LLM EM DIREITO E

PROCESSO TRIBUTÁRIO

TRIBUTAÇÃO DO ICMS –
NOVIDADES JURISPRUDENCIAIS

A u la 0 3

PROFESSOR FRANCISCO JOSÉ MOESCH

DIREITO
PA R A
MELHOR AR
O MUNDO_
 Processo Tributário
PARTE 01

TRIBUTAÇÃO DO ICMS, NOVIDADES JURISPRUDENCIAIS

Vamos tratar então do ICMS – Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços.

Há 57 anos, o professor começou a trabalhar com o imposto anterior ao ICM, que foi anterior
ao ICMS, e lá tratava sobre o imposto sobre vendas e consignações. O professor fazia guias de
impostos federais, estaduais e municipais e não gostava da marca, não gostava de tratar daqui-
lo, achava um assunto muito chato, muito monótono, mas aos poucos ele foi se convencendo
que precisava fazer força para gostar disso, e não foi diferente, lá já se vão 57 anos e a atividade
do professor sempre ligada ao direito tributário.
O ICMS surgiu, então, sendo em todos os substituídos pelo ICMS, os senhores verão depois, o
S de serviços, serviços de transporte e serviços de comunicação, gerando então uma contro-
vérsia de interpretação muito grande, o imposto sobre serviços, o chamado ISSQN ou, de uma
maneira mais simplificada o ISS, imposto sobre serviços ou imposto sobre serviços de qualquer
natureza, de competência dos municípios.
Existe uma lei complementar federal, hoje a Lei Complementar 116/2003, que trata como uma
espécie de um grande guarda-chuva nacional a matéria do ISS e os 5.570 municípios, preciso
com a sua legislação, com a sua lei orgânica do município, seus códigos tributários municipais
se adaptam a essa lei complementar federal, que tem também a inserção no sistema tributário
nacional da constituição.
Vejam, o ICMS é tão complexo, tão difícil, exige um estudo acurado, sistemático, continuado,
porque cada estado tem a sua legislação base, tem o seu regulamento, tem a sua legislação
própria.
O que acaba acontecendo?
Então o estado do Rio Grande do Sul tem a Lei nº 8.820, de 27 de janeiro de 1989; os outros Es-
tados tem a sua lei, então é muito comum nós examinarmos alguma obra de direito tributário
em que o autor, o tratadista, examina o ICMS sobre a Lei do seu estado.
Nós temos obras, por exemplo, o professor Roque Carazza examina a lei do estado de São Pau-
lo; professor José Eduardo Soares de Mello examina sobre a lei do estado de São Paulo, e, as-
sim, nós temos também tratadistas que examinam a lei de Minas, a lei do Rio, a lei do Paraná, a
lei do Rio Grande do Sul e assim por diante.
E aqui o que é importante destacar, a lei básica do ICMS do estado do Rio Grande do Sul traz em
seu Art. 3º O imposto incide sobre:

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I – as operações relativas à circulação de mercadorias, inclusive o fornecimento de alimentação e

bebidas em bares, restaurantes e estabelecimentos similares;

• Este é o inciso 1º do Art. 3º da Lei Básica do ICMS do estado do Rio Grande do Sul.

Jurisprudência
E a jurisprudência, nós vamos adotar a jurisprudência do tribunal de justiça do Rio Grande do
Sul, e os senhores verão que lá na parte superior às decisões está exatamente o inciso do fato
gerador do ICMS do estado do Rio Grande do Sul.
Então nós vamos colocar o inciso do Art. 3º que trata do fato gerador e a jurisprudência atinen-
te a este inciso.
Assim por diante vamos até o inciso 8º.
Então, veja, o inciso primeiro que trata das operações relativas à circulação de mercadorias,
inclusive o fornecimento de alimentação e bebidas em bares, restaurantes e estabelecimentos
similares;
Então a primeira jurisprudência que nós selecionamos, é uma jurisprudência da 2º Câmara
Cível do tribunal e que é relator o desembargador Ricardo Torres Erma e que foi julgado em
29/08/2018.
É uma ação cível, tributário e processo cível, é uma ação declaratória que trata de creditamen-
to, sacolas plásticas personalizadas e embalagens para condicionar mercadorias vendidas em
supermercados, possibilidade, custas e despesas processuais, isenção, reconhecimento, hono-
rários advocatícios, minoração, descabimento.
Então o que parece, para o professor, importante colocar os materiais empregados para a em-
balagem, vejam, embalagem ou acondicionamento, aqui o acondicionamento é um dos proces-
sos de industrialização, nós temos a transformação, temos a montagem, temos o acondiciona-
mento, temos outros processos de industrialização.
O acondicionamento é um deles, colocar uma embalagem para destacar, distinguir, acondicio-
nar a mercadoria ou produto comercializado; então, esses produtos são comercializados pelo
supermercado, como sacolas plásticas personalizadas, bandejas de isopor, embalagens plásti-
cas para alimentos, rolos plásticos, filmes para embalar frutas, verduras, carnes, frios, pães, bo-
los, porque acompanham o produto comercializado, configuram insumos e não mercadorias de
uso e consumo do estabelecimento ou ativo fixo. Justamente por isso, ou seja, porque integram
o custo do produto da mercadoria vendida, podem ensejar aproveitamento de crédito fiscal de
ICMS, ou seja, pode haver um creditamento, isso foi tratado pelo professor Tássio, do ICMS.
Haja vista o princípio da não cumulatividade; o ICMS será um imposto não cumulativo. Ante-
riormente, o IVC, Imposto sobre Vendas e Consignações, ele era cumulativo, então, na traje-
tória da mercadoria ou do produto, sobre todas as operações, desde o fabricante, até o ataca-
dista, até o varejista, até o consumidor final, no sistema cumulativo, IVC de 46%, era cobrada
cumulativamente, em todas as operações era cobrada sobre a totalidade da operação.
O ICM, que surgiu na década de 1960, trouxe o sistema não cumulativo, ou seja, é cobrado na
operação posterior, é deduzido o que foi cobrado na operação anterior.

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Vamos imaginar que uma operação saída de um fabricante custe 20, e se ela sai do atacadista
por 40, daí vai se cobrar não sobre 40, mas sobre 40 menos 20, ou seja, se cobra sobre o que é
adicionado, o que é acumulado na operação seguinte, e se deduz o que foi cobrado na opera-
ção anterior, então se na saída do fabricante é 20 e na saída do atacadista é 40, se cobra sobre
40 menos 20, porque já foi cobrado os 20 na saída do fabricante.
A mesma coisa nós vamos imaginar, que na saída do atacadista vai para o varejista, e a opera-
ção custe 80, então vai se cobrar 80 menos os 40 cobrados na saída do atacadista, para chegar
às vezes ao consumidor final em 120.
Então isso está muito claro, aqui na decisão do desembargador Ricardo Torres Hermann, quan-
do ele fala que haja visto o princípio da não cumulatividade, que é o Art. 155, parágrafo 2º,
inciso 1º, da Constituição Federal.
Ele diz que o imposto previsto no inciso 2º são operações relativas à circulação de mercadorias
e sobre prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação.
E aqui o professor faz uma colocação muito importante: o transporte interestadual e o trans-
porte intermunicipal, sobre esse transporte incide ICMS, agora, se o transporte for intramu-
nicipal, ou seja, ele se iniciar e terminar dentro do limite geográfico, espacial do município, a
incidência será imposto municipal, que é o ISS.
Então interessa para o ICMS, como diz muito bem a nossa Constituição, a circulação de merca-
dorias ou prestação de serviços interestadual e intermunicipal e os serviços de comunicação.
Ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior, então vejam, o transporte in-
terestadual e o transporte intermunicipal podem ter início no exterior, só nos transportes que
nós temos aí de frutas, vinhos, que vem do Chile, que vem da Argentina, que vem do Uruguai,
esses transportes se iniciando no exterior e se encerrando aqui no estado, incide o ICMS. E o
professor chama atenção que ICMS será não cumulativo, ele não há uma faculdade; nós vamos
ver que o ICMS pode ter essencialidades, então aqui é muito importante, ele pode ser seletivo,
mas ele será não cumulativo, assim como IPI será seletivo, para aqueles produtos considerados
mais essenciais as alíquotas serão menores, para os produtos mais essenciais as alíquotas serão
maiores.
Então é importante destacar que vejam, haja visto o princípio da não cumulatividade, embora
sucumbente, o demandado é isento do pagamento das custas; aqui nós temos uma lei, a lei
estadual 14.634/2014, que instituiu a taxa única de serviços judiciais, vigente a partir de 15 de
junho de 2015, como esclarecem os artigos 1º, 2º, 5º e 25, da referida Lei, ou seja, a Fazenda
Pública responde apenas pelo reembolso quando vencida.
Então vai reembolsar a parte contrária quando vencida, assim no caso embora responda pelo
reembolso já que sucumbente, fica reconhecida a isenção da taxa da fazenda pública, quanto
ao restante das custas e despesas processuais.
Então, aquilo que a parte, vamos dizer que o contribuinte já pagou esse reembolso será feito
aqui no caso pelo Estado.
Sendo por isso, provido apelo no ponto. Diversamente do que pretende a parte demandada/
apelante, não há falar de minoração da verba honorária, ou seja, a Fazenda Pública tentou di-
minuir a verba honorária concedida a parte que ingressou com ação declaratória, no caso o
contribuinte.

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Então, diversamente do que pretende a parte demandada/apelante, não há falar de minoração

da verba honorária devido ao procurador da parte adversa, sob pena de resultar, vejam isso diz
o relator, irrisória a condenação, então a apelação é provida em parte e é uma decisão da 2º
Câmara Cível do Tribunal de Justiça do RS.
Nós vamos disponibilizar a ementa e depois vai ficar à disposição de vocês o acordão na íntegra.
Também no inciso 1º do Art. 3º da Lei nº 8.820, nós temos decisão que trata das operações
relativas da circulação de mercadorias, inclusive o fornecimento de alimentação e bebidas em
bares, restaurantes e estabelecimentos similares; aqui nós temos uma decisão do relator que
é o desembargador Luiz Felipe Silveira Defini, que integra a vigésima segunda Câmara Cível, e
é uma decisão de 2 de julho de 2020, é uma apelação cível com remessa necessária, direito
tributário, mandato de segurança, ICMS, vejam interessantíssimo, gorjeta, não incidência, pre-
cedentes do STJ.
Diz muito bem, veja, o professor Luiz Felipe Silveira Defini, que é professor titular de direito
tributário da universidade Federal do Rio Grande do Sul e também coordenador e diretor da
escola do centro judiciário do tribunal de justiça.
E a decisão fala do seguinte: faz uma correlação com o direito do trabalho, os termos do Art.
457 da CLT, consolidação das leis de trabalho, a gorjeta não compõe a receita própria do esta-
belecimento comercial, mas integra a remuneração do empregado. Ou seja, não representa
contraprestação pelo serviço prestado pela empresa, mas caracteriza uma retribuição paga ao
empregado, como forma de agradecimento pelo bom atendimento prestado.
A natureza jurídica da gorjeta é de verba remuneratória/salarial, principalmente remuneratória
porque ela é um adicional do salário, da forma de remuneração, muito usada em restaurantes,
então pelo bom atendimento é praxe que se pague uma gorjeta ao garçom ou atendente tanto
em bares quanto restaurantes, como também em estabelecimentos similares.
A natureza jurídica da gorjeta, como o professor dizia, é uma verba remuneratória salarial, ra-
zão pela qual sobre ela devem recair apenas os tributos federais incidentes sobre o salário, e
não outros tributos municipais e estaduais, sob pena de se configurar bitributação, sob pena de
incidir verbas, contribuições federais e não tributos municipais ou estaduais, no caso especifi-
camente o ISS ou o ICMS. Precedentes do Superior Tribunal de Justiça.
Por possuir natureza remuneratória/salarial, a gorjeta não compõe o faturamento da empresa,
nem integra o valor da operação referente ao fornecimento de alimentação e bebidas, não se
sujeitando à incidência de ICMS.
Então, a apelação foi desprovida, sentença confirmada e remessa necessária, unânime. Essa
decisão, então, como eu registrei no início é a da vigésima segunda câmara cível.
Nós temos aqui então, nós inclusive participamos deste regulamento, e com acompanhamento
do brilhante voto do desembargador Luiz Felipe Silveira Difini.
• Agora nós vamos passar ao 2º Inciso do Art. 3º da Lei nº 8.820, Lei básica do ICMS do Rio
Grande do Sul
II – as prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal, por qualquer via, de
pessoas, bens, mercadorias ou valores;

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Então nós aqui destacamos uma apelação cível, tributária, embargos à execução fiscal, ICMS,
transporte rodoviário intermunicipal e interestadual de passageiros, diferente aqui de pessoas,
pois passageiro é a pessoa que detém o bilhete; incidência do tributo, posição firmada pelo STF,
princípio da não-cumulatividade, isonomia, seletividade e capacidade contributiva, inexistên-
cia de ofensa. O Supremo Tribunal Federal, no julgamento da ADI nº 2669/DF, entendeu que
"mostra-se harmônica com a Constituição Federal a incidência do ICMS sobre a prestação de
serviço de transporte terrestre".
Mais a frente, vamos examinar um tema do STF que trata sobre essa matéria que é um tema
que os senhores verão mais adiante, quando tratamos dos temas sobre ICMS do Supremo Tri-
bunal Federal.
Este apelo desprovido, unânime; e também da vigésima segunda câmara cível e foi julgado em
11 de maio de 2017; e nesse tema o professor foi o relator.
Então também na nossa decisão, destacamos o Art. 155 Inciso 2º da Constituição, que estabe-
lece o imposto sobre prestação de serviços de transporte interestadual e intermunicipal.
Destacamos também, o Art. 2º da Lei Complementar nº 8.796, é uma Lei Complementar Fede-
ral, chamada Lei Kandir.
Os termos do previsto Art. 146 Inciso 3º da Constituição Federal, que trata exatamente desse
imposto.
Temos também precedentes, inclusive o precedente do Dr. Ricardo Torresan que citamos a
pouco, e outros precedentes do tribunal. Essa decisão então foi negada provimento ao apelo à
unanimidade.
Então é uma decisão também que trata exatamente da prestação de serviço e transporte inte-
restadual e intermunicipal.
Então, vejam, o S do ICMS é exatamente esta prestação de serviços, nós temos também a lei do
transporte interestadual e intermunicipal, o serviço de comunicação que nós vamos ver depois
que cada vez se alarga mais, o espectro cada vez maior que traz a complexidade, a dificuldade
no ICMS.
Também sobre esse Inciso 2º do Art. 3º da Lei nº 8.820, lei básica do ICMS do Rio Grande do Sul.
Um agravo interno em apelação cível, da desembargadora Marilene Bonzanini; este julgamento
de 17/12/2020, e trata exatamente das prestações de serviços e transportes interestadual e
intermunicipal, por qualquer via de pessoas, bens, mercadorias ou valores, e o acordão fala:
O Plenário do Supremo Tribunal Federal, no julgamento da ADI 2.669/DF, Relator para o Acór-
dão Min. Marco Aurélio, firmou entendimento no sentido da constitucionalidade da incidência
de ICMS sobre a prestação de serviços de transporte rodoviário de passageiros.
Este acordão envolve decisões inclusive também do STJ da lavra do Ministro Herman Benjamin;
ICMS, vejam bem, transporte terrestre, Lei Complementar nº 8.796 mostra-se harmônica com
a Constituição Federal a incidência do ICMS sobre a prestação dos serviços de transporte ter-
restre.

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E tem também decisões do Ministro Dias Toffoli, e aqui do tribunal, tem decisões do desembar-
gador Marco Aurélio Ayres e outras decisões inclusive destacando a decisão, citada a pouco do
desembargador Ricardo Torres Herman.
Então esse também é um precedente importante que merece ser destacado e que tem funda-
mento na decisão do plenário do Supremo Tribunal Federal e que foi relator para o acordão o
Ministro Marco Aurélio Melo.
• Agora, nós vamos passar para o inciso 3º do Art. 3º da Lei nº 8.820, Lei básica do ICMS do
estado do Rio Grande do Sul
III – as prestações onerosas de serviços de comunicação, por qualquer meio, inclusive a geração, a
emissão, a recepção, a transmissão, a retransmissão, a repetição e a ampliação de comunicação
de qualquer natureza;

Ou seja, a prestação não pode ser a título gratuito, pois ela é onerosa.
Olhem a amplitude do Art. 3º que trata do serviço de comunicação, e isto cada vez se amplia
mais, e é cada vez um desafio maior para o intérprete da Legislação do ICMS.
Esse precedente é da lavra da desembargadora Iris Helena Medeiros Nogueira, julgado em
11/03/2020, é um agravo interno, apelação cível, direito tributário, mandado de segurança,
ICMS sobre faturas de energia elétrica e de serviços de telecomunicações, princípio da essen-
cialidade, faculdade do legislador em relação ao ICMS.
O princípio da seletividade importa em fixar alíquotas em patamares tão menores conforme
for maior a essencialidade dos bens e serviços a serem tributados, observada a variedade de
bens e serviços. O texto constitucional conferiu margem de discricionariedade ao legislador
para conferir seletividade na incidência do ICMS (art. 155, § 2º, III),
Diferente do que o professor disse sobre a não-cumulatividade, o professor disse que o ICMS,
na forma do Art. 155 Parágrafo 2º Inciso 1º, será não-cumulativo.
E vejam, no Art. 155 Parágrafo 2º Inciso 3º, o que diz?
O imposto previsto no Art. 2º que é o ICMS, inciso 2º do Art.155 da Constituição Federal, diz que o
imposto poderá ser seletivo em função da essencialidade das mercadorias e dos serviços.

E aqui vamos ter uma discussão importante, vejam, energia elétrica é considerada pela Lei Bá-
sica nº 8.820, diz o seguinte:
Art. 2º Para efeitos dessa lei considera-se mercadoria:
a) qualquer bem imóvel, novo ou usado, inclusive semoventes, que são animais, gado, cavalos,
ovelhas, tantos outros, suínos.
b) energia elétrica.

Então energia elétrica para efeitos dessa lei é considerada mercadoria, assim como equiparar a
mercadoria, também, o bem importado destinado à pessoa física ou pessoa jurídica, destinada
ao uso ou consumo, ou ativo permanente do estabelecimento destinatário.
Depois nós vamos ver na questão da importação onde é recolhido o ICMS, nós temos questões,
inclusive de natureza constitucional, que muitas vezes o bem importado entra em um porto em
um estado diferente do destinatário do bem.

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Nós temos muitas vezes bens importados que entram no porto do Rio Grande do Sul e depois
irão ao estabelecimento importador de Santa Catarina, é lá em Santa Catarina que será recolhi-
do o ICMS e não no estado onde entrou via portuária ou via de aeroporto.
Então como o professor dizia, o princípio da seletividade se importa em fixar alíquotas em pata-
mares tão menores conforme for maior a essencialidade de bens e serviços a serem tributados.
Vejam, diferentemente do IPI – Imposto de Produtos Industrializados, em que o legislador de-
verá ser seletivo (art. 153, § 3º, I). E o ICMS pode ser seletivo.
De competência federal, diferente do ICMS que é de competência estadual.
Logo, a seletividade não abrange todos os produtos considerados essenciais, de forma que,
dentre estes, compete ao Poder Público indicar quais serão contemplados com alíquotas me-
nores.
Se os senhores tiverem oportunidade de examinar a tabela de incidência do IPI, que as alíquo-
tas serão 0, porque elas podem ser alteradas, não estão vinculadas ao princípio da anteriorida-
de, então elas podem ser alteradas por decisão do poder executivo, e isto como uma garantia
do sistema tributário nacional, garantia Constitucional.
Então às vezes nos surpreendemos com impostos, como imposto de importação, imposto de
exportação, o IPI, o IOF, são alterados de um dia para o outro por decisão do poder executivo.
Então o poder executivo com as condições e os limites estabelecidos em lei, poderá alterar as
alíquotas desses tributos, isto está no Art. 153, Parágrafo 1º, é facultado ao poder executivo
atendidas as condições e os limites estabelecidos em lei, alterar as alíquotas dos impostos
enumerados do inciso 1º, que é o imposto de importação, inciso 2º, que é o imposto de ex-
portação, inciso 4º, imposto sob produtos industrializados e inciso 5º imposto de operações,
vejam, é o IOF, sendo o grande guarda-chuva, operações de crédito, câmbio e seguro, ou relati-
vos a títulos ou valores imobiliários.
Então muitas vezes para atender situações emergenciais o poder executivo tem alterado as
alíquotas do IOF, de um dia para o outro, porque estes tributos, o professor repete, imposto
de importação, imposto de exportação, IPI e o IOF, muitas vezes para garantir uma penetração,
competitividade, a venda de determinados produtos ou importação e exportação de determi-
nados produtos nós precisamos ter uma medida muito rápida, não é possível, por exemplo,
aguardar o início do ano seguinte, uma anterioridade qualificada, uma anterioridade anual ou
uma anterioridade nonagesimal.
Então, o poder executivo nestes quatro impostos, isto é uma deferência para impostos, pode-
rão alterar as suas alíquotas de um dia para o outro, o ato do poder executivo.
Também em relação ao Inciso 3º do Art.3º da Lei Básica nº 8.820, Lei básica do ICMS do Estado
do Rio Grande do Sul.
Aqui temos uma decisão do desembargador Marcelo Bandeira Pereira julgada em 5 de agosto
de 2020, e é integrante da vigésima primeira câmara cível.
E a matéria é uma apelação cível, direito tributário, ICMS, telecomunicações e energia elétrica,
seletividade, faculdade concedida ao legislador, legitimidade ativa do consumidor.

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O consumidor, como contribuinte de fato, tem legitimidade ativa para propor ação discutindo
o percentual de alíquotas de ICMS incidente sobre os serviços de energia elétrica e telecomu-
nicação.
Contribuinte de direito é o estabelecimento onde ele adquiriu produto ou utilizou serviço, o
professor está se referindo ao Código Brasileiro de Defesa do Consumidor.
E aqui é uma questão importante, discutível, bom do Direito é que ele, a lei do “pode ser”, não
é a lei do “é”, e as pessoas com formação da lei do “é”, tem muita dificuldade de compreender
a lei do “pode ser”.
E aqui nós temos isso, ou seja, serviços de energia elétrica e telecomunicação tem as maiores
alíquotas do ICMS, mas por quê? Porque os impostos podem ser seletivos, não é como o IPI
que deve e será seletivo, então vai do interesse do legislador.
E isso agora foi muito discutido no apagar das luzes do ano de 2020 em relação às ICMS, em
relação às alíquotas do ICMS, que deveriam voltar ao patamar anterior que também gera alta
de 25% e continuar até o fim deste ano de 2020 e 2021, com as alíquotas maiores, majoradas.
Esta é uma discussão, e aqui o desembargador Marcelo Bandeira Pereira, exatamente tratando
da energia elétrica de telecomunicação.
E o pior que se deve dizer, vamos pegar uma coisa que é bem simples para nós todos, a conta
de energia elétrica, nós recebemos um valor; agora, vamos imaginar que o nosso consumo seja
100, sobre o 100 incide a alíquota de 30%, então ao invés de pagarmos sob o consumo efetivo
100, nós pagamos o ICMS sob 100 mais este valor, pagamos o ICMS sob 130, então discussões,
mas está na lei, então muitas vezes temos que decidir até por uma sensação que nos toca que
nos machuca, nós temos que decidir de acordo com a legislação vigente.
Como diz o olhar na Constituição Federal, estadual e na legislação, aqui no caso a lei básica do
ICMS e o seu regulamento e na sua legislação, e também, especialmente, no sistema tributário
da Constituição Federal.
Então aqui o que diz o desembargador Marcelo, com muita precisão, vejam:
Não cabe ao Poder Judiciário, em substituição ao legislador ordinário, estabelecer critérios de
essencialidade de mercadorias. Compete ao legislador, conforme oportunidade e conveniência,
a escolha das alíquotas incidentes sobre cada espécie, considerando os critérios adotados pela
política tributária do Estado. Precedentes desta Corte. Não configurado direito da parte autora
de recolher o ICMS com alíquotas inferiores às dispostas na legislação de regência.

Isto cabe ao poder executivo, isto cabe ao legislador, mas quem encaminha isso e aprova isso,
daí a discussão na assembleia, a discussão intensa sobre essa reforma tributária e depois os
projetos, inclusive sendo por etapas.
Nós muitas vezes gostaríamos de fixar as alíquotas em patamares menores, mas temos que
cumprir o que está exatamente na legislação de regência, no caso é a Lei básica do ICMS, a Lei
nº 8.820, seu regulamento e a legislação que regulamenta a lei básica e seu regulamento.
Esta apelação foi desprovida e o relator foi o desembargador Marcelo Bandeira Pereira, julgada
em 5 de agosto de 2020

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• Agora, nós vamos passar para o Inciso 4º e o Inciso 5º do Art. 3º da Lei Básica do ICMS, a
Lei nº 8.820 do Rio Grande do Sul
IV – o fornecimento de mercadorias com prestação de serviços não compreendidos na competên-
cia tributária dos Municípios;

O professor vai buscar a Lei Complementar 116 de 31 de julho de 2003, Lei Complementar Fe-
deral, que dispõe sobre o imposto sob serviços de qualquer natureza, o ISSQN, chamado por
uns, ou ISS, chamado por outros, de competência dos munícipios, e vejam bem, do Distrito
Federal.
E lá anexa esta lei complementar, que é um verdadeiro guarda-chuva nacional, vale para todo o
território nacional de 5.570 municípios do território nacional.
E lá anexa à lei complementar 116/2003, nós temos uma lista de serviços e, por exemplo, esta
lista apresenta posição, suposição, item e subitem.
Então nós temos lá, por exemplo, a posição 14, suposição 03, que diz o seguinte:
Recondicionamento de motores, então, vamos imaginar que se leve a uma oficina um veículo
para recondicionar o motor, então o serviço de recondicionamento na oficina incide o ISS ou o ISS-
QN, imposto municipal, exceto peças e partes empregadas que ficam sujeitas ao ICMS, imposto
estadual.

A Lei nº 8.820 é de 1989, porque ela teve que ser adaptada à nova Constituição que foi promul-
gada em 5 de outubro de 1988, então esse inciso 5º diz o seguinte:
V – o fornecimento de mercadorias com prestação de serviços sujeitos ao imposto sobre serviços,
de competência dos Municípios, quando a lei complementar aplicável expressamente o sujeitar à
incidência do imposto estadual;

Então os senhores terão aqui, por exemplo, na Lei Complementar que trata do ISS, os senhores
vão encontrar lá na lista, por exemplo, a posição 7, suposição 02, execução por administração
empreitada ou subempreitada, de obras à construção civil, hidráulica ou elétrica e de outras
obras semelhantes, inclusive soldagens, perfurações de poços, escavações, drenagens e irriga-
ções.
Vejam, estes serviços de execução empreitada, obras de construção civil, hidráulica ou elétrica
incide o ISS, exceto o fornecimento de mercadorias produzidas pelo prestador de serviços fora
do local da obra que fica sujeito ao ICMS.
Então vejam bem, na Lei Complementar 116, Lei Complementar Federal nº 116/2003, lá na
própria lei complementar que trata do ISS, faz exatamente uma divisão sobre o fornecimento
de mercadorias produzidas pelo prestador de serviços lá no seu estabelecimento e que depois
serão levados para a obra, por exemplo, uma obra de construção civil, uma abertura da nossa
101, que tem blocos que são produzidos lá no estabelecimento do prestador de serviços, o
fornecimento destas mercadorias lá no seu estabelecimento, incide, por lei complementar que
trata do ISS, o ICMS.
Caso, por exemplo, de concreto, de argamassa, normalmente é feito no local da obra, às vezes
são blocos que são feitos nas sedes de estabelecimento e transportado para obra de constru-
ção civil.

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Então tem discussões muito grandes sobre isso, tem inclusive decisões dos tribunais que vão
dar estrutura, conformidade, corpo ao que está contido nos princípios do direito tributário, nos
postulados do direito tributário.
Outro caso, vejam, que é o item 7.05, reparação, conservação e reforma de edifícios, estradas,
pontes, portos e congêneres. Todo esse trabalho de reforma de edifícios, exceto fornecimento
de mercadorias produzidas pelo prestador de serviços fora do local de prestação, por exemplo,
entrei lá na sua fabrica no seu estabelecimento mercadorias que serão produzidas que serão
colocadas na obra de reparação, então o serviço de reparação paga ISS, e essas mercadorias
vão pagar por força do disposto da Lei Complementar Federal 116/2003, o ICMS.

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PARTE 02

A Lei Complementar nº 116/2003 quando trata a lista de serviços anexas, a Lei Complementar
federal 116 fala de beneficiamento lavagem/secagem.
Então, esta decisão da vigésima primeira câmara cível do Tribunal de Justiça do Rio Grande do
Sul, da lavra do relator e desembargador Almir Porto da Rocha Filho, que muito honrou o tribu-
nal de justiça, hoje está jubilado e é também conselheiro do Grêmio Futebol Porto Alegrense.
Preside a comissão de assuntos eleitorais, da qual o professor participou e presidiu por um bom
período, e tem essa decisão aqui que é realmente paradigmática.
Então, o que diz lá, voltando, apesar de constarem também no item 1405 da lista anexa a lei
complementar 116/2003, o acordão fala de 2005, mas é 2003; no caso, elas partem de etapas
da cadeia de industrialização do arroz, prevalecendo o tributo estadual, há precedentes do STF
desta corte, possibilidade de suspensão da exigibilidade do tributo pelo fuso Boni Iuris e por
já haver sido ofertado bens à penhora na execução. Necessidade de ser o ato perfectibilizado
para manutenção da suspensão aqui concedida.
Essa decisão é de 25 de fevereiro de 2015 e examina de forma muito detalhada, traz preceden-
tes, envolve um município que trata muito disso que é o município que está aqui, do Supremo
Tribunal Federal, traz precedentes do nosso Tribunal de Justiça, e a conclusão então, é pelo co-
nhecimento de agravo de instrumento e dando provimento, ratificando a antecipação de tutela
recursal para suspender a exigibilidade do crédito de ISS ou ISSQN, cobrado então pelo municí-
pio de Caqui, os autos da execução fiscal ajuizada pelo Município.
Até o julgamento, ação anulatória deverá, todavia, para manutenção do efeito suspensivo pre-
tendido, ser perfectibilizado a penhora no bônus de execução, garantindo-se a dívida em exe-
cução.
Então, nós esperamos uma reforma tributária, desde a década de 1990, pelo menos a metade
da década de 1990, em que aqui o nosso deputado federal Germano Rigotto presidiu a comissão
na câmara dos deputados para a reforma e lá temos projetos em andamento até 45 na câmara
de relatoria do deputado Baleia Rossi, a PEC 110 do Senado e de autoria originária do Deputado
Luiz Carlos Rauli, que foi secretário da fazenda do estado do Paraná por três vezes, agora tem
outro deputado, o deputado Rocha que o substitui em razão do deputado Rauli não ser reeleito.
Então nós esperamos que nós tenhamos aí uma reforma tributária para simplificar, concentra,
vejam, todas essas questões de ICMS e ISS quem sabe em um único tributo, para que não te-
nhamos a necessidade de discussões desse tipo.
O que incide o ISS, o ICMS? Qual é a atividade preponderante?
A secagem é preponderante ou ela está integrando a cadeia produtiva da comercialização da
indústria do arroz?
Então, são realmente desafios grandes que podem ir muito bem à legislação do ICMS, pode ser
concentrada uma legislação única para todo o território nacional e para que não tenhamos o
tempo tão grande despedido por ano para as empresas, os contribuintes para que possam sim
investir mais na qualidade de produtos, mercadorias e para melhor adequação, segurança, efi-
ciência, segurança e continuidade do serviço.

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Se os senhores verificarem a lista anexa vão ver, e o professor repete os itens por exemplo, 702
da lista, 705 da lista, 1305 da lista, 1403 da lista e 1405 da lista, em que fica expressamente
marcado a incidência na legislação do ISS a incidência do ICMS.
É um desafio à nossa inteligência, reflexão e concentração.
Agora nós temos uma decisão que trata sobre operações cíveis, direito tributário, ação anulató-
ria, conflito entre ISSQN e ICMS, atividades de pesagem, classificação, limpeza e armazenagem
de arroz, etapas intermediárias da cadeia de produção. ausência de prestação de serviços a
terceiros, majoração de honorários, descabimento, fixação de honorários recursais.
Chamasse também ISS para simplificar, então os senhores vão encontrar, ISSQN, impostos obre
serviços de qualquer natureza ou ISS, vamos ver também mais adiante, uma coisa que trate do
IPCB ou ITCMD, imposto sobre transmissão causa mortis de doação, um imposto causa mortis
que tem uma complexidade, exatamente a bifurcação, imposto de competência dos estados
membros e do distrito federal, bolsa transmissão causa mortis e doação (intervivo). E foi pas-
sado para competência dos municípios, aliás, uma obra maravilhosa sobre competência, obra
do professor Tássio Lacerda Gama, que deu a primeira parte do ICMS, com todo seu brilho que
vem uma obra clássica que vem para nós, sobre competência tributária, obra imperdível.
Nas hipóteses de conflito entre os fatos imponíveis do ICMS e do ISS, não se pode desconside-
rar o papel da atividade exercida no contexto de todo o ciclo produtivo.
Ou seja, se ela é uma atividade intermediária, ou é uma atividade meio ou uma atividade fim.
Sob tal perspectiva, cabe ao intérprete perquirir se o sujeito passivo presta um serviço marcado
por um talento humano específico e voltado ao destinatário final, ou desempenha atividade es-
sencialmente industrial, que constitui apenas mais uma etapa dentro da cadeia de circulação.
Então, se é uma obrigação de fazer daquela definição clássica do Clóvis do Couto Silva, obriga-
ção fazer com o talento, com a atividade intelectual, prestação de serviço pura ou é uma ativi-
dade da cadeia produtiva.
Perfilhando esta diretriz, não é possível fazer incidir o ISS nas hipóteses em que a atividade
exercida sobre o bem constitui mera etapa intermediária do processo produtivo” (ARE 839976
AgR, Rel. Min. Roberto Barroso, j. 10/02/2015).
• No caso, as atividades de pesagem, classificação, limpeza e armazenagem de arroz, além
de não serem executadas a título exclusivo de prestação de serviços em um bem que tenha
encerrado o seu ciclo de circulação, estão inseridas dentro do processo de industrializa-
ção/beneficiamento do arroz, descabendo a incidência do ISSQN, pois a atividade constitui
mera etapa intermediária da produção. Precedentes. – Sistemática contábil (emissão de
nota fiscal de remessa a depósito, quando da entrada do arroz de terceiros, e posterior
emissão de nota fiscal de compra) que, tratando-se de operações sobre as quais incide o
ICMS com diferimento.
Deferimento é um instituto do direito tributário próprio das operações de ICM e ICMS que
transfere a incidência da ocorrência do imposto para uma etapa posterior, e aqui é o caso. (art.
31, II, Seção I, item I, da Lei Estadual nº 8.820/89) e em razão da impossibilidade de oneração
da cadeia produtiva, corolário do princípio da não cumulatividade, não sugere intuito sonega-
tório. Eventual ilicitude, ademais, não autorizaria, por si só, a incidência do ISSQN, que, como
todo tributo, não pode constituir sanção por ato ilícito (art. 3º, caput, do CTN).

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Esta decisão é da desembargadora Marilene Bonzanini, da vigésima segunda câmara cível, jul-
gada em 21 de março de 2019.
É importante destacar que nós recebemos muitos processos sobre o arroz, enfim o estado do
Rio Grande do Sul é o maior produtor de arroz do Brasil, pelo menos ultimamente.
Ainda no Incisos 4º e 5º do Art. 3º da Lei nº 8.820, temos:
Apelação cível. Direito tributário. Ações ordinárias. Manipulação de Medicamentos. ISS. De-
cadência. Inocorrência. Base de cálculo. Arbitramento. Irregularidade.
Esta decisão foi do desembargador Carlos Roberto Lofego Canibal, julgado em 19/02/2020.
A manipulação de medicamentos por encomenda caracteriza hipótese de incidência do ISS e
não do ICMS. Item 4.7 da lista anexa à LC 116/03.
A manipulação de medicamentos por encomenda, eu vou passar para os senhores que devem
conhecer bem farmácias de manipulação, nós temos dois tipos: um é a manipulação por recei-
ta, por uma encomenda do consumidor, o consumidor vai lá com receita médica e a farmácia
vai fazer a manipulação exatamente daquela receita, ou seja, é a encomenda de um medica-
mento que não consta na prateleira da farmácia, a farmácia tem produtos de prateleira que es-
tão lá a venda, para o professor Zanetti, para o professor Tássio Lacerda, para o professor Fábio;
diferente se alguém for lá com uma receita específica, modular, individual, nessa caso do me-
dicamento por encomenda incide o ISS, porque a farmácia vai fazer a manipulação exatamente
para a encomenda que o consumidor está solicitando, diferente dos produtos que estão nas
prateleiras das farmácias e que estão a venda para qualquer consumidor que chegue lá, neste
caso das mercadorias de prateleira incide o ICMS.
Inexistência de decadência de parcela do crédito questionado.
Tributo sujeito a lançamento por homologação e que não foi objeto de constituição e pagamen-
to pelo sujeito passivo.
Ou seja, a farmácia informa que o que é venda tem uma contabilidade separada, o que é venda
por encomenda e o que é venda de prateleira, que a venda de prateleira incide o ICMS e as ven-
das por encomenda incide o ISS.
São premissas do arbitramento (art. 148 do CTN).
Vejam bem, Art. 148 CTN, modalidades de lançamento, quando o cálculo do tributo tenha por
base ou tome em consideração o valor ou preço de bens direitos, serviços ou atos jurídicos, a
autoridade lançadora, autoridade que vai lançar o tributo, no caso aqui o estado ou município
ou Distrito Federal, que tem a competência estadual e municipal concentrada, mediante pro-
cesso regular arbitrará aquele valor ou preço, sempre que sejam omissos ou não mereçam fés
às declarações ou os esclarecimentos prestados.
Então muitas vezes as atividades de fiscalização vão desclassificar a escrita fiscal do contribuin-
te e aí sim vai arbitrar se houve omissão ou as declarações não mereçam fé.
Então vai haver o chamado lançamento de ofício a partir de um arbitramento, vai ser feito o
exame da escrita da documentação, no caso das vendas por encomenda e das vendas de pra-
teleira.

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No caso dos autos, não houve motivação suficiente para a desconsideração dos documentos
fiscais apresentados pelo contribuinte, os quais especificavam devidamente a origem da recei-
ta e permitiam a identificação do serviço farmacêutico, conforme o laudo pericial elaborado
em juízo. Serviços que foram equivocadamente oferecidos à tributação pelo ICMS, mas que
estavam devidamente identificados na contabilidade do contribuinte. Base de cálculo arbitrada
de maneira abusiva, uma vez que considerada a receita bruta total da autora quando era de co-
nhecimento do Fisco que parte do objeto social da empresa não justificava a incidência de ISS.
Nulidade dos autos de lançamento.
Nesses casos, normalmente, para o contribuinte é muito importante a feitura do laudo inclusi-
ve para o convencimento do juiz.
Ele recolheu sob encomenda o ICMS, quando ele iria recolher o ISS.
• Agora, nós vamos passar ao Inciso 6º do Art. 3º da Lei Complementar nº 8.820 de 1989,
com suas alterações, inclusive alterações grandes agora no fim de dezembro de 2020,
com adaptação da prorrogação das alíquotas do ICMS.
VI – a entrada de mercadoria ou bem importados do exterior, por pessoa física ou jurídica, ainda
que não seja contribuinte habitual do imposto, qualquer que seja a sua finalidade;

A finalidade pra comercialização, a finalidade para integrar o artigo fixo imobilizado ou para uso
próprio.
Então vamos aqui a uma decisão, também da desembargadora Marilene Bonzanini, que muito
honra o tribunal de justiça do RS, que agora também no inicio do ano passado, presidiu o Tribu-
nal Regional Eleitoral.
Apelações cíveis. Direito tributário. Embargos à execução fiscal. ICMS-importação. Sujeito ati-
vo. Estado onde estiver situado o estabelecimento do adquirente da mercadoria importada,
independentemente de o importador estar sediado em outro estado da federação. Responsa-
bilidade solidária do importador. Descabimento. Precedentes.
Aqui é uma questão muito importante, é o Art. 155 da Constituição Federal, Inciso 9º, incidirá
também sobre a entrada de bem ou mercadoria importada do exterior por pessoa física e ju-
rídica, ainda que não seja contribuinte habitual do imposto, seja qual que seja sua finalidade,
assim, como serviço prestado no exterior cabendo imposto ao estado onde estiver situado o
domicílio ou estabelecimento destinatário da mercadoria, bem ou serviço.
Muitas vezes a mercadoria entra em porto e aeroporto de outro estado, só que o imposto ICMS
será recolhido na entrada de mercadoria no estabelecimento do importador.
Em se tratando de ICMS incidente sobre importação de mercadoria, sujeito ativo da relação
tributária é o Estado no qual está situado o destinatário do bem, entendido este como o contra-
ente no negócio jurídico que dá origem à operação material de importação, seja esta realizada
diretamente ou por intermédio de terceiro.
Independe, pois, para fins de definição do sujeito ativo, o local do desembaraço aduaneiro, bem
como o intermédio da operação por importador. Precedentes do STF, STJ e TJRS. – Por outro
lado, o “interesse comum” a que se refere o art. 124, I, do CTN – dispositivo com base no qual o
Estado sustenta a responsabilidade solidária da embargante – não se confunde com o interesse
econômico no resultado ou no proveito da situação, que constitui o fato gerador da obrigação
principal, mas do interesse jurídico que diz respeito à realização comum ou conjunta da situa-

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ção que constitui o fato gerador. Desse modo, eventual solidariedade entre a importadora e o
destinatário da mercadoria (contribuinte) deveria decorrer de lei, tendo por fundamento a ex-
pressa disposição legal (art. 124, II, do CTN), visto que os seus interesses são distintos, embora
economicamente convergentes.
Ainda no Inciso 6º, no Art. 3º, é da relatoria da desembargadora Iris Helena Medeiros Nogueira,
julgado em 15/07/2020.
Apelação cível. Direito tributário. Ação declaratória. ICMS. Importação realizada por conta e or-
dem de terceiro. Legitimidade para cobrança do tributo. Destinatário da mercadoria. Sentença
mantida.
Tratando-se de operação de importação realizada por conta e ordem de terceiro, a legitimidade
para cobrança do ICMS é do Estado em que está localizado o destinatário da mercadoria. Inte-
ligência do artigo 155, § 2º, IX, “a”, da Constituição Federal. Caso dos autos em que a empresa
autora foi contratada para realizar os serviços de importação por conta e ordem em favor do
seu cliente localizado no Estado do Paraná. Empresa apelante que atuou apenas como inter-
mediária da operação na realização da importação. Precedentes do Supremo Tribunal Federal
e desta Corte. Sentença de improcedência mantida. Honorários majorados na forma do § 11 do
artigo 85, do Código de Processo Civil.
Lembro a vocês que este art. 85 traz uma verdadeira revolução na fixação da verba honorária e
tem a presença no chamado novo código civil, código Ministro do Esforço.
O Art. 85 teve uma influência muito grande no conselho federal da OAB e uma influência muito
grande do presidente na época, Conselheiro Federal Claudio Lamarck e da Conselheira Federal
Estefánia Viveiros, então tem a mão forte do conselho federal da OAB.
• Agora nós vamos passar para o Inciso 7º do Art. 3º da Lei básica do ICMS do Rio Grande
do Sul.
VII – o serviço prestado no exterior ou cuja prestação se tenha iniciado no exterior;

Esta é uma decisão detalhada do desembargador Ricardo Torres Hermann, da segunda câmara
cível do estado do Rio Grande do Sul
Apelação cível. Execução fiscal. Embargos. ICMS. Transporte rodoviário de passageiros. Incidên-
cia do tributo.
1. Constitucionalidade da incidência do ICMS sobre a prestação de serviço de transporte ter-
restre que foi afirmada pelo STF quando do julgamento da ADI nº 2669/DF, ocasião em que foi
destacado, entre outras coisas, ser inequívoco o propósito do texto constitucional, que é o de
tributar a atividade com ICMS, seja pela interpretação do art. 155, inc. II, da Constituição Fede-
ral, seja pelo fato de o ICMS ter incorporado o antigo imposto federal sobre transportes; sendo,
ainda, ressaltado que não se sustentam as arguidas inconsistências em relação aos artigos 11,
inc. II, e 12, inc. XIII, da Lei Complementar nº 87/96, notadamente porque elas dizem respeito
a hipóteses em que a prestação de serviços é acompanhada da circulação de mercadorias, no
que se distancia, à evidência, do transporte rodoviário de passageiros. 2. Ausente menor de-
monstração de que a cobrança de ICMS sobre a atividade de transporte rodoviário de passagei-
ros esteja a ensejar violação ao princípio da isonomia, notadamente porque o transporte aéreo
de passageiros tem peculiaridades que não se aplicam ao transporte rodoviário de passageiros,
advindo daí a distinção entre a ADI 1600/DF e a ADI 2669/DF, salientada pelo STF. Frise-se que

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não socorre a recorrente a alegação de indefinição do sujeito passivo da obrigação tributária,

pois tanto o art. 4º da Lei Complementar nº 87/96 como o art. 6º da Lei Estadual nº 8.820/89
trazem conceito largo, indicando que contribuinte é qualquer pessoa, física ou jurídica, que re-
alize, com habitualidade ou em volume que caracterize intuito comercial, operações de circula-
ção de mercadoria ou prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de
comunicação, ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior.

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PARTE 03

O Art. 155, § 2º, X , línea “a”, da Constituição federal diz que:

‘’Sobre operações que destinem mercadorias para o exterior, nem sobre serviços prestados a des-
tinatários no exterior (Ou seja, nem todos os serviços estão incluídos na imunidade), assegurada
a manutenção e o aproveitamento do montante do imposto cobrado nas operações e prestações
anteriores’’

Então muito bem-apanhado pelo Desembargador Ricardo Tomes o que consta na Constituição.
Vejam bem: a não incidência cuja o crédito é aproveitável. Portanto ela é adstrita/limitada, mo-
dular a um objeto da operação de modo que se restringe à mercadoria, destina a exportação e
não a um serviço prestado ao destinatário, o exterior, ou seja, não abarca o transporte interno
que antecede a exportação, o transporte que coloca o transporte interno, ou seja, que coloca a
mercadoria ou o bem no porto, no aeroporto ou no local de saída do território nacional, esses
transportes não estão incluídos na imunidade.
Essa decisão pode ser sujeita a várias intepretações diferentes, as quais não estamos acostuma-
dos.
A não incidência de como o crédito é aproveitado, portanto, não há como definir a seguran-
ça pretendida ou se estende o reconhecimento da não incidência do ICMS sobre o serviço do
transporte até os armazéns portuários. Então a imunidade se restringe ao valor da mercadoria/
bem exportado e não do serviço de transporte que alcance essa mercadoria do estabelecimen-
to fabricante ou depósito até o porto/aeroporto para a exportação.
Vejam: sobre operações que destinem mercadorias para o exterior, nem sobre serviços presta-
dos à destinatários!

LEI Nº 8.820, DE 27 DE JANEIRO DE 1989

VIII – a entrada no território deste Estado, de petróleo, inclusive lubrificantes e combustíveis líqui-
dos e gasosos dele derivados, e de energia elétrica, quando não destinados à comercialização ou
à industrialização, decorrente de operações interestaduais.

• Muito comum petróleo vindo de outros estados, inclusive lubrificantes e combustíveis.

• A energia elétrica vindo especialmente do Itaipu nacional.
Neste caso, não é muito comum, mas tem decisões valiosíssimas.
APELAÇÃO CÍVEL. DIREITO TRIBUTÁRIO. AÇÃO ANULATÓRIA DE DÉBITO FISCAL. ICMS. COBRAN-
ÇA ANTECIPADA. OPERAÇÕES INTERESTADUAIS. IMPOSTO RECOLHIDO COM ATRASO. PRELI-
MINAR DE NULIDADE DA SENTENÇA. I. A decisão impugnada não padece de falta de funda-
mentação, estando adequadamente em consonância ao disposto no art. 93, IX, da Constituição
Federal. além disso o magistrado não está obrigado a esgotar todas as argumentações trazidas
pelas partes, desde que demonstre, ainda que de forma suscinta, os fundamentos de fato e de
direito utilizados para formação de seu convencimento ao enfrentar as teses ventiladas pelas
partes. Preliminar rejeitada.

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• Questão emblemática, pois, muita das vezes o magistrado forma sua convicção, e ele com a
linha de raciocínio da sua decisão afasta muitos itens, ou seja, ele examina o núcleo do que
é levado pelo contribuinte nos casos tributários, nas ações dos procedimentos judiciários
tributários.
Exemplo: ação declaratória positiva ou negativa; ação anuário de débito; mandado de seguran-
ça; cautelar fiscal pelo contribuinte; ação de repetição de débito; ação rescisória.
• Então nestas ações muitas vezes a decisão pega uma linha, então existem embargos que
ocorre uma ou outra decisão que vai ter obscuridade, omissão ou uma lacuna ou até para
fins de levar um pré-questionamento para os Tribunais superiores, então também com a
arte da advocacia de levar todas essas questões e insistir às vezes em embargos de decla-
ração em sentido de alguma obscuridade, omissão ou alguma coisa que não tenha sido
examinada ou motivada na decisão
2. Lei estadual que prevê apenas antecipação do pagamento do imposto sem tratar de substi-
tuição tributária. Possibilidade. 3. Multa por infração material fixada em 60% do valor do tributo
devido, em consonância com o previsto na lei art. 9º da Lei Estadual 6.537/73. Caráter confisca-
tório não evidenciado. APELAÇÃO DESPROVIDA. UNÂNIME.(Apelação Cível, Nº 70080914955,
Vigésima Segunda Câmara Cível, Tribunal de Justiça do RS, Relator: Luiz Felipe Silveira Difini,
Julgado em: 25-04-2019)
• As multas de matérias tributarias, especialmente as multas de ICMS, são multas muito ele-
vadas. Então o contribuinte tem que se organizar desde logo porque às vezes um alto de
lançamento termina com empresas de longa duração por causa de uma omissão ou descui-
do. Então sempre que houver uma discussão faça o depósito para a garantia. O não depósi-
to pode ocasionar o encerramento de atividades brilhantes.
• Multa prevista por infração material na legislação do ICMS.
Ainda sobre o VIII, temos outra jurisprudência:
APELAÇÃO CÍVEL. DIREITO TRIBUTÁRIO. EMBARGOS À EXECUÇÃO FISCAL. ICMS-ST. OPERAÇÃO
INTERESTADUAL DE LUBRIFICANTES DESTINADOS A INDUSTRIALIZAÇÃO DE PRODUTOS DIVER-
SOS. INCIDÊNCIA TRIBUTÁRIA. CONFIGURADA. VERBA HONORÁRIA SUCUMBENCIAL REDIMEN-
SIONADA. A imunidade tributária prevista no art. 155,II, § 2º, inc. X, alínea ‘b’, da Constituição
Federal, restringe-se ao Estado de origem, não abrangendo o Estado de destino da mercadoria,
onde são tributadas todas as operações que compõem o ciclo econômico pelos quais passam
os produtos, independentemente de se tratar de consumidor final ou intermediário. Entendi-
mento consolidado, recentemente, pelo Supremo Tribunal Federal nos autos do RE nº 748.543/
RS, julgado sob o rito dos recursos representativos de controvérsia (art. 1.036 do CPC). Por
outro lado, a isenção disciplinada nos artigos art. 2º, §1º, inc. III e 3º, inc. III, da Lei Complemen-
tar nº 87/96, somente é aplicada nas hipóteses em que a industrialização ou comercialização
seja do próprio lubrificante e não quando este é utilizado como insumo na industrialização de
produtos diversos, como ocorre na espécie. Precedentes do STF e desta Corte. Sentença de im-
procedência dos embargos à execução fiscal mantida, reajustado o percentual aplicado à título
de honorários advocatícios, em consonância ao sistema de faixas estabelecido no art. 85, §5º,
do CPC. APELO PARCIALMENTE PROVIDO.(Apelação Cível, Nº 70084188770, Segunda Câmara
Cível, Tribunal de Justiça do RS, Relator: Lúcia de Fátima Cerveira, Julgado em: 30-09-2020).

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• Faixas de 10% até 200% de salários. Há muitas decisões importantes sobre escalas de ho-
norários.
• Decisões do 11º grupo nesse sentido. Então tem havido um escalonamento que é previsto
no art. 85, paragrafo 5º do NCPC.

TRIBUNAIS SUPERIORES
Vamos tratar sobre a tese e depois a decisão que deu margem ao tema.

STF – TEMA 176.

Tese: A demanda de potência elétrica não é passível, por si só, de tributação via ICMS, porquan-
to somente integram a base de cálculo desse imposto os valores referentes àquelas operações
em que haja efetivo consumo de energia elétrica pelo consumidor.
E não um estimado consumo ou uma potência de consumo. Tema recente do STF sobre ICMS,
decisão essa do Ministro Edson Faqui, caso 593824/SC.
Decisão
RECURSO EXTRAORDINÁRIO. REPERCUSSÃO GERAL. DIREITO TRIBUTÁRIO. IMPOSTO SOBRE
OPERAÇÕES RELATIVAS À CIRCULAÇÃO DE MERCADORIAS E SOBRE PRESTAÇÕES DE SERVIÇOS
DE TRANSPORTE INTERESTADUAL E INTERMUNICIPAL E DE COMUNICAÇÃO – ICMS. ENERGIA
ELÉTRICA. BASE DE CÁLCULO. VALOR COBRADO A TÍTULO DE DEMANDA CONTRATADA OU DE
POTÊNCIA
‘’À luz do atual ordenamento jurídico, constata-se que não integram a base de cálculo do ICMS
incidente sobre a energia elétrica valores decorrentes de relação jurídica diversa do consumo de
energia elétrica’’.

Ou seja, uma expectativa de consumo, uma potência de consumo e não o consumo efetivo,
realizado pela empresa ou pelo contribuinte consumidor.
‘’Não se depreende o consumo de energia elétrica somente pela disponibilização de demanda de
potência ativa’’.

Não se pode tributar aquilo que é disponibilizado como demanda de potência de ativa
“Na espécie, há clara distinção entre a política tarifária do setor elétrico e a delimitação da regra-
-matriz do ICMS’’.

Uma coisa é o que é tratado em nível de concessão e outra coisa o que é tratado em nível de
tributação. Uma é matéria tarifada e a outra é matéria tributária. Isto está claro na decisão de
Edson Faqui.
‘’Na ótica constitucional, o ICMS deve ser calculado sobre o preço da operação final entre forne-
cedor e consumidor, não integrando a base de cálculo eventual montante relativo à negócio jurí-
dico consistente na mera disponibilização de demanda de potência não utilizada’’.

Então se eu coloco uma demanda de potência e não vou usar; se eu tenho uma demanda de
500kb e uso 150kb eu não posso pagar ICMS sobre 500kb, eu vou pagar em cima de 150kb que
foi efetivamente consumido, mesmo tendo a disposição 500kb.

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A demanda de potência elétrica não e passível, por si só de tributação via ICMS. Portanto so-
mente integram a base de cálculo, desse imposto, os valores referentes daquelas operações
que haja efetivo consumo de energia elétrica pelo consumidor.
RECURSO ORDINARIO-PROCEDIMENTO NEGADO.

STF – Tema 379

• Tese: No tocante às farmácias de manipulação, incide o ISS sobre as operações envolvendo

o preparo e o fornecimento de medicamentos encomendados para posterior entrega aos
fregueses, em caráter pessoal, para consumo; incide o ICMS sobre os medicamentos de
prateleira por elas produzidos, ofertados ao público consumidor.
Então ISS para medicamento por encomenda para aquele consumidor/encomendam-te, incide
ICMS, para aquele medicamentos que constam nas prateleiras das farmácias de manipulação
que estão a venda para o professor Társio, Antonio Zarnert, Fabio Barnelotos, Luciano Brasil, ou
seja, venda para todos e no outro caso e uma venda individualizada para aquele encomendam-
-te.
• Encomenda incide ISS.
• Nos casos de medicamentos de prateleira incide ICMS.
Esse deu margem ao tema 379, do Recurso Extraordinário. Repercussão geral. Direito Tributá-
rio. Incidência do ICMS ou do ISS. Operações mistas, uma com comento, inclusive a contabilida-
de escrita e todas as notas fiscais de serviço como nota de compra e venda, tem que ser feitas
em regime separados.
Decisão:
“Medicamentos produzidos por manipulação de fórmulas, sob encomenda, para entrega poste-
rior ao adquirente, em caráter pessoal. Subitem 4.07 da lista anexa à LC nº 116/03”.

• 4.7 diz “serviços farmacêuticos. Então distinção e relação aos medicamentos de prate-
leiras ofertados ao público/consumidor os quais estão sujeitos pelo ICMS.
”A corte tradicionalmente resolve as ambiguidades entre o ISS e ICMS com base em critério ob-
jetivo com base em critério objetivo: incide apenas o primeiro se o serviço está definido por lei
complementar como tributável por tal imposto, ainda que sua prestação envolva a utilização ou
o fornecimento de bens, ressalvadas as exceções previstas na lei; ou incide apenas o segundo se a
operação de circulação de mercadorias envolver serviço não definido por aquela lei complemen-
tar.”

Qual lei complementar?

Lei complementar nº 116/2003 que é o “guarda-chuva” nacional para os 5.570 municípios.
Vale lembrar que a própria Lei Complementar nº 116/2003 tem casos que demostra na lista
anexa a incidência de ICMS.
A regra é a incidência do ICMS, mas tem casos que ocorrem com relação às mercadorias, aos
produtos a incidência do ICMS.

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“À luz dessas diretrizes, incide o ISS (subitem 4.07 da Lista anexa à LC nº 116/06) sobre as opera-
ções realizadas por farmácias de manipulação envolvendo o preparo e o fornecimento de medica-
mentos encomendados para posterior entrega ao fregueses, em caráter pessoal, para consumo;
incide o ICMS sobre os medicamentos de prateleira ofertados ao público consumidor e produzidos
por farmácias de manipulação. 4. Fixação da seguinte tese para o Tema nº 379 da Gestão por te-
mas de repercussão geral: “Incide ISS sobre as operações de venda de medicamentos preparados
por farmácias de manipulação sob encomenda”

Recurso extraordinário a que se nega provimento. (RE 605552, Relator(a): DIAS TOFFOLI, Tri-
bunal Pleno, julgado em 05/08/2020, PROCESSO ELETRÔNICO REPERCUSSÃO GERAL – MÉRITO
DJe-243 DIVULG 05-10-2020 PUBLIC 06-10-2020).

STF – Tema 475

• Tese: A imunidade a que se refere o art. 155, § 2º, X, "a", da CF não alcança operações ou
prestações anteriores à operação de exportação.
Já foi examinado em duas decisões no Tribunal de Justiça, envolvendo a matéria do ICMS, na
Lei básica nº 8.820/89.
Temos então Recurso Extraordinário; Relator(a): DIAS TOFFOLI, julgado em 05/08/2020.
Houve então muitas repercussões gerais em matéria de ICMS, requer então a atualização deta-
lhado do assunto, que é muito importante.
De que se trata o processo? Se vamos levantar uma tese, nos procedimentos judiciais tributá-
rios, ação declaratória, positiva ou negativa, ação anulatória de débito, ação de consignação de
pagamento. Devemos ter que provar.
Exemplo: No caso da prestação de serviço, ele é intermunicipal, ele ocorre nos limites espa-
ciais, limites geográficos? Ele ultrapassa esses limites do estado?
• Se ultrapassa os limites do município incide ICMS.
• Se ultrapassa os limites do estado incide ICMS
• Se incide no exterior e entra no estado incide ICMS.
• Agora se ele se limita ao trajeto intermunicipal incide ISS
“Possibilidade de cobrança do ICMS. Manutenção e aproveitamento dos créditos. 1. A Corte, sem-
pre que se manifestou sobre as imunidades constitucionais, se ateve às finalidades constitucio-
nais às quais estão vinculadas as mencionadas regras. Nas operações de exportação, é clara a
orientação quanto à impossibilidade de, a pretexto de se extrair da regra imunitória o máximo de
efetividade, se adotar uma interpretação ampliativa, de modo a se abarcarem fatos, situações ou
objetos a priori não abrangidos pela expressão literal do enunciado normativo. 2. Ao estabelecer
a imunidade das operações de exportação ao ICMS, o art. 155, § 2º, X, da Constituição se ocupa,
a contrario sensu, das operações internas, pressupondo a incidência e estabelecendo o modo pelo
qual o ônus tributário é compensado: mediante a manutenção e o aproveitamento dos créditos
respectivos. 3. Caso houvesse imunidade para as operações internas, de modo que não fosse co-
brado o ICMS em nenhuma das etapas anteriores à exportação, seria inútil e despropositada a
regra de manutenção e aproveitamento de créditos. 4. Diante do exposto, nega-se provimento ao
recurso extraordinário.”

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Então temos que ver do que se trata, se é do bem da mercadoria ser exportada ou se é bem de
serviço de transportes para o Porto/Aeroporto, ou até o local físico do território nacional.
Está bem claro, nós já tínhamos tratado dois julgados do Tribunal de Justiça, inclusive em maté-
ria do Tribunal Pleno (STF), julgado em 05/08/2020 e PUBLIC 06-10-2020.

STF – Tema 689

• Tese: Segundo o artigo 155, § 2º, X, b, da CF/1988, cabe ao Estado de destino, em sua
totalidade, o ICMS sobre a operação interestadual de fornecimento de energia elétrica a
consumidor final, para emprego em processo de industrialização, não podendo o Estado de
origem cobrar o referido imposto.
Vejam bem, cabe ao Estado de destino da energia elétrica. Se a energia elétrica inicia no Estado
do Paraná, na usina de Itaipu. Cabe ao Estado enviar para o Rio Grande do Sul energia elétrica,
cabe o Estado do Rio Grande do Sul a cobrança da energia elétrica e não o estado de origem,
no caso o Estado do Paraná, de onde sai a energia elétrica para muitos municípios do território
nacional.
Então o tema 689, da decisão de ALEXANDRE DE MORAES, julgado em 05/08/2020, PROCESSO
ELETRÔNICO REPERCUSSÃO GERAL – MÉRITO DJe-224 DIVULG 09-09-2020 PUBLIC 10-09-2020).
“CONSTITUCIONAL E TRIBUTÁRIO. ICMS. OPERAÇÃO INTERESTADUAL DE FORNECIMENTO DE
ENERGIA ELÉTRICA A CONSUMIDOR FINAL, PARA EMPREGO EM PROCESSO DE INDUSTRIALI-
ZAÇÃO. IMPOSTO DEVIDO AO ESTADO DE DESTINO. PROVIMENTO DO RECURSO EXTRAORDI-
NÁRIO. 1. De acordo com o artigo 20, § 1º, da Constituição Federal, é assegurada à União (EC
102/2019), aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios a participação no resultado da
exploração, no respectivo território, de petróleo ou gás natural, de recursos hídricos para fins
de geração de energia elétrica e de outros recursos minerais. 2. Somente os Estados de destino
(Estado em que situado o adquirente) podem instituir ICMS sobre as operações interestaduais
de energia elétrica, nos termos do artigo 155, §2º, X, ‘b’ da Constituição Federal. Precedentes:
RE 198088, Relator: Min. ILMAR GALVÃO, Tribunal Pleno, DJ 5-9-2003. 3. Recurso Extraordiná-
rio do Estado do Rio Grande do Sul.
• O Estado do Rio Grande do Sul é o que remete mais, nos últimos 11 anos, o melhor de-
sempenho, mais produtivo e de menor custo de magistrado e servidores, no Tribunal de
Justiça.
A que se dá provimento, para julgar improcedente o pedido inicial. Tema 689, fixada a seguinte
tese de repercussão geral: “Segundo o artigo 155, § 2º, X, b, da CF/1988, cabe ao Estado de
destino, em sua totalidade, o ICMS sobre a operação interestadual de fornecimento de energia
elétrica a consumidor final, para emprego em processo de industrialização, não podendo o Es-
tado de origem cobrar o referido imposto"
• O consumidor final é a empresa que vai industrializar, mas ainda vai para o consumidor
final.

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STF – Tema 827

• Tese: O Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços (ICMS) incide sobre a tarifa de
assinatura básica mensal cobrada pelas prestadoras de serviços de telefonia, independen-
temente da franquia de minutos concedida ou não ao usuário.
Então, ICMS incide sobre a tarifa da fatura básica mensal cobrada pelas prestadoras de serviços
de telefonia, independentemente da franquia de minutos concedida ou não ao usuário.
Recurso Extraordinário:
”julgamento do RE 572.020 (Rel. Min. MARCO AURÉLIO, Rel. p/ acórdão Min. LUIZ FUX, DJe de
13/10/2014), assentou que o ICMS não incide sobre serviços preparatórios aos de comunicação,
tais quais o de habilitação, instalação, disponibilidade, assinatura (= contratação do serviço), ca-
dastro de usuário e equipamento, etc., já que tais serviços são suplementares ou configuram ati-
vidade-meio. 2. A tarifa de assinatura básica mensal não é serviço (muito menos serviço prepara-
tório), mas sim a contraprestação pelo serviço de comunicação propriamente dito prestado pela
concessionárias de telefonia, consistente no fornecimento, em caráter continuado, das condições
materiais para que ocorra a comunicação entre o usuário e terceiro, o que atrai a incidência do
ICMS. 3. Fica aprovada a seguinte tese de repercussão geral: “O Imposto de Circulação de Mer-
cadorias e Serviços (ICMS) incide sobre a tarifa de assinatura básica mensal cobrada pelas pres-
tadoras de serviço de telefonia, independentemente da franquia de minutos conferida ou não ao
usuário”. 4. Recurso extraordinário provido”

Outros julgados: ARE 839976 AgR

AGRAVO REGIMENTAL EM RECURSO EXTRAORDINÁRIO COM AGRAVO. INDUSTRIALIZAÇÃO
POR ENCOMENDA. ETAPA INTERMEDIÁRIA DA CADEIA DE PRODUÇÃO. EMISSÃO DE NOTAS FIS-
CAIS ATESTADAS PELA ORIGEM. INOCORRÊNCIA DA MATERIALIDADE ATRIBUÍDA AO ISSQN. Nas
hipóteses de conflito entre os fatos imponíveis do ICMS e do ISS, não se pode desconsiderar
o papel da atividade exercida no contexto de todo o ciclo produtivo. Sob tal perspectiva, cabe
ao intérprete perquirir se o sujeito passivo presta um serviço marcado por um talento humano
específico e voltado ao destinatário final, ou desempenha atividade essencialmente industrial,
que constitui apenas mais uma etapa dentro da cadeia de circulação. Perfilhando esta diretriz,
não é possível fazer incidir o ISS nas hipóteses em que a atividade exercida sobre o bem cons-
titui mera etapa intermediária do processo produtivo. Quanto ao valor arbitrado a título de
verba honorária, considerando a possibilidade de fixação com base na apreciação equitativa do
magistrado (art. 20, § 4º, do CPC), fica a condenação reduzida para o montante apontado nas
razões de decidir. Agravo regimental parcialmente provido tão somente para o fim de reduzir o
valor da verba honorária arbitrada. (ARE 839976 AgR, Relator(a): ROBERTO BARROSO, Primeira
Turma, julgado em 10/02/2015, ACÓRDÃO ELETRÔNICO DJe-047 DIVULG 11-03-2015 PUBLIC
12-03-2015”
• Decisão embasada pelo código anterior 73, por ser do ano de 2015.

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