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cp109181 PDF
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Inclui bibliografia
Esta dissertao foi julgada aprovada para a obteno do grau de Mestre em Contabilidade no
Programa de Ps-Graduao em Contabilidade da Universidade Federal de Santa Catarina.
_____________________________
Prof Sandra Rolim Ensslin, Dr.
Coordenadora do Programa
___________________________
Prof. Rogrio Joo Lunkes, Dr.
Orientador
____________________________
Prof. Auster Moreira Nascimento, Dr.
Membro
_____________________________
Prof. Altair Borgert, Dr.
Membro
AGRADECIMENTOS
Hans Hoffmann
RESUMO
7
ABSTRACT
The national literature on taxes approaches tax management coordinated by the controllership
area of a company in a superficial way. The studies which describe in a broader way tax
management as a controllership role have been recent and rare, even before the impacts on
company results caused by the heavy tax burden in Brazil. Considering these facts, the present
study has as its objective to identify the contribution of controllership coordinating the tax
management in purchase operations of an industrial organization located in Santa Catarina
State, Brazil. Within this context, the controllership and purchase areas of these companies
were studied aiming at verifying the interaction between the two sectors and identifying what
the buyers knowledge on the tax aspects which take place in the acquisition processes is.
Besides this, other aspects were analyzed, such as the contribution of controllership when
executing the input and immobilized assets purchase processes. The theoretical basis was
elaborated from the existent referential about the topic and the methodology applied was the
descriptive, qualitative and indirect research. Data was collected applying a questionnaire
with closed and open answers, interviews and observation. The case study confirmed that the
controllership can help on the tax burden reduction which occurs on purchase operations in
such a way that 91.30% of the buyers agreed that the interaction between the controllership
and purchase areas would improve the results of the companies. Through this research, it was
observed that it is very likely for the buyers to mix up their practical and superficial
knowledge with the required knowledge on all the taxes that happen on acquisition processes.
Therefore, the interaction between the controllership and purchase areas may be made easier
by the direct action of a controllership employee at the purchase area and by regular internal
trainings on tax aspects which take place in the input and assets acquisition.
13
SUMRIO
1 INTRODUO .................................................................................................... 16
1.1 CONTEXTUALIZAO ...................................................................................... 16
1.2 QUESTO DE PESQUISA ................................................................................... 18
1.3 OBJETIVOS........................................................................................................... 19
1.3.1 Objetivo Geral....................................................................................................... 19
1.3.2 Objetivos Especficos............................................................................................ 19
1.4 JUSTIFICATIVA ................................................................................................... 19
1.5 ORGANIZAO DO TRABALHO ..................................................................... 21
3 METODOLOGIA DA PESQUISA..................................................................... 75
3.1 MTODO DE PESQUISA..................................................................................... 75
3.2 PROCEDIMENTOS DE PESQUISA .................................................................... 76
3.3 ESTRUTURA DO ESTUDO DE CASO ............................................................... 77
3.4 COLETA DE DADOS ........................................................................................... 77
3.5 FONTE DE DADOS .............................................................................................. 78
3.6 ANLISE DOS DADOS ....................................................................................... 79
3.7 LIMITAES ........................................................................................................ 80
4 DESENVOLVIMENTO DA PESQUISA........................................................... 82
4.1 CARACTERIZAO DA ORGANIZAO....................................................... 82
4.1.1 Histrico da Organizao .................................................................................... 82
4.1.2 Estrutura da Organizao ................................................................................... 83
4.1.3 Controladoria........................................................................................................ 84
4.1.4 Compras ................................................................................................................ 85
4.2 APRESENTAO E ANLISE DOS RESULTADOS ....................................... 85
4.2.1 Elementos Bsicos de Identificao .................................................................... 86
4.2.2 Aspectos Tributrios ............................................................................................ 90
4.2.3 Contribuio da Controladoria......................................................................... 104
4.3 INTERAO DA CONTROLADORIA COM A REA DE COMPRAS ........ 112
15
1 INTRODUO
1.1 CONTEXTUALIZAO
A preocupao freqente com a reduo dos custos e das despesas operacionais vem
estimulando e envolvendo os diversos setores organizacionais na busca por melhorias nos
processos e na agregao de valor para os diversos negcios.
A necessidade de reduzir custos e melhorar o resultado das organizaes cresce na
medida em que aumentam a competitividade e as exigncias dos consumidores, alm de
outras variveis que fazem parte da poltica dos preos de compra e venda. Diante desses
aspectos, qualquer vantagem oriunda da reduo de custos pode representar um diferencial
importante no processo de gesto das organizaes.
A controladoria responsvel por diversas funes. Entre as mais evidenciadas pela
escola clssica da administrao esto as funes de planejamento, organizao, direo e
controle (SCHNORRENBERGER et al 2007, p.3). Alm destas, outras podem ser executadas
pela controladoria, como a gesto tributria, destaque deste trabalho, a qual pode contribuir
para melhores resultados, a partir da interao com as principais reas da organizao. A
presente pesquisa foca a interao da controladoria coordenando os aspectos operacionais,
principalmente os aspectos tributrios que afetam o resultado econmico das empresas, com a
rea de compras, especificamente nos processos de compras de insumos e bens para o ativo
imobilizado.
Diante dessa conjuntura, a rea de controladoria atua no controle operacional e no
monitoramento das diversas atividades, sendo privilegiada pela viso sistmica que possui da
organizao e pelo conhecimento global dos processos operacionais.
Nesse contexto, num evento de compras comum o negociador desconhecer os
impactos tributrios envolvidos no processo, da mesma forma que o vendedor, do outro lado,
pode deixar de concretizar uma negociao por desconhecer aspectos tributrios relevantes
que fazem parte das operaes. O clculo e o recolhimento dos tributos de forma equivocada,
nas operaes de compras, contribuem para a elevao da carga tributria e,
conseqentemente, para uma reduo dos resultados econmico e financeiro da empresa.
Para Mosimann e Fisch (1999, p. 118), controladoria, como rgo administrativo da
empresa, por meio de seu gestor, cabe coordenar e participar da escolha da melhor alternativa,
no que tange a aspectos econmicos, no processo de planejamento global, de modo a garantir
a eficcia da empresa. A abordagem de estudo da gesto tributria coordenada pela
controladoria um aspecto importante em funo do impacto dos tributos nas atividades
operacionais das organizaes.
A complexidade do sistema tributrio brasileiro, que composto por um grande
nmero de normas atreladas aos diversos tributos cobrados no Brasil, entre impostos, taxas e
contribuies, pode causar insegurana para as organizaes. De acordo com Amaral (2007,
p.2), a realidade tributria notoriamente complexa, trazendo um custo financeiro enorme ao
contribuinte e, ainda, causando a constante insegurana de se estar ou no cumprindo com
todas as obrigaes exigidas pelo fisco.
Diante desses fatos, as organizaes precisam buscar alternativas concretas e legtimas
que permitam a reduo do custo tributrio nas operaes essenciais, com nfase neste estudo
para as transaes de compras. Para Dubois, Kulpa e Souza (2006, p. 219), o Brasil pertence
gama dos pases que praticam as maiores cargas tributrias do planeta, muito prxima de
40% do seu Produto Interno Bruto. Desta maneira, torna-se essencial priorizar os aspectos
tributrios originados a partir das principais operaes, ou seja, compras e vendas, permitindo
uma posio de destaque no ambiente competitivo em que as organizaes esto inseridas.
Conforme Assef (2002), na anlise da precificao de qualquer produto ou servio, no
Brasil, os tributos so considerados um componente importante, em termos de impacto, apesar
de no gerarem nenhum valor agregado para o consumidor. Desta forma, nas operaes de
compras, os tributos incidentes no preo podem melhorar ou piorar os resultados financeiros e
econmicos da organizao.
As constantes alteraes na legislao tributria, principalmente dos estados,
representam ameaas e oportunidades para as empresas, possibilitando reflexos imediatos no
processo de competitividade e nas polticas de investimento e expanso. Diante desse cenrio,
os aspectos que envolvem a reduo da carga tributria so inseridos em uma abordagem
diferenciada, a qual pode ser monitorada e coordenada pela rea de controladoria, pois a
relevncia que os tributos representam na estrutura financeira da organizao exigem um
acompanhamento constante de todos os aspectos inerentes s operaes que envolvem tais
tributos, necessitando, inclusive, de aes diretas e precisas da controladoria.
O impacto da legislao tributria no resultado econmico da empresa tem influncia
em qualquer planejamento estratgico e na gesto tributria, pois freqentemente surgem
novos dispositivos legais que podem impactar as operaes da empresa (NASCIMENTO;
REGINATO, 2007, p. 237).
17
Diante do exposto, a interao da rea de controladoria com a rea de compras pode
auxiliar na reduo dos custos por meio da gesto tributria nas operaes de aquisio,
possibilitando melhores resultados para a organizao e melhorando seu posicionamento
frente aos concorrentes.
18
1.3 OBJETIVOS
A pesquisa pretende ampliar os principais conceitos inerentes aos reflexos dos tributos
nas operaes de compras de uma organizao industrial, tomando como base a interao da
controladoria com a rea responsvel pelo respectivo processo. A demonstrao dos efeitos da
pesquisa em referncia acontece por meio de um estudo de caso como estratgia de pesquisa.
Este estudo tem como objetivo geral verificar como a controladoria pode contribuir
para a reduo dos custos, por meio da coordenao da gesto tributria, nas operaes de
compras em uma organizao industrial, localizada no Estado de Santa Catarina.
1.4 JUSTIFICATIVA
19
um estudo objetivo e prtico abordando as funes de gesto tributria executadas e
coordenadas pela controladoria, com nfase no mbito operacional.
A justificativa apresenta respostas ao porqu referenciado e explicitam-se os motivos
de ordem terica e prtica que justificam a pesquisa (RICHARDSON, 2007, p. 55). Nesse
contexto, outro ponto importante para a justificativa da pesquisa refere-se experincia
profissional como funcionrio da controladoria de uma empresaria, a qual contribuiu
diretamente na observao de vrias necessidades apresentadas pelos funcionrios que atuam
na rea de compras. A principal carncia identificada refere-se ausncia de conhecimentos
contbeis, financeiros e principalmente tributrios, cujos respectivos conceitos esto inseridos
nos processos de aquisies dos insumos e bens do ativo imobilizado.
A compreenso dos custos e, sobretudo, dos preos e das margens de lucro requer uma
anlise cuidadosa dos tributos incidentes sobre as operaes de aquisio e de venda (BRUNI,
2008). Os custos tributrios apresentam impactos diretos no processo de competitividade
organizacional. Nesse sentido, a controladoria pode exercer um papel fundamental na
manuteno da posio de mercado com relao concorrncia por meio da interao com a
rea de compras.
Sabe-se que a legislao fiscal brasileira, principalmente no mbito estadual, sofre
alteraes freqentes e estas mudanas repercutem diretamente sobre as operaes das
organizaes. A substituio tributria do ICMS um exemplo. Ao municiar os operadores
das reas de compras com informaes e dados atualizados, a controladoria pode contribuir
significativamente no processo de reduo dos custos, gerando melhores resultados
econmicos e financeiros.
A partir de aes diretas nas reas que necessitam de informaes especficas e
relevantes para a tomada de deciso, a controladoria passa a ter papel fundamental nos
processos operacionais.
O tema proposto refere-se coordenao do rgo administrativo controladoria sobre
o processo de gesto tributria, ou seja, sobre o gerenciamento dos aspectos tributrios,
visando o controle das operaes.
Em suma, a pesquisa justifica-se principalmente em razo dos poucos trabalhos
existentes na literatura nacional sobre o tema em referncia e a partir da identificao da
necessidade de conhecimentos tributrios especficos, presentes nos processos de aquisio da
organizao pesquisada. Alm desses pontos, identificou-se uma interao parcial entre as
reas de controladoria e compras.
20
1.5 ORGANIZAO DO TRABALHO
1. Introduo
2. Referencial Terico
3. Metodologia da Pesquisa
4. Desenvolvimento da Pesquisa
5. Concluses
21
2 REFERENCIAL TERICO
23
constantemente, com o processo decisrio da empresa, buscando dados e informaes
econmico-financeiras em suas reas de apoio.
Borinelli (2006) alerta que preciso tomar cuidado com um aspecto presente em
algumas definies que limitam a abrangncia de atuao da controladoria. Alm desse fato, o
autor ressalta que, dos textos sobre controladoria pesquisados, escritos por autores no mbito
internacional, em poucos se encontrou uma definio de controladoria explicitamente
apresentada. Esse destaque do autor evidencia limitao de sua pesquisa, a qual
provavelmente ficou concentrada no territrio americano.
As definies sobre controladoria como rgo administrativo apresentadas no Quadro
1 evidenciam de forma abrangente e moderna uma conceituao objetiva e de fcil
entendimento. Desta forma, a partir do conceito de controladoria como rgo administrativo,
o presente estudo aborda, na seqncia, sua misso e os seus objetivos, completando suas
principais caractersticas conceituais.
A literatura que trata na ntegra do conceito de misso define este como a razo de ser
da empresa, ou, de maneira mais abrangente, como propsito norteador, uma vez que as
organizaes comunicam sua viso por meio da misso.
A misso importante para a empresa na consolidao do seu processo de gesto,
principalmente para dar direcionamento s metas e objetivos a serem alcanados, bem como
os ajustes que devem ser realizados para a manuteno dos propsitos definidos.
Figueiredo e Caggiano (2004, p.24) descrevem que misso significa a finalidade,
objetivo ou propsito bsico permanente da existncia de uma empresa; est sempre ligada ao
oferecimento de produtos e servios para satisfao das necessidades do consumidor.
Neste contexto, o presente estudo apresenta, na seqncia, a misso da controladoria
como rgo administrativo, descrevendo o seu propsito. Com o objetivo de facilitar o
entendimento e a comparao das definies pelos autores referenciados, no Quadro 2 esto
relacionados, em ordem cronolgica, as mais recentes conceituaes sobre a misso da
controladoria como rgo administrativo.
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Autores Misso da Controladoria
A misso da controladoria otimizar os resultados econmicos da
Perez Jnior et al (1997, p.37) empresa atravs da definio de um modelo de informaes baseado no
modelo de gesto.
A misso da controladoria otimizar os resultados econmicos da
Mosimann e Fisch (1999, p.90) empresa, para garantir sua continuidade, por meio da integrao dos
esforos das diversas reas.
O papel da controladoria como rgo administrativo zelar pelo bom
Figueiredo e Caggiano (1997, p. 41) desempenho da empresa, administrando as sinergias existentes entre as
reas em busca de maior grau de eficcia empresarial.
Oliveira (in CATELLI, 2001, p. Viabilizar e otimizar a aplicao dos conceitos de gesto econmica
173) dentro da empresa e otimizar os resultados da organizao.
Assegurar a otimizao do resultado econmico global da empresa,
conduzindo os gestores, com objetivos e anseios diferentes,
Andrade e Peleias (2003, p. 30)
converso dos seus esforos para um objetivo comum: alcanar a
eficcia da empresa.
A misso definida para a controladoria preconiza a potencializao do
resultado econmico da empresa e principalmente da continuidade dos
processos. Em funo das mudanas constantes no ambiente
empresarial e da evoluo dos Modelos de Gesto, a controladoria deve
Ribeiro (2005, p. 44)
desenvolver uma misso calcada em perenidade, uma existncia
contnua em relao aos gestores, independente de pessoas. O processo
de misso tem valor desde que tenha objetivo claro e bem definido para
todo o escopo da controladoria.
A misso da unidade organizacional denominada controladoria, ou
seja, sua razo de existncia clara : zelar pela sobrevivncia e
continuidade da organizao, atravs de um processo permanente de
Borinelli (2006, p. 204)
promoo, coordenao e integrao dos esforos de cada uma das
partes que formam o todo organizacional, de maneira a assegurar a
eficcia e a otimizao do resultado econmico da entidade.
A rea de controladoria tem como misso estabelecer as conexes do
processo de gesto, elemento central da dimenso de controle de
Nascimento e Reginato (2007, p. 7) gesto, com as informaes por ele requeridas, obtidas a partir do uso
de um sistema de informaes que possibilite a ela exercer essa
atividade.
Quadro 2 Misso da controladoria como rgo administrativo.
Fonte: adaptado da obra de Borinelli com as definies dos autores referenciados.
25
Para Ribeiro (2005, p.44), os objetivos definem o fim quantitativo e at mesmo
qualitativo do resultado efetivo que a empresa pretende. Nesse sentido, para o cumprimento
efetivo da misso, os objetivos devem ser estabelecidos de forma clara.
Mantendo a forma de apresentao demonstrada nos Quadros 1 e 2, que abordaram
respectivamente as definies e a misso do rgo administrativo, o Quadro 3, apresenta os
objetivos da controladoria, no entendimento dos autores referenciados, em ordem cronolgica
para facilitar a comparao entre os conceitos e os autores.
26
abordagens distintas: a primeira ressalta a subordinao dentro do organograma das
organizaes, enquanto a segunda questiona se a controladoria exerce autoridade de linha ou
se um orgo de staff.
rgo de staff aquela unidade organizacional que desempenha atividades e funes
de apoio e assessoria. importante entender que a questo do posicionamento do rgo
controladoria na estrutura organizacional e o grau de autoridade atribudo ao seu gestor
dependem de vrios fatores (BORINELLI, 2006).
A pesquisa de Borinelli (2006) evidencia que a controladoria como rgo
administrativo pode ser subordinada presidncia da empresa, alta administrao ou ao
prprio conselho de administrao. Os estudos realizados por Borinelli (2006) evidenciam
essa relao, conforme exposto no Quadro 4.
27
No aspecto relacionado autoridade da controladoria, faz-se necessrio entender a
organizao desta unidade, de acordo com a segunda abordagem, ou seja, se a controladoria
exerce autoridade de linha ou se um orgo de staff.
Borinelli (2006, p. 213) descreve que os rgos de linha participam das tomadas de
decises e, portanto so co-responsveis por elas. Os rgos de staff, por outro lado, apenas
oferecem subsdios para que se tomem decises, sem participar destas.
A autoridade da controladoria exercida como unidade organizacional vem sendo
discutida ao longo dos anos, como se pode observar na anlise da literatura sobre o assunto. O
Quadro 5 apresenta o que dizem alguns autores sobre a controladoria como rgo de staff e de
linha, em ordem cronolgica.
Autores Aspectos Conceituais Linha Staff
Oliveira (1998, p.28) A controladoria um rgo de linha e como tal responsvel pela X
execuo de diversos trabalhos rotineiros.
Mosimann e Fisch Vrios autores qualificam a controladoria como um rgo de staff, j X
(1999, p.89) que cada gestor tem autoridade para controlar suas reas e se
responsabiliza por seus resultados.
Anthony e O controller o gestor do sistema de informaes, mas os executivos X
Govindarajan de linha que fazem uso delas.
(2001,p.156)
Beuren (in SCHMIDT, No atribuio do controller dirigir a organizao, pois essa tarefa X
2002) dos gestores, mas de sua competncia mant-los informados sobre os
eventos passados, o desempenho atual e os possveis rumos da
empresa.
Padoveze (2004, p.33) Possui misso especfica e objetivos a serem alcanados. X
Horngren et al (2004, No exerce autoridade direta sobre os departamentos de linha. X
p.14)
Padoveze (2004, p.IX) Possui misso especfica e objetivos a serem alcanados. X
Borinelli (2006, p.217) No que diz respeito ECBC, visando consistncia com os demais X
itens de tal estrutura, entende-se que a unidade organizacional
controladoria deve funcionar como rgo de linha, fazendo acontecer
o processo de gesto e de tomada de deciso juntamente com os
demais rgos e funes da organizao. Para tanto, deve estar
subordinada diretamente Presidncia.
Lunkes e Atua como rgo de staff, assessorando as reas, e como rgo de
Schnorrenberger linha, atuando na tomada de deciso em pontos relacionados X X
(2009, p.155) avaliao de desempenho.
Quadro 5 Autoridade da controladoria na estrutura organizacional.
Fonte: adaptado de Borinelli (2006, p.214).
Na pesquisa realizada na literatura sobre este tema possvel verificar que alguns
autores admitem que a controladoria pode assumir as duas posies, ou seja, como rgo de
linha e como rgo de staff. Borinelli (2006), em sua pesquisa, cita alguns autores que adotam
essa postura, como, por exemplo, Souza (1993), Oliveira (1998) e Padoveze (2004). O autor
considera essa postura incorreta e demonstra os conflitos de conceitos gerados.
28
A discusso staff versus linha no aqui abordada em detalhes em funo dos
propsitos desta pesquisa. Assim, o presente trabalho se limita a apresentar os principais
conceitos sobre a autoridade da controladoria na estrutura organizacional, bem como
comentrios sobre a pesquisa recente de Borinelli (2006). O conceito apresentado por esse
autor est mais prximo da realidade nacional, ou seja, aquele em que a controladoria deve
funcionar como um rgo de linha, porm subordinada Diretoria Financeira, conforme
comprova a sua pesquisa, segundo a qual verificou-se que em aproximadamente 34% das
empresas pesquisadas a controladoria era subordinada ao Diretor Administrativo Financeiro.
Lunkes e Schnorrenberger (2009) apontam que estudos indicam falta de consenso
sobre a posio mais adequada em que a controladoria deva estar. Os autores entendem que a
controladoria deve estar numa posio que melhor atenda as necessidades e objetivos da
organizao.
De acordo com esse entendimento, a controladoria no organograma empresarial est
vinculada aos diversos fatores dimensionais, como por exemplo, estrutura, porte, atividades,
centralizao ou descentralio de processos e outros, em conformidade com o modelo de
gesto das empresas. Para ilustrar o resultado da pesquisa de Borinelli, a Figura 1 apresenta o
organograma da obra de Schmidt Neto (2004).
Alta Administrao
Controladoria
29
administrao, imprescindvel que a controladoria tenha uma estrutura consolidada. Diante
destes desafios, a controladoria pode ter funes diversas.
Oliveira et al. (2005, p.15) ressaltam que a estruturao da controladoria deve estar
ligada aos sistemas de informaes necessrias gesto, tanto dos aspectos rotineiros como
dos gerenciais e estratgicos. Os autores descrevem que se pode visualizar a controladoria
estruturada em dois grandes segmentos: contbil e fiscal; planejamento e controle. A Figura 2
apresenta a estrutura da controladoria no entendimento dos autores.
Controladoria
30
Planejamento, Oramento e Controle Gerencial - Estratgica
Contabilidade de Custos Custos
Contabilidade Fiscal ou Tributria Tributria
Seguros e Controle Patrimonial Proteo e Controle dos Ativos
Controles Internos Controle Interno
Riscos Controle de Riscos
Sistemas de Informaes Gesto da Informao
Quadro 6 Estrutura conceitual bsica da controladoria - reas internas.
Fonte: adaptado de Borinelli (2006, p.222).
Autores Conceitos
- Informao: compreende os sistemas contbeis e financeiros da empresa;
- coordenao: atravs de suas funes, de certa forma centralizadora de
informaes, o controlador o primeiro a tomar conhecimento de eventuais
Kanitz (1976, p.7-8) inconsistncias dentro da empresa;
- planejamento: assessorar a direo no plano de metas, objetivos e direes;
- acompanhamento: consiste em acompanhar de perto a evoluo dos planos
traados.
Oliveira (1998, p.29) Sua funo bsica suprir seus clientes internos de informaes adequadas para a
gesto econmica, financeira e operacional da empresa.
- Subsidiar o processo de gesto;
Almeida, Parisi e Pereira - apoiar a avaliao de desempenho;
(2001) - apoiar a avaliao de resultado;
- gerir os sistemas de informao.
Em suma, a controladoria deve prestar-se para a contnua assessoria, no sentido de
contribuir para o aprimoramento da empresa, por meio de crticas construtivas e
inteligentes. Ciclo de aprimoramento contnuo:
Oliveira et al (2005,
- conscientizao da empresa para o aprimoramento contnuo;
p.18)
- anlise das atividades e processos;
- identificao das oportunidades para o aprimoramento;
- eliminao de falhas e desperdcios.
31
- Contbil;
- gerencial-estratgica;
- custos
- tributria;
Borinelli (2006, p.225)
- proteo e controle dos ativos;
- controle interno;
- controle de risco e;
- gesto da informao.
A rea de controladoria tem a funo de interagir constantemente com o processo
Nascimento e Reginato decisrio da empresa, buscando dados e informaes econmico-financeiras em suas
(2007, p. 15) reas de apoio, utilizando-se, principalmente, dos sistemas de mensurao,
informao e de controles internos.
Quadro 7 Funes da controladoria.
Fonte: adaptado de Machado (2008, p.73) e autores.
32
As diferenas entre contabilidade tributria e gesto tributria com nfase no
planejamento tributrio so relevantes, principalmente no aspecto relacionado ao
gerenciamento dos tributos por meio do conhecimento aprofundado da legislao tributria
nacional e internacional, visando a reduo da carga tributria e melhores resultados para a
organizao.
Teixeira e Zanluca (2009) discorrem sobre o conceito de gesto tributria a partir do
gerenciamento dos aspectos tributrios, com a finalidade de adequao e planejamento,
controlando as operaes que tenham relao direta com tributos.
Os autores ressaltam que um erro muito comum nas empresas focalizar demais o
processo tributrio no departamento de impostos, esquecendo-se de que outros departamentos
tambm geram rotinas fiscais. Atualmente, com diversas alteraes na legislao tributria,
preciso focar aspectos de gerenciamento e planejamento de forma sistmica.
Dessa forma, o planejamento tributrio est inserido no processo de gesto tributria
por meio da implementao de alternativas lcitas de economia tributria, reduo dos custos
e maximizao dos recursos.
A preocupao da moderna controladoria com a eficcia organizacional, dando uma
maior nfase na funo de gesto tributria, vem contribuindo na busca pela eficincia nas
prticas tributrias e em todo o processo de gesto dos tributos que fazem parte das atividades
da empresa. Neste sentido, alguns autores que abordam esse tema especificam tarefas e
conhecimentos necessrios no mbito da gesto tributria.
Segundo Nascimento e Reginato (2007, p.237), a controladoria tem como
competncias principais as seguintes tarefas:
monitorar e expor para os gestores as principais informaes contidas nas
declaraes de impostos, inclusive ressaltar algum possvel efeito que esta possa
gerar para a empresa;
supervisionar todas as questes relacionadas apurao de tributos, incluindo a
conduo de um programa eficaz de gerenciamento de tributos que envolva todos os
segmentos da corporao e fornea regras e procedimentos padronizados para
atender as leis, normas e regulamentos pertinentes; e
coordenar a integrao entre as dimenses de controle de custos, controle de
estoques, controle de ativos e controle contbil, na qual esto inseridos os tributos.
Oliveira, Perez Jnior e Silva (2005, p.207) enfatizam que, para que o controller
alcance xito nessa atividade, precisa ter slidos conhecimentos sobre:
os diversos incentivos fiscais existentes que permitem a reduo de tributos
federais ou estaduais;
as reas incentivadas pelos governos municipais, estaduais ou federal para
instalao de novas indstrias;
todas as situaes em que possvel o crdito tributrio, principalmente em
relao aos chamados impostos no cumulativos (ICMS e IPI);
33
todas as situaes em que possvel o diferimento (postergao) dos
recolhimentos dos impostos, permitindo um melhor gerenciamento do fluxo de
caixa; e
todas as despesas e provises aceitas pelo fisco como dedutveis da receita.
Sendo assim, para que a controladoria possa exercer as competncias envolvidas na
coordenao da gesto tributria de uma organizao, torna-se imprescindvel o conhecimento
dos aspectos relacionados rea tributria e aos diversos processos executados nos setores
que influenciam a gerao de tributos. A Figura 3 apresenta o referido fluxo.
Incentivos fiscais
Possibilidades de
crditos Coordenao da gesto tributria Supervisionar o
gerenciamento dos
tributos
Possibilidades de
diferimentos
Coordenar a
integrao entre as
Despesas e provises reas que influenciam
dedutveis da receita a gerao de tributos
Processos executados
nas reas
34
2.1.4.1 Contabilidade tributria
Caractersticas Definies
Significa que o tributo deve ser pago em unidades de moeda corrente, inexistindo o
Prestao Pecuniria pagamento in natura ou in labore, ou seja, o que pago em bens ou em trabalho ou
em prestao de servio.
Obrigao independente da vontade do contribuinte.
Compulsria
Em moeda ou cujo valor Os tributos so expressos em moeda corrente nacional (reais) ou por meio de
se possa exprimir indexadores (ORTN, BTN, Ufir)
As penalidades pecunirias ou multas no se incluem no conceito de tributo; assim, o
Que no constitua
pagamento de tributo no decorre de infrao de determinada norma ou
sano de ato ilcito
descumprimento da lei
S existe a obrigao de pagar o tributo se uma norma jurdica com fora de lei
Instituda em Lei estabelecer essa obrigao
Cobrada mediante A autoridade no possui liberdade para escolher a melhor oportunidade de cobrar o
atividade administrativa tributo; a lei j estabele todos os passos a serem seguidos.
plenamente vinculada
Quadro 8 Caractersticas essenciais presentes no conceito de tributos
Fonte: adaptado dos autores supracitados.
O Cdigo Tributrio Nacional (CTN) define em seu artigo 4 que a natureza jurdica
do tributo determinada pelo fato gerador da respectiva obrigao, sendo irrelevante para
qualificar a natureza jurdica do tributo:
35
a) a denominao legal do tributo de sua arrecadao e;
b) a destinao legal do produto da sua arrecadao.
Desta forma, tributo genrico, sendo classificados como impostos, taxas,
contribuies de melhoria e contribuies sociais. Alguns tributaristas ressaltam que, aps a
Constituio Federal de 1988, devem ser considerados tambm como tributos o Emprstimo
Compulsrio previsto no artigo 148 da Constituio e as Contribuies Sociais previstas no
artigo 149 da Constituio Federal.
Assim, as espcies de tributos previstas no Cdigo Tributrio Nacional (CTN) so os
Impostos, as Taxas e as Contribuies de Melhoria. Estas so definidas de forma objetiva por
Pgas (2006, p. 34 e 35), conforme o Quadro 9.
Tributos Definies
Diz o Artigo 16 do CTN: Imposto o tributo cuja obrigao tem por fato gerador
uma situao independente de qualquer atividade estatal especfica, relativa aos
Impostos contribuintes. O imposto de competncia privativa, atribuda pela Constituio
Federal, ou seja, de competncia exclusiva da Unio, dos Estados, do Distrito
Federal e dos municpios.
A definio de taxa est no Artigo 77 do CTN: as taxas [...] tm como fato gerador
o exerccio do poder de polcia ou a utilizao, efetiva ou potencial, de servio
Taxas pblico especfico e divisvel, prestado ao contribuinte, ou posto sua disposio.
Seu pargrafo nico completa: a taxa no pode ter base de clculo ou fato gerador
idntico ao imposto, nem ser calculada em funo do capital das empresas.
A contribuio de melhoria, cobrada pela Unio, pelos Estados, pelo Distrito Federal
Contribuio de e pelos Municpios, pode ser instituda para fazer face ao custo de obras pblicas de
Melhoria que decorra valorizao imobiliria para o contribuinte. Em virtude de exigncias
burocrticas, a contribuio de melhoria raramente tem sido cobrada no Brasil.
Quadro 9 Espcies de tributos previstas no CTN
Fonte: adaptado do autor supracitado.
Tributos Definies
- Contribuies Sociais: consistem em instrumentos gerais e para a Seguridade
Social;
- contribuio de Interveno no Domnio Econmico (CIDE): interveno no
Domnio Econmico em razo do descompasso efetivo ou potencial do
mercado;
Contribuies Especiais - contribuio no interesse das categorias econmicas e profissionais: pode ser
profissional, econmica ou de servio social; contribuio compulsria
destinada s entidades privadas (sindicatos, Sesi, Senai, Sebrae, etc.);
- contribuio para custeio da iluminao pblica: destinada ao custeio da
iluminao pblica, de competncia dos Municpios e do Distrito Federal;
- contribuio previdnciria dos servidores: o tributo cobrado dos servidores
36
pelos Estados, Distrito Federal e Municpios para custeio da respectiva
previdncia social.
Podem ser constitudos quando motivados por:
a) despesas extraordinrias decorrentes de calamidade pblica, guerra
externa ou sua iminncia. No obedecem, nesse caso, ao princpio da
Emprstimos Compulsrios anterioridade;
b) investimento pblico de carter urgente e de relevante interesse
nacional. Obedece ao princpio da anterioridade.
37
Autores Definio
Pode-se entender contabilidade tributria como:
- especializao da contabilidade que tem como principais objetivos o estudo
da teoria e a aplicao prtica dos princpios e das normas bsicas da
legislao tributria;
Oliveira et al (2007, p. 36)
- ramo da contabilidade responsvel pelo gerenciamento dos tributos
incidentes nas diversas atividades de uma empresa, ou grupo de empresas,
adaptando ao dia-a-dia empresarial as obrigaes tributrias, de forma a no
expor a entidade s possveis sanes fiscais e legais.
o ramo da contabilidade que tem por objetivo aplicar na prtica conceitos,
Fabretti (2007, p. 29) princpios e normas bsicas da contabilidade e da legislo tributria, de
forma simultnea e adequada.
Da associao do direito tributrio com a cincia contbil, surge a
contabilidade tributria, que representa o ramo da contabilidade cujo objetivo
Pgas (2008, p. 20)
aplicar e adaptar conceitos e princpios contbeis legislao tributria, de
forma adequada, simultnea e, principalmente, integrada.
Quadro 11 Definies da contabilidade tributria.
Fonte: adaptado dos autores supracitados.
38
2.1.4.2 Planejamento tributrio
Autores Definio
Entende-se por planejamento tributrio estratgico o conjunto do estudo das
Oliveira et al (2005, p. alternativas lcitas de formalizao jurdica de determinada operao, antes da
206) ocorrncia do fato gerador, para que o contribuinte possa optar pela que apresente o
menor nus tributrio. uma maneira lcita de reduzir a carga fiscal.
O planejamento tributrio a expresso utilizada para representar o conjunto de
Sillos (2005, p.10) procedimentos adotados pelo contribuinte com o objetivo de eliminar, reduzir ou
diferir para o momento mais oportuno a incidncia de tributos.
Podemos entender que planejamento tributrio um artficio utilizado de forma
Young (2006, p. 94) preventiva, buscando a economia tributria, onde especialistas analisaro as opes
dadas no ordenamento jurdico e indicaro a melhor, menos onerosa.
O planejamento tributrio consiste em uma tcnica gerencial que visa avaliar at que
ponto as operaes industriais, os negcios mercantis e as prestaes de servios so
Nascimento e Reginato impulsionadores das obrigaes e dos encargos tributrios inseridos em cada uma
(2007, p. 239) das respectivas alternativas legais pertinentes, para que, mediante meios e
instrumentos legtimos, se possa adotar aquele que possibilita a anulao, reduo ou
adiamento do nus fiscal.
O planejamento tributrio o processo de escolha de ao, no simulada, anterior
Chaves (2008,p.5) ocorrncia do fato gerador, visando direta ou indiretamente economia de tributos.
A ao empresarial que visa, mediante meios e instrumentos legtimos, harmonizar
as transaes futuras ao objetivo de excluir, minimizar ou adiar o correspondente
Borges (2008, p. 36)
dbito fiscal vem ocupando, dia a dia, uma posio de vanguarda na estratgia global
das organizaes.
Quadro 12 Definies de planejamento tributrio.
Fonte: adaptado dos autores supracitados.
A questo tributria tem sido alvo de preocupao por parte das organizaes
nacionais, uma vez que o custo tributrio presente nas atividades operacionais afeta
diretamente e de forma relevante o resultado financeiro e econmico.
As oportunidades de reduo da carga tributria de forma legal existem e podem ser
utilizadas com responsabilidade e conhecimento profundo da legislao tributria vigente.
Contudo, as atividades de eliso fiscal no devem ser confundidas com as ilegalidades
oriundas da sonegao fiscal. A sonegao fiscal ou evaso fiscal est vinculada a prticas
ilegais de reduo do nus tributrio, por meio de simulao ou fraude.
39
A evaso fiscal difere da eliso fiscal, pois enquanto a evaso fiscal reduz a carga
tributria de forma ilcita, por meio de simulao ou fraude, a eliso fiscal ou planejamento
tributrio possibilita a reduo de carga tributria utilizando-se de alternativas legais e no
vedadas pela legislao vigente.
De acordo com Amaral (2007, p. 57), a eliso decorre, sempre, de ato jurdico lcito.
Em contraponto podemos afirmar que o ilcito poder surgir evaso, nunca eliso. A doutrina
tributria no deixa dvida com relao s diferenas entre eliso fiscal ou planejamento
tributrio e evaso fiscal ou sonegao fiscal; portanto, na prtica, no deve haver equvocos
com relao aos referidos conceitos.
As diferenas existentes entre evaso fiscal e eliso fiscal podem ser expressas de
forma objetiva, conforme demonstra o Quadro 13.
De acordo com Amaral (2007), no Reino Unido o direito reconhece a distino entre
evaso fiscal (prtica ilegal) e eliso fiscal (procedimentos lcitos), utilizando-se dos conceitos
assemelhados de tax evasion e tax avoidance.
O planejamento tributrio deve ser abrangente, de tal modo que se leve em
considerao todos os tributos incidentes na operao empresarial. Assim, ser possvel
definir indicadores de desempenho que confrontem a reduo da carga tributria de forma
individualizada por tributo.
A principal finalidade do planejamento tributrio reduzir a carga tributria e,
conseqentemente, melhorar o resultado da organizao. Neste sentido, Amaral (2007) expe
que so trs as finalidades do planejamento: a) evitar a incidncia do tributo; b) reduzir o
montante do tributo; e c) retardar o pagamento do tributo.
A aplicao do planejamento tributrio torna-se efetivamente abrangente, pois, todos
os tributos que fazem parte das operaes da organizao precisam ser estudados de forma
detalhada, sendo que os principais aspectos necessitam ser analisados minuciosamente.
Ao se adotar um sistema de economia fiscal, faz-se necessria a anlise de quatro
aspectos, conforme descritos por Amaral (2007, p. 22):
40
a) Anlise econmica-financeira: adotar procedimentos que visem maximizar o
resultado do planejamento. Ex.: o depsito judicial na maioria das vezes
prejudicial empresa, pois alm do desencaixe do valor, a empresa no pode
aproveitar da dedutibilidade da despesa e poder ainda ter de reconhecer a variao
monetria ativa na base de clculo do PIS e COFINS.
b) Anlise jurdica: deve haver fundamento jurdico a ser alegado. Com a
modificao do CTN, estabelecendo que a compensao somente pode operar-se
aps o trnsito em julgado da ao, necessrio muito cuidado nesta anlise.
c) Anlise fiscal: necessrio que as obrigaes acessrias estejam cumpridas e em
ordem de forma a no desencadear um processo de fiscalizao. Dois preceitos
constitucionais protegem a adoo da economia legal: Princpio da Ampla Defesa e
do Devido Processo Legal.
d) Anlise fisco-contbil: adotar procedimentos que permitam a economia de outros
tributos, buscando a maximizao do lucro e minimizao do risco. Para tanto, a
contabilidade reveste-se de importncia fundamental, pois na maior parte das vezes
os lanamentos contbeis que do suporte s operaes.
Assim, na anlise fisco-contbil ressalta-se que os tributos sujeitos ao regime de
apurao no-cumulativo, ou seja, aqueles que permitem desconto de crditos nas aquisies,
abatidos dos dbitos das respectivas sadas, representam alternativas de reduo do nus
tributrio.
Os tributos sujeitos ao regime no-cumulativo no Brasil so: o Imposto sobre
Operaes Relativas Circulao de Mercadorias e sobre Prestaes de Servios de
Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicao ICMS, o Imposto sobre
Produtos Industrializados IPI, a Contribuio para o Programa de Integrao Social PIS, e
a Contribuio para Financiamento da Seguridade Social COFINS, sendo apenas as duas
ltimas contribuies aquelas recolhidas pelas empresas enquadradas no regime de apurao
do Imposto de Renda com base no Lucro Real.
Fabretti (2007, p. 298) esclarece que tanto no PIS como na COFINS passaram a
vigorar e a conviver dois sistemas: o no-cumulativo e o cumulativo, fato que torna a
legislao cada vez mais complexa.
Esse comentrio se torna pertinente pelo fato desses tributos sofrerem um regime de
no-cumulatividade parcial, ou seja, as empresas que no esto enquadradas no regime de
tributao do Imposto de Renda pelo Lucro Real no esto sujeitas a apurao no-
cumulativa. Desta forma, inmeras pessoas jurdicas permanecem no sistema anterior, o
cumulativo.
O ICMS e o IPI so impostos no-cumulativos e seletivos, ou seja, a no-
cumulatividade permite que os impostos pagos em etapas anteriores (compras) do processo
produtivo possam ser compensados com os impostos incidentes nas sadas (vendas), enquanto
a seletividade define as alquotas de acordo com a essencialidade dos produtos.
41
Borges (2001, p. 56) descreve que o princpio da no-cumulatividade determina que,
do imposto devido por determinada operao, deve ser abatido o montante cobrado nas
operaes anteriores, com a finalidade de ser evitada a superposio do imposto, a incidncia
em cascata.
Ressalta-se que de suma importncia o conhecimento profundo da legislao
tributria vigente, pois as alteraes que ocorrem so freqentes e, em geral, no so
acompanhadas em tempo real, refletindo em pagamentos de tributos indevidos e em
resultados operacionais equivocados.
Gorges (2005, p.469) entende que no mbito do ICMS, trata-se de princpio
consagrado pela Constituio Federal. Um dos mais importantes na sistemtica tributria do
ICMS. Os contribuintes desses tributos no-cumulativos e os profissionais que atuam na rea
tributria conhecem essa regra, mas a complexidade da legislao desses tributos acaba
limitando o aproveitamento dos crditos previstos na legislao.
A economia legal de tributos, segundo Amaral (2007), pode operar em trs esferas:
a) No mbito da prpria empresa, atravs de medidas gerenciais que possibilitem a
no ocorrncia do fato gerador do tributo, que diminua o montante devido ou que
adie o seu vencimento.
b) No mbito da esfera administrativa, que arrecada o tributo, buscando a utilizao
dos meios previstos em lei que lhe garantam uma diminuio legal do nus
tributrio.
c) No mbito do poder judicirio, atravs da adoo de medidas judiciais, com o fim
de suspender o pagamento (adiamento), diminuio de base de clculo ou alquota e
contestao quanto legalidade da cobrana.
As trs esferas de operacionalizao do planejamento tributrio evidenciam as
alternativas que possibilitam a reduo da carga tributria. Desta maneira, as que oferecem
menor risco so as esferas da prpria empresa e a esfera administrativa, enquanto a esfera do
poder judicirio demanda um maior esforo e um risco maior em funo da insegurana
jurdica demonstrada pelos tribunais em casos concretos de mudana de posicionamento,
relacionada aos processos que envolvem os tributos existentes na legislao tributria
nacional.
A relevncia dos tributos no resultado das organizaes no novidade. Portanto, para
se obter sucesso na economia lcita de tributos por meio do planejamento tributrio, este
dever ser compartilhado com os departamentos estratgicos da organizao. Ao elaborar
diversos estudos e criar alternativas lcitas de reduo da carga tributria, as pessoas que
fazem parte do processo precisam ser envolvidas nas fases pertinentes ao planejamento
tributrio.
42
Para demonstrar o impacto da carga tributria global das empresas brasileiras, o
Instituto Brasileiro de Planejamento Tributrio (IBPT) constatou por meio de pesquisas que a
carga tributria global dessas empresas, em 2007, pode ser distribuda da seguinte forma,
conforme demonstra o Quadro 14.
Descrio %
Carga tributria sobre o faturamento 33,25
Carga tributria sobre o total de custos/despesas 47,14
Carga tributria sobre o lucro 52,23
Carga tributria sobre o valor agregado 45,00
Quadro 14 Carga tributria global das empresas brasileiras.
Fonte: adaptado de Amaral (2007, p. 3 e 4)
Contabilidade Fiscal
Autor Responsabilidades
- Registro contbil das provises relativas aos tributos a recolher, conforme os
Princpios Fundamentais de Contabilidade;
Oliveira (1998, p. 24 e
- orientao, treinamento e constante superviso dos funcionrios do setor de impostos;
25)
- controle dos prazos de recolhimento dos diversos tributos;
- orientao fiscal para as demais unidades da empresa (filiais, fbricas,
departamentos) ou das empresas coligadas e controladas.
43
Planejamento Tributrio
Conhecimentos
- Todas as situaes em que possvel o crdito tributrio, principalmente em relao
Oliveira (1998, p. 24 e aos chamados impostos no-cumulativos (ICMS,IPI);
25) - todas as situaes em que possvel o diferimento (postergao) dos recolhimentos
dos impostos, permitindo um melhor gerenciamento do fluxo de caixa;
- todas as despesas e provises aceitas pelo fisco como dedutveis da receita.
Quadro 15 Contabilidade fiscal e planejamento tributrio.
Fonte: adaptado de Oliveira (1998, p. 24 e 25).
Autores Definio
A abordagem de estudo da rea fiscal na controladoria quesito importante pelo
reflexo na estrutura financeira que ela gera e pelo impacto que a carga tributria no
Ribeiro (2005, p. 117) Brasil interfere na competitividade das empresas.
O impacto tributrio no Brasil uma preocupao constante dos gestores, cuja
interferncia pode gerar grandes problemas na cadeia de valor da organizao.
Mais do que quaisquer outros profissionais das reas administrativas ou financeiras,
o controller precisa conhecer com grande profundidade a legislao tributria, em
virtude de suas responsabilidades quanto eficcia e eficincia nesse gerenciamento.
preciso, portanto, que o controller esteja sempre sintonizado com as mudanas
econmicas e tributrias, trabalhando com o presente, revendo o passado e
analisando o futuro.
Oliveira et al (2005, p. A correta orientao fiscal e tributria para as demais unidades ou empresas do
205 a 207) grupo pode representar relevante economia com os impostos.
Para o correto planejamento tributrio, o controller precisa conhecer profundamente
a legislao tributria, para, a partir desse conhecimento, planejar com bastante
antecedncia a melhor alternativa para a empresa executar suas operaes industriais
e comerciais.
A finalidade principal de um bom planejamento tributrio , sem dvida, a economia
de impostos sem infringir a legislao.
Os conceitos de Gesto Tributria no mbito da controladoria so recentes, haja vista
que nas dcadas de 70 e 80 a controladoria no prestava a devida ateno aos custos
tributrios, tendo como principal foco promover informaes para as matrizes
localizadas no exterior (TUNG, 1974).
Pode-se conceituar a Gesto Tributria como sendo o conjunto de aes e os
Nascimento e Reginato
processos utilizados para o controle dos aspectos tributrios de uma organizao
(2007, p. 236 a 238)
social.
A controladoria deve implementar um modelo de gesto que efetivamente permita
aos gestores da organizao:
a) fazerem uma adequada interpretao e execuo no cumprimento das obrigaes e
rotinas fiscais da empresa;
44
b) no optarem por procedimentos que possam expor a empresa a contingncias
fiscais, bem como o pagamento indevido de tributos;
c) adotarem formas lcitas de economia tributria; e
d) darem ateno s normas do ambiente externo em que a entidade est inserida.
A controladoria tem de estar atenta para no cometer equvocos no que tange s
atividades de apurao de tributos e, principalmente, atentar-se para as
possibilidades de diminuio da carga tributria da organizao.
As prticas de planejamento tributrio, contudo, so complexas, mas nem por isso a
controladoria deve deixar de considerar as possibilidades de minimizao da carga
tributria, na medida em que tal prtica tem reflexo direto na dimenso de controle
fsico-financeiro da organizao.
Quadro 16 Gesto tributria com nfase em panejamento tributrio no mbito da controladoria.
Fonte: adaptado dos autores supracitados.
Diante do exposto, fica evidente que a gesto tributria com nfase em planejamento
tributrio uma funo importante na controladoria como unidade organizacional, sendo que
no Brasil o reflexo maior em funo das complexidades do Sistema Tributrio Nacional. Por
essa razo, os autores referenciados no Quadro 16 ressaltaram a importncia dessa funo da
controladoria, contribuindo diretamente na reduo da carga tributria a partir da correta
orientao fiscal para as demais unidades da empresa, possibilitando melhores resultados.
Borinelli (2006) demonstrou que a controladoria participa do processo de elaborao
do planejamento tributrio como responsvel, coordenadora, consolidadora e executora em,
aproximadamente, 50% das organizaes pesquisadas, sendo estas as 100 (cem) maiores
empresas privadas que operam no Pas.
J Machado (2008) demonstrou que, das unidades subordinadas controladoria, o
planejamento tributrio aparece com 65,63% das indicaes.
Na mesma pesquisa, ficou evidenciado que a controladoria responsvel por todo o
processo e elaborao do planejamento tributrio das organizaes.
No tpico sobre as dificuldades na gesto da informao e os caminhos a superar, um
dos principais problemas evidenciados a mudana de legislao, sendo que o caminho
apontado para superar essa dificuldade o acompanhamento dirio destas alteraes. A
pesquisa demonstrou ainda que, das atividades da controladoria, as de gesto e controle de
impostos, de orientao fiscal e de planejamento tributrio apresentaram 71,88% das
indicaes das empresas pesquisadas, enquanto a gerncia de impostos (registro, recolhimento
e superviso) aparece com 70%.
Atualmente, os gestores de empresas brasileiras sabem que a reduo da carga
tributria uma necessidade primordial, a qual, inclusive, est vinculada sobrevivncia do
negcio e, portanto, deve ser realizada de forma lcita, visando racionalizar os custos
tributrios, sem afrontar os dispositivos legais que regem o sistema tributrio nacional. Assim,
45
o envolvimento da controladoria na coordenao das atividades inerentes ao processo de
gesto tributria est tornando-se cada vez mais determinante e abrangente.
Lunkes e Schnorrenberger (2009, p.71) descrevem que a controladoria torna-se
essencial em todo o processo de gerenciamento das obrigaes tributrias, principais e
acessrias, coordenando e controlando as atividades inerentes e determinantes da gesto
tributria [...].
Diante dessa realidade, na seqncia deste estudo so detalhados os processos de
compras e a evidenciao dos tributos inseridos nestes processos, demonstrando o impacto
destes nos custos de produo e financeiros, para, em outro momento do estudo, demonstrar
como a controladoria pode contribuir por meio da gesto tributria para a reduo dos
impactos tributrios nesses processos e melhorar os resultados das organizaes.
Autores Objetivos
- Suprir a organizao com um fluxo seguro de materiais e servios para atender as
necessidades;
- assegurar continuidade de suprimento para manter relacionamentos efetivos com
fontes existentes, desenvolvendo outras fontes de suprimentos alternativas, ou para
atender a necessidades emergentes ou planejadas;
- comprar eficiente e sabiamente, obtendo por meios ticos o melhor valor por
centavo gasto;
Baily et al (2000, p. 31)
- administrar estoques para proporcionar melhor servio possvel aos usurios e ao
menor custo;
- manter relcionamentos cooperativos slidos com outros departamentos, fornecendo
informaes e aconselhamentos necessrios para assegurar a operao eficaz de toda
a organizao;
- desenvolver funcionrios, polticas, procedimentos e organizao para assegurar o
alcance dos objetivos previstos.
Cabe ao gestor da rea de compras os acordos junto ao mercado, buscando
fornecedores que ofeream as vantagens relacionadas na cadeia de suprimentos, para
Coronado (2001, p. 75)
proporcionar, dessa maneira, agregao de valor organizao, o que reflete
economicamente no resultado da rea e no global.
- Obter um fluxo contnuo de suprimentos a fim de atender aos programas de
produo;
- coordenar esse fluxo de maneira que seja aplicado um minmo de investimento que
afete a operacionalidade da empresa;
Dias (2007, p. 259)
- comprar materiais e insumos aos menores preos, obedecendo padres de
quantidade e qualidade definidos;
- procurar sempre dentro de uma negociao justa e honesta as melhores condies
para empresa, principalmente em condies de pagamento.
Quadro 17 Objetivos de um departamento de compras.
Fonte: adaptado dos autores supracitados.
47
produtos intermedirios, o material de embalagem e quaisquer outros bens que sofram
alteraes, tais como desgaste, dano ou perda de propriedades fsicas ou qumicas, em funo
da ao diretamente exercida sobre o produto em fabricao, desde que no estejam includas
no ativo imobilizado.
Para Nepomuceno (2004, p. 247), entende-se por matrias-primas as matrias (bens)
principais que entram na composio dos produtos que se fabrica. Assim, o conceito de
matria-prima relaciona-se, diretamente, com o produto que a incorpora.
A maioria dos compradores conhece os componentes que formam o preo de
aquisio de insumos. No entanto, existe um fator de extrema relevncia nos preos de venda
que so alvo de desconhecimento por grande parte dos compradores, em funo da
complexidade do tema. Esse fator complexo chamado tributo responsvel por reflexos
relevantes nos resultados. O IBPT apresentou um estudo referente ao primeiro trimestre de
2009 que demonstrou que a carga tributria brasileira nesse perodo totalizou 38,45% do
Produto Interno Bruto PIB.
A limitao de indstrias e o elevado custo da produo nacional so fatores
relevantes no processo logstico que contribuem para que as empresas do segmento
tecnolgico sejam as principais importadoras de insumos. A esse respeito, Baily et al (2000,
p. 309) observam que seria difcil encontrar alguma organizao que no adquira pelo menos
parte de seus materiais de fornecedores estrangeiros.
A literatura nacional aponta algumas razes para a realizao de compras no exterior,
sendo a principal a ausncia de itens importados no mercado nacional. Outras destacadas so
exigncias tecnolgicas, custos reduzidos e produtos inovadores. Por outro lado, as principais
dificuldades so oriundas das oscilaes da moeda estrangeira em relao ao real e as
dificuldades logsticas em funo das distncias.
Para Lopez e Gama (2008, p. 317), pode-se denominar importao a entrada de
mercadoria em um pas, procedente do exterior, a qual se configura, perante a legislao
brasileira, no momento do desembarao aduaneiro.
Neste contexto, a maioria das empresas que atuam nesse ramo importa um percentual
relevante da sua produo, aumentando de forma significativa o volume de intercmbio
internacional. A partir desse fato, surgem necessidades de reduo dos diversos custos
existentes nas operaes de importao de insumos.
No entendimento de Ashikaga (2005), o comrcio exterior uma alternativa que
poderia ser denominada imprescindvel s atividades empresariais, pois a importao de
48
insumos importante na elaborao dos produtos nacionais, assim como a venda para o
exterior.
A partir desse cenrio, torna-se necessrio descrever de forma objetiva os principais
tributos existentes no Brasil quando das aquisies de insumos no mercado nacional e
internacional e os efeitos sobre preos e custos. Ressalta-se que, nas importaes, o Imposto
de Importao impacta diretamente os custos de produo, aumentando-os significativamente.
49
(Normas Gerais de Direito Tributrio do Estado de SC), pela Lei n 10.297/96 e pelo Decreto
n 2.870/01 (Regulamento do ICMS de SC).
O ICMS poder ser seletivo, em funo da essencialidade das mercadorias e dos
servios. Borba (2006) ressalta que, enquanto a Constituio Federal exige a seletividade para
o IPI, apenas a autoriza para o caso do ICMS. As normas gerais relativas ao imposto esto
previstas na Lei Complementar n 87/96, j mencionada, conhecida como Lei Kandir. Esta
Lei Complementar tem abrangncia nacional e regulamenta esse imposto. Contudo, por ser de
competncia dos estados, estes regulamentam aspectos gerais, por meio de Decretos.
O ICMS ser no-cumulativo, compensando-se o que for devido em cada operao
relativa circulao de mercadorias ou prestao de servios do montante cobrado nas
anteriores pelo mesmo ou outro Estado ou pelo Distrito Federal.
A no-cumulatividade, j abordada neste estudo, essencial na apurao do ICMS.
Segundo Paulsen e Melo (2006), esse princpio representa uma tcnica de tributao que visa
impedir que as incidncias sucessivas nas diversas operaes da cadeia econmica de um
produto impliquem um nus tributrio muito elevado, decorrente da mltipla tributao da
mesma base econmica, ora como insumo, ora como integrante de outro insumo ou de um
produto final.
Nas operaes no tributadas pelo ICMS, ou seja, operaes isentas, casos de no
incidncia, imunidade e outras situaes em que no existe a incidncia do imposto, os
contribuintes que estiverem adquirindo mercadorias ficam impedidos de aproveitar os crditos
de ICMS para compensar com o montante devido nas operaes ou prestaes seguintes.
Para Melo (2008) contribuinte qualquer pessoa, fsica ou jurdica, que realize, com
habitualidade ou em volume que caracterize intuito comercial, operaes de circulao de
mercadoria ou prestaes de servios de transporte interestadual e intermunicipal e de
comunicao, ainda que as operaes e as prestaes se iniciem no exterior. tambm
contribuinte a pessoa fsica ou jurdica que, mesmo sem habitualidade:
importe mercadorias do exterior, ainda que as destine a consumo ou ao ativo
permanente do estabelecimento;
adquira em licitao mercadorias apreendidas ou abandonadas;
adquira lubrificantes e combustveis lquidos e gasosos derivados de petrleo e
energia eltrica oriundos de outro estado, quando no destinados comercializao
ou industrializao.
O fato gerador do ICMS corresponde circulao de mercadorias ou prestao de
determinados servios. Para Oliveira et al (2007, p.80), o ICMS um imposto que possui
50
muitas particularidades no que diz respeito ao fato gerador que envolve a circulao de
mercadorias. O artigo 12 da Lei Complementar n 87/96 define o momento em que fato
gerador do ICMS ocorre:
I da sada de mercadoria de estabelecimento de contribuinte, ainda que para outro
estabelecimento do mesmo titular;
II do fornecimento de alimentao, bebidas e outras mercadorias por qualquer
estabelecimento;
III da transmisso a terceiro de mercadoria depositada em armazm geral ou em
depsito fechado, no Estado do transmitente;
IV da transmisso de propriedade de mercadoria, ou de ttulo que a represente,
quando a mercadoria no tiver transitado pelo estabelecimento transmitente;
V do incio da prestao de servios de transporte interestadual e intermunicipal,
de qualquer natureza;
VI do ato final do transporte iniciado no exterior;
VII das prestaes onerosas de servios de comunicao, feita por qualquer meio,
inclusive a gerao, a emisso, a recepo, a transmisso, a retransmisso, a
repetio e a ampliao de comunicao de qualquer natureza;
VIII do fornecimento de mercadoria com prestao de servios:
a) no compreendidos na competncia tributria dos Municpios;
b) compreendidos na competncia tributria dos Municpios e com indicao
expressa de incidncia do imposto da competncia estadual, como definido na lei
complementar aplicvel,
IX do desembarao aduaneiro das mercadorias importadas do exterior;
X do recebimento, pelo destinatrio, de servio prestado no exterior;
XI da aquisio em licitao pblica de mercadorias importadas do exterior
apreendidas ou abandonadas;
XII da entrada no territrio do Estado de lubrificantes e combustveis lquidos e
gasosos derivados de petrleo e energia eltrica oriundos de outro Estado, quando
no destinados comercializao ou industrializao;
XIII da utilizao, por contribuinte, de servio cuja prestao se tenha iniciado em
outro Estado e no esteja vinculada a operao ou prestao subseqente.
Aps a concretizao do fato gerador do imposto, importante conhecer as alquotas
do ICMS. A alquota o percentual aplicado sobre a base de clculo para fins de
determinao do valor do ICMS em cada operao. As alquotas interestaduais so definidas
pelo Senado Federal, sendo que tambm facultado a este rgo estabelecer as alquotas
internas mximas e mnimas dos estados. Gorges (2008, p. 110) descreve que a CF/88 (art.
155, 2,V) faculta ao Senado Federal, poder para fixao de alquotas mximas e mnimas
do ICMS em operaes internas.
Desta forma, o Senado define as alquotas de ICMS interestaduais. As Resolues do
Senado Federal n 22/89 e 95/96 fixam alquotas interestaduais e de transporte areo (cargas).
As alquotas de ICMS nas sadas interestaduais de mercadorias da regio Sul para os
Estados da regio Sul e Sudeste, exceto Esprito Santo, so de 12%, enquanto que, nas sadas
da regio Sul para as demais regies do Pas, as alquotas de ICMS so de 7%. As vendas
interestaduais para consumidor final so tributadas pela alquota interna geral do estado
remetente.
51
Neste contexto, por exemplo, em Santa Catarina a alquota de ICMS aplicada em uma
venda interestadual para uma pessoa fsica de 17%. O Quadro 18 apresenta um resumo das
alquotas de ICMS nas operaes em que o remetente est localizado no Estado de Santa
Catarina.
Estado Remetente Estado Destinatrio Alquotas do ICMS
So Paulo; Minas Gerais; Rio de Janeiro; Paran; Rio
Grande do Sul 12%
Santa Catarina Santa Catarina 17%
Demais estados 7%
No contribuinte em qualquer outro estado 17%
Quadro 18 Alquotas de ICMS.
Fonte: autor.
Estado %
Rio de Janeiro 19
Minas Gerais
Paran 18
So Paulo
Demais estados 17
Quadro 19 Alquotas internas de ICMS.
Fonte: autor.
52
II - na hiptese do inciso II do art.12, o valor da operao, compreendendo
mercadoria e servio;
III - na prestao de servio de transporte interestadual e intermunicipal e de
comunicao, o preo do servio;
IV - no fornecimento de que trata o inciso VIII do art. 12:
a) o valor da operao, nas hipteses da alnea "a";
b) o preo corrente da mercadoria fornecida ou empregada, na hiptese da alnea
"b";
V - na hiptese do inciso IX do art. 12, a soma das seguintes parcelas:
a) o valor da mercadoria ou bem constante dos documentos de importao;
b) imposto de importao;
c) imposto sobre produtos industrializados;
d) imposto sobre operaes de cmbio;
e) quaisquer outros impostos, taxas, contribuies e despesas aduaneiras;
VI - na hiptese do inciso X do art.12, o valor da prestao do servio, acrescido, se
for o caso, de todos os encargos relacionados com a sua utilizao;
VII - no caso do inciso XI do art. 12, o valor da operao acrescido do valor dos
impostos de importao e sobre produtos industrializados e de todas as despesas
cobradas ou debitadas ao adquirente;
VIII - na hiptese do inciso XII do art. 12, o valor da operao de que decorrer a
entrada;
IX - na hiptese do inciso XIII do art. 12, o valor da prestao no Estado de origem.
Pargrafo 1 - Integra a base de clculo do imposto, inclusive na hiptese do inciso
V do "caput" deste artigo:
I - o montante do prprio imposto, constituindo o respectivo destaque mera
indicao para fins de controle;
II - o valor correspondente a:
a) seguros, juros e demais importncias pagas, recebidas ou debitadas, bem como
descontos concedidos sob condio;
b) frete, caso o transporte seja efetuado pelo prprio remetente ou por sua conta e
ordem e seja cobrado em separado.
Pargrafo 2 - No integra a base de clculo do imposto o montante do Imposto
sobre Produtos Industrializados, quando a operao, realizada entre contribuintes e
relativa a produto destinado industrializao ou comercializao, configurar fato
gerador de ambos os impostos.
To importante quanto a alquota do ICMS e sua base de clculo identificar o local
da operao para efeitos de cobrana do imposto. Esse tpico definido pelo artigo 11 da Lei
Complementar n 87/96, conforme segue:
Artigo 11 - O local da operao ou da prestao, para os efeitos da cobrana do
imposto e definio do estabelecimento responsvel, :
I tratando-se de mercadoria ou bem:
a) o do estabelecimento onde se encontre, no momento da ocorrncia do fato
gerador;
b) onde se encontre, quando em situao irregular pela falta de documentao fiscal
ou quando acompanhado de documentao inidnea, como dispuser a legislao
tributria;
c) o do estabelecimento que transfira a propriedade, ou o ttulo que a represente, de
mercadoria por ele adquirida no Pas e que por ele no tenha transitado;
d) importado do exterior, a do estabelecimento onde ocorrer a entrada fsica;
e) importado do exterior, o do domiclio do adquirente, quando no estabelecido;
f) aquele onde seja realizada a licitao, no caso de arrematao de mercadoria
importada do exterior e apreendida;
g) o do Estado onde estiver localizado o adquirente, inclusive consumidor final, nas
operaes interestaduais com energia eltrica e petrleo, lubrificantes e
combustveis dele derivados, quando no destinados industrializao ou
comercializao;
53
h) o do Estado de onde o ouro tenha sido extrado, quando no considerado como
ativo financeiro ou instrumento cambial;
i) o de desembarque do produto, na hiptese de captura de peixes, crustceos e
moluscos;
II tratando-se de prestao de servio de transporte:
a) onde tenha incio a prestao;
b) onde se encontre o transportador, quando em situao irregular pela falta de
documentao fiscal ou quando acompanhada de documentao inidnea, como
dispuser a legislao tributria;
c) o do estabelecimento destinatrio do servio, na hiptese da utilizao, por
contribuinte, de servio cuja prestao se tenha iniciado em outro Estado e no
esteja vinculada a operao ou prestao subseqente;
III tratando-se de prestao onerosa de servio de comunicao:
a) o da prestao do servio de radiodifuso sonora e de som e imagem, assim
entendido o da gerao, emisso, transmisso e retransmisso, repetio, ampliao
e recepo;
b) o do estabelecimento da concessionria ou da permissionria que fornea ficha,
carto, ou assemelhados com que o servio pago;
c) o do estabelecimento destinatrio do servio, na hiptese da utilizao, por
contribuinte, de servio cuja prestao se tenha iniciado em outro Estado e no
esteja vinculada a operao ou prestao subseqente;
c-1) o do estabelecimento ou domiclio do tomador do servio, quando prestado por
meio de satlite;
d) onde seja cobrado o servio, nos demais casos.
IV tratando-se de servios prestados ou iniciados no exterior, o do estabelecimento
ou do domiclio do destinatrio.
A base de clculo do ICMS e o local da operao ou da prestao so essenciais para a
aplicao da alquota do imposto e a definio do ICMS a ser recolhido pelas empresas, sendo
que a no observao da legislao vigente impacta diretamente no clculo do respectivo
tributo.
O ICMS considerado por especialistas na rea tributria o imposto mais complexo
do Sistema Tributrio Nacional, em funo das legislaes especficas de cada estado. Outro
ponto importante desse imposto refere-se aos diversos incentivos fiscais presentes nas
legislaes e diferentes de um estado para outro, sendo estes responsveis pela conhecida
guerra fiscal entre os entes da federao.
Os estados vm aumentando o rol de produtos sujeitos ao regime de substituio
tributria para o ICMS, com o objetivo de diminuir a sonegao e aumentar a arrecadao do
imposto.
Gorges (2009) aponta que a substituio tributria tem previso constitucional, sendo
que ora atribui ao destinatrio da mercadoria a responsabilidade pelo recolhimento do imposto
na condio de substituto tributrio, ora atribui ao remetente.
O mecanismo de implantao do regime de substituio tributria para o ICMS em
regra geral ocorre por meio de convnio entre os estados. No entanto, vrios estados como,
por exemplo, So Paulo, Minas Gerais, Rio de Janeiro e Rio Grande do Sul esto incluindo
novos produtos nessa sistemtica de recolhimento a partir de decretos internos, em que a
54
responsabilidade pelo recolhimento do imposto do prprio contribuinte localizado nesses
estados.
Outra situao que vem ocorrendo com freqncia a publicao de protocolos entre
os estados, definindo a responsabilidade pelo clculo e pelo recolhimento do ICMS por
substituio tributria.
O presente trabalho no aborda os impactos do ICMS por substituio tributria em
funo desse imposto no afetar os principais insumos da indstria pesquisada, ou seja, so
raros os insumos sujeitos a esse regime nos processos industriais daquela organizao.
Os principais benefcios fiscais no mbito do ICMS so ferramentas importantes
utilizadas pelos estados para atrair investimentos. Neste sentido, so concedidos diferimentos,
crditos presumidos, redues de base de clculo e de alquotas.
Conforme Gorges (2009), o diferimento a figura jurdica que prev a transferncia
da responsabilidade do recolhimento para a etapa seguinte da circulao da mercadoria, sendo
aplicado, em regra geral, nas operaes internas, enquanto que o crdito presumido um
benefcio fiscal concedido para operaes ou prestaes, ou para determinadas atividades
econmicas.
O crdito presumido no altera as alquotas do imposto destacadas nas respectivas
notas fiscais. um benefcio calculado diretamente na apurao do ICMS e, portanto, no fica
evidenciado nas operaes comerciais. Outro ponto relevante refere-se ao fato de esse
benefcio ser estendido para as operaes interestaduais.
55
os estabelecimentos, ainda que varejistas, que receberem, para comercializao,
diretamente da repartio que os liberou, produtos importados por outro
estabelecimento da mesma firma;
as filiais e demais estabelecimentos que exercerem o comrcio de produtos
importados, industrializados ou mandados industrializar por outro estabelecimento
do mesmo contribuinte, salvo se aqueles operarem exclusivamente na venda a
varejo e no estiverem enquadrados na hiptese anterior;
os estabelecimentos comerciais de produtos cuja industrializao haja sido
realizada por outro estabelecimento da mesma firma ou de terceiro, mediante a
remessa, por eles efetuada, de matrias-primas, produtos intermedirios,
embalagens, recipientes, moldes, matrizes ou modelos e outros em situaes
especficas definidas no RIPI.
Os contribuinte do IPI, conforme o Regulamento do Imposto, so:
o importador, em relao ao fato gerador decorrente do desembarao aduaneiro de
produto de procedncia estrangeira;
o industrial, em relao ao fato gerador decorrente da sada de produto que
industrializar em seu estabelecimento, bem como quanto aos demais fatos
geradores decorrentes de atos que praticar;
o estabelecimento equiparado a industrial, quanto ao fato gerador relativo aos
produtos que dele sarem, bem como quanto aos demais fatos geradores
decorrentes de atos que praticar.
O IPI tem como fato gerador:
o desembarao aduaneiro de produto de procedncia estrangeira;
a sada de produto do estabelecimento industrial, ou equiparado a industrial.
56
Comum (TEC), que define a classificao fiscal e a respectiva tributao do Imposto de
Importao (II) e do IPI nas importaes de mercadorias.
Quanto base de clculo do IPI, o Regulamento desse imposto (RIPI) define que o
valor tributvel no poder ser inferior:
ao preo corrente no mercado atacadista da praa do remetente quando o produto
for destinado a outro estabelecimento do prprio remetente ou a estabelecimento
de firma com a qual mantenha relao de interdependncia;
Mascarenhas (2003, p. 182) esclarece que, salvo disposio especial, constitui valor
tributvel dos produtos nacionais e dos produtos estrangeiros na sada do estabelecimento
importador e outros equiparados, o valor total da operao de que decorrer o fato gerador do
imposto.
Neste contexto, nos termos do RIPI/02, o valor da operao a ser considerado como
tributvel compreende o preo do produto, acrescido do valor do frete e das demais despesas
acessrias, cobradas ou debitadas pelo contribuinte ao comprador ou destinatrio.
O IPI deve ser analisado de forma minuciosa pela rea tributria das organizaes, em
funo das alteraes constantes das alquotas, por meio de decretos, nem sempre observados
em tempo real pelos fornecedores.
Outro fator crtico refere-se autorizao de crditos nas aquisies de insumos de
estabelecimentos comerciais atacadistas, previstos no RIPI/02, em que o crdito do IPI pode
ser aproveitado de forma parcial, ou seja, cinqenta por cento do valor desse imposto pode ser
compensado diretamente na apurao do tributo, no ocorrendo destaque do imposto nos
57
respectivos documentos fiscais, dificultando a visualizao desses crditos no momento das
aquisies.
58
as vendas canceladas e os descontos concedidos incondicionalmente;
o ICMS, quando cobrado pelo vendedor dos bens ou pelo prestador de servios na
condio de substituto tributrio;
59
As alquotas da COFINS so de 3% para as empresas sujeitas ao regime cumulativo de
apurao da contribuio e de 7,6% para as empresas sujeitas ao regime no-cumulativo de
apurao. Pinto (2008) ressalta que existem vrias situaes previstas na legislao em que as
alquotas do PIS e da COFINS esto reduzidas zero, dentre estas, a produo de papel
destinado a impresso de jornais e a comercializao de defensivos agropecurios e
computadores includos no programa de incluso digital, entre outras.
A base de clculo da contribuio a totalidade das receitas auferidas pela pessoa
jurdica, sendo irrelevante o tipo de atividade por ela exercida e a classificao contbil
adotada para as receitas.
Diante das semelhanas existentes entre a COFINS e o PIS, o principal aspecto
operacional que causa dvidas com relao ao regime de apurao das contribuies, ou
seja, os regimes de apurao cumulativo e no-cumulativo. Para facilitar esse entendimento,
Pinto (2008, p. 242) estabelece distines expostas no Quadro 20.
Incidncia Cumulativa Incidncia No-Cumulativa
0,65% para o PIS 1,65% para o PIS
Alquota
3% para a COFINS 7,6% para a COFINS
Utilizao de crditos No se pode utilizar crditos Permitida a utilizao de crditos
Aplica-se a pessoas jurdicas tributadas No se aplica s pessoas jurdicas
pelo lucro presumido ou arbitrado e no se tributadas pelo lucro presumido, arbitrado
Contribuintes aplica a pessoas jurdicas tributadas pelo e optantes pelo Simples Nacional.
lucro real, exceto nos casos especficos
previstos em lei.
Quadro 20 Comparao dos regimes cumulativo e no-cumulativo.
Fonte: adaptado do autor supracitado.
60
aplicado somente para o ICMS e para o IPI. A partir da instituio do regime de apurao
no-cumulativo para as contribuies do PIS e da COFINS, esses tributos tambm passaram a
ser creditados nas aquisies.
Pgas (2008, p.473) esclarece que apesar do sistema de crditos de PIS e COFINS
no ser igual ao sistema de crditos do ICMS, fundamental seu registro contbil em contas
de ativo denominadas COFINS a Recuperar e PIS a Recuperar, quando da entrada dos itens
que a lei permite crdito.
As empresas que podem abater os crditos de ICMS e IPI so as contribuintes desses
impostos, enquanto que as empresas que podem aproveitar os crditos de PIS e COFINS so
apenas as sujeitas ao regime de apurao no-cumulativo. Os crditos de ICMS e IPI so, em
regra geral, aqueles destacados nas notas fiscais. Com relao aos crditos de PIS e COFINS,
como no existe o destaque nas notas fiscais, o aproveitamento por meio da aplicao das
alquotas de 1,65% para o PIS e 7,6% para a COFINS sobre os valores expressamente
determinados em lei.
No estudo de custos e preos, a anlise de tributos deve-se iniciar com a distino
entre tributos cumulativos (que no geram crdito fiscal) e no-cumulativos (que permitem o
aproveitamento posterior do imposto pago, no devendo ser incorporado ao custo dos
produtos) (BRUNI, 2008).
importante ressaltar que os tributos pagos nas aquisies de insumos nacionais
passveis de crditos no fazem parte do custo de produo. Desta forma, pode existir o custo
financeiro do desembolso, mas este ser compensado com os dbitos oriundos das respectivas
sadas. O Quadro 21 demonstra os tributos inseridos nas aquisies de insumos no mercado
nacional e a respectiva composio nos custos de produo.
61
moeda internacional em relao ao real. Em funo desses fatores, o prximo tpico aborda
os principais aspectos relacionados aos tributos presentes nas importaes de insumos.
63
o produto importado, devidamente classificado na NCM/SH (Nomenclatura Comum do
Mercosul/Sistema Harmonizado).
Os valores do Imposto de Importao pagos nas aquisies de insumos adquiridos no
exterior no so passveis de crditos. Assim, diferentemente do ICMS, IPI, PIS e COFINS,
esse tributo integra o custo de produo, de forma que o valor recolhido apresenta impacto
direto nos custos de fabricao.
64
O ICMS, j abordado neste estudo, incide sobre as operaes de importao, sendo
que o principal aspecto a ser destacado nesse processo est vinculado base de clculo do
imposto, a qual sofre um acrscimo significativo.
O imposto incidente sobre as operaes de importao, qualquer que seja a sua
finalidade, devido ao estado onde estiver situado o domiclio do destinatrio da mercadoria
e, portanto, ser aplicada a alquota interna deste mesmo estado.
Gorges (2005, p. 416) define que a base de clculo do ICMS :
a soma das seguintes parcelas: o valor da mercadoria ou bem constante dos
documentos de importao; o imposto de importao; o imposto sobre produtos
industrializados; o imposto sobre operaes de cmbio; quaisquer outros impostos,
taxas, contribuies e despesas devidas s reparties alfandegrias e o montante do
prprio imposto.
65
pelo mtodo cumulativo e os estabelecimentos enquadrados no Simples Nacional tiveram um
aumento nos custos de produo.
Alguns autores entendem que os tributos PIS e COFINS incidentes nas importaes
so novas contribuies, com fatos geradores, base de clculo e contribuintes diferentes do
PIS e da COFINS apuradas no regime no-cumulativo, pois as anteriores incidem sobre o
faturamento e estas sobre importaes.
Fabretti (2007) entende que na verdade so novas contribuies, com fatos geradores,
base de clculo e contribuintes diferentes e, portanto, s poderiam ser institudas por lei
complementar, conforme disposto expressamente no art. 149 da CF.
Essas novas contribuies provocaram um aumento da carga tributria e prejudicaram
as empresas de mdio e pequeno porte que importavam insumos e produtos do exterior, em
razo do aumento dos custos pela no compensao desses tributos.
Pgas (2008, p. 505) explica que:
a razo alegada pela exposio de motivos da Medida-Provisria que instituiu o
PIS e a COFINS sobre a importao de bens e servios foi estabelecer a isonomia
entre os produtos nacionais e importados na incidncia destas contribuies, de
forma a eliminar uma distoro existente no sistema tributrio nacional que cria uma
vantagem do produto importado sobre o nacional.
O fato gerador do PIS-importao e da COFINS-importao est previsto na Lei que
instituiu os tributos, a qual considera:
a) a entrada de bens estrangeiros no territrio nacional; ou
b) o pagamento, crdito, a entrega, o emprego ou a remessa de valores a residentes ou
domiciliados no exterior como contraprestao por servios prestados.
Os contribuintes de PIS e COFINS nas importaes so quaisquer pessoas fsicas ou
jurdicas que promovam a entrada de bens estrangeiros no territrio nacional. Como
contribuintes desses tributos, Campos (2006, p.5) define que o importador, assim
considerada a pessoa fsica ou jurdica que promova a entrada de bens estrangeiros no
territrio nacional; a pessoa fsica ou jurdica contratante de servios de residente ou
domiciliado no exterior.
A base de clculo das contribuies, segundo a Lei n 10.865/2004, o valor
aduaneiro que servir ou que serviria de base para o clculo do Imposto de Importao,
acrescido do valor do ICMS incidente no desembarao aduaneiro e o valor das prprias
contribuies (PIS/COFINS), na hiptese de entrada de bens estrangeiros no territrio
nacional ou o valor pago ou remetido para o exterior, antes da reteno do imposto de renda,
acrescido do Imposto Sobre Servios (ISS) e do valor das prprias contribuies, na hiptese
de importao de servios.
66
Segundo Pinto (2007, p. 496), as contribuies sero calculadas mediante aplicao,
sobre a base de clculo, das alquotas de: 1,65% para o PIS/PASEP-Importao e 7,6% para a
COFINS-Importao.
Os valores das contribuies de PIS e COFINS recolhidos nas importaes podem ser
creditados nas entradas dos estabelecimentos adquirentes; portanto, seguem as regras bsicas
do princpio da no-cumulatividade.
A Lei n 10.865/2004 define:
Artigo 15 - as pessoas jurdicas sujeitas apurao da contribuio para o
PIS/PASEP e da COFINS, na modalidade de incidncia no-cumulativa, podero
descontar crdito, para fins de determinao dessas contribuies, em relao s
importaes sujeitas ao pagamento das mesmas contribuies.
O crdito desses tributos ser apurado, conforme explica Pinto (2007, p. 508),
mediante a aplicao das alquotas de 1,65% para o PIS/PASEP e 7,6% para a
COFINS, sobre o valor que serviu de base de clculo das referidas contribuies,
incidentes sobre a importao, acrescido do valor das prprias contribuies
(PIS/COFINS) e, quando integrante do custo de aquisio, do IPI vinculado a
importao.
As empresas que no apuram as contribuies pelo regime da no-cumulatividade para
o PIS e a COFINS no podero aproveitar os tributos pagos nas importaes, resultando em
aumento dos custos de produo.
Pgas (2008) alerta que as empresas tributadas pelo lucro presumido estaro pagando
PIS e COFINS sobre as importaes, sem possibilidade de uso do crdito por ocasio da
venda, pelo fato de estarem obrigadas ao clculo pelo mtodo cumulativo.
As contribuies para o PIS e a COFINS sobre as importaes refletem diretamente no
fluxo de caixa das empresas importadoras, pois o desembolso financeiro imediato, enquanto
o crdito ocorrer somente no recolhimento das respectivas contribuies incidentes sobre o
faturamento das empresas.
Os tributos inseridos nas aquisies de insumos do exterior representam um impacto
relevante nos custos financeiros das empresas importadoras, alm do impacto nos custos de
produo, causados pelo Imposto de Importao que no pode ser compensado. Os
contribuintes sujeitos ao regime cumulativo de apurao das contribuies do PIS e da
COFINS (Lucro Presumido) e empresas do Simples Nacional tambm so afetados pelo
impacto das contribuies (PIS e COFINS Importao) nos custos de produo.
O Quadro 22 apresenta um resumo dos principais aspectos relacionados aos tributos
inseridos nas aquisies de insumos do exterior.
67
Tributos Fato Gerador Recolhimento Base de Clculo Alquota
II registro da DI registro da DI Valor Aduaneiro (VA) TEC
IPI desembarao registro da DI VA + II TIPI/TEC
VA + ICMS + PIS+
PIS registro da DI registro da DI 1,65%
COFINS
VA + ICMS + PIS+
COFINS registro da DI registro da DI 7,60%
COFINS
Quadro 22 Resumo dos tributos inseridos nas aquisies de insumos do mercado internacional.
Fonte: autor
68
Para Lopez e Gama (2008), o objetivo principal do drawback promover o
incremento das exportaes, ou seja, na medida em que h reduo de custos, aumenta a
possibilidade de colocao do produto nacional no mercado externo.
Ressalta-se que haver uma reduo dos custos financeiros, pois no sero recolhidos
o IPI, o ICMS, o PIS e a COFINS, assim como ocorrer, tambm, uma reduo dos custos de
produo em funo do no recolhimento do II. Esse incentivo fiscal aplica-se somente aos
processos de industrializao, ou seja, transformao, beneficiamento, montagem, renovao
ou recondicionamento e acondicionamento ou reacondicionamento.
As regras para utilizao do incentivo fiscal do drawback esto estabelecidas no
Regulamento Aduaneiro e em Portarias especficas da Secretaria de Comrcio Exterior,
inclusive os prazos de vigncia dos respectivos atos concessrios das modalidades de iseno
e suspenso.
2.1.5.2 Aquisio de bens para o ativo imobilizado nos mercados nacional e internacional
69
recursos financeiros envolvidos em uma nica compra. Desta forma, os efeitos tributrios
devem ser corretamente analisados antes da concretizao dessas aquisies.
70
Esse crdito de ICMS integral vigorou at a publicao da Lei Complementar n
102/2000. Desta forma, a partir de 01/01/2001, em virtude do Princpio da Anterioridade, os
crditos de ICMS oriundos das aquisies de bens para o ativo imobilizado passaram a ser
apropriados em 48 meses, sem atualizao desses valores no tempo, gerando uma nova perda
financeira.
Complementando, Pgas (2008, p.133) esclarece que a legislao permite a utilizao
do ICMS pago sobre as compras de bens para o ativo imobilizado, podendo o crdito ser
utilizado no prazo de 48 meses, a partir da data de aquisio. Entretanto, sua utilizao est
condicionada s receitas tributadas pelo contribuinte.
Neste contexto, se a empresa vender produtos no tributados (isentos), poder utilizar
o crdito apenas sobre o percentual de sadas tributadas em relao ao montante total de
vendas. A legislao do ICMS considera as vendas de produtos para o exterior (exportao)
como sadas tributadas, mesmo no incidindo o ICMS nessa operao.
As contribuies para o PIS e a COFINS tambm geram crditos nas aquisies de
bens do ativo imobilizado. Contudo, esses crditos no so aproveitados de forma integral,
pelo valor de aquisio, no momento da entrada do respectivo bem no estabelecimento
adquirente.
As pessoas jurdicas sujeitas incidncia no-cumulativa da contribuio para o PIS e
para a COFINS fazem jus ao aproveitamento de crditos sobre os encargos de depreciao
calculados sobre os bens do ativo imobilizado. Desta forma, a Instruo Normativa da
Secretaria da Receita Federal n 457/2004 regulamenta que podem ser aproveitados os
crditos calculados sobre:
a) mquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado para a
utilizao na produo de bens destinados venda ou na prestao de servios; e
b) edificaes e benfeitorias em imveis prprios ou de terceiros utilizados nas
atividades da empresa.
O contribuinte, para fins de apurao da contribuio para o PIS e a COFINS, pode,
segundo Santos (2008), opcionalmente, calcular crditos sobre o valor de aquisio dos bens
permitidos pela legislao, no prazo de:
a) 4 anos, no caso de mquinas e equipamentos destinados ao ativo imobilizado; ou
b) 2 anos, no caso de mquinas, aparelhos, instrumentos e equipamentos, novos,
relacionados em Decretos especficos.
A Lei n 11.774 de 2008 autorizou as pessoas jurdicas a descontar os crditos de
PIS/COFINS em 12 meses (1 ano). Antes, esses crditos de PIS e COFINS eram autorizados
71
em 24 meses (2 anos), sobre os bens relacionados em Decretos especficos, os quais definem
os produtos beneficiados, conforme as respectivas classificaes fiscais.
Os crditos so apurados mediante a aplicao, a cada ms, da alquota de 1,65% em
relao ao PIS e 7,6% em relao COFINS, sobre o valor correspondente a 1/48 ou 1/12,
dependendo da classificao fiscal do bem.
Diante das informaes apresentadas, o Quadro 23 apresenta um resumo dos tributos
inseridos nas aquisies de bens para o ativo imobilizado no mercado nacional, nos termos da
legislao vigente.
O valor do IPI no passvel de recuperao por meio de crdito e, portanto, faz parte
do custo de aquisio. Os valores do ICMS, do PIS e da COFINS so creditados, mas de
forma parcelada e no atualizada, gerando uma perda financeira ao longo da vida til dos
bens.
2.1.5.2.2 Tributos existentes nas aquisies de bens para o ativo imobilizado no mercado
internacional
72
aquisies por meio de importao de bens para o ativo imobilizado tambm geram crditos
parcelados, os quais podem ser aproveitados de vrias maneiras, tais como depreciao, 12
meses e 48 meses, conforme j demonstrado nas aquisies no mercado nacional.
Desta forma, os mesmos critrios de creditamento dos tributos (ICMS, PIS e COFINS)
nas aquisies de bens para o ativo imobilizado no mercado nacional se aplicam na ntegra
para as importaes desses bens. O IPI tambm segue o mesmo critrio aplicado nas
aquisies de bens no mercado nacional, ou seja, a legislao desse imposto no permite o
aproveitamento dos crditos, de modo que esse tributo faz parte do custo de aquisio nas
importaes de bens do exterior.
A principal diferena tributria na aquisio de bens para o ativo imobilizado do
exterior em relao aquisio no mercado nacional o acrscimo do Imposto de Importao
(II) e dos efeitos da mltipla incidncia tributria que esse imposto representa na base de
clculo dos demais tributos inseridos nas importaes. Esses reflexos j foram demonstrados
nos processos de importao de insumos.
As importaes de bens para o ativo imobilizado podem ser beneficiadas com
tratamento tributrio diferenciado quando os bens no apresentam similar nacional. Esse
benefcio estimulado em funo do desenvolvimento industrial e tecnolgico. Nesse caso, as
alquotas do IPI e do II so reduzidas; o ICMS, dependendo do estado onde o bem
desembaraado, pode ser diferido ou suspenso; e as contribuies para o PIS e a COFINS so
aproveitadas num prazo menor. Esses benefcios acabam gerando maior conforto financeiro
para as empresas importadoras.
Diante das informaes apresentadas, o Quadro 24 apresenta um resumo dos tributos
inseridos nas aquisies de bens para o ativo imobilizado no mercado internacional, nos
termos da legislao vigente.
73
longo da vida til dos respectivos bens. Os valores do PIS e da COFINS no so passveis de
crditos quando as empresas que efetuarem as importaes estiverem sujeitas ao Regime de
apurao cumulativa, ou empresas enquadradas no Simples Nacional.
Diante do exposto nesta fundamentao terica, percebe-se que, em funo dos
impactos financeiros e econmicos, a controladoria possui papel fundamental na gesto
tributria de uma organizao, com nfase no planejamento tributrio. O captulo seguinte
aborda a metodologia de pesquida utilizada no presente estudo.
74
3 METODOLOGIA DA PESQUISA
A tcnica utilizada na obteno dos propsitos desta pesquisa do tipo indireta, sobre
a qual Marconi e Lakatos (2007, p.176) esclarecem que a fase da pesquisa realizada com o
intuito de recolher informaes prvias sobre o campo de interesse.
O presente estudo utiliza o referencial publicado sobre os temas correlacionados aos
processos de compras, controladoria, gesto tributria e ao planejamento tributrio,
referenciados no mbito nacional em funo das particularidades presentes na pesquisa.
A pesquisa aborda os processos da rea de compras, analisando de forma mais
aprofundada os aspectos tributrios inerentes aos respectivos processos e a interao da
controladoria com esta rea.
76
fundamental est relacionado ao conhecimento mais profundo da instituio objeto do estudo,
inclusive dos principais processos operacionais.
Conforme Yin (2005), as estratgias de pesquisas para o estudo de caso podem
apresentar trs propsitos: (1) exploratrio, em que o objetivo principal detalhar uma rea de
conhecimento; (2) explanatrio, em que a principal tentativa relacionar causas e efeitos e (3)
descritivo, visando observao de um fenmeno e narrao dos eventos.
O presente estudo busca descrever a organizao estudada e os principais aspectos que
envolvem as atividades exercidas pelos setores de compras e controladoria nos processos de
aquisio de insumos e bens para o ativo imobilizado, o que conduz a pesquisa para o
propsito descritivo.
77
preestabelecidas, e de pergunta aberta que, de acordo com o mesmo autor caracterizam-se
por perguntas ou afirmaes que levam o entrevistado a responder com frases ou oraes.
Alm da aplicao dos questionrios, o pesquisador utilizou a tcnica de entrevista,
que, conforme Marconi e Lakatos (2007), alguns autores consideram como o instrumento por
excelncia da investigao social. Na entrevista despadronizada o entrevistador tem liberdade
para apronfudar os assuntos.
Os sujeitos de anlise compreendem os seguintes funcionrios: 10 (dez) compradores
de insumos nacionais, 6 (seis) compradores de insumos importados, 4 (quatro) compradores
de bens do ativo imobilizado no mercado nacional e internacional, 1 (um) supervisor de
compras, 1 (um) gerente de logstica e 1 (um) gerente de compras. Na controladoria, 17
(dezessete) funcionrios que atuam nas reas de custos, contabilidade financeira, gerencial,
patrimonial e fiscal tributria, 1 (um) supervisor de controladoria e 1 (um) gerente de
controladoria.
A aplicao dos questionrios nos setores de compras e controladoria na organizao
localizada no Estado de Santa Catarina foi realizada durante o exerccio de 2008.
Os questionrios aplicados nas reas de controladoria e compras, embora diferentes,
possibilitam um confronto das respostas. Conforme esperado, todos em ambas reas foram
respondidos.
78
a) Bloco I Elementos Bsicos de Identificao;
b) Bloco II Aspectos Tributrios;
c) Bloco III Contribuio da Controladoria.
No Bloco I Elementos Bsicos de Identificao procurou-se levantar informaes
sobre a formao dos colaboradores da rea de compras e controladoria, o tempo na
respectiva funo e os treinamentos que j foram oferecidos aos colaboradores dos setores em
estudo.
O Bloco II Aspectos Tributrios visou levantar as necessidades de conhecimentos
tributrios pertinentes s atividades desenvolvidas pelos colaboradores do setor de compras, e
o entendimento dos colaboradores da controladoria sobre esse conhecimento dos
colaboradores do setor de compras.
O Bloco III Contribuio da Controladoria buscou evidenciar se a controladoria
interage com o setor de compras apresentando suporte em tempo real para as necessidades
tributrias presentes nos processos de aquisio de insumos e bens para o ativo imobilizado.
Os apndices deste trabalho apresentam na ntegra os questionrios aplicados nas reas
de compras (Apndice I) e controladoria (Apndice II), com todas as perguntas formuladas
nos trs blocos existentes.
Para analisar os dados levantados numa pesquisa preciso que haja consistncia para
no comprometer os resultados desta. Assim a pesquisa deve inspirar confiana.
Para Yin (2005, p. 137), anlise de dados consiste em examinar, categorizar,
classificar em tabelas, testar ou, do contrrio, recombinar as evidncias quantitativas e
qualitativas para tratar as proposies iniciais de um estudo de caso.
Por se tratar de uma pesquisa qualitativa, a anlise de dados obtidos por meio de
questionrios e observao direta intensiva foi feita atravs de anlise descritiva
interpretativa, enfatizando a anlise de contedo. As respostas dos questionrios padronizados
foram compiladas em planilhas eletrnicas.
Segundo Yin (2005), o procedimento metodolgico por meio do estudo de caso
recomenda a triangulao de evidncias. Trs princpios podem ajudar o pesquisador a fazer
frente ao problema de estabelecer a validade do constructo e a confiabilidade de um estudo de
caso. Os princpios so os seguintes:
a) utilizar vrias fontes de evidncia;
79
b) criar um banco de dados para o estudo de caso;
c) manter o encadeamento de evidncias.
Seguindo esses princpios, o presente estudo utilizou questionrios padronizados para
as reas de compras e controladoria, os quais permitiram a comparao de algumas respostas.
O estudo no confiou apenas nos questionrios, mas tambm examinou documentos e adotou
a tcnica de observao e entrevista. Dessa forma, foram utilizadas vrias fontes de evidncia.
O segundo princpio relacionado criao de um banco de dados para o estudo de
caso foi respeitado e aplicado durante a coleta de dados, facilitando a organizao dos dados
coletados. O terceiro princpio, o da manuteno do encadeamento de evidncias, foi seguido
para facilitar a confiabilidade das informaes, confrontando-se as respostas dos questionrios
das reas de compras e controladoria com as observaes diretas intensivas (observaes e
entrevistas) do pesquisador no levantamento das informaes.
A estratgia adotada para analisar os dados do estudo de caso uma estratgia geral,
baseada em proposies tericas e estruturas descritivas em funo do problema de pesquisa
deste estudo. Os dados levantados so resultados da combinao das tcnicas.
3.7 LIMITAES
80
Este estudo no aborda aspectos relacionados s taxas e demais tributos que no
incidem de forma direta e impactante nos processos de aquisio de insumos e bens para o
ativo imobilizado, praticados pela organizao pesquisada.
H que ressaltar que os compradores possuem autonomia para executar e concretizar
os processos de aquisies de insumos e bens para o ativo imobilizado e, portanto, torna-se
essencial o conhecimento dos principais aspectos tributrios presentes nos processos de
compras.
Antes do desenvolvimento do estudo de caso na organizao pesquisada, os processos
de compras de insumos e bens para o ativo imobilizado no mercado nacional e internacional
eram conduzidos diretamente pelos compradores sem o suporte da controladoria no que se
refere aos aspectos tributrios presentes nas respectivas operaes. Aps a anlise dos
resultados, o pesquisador prope maior interao entre as reas de controladoria e compras,
objetivando alternativas adequadas relacionadas aos tributos existentes nos processos de
aquisio de insumos e bens para o ativo imobilizado.
81
4 DESENVOLVIMENTO DA PESQUISA
Conselho de Administrao
Compras
Controladoria
83
4.1.3 Controladoria
Gerente de controladoria
Superviso de controladoria
84
As atividades relacionadas representam uma demanda de trabalho intensa para a
controladoria, dificultando a interao total e pr-ativa com as demais reas da organizao
pesquisada. Esse fato pode ocasionar impacto direto nos resultados econmicos e financeiros
da organizao.
4.1.4 Compras
85
relao aos tributos incidentes em operaes de compras nacionais e internacionais, enquanto
que, para o setor de controladoria, buscou-se apurar qual o entendimento dos respondentes
desse setor em relao ao conhecimento dos colaboradores da rea de compras, objetivando
confrontar as respostas. As questes do terceiro bloco aplicadas junto aos colaboradores do
setor de compras pretendeu identificar a contribuio da controladoria na execuo dos
processos de compras, enquanto que os colaboradores do setor de controladoria responderam
a uma nica questo aberta sobre alternativas para facilitar a interao com aquele setor.
86
Procurou-se identificar, tambm, qual a formao superior dos respondentes da rea de
controladoria. Os dados esto demonstrados na Tabela 2.
Tabela 2 Curso de formao superior (controladoria)
Curso Qtde %
Cincias Contbeis 17 89,48
Economia 1 5,26
Tecnlogo em processos industriais 1 5,26
Total 19 100,00
Buscou-se saber o ano em que cada colaborador respondente dos setores de compras e
controladoria ingressou na empresa, possibilitando o clculo do tempo em que cada um est
na organizao. Os dados esto evidenciados na Tabela 3.
Tabela 3 Tempo de empresa
Perodo Qtde. %
Antes de 1998 4 9,52
Entre 1998 e 2001 6 14,29
Entre 2002 e 2005 7 16,67
Entre 2006 e 2008 25 59,52
Total 42 100,00
87
Verifica-se que a quantidade de respondentes que atua no setor de compras totaliza 23,
ou seja, 54,76%. No setor de controladoria, 19 colaboradores (45,24%) responderam ao
questionrio.
A experincia do profissional em relao funo que executa pode ser indicada pelo
seu tempo de permanncia no cargo. Procurou-se, nessa questo, verificar a experincia do
colaborador respondente. Os resultados esto na Tabela 5.
Tabela 5 Tempo de permanncia na funo
Tempo na funo Compras Controladoria
Qtde. % Qtde. %
Menos de 1 ano 8 34,78 8 42,11
Entre 1 e 2 anos 5 21,74 4 21,05
Entre 2 e 5 anos 6 26,09 4 21,05
Mais de 5 anos 4 17,39 3 15,79
Totais 23 100,00 19 100,00
Averigua-se que, nos dois setores onde o questionrio foi aplicado, a maior parte dos
colaboradores (16) trabalham na funo h menos de 1 (um) ano. Esse fato demonstra que so
equipes novas. Por outro lado, a menor parte dos colaboradores respondentes (7) trabalha na
funo h mais de 5 anos.
88
Os respondentes da rea de controladoria tambm foram questionados se j
participaram de treinamentos internos sobre aspectos tributrios. Os dados esto apresentados
na Tabela 7.
Tabela 7 Participao em treinamento interno (controladoria)
Participao Qtde. %
Sim 4 21,05
No 15 78,95
Total 19 100,00
f) Treinamentos na rea tributria fornecem suporte nos processos que fazem parte
da rotina de trabalho
89
Grfico 1 Participao em treinamentos versus suporte tributrio, por setor
Fonte: o autor
Neste bloco as questes so distintas para os setores pesquisados. Assim, para o setor
de compras, procurou-se averiguar o conhecimento dos colaboradores respondentes em
90
relao aos tributos incidentes em operaes de compras nacionais e internacionais, ao regime
de tributao do imposto de renda da empresa, aos tributos que fazem e que no fazem parte
dos custos de produo, s vantagens e desvantagens de efetuar compras de mercadorias de
empresas enquadradas no Simples Nacional e diferena tributria entre comprar insumos de
estabelecimentos industriais e de estabelecimentos comerciais.
Para o setor de controladoria, buscou-se apurar qual o entendimento dos respondentes
desse setor em relao ao conhecimento dos compradores nos mesmos enfoques acima
descritos.
Sendo assim, as respostas referentes s questes desse bloco sero analisadas
separadamente por setor.
91
O Grfico 2 apresenta de forma clara a diferena entre os dados gerados pelas
respostas dos colaboradores de compras e os da controladoria.
Esse confronto foi motivado a partir das entrevistas realizadas com colaboradores do
setor de controladoria. O objetivo foi evidenciar que a maioria dos compradores confundem o
conhecimento superficial que possuem com o conhecimento necessrio que precisam ter sobre
os principais tributos incidentes nas operaes para poder usufruir de alternativas melhores
que possam reduzir os custos financeiros e os custos de produo.
92
internacionais elevaram o percentual de colaboradores que no os conhecem, em relao s
operaes de compras nacionais.
importante salientar que todos os compradores participam de operaes tanto de
compras nacionais como internacionais, visto que realizado, freqentemente rodzio entre os
colaboradores.
Foi questionado, em contraponto, se, no entendimento dos respondentes da
controladoria (Tabela 13), os colaboradores do setor de compras conhecem os principais
tributos incidentes nas operaes de compras internacionais.
Tabela 13 - Tributos incidentes em compras internacionais (setor de controladoria)
Sim No No sabe
Setor Qtde. % Qtde. % Qtde. %
Controladoria 0 0,00 18 94,74 1 5,26
93
tributos incidentes nas operaes de compras internacionais, repetindo o que foi demonstrado
em relao aos processos de compras nacionais, demonstrados no Grfico 2.
Essa questo foi elaborada com o intuito de averiguar o nvel de conhecimento dos
respondentes do setor de compras em relao ao regime de tributao do Imposto de Renda
em que a empresa est enquadrada. Essa informao essencial para saber se a empresa pode
aproveitar os crditos de PIS e COFINS nas aquisies de insumos e bens para o ativo
imobilizado. Os dados apurados encontram-se na Tabela 14.
Tabela 14 Regime de tributao do Imposto de Renda da empresa (setor de compras)
Sim No No respondeu
Setor Qtde. % Qtde. % Qtde. %
Compras 4 17,39 19 82,61 0 0,00
94
Grfico 4 Regime de tributao do IR da empresa controladoria versus compras.
Fonte: o autor
Esse questionamento foi realizado de forma provocativa, visto que, dos principais
tributos existentes e evidenciados na fundamentao terica deste estudo, o nico que
apresenta impacto direto no custo de produo o Imposto de Importao nas aquisies de
insumos do mercado externo, uma vez que os demais tributos so passveis de crditos, no
impactando diretamente nos custos de produo.
Neste contexto, foi questionado se os respondentes do setor de compras tm
conhecimento dos principais tributos que fazem parte do custo de produo da empresa. As
respostas esto destacadas na Tabela 16.
Tabela 16 Tributos que fazem parte do custo de produo (setor de compras)
Sim No No respondeu
Setor Qtde. % Qtde. % Qtde. %
Compras 4 17,39 18 78,26 1 4,35
95
Seguindo a formatao dos itens anteriores, a questo foi aplicada aos respondentes da
controladoria, com o intuito de verificar se estes esto de acordo com as respostas dos
colaboradores do setor de compras. Portanto, foi questionado aos respondentes da
controladoria se os compradores conhecem quais tributos fazem parte do custo de produo
da empresa onde trabalham (Tabela 17).
Tabela 17 Tributos que fazem parte do custo de produo (setor de controladoria)
Sim No No sabe
Setor Qtde. % Qtde. % Qtde. %
Controladoria 2 10,53 17 89,47 0 0,00
96
Tabela 18 Vantagens na aquisio em empresas do Simples Nacional (setor de compras)
Sim No No respondeu
Setor Qtde. % Qtde. % Qtde. %
Compras 7 30,43 16 69,57 0 0,00
97
Os colaboradores da controladoria permanecem com o mesmo entendimento em
relao ao conhecimento dos compradores, no que tange aos aspectos tributrios, essenciais
para as operaes de aquisio.
99
Tabela 22 Diferena tributria entre aquisies de pessoas fsica e jurdica (setor de compras)
Sim No No respondeu
Setor Qtde. % Qtde. % Qtde. %
Compras 15 65,22 8 34,78 0 0,00
Grfico 7 Resultado das respostas sobre aquisies de pessoas fsica e jurdica compras versus
controladoria.
Fonte: o autor
100
A necessidade de identificar as diferenas existentes entre aquisies de insumos de
pessoas fsicas e de pessoas jurdicas torna-se importante, visto que nas compras de pessoa
fsica no existe a possibilidade de creditar tributos presentes no processo de aquisio,
excetuando o ICMS quando recolhido no momento da emisso da nota fiscal pelo rgo
fiscalizador. Dessa forma, o principal impacto est relacionado ao no creditamento das
contribuies para o PIS e a COFINS que representa, neste caso, 9,25% de acrscimo nos
custos de produo.
101
insumos e bens para integrar o ativo imobilizado, oriundos de outros estados, e 5,26%
afirmaram que os compradores conhecem essas diferenas.
Torna-se, portanto, visvel a disparidade nos dados apresentados pelas respostas dos
dois setores. Para demonstrar com clareza, o Grfico 8 apresenta o cruzamento das
informaes.
Grfico 8 - Diferena de alquotas de ICMS entre insumos e bens para o ativo imobilizado compras
versus controladoria.
Fonte: o autor
102
Dos respondentes, 82,61% afirmaram que no cometeram equvocos por
desconhecimento da legislao tributria e 17,39% responderam que o fato de no conhecer a
legislao tributria ocasionou equvocos, resultando em prejuzo financeiro para a empresa.
Em contraponto, aos colaboradores da controladoria foi questionado se os
compradores j cometeram equvocos por desconhecimento da legislao tributria,
resultando em prejuzo financeiro para a empresa (Tabela 27).
Tabela 27 Equvoco por desconhecimento da legislao tributria (setor de controladoria)
Sim No No sabe
Setor Qtde. % Qtde. % Qtde. %
Controladoria 10 52,63 1 5,26 8 42,11
A visualizao do Grfico 9 revela uma disparidade nas respostas dos dois setores,
pois enquanto 82,61% dos respondentes de compras asseguraram que no cometeram
equvocos por desconhecimento da legislao tributria, essa posio embasada por apenas
5,26% dos colaboradores da controladoria.
103
Por outro lado, 17,39% dos compradores afirmaram que j se equivocaram por no
conhecer a legislao tributria, ocasionando prejuzo financeiro empresa, enquanto que
para 52,63% dos respondentes da controladoria, os compradores cometeram equvocos por
desconhecer a legislao tributria.
Esse conflito ser esclarecido no prximo item deste captulo a partir de situaes
concretas, em que se evidencia o desconhecimento dos compradores quanto aos aspectos
tributrios que possibilitam alternativas melhores para as organizaes.
104
a) Contribuio da controladoria para execuo das atividades que necessitam de
suporte tributrio
105
c) Suporte imediato
Verifica-se que 69,57% dos respondentes afirmaram que o retorno da controladoria foi
imediato quando solicitado suporte, 13,04% responderam que no houve retorno imediato e,
17,39% no responderam.
Com o intuito de averiguar de forma mais detalhada as duas questes anteriormente
analisadas, relacionaram-se os dados para verificar especificamente se aqueles que afirmaram
ter recebido suporte da controladoria para entender um aspecto tributrio importante para o
desenvolvimento de suas atividades o receberam de forma imediata, conforme apresenta o
Grfico 10.
106
d) Esclarecimento de dvidas sobre aspectos tributrios no setor de controladoria
Percebe-se que 69,57% dos respondentes sabem quem procurar na controladoria para
esclarecer dvidas sobre aspectos tributrios na execuo de suas atividades e, 30,43% no
tm conhecimento de quem pode ajud-los a elucidar suas dvidas, o que demonstra falta de
interao entre as reas.
107
f) Interao da controladoria com a rea de compras facilitando o desenvolvimento
das atividades relacionadas com aspectos tributrios
Procurou-se investigar junto aos compradores se, caso houvesse maior interao da
controladoria com o setor de compras, as atividades seriam facilitadas e reduziriam as
necessidades tributrias presentes no seu desenvolvimento. A Tabela 33 apresenta os dados.
Tabela 33 Interao controladoria e compras facilitando as atividades
Sim No No respondeu
Setor Qtde. % Qtde. % Qtde. %
Compras 21 91,30 2 8,70 0 0,00
108
h) Estrutura da controladoria
109
controladoria atue juntamente com o setor de compras para auxiliar no que diz respeito
gesto tributria. As sugestes de interao entre os setores e divulgao imediata nas
mudanas da legislao somaram 8%.
Como crtica, 4% relataram que h falta de tempo do setor de controladoria para o
atendimento imediato das dvidas do setor de compras e, 40% no responderam questo.
Com base nos dados apresentados, algumas relaes importantes podem ser efetuadas,
como, por exemplo, quanto tempo esto atuando no setor de compras aqueles que sugeriram
treinamentos regulares. O Grfico 11 demonstra essa relao.
110
Grfico 12 Participao em treinamento interno versus sugesto de treinamentos regulares.
Fonte: o autor.
A partir dos dados coletados por meio dos questionrios, os quais evidenciaram que a
interao da controladoria com a rea de compras permite melhores resultados econmicos e
financeiros para a empresa pesquisada, iniciou-se uma proposta que atendesse a essa
necessidade evidenciada.
A interao com a controladoria permitiu um suporte tributrio em tempo real durante
o perodo da pesquisa, possibilitando a opo por alternativas fiscais adequadas para cada
situao identificada. O perodo de acompanhamento dos processos de compras pela
controladoria foi de seis meses.
As principais situaes identificadas foram as relacionadas a seguir, as quais esto
detalhadas e mensuradas neste captulo:
a) Compras de insumos de outros estados no mercado nacional no observando as
alquotas de ICMS;
b) Compras de insumos no mercado internacional no observando os incentivos
fiscais;
c) Compras de insumos no mercado nacional descontos comerciais ou financeiros;
d) Compras de insumos no mercado internacional erro de classificao fiscal;
e) Compras de insumos da Zona Franca de Manaus no observando a limitao dos
crditos de PIS/COFINS;
f) Compras de bens do ativo imobilizado no mercado internacional no observando
os incentivos fiscais de ICMS;
g) Compras de bens de outros estados para o ativo imobilizado no observando
aspectos relacionados s alquotas de ICMS.
As oportunidades de melhorias nos processos de aquisio de insumos e bens para o
ativo imobilizado nos mercados nacional e internacional foram identificadas a partir do
acompanhamento in loco desses processos pela controladoria.
Neste contexto, sero abordados os principais aspectos tributrios que no foram
observados em alguns processos de compras de insumos e bens para o ativo imobilizado, os
112
quais influenciaram nos resultados econmicos e financeiros da organizao estudada. Estes
aspectos tributrios no foram observados por falta de conhecimento dos colaboradores
vinculados aos setores de compras da organizao pesquisada.
113
b) Compras de insumos no mercado internacional no observando os incentivos
fiscais
A legislao do ICMS do Estado de Santa Catarina concede benefcios fiscais para as
operaes de importao de insumos. Esses benefcios so concedidos por meio de Regimes
Especiais diferindo o ICMS para a etapa seguinte, ou seja, as vendas. Esses incentivos
representam reduo dos custos financeiros.
No Estado de Santa Catarina, o Regime Especial deve ser solicitado para desonerar o
ICMS nas importaes. Durante o perodo de acompanhamento dos processos de aquisio de
insumos importados, a controladoria evitou o pagamento de ICMS em uma importao cujo
benefcio o comprador desconhecia e estava orientando o despachante a recolher o tributo.
Dessa forma, mesmo a empresa sendo detentora do incentivo fiscal de diferimento do
imposto, por desconhecimento do comprador, a operao pode gerar impacto no fluxo
financeiro.
O dispositivo legal que ampara a operao de diferimento do ICMS nas importaes
realizadas no Estado de Santa Catarina est previsto no RICMS/SC, no anexo 3, artigo 10,
inciso II, onde est disposto que mediante regime especial, o imposto pode ser diferido para a
etapa seguinte.
O Quadro 26 evidencia os impactos financeiros na operao que estava sendo
executada sem a aplicao do incentivo fiscal do diferimento na importao de insumos
realizadas pela organizao.
114
identificam em tempo real essas diferenas. Os fornecedores acabam concedendo descontos
comerciais nos faturamentos seguintes.
Foram identificadas vrias compras de insumos no mercado nacional nessa situao. A
partir do suporte da controladoria, os compradores envolvidos nos processos foram orientados
a solicitar aos fornecedores descontos financeiros ao invs de descontos comerciais. As
alteraes sugeridas foram aceitas pelos fornecedores e repercutiram em reduo dos custos
de produo.
O Quadro 27 evidencia os impactos tributrios na concesso de descontos comerciais
na organizao, ou seja, os reflexos da modalidade que estava sendo praticada pelos
fornecedores. Os impactos tributrios repercutem diretamente nos custos de produo.
115
d) Compras de insumos no mercado internacional erro de classificao fiscal
O acompanhamento das operaes de compras possibilitou a identificao de outras
situaes em que o desconhecimento de fatores relacionados aos tributos estavam
prejudicando os resultados econmicos e financeiros da organizao.
Alguns aspectos tributrios apresentam tantas particularidades com as operaes que
acabam sendo pouco conhecidos. Os erros de classificao fiscal de mercadorias importadas
so comuns nas operaes vinculadas ao comrcio internacional, principalmente nas
operaes de importao.
As classificaes fiscais, j comentadas neste trabalho, so essenciais para a definio
das alquotas do Imposto de Importao (II) e do IPI nas operaes de importao de
mercadorias do exterior. Alm de definir os aspectos tributrios, as classificaes fiscais
definem outros aspectos importantes nas relaes internacionais. Um exemplo relevante so
as situaes de dumping.
O dumping definido pelo comrcio internacional como uma prtica desleal, a partir
de negociaes com preos inferiores aos normais praticados no mercado estrangeiro em
relao ao mercado local. Em outras palavras, as mercadorias so comercilizadas por preos
inferiores aos custos de produo ou aquisio. As medidas adotadas pelos pases para
proteo dos produtos com suspeitas de dumping so chamadas de medidas antidumping.
Neste contexto, identificou-se que a organizao estava pagando dumping para
determinado insumo, de forma indevida. Como o dumping vinculado classificao fiscal
das mercadorias, a utilizao de uma classificao fiscal incorreta para um insumo gerou
aumento significativo nos custos de produo e financeiros, em funo da fixao de uma
converso maior do dlar para as operaes sujeitas aos controles de dumping.
Os resultados desse processo de importao de insumos sem a medida antidumping
esto evidenciados no Quadro 29. A alquota do IPI dos insumos de 15%, a do Imposto de
Importao (II) de 2%, enquanto que a soma das alquotas de PIS/COFINS de 9,25%. No
houve incidncia do ICMS nas operaes em funo de incentivos de diferimento total do
imposto.
116
Os impactos tributrios das operaes originais, nas quais foram aplicadas de forma
indevida as medidas de antidumping em funo de erro nas classificaes fiscais dos
respectivos insumos, esto evidenciados no Quadro 30, o qual possibilita a identificao dos
impactos nos custos de produo e financeiros.
Os reflexos nos custos de produo foram menores do que nos custos financeiros em
funo da recuperao dos tributos. Porm os aumentos em ambos os custos foram relevantes
e impactaram diretamente no resultado da organizao. Esses aspectos relacionados aos erros
nas classificaes fiscais de mercadorias foram corrigidos e discutidos pela controladoria com
os colaboradores das reas de compras e logstica.
117
empresas de outros estados, que apuram as contribuies para o PIS e a COFINS pelo regime
no-cumulativo.
Todas essas vantagens tributrias so utilizadas pelas empresas localizadas na Zona de
Franca de Manaus como argumento de vendas para empresas localizadas nos outros estados
da federao. Identificou-se um volume significativo de insumos comprados na Zona Franca
de Manaus pela organizao sob o argumento dos compradores de que os preos eram os
fatores determinantes na concretizao das compras de insumos da respectiva regio.
Assim, foram analisadas as aquisies de insumos oriundos da Zona Franca de
Manaus dos ltimos 6 (seis) meses, sendo estas comparadas com as aquisies dos mesmos
insumos de fornecedores estabelecidos no Estado de Santa Catarina. O objetivo principal
dessa anlise foi demonstrar os crditos de tributos inseridos nas duas aquisies e os reflexos
destes nos custos financeiros e de produo.
As particularidades que esto presentes nessas operaes so as seguintes :
as compras de insumos oriundos da Zona Franca de Manaus limitam os crditos
de PIS/COFINS em 5,6%, ou seja, nessas operaes os crditos de PIS/COFINS
no poderam ser de 9,25%;
as compras de insumos oriundos da Zona Franca de Manaus no geram crditos
de IPI, pois a operao isenta do imposto;
as compras de insumos oriundos da Zona Franca de Manaus geram uma
transferncia de ICMS de 12%, em funo da aplicao da alquota interestadual
do imposto.
Os fretes dos Insumos oriundos da Zona Franca de Manaus so maiores em funo dos
fatores logsticos que fazem parte da operao.
No foi encontrada referncia na literatura nacional sobre as limitaes dos crditos de
PIS/COFINS de mercadorias oriundas da Zona Franca de Manaus. Entretanto, o assunto
evidenciado pelos dispositivos legais que regulamentam as respectivas contribuies. Nesse
sentido, a Lei n 10.637/02 descreve a situao referente ao PIS:
Art. 3 - Do valor apurado na forma do art. 2 a pessoa jurdica poder descontar
crditos calculados em relao a:
........................................................................................................................................
Pargrafo 12 - Ressalvado o disposto no pargrafo 2 deste artigo e nos pargrafos 1
a 3 do art. 2 desta Lei, na aquisio de mercadoria produzida por pessoa jurdica
estabelecida na Zona Franca de Manaus, consoante projeto aprovado pelo Conselho
de Administrao da Superintendncia da Zona Franca de Manaus - SUFRAMA, o
crdito ser determinado mediante a aplicao da alquota de 1% (um por cento).
A Lei n 10.833/03 descreve a situao referente a COFINS:
118
Art. 3 - Do valor apurado na forma do art. 2 a pessoa jurdica poder descontar
crditos calculados em relao a:
........................................................................................................................................
Pargrafo 17 - Ressalvado o disposto no pargrafo 2 deste artigo e nos pargrafos 1
a 3 do art. 2 desta Lei, na aquisio de mercadoria produzida por pessoa jurdica
estabelecida na Zona Franca de Manaus, consoante projeto aprovado pelo Conselho
de Administrao da Superintendncia da Zona Franca de Manaus - SUFRAMA, o
crdito ser determinado mediante a aplicao da alquota de 4,6% (quatro inteiros e
seis dcimos por cento).
Diante destes fatores, o Quadro 32 apresenta os custos financeiros e de produo em
uma aquisio de insumos oriundos da Zona Franca de Manaus.
Insumos Santa
IPI ICMS PIS/COFINS Frete
Catarina
R$ 8.086.284,80 R$ 1.212.942,72 R$ 1.168.468,15 R$ 635.784,14 R$ 40.431,42
Quadro 33 Compras de insumos no Estado de Santa Catarina impactos tributrios
Fonte: autor
119
O Quadro 34 demonstra os impactos nos custos de produo e financeiros, em funo
dos efeitos tributrios, nas compras de insumos da Zona Franca de Manaus comparadas com
as compras realizadas no Estado de Santa Catarina.
Os reflexos nos custos de produo foram favorveis, ou seja, para fins de reduo dos
custos de produo melhor comprar no Estado de Santa Catarina. Porm, os custos
financeiros aumentaram em funo da incidncia do IPI na operao realizada no Estado.
Apesar dos incentivos concedidos para os estabelecimento localizados na Zona Franca
de Manaus, nem sempre os menores preos representam menores custos de produo, o que
ficou evidenciado nesse caso. Dessa forma, todos os aspectos relacionados aos tributos devem
ser analisados de forma detalhada pelo compradores, sempre com o suporte da controladoria.
120
no fluxo de caixa das empresas e exige um planejamento, pois o tempo para a comprovao
da inexistncia de similar no estado e da concesso do Regime Especial em torno de 90 dias.
O Quadro 35 demostra o impacto de 3 (trs) processos de importao de bens para o
ativo imobilizado. H que se lembrar que os valores de ICMS recolhidos nas operaes de
importao de bens para o ativo imobilizado so recuperados em 48 meses, aumentando os
impactos nos custos financeiros.
Valor Desembolsado
Valor das Importaes de Bens ICMS/SC (17%) Crdito de ICMS 1/48
de ICMS
R$ 2.612.861,45 R$ 444.186,45 R$ 9.253,88 R$ 444.186,45
Quadro 35 Valores desembolsados nas aquisies de bens do ativo imobilizado do exterior
Fonte: autor
121
Empresas Valor Total ICMS Crditos Custo Imobilizado
PJ - Estado de SP R$ 750.000,00 R$ 90.000,00 R$ 90.000,00 R$ 660.000,00
PJ Estado de SC R$ 752.000,00 R$ 127.840,00 R$ 127.840,00 R$ 624.160,00
PJ Estado do RJ R$ 749.000,00 R$ 89.880,00 R$ 89.880,00 R$ 659.120,00
Quadro 36 Compras de bens do ativo imobilizado em outros estados - impactos tributrios.
Fonte: autor
122
Assim conclui-se o quarto captulo deste trabalho, com a apresentao e anlise dos
dados coletados por meio dos questionrios aplicados nas reas de compras e controladoria da
organizao e da proposta de interao destas reas.
O papel da controladoria na coordenao da gesto tributria fundamental para a
reduo da carga tributria da organizao, pois a controladoria deve evitar todos os impactos
negativos causados pelos tributos nos processos de aquisio realizados pela instituio.
Dessa forma, todos os aspectos presentes na tributao dos processos de compras,
inclusive alteraes na legislao tributria, devem ser evidenciados e analisados em conjunto
entre as reas para possibilitar melhores resultados, ou seja, a controladoria deve auxiliar nos
processos de aquisio antes da concretizao destes para evitar compras executadas de forma
inadequada no que se refere aos reflexos tributrios.
123
5 CONCLUSES E RECOMENDAES
5.1 CONCLUSES
125
controladoria para esclarecer dvidas, demonstrando falta de interao entre as reas
estudadas. Esse um fator importante, visto que a rea assinalada como a que os compradores
mais necessitam de apoio a fiscal/tributria.
Neste sentido, os compradores afirmaram, em sua maioria (91,30%), que a interao
entre essas reas facilitaria o desenvolvimento das atividades que envolvam aspectos
tributrios e, por unanimidade, responderam que essa interao melhoraria os resultados da
empresa. Portanto, a controladoria pode auxiliar na reduo da carga tributria nos processos
de aquisio.
Como sugestes, os compradores afirmaram, em sua maioria, que treinamentos
regulares auxiliariam na gesto tributria coordenada pela controladoria. Destes, mais da
metade est h menos de 2 (dois) anos no setor em que atua e nunca participou de
treinamentos internos oferecidos pela controladoria.
J os respondentes do setor de controladoria apresentaram como sugestes mais
relevantes a regularidade de treinamentos e a atuao de um colaborador da controladoria
diretamente na rea de compras, com o intuito de proporcionar melhores resultados para a
empresa a partir da interao entre compras e controladoria.
Percebe-se, portanto, que apesar de o setor de controladoria oferecer suporte tributrio
rea de compras, quando solicitado, a interao entre esses setores no satisfatria,
necessitando de aes imediatas, por parte dos gestores, para a obteno de melhores
resultados financeiros e econmicos.
A partir das constataes acima, foi possvel investigar as possibilidades de reduo
dos custos por meio do acompanhamento dos principais aspectos tributrios inerentes s
compras de insumos e bens do ativo imobilizado.
Neste contexto, as oportunidades de melhorias nos processos de aquisio de insumos
e bens para o ativo imobilizado nos mercados nacional e internacional foram identificadas a
partir do acompanhamento in loco dos respectivos processos de aquisio pela controladoria.
As principais situaes identificadas nesse sentido foram as relacionadas s seguintes
compras: de insumos no mercado nacional de outros estados; de insumos no mercado
internacional; de insumos da Zona Franca de Manaus; de bens do ativo imobilizado no
mercado internacional; e de bens do ativo imobilizado de outros estados.
Por fim, foi possvel analisar os resultados dessas operaes a partir da interao com
a controladoria. Dessa forma, indenficou-se que nas compras de insumos no mercado nacional
ocorreu uma reduo nos custos de produo, enquanto que as compras de insumos
internacionais resultaram em reduo dos custos de produo e financeiros.
126
Nas compras de bens do ativo imobilizado no mercado internacional identificou-se
uma reduo superior a 20% nos custos financeiros, enquanto que nas compras no mercado
nacional, a reduo aproxima-se de 5% dos custos de imobilizao.
Pela pesquisa observou-se que, em geral, os compradores confundem o conhecimento
superficial que possuem com o conhecimento necessrio que precisam ter sobre todos os
tributos incidentes nos processos de aquisio. Esse fato contribui para que os colaboradores
da rea de compras adotem como critrio preponderante o menor preo nas aquisies de
insumos e bens para o ativo imobilizado, que na maioria dos casos pesquisados no
representou os menores custos de produo e financeiros.
Acredita-se que a interao entre as reas de controladoria e compras poder ser
facilitada pela atuao direta de um colaborador da controladoria junto rea de compras e
por treinamentos regulares sobre aspectos tributrios inerentes aos processos de aquisio.
Finalmente, conclui-se que a coordenao da gesto tributria pela controladoria pode
auxiliar na reduo dos custos e na gerao de recursos financeiros, por meio da interao
entre as reas e da evidenciao da carga tributria presente nos processos de compras.
Este trabalho possibilitou determinar campos para novas pesquisas, tendo em vista a
abrangncia do tema abordado. Portanto, para futuros estudos sobre o assunto, recomenda-se:
verificar a contribuio da controladoria na reduo dos custos por meio da gesto
tributria, na interao com outros setores como: vendas, ps-venda, produo,
marketing e financeiro;
efetuar a pesquisa em estabelecimentos dos segmentos de servio e comercial;
realizar a pesquisa em outros setores de atividades e em empresas de portes
diferentes;
estabelecer estudo comparativo entre os dados obtidos nesta pesquisa com
pesquisas realizadas em outras empresas do mesmo segmento de atividade.
Novas pesquisas podero abordar outras funes da controladoria que auxiliem na
melhoria dos resultados das organizaes, a partir da interao com outras reas, focando
processos que necessitam de acompanhamento permanente.
127
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129
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135
APNDICES
Apndice I
Questionrio aplicado na rea de Compras
Agradeo antecipadamente.
( ) Administrao
( ) Cincias Contbeis
( ) Economia
( ) Engenharia
( ) Comrcio Exterior
( ) Outro. Qual?______________________________________________________
___________________________________________________________________
137
03- Setor em que trabalha?
___________________________________________________________________
___________________________________________________________________
( ) Sim
( ) No
06- Os treinamentos na rea tributria fornecem suporte tributrio nos processos que
fazem parte da sua rotina de trabalho?
( ) Sim
( ) No
01- Voc conhece os principais tributos (ICMS, IPI, PIS e COFINS) incidentes nas
operaes de Compras Nacionais?
( ) Sim
( ) No
02- Conhece os principais tributos (II, ICMS, IPI, PIS e COFINS) incidentes nas
operaes de Compras Internacionais?
( ) Sim
( ) No
( ) Sim
( ) No
04- Sabe quais os tributos que fazem parte do custo de produo da empresa?
( ) Sim
( ) No
138
05- Tem conhecimento das vantagens de comprar mercadorias das empresas
enquadradas no Simples Nacional?
( ) Sim
( ) No
06- Sabe que existe diferena tributria entre comprar insumos de estabelecimentos
industriais e de estabelecimentos comerciais?
( ) Sim
( ) No
( ) Sim
( ) No
08- Voc tem conhecimento das diferenas de alquotas de ICMS nas aquisies de
insumos e bens para integrar o ativo imobilizado oriundos de outros estados?
( ) Sim
( ) No
( ) Sim
( ) No
( ) Sim
( ) No
( ) Sim
( ) No
( ) Sim
( ) No
139
04- Sabe quem procurar na Controladoria para esclarecer dvidas relacionadas aos
aspectos tributrios presentes em sua atividade?
( ) Sim
( ) No
( ) Fiscal/Tributria
( ) Custos
( ) Contabilidade
( ) Oramento
06- Uma maior interao da Controladoria com a sua rea poder facilitar o seu
trabalho e reduzir as necessidades tributrias presentes em suas atividades?
( ) Sim
( ) No
07- Voc entende que uma maior interao da Controladoria com a sua rea poder
melhorar os resultados da empresa?
( ) Sim
( ) No
08- A estrutura atual da Controladoria suficiente para que acontea esta interao
de forma imediata?
( ) Sim
( ) No
09- Apresente sugestes e/ou crticas em relao aos servios de Gesto tributria
realizados pela Controladoria.
___________________________________________________________________
___________________________________________________________________
___________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
140
Apndice II
Questionrio aplicado na rea de Controladoria
Agradeo antecipadamente.
( ) Administrao
( ) Cincias Contbeis
( ) Economia
( ) Engenharia
( ) Comrcio Exterior
( ) Outro. Qual?______________________________________________________
___________________________________________________________________
___________________________________________________________________
141
04- Quanto tempo trabalha na funo?
___________________________________________________________________
( ) Sim
( ) No
06- Os treinamentos na rea tributria fornecem suporte tributrio nos processos que
fazem parte da sua rotina de trabalho?
( ) Sim
( ) No
( ) Sim
( ) No
( ) No sei
( ) Sim
( ) No
( ) No sei
( ) Sim
( ) No
( ) No sei
( ) Sim
( ) No
( ) No sei
142
05- Os colaboradores que trabalham no Setor de Compras conhecem as vantagens
de comprar mercadorias das empresas enquadradas no Simples Nacional?
( ) Sim
( ) No
( ) No sei
( ) Sim
( ) No
( ) No sei
( ) Sim
( ) No
( ) No sei
( ) Sim
( ) No
( ) No sei
( ) Sim
( ) No
( ) No sei
01- Apresente sugestes e/ou crticas que possam melhorar os resultados das
atividades de Compras a partir da interao da Controladoria com este Setor.
___________________________________________________________________
___________________________________________________________________
___________________________________________________________________
143
Livros Grtis
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