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Contabilidade Geral
Mário Mendes de Barros (PR)
18/11/04 - Entendendo a "DOAR" - Demonstração das Origens e Aplicações de Recursos

Entendendo a "DOAR" - Demonstração das Origens e Aplicações de Recursos

Olá, tudo bem? Como vão os estudos? Animado(a)?

A minha proposta para hoje é a discussão de um tema que, por ser apresentado apenas no final
dos livros de contabilidade, muitos candidatos acabam imaginando constituir-se em assunto
complexo e dificultoso deixando, por isso, de enfrentá-lo. Estou certo de que tal fato se dá, mais
pelo cansaço que toma o candidato, dado o acúmulo de matérias e conteúdos que precisam ser
dominados para a obtenção do tão almejado êxito no concurso, que pelo conteúdo da referida
demonstração. Creio que depois dessa leitura você irá constatar que, na realidade, a "DOAR" é
bastante simples e, também, de fácil domínio.

Então vamos lá:

Conforme o "caput" do artigo 188 da Lei 6.404/76, "a demonstração das origens e aplicações de
recursos indicará as modificações na posição financeira da companhia". Por isto, e por conta de
todo o restante do artigo, é possível afirmar que o objetivo da "DOAR" é o de evidenciar as
variações do Capital Circulante Líquido ocorridas entre o início e o término do exercício.

Mas... O que é Capital Circulante Líquido?

R.: Capital Circulante Líquido é a diferença entre o Ativo Circulante e o Passivo Circulante (CCL =
AC - PC)

Para melhor compreensão do conceito, veja os dois balanços a seguir:

BALANÇO PATRIMONIAL DE 31/12/2002

Ativo Circulante 500.000 Passivo Circulante 420.000
Ativo Realizável Passivo Exigível
120.000 80.000
a Longo Prazo a Longo Prazo
Ativo Permanente 680.000 Patrimônio Líquido 800.000
1.300.000 1.300.000

CCL = (500.000 - 420.000).......................................................... 80.000

BALANÇO PATRIMONIAL DE 31/12/2003

Ativo Circulante 650.000 Passivo Circulante 550.000
Ativo Realizável Passivo Exigível
140.000 110.000
a Longo Prazo a Longo Prazo
Ativo Permanente 760.000 Patrimônio Líquido 890.000
1.550.000 1.550.000

CCL = (650.000 - 550.000)......................................................... 100.000

Conclui-se, aqui, que a variação do CCL no nosso exemplo é "20.000", ou seja:

CCL (AC - PC) ao final do exercício de 2003 100.000

(-) CCL (AC - PC) no início do exercício de 2003 (80.000)
(=) Variação no CCL durante o exercício de 2003 20.000

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Existe, ainda, uma outra maneira de se chegar à mesma variação. É através da fórmula: "CCL =
PÑC - AÑC", onde: AÑC = "Ativo Não Circulante" (Ativo Realizável a Longo Prazo e Ativo
Permanente) e PÑC = "Passivo Não Circulante" (Passivo Exigível a Longo Prazo, Resultado de
Exercícios Futuros e Patrimônio Líquido). Vejamos:

No exemplo dado, temos (em 2002) um PÑC de 880.000 e um AÑC de 800.000, perfazendo um
CCL de 80.000 e (em 2003) um PÑC de 1.000.000 e um AÑC de 900.000, o que perfaz um CCL
de 100.000. Este CCL (final) de 100.000 menos o (inicial) de 80.000 reflete na mesma variação
de 20.000, apurada anteriormente pela fórmula CCL = AC - PC.

Podemos também, para o caso, demonstrar (graficamente) o seguinte:

Note que as partes achuriadas nas duas últimas figuras de cada período apresentam a diferença
entre os circulantes ou entre os "não circulantes", ou seja, representam o CCL. Atente para o
crescimento que houve de um ano para o outro em toda a demonstração gráfica. Veja que o
tamanho do CCL no ano de 2003 é maior que o do ano de 2002. Esta diferença refere-se
(exatamente) à variação positiva (de R$ 20.000) ocorrida de um período para o outro.

Bem! Até aqui, creio que foi possível compreender o que é o CCL e o que significa a sua
variação. Porém, isto (embora já seja um grande passo) ainda não é tudo!

Para "dominar" a "DOAR" precisamos saber como se dá essa variação! Sendo assim, para
explicarmos esse fator utilizaremos mais uma vez de duas figuras, analise-as para darmos
seqüência ao nosso estudo:

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Observe que os balanços estão separados em circulante e não circulante por uma faixa. Na
primeira figura, esta linha não é cruzada pelas flechas, enquanto que na segunda, todas as
flechas cruzam-na.

Fixadas as imagens, examinemos alguns fatos contábeis e vejamos quais deles provocam e
quais não provocam variação no CCL.

1. Refletindo, inicialmente, sobre a compra a vista de mercadorias constatamos que ela não
afeta o CCL. Pois, as contas envolvidas serão ambas do Ativo Circulante. Isto é: enquanto um
elemento do Ativo Circulante está sendo aumentado outro está sendo diminuído.
Conseqüentemente, seu total permanecerá inalterado e por isto o CCL não sofrerá variação.

AC PC
Caixa -10.000 . .
Mercadorias +10.000

AÑC PÑC
. .

2. Um outro exemplo de fato que não traz alteração para o CCL, é o depósito de dinheiro em
conta corrente bancária. Mais uma vez, as contas envolvidas são ambas do Ativo Circulante e,
por conseqüência, o CCL se mantém o mesmo antes e depois do fato.

AC PC
Caixa -5.000 . .
Bancos cta. Mov. +5.000

AÑC PÑC
. .

3. E se fizéssemos uma compra a prazo (para pagamento no mês seguinte)? O que ocorrerá?
Novamente estaremos diante de um fato que não afeta o CCL! A única diferença, aqui, é que as
contas envolvidas são uma de Ativo e outra de Passivo Circulante. Todavia, sendo ambas
"Circulantes" não ocorre variação do CCL. Se Ativo e Passivo Circulante aumentam em igual
valor, o CCL não sofre variação.

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AC PC
Mercadorias +18.000 Fornecedores +18.000

AÑC PÑC
. . . .

4. Agora, imagine a hipótese de trocarmos uma dívida de compra a prazo (duplicata a pagar)
junto a um fornecedor por uma nota promissória de igual valor. Outra vez estamos diante de um
fato que não faz variar o CCL. Pois, se ambos os títulos têm vencimento de curto prazo, o
Passivo Circulante estará aumentando e diminuindo, permanecendo inalterado ele e o CCL.

AC PC
Fornecedores -3.500
NP a pagar +3.500

AÑC PÑC
. . . .

5. Prosseguindo os exemplos, vejamos um caso em que um terreno que, por não ser de uso,
fazia parte do Ativo Permanente Investimentos e agora, por estar passando a ser utilizado nas
atividades da empresa, esteja sendo transferido para o Ativo Permanente Imobilizado.
Novamente o CCL não se altera. Pois, ambas as contas movimentadas pertencem ao "Não
Circulante" do Ativo. Desta forma permanecem inalterados os Ativo e Passivo Circulante.

AC PC
. . . .

AÑC PÑC
AP Inv Terrenos. -4.000 . .
AP Imob. Terrenos +4.000

6. Vejamos um outro fato contábil que não resulta em alteração para o CCL! A integralização
de Capital por meio de Máquinas. Do mesmo modo que nos casos anteriores, este fato por se
limitar ao "não circulante" não afeta o CCL.

AC PC
. . . .

AÑC PÑC
Máquinas +15.000Capital .+15.000
.

7. O último fato que apresento, sem variação do CCL é a incorporação de Lucros ao Capital.
Mais uma hipótese de CCL inalterado! As contas envolvidas são (as duas) de Patrimônio Líquido.
Os circulantes permanecem intactos!

AC PC
. . . .

AÑC PÑC
Capital . +5.000
. Lucros Acumulados -5.000

Certamente, a essas alturas, você já terá notado que todos os fatos acima descritos apresentam

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situações que seus registros contábeis (vistos graficamente) não refletem em cruzamento da
"linha divisória do circulante/não circulante" e, por isso mesmo, não produzem variação no CCL.
Em compensação, os fatos que a seguir passarei a apresentar estarão sempre "cruzando" a
"fronteira do circulante/não circulante" o que trará por conseqüência a variação do CCL.

8. A aquisição (a vista ou a prazo) de móveis e utensílios.

À vista

AC PC
Caixa -7.000
. . . .

AÑC PÑC
Móveis e Utens. +7.000 .
.

A prazo

AC PC
Fornecedores +7.000

AÑC PÑC
Móveis e Utens. +7.000

9. Ao auferir rendimentos numa conta de aplicação, junto a uma instituição financeira

registraremos o crédito numa conta de receita financeira (que reflete em aumento do PL) com
contra partida a débito de conta do Ativo Circulante.

AC PC
Aplic. Finananceira +500
. . . .

AÑC PÑC
Receita Financeira . +500
.

10. A decisão da Assembléia de distribuir parte dos lucros a título de dividendos é mais um fato
que faz variar o CCL, pois, o Patrimônio Líquido diminui em favor de um aumento do Passivo
Circulante. A "fronteira" é cruzada!

AC PC
Dividendos a Pagar +3.000
. . . .

AÑC PÑC
Lucros Acumulados -3.000
. .

11. Para encerrar reflita sobre a venda de um veículo de uso em dinheiro. A conta caixa será
debitada e a conta de Veículos será diminuída. Desta forma, mais uma vez estamos diante de
um fato que reflete em variação do CCL.

AC PC
Caixa +5.500
. . . .

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AÑC PÑC
Veículos -5.500 .
.

Observamos como o CCL varia. Notamos que ele varia sempre que a "faixa do circulante/não
circulante" é cruzada. Porém, não paramos para avaliar que tipo de variação ocorre em cada
caso apresentado. Se a variação é positiva ou negativa.

Precisamos firmar então os seguintes conceitos: Quando o CCL aumenta, a variação é positiva.
Quando ele diminui, ela é negativa. As variações positivas figuram na "DOAR" como
"Origens" enquanto que as variações negativas são as "Aplicações".

O quadro ao lado tem sido de grande utilidade para alunos para os quais
andei dando aulas nesses últimos anos.

O seu significado é o seguinte: a flecha para cima quer dizer aumento e a

outra diminuição. Assim, pode-se dizer que quando o CCL aumenta estamos
diante de uma origem, quando ele diminui, foi uma aplicação o que ocorreu.
Um aumento do AC (tomado individualmente) admitindo que tenha havido
variação do CCL reflete em origem na "DOAR", enquanto que a diminuição
do AC reflete em aplicação. Pois, contribui para a redução do CCL. E aí vai...
A seqüência é: oa, oa, ao, ao e oa.

Se você conseguir memorizar o quadro, ao constatar que a questão da

prova trata da "DOAR", repita-o ao lado dela na folha de prova e, em
seguida, desenvolva a sua análise para o caso.

Resta-nos, por fim, conhecer a estrutura da "DOAR":

Para conhecermos tal estrutura podemos partir, por exemplo, do texto da Lei. Transcrevo aqui
todo o conteúdo do artigo 188 citado anteriormente (em parte):

Art. 188. A demonstração das origens e aplicações de recursos indicará as modificações na

posição financeira da companhia, discriminando:

I - as origens dos recursos, agrupadas em:

a) lucro do exercício, acrescido de depreciação, amortização ou exaustão e ajustado pela

variação nos resultados de exercícios futuros;

b) realização do capital social e contribuições para reservas de capital;

c) recursos de terceiros, originários do aumento do passivo exigível a longo prazo, da redução do

ativo realizável a longo prazo e da alienação de investimentos e direitos do ativo imobilizado;

II - as aplicações de recursos, agrupadas em:

a) dividendos distribuídos;

b) aquisição de direitos do ativo imobilizado;

c) aumento do ativo realizável a longo prazo, dos investimentos e do ativo diferido;

d) redução do passivo exigível a longo prazo;

III - o excesso ou insuficiência das origens de recursos em relação às aplicações, representando

aumento ou redução do capital circulante líquido;

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IV - os saldos, no início e no fim do exercício, do ativo e passivo circulantes, o montante do

capital circulante líquido e o seu aumento ou redução durante o exercício.

Resumindo a demonstração, teremos:

DOAR

1. ORIGENS

representado pelas transações que resultem em aumento do C.C.L.

2. APLICAÇÕES

representado pelas transações que resultem em redução do C.C.L.

3. VARIAÇÃO DO CCL

4. APURAÇÃO DA VARIAÇÃO DO CCL A PARTIR DOS CIRCULANTES DOS DOIS PERÍODOS

ENVOLVIDOS

Na prática, a "DOAR" tem sido apresentada no seguinte formato:

DEMONSTRAÇÃO DAS ORIGENS E APLICAÇÕES DE RECURSOS

1. ORIGENS DE RECURSOS

1.1 - Das Operações

1.1.1 - Lucro Líquido do Exercício

1.1.2 - Ajustes ao Lucro Líquido

(+) Depreciação, Amortização e Exaustão

(+) Constituição de Provisões p/ Ajuste de Ativos Não Circulantes

(+/-) Variações Monetárias/Cambiais em itens do Exigível a Longo Prazo

(+/-) Variações Monetárias/Cambiais em itens do Realizável a Longo Prazo

(+/-) Aumentos ou reduções de investimentos relevantes avaliados pela equivalência

patrimonial

(-) Apropriações como Receitas de Valores constantes em Resultados de Exercícios Futuros

1.1.3 - Aumento em Resultados de Exercícios Futuros

1.2 - Dos Acionistas

1.2.1 - Realização do Capital Social em dinheiro ou outros componentes do circulante

1.2.2 - Contribuições para Reservas de Capital (exceto a de Correção Monetária)

1.3 - De Terceiros

1.3.1 - Aumento do Passivo Exigível a Longo Prazo

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1.3.2 - Redução do Ativo Realizável a Longo Prazo

1.3.3 - Alienação do Ativo Permanente

TOTAL DAS ORIGENS

2. APLICAÇÕES DE RECURSOS

2.1 - Prejuízo Líquido do Exercício

2.2 - Ajustes ao Prejuízo Líquido (o mesmo que o item 1.1.2, invertidos os sinais)

2.3 - Dividendos Distribuídos

2.4 - Aplicações em Investimentos Temporários a Longo Prazo

2.5 - Demais Aumentos do Realizável a Longo Prazo

2.6 - Aplicações em Investimentos Permanentes

2.7 - Aquisições de bens do Ativo Imobilizado

2.8 - Demais Aumentos do Ativo Permanente

2.9 - Redução do Exigível a Longo Prazo

2.10 - Redução do Resultado de Exercício Futuros

2.11 - Demais Reduções do Patrimônio Líquido

TOTAL DAS APLICAÇÕES

3. VARIAÇÃO DO CAPITAL CIRCULANTE LÍQUIDO (Origens - Aplicações)

4. DEMONSTRAÇÃO DA VARIAÇÃO DO C.C.L.

Componentes Início do período Final do período Variações
4.1 - Ativo Circulante
4.2 - Passivo Circulante
4.3 - C.C.L.

Hoje, paro por aqui. Na próxima, trarei algumas questões sobre o tema.

Até lá!
Um abraço, fique com Deus, e bons estudos.
Mário

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