Sebentacompleta Fiscalidade

Contabilidade Analtica
CONTABILIDADE ANALTICA
Fiscalidade Laboral e Ps-Laboral
Apontamentos
Teresa Carmo Costa
2008/2009
I - INTRODUO 1.1 Necessidade da Contabilidade Analtica como Instrumento de Apoio Gesto Objectivos da Contabilidade Geral ou Financeira
Um dos objectivos da Contabilidade Geral ou Financeira o controlo das relaes com terceiros, a relevao contabilstica e o apuramento do resultado global do exerccio determinao da situao patrimonial da empresa.
CMVMC FSE Impostos Pessoal Amortizaes Custos Financeiros Resultado

1. Qual o lucro?
Demonstrao dos Resultados 1 500,00 Vendas 150,00 5,00 500,00 85,00 10,00 2 250,00 250,00 2 500,00
2 500,00
2 500,00
2. Pressupostos: Se Produo = Vendas Se Produo = 500 Camisolas (produo nica) Qual o custo por camisola? 3. Pressupostos: Se Produo = Vendas Se Produo = 300 T-Shirts + 200 Camisolas Qual o custo por camisola? Qual o custo por T-Shirt? 4. Pressupostos: A empresa tem trs departamentos: PRODUO, ADMINISTRAO e COMERCIAL/DISTRIBUIO Qual o custo por departamento? 5. Pressupondo que o departamento de produo tem trs seces: TECELAGEM, TINTURARIA e CONFECO Qual o custo por minuto em cada seco?
Contabilidade Analtica A Contabilidade Geral ou Financeira no capaz de responder s questes 3, 4, 5
Algumas Insuficincias da Contabilidade Geral ou Financeira

No determina o custo unitrio de cada unidade produzida (ou servida). Esta informao necessria para a determinao dos preos de venda, para a valorizao das existncias finais e para efeitos de controlo dos custos de produo. No apura em quanto que cada produto contribui para a formao do resultado do exerccio. Esta informao fundamental para sabermos se existe algum produto que d prejuzo ou que no suficientemente rentvel. incapaz de determinar se mais vantajoso adquirir ou fabricar as matrias-primas e outros factores produtivos. incapaz de responder se mais vantajoso para a empresa ter uma oficina de reparaes ou se esta deve recorrer ao exterior. No informa a empresa sobre quando que se deve optar por substituir uma mquina em lugar de a reparar.
1.2 Definio, mbito, objectivos e caractersticas da Contabilidade Analtica Definies de Contabilidade Analtica
Charles Brunet, em "Tcnica de Contabilidade Analtica de Explorao", define Contabilidade Analtica como a parte da contabilidade que determina por ramos de actividade, produtos, servios, clientes ou por outros elementos: O montante de vendas Os custos correspondentes O lucro ou prejuzo O Plano de Contas Francs (1957) define Contabilidade Analtica como uma forma de tratamento de dados que visa pr em evidncia elementos constituintes dos custos e dos proveitos que apresentam maior interesse para a gesto da empresa.
A Contabilidade de Custos recebia, at algumas dcadas atrs, a designao de Contabilidade Industrial, j que era utilizada essencialmente por empresas industriais, sobretudo dos sectores automvel e txtil. Tambm recebe a designao de Contabilidade Analtica de Explorao, uma vez que recolhe os custos da conta de explorao e analisa-os detalhadamente. A Contabilidade de Custos uma parte da contabilidade que tem por objectivo a captao, medio, registo, avaliao e controlo da circulao interna dos valores da empresa, visando a transmisso de informao sobre a produo, formao interna de preos de custo e sobre a poltica de preos e vendas, anlise dos resultados atravs do confronto com a informao transmitida pelo mercado de factores e produtos. Assim, trata-se de um subsistema de informao que tem em vista a medida e anlise de custos, proveitos e resultados relacionados com os diversos objectivos definidos pelas organizaes. Salienta-se, pois, que o seu objecto so os custos, os proveitos e o resultado das organizaes, que determina e analisa no de uma forma globalizante, como acontece na contabilidade geral, mas sim de forma analtica e de acordo com as necessidades da Gesto da organizao em causa.
Objectivos da Contabilidade Analtica

Segundo o Plano de Contas Francs os objectivos essenciais da Contabilidade de Custos so os seguintes: Conhecer os custos das diferentes funes desenvolvidas pela empresa; Determinar as bases de valorimetria de alguns elementos do Balano da empresa; Explicar os resultados, comparando os custos dos produtos (bens e servios) com os correspondentes preos de venda; Estabelecer previses de despesas e de receitas correntes; Constatar a sua realizao e explicar os desvios resultantes. Podemos referir ainda os seguintes objectivos: 1. Fornecer informaes atempadas e oportunas para facilitar a tomada de decises aos
gestores, com base em critrios de racionalidade econmica, nomeadamente:
Contabilidade Analtica Informao necessria para a planificao e controlo; Informao complementar contabilidade financeira; Informao para a avaliao das existncias finais (no caso de empresas industriais). 2. 3. 4. 5. Reclassificao dos custos por funes Medida e anlise de custos e proveitos Apoio a outros instrumentos tcnicos e de gesto Avaliar a performance econmico-financeira
Os objectivos da Contabilidade de Custos no podem estar dissociados da sua misso e do seu papel, como instrumento que pode e deve contribuir para a criao de valor das empresas. Neste sentido, na modelao do sistema contabilstico, deve ter-se presente a: Orientao Estratgica Utilidade para a Gesto A Contabilidade Analtica permitir apoiar a Gesto em decises tais como: Comprar ou fabricar? Transportes e manuteno prprios? Investir ou no? Que programa de produo e de vendas? Quais os produtos que a empresa dever fabricar? Quais as quantidades a produzir? Que preos se devem exigir? Quais as modalidades de venda a adoptar? Quais as zonas geogrficas que oferecem melhores perspectivas?
Caractersticas da Contabilidade Analtica

Objectiva; Ope-se rigidez e uniformidade da Contabilidade Geral ou Financeira; Permite o estabelecimento de padres e previses; Examina todas as situaes que tenham originado desvios em relao ao previsto.
Contabilidade Geral versus Contabilidade Analtica

Critrios de comparao Face lei Ponto de vista da empresa Horizontes Natureza dos fluxos observados Documentos de base Classificao dos encargos Objectivos Regras Utilizadores Natureza da informao Contabilidade Geral Obrigatria Global Passado Externos Externos Por natureza Financeiros Rgidas e normativas (PCGA) Terceiros + Direco Precisa, Certificada, Histrica, Quantitativa, Monetria, Exacta Princpios subjacentes Consistncia Uniformidade Verificabilidade Informao sobre a organizao Forma de registo Agregada Formal Segmentada Informal Todos os responsveis Rpida, Pertinente, Aproximada, Qualitativa, No Monetria Relevncia Flexibilidade Contabilidade de Custos Facultativa Pormenorizado Presente e Futuro Internos Externos e Internos Por destino Econmicos Maleveis e evolutivas
1.3 Conceitos econmico - financeiros: Custos, Despesas, Pagamentos e Perdas; Proveitos, Receitas, Recebimentos e Ganhos
Custo: Utilizao, consumo dos bens ou servios na expectativa de virmos a ter um proveito. H que distinguir entre custos do perodo, custos de perodos passados e de perodos futuros. Despesa: Aquisio de bens e servios (facturao, aceitao de uma obrigao).
Pagamento: Pagamento da despesa, da aquisio do bem ou servio (recibo, cumprimento da obrigao). Perda: Consumo ou desaparecimento de valor sem a equivalente compensao (sem expectativa de proveito). Por exemplo, incndio, roubo, etc. Proveito: Acrscimo no patrimnio proveniente da actividade normal, por exemplo, valor da produo acabada, trabalhos para a prpria empresa, etc. Receita: Venda ou prestao de servios (nossa facturao, aceitao de um direito). Recebimento: Recebimento da venda ou da prestao de servios (nosso recibo, concretizao do direito). Ganho: Acrscimo extraordinrio do patrimnio da empresa, no proveniente da actividade normal (subsdio extraordinrio, diferenas cambiais extraordinrias, etc.). Resultado: Proveitos e Ganhos Custos e Perdas Se Proveitos > Custos => Lucro Se Proveitos < Custos => Prejuzo Disponibilidades: Recebimentos Pagamentos Cash-Flow: Receitas Despesas
Empresa
Despesa (Compra) Custo
Armazm Fabricao
Proveito
Armazm
Receita (Venda)
ptica Produtiva, Tcnica ou Econmica Fornecedores ptica Financeira Clientes
Pagamento
Caixa, Bancos
Recebimento
Meios Tericos Crditos TRS PTICAS: 1. ptica Financeira: Despesas Receitas 2. ptica Econmica ou Produtiva ou Tcnica: Custos Proveitos 3. ptica de Tesouraria ou de Caixa: Recebimentos Pagamentos
II CUSTOS: RECLASSIFICAES, CONCEITOS, HIERARQUIA DE CUSTOS E ANLISE DOS VRIOS TIPOS DE RESULTADOS Reclassificao de Custos
a) Quanto Identificao com a Actividade Econmica e com o Produto
Incorporveis Industriais No incorporveis Custos
No Industriais
b) Classificao Funcional
No incorporveis
MD Industriais MOD GGF Custos No Industriais Administrativos Financeiros Comerciais, etc.

c) Quanto Imputao e Relao com o Volume de Produo
Directos
Fixos Semi-Variveis Variveis
Industriais Custos No Industriais
Indirectos
Contabilidade Analtica d) Quanto valorimetria das prestaes internas
Reais
Custos
Tericos
e) Quanto imputao de responsabilidades
Controlveis Custos No Controlveis
f) Quanto sua relevncia
Relevantes Custos Irrelevantes
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2.1 Custos Industriais e Custos No Industriais Custos Industriais

Diviso Clssica: Matrias-Primas Mo-de-obra Directa Gastos Gerais de Fabrico: o Matrias Indirectas o Mo-de-obra Indirecta o Outros
Custos No Industriais
Custos Administrativos Custos Financeiros Custos Comerciais ou de Distribuio Custos Extraordinrios Os custos industriais so todos aqueles que esto afectos funo de produo. Os custos no industriais, por sua vez, so todos os restantes custos, tais como, custos administrativos, custos de distribuio, custos financeiros e custos extraordinrios.
2.2 Custos Directos e Custos Indirectos

Os custos podem ser agrupados, por exemplo por: Contas (classificao por natureza) Departamentos, seces, actividades, () Produtos, encomendas, servios, () Podemos classificar os custos em directos ou em indirectos. Neste sentido, podemos ter custos directos ou indirectos aos produtos, custos directos ou indirectos s encomendas, custos directos ou indirectos aos servios, directos ou indirectos s seces, directos ou indirectos aos departamentos, directos ou indirectos s actividades, etc.
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Contabilidade Analtica Para esta distino deveremos ter em considerao o objecto de custos, como tal, os custos indirectos devero ser relacionados com o objecto de custo atravs de alguma Base de Repartio ou de Rateio. Regra geral, quando se fala de custos directos ou indirectos, sem especificar em relao a qu, pretende-se classificar os custos em relao aos produtos/ encomendas/ servios. Custos directos so aqueles que so especfica e directamente suportados pela fabricao de determinado produto ou directamente suportados por uma nica produo ou por um nico departamento, seco, actividade e, como tal, exclusivamente imputveis a esse produto, produo, departamento ou actividade, etc. (por exemplo, matrias primas, mo de obra directa, alguns gastos gerais de fabrico). Custos indirectos so aqueles que no podem ser relacionados directamente com um produto, produo, departamento ou actividade, uma vez que no possuem uma relao de causalidade especfica entre o input (factor de custo) e o output (por exemplo, o produto).
2.3 Custos Reais ou Custos Tericos

Custos Reais so os que realmente se verificaram. So custos histricos, determinados posteriori e fornecidos pela Contabilidade Geral ou Financeira. Custos Tericos so definidos priori para valorizao interna de matrias, produtos e servios prestados. Os critrios seguidos na sua definio podem ser de vrios tipos, salientando-se os custos padro e os custos oramentados. Custos Oramentados - custos obtidos nos oramentos elaborados pela empresa. Custos Padro ou Standard - definidos a partir de estudos especializados. Preos de mercado - so custos de substituio, valores existentes no mercado. Custos histricos - custos mdios verificados em anos (perodos) anteriores.
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2.4 Custos fixos, custos variveis e custos semi-variveis

Os custos fixos (tambm designados por custos de estrutura) so aqueles que a empresa suporta quando opta por uma determinada capacidade de produo, no variando quando se altera o volume de produo (at um determinado volume de produo, por exemplo capacidade instalada, e dentro de um determinado perodo de tempo, por exemplo um ano). Grfico 1: Comportamento dos Custos Fixos Valor Valor
Custo fixo (CF)
CF
Quantidade Campo Pertinente Campo Pertinente
Quantidade
Por sua vez, os custos variveis so custos que variam necessariamente com o volume de produo. Existem basicamente trs tipos de custos variveis: proporcionais, progressivos e degressivos. Grfico 2: Comportamento dos Custos Variveis
Custos Progressivos
CUSTO
Custos Proporcionais Custos Degressivos Volume Capacidade Instalada
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Contabilidade Analtica Os custos semi-variveis so custos nos quais uma parte fixa e a outra varivel. Teremos ento: Custo Total = Custo Fixo + Custo Varivel Custo Mdio = Custo Total / Quantidade
2.5 Custos controlveis e no controlveis

Nem sempre todos os custos agrupados em determinado centro so controlveis pelo responsvel respectivo. A Contabilidade de Custos dever fazer esta distino. Os custos de funcionamento da empresa devem ser determinados por centros de responsabilidade devendo, pois, haver sempre um e um s responsvel pelo seu controlo. necessrio que este conhea os custos que deve controlar. Torna-se importante distinguir, nos centros de custos, os custos controlveis pelo seu responsvel directo, daqueles no controlveis por ele, mas sim por uma autoridade superior.
2.6 Custos relevantes e irrelevantes

Por vezes, quando a empresa se encontra perante um leque de escolhas possvel para decidir a melhor alternativa, existem determinados custos que no se alteram, quer se opte por uma ou outra alternativa. Quando tal acontece, significa que os custos so irrelevantes. Se pelo contrrio, a escolha de uma ou outra alternativa implica a alterao de determinados custos, significa que estes so relevantes (o que acontece, em geral, com os custos variveis que, por vezes, so tambm chamados custos relevantes).
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2.7 A hierarquia dos custos Os Custos Industriais

O universo dos custos industriais, na ptica do produto fabricado, pode ser dividido em trs sub-conjuntos: Custo das matrias directas consumidas (MD); Custos referentes mo-de-obra directa aplicada (MOD); Gastos Gerais de Fabrico (GGF).
Os Estgios de Custos
O desenvolvimento do processo produtivo efectuado numa organizao implica que esta incorra num conjunto de custos, os quais podem ser organizados segundo uma hierarquia. Assim, ao contrrio das empresas comerciais, as empresas industriais transformam em produtos as matrias adquiridas. Em relao a esta matria importante reter que as Funes de Gesto originam custos (funcionais) de: Aprovisionamento Produo ou Industriais Venda ou de Distribuio ou Comercializao Administrativos Financeiros Na ptica do produto fabricado, podemos distinguir diversos estdios: 1. Custo Industrial ou de Produo (MP + MOD + GGF) Custos Financeiros + Custos Extraordinrios) 3. 4. Custo Complexivo ou Completo (CIPV + Custos No Industriais) Custo EconmicoTcnico (Custo Complexivo + Custos de Oportunidade) 2. Custos No Industriais (Custos de Distribuio + Custos Administrativos +
A Contabilidade de Custos deve, portanto, determinar os custos relativos a cada uma das funes da empresa, analis-los e transmiti-los aos responsveis, a fim de servir de base sua gesto. Estamos em presena de custos funcionais.
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2.8 Os Resultados Brutos, Lquidos e Puros
APURAMENTO DOS CUSTOS E DOS RESULTADOS
Outros Proveitos Resultado Resultado C. Oportunidade Bruto Custo Vendas Econmico Custo Lquido
Resultado Puro
C. Distribuio
C. Administrao
C. Financeiros Complexivo Tcnico
G. G. F.
Custo
M. O. D. (Completo) (*)
Custo
Industrial
Mat. Primas.
Primo
Consumidas
(Directo)
Nota:
* Referentes aos produtos vendidos
MP - Matrias Primas MOD - Mo-de-Obra Directa GGF - Gastos Gerais de Fabrico CIPA - Custo Industrial dos Produtos Acabados CIPV - Custo Industrial dos Produtos Vendidos
Custo Primo
MP MOD GGF Custo de Transformao
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2.9 Custos do Produto e Custos do Perodo

Para se poder fabricar os produtos necessrio consumir, sacrificar bens e servios. Desses consumos nasce o produto, cujo custo unitrio necessrio determinar, uma vez que, entre outras finalidades, h que proceder valorizao dos Produtos Acabados que se encontram em armazm no final do perodo. De acordo com o POC (Critrios de Valorimetria das Existncias) Considera-se como Custo de Produo de um bem, a soma dos custos das matriasprimas e outros materiais directos consumidos, da mo-de-obra directa, dos custos industriais variveis e dos custos industriais fixos necessariamente suportados para o produzir e colocar no estado em que se encontra e no local de armazenagem. Assim:
1- S so custos do perodo:
O custo das unidades efectivamente vendidas no perodo em causa Os custos no industriais Os custos industriais no incorporados
2- Toda a produo do perodo no vendida nesse perodo EFPA - ser custo

do(s) perodo(s) em que for vendida.
3- Apenas os custos industriais incorporados so inventariveis e, como tal, s

estes so considerados na valorizao das existncias. Por outras palavras, s os custos industriais so custos do produto. Os custos no industriais no so inventariveis.
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CICLO DA PRODUO
Fabricao EIPVF Custos Mensais EFPVF Custos Administrativos Custo Mensal Custo Mensal C. Administrativo EFPA CIPA CIPA EIPA CIPV CIPV Armazm de Produtos Acabados Resultados
Armazm de Materiais
Ei
MC
Compras
(Consumos)
Ef
MOD
Salrios
Custo
Encargos
Imputado
ao ms Custos de Distribuio Custo Mensal Custo Mensal C. Distribuio
GGF
Mat. Sub.
Gastos
MOI
Imputados
Outros GGF Custos Financeiros Custo Mensal Custo Mensal
ao ms
C. Financeiro Custos do Armazm de Produtos em Curso EIPVF EFPVF EIPVF EFPVF Perodo
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Quadro para a determinao do custo do produto

Produto X X X X X X X (X) X X (X) X (X) X X X (X) X X X X (X) X X (X) X X X X X X X X X X X X X X X (X) X X (X) X Produto Y Produto Z Total
Consumos de Matrias-primas
Mo-de-Obra Directa
Gastos Gerais de Fabrico
Seco A
Seco B
Total Custos Produo
EIPVF
EFPVF
CIPA
EIPA
EFPA
CIPV
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EXEMPLO
Custo das matrias directas consumidas Custos de Transformao Custos de Distribuio Custos Administrativos Custos Financeiros Produo Acabada Vendas EIPA Existncias de PVF CI = MP + MOD + GGF = 3 500+1 500 = 5 000 Custo de Transformao CI unit. = 5 000 = 5 1 000 Os 5 000 so custos dos produtos e no do perodo. Das 1 000 unidades acabadas venderam-se apenas 800 unidades. Assim, Custo do perodo = 800*5 = 4 000 (CIPV) O custo industrial (CI) das 200 unidades produzidas (que no foram vendidas) constitui custo do perodo em que essas unidades forem vendidas. Alm do CIPV constituem ainda custos do perodo, os custos no industriais (CNI), no montante de 2 500 . Custo Complexivo ou Completo = CIPV + CNI = 4 000 + 2 500 = 6 500 Custo Complexivo unit. = 6 500 = 8,13 800 Neste caso fcil determinar o custo complexivo ou completo, dado que a empresa fabrica e comercializa um nico produto (produo uniforme). No entanto, se a empresa produzisse diversos produtos era mais complicado pois seria necessrio repartir os CNI comuns. 3 500 1 500 900 1 000 600 1 000 unidades 800 unidades 0 0
2.10 A Demonstrao dos Resultados por Funes: mbito de aplicao e enquadramento normativo
Por Funes
Vendas e prestaes de servios Resultados brutos Custos de distribuio Custos de administrativos Outros proveitos operacionais Resultados operacionais Proveitos e ganhos financeiros Custos e perdas financeiros Resultados correntes Proveitos e ganhos extraordinrios Custos e perdas extraordinrios Resultados antes de impostos X X (X) (X) X X X (X) X X (X) X
Por Naturezas
Custos e perdas Custo mercadorias vendidas mat. consumidas Fornecimentos e servios externos Custos com o pessoal Amortizaes Provises Impostos Outros custos e perdas operacionais Custos financeiros Custos extraordinrios Imposto sobre o rendimento do exerccio Resultado lquido do exerccio Proveitos e ganhos Vendas e prestaes de servios Variao da produo Proveitos financeiros Proveitos extraordinrios X X X X X X X X X X X X X X X (X) X
Custo das vendas e prestaes de servios (X)
Imposto sobre o rendimento do exerccio (X) Resultado lquido do exerccio X
Segundo o n. 1 do artigo 1. do DL n. 44/99 com redaco dada pelo artigo 1. do DL n. 79/2003, as entidades s quais aplicvel, nos termos da legislao em vigor, o Plano Oficial de Contabilidade ficam obrigadas, nas condies previstas no presente diploma: a) A adoptar o sistema de inventrio permanente na contabilizao das suas existncias; b) A elaborar a Demonstrao dos Resultados por Funes referida no n. 2.3 do captulo 2 do POC e prevista no seu captulo 7; c) A elaborar a Demonstrao dos Fluxos de Caixa;
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Contabilidade Analtica d) A proceder ao inventrio fsico das existncias, de acordo com os procedimentos prescritos no captulo 12, classe 3 Existncias, do Plano Oficial de Contabilidade. Ficam dispensadas as entidades s quais aplicvel o POC que no ultrapassem, no perodo de um exerccio, dois dos trs limites definidos no n. 2 do art. 262 do Cdigo das Sociedades Comerciais: a) Total do balano: 1 500 000 ; b) Total das vendas lquidas e outros proveitos: 3 000 000 ; c) N. de trabalhadores empregados em mdia durante o exerccio: 50. Deixando esta dispensa de produzir efeitos no segundo exerccio seguinte, inclusive, aquele em que os limites sejam ultrapassados (n. 2 do artigo 1. do DL n. 44/99 com redaco dada pelo artigo 1. do DL n. 79/2003).
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Contabilidade Analtica Demonstrao dos Resultados por Funes (segundo a DC n. 20) Exerccio N N-1
Vendas e prestao de servios Custo das vendas e das prestaes de servios Resultados Brutos Outros proveitos e ganhos operacionais Custos de distribuio Custos administrativos Outros custos e perdas operacionais Resultados operacionais Custo lquido de financiamento Ganhos (perdas) em filiais e associadas Ganhos (perdas) em outros investimentos Resultados correntes Impostos sobre os resultados correntes Resultados correntes aps impostos Resultados Extraordinrios Impostos sobre os resultados extraordinrios Resultados Lquidos Resultados por aco X -X +/- X X -X -X -X +/- X -X +/- X +/- X +/- X -X +/- X +/- X -X +/- X +/- X X -X +/- X X -X -X -X +/- X -X +/- X +/- X +/- X -X +/- X +/- X -X +/- X +/- X
Anexos:
Directriz Contabilstica n. 20/97, de 4 de Junho Demonstrao dos Resultados por Funes. Decreto-Lei n. 44/99, de 12 de Fevereiro (obrigatoriedade da adopo do sistema de inventrio permanente e da elaborao da demonstrao dos resultados por funes). Decreto-Lei n. 79/2003, de 23 de Abril (alterao ao Decreto-Lei n. 44/99, de 12 de Fevereiro). Art. 262 do Cdigo das Sociedades Comerciais.
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III - Anlise das Componentes do Custo de Produo

Possveis agrupamentos dos custos industriais: Matrias-primas Mo-de-obra directa Gastos Gerais de Fabrico Materiais Directos Mo-de-obra directa Gastos Gerais de Fabrico Materiais Directos Mo-de-obra directa Gastos Indirectos de Fabrico
3.1 O custo das Matrias-primas e outros Materiais Directos

Classificao das Matrias
As matrias so os factores tangveis adquiridos pela empresa a fim de serem consumidos, de forma gradual, na fabricao ou distribuio dos produtos. 1. Quanto ao modo de participao no processo produtivo: a) Matrias-primas Bens consumveis, objecto de trabalho posterior de natureza industrial. So incorporadas fisicamente nos produtos finais (constituem a substncia dos produtos acabados). Exemplo: madeira; farinha; papel; etc. b) Matrias Subsidirias Bens consumveis que possibilitam ou auxiliam a transformao das matrias-primas, podendo no integrar fisicamente os produtos finais. No so objecto de transformao. Exemplo: combustveis; lubrificantes; pregos; vernizes; linhas; bordados; forros; etc. c) Materiais Diversos Outros bens consumveis, que no embalagens, utilizados nos centros de custos, aprovisionamento, transformao, distribuio ou administrao. No se incorporam fisicamente nos produtos finais. Exemplo: materiais de conservao e reparao; materiais de publicidade e propaganda; materiais de escritrio; material de limpeza; etc.
d) Embalagens de Consumo Objectos envolventes ou recipientes das mercadorias ou produtos, no retornveis, que so facturados ou consignados juntamente com os produtos. e) Semi-produtos Todos aqueles bens que funcionam simultaneamente como produto acabado (susceptvel de ser vendido) ou como matria prima para uma fase seguinte.
Sugesto de agrupamento das matrias nos Custos Industriais: Matrias-primas Matrias-primas
Matrias Subsidirias Materiais Diversos (?) Embalagens de Consumo (?) Gastos Gerais de Fabrico
2. Quanto armazenagem: a) Matrias Armazenveis So a maior parte das matrias-primas e matrias subsidirias (e eventualmente as embalagens). Caracterizam-se assim, pelo facto do seu consumo ser posterior respectiva compra. b) Matrias No Armazenveis So matrias utilizadas no processo de explorao, cujo consumo dever ser imediato respectiva compra. Assim sendo, estas matrias no so
Contabilidade Analtica contabilizadas como existncias, mas sim, como custos (Fornecimentos e Servios Externos).
3. Quanto sua identificao com o produto: a) Matrias Directas Materiais que geralmente determinam a qualidade, quantidade ou apresentao do produto no mercado, razo pela qual os seus custos so directamente imputados a cada produto em concreto atravs do registo das quantidades individualmente aplicadas a cada produto (recurso a folhas de requisio de materiais). O seu consumo relaciona-se directamente com a fabricao de determinado produto. b) Matrias Indirectas ou Comuns Materiais que vo ser incorporados ou repartidos por vrios produtos, uma vez que constituem um custo comum a esses produtos. Materiais com respeito aos quais no possvel registar nas folhas de requisio que produtos concretos provocaram o consumo dos mesmos: porque no existe uma relao de causalidade; porque no pertinente o registo (dada a escassa importncia econmica para o clculo do custo do produto).
Determinao das quantidades de materiais necessrias
Nvel de existncias pretendido
Formulao dos pedidos aos fornecedores
Compra dos Materiais
Recepo dos Materiais
Comprovao fsica dos Materiais
Devoluo dos Materiais
Consumo dos Materiais
Fabricao
Contabilidade Analtica Sistemas de Inventrio
A movimentao das contas de existncias deve ser efectuada tendo em ateno dois objectivos: Conhecimento em qualquer momento da quantidade e valor dos stocks de que a empresa proprietria; Apuramento do custo dos produtos vendidos e consumidos e, consequentemente, do resultado apurado nas vendas ou na produo. Tais objectivos so apurados de duas formas: Sistema de Inventrio Permanente Sistema de Inventrio Intermitente ou Peridico Conforme o sistema de inventrio utilizado pela empresa tambm vai ser diferente a determinao dos consumos. D.L. n. 44/99, de 12 de Fevereiro, que vem estabelecer a obrigatoriedade da adopo do Sistema de Inventrio Permanente na contabilizao das existncias (uma vez que permite a determinao directa do custo das vendas, o aperfeioamento do sistema de controlo interno e a melhoria da qualidade da informao financeira) e da Demonstrao dos Resultados por Funes. Ficam dispensadas as entidades s quais aplicvel o POC que no ultrapassem dois dos trs limites definidos no n. 2 do: Art. 262 do Cdigo das Sociedades Comerciais: a) Total do balano: 1 500 000 ; b) Total das vendas lquidas e outros proveitos: 3 000 000 ; c) N. de trabalhadores empregados em mdia durante o exerccio: 50. D.L. n. 79/2003, de 23 de Abril (alterao ao DL n.44/99): - Clarificao da eficcia temporal do DL n. 44/99, de 12 de Fevereiro (as obrigaes nele estabelecidas aplicam-se aos exerccios que comearam em ou a partir de 1 de Janeiro de 2000);
Contabilidade Analtica - Eliminao da necessidade de apresentao de requerimento a solicitar a dispensa de adopo do Sistema de Inventrio Permanente e da Demonstrao dos Resultados por Funes; - Alargamento das situaes em que se prev a dispensa da obrigatoriedade de possuir inventrio permanente s entidades cuja actividade predominante consista na prestao de servios.
Valorizao dos fluxos de entrada em armazm
De acordo com o Plano Oficial de Contabilidade portugus devemos seguir o princpio do custo histrico: "Os registos contabilsticos devem basear-se em custos de aquisio ou de produo (). Considera-se custo de aquisio de um bem a soma do respectivo preo de compra com os gastos suportados directa ou indirectamente para o colocar no seu estado actual e no local de armazenagem" (Critrio de Valorimetria 5.3.2 Existncias).
Valorizao dos fluxos de sada em armazm
A determinao do valor a atribuir s matrias no fcil, visto que: 1. normal, no final de cada perodo, a no coincidncia das existncias final e inicial. 2. Nem sempre as aquisies so feitas ao mesmo preo. 3. Para alm de existirem vrios lotes a preos diferentes, muitas vezes no possvel individualiz-los. Perante estas situaes, coloca-se a seguinte questo: Como determinar o custo das matrias consumidas? Esta e outras questes idnticas poder-se-o formular para salientar a necessidade de considerar critrios que possibilitem o apuramento do valor das existncias finais e ainda o valor das sadas.
Contabilidade Analtica Modalidades baseadas no Custo Histrico De acordo com o POC, como mtodos de custeio das sadas adoptam-se os seguintes (Critrios de Valorimetria 5.3.11 - Existncias): 1. Custo Mdio de acordo com este critrio, as sadas de inventrio so valorizadas atravs de um custo unitrio obtido atravs de uma mdia ponderada entre os preos de entrada e as correspondentes quantidades. 2. FIFO os custos das sadas de armazm correspondem aos custos de entrada mais antigos e, em consequncia, as existncias finais de bens em inventrio so valorizadas pelos custos de entrada mais prximos dos valores de mercado. 3. LIFO os custos das sadas de armazm so os mais recentes - os mais prximos dos preos de mercado - enquanto que as existncias finais ficam valorizadas aos preos mais antigos. 4. Custo Especfico o custo da sada de cada lote identificado especificamente com a respectiva entrada. Para a utilizao deste mtodo necessrio ter acesso perfeita identificao fsica dos vrios lotes no armazm, permitindo deste modo o conhecimento do custo especfico de cada sada. 5. Custo Padro os custos das sadas de armazm so valorizados a custos padro (custos estimados com base em condies ideais ou normais de funcionamento), em consequncia, teremos que proceder, no final do perodo, s correces necessrias. REAVALIAO DAS EXISTNCIAS Segundo o POC as diferenas entre os valores obtidos por este mtodo e os custos de aquisio efectivos devero ser registados na conta Resultados Extraordinrios. Assim teremos: A custos histricos: Existncia Inicial + Entradas = Sadas + Existncia Final A custos tericos: Existncia Inicial + Entradas +/- Diferenas de Reavaliao = Sadas + Existncia Final 7
Contabilidade Analtica Critrios de Valorimetria Comparao dos mtodos: FIFO, LIFO e Custo Mdio Ponderado Os valores obtidos pelos vrios mtodos sero tanto mais diferentes quanto forem as variaes dos preos de aquisio ou de produo, ou seja, quanto maior for a instabilidade dos preos. a) O mtodo FIFO implica um afastamento sensvel do custo actual das entradas, do custo das sadas, as quais s tardiamente se reflectem na evoluo dos preos. b) O mtodo LIFO implica uma aproximao sensvel do custo actual das entradas do custo das sadas, as quais reflectem de forma exagerada a evoluo dos preos. c) O mtodo do custo mdio situa-se numa posio intermdia: o custo das sadas no se afasta tanto do custo actual das entradas como o FIFO, nem se aproxima tanto como o LIFO. Em perodos de inflao: 1 - Regra geral, o mtodo do FIFO conduz a: Uma valorizao mais baixa das sadas e mais elevada das existncias finais, originando, assim, custos de produo (ou de mercadorias vendidas) desactualizados por defeito. Uma valorizao das existncias finais a preos mais aproximados do custo actual (Hiperavaliao). Um resultado superior, que se pode considerar fictcio e que pode aumentar a base fiscal de tributao. 2 - Regra geral, o mtodo do LIFO conduz a: Uma valorizao mais elevada das sadas e mais baixa das existncias finais, originando custos de produo (ou de mercadorias vendidas) actualizados (mais prximos do preo de mercado). Uma avaliao de existncias finais a preos mais afastados do preo de mercado (Subavaliao). Um resultado inferior, correspondente a reservas ocultas e que reduz a base fiscal de tributao. 3 - Regra geral, o mtodo do Custo Mdio conduz a: Valores que se situam entre os valores determinados pelo mtodo FIFO e LIFO. Por outras palavras, atenua os excessos.
Empresa Variedade
Mtodo do Custo Mdio
Data Designao Qt 1 3 7 13 15 20 30 Exist. Inicial Venda Compra Venda Venda Compra Venda 200 0.12 24 150 0.1125 16.875 150 0.11 16.5 50 50 0.105 0.105 5.25 5.25 50 0.1 5 Entradas Preo Valor Qt Sadas Preo Valor Qt 200 150 300 250 200 400 250 Existncias Preo 0.1 0.1 0.105 0.105 0.105 0.1125 0.1125 Valor 20 15 31.5 26.25 21 45 28.125
EF= 28.125 CMV= 5+5.25+5.25+16.875 = 32.375 Mtodo do FIFO:

Data Designao Qt 1 3 7 Exist. Inicial Venda Compra 150 0.11 16.5 50 0.1 5 Entradas Preo Valor Qt Sadas Preo Valor Qt 200 150 150 150 13 Venda 50 0.1 5 100 150 15 Venda 50 0.1 5 50 150 20 Compra 200 0.12 24 50 150 200 30 Venda 50 100 0.1 0.11 5 11 ---50 200 Existncias Preo 0.1 0.1 0.1 0.11 0.1 0.11 0.1 0.11 0.1 0.11 0.12 ---0.11 0.12 Valor 20 15 15 16.5 10 16.5 5 16.5 5 16.5 24 ---5.5 24
Contabilidade Analtica CMV= 5 + 5 + 5 + 5 + 11= 31 EF= 5.5 + 24= 29.5 Mtodo do LIFO
Data Designao Qt 1 3 7 Exist. Inicial Venda Compra 150 0.11 16.5 50 0.1 5 Entradas Preo Valor Qt Sadas Preo Valor Qt 200 150 150 150 13 Venda 50 0.11 5.5 150 100 15 Venda 50 0.11 5.5 150 50 20 Compra 200 0.12 24 150 50 200 30 Venda 150 0.12 18 150 50 50 Existncias Preo 0.1 0.1 0.1 0.11 0.1 0.11 0.1 0.11 0.1 0.11 0.12 0.1 0.11 0.12 Valor 20 15 15 16.5 15 11 15 5.5 15 5.5 24 15 5.5 6
CMV= 5 + 5.5 + 5.5 + 18 = 34 EF= 15 + 5.5 + 6 = 26.5 Tratamento das diferenas de inventrio Existe uma diferena de inventrio quando a informao contabilstica sobre a quantidade e o valor das existncias difere da sua quantidade e/ou valor real, assim sendo, a informao contabilstica ter que adaptar-se realidade NECESSIDADE DE CORRECO!
10
Contabilidade Analtica Causas possveis de desvalorizao1: 1. Causas Fsicas o desaparecimento do material, a diminuio de peso, o armazenamento inadequado, a caducidade, a deteriorao, a obsolescncia, etc.; 2. Causas Econmicas quando, devido a alteraes de engenharia, os materiais perdem a sua aptido produtiva, deteriorando-se. Determinao do Custo Diferenas de Inventrio Negativas Deteriorao Anormal (Quebras Anormais) Deteriorao Normal (Quebras Normais)
O Custo das Quebras Anormais no inventarivel custo do perodo em que incorre (custo extraordinrio). Por sua vez, quando a quebra se deve a causas normais, o valor do consumo de materiais dever ser aumentado (ou do custo das mercadorias vendidas) numa quantidade igual ao custo da quebra.
De acordo com o princpio da prudncia, a valorizao das existncias no objecto de registo.
11
3.2. Custos com a Mo-de-obra Directa (MOD)

Unidade de medida - Horas homem (Hh) Remuneraes: Fixas Variveis Fixas Remunerao mensal (ordenado) Subsdio de Frias Subsdio de Natal Variveis Remuneraes por horas extraordinrias Comisses sobre vendas Subsdios pela prestao de trabalho em turnos Prmios de produtividade Encargos sobre remuneraes por conta da entidade patronal em empresas privadas: Obrigatrios: 21,25% para os corpos gerentes Encargos com a Segurana Social 23,75% para trabalhadores os restantes
Seguros de Acidentes de Trabalho e Doenas Profissionais (taxa varivel) Obrigatrios ou Facultativos: Encargos com creches, refeitrios, penses de reforma e de invalidez, formao profissional, etc.
12
Contabilidade Analtica Descontos sobre remuneraes por conta do trabalhador dependente: 10%/11% do Rendimento Bruto para Segurana Social Reteno de I.R.S. Custo Total = Vencimento + Encargos sobre Remuneraes Custo Horrio: Deve incluir, no s as remuneraes mensais, como tambm as restantes remuneraes fixas e encargos patronais. Dividindo esse custo pelo n. de horas de trabalho, obtemos o custo horrio.
Custo Hora =
Custo Total Ano N Horas Trabalhadas ao ano
ou
Custo mdio mensal N Horas Trabalhadas ms
Taxa Terica:
Taxa Terica = Encargos Mdios Mensais

Remunerao Mensal
Encargos Mdios Mensais =
Encargos Ano_______ Meses de trabalho
Custos Diferidos Encargos Sociais Salrios Brutos Despesa Mensal
Custo Total Mensal de Mo de Obra
Dedues Salrio Lquido
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Contabilizao dos Encargos

Poder-se- determinar, em termos previsionais, uma taxa de Encargos Sociais j que normalmente no se dispe dos dados reais quando se faz a contabilizao.
Sugesto de contabilizao:
Encargos a Repartir Da Contabilidade Geral
Encargos Mensais Reais
Custos Industriais
Encargos Imputados
Taxa Terica * * Vencimentos Mensais Sf Taxa Terica * Vencimentos Mensais
Diferenas de Incorporao
Se os custos reais forem superiores aos previstos Se os custos reais forem inferiores aos previstos
RESULTADOS
14
3.3. Os Gastos Gerais de Fabrico (GGF) Classificao de GGF:

A) Quanto Natureza:
MATERIAIS INDIRECTOS
Combustveis, colas, vernizes Lubrificantes Material de limpeza Ferramentas no duradouras, etc.
Mo-de-obra INDIRECTA
Ordenados dos encarregados de seco Ordenados do pessoal de limpeza Ordenados do pessoal de superviso Preparao de mquinas, etc.
CUSTOS INDIRECTOS DE TRANSFORMAO
Conservao e Reparao gua, Electricidade Amortizaes (?) Rendas e alugueres Seguros, Embalagens (?), etc.
B) Em relao ao produto: DIRECTOS GGF INDIRECTOS: so repartidos posteriormente pelos produtos atravs de um critrio de imputao adequado.
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Contabilidade Analtica C) Quanto variabilidade
FIXOS GGF SEMI-VARIVEIS VARIVEIS
D) Quanto ao momento do registo Histricos ou Reais GGF Tericos ou Previsionais
Custos Tericos
-
Custos Reais
Diferenas de Incorporao
CONTROLVEIS GGF NO CONTROLVEIS O seu responsvel directo no os controla.
Custos Indirectos da Produo Custos Indirectos Custos Indirectos Gerais dizem respeito s restantes reas funcionais da empresa.
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Esquematicamente:
CUSTOS INDIRECTOS TOTAIS DO EXERCCIO
CUSTOS INDIRECTOS DE PRODUO (GGF)
CUSTOS INDIRECTOS GERAIS
APROVISIONAMENTO
PRODUO
OUTROS
ADMINISTRAO
FIN.
DIST.
OUTROS
INVENTRIOS
VENDA DE PRODUTOS
RESULTADOS
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Contabilidade Analtica MODELO DE UMA FOLHA DE CUSTO Empresa

Por conta do cliente ou para o armazm Descrio do produto N. de peas Data prevista de entrega Desenho n. Data de incio Data de acabamento Ficha de Encomenda n.
Data
Sector
Requisio ou devol. n.
Matrias-primas Armazm Quantidade
Custo Unitrio
Valor
A
Data Sector
MO-DE-OBRA DIRECTA Mapa Resumo n. Trabalhos Total Horas
Taxa Horria
Valor
B
Data Sector
GASTOS GERAIS DE FABRICO Base de imputao
Quota
Valor
Resumo do custo fabril Matrias Mo-de-Obra Directa Gastos Gerais de Fabrico
C Custo Total
A B C A+B+C Custo Unitrio
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3.4. O Custo da Produo Acabada e da Produo em Vias de Fabrico

Importa ainda referir que podemos falar do custo industrial relativo s unidades produzidas (CIPA) e da produo em vias de fabrico, cujo clculo dever ser feito tendo em ateno o critrio valorimtrico adoptado pela empresa e o tipo de empresa2. O CIPA corresponde ao valor a atribuir aos produtos acabados durante o perodo, independentemente do momento em que so iniciados, o que significa que ter de incorporar, para alm dos custos industriais que ocorreram no perodo, o valor de eventual produo no acabada (produo em vias de fabrico) existente no incio e no fim do perodo. A produo em vias de fabrico corresponde ao valor de um produto iniciado em determinado perodo e que no final deste no se encontra ainda concludo, distinguindo-se do conceito de produto intermdio ou semi-acabado, que corresponde a um produto que pode ser comercializado nesse estdio ou ser sujeito a operaes de transformao adicionais (Franco et al., 2005: 36). Assim, o custo da produo acabada ser calculado da seguinte forma: CIPA = EIPVF + CI EFPVF
Se for uma empresa de prestao de servios, por exemplo, o custo da produo acabada igual ao custo da produo vendida e no inclumos a rubrica designada por matrias-primas (Caiado e Cabral, 2006).
19
IV Os mtodos utilizados para a anlise e repartio dos custos

4.1 Imputao dos Gastos Gerais de Fabrico
4.1.1 Os Coeficientes de Imputao

Montante dos Custos a Repartir Base de Imputao
Coeficiente de Imputao =
4.1.2 As Bases de Imputao

Custo das Matrias Primas Custo da M.O.D.
Bases de Imputao mais utilizadas
N. de horas de M.O.D. Horas mquina (Hm) N. de unidades fabricadas rea ocupada Custo Primo Valor dos Equipamentos Etc.
Exemplos:
Rendas Energia Seguros Amortizaes do Equipamento M.O.I. rea (m2) Potncia (kw), horas de trabalho Valor do objecto segurado Horas mquina (Hm) Horas M.O.D., Custo M.O.D.
Contabilidade Analtica 4.1.3 Imputao de base nica e de base mltipla
Imputao de Base nica:

GGF Indirectos Produtos
Coeficiente Geral =
Montante de GGF Base de Imputao
Valor a imputar = Coeficiente * Base de Imputao NOTA: Este mtodo s deve ser utilizado quando o montante de GGF for uma % muito
reduzida em relao s matrias primas e M.O.D., ou seja, em situaes em que no se justifique a utilizao de diversas bases de imputao.
Imputao de Base Mltipla ou Imputao pelo Mtodo dos Coeficientes Diferenciados:

GGF Indirectos Grupos de Gastos
Produtos
GGF Indirectos
Centros de Custos
Produtos
GGF Indirectos
Actividades
Produtos
Procedimento: 1 Repartem-se os GGF por Grupos ou Centros de Custo ou Actividades; 2 Atribui-se uma Base de Imputao adequada para cada; 3 Calcula-se o Coeficiente de Imputao; 4 Imputa-se os custos aos produtos.
2
1) Imputao de Base nica:

Exemplo: GGF do ms A B C Base de imputao 18 900 5 000 h 4 950 h 5 050 h Horas de MOD Horas de MOD gastas em cada produto:
Qual o montante de GGF a atribuir a cada um dos produtos?
2) Imputao pelo Mtodo dos Coeficientes Diferenciados (Imputao de Base Mltipla):

Exemplo: Matrias consumidas N. de horas mquina N. de horas homem MOD Valor de Vendas Os GGF foram os seguintes: Energia Seguros Amortizaes MOI As bases de imputao so as seguintes: Energia Seguros Amortizaes MOI N. de Horas homem (Hh) Valor de vendas N. de Horas mquina (Hm) Valor da MOD
Produto X 6 000 13 500 11 000 11 000 40 000
Produto Y 7 500 15 000 17 500 17 500 45 000
2 850 2 550 5 700 21 375
Determine o montante de GGF a imputar a cada produto e o respectivo custo de produo.
Resoluo
1) Imputao de Base nica:
Total de Horas de MOD = 5 000 + 4 950 + 5 050 = 15 000 Hh GGF = 18 900 Coef. Imp. = 18 900 = 1,26 /h 15 000 Ou seja, vamos imputar 1 e 26 Cntimos por cada Hora de MOD. Assim temos: Produto A: 5 000 * 1,26 = 6 300 Produto B: 4 950 * 1,26 = 6 237 Produto C: 5 050 * 1,26 = 6 363 18 900
2) Imputao pelo Mtodo dos Coeficientes Diferenciados (Imputao de Base Mltipla):
Energia: 2 850
N. de Hh
Total Hh = 11 000 + 17 500 = 28 500 Hh Coef. Imp. = 2 850 = 0,1 /h 28 500 Assim temos: Produto X: 11 000 * 0,1 = 1 100 Produto Y: 17 500 * 0,1 = 1 750 2 850
Seguros: 2 550
Valor das Vendas
Valor das Vendas = 40 000 + 45 000 = 85 000 Coef. Imp. = 2 550 = 0,03 85 000 Assim temos: Produto X: 40 000 * 0,03 = 1 200 Produto Y: 45 000 * 0,03 = 1 350 2 550
Contabilidade Analtica Amortizaes: 5 700 N. Hm
Total Hm = 13 500 + 15 000 = 28 500 Hm Coef. Imp. = 5 700 = 0,2 /Hm 28 500 Assim temos: Produto X: 13 500 * 0,2 = 2 700 Produto Y: 15 000 * 0,2 = 3 000 5 700
MOI: 21 375
Valor da MOD
Valor da MOD = 11 000 + 17 500 = 28 500 Coef. Imp. = 21 375 = 0,75 28 500 Assim temos: Produto X: 11 000 * 0,75 = 8 250 Produto Y: 17 500 * 0,75 = 13 125 21 375
Total dos GGF = 2 850 + 2 550 + 5 700 + 21 375 = 32 475 Imputao total aos produtos: Produto X: 1 100 + 1 200 + 2 700 + 8 250 = 13 250 Produto Y: 1 750 + 1 350 + 3 000 + 13 125 =19 225 32 475 Custo Industrial: M.P MOD GGF: Energia Seguros Amortizaes MOI Custo de Produo Margem Bruta: Produto X: 40 000 30 250 = 9 750 Produto Y: 45 000 44 225 = 775
5
Produto X 6 000 11 000

1 100 1 200 2 700 8 250 30 250
Produto Y 7 500 17 500

1 750 1 350 3 000 13 125 44 225
Total 13 500 28 500

2 850 2 550 5 700 21 375 74 475
Contabilidade Analtica 4.1.4. Quotas Tericas: quotas normais e quotas ideais

GGF Base de Imputao
Coeficiente de Imputao dos GGF =
A empresa aguarda pelos valores reais dos GGF?
Sim
No
Coeficiente real
Coeficiente Terico ou Pr - Estabelecido
VANTAGENS:
1. O valor dos produtos no prejudicado por algum facto anormal (avaria, greve...); 2. No necessrio aguardar pelo fim do ms para calcular o coeficiente de imputao; 3. Procedimento menos trabalhoso, uma vez que s existe um coeficiente ao longo do ano.
NORMAIS:
coeficientes
pr-determinados
pressupondo que a empresa vai laborar em condies normais de funcionamento.
COEFICIENTES TERICOS
IDEAIS:
coeficientes
pr-determinados
pressupondo que a empresa vai laborar em condies ideais de funcionamento.
Quotas reais / Quotas tericas

Qual o tratamento a dar diferena entre a quota estimada e a quota real?
GGF GGF Reais

Sf (imputados) GGF Estimados
Centros de Custos GGF Estimados
Sf se:
Diferenas de Incorporao Sf se: GGF Reais < GGF Estimados

SF
GGF Reais > GGF Estimados
Se a diferena for significativa
Se a diferena no for significativa
Resultados
Contabilidade Analtica EXEMPLO:

A Empresa Nocturno dedica-se ao fabrico de malas de viagem de diversos tipos. Para calcular o custo unitrio das malas abre-se, para cada lote a fabricar constitudo por malas do mesmo tipo, uma ficha de custo. Os GGF so imputados s ordens com base nos custos da MOD aplicada em cada uma. No ms de Janeiro, os GGF da empresa e a MOD correspondente s diversas ordens de fabrico foram os seguintes: GGF MOD: Ordem n. 1 Ordem n. 2 Ordem n. 3 275 350 175 1 680
Durante o ms em causa, consideram-se duas hipteses para imputar os GGF s ordens de produo: 1 Hiptese: a imputao dos GGF faz-se por quotas reais. 2 Hiptese: a imputao dos GGF faz-se por quotas tericas (admita que os GGF e a MOD previstos para o ano so, respectivamente, de 19 000 e 9 500 ).
Contabilidade Analtica RESOLUO:
1 HIPTESE:
Coef. Imp. = 1 680 = 2,1 800 Ou seja, por cada Euro de MOD imputa-se 2 e 10 Cntimos de GGF. Assim temos: Ordem n. 1: 2,1 * 275 = 577,5 Ordem n. 2: 2,1 * 350 = 735 Ordem n. 3: 2,1 * 175 = 367,5 1 680
2 HIPTESE:
Coef. Imp. = 19 000 = 2 9 500 Ou seja, imputa-se 2 de GGF por cada Euro de MOD. Assim temos: Ordem n. 1: 2 * 275 = 550 Ordem n. 2: 2 * 350 = 700 Ordem n. 3: 2 * 175 = 350 1 600
NOTA: Repare-se que h uma diferena de imputao de 80 . Esta diferena constitui

um custo do ms em causa, sendo contabilizada na conta da Contabilidade de Custos
Diferenas de Incorporao.
4.2. Os centros de custos

4.2.1 O mtodo das seces homogneas
4.2.1.1 Definio das seces homogneas
um centro de custos relativo a operaes idnticas, com fcil atribuio de responsabilidades, permitindo um controlo dos custos e a sua afectao posterior. O facto de ter operaes idnticas facilita a escolha de uma unidade de obra. , portanto, um centro de custos (centro de responsabilidade cujo responsvel controla a qualidade e/ou o custo dos factores consumidos), cujas caractersticas consistem:
Homogeneidade de funes Responsabilizao Existncia de uma unidade de medida da actividade do centro (unidade de obra)
4.2.1.2 Objectivo do mtodo
O grau de diviso em seces depende do objectivo definido:

a) Apuramento mais correcto do custo dos produtos b) Controlo de gesto
4.2.1.3 Escolha da Unidade de Obra
A unidade de obra uma unidade que permite medir a actividade da seco e em relao qual todos os custos da seco so proporcionais.
Unidade de Custeio - unidade definida para medir os custos de cada seco. = Unidades de Obra Unidade de Imputao - unidade que permite fazer a imputao dos gastos aos produtos.
10
4.2.1.4 Caracterizao do mtodo
Centros ou Seces
Auxiliares prestam servio a outras seces
Principais (de produo) concorrem directamente para a produo.
Administrativas, Distribuio e Financeiras no concorrem directamente para a produo. Exemplo: contabilidade, administrao, comercializao, ...
Procedimento:
1) Determinao dos Custos Directos e Comuns aos Centros ou Repartio Primria:

Distribuio dos gastos directos e comuns pelos respectivos centros/seces (principais e auxiliares).
2) Determinao do Valor dos Reembolsos ou Repartio Secundria:

Repartio dos custos dos centros/seces auxiliares pelos centros/seces receptoras do servio prestado por cada um dos centros/seces auxiliares.
3) Determinao do Custo Global dos Produtos / Servios ou Repartio Terciria:

Imputao dos custos totais das seces principais aos produtos/servios atravs das Unidades
de Obra.
11
4.2.1.5 As seces auxiliares com prestaes simples e recprocas
PRESTAES SIMPLES OU EM CADEIA
B
PRESTAES RECPROCAS
COMO APURAR O CUSTO DA UNIDADE DE OBRA DE CADA SECO? SOLUES:

ALGEBRICAMENTE ARITMETICAMENTE
EXEMPLO:
Na Empresa X, no ms de Janeiro, a seco de Distribuio de Energia forneceu electricidade seco de Reparaes Elctricas e esta ltima fez reparaes no posto de transformao de energia da primeira. A actividade das seces no ms em causa foi a seguinte: Distribuio de Energia: 50 000 Kwh, dos quais 1 000 Kwh se destinaram seco das Reparaes Elctricas; Reparaes Elctricas: 800 Hh, das quais 100 Hh se destinaram a servir a seco de Distribuio de Energia. Os custos das seces foram os seguintes: Distribuio de Energia: 163 000 Reparaes Elctricas: 92 500 Para apurar o custo da unidade de obra de cada seco, resolvemos o seguinte sistema de duas equaes e incgnitas:
12
DE = 163 000 + (100/800) RE RE = 92 500 + (1 000/50 000) DE DE = 163 000 + 0,125*(92 500 + 0,02 DE) _______________________________ DE = 163 000 + 0,125 RE RE = 92 500 + 0,02 DE DE = 163 000 + 11 562,50 + 0,0025 DE _______________________________
DE 0,0025 DE = 174 562,50 _________________________ DE = 175 000
DE = 174 562,5/ 0,9975 ____________________
RE = 92 500 + 0,02*175 000 = 96 000 Coeficiente de Imputao DE = 175 000/50 000 = 3,5 Coeficiente de Imputao RE = 96 000/800 = 120
13
Quadro de repartio dos Gastos Indirectos de Fabrico ou dos Custos de Transformao

Unidade Fsica X X X X X X X X X (X) 0 X X X (X) X (X) (X) 0 X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X 0 0 0 X Custo Unitrio Seces Auxiliares Seco X Seco Y Seces Principais Seco A Seco B Total
1. Custos directos ou comuns s seces
Consumos de Mat. Subsidirias
Mo de Obra Indirecta
Energia Elctrica
Amortizaes Edifcios e Equipa.
Seguros da Seco
Outros
Total da Repartio Primria
2. Reembolsos ou Repartio Secundria
Seco Auxiliar (secundria) X
Seco Auxiliar (secundria) Y
Total da Segunda Repartio
3. Custo global
Unidade de Obra (imputao)
Custo unitrio
14
Quadro para a determinao do custo do produto (com a repartio dos custos das seces principais pelos produtos)
Produto X X X X X X X (X) X X (X) X X (X) X X (X) X X X X (X) X X (X) X X X X X X X X X X X X X X X (X) X X (X) X
Produto Y
Produto Z
Total
Consumos de Matrias Primas
Mo-de-Obra Directa
Gastos Gerais de Fabrico
Seco A
Seco B
Total Custos Produo
EIPVF
EFPVF
CIPA
EIPA
EFPA
CIPV
15
Exemplo: Companhia NOVA I

Sobre a Companhia NOVA I sabem-se as seguintes informaes:
Departamento N. Empregados Horas MOD Custos MOD (em euros) GGFs dos Departamentos (em euros)
A B C D E X Y Z Total
25 100 95 85 55 30 90 45 525
1 200 12 000 10 800 12 000 9 600 4 800 7 200 3 600 61 200
5 200 4 800 10 000
1 500 5 700 3 365 1 410 2 635 2 740 4 940 3 360 25 650
O departamento A serve todos os outros, sendo a base de rateio o n. de empregados. O departamento B serve todos os outros, excepto o departamento A, sendo a base de rateio as horas de MOD. O departamento C serve somente os departamentos Y e Z, sendo a base de rateio os custos de MOD. O departamento D serve somente o departamento X. O departamento E serve os departamentos X, Y e Z de acordo com as propores 2; 2; 1, respectivamente.
PEDIDO: Elaborao de um mapa de trabalho com toda a distribuio dos gastos gerais de fabrico, segundo os dados do problema.
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Resoluo:
Seces Auxiliares: A; B; C; D e E. Seces Principais: X; Y e Z. N. Empregados: 525 Horas MOD: 61 200 Custos MOD: 10 000 GGF: 25 650
Quadro de Repartio dos Custos pelas Seces:

Seces Auxiliares A Repartio Primria GGF B C D E Seces Principais X Y Z Total
1 500
5 700
3 365
1 410
2 635
2 740
4 940
3 360
25 650
Repartio Secundria Seco A (1 500)

Seco B Seco C Seco D Seco E ---------
300 (6000) -------
285 1 350 (5000) -----
255 1 500 --(3 165) ---
165 1 200 -----
90 600 --3 165
270 900 2 600 --1 600 5 370 10 310
135 450 2 400 --800 3 785 7 145
0 0 0 0 0 0 25 650
(4 000) 1 600
(1 500) (5 700) (3 365) (1 410) (2 635) 5 455 Total Repartio Secundria 0 0 0 0 0 8 195 Total Custos
Seco A: 1 500 u.m

Coef. Imp.: 1 500 = 3 500 Assim temos, B: 100*3= 300
N. Empregados
X: 30*3= 90 17
C: 95*3= 285 D: 85*3= 255 E: 55*3= 165 Y: 90*3= 270 Z: 45*3= 135 Horas MOD
Seco B: 5 700 u.m + 300 u.m (Seco A)

Coef. Imp.: 6 000 = 0,125 48 000 Assim temos, C: 10 800*0,125= 1 350 D: 12 000*0,125= 1 500 E: 9 600*0,125= 1 200 X: 4 800*0,125= 600 Y: 7 200*0,125= 900 Z: 3 600*0,125= 450
Seco C: 3 365 u.m + 285 u.m (Seco A) + 1 350 u.m (Seco B)

Coef. Imp.: 5 000 = 0,5 10 000 Assim temos, Y: 5 200*0,5= 2 600 Z: 4 800*0,5= 2 400
Custos MOD
Seco D: 1 410 u.m + 255 u.m (Seco A) + 1 500 (Seco B)

Como serve somente o departamento X vamos imputar o total (3 165 u.m) a esse departamento.
Seco E: 2 635 u.m + 165 u.m (Seco A) + 1 200 (Seco B)

Coef. Imp.: 4 000 = 800 2+2+1 Assim temos, X: 2*800= 1 600 Y: 2*800= 1 600 Z: 1*800= 800
Propores 2; 2; 1
18
4.3 O Sistema de Custos ABC

Os sistemas de Contabilidade de Custos tradicionais baseavam-se na repartio dos custos indirectos aos produtos, incidindo na mo-de-obra, pois esta era um dos factores chave da distribuio de custos. Com os progressos tecnolgicos, verificou-se o aparecimento de tecnologias e mtodos sofisticados de produo, o aumento da concorrncia e o acrscimo do nvel de exigncia dos clientes. Assim, a repartio dos custos baseados na mo-de-obra deixam de ter muito interesse, ao contrrio dos custos indirectos que passaram a ter um peso preponderante na estrutura de custos da maior parte das organizaes, aparecendo, assim, novos desafios Contabilidade Interna (Mart, 1999; Franco et al., 2005). Em meados da dcada de 80, Robert Kaplan e Robin Cooper desenvolveram o sistema de custeio baseado em actividades, vulgarmente conhecido por sistema ABC (Activity Based Costing), como um mtodo de custeio capaz de superar as limitaes dos sistemas de custeio tradicionais face evoluo econmica e tecnolgica, nomeadamente, a imputao arbitrria e imprecisa dos custos indirectos, resultante de distores nos critrios de imputao. A ideia bsica a de que so as actividades que consomem recursos (causando custos) e no os produtos (estes apenas consomem actividades, j que so uma consequncia das actividades estritamente necessrias para produzi-los e/ou so uma forma de atender a necessidades e expectativas de clientes). Com o passar dos anos este mtodo foi-se aperfeioando e rapidamente se percebeu que permitia uma viso estratgica da empresa, ao identificar as suas potencialidades, os seus pontos fracos e as oportunidades de melhoria, reflectindo com maior preciso e abrangncia as dinmicas organizacionais determinantes dos custos.
Com o sistema de custos ABC passa-se, ento, da gesto de custos para a gesto de actividades.
19
Fundamentos do ABC:
Parte da ideia chave de que os produtos no consomem custos, mas sim actividades exigidas para a sua fabricao, ou seja, os produtos exigem actividades; Um produto nasce atravs de uma srie de actividades sucessivas que implicam o consumo de recursos/custos, o que significa que so as actividades que consomem recursos, que originam custos. Face ao exposto, podemos afirmar que o sistema de custos ABC fundamenta-se em trs premissas bsicas:
1. Os produtos requerem actividades 2. As actividades consomem recursos 3. Os recursos custam dinheiro
Indutores de Custos Recursos Consumo de Recursos Actividades Consumo de Actividades Produtos
Na operacionalizao do ABC procura-se estabelecer a relao entre as actividades e produtos utilizando o conceito de "Cost Drivers" ou Indutores de Custos. Apura-se os custos das diversas actividades que sero distribudos pelos produtos atravs dos indutores de custos. O ponto central da filosofia ABC alcanar a competitividade atravs da racionalizao das operaes e dos custos.
20
Contabilidade Analtica Princpio fundamental:

TODOS OS CUSTOS SO CONSIDERADOS DIRECTOS A UMA ACTIVIDADE E APENAS A UMA.
Conceito de actividade: Conjunto de tarefas elementares ou actos, realizadas por um indivduo, grupos de indivduos, mquina ou grupo de mquinas, que supem ou do lugar a um saber fazer especfico. Conjunto de tarefas ou actos imputveis a uma pessoa ou grupo de pessoas, a uma mquina ou grupo de mquinas e relacionadas com um mbito preciso da empresa. tudo o que pode descrever-se com verbos numa empresa. Caractersticas fundamentais para ser actividade: Ter uma finalidade; Consumir factores; Ter um sistema de conduo.
Adicionalmente, uma actividade ter que possuir duas caractersticas fundamentais:
Homogeneidade e estar associada a uma unidade de medida. Tipo de actividades:

As actividades podem ser relacionadas tecnologicamente com o processo de
fabricao ou simplesmente serem actividades administrativas.
Cost Drivers ou Indutores de Custos

A literatura Anglo-saxnica utilizou o termo "Cost Drivers" (indutor de custos) para designar as unidades de medida e controlo definidas como base de repartio dos custos indirectos. O indutor de custos o motivo pelo qual ocorre o custo. 21
Contabilidade Analtica No processo de imputao dos custos no modelo ABC, os indutores de custos
desempenham um papel anlogo ao das unidades de obra utilizadas nos processos de imputao no modelo de custos completos por centros de responsabilidade. No entanto, no so equivalentes pois:
1. A homogeneidade atribuda unidade de obra mais genrica; 2. Para cada Centro de Actividade existiro muitos indutores de custos, tantos
quantas as actividades existentes no Centro;
3. O indutor de custo representa mais claramente e melhor que a unidade de

obra a relao causa - efeito existente entre os custos e os seus causadores.
Estabelecimento do ABC:
Identificar as actividades; Elaborar o mapa de actividades; Determinar o custo das actividades; Imputao dos custos indirectos aos centros; Determinao dos geradores de custo; Reclassificao das actividades; Repartio dos custos pelas actividades; Clculo do custo unitrio dos Cost Drivers; Calcular o custo dos produtos e servios.
22
VI - ANLISE CUSTO - VOLUME - RESULTADOS

6.1 Introduo ao tema
Existe todo o interesse na abordagem deste tema, pois permite a resoluo de um conjunto de situaes que se apresentam regularmente na vida das organizaes. Estas questes dizem respeito a algumas situaes onde imperativo a tomada de decises como, por exemplo:
A determinao do nmero de unidades a serem vendidas e o respectivo valor de venda que sero necessrios para que a empresa no tenha prejuzo; A determinao do nmero de unidades a serem vendidas para que a organizao consiga alcanar um determinado lucro; A determinao do preo mnimo a praticar de forma a no haver prejuzos; A determinao do prejuzo aceitvel em determinado produto para que a organizao possa oferecer uma linha completa de produtos; A determinao do preo a estabelecer para a venda de um novo produto, ou uma quantidade adicional de um j existente, sabendo que este negcio altera a estrutura dos custos e proveitos da organizao; A escolha entre fabricar ou subcontratar a produo de um produto ou de determinadas fases e da determinao da situao ptima para a produo, quando existem restries (como, por exemplo, mo-de-obra, matriaprima e capacidade insuficientes) e a empresa tem que optar pela produo de determinadas quantidades de determinados produtos em detrimento de outros.
6.2 Anlise do Ponto de Equilbrio

6.2.1 Definio do Ponto de Equilbrio1 O ponto de equilbrio informa-nos do valor e quantidade de vendas que conduzem a um resultado nulo. Estes valores podem ser obtidos pela anlise grfica ou pela resoluo de equaes, como veremos de seguida.
6.2.2 Pressupostos a Considerar2 a) Todos os custos tm que ser classificados em custos fixos ou variveis; b) O custo varivel varia proporcionalmente s variaes da produo, sendo fixo unitariamente; c) Os custos fixos permanecem inalterados no perodo em anlise sendo, deste modo, independentes do nvel da produo o que faz com que sejam variveis unitariamente; d) O preo de venda mantm-se inalterado no perodo em anlise; e) A variao da produo insignificante, ou seja, a produo vendida na totalidade e os produtos em vias de fabrico no existem; f) O custo pode ser traduzido por uma regresso linear; g) Os restantes proveitos, para alm das vendas, so insignificantes; h) A produo e venda refere-se apenas a um produto.
6.2.3 Margem de Cobertura ou de Contribuio A Margem de Cobertura ou de Contribuio representa o excedente do valor de vendas sobre os custos variveis (MC). A Margem de Cobertura/Contribuio unitria (MC1) a diferena entre o preo de venda unitrio e o custo varivel unitrio.
1 2
Tambm designado por Ponto Crtico ou Ponto Morto ou Limiar da Rendibilidade. Estes pressupostos s podem ser sustentados numa anlise de curto prazo. Esta anlise fortemente influenciada pelo rigor das estimativas utilizadas.
Contabilidade Analtica Haver todo o interesse em calcular esta margem em percentagem, pois esta mostra-nos a percentagem das vendas que resta, depois da deduo dos custos variveis, para a formao dos resultados (cobrindo a totalidade dos custos fixos e formando o lucro ou, pelo contrrio, no cobrindo a totalidade dos custos fixos provocando, consequentemente, prejuzo). Assim, a Margem de Cobertura/Contribuio em percentagem mostra-nos a relao do preo de venda com os custos variveis. Esta percentagem permite determinar qual o efeito produzido nos resultados de uma alterao do volume de vendas.
6.2.4 Determinao do Ponto de Equilbrio em Quantidade O nvel de actividade de uma organizao para o qual os custos totais igualam os proveitos totais designa-se por Ponto de Equilbrio. Neste ponto no existe lucro nem prejuzo. Sabemos que o resultado pode ser encontrado da seguinte forma: Proveitos Custos = Resultados Antes de Impostos Ou seja3: Vendas (Custos Variveis + Custos Fixos) = Resultados Antes de Imposto Se: Pv1 = Preo de Venda Unitrio Qv = Quantidade Vendida Cv1 = Custo Varivel Unitrio CF = Custos Fixos Totais R = Resultados Antes de Imposto Ento: Pv1 * Qv Cv1 * Qv CF = R
Pelos pressupostos acima descritos.
Ou de outra forma: Qv (Pv1 Cv1) = CF + R Assim: Qv = (CF + R) / (Pv1 Cv1) Quando a empresa atinge o Ponto de Equilbrio, verifica-se a seguinte situao: Se cada unidade contribui marginalmente com a diferena entre o seu preo de venda unitrio e o seu custo varivel unitrio, ento, para cobrir os restantes custos (os fixos), necessitamos da seguinte quantidade:
CustosFixos Custos Fixos = Preo deVendaUnitrio Custo Variavel Unitrio Margem de Cobertura Unitria
Qe =
6.2.5 Determinao do Ponto de Equilbrio em Valor Sabemos, ento, que o valor de vendas no ponto de equilbrio ser o resultado da multiplicao da quantidade de equilbrio com o preo de venda unitrio, o que poder ser representado por uma das seguintes equaes:
Ve = Preo de Venda Unitrio * Qe ou: Pv1 * Qe = Pv1 * CF / (Pv1 Cv1) Ve = CF / (Mc1 / Pv1)
ou seja:
Ve =
Custos Fixos Custos Fixos = MC Margem de Cobertura em Percentagem Vendas
6.3 Anlise Grfica

6.3.1 Anlise Grfica do Ponto de Equilbrio Os custos, sob todos os pressupostos considerados, podem desenhar-se da seguinte forma:
Custos Fixos Valor Valor
Custos Variveis Valor
Custos Totais
Quantidades
Quantidades
Quantidades
Grfico 1: Os Custos Fixos, Variveis e Totais
Reunindo todos os custos num s grfico obtemos a seguinte figura:
Vendas Custos Totais Custos Variveis
Custos Fixos
Custos Variveis Totais Custos Fixos Totais Custos Totais Margem de Contribuio
Grfico 2: Anlise Conjunta dos Custos e dos Proveitos
5
Podemos determinar o ponto de equilbrio pela anlise grfica, ao compararmos os custos (variveis e fixos) com os proveitos (vendas), da seguinte forma:
Vendas Custos Totais Ve Custos Variveis
Custos Fixos Qe
Prejuzo Lucro
Grfico 3: Anlise do Ponto de Equilbrio
O Ponto de Equilbrio aquele ponto onde se cruzam as curvas (neste caso, rectas) das vendas e dos custos totais. esquerda deste ponto, qualquer quantidade vendida no suficiente para cobrir a totalidade dos custos, ou seja, a empresa obtm prejuzo. direita deste ponto, qualquer quantidade vendida proporciona um valor de proveitos superior aos custos, ou seja, proporciona lucro, lucro este que ser tanto maior quanto mais afastado estiver do ponto de equilbrio.
Contabilidade Analtica 6.3.2 Anlise Grfica dos Custos e Proveitos Unitrios
Valor
Custo Total Unitrio
Preo de Venda Unitrio Custo Varivel Unitrio Custo Fixo Unitrio
Qe
Quantidade
Grfico 4: Anlise do Comportamento dos Custos Unitrios
Como podemos verificar, o custo fixo unitrio varia inversamente quantidade. O que faz com que o custo fixo unitrio tenda (matematicamente) para zero. O custo varivel fixo unitariamente, no alterando com as variaes das quantidades. Assim, o custo total unitrio varivel, diminuindo com aumentos na quantidade. Este custo unitrio tende (matematicamente) para o custo varivel unitrio. A quantidade de equilbrio ser aquela onde a curva do custo total unitrio cruza com a curva (recta) do preo de venda unitrio.
6.3.3 Anlise Grfica da Margem de Cobertura ou de Contribuio Como j referimos, a Margem de Contribuio ou de Cobertura representa o excedente das vendas (aps deduzidos os custos variveis) para cobrir os custos fixos e formar os resultados.
Graficamente podemos represent-la assim:
Margem de Contribuio Custos Fixos
Prejuzo
Qe
Lucro antes de imposto

Grfico 5: Anlise do Ponto de Equilbrio pela Margem de Contribuio
Ento, podemos concluir que: Cada unidade vendida contribui com uma margem unitria igual diferena entre o preo de venda e o custo varivel; Estas margens unitrias vo cobrindo os custos fixos (ou encargos de estrutura); Quando se atinge o ponto de equilbrio, significa que a margem total cobriu os custos fixos totais; A partir do ponto de equilbrio todo o excedente serve para formar o lucro (pois j esto cobertos todos os custos fixos).
6.4 Margem de Segurana

6.4.1 Conceito de Margem de Segurana A Margem de Segurana representa o possvel decrscimo nos proveitos que pode ocorrer antes que se concretize o valor total de vendas. Ou seja, representa a perda operacional potencial.
8
Contabilidade Analtica Neste sentido, o conceito de Margem de Segurana serve para a avaliao do grau de risco. Uma empresa com uma elevada Margem de Segurana menos vulnervel a variaes na procura, uma vez que o ponto de equilbrio est afastado das vendas esperadas e vice-versa. 6.4.2 Margem de Segurana em Quantidade A Margem de Segurana em Quantidade a diferena entre a quantidade de vendas actuais (ou esperadas) e a quantidade de vendas do ponto de equilbrio.
6.4.3 Margem de Segurana em Valor A Margem de Segurana em Valor a diferena entre o valor das vendas actuais (ou esperadas) e o valor das vendas do ponto de equilbrio.
6.4.4 Margem de Segurana em Percentagem A Margem de Segurana em Percentagem a diferena percentual entre as vendas ou a quantidade de vendas actuais (ou esperadas) e as vendas ou a quantidade de vendas do ponto de equilbrio. Pode ser determinada em funo do valor das vendas actuais (ou esperadas) ou das vendas do ponto de equilbrio. O seu clculo pode ser determinado com base nas seguintes equaes: MS = ou:
MS = V - Ve Ve MS = Q - Qe Qe
Q - Qe Q
MS =
V - Ve V
Todos estes clculos s tm utilidade quando nos antecipamos nos acontecimentos. Assim, recorremos utilizao de dados previsionais.
Contabilidade Analtica 6.4.5 Anlise Grfica da Margem de Segurana em Percentagem
VV Ve
Margem de Segurana
Vendas Custos Totais
Margem de Segurana
Qe Prejuzo Lucro QV
Grfico 6: Anlise Grfica da Margem de Segurana
6.5 Anlise de Sensibilidade aos Parmetros - Implicaes no Ponto de Equilbrio

6.5.1 Efeitos de uma Alterao nos Custos Fixos
Pode haver interesse em determinar qual o acrscimo (ou decrscimo) nas vendas para se conseguir cobrir um montante adicional de custos fixos (ou uma diminuio dos custos fixos). Por exemplo, a organizao ter todo o interesse em saber qual dever ser o aumento nas quantidades vendidas de forma a possibilitar a cobertura de uma nova campanha publicitria. Sabemos que cada unidade contribui com a sua Margem de Contribuio ou de Cobertura unitria. Assim, para cobrir o custo da campanha publicitria necessitar de vender a seguinte quantidade adicional:
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Quantidade Adicional =
Custo da Campanha Margem de contribuiao unitria
Em termos gerais, podemos concluir que: Se o custo fixo aumentar, ser necessrio um maior nmero de unidades para os cobrir, o que faz com que:
Se: CF Qe
Se o custo fixo diminuir, ser necessrio um menor nmero de unidades para os cobrir, o que faz com que:
Se: CF Qe
6.5.2 Efeito de uma Alterao nos Preos de Venda

Quando o preo de venda unitrio varia, a margem de cobertura varia necessariamente no mesmo montante e sentido, se tudo o resto se mantiver. Como tal, o contributo de cada produto ser maior se o preo de venda aumentar e, inversamente, menor se o preo de venda diminuir. Tal situao alterar, obviamente, a quantidade de equilbrio. O que faz com que: Se o preo de venda unitrio diminuir, a margem de contribuio unitria diminuir tambm, o que faz com que seja necessrio um maior nmero de unidades vendidas para se cobrir os custos fixos:
Se: PV1 MC1 Qe
Por outro lado, se o preo de venda unitrio aumentar, provoca um aumento na margem de contribuio, o que faz com que seja necessrio uma quantidade menor de unidades vendidas para que os custos fixos sejam cobertos:
Se: PV1 MC1 Qe

11
Contabilidade Analtica 6.5.3 Efeito de uma Alterao nos Custos Variveis Unitrios
Os custos variveis unitrios podem sofrer alteraes, tal como os custos fixos e os preos de venda. Se estes se alterarem, o que poder acontecer que:
Se o custo varivel unitrio aumentar, faz com que a margem de contribuio unitria diminua, o que obriga a que seja necessrio vender um nmero maior de unidades para que sejam cobertos os custos fixos:
Se: CV1 MC1 Qe
Se o custo varivel unitrio diminuir, faz com que a margem de contribuio unitria aumente, o que permite que um nmero menor de unidades vendidas seja suficiente para cobrir os custos fixos:
Se: CV1 MC1 Qe
12
Contabilidade Analtica Exemplo Dados:

Produo Mxima: 30 000 unidades PV1 = 200 CV1 = 120 CF = 800 000 Meses de trabalho: 12
1. Qual o PE em Quantidade?
CF 800000 = = 10000 unidades PV1 CV1 200 120
Qe =
Ou seja, necessitamos de produzir/vender 10 000 unidades para cobrir os CF. MC1= PV1 - CV1 = 200 120 = 80 (significa que por cada produto que vendemos sobram 80 para cobrir os CF e formar o resultado).
2. Qual o PE em Valor?
Ve = Qe * PV1 = 10 000 * 200 = 2 000 000
Ve =
CF CF 800000 = = = 2000000 CV1 MC % 120 1 1 PV1 200
Ou seja, necessitamos de receber 2 000 000 para cobrir os CF.
MC % = 100 % - 60 % = 40 %
13
Contabilidade Analtica 3. A que % da sua capacidade mxima a empresa atinge o PE?

Qe 10000 = = 33,3% Capacidademxima 30000 Ou seja, a empresa atinge o PE a 33,3% da sua capacidade mxima.
4. Em que ms a empresa atinge o PE?

33,3% * 12 meses = 4 meses Ou seja, a empresa em Abril j cobriu todos os CF. A partir deste ms a empresa j tem lucro.
Verificao:
Produo Mdia Mensal = 30 000 = 2 500 unidades/ms 12 2 500 * 4 = 10 000 unidades (Qe).
5. Qual a Margem de Segurana? Que concluses retira?

Q Qe V Ve MS = Q V Q Qe V Ve MS = MS = Qe Ve MS =
MS = 100 % 33,3 % = 66,7 %
Ou,
MS = 30000 10000 = 66,7% 30000
Concluso: Esta empresa tem uma excelente MS uma vez que 66,7% da sua
produo vai produzir lucro.
14
V - SISTEMAS DE CUSTEIO NA IMPUTAO DOS CUSTOS

5.1 Sistemas de Custeio Reais e Sistemas de Custeio Tericos
Nos domnios da Contabilidade Analtica existem distintos mtodos para o clculo do custo final do produto. Os sistemas de custeio mais utilizados so: SISTEMA DE CUSTEIO TOTAL SISTEMA DE CUSTEIO VARIVEL SISTEMA DE CUSTEIO RACIONAL
Cada um destes sistemas de custeio poder ser utilizado recorrendo a custos reais/histricos ou recorrendo a custos tericos, conforme, se utilizem os custos nos quais a empresa realmente incorreu (informao contabilstica a posteriori) ou se utilizem custos pr-estabelecidos (informao contabilstica a priori), respectivamente.
TOTAL Real (a posteriori) Terico (a priori)
VARIVEL Real (a posteriori) Terico (a priori)
RACIONAL Real (a posteriori) Terico (a priori)
EXEMPLO:
A Empresa Ramos, Lda. dedica-se produo de esferogrficas de alta qualidade. A sua produo normal de 150 000 unidades por ano. Durante o ms de Outubro de 2002 produziram-se 10 000 unidades. Para tal, incorreu nos seguintes custos: CUSTOS VARIVEIS INDUSTRIAIS Matrias MOD1 GGF (25 000 so custos directos aos produtos) CUSTOS FIXOS INDUSTRIAIS (GIF) CUSTOS NO INDUSTRIAIS VARIVEIS CUSTOS NO INDUSTRIAIS FIXOS Sabe-se ainda que: a variao de existncias de produtos em vias de fabrico nula. a existncia inicial de produtos acabados nula. das 10 000 unidades produzidas este ms, foram vendidas 8 000 unidades a um preo unitrio de 125 . PEDIDO Avaliar o custo dos produtos acabados, o custo dos produtos vendidos e o valor das existncias finais de produtos acabados pelos vrios sistemas de custeio que conhece. 200 000 175 000 75 000 300 000 50 000 50 000
Vamos considerar que os 175 000 correspondentes MOD se tratam de custos com horas
extraordinrias ou prmios de produtividade sendo, por isso, classificados como um custo varivel.
5.1.1 Sistemas de Custeio Total

So considerados custos do produto todos os custos industriais - Fixos e Variveis. De acordo com este sistema, as existncias de produtos acabados so avaliadas pelo custo total da produo. Tanto os custos variveis industriais, como os custos fixos industriais so custos do produto e s se tornam custos do perodo medida que os produtos vo sendo vendidos. Utilizando o exemplo acima indicado: Custeio Total 450 000 300 000 750 000 10 000 unidades 75 750 000 150 000 1 000 000 600 000 --400 000 100 000 300 000
Custos Variveis Custos Fixos Custo Industrial Total Produo do ms Custo Unitrio de produo CIPA (10 000 un) EFPA (2 000 un) Vendas CIPV Dif. Inc. (CF no incorporados) MARGEM BRUTA Custos no industriais RESULTADOS
Pressupondo o exemplo anterior, teremos que: CIPA = 300 000 + 45 * 10 000 = 750 000
Cada unidade que permanece em armazm no final do perodo avaliada a 75.
SISTEMA DE CUSTEIO TOTAL

Custos de Produo EIPVF (CV + CF) Custos Industriais Variveis Custos Industriais Fixos EFPVF (CV + CF) CIPA: Quantidade (CV1 + CF1)
Custos Industriais Variveis Custos Industriais Variveis
Custos Industriais Variveis (Quantidade * CV1)
Custos Industriais Fixos EIPA (CV1 + CF1)
Armazm de Produtos Acabados CIPV: Qd vendida (CV1 + CF1) EFPA (CV1 + CF1)
Custos Industriais Fixos
CIPA: Quantidade (CV1 + CF1) Resultados CIPV: Qd vendida (CV1 + CF1) Qd vendida * PV1
5.1.2 Sistemas de Custeio Varivel

Utilizando este sistema de custeio consideram-se custos do produto, nica e exclusivamente, os custos variveis industriais, e s estes sero considerados para efeitos de valorizao das Existncias Finais de Produtos Acabados (EFPA). Como tal, os custos fixos so, na sua totalidade, custos do perodo. No esquecer que as existncias de matrias so igualmente avaliadas apenas pelos custos variveis. Os custos fixos com elas relacionados - custos de armazenagem, por exemplo - so custos do perodo. Custeio Varivel 450 000 --450 000 10 000 unidades 45 450 000 90 000 1 000 000 360 000 300 000 340 000 100 000 240 000
Pressupondo o exemplo anterior, teremos que: CIPA = 45 * 10 000 = 450 000 Cada unidade que permanece em armazm, no final do perodo, avaliada apenas a 45 .
SISTEMA DE CUSTEIO VARIVEL

Custos de Produo EIPVF (CV) Custos Industriais Variveis EFPVF (CV) Armazm de Produtos Acabados EIPA (CV1) CIPV: Qd vendida (CV1) EFPA (CV1) Resultados CIPV: Qd vendida (CV1) Custos Industriais Fixos Qd vendida * PV1 CIPA: Quantidade (CV1)
Custos Industriais Variveis
Custos Industriais Fixos CIPA: Quantidade (CV1)
Custos Industriais no incorporados
5.1.3 Sistemas de Custeio Racional

O mtodo de imputao racional dos custos fixos um mtodo de clculo dos custos de produo que tem por objectivo eliminar ou isolar a variao do volume de produo sobre os custos. Para tal, este sistema de custeio, considera como custos do produto no s, a totalidade dos custos variveis, como tambm uma percentagem dos custos fixos. Essa percentagem ser a que resulta do quociente entre a produo/actividade real e a produo/actividade normal (instalada). Como tal: Custos Fixos Industriais a Imputar Produo =
CF *
Produo real Produo normal

Produo real Produo normal
Custos Fixos Ind. No Incorporados = CF * 100%
Ou seja, Imputam-se aos produtos os custos fixos respeitantes percentagem da capacidade realmente utilizada. A parte respeitante ao no aproveitamento da capacidade instalada, ou seja, os custos de sub - actividade, ser custo do perodo e no do produto. Esse saldo ser levado a uma conta de "DIFERENAS DE INCORPORAO diferenas relativas a nveis de actividade". Repare-se que o sistema de custeio racional parte do pressuposto de que no dever ser imputada aos produtos fabricados em certo perodo uma quota de custos fixos industriais superior que esteja na proporo do volume de produo real relativamente quele que considerado normal. A utilizao deste sistema preconizada pela NIC 2 que estabelece as regras para o reconhecimento e valorizao das existncias, uma vez que esclarece que a imputao dos custos fixos industriais deve ser feita atendendo capacidade normal de produo.
Contabilidade Analtica Qual ser o custo industrial da produo acabada utilizando o sistema de custeio racional? Produo normal / ms = 150 000 unidades / 12* = 12 500 unidades/ms *Ou 11 meses (depende dos meses de trabalho da empresa). Custeio Racional 450 000 240 000 690 000 10 000 unidades 69 690 000 138 000 1 000 000 552 000 60 000 388 000 100 000 288 000
Pressupondo o exemplo anterior, teremos que: CIPA = 45 * 10 000 + (

300000 * 10 000 ) = 690 000 12500
Cada unidade que permanece em armazm no final do perodo avaliada a 69.
SISTEMA DE CUSTEIO RACIONAL

Custos de Produo EIPVF (CV+ %CF1) Custos Industriais Variveis % Custos Industriais Fixos EFPVF (CV+ %CF1) CIPA: Quantidade (CV+ %CF1)
Custos Industriais Fixos EIPA (CV+ %CF1)
Armazm de Produtos Acabados CIPV: Qd vendida (CV+ %CF1) EFPA (CV+ %CF1) Resultados CIPV: Qd vendida (CV+ %CF1)
(1-%) Custos Industriais Fixos
CIPA: Quantidade (CV+ %CF1)
Custos Industriais no incorporados
Qd vendida * PV1
5.1.4 Anlise das diferenas nos custos industriais e nos resultados resultantes da aplicao dos diferentes sistemas de custeio
Em certas situaes, o resultado que apuramos por certo sistema de custeio que adoptamos difere do que seria encontrado por outro que seria tomado como alternativo. Tal facto, deve-se aos custos fixos industriais cuja considerao como custos dos produtos varia com os sistemas de custeio. Na anlise desta problemtica devem distinguir-se as seguintes situaes: Produo = Vendas Produo > Vendas Produo < Vendas Devido ao sistema de custeio racional devem ter-se em conta as situaes que derivam da relao produo/actividade real e produo/actividade normal: Produo real = Produo normal Produo real < Produo normal Produo real > Produo normal Vejamos mais uma vez o nosso exemplo prtico:
Anlise dos Custos Industriais

Imputao a Custos Reais Custeio Total Custos Variveis ou Directos Custos Fixos ou Indirectos Custo Industrial Total Produo do ms Custo Unitrio de produo CIPA (10 000 un) EFPA (2 000 un) 450 000 300 000 750 000 10 000 unidades 75 750 000 150 000 Custeio Varivel Custeio Racional 450 000 --450 000 10 000 unidades 45 450 000 90 000 450 000 240 000 690 000 10 000 unidades 69 690 000 138 000
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Contabilidade Analtica Anlise dos Resultados

Imputao a Custos Reais Custeio Total Vendas CIPV Dif. Inc. (CINI) MARGEM BRUTA Custos no industriais RESULTADOS 1 000 000 600 000 --400 000 100 000 300 000 Custeio Varivel Custeio Racional 1 000 000 360 000 300 000 340 000 100 000 240 000 1 000 000 552 000 60 000 388 000 100 000 288 000
De salientar que todas as concluses que relacionam resultados com sistemas de custeio tm por base a utilizao do LIFO como critrio para valorizar as sadas. No caso de ser adoptado o FIFO, como as existncias iniciais so as primeiras a ser vendidas, os custos fixos industriais nelas incorporados podem ser diferentes dos ocorridos no ms pelo que no possvel estabelecer uma relao entre resultados e custos fixos industriais considerados como custos do perodo ou incorporados nas existncias finais.
11
Contabilidade Contabilidade Analtica
VIII CUSTOS PADRO 8.1 Sistema de Custeio Real versus Sistema de Custeio Terico
Sistema de Custeio Real
A produo avaliada medida que vai ocorrendo, ou seja, posteriori, uma vez conhecidos os custos reais. So consideradas as quantidades de bens e servios efectivamente consumidas, valorizadas aos preos de aquisio efectivos. Contudo, verificam-se algumas excepes, nomeadamente, as referentes ao apuramento do custo da mo-de-obra, uma vez que os encargos sociais so calculados atravs de uma taxa terica. O mesmo sucede com os gastos gerais de fabrico quando estes so imputados atravs de taxas tericas (exemplo: amortizaes).
Sistema de Custeio Terico Os custos tericos so fixados priori para a valorizao das prestaes de bens e servios (matrias, actividade das seces) e, consequentemente, para a valorizao da produo e existncias de produtos acabados e em vias de fabrico. 8.1.1 Caracterizao, Utilizao, mbito e Objectivos
Caracterizao: So usualmente utilizados por empresas que tm uma produo muito diversificada, onde pouco provvel a determinao do valor da produo a custos reais, at porque esta seria extremamente onerosa para a empresa. Os custos tericos podem constituir, na prtica, a nica possibilidade de conhecimento do custo industrial por produtos, como por exemplo, nas empresas de metalomecnica (fabrico em simultneo de limas, grosas, torneiras, ferragens para a construo civil, artigos de escritrio, etc.), nas empresas de cermica decorativa e nas empresas de artigos de plstico, onde a produo muito diversificada.
Contabilidade Contabilidade Analtica A sua utilizao deve-se: necessidade de dispor de informao em tempo til e oportuno; necessidade de complementar os custos histricos que s tardiamente so revelados; necessidade de avaliao da produo; necessidade de comparao entre o que estava previsto e o que efectivamente ocorreu.
mbito e Objectivos: Servir como ferramenta do controlo de gesto; Identificar e isolar responsabilidades (a melhor ou pior performance dos custos tericos, consiste na possibilidade de isolar responsabilidades); Simplificar, antecipar e, consequentemente, aumentar a rapidez do trabalho contabilstico. Assim sendo, no ser necessrio aguardar pelo apuramento dos custos unitrios reais para se poder valorizar os consumos de matrias ocorridas no perodo e as unidades de obra ou de imputao das seces auxiliares, dado que os reembolsos so determinados a custos tericos; Permitir o clculo e posterior anlise dos desvios verificados entre os custos reais e tericos.
Desvios:
Resultam da diferena entre os custos reais e os respectivos custos tericos. 8.1.2 Tipos de Custos Tericos Custos Padro: so custos definidos a partir de normas tcnicas de matrias, de mo-deobra e gastos gerais de fabrico e no necessariamente atravs da gesto oramental ou de previses. Por outras palavras, so os custos que a empresa obteria se trabalhasse em condies normais ou ideais de explorao.
Contabilidade Contabilidade Analtica Custos Oramentados: so custos obtidos pelos servios tcnicos da empresa (no mbito da gesto oramental) com base em quantidades e preos de bens e servios exigidos para a produo de cada produto ou servio e para uma dada actividade. Preos de Mercado: so custos equivalentes aos preos que os bens e servios tm no mercado. Custos Histricos verificados em anos anteriores Custos verificados em empresas similares etc.
8.2 Os Custos Padro

8.2.1 Condies para o seu Clculo
Condies Ideais ou ptimas Considera-se que os recursos humanos funcionam a pleno rendimento. O processo produtivo realiza as suas operaes sem nenhuma margem para tempos mortos ou interrupes, entre os quais: avarias de mquinas, operaes de manuteno, absentismo laboral, perdas por demora de materiais, operando, portanto, em condies ideais. O Custo Padro calculado com base nestas condies um custo mnimo que s ser possvel atingir nas condies produtivas mais eficientes e ideais. Ao serem praticamente inatingveis deixam de ser um objectivo realista.
Condies Normais ou Alcanveis Condies relativas ao mximo nvel em relao ao qual se pode operar eficientemente: incorporam no seu clculo as demoras que costumam produzir-se de forma inevitvel. Ou seja,
Contabilidade Contabilidade Analtica representam o nvel de actividade segundo o qual uma empresa pode operar eficientemente de forma realista. Os Custos Padro calculados com base nestas condies so alcanveis, pelo que devem ser estes os utilizados num Sistema de Custos Padro. O objectivo mximo da empresa ser aproximar ao mximo o custo real ao custo padro j que este representa o custo que se obtm quando a empresa opera eficientemente.
8.2.2 Caracterizao e utilizao dos custos padro como ferramenta de gesto para efeitos de planificao e controlo
Caracterizao:
O Custo Padro para cada produto especificar a quantidade de materiais, mo-de-obra directa e outros custos industriais que a empresa tem de incorrer para levar a cabo a fabricao do produto. So custos pr-determinados a partir de condies ideais/normais da actividade organizacional, portanto, eficientes.
Utilidade do Sistema de Custos Padro: Valorizao dos stocks de produtos acabados e em curso de fabrico; Determinao dos preos de venda e controlo da rendibilidade dos produtos; Controlo dos custos industriais e no industriais promovendo a eficincia de todas as operaes levadas a cabo na empresa para melhorar os resultados; Determinao do clculo e anlise dos desvios (apurando as responsabilidades dos mesmos); Possibilidade de obteno de produtos de melhor qualidade ao custo mais baixo; Determinao dos resultados.
Contabilizao:
Fabricao - Produto X Produto X Qr * CIPA padro .... Desvios Ou: Fabricao - Famlia X Matrias-primas Produto 1 Qr * Cr Qr * CIPA p Mo-de-Obra Directa Produto 2 Hr * Tr Qr * CIPA p Gastos Gerais de Fabrico .... Actividade r * Custo U. de Obra r Desvios Ficha de Custo Padro: CUSTO PADRO INDUSTRIAL Produto Designao........................................................................................................ Cdigo................................................... Unidade......................................... Discriminao Unidade Custo Consumo Custo Fsica Unitrio Unitrio Total 1. Matrias-primas 2. Mo-de-Obra Directa 3. Gastos Gerais de Fabrico 4. Custo Padro Industrial
Matrias-primas Qr * Cr Mo-de-Obra Directa Hr * Tr Gastos Gerais de Fabrico Actividade real * Custo real U.O.
8.3 Anlise e Clculo dos Desvios nos Custos de Fabricao

8.3.1 Anlise e Clculo dos Desvios de Materiais Directos
Desvios nos Materiais Directos

Desvio total de MD = Qr Pr - Qp Pp
Desvio de preo = Qr Pr - Qr Pp Desvio de quantidade = Qr Pp - Qp Pp

8.3.2 Anlise e Clculo dos Desvios de Mo-de-obra Directa
Desvios na Mo-de-obra Directa Desvio total de MOD = Hr Tr - Hp Tp Desvio de taxa = Hr Tr - Hr Tp Desvio de tempo = Hr Tp - Hp Tp
8.3.3 Anlise e Clculo dos Desvios de Gastos Gerais de Fabrico
Desvios nos Gastos Gerais de Fabrico Desvio total de GGF = Hr TGGFr - Hp TGGFp Desvio de custo/gasto = Gr - OHr Onde: OHr = CFp + CV1p * Hr Desvio de capacidade = OHr - Hr TGGFp Desvio de eficincia = Hr TGGFp - Gp
Legenda: Pr - Preo unitrio real de aquisio de materiais Pp - Preo unitrio padro de aquisio de materiais Qr - Quantidade de materiais real consumida para a produo Qp - Quantidade de materiais prevista para a produo Tr - Taxa horria real de mo de obra directa Tp - Taxa horria padro de mo de obra directa Hr - Quantidade de Horas reais gastas para a produo Hp - Quantidade de Horas padro previstas para a produo
Contabilidade Contabilidade Analtica Gr - Total dos Gastos Gerais de Fabrico reais Gp - Total dos Gastos Gerais de Fabrico padro Br - Total de unidades reais da base de repartio dos Gastos Gerais de Fabrico Bp - Total de unidades padro da base de repartio dos Gastos Gerais de Fabrico TGGFr - Taxa/coeficiente real de repartio dos Gastos Gerais de Fabrico TGGFp - Taxa/coeficiente padro de repartio dos Gastos Gerais de Fabrico Exemplo 1 A empresa ABC fabrica o produto X. Por cada unidade de produto, a quantidade padro de materiais de 20 kgs da matria Y, sendo o preo padro de cada kg, 30 . No perodo passado, a empresa fabricou 1 000 unidades do produto, consumindo para isso 22 000 kgs da matria Y ao preo de 31 cada kg. Qp = Qp1 * Produo = 20 * 1 000 = 20 000 DTotal MP = Qr Pr Qp Pp DTotal MP = (22 000 kg * 31 ) - (1 000 * 20 kg * 30 ) = 82 000 (D) = 682 000 600 000 = 82 000 Desvio de preo = Qr Pr - Qr Pp D Preo = 22 000 kg * 31 22 000 kg *30 = 22 000 (D) Ou: (Pr- Pp) *Qr = (31 - 30 ) * 22 000 kg = 22 000 (D) Desvio de quantidade = Qr Pp -Qp Pp D Quantidade = 22 000 kg * 30 (1 000 * 20 kg) * 30 = 60 000 (D) Ou: (Qr Qp) * Pp = (22 000 kg 1 000 * 20 kg) * 30 = 60 000 (D) Verificao: DTotal MP = 22 000 + 60 000 = 82 000 (D)
Contabilidade Contabilidade Analtica Exemplo 2 A empresa ABC fabrica o produto X. Por cada unidade de produto, a quantidade de horas padro de 30 minutos, sendo o preo padro de cada hora, 50 . No perodo passado, a empresa fabricou 1 000 unidades do produto, trabalhando para isso 550 horas. O custo real de cada hora foi de 55 . Desvios na Mo-de-obra Directa Hp1 = 30 / 60 = 0,5 Hp = Hp1 * Produo = 0,5 * 1 000 = 500 Desvio total de MOD = Hr Tr -Hp Tp DTotal MOD = (550 Hh * 55 ) - (1 000 * 0,5 Hh * 50 ) = 30 250 - 25 000 = 5 250 (D) Desvio de taxa = Hr Tr -Hr Tp D Taxa = 550 Hh * 55 * 550 Hh * 50 = 2 750 (D) Ou: (Tr Tp) * Hr = (55 - 50 ) * 550 Hh= 2 750 (D) Desvio de tempo = Hr Tp -Hp Tp D Tempo = 550 Hh * 50 500 Hh * 50 = 2 500 (D) Ou: (Hr Hp) * Tp = (550 Hh 500 Hh) * 50 = 2 500 (D)
Verificao: DTotal MOD = 2 750 + 2 500 = 5 250 (D) Exemplo 3 A empresa "Pumps, SA" produz bombas para o corpo de bombeiros e possui um departamento de contabilidade de custos para controlar e analisar os custos de produo. No fim de um determinado perodo, o departamento de contabilidade de custos apresentou os seguintes dados: 1 - Dados Reais: Produo 18 800 unidades 38 400 h
Mo-de-Obra Horas reais trabalhadas
Contabilidade Contabilidade Analtica Custo mdio real Gastos Gerais de Fabrico Variveis 164 500 Fixos 59 500 22,5 /h
2 - A ficha de Custo Padro para cada unidade demonstrava o seguinte: Materiais Directos 6 Kg a 2 /kg Mo-de-Obra Directa 2 Hh a 22 /Hh GGFs 2 Hh a 6 /Hh 3 - A taxa de Gastos Gerais de Fabrico (GGFs) baseada numa actividade normal de 36 000 horas. Os GGFs oramentados so: GGFs variveis 153 000 GGFs fixos 63 000 Clculo e anlise dos desvios para GIF: DTotal GGF = GGFr GGFp = (164 500 + 59 500 ) (2 h * 18 800 * 6 ) = = 224 000 225 600 = - 1 600 (F) 1- Desvio no Custo/Gasto = GGFr OHR = 224 000 - (63 000 + 4,25 * 38 400 h) = 224 000 - 226 200 = - 2 200 (F) Cv1p= 153 000 / 36 000 h = 4,25 /h TGGFp = 6 Cf1p = 63 000 / 36 000 h = 1,75 /h 2- Desvio de Capacidade/Actividade = (Hn Hr) * CF1p = (36 000 h - 38 400 h) * 1,75 = - 4 200 (F) ou: OHR Hr * TGGFp = 226 200 38 400 * 6 = - 4 200 (F) ou: (100% - Hr/Hn) * CFp = (100% - 38 400 / 36 000) * 63 000 = - 4 200 (F) 3- Desvio de Eficincia = (Hr Hp) * TGGFp = (38 400 h - 2 h * 18 800) * 6 = = 4 800 (D) Ou Hr TGGFp - Gp = 230 400 225 600 = 4 800,00 (D) Verificao: DTotal GIF = D Custo/Gasto + D Capacidade/Actividade + D Eficincia = = - 2 200 - 4 200 + 4 800 = - 1 600 (F)

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Contabilidade Analtica

Teresa Carmo Costa

CMVMC FSE Impostos Pessoal Amortizaes Custos Financeiros Resultado

Contabilidade Analtica A Contabilidade Geral ou Financeira no capaz de responder s questes 3, 4, 5

Algumas Insuficincias da Contabilidade Geral ou Financeira

Objectivos da Contabilidade Analtica

gestores, com base em critrios de racionalidade econmica, nomeadamente:

Caractersticas da Contabilidade Analtica

Contabilidade Geral versus Contabilidade Analtica

ptica Produtiva, Tcnica ou Econmica Fornecedores ptica Financeira Clientes

Incorporveis Industriais No incorporveis Custos

MD Industriais MOD GGF Custos No Industriais Administrativos Financeiros Comerciais, etc.

Fixos Semi-Variveis Variveis

Industriais Custos No Industriais

Contabilidade Analtica d) Quanto valorimetria das prestaes internas

e) Quanto imputao de responsabilidades

Controlveis Custos No Controlveis

f) Quanto sua relevncia

Relevantes Custos Irrelevantes

2.1 Custos Industriais e Custos No Industriais Custos Industriais

2.2 Custos Directos e Custos Indirectos

2.3 Custos Reais ou Custos Tericos

2.4 Custos fixos, custos variveis e custos semi-variveis

Custo fixo (CF)

Quantidade Campo Pertinente Campo Pertinente

Custos Proporcionais Custos Degressivos Volume Capacidade Instalada

2.5 Custos controlveis e no controlveis

2.6 Custos relevantes e irrelevantes

2.7 A hierarquia dos custos Os Custos Industriais

2.8 Os Resultados Brutos, Lquidos e Puros

APURAMENTO DOS CUSTOS E DOS RESULTADOS

C. Financeiros Complexivo Tcnico

* Referentes aos produtos vendidos

MP MOD GGF Custo de Transformao

2.9 Custos do Produto e Custos do Perodo

2- Toda a produo do perodo no vendida nesse perodo EFPA - ser custo

3- Apenas os custos industriais incorporados so inventariveis e, como tal, s

ao ms Custos de Distribuio Custo Mensal Custo Mensal C. Distribuio

Outros GGF Custos Financeiros Custo Mensal Custo Mensal

Quadro para a determinao do custo do produto

Gastos Gerais de Fabrico

Total Custos Produo

Custo das vendas e prestaes de servios (X)

Imposto sobre o rendimento do exerccio (X) Resultado lquido do exerccio X

III - Anlise das Componentes do Custo de Produo

3.1 O custo das Matrias-primas e outros Materiais Directos

Sugesto de agrupamento das matrias nos Custos Industriais: Matrias-primas Matrias-primas

Determinao das quantidades de materiais necessrias

Nvel de existncias pretendido

Formulao dos pedidos aos fornecedores

Compra dos Materiais

Recepo dos Materiais

Comprovao fsica dos Materiais

Devoluo dos Materiais

Consumo dos Materiais

Contabilidade Analtica Sistemas de Inventrio

Valorizao dos fluxos de entrada em armazm

Valorizao dos fluxos de sada em armazm

EF= 28.125 CMV= 5+5.25+5.25+16.875 = 32.375 Mtodo do FIFO:

De acordo com o princpio da prudncia, a valorizao das existncias no objecto de registo.

3.2. Custos com a Mo-de-obra Directa (MOD)

Custo Total Ano N Horas Trabalhadas ao ano

Custo mdio mensal N Horas Trabalhadas ms