FUNDAO UNIVERSIDADE FEDERAL DE RONDNIA UNIR

CMPUS PROF. FRANCISCO GONALVES QUILES

DEPARTAMENTO ACADMICO DE CINCIAS CONTBEIS

RENATA CALIXTO DA COSTA

MARGEM DE CONTRIBUIO DE MEDICAMENTOS MANIPULADOS

Trabalho de concluso de curso

Projeto cientfico

Cacoal RO
2015
 Renata Calixto da Costa

MARGEM DE CONTRIBUIO DE MEDICAMENTOS MANIPULADOS

Projeto apresentado Fundao Universidade

Federal de Rondnia UNIR Cmpus Prof.
Francisco Gonalves Quiles como requisito
parcial para a elaborao do Trabalho de
Concluso de Curso na disciplina de Projeto de
Pesquisa em Cincias Contbeis/Controladoria
sob a orientao do Prof. Ms. Cleberson Eller
loose.

Cacoal RO
2015
IDENTIFICAO DO PROJETO

Ttulo:

Margem de contribuio de medicamentos manipulados: um estudo em Cacoal-RO.

Autor:

Renata Calixto da Costa

Finalidade:

Este trabalho tem por finalidade identificar dentre os cinco produtos mais vendidos por
farmcias de manipulao qual oferece maior margem de contribuio.

Chefe do Departamento do Curso de Cincias Contbeis:

Profa. Dra Suzenir Aguiar da Silva Sato

Professor orientador, solicitado pelo acadmico:

Professor Ms: Cleberson Eller Loose

Instituio:
Fundao Universidade Federal de Rondnia (UNIR)
 FUNDAO UNIVERSIDADE FEDERAL DE RONDNIA UNIR
CMPUS PROF. FRANCISCO GONALVES QUILES
DEPARTAMENTO ACADMICO DE CINCIAS CONTBEIS

O projeto intitulado Margem de contribuio de medicamentos manipulados, elaborado pela

acadmica Renata Calixto da Costa, foi avaliado pela banca examinadora em ____ de ______
de 2015, tendo sido __________________________.
O orientadora ser o Professor Ms. Cleberson Eller Loose.

Profa.Dra. Suzenir Aguiar da Silva Sato

Chefe do Departamento Acadmico de Cincias Contbeis

Prof..Dr. Suzenir Aguiar da Silva Sato

Professora da disciplina

Cacoal RO
2015
 SUMRIO
1 INTRODUO ..................................................................................................................... 6
2 TEMA ..................................................................................................................................... 6
3 DELIMITAO DO TEMA................................................................................................ 7
4 PROBLEMATIZAO ....................................................................................................... 7
5 OBJETIVOS .......................................................................................................................... 8
5.1 OBJETIVO GERAL ......................................................................................................... 8
5.2 OBJETIVOS ESPECFICOS ........................................................................................... 8
6 JUSTIFICATIVA .................................................................................................................. 8
7 FUNDAMENTAO TERICA ........................................................................................ 9
7.1 INFORMAES CONTBEIS ...................................................................................... 9
7.2 CONTABILIDADE DE CUSTOS ................................................................................. 10
7.3TERMINOLOGIAS UTILIZADA NA CONTABILIDADE DE CUSTOS ................. 11
7.4 CLASSIFICAO DE CUSTOS .................................................................................. 12
7.5 SISTEMAS E PRINCPIOS DE CUSTEIO ................................................................... 13
7.6 MTODOS DE CUSTEIO ............................................................................................. 14
7.6.1 Absoro .................................................................................................................. 15
7.6.2 Varivel ................................................................................................................... 15
7.6.3 Abc ........................................................................................................................... 16
7.7 MARGEM DE CONTRIBUIO ................................................................................. 16
7.7.1 Margem de contribuio unitria e margem de contribuio total................... 19
8 METODOLOGIA................................................................................................................ 21
9 CRONOGRAMA ................................................................................................................. 22
9 RECURSOS ......................................................................................................................... 23
REFERNCIAS ..................................................................................................................... 23
 6

1 INTRODUO

Nas farmcias de manipulao, tambm conhecidas como farmcias magistrais, que

trabalham com uma gama diversificada de produtos em seu mix de comercializao, surge a
necessidade de obter informaes gerenciais sobre o desempenho comercial como, a obteno
de respostas a questionamentos acerca da rentabilidade de seus produtos, a deciso de
produzir ou no produzir; manter ou retirar algum produto de seu mix. Estas decises se
forem tomadas com base no custeio varivel, analisando sua margem de contribuio, ter um
grau de assertividade maior do que se fosse tomada com base no custeio por absoro, pois no
custeio por absoro o produto onerado com a estrutura de custos fixos e no varivel o
produto recebe como custo somente os custos variveis ou diretos (MEGLIORINI, 2007).
De acordo com Rissato (2014) estudos apontam que, 27% dos consumidores buscam
cosmticos ou produtos de beleza e 17% procuram produtos de higiene pessoal
principalmente em farmcias de manipulao, enfatizando a importncia das farmcias em
oferecer uma boa variedade de mercadorias, pois contar com uma lista de medicamentos
diversificada e um mix de produtos bem pensado aumentar no s seu volume de vendas,
mas principalmente a satisfao do cliente.
Em decorrncia dessa realidade, este trabalho tem como objetivo geral conhecer a
margem de contribuio dos cinco produtos mais vendidos por farmcias de manipulao de
Cacoal. Para isso, apresenta-se breve reviso da literatura acerca de tal conceito, fazendo
incurses nos principais conceitos referentes ao tema onde tambm ser utilizada como
ferramenta para obteno de dados junto s empresas pesquisadas, a aplicao de uma
entrevista semi-estruturada.

2 TEMA

Margem de contribuio de medicamentos manipulados.

 7

3 DELIMITAO DO TEMA

Margem de contribuio dos cinco produtos mais vendidos de uso comum,

produzidos por farmcias de manipulao em Cacoal-RO.

4 PROBLEMATIZAO

No mercado atual o nmero de farmcias magistrais tem crescido. A razo desse

crescimento deve-se ao fato dos medicamentos manipulados proporcionarem ao consumidor
flexibilidade na dosagem, escolha da forma farmacutica pelo mdico e a possibilidade de
associao de frmacos (DIAS et. al, 2012).
O setor farmacutico possui um nmero grande de produtos, pois para cada
medicamento, existem ainda os similares e os genricos, o que aumenta ainda mais o nmero
de produtos que uma farmcia deve adquirir para atender a demanda de seus clientes
(BONATTO, 2013).
Segundo Vignoli (2008) devido o controle na dosagem dos medicamentos
manipulados que feita de acordo com as necessidades de cada cliente, esse tipo de
medicamento se torna mais barato, evitando gastos desnecessrios ao paciente. Diante disso o
crescimento proporciona novos desafios decorrentes do aumento da demanda; atender as
necessidades de cada cliente tornou-se um desafio na escolha do mix de produtos a serem
ofertados.
De acordo com Martins (2010), a margem de contribuio torna a potencialidade de
cada produto mais visvel, mostrando como cada um contribui para amortizar os gastos fixos
para depois formar o lucro. Segundo Crepaldi (2010, p.49) um problema que aflige a maioria
das empresas brasileiras a falta de controle de custos, e a dificuldade de identificao de
produtos que pode dar lucro ou prejuzo. Nesse sentido para que se estabelea uma poltica
de preos competitiva e lucrativa, faz-se necessrio conhecer a margem de contribuio de
cada produto bem como outros fatores de importncia (CREPALDI, 2010).
Diante disso surge a seguinte questo: Qual a margem de contribuio dos cinco
produtos mais vendidos de uso comum, produzidos por farmcias de manipulao em Cacoal?
 8

5 OBJETIVOS

5.1 OBJETIVO GERAL

Conhecer a margem de contribuio dos cinco produtos mais vendidos por farmcias
de manipulao de Cacoal.

5.2 OBJETIVOS ESPECFICOS

a) Levantar os cinco produtos mais vendidos por farmcia;

b) Identificar os custos e as despesas variveis de cada produto;
c) Levantar o preo de venda de cada produto;
d) Identificar o retorno direto de cada produto por meio de sua margem de contribuio.

6 JUSTIFICATIVA

O setor de manipulao de medicamentos tem aumentado. O motivo para este

aumento tem relao com a produo de medicamentos de acordo com a prescrio mdica,
podendo destacar como caractersticas desses medicamentos a economia j que so prescritos
na dose exata evitando desperdcios (ANFARMAG, 2006).
Nesse sentido, os medicamentos manipulados proporcionam maior economia para o
paciente diminuindo assim o custo do seu tratamento bem como o custo com a manipulao.
Porm, o setor farmacutico encontra dificuldades no calculo do preo de venda, sendo na
maioria das vezes estabelecido um preo arbitrrio calculado empiricamente (LFF, 2003).
Nesse contexto, a determinao do preo de um bem ou servio est relacionada
combinao do seu grau de utilidade e escassez, mais os custos para obt-lo decorrente da
soma de valores a ele agregados (NASCIMENTO, 2001). Diante disso o crescimento do setor
farmacutico de manipulao traz no s a dificuldade em estabelecer o preo dos produtos
como tambm escolha destes para atender a demanda.
 9

O conhecimento da margem de contribuio por produto serve de subsdio para que a

organizao conhea qual ou quais dos produtos do seu mix proporciona o maior retorno. A
margem de contribuio representa a parcela do preo de venda que ser utilizada para cobrir
custos e despesas fixos e gerar o lucro do perodo (BORNIA, 2010). Sendo assim o
conhecimento da margem de contribuio unitria de cada produto ou servio condio
fundamental na priorizao daquilo que traz melhor retorno para a entidade (BORNIA, 2010).
A busca por produtos com manipulao na dosagem exata faz com que as farmcias
ofeream alm dessas vantagens, produtos que podem ser at 80% mais barato do que os
produtos industriais. Isso faz com que as farmcias busquem por variedades de medicamentos
e um mix de produtos que no s aumentar seu volume de vendas, mas tambm a satisfao
dos seus clientes bem como retorno satisfatrio (RISSATO, 2014).
Segundo Rissato (2014) os medicamentos essenciais, cosmticos, produtos para a
terceira idade e produtos fitoterpicos no podem faltar na prateleira de uma farmcia, sendo
os cosmticos para rosto, corpo, cabelo e hipoalergnicos os que oferecem maior margem de
lucro. Nesse sentido verifica-se a importncia de identificar a margem de contribuio dos
cinco produtos de uso comuns mais vendidos por farmcias de manipulao em Cacoal.

7 FUNDAMENTAO TERICA

Este captulo compreende o referencial terico da pesquisa que dar suporte e

fundamentao ao estudo proposto.

7.1 INFORMAES CONTBEIS

As informaes contbeis caracterizam-se como uma ferramenta de auxlio

gerncia administrativa de uma organizao, tendo nfase no processo decisrio. Durante
anos foi vista apenas como sistemas de informao tributria. No entanto na era do
conhecimento essa ferramenta passa a ser vista como um instrumento gerencial utilizando-se
de sistemas de informao para registrar as operaes das organizaes (CREPALDI, 2011).
 10

Frequentemente tomamos decises que requerem um cuidado maior, dentro das

empresas, no diferente h uma necessidade de obter dados de informaes corretas e
subsdios que contribuam para a tomada de deciso (IUDCIBUS; MARION, 2008).
Segundo Crepaldi (2011, p.5) importante ressaltar que as informaes so
importantes na medida em que os gestores consigam identificar tanto as oportunidades quanto
as ameaas que o ambiente oferece s empresas. Nesse sentido o Comit de
Pronunciamentos Contbeis 00 (CPC-00), destaca que as informaes so relevantes
quando podem influenciar as decises econmicas dos usurios, ajudando-os a avaliar o
impacto de eventos passados, presentes ou futuros, confirmando ou corrigindo as suas
avaliaes anteriores (CPC, 2012).
Pode-se dizer que para ser til, a informao precisa ser relevante, influenciando as
decises econmicas dos usurios ajudando-os a avaliar o desempenho de perodos passados,
presentes ou futuros. No entanto toda informao contbil, bem como, todo bem econmico
gera um custo e esse custo deve ser comparado com os benefcios que essa informao
proporcionar para a empresa (IUDCIBUS; MARION, 2008,).
A contabilidade gera informaes, explica os fenmenos patrimoniais, constri
modelos de prosperidade, efetua anlises, controla e tambm serve para prever e projetar
exerccios seguintes, entre tantas outras funes (OLIVEIRA; MLLER; NAKAMURA,
2000).

7.2 CONTABILIDADE DE CUSTOS

A Contabilidade Financeira se desenvolveu na Era Mercantilista e estava estruturada

para servir s empresas comerciais, com o surgimento das indstrias a tarefa de avaliar os
estoques tornou-se complexa, para resolver seus problemas de mensurao surge ento a
Contabilidade de Custos. Nesse contexto, a necessidade de controlar e avaliar os estoques
torna a Contabilidade de Custos um ramo aplicado Cincia Contbil que tem a capacidade
de gerar e fornecer informaes, apresentando-se como um instrumento de gesto
(MARTINS, 2010).
Com isso a Contabilidade de Custos surgiu tanto da necessidade de se ter um
controle atribudo aos estoques de produtos na indstria como pela necessidade de tomar
decises quanto ao que e quanto se deve produzir. Tendo como principal fonte a
 11

Contabilidade Financeira, teve que se adaptar nova realidade econmica devido o

surgimento das mquinas e a crescente produo em grande escala (CREPALDI, 2010).
Segundo Bornia (2010, p. 12) Com o crescimento das empresas e o consequente
aumento na complexidade do sistema produtivo, constatou-se que as informaes fornecidas
pela contabilidade de custos eram potencialmente teis ao auxlio gerencial.
A Contabilidade de Custos deixou de fornecer apenas elementos para a avaliao de
estoques passando a utilizar dados de custos para o auxlio tomada de deciso. Nesse sentido
a Contabilidade de Custos o ramo da funo financeira que acumula, organiza, analisa e
interpreta os custos dos produtos, para assim determinar o lucro proporcionando informaes
necessrias para a administrao (CREPALDI, 2011).

7.3TERMINOLOGIAS UTILIZADAS NA CONTABILIDADE DE CUSTOS

Os termos gastos, custos, despesas, perdas e investimentos so muito utilizados no

dia a dia de uma empresa podendo ser confundidos. Conhecer a diferena entre esses termos
essencial ao entendimento das informaes gerenciais obtidas por meio da contabilidade de
custos. So apresentados na sequncia a definio de cada um destes termos:
Gastos- o valor dos insumos adquiridos pela empresa independente destes terem
sido utilizados ou no, diferindo-se do desembolso, pois este o ato do pagamento (BORNIA,
2010). Para Martins (2010), todo sacrifcio que a entidade tem para obteno de um produto
ou servio qualquer. Sacrifcio este que representa a entrega ou promessa de entrega de ativos.
Custos- Pode ser definido como todo gasto que consumido dentro do processo
produtivo na fabricao de bens ou prestao de servios. Nascimento (2001) destaca como a
soma de todos os bens e servios consumidos ou utilizados para produzir novos bens ou
servios, traduzidos em unidades monetrias, ou seja, o dispndio para produo ou obteno
de um bem ou servio.
Resultante da combinao de diversos fatores, os custos possuem uma srie de
variveis internas e externas, dentre elas o modo de operar, o nvel de demanda e preo dos
insumos (MEGLIORINI, 2007). Bornia (2010) correlaciona custo com custo de fabricao,
podendo ser dividida em trs partes: matria-prima, mo-de-obra direta e custos indiretos de
fabricao. Sendo assim custos est relacionado aos insumos efetivamente utilizados
diferindo-se de gastos que se refere aos insumos adquiridos.
 12

Despesas- Gasto realizado direta ou indiretamente para obteno de receita, ou seja,

a parcela do gasto que consumida para administrar a empresa e realizar a venda
(MEGLIORINI, 2007). Referem-se s atividades que no fazem parte da fabricao. So
valores consumidos para o funcionamento da empresa pelo fato de estarem relacionadas com
sua administrao geral e comercializao dos produtos. As despesas diferem-se dos custos,
pois estes so incorporados aos produtos enquanto as despesas so lanadas diretamente na
Demonstrao do Resultado do Exerccio (BORNIA, 2010).
Perdas- So os insumos consumidos de forma anormal no se confundindo com
despesas to pouco com custos. Assim como as despesas vo diretamente para a Conta de
Resultado, porm no representa sacrifcios normais com inteno de obter receitas
(MARTINS, 2010).
Investimento- Todos os sacrifcios havidos pela aquisio de bens ou servios que
vo para o Ativo da empresa e sero baixados ou amortizados quando forem vendidos ou
consumidos, ou seja, gasto na compra de ativos para gerao de benefcios futuros
(MARTINS, 2010).

7.4 CLASSIFICAO DE CUSTOS

Os gastos se apresentam na empresa com diversas naturezas, ou seja, no se pode

fazer uma gesto de custos, tratando-os de uma nica forma. Para uma adequada gesto dos
custos necessrio classifica-los segundo suas principais naturezas e objetivos (PADOVEZE,
2006).
Crepaldi (2010) aborda os custos em dois grupos, sendo no que se refere a custos
quanto a sua apropriao, o autor salienta que estes so divididos em:
a) Custos Diretos so apropriados aos produtos diretamente, sem rateio, variando
proporcionalmente quantidade produzida;
b) Custos Indiretos necessitam de rateio para serem incorporados aos produtos.
J os custos quanto ao nvel de atividades so classificados pelo autor como:
a) Custos Fixos so os custos cujo total no varia proporcionalmente ao volume
produzido, ou seja, nem sempre so fixos, podendo variar de acordo com as oscilaes no
volume de produo. fixo no total, porm varivel nas unidades produzidas;
b) Custos Variveis variam proporcionalmente ao volume produzido;
 13

c) Custos Semi-variveis ou Semifixos variam de acordo com o volume de

produo ou de venda, mas no variam na mesma proporo.
Os custos diretos so passveis de identificao, sua apropriao se d pelo o que de
fato foi consumido pelo produto. Ao contrario, os custos indiretos por no serem passveis de
identificao, so apropriados aos produtos por meio de rateio (MEGLIORINI, 2007).
As possveis mudanas no volume de produo determinaro a classificao de um
elemento de custos, ou seja, se o volume aumentar ou diminuir, o consumo desses elementos
acompanhar a oscilao para mais ou para menos. Portanto para classific-los necessrio
verificar sua reao quanto s alteraes no volume de produo. Se o houver variao no
volume, no custo, este ser varivel; do contrrio ser fixo (MEGLIORINI, 2007).
A classificao dos custos em direto e indireto segundo Martins (2010), feito com
base na relao do produto feito ou servio prestado, e no produo no sentido em geral.
Os custos fixos e variveis ao contrario dos diretos e indiretos no levam em considerao a
unidade produzida e sim a unidade de tempo, o valor total de custos com um item nessa
unidade de tempo e o volume de atividade.

7.5 SISTEMAS E PRINCPIOS DE CUSTEIO

O sistema de custeio um sistema de informao e de suporte tomada de deciso,

sua compreenso, aplicao e sistematizao de metodologias de implementao, so temas
de discusso quanto as reais vantagens e desvantagens dos diversos sistemas de custeio
(COELHO, 2011). Ainda segundo a autora, compreende a um conjunto de mtodos e tcnicas
utilizadas para imputar ao produto ou ao servio, todos os custos relacionados a ele.
Um sistema de custeio pode ser visto sob o ponto de vista do princpio, que norteia o
tratamento das informaes e sob o ponto de vista do mtodo, que viabiliza o princpio, sendo
este quem determinar qual informao dever gerar e se est realmente relacionado ao
objetivo do sistema, porm o mtodo mostrar como a informao ser obtida e como esta se
relaciona com o procedimento do sistema (BORNIA, 2010).
Segundo Beber et al (2004) os sistemas de custeio por fornecerem informaes ao
processo de tomada de decises, devem estar fundamentadas em princpios, que possam
estabelecer um quadro geral dos custos de produo, e assim apontar as ineficincias que
existem neste processo.
 14

Os princpios de custeio so definidos como a forma de alocar os custos de produo,

englobando tanto os custos variveis quanto os fixos. Apresentam-se na literatura trs tipos de
princpios de custeio, sendo estes, o custeio varivel, custeio por absoro ideal e custeio por
absoro total ou integral (BEBER et al, 2004).
Antes de alocar os custos ao produto, necessrio analisar qual a parcela desses
custos que devero ser consideradas, esta etapa est relacionada ao princpio de custeio, que
ser identificado atravs da diferenciao dos custos em fixos e variveis e a separao dos
desperdcios da parcela ideal dos custos. De uma forma mais simples, o sistema de custos
decidir primeiro qual informao importante para, depois analisar como essa informao
ser obtida (BORNIA, 2010).

7.6 MTODOS DE CUSTEIO

Ao desenvolver um sistema de custos, necessrio escolher a composio do mtodo

de custeio de tal maneira que, este sistema reflita as informaes de custos de forma mais
precisa e eficiente. Existem diversos mtodos de custeio apresentados na literatura, adotados
de acordo com os objetivos visados pela empresa, que vo desde os mtodos tradicionais cujo
foco principal a apurao do custo dos produtos, considerados mtodos de custeio baseados
no volume at os mtodos de custeio contemporneos (MEGLIORINI, 2007).
Conforme Martins (2010) pode-se dizer que a palavra custeio definida como um
mtodo de apropriao de custos. Sendo assim existem vrios mtodos de custeio podendo
estes ser por Absoro, Varivel, ABC, etc. O mtodo de custeio tem como objetivo principal
o detalhamento dos custos de fabricao e a forma como estes so atribudos ao produto
(NEL, 2008).
O mtodo o fundamento terico mais importante na questo da contabilidade de
custos, pois aps defini-lo, todos os demais fundamentos e processos decisrios devero ser
ajustados de acordo com o mtodo adotado. Assim se for adotado o mtodo de custeamento
varivel, todo o processo decisrio subsequente dever ser estruturado de acordo com este
mtodo. Desta forma a definio do mtodo est ligada a teoria da deciso (PADOVEZE,
2006).
 15

7.6.1 Absoro

O Custeio por Absoro tambm conhecido como Custeio Pleno consiste na

apropriao de todos os custos independente de serem fixos ou variveis, produo do
perodo excluindo as despesas. Por ser derivado da aplicao dos princpios de contabilidade
no Brasil adotado pela legislao Comercial e Fiscal (CREPALDI, 2011).
Desse modo, caracteriza-se por apropriar custos fixos e custos variveis ao produto
absorvendo todos os custos incorridos em um perodo (MEGLIORINI, 2007). Ainda segundo
o autor para a apurao dos custos faz-se necessrio separar os gastos do perodo em
despesas, custos e investimentos e os custos em diretos e indiretos.
Sendo assim consiste na apropriao de todos os custos de produo para os produtos
ou servios produzidos, indo para o ativo na forma de produtos que s podero ser
considerados como despesas quando ocorrer venda do produto (CREPALDI, 2011). De
acordo com Padoveze (2006), como o mtodo por absoro utiliza gastos indiretos fixos no
sendo claramente identificveis aos produtos e servios finais, deve-se ento utilizar
procedimentos de distribuio desses gastos aos produtos por meio de rateio.

7.6.2 Varivel

O Custeio Varivel ou Direto relaciona apenas os custos variveis aos produtos,

considerando os custos fixos como custos do perodo, podendo-se dizer que o custeio varivel
est relacionado com a utilizao de custos para o apoio de decises de curto prazo, quando
estes se tornam relevantes e os custos fixos, no (BORNIA, 2010). Sendo assim pelo fato de
considerar apenas os custos variveis incorridos, os custos fixos apesar de existirem mesmo
que no haja produo so considerados como despesas e no como custo de produo, sendo
encerrados diretamente contra o resultado do perodo (CREPALDI, 2011).
Segundo Nascimento (2001), por reduzir a carga tributria levando diretamente ao
resultado do exerccio os custos indiretos de produo e reduzir o valor dos estoques de
produtos acabados, o Imposto de Renda faz restries quanto a sua utilizao.
O custeio varivel separa os gatos em fixos e variveis, ou seja, em gastos que
variam de acordo com o volume de produo ou venda e gastos que permanecem estveis
 16

perante volumes de produo ou vendas. Devido suas caractersticas torna-se recomendvel

para tomada de decises (CREPALDI, 2011).

7.6.3 Abc

O mtodo de Custeio ABC (Activity Based Costing) nasceu em virtude da

necessidade do aumento da qualidade, da economia do tempo e da reduo dos custos por
parte das empresas reunindo todas as caractersticas e fundamentaes necessrias para
marcar uma nova fase na histria dos mtodos (CREPALDI, 2011). O mtodo Abc baseia-se
na anlise das atividades significativas da empresa, tendo como premissa as atividades e no
os produtos, que provocam o consumo de recursos (MARTINS, 2010).
Pressupe-se que as atividades consomem recursos que geram custos e que os
produtos usam essas atividades para assim absorver seus custos, assim seus procedimentos
consistem em seccionar as empresas em atividades supondo que estas geraro os custos,
identificando suas causas em relao s atividades e em seguida alocando-os aos produtos de
acordo com as intensidades de uso (BORNIA, 2010). O mtodo Abc utiliza direcionadores de
custos para distribuir os custos das atividades aos produtos, objetivando encontrar fatores que
causam os custos, ou seja, determinar a origem destes para distribu-lo corretamente aos
produtos (BORNIA, 2010).

7.7 MARGEM DE CONTRIBUIO

Um dos instrumentos que a rea de custos fornece para a tomada de decises

gerenciais a anlise do custo/volume/lucro. Esta anlise est relacionada ao uso de sistemas
de custos para o auxlio tomada de deciso de curto prazo, que caracterstica do custeio
varivel, e est intimamente relacionada com os conceitos de margem de contribuio unitria
e ndice de margem de contribuio (BORNIA, 2010). Para Padoveze (2006), a anlise de
custo/volume/lucro conduz a trs importantes conceitos: margem de contribuio, ponto de
equilbrio e alavancagem operacional, que podem ser agrupados em um nico modelo
decisrio, denominado modelo de deciso da margem de contribuio.
 17

Por fornecer informaes que auxiliam os gestores na tomada de deciso, o Custeio

Varivel registra e relata informaes para fins gerenciais e para o atendimento das exigncias
de usurios internos. Os gestores com a finalidade de obter informaes sobre os resultados e
as respectivas influncias, fazem uso da anlise das relaes Custo/Volume/Lucro
(REGINATO; COLLATTO, 2005).
Quando se fala em custeio varivel ou direto, surge o conceito de margem de
contribuio, a partir disso, faz-se necessrio o seu entendimento. De forma simplificada,
significa o quanto cada produto contribui em valores para a manuteno da empresa e para a
formao do resultado. Sua obteno s possvel quando se refere demonstrao do
resultado do exerccio, utilizando o custeio direto ou varivel, pois no mtodo de custeio por
absoro ou custeio integral, os custos fixos tambm fazem parte dos custos dos produtos
vendidos, inviabilizando a obteno da margem de contribuio (REDIVO, 2004).
Segundo Megliorini (2007), pelo mtodo de custeio varivel obtm - se a margem de
contribuio de cada produto, o que possibilita aos gestores o auxlio tomada de decises,
incluindo aes como:
a) Identificar os produtos que mais contribuem para a lucratividade da empresa;
b) Determinar os produtos que podem ter suas vendas incentivadas ou reduzidas e
at mesmos os que podem ser excludos da linha de produo;
c) Identificar produtos que trazem maior rentabilidade diante de fatores que
limitam a produo, permitindo o uso mais racional desses fatores;
d) Definir o preo do produto em condies especiais;
e) Decidir se deve comprar ou fabricar;
f) Determinar um nvel mnimo de atividade para que o negcio seja rentvel;
g) Definir em uma negociao com o cliente o limite de desconto que ser
permitido.
Megliorini (2007) refora em sua anlise, que o mtodo de custeio varivel
estruturado a atender administrao das empresas, pois permite a visualizao da margem de
contribuio de cada produto. A deciso de produzir ou no produzir, manter ou retirar algum
produto de seu mix, se for tomada com base no custeio varivel analisando sua margem de
contribuio, ter um grau de assertividade maior do que se fosse tomada com base no custeio
por absoro.
O Mtodo de Custeio Varivel aplica-se somente no contexto da contabilidade
gerencial, uma vez que no aceito para fins da legislao tributria. Sua relevncia est
ligada ao fato de informar e analisar quais produtos, linhas ou segmentos so lucrativos para a
 18

empresa e quais as mudanas ocorridas nas quantidades produzidas e comercializadas, nos

preos e nos custos e despesas, podendo proporcionar a deciso de adicionar ou eliminar
algum produto ou linha de produtos (REGINATO; COLLATTO, 2005).
Enquanto no custeio por absoro obtm-se lucro aps a deduo dos custos de
produo do preo de venda, no custeio varivel os produtos geram margem de contribuio.
A margem de contribuio representa a sobra do preo de venda de um produto aps a
deduo dos seus custos e despesas variveis, trazendo lucro para a empresa somente quando
a margem de contribuio dos produtos vendidos supera os custos e despesas fixos do
exerccio (MEGLIORINI, 2007).
A finalidade do uso do custeio direto eliminar a arbitrariedade dos rateios
referentes aos custos indiretos e, assim, permitir ao gestor a correta tomada de decises, a
partir do conceito de margem de contribuio gerado por cada produto da empresa
(NOGUEIRA, 2005).
Seguindo o entendimento de Martins (2010), s sero alocados aos produtos os
custos variveis, separando-se os custos fixos e considerando-os como despesas do perodo,
indo diretamente para o Resultado. Desta forma, por ser derivada do custeamento varivel, a
margem de contribuio caracterizada pela diferena entre a receita e a soma de custos e
despesas variveis, para que seja evidenciado o valor que cada unidade produzida proporciona
de sobra empresa entre a sua receita e o custo que de fato tenha provocado.
O conceito de margem de contribuio pode ser comparado com o termo de ganho
bruto sobre as vendas. Isso indica o quanto sobra das vendas para que a empresa possa pagar
suas despesas fixa e gerar lucro. Compreender a influencia da margem de contribuio para a
formao de preo entender como a empresa deve agir para atingir seu objetivo de
maximizao de resultados financeiros e definir planejamentos estratgicos sem prejudicar a
sade financeira da empresa (CARVALHO, 2007).
Para facilitar a interpretao do conceito de margem de contribuio, Megliorini
(2007) propem a frmula de clculo MC = PV (CV + DV), onde:

MC = Margem de Contribuio
PV = Preo de Venda
CV = Custo de Variveis
DV = Despesa de Variveis
A anlise da margem de contribuio relativamente simples, pois o valor que
sobrou da receita de vendas depois de deduzidos os custos e as despesas variveis de
 19

fabricao iro contribuir para a cobertura dos custos fixos e para a formao do lucro.
Teoricamente os produtos que gerarem as maiores margens de contribuio so os que
proporcionaro maior lucro. A margem de contribuio pode ser calculada de forma unitria
ou total (BARTZ, et. al, 2009).

7.7.1 Margem de contribuio unitria e margem de contribuio total

Quando vrios produtos ou servios so considerados, pode-se calcular uma margem

de contribuio mdia destes produtos, representada pela margem de contribuio total, pois
considera tudo o que vendido. Porm sabemos que existem nas empresas produtos e
servios com preos, custos e despesas diferentes uns dos outros, por isso, importante apurar
a margem de contribuio de cada produto ou servio e definir o seu custo direto ou varivel
(BRUNI; GOMES, 2010).
Ao analisar a margem de contribuio unitria de qualquer produto ou servio na
empresa importante lembrar que nenhum deles dever apresentar margem de contribuio
que no contribui, ou seja, quando o valor do preo de venda inferior soma dos valores de
despesas variveis e dos custos variveis, no contribuindo, portanto, para pagar as despesas
fixas e gerar lucro (BRUNI; GOMES, 2010).
A margem de contribuio unitria est ligada com a lucratividade do produto, quanto
maior a margem de contribuio unitria do produto melhor ser para a empresa (BORNIA,
2010). Segundo Cunha (2007), a margem de contribuio pode ser calculada de forma
individual para vrios produtos, por departamentos, por filiais, por setores, etc. Vejamos um
exemplo conforme Megliorini (2007): uma empresa fabrica os produtos A, B e C. Em outubro
de x1 esses produtos foram fabricados e vendidos com os preos e custos no quadro abaixo:

Produtos Quantidades Preos de venda unitrios Custos variveis unitrios

A 1000un R$ 238,00 R$ 183,00
B 800un R$ 404,00 R$ 367,00
C 1500un R$ 382,00 R$ 350,00
Fonte: Megliorini (2007), adaptado pelo autora.
As despesas variveis de vendas representam 5% do preo, j os custos e despesas
fixos totalizam R$ 55.000,00 no ms.
 20

O resultado da margem de contribuio unitria e total da empresa seria:

1. Clculo da margem de contribuio unitria.
Produtos Preos de Custos Despesas Custos + Margem de
venda variveis variveis (de despesas contribuio
unitrios unitrios vendas) variveis unitria
unitrias unitrias
A b c = a x 5% d=b+c e=ad
A R$ 238,00 R$ 138,00 R$ 11,90 R$ 194,90 R$ 43,10
B R$ 404,00 R$ 367,00 R$ 20,20 R$ 387,20 R$ 16,80
C R$ 382,00 R$ 350,00 R$ 19,10 R$ 369,10 R$ 12,90
Fonte: Megliorini (2007), adaptado pela autora.

2. Clculo da margem de contribuio total.

Produtos Quantidade vendida Margens de Margem de
contribuio unitrias contribuio total
A 1000un R$ 43,10 R$ 43.100,00
B 800un R$ 16,80 R$ 13.440,00
C 1500un R$ 12,90 R$ 19.530,00
Total R$ 75.890,00
Fonte: Megliorini (2007), adaptado pela autora.

3. Clculo do resultado
Margem de contribuio total R$ 75.890,00
(-) Custos e despesas fixos R$ 55.000,00
(=) Lucro operacional R$ 20.890,00
Fonte: Megliorini (2007), adaptado pela autora.
A margem de contribuio unitria a diferena entre o preo de venda e o custo e
despesa variveis de uma unidade de produto. A margem de contribuio total a diferena
entre as receitas totais e os custos e despesas variveis totais. O percentual de margem de
contribuio o valor obtido pela diviso da margem de contribuio unitria pelo preo de
venda, ou pela diviso da margem de contribuio total pela receita total (REGINATO;
COLLATTO, 2005).
 21

8 METODOLOGIA

Existem vrias formas de classificar as pesquisas, podendo ser de acordo com a

natureza, abordagem do assunto, objetivos e procedimentos efetivados para alcanar os dados
(KAUARK; MANHES; MEDEIROS, 2010). Esta pesquisa quanto a sua natureza ser
aplicada, pois tem a finalidade prtica, ao contrrio da pesquisa pura; motivada basicamente
pela curiosidade intelectual do pesquisador situada no nvel da especulao (VERGARA,
2010).
Quanto aos objetivos, a pesquisa ser exploratria, pois proporciona maior
familiaridade com o assunto tornando-o explcito; descritiva, pois visa descrever as
caractersticas de determinada populao ou fenmeno e explicativa, esclarecendo quais so
os fatores que contribuem de alguma forma, para que determinado fenmeno ocorra (GIL,
2008).
Do ponto de vista da abordagem do problema, ser uma pesquisa qualitativa com
abordagem quantitativa. Qualitativa, pois tem uma relao dinmica entre o mundo objetivo e
a subjetividade do sujeito, no utilizando mtodos e tcnicas estatsticas, o processo e seus
significados sos os focos principais de abordagem. Quantitativa, por considerar o que pode
ser quantificvel, ou seja, traduzir em nmeros opinies e informaes para classifica-las e
analisa-las (KAUARK; MANHES; MEDEIROS, 2010).
Quanto ao mtodo utilizado esta pesquisa se classifica como dedutiva, pois partem
do geral para o particular, seus princpios so reconhecidos como verdadeiros e indiscutveis
possibilitando chegar a concluses de maneira puramente formal, isto , em virtude
unicamente de sua lgica (GIL, 2008).
Em relao aos procedimentos tcnicos utilizados ser feito um estudo de campo,
onde sero pesquisadas as farmcias de manipulao de Cacoal-RO. A pesquisa de campo,
segundo Vergara (2010) uma investigao emprica feita no local onde ocorre ou ocorreu
um fenmeno ou que possuam elementos para explic-lo. Pode ser feita atravs de entrevistas,
aplicao de questionrios, testes e observaes participante ou no. Os dados so coletados
in loco com objetivos j definidos, discriminando suficientemente o que coletado (SILVA,
2006).
Para obteno dos dados ser utilizada uma entrevista semi-estruturada junto aos
gestores das farmcias. De acordo com Flick (2004), a entrevista semi-estruturada utiliza um
roteiro previamente elaborado como guia da entrevista, pois mais provvel que o ponto de
 22

vista dos entrevistados ser expresso em entrevistas com planejamento relativamente aberto
do que em uma entrevista padronizada ou em questionrio.
A anlise dos dados obtida ser feita a partir da condensao das informaes com o
uso de ferramentas eletrnicas como Word e Excel, pois de acordo com Gil (2008)
ferramentas eletrnicas podem ser utilizadas para anlise de grandes volumes de dados assim
como tambm em pequenas amostras. Aps a anlise dos dados os resultados obtidos sero
apresentados por meio de grficos e tabelas.

9 CRONOGRAMA

Perodo: Fevereiro/2015 a julho/2015

Atividades Fev Mar Abril Maio Junho Julho

Escolha do tema P X

Levantamento bibliogrfico R X X X

Elaborao O X X X

Entrega para a banca J

Apresentao para a banca E

Correes propostas pela banca O

Reviso do referencial terico

Coleta dos dados T

Tabulao dos dados C

Anlise dos dados C

Entrega

Apresentao para a banca

Correes propostas pela banca

Entrega da verso final

 23

9 RECURSOS

R$ R$
DESCRIO UNIDADE QUANTIDADE
UNITRIO TOTAL

Impresses 28 3 R$ 0,15 R$ 12,60

Transporte - - R$ 0,00 R$ 0,00

Encadernao 3
de projeto - R$ 3,00 R$ 9,00

Reviso -
ortogrfica -

Encadernao -
de artigo -

Livros - - R$ 0,00 R$ 0,00

Total - - R$ 21,60

REFERNCIAS

ANFARMAG. Associao Nacional de Farmacuticos Magistrais. Medicamentos

manipulados, 2013. Disponvel em:
<http://www.anfarmag.com.br/files/editor/files/arquivos/medicamentos_manipulados.jpg>.
Acesso em 20 mar 2015.

BARTZ, Daniel, et al. Aplicao gerencial da margem de contribuio em uma indstria de

extrao e beneficiamento de minrios. XVI Congresso Brasileiro de Custos - Fortaleza -
Cear, Brasil, 03 a 05 de novembro de 2009. Disponvel em: <
http://anaiscbc.emnuvens.com.br/anais/article/viewFile/940/940 >. Acesso em 12 abril.2015.

BEBER, Sidinei Jos Nardelli; et. al. Princpios de custeio: uma nova abordagem. XXIV
Encontro Nac. de Eng. de Produo - Florianpolis, SC, Brasil, 03 a 05 de nov. de 2004.
Disponvel em: <http://www.abepro.org.br/biblioteca/enegep2004_enegep0302_1943.pdf>.
Acesso em 12 abril 2015.
 24

BONATTO, Julia Gracieli Breunig. Anlise gerencial de custos em uma farmcia. Trabalho
de concluso de curso (Graduao em Cincias Contbeis). Iju, 2013. Disponvel em:
<http://bibliodigital.unijui.edu.br:8080/xmlui/bitstream/handle/123456789/1734/TCC%20JUL
IA%20GRACIELI%20BREUNIG%20BONATTO.pdf?sequence=1>. Acesso em 26 fev.2015

BORNIA, Antnio Cezar. Anlise gerencial de custos: aplicao em empresas modernas. 3.

ed. So Paulo: Atlas, 2010.

CARVALHO, Alexandre Augusto Martins. Modelo de formao de preo para

peas usinadas baseado no conceito de margem de contribuio. 2007.
142f. Dissertao (Mestre em Engenharia de Produo) Faculdade de
Engenharia, Arquitetura e Urbanismo, Universidade Metodista de Piracicaba,
Santa Brbara dOeste. Disponvel em:
<https://www.unimep.br/phpg/bibdig/pdfs/docs/08112011_155304_alexandre_augusto_marti
ns_carvalho.pdf>. Acesso em 27abr.2015.

COELHO, Aclia Maria Moreira de Sousa Maia. Os sistemas de custeio e a competitividade

da empresa. Dissertao (Mestrado em Contabilidade e Finanas). Instituto Politcnco do
Porto, 2011. Disponvel em:
<http://recipp.ipp.pt/bitstream/10400.22/374/1/Os%20Sistemas%20de%20Custeio%20e%20a
%20Competitividade%20da%20Empresa.pdf >. Acesso em 12 abril 2015.

COMIT DE PRONUNCIAMENTOS CONTBEIS. Pronunciamentos tcnicos contbeis,

2012: CPC - 00. Disponvel em: <http://portalcfc.org.br/wordpress/wp-
content/uploads/2013/06/cpc_pronunciamentos_2012_web.pdf>. Acesso em 20 mar.2015.

CREPALDI, Silvio Aparecido. Contabilidade gerencial: teoria e prtica. 5. ed. So Paulo:

Atlas, 2011.

. Curso bsico de contabilidade de custos. 5. ed. So Paulo: Atlas, 2010.

CUNHA, Adriano Sergio da. Anlise de custos: livro didtico. 2. ed. ver. e atual. Palhoa:
UnisulVirtual, 2007.

DIAS, Alaize Magnani; et. al. A importncia do controle de qualidade nas capsulas
manipuladas em farmcias magistrais: uma avaliao em estabelecimentos no municpio de
Jales. Trabalho de Concluso de Curso (Graduao). Fundao Educacional de Fernandpolis,
2012. Disponvel em: < http://pt.slideshare.net/Giovanni_Carlos_Oliveira/a-importncia-do-
controle-de-qualidade-nas-cpsulas-manipuladas>. Acesso em 23 mar.2015.
 25

FERREIRA, Flavio Mangili. Proposta para mensurao de custos em cadeia de

suplemento. Dissertao (Mestrado) Universidade Estadual Paulista. Faculdade de
Engenharia, Bauru, 2011. Disponvel em:
<http://mangiliferreira.com/files/FERREIRA_[diss]_2011.pdf >. Acesso em 27 abril 2015.

GIL, Antnio Carlos. Mtodos e tcnicas de pesquisa social. 6. ed. So Paulo: Atlas, 2008.

IUDCIBUS, Sergio de; MARION, Jos Carlos. Introduo a teoria da contabilidade para
o nvel de graduao. 4 ed. 3 reimpresso. So Paulo: Atlas, 2008.

KAUARK, Fabiana; Manhes, Fernanda Castro; MEDEIROS, Carlos Henrique. Metodologia

da pesquisa: guia prtico. Itabuna: Via Litteerarum, 2010.

FLICK, Uwe. Uma introduo pesquisa qualitativa. Trad. Sandra Netz. 2. ed. Porto Alegre:
Bookman, 2004.

MARTINS, Eliseu. Contabilidade de custos. 10 ed. So Paulo: Atlas, 2010.

MEGLIORINI, Evandir. Custos: Anlise e Gesto. 2 ed. rev. e ampliada. So Paulo, Pearson
Prentice Hall, 2007.
NASCIMENTO, Jonilton Mendes do. Custos: planejamento, controle e gesto na economia
globalizada. 2. ed. So Paulo: Atlas, 2001

NEL, Ana Maria. Deciso de mix de produtos: Comparando a Teoria das Restries, o
custeio Baseado em Atividades e o modelo Geral com a utilizao de custos discricionrios.
Tese (Doutorado em Engenharia de Produo). Escola Politcnica da Universidade de So
Paulo, 2008. Disponvel em:
< http://www.teses.usp.br/teses/disponiveis/3/3136/tde-30052008-
155116/publico/Decisao_de_Mix_de_Produtos_Comparando_a_Teoria_das_Restricoes.pdf>
Acesso em 21 mar.2015.

NOGUEIRA, Marcelo Francisco. Custeio Direto. Maximizao da Margem de Contribuio

Total Utilizando o Programa Linear. Seminrio Apresentado ao programa de Mestrado em
Controladoria e Contabilidade Estratgica. So Paulo, 2005. Disponvel em:
<http://www.mfpericias.com/pdf/custeio_direto.pdf>. Acesso em 20 abril. 2015.

OLIVEIRA, Antnio Gonalves de; MLLER, Adebal Nicolas e NAKAMURA,

WilsonThosiro. A utilizao das informaes geradas Pelo sistema de informao
contbil Como subsdio aos processos administrativos Nas pequenas empresas. Rev.
FAE, Curitiba, v.3, n.3, p.1-12, set./dez. 2000.
 26

PADOVEZE, Clvis Lus. Curso bsico gerencia de custos: 2. ed. ver. e ampl - So Paulo:
Cengage Learning, 2006.

REDIVO, Rosnio Bortolato. Consideraes sobre o clculo da margem de contribuio:

uma proposta para incluso do custo de reposio e do custo De oportunidade. CAD-
Departamento de Cincia da Administrao. v.6, n.11, jan/jul 2004. Disponvel
em:<http://livros01.livrosgratis.com.br/fs000381.pdf>. Acesso em: 20 abril. 2015.

REGINATO, L.; COLLATTO D. C. Mtodo de Custeio Varivel, Custeio Direto e Teoria

das Restries no contexto da Gesto Estratgica de Custos: Um Estudo Aplicado ao
Instituto de Idiomas Unilnguas. In: XII Congresso Brasileiro de Custos, Anais...
Florianpolis, ABC, 2005. Disponvel em:
<http://www.intercostos.org/documentos/custos_367.pdf >. Acesso em 27 abril. 2015.

RISSATO, J. 5 produtos que no podem faltar na prateleira de sua farmcia. Disponvel em:
< http://www.conselhomagistral.com/assinantes/index.php/blog/65-planejamento-
estrategico/121-5-produtos-que-nao-podem-faltar-na-prateleira-de-sua-farmacia >. Acesso em
30 mar 2015.

SILVA, Antnio Carlos Ribeiro da. Metodologia da pesquisa aplicada contabilidade:

orientaes de estudos, projetos, artigos, relatrios, monografias, dissertaes, teses. 2.ed.
So Paulo: Atlas, 2006.

VERGARA, Sylvia Constant. Projetos e relatrios de pesquisa em administrao. 12. ed.

So Paulo: Atlas, 2010.

VIGNOLI, Juliane Cristina. Anlise de custos de medicamentos manipulados na empresa

Oficina de Misturas Farmcia Manipulao LTDA. Itaja, 2008. Disponvel em:
< http://siaibib01.univali.br/pdf/Juliane%20Cristina%20Vignoli.pdf>. Acesso em 22 maro
2015.
 27

APNDICES

APNDICE A ROTEIRO DE ENTREVISTA PARA PESQUISA DE CAMPO

1) Como funciona o processo de preparao dos medicamentos desde a chegada da

matria- prima at sua dispensao?

2) Quais os cinco produtos de uso comuns mais vendidos?

3) Qual o tempo mdio para a manipulao da frmula destes produtos desde sua
pesagem at a rotulagem?

4) Com relao ao tempo das operaes de produo a farmcia:

( ) Possui todos os tempos, e os mantm atualizado;

( ) Possui todos os tempos, mas no so permanentemente atualizados;

( ) No possui o tempo das operaes.

5) Como foram obtidos os tempos da produo dos produtos:

( ) Por estimativa

( ) pelo tempo mdio histrico

( ) Por cronometragem, usando procedimentos tcnicos para clculo do tempo padro

( ) Outros meios. Especificar.___________________________

 28

6) Qual a quantidade produzida e vendida mensalmente?

7) Qual o critrio utilizado para definir o preo de venda?

8) Os gastos considerados fixos, independentes do volume de produo da empresa so

segregados para identificar a margem necessria de lucro sobre os preos de venda que
os cubra?

9) Os gastos de difcil identificao a um determinado produto so rateados ou apenas

considerados como despesas a serem cobertas pelas margens obtidas entre os preos
de venda e os gastos variveis identificados?

10) A mo-de-obra considerada como custo fixo, ou seja, os funcionrios percebem

salrios fixos mensais ou trabalham por produo?