DIREITO TRIBUTÁRIO II

Exclusão do crédito tributário

EXCLUSÃO DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO. Art. 175 a art. 182, CTN.

1) Conceito, modalidades e diferença fundamental. Excluir o CT significa evitar que ele se constitua. A isenção e a anistia são modalidades
de exclusão do CT, isto é, elas impedem a constituição do CT (impedem o lançamento). A isenção impede a constituição de CT relativo a
tributo e a anistia impede a constituição de CT relativo à penalidade pecuniária. De acordo com a doutrina majoritária e o STF, na isenção,
há dispensa legal do pagamento de tributo e, na anistia, há perdão de infração à legislação tributária e dispensa legal do pagamento da
penalidade pecuniária consequente (multa).

2) Necessidade de cumprimento das obrigações acessórias. Art. 175, p. único, CTN. A exclusão do CT pela isenção e pela anistia não
dispensa o cumprimento das obrigações acessórias pelo sujeito passivo. P. ex. A anistia da multa pelo atraso na entrega da declaração do
IRPF não dispensa a entrega da própria declaração. A isenção de ICMS não dispensa os comerciantes beneficiados de promover a
escrituração dos livros fiscais.

3) Críticas doutrinárias à expressão “Exclusão do CT” e inclusão de institutos distintos em um mesmo grupo. Segundo o entendimento
convencional e majoritário da doutrina e o STF, na isenção e na anistia ocorre o fato gerador, nasce a obrigação tributária, mas a lei de
isenção ou de anistia evita que o CT se constitua impedindo o lançamento e a respectiva cobrança do tributo ou da multa. Na isenção, a lei
dispensa o pagamento de tributo e, na anistia, a lei perdoa a infração à legislação tributária e dispensa o pagamento da penalidade
pecuniária que deveria ser aplicada (multa).
4.1) Divergência. Para parte da doutrina (Hugo de Brito Machado, Luciano Amaro e Aliomar Baleeiro), a isenção consiste em técnica
legislativa de exclusão de parcela da hipótese de incidência da lei de tributação. Para esta corrente doutrinária, a isenção se situa no campo
da não incidência legal, impedindo a ocorrência do fato gerador e o nascimento da obrigação tributária. A lei retira da esfera de tributação
parte da hipótese de incidência. P. ex. A lei definiu como hipótese de incidência do IR a aquisição da disponibilidade econômica ou jurídica de
renda ou proventos de qualquer natureza (art. 43, CTN). A lei de isenção do IR (Lei 4.506/64) retira dessa hipótese de incidência, p. ex.,
parcela recebida a título de salário-família e de aviso prévio pago em dinheiro.

4.2) Finalidade da isenção. Técnica pela qual, em razão da natureza dos fatos, dos bens, das pessoas, da região, do setor de atividades, o
legislador não quer onerar com o tributo. Várias razões podem justificar o tratamento diferenciado com a isenção (social, econômico, político,
humanitário etc.), em atendimento às características da situação (crise econômica p. ex.), às condições da pessoa (idosos, PNE etc.), a razões
de política fiscal (incentivos para empresas visando estimular a economia etc.). Todavia, para legitimar a concessão de isenção deve haver um
critério válido de desequiparação de modo a compatibilizar o benefício fiscal com o princípio da isonomia.

4.3) Institutos afins. a) Não-incidência. São todos os fatos que não estão abrangidos pela hipótese de incidência. P. ex. a aquisição de
produtos nacionais constitui caso de não incidência do Imposto sobre a Importação, já que a hipótese de incidência do tributo é a entrada de
produtos estrangeiros no território nacional (art. 19, CTN). *Seria caso de isenção (não incidência legal), se por expressa previsão legal,
algum produto estrangeiro que entrar no país ficar fora da esfera de incidência do Imposto de Importação. P. ex. certos medicamentos. b)
Alíquota zero. Corresponde ao estabelecimento de alíquota nula, resultando em tributo sem nenhuma expressão econômica. Zero ponto
percentual sobre qualquer base resultará sempre em zero. Desse modo, embora instituído o tributo e ocorrido o fato gerador, o valor apurado
será zero, e nada será devido. c) Imunidade. Obstáculo criado por uma norma constitucional que impede a incidência da lei tributária sobre
determinado fato, pessoa ou categoria de pessoas. Atua no âmbito da competência tributária. P. ex. imunidade recíproca (art. 150, VI, “a”,
CR); templos de qualquer culto (art. 150, VI, “b”, CR); livros, jornais, periódicos e o papel destinado a sua impressão (art. 150, VI, “d”, CR).
4.4) Classificação.

A) Simples. Concedida sem exigir condição e por prazo indeterminado. P. ex. Isenção de IRPF sobre rendimentos da caderneta de poupança.
Isenção do IPTU sobre imóveis antigos.

B) Onerosa. Concedida sob condição e por prazo determinado (contratual). P. ex. Isenção para empresas que produzam mamona para produção
de biodiesel.

C) Caráter geral. Concedida para uma generalidade de sujeitos passivos, sem a necessidade de comprovar características pessoais. P. ex. Isenção
de IRPF sobre rendimentos da caderneta de poupança.

D) Caráter individual. A concessão da isenção depende de requerimento individual à Administração Tributária, que analisará se o sujeito passivo
preenche os requisitos. P. ex. Isenção de IPI e IOF para compra de veículos por deficientes físicos. Art. 179, CTN.

4.5) Revogação. Art. 178, CTN. A isenção simples constitui benefício fiscal passível de revogação a qualquer tempo, observadas as garantias de
anterioridade de exercício e nonagesimal (art. 104, III, do CTN e STF RE 564.225 AgR). A isenção onerosa não poderá ser negada a aqueles que
tenham cumprido as condições para gozo do benefício. Garantia do direito adquirido em face de lei que revogue o benefício (art. 178 do CTN).
Súmula 544 do STF. “Isenções tributárias concedidas, sob condição onerosa, não podem ser livremente suprimidas”. Revogada a lei de isenção,
esta prosseguirá tendo ultratividade para aqueles que tenham direito adquirido.
5) ANISTIA.

5.1) Conceito. O legislador exclui o crédito tributário decorrente de infrações à legislação tributária (art. 180 do
CTN), dispensando o pagamento da multa. *Não se confunde com a remissão, ou seja, com a extinção do crédito
que alcança o próprio tributo devido (art. 172 do CTN). **Concessão mediante lei específica. Art. 150, § 6º,
CRFB.

5.2) Abrangência. Aplica-se apenas às infrações já cometidas. Art. 180, CTN. Vedação. Atos qualificados em lei
como crimes ou contravenções ou de qualquer modo praticados com dolo, fraude ou simulação.

5.3) Liberdade do legislador para instituição da anistia. Art. 181, II, CTN. O legislador tem a faculdade de
delimitar a extensão da anistia concedida, de modo que restem abrangidas apenas determinadas infrações, além
do que é válido o estabelecimento de condições, como o pagamento do tributo. O legislador pode estabelecer
anistia sob condição do pagamento do tributo em determinado prazo, como medida para incentivar o ajuste de
contas e para incrementar a arrecadação em determinado período. P. ex. REFIS. *Banalização e impunidade.
CASO CONCRETO.
Em 2013, determinado Município concedeu isenção do ISSQN, por 10 (dez) anos, para as empresas prestadoras de serviços que viessem se instalar
naquele território, gerando, em cada uma delas 25 (vinte e cinco) empregos diretos. Várias dessas empresas, atraídas por esse incentivo fiscal, lá se
instalaram. E no ano de 2016, surgiu uma outra norma jurídica revogando essa isenção do ISSQN. Responda: a) Este caso concreto refere-se a qual
espécie de isenção? b) Pode esta isenção ser revogada? Qual(is) princípio(s) deve(m) ser observado(s)? c) É possível o ajuizamento de alguma ação
para evitar a revogação da isenção mencionada no caso concreto? Caso positivo, qual(is)?
a) Considerando várias classificações, o caso concreto trata de isenção: subjetiva, onerosa, por prazo certo, condicionada a despacho da autoridade
administrativa. O art. 178 estabelece certamente a mais importante regra sobre isenção fiscal dentre as poucas constantes no CTN que consagra o
reconhecimento de que as isenções onerosas concedidas por prazo certo geram direito adquirido à fruição do benefício, pelo prazo estipulado, para
aqueles que cumpram as condições na lei previstas. É isso que o CTN quer dizer quando afirma que as isenções podem ser revogadas, salvo se
concedidas por prazo certo e em função de determinadas condições. b) Isso, entretanto, não significa, de forma nenhuma, que a lei não possa ser
revogada. A lei que conceda isenção fiscal sempre pode ser revogada. O que ocorre é que, se a isenção concedida por essa lei for onerosa e por
prazo certo, aqueles sujeitos passivos que, antes da revogação da lei, tiverem cumprido os requisitos exigidos, para a fruição do benefício, terão
direito a gozá-lo pelo prazo estabelecido, mesmo depois de a lei haver sido revogada. É o que ocorreu com essas empresas, que passaram a ter
direito à isenção e, por isso, poderão fruí-la durante o prazo previsto na lei, mesmo tendo sido revogada ou modificada antes de concluído esse
prazo. O entendimento do legislador ( CTN) é o mesma dos doutrinadores, ou seja, é a da observância do princípio da anterioridade pela norma que
revoga a isenção. O STF tem decidido que a revogação da isenção tem eficácia imediata, vale dizer, ocorrendo a revogação da isenção, o tributo
pode ser cobrado no curso do mesmo exercício, sem ofensa ao princípio da anterioridade da lei. Entretanto, a posição firmada pelo STF, de que não
há obrigatoriedade de observância do princípio da anterioridade, no caso de revogação de isenções, não significa e jamais pode significar, que
disciplina mais benéfica não possa ser estabelecida para o contribuinte. Com o princípio da anterioridade da lei, porque a revogação de uma lei que
concede isenção equivale à criação de um tributo. c) É possível ser impetrado mandado de segurança com pedido de liminar, já que a matéria não
está relaciona com a simples expectativa de direito, mas sim com o direito adquirido das empresas, tornando, portanto, a revogação inválida, não
observando a Súmula do STF de n° 544: Isenções tributárias concedidas, sob condição onerosa, não podem ser livremente suprimidas, vez que as
mesmas geram direito adquirido. O argumento que embasaria o meu ato seria o de que a isenção concedida por prazo certo e sob condições não
pode ser revogada a qualquer tempo, porque ofende a segurança das relações jurídicas, sustentado, inclusive, pelo STF.