do
tributo em poca posterior ao tempo da ocorrncia do fato gerador (no
art. 151, caput est correto).
H 2 hipteses de suspender a exigibilidade:
- iniciativa do sujeito ativo - sempre por meio de
alterao da lei que fixar o prazo novo (art. 151, I e
VI);
'rt" 797" 0uspendem a exi!ibilidade do
cr(dito tributrio,
5 - moratria;
D5 - o parcelamento"
- iniciativa do sujeito passivo, nos casos que a lei
permite (art. 151, II ao V) - por impugnao
administrativa ou judicial.
55 - o depsito do seu montante inte!ral;
555 - as reclama)es e os recursos, nos
termos das leis re!uladoras do processo
tributrio administrativo;
5D - a concesso de medida liminar em
mandado de se!urana"
D - a concesso de medida liminar ou de
tutela antecipada, em outras esp(cies de
ao judicial;
Suspenso pelo Sujeito Ativo
26
0nc. 0 3 Moratria
O sujeito ativo, por sua iniciativa e mediante lei, prorroga o
vencimento do tributo, e esta lei ter a mesma modalidade da lei que
tenha criado ou institudo o vencimento (ordinria ou complementar) e
pode ser concedida tanto em relao aos tributos vincendos como
vencidos, e ao ser concedida, afastar a incidncia de penalidades (no
tendo-se mais inadimplncia, mora etc), no entanto, salutar lembrar
que no existe moratria por prazo indeterminado, pois se assim o
fosse, seria na prtica um perdo da dvida.
A moratria, quando em carter geral (art. 152, I - alcana a
totalidade dos sujeitos passivos ou parcela deles), pode ser concedida:
- pela pessoa legiferante titular da competncia para
instituir o tributo;
- pela Unio, por meio de lei federal, em relao aos
tributos dos Estados-membros, DF e Municpios.
Entretanto, neste caso o CTN impe 2 condies
cumulativas:
a Unio, simultaneamente, deve conceder moratria de
seus prprios tributos (moratria heternoma);
benefcio da moratria deve ser estendido s
obrigaes de direito privado (aquelas decorrentes
de relaes contratuais).
Porm, a doutrina entende que h 2
inconstitucionalidades neste caso:
o fere o princpio federativo, na medida em
que a autonomia dos entes polticos foi
afrontada, j que a Unio estaria dispondo
sobre matria alheia;
o fere o princpio da segurana jurdica dos
contratos, j que a moratria se estender
s obrigaes de direito privado.
Quanto ao alcance da moratria, depender do que a lei dispuser,
se ela for omissa quanto ao seu alcance, a moratria se aplica a todos
os tributos afetos quele sujeito ativo. A moratria nunca ser por
prazo indeterminado, devendo a lei sempre fixar os prazos de sua
vigncia.
Moratria em Carter Geral
valido para a moratria e demais benefcios. O benefcio tem
carter geral quando se aplica totalidade dos sujeitos passivos que
sejam alcanados pelo tributo, ou uma parcela destes. Quando se trata
de moratria a uma parcela concedido em funo de local, condies da
micro-regio etc, devendo haver uma justificativa de interesse pblico,
27
pois se no houver, fica caracterizado afronta ao princpio da isonomia
tributria.
O beneficio em carter geral implementado independentemente do
requerimento do interessado/beneficiado, consequentemente, esta
moratria gera direito adquirido, e no pode ser revogado enquanto no
concludo seu prazo (basta a lei para que seja implementada).
Moratria Individualizada
Concedida pessoalmente para cada sujeito passivo e
exclusivamente por quem cria o tributo. cedio que toda a lei deve
ser impessoal e genrica, porm como compatibilizar isto com a
moratria individualizada? Neste caso a lei estabelecer:
- requisitos necessrios que o sujeito passivo deve
cumprir para que possa ter o benefcio da moratria;
- deve ser determinada a autoridade administrativa
competente para expedir o despacho administrativo
concessivo do benefcio a quem se enquadrar nos
requisitos da lei.
Assim, a moratria individualizada s se implementa mediante
requerimento do interessado e desde que preenchidos requisitos
objetivos (por isto que esta moratria no gera direito adquirido). A
autoridade ter ento poder vinculado, no tendo faculdade em conceder
ou no a moratria ao seu bel prazer, estar obrigado a concede-la para
quem preencha os requisitos legais, sob pena de caracterizar abuso de
poder.
A moratria individual passvel de:
- cassao - o interessado, no transcurso do benefcio,
descumpre condies ou requisitos estabelecidos na lei
para obt-la ou permanecer com ela. Neste caso o ato
administrativo concessivo ser revogado e o tributo ser
exigido a partir da data em que se inicio o
descumprimento (no cabe imposio de penalidades pois o
benefcio foi alcanado de forma regular);
- anulao - quando o interessado obteve a moratria de
forma irregular, com base em fraude, simulao etc. A
consequncia que o tributo ser exigido desde o
vencimento original, com as penalidades cabveis.
0nc. 0: 3 Parcelamento
Para admitirmos o parcelamento, devemos pressupor que o sujeito
passivo ou no tenha pago seu dbito, ou tenha pago parcialmente (fato
gerador -> vencimento -> dvida ativa -> execuo).
O parcelamento pressupe a consolidao da dvida, ou seja,
existente a dvida por decorrncia do fato gerador, com ou sem
lanamento, possvel ao sujeito passivo pedir o parcelamento antes do
28
seu vencimento. A consequncia de se pedir o parcelamento antes do
vencimento que ser exigido o tributo mais fatores de correo
(incides de reajuste determinado por lei, mais juros remuneratrios de
1% ao ms, juros estes que no podem ser cumulativo, no
capitalizvel). Esta hiptese no muito comum, mas se a lei permitir
o parcelamento antes do vencimento, que se faa.
O mais comum o pedido de parcelamento de dbito vencido, e
neste caso teremos 2 hipteses:
- parcelamento pedido antes do incio do procedimento de
fiscalizao (art. 196), equivalendo o mesmo que o
sujeito passivo fizesse a auto denncia espontnea
(art. 138 CTN). O benefcio da auto-denncia que este
afasta o auto de infrao, e de plano se exclui a multa
punitiva, alm disto, discute-se se a multa de mora
tambm se excluiria com a auto-denncia.
A jurisprudncia tem acolhido a idia da no incidncia
da multa de mora, quando o pagamento do tributo em
atraso for pago em sua totalidade.
Neste caso de pedido de parcelamento antes do
procedimento de fiscalizao, o STJ entende que no cabe
a excluso da multa de mora, pois a auto-denncia
espontnea s possvel quando ocorre o pagamento
integral da dvida, e parcelamento no pagamento
integral; neste sentido, o suj. passivo dever pagar o
tributo, juros de mora, multa de mora e mais algum fator
de correo que a lei estabelecer;
- vencida aps o procedimento de fiscalizao. Iniciado o
procedimento de fiscalizao (art. 196), no se pode
mais aplicar o art. 138 (denncia espontnea),e nestes
casos ficou caracterizado a inadimplncia e tambm
hiptese de fraude, sonegao etc. Aqui no cabe mais a
excluso da multa punitiva, e o parcelamento depois do
inicio de fiscalizao possvel, mas incidir de
qualquer forma o tributo, juros de mora, multa de mora,
multa punitiva e outros acrscimos que a lei
estabelecer;
- depois do dbito inscrito em dvida ativa, permitido o
pedido de parcelamento, pois a inscrio em dvida ativa
ato interna corporis, no significa que tenha havido
ainda a propositura de execuo judicial (mas um passo
imediatamente anterior). Observemos que h legislaes
municipais que estabelecem que a inscrio em dvida
ativa s pode ocorrer no ano seguinte ao vencimento do
tributo, porm, este parcelamento tambm ter as mesmas
caractersticas do parcelamento no caso anterior;
- pode ocorrer caso em que a lei permite o parcelamento de
dvida em fase de execuo, dependendo da legislao.
29
Neste caso ocorrer o parcelamento em juzo, porm as
consequncias sero diferentes, sendo que, quando o
parcelamento feito antes do ajuizamento de execuo
judicial, este afasta a possibilidade de execuo;
porm, se a dvida j estiver em execuo e o
parcelamento for feito em juzo, este parcelamento
suspende a e*ecu!"o, e se no cumprido o termo de
parcelamento, retoma-se a mesma execuo suspensa.
So requisitos necessrios para que se haja parcelamento:
- lei que o autorize e estabelea as condies para tanto;
- requerimento do interessado, que deve assinar o termo
de reconhecimento e confisso de dvida. Neste termo, o
sujeito passivo assume o tributo e os acrscimos
existentes, que depender no momento em que tenha-se
concedido o parcelamento.
Este parcelamento depender do critrio estabelecido em
lei.
$;<;=<;5
Qual a natureza jurdica do parcelamento?
O art. 151, VI CTN diz que o parcelamento forma de suspenso
da exigibilidade do crdito tributrio, mas parte da doutrina discutia,
antes do advento da LC 104/01, qual a natureza jurdica do
parcelamento. Entendia o TRF da 3
a
Regio que era uma forma de
moratria, pois entendia-se que era uma forma de suspenso do crdito,
prorrogando-se o vencimento, tal qual na moratria.
Porm, aps a referida lei, o parcelamento foi inserido como uma
forma autnoma de suspenso do crdito (o prof. entendeu sempre que
parcelamento nunca foi moratria, pois para que esta forma ocorra,
necessrio uma lei que expressamente prorrogue o prazo. No direito
civil, o parcelamento tem natureza de novao, sendo assim considerado,
pois para o sujeito passivo obter o parcelamento, obrigatoriamente
dever pleitear junto a FP o benefcio, e concomitantemente assinar um
termo de confisso e reconhecimento de dvida, da o parcelamento
abranger o tributo e encargos que l incidem. Sendo assim, quando se
pede o parcelamento, aquela dvida anterior fica desnaturada,
constituindo-se nova dvida face a confisso de dvida).
Neste sentido, quando se fala em parcelamento, entendemos pela
constituio de nova dvida, sob condio parcelada ( demonstrao de
liberalidade do poder tributante quanto forma de exigncia do
crdito. Lembremos, o poder pblico no tem o direito de no cobrar o
valor do tributo, viste que este bem pblico, e somente pode-se
desfazer dos bens pblicos por meio de lei expressa autorizadora, que
no caso seria uma das formas de excluso do crdito tributrio, pela
anistia; no caso do parcelamento, o poder pblico est dispondo da
forma com que ser cobrado o crdito).
Tambm considerada uma transao, pois o sujeito passivo tem a
possibilidade de discutir o nmero de parcelas.
30
O parcelamento poder ocorrer para os dbitos vincendos,
vencidos e antes da execuo e para os dbitos vencidos e em execuo
(sendo que o parcelamento aqui neste ltimo caso suspende a execuo,
no sendo ento caso de novao, pois o parcelamento recai sobre a CDA,
no se criando uma nova dvida, mas a mesma dvida que ser cobrada de
forma diferenciada).
Indice Selic no parcelamento
Este ndice comumente utilizada nas dvidas pblicas junto
Unio. Porm, j fora contestada no judicirio, e h decises at no
STF pela inconstitucionalidade deste ndice pois esta uma taxa de
juros de financiamento (equivalente a juros bancrios), pressupondo
lucro, pois taxa de investimento. Considerando que o poder pblico
no pode lucrar, por ser instrumento de lucro, no pode ser utilizada,
j que o poder pblico em regra no atua como agente financeiro.
J a FP entende que pode utilizar pois estaria o poder pblico
financiando o sujeito passivo inadimplente.
E na restituio de IR ou qualquer outro tributo, seria
inconstitucional a incidncia da taxa Selic?
No, neste caso constitucional, pois o contribuinte em
ltima anlise que estaria financiando o Estado, j que se o sujeito
passivo aplicasse este valor em alguma instituio financeira, teria
esta mesma taxa de remunerao.
Suspenso pelo Sujeito Passivo
0nc. 00 3 suspende a e*igibilidade o depsito de seu montante
integral
Este o depsito feito pelo sujeito passivo como garantia de
instncia, sendo que o sujeito passivo efetua este depsito
conjuntamente com a ao judicial que propor para discutir o tributo.
Este depsito traz como consequncia a proibio que a FP
proponha a execuo da dvida; porm, se no for feito o depsito, a FP
dever propor a execuo, sob pena de prescrio.
A Sm. 112 STJ diz que o depsito deve ser integral e em
dinheiro, isto porque o art. 156, VI CTN prev que o depsito se
converte em renda, em pagamento do tributo quando a deciso judicial
for ao final desfavorvel ao sujeito passivo, e consequentemente
extinguindo a dvida.
,ste depsito - facultativo. O art. 38 da LEF prev como
obrigatrio o deposito, particularmente em ao anulatria, mas a
jurisprudncia entende ser inconstitucional este art. j que feriria o
princpio do livre acesso ao poder judicirio (art. 5
o
, XXXV CF/88).
Este depsito previsto no o depsito administrativo, mas sim,
refere-se ao depsito judicial.
31
Quais as consequncias que este depsito pode trazer, no
judicirio?
Este depsito traz como consequncia a proibio que a fazenda
pblica intente a execuo da dvida.
Embora seja facultativo o juiz pode negar o depsito, quando o
objetivo dele tornar inoperante o judicirio em relao ao sujeito
ativo.
Predomina o entendimento que o depsito aplicvel quando o
sujeito passivo ingressa com uma ao ordinria; nas lides que buscam
liminares ou tutela antecipada, no necessrio o depsito.
0nc. 000 ( as reclama!4es e os recursos nos termos das leis
reguladoras do processo tributrio administrativo.
Trata da instncia administrativa. O contencioso administrativo
pressupe que o acesso ao judicirio fica vinculado ao exaurimento da
esfera administrativa. A CF probe o contencioso administrativo, porque
o art. 5 XXXV, garante o pleno acesso ao judicirio.
Embora no exista o contencioso, hoje dizem que exige o
contencioso desportivo.
Existe a instncia administrativa, que a discusso, demanda
feita dentro da prpria administrao pblica, esta instncia
facultativa e a sua deciso no vinculante em relao ao sujeito
passivo nem em relao ao judicirio. Durante o perodo de deciso
administrativa, se o sujeito passivo quiser ir para o judicirio ele
pode, neste caso a lei de execuo fiscal pressupe desistncia da
instncia administrativa.
'rt" C= - ' discusso judicial da ;vida 'tiva
da a&enda *4blica s ( admissvel em
execuo, na forma desta Gei, salvo as
#ipteses de mandado de se!urana, ao
de repetio do ind(bito ou ao anulatria
do ato declarativo da dvida, esta precedida
do depsito preparatrio do valor do d(bito,
monetariamente corri!ido e acrescido dos
juros e multa de mora e demais encar!os"
@ 4nico - ' propositura, pelo contribuinte, da
ao prevista neste arti!o importa em
ren4ncia ao poder de recorrer na esfera
administrativa e desist.ncia do recurso
acaso interposto"
Enquanto houver pendncia administrativa a FP no pode intentar
a ao de execuo fiscal.
A regra que no existe depsito, entretanto temos 2
situao de exigibilidade deste:
- INSS - quando se interponha recurso administrativo, o
INSS exige depsito integral do dbito questionado;
32
- Tributo Federal. A FP federal exige depsito de 30% do
valor demandado em caso de recurso ao Conselho de
Contribuintes do Ministrio da Fazenda.
A doutrina entende que o depsito na administrao pblica
inconstitucional pois caracteriza cerceamento de defesa;
no entanto o STF entende como constitucional.
Nas demais esferas no h depsito.
Na instncia administrativa no h que se falar em prescrio,
uma vez que o dbito no esta vencido.
0nc. 0: ( a concess"o de medida liminar em Mandado de Seguran!a
e
: 3 a concess"o de medida liminar ou de tutela antecipada em
outras esp-cies de a!"o +udicial.
Enquanto perdurar a liminar ou a tutela antecipada no poder
haver execuo fiscal.
8ipteses de e*tin!"o do cr-dito tributrio
(art. 156 CTN)
Pagamento (art 156, I CTN)
Art. 157 a 169 do CTN. A imposio de penalidade pecuniria,
multa, no elide o pagamento do tributo, ou seja, o fato do sujeito ser
multado por no pagar tributo, no exclui o dever ao pagamento do
tributo.
O vencimento do tributo deve ser fixado por lei, a notificao
somente reproduz o que a lei prev. N"o fi*ando a lei o prazo o
tributo deve ser pago em at- 5; dias a contar da data da notifica!"o
do lan!amento. Se o lanamento for por homologao e a lei no fixar
prazo para o pagamento, o tributo no deve ser pago, pois no vence.
O tributo deve ser pago no lugar determinado pela lei, ou se
for omissa, na repartio fazendria que abrange o domiclio do sujeito
passivo.
O tributo pode ser pago de 3 formas:
- em moeda corrente;
- por meio de cheque, considera extinto com o resgate do
cheque pelo sacado;
- por meio estampilha (selo). Este tributo comum com IPI
e so 3 produtos que utiliza este selo: Cigarro, bebida
alcolica destilada, relgio. No caso do selo a empresa
vai a receita e compra um lote de selo, onde j foi pago o
IPI. Considera-se extinto com a destruio do selo, para
que se evite o reaproveitamento.
33
Imputao de Pagamento
O art. 163 CTN trata das regras de imputao do pagamento,
significa dizer que existe uma sequncia (ordem) de pagamento do
tributo. O inc. I determina que sejam divididos os tributos por
obrigao prpria (so aqueles devidos pelo prprio contribuinte, ou
seja, a p.f. ou p.j. que tenha dado causa ao fato gerador) e tributos
decorrentes de responsabilidade (so aqueles cuja exigibilidade recai
sobre 3
os
, ou seja, quem recolhe o tributo o responsvel tributrio,
que pode ser o sucessor, solidrio, substituto).
O inc. II do art. determina o estabelecimento de uma ordem
dentro das espcies tributrias, sendo 1
o
as contribuies de melhoria,
em 2
o
as taxas e em 3
o
os impostos. No pode haver inverso desta
sequncia pois o CTN trata dos tributos vinculados para depois cobrar-
se os tributos no-vinculados. A razo de cobrar-se a contribuio de
melhoria em 1
o
lugar porque este tributo decorre de obra pblica, e
desta obra decorre gasto pblico e tambm porque houve enriquecimento
do particular com a valorizao imobiliria; em 2
o
vem as taxas pois
esta decorre apenas de custo do Estado e em 3
o
imputa-se o pagamento ao
imposto pois neste tributo o Estado no teve qualquer despesa prvia
vinculada.
J o inc. III determina que a imputao do pagamento, na ordem
disposta no inc. II, dever vir de acordo com o prazo de prescrio,
assim, havendo vrias contribuies de melhoria a serem imputadas o
pagamento, deve-se priorizar a imputao quela contribuio que tenha
o prazo de prescrio mais prximo a ocorrer (visa evitar prejuzo ao
errio). Por ltimo, a imputao dever vir de forma decrescente aos
valores devidos, considerando-se a norma do inc. II e III.
Para se imputar o pagamento aos tributos decorrentes de
responsabilidade, aplicam-se as mesmas normas acima vistas.
Pagamento indevido
Caso o sujeito passivo tenha pago indevidamente o tributo,
poder pleitear a devoluo do valor. Para que este tenha de volta o
montante j pago, ter 2 opes:
- pedido administrativo - chamado de pedido de
restituio;
- pedido judicial - chamado de ao de repetio de
indbito.
Fora estas hipteses, h a possibilidade da compensao, que
uma forma de restituio.
Em qualquer das formas, o valor a ser devolvido pode ou no
comportar a devoluo de penalidades incidentes e pagas.
O tributo devolvido sofrer a incidncia de juros no
capitalizveis, de 1% ao ms, devidos do transito em julgado ou da
deciso definitiva que determinar a devoluo.
O pagamento indevido pode ser motivado pela:
34
- interpretao equivocada, por parte do sujeito passivo,
da legislao tributria;
- quando a autoridade administrativa indevidamente exige o
tributo. Neste caso, o sujeito passivo poder impugnar
administrativamente a exigibilidade, porm esta no
acolhida, sendo a exigibilidade mantida e devendo o
sujeito passivo recolher o tributo.
Esta deciso poder ser posteriormente revogada,
anulada, rescindida ou reformada, e ocorrendo um destes
casos, o recolhimento do tributo se tornar indevido.
$><;=<;5
Devoluo de tributo indireto (art. 166)
Tributo indireto aquele que pode ser repassado enquanto custo
pelo contribuinte de direito ao contribuinte de fato. Assim, o custo do
tributo suportado por 3
o
que no tenha dado causa ao fato gerador
(p.f. ou p.j. no prevista em lei), p.ex. ICMS, ISS, IPI etc.
Quando este tipo de tributo for pago indevidamente, o
contribuinte de direito, para pedir a restituio, dever
obrigatoriamente cumprir uma das 2 condies a seguir:
- deve provar que no tenha repassado o imposto indevido
para o contribuinte de fato;
- caso tenha repassado o tributo ao contribuinte de fato,
dever possuir a autorizao expressa do contribuinte de
fato para poder demandar a devoluo.
Prazo para demandar a devoluo (art. 168)
O art. define que o prazo de 5 anos. H uma dvida na doutrina
e jurisprudncia se este prazo tem natureza prescricional ou
decadencial; parte da doutrina entende que prazo decadencial (posio
indicada para concurso), porm, o prof. vem entendendo dizer que o mais
adequado a idia de prazo prescricional, pois o art. diz que o direito
de pleitear, referindo-se parece, a um direito de demandar. Tanto
assim que mesmo expirando este prazo, poder a FP devolver o valor.
Este prazo de 5 anos pode ser contado a partir de 2 pontos:
- caso o sujeito passivo tenha pago voluntariamente (sem
qualquer contestao) o tributo indevido, o prazo
iniciar a partir da data do pagamento indevido.
Quando for o caso de tributo sujeito ao lanamento por
homologao, o prazo para o pedido de devoluo no se
inicia na data do pagamento, mas sim a partir do 1
o
dia
do ano seguinte quele em que se extingue o prazo para
homologar (5 anos para homologar + perodo de graa).
Havendo a homologao expressa pelo fisco dentro do
perodo permitido para tanto, e sendo o tributo
35
indevido, ter o sujeito passivo 5 anos a partir da data
da homologao para pleitear a devoluo;
- o prazo dever ser contado a partir da data da deciso
definitiva que tornou ineficaz a deciso condenatria
que determinou o pagamento indevido.
Neste caso, o sujeito passivo cobrado em relao a um
tributo, impugnando administrativamente esta cobrana.
Ento o fisco aprecia e mantm a cobrana, fazendo com
que o suj. passivo recolha o tributo, porm, em ato
revisional, o fisco torna ineficaz a deciso que tinha
determinado o pagamento do tributo, cabendo ento a
repetio do indbito, e a partir desta ltima deciso
que inicia-se o prazo de 5 anos.
No caso de sentenas em ADIn que entendam a cobrana de
determinado tributo indevido, o prof. entende que o sujeito passivo
ter 5 anos a partir do transito em julgado da sentena para repetir o
indbito; tambm permitiria-se a compensao (integral, no vinculada
aos 30% fixados em lei).
Por sua vez, o art. 169 trata de uma situao anormal,
entendendo que o sujeito passivo tem um prazo prescricional de 2 anos
para intentar ao anulatria em relao a deciso administrativa
denegatria de restituio. O art. parte do pressuposto que o sujeito
passivo tenha ingressado com pedido administrativo de restituio,
negado pela FP, da prevendo a lei a propositura de ao para anular
esta deciso administrativa, sendo que o nico entende que a
propositura desta ao interrompe o prazo prescricional, passando a
correr pela metade este prazo, ou seja, 1 ano. Por isto que esta ao
de anulao da deciso administrativa invivel, no tem
aplicabilidade prtica ou lgica, sendo que a melhor opo seria a
propositura de ao de repetio de indbito (ou ao que permita a
compensao).
Quando seria vivel a propositura da ao de anulao de deciso
administrativa prevista neste art. 169?
O prof. entende que a nica hiptese de utilizao do art. 169
seria quando o sujeito passivo intentar o pedido de restituio prximo
ao prazo previsto no art. 168, ou seja, quando j est vencendo o prazo
de 5 anos, e a FP s responde a demanda aps o prazo de 5 anos,
avanando neste prazo.
Neste caso, a ao de repetio de indbito ficaria
impossibilitada de ser intentada, pois preenchido o prazo do art. 168,
ento, a nica hiptese do sujeito passivo seria intentar a ao do
art.169.
Porm, d para sustentar a idia de que o art. 169 seja
inconstitucional, pois caracteriza cerceamento de defesa, tambm
estaria restringindo o direito ao livre acesso a judicirio.
36
Compensa!"o (art. 156, II)
nada mais que o encontro de dvidas, onde o sujeito passivo
deve tributo para a FP, e esta, por sua vez, tem dvida para com o
sujeito passivo.
A dvida do sujeito ativo com o sujeito passivo deve ser l)uida
e certa, pode ser de origem tributria ou n"o (p.ex. pagamento
indevido, indenizao, precatria etc).
De acordo com o art. 170 CTN, a compensao depende de lei
especfica que a autorize, sendo que a lei dever estabelecer os
critrios e limites para que ocorra a compensao. evidente ento que
a compensao nada mais que uma forma de pagamento, sem desembolso de
pecnia.
Observe-se que se o sujeito passivo tem um crdito em
precatrios com a FP, no caracterizaria infringncia ordem de
pagamento de precatrios se houvesse a compensao com dbito
tributrio, visto que a lei especfica (que permite a compensao)
prevalece sobre a lei geral, que no permite a supresso da ordem de
pagamento (pois, s que esta lei geral a CF/88).
O art. 170 CNT refere-se a compensao no mbito administrativo,
sendo que a autoridade no pode negar a compensao desde que
preenchidos os requisitos legais pelo sujeito passivo.
Porm, questiona-se se pode haver compensao em juzo?
O TRF 3 regio entende que a compensao poder ser feita em
juzo quando pleiteada, independente da existncia de lei especfica
que a regularize. A nica exigncia que a compensao deve ser feita
entre tributos da mesma natureza.
Porm o TJSP j entendeu que a compensao s poder ser feita
se houver lei autorizadora. Todavia, contra-argumentando, o CTN, sendo
considerado norma geral, permite a compensao.
O tributo que esteja sendo discutido judicialmente quanto a sua
real exigibilidade no poder ser compensado antes de ocorrer o
transito em julgado da deciso favorvel ao sujeito passivo, que
proclame o pagamento indevido.
Transa!"o (art. 156, III)
Consiste em renncias e concesses mtuas, com o fim de por fim,
resolver o litgio. Neste caso, o sujeito ativo e sujeito passivo abrem
mo parcialmente de seus direitos.
A transao para ser implementada depende de lei que a autoriza,
sendo que esta lei dever indicar a autoridade administrativa
competente para negociar, transacionar. Observemos ento que a
transao feita de forma individualizada, operacionalizando-se caso a
caso. Todavia, a doutrina entende a idia de que a transao
inconstitucional, j que haveria renncia de parte de bem pblico sem
lei especfica permissiva, tambm seria considerado inconstitucional
frente ao princpio da isonomia isto porque trataria contribuintes de
forma diferenciada, desequilibrada.
Mesmo previso constitucional no poderia suprir a
inconstitucionalidade, pois sendo a transao instituto do direito
37
civil, instituto este que permite a disposio ampla sobre o montante,
no caberia a transao sobre bem pblico. Agora, se a lei fixasse as
normas e montantes que devem ser adotados na transao, na realidade
no haveria transao como definida no direito civil, mas sim uma
forma de parcelamento ou outro instituto novo qualquer. Assim, a
transao que conhecemos no direito civil no possvel no direito
tributrio.

Mesmo que admitssemos ser possvel a transao no direito
tributrio, isto no seria forma direta de extino do crdito
tributrio, mas sim, uma forma de se chegar a extino do crdito, e
por sua vez, a extino do crdito seria alcanada com a remisso
parcial do tributrio e o crdito remanescente extinguiria-se pelo
pagamento.
?emiss"o (art. 156, IV)
O CTN prev ento a possibilidade de haver o perdo do crdito
tributrio, parcial ou totalmente.
O nico instrumento para se conceder a remisso a lei (art.
172 CTN e art. 150, 6 CF/88). Esta lei deve ser especfica para a
concesso da remisso e advinda do ente legiferante competente para a
imposio do tributo.
@ >A Mualquer subsdio ou iseno, reduo
de base de clculo, concesso de cr(dito
presumido, anistia ou remisso, relativas a
impostos, taxas ou contribui)es, s poder
ser concedido mediante lei especfica,
federal, estadual ou municipal, que re!ule
exclusivamente as mat(rias acima
enumeradas ou o correspondente tributo ou
contribuio, sem preju&o do disposto no
arti!o 799, @ ?A, N55, ! (determina que
LC dever dispor sobre concesso
e extino de benefcios
relativos ao ICMS)"
A remisso pode ser concedida em carter geral ou
individualizada. Em carter geral, aplicada independentemente de
requerimento por parte do interessado (basta a lei para que o benefcio
seja concedido), por este motivo gera direito adquirido ao
contribuinte.
A remisso individualizada depende de requerimento do
interessado, que deve cumprir os requisitos que a lei estabelece, tanto
que esta remisso individualizada se aplica por despacho
administrativo da autoridade competente.
A remisso poder ser total ou parcial, e sendo parcial, a
extino da dvida tambm s ser parcial e a parte remanescente s se
extinguir pelo pagamento.
38
'rt" 7K?" ' lei pode autori&ar a autoridade
administrativa a conceder, por despac#o
fundamentado, remisso total ou parcial do
cr(dito tributrio, atendendo,
5 - F situao econEmica do sujeito passivo;
55 - ao erro ou i!nor/ncia excusveis do
sujeito passivo, quanto a mat(ria de fato;
555 - F diminuta import/ncia do cr(dito
tributrio;
5D - a considera)es de eqOidade, em
relao com as caractersticas pessoais ou
materiais do caso;
D - a condi)es peculiares a determinada
re!io do territrio da entidade tributante"
Remisso e as penalidades pecunirias
Como a remisso visa perdoar a obrigao, a dvida tributria,
quando se fala em perdo do tributo, pode-se dizer que o mais lgico
imaginar que se trata de tributo vencido, mas nada impede que seja dada
a remisso de tributo no vencido. Sendo o caso de tributo j vencido,
a remisso alcanar apenas o tributo, ou tambm as penalidades?
No, a remisso em si s no alcana as penalidades, porm, as
penalidades moratrias so extintas por decorrncia da extino do
crdito tributrio pela remisso, pois prevalece a idia de que o
acessrio segue o principal. Se o suj. ativo est perdoando o tributo,
no pode-se ter juros de mora, multa de mora, pois no se tem mais o
objeto da obrigao, assim pode(se dizer )ue a remiss"o traz implcita
a anistia das penalidades moratrias.
Observemos que no existe remissa de tributo cujo fato gerador
ainda no tenha ocorrido (antes do fato gerador ocorrer, pode-se dizer
que o instituto que ocorre a iseno, que pode ser parcial ou total;
porm, aps o fato gerador, diz-se que h remisso, tendo sido lanado
ou no o tributo, e podendo tambm ser uma remisso parcial ou total).
Prescri!"o e 9ecad/ncia (art. 156, V)
Previamente devemos lembrar que decadncia a perda do direito
material. Ocorrendo a decadncia, a dvida no pode ser mais cobrada,
podendo o juiz reconhece-la de ofcio, e sendo paga, haver pagamento
indevido (cabendo repetio de indbito).
Prescrio a perda do direito de ao, porm esta definio
errnea, j que a CF assegura o acesso ao direito de ao, e dvida
prescrita poder ser cobrada, executada, no cabe ao juiz reconhece-as
de ofcio, devendo ser suscitada pela parte interessada. Sendo paga,
no cabe repetio de indbito, pois no h indbito.
,m mat-ria tributria o )ue distingue a decad/ncia da
prescri!"o - o lan!amento e sua conse)@ente notifica!"o sendo )ue
antes do lan!amento e da sua notifica!"o se fala em decad/nciaA aps o
lan!amento e a sua notifica!"o se fala em prescri!"o.
39
Diante disto pode-se falar que o CTN erra ao dizer que a
prescrio extingue o crdito. Na realidade, o crdito prescrito se
extingue ou pelo pagamento, ou por remisso.
Decadncia (art. 173 CTN)
Determina este artigo que o direito da FP constituir o crdito
tributrio extingue-se aps 5 anos contados ... - aqui o CNT j erra,
pois fala em direito de constituir o crdito, porm no prprio critrio
do CTN o crdito tributrio se d com o lanamento, e esta ato
administrativo no um direito, mas sim um dever.
Estes 5 anos contam-se:
- a partir do 1
o
dia do ano seguinte quele em que o
lanamento poderia ter sido efetuado. Considerando-se
que o lanamento pode ser feito a partir da data da
ocorrncia do fato gerador, no ano seguinte ao fato
gerador que comea a correr o prazo de 5 anos para a
decadncia do direito de lanamento;
-
'rt" 7KC" 6 direito de a a&enda *4blica
constituir o cr(dito tributrio extin!ue-se
aps 9 LcincoJ anos, contados,
5 - do primeiro dia do exerccio se!uinte
Fquele em que o lanamento poderia ter
sido efetuado;
Porm, esta regra se aplica ao lanamento direto (ou de
ofcio) e ao lanamento por declarao (misto). Sendo o
caso de lanamento por homologao, a regra, segundo a
jurisprudncia, diferente, e no caso, o prazo de 5
anos disposto no art. 174, I ser contado a partir do 1
o
dia do ano seguinte quele em que se esgota o prazo de 5
anos para homologao (art. 150, 4
o
), sempre
pressupondo que no tenha havido o recolhimento do
tributo pelo sujeito passivo;
- a partir da data em que se tornar definitiva a deciso
que houver anulado, por vcio formal, o lanamento
anteriormente efetuado - pressupe este inciso que o
sujeito ativo tenha feito o lanamento, entretanto este
ato teria sido anulado por vcio formal, arguido tanto
pelo sujeito passivo como o ativo, e esta anulao
poder ter sido feita tanto administrativamente como no
judicirio. A partir da data da deciso que determinou a
anulao do lanamento, comea a ser contado o prazo de
5 anos para um novo lanamento (art. 173, II).
55 - da data em que se tornar definitiva a
deciso que #ouver anulado, por vcio
formal, o lanamento anteriormente
efetuado"
40
P.B. Carvalho entende que neste caso ocorre a
interrupo do prazo decadencial, contrariado a tese de
que prazo decadencial no se interrompe. O prof. no
concorda, pois como o lanamento anterior foi
desconsiderado, no houve este prazo no ordenamento
jurdico, no havendo interrupo do prazo.
J o nico do art. 173 tem um erro grave quando fala no
direito a que se refere este artigo, porque lanamento no
considerado direito, mas sim dever-poder, pois o tributo bem pblico
indisponvel; outra erro que o fala que o prazo inicia seu computo
a partir da notificao, mas esta notificao no a notificao do
lanamento, mas sim notificao-intimao, ato pelo qual o sujeito
ativo convoca o sujeito passivo para prestar informaes, dados, que
serviro de fundamentao para futuro lanamento.
A partir da data desta notificao que comea a contar o prazo
de 5 anos para a realizao do lanamento.
@ 4nico" 6 direito a que se refere este arti!o
extin!ue-se definitivamente com o decurso
do pra&o nele previsto, contado da data em
que ten#a sido iniciada a constituio do
cr(dito tributrio pela notificao, ao sujeito
passivo, de qualquer medida preparatria
indispensvel ao lanamento"
Porm, aplicando-se a regra deste nico com a regra do inc. I,
se no transcurso do perodo de graa houver a notificao-intimao do
nico, esta notificao far com que haja uma antecipao do computo
do prazo de 5 anos, extinguindo o perodo de graa remanescente.
Todavia, se a notificao for feita no transcurso do prazo de 5
anos do inc. I, a FP no ter mais 5 anos, remanescendo o prazo para
findar o prazo do inc. I, no interrompendo este prazo decadencial
(visto que a decadncia existe em funo do princpio da segurana
jurdica, evitando que as dvidas se perpetuem).
Prescrio (art. 174)
A doutrina diz normalmente que a prescrio a perda do direito
de ao, porm, considerando-se o direito de ao um direito
fundamental constitucional, este no se perde, mas sim, no se
exercita.
No direito tributrio, a prescrio o prazo para a FP intentar
a ao de execuo fiscal, e o art. 174 define que o prazo da
prescrio de 5 anos, a contar da data da constituio definitiva do
crdito tributrio, sendo que considera-se constitudo definitivamente
o crdito tributrio n"o com o lan!amento, mas inicia-se com o 1auto de
infra!"o2 ou 1notifica!"o de lan!amento2 (SBm. $C5 TF?); assim,
enquanto no houver a caracterizao da inadimplncia do sujeito
passivo, no h que se falar em prazo prescricional (enquanto o crdito
41
no for exigvel, no se pode falar em incio do curso do prazo
prescricional.
'rt" 7K8" ' ao para a cobrana do cr(dito
tributrio prescreve em 9 anos, contados da
data da sua constituio definitiva (auto
de infrao ou notificao do
lanamento)"
At o prazo para pagamento ou impugnao administrativa, no se
fala em incio do prazo prescricional, e sendo interposto recurso
administrativo pelo sujeito passivo, como o prazo para exigibilidade do
crdito ainda no se iniciou, no se fala ainda em incio do prazo
prescricional, e este no se inicia at que seja decidida finalmente a
instncia administrativa.
Se o sujeito passivo propuser ao judicial anulatria do ato de
lanamento, segurando o juzo com depsito judicial, ainda no inicia-
se a exigibilidade do crdito, e somente se falar em incio do prazo
prescricional quando o sujeito passivo levantar o depsito, permitindo
que a FP proponha ao de execuo.
Por sua vez, o nico do art. 174 estabelece causas que
interrompem o prazo prescricional, considerando como consequncia para
esta interrupo do prazo ou seu reinicio (mais 5 anos). Os 3 primeiros
incisos do art. 174, nico so motivados pelo sujeito ativo, e o ltimo
inciso poder vir em funo de conduta do sujeito passivo.
$C<$;<;5

Causas interruptivas do prazo prescricional
O inciso III do art. 174 permite outras formas de interrupo do
prazo prescricional (qualquer ato judicial que faa em constituir em
mora o sujeito passivo), ento no s sero causas interruptivas as
hipteses dos demais incisos do nico. O art. 8
o
, 2
o
da LEF define
que interrompe a prescrio o despacho que determina a citao do
sujeito passivo, e analisando este dispositivo juntamente com o inc.
III, entende-se que o art. 8
o
uma hiptese de causa interruptiva.
@ 4nico" ' prescrio se interrompe,
5 - pela citao pessoal feita ao devedor;
55 - pelo protesto judicial (promovido
pelo sujeito ativo);
555 - por qualquer ato judicial que constitua
em mora o devedor;
5D - por qualquer ato inequvoco ainda que
extrajudicial, que importe em
recon#ecimento do d(bito pelo devedor"
Observemos que o CTN considerara norma com fora de lei
complementar, e considerando a LEF uma lei ordinria, poder ser o art.
8
o
considerado inconstitucional?
42
Com a generalidade do inc. III, que permite que qualquer ato
poderia interromper o prazo prescricional, admite-se a
constitucionalidade do art. 8
o
da lei ordinria de execuo fiscal,
sendo ento, a jurisprudncia entende que o art. 8
o
regulamentou o inc.
III, nico do art. 174.
O sujeito passivo, como dito, tambm pode motivar a interrupo
do prazo prescricional (art. 174, nico, IV), em )ual)uer ato
judicial ou extrajudicial inequvoco, )ue importe o recon.ecimento do
d-bito pelo devedor ( o suj. passivo aceitando a dvida, e diante
disto, acontece a interrupo do prazo). A inequivocidade se dar
sempre de forma documentada, p.ex. quando o sujeito passivo pleiteia e
consegue o parcelamento da dvida.
No caso da moratria, o prazo prescricional continua em curso
desde sua concesso, ou seja, a moratria no interrompe o prazo
prescricional. Todavia, no se considerar o perodo do prazo concedido
na moratria como incurso do prazo prescricional quando verificar que a
moratria foi conseguida com fraude, dolo ou simulao do beneficiado
ou de 3
o
em benefcio ao sujeito passivo.
No caso de revogao da moratria por no ter o sujeito passivo
cumprido suas obrigaes ou requisitos legais, porm, sem que tenha
havido fraude, dolo ou simulao, a revogao da moratria somente
poder ocorrer se ainda no findou o prazo prescricional, assim sendo,
na ausncia de dolo, fraude ect o prazo prescricional no se
interrompe.
Hipteses de suspenso do prazo prescricional
Suspenso o sobrestamento da fluncia do prazo para retomada
posterior, quando finda a causa suspensiva.
So hipteses que suspendem o prazo prescricional as previstas
no art. 151 - hipteses suspensivas da exigibilidade do crdito
tributrio, sendo ento na realidade este art. 151 suspende tanto a
exigibilidade do tributo como tambm suspende o prazo prescricional.
Todavia, questiona-se que nem sempre que se suspende a
exigibilidade do tributo suspende tambm o prazo prescricional, pois,
tendo como pressuposto para a suspenso do prazo prescricional o seu
incio do curso, e o incio do prazo prescricional se d a partir do
dia seguinte data que caracteriza a inadimplncia. Da, as hipteses
do art. 151 devem ser analisadas no sentido de se verificar se h
alguma possibilidade de permitir que o prazo prescricional inicie-se
antes do vencimento do tributo.
'rt" 797" 0uspendem a exi!ibilidade do
cr(dito tributrio,
5 - moratria;
55 - o depsito do seu montante inte!ral;
555 - as reclama)es e os recursos, nos
termos das leis re!uladoras do processo
tributrio administrativo;
43
5D - a concesso de medida liminar em
mandado de se!urana"
D - a concesso de medida liminar ou de
tutela antecipada, em outras esp(cies de
ao judicial;
D5 - o parcelamento"
Para suspender a exigibilidade, o crdito tributrio pode ser
vencido ou vincendo, porm, para suspender o prazo prescricional,
somente se pode falar em tributo vencido, pois para suspender o prazo,
ele deve ter corrido, fluido por pelo menos um dia. Assim, o art. 151
deve ser analisado com a considerao que o prazo do vencimento j deve
ter corrido.
Neste sentido, o art. 151 dever ser analisado incido por inciso
para verificar se no caso teria-se j vencido o prazo para pagamento,
da com isto, j estaria se iniciando o prazo prescricional para
propositura da ao judicial de cobrana, ento, se a hiptese do
inciso permitir a concluso que o prazo do pagamento do tributo j
teria vencido, e ocorrendo esta hiptese, haveria a suspenso do prazo
prescricional para a propositura da ao de cobrana.
Assim, no tocante ao prazo prescricional, apenas o inc. III do
art. 151 no suspende o prazo prescricional, mas apenas suspende a
exigibilidade do crdito, pois nesta hiptese no teria ocorrido o
vencimento do prazo para pagamento, j que a instncia administrativa
somente pode ser invocada at a data do vencimento do crdito
tributrio.
Consigna!"o em pagamento (art. 156, VIII)
Na consignao em pagamento, o inciso remete ao art. 164, que
dispe as hipteses em que se admite a consignao em pagamento, que
so:
- sujeito ativo condiciona o recebimento do tributo ao
cumprimento de outra obrigao tributria (principal ou
acessria). Assim, p.ex. a SRF somente aceita o
recolhimento do IR se o sujeito passivo entregar a
declarao do IR, podendo ento o sujeito passivo
utilizar-se da consignao em pagamento.
Outra hiptese o sujeito ativo condicionar o
recebimento do tributo a uma prestao de outra
obrigao principal, inconstitucional ou ilegal, p.ex.
municpio condiciona o recebimento do IPTU ao
recolhimento conjunto da taxa de limpeza.
Outra hiptese seria o condicionamento do recolhimento
do tributo ao cumprimento de obrigao acessria ilegal;
- quando o sujeito passivo pretende pagar um valor
diferente (maior ou menor) do que exigido;
- quando o sujeito passivo pretende pagar o tributo, mas a
FP recusa-se a recebe-lo, dizendo-o indevido;
44
- em caso de conflito de competncias - 2 ou mais sujeitos
ativos exigissem tributo do mesmo sujeito passivo, sobre
o mesmo fato gerador (bi-tributao).
Esta consignao somente pode versar sobre o montante que o
sujeito passivo se prope a pagar (sobre o valor que o sujeito passivo
entende ser devido).
Havendo a consignao em pagamento, o crdito tributrio se
extinguir apenas quando houver a senten!a transitada em +ulgado contra
a FP (ou melhor, quando a deciso for favorvel ao sujeito passivo), e
no com o levantamento do crdito.
9ecis"o #dministrativa 0rreformvel (art. 156, IX)
aquela deciso que no pode ser objeto de ao anulatria.
Este dispositivo desdobramento do art. 151, III (sujeito passivo
ingressa na instncia administrativa, fato que suspende a
exigibilidade). Porm, esta deciso administrativa deve ser
compreendida como favorvel ao su+eito passivo, da, no tendo
interessado ou legitimado para agir em juzo e propor ao anulatria
contra a deciso pr sujeito passivo e emanada pelo sujeito ativo.
Porm, diante da circunstncia desta deciso favorvel ao
sujeito passivo verificar-se o dolo, fraude, simulao, a administrao
pblica poder ela prpria anular o ato, administrativamente (frente o
poder de reviso da administrao pblica).
A ao anulatria seria possvel quando 3
o
que tenha
experimentado uma leso em funo da deciso favorvel, propor ento
ao anulatria. No caso poderia ser autor o MP de alguma ao popular.
9ecis"o Dudicial passada em +ulgado (art. 156, X)
Trata-se de deciso judicial pr sujeito passivo; lembremos que
em regra a deciso judicial pr sujeito passivo somente transita em
julgado quando houver o recurso de ofcio (duplo grau de jurisdio);
diz-se em regra, pois quando a deciso for inferior a 60 s.m., a
deciso judicial poder transitar em julgado na 1
a
instncia.
9a!"o em pagamento com bem imvel (art. 156, XI)
A lei aqui s trata o do bem imvel, que dever ser previamente
avaliado, por laudo idneo.
Como o CTN aqui entendida como norma geral, no necessrio
que todos os entes polticos tenham normas especficas tratando da
dao em pagamento, assim, este instituto se operacionalizar tendo ou
no o ente poltico norma tratando do assunto.
Questiona-se se o poder pblico est obrigado a aceita o bem
imvel como dao em pagamento?
45
O prof. entende que no, e a razo simples, pois por vezes o
imvel no atende ao interesse pblico, no um imvel adequado ao
interesse pblico. Assim sendo, somente ser aceito o imvel desde que
este tenha alguma utilidade ao poder pblico (p.ex. o municpio de SP
no estaria obrigado a aceitar em dao de pagamento um imvel rural
localizado em outro Estado da federao).
Pode ser dado outro bem como dao em pagamento?
Sim, admite-se, desde que lei especfica a estabelea, p.ex.
dao em pagamento com medicamentos essenciais, alimentos para merenda
escolar, asfalto, lmpadas para a iluminao pblica etc. evidente
que o bem a ser dado deve ser compatvel com as atividades da
administrao pblica.
A dao em pagamento no seria uma burla licitao?
No, pois a lei 8666/91 prev a possibilidade de que a dao em
pagamento evite o processo de licitao.
,*clus"o do Cr-dito tributrio
(art. 175)
Em outros termos seria a no permisso do surgimento do crdito
tributrio. Considerando que o crdito tributrio surge, segundo o
CTN, pelo lanamento, e pela doutrina, na incidncia do fato gerador,
quando o CTN diz excluso do crdito, trata na realidade de hipteses
de no ocorrncia do fato gerador.
O art. 175 CTN tem-se 2 situaes que excluem o crdito, que so:
- iseno;
- anistia.
'rt" 7K9" $xcluem o cr(dito tributrio,
5 - a iseno;
55 - a anistia"
@ 4nico" ' excluso do cr(dito tributrio no
dispensa o cumprimento das obri!a)es
acessrias dependentes da obri!ao
principal cujo cr(dito seja excludo, ou dela
conseqOente"
0sen!"o
A iseno poder ser trabalhada em 3 enfoques, sendo que 1
a
definio (clssica) foi dada por Aliomar Baleeiro, acolhida pelo STF.
Nesta definio, a iseno colocada como dispensa legal do pagamento
de tributo, sendo a iseno um favor legal concedido pelo titular do
poder legiferante, assim, a iseno suspende temporariamente os efeitos
da lei que instituiu o tributo.
Neste sentido, quando a pessoa poltica edita uma lei concedendo
a iseno, esta lei ir momentaneamente suspender a exigibilidade da
lei que instituiu o tributo.
46
A 2
a
definio de iseno, do Prof. Souto Maior Borges, considera
que a iseno a no incidncia legalmente qualificada, a negativa
da lei que criou o tributo.
O Prof. Souto critica a 1
a
definio dizendo como que a lei
pode dispensar algum de pagar o tributo, pois se h dispensa,
considera-se que houve o fato gerador, e tendo havido este fato
gerador, houve a criao da obrigao, da a figura jurdica adequada
seria a remisso, e no a iseno.
A 3
a
definio provem do Prof. P.B.Carvalho, dizendo que no
acolhe a 1
a
definio por no poder haver dispensa legal de pagar, e
tambm repudia a 2
a
definio, considerando equivocada pois como pode
ser a iseno uma no incidncia legalmente qualificada, pois se a
iseno decorre de lei, como que a lei pode ser considera uma no-
incidncia. Considera ento que a lei que concede a iseno uma lei
de incidncia, a lei que concede a iseno incide no ordenamento
jurdico, incidindo especificamente na regra matriz, atingindo um de
seus critrios, mutilando a lei que cria o tributo.
A iseno poder ser concedida por prazo determinado ou prazo
indeterminado; poder ser concedida em carter geral (concedida
mediante lei, independentemente de requerimento do interessado, basta a
lei para aplicar a iseno. Gera direito adquirido, pois uma vez
editada a lei, o benefcio se implementa sem qualquer interferncia do
interessado) ou individualizada (dever ser requerida pelo interessado
e ser concedida por despacho administrativo pela autoridade fazendria
definida na lei, desde que preencha os requisitos legais para sua
concesso. A autoridade detm poder vinculado).
Quanto a sua abrangncia, a iseno poder alcanar todos os
tributos do sujeito ativo, ou se restringir definidos tributos
estabelecidos na lei concessiva. Tambm poder ter limites quanto ao
montante.
Observemos que no cabe a iseno heternoma, pois estaria esta
iseno infringindo o princpio federativo; mas h discusso
doutrinria sobre 2 dispositivos da CF/88, sendo o art. 155, 2
o
, XII,
e, prevendo que LC no estadual poder dar iseno de ICMS para a
exportao de produtos in natura semi-elaborados e servios (LC 87/96
- lei Kandir); a segunda hiptese est prevista no art. 156, 3
o
, II,
que prev a iseno de ISS na exportao de servios (LC 116/03).
O prof. entende que nestes casos no h na realidade isenes
heternomas, pois estas LC's so normas nacionais (e no normas
federais), no se tratando da Unio tratando de tributo alheio, mas no
caso h o CN tratando da regra geral (vide art. 151, III CF/88).
;C<$$<;5
Iseno do ICMS
A CF tratou diferentemente desta iseno, pois embora sendo um
imposto estadual, ele tem uma caracterstica muito grande de um tributo
47
nacional, j que tem repercusses inter-estaduais. Por isto tem-se no
art. 150, 6
o
CF uma referencia especfica no tocante a iseno do
ICMS, dispondo que a iseno dever observar o art. 155, 2
o
, XII
g, que por sua vez dispe que caber a LC regular a forma de
isenes, crditos fiscais, etc.
Assim, o tema de iseno do ICMS ser disciplinado por LC de
carter nacional, no caso, a LC 24/75 (expressamente recepcionada pela
CF/88, vide art. 34, 8
o
ADCT).
Esta LC dispe dobre a iseno da seguinte forma. Os Estados e o
DF n"o t/m autonomia para conceder modificar ou e*tinguir isen!"o do
0CMS, devendo cumprir os requisitos da LC, e por sua vez esta lei prev
a existncia do CONFAZ (Conselho Nacional de Poltica Fazendria),
rgo este que pertence ao M.Fazenda, presidido por um representante do
MF, e composto por todos os Estados da federao, e tambm o DF. A
representao feita por intermdio de Secretrios estaduais de
fazenda ou finanas.
O CONFAZ um rgo deliberativo, no se reunindo com
periodicidade regular, mas apenas mediante convocao. Somente se
instala uma sesso do CONFAZ caso haja o comparecimento da maioria de
seus membros (maioria simples, j que a lei no dispe
especificamente).
Instalada a sesso, o procedimento para a concesso da iseno
ser:
- o benefcio da concesso dever ser proposto por
qualquer dos membros do CONFAZ, ou pelo MF. Poder ser
este benefcio para todos os Estados, ou se restringir
por Estado, regio ou grupo de Estados;
- somente ser considerada aprovada a proposta caso
obtenha voto favorvel de todos os presentes na reunio
(unnime);
- obtido o consentimento, o convnio firmado, recebendo
o nome Convnio ICMS n. .../ano;
- este convnio dever ser publicado no DOU, em at 10
dias a contar da data do trmino da reunio;
- publicado, os Estados e o DF tm um prazo de 15 dias
para ratificar ou rejeitar o convnio. A ratificao
poder ser de forma expressa (mediante decreto do
executivo) ou tcita (pelo silncio), e a rejeio
dever sempre ser de forma expressa (decreto).
Discute-se sobre este decreto. Roque Antonio Carrazza
entende que este decreto deveria ser do poder
legislativo, em funo do princpio da independncia dos
poderes, j que, se o poder executivo que firma o
convnio, deveria ser outro o poder que ratifica-o
(assim o faz SC, DF etc);
- somente ser considerado eficaz o convnio que obtm a
ratificao unnime dos Estados e DF presentes ou no na
reunio do CONFAZ. Se houver a rejeio por um Estado
apenas, o convnio no operar efeitos;
48
Revogao da Iseno
- para reduzir ou revogar iseno do ICMS, o procedimento
exatamente o mesmo, porm, o quorum deliberativo do
CONFAZ como o quorum de ratificao alterado, passando
a ser de 4/5 dos membros presentes na reunio do CONFAZ,
e 4/5 dos Estados da federao e DF.
Assim, comum, ao invs do Estado conceder a iseno (que no
poder conceder unilateralmente), o Estado financia o ICMS, permitindo
que a pessoa pague o imposto parceladamente. Esta a guerra fiscal
dos estados.
A iseno alcanar os tributos que a lei dispuser. Havendo a
omisso da lei, valer aquela iseno para todos os tributos.
A iseno no alcana fatos geradores j consumados, visto que
para fato gerador j existente, o instituto cabvel ser a remisso.
#nistia
O art. 175, II define que exclui o crdito tributrio a anistia.
Observemos que a anistia figura tpica do direito penal, sendo
considerado como forma extintiva da punibilidade, assim, o CTN j
comea errando colocando a anistia como excludente do crdito, mas na
realidade, deferia a anistia excluir a punio.
Outro erro est quando o CTN diz que a anistia alcana o crdito
tributrio, porm o tributo n"o se confunde com penalidade, assim, como
que o crdito tributrio pode ser alcanado pela anistia. Quando o
poder pblico concede a anistia, o tributo, na realidade, continua
sendo devido, neste sentido, o intuito da anistia de perdoar as
penalidade.
$E<$$<;5
Desta forma, a anistia ser concedida de acordo com o art. 150,
6
o
CF, ou seja, mediante lei editada pela pessoa poltica competente
quanto ao tributo a que se refere. Assim, a anistia no admite a
hiptese da interferncia das pessoas polticas distintas, no
admitindo a anistia heternoma. A modalidade da lei que conceder a
anistia ser a mesma da lei que instituir a penalidade (que normalmente
ser prevista na lei que institui o tributo).
So as penalidades alcanadas pela anistia as )ue a lei
determinas, sendo que se a lei for omissa, a anistia abranger todas as
penalidades. A lei poder conceder anistia total ou parcial quanto ao
montante a ser anistiado; poder ser tambm concedida em carter geral
(basta a lei para que seja a anistia implementada, ou seja, o benefcio
se aplicar independentemente de requerimento do interessado), ou
individualizada (depende de requerimento do interessado, que dever
cumprir tambm as exigncias e requisitos previstos na lei). A
49
autoridade prevista na lei, por meio de despacho administrativo,
conceder a anistia individualizada ao requerente, sendo que tal agente
pblico detm poder vinculado.
A anistia em carter geral gerar direito adquirido, pois basta
a lei para conceder o direito; a anistia individualizada no gera
direito adquirido.
Observemos que a remisso traz implcita uma anistia das
penalidades tributrias, mas o inverso no recproco, pois a anistia
no atinge os tributos.
Poder de Tributar ou 1 Compet/ncia Tributria 2
Possibilidade de impor tributos, e seu requisito 1
o
institui-lo
por lei, sendo competente para isto apenas os 4 entes polticos
(pessoas jurdicas de direito pblico interno que tenham capacidade
legiferante) existentes no Brasil.
Como dito, este poder atribudo aos entes polticos pela CF,
sendo facultado aos entes em instituir tributos (art. 145 CF), que a
competncia tributria (poder atribudo apenas pela CF exclusivamente
s pessoas polticas, para que instituam os seus prprios tributos).
?essalte(se )ue a 7ei de ?esponsabilidade Fiscal (LC 101/01 - art.
11), obriga os entes a criar tributos (a no criao de tributo
significa renncia de receita, e esta seria afronta lei de
responsabilidade fiscal) conflitando evidentemente com o art. $%C da
CF (que concede a faculdade de instituir tributos) concluindo(se )ue o
mencionado art. da 7?F - inconstitucional. Na realidade a inteno do
legislador era a de criar a impossibilidade de no cobrana de tributo
j institudo (o que ento estaria contra a disposio do art. 11 da
LRF). Os Profs. Paulo Carvalho e Carrazza entendem que o ICMS
obrigatoriamente devem ser criados, pois quando um Estado deixa de
criar este imposto, estaria na realidade concedendo um benefcio fiscal
e gerando um desequilbrio no sistema federativo, no pacto federativo;
ademais, h tributos que a renda arrecadada ser destinada a outros
entes federativos, tal como o IR, IPI (que so os fundos de
participao), e tambm neste caso parece que haveria a obrigao de
instituio do tributo.
Sobre o imposto sobre grandes fortunas, que ainda no foi
constitudo, neste caso no h previso constitucional de rateio sobre
a receita arrecadada, sendo assim no afronta a LC 101, art. 11.
Relembrando que nem a CF nem as EC's podem instituir tributos,
elas apenas autorizam os entes polticos a institui-los mediante lei
competente (ordinria, delegada ou complementar, dependendo da previso
constitucional para o especfico tributo), limitados em sua competncia
legislativa prevista s na CF.
Fiscalidade, Extra-fiscalidade e Parafiscalidade
Esta classificao preocupa muito mais os estudiosos do direito e
doutrinadores do que o legislador, que utiliza esta classificao
50
muitas vezes sem ter o prprio conhecimento. Rarssimas so as
referencias expressas no direito positivo desta classificao.
Estes signos so termos usualmente empregados para representar
valores finalsticos que o legislador imprime a determinados tributos.
Assim temos que:
- Fiscalidade - sempre que a organizao jurdica do
tributo denuncie a inteno pura e simples de arrecadar
recursos para abastecer os cofres pBblicos, estar
presente o carter fiscal do tributo. O ente poltico
apenas institui o tributo para auferir renda;
- Extra-fiscalidade - so os tributos que no levam em
conta a arrecadao, no tem o objetivo final de gerar
renda com a sua incidncia; seu intuito de instrumento
para dirigir, regrar comportamentos sociais e econmicos
(por isto o termo extra, algo alm do intuito da
fiscalidade). um dos meios que o poder pblico tem
para estimular ou desestimular comportamentos sociais ou
econFmicos (instrumento regulador), dar equilbrio
balana fiscal. O imposto extra-fiscal pode tornar
desinteressante uma determinada atividade comercial.
Na CF, h 4 impostos que tem acentuada natureza extra-
fiscal:
I.I.;
I.E. - altervel sua alquota por decreto do
Presidente da Republica;
I.P.I (p.ex. a alquota deste tributo sobre o
cigarro de 365%);
I.O.F. - altervel sua alquota por Resoluo
do BACEN.
No se afasta destes tributos sua caracterstica fiscal
tambm (objetivando a arrecadao de fundos para o
errio), porm com algumas especificidades:
no se submetem ao princpio da anterioridades;
alquotas podem ser alteradas por ato do poder
executivo (MP's, decretos, portarias ou
resolues).
A CF estabelece ao I.P.I o princpio da seletividade (ou
essencialidade), art. 153, 3
o
, I da CF, significa
dizer que quanto mais essencial for um produto, menor
ser sua alquota, e vice-versa. Quem define a
essencialidade o momento social. Nada impede que
demais impostos ou tributos tenham carter de extra-
fiscalidade, mas uma faculdade para os outros tributos
(p.ex.: I.P.T.U.);
- Parafiscalidade - como j mencionado, a competncia
tributria nada mais que a possibilidade de inovao
do ordenamento jurdico por meio do nico instrumento
apto a instituir tributo, que a lei, instituidora ou
51
reguladora dos tributos; neste sentido, a mencionada
competncia tributria indelegvel. A competncia
tributria pressupe a capacidade tributria, isto ,
pressupe-se que o ente poltico capaz de editar norma
fiscal figurar como sujeito ativo (credor) da obrigao
tributria principal, mas no necessariamente.
Isto pode ocorrer com a grande maioria dos tributos,
todavia, em algumas oportunidades, o legislador indica
uma pessoa diversa daquele que detm a competncia
tributria para figurar como sujeito ativo da relao
tributria; sempre que isto ocorrer, poder se chegar a
duas hipteses:
a) a lei indica um sujeito ativo diferente daquele
instituidor da norma impositiva, que tem como
atribuies a arrecadao e fiscalizao do
tributo, executando as normas legais
correspondentes (art. 7
o
CTN) com as garantias e
privilgios processuais que teriam os entes
polticos, mas com um carter essencial, no
ficaria com o produto da arrecadao, sendo este
repassado por inteiro ao ente legiferante. A esta
caracterstica se d o nome de Substituio
Tributria Ativa;
b) a lei, da mesma forma que indica 3
o
como o sujeito
de capacidade tributria, nos mesmos moldes do
elemento acima, acresce a este sujeito a permisso
de dispor sobre os valores arrecadados, para que
aplique no desempenho de suas atividades
especficas. Nesta ltima hiptese temos o fenmeno
da Parafiscaidade.
Assim, podemos definir como parafiscalidade a capacidade
que tem o ente poltico legiferante em delegar sua
capacidade tributria a 3
os
, com a caracterstica
peculiar de poderem, estes entes, reter e aplicar as
rendas auferidas do recolhimento do tributo em suas
atividades especficas, no sendo obrigados a repassar
os valores recolhidos com a atividade de arrecadao e
fiscalizao, fato este que deve ocorrer na substituio
tributria ativa.
Para que ocorra a parafiscalidade, deve estar presente
na lei instituidora do tributo 2 caractersticas
essenciais:
indicao de sujeito ativo com capacidade
tributria diferente do ente que tenha
institudo o tributo;
indique a lei instituidora que o produto
arrecadado permanea com o 3
o
apontado para
figurar como sujeito ativo, e que aplique este
52
produto em suas atividades essenciais,
objetivos peculiares.
Podero figurar como sujeitos ativos dos tributos
parafiscais as pessoas jurdicas de direito pblico com
ou sem personalidade poltica e as entidades
paraestatais (pessoas jurdicas de direito privado que
exercem atividades de interesse pblico). (Paulo de
Barros Carvalho, pg. 164).
Capacidade Tributria Ativa
o desempenho das competncias tributrias estabelecidas na lei,
a prerrogativa que tem determinada pessoa em figurar no plo ativo da
relao jurdico-tributria; quando o legislador, por meio de sua
competncia tributria, elege determinada pessoa diferente de si, como
sendo competente no vnculo concreto que se instala no instante que
acontece no mundo fsico, o fato hipottico normativo da norma
abstrata, haver a capacidade tributria ativa conferida a 3
o
.
Vale ressaltar que a competncia tributria, ou seja, esta
faculdade de instituir tributos prevista na CF, exclusiva dos entes
polticos, indelegvel (princpio da indelegabilidade da competncia
tributria), e mesmo com o seu no exerccio deste poder legiferante, o
ente est proibido em transferir esta competncia legislativa
tributria a quem quer que seja. Porm, quando o ente poltico exerce
esta prerrogativa, muito comum, por comodidade, facilidade de
exerccio de seu direito, colocar-se na posio de sujeito ativo,
sujeito credor da obrigao tributria (capacidade tributria ativa).
Porm, perfeitamente possvel tambm que uma pessoa poltica,
que est sempre habilitada a legislar sobre matria tributria, indique
outra pessoa ou entidade, que no tenha qualquer competncia
tributria, para figurar como sujeito titular dos direitos subjetivos
(arrecadar, fiscalizar e outros direitos), o que nos leva a concluir
que a capacidade tributria ativa delegvel, somente por lei (devendo
ser observada a modalidade de lei para a delegao da CTA).
Em outro sentido, a capacidade tributria ativa pode ser definida
como o dever-poder de arrecadar e fiscalizar tributos. Criar tributo
uma faculdade, porm uma vez institudo o tributo e ocorrendo o fato
gerador, o sujeito ativo (aquele que tenha por lei a investidura da
CTA) deve cobrar o tributo, isto porque o tributo bem pblico
indisponvel, no ficando ao arbtrio da autoridade sua cobrana ou
no. Deve cobrar sob pena de se no o fizer, recair no crime de
responsabilidade (lei de improbidade administrativa) e tambm no crime
de renncia de receita previsto na Lei de Responsabilidade Fiscal (LC
101/01).
No deve apenas cobrar, o responsvel deve tambm fiscalizar e
administrar o que foi cobrado, e dependendo do caso, face disposio
legal, dever aplicar tais recursos nas reas previstas nas leis
oramentrias (caso o ente que tenha a CTA seja o mesmo que tenha a
53
competncia tributria, o que no deve ser confundido com
parafiscalidade).
A capacidade tributria ativa no esta prevista expressamente em
nenhuma norma jurdica; est prevista expressamente sim, em lei, a
responsabilidade pelo no exerccio da CTA. Originariamente, pertence a
CTA aos entes polticos legiferantes, porm, poder ser delegada a
outro rgo (ente poltico, tal como ocorreu em 2005 com o ITR, onde a
Unio delegou a CTA para os municpios, ou ente no-poltico, que
poder ser at mesmo pessoa fsica e pessoa jurdica de direito
pblico) que se incumbir em arrecadar e fiscalizar o tributo. Para a
delegao ser vlida, dever ser feita por lei (ordinria ou
complementar). Se o tributo institudo por LO, a delegao ser por
LO; se institudo por LC, ser a delegao por LC.
Medida Provisria pode delegar a funo da CTA, salvo se o tributo
institudo ou deva ser institudo por LC (art. 62, 1
o
, III CF).
A quem pode ser delegada a CTA
- a outra pessoa poltica - o ente poltico que recebeu a
delegao no pode sub-delegar a CTA; quem tem
competncia para instituir o tributo quem delega,
somente.
Podemos dar como exemplo neste caso a lei federal de
2005/2006 que delegou a CTA sobre o ITR aos municpios
(art. 153, 4
o
, III CF, fruto da EC 42, permitiu a
delegao do ITR aos municpios, mas observemos que esta
permisso de delegao na CF intil, tendo em vista
que bastaria que lei realizasse a delegao, no sendo
necessrio a permisso prvia na CF);
- para pessoas no-polticas - qualquer pessoa diferente
dos entes polticos legiferantes, so eles:
Pessoas Jurdicas de Direito Pblico - so as
autarquias, fundaes etc, p.ex.: INSS, OAB, CREA,
CRM, Servio Funerrio do Municpio, IPREM, IPESP
etc). Aqui normalmente teremos os tributos para-
fiscais;
Pessoas Jurdicas de Direito Privado - estas devem
funcionar como concessionrias, delegadas da
administrao pblica ou paraestatais, entidades que
exeram atividades de interesse pblico, p.ex.:
empresa de saneamento bsico, empresas de telefonia,
empresas exploradoras de estradas mediante pedgio
etc).
Devemos fazer uma ressalva que, pode ser que as
concessionrias cobrem ou no tributo, dependendo do
contrato de concesso, pois se este prever que os
valores cobrados pela concessionria/permissionria
seja tributo, e neste caso tambm no poder
explorar economicamente esta atividade, no podendo
54
ter lucro. Mas se o contrato de concesso/permisso
preveja a cobrana de tarifa, e no tributo, ai
neste caso poder haver o lucro, e por via de
consequncia no haver delegao de CTA (visto que
tarifa no tributo).
Pessoas Fsicas - pessoas delegadas que
necessariamente devero prestar servios pblicos,
tais como os tabelies, perito nomeado, tradutor
juramentado (h deciso do judicirio definindo que
o valor cobrado por estas p.f. considerado taxa de
servio).
Ou seja, a delegao da CTA, quando for feita pessoa no-
poltica, somente poder ser feita se esta estiver delegada uma
atividade estatal, e para este fato da delegao da CTA de pessoa
poltica para pessoa no poltica, chamamos parafiscalidade (embrando
!ue na "arafiscaidade# o "roduto da arrecadao ficar com este ente
deegado "ara !ue# am de arrecadar e fiscai$ar os tributos# a"i!ue
estes recursos angariados em suas atividades fim). Estas pessoas no-
polticas so chamadas de entes parafiscais, o tributo cobrado por um
ente parafiscal chama-se contribuio parafiscal, que pode ser em
relao a qualquer tipo de tributo previsto em lei (imposto, taxa ou
contribuio de melhoria, contribuio social, dependendo ento do
tributo que fora delegado). Esta delegao no poder ser sub-delegada;
quem recebe a CTA no tem direito adquirido sobre a delegao, podendo
a qualquer momento ser avocada.
Quando a CF determina que o Estado dever entregar 50% do valor
arrecadado com IPVA ao municpio onde o veculo licenciado, este fato
em relao ao municpio no nem competncia tributria nem CTA, ele
apenas recebe um repasse constitucionalmente previsto. Para ter CTA a
pessoa deve ter legitimidade para executar a dvida no paga.
Tributo
'rt" CA Tributo ( toda prestao pecuniria
compulsria, em moeda ou cujo valor nela
se possa exprimir, que no constitua sano
de ato ilcito, instituda em lei e cobrada
mediante atividade administrativa
plenamente vinculada"
toda a prestao...
significa e refere-se prpria obrigao entre as partes. Tudo
aquilo que no pode deixar de ser feito.
...pecuniria, em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir...
Expresso monetria, em dinheiro. A expresso monetria deve ser
em moeda corrente no pas. Se o tributo expresso em moeda
estrangeira, aplica-se o art. 143 CTN, determinando que se expresso em
moeda estrangeira, dever ser feita a converso para moeda nacional ao
cmbio vigente na data do fato gerador.
55
'rt" 78C" Salvo disposio de lei em
contrrio, quando o valor tributrio esteja
expresso em moeda estran!eira, no
lanamento far-se- sua converso em
moeda nacional ao c/mbio do dia da
ocorr.ncia do fato !erador da obri!ao"
Os tributos podiam ser admitidos com base em unidades fiscais
(p.ex.: UFESP, UFMSP, UFIR etc), porm tais ndices so de legalidade
discutvel. A MP do Plano Real instituiu a vedao aos Estados e
Municpios em utilizarem tais ndices, vedando que tivessem unidades
fiscais prprias. Outra MP instituiu o CADIN, que em um de seus artigos
extinguiu a UFIR, portanto, tributo hoje s pode ser exigido em moeda
corrente.
...no representando sano por ato ilcito...
Ilcito o ato que se contrape a lei e a sano a punio
para quem infringe a lei. Tributo no deve ser confundido com
penalidade pecuniria; porm, o descumprimento da obrigao tributria
causa sim uma penalidade, e esta caracterstica, a coercitividade,
que torna a obrigao cogente.
No tributo h 2 espcies de obrigaes (art. 113 CTN):
o Principal - concernente no pagamento do tributo (ocorrido
o fato jurdico tributrio, inaugura-se a relao
obrigacional, com o crdito para o sujeito ativo e o
dbito para o sujeito passivo).
Como tal crdito (e dbito) nem sempre vem imediatamente
determinado, certo e lquido, faz-se necessrio o ato
administrativo do lanamento tributrio, no qual se
procede a formalizao da dvida, especificando o
contedo material do objeto da dvida. Dependendo do
tributo, por vezes a liquidez e certeza deste poder vir
por meio do lanamento por homologao;
- Acessria - a que se refere a manuteno e exibio de
documentao fiscal. Todo documento obrigatrio por
previso legal que assim defina. So os deveres de fazer
e no fazer, definidos assim por Paulo de Barros, que
entende ser equivocada a classificao destes deveres
acessrios em obrigaes, visto que deles no h uma
feio nitidamente patrimonial - pecuniria - pois
insusceptvel de converso para valores econmicos.
Consistem em comportamentos positivos ou negativos
preordenados que esto para facilitar o conhecimento,
controle e arrecadao da importncia devida como
tributo. Tais relaes so conhecidas pela designao
imprecisa de obrigaes acessrias, uma vez que no
apresentam o elemento caracterizador dos laos
obrigacionais (objeto patrimonial -pecunirio),
inexistindo nelas prestao passvel de transformao em
termos pecunirios. Como em outros ramo do direito, no
direito tributrio e financeiro so estipulados inmeros
56
deveres de contorno aos administrados, que possibilitam
ao Estado-Administrao o controle sobre a observncia
do cumprimento das obrigaes principais estatudas com
a decretao dos tributos; tais deveres se configuram
com a escriturao de livros, prestao de informaes,
expedio de NF etc, ou seja, tudo o que propicia ao
ente que tenha CTA a fiscalizao e controle das
arrecadaes efetuadas pelo prprio contribuinte (no
caso de lanamento por homologao). P.B.Carvalho chama
estas obrigaes de deveres instrumentais ou formais,
tambm chamados na doutrina italiana de deveres de
contorno das obrigaes principais; todavia, muitas
pessoas tem o dever legal de prestar informaes
relativas ao IR, sem que no entanto tenham realizado o
fato gerador, que no caso o auferimento de renda, no
caso do empregador. Neste sentido, este teria um dever
de contorno (dever de informar) sem que incida na
obrigao principal que devesse contornar (recolhimento
do IR).
Descumprida a obrigao, tanto a principal como o dever
instrumental ou formal, haver a imposio de
penalidade. No direito tributrio, h duas espcies de
penalidades pecunirias:
penalidades moratrias - consiste na sano pelo
atraso do cumprimento da obrigao tributria. So
elas:
o juros de mora - percentual que incide para
compensar o credor pelo atraso por parte
do devedor, tambm chamado de juros
compensatrios, com o intuito de ressarcir
o atraso, de forma monetria; tem carter
no capitalizvel, no integrando o
capital e no pode ser superior a 1% ao
ms;
o multa moratria (ou multa de mora) - tem
como objetivo penalizar o atraso (no
mbito civil, seria a multa pelo atraso no
descumprimento do contrato). a multa que
se exige pelo no cumprimento da obrigao
tributria na data pr-estabelecida. Ela
pode ser progressiva no tempo, ou seja, na
medida que aumenta o perodo de mora,
aumenta-se o percentual da multa, todavia,
limitado pelo princpio do n"o(confisco.
Desta forma, ao invs de se estabelecer um
mximo de percentual, ele progride no
tempo. Vale saber, os juros remuneratrios
tem a finalidade de remunerar a
aplicao do capital, que gratifica o
credor pelo fato de estar aplicando o seu
57
dinheiro. Este capitalizvel, integral o
capital e serve de base de clculo para o
juros do ms seguinte. Estes juros
remuneratrios no se aplicam no atraso do
pagamento do tributo.
penalidade no-moratria: seria a muta "unitiva,
que tem por objetivo penalizar a fraude ou
sonegao. Penaliza-se a ilicitude, prtica de ato
contrrio a lei, e no o atraso. Podem advir no caso
de:
o Fraude - um meio ilcito para se pagar
tributo com valor diferente do que
efetivamente devido, ou pagar tributo
quando no devido (objetivando a lavagem
de $ para dar-lhe a aparncia de lcito).
O objetivo da fraude no ocultar o fato
gerador (pelo contrrio, este
exteriorizado), o objetivo pagar o
tributo de forma distinta ou diversa da
realidade;
o Sonegao - seu objetivo no pagar o
tributo, ocultar o fato gerador como
p.ex.: deixar de emitir NF, contrato etc.
Seu objetivo criar um caixa 2,
normalmente realizvel por meio da omisso
na prestao das obrigaes de contorno;
o Conluio - unio de 2 ou mais pessoas
objetivando a fraude ou sonegao. Pode
haver unio de sujeito passivo com seu
cliente, contribuinte ou autoridade
fazendria.
Evaso Fiscal
Meio ilcito para no pagar tributo ou pagar valor diferente do
que devido. Gnero que comporta 2 espcies j estudadas:
- fraude;
- sonegao.
Eliso Fiscal
Meio lcito para no pagar tributo ou buscar a reduo
tributria. No previsto em lei, pois se fosse previsto, seria
iseno fiscal. A eliso alcanada por meio das lacunas da lei
(p.ex.: no incidncia do I.R. sobre as indenizaes trabalhistas dos
P.D.V's, isto porque indenizao no se caracteriza como renda). A
eliso s gera segurana jurdica quando corroborada pelo poder
58
judicirio, caso contrrio, cabe autuao da autoridade fazendria, por
sonegao fiscal. Pode se incluir a eliso fiscal como um planejamento
fiscal.
Pode-se cumprir extemporneamente as obrigaes tributrias. Se
descumprida a obrigao principal fora do prazo pode-se ter a
incidncia das penalidades moratrias e, se houver auto de infrao, a
multa punitiva. Se descumprida as obrigaes de contorno, a penalidade
possvel ser a multa punitiva.
Denncia Espontnea
Diante do no cumprimento da obrigao principal ou da obrigao
de contorno, existe ao sujeito passivo a possibilidade da denncia
espontnea, nos termos do art. 138 do CTN. Esta ocorre, implementada,
mediante o cumprimento da obrigao, de forma tardia que seja,
espontaneamente pelo sujeito passivo. Basta cumprir a obrigao fora do
prazo que se ter a denncia espontnea (ou auto-denncia).
'rt" 7C=" ' responsabilidade ( excluda pela
den4ncia espont/nea da infrao,
acompan#ada, se for o caso, do
pagamento do tributo devido e dos juros
de mora, ou do depsito da import/ncia
arbitrada pela autoridade administrativa,
quando o montante do tributo dependa de
apurao"
@ 4nico - 3o se considera espont/nea a
den4ncia apresentada aps o incio de
qualquer procedimento administrativo ou
medida de fiscali&ao, relacionados com a
infrao"
Poder ser feita at, ou melhor, antes de qualquer ato que d
inicio ao procedimento de fiscalizao (art. 196 CTN). Este
procedimento de fiscalizao tem seu incio na lavratura do termo de
inicio de fiscalizao, que ser registrado no:
- livro fiscal de termos e ocorrncias, que o sujeito
passivo obrigado a ter e manter no estabelecimento;
- na ausncia do livro, haver a lavratura em folha
apartada, devidamente autenticada pela autoridade
fazendria competente.
Nestes casos no caber mais a denuncia espontnea, somente ser
possvel cumprir a obrigao mediante auto de infrao, onde haver
multa punitiva.
Denncia Espontnea e a Multa Moratria
Em caso de denncia espontnea o sujeito passivo cumpre a
obrigao tributria mais as penalidades moratrias, todavia isto
59
discutvel, pois o CTN (art. 138) no prev a incluso da multa
moratria na denncia espontnea. O Poder Judicirio tem sido favorvel
a no incidncia da multa moratria, devendo pagar apenas o tributo
mais juros de mora. A multa moratria s se impe se houver auto de
infrao.
Denncia Espontnea e Deveres Instrumentais ou formais
possvel a denncia espontnea em relao aos deveres
instrumentais, ou deveres de contorno (art. 138 CTN). Se a
inobservncia da obrigao acessria gera a penalidade de multa
punitiva, pela denncia espontnea tem-se por objetivo evitar o auto de
infrao e consequente multa punitiva.
Entretanto, quando se fala da declarao do IR, o STJ entende
que a entrega espontnea da declarao (em atraso) no exclui a multa
punitiva. O raciocnio que na declarao, sua data final de
conhecimento de todos, pblico, e quem no o faz porque no quer,
desta forma aquela corte entende caber a multa punitiva. Na realidade
uma deciso poltica.
Definio de Tributo (continuao da pg. 42)
...cobrada mediante atividade administrativa plenamente
vinculada.
Refere-se ao lanamento como instrumento de exigibilidade do
tributo e atividade administrativa vinculada. 7an!amento - o ato
jurdico-administrativo vinculado e imprescindvel 6 e*igibilidade do
tributo; isto que constitui o crdito tributrio.
Existe ainda a necessidade da notificao de lanamento, que o
ato jurdico-administrativo que d cincia ao sujeito passivo sobre o
lanamento que foi efetuado e, nos termos da lei, determina o momento
do pagamento ou, no caso de j paga a obrigao nos lanamentos por
homologao, o lanamento constitui prazo para imposio de recurso
administrativo sobre a exigibilidade.
A ausncia da notificao torna ineficaz o lanamento.
H tambm a notificao quanto intimao que a Fazenda Pblica
faz para o contribuinte para prestar informaes etc.
'rt" 789" 6 lanamento regularmente
notificado ao sujeito passivo s pode ser
alterado em virtude de,
5 - impu!nao do sujeito passivo;
55 - recurso de ofcio;
555 - iniciativa de ofcio da autoridade
administrativa, nos casos previstos no arti!o
78P"
A CF tem uma noo genrica de tributo, sendo considerado como
relao jurdica que se estabelece entre o FISCO e o contribuinte,
60
tendo por base a lei, em moeda corrente, igualitria e decorrente de um
fato lcito qualquer.
,sp-cies Tributrias
H divergncia na doutrina, pois o art. 145 do CTN prev 3
espcies de tributos:
- impostos;
- taxas;
- contribuies de melhoria.
Porm no art. 148 e 149-A da CF h ainda mais 3 espcies de
tributos:
- emprstimos compulsrios,
- contribuies especiais ou parafiscais;
- contribuio de iluminao pblica (competncia dos
municpios e DF).
Podemos ento defender a idia de 6 espcies tributrias
diferentes entre si, posio aceita pelo judicirio, no entanto parte
da doutrina entende de forma diferente. O Prof. Geraldo Ataliba, no
livro hiptese de incidncia tributria diz que h apenas 3 espcies
de tributos, impostos, taxas e contribuies de melhoria, as demais
espcies seriam ou impostos, ou taxas, ou contribuio de melhoria,
dependendo para se chegar a esta definio pela classificao dos
tributos, pois segundo este professor, os tributos so:
- vinculados - exigidos como contra-prestao de atividade
estatal prestada diretamente ao contribuinte, so os
tributos contra-prestacionais. Este tributo aquele que
se exige pois o Estado fez algo ou prestou alguma
atividade diretamente ao contribuinte, e note-se que o
tributo vinculado - conse)@ente , e a atividade estatal
antecedente (este tributo serve para recompor, devolver
aos cofres pblicos o que j fora gasto, assim
considerado um tributo ressarcitrio, ento no
considerado tributo como fonte de riqueza). So os
tributos vinculados:
taxas e;
contribuies de melhoria.
- tributos no-vinculados - so os exigidos
independentemente de qualquer atividade estatal
diretamente relacionada com o contribuinte, tributo
cobrado como forma de sustento, a fonte de riqueza do
Estado. So eles os impostos, que, por curiosidade,
incidem sobre sinais de riqueza do contribuinte. Aqui
permanecem exclusivamente os impostos, segundo esta
classificao do Geraldo Ataliba.
So trs as hipteses de riquezas:
patrimnio;
61
atividades econmicas;
rendimentos.
P.B. Carvalho entende que os emprstimos compulsrios so uma
espcie autnoma de tributo, e a confuso instaurada no que se refere a
sua classificao o fato de que at o anterior sistema jurdico de
1967, estes tributos eram tratados de forma completamente diferente,
tendo uma disciplina normativa diferente.
0mpostos
Art. 153 Ordinrios
Residuais (inc. I - aquele que
possui uma hiptese de incidncia,
base de clculo e fato gerador
inovadores em relao aos demais
impostos que a CF discrimina,
dependendo apenas da imaginao
legislativa). So seus requisitos:
- d
eve ser institudo por LC;
- d
eve ser no-cumulativo.
%nio
art. 154 Extraordinrios (inc. II)
55 - na iminncia ou no caso de guerra
externa, impostos extraordinrios,
compreendidos ou no em sua compet.ncia
tributria, os quais sero suprimidos,
!radativamente, cessadas as causas de sua
criao"
Os impostos extraordinrios repetem
a hiptese de incidncia dos
impostos (de competncia de qualquer
ente federativo) j existentes,
ordinrios.
Art. 147 Impostos Estaduais (art. 155) nos
territrios federais;

Impostos Municipais (art. 156) nos
territrios federais que no estejam
divididos em municpios, tem a Unio
competncia para impostos municipais.
Assim, podemos dizer que a Unio soma competncia para
impostos da Unio, Estaduais e Federais.
62
'rt" 78K" Competem F :nio, em Territrio
ederal, os impostos estaduais e, se o
Territrio no for dividido em %unicpios,
cumulativamente, os impostos municipais;
ao ;istrito ederal cabem os impostos
municipais"
&stados art. 155 (3 impostos)
'unic("ios art. 156 (3 impostos)
Dist. Federal - impostos estaduais (art. 155);
- impostos municipais (art.147, parte final
c.c. 156).
O art. 18, 1
o
CF define que Braslia a capital federal (no
municpio), e no poder ser dividida em municpios (art. 32 CF),
sendo que as vulgas cidades satlites no so municpios, mas
distritos administrativos do Governo do Distrito Federal.
A CF., quanto aos impostos, prev:
- ordinrios
regulares, ou discriminados (art. 153, 155 e 156);
residuais, ou no-discriminados, estes podero ser
criados a qualquer momento, desde que tenham o fato
gerador, a hiptese de incidncia diferente,
inovadores, diversa de tributos j existentes, e
ainda no-cumulativos (art. 154, I). Criados
obrigatoriamente por lei complementar, no se
admitindo LO ou MP.
Quanto a no-cumulatividade, este considerado,
como veremos, um princpio, ou seja, este tributo
no se submete ao efeito cascata, no admitindo
imposto sobre imposto. se o imposto cumulativo for
plurifsico, obrigatoriamente dever ter mecanismos
de compensao (compensvel consigo mesmo, o que o
caso do ICMS) ou monofsico, incidindo uma nica
etapa.
Ademais, a base de clculo no pode ser dissociada
do fato gerador, assim, se est-se tributando
automvel, a base de calculo no pode ser outra
coisa seno o valor do carro.
- extraordinrios - somente podero ser criados na
iminncia ou no caso de efetiva guerra externa,
podendo ser uma repetio de qualquer imposto j
existente no mbito da Unio, Estados, DF ou municpios
(art. 154, II).
63
Uma anlise deste especfico tributo segundo o CTN parte do
estudo do artigo 16 do CTN, em que define o imposto como: ...tributo
cuja obrigao tem por fato gerador uma situao independente de
qualquer atividade estatal especfica, relativa ao contribuinte.
tributo no-vinculado.
'rt" 7>" 5mposto ( o tributo cuja obri!ao
tem por fato !erador uma situao
independente de qualquer atividade estatal
especfica, relativa ao contribuinte"
O fato gerador do imposto assim uma situao, e no uma
atuao vinculada do Estado (p.ex.: percepo de renda, prestao de
servio etc), ou seja, situao que no supe nem se conecta com
nenhuma atividade do Estado especificamente dirigida ao contribuinte.
Para que se permita a exigncia do imposto de determinado indivduo,
no necessrio que o Estado lhe preste qualquer servio determinado;
este o chamado tributo n"o(vinculado.
O sujeito passivo sujeita-se a incidncia de impostos com base
em 3 hipteses:
- seu patrimnio (impostos patrimoniais - IPTU, ITR, ITBI,
ITCMD, IPVA, IGF, IOF);
- seu rendimento (impostos sobre o rendimento - IR);
- sua atividade econmica (impostos sobre a atividade
econmica - ICMS, IPI, ISS, II e IE);
Todavia, no confundir a proibio da vinculao da receita
tributria prevista no art. 167, IV CF/88 com a n"o(vincula!"o dos
tributos. A vedao do artigo mencionado refere-se a proibio de
previamente, mediante a lei instituidora do tributo, ou outra lei,
direcionar a arrecadao dos tributos determinadas despesas, rgos
ou fundos, dirigida esta ordem especificamente ao legislador. Por isto
que diz-se que receita originria aquela que decorre da explorao do
patrimnio estatal; j as receitas derivadas, tambm chamadas de
receitas compulsrias, decorre do poder de imprio do Estado,
incluindo-se aqui os tributos, multas etc.
Se o fato gerador do imposto no um ato vinculado do Estado,
ele deve configurar, prever uma situao qual o contribuinte se
envolva, onde esteja o contribuinte vinculado. O legislador deve
escolher determinadas situaes materiais (p.ex.: aquisio de renda),
evidenciadoras da capacidade contributiva e tipificando-as como fatos
geradores. As pessoas que se envolvem no mundo fenomnico com aquele
fato jurdico abstratamente previsto na norma hipottica tributria,
fica obrigado a pagar o imposto em favor do Estado. sta situao
tpica !os fatos jurdicos abstratamente previstos na norma hipot"tica
tributria# pode j estar esboada na norma constitucional definidora
da competncia tributria !no caso dos impostos nominados ou
ordinrios# ou no !impostos da $competncia residual% e impostos
e&traordinrios de guerra#'
Enfim, so essencialmente estas as caractersticas dos impostos:
- so institudos mediante a previso legal de fatos
tpicos (fatos geradores da obrigao tributria), que,
64
uma vez ocorridos, do nascimento obrigao
tributria;
- no se relacionam a nenhuma atuao estatal divisvel e
refervel ao sujeito ativo, significa dizer que o
imposto essencialmente um modo de arrecadao
financeira (tributos com carter fiscal) sem que haja a
necessidade de uma contra-prestao direta ou indireta
do Estado, so os chamados tributos no-vinculados;
- no se afetam a um determinado aparelhamento estatal ou
paraestatal, nem a entidades privadas que persigam fins
reputados de interesse pblico, nos transmitindo
novamente a idia que os impostos existem para a
manuteno do errio pblico, o financiamento geral dos
gastos do Estado, no devendo ser vinculado o valor de
sua arrecadao a qualquer atividade especfica do
Estado. Sua arrecadao presta ao financiamento das
atividades gerais do Estado.
Foi a prpria CF que expressamente assim o fez, quando atrelou o
regime jurdico de certos tributos a uma atuao estatal divisvel,
dei*ando outros tributos desvinculados de )ual)uer atividade estatal
)ue de algum modo pudesse ser refervel ao indivduo.
Os impostos no incorporam em seu conceito a destinao da sua
arrecadao quela ou esta atividade do Estado que, de algum modo,
possa a ser referida ao contribuinte; a inexistncia desta
caracterstica integra o conjunto de notas conceituais distintivas
desta espcie de tributo.
Os chamados impostos extraordinrios e impostos de guerra
compe uma subespcie do imposto com uma nota conceitual especfica
(integrante de seu regime jurdico) traduzida exatamente no motivo que
enseja sua instituio (p.ex.: a guerra ou sua iminncia). Sem a
presena deste motivo, o imposto extraordinrio no se legitima, sendo
inconstitucional, pois ter descumprido o seu regime jurdico que lhe
peculiar. Mas como bem dito, o que particulariza esta subespcie de
imposto o seu motivo especial que permite a sua instituio, todavia,
o desvio dos recursos arrecadados no contamina o tributo, se este foi
validamente institudo (com o motivo constitucional previsto). O
destino de recursos arrecadados no invalida e no se confunde com a
inexistncia de motivo p/ a criao, desta forma, se o patrimnio
arrecadado com o imposto extraordinrio regularmente institudo for
aplicado em fim diverso do que o especificamente lhe deu causa, no
surge ai motivo para argumentar sua inconstitucionalidade, visto que o
motivo que permite a sua instituio no vincula o valor da sua
arrecadao com este motivo.
Para cada imposto que a CF estabelece, relaciona tambm a norma
hipottica tributria, o fato jurdico tributrio, a base de clculo e
o sujeito passivo:
- hiptese tributria : nomenclatura esta dada por P.B.
Carvalho, designa a conduta abstratamente prevista na
norma legal genrica, a construo da linguagem
prescritiva, descrio abstrata contida na lei;
65
- fato jurdico tributrio : representa a ocorrncia, no
mundo dos fenmenos fsicos, daquela hiptese tributria
abstratamente prevista na norma legal. o fato concreto
que se subsume norma jurdica abstrata;
- base de clculo : o valor que se atribui ao bem, o
objeto da tributao, ao bem descrito na hiptese
tributria;
- sujeito passivo : pessoa fsica ou jurdica que d causa
ao fato jurdico tributrio, que fora previsto na norma
hipottica tributria.
Funcionamento do mecanismo da no-cumulatividade (art. 155, 2
o
,
I CF)
A CF prev 3 hipteses para nao-cumulatividade, que aplicam-se
ao:
- I.C.M.S.;
- I.P.I.;
- Impostos residuais.
2 6 imposto previsto no inciso !!,
atender ao se!uinte,Q
5 - ser no-cumulativo, compensando-se o
que for devido em cada operao relativa F
circulao de mercadorias ou prestao de
servios com o montante cobrado nas
anteriores pelo mesmo ou outro $stado ou
pelo ;istrito ederal;
55 - opera)es relativas F circulao de
mercadorias e sobre presta)es de servios
de transporte interestadual e intermunicipal
e prestao de servios de comunicao,
ainda que as opera)es e as presta)es se
iniciem no exterior;
Em suma, obriga que aquele imposto incidente em sucessivas
operaes seja compensado com o imposto (o mesmo imposto) que j tenha
incidido nas operaes anteriores, evitando o efeitos cascata.
A CF prev o procedimento da no-cumulatividade no ICMS e o IPI,
e para os impostos residuais ser definido na lei complementar que
criou o imposto residual. Como dito, o princpio da no-cumulatividade
a forma encontrada para ocorrer a compensao, evitando assim o
efeito cascata.
P.ex.:
ICMS
hiptese circulao de mercadorias
66
venda Venda
Fabricante-------Comerciante------Consumidor final
1 2 3
Quando 1 vende o produto para 2, ocorre ai um fato jurdico
tributrio previsto na hiptese tributria do ICMS. Nesta venda,
supondo que o fabricante tenha que recolher $700 de ICMS ao errio, ele
o faz. J 2 revendo o produto a 3, da mesma forma esta venda fato
jurdico tributrio do ICMS e nesta venda, supondo, tenha 2 que
recolher $1000 de imposto, que seria o resultado do percentual da
alquota do imposto sobre o valor da venda final a 3. Todavia, para
evitar a bi-tributao, ou efeito cascata, o valor que 2 dever
recolher a diferena entre o valor que deveria recolher, subtrado o
valor j pago pelo fabricante (ou pela transao anterior com o mesmo
produto), que neste caso seria $300 (e como o comerciante no bobo,
j embutir parte do seu imposto devido no preo final, sendo ento
arcado pelo consumidor final grande parte do tributo).
Se no houvesse este princpio, 1 deveria pagar $700 e 2 pagaria
$1000. Vale ressaltar que mesmo ocorrendo esta compensao, o valor
discriminado na NF do imposto pago por 2 em relao ao ICMS ser $1000.
1, quando emite a NF, pe o valor do ICMS pago na transao. Para ele,
aquele valor de $700 corresponde a um dbito, mas para 2, tem
significado de crdito, que ser registrado no livro fiscal. 2
escriturar os $700 como crdito e aps a venda do produto, quando
efetuar sua contabilidade, efetuar a subtrao do dbito ($1000) com o
seu crdito ($700). Para 3, estes valores pagos sero considerados
custo.
Sempre quem inicia a operao suporta sozinho o imposto. Em
termos reais, tal compensao feita mensalmente, chamado regime de
apura!"o mensal. Pode ocorrer casos em que o comerciante 2 tenha mais
crdito do que dbito, neste caso, calcula-se a diferena e o crdito
que continua sobrando ser transferido para o ms seguinte para uso em
compensao.
Nos impostos residuais (art. 154, I CF)
A LC pode estabelecer o mesmo mecanismo que se aplica no ICMS e
no IPI (crditos e dbitos), ou criar um mecanismo diferente de
compensao (no-cumulatividade).
Impostos Extraordinrios (Art. 154, II CF)
Podero ou sero criados pela Unio nos casos de guerra externa
ou sua iminncia, que so condies que autorizam a sua criao, seus
motivos (mas no vinculam o valor arrecadado com gastos na rea que
autorizou sua criao, tributos no-vinculados).
Tem hiptese tributria mesma que um imposto ordinrio ou
imposto residual, ou seja, o imposto extraordinrio a cpia, espelho
de um imposto j existente, diante disto, o imposto extraordinrio pode
67
ter hiptese tributria igual, mesma que um dos 13 impostos previstos
na CF ou tambm de um imposto residual j criado.
Poder ento a Unio criar tantos impostos extraordinrios
quantos impostos ordinrios ou residuais j existirem. Neste sentido,
hoje, havendo guerra externa, poderia a Unio criar at 12 impostos
extraordinrios (visto que o 13, imposto sobre grandes fortunas, ainda
no foi criado por lei, tampouco qualquer imposto residual).
A hiptese tributria do imposto extraordinrio poder provocar
porm, de forma lcita (aceitvel, pois prevista na CF) 2 figuras
distintas e que normalmente so vedadas:
- bis in idem (duas vezes sobre o mesmo): ou seja, o mesmo
tributo tem duplicidade de incidncia em relao ao fato
jurdico tributrio, cobrado pelo mesmo su+eito ativo,
p.ex.: Estado lana duas vezes o IPVA sobre o mesmo
veculo. Como regra, isto seria inconstitucional, pois
pode caracterizar hiptese de confisco, atentando contra
o princpio da capacidade contributiva; fere o princpio
da legalidade do tributo, pois a lei estabelece que para
cada fato jurdico tributrio haver apenas uma hiptese
tributria, fere o princpio da segurana jurdica pois
direito adquirido pagar um tributo por um fato
jurdico tributrio. Na repartio das competncias, a
CF no prev o bis in idem como regra.
Poder todavia, ser constitucional na hiptese de guerra
externa ou sua iminncia, onde a Unio instituir
impostos extraordinrios que repita a mesma hiptese
tributria de um dos )ue se+a seu prprio imposto.
P.ex.: Unio cobra ITR ordinrio com o ITR
extraordinrio, motivado pela guerra externa ou sua
iminncia;
- bi-tributao: ocorre quando 2 pessoas polticas
diversas exigem tributo do mesmo sujeito passivo sobre a
mesma hiptese tributria; neste caso apenas um dos
impostos ser legal, sendo somente legal aquele tributo
cobrado e que se afirma perante a lei. Ser
inconstitucional por denotar conflito de competncias,
mas ser constitucional no caso de guerra externa ou sua
iminncia, quando a Unio instituir imposto
extraordinrio com a mesma hiptese tributria de
imposto estadual ou municipal (ou no caso da incidncia
de emprstimo compulsrio). Ocorre assim a bi-
tributao consentida.
Existe ainda uma 3 figura que a tri-tributao, quando mais
de 2 pessoas polticas distintas exigem tributo do mesmo sujeito
passivo sobre a mesma hiptese tributria; neste caso sempre ser
inconstitucional pois sempre caracterizar conflito de competncia
tributria.
Tributos institudos pela Unio nos Territrios (art. 147 CF)
68
Prev 3 tipos de competncias:
- competncia da Unio em instituir impostos estaduais nos
territrios federais, isto pois os territrios no so
pessoas polticas, no tem competncia tributria nem
atribuio legiferante;
- permite a Unio instituir impostos municipais nos
territrios federais que ainda no estejam divididos em
municpios (p.ex.: Fernando de Noronha antes de 1988);
- competncia do DF em instituir impostos municipais (art.
32 da CF probe dividir o DF em municpios, assim DF e
as cidades-satlites no so municpios e tampouco tm
personalidade jurdica).
Ta*as
Caracterizam-se por apresentarem, na hiptese tributria da
norma, a descrio de um fato revelador de uma atividade estatal direta
e especificamente dirigida ao contribuinte. Isto j difere dos
impostos, e a anlise de suas bases de clculo dever exibir,
forosamente, a medida da intensidade da participao do Estado. Acaso
o legislador mencione a existncia de taxa, mas eleja base de clculo
mensuradora fato estranho a qualquer atividade do Poder Pblico (ou
atividade no dirigida ao contribuinte), ento a espcie tributria
ser um imposto (e provavelmente inconstitucional se tiver como sujeito
ativo Estado-membro ou municpio, pois os impostos destes entes
polticos so numerus clausus#'
C<==
"rt# $%&" ' :nio, os $stados, o ;istrito
ederal e os %unicpios podero instituir os
se!uintes tributos,
55 - taxas, em ra&o do exerccio do poder
de polcia ou pela utili&ao, efetiva ou
potencial, de servios p4blicos especficos e
divisveis, prestados ao contribuinte ou
postos a sua disposio;
CT3
"rt# ''" 's taxas cobradas pela :nio,
pelos $stados, pelo ;istrito ederal ou
pelos %unicpios, no /mbito de suas
respectivas atribui)es, t.m como fato
!erador o exerc(cio re!ular do poder de
pol(cia, ou a utilizao, efetiva ou
potencial, de servio p)blico especfico e
divisvel, prestado ao contribuinte ou posto
sua disposio"
)nico" ' taxa no pode ter base de
clculo ou fato !erador id.nticos aos que
69
correspondam a imposto nem ser calculada
em funo do capital das empresas"
Sempre decorrer de uma atividade estatal vinculada, pretrita,
ou seja, a taxa cobrada por atividades j desenvolvidas pelo Estado
(assim deveria ser); o fato jurdico tributrio da taxa no um fato
do contribuinte, mas sim um fato do stado, instrumento ressarcitrio
do custo da atividade estatal (princpio da retributividade).
Ao contrrio do imposto, que se cobra de forma antecedente, a
taxa se cobra em forma antecedente, visando claro ressarcir custo da
atividade estatal, no visando a remunerao (j que remunerao
pressupe custo mais lucro).
So as atividades estatais que podem ser remuneradas pela taxa:
- poder de polcia estatal: atividade implementada ou
prestada pela administrao pblica ou por delegao com
a finalidade de regrar, disciplinar ou fiscalizar
interesses particulares afim da prevalncia do interesse
pblico ( a aplicao do princpio da supremacia do
interesse pblico sobre o particular). cobrada em
razo da atividade do Estado, que verifica o cumprimento
das exigncias legais pertinentes e concede o alvar de
licena ou alvar de autorizao. Leva em conta a
supremacia do interesse pblico sobre o particular; a
administrao implementa o poder de polcia atravs de
atos de fiscalizao, de forma direta ou delegada. O
poder de polcia obrigatrio, deve ocorrer sempre que
a prtica de uma atividade demande uma fiscalizao,
regramento ou anuncia da administrao pblica ou seu
delegado; esta anuncia pode ser materializada pelo
alvar que gnero de anuncia (anuncia do poder
pblico para a prtica de determinada atividade - art.
78 CTN); assim, podemos dizer que sempre que o Estado
emitir um alvar estaremos diante do poder de polcia.
So espcies de alvar:
autorizao (poder discricionrio) : anuncia
do poder pblico de forma provisria (a ttulo
precrio, que no gera direito adquirido e
decorre do poder discricionrio da adm., mas de
qualquer forma deve-se observar os princpios
da administrao pblica) que leva em conta o
interesse publico, devendo se pautar em
convenincia e oportunidade. Sua concesso pode
ser revogada a qualquer tempo. A autorizao
ocorre em situaes especficas e transitrias
(p.ex. festas, rodeios, exposies etc);
licena (poder vinculado) : tem nimo
definitivo, prevalecendo no tempo, mas pode ser
objeto de renovao peridica, sem perder seu
carter definitivo. Decorre do poder vinculado
da administrao (gerando direito ad!uirido).
Pode ser revogada caso o licenciado descumpra
70
requisitos que previamente prometeu cumprir,
mas caso a revogao se der por interesse
pblico, caber indenizao. Pode ser anulada
(ou cassada) quando o interessado a obteve de
forma irregular, na existncia de algum vcio
(fraude, dissimulao);
"rt# '*# Considera-se poder de polcia
atividade da administrao p4blica que,
limitando ou disciplinando direito, interesse
ou liberdade, re!ula a prtica de ato ou a
absteno de fato, em ra&o de interesse
p4blico concernente F se!urana, F #i!iene,
F ordem, aos costumes, F disciplina da
produo e do mercado, ao exerccio de
atividades econEmicas dependentes de
concesso ou autori&ao do *oder *4blico,
F tranqOilidade p4blica ou ao respeito F
propriedade e aos direitos individuais ou
coletivos"
@ 4nico" Considera-se re!ular o exerccio do
poder de polcia quando desempen#ado
pelo r!o competente nos limites da lei
aplicvel, com observ/ncia do processo
le!al e, tratando-se de atividade que a lei
ten#a como discricionria, sem abuso ou
desvio de poder"
A taxa devida pela atividades estatal de
fiscalizao pelo poder de polcia, que deve ser
exercido antes da cobrana pecuniria. Algumas taxas
tm sua constitucionalidade questionada, tais como:
- taxa de licena para instalao ou localizao de
empresa ou atividade.
O STF entende ser inconstitucional, salvo 2 excees:
- caso o interessado mude seu ramo de atividade;
- caso o interessado mude de endereo.
Forma de cobrana
Alguns municpios exigem a taxa em funo do numero de
empregados. A jurisprudncia vinha entendendo pela
inconstitucionalidade, mas atualmente encontra-se
decises favorveis.
# ta*a deveria ser cobrada posteriormente 6 atividade
estatal pois - ressarcitria 6 atividade estatal
fiscalizatria e aos seus custos GSTFH.
- ta*as de servi!os pBblicos: tem por fato jurdico
tributrio uma atuao estatal consistente na execuo
de um servi!o pBblico, especfico (servio especfico
71
aquele no qual o ente responsvel pela prestao deste
servio se aparelha, equipa e pe a disposio do
cidado a sua prestao) e divisvel (uti singuli),
efetivamente prestado ou posto 6 disposi!"o do
contribuinte, pois deve permitir o
dimensionamento/mensurao e fruio de cada pessoa face
o servio.
Assim, tal como nas taxas de polcia, que s podem ser
cobradas pelo ente que tenha competncia para exercer
aquela especfica atividade fiscalizatria ou
regulamentar, a taxa de servio tambm s poder ser
cobrada se se inferir no mbito de competncia do ente
poltico tributante (art. 80 CTN).
Servio divisvel aquele suscetvel de ser frudo
isoladamente por cada usurio; servios indivisveis
(uti universi), p.ex.: defesa do territrio nacional,
segurana pblica, gesto patrimonial do Estado etc, no
comportam taxa e so financiadas pelos valores
arrecadados com os impostos. J o servio da atividade
jurisdicional, sendo divisvel, ao permitir que cada
usurio dele se utilize isoladamente, enseja a cobrana
de taxa (custas) de cada indivduo que solicitar a
prestao jurisdicional. Assim, desnecessrio dizer
que o servio pblico deva ser tambm especfico para
sua sujeio taxa. Os servios gerais ou indivisveis
so financiados pela receita dos impostos, no cabendo
taxas, pois configuram atividades que o Estado
desenvolve em ateno a toda a coletividade, sem visar
quele ou este indivduo, sendo irrelevante saber se
tais atividades so ou no especficas. J os servios
que cabem cobrana de taxas, necessrio que o Estado
os destaque (ou especialize), segregando-os do conjunto
ordinrio de suas tarefas, para assim a ele vincular a
cobrana de taxas; a partir deste momento, que o Estado
o segrega e se aparelha para presta-lo de forma direta,
dividida, j esta configurado a especificao.
O carter divisvel no esta ausente da taxa de poder de
polcia, que tambm corresponde a uma atuao do Estado
divisvel e refervel ao contribuinte.
Ao prever as taxas de servio, o CTN levou em conta a
alternativa dada pela CF de se tributar tanto a fruio
efetiva% como a fruio potencial do servio%, porm
impreciso o critrio distintivo destas modalidades de
fruio. O que ocorre que de acordo com a preciso
constitucional, a taxa ser devida por ser utilizado o
servio ou estar o servio disposio . Se a no-
utilizao do servio implicar infrao de norma
cogente, o indivduo, al"m do tributo (taxa), sujeitar-
se- sano pertinente. Suponha-se que a legislao
proba os indivduos, habitantes de determinada rea
densamente povoada, de lanar o esgoto em fossas,
72
obrigando-os a utilizar-se dos servios pblicos de
coleta de esgoto. Ora, a taxa que for instituda pelo
Estado pode ser cobrada de quem tem o servio
disposio, ainda que no utilize o servio
efetivamente, porque, p.ex. mantm sua casa fechada ou
ainda no a edificou; nenhuma infrao de norma
administrativa haver ai, mas a taxa ser devida. E se,
pagando ou no a taxa, o indivduo lanar seu esgoto em
fossa do quintal ou na rua, ferindo a norma legal
proibitiva, ai sim, ter cometido infrao da lei, mas
no ser punido com o tributo, e sim com a sano
administrativa prevista em lei, sem prejuzo do
recolhimento da taxa pela utilizao potencial do
servio.
Taxar a mera disponibilidade pode ser, em dadas
circunstncias, postulado de )ustia fisca. O servio
de coleta de esgoto, p.ex., no deve ser cobrado apenas
de quem o utiliza, mas sim de quem potencialmente
poderia faze-lo, de quem tem ele a sua disposio, pois
titular de uma vantagem econmica. A razo de ser da
taxao do uso potencial est no fato em que h
atividades para cuja execuo o Estado se aparelha, mas
que podem no estar ( disposio de todos os indivduos
da comunidades; o caso do servio de coleta de esgoto.
Os impostos se destinam a financiar as atividades gerais
e indivisveis do Estado, enquanto as taxas objetivam
financiar servios divisveis do Estado, mediante a
cobrana junto s pessoas que se beneficiam desta
atividade estatal, evitando-se assim onerar a todos (por
meio dos impostos) com o custo do servio que s
aproveitam a alguns (taxas). Assim, se determinado
servio estatal posto disposio de um grupo de
indivduos da comunidade, de justia que o servio
seja financiado por este grupo que se dispe do servio
(ainda que este ou aquele indivduo no queira usufruir
do servio). No seria justo que toda a comunidade (por
meio do imposto) suportasse o custo do servio que s
atinge parcela dela.
V-se pois, que no a compulsoriedade que caracteriza
os servios taxveis pela simples utilizao potencial.
O que importa fixar que a CF autoriza a criao de
taxas cobrveis tanto na fruio efetiva quanto na
fruio potencial de certos servios (para cuja a
prestao o Estado se tenha aparelhado, e precise se
ressarcir).
Taxas de poder de polcia marcadas pela inconstitucionalidade
1
o
exemplo
Taxa de localizao e instalao de empresas ou atividades
73
Se uma empresa, industria, comercio ou prestadora de servio se
quiser se instalar, depender deste alvar, e neste caso o poder
pblico fiscaliza se o local, bairro ou regio ou no compatvel com
a atividade, ou seja, visa a fiscalizao de zoneamento, limitando
assim o direito de propriedade ou livre iniciativa em funo do
interesse pblico.
Este alvar no passvel de renovao peridica, pois uma vez
reconhecido este direito, ele se perpetua (licena), somente sendo
revogado por meio de desapropriao (e indenizao) ou por ter a
atividade inicial se transmudado. Se este alvar no passvel de
renovao peridica, consequentemente no cabe a taxa peridica, e
neste caso o STF julgou inconstitucional a taxa de localizao e
instalao anual.
2
o
exemplo
Taxa de licena de funcionamento
O alvar de licena de funcionamento decorrente do alvar de
licena de localizao. No alvar de licena de funcionamento o poder
pblico fiscaliza a compatibilidade da atividade econmica em relao
ao imvel, ou seja, se o imvel comporta a atividade que se pretende
implementar (postura edilcia). Neste caso o poder pblico pode e deve
fiscalizar regularmente, portanto o alvar renovado periodicamente e
a taxa peridica. Porm muitos municpios lanam uma nica taxa de
licena e localizao de funcionamento, mas o judicirio disse j que
inconstitucional, pois so poderes de polcia distintos.
Taxas de servios pblicos marcadas pela inconstitucionalidade
1
o
- taxa de servio de conservao de vias pblicas
A jurisprudncia tem considerado inconstitucional por ser o
servio indivisvel.
2
o
- taxa de limpeza pblica
No confunda limpeza pblica com coleta de lixo, pois so
atividades distintas. A limpeza pblica considerada a varrio de
vias pblicas, coleta de lixo de lates pblicos, um servio que
impossvel de mensurao individual, por ser tpico servio de uso
coletivo. Porm o TJMG julgou constitucional este servio, pois
servio que serve aos imveis diretamente localizados naquela via
pblica.
3
o
- taxa de coleta de lixo
havia discusso que se amparavam nos seguintes argumentos quanto
a inconstitucionalidade:
- coleta de lixo servio indivisvel;
- a forma de cobrana, pois normalmente o municpio
cobrava a taxa levando em conta a testada do imvel.
Porm a testada um dos elementos utilizado no clculo
do IPTU, neste sentido estaria sendo afrontado o art.
74
145, 2
o
CF/88 que determina que as taxas no podero
ter base de clculo prpria de impostos.
Todavia o judicirio comeou a modificar sua opinio, entendendo
que estes 2 argumentos, entendendo que em referencia a divisibilidade,
a coleta de lixo servio divisvel. Quanto ao argumento da testada, o
STF disse que elemento de base de clculo, e no a prpria base de
clculo.
Contribui!"o de 0lumina!"o PBblica
A EC39/02 permitiu esta contribuio, mas esta EC
constitucional.?
H quem sustente que a EC inconstitucional porque o poder
constituinte originrio j definiu a forma de incidncia tributria
sobre servios pblicos, que seria a taxa, assim, o poder
constituinte derivado no poderia alterar este campo e forma de
tributao. Quando muito admite-se tarifa.
Outra corrente doutrinria aceita a alterao da constituio
pois no clusula ptrea por no afrontar o art. 60, 4
o
, no
afrontando os princpios constitucionais l previstos.
Mas h outra questo que pode ser levantada, e defendida por
quem entende a EC constitucional. Para esta corrente, ainda assim
advogam a tese, no da inconstitucionalidade da EC, mas da lei que
institui a contribuio de iluminao pblica. A origem est no art.
146, III, a CF/88, prevendo que cabe LC estabelecer matria
tributria sobre definio de tributos e suas espcies, assim, uma
norma geral (LC) deve ter cada espcie tributria e definir sua base de
clculo, fato gerador etc (o CTN faz isto em relao a impostos, taxa,
etc, mas no o faz em relao contribuio de iluminao pblica).
Enquanto no houver LC definindo a estrutura da contribuio de
iluminao pblica, o municpio no poderia institui-lo (ressalva ao DF
no art. 24, 3
o
).
Pre!o PBblico e Tarifa
Tarifa seria o valor cobrado no valor de servio pblico
delegado, j preo pblico se contrape a preo privado, e o preo
pblico ser cobrado quando explorar economicamente seu patrimnio, e
por sua vez o far quando exerce, o Estado, as atividades
monopolizadas.
Nosso ordenamento jurdico permite ao Estado atuao de forma
empresarial, por delegao (concesso ou permisso) ou diretamente,
explorando economicamente seu patrimnio ou determinadas atividades
(servios pblicos) e nestes casos objetivando lucro (nestas atividades
excepcionalmente exploradas).
75
Ao invs de se ressarcir por taxas, se remunera por preos
pblicos ou tarifas pela prestao de servios pblicos no caso de
concesso ou permisso, assim, em princpio, a tarifa compreende custo
mais lucro (diz-se em princpio pois poderia haver contrato de
concesso que previsse a tarifa sem lucro), sempre cobrados de forma
proporcional ao uso. A previso est no art. 175, nico, III CF/88.
Estas duas espcies no so tributos, assim no se submetem ao rigor do
sistema tributrio, particularmente ao princpio da anterioridade.
'rt" 7KC" Iessalvados os casos previstos
nesta Constituio, a explorao direta de
atividade econEmica pelo $stado s ser
permitida quando necessria aos
imperativos da se!urana nacional ou a
relevante interesse coletivo, conforme
definidos em lei"
'rt" 7K9" 5ncumbe ao *oder *4blico, na
forma da lei, diretamente ou sob re!ime de
concesso ou permisso, sempre atrav(s
de licitao, a prestao de servios
p4blicos"
@ 4nico" ' lei dispor sobre,
555 - poltica tarifria;
Forma de criao
No institudo nem aumentado por lei, deve se dar por meio de
decreto, ato do chefe do poder executivo (no decreto autnomo, pois
se fundamenta numa lei). O preo pblico advm de uma relao
contratual de adeso, por este motivo, a idia que se tem do preo
que nunca fruto da compulsoriedade, pois se relao contratual,
livre a sua aceitao e consequente vinculao, da se sustentar a
cobrana de um valor mnimo previsto contratualmente e clusula aceita
pelo contratante aderente, por este motivo se defende a idia de que
deve existir a tarifa mnima. Mas na realidade, o correto para se
permitir a tarifa mnima seria a existncia de uma concorrncia, onde
no se preveria a tarifao mnima, mas no momento em que se v a
compulsoriedade de um servio, no pode ser tarifa, mas sim taxa, mas
lembrando que o servio taxado no poder visar lucro.
A simples disponibilidade destes servios no gera tarifa mnima
nestes servios. Servios de gua, esgoto, energia, telefonia e gs
encanado so classificados pelas prestadoras como taxa, mas na
realidade no o so, pois h um mnimo obrigatrio cobrado quando no
se utiliza do servio, que o elemento da compulsoriedade.
O que se deve distinguir quais os servios sujeitos a taxa
(imposio) e quais os servios sujeitos a cobrana de preo pblico
(contratao).
76
A mais respeitvel concluso que se chegou foi no acrdo do
STF sobre a taxa de lixo do R.J., com o voto do Min. Moreira Alves,
onde afirma:
a) que o legislador infraconstitucional no pode optar
livremente entre taxa e preo pblico;
b) que o regime jurdico deve ser o de taxa sempre que se
pretenda cobrar a exao pelo mero uso potencial;
c) que a circunstncia de uma taxa ser cobrada s no seu
uso efetivo no desnatura seu carter de taxa;
d) que os servios propriamente pblicos, os quais o
Estado tem o dever de prestar (e por isto so
obrigatrios ao poder pblico) s se compadecem com a
noo de taxa;
e) que estes servios obrigatrios no podem ser
interrompidos, mesmo que o particular deixe de pagar
sua taxa, pois a interrupo atinge o interesse da
coletividade.
possvel identificar uma linha comum: tem-se procurado dizer
que alguns servios (ditos essenciais, prprios, indispensveis ou
compulsrios) devem ser taxados, enquanto outros servios (sem aquelas
qualificadoras) podem ser taxados ou tarifados (ou devem ser
tarifados).
A questo fica no dizer e classificar que o que so servios
essenciais?; representam pois noes mutveis no tempo e espao. No
passado, servios de saneamento bsico no tinham o carter essencial
que hoje tem, assim, hodiernamente so considerados servios prprios,
taxados. Mas esta questo ainda relativizada no espao: a coleta de
esgoto no tem a importncia fundamental na rea rural como tem na rea
urbana, variando assim sua essencialidade.
Assim, o Estado adstringe-se a adotar a figura da taxa, se o
servio que ele executa deve ser realizado por imperativo da ordem
pblica. Por outro lado, se o servio puder ser remunerado por preo
pblico, por no apresentar as caractersticas que o restrinjam
remunerao por taxas, o legislador pode optar<--(????) pelo regime de
remunerao de taxas ou preos pblicos. Se opta por taxa (ou se assim
a lei impe) ter que observar o regime jurdico prprio (princpio da
legalidade, princ. da anterioridade, restries quanto a base de
clculo - art. 145, 2
o
CF); se adota o preo pblico, observar seu
regime jurdico, o do contrato.
@ ?A - 's taxas no podero ter base de
clculo prpria de impostos"
Contribui!4es de Mel.oria - art. 145, III CF/88
O art. 145, III determina que a contribuio de melhoria ser
decorrente de obras pblicas, todavia, no qualquer obra pblica que
d ensejo ao tributo, mas apenas as obras pblicas que tenham trazido
uma valorizao ao imvel, que tenha sido beneficiado pela obra, tendo
tambm 2 limites:
77
1
o
- o valor cobrado de cada contribuinte no pode exceder o
valor que valorizou o seu imvel; (limite individual - princpio da
capacidade contributiva);
2
o
- o valor total cobrado dos contribuintes beneficiados no
pode exceder o valor total da obra, pois no pode haver lucro com o
tributo (limite total).
555 - contribuio de mel#oria, decorrente de
obras p4blicas (que valorizem o
imvel!!!)"
As obras pblicas que permitam a exigibilidade da contribuio
de melhoria esto previstas no D.L. 195/67, recepcionado no atual
sistema como LC; o prof. entende que um rol exemplificativo de
parmetro para a Unio.
CT3<>>
'rt" =7 ' contribuio de mel#oria cobrada
pela :nio, pelos $stados, pelo ;istrito
ederal ou pelos %unicpios, no /mbito de
suas respectivas atribui)es, ( instituda
para fa&er face ao custo de obras p4blicas
de que decorra valorizao imobiliria,
tendo como limite total a despesa reali&ada
e como limite individual o acr(scimo de
valor que da obra resultar para cada imvel
beneficiado"
'rt" =? ' lei relativa F contribuio de
mel#oria observar os se!uintes requisitos
mnimos,
5 - publicao pr(via dos se!uintes
elementos,
aJ memorial descritivo do projeto;
bJ oramento do custo da obra;
cJ determinao da parcela do custo da
obra a ser financiada pela contribuio;
dJ delimitao da &ona beneficiada;
eJ determinao do fator de absoro do
benefcio da valori&ao para toda a &ona
ou para cada uma das reas diferenciadas,
nela contidas;
55 - fixao de pra&o no inferior a CH LtrintaJ
dias, para impu!nao pelos interessados,
de qualquer dos elementos referidos no
inciso anterior;
555 - re!ulamentao do processo
administrativo de instruo e jul!amento da
impu!nao a que se refere o inciso
anterior, sem preju&o da sua apreciao
judicial"
@ 7A ' contribuio relativa a cada imvel
ser determinada pelo rateio da parcela do
custo da obra a que se refere a alnea c, do
inciso 5, pelos imveis situados na &ona
beneficiada em funo dos respectivos
fatores individuais de valori&ao"
78
@ ?A *or ocasio do respectivo lanamento,
cada contribuinte dever ser notificado do
montante da contribuio, da forma e dos
pra&os de seu pa!amento e dos elementos
que inte!ram o respectivo clculo"
A contribuio de melhoria tem o fim de subtrair a valorizao
do imvel, concomitante com o ressarcimento do nus experimentado pela
administrao pblica em relao ao custo da obra, onde se valoriza o
patrimnio imobilirio. O STF diz que a valorizao deve ser apurada da
seguinte forma:
- por meio de laudo independente de avaliao (no
expedido pela prpria administrao), deve ser tomado o
valor venal do imvel antes da obra e o valor venal do
imvel aps a concluso da obra. Se eventualmente
verificar-se que o imvel, aps a obra pblica, tenha se
desvalorizado, cabe ao de indenizao pelo
contribuinte;
- os imveis alcanados pela obra pblica devero estar
discriminados no edital da obra.
O maior problema na prtica para a administrao pblica
definir o quanto foi valorizado o imvel do contribuinte, ento o poder
pblico, na prtica, simplesmente divide o valor da obra pblica pelo
nmero dos contribuintes que a administrao considere como
beneficirios da obra.
Podemos por fim dizer que o princpio informador da contribuio
de melhoria o princpio da proporcionalidade, proporo ligada ao
especial benefcio obtido pelo contribuinte em decorrncia da obra
pblica realizada nas imediaes.
Questes de concurso.
Cabe contribuio de melhoria sobre recapeamento asfltico?
Quando se entende por este termo servio de tapa buraco, deste
no cabe contribuio de melhoria, mas quando se considera o termo a
retirada do asfalto j existente e a colocao de nova manta de
asfalto, considerada obra, da necessrio tambm verificar se houve
ou no valorizao, e em caso positivo, cabvel o tributo.
No se admite a cobrana prvia da contribuio, ou seja, antes
da elaborao da obra.
,mpr-stimos Compulsrios (art. 148 CF)
O nome do tributo contraditrio, pois emprstimo figura do
direito civil, e o pressuposto para haver emprstimo a vontade,
consenso. Se assim, se deve haver vontade, no pode ser considerado
emprstimo. Por isto que o prof. Geraldo Ataliba dizia que o emprstimo
compulsrio tributo atpico, na realidade um tributo restituvel,
dizia ainda que no era tributo autnomo, mas sim, particularmente,
79
imposto, taxa ou at contribuio, dependendo da sua hiptese de
incidncia. P.ex. o emprstimo compulsrio sobre compra de automveis
tinha natureza de imposto, pois no era um tributo vinculado, o Estado
no tinha que retribuir ao contribuinte, tambm houve o emprstimo
compulsrio sobre consumo de energia, que tinha carter de contribuio
de melhoria. Depois se discutiu se o emprstimo era ou no tributo, mas
hoje o assunto pacificado, entendendo que o emprstimo tributo, e
assim sendo, se submete aos rigores do sistema tributrio, inclusive
aos princpios constitucionais tributrios. O prof. entende que o
emprstimo espcie autnoma de tributo.
de competncia exclusiva da Unio, pois a competncia
tributria indelegvel (da a noo de exclusividade). A CF/67
definia que a Unio instituiria o emprstimo compulsrio nos casos
especiais e excepcionais previstos em lei complementar. Havendo a
ocorrncia de um daqueles casos previstos na lei complementar, ento a
Unio estaria autorizada a editar uma lei ordinria criando o
emprstimo compulsrio.
A CF/88 remeteu diretamente para a lei complementar a criao do
emprstimo compulsrio, suprimindo uma fase anteriormente prevista,
todavia, prevendo especificamente os casos em que cabe o emprstimo
compulsrio, no cabendo MP para a criao deste tributo, visto que no
cabe MP nos casos de matrias reservadas lei complementar (art. 62,
1, III CF). O art. 15, incisos I, II e nico do CTN prev o mesmo
que a CF/88, repetindo as regras da carta magna, no sendo
inconstitucional, mas sem aplicabilidade (repete o dito); j o inciso
III inconstitucional.
O nico do art. 15 prev que a lei que instituir o emprstimo
compulsrio deve determinar o prazo para a devoluo do $, e as
condies, tambm prevalecendo frente a CF/88. Este tem a fora de
norma geral em matria de emprstimo compulsrio, atuando dentro da
previso do art. 146, inc. III, a CF/88.
O art. 148 CF prev as possibilidades para o emprstimo
compulsrio:
- atendimento de despesas extraordinrias - so aquelas
que no tenham sido previstas no oramento (lei
oramentria). Nem toda despesa extraordinria
possibilita o emprstimo compulsrio, a CF prev apenas
3 despesas extraordinrias que geram tal possibilidade:
calamidade pblica;
guerra externa;
iminncia de guerra externa.
Por ser caso de emergncia, no se submete ao princpio
da anterioridade, podendo ter eficcia imediata.
Observemos que estes no so os fatos geradores do
emprstimo compulsrio, mas so fundamentos que permitem
a criao do tributo.
- para investimento pblico de carter urgente e relevante
interesse nacional (aes que visem diminuir as
desigualdades e suprir problemas crnicos). Pode ser
80
urgente, mas no h uma imediatidade desesperadora,
desta forma deve se submeter ao princpio da
anterioridade e da noventena.
'rt" 78=" ' :nio, mediante lei complemen-
tar, poder instituir empr(stimos compulso-
rios,
5 - para atender a despesas extraordinrias,
decorrentes de calamidade p4blica, de
!uerra externa ou sua imin.ncia;
55 - no caso de investimento p4blico de
carter ur!ente e de relevante interesse
nacional, observado o disposto no art" 79H,
555, QbQ (princpio da anteriorida-de
e noventena)"
@ 4nico" ' aplicao dos recursos
provenientes de empr(stimo compulsrio
ser vinculada F despesa que fundamentou
sua instituio (afetao de
receitas)"
Tem como fato jurdico tributrio aquele definido na lei
complementar que o instituir, desta forma, dependendo da hiptese
tributria eleita pelo legislador, poder ter carter de taxa, imposto
ou contribuio de melhoria. Assim, este tributo pode dar causa
constitucional bi)tributao (outro tributo da prpria Unio) ou ao
bis in idem (tributo de outro ente poltico). Poderia haver um tri)
tributao, quando o emprstimo compulsrio tivesse a mesma hiptese
tributria de um imposto extraordinrio, que por sua vez tivesse a
hiptese tributria de um imposto ordinrio da Unio.
A forma de restituio do valor arrecadado com este tributo
estar prevista na prpria lei complementar que o instituiu e estes
recursos devem necessariamente ser destinados ao atendimento das
despesas que fundamentaram a instituio do emprstimo, que so guerra
externa, sua iminncia, calamidade pblica e investimentos pblicos de
carter urgente (diferente dos impostos extraordinrios que tm como
motivo autorizador da sua instituio a guerra externa ou sua
iminncia, todavia no carecem que os recursos arrecadados sejam
gastos, vinculados com estes motivos ensejador).
Observemos que no caso de guerra externa ou sua iminncia,
parece que seria mais interessante Unio a instituio de um imposto
extraordinrio, e no um emprstimo compulsrio, visto que nesta ltima
figura tributria, por previso constitucional, o sujeito ativo dever
restituir o valor arrecadado ao contribuinte, j no caso do imposto
extraordinrio, este no dever ser restitudo. Porm, lembrando, o
imposto no permite a vinculao do valor arrecadado com o motivo que
ensejou sua criao (guerra ou sua iminncia); j no caso do emprstimo
compulsrio, se institudo, o valor arrecadado poder ser destinado ao
motivo que o deu causa.
81
As contribuies no sero definidas pelo fato gerador, pois o
art. 4 CTN apenas aplicado aos impostos, taxas e contribuies de
melhoria (art. 5 CTN).
A contribuio ser definida pela finalidade que lhe for
atribuda (tributo finalstico).
O termo contribuies deve ser tido apenas no mximo como
contribuies especiais.
Cuidado com o termo contribuies sociais, que designa
espcie, e no gnero.
So 3 tipos de contribuies:
- contribuies sociais;
- contribuies interventivas;
- contribuies profissionais.
Contribui!4es Para(fiscais (ou Especiais)
(art. 149 CF)
So assim chamadas pois so exigidas por pessoas no polticas,
o suj. ativo uma pessoa no poltica. No entanto, o art. 149 CF
determina que a competncia para a instituio destas contribuies
quase que exclusiva da Unio. Diz-se quase exclusiva pois o art. 149,
1
o
uma exceo a esta regra, prevendo que os Estados, DF e
municpios possam instituir contribuies sociais de natureza
previdenciria para o custeio do sistema de previdncia e assistncia
social de seus prprios servidores. Isto permite que estes entes tenham
um sistema previdencirio de arrecadao prprio. Esta regra no
existia na CF/67, face isto, sustentava-se que as contribuies
previdencirias cobradas por estes entes polticos eram
inconstitucionais (por falta de previso constitucional).
@ 7A 6s $stados, o ;istrito ederal e os
%unicpios podero instituir contribuio,
cobrada de seus servidores, para o custeio,
em benefcio destes, de sistemas de
previd.ncia e assist.ncia social"
O art. 149 se refere a 3 espcies de contribuies parafiscais,
e so elas:
- Contribuies Sociais;
- Contribuies de Interesse das Categorias Profissionais
ou Econmicas (entes parafiscais);
- Contribuies de Interveno no Domnio Econmico - CIDE
(incide na gasolina atualmente).
'rt" 78P" Compete exclusivamente F :nio
instituir contribui)es sociais, de interveno
no domnio econEmico e de interesse das
cate!orias profissionais ou econEmicas,
como instrumento de sua atuao nas
respectivas reas, observado o disposto
82
nos arts" 78>, 555 (especificao e
normatizao em LC), e 79H, 5
(princpio da legalidade
tributria) e 555 (princpio da
anterioridade tributria), e sem
preju&o do previsto no art" 7P9, @ >A,
relativamente Fs contribui)es a que alude
o dispositivo (princpio da noventena
para as contribuies sociais)"
As contribuies especiais ou parafiscais se submetem as normas
gerais em matria de legislao tributria, veiculadas por lei
complementar, nos termos do art. 146, III da CF, isto significa dizer
que todas as contribuies devem observar as normas gerais em matria
de legislao tributria, definidas em lei complementar de carter
nacional, no caso, o CTN.
Assim, o legislador infraconstitucional deve observar os
seguintes princpios constitucionais tributrios para a instituio de
contribuies parafiscais:
- Legalidade (art. 150, I);
- Isonomia (art. 150, III, a);
- Irretroatividade;
- Anterioridade (art. 150, III, b, todavia, de acordo
com o 6
o
do art. 195 CF, as contribuies sociais
somente podero ser exigidas =; dias aps a data da
publica!"o da lei que as houver institu(do ou
modificado, denominado princpio da anterioridade
mitigada ou princpio da noventena).
- Regras de lanamento;
- Prazos de decadncia e prescrio previstas no CTN (o
INSS entendia que o prazo de decadncia seria de 10 anos
do prazo prescricional, mas o judicirio vem entendendo
que est errado, j que o CTN determina prazo de 5 anos
para prescrio).
Contribui!4es Sociais (art. 195 CF)
Existe uma divergncia na doutrina sobre estas contribuies,
entendendo que o art. 149, quando se refere s contribuies sociais,
se reporta ao art. 195, assim, h quem defenda a idia de que a CF
trata de 2 tipos de contribuies sociais, 2 hipteses de contribuies
sociais. As do art. 195 tm por finalidade garantir a seguridade
social, sendo contribuies institudas a este fim; as contribuies do
art. 149 seriam outras contribuies, com natureza diversa, no
atreladas seguridade social.
O prof. no entende assim, pois se o art. 149, 1
o
prev que
aqueles entes podem instituir contribuies sociais para o sistema de
seus servidores, evidentemente o art. 149 trata das contribuies do
83
art. 195 (sendo este art. um desdobramento do art. 149. O legislador
preferiu tratar detalhadamente as contribuies sociais previstas no
art. 149 l no art. 195).
'rt" 7P9" ' se!uridade social ser
financiada por toda a sociedade, de forma
direta e indireta, nos termos da lei, mediante
recursos provenientes dos oramentos da
:nio, dos $stados, do ;istrito ederal e
dos %unicpios, e das se!uintes
contribui)es sociais,
O art. 195 se refere a trs espcies de contribuies sociais
(fontes seguridade social):
- Contribuies Sociais dos Empregadores (art. 195, I) -
esta contribuio incide sobre:
folha de salrios e outros rendimentos do
trabalhador, prestado por pessoa fsica, mesmo
sem vnculo empregatcio com o empregador ou
empresa pagadora;
o faturamento ou receita (PIS, Cofins);
o lucro (CSLL);
- Contribuies Sociais dos Trabalhadores e demais
segurados (vedando a incidncia de contribuies sociais
sobre os benefcios recebidos pelos aposentados da
previdncia social - so as contribuies para o INSS);
- Contribuies Sociais sobre concursos de prognsticos.
As contribuies no se esgotam aqui, pois o art. 195, 4
o
prev
a competncia da Unio para instituir contribuies sociais de
natureza residual, desde )ue inovadora )uanto a sua .iptese
tributria (p.ex.: o acrscimo de 10% sobre a multa do FGTS no caso de
demisso. O problema que este valor arrecadado no destinado
Seguridade Social, todavia, o STF j entendeu que esta multa tem
natureza tributria).
Discute-se se deve ser instituda por lei complementar ou lei
ordinria. Por uma leitura que se faa nos artigos 195, 4
o
conjuntamente com o artigo 154, I, ambos da CF, podemos concluir que h
a necessidade que estas novas contribuies sociais residuais deverem
ser institudas por lei complementar, visto que a anlise e
interpretao da norma legal no deve ser feita isoladamente, mas
sempre levando-se em considerao o sistema jurdico em si, como um
conjunto integrado de normas, lembrando que no existe contradio
tampouco divergncia na CF, mas sim regras isoladas que se sustentam de
forma integrada (o art. 195, 4
o
determina que o art, 154, I deve ser
obedecido, e no observado).
@ 8A - ' lei poder instituir outras fontes
destinadas a !arantir a manuteno ou
expanso da se!uridade social, obedecido o
disposto no art" 798, 5"
'rt" 798" ' :nio poder instituir,
84
5 - mediante lei complementar, impostos
no previstos no arti!o anterior, desde que
sejam no+cumulativos e no ten#am fato
gerador ou base de clculo pr,prios dos
discriminados nesta Constituio;
Porm a jurisprudncia do STF no entende que o art. 154, I
deva ser observado. Houve na realidade uma interpretao parcial do
art. 195, 4
o
, sendo que para instituir a contribuio social residual
basta uma lei ordinria (pois o art. 195, 4
o
se refere a lei),
porm esta contribuio dever ser no-cumulativa, e devendo ter fato
gerador e base de clculo inovadores.
A ADIn 1103 determina que a lei que institui a contribuio
social residual LC (vide a ADIn).
A CF, no 7
o
do art. 195 trata de uma imunidade, beneficiando as
entidades beneficentes de assistncia social; deve-se ressalvar que,
por uma falta de tcnica legislativa, o pargrafo trata de imunidade
tributria, e no de iseno, como expresso no texto constitucional.
@ KA - 0o isentas (imunes) de
contribuio para a se!uridade social as
entidades beneficentes de assist.ncia social
que atendam Fs exi!.ncias estabelecidas
em lei"
A contribuio social tributo vinculado ou no?
Depende de sua hiptese de incidncia. O tributo ser vinculado
quando ele for contra-prestacional, exigido em contraprestao a uma
atividade estatal (p.ex. taxas e contribuies de melhorias); a
contribuio social, para se ter esta noo, deve se ver caso a caso.
No caso de contribuio social de natureza previdenciria para o
INSS (no caso do vnculo empregatcio), neste caso ela bi-partida,
pois de um lado o empregado paga e de outro o empregador (tendo 2
sujeitos passivos). Sobre a parte do empregado, - tributo vinculado,
pois tem direito a aposentadoria, a assistncia social, a auxlios
variados (por isto que parte da doutrina entende que as contribuies
sociais so considerados, ora taxas ora contribuies de melhoria, e
neste caso taxa de servio pblico, porm, prestada antecipadamente
prestao do servio estatal especfico e divisvel, isto se
considerarmos que alguns benefcios tm carncia a serem observadas).
J no caso da contribuio social prestada pelo empregador, ele apenas
complementa a parte paga pelo empregado, assim, neste caso tem carter
de imposto.
Outro exemplo a COFINS (contribuio com finalidade de atender
o sistema de seguridade social), que pago pela empresa. Pelo fato de
pagar este tributo, ela no tem um retorno direto, assim, no
vinculado, tendo ento o carter de imposto.
Contribui!"o n"o federais
85
Apenas da regra ser de competncia instituidora a Unio Federal,
h a possibilidade de haver contribuies de competncia dos Estados/DF
e municpios.
So contribuies no federais:
- COSIP - tributos municiais;
- Art. 139.
Contribui!"o de 0nteresse das Categorias Profissionais ou
,conFmicas
So as contribuies pagas para as entidades que representam as
diversas profisses regulamentadas, bem como para as entidades
representativas das diversas atividades empresariais.
No caso das entidades que representam as atividades
profissionais, estas devem ser profisses regulamentaras. Esta
contribuio devida para a entidade que disciplina, normatiza e
fiscaliza o exerccio profissional. Podem ser enquadrados neste caso
Conselhos profissionais de classe como CREA etc (os sindicatos no se
enquadram aqui, pois apenas defendem a categoria profissional, mas no
fiscaliza).
So as anuidades pagas pelos profissionais aos respectivos
conselhos de fiscalizao, tidos como conselhos autrquicos.
No caso da OAB e sua natureza jurdica sempre foi controvertida,
at mesmo no STJ e STF. Para Leandro Paulsen, a anuidade da OAB sim
uma contribuio profissional; no entender de Eduardo Sabbag, a defesa
da natureza tributria se tornou problemtica diante do posicionamento
do STF na ADI 3026, que colocou em xeque a natureza autrquica da OAB.
De certo modo, a dvida quanto a sua personalidade jurdica no nos
deixa tranquilos para defender a natureza tributria da anuidade.
Este tributo das entidades que representam as atividades
profissionais vinculado ou no? considerada taxa, isto no se
discute (no pode ser considerada contribuio de melhoria), agora,
considerada uma taxa bipolarizada, pois tanto taxa de poder de
polcia (pois fiscaliza e permite a atividade da advocacia) como ora
taxa de prestao de servio.
Nas contribuies de interesse das atividades econmicas podem
ser enquadradas FIESP, SESI, SENAC, Confederao do Comrcio,
Confederao da Industria, FEBRABAN.
Contribui!4es de 0nterven!"o no 9omnio ,conFmico ( C09,
Domnio econmico a prevalncia de determinada pessoa em uma
determinada rea econmica (p.ex. Microsoft). Assim, deve-se pensar no
domnio econmico como o exerccio de cartel ou monoplio na
determinada rea econmica.
Neste caso, o tributo presta-se a quebrar este domnio
exclusivista econmico.
A CF defende o princpio da livre iniciativa, todavia, quando
uma atividade monopolizada, deve-se haver uma interveno Estatal no
86
domnio econmico. Alguns rgos, tal como o CADE - Conselho
Administrativo de Defesa Econmica - M.Just., so criados para evitar a
ocorrncia de tais fatos (monoplio), ou controlar tais situaes que
foram atingidas por competncia comercial. Nestes casos, o governo
possui a possibilidade de criar um tributo, que a Contribuio de
Interveno no Domnio Econmico - CIDE, atuando contra tal monoplio,
trata-se de um tributo com a ntida funo extra-fiscal (tributo
regulador de mercado), visando desestimular ou impedir certa atividade,
que no caso o cartel e o monoplio.
Recentemente alterou-se o art. 149 CF, acrescentado o 2
o
,
permitindo contribuies de interveno no domnio econmico,
especificamente na atividade petrolfera e de distribuio de
combustvel, tendente da mesma forma a evitar cartel e monoplio pelos
particulares que comearam a atuar nesta rea aps o fim do monoplio
da Petrobrs (L.10336/01).
@ ?A 's contribui)es sociais e de
interveno no domnio econEmico de que
trata o caput deste arti!o,
5 - no incidiro sobre as receitas
decorrentes de exportao;
55 - podero incidir sobre a importao de
petr,leo e seus derivados- gs natural e
seus derivados e lcool combust(vel;
555 - podero ter alquotas,
aJ ad valorem, tendo por base o
faturamento, a receita bruta ou o valor da
operao e, no caso de importao, o valor
aduaneiro;
bJ especfica, tendo por base a unidade de
medida adotada"

A doutrina praticamente no trata sobre este tributo. Atualmente
temos duas CIDE's:
- fundos de pesquisas;
- CIDE fruto da EC 33, que modificou o art. 149, dispondo
sobre a CIDE incidente sobre as operaes de petrleo, e
seus derivados, gs natural e seus derivados e lcool.
Esta EC tambm alterou o art. 177, inserindo o 4
o
.
Assim, antes da EC, havia o monoplio da Petrobrs na
distribuio de petrleo e combustvel, mas a EC abriu o
mercado mas evitando a constituio de cartel com a
implementao da CIDE (como forma de intervir no domnio
econmico).
@ 8A ' lei que instituir contribuio de
interveno no domnio econEmico relativa
Fs atividades de importao ou
comercializao de petrleo e seus
derivados, !s natural e seus derivados e
lcool combustvel dever atender aos
se!uintes requisitos,
87
5 - a alquota da contribuio poder ser,
aJ diferenciada por produto ou uso;
bJredu&ida e restabelecida por ato do *oder
$xecutivo, no se l#e aplicando o disposto
no art" 79H,555, b (desnecessidade de
observncia do princpio da
legalidade tributria e princpio
da anterioridade);
55 - os recursos arrecadados sero
destinados,
aJ ao pa!amento de subsdios a preos ou
transporte de lcool combustvel, !s
natural e seus derivados e derivados de
petrleo;
bJ ao financiamento de projetos ambientais
relacionados com a ind4stria do petrleo e
do !s;
cJ ao financiamento de pro!ramas de infra-
estrutura de transportes"
Recentemente, com o novo governo (2003), com a alta do dlar e
alta da cotao do barril de petrleo no mercado internacional face a
2
a
Guerra do Iraque, a Petrobrs necessitava que os preos dos
combustveis fossem elevados. Para evitar isto, ento a idia do
governo foi utilizar a arrecadao da CIDE para subsidiar o preo do
combustvel, mantendo os valores praticados (permitido pelo art. 177,
4
o
, II, a CF).
Foi proposta uma ADIn que julgou inconstitucional o art. 177,
4
o
, I, b, que definia que as alquotas poderiam ser modificadas por
decreto, e que definia que a CIDE no se submeteria ao princpio da
anterioridade.
Contribui!"o sindical
Tratado na CLT e correspondendo a um determinado valor que deve
ser pago pelo empregador. No pode ser confundida com a contribuio
confederativa, uma vez que esta no tributo.
O art. 8, inc. IV CF/88 prev 2 contribuies (uma tributria e
outra no):
- contribuio sindical - parte final do inc. IV;
- contribuio confederativa - parte mdia do inc. IV, no tendo
carter tributrio.
7imita!4es Constitucionais ao Poder de Tributar
(em especial, art. 150 CF)
Poder de tributar significa o poder de instituir tributos, ou
tambm doutrinariamente conhecido com competncia tributria; o
exerccio desta competncia pertence aos entes polticos, no sendo
88
irrestrito ou ilimitado este poder. O legislador constituinte entregou
esta competncia aos entes polticos e limitou tal poder, protegendo o
contribuinte contra abusos estatais. A 1
a
limitao encontrada a
prpria limitao de competncias. Quando a CF determina especfico
imposto a um determinado ente, j prove uma garantia ao contribuinte.
Existem outras limitaes bem claras, que so:
- Princpios Constitucionais Tributrios;
- Imunidades Constitucionais Tributrias.
Discute-se se so ou no clusulas ptreas, ou seja, se podem ou
no ser revogadas ou limitadas (art. 60, inc. IV CF)? So as limitaes
e princpios direitos e garantias individuais?
Um lado da doutrina entende que sim, todos seriam clusulas
ptreas, pois todos eles exteriorizam garantias constitucionais aos
contribuintes. Por outro lado, outra corrente doutrinria diz que
existem alguns princpios-limites e imunidades clusulas ptreas e
outros princpios-limites e imunidades no clusulas ptreas.
Para esta corrente, um princpio-limite e imunidade clusula
ptrea quando este tiver origem em um direito ou garantia individual
(p.ex.: o princpio do no-confisco). Diz esta corrente ser este
princpio uma clusula ptrea pois se fundamente no direito de
propriedade; a imunidade para os templos clusula ptrea pois se
funda no princpio da liberdade religiosa. Os princpios-limites e
imunidades que no so clusulas ptreas so assim pois no se
fundamentam em princpios e garantias constitucionais individuais, mas
sim em razes econmicas, sociais (p.ex.: principio da seletividade do
IPI, que determina que quanto mais essencial for o produto, menor ser
sua alquota, no clusula ptrea pois se fundamenta em razes
econmicas, sociais; principio da no-cumulatividade do IPI ou ICMS e
impostos residuais, tambm no so clusulas ptreas, isto porque da
mesma forma se fundamentam em razes econmicas e sociais; imunidades
para aposentados e pensionistas com mais de 60 anos de idade foi
revogada (art. 153, 2
o
, II), e o governo usou como fundamento o
argumento que tinha razo social e econmica.
O art. 150 enumera limitaes comuns a todas as pessoas
polticas, mas encontramos na CF limitaes especficas a determinadas
pessoas polticas. Existem outras limitaes comuns descritas fora
deste artigo, tal como o previsto no art. 184, 5
o
CF.
@ 9A - 0o isentas de impostos federais,
estaduais e municipais as opera)es de
transfer.ncia de imveis desapropriados
para fins de reforma a!rria"
O art. 150 diz ...sem prejuzo de outras garantias...,
significa que este art. enumera as garantias elementares, mas achamos
outras garantias em outros pontos da CF ou em legislao infra-
constitucional, como no CTN, que prev prazo de decadncia etc. S h
uma diferena, as garantias da lei infra-constitucional no so
clusulas ptreas, e desde que no esteja atendendo a CF, pode ser
revogada.
89
Os princpios constitucionais so considerados como regras bases
implcitas ou explicitas que, por sua generalidade, ocupa posio de
destaque no mundo do direito, e por isso, veicula o entendimento e a
boa aplicao, seja dos simples atos normativos, seja dos prprios
mandamentos constitucionais. CABM diz que os princpios so vetores
para solues interpretativas.
O princpio constitucional exerce funo axiolgica mais
importante do que as regras, mesmo as constitucionais.
Iarantias do art. $C; da CF
'rt" 79H" 0em preju&o de outras !arantias
asse!uradas ao contribuinte, ( vedado F
:nio, aos $stados, ao ;istrito ederal e
aos %unicpios,
Este artigo complemento, tem ligao estrita com o art. 145
CF/88 (que d a competncia tributria aos entes federativos) e, o art.
150 d as limitaes, as regras do exerccio da competncia legiferante
dos entes tributantes. Observemos que tambm este princpio da estrita
legalidade concedida no s ao contribuinte, mas tambm ao
responsvel tributrio, sendo assim, atingindo o sujeito passivo do
tributo.
Esta art. 150 no define de forma exclusiva, de forma exaustiva,
os princpios e as imunidades, sendo assim, este artigo enumera as
garantias mnimas, elementares dos sujeitos passivos, sendo que outras
garantias so estabelecidas e existentes na prpria CF (p.ex. art 153,
2
o
, I) e em legislao infraconstitucional (p.ex. CTN estabelece
prazo de prescrio, prazo de decadncia, auto denuncia espontnea, a
exigncia de lanamento formal) e legislaes especficas de cada
tributo.
evidente que existe uma diferena entre as garantias da CF e
as demais garantias infraconstitucionais, sendo que as garantias
constitucionais podem ser encaradas como garantias clusulas ptreas.
1
o
- Princpio da Estrita Legalidade
5 - exi!ir ou aumentar tributo sem lei que o
estabelea;
Vedado exigir ou aumentar tributo sem lei que o estabelea.
Refere-se ao princpio da estrita legalidade ou princpio da legalidade
tributria. Consiste em que s a lei pode criar ou aumentar tributo,
mas no to estrita assim. No inciso I, o termo ...sem lei que o
estabelea... refere-se que o tributo tem que ser criado por lei e via
de regra, para aumenta-lo, demanda lei; todavia, a CF, em seu art. 153,
1
o
refere-se a 4 impostos da Unio que podero ter suas alquotas
alteradas por ato do poder executivo, que so especificamente os
tributos extra-fiscais, ressalva ao princpio da legalidade estrita,
isto por serem tributos de interveno no domnio e atividade econmica
e social (o prof. entende que estas hipteses no so excees ao
princpio da legalidade, j que em 1
o
lugar o sistema jurdico
brasileiro no permite o decreto autnomo, e a administrao pblica se
90
pautar sempre legalidade; outro fato importante est no 1
o
do art.
153, quando diz que o poder executivo poder, nos termos e limites
estabelecidos em lei, editar o decreto, assim, a lei dever e prever o
limite mnimo e mximo das alquotas que sero alterados pelo decreto.
Neste sentido, podemos dizer que h sim uma exceo ao princpio da
reserva legal, mas no h exceo ao princpio da legalidade
tributria, j que o decreto estar vinculado lei).
Em relao s Medidas Provisrias, devemos fazer algumas
ressalvas, sendo:
- a MP nunca poder instituir ou alterar tributo que deva
ser institudo ou alterado por lei complementar;
C<== - 'rt" >? """
@ 7A B vedada a edio de medidas
provisrias sobre mat(ria,
555 - reservada a lei complementar;
- a MP que venha alterar ou instituir demais tributos que
no tenham carter extra-fiscal ou que tiveram de ser
criados ou alterados em decorrncia de guerra externa ou
em virtude de calamidade pblica somente produziro
efeito no exerccio fiscal seguinte ao ano em que tenham
sido convertidas em lei pelo CN, desde que este ano seja
o mesmo ano em que tenham sido editadas pelo Chefe do
Executivo;
- quanto aos tributos que tenham o carter de extra-
fiscalidade ou que tiveram de ser criados ou alterados
em decorrncia de guerra externa ou em virtude de
calamidade pblica, as MP's que venham a alterar ou
instituir tais tributos tero eficcia imediata;
@ ?A %edida provisria que implique
instituio ou majorao de impostos,
exceto os previstos nos arts" 79C, 5, 55, 5D, D,
e 798, 55, s produ&ir efeitos no exerccio
financeiro se!uinte se #ouver sido
convertida em lei at( o 4ltimo dia daquele
em que foi editada"
2
o
- Princpio da Isonomia (art. 150, II CF)
55 - instituir tratamento desi!ual entre
contribuintes que se encontrem em situao
equivalente, proibida qualquer distino em
ra&o de ocupao profissional ou funo
por eles exercida, independentemente da
denominao jurdica dos rendimentos,
ttulos ou direitos;
Tem sua origem no caput do art. 5
o
CF. Esta isonomia, igualdade,
significa tratar os iguais de forma igual, na medida de suas
desigualdades... de acordo com determinado parmetro referencial. O
91
objetivo deste princpio evitar que a lei seja instrumento de
injustia, devendo ser toda a lei impessoal e genrica, destinada a
todos, pois quando for pessoal e especfica, poder ser meio de
injustia.
Para que ocorra o tratamento diferenciado, deve haver uma lgica
que justifique, com racionalidade, a diferena legislativa (vide Do
contedo jurdico do princpio da legalidade do prof. Celso Antonio
Bandeira de Mello).
2
a
parte do inciso II
...proibida qualquer distino em razo de ocupao
profissional ou funo...
Assim, qualquer tratamento tributrio diferenciado motivado por
funo ou ocupao profissional do contribuinte afronta o princpio da
isonomia. impeditivo ao legislador tratar determinada profisso de
forma diferente. Todavia, permite-se o tratamento tributrio
diferenciado ao produto, instrumento utilizado por determinadas
categorias profissionais ou atividades (p.ex.: automvel para taxista
tem reduo de IPI, ICMS). Tambm permite-se o tratamento diferenciado
em razo do condio da pessoa (p.ex.:aposentado)
3
a
parte do inciso II
...independentemente da denominao jurdica dos rendimentos,
ttulos ou direitos.
Regra especfica ao imposto sobre a renda, prevendo a sua
incidncia em qualquer tipo de rendimento que o contribuinte perceba.
Vale ressaltar que existem rendas, como as indenizaes de PDV's que
no incide o IR (eliso fiscal).
Art. 150, III CF
vedado cobrar tributos:
Pressupe, sobre a leitura do caput, que o tributo j existe, e
logicamente existe atravs de lei. Desta forma, trata dos efeitos da
lei que criou ou aumentou um tributo, significa a eficcia da lei
tributria.
Alnea a trata da irretroatividade do tributo, e a alnea b
trata da anterioridade. Apenas como noo, devemos saber que a lei
composta por:
- Vigncia de uma norma: ocorre com a insero da norma no
ordenamento jurdico. Esta insero ocorre com a
publicao da norma, divulgando-se o ato por meio
oficial, que pode ser o DOU, DOE, DOM, DODF etc;
- Vigor de uma norma: entra a norma em vigor na data nela
prevista, na data prevista em seu texto. Normalmente o
vigor coincido com sua vigncia, quando encontramos em
92
seu ltimo artigo o termo ...Esta lei entra em vigor na
data de sua publicao.. Segundo a LICC, a lei tambm
pode entrar em vigor aps 45 da data de sua publicao,
quando assim ela nada dispuser; ou qualquer outra data
que ela disponha em seu texto;
- Eficcia de uma norma: ocorre quando a lei produz seus
efeitos. Via de regra ocorre na mesma data do vigor, mas
pode ser que seja a eficcia postergada, quando a lei
depende de regulamentao. Pode ser que a lei tenha
eficcia parcial;
- Validade de uma norma: ocorre quando est em consonncia
ao ordenamento jurdico a que ela pertence. S trata da
questo de constitucionalidade.
Voltando
3
o
- Princpio da Irretroatividade (art. 150, III,a CF)
555 - cobrar tributos,
aJ em relao a fatos !eradores ocorridos
antes do incio da vi!.ncia da lei que os
#ouver institudo ou aumentado;
Se fundamenta no princpio da segurana jurdica, previsto no
art. 5
o
XXXVI da CF. Com base neste princpio, o legislador determinou
que norma que institua ou aumente tributo no pode retroagir para
alcanar fatos jurdicos tributrios pretritos, a no ser que seja
para beneficiar o contribuinte.
Em matria tributria, tanto a remisso como a anistia so
retroativos (exceo ao princpio).
H uma impreciso terminolgica na CF, pois no pode-se falar em
fato gerador antes da instituio da lei, assim o constituinte quis
dizer que no pode o tributo incidir em fatos jurdicos anteriores
lei. O mais importante deste dispositivo quanto ao aumento do
tributo.
4
o
- Princpio da Anterioridade (art. 150, III,b CF)
bJ no mesmo exerccio financeiro em que
#aja sido publicada a lei que os instituiu ou
aumentou;
A CF lana, impe os efeitos da lei que cria ou aumenta tributo,
determinando que s gere efeitos no ano seguinte sua publicao; no
caso de se revogar ou reduzir tributos, o princpio no se aplica
Este princpio existe em funo ao princpio da no surpresa,
dando um tempo para o sujeito passivo se adaptar nova carga
tributria e suas consequncias econmicas. Porm, da forma que este
93
princpio da anterioridade disposto na CF no atende aos objetivos do
princpio da no-surpresa, pois se a lei que instituo ou aumenta o
tributo for publicada em 31/12 de um ano, estaria tecnicamente
atendendo a norma da CF, mas no estaria atendendo o cerne do princpio
mencionado. por isto que a reforma tributria que est tramitando no
CN (final do ano de 2003) determina que a nova norma que venha alterar
ou criar tributo seja editada em 90 dias antes do fim do exerccio.
Todavia, h excees a este princpio, comeando no 1
o
do art.
150, que so os tributos que no se submetem ao princpio da
anterioridade:
- I.I.;
- I.E.;
- I.P.I.; tributos extra-fiscais
- I.O.F.;
- I. Extraordinrios de guerra externa ou sua iminncia;
- Emprstimos Compulsrios para atendimento de despesas
extraordinrias decorrentes de calamidade pblica,
guerra externa ou sua iminncia (art. 148, I CF);
- Contribuies Sociais (art. 149 cc 195, 6
o
), que se
submetem ao prazo de 90 dias.
5
o
- Princpio do No-Confisco (art. 150, IV)
5D - utili&ar tributo com efeito de confisco;
vedado utilizar tributo com efeito confiscatrio, ou seja, que
impea o cidado de arrecadar, juntar e permanecer com patrimnio. O
confisco tem o sentido de expropriar, despojar algum de seu direito de
propriedade, trabalho, oficio ou profisso. No se confunde com a
desapropriao (onde h o ressarcimento). A expropriao licitamente
instituda em lei s ocorre com as terras e bens utilizao na produo
de substancias psicotrpicas.
O tributo no pode ser instrumento para tirar o bem de seu
proprietrio, sendo que a carga tributria deve preservar o direito de
propriedade do sujeito passivo. No existe uma medida padro, um
percentual fatal para configurar confisco, isto pois as alquotas devem
ser examinadas caso a caso. P.ex.: o Estatuto da Cidade estabelece a
alquota mxima de 15% para o IPTU, assim marcado pelo confisco e
claramente inconstitucional. O IPTU deve ser um tributo extra-fiscal,
para tornar desinteressante a manuteno de propriedade que no atinja
seus fins sociais.
Este princpio vai alm do direito de propriedade, tambm se
aplica remunerao do trabalho, ofcio ou profisso (art. 5
o
, XII
CF). A CF tambm garante a remunerao do trabalho, sendo assim, a
incidncia tributria sobre a remunerao no pode inviabilizar a sua
manuteno ou no deve desestimular o trabalho formal. uma regra
dirigida ao IR.
por isto que para analisar o princpio do no-confisco deve-se
analisar o art. 145, 5
o
, que dispe que sempre que possvel devero
94
ter os impostos um carter pessoal, ou seja, imposto que no repercute
a 3
os
. O seu encargo, seu curto econmico se esgota na figura do
contribuinte, no existindo a hiptese do contribuinte de direito
repassar o custo do tributo para 3
a
pessoa, numa relao imediata.
Ainda mais, diz o mesmo que os impostos sero graduados segundo a
capacidade econmica do contribuinte, devendo ser levado em
considerao (para a incidncia do tributo e tambm sua graduao) o
patrimnio que incidir o tributo. Observemos que este mandamento
constitucional no leva em considerao a capacidade financeira do
contribuinte, pois pode ocorrer casos em que o contribuinte tenha
recebido determinado bem como herana, mas seja uma pessoa pobre. Neste
caso, ter capacidade econmica (pois apresenta patrimnio tributvel),
tem capacidade contributiva (pois dever tributo), mas no tem
capacidade financeira (fator que a constituio no leva em
considerao).
Assim, o tributo ser confiscatrio quando exorbita na
capacidade econmica do contribuinte, assim, o princpio do no
confisco deve trabalhar paralelamente com o art. 145.
6
o
- Princpio da Liberdade de Circulao (art. 150, V)
D - estabelecer limita)es ao trfe!o de
pessoas ou bens, por meio de tributos
interestaduais ou intermunicipais,
ressalvada a cobrana de ped!io pela
utili&ao de vias conservadas pelo *oder
*4blico;
Decorre do art. 5
o
, XV da CF, que garante o direito de locomoo,
e no se limita pessoa, mas tambm aos bens da pessoa. Assim, o
tributo no pode ser meio de restrio ao direito de locomoo.
Veda a incidncia de tributos de acesso ou decesso locomoo
entre municpio e/ou Estados; as pessoas esto imunes aos tributos de
fronteira e barreiras. A ressalva prevista relativa a pedgios no
uma exceo. Refere-se aqui, primeiro, que no pode haver pedgio de
fronteira ou barreira, e segundo, determina que constitucional criar
pedgios para custear ou conservar as vias pblicas; por consequncia,
se admite pedgios nas vias intermunicipais e interestaduais (esta
ressalva pode dar a idia de uma exceo regra, todavia, esta norma
no deve ser entendida com exceo, pois o pedgio no cobrado tendo
como fato gerador a entrada e sada de municpios ou estados, mas
cobrado sim pela manuteno e conservao das vias de acesso, na
realidade, o fato gerador do pedgio a existncia ou pr-existncia
do servio de manuteno, e com o uso da via pblica se d o o momento
de exigibilidade do tributo).
Na realidade, o prof. entende que o art. 150, V uma imunidade,
sendo que as pessoas e seus bens esto imunes aos tributos de
fronteiras, sendo que esta imunidade decorre do princpio da liberdade
de ir e vir.
95
7
o
- Princpio da Imunidade (art. 150, VI)
a no incidncia constitucionalmente qualificada; por esta
norma, probe-se o exerccio da competncia tributria. a proibio
da criao de impostos (no se aplica s taxas nem s contribuies de
melhoria, com algumas excees, a seguir previstas), por parte da
Unio, Estados, DF e municpios sobre:
- patrimnio, renda ou servios, uns dos outros;
- templos de qualquer culto;
- patrimnios, rendas ou servios de Partidos Polticos,
inclusive suas fundaes, das entidades sindicais de
trabalhadores, instituies de educao e de assistncia
social sem fins lucrativos;
- livros, jornais, peridicos e o papeis destinado a sua
impresso.
Vale ressaltar que o princpio da imunidade no esta restrito
apenas a estes elementos, mas tambm h extenso constitucional a
outros tributos, como o previsto no artigo 5
o
, LXXIII que prev
imunidade de taxa para propositura de ao popular; so livres de taxas
os pobres no ato do registro de nascimento de seus filhos etc.
GNN555 - qualquer cidado ( parte le!tima
para propor ao popular que vise a anular
ato lesivo ao patrimEnio p4blico ou de
entidade de que o $stado participe, F
moralidade administrativa, ao meio ambiente
e ao patrimEnio #istrico e cultural, ficando o
autor, salvo comprovada m-f(- isento de
custas judiciais e do nus da
sucumbncia;
GNND5 - so !ratuitos para os
recon#ecidamente pobres, na forma da lei,
aJ o re!istro civil de nascimento;
bJ a certido de bito;
GNND55 - so !ratuitas as a)es de Q#abeas
corpusQ e Q#abeas dataQ, e, na forma da lei, os
atos necessrios ao exerccio da cidadania"
8
o
- Princpio da tipicidade fechada
Os tipos tributrios devem ser rgidos, minuciosos, objetivando
que no haja permisso discricionariedade ao aplicados
administrativo, e vedando a analogia in mallam partem.
0munidades ?ecprocas
(art 150, VI, a)
Imunidade pode ser definida como a no incidncia
constitucionalmente qualificada, ou seja, a vedao ao exerccio da
96
competncia tributria, proibindo a CF pessoa poltica de cobrar o
tributo (no tem competncia de criar o tributo).
As imunidades recprocas so aquelas que devem ser observadas
por todos os entes polticos, e somente pode incidir sobre os
im"ostos (em nenhum outro tributo) imunidade entre os entes
polticos, que aplica-se sobre os seguintes impostos:
- patrimnio (p.ex.: IPTU, ITR, ITBI, IPVA, causa mortis e
doaes - ITCMD, IOF e imposto sobre grandes fortunas);
- renda - IR (vide e discuta o art. 157, I e art. 158, I
CF, no caso do servidor pblico ter valor a ser
restitudo, sendo que a restituio ser efetuada pela
Unio, em decorrncia do art. 159, 1
o
);
- servios (p.ex.: ICMS - transportes interestaduais,
intermunicipais e telecomunicaes - LC 87/96, e ISS -
LC 106/03, recaindo sobre os servios no tributados
pelo ICMS, definidos na LC 106/03. observemos que,
embora tenha-se a lei complementar federal definindo
esta lista de servios o municpio dever ter em seu
rol de legislao, lei municipal definindo os servios
que sero tributados pelo ISS, sendo que este rol da LC
federal um rol taxativo, no podendo a legislao
municipal inovar a lista, acrescentando a lista. Poder
no muito diminuir o rol em sua legislao municipal).
Neste sentido, os estes polticos no podero cobrar estes
impostos uns dos outros.
,sta imunidade recproca dos impostos - estendida 6s autar)uias
e funda!4es institudas e mantidas pelo poder pBblico (o termo mantida
significa dizer que estas entidades no podem explorar economicamente
seu patrimnio ou atividade, dependendo sua manuteno de repasses dos
entes polticos instituidores). ,stas entidades autr)uicas ou
fundacionais n"o devem e*plorar economicamente seus bens patrimFnios
ou atividades (p.ex. a manuteno administrativa do INSS feita por
meio de repasses oramentrios da Unio; Fundao Padre Anchieta etc).
A imunidade recproca no se aplica nos seguintes casos (art.
150, VI, a):
- caso em que a entidade imune dos impostos implemente
atividades regidas por normas de direito privado (p.ex.
contratao livre, sem a observncia da lei de
licitaes);
- caso em que a entidade imune dos impostos cobre preo
pblico ou tarifa pela explorao do seu patrimnio ou
por atividade exercida;
- no se aplica imunidade quando pessoa fsica ou jurdica
no imune adquirirem bem imvel pertencente a entidade
imune dos impostos, devendo recolher o ITBI.
Art. 150, VI, b CF
97
Objetivo garantir a liberdade religiosa, de tal forma que a
tributao no venha a restringir a prtica do culto (art. 5
o
, VI CF
c.c. art. 19, I CF).
Esta imunidade referente aos templos alcana o patrimnio, a
renda e os servios relacionados com as finalidades essenciais da
instituio. Todavia, se um particular locar um imvel instituio
religiosa e desde que seja utilizado para os fins precpuos da
atividade religiosa, no incidiro os tributos.
Art. 150, VI, c CF
Neste caso temos cinco entidades imunes, e todas tm o benefcio
quanto ao patrimnio, renda e servios prestados (art. 150, 4
o
CF),
so eles:
- partidos polticos, objetivando garantir a liberdade
partidria e evitar que o poder pblico restrinja a
atuao do partido mediante tributao (art. 17 CF). A
imunidade alcana a instituio, o patrimnio e alguns
servios correlatos que venha prestar;
- fundaes de partidos polticos, a razo da imunidade
a mesma acima mencionada, pois tem por objeto
disseminar a ideologia e formar a militncia;
- entidades sindicais dos trabal.adores (e centrais
sindicais) sendo observado )ue esta imunidades n"o
alcan!a os sindicatos patronais mas sim apenas os
sindicatos de trabal.adores. Tem por objetivo garantir a
liberdade sindical, alcanando o patrimnio, rendas e
servios prestados;
- instituies de educao e instituies de assistncia
social. O legislador constituinte elegeu como
prioridades fomento educao e prtica do
assistencialismo, por isto resolveu dar imunidade a
estas 2 entidades, estabelecendo 2 requisitos que devem
ser atendidos cumulativamente:
entidades no podem ter fins lucrativos - no
se probe o lucro, mas se houver, dever ser
reinvestido na atividade e na entidade, no
podendo ser rateado entre scios e associados;
as entidades devem atender os requisitos legais
estabelecidos em lei, fundamentalmente o art.
14 do CTN (vide art. 146, II - cabe LC
regular as limitaes ao poder de tributar).
'rt" 78" 6 disposto na alnea c do inciso 5D
do arti!o PA ( subordinado F observ/ncia
dos se!uintes requisitos pelas entidades
nele referidas,
98
5 - no distriburem qualquer parcela de seu
patrimEnio ou de suas rendas, a qualquer
ttulo;
55 - aplicarem inte!ralmente, no *as, os
seus recursos na manuteno dos seus
objetivos institucionais;
555 - manterem escriturao de suas receitas
e despesas em livros revestidos de
formalidades capa&es de asse!urar sua
exatido"
@ 7A 3a falta de cumprimento do disposto
neste arti!o, ou no @ 7A do arti!o PA, a
autoridade competente pode suspender a
aplicao do benefcio"
@ ?A 6s servios a que se refere a alnea c
do inciso 5D do arti!o PA so
exclusivamente, os diretamente
relacionados com os objetivos institucionais
das entidades de que trata este arti!o,
previstos nos respectivos estatutos ou atos
constitutivos"
Art. 150, VI, d CF
Imunidade para os livros, jornais e peridicos, bem como para o
papel destinado impresso dos mesmos, e tambm s tintas para
impresso; quanto ao maquinrio para impresso, o STF j entendeu que a
imunidade ano se estende. Tem o objetivo de assegurar a liberdade de
expresso, a livre manifestao do pensamento e liberdade de informao
(art. 5
o
, IX CF).
Entende-se por peridico a publicao editada e veiculada com
periodicidade regular (sendo que este tempo, esta periodicidade deve
ser pr-determinada, com previso no registro do rgo competente);
mesmo revistas e magazines pornogrficos so abrangidos e beneficiados.
Sendo peridico, tem imunidade. As revistas e publicaes espordicas
(publicaes comemorativas) tambm esto abrangidas pela imunidade.
Software e CR-Rom's, desde que contenham teor de livro, jornais
e enciclopdias, tm imunidade. O CR-Rom virgem destinado a armazenar
estes contedos imune, segundo o entendimento do prof.; o STF
entendeu que a lista telefnica imune pelo fato da periodicidade da
edio.
studar os ** do art' +,-
Princpio e ?egras especficas 6 Jni"o
(art. 151 CF)
8
o
- Princpio da Uniformidade dos Tributos Federais (art. 151,
inc. I)
99
5 - instituir tributo que no seja uniforme em
todo o territrio nacional ou que implique
distino ou prefer.ncia em relao a
$stado, ao ;istrito ederal ou a %unicpio,
em detrimento de outro, admitida a
concesso de incentivos fiscais destinados
a promover o equilbrio do desenvolvimento
scio-econEmico entre as diferentes re!i)es
do *as;
Os tributos da Unio devem ser uniformes em todo o territrio
nacional. A razo disto o princpio da isonomia, de tal modo que a
Unio no venha a privilegiar um Estado ou municpio em detrimento de
outros.
Todavia, neste inciso permite-se que a Unio conceda incentivos
fiscais regionalizados, objetivando alcanar um equilbrio scio-
econnimo entre as diferentes regies de pais (p.ex.: Zona Franca de
Manaus) que se encontrem em defasagem de desenvolvimento em relao
outras.
Observe que quando se fala em regio, no se quer dizer nas
regies geograficamente conhecidas do Brasil, mas sim regies dentro de
regies, ou regies que compreendam mais de uma regio geogrfica.
55 - tributar a renda das obri!a)es da dvida
p4blica dos $stados, do ;istrito ederal e
dos %unicpios, bem como a remunerao e
os proventos dos respectivos a!entes
p4blicos, em nveis superiores aos que fixar
para suas obri!a)es e para seus a!entes;
Estabelece 2 regras especficas para o IR:
- a Unio no poder impor alquota de IR sobre
rendimentos dos ttulos da dvida pblica federal em
percentual menor ao imposto de renda que incidir sobre
rendimentos dos ttulos da divida pblica dos Estados,
DF e municpios. A Unio emite ttulos da dvida pblica
para arrecadar emprstimos, da mesma forma os Estados,
DF e municpios. Este ttulos so negociveis no mercado
e seus compradores objetivam as rendas que estes ttulos
lhe proporcionaro.
Sobre esta renda incide imposto de renda, e a CF veda a
diferena de alquota sobre estas rendas advindas dos
diferentes ttulos, evitando com que haja preferncia
maior dos investidores nos ttulos federais;
- o IR sobre a remunerao dos agentes pblicos da Unio
no poder ser menor do que o IR sobre a remunerao dos
agentes pblicos dos demais entes polticos.
10
555 - instituir isen)es de tributos da
compet.ncia dos $stados, do ;istrito
ederal ou dos %unicpios"
Veda a Unio conceder isenes de tributos de outros entes
polticos. Portanto, como regra, fica proibida a iseno heternoma,
que se configura a iseno concedida por pessoa poltica diversa da que
tem competncia para instituir aquele tributo.
Uma das caractersticas da autonomia poltica prevista no
princpio do federalismo a autonomia tributria, que garante, nos
limites legais, a cada ente poltico administrar e reger os seus
tributos.
H 2 excees a esta regra:
- quando lei complementar no-estadual der iseno sobre
produtos ou servios (ICMS) destinados a exportao
(Art. 155, 2
o
, XII, e c.c. LC 87/96);
- hiptese de Lei Complementar no-municipal dar iseno
de ISS para exportao de servios. At hoje no h LC
(art. 156, 30, III CF).
A doutrina chama estas 2 isenes de isenes heternomas.
Todavia, o professor entende que como as duas LC so nacionais (que
tratam o assunto de interesse da nao como um todo) no pode ser
considerada como iseno heternoma.
Observe-se que esta iseno heternoma no deve ser confundida
com a moratria heternoma prevista no art. 151, I do CTN.
Art. 152 CF
Estabelece vedao aos Estados, D.F. e municpios no sentido de
conferir tratamento tributrio diferenciado em razo da procedncia ou
destino de mercadorias ou servios. Deve prevalecer o princpio da
isonomia.
'rt" 79?" B vedado aos $stados, ao ;istrito
ederal e aos %unicpios estabelecer
diferena tributria entre bens e servios, de
qualquer nature&a, em ra&o de sua
proced.ncia ou destino"
Princpio e 0munidades especficos para determinados Tributos e
,ntidades Polticas
*m"ostos da %nio
(art. 153)
10
O mencionado artigo prev 7 impostos a serem institudos pela
Unio:
- imposto sobre impostao;
-
0mposto de ?enda ( 2
o
)
No inciso II deste 2
o
havia a imunidade sobre o rendimento de
aposentados com mais de 65 anos de idade. At hoje discute-se a
constitucionalidade da EC que revogou tal inciso; o governo alegou que
no se tratava de uma princpio-limite imunidade clusula ptrea, ou
seja, pautada em direitos e garantias individuais. At o momento no
houve deciso do judicirio.
@ ?A - 6 imposto previsto no inciso 555,
5 - ser informado pelos crit(rios da
!eneralidade, da universalidade e da
pro!ressividade, na forma da lei;
Determina o inc. I do 2
o
do art. 153 que o IR de pautar em
critrios de:
- generalidade;
- uniformidade;
- progressividade.
na forma da lei.
Estas normas so de eficcia contida, ou seja, no havendo tal
lei, mesmo assim devem ser aplicadas e respeitadas.
Obs:
Eficcia Plena: aplicabilidade imediata, nenhuma lei
infraconstitucional limita seus efeitos.
Eficcia Contida: aplicabilidade imediata, mas lei
infraconstitucional limita seus efeitos.
Eficcia Limitada: lei infraconstitucional que vier limitar e
regular seus efeitos e aplicabilidade.
9
o
- Princpio da Progressividade
Quanto maior a renda ou provento, maior deve ser a alquota do
imposto. P.ex.: o IR deve ter incidncia crescente, as alquotas variam
de acordo com a renda do indivduo. por este motivo que no se admite
IR com alquota nica.
O seu objetivo permitir uma justia fiscal adequada, fazer
valer de forma efetiva o princpio da capacidade tributria (quem tem
mais paga mais e quem tem menos paga menos, quem no tem no paga).
Este princpio tem trs tratamentos diferentes:
- no IR impositivo, mandamental;
- no IPTU facultativo, autorizado, permitido o uso;
- quanto aos demais impostos ela proibida, pois no
existe previso legal.
10
10
o
- Princpio da Universalidade
O IR deve abranger todas as rendas e os proventos, salvo
isenes estabelecidas expressamente em lei relativas condio da
pessoa ou determinada situao.
11
o
- Princpio da Generalidade
O imposto alcana todos que auferem rendas ou proventos, salvo
as isenes previstas em lei infraconstitucional (vale dizer que quando
a no incidncia prevista na CF, denomina-se imunidade).
0mposto sobre Produtos 0ndustrializados ( 0P0 (art. 153, 3
o
CF)
@ CA - 6 imposto previsto no inciso 5D,
5 - ser seletivo, em funo da
essencialidade do produto;
55 - ser no-cumulativo, compensando-se o
que for devido em cada operao com o
montante cobrado nas anteriores;
555 - no incidir sobre produtos
industriali&ados destinados ao exterior"
12
o
- Princpio da Seletividade ou Essencialidade
Quanto mais essencial for o produto, menor dever ser a alquota
do imposto. Por esta razo, o IPI deve ter alquotas variveis. Quem
classifica o produto quanto a sua essencialidade o momento e
circunstncia scio-poltica. P.ex.: cigarro tem alquota de 365%
13
o
- Princpio da No-Cumulatividade
Estabelece mecanismos de compensao, de tal forma que o
contribuinte do IPI recolhe o imposto que corresponde a diferena entre
o crdito existente pela aquisio de produto tributado, e o dbito
pela venda do produto tambm tributado.
14
o
- Princpio da Imunidade para a Exportao de Produtos
Industrializados
Na realidade no um princpio, mas coloquei esta disposio
constitucional desta forma por entender de relevante importncia.
10
Determina o inc. III que o imposto sobre produtos
industrializados no incidir sobre os produtos e bens manufaturados,
que tiverem destino ao mercado exterior.
0.'.F. (art. 153, V c.c. 153, 5
o
)
Na realidade, o I.O.F. trata de 5 incidncias:
- operaes de crdito;
- operaes de cambio;
- seguros;
- operaes com ttulo mobilirios;
- operaes com valores mobilirios.
O 5
o
estabelece a incidncia exclusiva do IOF sobre o ouro
quando for instrumento cambial ou ativo financeiro. O ouro, por ser
produto mineral, tem como regra a incidncia do ICMS, todavia o art.
155, 2
o
, X, c determina que no haver incidncia do ICMS quando o
ouro for instrumento cambial ou ativo financeiro (imunidade sobre
ICMS), mas incidir o IOF, pois o ouro, neste momento, passa a ser um
ativo financeiro.
'rt" 79C" Compete F :nio instituir impostos
sobre,
D - opera)es de cr(dito, c/mbio e se!uro,
ou relativas a ttulos ou valores mobilirios;
@ 9A - 6 ouro, quando definido em lei como
ativo financeiro ou instrumento cambial,
sujeita+se exclusivamente . incidncia
do imposto de que trata o inciso / do
0caput0 deste artigo, devido na operao
de origem; a alquota mnima ser de 7R,
asse!urada a transfer.ncia do montante da
arrecadao nos se!uintes termos,
5 - CHR para o $stado, o ;istrito ederal ou
o Territrio, conforme a ori!em;
55 - KHR para o %unicpio de ori!em"
'rt" 799" Compete aos $stados e ao ;istrito
ederal instituir impostos sobre,
55 - opera)es relativas F circulao de
mercadorias e sobre presta)es de servios
de transporte interestadual e intermunicipal
e de comunicao, ainda que as opera)es
e as presta)es se iniciem no exterior
@ ?A 6 imposto previsto no inciso 55,
atender ao se!uinte,Q
N - no incidir,
10
cJ sobre o ouro, nas #ipteses definidas no
art" 79C, @ 9A;
O I.O.F. tem como fato gerador a realizao de operaes
financeiras (crdito, cambio, seguro, movimentaes com ttulos ou
valores mobilirios); tem como base de clculo o valor da operao.
O sujeito passivo ser dividido:
- contribuinte - que o tomador da operao, quem
contrata crdito, quem contrata seguro, cambio;
- responsvel substituto - quem deve reter o imposto na
fonte, que no caso poder ser a instituio bancria,
seguradora, instituio financeira etc.
0.T.?. (art. 153, VI c.c. art. 153 4
o
)
O 4
o
do art. 153 estabelece que o I.T.R. (na realidade, suas
alquotas) existem para desestimular a manuteno das grandes
propriedades rurais improdutivas. Observemos que aqui a CF/88 no est
admitindo a progressividade do imposto em estudo, mas apenas admite que
o I.T.R. seja diferenciado para o imvel no-produtivo (atualmente, a
alquota para tais imveis de 20%, sendo que o prof. entende que esta
alquota inconstitucional, pois tem carter confiscatrio j que no
h uma progresso para chegar-se aos 20%, mas aplicvel imediatamente
esta alquota se o imvel no for produtivo).
No incidir o I.T.R. sobre pequenas glebas rurais (imunidade),
porm esta imunidade est relacionada a alguns requisitos:
- lei federal deve definir o que vem a ser pequena gleba
rural (Lei 9393/96);
- o proprietrio no pode possuir outro imvel, seja
urbano ou rural;
- a propriedade deve ser explorada pelo prprio
proprietrio (admitindo o regime de "arceria rura. pois
em funo da EC 42, o termo ou com sua famlia foi
suprimido. O prof. Luiz Antonio entende que no seja
cabvel, pois as imunidades devem ser interpretadas
restritivamente - discordo!).
@ 8A - 6 imposto previsto no inciso D5 ter
suas alquotas fixadas de forma a
desestimular a manuteno de propriedades
improdutivas e no incidir sobre pequenas
!lebas rurais, definidas em lei, quando as
explore, s ou com sua famlia, o
proprietrio que no possua outro imvel"
A autorizao constitucional em que permite alquotas
diferenciadas para propriedades produtivas no significa um outro
princpio de progressividade. Apenas se permite alquota para imveis
produtivos e imveis no-produtivos.
10
Este imposto tem como fato gerador ter a propriedade de imvel
rural (quando o CTN admite que a posse e o domnio til de propriedade
rural tambm fato gerador do I.T.R. evidentemente extrapolou o campo
constitucional de incidncia do tributo. por este motivo que o STF,
quando examinou o IPTU, e o mesmo caso acontece com o IPTU, disse que o
termo posse somente configurar a incidncia do tributo quando esta,
posse, tiver o animus de usucapio); a sua base de clculo o valor
fundirio ou o valor da terra nua (assim, o imposto incidir apenas
sobre o valor da terra, excluindo-se as edificaes e demais
benfeitorias); o sujeito passivo (contribuinte) o proprietrio do
imvel (lembrando do erro do CNT acima mencionado).
Houve por um bom tempo o conflito entre o ITR e o IPTU, sendo
que o CTN define como critrio de incidncia de um tributo e outro o
critrio de localizao, sendo que o IPTU incidir sobre imvel
localizado na zona urbana, zona urbanizvel e zona de expanso urbana,
j o ITR incidir sobre imvel localizados na zona rural; porm, o D.L.
57/66 trabalhou com o critrio de destinao do imvel, sendo que o o
imvel localizado na zona urbana, mas com destinao rural, incidiria o
ITR, j o imvel localizado na zona rural, mas com destinao urbana
(stio de recreio), incidiria o IPTU. Por fim, a lei 9393/96 determinou
o critrio da localizao, no mais considerando o critrio de
destinao.
0mposto de 0mporta!"o ( 0.0. (art. 153, I CF)
Trata do imposto incidente sobre os produtos estrangeiros, que
so aqueles produtos fabricados no exterior, mas tambm o produto
nacional que fora exportado, e agora ser importado.
Observemos que o 1
o
do art. 153 determina que as alquotas do
I.I podero ser alteradas por decreto do Presidente da Repblica, nos
termos estabelecidos em lei, sendo ento considerado um imposto extra-
fiscal.
Ser fato gerador deste imposto a entrada do produto no
territrio nacional (D.L 37/66), mas o STF entende que o fato gerador
o desembarao aduaneiro, ou seja, quando a mercadoria liberada ao
rea aduaneira. H quem sustente que o fato gerador o tempo da
contratao entre o importador e o fornecedor estrangeiro.
Outro fato gerador do I.I. a arrematao em leilo de produto
abandonado (no retirado pelo importador na rea aduaneira) ou
apreendido (produto retido pela fiscalizao aduaneira, e no cumprido
o pagamento do tributo devido).
A base de clculo do I.I. , em regra, o preo do produto, mas
esta base poder ser:
- preo CIF - preo que abrange o custo/preo do produto,
mais o seguro e o frete. Evidente que a base de clculo
maio;
- preo FOB - preo do produto sem qualquer outro encargo.
Estas clusulas so fixadas no contrato de impostao, sendo que
na CIF o importador determina que o exportador contrate o seguro e o
10
frete; j na clusula FOB, o importador contratar no destino o frete e
o seguro.
As alquotas do I.I. variam de acordo com o produto, pois como
dito, este um imposto nitidamente extra-fiscal, assim, quando o
produto essencial, a alquota menor, e quando o produto
suprfluo, a alquota maior.
possvel que a alquota do I.I. tenha a incidncia no sobre o
valor do produto, mas sobre determinado montante de valor, p.ex.
viagens terrestre na Amrica Latina, haver iseno do I.I. de at US$
150, e para viagens areas a iseno ser nos valores at US$ 500;
excedido este valor, a alquota ser de 50% sobre o valor da somatria
dos produtos, e no sobre o produto. Este tratamento diferenciado
normalmente exercido para as pessoas fsicas, pois quando a importao
for feita por pessoa jurdica importadora, o imposto incidir sobre o
produto, conforme a tabela do I.I.
Ser sujeito passivo do I.I. o contribuinte, ou seja, o
importador ou o arrematante em leilo de produto apreendido ou
abandonado.
0mposto sobre ,*porta!"o 3 0.,. (art. 153, II)
A CF diz que incidir este imposto quando o produto for
exportado para o exterior, j quando a venda/exportao for feita para
outros Estados da federao, no haver a incidncia deste imposto.
Incide sobre os produtos nacionais e sobre os produtos nacionalizados.
O produto nacional aquele fabricado no Brasil, j o produto
nacionalizado aquele produzido fora do pas, e importado segundo a
regularidade jurdico-fiscal.
O art. 153, 1
o
tambm incide sobre as normas do I.E. Ser fato
gerador deste imposto a exportao para o exterior de produtor
nacionais e nacionalizados; ter como base de clculo o valor do bem,
considerando tambm as clusulas CIF e FOB.
O sujeito passivo (contribuinte) ser o exportador do produto.
/ra0 1ac2
Refere-se importao condicionada exportao, assim, se uma
determinada industria importa matria-prima ou parte de peas para
confeccionar determinado produto que ser posteriormente exportado, ou
ainda, nos casos de produtos importados para serem imediatamente
exportados.
1ac2 to 1ac2
a importao de determinado produto condicionado devoluo,
p.ex. em feiras de exposio, onde o produto entra no pas em perodo
pr-determinado, para posterior retorno ao pas de origem.
Tanto o dra0 bac2 como o bac2 to bac2 tem regime favorecido, sem
a incidncia dos I.I e I.E.
10
*m"ostos &staduais
(art. 155 CF)
So eles:
- causa mortis e doao - ITCMD3
- ICMS;
- IPVA.
O art. 155, 1 estabelece regras de competncia ao ITCMD,
sendo que somente o ICMS (art. 155, II) possui princpios
constitucionais especficos.
0TCM9
No que diz respeito a transmisso causa mortis de imvel,
compete a cada estado onde o imvel se encontra recolher o tributo.
Quanto aos demais bens, o tributo ser devido no local onde se
processar o inventrio/arrolamento (exceo do imvel, como j dito);
no caso de doao, o imposto ser devido no domiclio do doador.
Observemos que a legislao paulista do ITCMD diz que o
contribuinte da doao o donatrio, o que uma contradio segundo o
professor, pois se a doao um ato de disposio, deveria ser o
doador o contribuinte. Na verdade, a lei estadual paulista cria uma
doao com encargo, j que acaba colocando como obrigao secundria da
doao ao donatrio o recolhimento do tributo.
0CMS
De acordo com este artigo 155, j temos uma mudana
significativa e estrutural do antigo ICM para o atual ICMS. Em
primeiro, foi ampliado o conceito do que vem a ser mercadoria, sendo
que tecnicamente, mercadoria o produto que se destina mercancia, s
operaes mercantis (compra e venda); com base na CF/67 era considerado
mercadoria os produtos in natura, produtos semi-elaborados e por fim os
produtos industrializados, j a CF/88 acrescentou ao conceito de
mercadoria tambm a energia eltrica, os minerais e os combustveis
lquidos e gasosos, bem como os lubrificantes. No campo de incidncia,
o ICMS abrange apenas os servios de:
- transporte inter-estadual e transporte inter-municipal
(o transporte intra-municipal tributado pelo ISS);
- comunicaes.
Princpio da No-Cumulatividade (art. 155, 2
o
, I)
@ ?A" 6 imposto previsto no inciso 55,
atender ao se!uinte,Q
5 - ser no-cumulativo, compensando-se o
que for devido em cada operao relativa F
10
circulao de mercadorias ou prestao de
servios com o montante cobrado nas
anteriores pelo mesmo ou outro $stado ou
pelo ;istrito ederal
O mecanismo o mesmo para o IPI, se trata de regra
constitucional de compensao, de tal modo que o ICMS a ser recolhido
pelo contribuinte corresponder diferena entre crdito e dbito.
O art. 155, 2
o
III determina que o ICMS poder ser seletivo,
conforme a necessidade do produto. Aqui uma autorizao para a
seletividade, e no um princpio, assim, se for conveniente, o Estado
ou o DF poder utiliza-lo (seletividade aplicvel mediante
discricionariedade, diferentemente do que ocorre no IPI, em que o
princpio da seletividade aplicvel obrigatoriamente).
Alquotas do ICMS
No caso de a(!uotas inter+estaduais ou de e,"ortao sero
fixadas por Resoluo do Senado Federal (atualmente temos 2 alquotas
inter-estaduais, sendo uma de 7% aplicvel quando a mercadoria ou
servio tiver como destino Estados das regies norte, nordeste e
centro-oeste, bem como o Estado do Esprito Santo. A outra alquota
ser de 12% se aplica quando as mercadorias ou servios forem
destinados aos Estados da regio Sul e Sudeste, excluindo-se o Esprito
Santo.
Caso a mercadoria ou servio se destine a consumidor final, so
2 as hipteses de alquotas:
- se o destinatrio for contribuinte do ICMS (no seu
Estado), ser aplicada a alquota inter-estadual (7% ou
12%), cabendo ao Estado de destino cobrar a diferena
entre a alquota de remessa e a sua alquota interna;
- se o destinatrio no for contribuinte do ICMS (no seu
Estado), ser aplicada a alquota interna do Estado
remetente (como regra, esta alquota maior que a
alquota inter-estadual).
Haver a alquota de 13% quando o servio ou o produto in natura
ou semi-elaborado tiver destino ao exterior (atualmente esta alquota
no aplicvel por conta da iseno estabelecida pela LC 87/96 - Lei
Kandir).
No caso das a(!uotas internas, de cada ente da federao, o
Estado ou DF, em regra, tem autonomia para definir as alquotas
aplicveis nas operaes realizadas ou realizveis dentro do seu
territrio; porm, a CF/88 impe limites, que so:
- a alquota interna no poder ser menor que a menor
alquota inter-estadual (no caso, 12%), salvo se houver
autorizao do CONFAZ para tal fim;
- o Senado Federal poder, por meio de resoluo,
determinar em casos especficos, alquotas internar
mximas ou mnimas para alguns produtos ou servios.
10
Outras consideraes de fato gerador do ICMS (art. 155, 2
o
, IX)
considerado fato gerador do ICMS:
- importao de produtos, bens, mercadorias ou os servios
prestados no exterior (abrangendo o ativo imobilizado);
- a importao realizada por pessoas fsicas;
- prestao de servios no tributados pelo ICMS e nem
pelo ISS e )ue envolvam o fornecimento de mercadorias.
Observemos que ha servios tributados pelo ICMS,
servios tributados pelo ISS (servios catalogados na
lista de servios prevista atualmente na LC 116/03),
porm, ha servios no previstos nem no campo de
incidncia do ISS e do ICMS, e como regra, tais servios
no sero tributados, porm, se na prestao destes
servios, houver ou envolver o fornecimento de
mercadorias, o ICMS incidir sobre o todo (sobre o
servio e sobre a mercadoria).
Imunidades do ICMS (art. 155, 2
o
, X CF)
Alnea a
- imunidade do ICMS para a exportao de produtos
industrializados ou manufaturados. Esto excludos daqui
os produtos semi-elaborados (tambm chamados de produto
intermedirio, produto que no in natura, mas que
tambm no tenha finalizado o processo de
industrializao) definidos em lei complementar (p.ex.:
chapas de ao).
O art. 155, 2
o
, XII, e prev que os produtos semi-
elaborados, in natura e servios, embora no tenham
imunidade, podero ter iseno quando forem destinados
exportao (LC 87/96, art. 32)
N - no incidir,
aJ sobre opera)es que destinem
mercadorias para o exterior, nem sobre
servios prestados a destinatrios no
exterior, asse!urada a manuteno e o
aproveitamento do montante do imposto
cobrado nas opera)es e presta)es
anteriores;
bJ sobre opera)es que destinem a outros
$stados petrleo, inclusive lubrificantes,
combustveis lquidos e !asosos dele
derivados, e ener!ia el(trica;
cJ sobre o ouro, nas #ipteses definidas no
art" 79C, @ 9A;
11
Alnea b
- Imunidade para as opera!4es inter(estaduais com:
energia eltrica;
petrleo, seus derivados combustveis lquidos e
gasosos e lubrificantes (a imunidade no inclui o
lcool).
Alnea c
- Imunidade para o ouro quando for instrumento cambial ou
ativo financeiro (a CF/88 prev que nestes casos haja a
incidncia do I.O.F.).
Alnea d
- s rdios e TV's abertas.
J o inc. XI prev a hiptese do ICMS incluir ou no o IPI na
sua base de clculo. Na prtica, o ICMS chamado imposto por dentro,
e o IPI chamado de imposto por fora (pois o IPI se soma ao preo, j
o ICMS est dentro do preo).
No caso do IPI, a base de clculo o preo do produto e pronto;
no caso do ICMS, poder ter-se o seu clculo considerando no calor a
incluso do IPI, ou no. Da a norma constitucional, sendo que a base
de calculo do ICMS excluir o valor do IPI no preo do produto quando
houverem cumulativamente as seguintes condies:
- a operao de venda e compra deve ser realizada entre
contribuintes do ICMS;
- o adquirente deve destinar o produto posterior
industrializao (utilizar o produto como sua matria
prima) e<ou comercializao do produto, neste sentido, o
adquirente no poder ser usurio final do produto.
No inc. XII dispe que cabe LC estabelecer determinados
requisitos, e a lei Kandir 87/96 define todas as exigncias
constitucionais, com exceo alnea g (regulada pela LC 24/75).
N55 - cabe F lei complementar,
aJ definir seus contribuintes;
bJ dispor sobre substituio tributria;
cJ disciplinar o re!ime de compensao do
imposto;
dJ fixar, para efeito de sua cobrana e
definio do estabelecimento responsvel, o
local das opera)es relativas F circulao de
mercadorias e das presta)es de servios;
eJ excluir da incid.ncia do imposto, nas
exporta)es para o exterior, servios e outros
produtos al(m dos mencionados no inciso N,
QaQ;
11
fJ prever casos de manuteno de cr(dito,
relativamente F remessa para outro $stado e
exportao para o exterior, de servios e de
mercadorias;
!J re!ular a forma como, mediante
deliberao dos $stados e do ;istrito ederal,
isen)es, incentivos e benefcios fiscais sero
concedidos e revo!ados (LC 24/75)"
#J definir os combustveis e lubrificantes sobre
os quais o imposto incidir uma 4nica ve&,
qualquer que seja a sua finalidade, #iptese
em que no se aplicar o disposto no inciso N,
b;
iJ fixar a base de clculo, de modo que o
montante do imposto a inte!re, tamb(m na
importao do exterior de bem, mercadoria ou
servio"
So considerados ento fatos geradores do ICMS:
- operaes relativas circulao de mercadorias,
abrangendo a venda, doao, importao e a arrematao
em leilo de produtos apreendidos ou abandonados;
- prestao de servios de transportes inter-estaduais e
inter-municipais, e tambm prestao de servios de
comunicaes;
Ser considerado base de clculo o preo do produto ou do
servio; o sujeito passivo sero:
- contribuintes - quem promove a circulao da mercadoria
ou presta servios de transportes ou comunicaes;
- responsvel;
responsvel por substituio - quem a lei determina
a obrigatoriedade de reter o imposto na fonte;
responsvel por solidariedade - so hipteses
criadas na legislao local (estadual ou distrital),
p.ex. o transportador solidrio com o comerciante
no caso de transporte de mercadoria desacompanhada
de N.F.
0P:#
O art. 155, 6 prev a possibilidade do IPVA ser seletivo, o
que no se trata de princpio, mas sim de possibilidade, de
prerrogativa. O IPVA ser seletivo conforme o tipo ou uso do veculo.
*m"ostos 'unici"ais
(art. 156 CF)
So eles:
11
- IPTU;
- ITBI;
- ISS.
No h nenhum princpio ou imunidade especfico ao IPTU. Sobre
ele tambm vale lembrar que no incide obrigatoriamente o princpio da
progressividade, mas h uma autorizao constitucional para a sua
utilizao em relao a este imposto, em 4 hipteses:
- em funo do valor do imvel (art. 156, 1
o
CF);
- em funo da localizao do imvel;
- em funo da utilizao do imvel (comercial,
residencial, para populaes de baixa renda etc);
- progressividade no tempo pelo funo social do imvel
(art. 182, 4
o
CF)
@ 7A 0em preju&o da pro!ressividade no
tempo a que se refere o art" 7=?, @ 8A, inciso
55, o imposto previsto no inciso 5 poder,
5 - ser pro!ressivo em ra&o do valor do
imvel; e
55 - ter alquotas diferentes de acordo com a
locali&ao e o uso do imvel"
0TK0
O art. 156, 2
o
estabelece imunidades ao imposto, que so:
- ao momento em que o imvel for utilizado como meio de
integralizao de capital social (fazer parte de
sociedade, constituir uma empresa, o bem oferecido por
scio para integralizar o capital devido na firma do
contrato social);
- transmisses imobilirias decorrentes de fuso,
incorporao, ciso e extino de pessoas jurdicas:
fuso: quando 2 empresas se unem para a criao
de uma 3
o
empresa;
incorporao: quando 1 empresa adquire outra
p.j., adquirindo tambm todos os seus ativos e
passivos;
ciso: uma empresa se divide em 2 ou mais
empresas;
extino: encerramento das atividades de uma
empresa, e seus bens transmitem-se
gratuitamente pessoa fsica.
Todavia, estas imunidades no se aplicaro caso as pessoas
jurdicas tenham como objeto social atividades no mercado imobilirio.
@ ?A - 6 imposto previsto no inciso 55,
5 - no incide sobre a transmisso de bens
ou direitos incorporados ao patrimEnio de
11
pessoa jurdica em reali&ao de capital,
nem sobre a transmisso de bens ou
direitos decorrente de fuso, incorporao,
ciso ou extino de pessoa jurdica, salvo
se, nesses casos, a atividade
preponderante do adquirente for a compra e
venda desses bens ou direitos, locao de
bens imveis ou arrendamento mercantil;
55 - compete ao %unicpio da situao do
bem"
0SS
ISS o imposto sobre servios, de competncia dos municpios, e
incidir sobre todos os demais servios que no incida o ICMS, que por
sua vez incide sobre os servios de comunicaes, transporte
interestadual e intermunicipal, ainda que tenha se originado no
exterior.
@ CA $m relao ao imposto previsto no
inciso 555 do caput deste arti!o, cabe F lei
complementar,
5 - fixar as suas alquotas mximas e
mnimas;
55 - excluir da sua incid.ncia exporta)es de
servios para o exterior"
555 - re!ular a forma e as condi)es como
isen)es, incentivos e benefcios fiscais
sero concedidos e revo!ados"
Podemos observar ao final que a maioria dos impostos no incidem
sobre bens e servios que se destinam ao exterior. O mesmo ocorre com o
ISS, que tem previso expressa de no-incidncia no caso de servio
destinado ao estrangeiro.
A lei mencionada pelo dispositivo constitucional foi editada
recentemente pelo CN, sendo a LC 106/03, dispondo sobre alquotas,
imunidade de servios destinados ao exterior e condies de isenes,
incentivos e benefcios.
8ipteses de incid/ncia Tributria
A relao jurdico-tributria, demonstrada a partir dos artigos
do CTN, desdobra-se em uma sucesso lgico-cronolgica de
acontecimentos.
Tudo se inicia com uma hiptese de incidncia tributria,
passando pela materializao, que levar ao dever de pagamento do
tributo; o tributo, por sua vez, ser exigvel no mbito da cobrana
administrativa, que, frustrada, deflagrar a sucessiva cobrana
judicial do tributo.
11
Quando se cobra judicialmente o tributo, o que era exigvel,
ser transformado em algo exequvel no mbito do exerccio da pretenso
executria estatal, luz de uma execuo fiscal proposta.
Desta forma, temos que a hiptese de incidncia uma previso
legal, dotada de hipoteticidade, o que a insere naturalmente no mundo
dos valores (plano abstrato). Vale dizer que o legislador escolhe
situaes vocacionadas incidncia do tributo, que so revestidas de
tributabilidade, previstas hipoteticamente como modelos de
conduta/standart/arqutipo tributveis (p.ex.: circulao de
mercadoria, aferio de renda etc).
Quando houver a ocorrncia de uma hiptese de incidncia, o
mundo dos valores sede passo para o mundo da realidade no plano ftico.
No momento em que um fato se adapta hiptese tributria,
algumas consequncias surgiro:
- este fato, recortado do plano fenomnico, passa a ser chamado
de fato gerador (fato jurdico tributrio, fato imponvel, fato
jurgeno);
- deflagra-se a incidncia tributria, que o encontro do
fato gerador com a norma tributria, e a partir disso faz nascer o
dever de pagar o tributo;
- ocorre o conhecido fenmeno da subsuno tributria, que
trata do encontro do fato gerador com a hiptese de incidncia, nico
responsvel pelo nascimento da obrigao tributria.
Hiptese tributria
Fato Gerador
Obrigao tributria
Cobrana do Tributo (administrativa)
Dvida Ativa
Extrao de CDA
Execuo Fiscal
No CTN, o legislador no foi preciso na terminologia utilizada,
pois quando utiliza-se do termo fato gerador no CTN, nem sempre tem a
mesma definio tcnica da doutrina, portanto, quando se ler fato
gerador, ser por vezes possvel ler hiptese de incidncia, p.ex.:
- art. 4 CTN refere-se ao standart. hiptese de incidncia,
pois a natureza jurdica (se um imposto, taxa ou contribuio de
melhoria) legalmente determinada, razo pela qual o legislador foi
impreciso pois deveria utilizar-se do termo hiptese de incidncia.
'rt" 8A ' nature&a jurdica especfica do tributo ( determinada
pelo fato gerador da respectiva obri!ao, sendo irrelevantes
para qualific-la,
- art. 97, inc. III CTN refere-se que a lei tributria deva
prever o fato gerador, contudo, quando se trata de lei tributria, essa
estabelece normas abstratas, portanto, o correto deveria ser a
utilizao do termo hiptese de incidncia;
'rt" PK" 0omente a lei pode estabelecer,
11
555 - a definio do fato gerador da obri!ao tributria principal,
ressalvado o disposto no inciso 5 do @ CA do arti!o 9?, e do seu
sujeito passivo;

- art. 118 CTN, se o artigo versa sobre definio legal, seria
mais rigoroso utilizar-se do termo hiptese de incidncia. A
propsito, o auferir renda traduz-se em hiptese de incidncia do
Imposto de Renda, sendo capaz de provocar o fenmeno da incidncia,
independentemente da origem da renda, dai a possibilidade de se
tributar a renda proveniente do ilcito (p.ex.: logo do bicho,
lenocnio etc).
'rt" 77=" ' definio le!al do fato !erador ( interpretada
abstraindo-se,
5 - da validade jurdica dos atos efetivamente praticados pelos
contribuintes, responsveis, ou terceiros, bem como da
nature&a do seu objeto ou dos seus efeitos;
55 - dos efeitos dos fatos efetivamente ocorridos"
Alm de existir a hiptese de incidncia tributria, ou
genrica, a lei que cria, institui tributo, esta una, no se divide
em partes; embora sendo indivisvel, ela contempla 5 aspectos:
- material: define a matria tributvel. Determina o fato
gerador do tributo, p.ex. no IPTU o aspecto material
ter a propriedade imobiliria urbana;
- espacial: define o local do fato gerador, ou o local da
incidncia. Este sempre coincide com a competncia. No
IPTU o aspecto espacial so os imveis urbanos;
- temporal: determina o momento da ocorrncia do fato
gerador. Pode ser definida no tempo ou pr-determinada
na lei. Nos impostos, temos fatos geradores delimitados,
p.ex. no ICMS, a cada instante que a mercadoria
circula, fato gerador instantneo, se exaure no momento.
Temos, em contra partida, fatos geradores continuados,
complexivos, que no so estanques no tempo, tende ento
que a lei pr-determinar um momento fictcio. P.ex. no
IPTU, a propriedade contnua, cabe ento ao legislador
determinar em lei um momento consumativo do fato
gerador;
- quantitativo: define o quanto devido a ttulo de
tributo, ou o quantum debeatur. Via de regra, para se
definir o momento, h a necessidade de 2 elementos:
base de clculo, valor que se atribui ao bem objeto
da tributao. Normalmente reflete 100% o valor do
bem, entretanto se admite a reduo da base de
clculo, assim, ao invs do tributo ser calculado
sobre 100% de seu valor, calculado sobre uma
frao do valor. Pode-se dizer que uma iseno
parcial (p.ex. IR, onde se permite as redues);
alquota, percentual que incide sobre a base de
clculo e resulta no montante do tributo devido.
Normalmente se nota o confisco na alquota, se esta
exceder a capacidade contributiva, confiscatria.
11
Todavia, possvel se determinar o montante do
tributo devido, sem base de clculo e alquota, nos
casos em que o tributo j pr-fixado em lei; p.ex. o
ISS para profissionais liberais, a contribuio do
advogado OAB, quando o tributo tem seu valor
definido por estimativa como o ISS para hotis, motis
e penses, que cobrado pelo nmero de quartos, ISS
para cabeleireiros que cobrado em funo do nmero
de cadeiras , funcionrios ou secadores.
- pessoal: define as pessoas envolvidas na obrigao
tributria. As obrigaes pressupem bilateralidade (um
que exige, outra que deve cumprir). Assim temos como
sujeito ativo a pessoa que exige o cumprimento da
obrigao, porm que nem sempre o titular da
competncia tributria, visto que quem poder exigir
quem detm a capacidade tributria ativa, e o sujeito
passivo, pessoa que a lei designar.
Neste sentido, o sujeito passivo pode ser:
direto: pessoa fsica ou jurdica que d causa ao
fato gerador do tributo, tambm chamado de
contribuinte de direito, previsto em lei e suporta
o custo da obrigao;
indireto: chamado de responsvel tributrio, este
no d causa ao fato gerador do tributo, porm, por
imposio da lei, se submete ao cumprimento da
obrigao tributria. Esta pode ser por:
o transferncia: a legislao tributria d
alternativa ao sujeito ativo para exigir o
tributo do contribuinte ou responsvel,
inexistindo o benefcio de ordem, sendo
que existem 3 possibilidades de
transferncia:
legal - ocorre na legislao
especfica do tributo. P.ex. o
transportador solidrio com o
comerciante frente ao ICMS, no
caso de mercadoria
desacompanhada de NF, ou o
proprietrio do imvel
solidrio com o construtor em
relao ao ISS devido na obra;
sucesso -
solidria -
Para ambos acima h previso no
CTN (art. 129 a 135), so comuns a
todas as pessoas polticas. No
carece de lei especfica para
vigorar. P.ex.: os herdeiros
respondem pelos tributos devidos
pelo de cujus.
11
o Substituio: a legislao exclui o
contribuinte no tocante ao cumprimento da
obrigao tributria. A responsabilidade
exclusiva do substituto. Teremos a sua
ocorrncia quando a lei determinar a
necessidade da reteno do tributo na
fonte. Se o substituto no fizer a
reteno e nem recolher, responder por
sonegao fiscal, se fizer a reteno e
no recolher o valor arrecadado,
responder por apropriao indbita.
Classificao dos fatos geradores
Quanto a periodicidade, os fatos geradores podem ser:
- simples (instantneo) - aquele que se inicia e se completa em
um s momento/instante (p.ex.: II, IR, IPI );
- continuados (continuado) - a sua realizao no acontece em um
instante, mas de forma duradoura no tempo, existindo hoje e amanh. No
BR, costuma-se ligar aos impostos sobre a propriedade (p.ex. IPTU,
IPVA, ITR).
Observe-se que o aspecto temporal do fato gerador deles demandar
um corte temporal, uma data definida pela legislao, na qual ser
verificada se naquela data havia a ocorrncia do fato gerador, p.ex.:
no BR temos como corte temporal para os impostos IPTU, IPVA, ITR o dia
de incio do ano fiscal, 1 de janeiro de 2012.
- complexivos (complexo) - aquele cuja realizao se desdobra
durante um certo perodo de tempo, no ocorrendo hoje ou amanh, vale
dizer que, durante aquele tempo ocorrero fatos isolados que, somados
(globalmente considerados), aperfeioaro o fato gerador do imposto,
p.ex.: IRPF, o auferimento de renda ocorre por meio de vrios
acrscimos patrimoniais durante 1 ano (ano-base), devendo ser pago o
tributo no ms de abril do ano seguinte.
Su+eito Passivo da obriga!"o tributria
O CTN divide o sujeito passivo em:
- sujeito passivo da obrigao principal - este ser o
responsvel em arcar com o pagamento do tributo (ou
penalidade pecuniria), mesmo que no seja esta pessoa
11
que tenha dado causa ao fato gerador; estar sempre
relacionado com o fato gerador, direta ou indiretamente.
Pode-se dizer que o termo sujeito passivo da obrigao
principal gnero, do qual temos 2 espcies:
contribuinte - pessoa que por si tenha dado causa ao
fato gerador, tenha incidido em fato materializado
no mundo fenomnico que subsume-se hiptese de
incidncia prevista na regra matriz;
responsvel de direito - terceira pessoa que, apesar
de no ter dado causa ao fato gerador, tem a
responsabilidade de recolher a prestao pecuniria,
por previso expressa de lei.
Caso a lei no preveja que determinada 3
a
pessoa
recolha o tributo, mas verificando-se na prtica que
isto ocorre, estaremos diante do responsvel de
fato.
Ainda quando tratamos do sujeito passivo
responsvel, que aquele 3
o
que arcar com o
tributo, podemos encontrar 2 figuras:
o substituto - nesta hiptese ocorrer a
substituio, ou seja, a prpria lei que
institui o tributo ou outra lei que seja,
indica quem ser o responsvel tributrio,
a pessoa que estar obrigada a recolher o
tributo. A lei, desde logo, dispe sobre a
figura deste 3
o
;
o transferido - ocorre no fenmeno da
transferncia. Em decorrncia de um fato
ou evento, a obrigao de um devedor (que
pode ser contribuinte ou responsvel)
deslocada para outra pessoa, como p.ex.
nos casos das incorporaes ou fuses de
empresas, onde as obrigaes tributrias
daquela empresa incorporada passar para a
empresa sucessora.
- sujeito passivo da obrigao acessria - ser o
responsvel de prestar qualquer obrigao de fazer ou
no-fazer diversa de parcela pecuniria. a pessoa
responsvel por uma respectiva prestao, que tambm no
necessariamente ser o sujeito que tenha dado causa ao
fato gerador.
Nada impede que, na inobservncia desta obrigao
acessria, esta se converta em uma penalidade
pecuniria, sendo que esta por sua vez, se converter em
obrigao principal.
Reduo de Base de Clculo
11
A base de clculo o valor que se atribui ao bem objeto da
tributao. Normalmente a base exterioriza-se em 100% do valor do bem.
No caso de reduo da base de clculo, o tributo no incidir
sobre o valor total do bem, mas sim sobre um valor parcial, assim,
poder a alquota recair sobre uma frao do valor do bem.
Observe-se que se admite reduo da base de clculo, mas nunca
poder a base de clculo extrapolar o valor do bem, pois se isto
ocorrer, poder ocorrer o excesso de exao at a caracterizao de
confisco.
A reduo de base de clculo , na sua estrutura, uma iseno
parcial, visto que o valor que est sendo tributado menor que o valor
real, e esta diferena uma iseno.
Crdito Presumido
Est muito mais ligado aos impostos no cumulativos, assim, ICMS
e IPI. Considerando que um evento presumido algo inventado, suposto,
imaginrio, no caso de crdito presumido devemos pensar num crdito
inventado, originalmente inexistente. Assim sendo, o sujeito passivo
adquire o bem, mercadoria, matria-prima, sem a incidncia de imposto
(ou com iseno, imunidade, alquota zero, ou com a no-incidncia pura
e simples), e na hiptese da situao no tributada originalmente, com
a posterior revenda tributada, a lei cria a situao do crdito
presumido.
Neste sentido, sendo que a primeira transao comercial, onde
no existe a incidncia de tributo, e a segunda transao, incidindo o
tributo, faz com que a legislao de o direito ao sujeito passivo
calcular um imposto presumido para a 1
a
transao, como se devido
fosse, para que possa ento compensar o valor presumido (fictcio) para
compensar na 2
a
transao.
Em ltima analise, a criao deste crdito presumido criar uma
iseno, pois permite que na 2
a
transao se faa a compensao do
crdito presumido.
12