UNIVERSIDADE LUSÍADA DE LISBOA

Alciano Pereira da Graça

Curso: Mestrado em Direito

Área: Ciências Jurídico – Criminais

Unidade Curricular: Direito Penal e Fiscalidade

Docente: Dr. Vasco Branco Guimarães

N.º do aluno: 11014219

As contraordenações diretamente relacionadas com o crime de fraude

fiscal

1. Introdução

O não cumprimento das obrigações fiscais ou a prática de comportamentos cujo

objetivo seja evitar ou diminuir ilicitamente os impostos podem constituir contra-
ordenações ou ser considerados crimes e neste sentido, punidos com coima, multas ou
penas de prisão e sujeitas a sanções acessórias.

Assim sendo, o presente artigo tem por objetivo identificar as contra-ordenações que
estão intimamente relacionadas com o crime de fraude fiscal. Como tal, a análise do
tema será efetuada através da utilização do método qualitativo por meio de obras
doutrinárias de íntima ligação ao tema e, também por meio de breve análise daquilo que
é declarado pela jurisprudência.
2. Noção de Infracções tributárias

O imposto ou o tributo é algo essencial à própria sobrevivência do Estado, sendo

definida como “uma prestação tributária coativa, pecuniária, unilateral, criada por leia
favor do Estado ou entidade pública (sujeito ativo), para dar cobertura às despesas
públicas com objetivos com objetivos de ordem económica e social. Considerado um
dever do cidadão, é através do imposto que se garante a manutenção de Estado e o
desenvolvimento do país”. (Hack, página 98 Direito Tributário Curitiba 2012).

Neste sentido, todo o tipo de comportamento suscetível do não cumprimento, ou do não

pagamento do tributo devido poderá constituir uma infração tributária.

Segundo os termos do artigo 2 do Regime Geral das infrações Tributárias (RGIT), n.º 1
constitui infração tributária todo o facto típico, ilícito e culposo declarado punível por
lei tributária anterior. Ou seja, para haver uma infração tributária um dos elementos que
tem que haver é uma conduta típica, noutras palavras, um comportamento que se
encontre tipificados num dos tipos previstos na lei tributaria. Outro elemento é a
ilicitude, que se define como todo o ato praticado de uma forma não permitida por lei.
Por último temos a culpa, que é o juízo de censura atribuída à alguém por ter praticado o
crime quando tinha a opção de escolha.

Ainda do ponto de vista das infrações, elas se subdividem em crimes e contra-

ordenações, sendo que elas se distinguem através do critério de maior ou menor
gravidade atribuída a cada uma das infrações. Enquanto que nos crimes as penas que
são aplicadas são a pena de multa e/ou pena de prisão, já nas contra-ordenações aplica-
se como sanção as coimas.

Atendendo a estas duas modalidades de Infrações, cabe ver a seguir breves

considerações sobre o crime de fraude fiscal e posteriormente as contra-ordenações que
podemos dizer ser espelho do crime de fraude fiscal.

2.1. O crime fraude fiscal

2.1.1. Apreciação geral do crime de fraude fiscal
O crime de fraude fiscal antes demais importa dizer que ela se encontra tipificada tanto
nos termos do artigo 103º, como no artigo 104º do RGIT, consoante seja crime de
fraude fiscal simples ou crime de fraude fiscal qualificada.

O crime de fraude fiscal segundo os ensinamentos do Professor Germano Marques da

Silva é o crime que tem por bem jurídico o património do Estado, ou em outra
expressão o sistema tributário.

No crime de fraude fiscal existe um dever de colaboração leal dos cidadãos na

determinação dos factos tributários que se traduz no dever de informação e de verdade
dos cidadão perante o sistema fiscal (germano Marques Silva). O crime existirá assim
naquelas situações em que o dano produzido no património fiscal do Estado advém da
violação dos deveres de colaboração dos sujeitos passivos legais (germano Marques
Silva).

2.1.1.1. Crime de fraude fiscal simples (Artigo 103º do RGIT)

Crime de fraude fiscal que se encontra nos temos do artigo 103º, denominado de crime
de fraude fiscal simples, se traduz numa ação, ou omissão, do contribuinte com objetivo
de obter uma situação mais favorável como, por exemplo, retardar o pagamento de um
imposto.

Segundo os termos do n.º 1 do artigo a burla advém de condutas que visam “a não
liquidação, entrega ou pagamento da prestação tributária ou a obtenção indevida de
benefícios fiscais, reembolsos ou outras vantagens patrimoniais suscetíveis de causarem
diminuição das receitas tributárias.

Ainda no mesmo ponto, ela poderá ter lugar por meio da:

 Ocultação ou alteração de factos ou valores que devam contra dos livro de

contabilidade ou escrituração, ou das declarações apresentadas ou prestadas a
fim de que a Administração fiscal especificamente fiscalize, determine, avalie ou
controle a matéria coletável (alínea a);
 Ocultação de factos ou valores não declarados e que devam ser revelados à
administração tributária (alínea b);
 Celebração de negócio simulado, quer quanto ao valor, quer quanto à natureza,
quer por interposição, omissão ou substituição de pessoas (alínea c).
Por último no n.º 3 importa frisar que não irá ser considerada fraude fiscal se a
vantagem patrimonial ilegítima obtida for inferior a 15.000 euros, passando-se a assim a
ser uma contra-ordenação e não um crime, cujo explicação será tratado posteriormente
neste trabalho.

2.1.1.2. Crime de fraude fiscal qualificada (artigo 104º do RGIT)

Neste ponto não iremos tratar como muito rigor porque os assuntos que devem ser mais
tratados em pormenor são as contra-ordenações que são o espelho do crime de fraude
fiscal. Contudo é nos útil determinar quando é que o crime de fraude fiscal sai de
simples para qualificada.

Este artigo segundo os termos do número 1 do artigo 104º pressupõe os atos descritos
no crime de fraude fiscal simples prevista no termos do artigo 103º do RGIT mais a
acumulação de mais de uma das situações descritas das alíneas a) a g) do número 1 do
artigo 104º (Acórdão do tribunal da Relação do Porto (ATRP de 21/05/2014).

Em termos de mais fáceis este tipo de crime pressupõe que o agente do crime seja um
funcionário público, ou que ele tenha um concluío com terceiros que tenham obrigações
que sejam relativas a fiscalização tributária, etc. Por outro lado, pode referir também ao
valor da vantagem patrimonial, caso seja superior a 50.000 euros ou a 200.000 euros.

2.1.2. Contra-ordenações espelhos da fraude fiscal

Como vimos em um dos títulos anteriores o crime de fraude fiscal pressupõe que o valor
seja igual ou superior a 15.000 euro, caso seja valor inferior, estaremos perante uma
contra-ordenação e não um crime.

Segundo o professor Vasco Guimarães as contraordenações “são as situações típicas

ilícitas e culposa previstas nos artigos 108º a 129º do RGIT e na legislação da segurança
social”. (Guimarães, pág. 31, 2015)

O mesmo autor (Vasco Guimarães, pág. 31-32, 2015)diz que podemos agrupar as
contraordenações em três grupos, nomeadamente: “as contra-ordenações que têm os
mesmos requisitos dos crimes mas em que o montante da prestação devida é inferior ao
montante fixado na lei para o crime”; “as contra-ordenações que resultam do
incumprimento de deveres de declaração, ou culpa no cumprimento do dever de cuidado
ou cooperação previstos na lei e que têm em vista o bom funcionamento do sistema
fiscal”; e por último, “as contra-ordenações que não se incluem nas anteriores que
podem ir desde a impressão de documentos por tipografias não autorizadas à violação
da obrigação de possuir e movimentar contas bancárias”.

Não tratando propriamente de tudo isso, pois se afigura como uma breve noção das
contra-ordenações só para nos situar no título que tratamos agora, iremos ver afinal qual
são as contra-ordenações que são o espelho, ou em outras palavras, que estão
intimamente relacionadas com o crime de fraude fiscal.

É termos gerais podemos dizer que os tipos de contra-ordenações que estão diretamente
relacionadas com o crime de fraude fiscal são: a contra-ordenação relativa a
falsificação, viciação e alteração de documentos fiscalmente relevantes segundo os
termos do artigo 118º do RGIT; a contra-ordenação relativa às omissões e inexatidões
nas declarações ou em outros documentos fiscalmente relevantes segundo os termos do
artigo 119º do RGIT; e a contra-ordenação relativo à recusa de entrega, exibição ou
apresentação de escrita e de documentos fiscalmente relevantes segundo os termos do
artigo 113º do RGIT.

2.1.2.1. Recusa de entrega, exibição ou apresentação de escrita e de

documentos fiscalmente relevantes

Segundo os termos número 1 do artigo 113º do RGIT poderá ser punido com coima
quem, por meio de dolo, recusar a entrega, a exibição ou apresentação de escrita, de
contabilidade ou de documentos fiscalmente relevantes a funcionários competente.

O que liga este artigo ao crime de fraude fiscal é mesmo na parte final desse número,
quando diz “..quando os factos não constituam fraude fiscal..”, ou seja, da explicação
anteriormente referida neste trabalho, vimos que os facto constituem crime de fraude
fiscal segundo os termos do artigo 103, ou ainda o 104º (se se trará de fraude fiscal
qualificada), do RGIT quando o valor é igual ou superior a 15.000 euros (número 3 do
artigo 103º do RGIT).
Vale referir,segundo Azevedo “que a consagração desta contra-ordenação, o legislador
pretendeu assegura o interesse da Autoridade tributária no sentido de, mediante ações de
inspecção, aceder aos elementos que servem de base ao apuramento da situação
tributária dos sujeitos passivos”.

2.1.2.2. Falsificação, viciação e alteração de documentos fiscalmente

relevantes

Outra tipologia de contra-ordenação que vale referir neste trabalho é o artigo 118º
referente a falsificação, viciação e alteração de documentos fiscalmente relevantes que
diz que é punido com coima variável entre 750 euros e o triplo do imposto que deixou
de ser liquidado, até 37.5000 euros, quem dolosamente falsificar, viciar, ocultar, destruir
ou danificar elementos fiscalmente relevantes, quando não deva ser punido pelo crime
de fraude fiscal, e como sabemos só seria possível se o valor for igual ou superior a
15.000 euros.

2.1.2.3. Omissões e inexatidões nas declarações ou em outros documentos

fiscalmente relevantes

Por último, temos o artigo 119º do RGIT que se refere as omissões e inexatidões nas
declarações ou em outros documentos fiscalmente relevantes. Neste tipo de contra-
ordenação o agente poderá ser punido com coima de 375 euros a 22.500 euros quando
existam omissões ou inexatidões nas declarações e comunicações, bem como nos
documentos comprovativos dos factos, valores ou situações delas constantes, incluído as
praticadas nos livros de contabilidade e escrituração, nos documentos de transporte ou
outros que legalmente os possam substituir, comunico és, guias, registos, ainda que em
formato digital, ou outros documentos fiscalmente relevantes que devam ser mantidos,
apresentados ou exibidos (artigo 119, N.º 1 do RGIT).

E como não podemos esquecer, este também só será contra-ordenação quando os factos
descritos não constituírem o crime de fraude fiscal segundo os termos do artigo 119º N.º
1 do RGIT, com o requisito que antes já havíamos referido.
2.1.2.4. Apreciação breve sobre as contraordenações mencionadas

Se olharmos para as contra-ordenações mencionadas e que consideramos como sendo o

espelho do crime de fraude fiscal que se encontra prevista nos termos do artigo 103º e
do artigo 104º (este referente a fraude fiscal qualificada) RGIT, elas são invocadas se o
mínimo dos mínimos em que o N.º 2 do artigo 103º pede, que são 15.000 euros, não
estiver verificada, ou seja, se for inferior a 15.000 euros (ATRP de 21/05/2014)

E também atendendo ao tipo objetivo dos ilícitos, elas se afiguram com a mesma
intenção a que se propõe o crime de fraude fiscal, tendo por objetivo através desses
meios fraudulentos, que se encontra previstos nos tipos mencionados, pagar menos
tributos.

3. Conclusão

Analisados todos os pontos importantes neste trabalho, conseguimos chegar a conclusão

que as contraordenações que estão intimamente relacionadas com o crime de fraude
fiscal são a contra-ordenação relativa a falsificação, viciação e alteração de documentos
fiscalmente relevantes segundo os termos do artigo 118º do RGIT, a contra-ordenação
relativa às omissões e inexatidões nas declarações ou em outros documentos fiscalmente
relevantes segundo os termos do artigo 119º do RGIT e a contra-ordenação relativo à
recusa de entrega, exibição ou apresentação de escrita e de documentos fiscalmente
relevantes segundo os termos do artigo 113º do RGIT.

Em cada texto dessas contraordenações a própria norma afirma que elas só serão
punidas quando os factos não sejam suscetíveis de serem punidos por crime fraude
fiscal e como vimos, isso só será possível se o valor do prejuízo produzido for de valor
igual ou superior a 15.000 euros segundo os termos do artigo 103º número 2 do Regime
Geral das infrações tributárias.

Referencias Bibliográficas

1. CATARINO, João Ricardo e VITORINO, Nuno – Revista de Finanças Públicas

e Direito Fiscal. Coimbra: ISBN, 2012;
2. Acórdão do Tribunal da Relação do Porto processo número
5722/04.4TDLSB.P1,relator Pedro Vaz Pato, de 21/05/2014 disponível em: ;
3. GUIMARÃES, Vasco – Infrações Fiscais. Ordem dos Técnicos Oficiais de
Contas, 2015;
4. AZEVEDO, Patrícia Anjos – A Penalização das Contraordenações Fiscais no
âmbito do RGIT: Princípios Destaques. Revista da Faculdade de direito e
Ciência Política, disponível em:
5. SILVA, Germano Marques – Direito Penal Tributário. 2º edição, Lisboa:
Universidade Católica Editora, 2018;
6. HACK, Érico – Direito Tributário. 1 edição, revista e atualizada, Curitiba:
IESDE Brasil, 2012;