MANUAL DE CONTABILIDADE APLICADA AO SETOR PBLICO

Aplicado Unio, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municpios. Vlido de forma facultativa a partir de 2010 e obrigatoriamente em 2012 para a Unio, Estados e Distrito Federal e 2013 para os Municpios. (Portaria STN n 751, de 16 de dezembro de 2009) 2 edio

VOLUME V Demonstraes Contbeis Aplicadas ao Setor Pblico

MINISTRIO DA FAZENDA SECRETARIA DO TESOURO NACIONAL

MANUAL DE CONTABILIDADE APLICADA AO SETOR PBLICO

Aplicado Unio, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municpios Vlido de forma facultativa a partir de 2010 e obrigatoriamente em 2012 para a Unio, Estados e Distrito Federal e 2013 para os Municpios. (Portaria STN n 751, de 16 de dezembro de 2009) 2 edio

VOLUME V Demonstraes Contbeis Aplicadas ao Setor Pblico

Braslia DF 2009

 permitida a reproduo total ou parcial desta publicao desde que citada a fonte. Disponvel tambm em: http://www.tesouro.fazenda.gov.br Impresso no Brasil MINISTRO DA FAZENDA Guido Mantega SECRETRIO-EXECUTIVO Nelson Machado SECRETRIO DO TESOURO NACIONAL Arno Hugo Augustin Filho SECRETRIO-SUBSTITUTO DO TESOURO NACIONAL Andr Luiz Barreto de Paiva Filho SECRETRIOS-ADJUNTOS Lscio Fbio de Brasil Camargo Marcus Pereira Auclio Paulo Fontoura Valle Eduardo Coutinho Guerra Clber Ubiratan de Oliveira COORDENADOR-GERAL DE CONTABILIDADE Paulo Henrique Feij da Silva COORDENADOR-GERAL DE CONTABILIDADE Gilvan da Silva Dantas GERENTE DE NORMAS E PROCEDIMENTOS CONTBEIS Francisco Wayne Moreira EQUIPE TCNICA Bruno Ramos Mangualde Caio Csar Sales Nogueira Carla de Tunes Nunes Felipe Quitete Curi Henrique Ferreira Souza Heriberto Henrique Vilela do Nascimento Renato Lacerda Filho Informaes STN: Fone: (61) 3412-3011 Fax: (61) 3412-1459 Correio Eletrnico: ccont.df.stn@fazenda.gov.br Pgina Eletrnica: www.tesouro.fazenda.gov.br COORDENAO EDITORIAL / REVISO DE TEXTO Secretaria do Tesouro Nacional / Coordenao-Geral de Contabilidade CRIAO CAPA: Coordenao-Geral de Desenvolvimento Institucional TIRAGEM: 20.000 Ficha Catalogrfica Brasil. Secretaria do Tesouro Nacional Manual de contabilidade aplicada ao setor pblico : aplicado Unio e aos Estados, Distrito Federal e Municpios : Demonstraes Contbeis Aplicadas ao Setor Pblico / Ministrio da Fazenda, Secretaria do Tesouro Nacional 2. ed. Braslia : Secretaria do Tesouro Nacional, Coordenao-Geral de Contabilidade, 2009. P. 62 : il. ; 25 cm. (Manual de contabilidade aplicada ao setor pblico ; v.5) Vlido de forma facultativa a partir de 2010 e obrigatoriamente em 2012 para a Unio, Estados e Distrito Federal e 2013 para os Municpios. (Portaria STN n 751, de 16 de dezembro de 2009) ISBN 1. Contabilidade pblica Brasil. 2. Demonstraes Contbeis Aplicadas ao Setor Pblico Brasil. 3. Patrimnio Pblico. 4. Oramento Classificao Brasil. 5. Contas nacionais Brasil. 6. Finanas pblicas Brasil. I. Brasil.. II.Titulo. III. Manual de Demonstraes Contbeis Aplicadas ao Setor Pblico. CDD: CDU:

APRESENTAO
A Secretaria do Tesouro Nacional STN, na qualidade de rgo Central do Sistema de Contabilidade Federal, nos termos da Lei n 10.180, de 6 de fevereiro de 2001, e do Decreto n 3.589, de 6 de setembro de 2000, vem emitindo normas gerais para atender ao disposto no pargrafo 2, do artigo 50 da Lei Complementar n 101, de 04 de maio de 2000, de forma a padronizar os procedimentos contbeis. Este Manual visa promover a transparncia s contas pblicas, e representa o esforo para padronizar os procedimentos contbeis nos trs nveis de governo, de forma a garantir a consolidao das contas pblicas. As demonstraes contbeis apresentadas por este manual esto de acordo com a Portaria STN 751, de 16 de dezembro de 2009. Essa portaria aprova a alterao dos Anexos n 12 (Balano Oramentrio), n 13 (Balano Financeiro), n 14 (Balano Patrimonial) e n 15 (Demonstrao das Variaes Patrimoniais), inclui os anexos n 18 (Demonstrao dos Fluxos de Caixa), n 19 (Demonstrao das Mutaes no Patrimnio Lquido) e n 20 (Demonstrao do Resultado Econmico) da Lei n 4.320, de 17 de maro de 1964, e d outras providncias. Assim, as demonstraes contbeis contribuem para a governana no setor pblico e o controle social, com a gerao de informaes teis para a tomada de decises pelos gestores pblicos e para que os rgos de controle possam avaliar o seu desempenho. Nesta oportunidade, a STN agradece aos colaboradores individuais e institucionais que, direta ou indiretamente, contriburam para a edio deste Manual.

PORTARIA N 751, DE 16 DE DEZEMBRO DE 2009.

Aprova o volume V Demonstraes Contbeis Aplicadas ao Setor Pblico e republica o volume IV - Plano de Contas Aplicado ao Setor Pblico, da 2 edio do Manual de Contabilidade Aplicada ao Setor Pblico, e d outras providncias.

O SECRETRIO DO TESOURO NACIONAL, no exerccio das atribuies que lhe foram conferidas pelo Regimento Interno da Secretaria do Tesouro Nacional, aprovado pela Portaria MF n 141, de 10 de julho de 2008, combinado com o inciso I do art. 6 do Decreto n 6.976, de 7 de outubro de 2009, que confere Secretaria do Tesouro Nacional do Ministrio da Fazenda STN/MF a condio de rgo central do Sistema de Contabilidade Federal, e tendo em vista o disposto no art. 50, 2, da Lei Complementar n 101, de 4 de maio de 2000, e Considerando as competncias do rgo central do Sistema de Contabilidade Federal, estabelecidas no art. 7 do Decreto n 6.976, de 7 de outubro de 2009, complementadas pela atribuio definida nos incisos XV, XVI e XVII do art. 21 do Decreto n 6.764, de 10 de fevereiro de 2009, e conforme art. 18 da Lei n 10.180, de 6 de fevereiro de 2001; Considerando a necessidade de: a) padronizar os procedimentos contbeis nos trs nveis de governo, com o objetivo de orientar e dar apoio gesto patrimonial na forma estabelecida na Lei Complementar n 101, de 4 de maio de 2000, Lei de Responsabilidade Fiscal; b) elaborar demonstraes contbeis consolidadas e padronizadas com base no Plano de Contas Aplicado ao Setor Pblico, a ser utilizado por todos os entes da Federao, conforme o disposto no inciso II do art. 1 da Portaria n 184, de 25 de agosto de 2008, do Ministrio da Fazenda; e

Considerando a necessidade de proporcionar maior transparncia sobre as contas pblicas, resolve: Art. 1 Aprovar o Volume V Demonstraes Contbeis Aplicadas ao Setor Pblico como parte integrante da 2 edio do Manual de Contabilidade Aplicada ao Setor Pblico MCASP Art. 2 Republicar o Volume IV Plano de Contas Aplicado ao Setor Pblico como parte integrante da 2 edio do Manual de Contabilidade Aplicada ao Setor Pblico MCASP.

Art. 3 A Secretaria do Tesouro Nacional disponibilizar verso eletrnica do Manual de Contabilidade Aplicada ao Setor Pblico no endereo eletrnico http://www.tesouro.fazenda.gov.br/legislacao/leg_contabilidade.asp. Art. 5 Esta Portaria entra em vigor na data de sua publicao e tem seus efeitos de forma facultativa a partir de 2010 e obrigatria a partir de 2012 para Unio, Estados e Distrito Federal e 2013 para os Municpios, revogando-se a Portaria STN n467, de 6 de agosto de 2009 nos aspectos relacionados publicao do Volume IV Plano de Contas Aplicado ao Setor Pblico.

ANDR LUIZ BARRETO DE PAIVA FILHO

SUMRIO
1 INTRODUO ............................................................................................................................ 11 2 BALANO ORAMENTRIO ....................................................................................................... 13 2.1 CONCEITO .................................................................................................................................... 13 2.2 ESTRUTURA ............................................................................................................................... 15 2.2.1 PREVISO INICIAL .............................................................................................................. 16 2.2.2 PREVISO ATUALIZADA ..................................................................................................... 16 2.2.3 RECEITAS REALIZADAS ....................................................................................................... 17 2.2.4 SALDO ................................................................................................................................ 17 2.2.5 DOTAO INICIAL .............................................................................................................. 17 2.2.6 DOTAO ATUALIZADA ..................................................................................................... 17 2.2.7 DESPESAS EMPENHADAS................................................................................................... 17 2.2.8 DESPESAS LIQUIDADAS ...................................................................................................... 17 2.2.9 DESPESAS PAGAS ............................................................................................................... 17 2.2.10 SALDO DA DOTAO ....................................................................................................... 17 2.2.11 SALDOS DE EXERCCIOS ANTERIORES .............................................................................. 18 2.3 ANLISE .................................................................................................................................... 18 2.4 AVALIAO DA GESTO ............................................................................................................ 20 3 BALANO FINANCEIRO .............................................................................................................. 21 3.1 CONCEITO .................................................................................................................................... 21 3.2 ESTRUTURA ............................................................................................................................... 23 3.2.1 Definies .......................................................................................................................... 23
3.2.1.1 Destinao Ordinria .................................................................................................................. 24 3.2.1.2 Destinao Vinculada ................................................................................................................. 24 3.2.1.3 Transferncias Financeiras Recebidas ........................................................................................ 24 3.2.1.4 Transferncias Financeiras Concedidas ...................................................................................... 24 3.2.1.5 Recebimentos Extra-Oramentrios ........................................................................................... 24 3.2.1.6 Pagamentos Extra-Oramentrios .............................................................................................. 24 3.2.1.7 Saldo Em Espcie ........................................................................................................................ 25

3.3 ANLISE .................................................................................................................................... 25 3.4 AVALIAO DA GESTO ............................................................................................................ 25 4 DEMONSTRAO DAS VARIAES PATRIMONIAIS ................................................................... 27 4.1 CONCEITO .................................................................................................................................... 27 4.2 ESTRUTURA ............................................................................................................................... 28 4.2.1 Variaes Quantitativas .................................................................................................... 29
4.2.1.1 Tributos e Contribuies ............................................................................................................. 29 4.2.1.2 Venda de Mercadorias, Produtos e Servios .............................................................................. 30 4.2.1.3 Financeiras .................................................................................................................................. 30 4.2.1.4 Transferncias ............................................................................................................................ 30 4.2.1.5 Explorao de Bens e Servios .................................................................................................... 30 4.2.1.6 Valorizao e Ganhos com Ativos ............................................................................................... 30 4.2.1.7 Outras Variaes Patrimoniais Aumentativas ............................................................................ 30 4.2.1.8 Pessoal e Encargos ...................................................................................................................... 30 4.2.1.9 Benefcios Previdencirios .......................................................................................................... 31 4.2.1.10 Benefcios Assistenciais ............................................................................................................ 31 4.2.1.11 Financeiras ................................................................................................................................ 31

4.2.1.12 Transferncias .......................................................................................................................... 31 4.2.1.13 Tributos e Contribuies ........................................................................................................... 31 4.2.1.14 Uso de Bens, Servios e Consumo de Capital Fixo .................................................................... 31 4.2.1.15 Desvalorizao e Perda de Ativos ............................................................................................. 31 4.2.1.16 Outras Variaes Patrimoniais Diminutivas .............................................................................. 32

4.2.2 Variaes Qualitativas ....................................................................................................... 32 4.3 ANLISE .................................................................................................................................... 32 4.4 AVALIAO DA GESTO ................................................................................................................... 32 5 BALANO PATRIMONIAL ........................................................................................................... 33 5.1 CONCEITO .................................................................................................................................... 33 5.2 ESTRUTURA ............................................................................................................................... 35 5.2.1 Anexo ao Balano Patrimonial - Demonstrativo do Supervit/Dficit Financeiro Apurado no Balano Patrimonial .............................................................................................................. 36 5.2.2 Definies .......................................................................................................................... 37
5.2.2.1 Ativo Circulante .......................................................................................................................... 37 5.2.2.2 Ativo No-Circulante................................................................................................................... 38 5.2.2.3 Passivo Circulante ....................................................................................................................... 38 5.2.2.4 Passivo No-Circulante ............................................................................................................... 39 5.2.2.5 Patrimnio Lquido ..................................................................................................................... 39 5.2.2.6 Ativo Financeiro .......................................................................................................................... 40 5.2.2.7 Ativo Permanente ....................................................................................................................... 40 5.2.2.8 Passivo Financeiro ...................................................................................................................... 40 5.2.2.9 Passivo Permanente ................................................................................................................... 40 5.2.2.10 Contas De Compensao .......................................................................................................... 40 5.2.2.11 Supervit Financeiro ................................................................................................................. 40

5.3 ANLISE .................................................................................................................................... 41 5.4 AVALIAO DA GESTO ............................................................................................................ 41 6 DEMONSTRAO DOS FLUXOS DE CAIXA .................................................................................. 42 6.1 CONCEITO .................................................................................................................................... 42 6.2 ESTRUTURA ............................................................................................................................... 42 6.2.1 Pelo Mtodo Direto ........................................................................................................... 43 6.2.2 Pelo Mtodo Indireto ......................................................................................................... 44 6.2.3 Definies .......................................................................................................................... 45
6.2.3.1 Ingressos Das Operaes ............................................................................................................ 45 6.2.3.2 Transferncias Intergovernamentais .......................................................................................... 45 6.2.3.3 Transferncias Intragovernamentais .......................................................................................... 45 6.2.3.4 Ingressos De Investimento ......................................................................................................... 45 6.2.3.5 Ingressos De Financiamento ....................................................................................................... 46 6.2.3.6 Dispndios Das Operaes ......................................................................................................... 46 6.2.3.7 Dispndios De Investimento ....................................................................................................... 46 6.2.3.8 Dispndios De Financiamento .................................................................................................... 46 6.2.3.9 Caixa E Equivalente-Caixa ........................................................................................................... 46 6.2.3.10 Disponibilidades Compensatrias............................................................................................. 46

6.3 ANLISE .................................................................................................................................... 46 6.4 AVALIAO DA GESTO ............................................................................................................ 47 7 DEMONSTRAO DO RESULTADO ECONMICO ....................................................................... 48 7.1 CONCEITO .................................................................................................................................... 48 7.2 ESTRUTURA ............................................................................................................................... 49 7.3 ANLISE .................................................................................................................................... 49

7.4 AVALIAO DA GESTO ................................................................................................................... 50 7.5 EXEMPLO DE ELABORAO DA DRE ................................................................................................... 51 8 DEMONSTRAO DAS MUTAES NO PATRIMNIO LQUIDO ................................................. 53 8.1 CONCEITO .................................................................................................................................... 53 8.2 ESTRUTURA ............................................................................................................................... 54 8.3 ANLISE .................................................................................................................................... 54 8.4 AVALIAO DA GESTO ................................................................................................................... 54 9 NOTAS EXPLICATIVAS S DEMONSTRAES CONTBEIS .......................................................... 56 9.1 ESTRUTURA .................................................................................................................................. 56 9.2 APRESENTAO DOS CRITRIOS CONTBEIS ........................................................................................ 56 9.3 PRINCIPAIS FONTES DE ESTIMATIVA ................................................................................................... 57 9.4 OUTRAS INFORMAES CONSTANTES DAS NOTAS EXPLICATIVAS............................................................. 57 10 ANLISE DA CONSISTNCIA DAS DEMONSTRAES CONTBEIS ............................................. 58 10.1 BALANO ORAMENTRIO .................................................................................................... 58 10.2 BALANO FINANCEIRO ........................................................................................................... 59 10.3 DEMONSTRAO DAS VARIAES PATRIMONIAIS ................................................................ 59 10.4 BALANO PATRIMONIAL ........................................................................................................ 59 10.5 DEMONSTRAO DOS FLUXOS DE CAIXA ............................................................................... 60 10.6 DEMONSTRAO DO RESULTADO ECONMICO .................................................................... 60 10.7 DEMONSTRAO DAS MUTAES DO PATRIMNIO LQUIDO .............................................. 60 11 CONSOLIDAO DAS DEMONSTRAES CONTBEIS .............................................................. 61 12 NDICE REMISSIVO .................................................................................................................. 62

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DEMONSTRAES CONTBEIS DO SETOR PBLICO 2 EDIO

1 INTRODUO
A Contabilidade Aplicada ao Setor Pblico o ramo da cincia contbil que aplica, no processo gerador de informaes, os Princpios Fundamentais de Contabilidade e as normas contbeis direcionadas ao controle patrimonial das entidades do setor pblico. Tem como objetivo fornecer aos usurios informaes sobre os resultados alcanados e os aspectos de natureza oramentria, econmica, financeira e fsica do patrimnio da entidade do setor pblico, em apoio ao processo de tomada de deciso, adequada prestao de contas e ao necessrio suporte para a instrumentalizao do controle social. O Manual das Demonstraes Contbeis do Setor Pblico tem como objetivo padronizar os conceitos, as regras e os procedimentos relativos s demonstraes contbeis do setor pblico a serem observados pela Unio, Estados, Distrito Federal e Municpios, permitindo a evidenciao e a consolidao das contas pblicas em nvel nacional, em consonncia com os procedimentos do Plano de Contas Aplicado ao Setor Pblico - PCASP. Nesse contexto, as demonstraes contbeis assumem papel fundamental, por representarem as principais sadas de informaes geradas pela Contabilidade Aplicada ao Setor Pblico, promovendo transparncia dos resultados oramentrio, financeiro, econmico e patrimonial do setor pblico. Para cumprimento do objetivo de padronizao dos procedimentos contbeis, este manual observa os dispositivos legais que regulam o assunto, como a Lei n 4.320, de 17 de maro de 1.964, a Lei Complementar n 101, de 4 de maio de 2000, e tambm as disposies do Conselho Federal de Contabilidade relativas aos Princpios Fundamentais de Contabilidade, bem como as Normas Brasileiras de Contabilidade Aplicadas ao Setor Pblico (NBCT 16). De acordo com a Lei 4.320/1.964, art. 101, os resultados gerais do exerccio sero demonstrados no Balano Oramentrio, no Balano Financeiro, no Balano Patrimonial, na Demonstrao das Variaes Patrimoniais, alm de outros quadros demonstrativos. Assim, as demonstraes contbeis das entidades definidas no campo de aplicao da Contabilidade do Setor Pblico, disciplinadas por este manual, incluindo as exigidas pela Lei 4.320/64, so: a) Balano Patrimonial (BP); b) Balano Oramentrio (BO); c) Balano Financeiro (BF); d) Demonstrao das Variaes Patrimoniais (DVP); e) Demonstrao dos Fluxos de Caixa (DFC); f) Demonstrao das Mutaes do Patrimnio Lquido (DMPL); e g) Demonstrao do Resultado Econmico (DRE). As demonstraes contbeis previstas neste manual devem ser divulgadas da seguinte forma: - Demonstraes Contbeis Consolidadas - devem compor a Prestao de Contas Anual de Governo, que recebe parecer prvio pelo Tribunal de Contas competente; - Demonstraes Contbeis No-Consolidadas - devem compor a tomada ou prestao de contas anual dos administradores pblicos.

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DEMONSTRAES CONTBEIS DO SETOR PBLICO 2 EDIO

O manual descreve os principais conceitos relativos s demonstraes, alm de definir a estrutura e as instrues de preenchimento. Demonstra ainda alguns pontos para anlise e avaliao da gesto bem como os principais exames que devem ser efetuados pelos gestores para garantir a consistncia das informaes e os procedimentos para a consolidao, sem esgotar todas as possibilidades de avaliao de consistncia.

BALANO ORAMENTRIO

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2 BALANO ORAMENTRIO
2.1 CONCEITO O Balano Oramentrio, definido na Lei n 4.320/1964, demonstra as receitas e despesas previstas em confronto com as realizadas. Em sua estrutura, deve evidenciar as receitas e as despesas oramentrias por categoria econmica, confrontar o oramento inicial e as suas alteraes com a execuo, demonstrar o resultado oramentrio e discriminar: (a) as receitas por fonte (espcie); e (b) as despesas por grupo de natureza. O Balano Oramentrio apresentar as receitas detalhadas por categoria econmica, origem e espcie, especificando a previso inicial, a previso atualizada para o exerccio, a receita realizada e o saldo a realizar. Demonstrar tambm as despesas por categoria econmica e grupo de natureza da despesa, discriminando a dotao inicial, a dotao atualizada para o exerccio, as despesas empenhadas, as despesas liquidadas, o crdito pago e o saldo da dotao. A identificao das receitas e despesas intra-oramentrias, quando necessria, dever ser apresentada em notas explicativas. Os valores referentes ao refinanciamento da dvida mobiliria e de outras dvidas devero constar, destacadamente, nas receitas de operaes de crdito internas e externas e, nesse mesmo nvel de agregao, nas despesas com amortizao da dvida de refinanciamento. No nvel de detalhamento em que so apresentadas no modelo (3 nvel Espcie), as receitas devero ser informadas pelos valores lquidos das respectivas dedues, tais como restituies, descontos, retificaes, dedues para o FUNDEB, e reparties de receita entre os entes da Federao, quando registradas como deduo, conforme orientao do Manual de Procedimentos Oramentrios. Em funo da utilizao do supervit financeiro de exerccios anteriores para abertura de crditos adicionais, apurado no Balano Patrimonial do exerccio anterior ao de referncia, o Balano Oramentrio demonstrar uma situao de desequilbrio entre a receita prevista e a despesa autorizada. Essa situao tambm pode ser causada pela reabertura de crditos adicionais, especificamente os crditos especiais e extraordinrios que tiveram o ato de autorizao promulgado nos ltimos quatro meses do ano anterior, caso em que esses crditos sero reabertos nos limites de seus saldos e incorporados ao oramento do exerccio financeiro em referncia 1. Esse desequilbrio ocorre porque o supervit financeiro de exerccios anteriores, quando utilizado como fonte de recursos para abertura de crditos adicionais, no pode ser demonstrado como parte da receita oramentria do Balano Oramentrio que integra o clculo do resultado oramentrio. O supervit financeiro no receita do exerccio de referncia, pois j o foi em exerccio anterior, mas constitui disponibilidade para utilizao no exerccio de referncia. Por outro lado, as despesas executadas conta do supervit financeiro so despesas do exerccio de referncia, por fora legal, visto que no foram empenhadas no exerccio anterior. Esse desequilbrio tambm ocorre pela reabertura de crditos adicionais porque aumentam a despesa fixada sem necessidade de
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Constituio Federal de 1988, art. 167, 2

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DEMONSTRAES CONTBEIS DO SETOR PBLICO 2 EDIO

nova arrecadao. Tanto o supervit financeiro utilizado quanto a reabertura de crditos adicionais esto detalhados no campo SALDO DE EXERCCIOS ANTERIORES, do Balano Oramentrio. Dessa forma, no momento inicial da execuo oramentria, tem-se o equilbrio entre receita prevista e despesa fixada e constata-se que toda despesa a ser executada est amparada por uma receita prevista a ser arrecadada no exerccio. No entanto, iniciada a execuo do oramento, quando h supervit financeiro de exerccios anteriores, tem-se um recurso disponvel para abertura de crditos para as despesas no fixadas ou no totalmente contempladas pela Lei Oramentria. Dessa forma, o equilbrio entre receita prevista e despesa fixada no Balano Oramentrio pode ser verificado (sem influenciar o seu resultado) somando-se os valores da linha TOTAL (item V) e da linha SALDOS DE EXERCCIOS ANTERIORES, constantes da coluna PREVISO ATUALIZADA, e confrontando-se esse montante com o total da coluna DOTAO ATUALIZADA (item X). Recomenda-se a utilizao de notas explicativas para esclarecimentos a respeito da utilizao do supervit financeiro e de reaberturas de crditos especiais e extraordinrios, bem como suas influncias no resultado oramentrio, de forma a possibilitar a correta interpretao das informaes.

BALANO ORAMENTRIO

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2.2 ESTRUTURA

<ENTE DA FEDERAO> BALANO ORAMENTRIO EXERCCIO: PERODO: MS DATA DE EMISSO: PREVISO PREVISO RECEITAS ORAMENTRIAS INICIAL ATUALIZADA (a) RECEITAS CORRENTES RECEITA TRIBUTRIA Impostos Taxas Contribuio de Melhoria RECEITA DE CONTRIBUIES Contribuies Sociais Contribuies Econmicas RECEITA PATRIMONIAL Receitas Imobilirias Receitas de Valores Mobilirios Receita de Concesses e Permisses Outras Receitas Patrimoniais RECEITA AGROPECURIA Receita da Produo Vegetal Receita da Produo Animal e Derivados Outras Receitas Agropecurias RECEITA INDUSTRIAL Receita da Indstria de Transformao Receita da Indstria de Construo Outras Receitas Industriais RECEITA DE SERVIOS TRANSFERNCIAS CORRENTES Transferncias Intergovernamentais Transferncias de Instituies Privadas Transferncias do Exterior Transferncias de Pessoas Transferncias de Convnios Transferncias para o Combate Fome OUTRAS RECEITAS CORRENTES Multas e Juros de Mora Indenizaes e Restituies Receita da Dvida Ativa Receitas Correntes Diversas RECEITAS DE CAPITAL OPERAES DE CRDITO Operaes de Crdito Internas Operaes de Crdito Externas ALIENAO DE BENS Alienao de Bens Mveis Alienao de Bens Imveis AMORTIZAES DE EMPRSTIMOS TRANSFERNCIAS DE CAPITAL Transferncias Intergovernamentais Transferncias de Instituies Privadas Transferncias do Exterior Transferncias de Pessoas Transferncias de Outras Instit. Pblicas Transferncias de Convnios Transferncias para o Combate Fome OUTRAS RECEITAS DE CAPITAL Integralizao do Capital Social Dv. Ativa Prov. da Amortiz. Emp. e Financ. Restituies Receitas de Capital Diversas SUBTOTAL DAS RECEITAS (I) REFINANCIAMENTO (II) Operaes de Crdito Internas Mobiliria Contratual Operaes de Crdito Externas Mobiliria Contratual SUBTOTAL COM REFINANCIAMENTO (III) = (I + II) DFICIT (IV) TOTAL (V) = (III + IV) SALDOS DE EXERCCIOS ANTERIORES (UTILIZADOS PARA CRDITOS ADICIONAIS) Supervit Financeiro Reabertura de crditos adicionais

RECEITAS REALIZADAS (b)

PGINA: SALDO c = (a-b)

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DEMONSTRAES CONTBEIS DO SETOR PBLICO 2 EDIO

DOTAO DOTAO DESPESAS INICIAL ATUALIZADA EMPENHADAS DESPESAS ORAMENTRIAS (d) DESPESAS CORRENTES PESSOAL E ENCARGOS SOCIAIS JUROS E ENCARGOS DA DVIDA OUTRAS DESPESAS CORRENTES DESPESAS DE CAPITAL INVESTIMENTOS INVERSES FINANCEIRAS AMORTIZAO DA DVIDA RESERVA DE CONTINGNCIA RESERVA DO RPPS SUBTOTAL DAS DESPESAS (VI) AMORTIZAO DA DVIDA/ REFINANCIAMENTO (VII) Amortizao da Dvida Interna Dvida Mobiliria Outras Dvidas Amortizao da Dvida Externa Dvida Mobiliria Outras Dvidas SUBTOTAL COM REFINANCIAMENTO (VIII) = (VI + VII) SUPERVIT (IX) TOTAL (X) = (VII + IX) (e) (f)

DESPESAS LIQUIDADAS

DESPESAS PAGAS

SALDO DA DOTAO

(g)

(h)

(i)=(e-f)

O Balano Oramentrio ser elaborado utilizando-se as classes 5, grupo 2 (Oramento aprovado: previso da receita e fixao da despesa) e classe 6, grupo 2 (Execuo do oramento: realizao da receita e execuo da despesa) do Plano de Contas Aplicado ao Setor Pblico. O Balano Oramentrio ser complementado por nota explicativa detalhando as despesas executadas por tipos de crditos (inicial, suplementar, especial e extraordinrio). Ser informado, ainda, o montante da movimentao financeira (transferncias financeiras recebidas e concedidas) relacionado execuo do oramento do exerccio, bem como os valores referente a abertura de crditos adicionais e cancelamentos de crdito de forma a evidenciar a diferena entre a dotao inicial e a atualizada. Para levantamento do Balano, necessrio definir os seguintes conceitos: 2.2.1 PREVISO INICIAL Identifica os valores da previso inicial das receitas, constantes na Lei Oramentria Anual LOA. Os valores registrados nessa coluna permanecero inalterados durante todo o exerccio, pois refletem a posio inicial do oramento constante da LOA. As atualizaes monetrias autorizadas por lei, efetuadas at a data da publicao da LOA, devero compor a coluna, sendo mencionadas em notas explicativas. 2.2.2 PREVISO ATUALIZADA Identifica os valores da previso atualizada das receitas para o exerccio de referncia, que refletem a parcela da re-estimativa da receita utilizada para abertura de crditos adicionais, seja mediante excesso de arrecadao ou mediante operaes de crdito, as novas naturezas de receita no previstas na LOA e o remanejamento entre naturezas de receita. Se no ocorrer nenhum dos eventos mencionados, a coluna da previso atualizada dever identificar os mesmos valores da coluna previso inicial. As atualizaes monetrias autorizadas por lei, efetuadas aps a data da publicao da LOA, devero compor a coluna, sendo mencionadas em notas explicativas.

BALANO ORAMENTRIO

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2.2.3 RECEITAS REALIZADAS Identifica as receitas realizadas no perodo. Consideram-se realizadas as receitas arrecadadas diretamente pelo rgo, ou por meio de outras instituies como, por exemplo, a rede bancria. 2.2.4 SALDO Representa o montante de receita oramentria a realizar. obtido pela diferena entre a previso atualizada e as receitas realizadas. 2.2.5 DOTAO INICIAL Identifica o valor dos crditos iniciais constantes da Lei Oramentria Anual.

2.2.6 DOTAO ATUALIZADA Identifica o valor da dotao inicial mais os crditos adicionais abertos ou reabertos durante o exerccio, deduzidas as anulaes/cancelamentos correspondentes. 2.2.7 DESPESAS EMPENHADAS Identifica os valores das despesas empenhadas at o encerramento do exerccio, inclusive as despesas que j foram liquidadas e pagas.2. Considera-se despesa oramentria executada a despesa que j passou pelo estgio do empenho. 2.2.8 DESPESAS LIQUIDADAS Identifica os valores das despesas liquidadas at o encerramento do exerccio. Devero ser consideradas, inclusive, as despesas que j foram pagas3. 2.2.9 DESPESAS PAGAS Identifica os totais das despesas pagas pertencentes ao oramento do exerccio financeiro. Nesse campo no se inclui os valores referentes ao pagamento de restos a pagar.

2.2.10 SALDO DA DOTAO Corresponde diferena entre a dotao atualizada e as despesas empenhadas.
2 3

Para o conceito de Empenho, consulte o Manual de Procedimentos Oramentrios (Volume I) Para o conceito de Liquidao, consulte o Manual de Procedimentos Oramentrios (Volume I do MCASP)

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DEMONSTRAES CONTBEIS DO SETOR PBLICO 2 EDIO

2.2.11 SALDOS DE EXERCCIOS ANTERIORES Identifica o valor de recursos provenientes de supervit financeiro de exerccios anteriores, identificados no Balano Patrimonial do exerccio anterior ao de referncia, que foi utilizado como fonte de recursos para abertura de crditos adicionais no perodo de referncia. Dever demonstrar, tambm, os valores relativos aos crditos especiais e extraordinrios autorizados nos ltimos quatro meses do exerccio anterior ao de referncia, reabertos no exerccio corrente, no limite de seus saldos. Apresentar valores somente nas colunas que se referem previso atualizada e receita realizada e devero corresponder ao valor da execuo dos referidos crditos adicionais.

O supervit financeiro do exerccio anterior, identificado no Balano Patrimonial do ente, e que serviu de fonte de financiamento de abertura de crditos adicionais no exerccio atual, deve ter seu valor identificado nessa linha, no lado das receitas, no montante equivalente aos crditos autorizados. No lado das despesas, o valor do supervit financeiro utilizado j est incorporado ao valor da dotao atualizada, por meio dos crditos adicionais. 2.3 ANLISE A anlise e a verificao do Balano Oramentrio tm como objetivo preparar os indicadores que serviro de suporte para a avaliao da gesto oramentria. Uma das principais anlises consiste em relacionar a coluna de Previso Inicial com a coluna de Dotao Inicial; e as colunas da Previso Atualizada e Receita Realizada, com as colunas da Dotao Atualizada e Despesa Empenhada. Outra anlise que pode ser feita no Balano Oramentrio consiste na comparao entre a coluna Despesas Pagas e as colunas Despesas Empenhadas e Despesas Liquidadas. Esse comparativo possibilitar encontrar os valores inscritos em restos a pagar processados e restos a pagar no processados. O supervit oramentrio representado pela diferena a maior entre a execuo da Receita e da Despesa Oramentrias e dever ser adicionado coluna de Despesas Empenhadas para igualar a execuo da despesa oramentria com a execuo da receita oramentria. O dficit oramentrio representado pela diferena a menor entre a execuo da Receita e da Despesa Oramentrias e dever ser adicionado coluna das Receitas Realizadas para igualar a execuo da receita oramentria com execuo da despesa oramentria. Os Balanos Oramentrios no consolidados (de rgos e entidades, por exemplo), podero apresentar desequilbrio e dficit oramentrio, pois muitos deles no so agentes arrecadadores e executam despesas oramentrias para prestao de servios pblicos e realizao de investimentos, sendo deficitrios e dependentes de recursos do Tesouro. Esse fato no representa irregularidade, devendo ser evidenciado complementarmente por nota explicativa que demonstre o montante da movimentao financeira (transferncias financeiras recebidas e concedidas) relacionadas execuo do oramento do exerccio. Na receita oramentria, pode-se verificar ainda uma diferena a maior ou a menor entre a coluna Previso Atualizada e a coluna Realizao, correspondente a insuficincia ou excesso de arrecadao ocorrido no exerccio. Caso o valor da coluna Saldo seja positivo, o valor da previso atualizada de receita foi maior que o que foi efetivamente arrecadado, ou seja, a coluna Saldo

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representar o valor de receita a realizar, indicando insuficincia de arrecadao. Se a coluna Saldo traz valores negativos, houve excesso de arrecadao, pois foi arrecadado mais do que a previso atualizada. Na despesa oramentria, a diferena a maior entre a coluna Dotao Atualizada e Despesa Empenhada corresponde a uma economia na realizao de despesa, pois parte da dotao inicial autorizada no oramento, eventualmente atualizada por crditos adicionais, no foi utilizada para a execuo de despesas. A receita, por ser prevista, pode ser arrecadada a maior ou a menor. Entretanto, a despesa, por ser fixada, s pode ser realizada at o valor autorizado, significando que somente pode ser emitido empenho at o valor do crdito oramentrio disponvel, observando-se, ainda, a especificidade do oramento. A comparao entre Previso/Dotao e a Execuo pode indicar as seguintes situaes: a) Receita Prevista > Receita Realizada, demonstra que houve insuficincia de arrecadao;

b) Receita Prevista < Receita Realizada, demonstra que houve excesso de arrecadao; c) Despesa Fixada > Despesa Realizada, demonstra economia na realizao de despesas;

d) Despesa Fixada < Despesa Realizada, demonstra que houve excesso de despesas (situao de inconsistncia); e) Receita Prevista > Despesa Fixada, demonstra que houve desequilbrio positivo na previso oramentria4; Receita Prevista < Despesa Fixada, demonstra que houve desequilbrio negativo na previso oramentria5;

f)

g) Receita Arrecadada > Despesa Realizada, demonstra que houve supervit oramentrio; h) Receita Corrente Realizada > Despesa Corrente Realizada, demonstra que houve supervit corrente; i) Receita de Capital Realizada > Despesa de Capital Realizada, demonstra que houve supervit de capital; Receita Corrente Realizada < Despesa Corrente Realizada, demonstra que houve dficit corrente;

j)

k) Receita de Capital Realizada < Despesa de Capital Realizada, demonstra que houve dficit de capital; l) Receita Realizada < Despesa Realizada, demonstra que houve dficit na execuo do oramento; e

m) Receita Realizada = Despesa realizada, demonstra o equilbrio oramentrio na execuo.

4 5

Essa situao pode ser decorrente do previsto no 8 do art. 166 da Constituio Federal de 1988. Essa situao pode indicar que o rgo no possui arrecadao prpria, dependendo de recursos do Tesouro para executar suas despesas.

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DEMONSTRAES CONTBEIS DO SETOR PBLICO 2 EDIO

A comparao entre as colunas Despesas Liquidadas e Despesas Pagas e a comparao entre as colunas Despesas Empenhadas e Despesas Liquidadas fornecem as seguintes informaes: a) Despesas Liquidadas Despesas Pagas = Restos a Pagar Processados inscritos no exerccio; b) Despesas Empenhadas Despesas Liquidadas = Restos a Pagar no Processados inscritos no exerccio.

2.4 AVALIAO DA GESTO A avaliao da execuo do oramento pblico extremamente importante para a formulao, avaliao e conduo da poltica fiscal. Dessa forma, formulam-se opinies a respeito de que grau a gesto oramentria promove o equilbrio fiscal e contribui para que o endividamento pblico esteja em nveis aceitveis. Contudo, o resultado oramentrio no um indicador de responsabilidade fiscal, pois pode ocorrer, por exemplo, dficit ou equilbrio oramentrio concomitante com um supervit primrio ou nominal, ou o oposto. Deve-se determinar tambm de que forma o equilbrio ou desequilbrio fiscal impactado pelo nvel e eficincia da arrecadao e pela execuo de despesas pblicas de pessoal, custeio, investimentos e de encargos da dvida pblica. O Balano Oramentrio til, ainda, para a avaliao do cumprimento da regra de ouro, estabelecida pela Constituio Federal de 1988, embora essa avaliao deva ser feita conjuntamente com os Oramentos Fiscal, da Seguridade Social e de Investimentos:
Art. 167. So vedados: (...) III - a realizao de operaes de crditos que excedam o montante das despesas de capital, ressalvadas as autorizadas mediante crditos suplementares ou especiais com finalidade precisa, aprovados pelo Poder Legislativo por maioria absoluta; (Constituio Federal de 1988)

Por meio do Balano Oramentrio, pode-se ainda avaliar o nvel dos objetivos alcanados em relao aos fixados no oramento e as modificaes nele ocorridas durante a execuo. A eficincia com que se realizam as aes consignadas no oramento, em comparao com a meta fsica atingida permite inferir o grau de eficincia e eficcia na utilizao dos recursos correspondentes. A avaliao impe a necessidade de um sistema estatstico cuja informao bsica se obtm nos rgos e entidades. De posse dos dados pode-se elaborar tabelas, calcular indicadores e apresentar informes peridicos para uso e tomada de decises por parte dos gestores. Nos casos de dficit ou supervit referentes execuo oramentria, pode-se observar o seguinte:

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a) se a execuo da receita apresentar-se menor que a execuo da despesa, possvel que o supervit financeiro do exerccio anterior tenha sido utilizado no exerccio corrente, ou que no tenha ocorrido limitao de empenho em um montante adequado, ou que a contratao de operaes de crdito tenha sido insuficiente para atender a necessidade de financiamento, dentre outras situaes; b) se a execuo da receita apresentar-se maior que a da despesa, a pode-se afirmar que houve um excesso de arrecadao que no foi utilizado no corrente exerccio, dentre outras situaes, por no ter havido tempo hbil para aprovao de crditos adicionais com base no excesso de arrecadao.

3 BALANO FINANCEIRO
3.1 CONCEITO Segundo a Lei 4.320/64, O Balano Financeiro demonstrar a receita e a despesa oramentrias bem como os recebimentos e os pagamentos de natureza extra-oramentria, conjugados com os saldos em espcie provenientes do exerccio anterior, e os que se transferem para o exerccio seguinte. Assim, o Balano Financeiro um quadro com duas sees: Ingressos (Receitas Oramentrias e Recebimentos Extra-Oramentrios) e Dispndios (Despesa Oramentria e Pagamentos Extra-Oramentrios), que se equilibram com a incluso do saldo em espcie do exerccio anterior na coluna dos ingressos e o saldo em espcie pra o exerccio seguinte na coluna dos dispndios. O resultado financeiro do exerccio corresponde diferena entre o somatrio dos ingressos oramentrios com os extra-oramentrios e dos dispndios oramentrios e extra-oramentrios. Se os ingressos forem maiores que os dispndios, ocorrer um supervit; caso contrrio, ocorrer um dficit. Este resultado no deve ser entendido como supervit ou dficit financeiro do exerccio, cuja apurao obtida por meio do Balano Patrimonial. O resultado financeiro do exerccio pode ser tambm apurado pela diferena entre o saldo em espcie para o exerccio seguinte e o saldo em espcie do exerccio anterior. O Balano Financeiro evidencia a movimentao financeira das entidades do setor pblico no perodo a que se refere, e discrimina: (a) a receita oramentria realizada por destinao de recurso (destinao vinculada e/ou destinao ordinria); (b) a despesa oramentria executada por destinao de recurso (destinao vinculada e/ou destinao ordinria); (c) os recebimentos e os pagamentos extra-oramentrios; (d) as transferncias ativas e passivas decorrentes, ou no, da execuo oramentria; e (e) o saldo inicial e o saldo final em espcie. Devero ser apresentadas as destinaes ordinrias e as destinaes vinculadas. O detalhamento das vinculaes dever ser feito de acordo com as caractersticas especficas de cada ente, como por exemplo, as vinculaes para a previdncia social, transferncias obrigatrias para outro ente e outras vinculaes constitucionais e legais. Caso o ente resolva agrupar algumas

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DEMONSTRAES CONTBEIS DO SETOR PBLICO 2 EDIO vinculaes em um grupo chamado de Outras Vinculaes, esse no dever ultrapassar 10% do total da Receita Oramentria ou da Despesa Oramentria.

BALANO FINANCEIRO

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3.2 ESTRUTURA

EXERCCIO:

<ENTE DA FEDERAO> BALANO FINANCEIRO PERODO (MS) : DATA DE EMISSO:

PGINA:

INGRESSOS
ESPECIFICAO
Exerccio Atual Exerccio Anterior

DISPNDIOS
ESPECIFICAO
Exerccio Atual Exerccio Anterior

Receita Oramentria (I)

Ordinria Vinculada Previdncia Social Transferncias obrigatrias de outro ente Convnios (...)

Despesa Oramentria (VI)

Ordinria Vinculada Previdncia Social Transferncias obrigatrias de outro ente Convnios (...)

Dedues da Receita Oramentria

Transferncias Financeiras Recebidas (II) Recebimentos ExtraOramentrios (III)

Saldo em Espcie do Exerccio Anterior (IV) TOTAL (V) = (I+II+III+IV)

Transferncias Financeiras Concedidas (VII) Pagamentos ExtraOramentrios (VIII)

Saldo em Espcie para o Exerccio Seguinte (IX) TOTAL (X) = (VI+VII+VIII+IX)

O Balano Financeiro ser elaborado utilizando-se as seguintes classes do Plano de Contas Aplicado ao Setor Pblico:

Classe 6 para execuo da receita e despesa oramentria. Classes 4 (variaes patrimoniais aumentativas) e 3 (variaes patrimoniais diminutivas) para as transferncias financeiras recebidas e concedidas, respectivamente; e Classes 1 (ativo) e 2 (passivo) para os recebimentos e pagamentos extraoramentrios, bem como para o saldo em espcie do exerccio anterior e para o exerccio seguinte; 3.2.1 Definies Para o levantamento do Balano Financeiro, necessrio definir os seguintes conceitos:

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DEMONSTRAES CONTBEIS DO SETOR PBLICO 2 EDIO

3.2.1.1 destinao ordinria o processo de alocao livre entre a origem e a aplicao de recursos, para atender a quaisquer finalidades. 3.2.1.2 destinao vinculada o processo de vinculao entre a origem e a aplicao de recursos, em atendimento s finalidades especficas estabelecidas pela legislao. A classificao por natureza da receita busca a melhor identificao da origem do recurso segundo seu fato gerador. No entanto, existe a necessidade de classificar a receita conforme a destinao legal dos recursos arrecadados. Assim, foi institudo pelo Governo Federal um mecanismo denominado fontes de recursos. As fontes de recursos constituem-se de determinados agrupamentos de naturezas de receitas, atendendo a uma determinada regra de destinao legal, e servem para indicar como so financiadas as despesas oramentrias. Entende-se por fonte de recursos a origem ou a procedncia dos recursos que devem ser gastos com uma determinada finalidade. necessrio, portanto, individualizar esses recursos de modo a evidenciar sua aplicao segundo a determinao legal. 3.2.1.3 transferncias financeiras recebidas Refletem as movimentaes de recursos financeiros entre rgos e entidades da administrao direta e indireta. Podem ser oramentrias ou extra-oramentrias. Aquelas efetuadas em cumprimento execuo do Oramento so as cotas, repasses e sub-repasses. Aquelas que no se relacionam com o Oramento em geral decorrem da transferncia de recursos relativos aos restos a pagar. Esses valores, quando observados os demonstrativos consolidados, so compensados pelas Transferncias Financeiras Concedidas. 3.2.1.4 transferncias financeiras concedidas Refletem as movimentaes de recursos financeiros entre rgos e entidades da administrao direta e indireta. Podem ser oramentrias ou extra-oramentrias e representam a contrapartida das transferncias financeiras recebidas. 3.2.1.5 recebimentos extra-oramentrios Nesse grupo so evidenciados os ingressos no previstos no oramento, que sero restitudos em poca prpria, por deciso administrativa ou sentena judicial. Consistem, por exemplo, em: ingresso de recursos que se constituem obrigaes relativas a consignaes em folha, fianas, caues, etc.; e inscrio de restos a pagar, com a funo de compensar o valor da despesa oramentria imputada como realizada, porm no paga no exerccio da emisso do empenho, em atendimento ao pargrafo nico do artigo 103 da Lei n 4.320/1964. 3.2.1.6 pagamentos extra-oramentrios

BALANO FINANCEIRO

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Nesse grupo so evidenciados os pagamentos que no precisam se submeter ao processo de execuo oramentria, como: os relativos a obrigaes que representaram ingressos extra-oramentrios (ex. devoluo de depsitos); e os restos a pagar inscritos em exerccios anteriores e pagos no exerccio. 3.2.1.7 Saldo em espcie Representa o somatrio dos saldos das contas do subgrupo Caixa e Equivalentes de Caixa, bem como o valor das entradas compensatrias no ativo e passivo financeiros, nos termos do pargrafo nico do artigo 3 da Lei 4.320/64.

3.3 ANLISE A anlise e a verificao do Balano Financeiro tem como objetivo predominante preparar os indicadores que serviro de suporte para a avaliao da gesto financeira. O objetivo do Balano Financeiro evidenciar os ingressos e dispndios de recursos em um determinado exerccio financeiro. Dessa forma, partindo do item Disponvel do Exerccio Anterior (saldo inicial), deve-se adicionar os recebimentos extra-oramentrios, as transferncias financeiras recebidas e a receita oramentria e subtrair as despesas oramentrias, transferncias financeiras concedidas e pagamentos extra-oramentrios, chegando-se assim, no valor do Disponvel para o Exerccio Seguinte (saldo final). O Balano Financeiro possibilita a apurao do resultado financeiro do ente pblico em um determinado exerccio. Esse clculo pode ser efetuado de duas maneiras:

1) Saldo em espcie para o Exerccio Seguinte menos o Saldo em Espcie do Exerccio Anterior. 2) A soma das Receitas Oramentrias mais as Transferncias Financeiras Recebidas e os Recebimentos Extra-Oramentrios, menos a Despesa Oramentria, as Transferncias Financeiras Concedidas e os Pagamentos Extra-oramentrios. 3.4 AVALIAO DA GESTO As informaes sobre o fluxo de recursos das disponibilidades so teis para que os usurios possam tomar decises que iro influenciar o fluxo de caixa da entidade. Possibilita, ainda, mensurar se o disponvel suficiente para pagar as obrigaes referentes aos bens e servios adquiridos e contratados e ainda satisfazer os gastos de manuteno. Alm disso, a discriminao do Balano Financeiro por destinao de recurso (ordinria e vinculada) permite evidenciar qual a origem e aplicao dos recursos financeiros referentes Receita e Despesa Oramentrias de acordo com a sua vinculao legal. Por ocasio da realizao da receita oramentria, evidencia-se a finalidade especfica para a futura aplicao dos recursos financeiros. Por outro lado, a execuo da despesa oramentria indica a finalidade especfica da efetiva aplicao desses recursos.

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DEMONSTRAES CONTBEIS DO SETOR PBLICO 2 EDIO

A destinao dos recursos, na execuo oramentria da receita e da despesa, permite avaliar que demandas da sociedade tiveram arrecadao e empenho, conforme as vinculaes legais. A anlise do Balano Financeiro permite ainda, com a apresentao das receitas e despesas oramentrias por destinao, a verificao da execuo da despesa com as principais vinculaes face s respectivas receitas. importante mencionar que uma variao positiva na disponibilidade do perodo no sinnimo, necessariamente, de bom desempenho da gesto financeira, pois pode acontecer, por exemplo, mediante elevao do endividamento pblico. Da mesma, forma, a variao negativa na disponibilidade do perodo no significa, necessariamente, em um mau desempenho, pois pode refletir uma reduo no endividamento. Portanto, a anlise deve ser feita conjuntamente com o Balano Patrimonial, considerando esses fatores mencionados e as demais variveis oramentrias e extra-oramentrias. Alm disso, deve-se analisar de que maneira a administrao influenciou na liquidez da entidade, de forma a prevenir insuficincias de caixa no futuro.

DEMONSTRAO DAS VARIAES PATRIMONIAIS

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4 DEMONSTRAO DAS VARIAES PATRIMONIAIS

4.1 CONCEITO Segundo o art. 104 da Lei n 4.320/1964,
a Demonstrao das Variaes Patrimoniais evidenciar as alteraes verificadas no patrimnio, resultantes ou independentes da execuo oramentria, e indicar o resultado patrimonial do exerccio.

As alteraes verificadas no patrimnio consistem nas variaes quantitativas e qualitativas. As variaes quantitativas so decorrentes de transaes no setor pblico que aumentam ou diminuem o patrimnio lquido. J as variaes qualitativas so decorrentes de transaes no setor pblico que alteram a composio dos elementos patrimoniais sem afetar o patrimnio lquido. O resultado patrimonial do perodo apurado pelo confronto entre as variaes patrimoniais quantitativas aumentativas e diminutivas. Para um melhor entendimento da finalidade desse demonstrativo, pode-se dizer que ele tem funo semelhante Demonstrao do Resultado do Exerccio da rea empresarial, qual seja a de apurar as alteraes verificadas no patrimnio. A Demonstrao do Resultado do Exerccio apresenta apenas as variaes quantitativas, enquanto que a DVP apresenta as variaes quantitativas e qualitativas de forma separada. importante ressaltar tambm que a Demonstrao do Resultado do Exerccio apura o resultado em termos de lucro ou prejuzo lquido, como um dos principais indicadores de desempenho da empresa. J no setor pblico, o resultado patrimonial no um indicador de desempenho, mas um medidor do quanto o servio pblico ofertado exigiu de alteraes quantitativas dos elementos patrimoniais.

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DEMONSTRAES CONTBEIS DO SETOR PBLICO 2 EDIO

4.2 ESTRUTURA
<ENTE DA FEDERAO> DEMONSTRAO DAS VARIAES PATRIMONIAIS PERIODO: MS VARIAES PATRIMONIAIS QUANTITATIVAS Exerccio Atual Exerccio Anterior

EXERCCIO: PGINA:

DATA DE EMISSO:

Variaes Patrimoniais Aumentativas

Tributos e Contribuies Impostos Taxas Contribuies de Melhoria Contribuies Sociais Contribuies Econmicas Venda de Mercadorias, Produtos e Servios Venda de Mercadorias Venda de Produtos Venda de Servios Financeiras Juros e Encargos de Emprstimos e Financiamentos Concedidos Juros e Encargos de Mora Variaes Monetrias e Cambiais Remunerao de Depsitos Bancrios e Aplicaes Financeiras Descontos Financeiros Obtidos Outras Variaes Patrimoniais Aumentativas - Financeiras Transferncias Transferncias Intra Governamentais Transferncias Inter Governamentais Transferncias das Instituies Privadas Transferncias das Instituies Multigovernamentais Transferncias de Consrcios Pblicos Transferncias do Exterior Transferncias das Pessoas Fsicas Explorao de Bens e Servios Explorao de Bens Explorao de Servios Valorizao e Ganhos com Ativos Reavaliao de Ativos Ganhos com Alienao Outras Variaes Patrimoniais Aumentativas Resultado Positivo de Participaes em Coligadas e Controladas Diversas Variaes Patrimoniais Aumentativas

Variaes Patrimoniais Diminutivas

Pessoal e Encargos Remunerao a Pessoal Encargos Patronais Benefcios a Pessoal Outras Variaes Patrimoniais Diminutivas Pessoal e Encargos Benefcios Previdencirios Aposentadorias e Reformas Penses Outros Benefcios Previdencirios Benefcios Assistenciais Benefcios de Prestao Continuada Benefcios Eventuais Polticas Pblicas de Transferncia de Renda Financeiras Juros e Encargos de Emprstimos e Financiamentos Obtidos Juros e Encargos de Mora Variaes Monetrias e Cambiais Descontos Financeiros Concedidos

DEMONSTRAO DAS VARIAES PATRIMONIAIS

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Outras Variaes Patrimoniais Diminutivas - Financeiras Transferncias Transferncias Intra Governamentais Transferncias Inter Governamentais Transferncias a Instituies Privadas Transferncias a Instituies Multigovernamentais Transferncias a Consrcios Pblicos Transferncias ao Exterior Tributos e Contribuies Tributos Contribuies Uso de Bens, Servios e Consumo de Capital Fixo Uso de Material de Consumo Servios Depreciao, Amortizao e Exausto Desvalorizao e Perda de Ativos Reduo a Valor Recupervel Perdas com alienao Perdas involuntrias Outras Variaes Patrimoniais Diminutivas Premiaes Incentivos Equalizaes de Preos e Taxas Participaes e Contribuies Resultado Negativo com Participaes em Coligadas e Controladas Diversas Variaes Patrimoniais Diminutivas Resultado Patrimonial do Perodo

VARIAES PATRIMONIAIS QUALITATIVAS (decorrentes da execuo oramentria)

Incorporao de ativo Desincorporao de passivo Incorporao de passivo Desincorporao de ativo

Demonstrao das Variaes Patrimoniais ser elaborada utilizando-se as classes 3 (variaes patrimoniais diminutivas) e 4 (variaes patrimoniais aumentativas) do Plano de Contas Aplicado ao Setor Pblico para as variaes quantitativas e a classe 6 para as variaes qualitativas. 4.2.1 Variaes Quantitativas As variaes quantitativas so aquelas decorrentes de transaes no setor pblico que aumentam ou diminuem o patrimnio lquido e so divididas em Variaes Patrimoniais Aumentativas e Diminutivas. As VARIAES PATRIMONIAIS AUMENTATIVAS compreendem os seguintes grupos de contas: 4.2.1.1 Tributos e Contribuies

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DEMONSTRAES CONTBEIS DO SETOR PBLICO 2 EDIO

Compreende toda prestao pecuniria compulsria, em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, que no constitua sano de ato ilcito, instituda em lei e cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada. 4.2.1.2 Venda de Mercadorias, Produtos e Servios Compreende as receitas auferidas, com a venda de mercadorias, produtos ou servios, que resultem em aumento do patrimnio lquido, independentemente de ingresso, segregando-se a venda bruta das dedues como devolues, abatimentos e descontos comerciais concedidos. 4.2.1.3 Financeiras Representa o somatrio das variaes patrimoniais aumentativas com operaes financeiras. Compreende: descontos obtidos, juros auferidos, prmio de resgate de ttulos e debntures, entre outros. 4.2.1.4 Transferncias Compreende o somatrio das variaes patrimoniais aumentativas com transferncias inter governamentais, transferncias intragovernamentais, transferncias a instituies multigovernamentais, transferncias a instituies privadas com ou sem fins lucrativos, transferncias a convnios e transferncias ao exterior. 4.2.1.5 Explorao de Bens e Servios Compreende o somatrio das variaes patrimoniais aumentativas compostas de: receita de produo vegetal, animal e derivados, decorrentes das atividades ou exploraes agropecurias; receita da indstria de extrao mineral, de transformao, de construo e outros; receita originria da prestao de servios, tais como atividades comerciais, de transporte, de comunicao, de sade, de armazenagem, servios cientficos e tecnolgicos, de metrologia, agropecurios e etc., e de remunerao pela explorao de bens como alugueis, royalties, entre outras. 4.2.1.6 Valorizao e Ganhos com Ativos Compreende a variao patrimonial diminutiva com reavaliao e ganhos de ativos. 4.2.1.7 Outras Variaes Patrimoniais Aumentativas Compreende o somatrio das demais variaes patrimoniais aumentativas no includas nos grupos anteriores,tais como: resultado positivo da equivalncia patrimonial, dividendos.

As VARIAES PATRIMONIAIS DIMINUTIVAS compreendem os seguintes grupos de contas: 4.2.1.8 Pessoal e Encargos Compreende a remunerao do pessoal ativo civil ou militar, correspondente ao somatrio das variaes patrimoniais diminutivas com subsdios, vencimentos, soldos e vantagens pecunirias fixas ou variveis estabelecidas em lei decorrentes do pagamento pelo efetivo exerccio do cargo,

DEMONSTRAO DAS VARIAES PATRIMONIAIS

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emprego ou funo de confiana no setor publico, bem como as variaes patrimoniais diminutivas com contratos de terceirizao de mo-de-obra que se refiram substituio de servidores e empregados pblicos. Compreende ainda, obrigaes trabalhistas de responsabilidade do empregador, incidentes sobre a folha de pagamento dos rgos e demais entidades do setor publico, contribuies a entidades fechadas de previdncia e benefcios eventuais a pessoal civil e militar , destacados os custos de pessoal e encargos inerentes as mercadorias e produtos vendidos e servios prestados. 4.2.1.9 Benefcios Previdencirios Compreendem as variaes patrimoniais diminutivas relativas s Aposentadorias, Penses, Reformas, Reserva Remunerada e Outros Benefcios Previdencirios de carter contributivo,do Regime Prprio da Previdncia Social - RPPS e do Regime Geral da Previdncia Social RGPS . 4.2.1.10 Benefcios Assistenciais Compreendem as aes de Assistncia Social, que so Polticas de Seguridade Social no contributiva, visando ao enfrentamento da pobreza, garantia dos mnimos sociais, ao provimento de condies para atender contingncias sociais e universalizao dos direitos sociais. 4.2.1.11 Financeiras Compreende as variaes patrimoniais diminutivas com operaes financeiras, tais como: juros incorridos, descontos concedidos, comisses, despesas bancrias e correes monetrias. 4.2.1.12 Transferncias Compreende o somatrio das variaes patrimoniais diminutivas com transferncias inter governamentais, transferncias intragovernamentais, transferncias a instituies multigovernamentais, transferncias a instituies privadas com ou sem fins lucrativos, transferncias a convnios e transferncias ao exterior. 4.2.1.13 Tributos e Contribuies Compreendem as variaes patrimoniais diminutivas relativas aos impostos, taxas, contribuies de melhoria, contribuies sociais, contribuies econmicas e contribuies especiais. 4.2.1.14 Uso de Bens, Servios e Consumo de Capital Fixo Representa o somatrio das variaes patrimoniais diminutivas com manuteno e operao da mquina pblica, exceto despesas com pessoal e encargos que sero registradas em grupo especfico (Despesas de Pessoal e Encargos). Compreende: dirias, material de consumo e etc. 4.2.1.15 Desvalorizao e Perda de Ativos Compreende a variao patrimonial diminutiva com desvalorizao e perdas de ativos, com reduo a valor recupervel, perdas com alienao e perdas involuntrias.

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DEMONSTRAES CONTBEIS DO SETOR PBLICO 2 EDIO

4.2.1.16 Outras Variaes Patrimoniais Diminutivas Compreende o somatrio das variaes patrimoniais diminutivas no includas nos grupos anteriores. Compreende: premiaes, incentivos, equalizaes de preos e taxas, participaes e contribuies, resultado negativo com participaes, dentre outros. 4.2.2 Variaes Qualitativas Correspondem s variaes qualitativas decorrentes da execuo oramentria que consistem em incorporao e desincorporao de ativos, bem como incorporao e desincorporao de passivos. Para fins de elaborao da Demonstrao das Variaes Patrimoniais, considerar-se-o apenas as variaes qualitativas decorrentes das receitas e despesas de capital, considerando a relevncia da informao. Conforme o Pronunciamento Conceitual Bsico do Comit de Pronunciamentos Contbeis, para serem teis, as informaes devem ser relevantes s necessidades dos usurios na tomada de decises. As informaes so relevantes quando podem influenciar as decises econmicas dos usurios, ajudando-os a avaliar o impacto de eventos passados, presentes ou futuros ou confirmando ou corrigindo as suas avaliaes anteriores. 4.3 ANLISE Pela demonstrao, deve-se avaliar o resultado patrimonial, que afetado tanto por fatos oramentrios quanto extra-oramentrios, observando os itens mais relevantes que interferiram no supervit ou dficit patrimonial. A comparao entre variaes quantitativas aumentativas e diminutivas pode indicar as seguintes situaes: a) variaes quantitativas aumentativas > variaes quantitativas diminutivas = supervit patrimonial; b) variaes quantitativas aumentativas < variaes quantitativas diminutivas = dficit patrimonial; e c) variaes quantitativas aumentativas = variaes quantitativas diminutivas = resultado patrimonial nulo. 4.4 AVALIAO DA GESTO A avaliao de gesto, a partir da Demonstrao das Variaes Patrimoniais, tem o objetivo de apurar o quanto e de que forma a administrao influenciou nas alteraes patrimoniais quantitativas e qualitativas do setor pblico.

BALANO PATRIMONIAL

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5 BALANO PATRIMONIAL
5.1 CONCEITO O Balano Patrimonial a demonstrao contbil que evidencia, qualitativa e quantitativamente, a situao patrimonial da entidade pblica, por meio de contas representativas do patrimnio pblico, alm das contas de compensao, conforme as seguintes definies: (a) Ativo - so recursos controlados pela entidade como resultado de eventos passados e dos quais se espera que resultem para a entidade benefcios econmicos futuros ou potencial de servios. (b) Passivo - so obrigaes presentes da entidade, derivadas de eventos passados, cujos pagamentos se esperam que resultem para a entidade sadas de recursos capazes de gerar benefcios econmicos ou potencial de servios. (c) Patrimnio Lquido - o valor residual dos ativos da entidade depois de deduzidos todos seus passivos. (d) Contas de Compensao - compreende os atos que possam vir a afetar o patrimnio. No Patrimnio Lquido, deve ser evidenciado o resultado do perodo segregado dos resultados acumulados de perodos anteriores, alm de outros itens. A classificao dos elementos patrimoniais considera a segregao em "circulante" e "no circulante", com base em seus atributos de conversibilidade e exigibilidade. Os ativos devem ser classificados como circulantes quando satisfizerem a um dos seguintes critrios: (a) estarem disponveis para realizao imediata; (b) tiverem a expectativa de realizao at o trmino do exerccio seguinte. Os demais ativos devem ser classificados como no circulantes. Os passivos devem ser classificados como circulantes quando satisfizerem um dos seguintes critrios: (a) corresponderem a valores exigveis at o final do exerccio seguinte; (b) corresponderem a valores de terceiros ou retenes em nome deles, quando a entidade do setor pblico for a fiel depositria, independentemente do prazo de exigibilidade. Os demais passivos devem ser classificados como no circulantes. As contas do ativo devem ser dispostas em ordem decrescente de grau de conversibilidade; as contas do passivo, em ordem decrescente de grau de exigibilidade. A Lei n 4.320/1.964, artigo 105, confere vis oramentrio ao Balano Patrimonial, j que separa o Ativo e Passivo em dois grandes grupos em funo da dependncia ou no de autorizao oramentria para realizao dos itens que o compem: O Balano Patrimonial demonstrar: I - O Ativo Financeiro; II - O Ativo Permanente; III - O Passivo Financeiro;

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DEMONSTRAES CONTBEIS DO SETOR PBLICO 2 EDIO

IV - O Passivo Permanente; V - O Saldo Patrimonial; VI - As Contas de Compensao. 1 O Ativo Financeiro compreender os crditos e valores realizveis independentemente de autorizao oramentria e os valores numerrios. 2 O Ativo Permanente compreender os bens, crditos e valores, cuja mobilizao ou alienao dependa de autorizao legislativa. 3 O Passivo Financeiro compreender as dvidas fundadas e outros pagamento independa de autorizao oramentria. 4 O Passivo Permanente compreender as dvidas fundadas e outras que dependam de autorizao legislativa para amortizao ou resgate. 5 Nas contas de compensao sero registrados os bens, valores, obrigaes e situaes no compreendidas nos pargrafos anteriores e que, imediata ou indiretamente, possam vir a afetar o patrimnio. (Lei n 4.320/1.964) Pode-se dizer que o Balano Patrimonial esttico, pois apresenta a posio patrimonial em determinado momento, funcionando como uma fotografia do patrimnio da entidade para aquele momento.

BALANO PATRIMONIAL

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5.2 ESTRUTURA
<ENTE DA FEDERAO> BALANO PATRIMONIAL DATA EMISSO: PASSIVO Exercci o Anterior ESPECIFICAO Exerccio Atual Exerccio Anterior

EXERCCIO:

PERODO: MS ATIVO Exerccio Atual

PGINA:

ESPECIFICAO

ATIVO CIRCULANTE Caixa e Equivalente de Caixa Crditos Realizveis de Curto Prazo Demais Crditos e Valores de Curto Prazo Investimentos Temporrios Estoques Variaes Patrimoniais Diminutivas Pagas Antecipadamente ATIVO NO-CIRCULANTE Ativo Realizvel a Longo Prazo Investimento Imobilizado Intangvel

PASSIVO CIRCULANTE Obrigaes Trabalhistas e Previdencirias a Pagar de Curto Prazo Emprstimos e Financiamentos de Curto Prazo Fornecedores e Contas a Pagar de Curto Prazo Obrigaes Fiscais de Curto Prazo Demais Obrigaes de Curto Prazo Provises de Curto Prazo

PASSIVO NO-CIRCULANTE Obrigaes Trabalhistas e Previdencirias a Pagar de Longo Prazo Emprstimos e Financiamentos de Longo Prazo Fornecedores de Longo Prazo Obrigaes Fiscais de Longo Prazo Demais Obrigaes de Longo Prazo Provises de Longo Prazo Resultado Diferido TOTAL DO PASSIVO PATRIMNIO LQUIDO ESPECIFICAO Patrimnio Social/Capital Social Reservas de Capital Ajustes de Avaliao Patrimonial Reservas de Lucros Resultados Acumulados Aes/Cotas em Tesouraria Exerccio Atual Exerccio Anterior

TOTAL

TOTAL DO PATRIMNIO LQUIDO TOTAL

ATIVO FINANCEIRO ATIVO PERMANENTE SALDO PATRIMONIAL

PASSIVO FINANCEIRO PASSIVO PERMANENTE

Compensaes

ESPECIFICAO Saldo dos Atos Potenciais do Ativo

Exerccio Atual

Exerccio Anterior

ESPECIFICAO Saldo dos Atos Potenciais do Passivo

Exerccio Atual

Exerccio Anterior

TOTAL

TOTAL

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DEMONSTRAES CONTBEIS DO SETOR PBLICO 2 EDIO

O Balano Patrimonial ser elaborado utilizando-se as classes 1 (ativo) e 2 (passivo e patrimnio lquido) do Plano de Contas Aplicado ao Setor Pblico, alm da classe 8 (controles credores) para o quadro referente s compensaes. Os ativos e passivos financeiros e permanentes e o saldo patrimonial sero apresentados pelos seus valores totais, podendo ser detalhados. No quadro referente s compensaes, devero ser includos os atos potenciais do ativo e do passivo que possam, imediata ou indiretamente, vir a afetar o patrimnio, como por exemplo, direitos e obrigaes conveniadas ou contratadas; responsabilidade por valores, ttulos e bens de terceiros; garantias e contragarantias de valores recebidas e concedidas; e outros atos potenciais do ativo e do passivo. 5.2.1 Anexo ao Balano Patrimonial - Demonstrativo do Supervit/Dficit Financeiro Apurado no Balano Patrimonial Como anexo ao Balano Patrimonial, dever ser elaborado o demonstrativo do supervit/dficit financeiro apurado no Balano Patrimonial do exerccio. O pargrafo nico do artigo 8 e o artigo 50 da Lei Complementar n 101/2000 Lei de Responsabilidade Fiscal, estabelece: Art. 8 Pargrafo nico. Os recursos legalmente vinculados a finalidade especfica sero utilizados exclusivamente para atender ao objeto de sua vinculao, ainda que em exerccio diverso daquele em que ocorrer o ingresso. Art. 50 Alm de obedecer s demais normas de contabilidade pblica, a escriturao das contas pblicas observar as seguintes: I a disponibilidade de caixa constar de registro prprio, de modo que os recursos vinculados a rgo, fundo ou despesa obrigatria fiquem identificados e escriturados de forma individualizada; (Lei Complementar 101/2000) Para atendimento desses mandamentos legais, existe o mecanismo denominado DESTINAO DE RECURSOS (DR) ou FONTE DE RECURSOS (FR). Ela identifica se os recursos so vinculados ou no e, no caso dos vinculados, indica a sua finalidade, o que poder ser verificado por este demonstrativo. Nesse anexo, podem ser apresentadas algumas fontes com dficit e outras com supervit financeiro, de maneira que o total seja igual ao supervit financeiro apurado no balano patrimonial do exerccio. Segue a estrutura bsica do demonstrativo:

BALANO PATRIMONIAL

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<ENTE DA FEDERAO> DEMONSTRATIVO DO SUPERVIT/DFICIT FINACEIRO APURADO NO BALANO PATRIMONIAL EXERCCIO: MS EMISSO: PGINA: SUPERVIT DESTINAO DE RECURSOS FINANCEIRO Ordinria Vinculada Previdncia Social Transferncias obrigatrias de outro ente Convnios (...)

TOTAL

5.2.2 Definies 5.2.2.1 ATIVO CIRCULANTE Compreende os ativos que atendam a qualquer um dos seguintes critrios: sejam caixa ou equivalente de caixa; sejam realizveis ou mantidos para venda ou consumo dentro do ciclo operacional da entidade; sejam mantidos para fins comerciais; sejam realizveis dentro dos doze meses seguintes data da publicao das demonstraes contbeis. O Ativo Circulante dividido da seguinte maneira: a) Caixa e Equivalentes de Caixa - Compreende o somatrio dos valores em caixa e em bancos, bem como equivalentes, que representam recursos com livre movimentao para aplicao nas operaes da entidade e para os quais no haja restries para uso imediato. Crditos Realizveis de Curto Prazo - Compreende os valores a receber por fornecimento de bens, servios, crditos tributrios e demais transaes pertinentes ao objeto principal da entidade, com vencimento dentro dos doze meses seguintes data da publicao das demonstraes contbeis. Demais Crditos e Valores de Curto Prazo - Registra os valores a receber por transaes que no representam o objeto principal da entidade, mas so normais e inerentes s suas atividades, com vencimento dentro dos doze meses seguintes data da publicao das demonstraes contbeis. Investimentos Temporrios Compreendem as aplicaes de recursos em ttulos, valores mobilirios e imobilirios, no destinadas negociao e que no faam parte das atividades operacionais da entidade, resgatveis dentro dos doze meses seguintes data de publicao das demonstraes contbeis. Estoques - Compreendem o valor dos bens adquiridos, produzidos ou em processo de elaborao pela entidade com o objetivo de venda ou utilizao prpria no curso normal das atividades. Variaes Patrimoniais Diminutivas Pagas Antecipadamente Compreendem pagamentos de variaes patrimoniais diminutivas (VPD) antecipadas, cujos benefcios ou prestao de servio entidade ocorrero dentro dos doze meses seguintes data de publicao das demonstraes contbeis.

b)

c)

d)

e)

f)

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DEMONSTRAES CONTBEIS DO SETOR PBLICO 2 EDIO

5.2.2.2 ATIVO NO-CIRCULANTE Compreende os bens e direitos realizveis aps os doze meses seguintes data de publicao das demonstraes contbeis, composto por ativo realizvel a longo prazo, investimentos, imobilizado e intangvel, conforme segue: Ativo Realizvel a Longo Prazo Compreende os bens, direitos e despesas antecipadas realizveis dentro dos doze meses seguintes data de publicao das demonstraes contbeis. b) Investimento - Compreende as participaes permanentes em outras sociedades, bem como os bens e direitos no classificveis no ativo circulante e que no se destinem manuteno da atividade da entidade. c) Imobilizado - Compreende os direitos que tenham por objeto bens corpreos destinados a manuteno das atividades da entidade ou exercidos com essa finalidade, inclusive os decorrentes de operaes que transfiram a ela os benefcios, os riscos e o controle desses bens. d) Intangvel - Compreende os direitos que tenham por objeto bens incorpreos destinados manuteno da entidade ou exercidos com essa finalidade. a) 5.2.2.3 PASSIVO CIRCULANTE Compreende as obrigaes conhecidas e estimadas que atendam a qualquer um dos seguintes critrios: tenham prazos estabelecidos ou esperados dentro do ciclo operacional da entidade; sejam mantidos para fins comerciais; tenham prazos estabelecidos ou esperados dentro dos doze meses aps a data de publicao das demonstraes contbeis; sejam valores de terceiros ou retenes em nome deles, quando a entidade do setor pblico for fiel depositria, independentemente do prazo de exigibilidade, dividido da seguinte forma: a) Obrigaes Trabalhistas e Previdencirias a Pagar de Curto Prazo Compreendem as obrigaes referentes a salrios ou remuneraes, bem como benefcios aos quais o empregado ou servidor tenha direito, aposentadorias, reformas, penses e encargos a pagar, quando pagos em data posterior qual forem incorridos. Emprstimos e Financiamentos de Curto Prazo - Compreendem as obrigaes da entidade junto a instituies financeiras do pas e do exterior, bem como as aquisies efetuadas diretamente com o fornecedor, com vencimentos dentro dos doze meses seguintes data de publicao das demonstraes contbeis. Fornecedores e Contas a Pagar de Curto Prazo - Compreende os valores de credores decorrentes das atividades operacionais da entidade, bem como as obrigaes decorrentes do fornecimento de utilidades e da prestao de servios, tais como de energia eltrica, gua, telefone, propaganda, aluguis e todas as outras contas a pagar com vencimento dentro dos doze meses seguintes data de publicao das demonstraes contbeis. Obrigaes Fiscais de Curto Prazo - Compreendem as obrigaes das entidades com o Governo relativas a impostos, taxas e contribuies, com vencimento dentro dos doze meses seguintes data de publicao das demonstraes contbeis. Demais Obrigaes de Curto Prazo - Compreendem as obrigaes da entidade terceiros no inclusas nos subgrupos anteriores, com vencimento dentro dos doze meses seguintes data de publicao das demonstraes contbeis. Provises de Curto Prazo - Compreendem os passivos de prazo ou de valor incertos, com prazo provvel dentro dos doze meses seguintes data de publicao das demonstraes contbeis.

b)

c)

d)

e)

f)

BALANO PATRIMONIAL

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5.2.2.4 PASSIVO NO-CIRCULANTE Compreende as obrigaes conhecidas e estimadas, cujos prazos estabelecidos ou esperados situem-se aps os doze meses seguintes data de publicao das demonstraes contbeis. a) Obrigaes Trabalhistas e Previdencirias a Pagar de Longo Prazo Compreendem as obrigaes referentes a salrios ou remuneraes, bem como benefcios aos quais o empregado ou servidor tenha direito, aposentadorias, reformas, penses e encargos a pagar, com vencimento aps os doze meses seguintes data de publicao das demonstraes contbeis. Emprstimos e Financiamentos de Longo Prazo - Compreendem as obrigaes da entidade junto a instituies financeiras do pas e do exterior, bem como as aquisies efetuadas diretamente com o fornecedor, com vencimentos aps os doze meses seguintes data de publicao das demonstraes contbeis. Fornecedores de Longo Prazo - Compreende os valores de credores decorrentes das atividades operacionais da entidade, com vencimento aps o exerccio seguinte. Obrigaes Fiscais de Longo Prazo - Compreendem as obrigaes das empresas com o Governo relativas a impostos, taxas e contribuies, com vencimento aps o trmino do exerccio seguinte. Demais Obrigaes de Longo Prazo - Compreendem as obrigaes da entidade terceiros no inclusas nos subgrupos anteriores, com vencimento aps os doze meses seguintes data de publicao das demonstraes contbeis. Provises de Longo Prazo - Compreendem os passivos de prazo ou de valor incertos, cujo prazo seja provvel aps os doze meses seguintes data de publicao das demonstraes contbeis. Resultado Diferido - Compreende o saldo existente na antiga conta Resultado de Exerccios Futuros em 31 de dezembro de 2008, composto de receita diferida e o respectivo custo diferido.

b)

c) d)

e)

f)

g)

5.2.2.5 PATRIMNIO LQUIDO Compreende o valor residual dos ativos depois de deduzidos todos os passivos.Quando o valor do Passivo for maior que o valor do Ativo, o resultado denominado Passivo a Descoberto. Portanto, a expresso Patrimnio Lquido deve ser substituda por Passivo a Descoberto. Seguem as definies: a) b) c) Patrimnio Social/Capital Social - Compreende o patrimnio social das autarquias, fundaes e fundos e o capital social das demais entidades da administrao indireta. Reservas de Capital - Compreende os valores acrescidos ao patrimnio que no transitaram pelo resultado como receitas. Ajustes de Avaliao Patrimonial Compreende as contrapartidas de aumentos ou diminuies de valor atribudos a elementos do ativo e do passivo em decorrncia da sua avaliao a valor justo, nos casos previstos pela lei 6.404/76 ou em normas expedidas pela comisso de valores mobilirios, enquanto no computadas no resultado do exerccio em obedincia ao regime de competncia. Reservas de Lucros - Compreende as reservas constitudas com parcelas do lucro lquido das entidades para finalidades especficas.

d)

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DEMONSTRAES CONTBEIS DO SETOR PBLICO 2 EDIO Resultados Acumulados Compreende o saldo remanescente dos lucros ou prejuzos lquidos das empresas e os supervits ou dficits acumulados da administrao direta, autarquias, fundaes e fundos. Aes em Tesouraria Compreende o valor das aes ou cotas da entidade que foram adquiridas pela prpria entidade.

e)

f)

5.2.2.6 Ativo Financeiro Compreende os crditos e valores realizveis independentemente de autorizao oramentria e os valores numerrios.

5.2.2.7 Ativo Permanente Compreende os bens, crditos e valores, cuja mobilizao ou alienao dependa de autorizao legislativa.

5.2.2.8 Passivo Financeiro Compreende as dvidas fundadas e outros compromissos exigveis cujo pagamento independa de autorizao oramentria, como os restos a pagar, os servios da dvida a pagar, os depsitos e os dbitos de tesouraria (operaes de crdito por antecipao de receita).

5.2.2.9 Passivo Permanente Compreende as dvidas fundadas e outras que dependam de autorizao legislativa para amortizao ou resgate. 5.2.2.10 Contas De Compensao So contas representativas dos atos que possam vir a afetar o patrimnio, compreendendo as compensaes do ativo e do passivo: a) Atos potenciais do ativo - Compreende contas relacionadas s situaes no compreendidas no patrimnio, mas que, direta ou indiretamente, possam vir a afetlo, exclusive as que dizem respeito a atos e fatos ligados execuo oramentria e financeira e as contas com funo precpua de controle. Atos potenciais do passivo - Compreende contas relacionadas s situaes no compreendidas no patrimnio, mas que, direta ou indiretamente, possam vir a afetlo, exclusive as que dizem respeito a atos e fatos ligados execuo oramentria e financeira e as contas com funo precpua de controle.

b)

5.2.2.11 SUPERVIT FINANCEIRO Corresponde diferena positiva entre o ativo financeiro e o passivo financeiro. Para fins de abertura de crdito adicional, deve-se conjugar, ainda, os saldos dos crditos adicionais transferidos e as operaes de crdito a eles vinculadas, em cumprimento ao pargrafo 2 do artigo 43 da lei n 4.320/64.

BALANO PATRIMONIAL

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5.3 ANLISE A anlise do Balano Patrimonial consiste na sua decomposio, comparao e interpretao, permitindo conhecer detalhadamente a situao patrimonial da entidade. Os processos mais utilizados na anlise do Balano Patrimonial so a anlise horizontal e a vertical. A anlise horizontal consiste em se verificar a evoluo dos elementos patrimoniais durante um determinado perodo. A anlise vertical envolve elementos relativos a um mesmo exerccio. 5.4 AVALIAO DA GESTO A avaliao dos elementos do Ativo e Passivo pode ser realizada mediante a utilizao da anlise por quocientes, dentre os quais se destacam os de ndices de liquidez e endividamento. Alguns ndices so descritos a seguir: a) Liquidez Imediata (LI) - Disponvel/Passivo Circulante Indica a capacidade financeira da entidade em honrar imediatamente seus compromissos de curto prazo contando apenas com suas disponibilidades, ou seja, os recursos disponveis em caixa ou bancos. b) Liquidez Corrente (LC) - Ativo Circulante/Passivo Circulante A liquidez corrente demonstra quanto a entidade poder dispor em recursos a curto prazo (caixa, bancos, clientes, estoques, etc.) para pagar suas dvidas circulantes (fornecedores, emprstimos e financiamentos a curto prazo, contas a pagar, etc.). c) Liquidez Seca (LS) - (Ativo Circulante Itens No Monetrios)/Passivo Circulante Demonstra quanto a entidade poder dispor de recursos circulantes, sem levar em considerao seus itens no monetrios como os estoques, almoxarifados e as despesas antecipadas, para fazer face s suas obrigaes de curto prazo. d) Liquidez Geral (LG) - Ativo Circulante + Ativo Realizvel a Longo Prazo / Passivo Circulante + Passivo Exigvel a Longo Prazo A liquidez geral, ou ndice de solvncia geral, uma medida de capacidade da entidade em honrar todas as suas exigibilidades, contando, para isso, com os seus recursos realizveis a curto e longo prazos. e) Endividamento Geral (EG) Passivo Circulante + Passivo Exigvel a Longo Prazo x 100 / Passivo Total Esse ndice demonstra o grau de endividamento da entidade. Reflete tambm a sua estrutura de capital.

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DEMONSTRAES CONTBEIS DO SETOR PBLICO 2 EDIO

6 DEMONSTRAO DOS FLUXOS DE CAIXA

6.1 CONCEITO A demonstrao dos fluxos de caixa tem o objetivo de contribuir para a transparncia da gesto pblica, pois permite um melhor gerenciamento e controle financeiro dos rgos e entidades do setor pblico. As informaes dos fluxos de caixa so teis para proporcionar aos usurios da informao contbil instrumento para avaliar a capacidade de a entidade gerar caixa e equivalentes de caixa, bem como suas necessidades de liquidez. Assim, a Demonstrao dos Fluxos de Caixa permite aos usurios projetar cenrios de fluxos futuros de caixa e elaborar anlise sobre eventuais mudanas em torno da capacidade de manuteno do regular financiamento dos servios pblicos. A Demonstrao dos Fluxos de Caixa deve ser elaborada pelo mtodo direto ou indireto e evidenciar as movimentaes havidas no caixa e seus equivalentes, nos seguintes fluxos: (a) das operaes; (b) dos investimentos; e (c) dos financiamentos. O fluxo de caixa das operaes compreende os ingressos, inclusive decorrentes de receitas originrias e derivadas, e os desembolsos relacionados com a ao pblica e os demais fluxos que no se qualificam como de investimento ou financiamento. O fluxo de caixa dos investimentos inclui os recursos relacionados aquisio e alienao de ativo no circulante, bem como recebimentos em dinheiro por liquidao de adiantamentos ou amortizao de emprstimos concedidos e outras operaes da mesma natureza. O fluxo de caixa dos financiamentos inclui os recursos relacionados captao e amortizao de emprstimos e financiamentos. 6.2 ESTRUTURA A demonstrao dos fluxos de caixa pode ser levantada pelo mtodo direto ou indireto. Devero ser elaboradas notas explicativas detalhando os recursos ordinrios e vinculados que compem o caixa e fluxo de caixa do exerccio anterior e para o exerccio seguinte.

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DEMONSTRAES CONTBEIS DO SETOR PBLICO 2 EDIO

6.2.1 Pelo Mtodo Direto

EXERCCIO:

PERODO: MS

<ENTE DA FEDERAO> DEMONSTRAO DOS FLUXOS DE CAIXA DATA DE EMISSO:

PGINA:
Exerccio Atual Exerccio Anterior

FLUXOS DE CAIXA DAS ATIVIDADES DAS OPERAES

INGRESSOS RECEITAS DERIVADAS Receita Tributria Receita de Contribuies Outras Receitas Derivadas RECEITAS ORIGINRIAS Receita Patrimonial Receita Agropecuria Receita Industrial Receita de Servios Outras Receitas Originrias Remunerao das Disponibilidades TRANSFERNCIAS Intergovernamentais a Estados a Municpios Intragovernamentais DESEMBOLSOS PESSOAL E OUTRAS DESPESAS CORRENTES POR FUNO Legislativa Judiciria Previdncia Social Administrao Defesa Nacional Segurana Pblica Relaes Exteriores Assistncia Social Previdncia Social Sade Trabalho Educao (...) JUROS E ENCARGOS DA DVIDA Juros e Correo Monetria da Dvida Interna Juros e Correo Monetria da Dvida Externa Outros Encargos da Dvida TRANSFERNCIAS Intergovernamentais a Estados a Municpios Intragovernamentais

FLUXO DE CAIXA LQUIDO DAS ATIVIDADES DAS OPERAES

FLUXOS DE CAIXA DAS ATIVIDADES DE INVESTIMENTO

INGRESSOS ALIENAO DE BENS AMORTIZAO DE EMPRSTIMOS E FINANCIAMENTOS CONCEDIDOS DESEMBOLSOS AQUISIO DE ATIVO NO CIRCULANTE

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DEMONSTRAES CONTBEIS DO SETOR PBLICO 2 EDIO

CONCESSO DE EMPRSTIMOS E FINANCIAMENTOS

FLUXO DE CAIXA LQUIDO DAS ATIVIDADES DE INVESTIMENTO

FLUXOS DE CAIXA DAS ATIVIDADES DE FINANCIAMENTO

INGRESSOS OPERAES DE CRDITO DESEMBOLSOS AMORTIZAO/REFINANCIAMENTO DA DVIDA

FLUXO DE CAIXA LQUIDO DAS ATIVIDADES DE FINANCIAMENTO

APURAO DO FLUXO DE CAIXA DO PERODO

GERAO LQUIDA DE CAIXA E EQUIVALENTE DE CAIXA CAIXA E EQUIVALENTE DE CAIXA INICIAL CAIXA E EQUIVALENTE DE CAIXA FINAL

6.2.2 Pelo Mtodo Indireto

<ENTE DA FEDERAO> DEMONSTRAO DOS FLUXOS DE CAIXA MTODO INDIRETO MS:
Exerccio Atual

EXERCCIO: PGINA:

EMISSO:
Exerccio Anterior

FLUXOS DE CAIXA DAS ATIVIDADES DAS OPERAES

RESULTADO PATRIMONIAL

AJUSTES PARA CONCILIAR O RESULTADO PATRIMONIAL AO FLUXO DE CAIXA DAS ATIVIDADES OPERACIONAIS
DEPRECIAO, AMORTIZAO, EXAUSTO CONSTITUIO DE PROVISES RESULTADO POSITIVO DA EQUIVALNCIA PATRIMONIAL

(...)

FLUXO DE CAIXA LQUIDO DAS ATIVIDADES DAS OPERAES

FLUXOS DE CAIXA DAS ATIVIDADES DE INVESTIMENTO

INGRESSOS ALIENAO DE BENS AMORTIZAO DE EMPRSTIMOS E FINANCIAMENTOS CONCEDIDOS DESEMBOLSOS AQUISIO DE ATIVO NO CIRCULANTE CONCESSO DE EMPRSTIMOS E FINANCIAMENTOS

FLUXO DE CAIXA LQUIDO DAS ATIVIDADES DE INVESTIMENTO

FLUXOS DE CAIXA DAS ATIVIDADES DE FINANCIAMENTO

DEMONSTRAO DOS FLUXOS DE CAIXA

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INGRESSOS OPERAES DE CRDITO DESEMBOLSOS AMORTIZAO DA DVIDA

FLUXO DE CAIXA LQUIDO DAS ATIVIDADES DE FINANCIAMENTO

APURAO DO FLUXO DE CAIXA DO PERODO

GERAO LQUIDA DE CAIXA E EQUIVALENTE DE CAIXA CAIXA E EQUIVALENTE DE CAIXA INICIAL CAIXA E EQUIVALENTE DE CAIXA FINAL

6.2.3 Definies Para o levantamento da Demonstrao dos Fluxos de Caixa, necessrio definir os seguintes conceitos: 6.2.3.1 Ingressos Das Operaes Corresponde receita arrecadada corrente de atividades operacionais, divididas em derivadas e originrias, evidenciando-se a origem e a espcie, considerando-se as respectivas dedues. Inclui, ainda, a remunerao das disponibilidades e as transferncias intragovernamentais e intergovernamentais. 6.2.3.2 Transferncias Intergovernamentais Reflete as movimentaes de recursos financeiros que no representam arrecadao ou aplicao direta. 6.2.3.3 Transferncias Intragovernamentais Reflete as movimentaes de recursos financeiros entre rgos e entidades da Administrao Direta e Indireta. Aquelas efetuadas em cumprimento execuo do oramento so as cotas, repasses e sub-repasses. Aquelas que no se relacionam com o Oramento, em geral, decorrem da transferncia de recursos relativos aos restos a pagar. Esses valores, quando observados os demonstrativos consolidados, so compensados.

6.2.3.4 Ingressos De Investimento Corresponde receita oramentria arrecadada referente alienao de ativo no circulante ou de amortizao de emprstimos concedidos. Inclui, ainda, as transferncias intragovernamentais e intergovernamentais com a finalidade de atender a dispndios de investimento.

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DEMONSTRAES CONTBEIS DO SETOR PBLICO 2 EDIO

6.2.3.5 Ingressos De Financiamento Corresponde receita oramentria arrecadada de operaes de crdito, refinanciamento da dvida e outras. 6.2.3.6 Dispndios Das Operaes Corresponde despesa oramentria paga de atividades operacionais, demonstrando-se os desembolsos de pessoal e outras despesas correntes por funo (exceto encargos especiais), os juros e encargos sobre a dvida e as transferncias, incluindo o pagamento dos restos a pagar. 6.2.3.7 Dispndios De Investimento Corresponde despesa oramentria paga com investimentos e inverses financeiras, incluindo o pagamento dos restos a pagar. As concesses de emprstimos e financiamentos figuraro em linha especfica neste grupo. 6.2.3.8 Dispndios De Financiamento Corresponde despesa oramentria paga com amortizao e refinanciamento da dvida, incluindo o pagamento dos restos a pagar processados e no processados referentes amortizao e refinanciamento da dvida. 6.2.3.9 Caixa E Equivalente-Caixa Compreende o numerrio em espcie e depsitos bancrios disponveis, alm das aplicaes financeiras de curto prazo, de alta liquidez, que so prontamente conversveis em um montante conhecido de caixa e que esto sujeitas a um insignificante risco de mudana de valor. Inclui, ainda, a receita oramentria arrecadada que se encontra em poder da rede bancria em fase de recolhimento. Assim, na Demonstrao de Fluxo de Caixa, figuraro como ingressos as receitas oramentrias arrecadadas e como dispndios as despesas oramentrias e os restos a pagar pagos. As transaes de investimento e financiamento que no envolvem o uso de caixa ou equivalentes de caixa, como aquisies financiadas de bens e arrendamento financeiro, no devem ser includas na demonstrao dos fluxos de caixa. Tais transaes devem ser divulgadas nas notas explicativas demonstrao, de modo que forneam todas as informaes relevantes sobre essas transaes. 6.2.3.10 Disponibilidades Compensatrias Consistem nas entradas e sadas meramente compensatrias (depsitos de terceiros) que no representam ingressos e desembolsos que impactam o caixa ou equivalente de caixa, devendo figurar de forma destacada. 6.3 ANLISE A Demonstrao dos Fluxos de Caixa visa anlise do desempenho financeiro do setor pblico, permitindo:

DEMONSTRAO DOS FLUXOS DE CAIXA

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ter uma viso geral da situao das finanas pblicas, possibilitando efetuar comparaes entre ingressos e desembolsos por tipos de atividades (operacionais, de investimento e de financiamento), e avaliar as decises de investimento e financiamento pblico; avaliar a situao presente e futura do caixa da entidade, permitindo anlise de liquidez; certificar se os excessos de caixa esto sendo devidamente aplicados; conhecer a capacidade de expanso das despesas com recursos prprios gerados pelas operaes; a anlise imediata da disponibilidade e do impacto da mesma nas finanas da entidade, quando da insero de nova despesa na programao; avaliar a previso de quando possvel contrair novas despesas sem que isso comprometa as finanas pblicas; 6.4 AVALIAO DA GESTO A Demonstrao dos Fluxos de Caixa um importante instrumento de avaliao da gesto pblica, pois permite inferir, em nvel macro, quais foram as decises de alocao de recursos na prestao de servios pblicos, em investimentos e financiamentos, alm de que permitir a verificao de como a administrao influenciou na liquidez da entidade, de forma a prevenir insolvncia futura.

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DEMONSTRAES CONTBEIS DO SETOR PBLICO 2 EDIO

7 DEMONSTRAO DO RESULTADO ECONMICO

7.1 CONCEITO A crescente exigncia popular acerca da transparncia na gesto dos recursos pblicos, objetivando a verificao da otimizao dos benefcios gerados sociedade, revela a necessidade de implantao de um sistema de informaes que permita a evidenciao de resultados alcanados sob gide da eficincia, eficcia e efetividade da gesto. No Brasil, a maioria dos gestores no sabe dizer se aes oferecidas sociedade so bem sucedidas ou no. Quando eles, por exemplo, impem cortes ao oramento, no sabem se esto cortando suprfluos ou essenciais. Faltando-lhes, muitas vezes, informaes objetivas quanto aos resultados alcanados. A busca de alternativas que reduzam os custos e otimizem a efetividade e a eficincia, (preceito institudo pela Carta Constitucional de 1988 em seu art. 74, inciso II: comprovar a legalidade e avaliar os resultados, quanto eficcia e eficincia, da gesto oramentria, financeira e patrimonial nos rgos e entidades da administrao federal, bem como da aplicao de recursos pblicos por entidades de direito privado) dos servios prestados sociedade, pelos rgos pblicos, tem sido o grande desafio dos estudiosos e administradores da rea pblica no Brasil, pois, em realidade, a preocupao at ento se restringia, fundamentalmente, a procedimentos mais voltados ao atendimento das prerrogativas legais vigentes no pas, no se analisando os aspectos concernentes gesto de custos e conseqentes resultados, fenmenos esses que j so demasiadamente conhecidos no setor privado. Para tanto, a NBCT 16.6 criou um novo demonstrativo, a Demonstrao do Resultado Econmico (DRE), que evidencia eficincia na gesto dos recursos no servio pblico. Surge, pois, a necessidade de implementao de um sistema que objetive resultados. Sugere-se que, no mnimo, as aes e/ou servios pblicos sejam monitoradas passo a passo por um sistema de contabilidade e controladoria estritamente tcnico e dotado de instrumental normativo perfeitamente definido; caso contrrio, podero ensejar evaso de recursos oriundos dos cidados, que os entrega instituio Estado para serem aplicados nas necessidades essenciais de uma sociedade. Neste contexto, o Conselho Federal de Contabilidade, atravs da Resoluo n 1.129/08, que aprovou a NBCT 16. 2 Patrimnio e Sistemas Contbeis, estabeleceu o Subsistema de Custos que tem como objetivo registrar, processar e evidenciar os custos dos bens e servios, produzidos e ofertados sociedade pela entidade pblica. Segunda a norma, o subsistema de custos, integrado com os demais oramentrio, financeiro, patrimonial e compensao deve subsidiar a Administrao Pblica sobre: (a) desempenho da unidade contbil no cumprimento da sua misso; (b) avaliao dos resultados obtidos na execuo dos programas de trabalho com relao economicidade, eficincia, eficcia e efetividade; (c) avaliao das metas estabelecidas pelo planejamento; (d) avaliao dos riscos e das contingncias. De igual modo, a Resoluo CFC n 1.133/08, que aprovou a NBC T 16.6 Demonstraes Contbeis, apresenta Demonstrao do Resultado Econmico (DRE), cujo objetivo evidenciar o resultado econmico das aes do setor pblico, considerando sua interligao com o subsistema de custos.

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A Demonstrao do Resultado Econmico, cuja elaborao facultativa, tem como premissa os seguintes conceitos: Custo de oportunidade (CO) - valor que seria desembolsado na alternativa desprezada de menor valor entre aquelas consideradas possveis para a execuo da ao pblica. Receita Econmica (RE) - valor apurado a partir de benefcios gerados sociedade pela ao pblica, obtido por meio da multiplicao da quantidade de Servios Prestados (N), bens ou produtos fornecidos, pelo Custo de Oportunidade (CO), da: RE = N x CO Custo de Execuo (CE) - valor econmico despendido pela Entidade na ao objeto da apurao do Resultado Econmico Apurado. dividido em custos diretos e indiretos. O Resultado Econmico Apurado (REA) , pois, o incremento lquido de benefcios gerados sociedade a partir da ao eficiente e eficaz do gestor pblico, calculado a partir da diferena entre a Receita Econmica (RE) e o Custo de Execuo (CE) da ao, conforme frmula a seguir: REA = RE CE, ou REA = (N*CO) CE

Em realidade, o REA pode ser considerado como um termmetro, que, se corretamente aferido, evidenciar o quanto, de fato, houve de economia na ao pblica.

7.2 ESTRUTURA
<ENTE DA FEDERAO> DEMONSTRAO DO RESULTADO ECONMICO PERODO: MS

EXERCCIO: PGINA:

DATA DE EMISSO:

ESPECIFICAO

Exerccio Atual

Exerccio Anterior

1. Receita econmica dos servios prestados e dos bens ou dos produtos fornecidos 2. (-) Custos diretos identificados com a execuo da ao pblica 3. Margem Bruta 4 (-) Custos indiretos identificados com a execuo da ao pblica 5 (=) Resultado Econmico Apurado

7.3 ANLISE A anlise do custo dos servios prestados, da receita econmica e do resultado econmico permite analisar a eficincia da gesto pblica.

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DEMONSTRAES CONTBEIS DO SETOR PBLICO 2 EDIO

7.4 AVALIAO DA GESTO Alm de se preocupar com a legalidade, a Constituio Federal de 1988 tambm evidenciou a necessidade da avaliao de resultados quanto eficincia e eficcia, como est demonstrado na redao dos seus art. 70 e 74:
Art. 70. A fiscalizao contbil, financeira, oramentria, operacional e patrimonial da Unio e das entidades da administrao direta e indireta, quanto legalidade, legitimidade, economicidade, aplicao das subvenes e renncia de receitas, ser exercida pelo Congresso Nacional, mediante controle externo, e pelo sistema de controle interno de cada Poder. (grifo nosso) Art. 74. Os Poderes Legislativo, Executivo e Judicirio mantero, de forma integrada, sistema de controle interno com a finalidade de: II - comprovar a legalidade e avaliar os resultados, quanto eficcia e eficincia, da gesto oramentria, financeira e patrimonial nos rgos e entidades da administrao federal, bem como da aplicao de recursos pblicos por entidades de direito privado. (Constituio Federal de 1.988)

Ainda, a Lei de Responsabilidade Fiscal (Lei Complementar 101, de 04 de maio de 2000), estabelece que no pargrafo 3 do seu art. 50 estabelece que a Administrao Pblica manter sistema de custos que permita a avaliao e o acompanhamento da gesto oramentria, financeira e patrimonial. Portanto, pode-se verificar que as legislaes supracitadas apontam para a avaliao da gesto, na qual a avaliao do custo dos servios prestados e da receita econmica so fundamentais. A implementao de um sistema de informao de custos representa grande avano para propiciar essa avaliao, pois representa uma importante ferramenta de auxlio gesto, permitindo a transparncia sobre os aspectos qualitativos e quantitativos dos programas de governo. O desenvolvimento e a implementao de um sistema de informao de custos que permita a avaliao do custo dos servios prestados propiciar inmeros benefcios para a Administrao Pblica, contribuindo efetivamente para a tomada de decises sobre alocao de recursos e ampliando os mecanismos de controle da sociedade sobre a atuao governamental.

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7.5 EXEMPLO DE ELABORAO DA DRE

Unidade Contbil: Batalho Modelo Efetivo Mdio de Militares/ano: 400 Ao: Servios de Refeio (Rancho) Produto: Militar Alimentado Meta: 400 / ano Nmero de refeies servidas por ano: Caf Almoo Jantar Lanche

85.000 108.000 54.000 21.600

Custos de opotunidade unitrio dos servios de refeies oferecidos pelo Batalho: Caf R$ 7,00 Almoo R$ 12,00 Jantar R$ 10,00 Lanche R$ 3,00 Receita Econmica produzida pela Unidade "Rancho": Caf Almoo Jantar Lanche Receita Econmica Total Custos Diretos da Atividade Rancho/ano Pessoal Civil Vencimentos Diretos (Militares) Encargos Sociais Diretos Material de Consumo Gneros Alimentcios Material de Expediente e Limpeza Servios de Terceiros e Encargos Energia Eltica gua e Esgoto Gs Telefone Manuteno das Instalaes Instruo do Pessoal de Rancho Depreciaao Utenslios de cozinha e refeitrios Equipamentos Permanentes Bens Imvel R$ 936.000,00 720.000,00 216.000,00 1.305.000,00 1.200.000,00 105.000,00 162.000,00 25.000,00 30.000,00 15.000,00 12.000,00 50.000,00 30.000,00 40.000,00 25.000,00 10.000,00 5.000,00 2.443.000,00 N Refeies 85.000 108.000 54.000 21.600 R$ R$ R$ R$ Custo de Oport. 7,00 12,00 10,00 3,00 Receita Econmica R$ 595.000,00 R$ 1.296.000,00 R$ 540.000,00 R$ 64.800,00 R$ 2.495.800,00

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DEMONSTRAES CONTBEIS DO SETOR PBLICO 2 EDIO

Servios de Terceiros e Encargos Energia Eltica gua e Esgoto Telefone Manuteno das Instalaes Instruo dos Militares Depreciaao Bens Mveis Bens Imvel

29.400,00 5.000,00 6.000,00 2.400,00 10.000,00 6.000,00 3.000,00 2.000,00 1.000,00

BATALHO MODELO DEMONSTRAO DO RESULTADO ECONMICO DA AO Ao: Servios de Refeio (Rancho) ANO: Receita Econmica da Ao (RE) (-) Custos de Execuo Diretos (CE-d) (=) Margem Bruta (-) Custos de Execuo Indiretos (CE-i) (=) Resultado Econmico da Ao (REA) R$ R$ R$ R$ R$ 2.495.800,00 (2.443.000,00) 52.800,00 (240.600,00) (187.800,00)

DEMONSTRAO DAS MUTAES NO PATRIMNIO LQUIDO

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8 DEMONSTRAO DAS MUTAES NO PATRIMNIO LQUIDO

8.1 CONCEITO A Demonstrao das Mutaes no Patrimnio Lquido ser obrigatria apenas para as empresas estatais dependentes e para os entes que as incorporarem no processo de consolidao das contas. A entidade deve apresentar a demonstrao das mutaes no patrimnio lquido - DMPL, que objetiva demonstrar: a) o dficit ou supervit patrimonial do perodo; b) cada mutao no patrimnio lquido reconhecida diretamente no mesmo; e c) o efeito decorrente da mudana nos critrios contbeis e os efeitos decorrentes da retificao de erros cometidos em exerccios anteriores. d) as contribuies dos proprietrios e distribuies recebidas por eles como proprietrios; Alteraes no patrimnio lquido de uma entidade entre as datas de duas demonstraes financeiras consecutivas refletem o aumento ou diminuio da riqueza durante o perodo. A demonstrao das mutaes do patrimnio lquido - DMPL contemplar, no mnimo, os itens contidos na estrutura descrita no item 8.2 do presente manual, segregados em colunas, discriminando: a) Patrimnio Social/Capital Social b) Reservas de Capital c) Ajustes de Avaliao Patrimonial d) Reservas de Lucros e) Aes/Cotas em Tesouraria f) Resultados Acumulados

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DEMONSTRAES CONTBEIS DO SETOR PBLICO 2 EDIO

8.2 ESTRUTURA
<ENTE DA FEDERAO> DEMONSTRAO DAS MUTAES NO PATRIMNIO LQUIDO EXERCCIO: PERODO: MS DATA DE EMISSO: PGINA: Patrimnio Ajustes de Reservas Aes/Cotas Social/ Reservas Resultados TOTAL Avaliao de em ESPECIFICAO Capital de Capital Acumulados Patrimonial Lucros Tesouraria Social Saldo Inicial Ex. Anterior Ajustes de Exerccios Anteriores Aumento de Capital Resultado do Exerccio Constituio/ Reverso de Reservas Dividendos Saldo Final Ex. Anterior Saldo Inicial Ex. Atual Ajustes de Exerccios Anteriores Aumento de Capital Resultado do Exerccio Constituio/ Reverso de Reservas Dividendos Saldo Final Ex. Atual

8.3 ANLISE As contas que formam o patrimnio lquido podem sofrer variaes por inmeros motivos, tais como: 1 - Itens que afetam o patrimnio lquido, afetando conjuntamente o ativo e o passivo: a) acrscimo do patrimnio lquido pelo resultado patrimonial positivo ou reduo pelo resultado patrimonial negativo do exerccio; b) reduo por dividendos; c) acrscimo por doaes e subvenes para investimentos recebidos; e) acrscimo por subscrio e integralizao de capital; f) acrscimo ou reduo por ajuste de exerccios anteriores. 2 - Itens que somente afetam o patrimnio lquido: a) aumento do capital com utilizao de lucros e reservas; b) compensao de Prejuzos com Reservas. 8.4 AVALIAO DA GESTO

DEMONSTRAO DAS MUTAES NO PATRIMNIO LQUIDO

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A DMPL permite, dentre outras coisas, avaliar a evoluo dos itens que compem o patrimnio lquido, em complemento ao Anexo de Metas Fiscais integrante do projeto de lei de diretrizes oramentrias, previsto pela Lei Complementar n 101, de 4 de maio de 2000 (Lei de Responsabilidade Fiscal), artigo 4, 2o:

O Anexo (de Metas Fiscais) conter, ainda: (...) III - evoluo do patrimnio lquido, tambm nos ltimos trs exerccios, destacando a origem e a aplicao dos recursos obtidos com a alienao de ativos; (Lei Complementar 101/2000)

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DEMONSTRAES CONTBEIS DO SETOR PBLICO 2 EDIO

9 NOTAS EXPLICATIVAS S DEMONSTRAES CONTBEIS

As notas explicativas fornecem informao adicional apresentada no corpo das demonstraes contbeis, tais como descries narrativas ou detalhamentos de itens divulgados ou no reconhecidos nas referidas demonstraes. 9.1 ESTRUTURA As notas explicativas devem conter: (a) informao sobre o regime e os critrios contbeis usados na preparao das demonstraes contbeis; e (b) informao adicional que no apresentada no corpo das demonstraes contbeis, mas que seja relevante para sua compreenso. As notas devem ser apresentadas de maneira sistemtica de forma que cada item constante das demonstraes contbeis faa referncia sua respectiva informao adicional relacionada nas notas. Para facilitar a compreenso das demonstraes contbeis e sua comparao com as de outras entidades, as notas so normalmente apresentadas na seguinte ordem: (a) declarao de alinhamento com as Normas Brasileiras de Contabilidade aplicadas ao Setor Pblico e as Normas Internacionais de Contabilidade do Setor Pblico, caso cumpridas todas as suas determinaes; (b) Sumrio de significantes critrios contbeis utilizados; e (c) Informao adicional sobre os itens constantes das demonstraes contbeis segundo a ordem de cada demonstrativo e linha do item referenciado. Em alguns casos excepcionais, pode ser necessrio variar a ordem dos itens especficos, entretanto a ordem sistemtica das notas deve ser mantida tanto quanto possvel. 9.2 APRESENTAO DOS CRITRIOS CONTBEIS Deve ser informado no sumrio dos critrios contbeis significantes: (a) o regime contbil utilizado; (b) a extenso em que aplicado o procedimento transitrio referente adoo das de determinada norma contbil, quando for o caso; (c) os critrios de mensurao usados nos itens componentes das demonstraes contbeis, tais como custo histrico, custo corrente, valor realizvel lquido, valor justo, valor recupervel ou valor de servio recupervel. Quando mais de um critrio for usado, devem ser indicadas as categorias de ativos e passivos em que cada critrio adotado; (d) os julgamentos para escolha dos critrios contbeis que tm efeito mais significante nos valores registrados nas demonstraes contbeis; e

NOTAS EXPLICATIVAS S DEMONSTRAES CONTBEIS

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(e) Outros critrios contbeis relevantes e necessrios compreenso das demonstraes contbeis. 9.3 PRINCIPAIS FONTES DE ESTIMATIVA As notas explicativas devem conter as principais estimativas referentes aos perodos futuros e as fontes de erro de estimativa, na data a que se referem as demonstraes, que tm risco significante de causar ajuste material dos valores contbeis de ativos e passivos no prximo exerccio financeiro. A respeito desses ativos e passivos, devem ser informados detalhes sobre sua natureza e valor contbil na data a que se referem as demonstraes. 9.4 OUTRAS INFORMAES CONSTANTES DAS NOTAS EXPLICATIVAS (a) o valor dos dividendos, ou distribuies similares, propostos ou declarados antes das demonstraes contbeis serem autorizadas para publicao, mas no apropriados como distribuio aos proprietrios no perodo, bem como seu valor por ao; (b) o valor acumulado de dividendos preferenciais ou similares no apropriados; (c) domiclio e classificao jurdica da entidade e a jurisdio da qual faz parte; (d) natureza das operaes e principais atividades da entidade; (e) legislao relevante que rege suas operaes; e (f) nome da entidade controladora, caso se aplique.

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DEMONSTRAES CONTBEIS DO SETOR PBLICO 2 EDIO

10 ANLISE DA CONSISTNCIA DAS DEMONSTRAES CONTBEIS

A anlise da consistncia das demonstraes contbeis tem por objetivo assegurar a consistncia e a transparncia das informaes consolidadas e se fundamenta na avaliao da organizao dos dados no formato em que sero divulgados. As inconsistncias nas demonstraes contbeis causadas por erro no roteiro de contabilizao de registros contbeis devem ser regularizadas. Neste sentido, importante que o rgo responsvel pela contabilidade de cada ente inclua nos sistemas informatizados equaes de contas que por sua natureza indiquem impropriedades de lanamentos contbeis.

Os registros contbeis devem ser validados por contabilistas, com base em documentao hbil e em conformidade s normas e s tcnicas contbeis 6. Abaixo, seguem os roteiros bsicos de anlise da consistncia das demonstraes contbeis: 10.1 BALANO ORAMENTRIO A anlise da consistncia tem por objetivo observar os dados de previso e execuo da receita e fixao e realizao da despesa oramentria, verificando o equilbrio entre previso inicial da receita e fixao inicial da despesa, a compatibilidade dos valores da receita e despesa realizada com o Balano Financeiro, o comportamento da execuo da despesa em relao previso, a presena de valores a classificar e outras situaes que comprometam a consistncia das informaes do Balano. A seguir, so apresentados alguns pontos especficos para anlise do Balano Oramentrio.

a) Realizao da Receita Analisar se o saldo da conta contbil de receita realizada, no balancete contbil, igual realizao da receita apresentada no balano oramentrio. Comparar a realizao da receita do balano oramentrio com o balano financeiro. b) Realizao da Despesa Analisar se o saldo da conta contbil de crdito empenhado, no balancete contbil, igual execuo da despesa apresentada no balano oramentrio. Comparar a execuo da despesa do balano oramentrio com o balano financeiro. Analisar se a execuo da despesa est maior que a sua dotao com relao ao valor global. A presena de tal impropriedade pode caracterizar a execuo de despesa sem suporte oramentrio, sujeitando os responsveis s punies estabelecidas nos instrumentos legais pertinentes.
6

NBC T 16.5, item 11.

ANLISE DA CONSISTNCIA DAS DEMONSTRAES CONTBEIS

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c) Equilbrio entre a previso da receita e a fixao da despesa Verificar o equilbrio entre a previso oramentria da receita e a dotao oramentria da despesa. Aps a identificao, se o desequilbrio apresentado no Balano Oramentrio for proveniente de abertura de crditos por supervit financeiro apurado no Balano Patrimonial do exerccio anterior, deve ser efetuada nota explicativa, quando da publicao da demonstrao. Tanto a frustrao na arrecadao quanto o cancelamento de dotao devero estar demonstrados no balano oramentrio. Em nenhum dos dois casos dever ser efetuado registro de cancelamento de previso de receita, devendo, nesse ltimo caso, fazer constar nota explicativa ao balano oramentrio explicitando tal situao.

10.2 BALANO FINANCEIRO A anlise da consistncia do balano financeiro tem por objetivo verificar a ocorrncia das seguintes situaes: A existncia de valores registrados com o ttulo de Outros Ingressos na Receita ou Outros Dispndios na Despesa, nos rgos ou entidades.

Apurar se as transferncias, incorporaes e extino de saldos contbeis das unidades gestoras geraram desequilbrio. Determinar se os valores referentes execuo da receita e despesa guardam consistncia com os do Balano Oramentrio. Verificar se o saldo de disponibilidade est compatvel com o apresentado no Balano Patrimonial. 10.3 DEMONSTRAO DAS VARIAES PATRIMONIAIS A anlise da consistncia tem o objetivo de verificar o equilbrio entre as variaes aumentativas e diminutivas, a compatibilidade do dficit/supervit apresentado com o resultado do perodo do Balano Patrimonial, bem como a presena de outras situaes que comprometam a consistncia das informaes. Deve-se, ainda, verificar se o desequilbrio apresentado entre as variaes aumentativas e diminutivas decorrente de contas inexistentes na frmula da demonstrao, solicitando ao rgo central de contabilidade do ente, se for o caso, sua incluso. 10.4 BALANO PATRIMONIAL A anlise de consistncia do Balano Patrimonial consiste em verificar o equilbrio entre o Ativo, o Passivo e o Patrimnio Lquido, a compatibilidade do seu resultado do perodo com a

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DEMONSTRAES CONTBEIS DO SETOR PBLICO 2 EDIO

Demonstrao das Variaes Patrimoniais, bem como a presena de outras situaes que comprometam a consistncia das informaes. Deve-se verificar, ainda, a ocorrncia das seguintes situaes: A existncia de saldos invertidos e valores irrisrios. A existncia de valores expressivos em outros e outras, que no pode ultrapassar 10% do valor do respectivo grupo de contas. Verificar se a diferena entre o Ativo Financeiro e o Passivo Financeiro igual ao Supervit/Dficit Financeiro do Exerccio apresentado no demonstrativo do supervit financeiro apurado no balano patrimonial. Observar se o Resultado do Perodo no Balano Patrimonial igual ao Supervit/Dficit apurado na Demonstrao das Variaes Patrimoniais. 10.5 DEMONSTRAO DOS FLUXOS DE CAIXA Para a anlise da consistncia da Demonstrao dos Fluxos de Caixa, deve-se verificar a ocorrncia das seguintes situaes: A existncia de valores registrados com o ttulo de Outros Ingressos na coluna de Ingressos ou Outros Dispndios na coluna de Dispndios, nos rgos ou entidades. Analisar se o saldo da conta contbil de receita realizada, no balancete contbil, igual arrecadao da receita apresentada na demonstrao. Analisar se os saldos das contas de despesa executada, no balancete contbil, correspondem execuo da despesa apresentada na demonstrao. Apurar se as transferncias, incorporaes e extino de saldos contbeis das unidades gestoras geraram desequilbrio. Verificar se o saldo de disponibilidade est compatvel com o apresentado no Balano Patrimonial. 10.6 DEMONSTRAO DO RESULTADO ECONMICO A anlise da consistncia tem o objetivo de verificar se as informaes evidenciadas da demonstrao tm suporte em um sistema de custos confivel, que permita a mensurao do custo das aes e servios prestados e da receita econmica do servio pblico. 10.7 DEMONSTRAO DAS MUTAES DO PATRIMNIO LQUIDO A anlise da consistncia tem a finalidade de verificar se os saldos que compem a demonstrao guardam consistncia com os apresentados no Balano Patrimonial, bem como a presena de outras situaes que comprometam a consistncia das informaes.

CONSOLIDAO DAS DEMONSTRAES CONTBEIS

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11 CONSOLIDAO DAS DEMONSTRAES CONTBEIS

A consolidao das demonstraes contbeis objetiva o conhecimento e a disponibilizao de macroagregados do setor pblico, a viso global do resultado e a instrumentalizao do controle social. Assim, a consolidao o processo que ocorre pela soma ou pela agregao de saldos ou grupos de contas, excludas as transaes entre entidades includas na consolidao, formando uma unidade contbil consolidada. Nesse processo de consolidao de demonstraes contbeis devem ser consideradas as relaes de dependncia entre as entidades do setor pblico. As demonstraes consolidadas devem abranger as transaes contbeis de todas as unidades contbeis includas na consolidao. Os ajustes e as eliminaes decorrentes do processo de consolidao devem ser realizados em documentos auxiliares, no originando nenhum tipo de lanamento na escriturao das entidades que formam a unidade contbil. As demonstraes contbeis das entidades do setor pblico, para fins de consolidao, devem ser levantadas na mesma data, admitindo-se a defasagem de at trs meses, desde que os efeitos dos eventos relevantes entre as diferentes datas sejam divulgados em notas explicativas. As demonstraes contbeis consolidadas devem ser complementadas por notas explicativas que contenham, pelo menos, as seguintes informaes: (a) identificao e caractersticas das entidades do setor pblico includas na consolidao; (b) procedimentos adotados na consolidao; (c) razes pelas quais os componentes patrimoniais de uma ou mais entidades do setor pblico no foram avaliados pelos mesmos critrios, quando for o caso; (d) natureza e montantes dos ajustes efetuados; (e) eventos subsequentes data de encerramento do exerccio que possam ter efeito relevante sobre as demonstraes contbeis consolidadas. As demonstraes contbeis consolidadas do setor pblico so complementadas, alm de, notas explicativas, por outros quadros analticos necessrios ao esclarecimento da situao patrimonial e dos resultados consolidados. Sero includas nas demonstraes contbeis consolidadas todas as entidades do setor pblico integrantes dos Oramentos Fiscal e da Seguridade Social. Do Balano Patrimonial e da Demonstrao das Variaes Patrimoniais consolidadas devem ser eliminados: a) os valores de quaisquer contas decorrentes de transaes entre as entidades includas na consolidao; b) as obrigaes constantes na data do balano patrimonial de uma das entidades (controladora ou controlada) com os direitos registrados na outra entidade referentes ao mesmo negcio.

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DEMONSTRAES CONTBEIS DO SETOR PBLICO 2 EDIO

12 NDICE REMISSIVO
A Ativo Financeiro ....................................35, 40 Ativo Permanente .................................35, 40 B Balano Financeiro ........ 11, 21, 23, 25, 26, 58 Anlise .....................................................25 Anlise De Consistncia ...........................59 Avaliao Da Gesto ................................25 Conceito ..................................................21 Estrutura ..................................................23 Balano Oramentrio.. 11, 13, 14, 16, 18, 20, 58, 59 Anlise .....................................................18 Anlise De Consistncia ...........................58 Avaliao De Gesto ................................20 Desequilbrio ...........................................13 Estrutura ..................................................15 Balano Oramentrio Conceito ..................................................13 Balano Patrimonial 11, 13, 18, 21, 26, 33, 34, 36, 41, 59, 60, 61 Anlise .....................................................41 Anlise De Consistncia ...........................59 Avaliao Da Gesto ................................41 Conceito ..................................................33 Estrutura ..................................................35 C Caixa E Equivalente-Caixa............................46 Contas De Compensao .............................40 D Demonstrao Das Mutaes Do Patrimnio Lquido Anlise De Consistncia ...........................60 Demonstrao Das Mutaes No Patrimnio Lquido Conceito ..................................................53 Demonstrao Das Vairaes Patrimoniais Anlise .....................................................32 Demonstrao Das Variaes Patrimoniais11, 27, 29, 32, 60, 61 Avaliao Da Gesto ................................32 Conceito ..................................................27 Estrutura ................................................. 28 Demonstrao Das Variaes Patrimonias Anlise De Consistncia .......................... 59 Demonstrao Do Resultado Econmico Anlise..................................................... 49 Anlise De Consistncia .......................... 60 Avaliao Da Gesto ............................... 50 Conceito .................................................. 48 Estrutura ................................................. 49 Demonstrao Dos Fluxos De Caixa11, 42, 45, 46, 47, 60 Anlise..................................................... 46 Anlise De Consistncia .......................... 60 Avaliao De Gesto ............................... 47 Conceito .................................................. 42 Estrutura ................................................. 42 Demosntrao Da Mutao Do Patrimnio Lquido Anlise..................................................... 54 Avaliao Da Gesto ............................... 54 Estrutura ................................................. 54 Despesa Oramentria ................... 21, 22, 25 Despesas Empenhadas ............................... 17 Dispndios Das Operaes ......................... 46 Dispndios De Financiamento .................... 46 Dispndios De Investimento ....................... 46 Disponibilidades Compensatrias............... 46 Dotao Atualizada ......................... 17, 18, 19 Dotao Inicial ...................................... 17, 18 I Ingressos Das Operaes ............................ 45 Ingressos De Financiamento ....................... 46 Ingressos De Investimento.......................... 45 L Lei 4.320/64 ................................................ 21 N Notas Explicativas ......... 13, 14, 16, 42, 46, 61 Notas Explicativas ....................................... 56 P Passivo Financeiro................................. 35, 40 Passivo Permanente ............................. 35, 40 Patrimnio Lquido ..................................... 39

NDICE REMISSIVO

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Plano De Contas Aplicado Ao Setor Pblico ..................................................... 16, 29, 36 Previso Atualizada ...............................16, 18 Previso Inicial .......................................16, 18 R Receita Oramentria..................................22 Receitas Realizadas .....................................17 S Saldo Da Dotao ........................................17 Saldos De Exerccios Anteriores ..................18 Saldos De Exerccos Anteriores ...................14

Supervit Financeiro Demonstrao Do, .................................. 36 Supervit Financeiro ................................... 40 T Transferncias Intergovernamentais .......... 45 Transferncias Intragovernamentais .......... 45 V Variaes Patrimoniais Aumentativas ........ 29 Variaes Qualitativas ................................ 32 Variaes Quantitativas .............................. 29