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PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO

AULA 1

Profª Daiane Lolatto


CONVERSA INICIAL

Nesta aula, estudaremos a definição e o objetivo do planejamento


tributário, a importância do planejamento para as empresas, a diferença entre
elisão e evasão fiscal, os direitos do Estado e do contribuinte e os passos para
realizar o planejamento tributário.
De acordo com o Sebrae (Bedê, 2016), aproximadamente um terço das
empresas encerram suas atividades em até dois anos no Brasil, ou seja, apenas
76,6% das empresas abertas entre 2008 e 2012 sobreviveram durante esses
dois anos. O resultado foi obtido por meio de pesquisa de campo e com utilização
de processamento e análise de banco de dados oficiais. O estudo ainda relatou
que as principais causas de sobrevivência e mortalidade de empresas são as
seguintes: situação do empreendedor antes da abertura em razão da ocupação
do empresário, experiência na atividade e motivação para início da atividade,
planejamento e gestão da atividade e capacitação dos empresários.
Nesse sentido, destaca-se a importância do planejamento tributário para
a sobrevivência das empresas. A carga tributária no Brasil é uma das maiores
em relação a outros países mais desenvolvidos. A representatividade é de
aproximadamente 32% do PIB (Produto Interno Bruto), isto é, o governo detém
um terço do que é produzido no país. No entanto, existem maneiras lícitas de
reduzir, retardar ou eliminar o ônus tributário e que será estudado nesta aula.
Independentemente da atividade desenvolvida, do tamanho da empresa
ou do contexto econômico, o planejamento tributário é uma ferramenta
indispensável para a sobrevivência das empresas. Os contribuintes adotam essa
ferramenta a fim de reduzir, postergar e até mesmo eliminar ônus tributário. Mas
qual é o procedimento para realização do planejamento tributário? Existe algum
risco associado a essa prática?

Saiba mais

SIQUEIRA, L. Planejamento tributário: os 5 erros que vão mascarar seu


resultado. IBPT, 1 fev. 2019. Disponível em:
<https://ibpt.com.br/noticia/2742/Planejamento-tributario-os-5-erros-que-vao-
mascarar-seu-resultado>. Acesso em: 20 fev. 2020.

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TEMA 1 – DEFINIÇÃO E OBJETIVO DO PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO

O planejamento tributário acontece antes da ocorrência do fato gerador


objetivando a economia de tributos. O fato gerado, por sua vez, consiste na
concretização da situação descrita em lei, ou seja, em uma operação de
prestação de serviços, o fato gerador ocorre na prestação. O planejamento,
nesse caso, pode decorrer da mudança da sede para determinado município em
que a alíquota incidente seja menor.
A Lei Maior é a Constituição Federal de 1988 (CF/88), que organiza o
sistema tributário nacional, define os tributos, as competências tributárias dos
entes federativos e os limites ao poder de tributar. A fim de realizar o
planejamento tributário, faz-se necessário compreender a hierarquia das normas
tributárias disposta no art. 59 da CF/88 e apresentada na Figura 1 a seguir.

Figura 1 – Hierarquia das normas tributárias

CF/88

Emendas Constitucionais

Lei (Complementares, Ordinárias,


Delegadas) e Medidas Provisórias

Decretos

Resoluções, Instruções Normativas, Portarias etc.

Fonte: Brasil, 1988.

Dessa forma, nenhuma lei pode sobrepor-se à Constituição. De acordo


com a CF/88, art. 150, os princípios estabelecidos ao poder de tributar da União,
dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios são os seguintes: legalidade,
isonomia, irretroatividade e anterioridade (Brasil, 1988).
O princípio da legalidade determina que é proibido à União, aos Estados,
ao Distrito Federal e aos Municípios exigir ou aumentar tributos sem lei que os
constitua, conforme disposto na CF/88, art. 150, I (Brasil, 1988). Por exemplo,
um indivíduo opta por determinado regime tributário, visto que é permitido em lei,
mas, caso a atividade desenvolvida por ele não faça mais parte da lista de
atividades permitidas, este estará desenquadrado. Portanto, o princípio da
legalidade é primordial na execução das operações tributárias.

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No caso da isonomia, CF/88, art. 150, II, o tratamento tributário deve ser
igual entre contribuintes que se encontrem em situação equivalente (Brasil,
1988). Nesse caso, temos como exemplo as alíquotas do Imposto de Renda
aplicadas de acordo com as faixas salariais. Os indivíduos que auferem maior
renda são aqueles que pagam mais, assim, há isonomia tributária entre todos os
contribuintes.
O princípio da irretroatividade, CF/88, art. 150, III, a, garante que os
tributos não serão cobrados em relação a fatos geradores ocorridos antes do
início da vigência da lei que os houver instituído ou aumentado. Uma nova lei
não poderá incidir sobre fatos geradores ocorridos. Por exemplo, se uma
empresa comercializou mercadorias que não incidiam ICMS e foi publicada uma
nova lei que estabelece a incidência, esta não poderá atingir as mercadorias
comercializadas anteriormente.
E, por fim, conforme CF/88, art. 150, III, b e c, o princípio da anterioridade
estabelece que um tributo não pode ser cobrado no mesmo exercício financeiro
em tenha sido publicada a lei que o instituiu ou aumentou e deve cumprir o
período nonagesimal. Por exemplo, uma lei institui determinado tributo em 8 de
novembro. De acordo com a anterioridade de exercício, o tributo somente poderá
ser cobrado em 1 de janeiro do próximo ano. Entretanto, conforme a
anterioridade nonagesimal, o tributo apenas poderá ser cobrado em 6 de
fevereiro. O período a ser cumprido será aquele de maior prazo. Em consonância
com os princípios tributários, os entes federativos poderão instituir tributos de
espécies distintas. Os tributos são classificados em impostos, taxas,
contribuições de melhoria, contribuições especiais e empréstimos compulsórios.
Essa classificação indica se há a vinculação ou não de um determinado serviço
público.
Os impostos são tributos não vinculados, cobrados sem a exigência de
qualquer contraprestação específica por parte do governo. Por exemplo, o
Imposto sobre a Propriedade de Veículos Automotores (IPVA) é arrecadado aos
cofres públicos, mas não tem destinação específica para a recuperação de
rodovias. Sua arrecadação é destinada conforme lei orçamentária, seja para a
educação, saúde etc. Em contrapartida, as taxas, contribuições de melhoria e
especiais e empréstimos compulsórios são tributos vinculados a um serviço
público, mesmo que em parte. A destinação específica ocorre quando o governo

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realiza uma obra de melhoria de mobilidade urbana e para isso cobra um tributo
da espécie denominada contribuição de melhoria.
Os tributos podem ser diretos ou indiretos. Os tributos diretos são aqueles
que incidem diretamente sobre a renda ou o patrimônio. Os tributos indiretos são
aqueles que atingem indiretamente o consumidor final, incidindo sobre a
produção e circulação de bens ou serviços.
Em um sistema tributário complexo, os gestores são desafiados
constantemente a encontrar uma forma eficiente de reduzir o ônus tributário. O
número expressivo de normas e as alterações na legislação dificultam a atuação
dos gestores, exigindo maior atenção na interpretação e apuração dos tributos
que incidem sobre diferentes atividades e operações. A execução dessas
normas reflete no desempenho econômico-financeiro das empresas. E, quando
da incompreensão da legislação vigente no país, os erros cometidos na
elaboração do planejamento tributário são significativos, podendo comprometer
sua sobrevivência no mercado.

1.1 Erros na elaboração do planejamento tributário

Segundo Siqueira (2019), os erros mais cometidos pelas empresas na


elaboração do planejamento tributário são os seguintes:

1. Adotar o regime tributário incorreto: o primeiro erro cometido pelas


empresas é adotar um regime tributário mais simples, com menos
obrigações acessórias, ou seja, menor volume de trabalho, em detrimento
de outro com menor carga tributária.
2. Acreditar que o planejamento tributário é um custo desnecessário:
inicialmente o planejamento pode ter um custo para a empresa, pois
precisará de um profissional com conhecimento na área ou então terá que
despender tempo para planejar. No entanto, a economia tributária tende
a ser maior que o investimento inicial. O planejamento é o meio legal para
pagar menos tributos e assegurar uma vida financeira saudável.
3. Utilizar os benefícios legais de forma inadequada: embora seja permitido
o planejamento tributário, a administração tributária pode entender que
esse planejamento foi abusivo, desconstituindo o fato gerador. Por
exemplo, postergar a emissão de um documento fiscal devido à carga
tributária do mês corrente.

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4. Deixar de acompanhar o planejamento: a empresa faz uma análise inicial
e deixa de acompanhar a legislação. Essa falta de monitoramento legal
das normas coloca a empresa em situação de risco, uma vez que as
normas são atualizadas diariamente.
5. Planejar os tributos de forma isolada: os tributos precisam ser analisados
em conjunto. Por exemplo, o estudo isolado de um tributo não quer dizer
que a empresa esteja enquadrada no melhor regime tributário.

Os erros na elaboração do planejamento tributário não representam


necessariamente um crime contra a ordem tributária.

1.2 Crimes tributários

O Código Tributário Nacional (CTN), arts. 128 a 135, define como crimes
contra a ordem tributária as ações que envolvem dolo, má-fé e intenção como
descrito no Quadro 1 na sequência. Dolo consiste no ato de tirar proveito de algo
para atingir um determinado fim. A má-fé está associado a fraude ou intenção
dolosa, é a ação consciente de maldade. E, por fim, a intenção é o propósito de
fazer algo.

Quadro 1 – Crimes contra a ordem tributária

Crime Características Exemplos


Redução ou eliminação de
Venda de produtos, mercadoria
receita que leva ao não
Sonegação ou serviços sem emissão de nota
pagamento total ou parcial de
fiscal.
tributos.
Modificação de documento fiscal
Modificação de informações
Fraude para reduzir ou eliminar
contábeis e fiscais.
pagamentos.
Venda de imóvel de uma
empresa aos proprietários, por
Participação de agentes que
Simulação preço inferior ao de mercado
simulam atos irreais.
atrelada a distribuição disfarçada
de lucros.
Importação de mercadoria ilícita
Contrabando Drogas ilícitas.
sem autorização legal.
Importação de mercadoria lícita Entrada de mercadorias no país
Descaminho sem o pagamento dos tributos por um valor superior ao limite
incidentes. permitido em lei.
Depositário infiel e Omissão da transferência ao IRRF e INSS descontados da
apropriação indébita agente arrecadador de tributos folha de pagamento dos
previdenciária descontados de terceiros. colaboradores.
Má-fé do agente de causar lesão Erros intencionais na declaração
Dolo em geral
ao fisco. de rendimentos.
Fonte: Rezende; Pereira; Alencar, 2010, p. 56.

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Assim, o sujeito passivo é denominado de devedor da obrigação tributária
e é a pessoa (física e jurídica) obrigada ao pagamento de tributo ou penalidade
pecuniária (CTN, art. 121) (Brasil, 1966). Atribui-se ao sujeito passivo o dever de
contribuir e a responsabilidade na prestação de contas sobre o fato jurídico
tributário. As informações são fornecidas por meio do preenchimento de
documentos e livros fiscais e são chamadas de obrigações acessórias.
O sujeito passivo da obrigação classifica-se em contribuinte ou
responsável. O contribuinte é aquele que tem relação pessoal e direta com o
evento que constitui o respectivo fato gerador, isto é, é aquele quem irá pagar o
tributo conforme determinado em lei. O contribuinte do ICMS é aquele que realiza
a comercialização de mercadorias para revenda. O responsável é aquele que,
mesmo não sendo o contribuinte, é obrigado a pagar o tributo, ou seja, se o
contribuinte não pagar, o responsável terá que arcar com o pagamento. No caso
do ICMS, se a empresa que realizou a venda de mercadorias não efetua o
pagamento, a empresa que está adquirindo para revenda será responsável.
O contribuinte tem o dever de apresentar as obrigações acessórias com
o objetivo de facilitar a fiscalização da obrigação principal. O sujeito ativo, o
Estado, depende da informação correta do sujeito passivo para proporcionar a
constituição do crédito tributário. Sendo assim, as empresas devem entregar as
declarações de suas operações ao governo como obrigação acessória a fim de
possibilitar a verificação do tributo a ser recolhido. É o caso da Escrituração
Fiscal Digital (EFD), em que todas as compras e vendas são evidenciadas,
proporcionando o cálculo do ICMS devido.

TEMA 2 – O PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO E SUA IMPORTÂNCIA PARA AS


EMPRESAS

O planejamento tributário compreende estratégias que possibilitam o


gerenciamento de questões associadas ao cumprimento de obrigações
principais e acessórias na relação do contribuinte com o fisco. O objetivo desse
gerenciamento é diminuir o máximo possível a carga tributária, eliminar e até
mesmo postergar o pagamento de forma legal, lícita (Ribeiro; Pinto, 2014, p. 3).
Com intuito de eliminar ou postergar a obrigação tributária, o contribuinte
age de forma preventiva. Como exemplo do procedimento para evitar a
ocorrência do fato gerador, pode-se considerar a opção de venda de produtos
no mercado interno ou no mercado externo. O governo evita onerar os encargos
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tributários para os produtos exportados, assim considerando a opção de venda
no mercado interno ou externo. A decisão seria a venda no mercado externo,
evitando a ocorrência do fato gerador.
Ainda como maneira preventiva, tem-se a postergação da ocorrência do
fato gerador. É o caso do fornecedor que recebe um pedido no final do mês e
deixa para faturar no início do mês subsequente, postergando o recolhimento
dos tributos incidentes na venda.
Por fim, há a possibilidade de realizar o planejamento com objetivo de
reduzir o ônus tributário após a ocorrência do fato gerador. Nesse caso, existem
algumas possibilidades, como o estudo do regime tributário mais vantajoso para
a empresa, a utilização de metodologias de apurações diversas como o caso do
estoque quando a empresa controla por meio de inventário período ou
permanente e em casos de reorganização societária. Na reorganização
societária, um grupo de empresas pode realizar a cisão visando reduzir a
tributação em razão do resultado dividido por essas companhias, pois sobre o
resultado incide IRPJ e CSLL.

2.1 Benefícios

Há vários benefícios para a empresa decorrentes da utilização adequada


do planejamento tributário:

 Permite conhecer os valores a serem recolhidos aos cofres públicos nas


datas dos seus vencimentos.
 Proporciona redução de riscos financeiros e consequentemente de gastos
como multas, taxas, juros e outros acréscimos em virtude da falta de
cumprimento das obrigações principais e acessórias.
 Propicia a utilização de benefícios concedidos pelo fisco por meio de
isenções e demais possíveis incentivos definidos pelos regulamentos dos
tributos.
 Promove a redução da carga tributária mediante a prática da elisão fiscal
permitida pelo fisco em razão das lacunas da legislação.
 Possibilita o gerenciamento dos compromissos com o fisco, evitando
adversidades com infrações as normas tributárias.

Levando-se em conta os pontos supracitados, observa-se a importância


do planejamento tributário na sobrevivência das empresas. O custo-benefício é

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significativo, pois, apesar de demandar tempo para o estudo, o ganho financeiro
tende a ser maior.

2.2 Finalidades

Alguns profissionais interpretam o planejamento tributário ou


planejamento fiscal de forma errada, ou seja, as lacunas existentes na legislação
são compreendidas como uma forma de burlar o fisco, buscando alternativas
ilegais que desrespeitem as obrigações acessórias e principais.
O planejamento tributário é um instrumento de gestão à disposição da
empresa. A principal finalidade é promover a economia tributária. O estudo
prévio dos compromissos com o fisco permite à empresa optar por uma apuração
menos onerosa, como é o caso do regime tributário mais vantajoso ou inclusive
uma reestruturação societária (Ribeiro; Pinto, 2014, p. 3).
O resultado desse planejamento afeta a todos, desde a empresa, que
precisa reduzir a carga tributária, até o governo, que precisa angariar recursos
para promover o bem-estar social. As pessoas físicas como consumidoras dos
bens e serviços também serão afetadas, pois estão no final da cadeia de
comercialização. Estas, por sua vez, também podem e devem realizar o
planejamento tributário.
Nesse contexto, o governo é tido como participante ativo no resultado das
empresas, visto que é o maior beneficiário. O governo não investe capital no
negócio e também não dedica parte do seu tempo à administração do patrimônio,
entretanto, exige que as empresas façam seus fluxos de caixa por meio do
autolançamento, ou seja, elas mesmas devem controlar suas entradas e saídas
de caixa, e subtrai delas parcelas significativas do lucro (Imposto de renda e
Contribuição Social sobre o Lucro Líquido), assim como do faturamento
mediante a tributação do ICMS, IPI, ISS, PIS/PASEP, Cofins etc. e da folha de
pagamento por meio das contribuições sociais.
A destinação dos recursos do governo a comunidade não será objeto de
análise, visto que o propósito é evidenciar a necessidade do planejamento
tributário como ferramenta fundamental de gestão para o empresário
acompanhar os valores recolhidos e os recursos financeiros disponíveis nas
datas determinadas pelas leis. Caso não sejam cumpridos os compromissos
estabelecidos em lei, a carga tributária torna-se ainda mais elevada em
decorrência da carga tributária superior, possibilidade de incidência de juros,
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acréscimos e outras penalidades prescritas na legislação. Logo, o planejamento
tributário resguarda a empresa de punições pela falta de cumprimento de suas
obrigações principais ou acessórias, além de diminuir o valor dos tributos em si.
A elaboração prévia da programação financeira por meio do planejamento
tributário proporciona às empresas, caso haja a necessidade de captação de
recursos, a busca por recursos junto a instituições financeiras, por novos
investidores ou negociando com os clientes para pagar antecipadamente suas
obrigações. Essas formas de geração de fluxo de caixa somente são vantajosas
para a empresa se forem corretamente planejadas e estudadas, inclusive
podendo ser mais lucrativo do que desembolsar com os tributos adicionais. As
empresas devem analisar todas as possibilidades para obter melhores
resultados.
Outra finalidade do planejamento tributário consiste em encontrar lacunas
ou brechas na legislação para reduzir a carga tributária de forma lícita, ou seja,
reduzir o montante dos tributos recolhidos, sem sonegar.
Ainda, pode-se, por meio dessa ferramenta de gestão, auxiliar as
empresas a postergar o recolhimento de um tributo ou transferir a
responsabilidade do pagamento para outros contribuintes pertencentes à mesma
cadeia produtiva ou até mesmo de outra cadeia produtiva.
A transferência da responsabilidade não prejudica os cofres públicos, pois
o tributo será pago em alguma etapa da cadeia produtiva. No cálculo do preço
de venda de um produto, quando permitido por lei, a empresa embute os tributos
repassando para a próxima empresa participante da cadeia produtiva ou para o
consumidor final. A transferência da responsabilidade de recolher tributos
somente é viável quando há um planejamento tributário eficiente.
Crepaldi (2017, p. 31) descreve os seguintes objetivos do planejamento
tributário:

 Reduzir ou eliminar a carga tributária das empresas, evitando-se que se


concretizem operações tributáveis e/ou reduzindo a base de cálculo de
tributação.
 Postergar o recolhimento de tributos planejando as datas de realização
do negócio em consonância com a administração do fluxo de caixa.
 Extinguir imprevistos tributários mediante controles internos oportunos e
estudos intensos e contínuos da legislação tributária.

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 Diminuir o custo burocrático por intermédio da simplificação de processos
e atividades, assim como da uniformização e informatização de
procedimentos.

TEMA 3 – ELISÃO FISCAL, EVASÃO FISCAL, TIPOS DE ELISÃO, ABUSO DE


FORMA

A Constituição Federal garante o direito de as empresas realizarem o


planejamento tributário (Brasil, 1988), assim como a Lei das Sociedades
Anônimas, Lei n. 6.404/76, art. 153, dispõe que as empresas possuem um dever
legal de empregar, no ensejo de suas funções, o zelo e interesse que todo
cidadão ativo e correto costuma empregar na administração dos seus próprios
negócios (Brasil, 1976).
O procedimento legal de redução da carga tributária por meio do
planejamento é denominado de elisão fiscal, que corresponde ao conjunto de
mecanismos lícitos realizados pela empresa visando à redução da carga
tributária utilizando as lacunas ou brechas existentes na legislação (Ribeiro;
Pinto, 2014, p. 6).
A prática da elisão fiscal não gera sanções para o contribuinte por ser um
meio lícito de redução da carga tributária, mas é fato que diminui a arrecadação
do governo.
Diferentemente da sonegação, a elisão fiscal tem por objetivo evitar ou
reduzir a ocorrência do fato gerador do tributo, ou reduzir a carga tributária em
si. A sonegação, por sua vez, é uma prática fraudulenta que provoca a evasão,
o desvio da receita pelo contribuinte que deixa de pagar o tributo após o fato
gerador ter ocorrido.
De acordo com o CTN, art. 116, considera-se fato gerador aquele que
ocorre desde o momento em que se verifiquem condições materiais suficientes
para produzir efeitos que geralmente lhe são próprios e aquela situação jurídica
que ocorre desde o momento em que esteja definitivamente constituída em lei
(Brasil, 1966). O fato gerador é determinante para a realização do planejamento
tributário, por isso pode ser realizado desde o momento inicial da ocorrência do
fato gerador até o momento final. É o caso do ICMS, que pode ser planejado
antes da saída da mercadoria do estoque até o momento de apuração do tributo.

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Dessa forma, ao evitar a ocorrência do fato gerador, a empresa evitará o
surgimento da obrigação de recolher o tributo. A relação contribuinte (empresa)
e fisco (governo) é observada pelo interesse de o contribuinte reduzir os custos
com a carga tributária, utilizando-se das lacunas da legislação enquanto o fisco
procura criar e incluir na legislação procedimentos de combate à evasão e elisão
fiscal, visto que reduz a arrecadação aos cofres públicos.
Observa-se no art. 116 do CTN que são dados plenos poderes para a
autoridade administrativa desconsiderar atos ou negócios jurídicos com a
finalidade de mascarar a ocorrência do fato gerados do tributo ou a natureza dos
elementos originários da obrigação tributária, cumpridos os procedimentos a
serem determinados em lei ordinária (Brasil, 1966).
Existem duas correntes de pensamentos sobre a elisão fiscal. A primeira
trata a elisão como um fator negativo e defende que é ilícito o contribuinte
promover a redução da carga tributária pela lesão causada ao governo. A
segunda entende que a elisão fiscal é um benefício legal aprovado, com a
justificativa fiscal de que acontece antes da ocorrência do fato gerador, não
gerando a obrigação tributária e, com isso, o governo não sofre qualquer
prejuízo. Assim, ao passo que alguns idealizados afirmam que a elisão fiscal
significa evasão fiscal, outros não entendem dessa forma.
Os termos brecha e lacuna mencionados no texto têm origem no Direito
Romano e são citados por importantes tributaristas brasileiros. Suponha-se que
o governo, com intuito de beneficiar o pequeno empresário, atribua por meio de
uma lei vantagens com a redução de tributos às empresas com capital igual ou
inferior a R$ 500.000. Consequentemente, uma empresa que possua capital de
R$ 1.000.000 resolve desmembrar a empresa em duas menores com capital de
R$ 500.000 cada uma. O procedimento adotado com o propósito de diminuir a
carga tributária estaria correto, uma vez que os benefícios são atribuídos às
empresas com capital igual ou inferior a R$ 500.000.
Outra medida adotada por profissionais liberais com rendimentos
elevados (por exemplo, médicos, dentistas, advogados) que possuem diversos
imóveis alugados, para evitar a tributação do Impostos de Renda na pessoa
física, utilizam as lacunas da legislação constituindo uma empresa em seu nome
e registrando todos os imóveis na empresa. Logo, o Imposto de Renda tributado
na pessoa jurídica será inferior ao tributado na pessoa física, pois a distribuição
do lucro não é tributada.

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Portanto, a elisão fiscal consiste em uma prática lícita de economia
tributária. É tarefa dos gestores apresentar medidas de elisão fiscal como
gerenciamento de resultados.

3.1 Evasão fiscal

Evasão fiscal é o mesmo que cometer um crime fiscal e corresponde a


um ato criminoso aplicado pelos contribuintes com o objetivo de reduzir ou não
o recolhimento de tributos impostos por Lei.
Conforme disposto no Quadro 1, os crimes contra a ordem tributária
correspondem a sonegação, fraude, simulação, contrabando, descaminho,
depositário infiel e apropriação indébita previdenciária e dolo em geral. A
legislação que trata do assunto é a Lei n. 8.137/1990, arts. 1 e 2 (Brasil, 1990).
A sonegação caracteriza-se por reduzir ou omitir receita ocasionando a o
não pagamento total ou parcial dos tributos. Por exemplo, deixar de emitir nota
fiscal ou então não declarar os rendimentos. A sonegação é um crime grave e
por isso a pena pode variar de 2 (dois) a 5 (cinco) anos de reclusão e multa
conforme art. 1º da Lei n. 8.137/1990 e art. 44 da Lei n. 9.430/1996.
A fraude pode ser exemplificada como faturamentos de serviços não
prestados, lançamento de pagamentos fictícios, reembolso falsos de viagens e
rasura de documentos fiscais. A penalidade segue a lógica da sonegação.
A diferença entre sonegação e fraude está na conduta do contribuinte. A
sonegação refere-se à conduta do contribuinte em retardar ou impedir o
conhecimento do fisco sobre o fato gerador, e a fraude surge de conduta lícita
que é transformada em ilícita com intuito de conseguir vantagem, impedindo ou
retardando a ocorrência do fato gerador.
Outro tipo de crime tributário é a simulação, prevista no Código Civil, art.
167 (Brasil, 2002). Esse crime é cometido quando há uma declaração enganosa
da vontade com a finalidade de produzir efeito diferente do evidentemente
indicado. Por exemplo, em uma operação de compra e venda, as partes
combinam um valor para pagar menos imposto de transmissão da propriedade,
fazendo constar na escritura um valor diferente, que não o verdadeiramente
firmado.
O contrabando compreende a importação e a exportação de mercadorias
proibidas, como é o caso do contrabando de cigarros. A pena está prevista no
art. 334 e 334-A do Código Civil (Brasil, 2002). O descaminho refere-se à
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importação e exportação de produtos permitidos, mas sem passar pelos tramites
burocráticos de tributação, como é o caso da importação de um televisor do
Paraguai sem pagar os tributos devidos.
Depositário infiel e apropriação indébita previdenciária ocorrem quando a
empresa retém os recursos descontados dos empregados, sejam eles INSS e
IRRF e não repassa ao governo.
E, por fim, o dolo, em geral relacionado à vontade de fraudar o fisco,
deixando de recolher o tributo ou recolhendo aquém da carga tributária
legalmente exigida.

3.2 Responsabilidades do gestor tributário

Considerando os crimes contra a ordem tributária, tem-se a figura do


gestor tributário, responsável pelo gerenciamento dos tributos incidentes nas
atividades realizadas pela empresa.
Para gerenciar os tributos, torna-se imprescindível o conhecimento das
legislações existentes sobre cada tributo a que a empresa esteja submetida.
Apenas o cumprimento das obrigações principais e acessórias não é suficiente,
o planejamento tributário é ferramenta essencial na administração.
As obrigações principais referem-se ao pagamento dos tributos em si. Em
contrapartida, as obrigações acessórias são declarações de informações
mensais, trimestrais e anuais fornecidas pela empresa.
Sendo assim, as obrigações acessórias envolvem a emissão de
documentos fiscais, escrituração fiscal e contábil ao passo que as obrigações
principais abrangem especialmente o recolhimento dos tributos. O cumprimento
dessas obrigações evita qualquer ônus tributário adicional como multas, juros e
outros acrescimentos utilizando essencialmente o planejamento tributário.
Compete ao gestor tributário desempenhar satisfatoriamente as tarefas a
ele confiadas. E, para isso, deve manter-se atualizado quanto à legislação
vigente.

TEMA 4 – ESTADO VERSUS CONTRIBUINTE

A criação dos tributos está vinculada à figura do Estado como


centralizador e organizador do bem-estar coletivo do povo em um determinado

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território e nas relações que ocorrem entre Estado, povo e território (Rezende;
Pereira; Alencar, 2010, p. 23)
Em razão da necessidade de organizar-se e oportunizar a realização de
ações direcionadas ao bem-estar comum, a sociedade remete ao Estado
(governo) o poder de desenvolver essas ações.
O poder atribuído ao Estado não obrigatoriamente deve ser formal ou
voluntário, ou seja, pode haver apenas um contrato, o qual pode ser dogmático
ou não, em que o governo se compromete a proteger pelo bem da sociedade e,
em contrapartida, o povo se compromete a fornecer subsídio para isso.
Com o objetivo de manter essa administração sob responsabilidade do
Estado, faz-se necessária a cobrança de tributos. Essa administração, ao longo
do tempo, foi responsabilidade das instituições religiosas, monarquias, impérios,
dentre outras formas de conciliar os desejos da comunidade.
A tributação é necessária para manter a máquina pública funcionando. O
tributo garante o poder autoritário do Estado de manter um equilíbrio do bem-
estar social. A cobrança, sob ponto de vista contemporâneo, está associada à
teoria dos contratos.

4.1 Teoria dos contratos

A teoria dos contratos é um acordo entre duas ou mais partes para um


determinado fim. Na cobrança de tributos, de um lado há o pagador e de outro
há quem recebe os tributos. O tributo é resultado de uma relação contratual entre
a sociedade, as organizações e o Estado (governo).
As relações entre a sociedade, as organizações e o Estado são acordadas
por um conjunto de contratos. Cada parte colabora de alguma forma para o bem
social e recebe em troca a sua parcela.
As relações contratuais tributárias das empresas podem ser descritas da
seguinte forma:

 Empregados prestam serviço à empresa e recebem salários com


incidência tributária;
 Proprietários (sócios ou acionistas) investem em capital de risco e
recebem lucros, dividendos e ganhos de capital e contribuem com
tributos;

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 Instituições financeiras oferecem capitais e recebem juros, sendo
tributadas;
 Fornecedores fornecem produtos, mercadorias e serviços e recebem
dinheiro e são onerados;
 Governo contribui de certa forma com as entidades garantindo
estabilidade e recebem tributos.

O Estado como coordenador da ordem social e assegurador da


estabilidade do ambiente arrecada daqueles que querem participar ativamente
uma parcela sobre as receitas e ganhos gerados em sua atividade. Em
compensação, proporciona as entidades garantias de segurança, licenças para
exercerem sua função no meio escolhido, isto é, poderem negociar seus
produtos, mercadorias e serviços.

4.2 Limites ao poder de tributar

As relações contratuais entre sociedade, organizações e Estado


(governo) seguem o disposto na CF/88, art. 5º, inciso II, que determina que
somente a lei poderá criar direitos, deveres e impedimentos fincando os sujeitos
associados aos comandos legais (Brasil, 1988).
Em consonância com o supracitado, observa-se o princípio da legalidade
garantida pela Constituição. Esse princípio protege os indivíduos das decisões
tomadas pelo Estado e até mesmo das decisões tomadas por outros indivíduos.
No Brasil, diz-se que tudo o que não é proibido é permitido. Se a Constituição
não obrigar a ser feito, não será feito, como é caso do planejamento tributário,
que é uma escolha da entidade. Se o sujeito passivo tiver duas ou mais opções
lícitas de tributação, ele escolherá a menos onerosa.
O CTN, art. 110, determina a unanimidade da legislação tributária e atribui
a competência de instituir os tributos a cada ente federativo, impondo limites ao
poder de tributar. Logo, o texto constitucional garante esses limites de tributar.
Embora o pagamento dos tributos seja um dever, não há restrição para o
planejamento e gestão do patrimônio.

TEMA 5 – PASSOS DO PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO

Existem várias formas de planejar a questão tributária das empresas,


como verificar o melhor regime de tributação, a estrutura societária da empresa,

16
analisar um tributo específico ou até mesmo a estudar a forma de
reconhecimento das contas contábeis.
Tratando-se do melhor regime de tributação, tem-se a apuração pelo lucro
real, lucro presumido, lucro arbitrado, Simples Nacional e até mesmo atuando
como microempreendedor individual. Cabe à empresa analisar cada um dos
regimes e decidir qual é o mais adequado para suas atividades.
Segundo Crepaldi (2017, p. 31), o primeiro passo para realizar o
planejamento tributário é analisar o regime de tributação. Para saber qual é o
melhor regime, deve-se realizar um levantamento do fluxo financeiro da empresa
e estabelecer metas e ações por um período de cinco anos. Assim, o gestor
poderá comparar a redução dos tributos nos diferentes regimes, tão logo
reconhecer a importância dos benefícios fiscais federais, estaduais e municipais
que incidem sobre os produtos, mercadorias e serviços da empresa.
Com base na definição do regime, o gestor deve se concentrar no
planejamento das operações da empresa em conformidade com o modelo
escolhido. Na sequência, é possível encontrar formas de redução de gastos
tributários no próprio regime por meio da redução da base de cálculo e alíquotas
dos tributos e ainda recuperação dos impostos.
O planejamento tributário depende de um estudo histórico da empresa
para projetar ganhos futuros, fundamentado na origem dos fatos ocorridos. Além
disso, exige que a empresa verifique a incidência do fato gerador para que não
seja pago valor maior ou que ocorra uma cobrança indevida. Ainda, devem-se
comprovar os fatos geradores previstos em lei a fim de se evitarem sanções
fiscais, além de revisar ao final de cada exercício social para verificar se o regime
tributário adotado realmente continua sendo o mais adequado para fins de
recolhimento do Imposto de Renda e Contribuição Social sobre o Lucro Líquido.
E, por fim, auditar os tributos com objetivo de averiguar a existência de créditos
fiscais não aplicados.
Chaves (2017, p. 4) descreve os seguintes procedimentos para revisão
fiscal:

1. Realizar uma pesquisa sobre o histórico tributário da empresa verificando


as origens das operações e definir a ação mais vantajosa para as
próximas;
2. Fazer um levantamento de todos os fatos geradores dos tributos pagos e
verificar se houve pagamento a mais ou cobrança;

17
3. Analisar se houve ação fiscal após cinco anos da ocorrência do fato
gerador;
4. Estudar anualmente o regime tributário mais vantajoso para a empresa
para fins de tributação do Imposto de Renda e Contribuição Social sobre
o Lucro Líquido;
5. Verificar o total de tributos pagos nos últimos cinco anos para compensar
possíveis créditos fiscais.

Dessa forma, observa-se a importância do acompanhamento período dos


tributos pagos e a recolher da empresa. O reflexo direto será no fluxo de caixa
presente e futuro.

5.1 Documentação para o planejamento tributário

Para cada empresa deve ser realizado um planejamento tributário


adaptado à sua realidade, pois cada empresa possui características específicas.
Fazem-se necessárias as seguintes ferramentas para efetuar o planejamento:

1. Legislação tributária;
2. Documentos contábeis da empresa;
3. Livros de escrituração contábil e fiscal;
4. Guias de recolhimentos dos tributos e declarações.

Neste sentido, o planejamento tributário requer o conhecimento contábil e


jurídico. Contábil em razão dos registros dos fatos ocorridos na empresa e
jurídico devido à interpretação da legislação visando identificar as oportunidades
de redução da carga tributária.

5.2 Tipos de planejamento

Existem três tipos de planejamento tributário: preventivo, corretivo e


especial. No planejamento preventivo, o planejamento acontece antes de
atender às obrigações principais e acessórias, por isso preventivo. No
planejamento corretivo, o estudo é feito após detectar o erro fiscal. E, no
planejamento especial, a análise acontece em razão de um fato que impacta
diretamente na operação da empresa como a abertura de filiais, reestruturação
societária e desenvolvimento de novos produtos.

18
A contabilidade tributária é essencial para qualquer tipo de planejamento,
visto que é por meio da contabilidade que se obtêm relatórios confiáveis e
eficazes para demonstrar a real situação do patrimônio e do resultado da
empresa para fins de tributação. A situação patrimonial é evidenciada no Balanço
Patrimonial, conjunto de bens, direitos e obrigações. O resultado econômico é
apresentado na Demonstração do Resultado do Exercícios, ou seja, receitas
menos despesas.
O Regulamento do Imposto de Renda de 2018 determina as adições e
exclusões ao lucro líquido contábil. Com base nesses ajustes, obtém-se o lucro
real, base de cálculo do Imposto de Renda e Contribuição Social.

TROCANDO IDEIAS

Para que haja economia tributária, é preciso ter controle e planejamento


de todas as operações da empresa. Deve-se analisar o histórico, levando em
consideração as receitas, despesas e margem de lucro. Assim, o custo do
negócio é reduzido, possibilitando uma geração maior no caixa. Ademais, o
controle e o planejamento estão associados diretamente às obrigações
principais e acessórias. Qual é a diferença entre obrigação principal e obrigação
acessória e por que esta pode impactar na gestão tributária da empresa?
A resposta esperada pode ser encontrada ao final deste material, após a
seção Referências.

NA PRÁTICA

1. Determinada empresa prestadora de serviços de informática localiza-


se em um município cuja alíquota do ISSQN (Imposto sobre Serviços de
Qualquer Natureza) é de 5% e, por meio do planejamento tributário, decide
mudar para outro município em que a alíquota do ISSQN é de 2%. Com base
nessas informações, qual é o tipo de planejamento tributário realizado?
Justifique a resposta.

2. Pedro precisa optar pelo regime tributário menos oneroso, Lucro Real,
Lucro Presumido ou Simples Nacional. A empresa de Pedro presta serviços de
elaboração e manutenção de softwares e também comercializa equipamentos
de informática. A empresa de Pedro faturou nos últimos 12 meses R$ 224.000,00
e apurou os tributos pelo Simples Nacional. Nesse sentido, Pedro refez o

19
movimento contábil e aplicou as três formas de tributação e, ao final, decidiu pela
que pagava menos tributos. Qual foi o tipo de planejamento tributário realizado?
Justifique sua resposta.
O gabarito para as questões pode também ser encontrado ao final deste
material, após a seção Referências.

FINALIZANDO

Independentemente da atividade desenvolvida, do tamanho da empresa


ou do contexto econômico, o planejamento tributário é uma ferramenta
indispensável para a sobrevivência das empresas. Os contribuintes adotam essa
ferramenta a fim de reduzir, postergar e até mesmo eliminar ônus tributário.
O procedimento lícito para planejar a economia dos tributos segue o
estudo do melhor regime tributário, a análise de cada operação realizada,
objetivando a redução da base de cálculo e alíquotas, a verificação da incidência
do fato gerador, a prevenção de cobranças indevidas e pagamentos a maior, a
comprovação dos fatos geradores prescritos em lei para evitar sanções fiscais e
a realização de revisões anuais.
Os benefícios gerados por essa ferramenta são inúmeros, mas destaca-
se o impacto positivo no resultado auferido pela empresa. O contrário também é
verdadeiro, pois a evasão fiscal reflete negativamente no resultado e decorre dos
crimes contra a ordem tributária que correspondem a sonegação, fraude,
simulação, contrabando, descaminho, depositário infiel e apropriação indébita
previdenciária e dolo em geral.
Nesse contexto, observa-se a importância da elisão nas atividades
tributárias das empresas. A elisão permite a redução, postergação e até
eliminação da carga tributária sem penalidades, desde que cumprido os
requisitos legais.

20
REFERÊNCIAS

BEDÊ, M. A. (Coord.) Sobrevivência das empresas no Brasil. Brasília: Sebrae,


2016.

BRASIL. Constituição da República Federativa do Brasil de 1988. Diário Oficial


da União, Poder Legislativo, Brasília, DF, 5 out. 1988.

_____. Lei n. 10406, de 10 de janeiro de 2002. Diário Oficial da União, Poder


Legislativo, Brasília, DF, 11 jan. 2002.

_____. Lei n. 5. 172, de 25 de outubro de 1966. Diário Oficial da União, Poder


Legislativo, Brasília, DF, 27 out. 1996.

_____. Decreto n. 9.580, de 22 de novembro de 2018. Diário Oficial da União,


Poder Legislativo, Brasília, DF, 23 nov. 2018.

_____. Lei n. 6.404, de 15 de dezembro de 1976. Diário Oficial da União, Poder


Legislativo, Brasília, DF, 17 dez. 1976.

_____. Lei n. 8.137, de 27 de dezembro de 1990. Diário Oficial da União, Poder


Legislativo, Brasília, DF, 28 dez. 1990.

_____. Lei n. 9.430, de 27 de dezembro de 1996. Diário Oficial da União, Poder


Legislativo, Brasília, DF, 30 dez. 1996.

CHAVES, F. C. Planejamento tributário na prática: gestão tributária aplicada.


4. ed. São Paulo: Atlas, 2017.

CREPALDI, S. Planejamento tributário. 2. ed. São Paulo: Saraiva, 2017.

REZENDE, A. J.; PEREIRA, C. A.; ALENCAR, R. C. de. Contabilidade


tributária. São Paulo: Atlas, 2010.

RIBEIRO, O. M.; PINTO, M. A. Introdução à contabilidade tributária. 2. ed.


São Paulo: Saraiva, 2014.

SIQUEIRA, L. Planejamento tributário: os 5 erros que vão mascarar seu


resultado. Instituto Brasileiro de Planejamento Tributário (IBPT), 1 fev. 2019.
Disponível em: <https://ibpt.com.br/noticia/2742/Planejamento-tributario-os-5-
erros-que-vao-mascarar-seu-resultado>. Acesso em: 20 fev. 2020.

21
GABARITO

TROCANDO IDEIAS

Resposta esperada: as obrigações principais referem-se ao pagamento


dos tributos em si. Em contrapartida, as obrigações acessórias são declarações
de informações mensais, trimestrais e anuais fornecidas pela empresa. Ao deixar
de cumprir qualquer uma delas, a empresa terá um ônus adicional.

NA PRÁTICA

1. Resposta esperada: ocorreu o planejamento preventivo, o


planejamento acontece antes de atender às obrigações principais e acessórias.
2. Resposta esperada: ocorreu o planejamento corretivo, visto que foi
realizada uma revisão e detectada uma forma de reduzir a carga tributária.

22
PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO
AULA 2

Profª Daiane Lolatto


CONVERSA INICIAL

Nesta aula, será estudada a contabilidade como base do planejamento


tributário, interpretação da Lei Complementar n. 104 de 2001, responsabilidade
da empresa e dos sócios pelos débitos fiscais, domicílio fiscal e incentivos
fiscais.
A contabilidade é uma ciência social indispensável para a gestão de
negócios e principalmente para a análise tributária. Essa ciência tem como
função registrar os fatos administrativos, proporcionando o controle patrimonial
e as modificações no resultado, ocorridas em determinado período. As
informações geradas serão base para a análise tributária.
A contabilidade tributária é um ramo da contabilidade e tem como objetivo
a aplicação das normas contábeis em conjunto com a legislação tributária. No
entanto, esta impõe algumas especificações e restrições como as despesas
indedutíveis registradas na contabilidade. Nesse caso, deve-se realizar ajustes
ao lucro contábil no E-Lalur (Livro Eletrônico de Escrituração e Apuração do
Imposto sobre a Renda e da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido da
Pessoa Jurídica), apurando o lucro real, nome dado a um dos regimes de
apuração dos tributos.
Entretendo, a contabilidade está presente em todos os regimes de
tributação. E o planejamento envolve não apenas a contabilidade, como também
os assuntos abordados na sequência.

CONTEXTUALIZANDO

A eficiência e precisão dos registros contábeis são essenciais para que a


administração planeje suas ações. Logo, a contabilidade é uma ferramenta
gerencial necessária para a tomada de decisões. Os relatórios emitidos por meio
dessa ciência precisam estar atualizados e apresentados de forma objetiva e
clara para o administrador (Fabretti, 2017, p. 38). Nesse contexto, quais são as
funções básicas da contabilidade sob o ponto de vista tributário?

Saiba mais
Contabilidade: atuais desafios e alternativa para seu melhor desempenho
Disponível em: <http://www.scielo.br/scielo.php?script=sci_arttext&pid=S1519-
70772005000200003>. Acesso em: 12 fev. 2020.

2
TEMA 1 – A CONTABILIDADE COMO BASE DO PLANEJAMENTO
TRIBUTÁRIO

A gestão de tributos decorre da fixação de contratos, procedimentos


jurídicos e estruturas societárias que possibilitam reduzir, retardar ou eliminar os
encargos tributários que sobrecarregam as empresas. Ainda, a sistematização
contábil, a escrituração dos tributos exigidos, os reflexos contábeis e fiscais das
operações comerciais são fundamentais para retratar a rotina fiscal.
A essência de um adequado planejamento tributário está na veracidade
dos dados registrados. Os princípios da contabilidade e a conduta ética do
profissional contábil garantem a integridade das informações. A escrituração
contábil envolve as contas patrimoniais, ou seja, bens, direitos e obrigações
apresentados no Balanço Patrimonial (BP), e as contas de resultado, isto é,
receitas, custos e despesas apresentados na Demonstração do Resultado do
Exercício (DRE).
A Escrituração Contábil Fiscal (ECF), prevista na Instrução Normativa n.
1.422, de 19 de dezembro de 2013 e suas alterações subsequentes, estabeleceu
a obrigatoriedade de entrega da ECF para todas as pessoas jurídicas tributadas
por lucro real, lucro presumido, lucro arbitrado e todas as imunes e isentas. Esta
declaração substituiu a Declaração de Informações Econômico-Fiscais da
Pessoa Jurídica (DIPJ).
A ECF faz parte do Sistema Público de Escrituração Digital (SPED) e tem
por objetivo demonstrar as operações que compõem a base de cálculo do
Imposto de Renda Pessoa Jurídica (IRPJ) e da Contribuição Social sobre o Lucro
Líquido (CSLL).
A sistematização da contabilidade garantirá que as informações geradas
estejam corretas e a apuração do IRPJ e da CSLL esteja em conformidade com
o fisco. A ECF refere-se a uma obrigação acessória com objetivo de interligar as
informações contábeis e fiscais, agilizando o processo de fiscalização. Dessa
forma, não haverá espaço para evasão tributária e o planejamento tributário será
cada vez mais relevante.

1.1 Escrituração contábil e planejamento tributário

A base para a realização do planejamento tributário é a contabilidade. A


escrituração contábil assegura que haverá informações completas, neutras e
3
livres de erro, conforme disposto no CPC 00 R2 no que tange à representação
fidedigna. Na falta de informações contábeis, o planejamento seria prejudicado,
pois as informações seriam avulsas, irregulares, fundadas em estimativas, com
erros e avaliações incorretas.
Dentre as informações que o gestor tributário precisa, tem-se:

 dados exatos sobre os tributos como fato gerador, base de cálculo,


alíquotas, vencimentos etc.;
 informações internas e externas do sujeito passivo, como lucratividade,
operações, número de transações econômico-financeiras, características
das operações, dentre outras.

Com base nessas informações, o gestor poderá analisar, comparar,


verificar e projetar formas lícitas de reduzir o ônus tributário. Por exemplo, o
contribuinte decidiu analisar se o regime do lucro presumido, ao qual havia
optado, realmente era o mais vantajoso. Então, a partir das informações
contábeis, é possível comparar o lucro presumido com o lucro real. Logo, constar
que se o contribuinte tivesse apurado os tributos pelo lucro real, teria
economizado recursos financeiros e, dessa forma, a carga tributária para os
próximos períodos pode ser projetada. Os registros contábeis poderão
comprovar a eficácia da economia tributária, ou seja, ajudará a responder às
seguintes questões:

 O planejamento tributário proporcionou economia? De quanto foi a


redução?
 Em razão do estudo tributário realizado, houve custos adicionais? Qual é
a relação custo-benefício da implantação?
 A partir dos resultados, a aplicação do planejamento tributário foi eficaz?

A contabilidade permite verificar o histórico das operações, fundamentado


nos princípios contábeis, sendo que um deles é o reconhecimento das receitas
e despesas pelo regime de competência.
O regime de competência é o método de registro dos lançamentos das
receitas e despesas, independentemente do recebimento ou pagamento, ou
seja, a apuração do resultado do exercício ocorrerá em virtude do confronto das
receitas e despesas reconhecidas concomitantemente. Assim, o resultado
apurado é transferido para o Patrimônio Líquido em forma de reservas (lucros)
ou prejuízos acumulados (prejuízos).

4
A Demonstração do Resultado do Exercício (DRE) é obrigatória e
fundamental para apuração do lucro real. O lucro contábil apurado é ajustado
conforme Regulamento do Imposto de Renda (2018) para apuração do lucro real.

1.2 Reconhecimento das receitas e despesas

O reconhecimento consiste na inserção dos elementos patrimoniais e de


resultado ao Balanço Patrimonial ou à Demonstração do Resultado do Exercício.
Os elementos de resultado referem-se às receitas e despesas e são
demonstrados na DRE.
De acordo com o CPC 47, item 31, a receita será reconhecida à medida
que a entidade satisfizer à obrigação de performance ao transferir o ativo
prometido ao cliente. E, por sua vez, o ativo é considerado transferido no
momento em que o cliente obtiver o controle desse ativo.
Neste sentido, um pedido de venda não se caracteriza como receita, pois
a operação não foi completada, não houve transferência do controle do ativo. A
receita apenas será registrada quando o bem solicitado for entregue.
Em contrapartida, a despesa é reconhecida quando o ativo deixar de
existir em razão da sua transferência para terceiros, pela redução ou extinção do
valor econômico de um ativo e pela origem de um passivo sem ativo equivalente.
Por exemplo, em uma operação de venda de mercadorias com frete na
modalidade CIF (Cost, Insurance and Freight), em que o preço da mercadoria
vendida compreende as despesas com seguro e frete até o local de destino, o
remetente da mercadoria deve reconhecer a despesa com frete e seguro no
momento da venda e, em contrapartida, a obrigação no passivo.
No caso da redução ou extinção do valor econômico de um ativo, pode-
se associar a depreciação dos bens do ativo imobilizado. O reconhecimento
dessa redução ou extinção será realizado periodicamente no resultado como
despesa.
A sistematização da informação contábil deve estar integrada aos demais
setores da empresa, com o objetivo de facilitar o registro e controle, agilizando o
processo de geração de dados consistentes e temporais. Dessa forma, o gestor
poderá realizar o planejamento tributário.
A estrutura da demonstração do resultado é definida na Lei das
Sociedades Anônimas, art. 187, e pode ser resumida da seguinte forma:

5
Quadro 1 – Modelo de DRE

Receita bruta de vendas


(–) Deduções de vendas
Vendas canceladas
Descontos incondicionais
Devoluções de vendas
(–) Impostos sobre vendas
ICMS sobre vendas
Receita líquida de vendas
(–) Custo dos produtos e serviços vendidos
Lucro bruto
(+/–) Receitas e despesas operacionais
(+/-) Outras receitas e despesas
Resultado antes dos tributos sobre o lucro
(–) Provisão para CSLL
(–) Provisão para IRPJ
Resultado líquido do período
Lucro líquido por ação:
Destinação:
• participação de acionistas ou sócios não controladores;
• aos proprietários da entidade controladora.

Nota-se informações imprescindíveis para a análise tributária, como os


impostos sobre vendas, provisão para CSLL e provisão para IRPJ. No entanto,
todas as informações serão necessárias para apuração dos tributos.

TEMA 2 – INTERPRETAÇÃO DA LEI COMPLEMENTAR N. 104/2001

A Lei Complementar n. 104, de 10 de janeiro de 2001, alterou alguns


dispositivos do Código Tributário Nacional (CTN), Lei n. 5.172/96. O art. 116 do
CTN dispõe que o fato gerador ocorre no momento da situação de fato ou da
situação jurídica. A situação de fato é aquela em que há a materialização do fato
gerador, enquanto a situação jurídica concretiza-se no momento da constituição
de um negócio jurídico. O fato gerador é o objeto de estudo do planejamento
tributário e dentre as alterações da Lei Complementar está o parágrafo único do
art. 116, o qual determina que:

Art. 116. Parágrafo único. A autoridade administrativa poderá


desconsiderar atos ou negócios jurídicos praticados com a finalidade
de dissimular a ocorrência do fato gerador do tributo ou a natureza dos
elementos constitutivos da obrigação tributária, observados os
procedimentos a serem estabelecidos em lei ordinária.

Destaca-se a autoridade administrativa de dissimular a ocorrência do fato


gerador o que vai ao encontro do disposto no art. 167 do Código Civil.

6
Art. 167. É nulo o negócio jurídico simulado, mas subsistirá o que se
dissimulou, se válido for na substância e na forma.
§ 1º Haverá simulação nos negócios jurídicos quando:
I - aparentarem conferir ou transmitir direitos a pessoas diversas
daquelas às quais realmente se conferem, ou transmitem;
II - contiverem declaração, confissão, condição ou cláusula não
verdadeira;
III - os instrumentos particulares forem antedatados, ou pós-datados.
§ 2º Ressalvam-se os direitos de terceiros de boa-fé em face dos
contraentes do negócio jurídico simulado.

A regulamentação do art. 116 do CTN, em consonância com o Código


Civil, em resumo, prevê a possibilidade de desconsiderar o planejamento
tributário como forma lícita de reduzir a carga tributária, porém, de forma
subjetiva.
Entretanto, se a legislação permite optar por diferentes regimes
tributários, realizar reestruturação societária dentre outras práticas, por que o
planejamento tributário seria ilícito e como fiscalizar esta ação diante de uma
legislação arbitrária?
O Brasil possui uma alta carga tributária, tornando difícil a sobrevivência
das empresas. Assim, a alternativa tem sido estudar a tributação, a fim de reduzir
essa obrigação. Então, por que a empresa optaria pela operação com maior
incidência tributária? O poder dado ao fiscal de autuar as empresas é subjetivo
e contribui para o aumento da corrupção.

2.1 Princípios do fisco

A Constituição Federal é a lei maior e a regra estabelecida no CTN


complementa a constituição, isto é, “a autoridade administrativa poderá
desconsiderar atos ou negócios jurídicos praticados com a finalidade de
dissimular a ocorrência do fato gerador do tributo ou a natureza dos elementos
constitutivos da obrigação tributária”. A commmon low, ou lei comum, fixará os
procedimentos para desconsiderar o planejamento. Está relacionada à
jurisprudência, na qual o juiz determina uma sentença tornando-se base para
vários assuntos no meio jurídico.

Saiba mais
Assista à entrevista realizada com o professor de pós-graduação de
Direito Nacional e Internacional, Douglas Yamashita, à Contabilidade na TV.
Disponível em: <https://www.youtube.com/watch?v=iMNx99xR5fM>. Acesso
em: 12 fev. 2020.

7
Nesse sentido, com a alteração da legislação e da jurisprudência, os
contribuintes são obrigados a adquirir mais substância econômica para realizar
o planejamento tributário, visto que os casos considerados dissimulados, de
abuso de estruturas indefensáveis, foram resultado da falta de compreensão da
contabilidade e do direito.
Conforme descreve Crepaldi (2017, p. 102) “não há nenhum abuso na
iniciativa federal, pois a legislação qualificada até exige a edição da legislação
de obrigação”. No entanto, a decisão da autoridade administrativa é subjetiva e
terá que discernir sobre um negócio jurídico legal de uma sonegação fiscal.
A imposição de tributos, seu recolhimento, suas penalidades e as
obrigações acessórias exigidas do contribuinte pela legislação tributária já é
rigorosa e abrangente e requer que o contribuinte opte pelo procedimento mais
oneroso, agravando ainda mais sua sobrevivência no mercado.
O fisco é a autoridade fazendária, com função de controlar e fiscalizar o
cumprimento da legislação tributária. Este credor possui poder absoluto e com
inúmeros direitos. Ao inserir no CTN a condição de dissimulação ou cláusula
elisiva, o fisco está declarando que qualquer manipulação, formalmente correta,
mas ocultando a intenção de sonegar, pode ser desconsiderada em razão da
verdade tributária (Crepaldi, 2017, p. 103).
Conciliar a voracidade do fisco em arrecadar e a gestão das empresas ou
mesmo da gestão individual do patrimônio não é fácil. Uma situação é ocultar de
forma maliciosa a ludibriar o fisco ocultando o fato, por exemplo, baixar um
imóvel pelo valor registrado e pagar a diferença “por fora” para evitar a incidência
do imposto de renda sobre o ganho de capital. Outra situação é o contribuinte
escolher um negócio que apresente menor tributação, por exemplo, optar pelo
leasing ao invés de locação normal.
O art. 150 da CF impõe limites ao poder de tributar, isto é, o princípio da
legalidade proíbe a União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios de
exigir ou aumentar tributos sem lei que o constitua.

2.2 Abusos da Receita Federal do Brasil (RFB)

No Parecer Normativo RFB n. 4, emitido em 10 de dezembro de 2018 e


publicado no Diário Oficial da União, há demonstração da atuação da Receita

8
Federal do Brasil (RFB) frente ao planejamento tributário abusivo. Na sequência,
o julgamento do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (CARF):

Simulação - conjunto probatório - Se o conjunto probatório evidencia


que os atos formais praticados (reorganização societária) divergiam da
real intenção subjacente (compra e venda), caracteriza-se a simulação,
cujo elemento principal não é a ocultação do objetivo real, mas sim a
existência de objetivo diverso daquele configurado pelos atos
praticados, seja ele claro ou oculto. [...] Ausência de motivação extra
tributária - O princípio da liberdade de auto-organização, mitigado que
foi pelos princípios constitucionais da isonomia tributária e da
capacidade contributiva, não mais endossa a prática de atos sem
motivação negocial, sob o argumento de exercício de planejamento
tributário.

Evidentemente que cada caso deve ser analisado com cautela, pois o
planejamento tributário somente pode ser considerado abusivo se não houver
como comprovar os fatos com base em documentos e provas, e a razão estaria
com a autoridade fiscalizadora.
A Receita Federal do Brasil (RFB) questiona a falta de propósito negocial
de determinados planejamentos, como quando uma empresa lucrativa incorpora
uma empresa deficitária com o objetivo de compensar os prejuízos fiscais. Não
há previsão legal, mas a RFB argumenta com intuito de inibir a utilização dos
planejamentos tributários.
Entre duas alternativas consideradas válidas, não há de se considerar
abuso de forma, ou seja, dissimulação. O contribuinte autuado em razão da
realização de planejamento tributário lícito deve procurar seus direitos e entrar
com recurso por intermédio dos órgãos administrativos e judiciários competentes
e não se intimidar na presença de fiscais ou autoridades alegando a falta de
propósito negocial.

TEMA 3 – RESPONSABILIDADE DA EMPRESA E DOS SÓCIOS PELOS DÉBITOS


FISCAIS

O interesse do fisco está unicamente em arrecadar e, por vezes, submeter


as empresas aos encargos da tributação, exigindo um volume exacerbado de
informações sobre a composição do custo de produtos, mercadorias e serviços
vendidos, informações sobre a folha de salários, sobre o faturamento (receita) e
lucro auferido pelas pessoas jurídicas.
O fisco pode apreender os bens pessoais, caso as obrigações não sejam
cumpridas. O empresário teme pagar as dívidas fiscais da empresa com seu

9
patrimônio pessoal quando não puder honrar com os custos tributários. Assim,
há um confronto de interesses entre o sujeito ativo e passivo.

3.1 Capacidade tributária ativa

A obrigação tributária surge da concretização do fato gerador, assim como


em qualquer relação jurídica, há um sujeito ativo (credor) e um sujeito passivo
(devedor).
O sujeito ativo é aquele que cobra o tributo, fiscaliza, lança o crédito
tributário, inscreve em dívida ativa e julga a execução fiscal. Refere-se a uma
pessoa jurídica de direito público, ou seja, a União, os Estados, o Distrito Federal
e os municípios com competência tributária descrita na Constituição Federal, ou
seja, possui capacidade tributária ativa.
A capacidade tributária ativa ocorre após o nascimento do tributo e
relaciona-se à competência do ente federativo de exigir o cumprimento da
obrigação pelo contribuinte. A competência tributária não pode ser confundida
com a capacidade tributária ativa.
A competência para instituir tributos é indelegável, isto é, a pessoa jurídica
de direito público, normalmente, é a responsável pela arrecadação. Entretanto,
a capacidade tributária pode ser transferida por lei (princípio da legalidade) a
outra pessoa garantindo a arrecadação do tributo, conforme previsto no art. 7º
do CTN.
Um exemplo usual é o que acontece com o Instituto Nacional do Seguro
Social (INSS) com capacidade tributária ativa. O INSS é uma autarquia federal
que detém o poder de arrecadar e fiscalizar algumas contribuições, mas a
competência tributária, conforme Constituição Federal, art. 153, pertence à
União.
Em resumo, a diferença entre competência tributária e capacidade
tributária ativa pode ser observada no Quadro 2 a seguir:

Quadro 2 – Competência tributária versus capacidade tributária ativa

Competência tributária Capacidade tributária ativa


Poder para criar tributo Poder exigir, arrecadar e fiscalizar
Responsabilidade executiva ou
Responsabilidade legislativa
administrativa
Intransferível Passível de transferência

10
Qualquer pessoa jurídica de direito
União, Estados, Distrito Federal e
público que receba a transferência do
Municípios
ente competente

O sujeito ativo que receber a transferência para arrecadar o tributo poderá:

a) arrecadar o tributo em nome e por conta da entidade tributante, situação


denominada de sujeição ativa auxiliar;
b) arrecadar o tributo para si próprio, situação denominada de
parafiscalidade. A função parafiscal de um tributo consiste no custeio de
atividades que não compreendem as funções próprias do Estado, por
exemplo, Serviço Social da Indústria (SESI), Serviço Social do Comércio
(SESC), OAB (Ordem dos Advogados do Brasil), dentre outros.

O contribuinte deve ter atenção quanto à presença de mais de um sujeito


passivo sobre o mesmo fato gerador da bitributação, fenômeno inconstitucional
e previsto no art. 150, inciso IV, do qual é vedado o Estado utilizar tributo com
efeito de confisco e explorado no CTN, art. 164, inciso III. Nesse caso, pode
configurar bitributação a cobrança de IPTU em dois municípios por se tratar de
um imóvel localizado em regiões fronteiriças.

3.2 Capacidade tributária passiva

A capacidade tributária passiva corresponde ao sujeito passivo, é aquele


que realiza o fato gerador da obrigação tributária. Toda pessoa física ou jurídica
possui capacidade tributária passiva (art. 126, CTN).
De acordo com o art. 121 do CTN, o sujeito passivo da obrigação
principal tem a obrigação de pagar o tributo ou penalidade pecuniária sendo ele
contribuinte ou responsável e o sujeito passivo da obrigação acessória
refere-se ao sujeito obrigado às prestações que constituam o seu objeto.
O contribuinte caracteriza-se como sujeito passivo direto, pois a
pessoa física ou jurídica tem relação pessoal e direta com a situação que
constitui o fato gerador, tem a obrigação legal de pagar o tributo. Por exemplo, o
contribuinte do Imposto de Renda é aquele que aufere renda ou proventos de
qualquer natureza e o contribuinte do Imposto Predial Territorial Urbano (IPTU)
é o proprietário do imóvel.
O responsável trata-se da sujeição passiva indireta, em que a pessoa
obrigada por lei a pagar o tributo não tem relação pessoal e direta com a situação
que constitui o fato gerador. O objetivo da responsabilidade tributária é facilitar a
11
fiscalização e tornar a tributação viável. Ao designar um terceiro como
responsável tributário, a lei pode afastar a responsabilidade tributária do
contribuinte mediante a substituição tributária ou transferência.
A sujeição passiva indireta pode ser classificada como:

1. Por substituição: o pagamento do tributo determinado em lei nasce


imediatamente na pessoa responsável (CF/88, art. 150, parágrafo 7). Por
exemplo, a empresa responde pelo Imposto de Renda Retido na Fonte
(IRRF), ou seja, se o empregador não reter, o fisco age contra o
empregador e não contra o empregado.
No caso do ICMS, a Substituição Tributária (ST) ainda pode ser
antecedente, concomitante ou subsequente.
a) Substituição tributária antecedente: a substituição tributária
antecedente corresponde à substituição “para trás” ou “regressiva”. Nesta
situação, o imposto a ser recolhido é resultado da operação que já
ocorreu, ou seja, houve o diferimento do imposto. É o que ocorre com o
leite pasteurizado no Estado do Paraná. Na Figura 1, pode-se observar a
operação.

Figura 1 – Substituição tributária antecedente

b) Substituição Tributária Concomitante: ocorre quando determinado


contribuinte não realiza a operação, mas a lei transfere a responsabilidade
para este sujeito. Assim, a obrigação do pagamento do imposto é remetida
a outro contribuinte simultaneamente à ocorrência do fato gerador. Por
exemplo, um serviço de transporte realizado por um autônomo ou por
empresas não inscritas no cadastro de contribuintes do ICMS no Estado
em que a atividade for iniciada. A responsabilidade pelo pagamento do

12
ICMS é transferida para o tomador do serviço concomitantemente à
realização do fato gerador, conforme observa-se na Figura 2 a seguir.

Figura 2 – Substituição tributária concomitante

c) Substituição tributária subsequente: a substituição tributária


subsequente ou substituição tributária “para frente” ou “progressiva”,
caracteriza-se pela retenção do imposto início da cadeia produtiva. O
sujeito passivo deve recolher o imposto sobre a operação própria e o
devido pelas operações subsequentes. Por exemplo, para apurar o ICMS
ST, a primeira etapa é apurar o ICMS da operação própria e em seguida
o ICMS das operações subsequentes. Considere uma indústria
estabelecida no Estado do Paraná com destino a um cliente localizado
também no Paraná, cujo valor de venda é de R$ 10.000,00. A alíquota
interna e do produto é de 18% e a Margem de Valor Agregado é de 40%.

Quadro 3 – Caso prático de substituição tributária subsequente

ICMS da operação própria = R$ 10.000,00 x 18% = R$ 1.800,00

Base de cálculo da ST = R$ 10.000,00 + 40% (MVA) = R$ 14.000,00

ICMS das operações subsequentes = R$ 14.000 x 18% = R$ 2.520,00

O valor do ICMS substituição será a diferença entre o ICMS


das operações subsequentes e o imposto da operação R$ 720,00
própria. Assim, temos R$ 2.520,00 – R$ 1.800,00 =

Finalizando o cálculo, teríamos o destaque na nota do ICMS ST de R$ 720,00


a ser recolhido e cobrado do cliente por duplicata.

O objetivo desse regime de tributação é antecipar o recolhimento do


imposto e assegurar a arrecadação por parte do governo, realizada direto na
fonte.

13
Figura 3 – Substituição tributária subsequente

1. Por transferência: a lei impõe, após a concretização do fato gerador, a


uma terceira pessoa sem relação pessoal e direta com o fato gerador, a
obrigação do pagamento do tributo. A Solidariedade Tributária Passiva,
conforme art. 124 do CTN, ocorre quando as pessoas possuam interesse
comum sobre o mesmo fato gerador ou se estiver expresso em lei. Por
exemplo, um casal proprietário de um imóvel urbano, ambos estão
obrigados ao pagamento integral do IPTU, há uma relação de
solidariedade. A solidariedade pode ser de fato ou de direito.
a. Solidariedade de fato: ocorre na pluralidade de interesse como é
o caso do IPTU citado anteriormente.
b. Solidariedade de direito: está definida no art. 134 do CTN, ou
melhor, está expressa em lei.

TEMA 4 – DOMICÍLIO FISCAL

O domicílio fiscal compreende o endereço de uma pessoa física ou


jurídica, registrado nos órgãos competentes para fins de tributação. Tratando-se
da pessoa física será o local da sua residência e no caso da pessoa jurídica de
direito privado, será a sede da repartição administrativa.
Independentemente de ser o contribuinte ou responsável, deve-se eleger
seu domicílio tributário (art. 127, CTN). Na ausência de eleição, considera-se
domicílio:

Art. 127 I - quanto às pessoas naturais, a sua residência habitual, ou,


sendo esta incerta ou desconhecida, o centro habitual de sua atividade;
II - quanto às pessoas jurídicas de direito privado ou às firmas
individuais, o lugar da sua sede, ou, em relação aos atos ou fatos que
derem origem à obrigação, o de cada estabelecimento;
III - quanto às pessoas jurídicas de direito público, qualquer de suas
repartições no território da entidade tributante.

14
Ainda, se não couber as regras estabelecidas no art. 127, o domicílio
tributário do contribuinte ou responsável será o lugar da situação dos bens ou da
ocorrência dos atos ou fatos que deram origem à obrigação (art. 127, parágrafo
1º, CTN). Caso o domicílio eleito não possibilite ou dificulte a arrecadação ou a
fiscalização do tributo, a autoridade pode recusar o domicílio eleito (art. 127,
parágrafo 2º, CTN). Consequentemente, serão aplicadas as regras do parágrafo
1º do art. 127, CTN.

4.1 Responsabilidade dos sucessores — Art. 129, CTN

O Código Tributário, além do domicílio fiscal, trata das responsabilidades


dos sucessores e da responsabilidade de terceiros. O sujeito passivo da
obrigação principal é quem tem dever de pagar o tributo. O responsável pode
ser entendido como um garantidor fiduciário do crédito tributário. No caso do
responsável, não existe um vínculo pessoal e direto com o fato gerador, como
determina o art. 128, CTN.
A responsabilidade do tributo devido até a morte é do espólio, os tributos
exigidos até a morte e não pagos até a partilha é de responsabilidade dos
herdeiros e, os tributos devidos após a morte é de responsabilidade do
inventariante.

Quadro 4 – Contribuinte versus responsável

Exigibilidade Contribuinte Responsável

Tributos exigidos até a morte De cujus Espólio

Tributos exigidos até a morte e não pagos até Herdeiros


De cujus
a partilha

Tributos exigidos após a morte Espólio Inventariante

Fonte: adaptado de Crepaldi, 2017, p. 111.

Na sucessão, a obrigação tributária é transferida para outro devedor,


quando o devedor originalmente determinado pela lei desaparece da relação. Do
art. 130 ao 133 do CTN, estão relacionadas as circunstâncias de sucessão, como
observa-se na sequência:

15
Art. 130. Os créditos tributários relativos a impostos cujo fato gerador
seja a propriedade, o domínio útil ou a posse de bens imóveis, e bem
assim os relativos a taxas pela prestação de serviços referentes a tais
• Sucessão
bens, ou a contribuições de melhoria, subrogam-se na pessoa dos de
respectivos adquirentes, salvo quando conste do título a prova de sua imóveis
quitação.
Parágrafo único. No caso de arrematação em hasta pública, a sub-
rogação ocorre sobre o respectivo preço.

Art. 131. São pessoalmente responsáveis: • Sucessão


de
I - o adquirente ou remitente, pelos tributos relativos aos bens quaisquer
adquiridos ou remidos com inobservância do disposto no art. 191; bens

I - o adquirente ou remitente, pelos tributos relativos aos bens


adquiridos ou remidos;
II - o sucessor a qualquer título e o cônjuge meeiro, pelos tributos
• Sucessão
devidos pelo de cujus até a data da partilha ou adjudicação, limitada causa
esta responsabilidade ao montante do quinhão do legado ou da mortis
meação;
III - o espólio, pelos tributos devidos pelo de cujus até a data da
abertura da sucessão.

Sendo assim, o sucessor assumirá os tributos devidos pelos


antecessores, independentemente de a dívida tributária ter sido constituída,
estar em curso de apuração ou lançamento ou ainda no caso de ser constituída
após a sucessão.

4.2 Responsabilidade de terceiros — Art. 134, CTN

A responsabilidade de terceiros descrita no art. 134, do CTN, especifica


os entes que responderão solidariamente nos casos de impossibilidade de
exigência do cumprimento da obrigação principal pelo contribuinte.

Art. 134 I - os pais, pelos tributos devidos por seus filhos menores;
II - os tutores e curadores, pelos tributos devidos por seus tutelados ou
curatelados;
III - os administradores de bens de terceiros, pelos tributos devidos por
estes;
IV - o inventariante, pelos tributos devidos pelo espólio;
V - o síndico e o comissário, pelos tributos devidos pela massa falida
ou pelo concordatário;
VI - os tabeliães, escrivães e demais serventuários de ofício, pelos
tributos devidos sobre os atos praticados por eles, ou perante eles, em
razão do seu ofício;
VII - os sócios, no caso de liquidação de sociedade de pessoas.
Parágrafo único. O disposto neste artigo só se aplica, em matéria de
penalidades, às de caráter moratório.

16
Logo, verifica-se a responsabilidade de terceiros perante o patrimônio de
outras pessoas. Ao contrário do que prevê a responsabilidade de sucessores
que vincula à transmissão patrimonial, a responsabilidade de terceiros não há
essa transferência. É o que acontece com pessoas naturais incapazes ou entes
que não possuem natureza jurídica, como o espólio. Apesar de serem incapazes
e não terem personalidade jurídica, possuem capacidade tributária passiva.
O art. 135 do CTN refere-se à responsabilidade pessoal e exclusiva dos
representantes em caráter abusivo, ilegal ou não autorizados.

Art. 135 I - as pessoas referidas no artigo anterior;


II - os mandatários, prepostos e empregados;
III - os diretores, gerentes ou representantes de pessoas jurídicas de
direito privado.

Por exemplo, suponha-se que o contrato social ou estatuto social delimite


a compra de imóvel sem que todos os sócios ou acionistas concordem e mesmo
assim o diretor realize a compra desrespeitando as imposições, a obrigação do
ITBI recairá pessoalmente sobre ele.
Segundo a legislação, a partir do nascimento da obrigação tributária, há
um responsável pelo pagamento. E, no caso de inadimplência, o fisco pode
cobrar o sócio ou o administrador? O art. 124 do CTN prevê que sim, o sócio ou
administrador pode, na incapacidade de pagamento por parte do devedor
principal, cobrar do administrador o pagamento do tributo.
Embora o art. 135 do CTN determine que os diretores, gerentes ou
representantes de pessoas jurídicas de direito privado sejam responsáveis
somente quando tiverem agido com excesso de poder ou infração à lei ou ao
contrato social, o fisco poderá cobrá-los. Quando houver inadimplemento da
empresa decorrente de suas condições financeiras, os administradores podem
arcar com obrigação, pois naquele momento faziam parte do grupo decisório da
empresa.
Entretanto, esta cobrança só pode ser realizada depois de esgotada todas
as possibilidades de cobrança do contribuinte, respondendo, portanto,
solidariamente. Se for comprovado que o administrador agiu de má-fé, com
intuito de burlar o fisco, este pode responder isoladamente de pagamento do
débito, isentando a pessoa jurídica.

17
TEMA 5 – INCENTIVOS FISCAIS

Ainda que o objetivo do governo seja arrecadar, são concedidos


benefícios fiscais para estimular a economia. Normalmente, o governo utiliza
este recurso em setores específicos. Estes benefícios podem ser concedidos
mediante redução das alíquotas, isenção ou compensação de tributos.
Consequentemente, as empresas conseguem realizar novos investimentos,
gerar empregos e movimentar a economia.
Os benefícios são concedidos por meio de lei, decretos ou medidas
provisórias. E, de acordo com a legislação, pode abranger as três esferas do
governo, federal, estadual e municipal. Alguns dos tributos que podem ser objeto
de incentivo são: Imposto de Exportação (IE), Imposto sobre Produtos
Industrializados (IPI), Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços
(ICMS), Imposto Predial e Territorial Urbano (IPTU) e Imposto Sobre Serviços
(ISS).
Nesse sentido, na sequência serão analisados os incentivos relativos a
cada ente federativo, ou seja, como eles podem ser aplicados.

5.1 Incentivos fiscais federais

A competência para instituir o IE e o IPI é da União. Logo, somente a


União pode conceder os benefícios fiscais.
O IE incide sobre as saídas de produtos do território nacional. A base legal
desse imposto é o Decreto Lei n. 1.578/77. O interesse do governo em incentivar
a exportação está em aumentar a riqueza do país, pois quanto mais o país
exporta, mais riqueza é gerada.
Outro imposto que recebe incentivo é o IPI incidente sobre os insumos
produzidos na Zona Franca de Manaus, no Estado do Amazonas. O objetivo de
conceder este benefício está em desenvolver a região e promover a integração
da região norte do país. O benefício está disposto na Constituição Federal, no
art. 43.
Existem outros tributos federais passíveis de benefícios e devem ser
estudados com atenção.

18
5.2 Incentivos fiscais estaduais

A competência para instituir o ICMS é dos Estados. A maior parte dos


produtos que compõem a cesta básica são isentos do imposto, seja por
determinação do governo federal, por definição dos Estados ou pelo Conselho
dos Secretários Estaduais de Fazenda (Confaz).
Segundo o Departamento Intersindical de Estatísticas e Estudos
Socioeconômicos (Dieese), os produtos da cesta básica são carne, leite, feijão,
arroz, farinha, batata, legumes (tomate), pão francês, café em pó, frutas
(banana), açúcar, banha/óleo e manteiga.
Da mesma forma que os incentivos fiscais federais, existem outros
tributos estaduais que podem receber benefícios, a fim de reduzir o ônus
tributário.

5.3 Incentivos fiscais municipais

A competência para instituir o IPTU e o ISS é dos Municípios. O benefício


atribuído ao IPTU é a redução do imposto devido ao pagamento antecipado. Há
municípios que concedem outros incentivos, quando, por exemplo, o contribuinte
realiza benfeitorias nos terrenos como calçadas.
No caso do ISS, o interesse do município é de proporcionar o crescimento
local. Com a redução do ISS, as empresas tendem a se instalar no município.
No entanto, os municípios devem cumprir a Lei Complementar n. 157, criada em
29 de dezembro de 2016, que determina alíquota mínima do Imposto sobre
Serviços de Qualquer Natureza de 2%.

TROCANDO IDEIAS

A regulamentação do art. 116 do CTN, em consonância com o Código


Civil, prevê a possibilidade de desconsiderar o planejamento tributário como
forma lícita de reduzir a carga tributária, porém, de forma subjetiva. A Receita
Federal do Brasil (RFB) questiona a falta de propósito negocial determinados
planejamentos e inibe a sua utilização. Como tornar o planejamento tributário
elisivo?

19
NA PRÁTICA

Uma indústria estabelecida no Estado do Paraná com destino a um cliente


localizado também no Paraná, cujo valor de venda é de R$ 20.000,00. A alíquota
interna e do produto é de 18% e a Margem de Valor Agregado é de 40%. Qual é
o valor do ICMS ST a ser destacado na nota fiscal?

Resposta esperada:

Quadro 5 – Caso prático de substituição tributária subsequente

ICMS da operação própria = R$ 20.000,00 x 18% = R$ 3.600,00

Base de cálculo da ST = R$ 20.000,00 + 40% (MVA) = R$ 28.000,00

ICMS das operações subsequentes = R$ 28.000 x 18% = R$ 5.040,00

O valor do ICMS Substituição será a diferença entre o ICMS


das operações subsequentes e o imposto da operação R$ 1.440,00
própria. Assim, temos R$ 5.040,00 – R$ 3.600,00 =

Finalizando o cálculo, teríamos o destaque na nota do ICMS ST de R$


1.440,00 a ser recolhido e cobrado do cliente por duplicata.

O objetivo desse regime de tributação é antecipar o recolhimento do


imposto e assegurar a arrecadação por parte do governo, realizada direto na
fonte.

FINALIZANDO

A eficiência e precisão dos registros contábeis são essenciais para que a


administração planeje suas ações. Logo, a Contabilidade é uma ferramenta
gerencial necessária para a tomada de decisões. Os relatórios emitidos por meio
desta ciência precisam estar atualizados e apresentados de forma objetiva e
clara para o administrador (Fabretti, 2017, p. 38).
De acordo com Fabretti (2017, p. 38), a contabilidade do ponto de vista
tributário tem como funções:

 escriturar os fatos administrativos;


 evidenciar e controlar as modificações ocorridas no patrimônio;
 oferecer documento comprobatório em juízo ou tribunal;

20
 fornecer informações aos acionistas ou sócios, a fim de verificar as contas
da diretoria;
 comprovar ao fisco o cumprimento da legislação fiscal;
 suprir os administradores de informações para a tomada de decisões;
 apresentar de forma correta as obrigações acessórias;
 demonstrar valor dos ativos e passivos de acordo com seu valor justo.

Nesse contexto, a contabilidade, em consonância com o planejamento


tributário, necessita de tecnologias modernas para gerar informações
consistentes. Por mais que o planejamento seja uma ferramenta lícita, se
utilizada de forma errada, gera ônus para a empresa. O fisco exige comprovação
das operações.
Da mesma forma que há exigências ao contribuinte, o fisco também
possui restrições. O art. 150 da CF impõe limites ao poder de tributar, isto é, o
princípio da legalidade proíbe a União, os Estados, o Distrito Federal e os
Municípios de exigir ou aumentar tributos sem lei que o constitua.
Em consonância com o disposto na legislação, a lei pode afastar a
responsabilidade tributária do contribuinte mediante à substituição tributária ou
transferência, assim como pode atribuir incentivos fiscais, os quais são aplicados
pelo governo em setores específicos. Esses benefícios podem ser concedidos
mediante redução das alíquotas, isenção ou compensação de tributos.
Consequentemente, as empresas conseguem realizar novos investimentos,
gerar empregos e movimentar a economia.

21
REFERÊNCIAS

BRASIL. Decreto n° 9.580, de 22 de novembro de 2018. Regulamenta a


tributação, a fiscalização, a arrecadação e a administração do Imposto sobre a
Renda e Proventos de Qualquer Natureza. Disponível em:
<http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_ato2015-2018/2018/decreto/D9580.htm>.
Acesso em: 12 fev. 2020.

_____. Decreto-Lei n. 1.578, de 11 de outubro de 1977. Dispõe sobre o imposto


e sobre a exportação, e dá outras providências. Diário Oficial da União, Brasília,
DF, 12 out. 1997. Disponível em: <http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Decreto-
Lei/Del1578.htm>. Acesso em: 12 fev. 2020.

_____. Instrução Normativa RFB nº 1422, de 19 de dezembro de 2013. Dispõe


sobre a Escrituração Fiscal Digital. Diário Oficial da União, Brasília, DF, 20 dez.
2013. Disponível em:
<http://normas.receita.fazenda.gov.br/sijut2consulta/link.action?visao=anotado&
idAto=48711>. Acesso em: 12 fev. 2020.

_____. Lei Complementar nº 104, de 10 de janeiro de 2001. Altera dispositivos


da Lei n. 5.172, de 25 de outubro de 1966 – Código Tributário Nacional. Diário
Oficial da União, Brasília, DF, 11 jan. 2001. Disponível em:
<http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/lcp/Lcp104.htm>. Acesso em: 12 fev.
2020.

_____. Lei n. 10.406, de 10 de janeiro de 2002. Institui o Código Civil. Diário


Oficial da União, Brasília, DF, 11 jan. 2002. Disponível em:
http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/LEIS/2002/L10406.htm. Acesso em 12 fev.
2020.

_____. Lei n. 157, de 29 de dezembro de 2016. Dispõe sobre o imposto sobre


serviços. Diário Oficial da União, Brasília, DF, 1º jun. 2017. Disponível em:
<http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/lcp/Lcp157.htm>. Acesso em: 12 fev.
2020.

_____. Lei n. 5.172, de 25 de outubro de 1966. Dispõe sobre o Sistema Tributário


Nacional e institui normas gerais de direito tributário aplicáveis à União, Estados

22
e Municípios. Diário Oficial da União, Brasília, DF, 31 out. 1996. Disponível em:
<http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/l5172.htm>. Acesso em: 12 fev. 2020.

COMITÊ DE PRONUNCIAMENTOS CONTÁBEIS. CPC 00 (R2). Estrutura


Conceitual para Relatório Financeiro. Disponível em:
http://www.cpc.org.br/CPC/Documentos-
Emitidos/Pronunciamentos/Pronunciamento?Id=80. Acesso em: 16 fev. 2020.

CREPALDI, S. Planejamento tributário. 2. ed. São Paulo: Saraiva, 2017.

DIEESE. Metodologia da Pesquisa Nacional da Cesta Básica de Alimentos.


15 fev. 2016. Disponível em:
https://www.dieese.org.br/metodologia/metodologiaCestaBasica2016.pdf.
Acesso em: 16 fev. 2020.

FABRETTI, L. C. Contabilidade tributária. 16. ed. São Paulo: Atlas, 2017.

GRECCO, G. B.; GRECCO, M. C. P.; ANTUNES, M. T. P. Risco fiscal sob


responsabilidade das Organizações Contábeis Brasileiras: uma proposta para
mitigação. Tecnologias de Administração e Contabilidade, v. 6, n. 2, p. 76-
94, 2016.

23
PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO
AULA 3

Profª Daiane Lolatto


CONVERSA INICIAL

Prezado estudante, seja bem-vindo(a). Nesta aula serão estudados os


regimes tributários, o planejamento tributário a partir de reorganizações
societárias, cisão, fusão e incorporação, compensação de prejuízos e
incorporação e absorção de prejuízos pela incorporadora e cisão sem apuração
de ganho de capital.
A prática mais comum entre as empresas é o estudo do regime tributário
mais econômico. No entanto, não é o único estudo a ser realizado, pois, com o
intuito de obter melhores resultados, as empresas têm adotado modelos
societários diferentes daqueles estabelecidos no início de suas atividades.
A reorganização societária consiste em modificações nas estruturas
empresariais decorrentes da transformação, incorporação, fusão e cisão. A Lei
das Sociedades Anônimas e o Código Civil regulamentam os procedimentos
para a reestruturação. Sendo assim, é imprescindível que a organização
societária seja material para que as autoridades administrativas não associem o
ato com a simulação.
Os resultados da reestruturação podem ser diversos no que tange a
diversificação dos negócios, o melhor desenvolvimento junto ao mercado, a
redução de custos, dentre outros.

CONTEXTUALIZANDO

Dentre os diversos tipos de planejamento tributário, há a reorganização


societária. O Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (Carf) é o órgão
responsável pelo julgamento em primeira instância dos processos
administrativos referentes aos tributos federais. Nesse sentido, o que pode ou
não ser feito sob a perspectiva do consentimento governamental para reduzir,
postergar ou afastar a incidência de tributos com uso de operações societárias?

Saiba mais

Planejamento tributário com operações societárias: critérios de validade


utilizados pelo CARF. Disponível em:
<http://www.spell.org.br/documentos/ver/44500/planejamento-tributario-com-

2
operacoes-societarias--criterios-de-validade-utilizados-pelo-carf-->. Acesso em:
15 fev. 2020.

TEMA 1 – REGIMES DE TRIBUTAÇÃO: CONCEITOS BÁSICOS

De acordo com o estudo publicado pela Receita Federal, em abril de 2019,


o número de empresas optantes pelo Simples Nacional representava, no ano de
2015, um percentual de 77,7%, seguida das empresas optantes pelo Lucro
Presumido e Lucro Real, conforme pode-se observar no Gráfico 1 a seguir.

Gráfico 1 – Quantidade de empresas por regime de tributação

Fonte: Brasil, 2019, p. 3.

Em contrapartida, a arrecadação mais significativa foi das empresas


optantes pelo Lucro Real, seguida do Lucro Presumido e Simples Nacional.
Logo, apesar de as empresas do Simples Nacional serem em maior número, a
maior parte da arrecadação advém das empresas optantes pelo Lucro Real,
conforme observa-se no Gráfico 2 a seguir.

3
Gráfico 2 – Receita Bruta por regime de tributação

Fonte: Brasil, 2019, p. 3.

Saiba mais

Veja o banco de dados publicado pela Receita Federal.


Disponível em: <http://receita.economia.gov.br/dados/receitadata/estudos-e-
tributarios-e-aduaneiros/estudos-e-estatisticas/estudos-diversos/dados-
informacoes-e-graficos-setoriais-2008-a-2012>. Acesso em: 15 fev. 2020.

Para a escolha do regime tributário mais econômico para a empresa, é


importante considerar todos os tributos da operação e ainda as obrigações
acessórias. Os regimes tributários podem ser: Microempreendedor Individual,
Simples Nacional, Lucro Presumido, Lucro Real e Lucro Arbitrado. Na
sequência, será realizado um estudo dos conceitos básicos de cada regime.

1.1 Microempreendedor individual (MEI)

A Lei Complementar n. 155, de 27 de outubro de 2016, determina que


para se enquadrar como MEI, o faturamento anual não pode ultrapassar o valor
de R$ 81.000,00. A Lei Complementar n. 123/2006, art. 18-A, parágrafo 4º, ainda
determina impedimento de algumas atividades, quando possuir mais de um
estabelecimento, participar de outra sociedade e ser constituída na forma de
startup.

4
O valor das contribuições mensais é fixo, correspondendo a um total de
R$ 48,70 para o comércio e indústria, R$ 52,70 para serviços e R$ 53,70 para o
comércio e serviços no exercício de 2018. Assim, o microempreendedor terá
diversos benefícios previdenciários.
O Quadro 1, na sequência, apresenta a contribuição do MEI por atividade:

Quadro 1 - Contribuição do MEI 2019

MEIs – Atividade INSS – R$ ICMS/ISS – R$ Total – R$

Comércio e Industria - ICMS 49,90 1,00 50,90

Serviços - ISS 49,9 5,00 54,90

Comércio e Serviços - ICMS e ISS 49,9 6,00 55,90

O valor do salário mínimo é de R$ 998,00 (novecentos e cinquenta e quatro reais), por mês,
conforme Decreto nº 9.961, de 1° de janeiro 2019.

Fonte: Portal do Empreendedor.

Assim, o valor arrecadado independerá do faturamento, isto é, o


Documento de Arrecadação do Simples Nacional (DAS) será fixo mensal.

1.2 Simples Nacional

O Simples Nacional foi instituído mediante a Lei Complementar n. 123, de


14 de dezembro de 2006, aplicável às Microempresas e às Empresas de
Pequeno Porte. A referida lei foi alterada pela Lei Complementar n. 155, de 27
de outubro de 2016, determinando que, a partir de 1º de janeiro de 2018, as
empresas podem optar por este regime de tributação desde que não
ultrapassem, no ano-calendário, uma receita de R$ 4.800.000,00.
O Simples Nacional compreende o recolhimento mensal, por meio de
documento único de arrecadação, dos seguintes tributos: IRPJ, IPI, CSLL,
COFINS, PIS/Pasep, CPP, ICMS e ISS. O valor arrecadado mensalmente pelo
Simples Nacional será determinado por meio da aplicação das alíquotas efetivas,
calculadas a partir das alíquotas nominais constantes nas tabelas dos Anexos I
a V dessa Lei Complementar.
Suponha-se que uma empresa comercial fature mensalmente R$
140.000,00. A apuração da alíquota efetiva e do documento único de
arrecadação será:

5
Quadro 2 – Exemplo de apuração do Simples Nacional

Faturamento mensal R$ 140.000,00


Receita bruta acumulada 12 meses R$ 1.680.000,00
Anexo I – alíquota nominal 10,7%
Valor a deduzir R$ 22.500,00
(1.680.000,00 𝑥 10,7%) − 22.500,00 157.260
=
Alíquota efetiva 1.680.000,00 1.680.000.00
= 0,0936 𝑥 100 = 9,36%

Valor a pagar no DAS R$ 13.104,00

Assim, observa-se que a apuração pelo Simples Nacional realmente é


simplificada em comparação aos regimes do Lucro Presumido e Real, como será
estudado na sequência.

1.3 Lucro presumido

A Lei n. 12.814, de 16 de maio de 2013, determina que para a empresa


optar pelo regime do Lucro Presumido, a partir de 2014, o limite de receita bruta
total é de R$ 78.000.000,00 ou a R$ 6.500.000,00 multiplicado pelo número de
meses de atividade do ano-calendário anterior.
A principal característica desse regime é a presunção da base de cálculo
do IRPJ e CSLL, conforme a atividade exercida pela empresa prevista no art.
592 do Regulamento do Imposto de Renda de 2018 (RIR/2018) e art. 22 da Lei
n. 10.684, de 30 de maio de 2003. O recolhimento ocorre trimestralmente e o
pagamento da primeira quota do imposto é entendido pelo Fisco como a escolha
pelo Lucro Presumido.
A apuração do ICMS ocorre pelo regime não cumulativo e deve ser
analisada a legislação de cada Estado. A apuração do PIS/PASEP e a COFINS
ocorre pelo regime cumulativo, aplicando-se as alíquotas de 0,65% e 3%
respectivamente.

1.4 Lucro real

A apuração pelo Lucro Real é mais complexa e estão obrigadas as


pessoas jurídicas com receita bruta superior a R$ 78.000.000,00 no ano anterior.
A partir do Lucro Contábil, são realizados ajustes denominados pelo RIR/2018
de adições e exclusões. Também é possível realizar a compensação de
prejuízos fiscais apurados em exercícios anteriores, limitado a 30% do lucro real

6
antes da compensação. A legislação permite apurar o lucro trimestralmente ou
anualmente.
O ICMS, PIS/PASEP e COFINS devem ser apurados pelo regime não
cumulativo. Estão automaticamente obrigadas as empresas que se
enquadrarem nas condições descritas no art. 257 do RIR/2018.
É importante considerar a realidade econômico-financeira da empresa,
verificar todos os tributos e fazer uma simulação para ter certeza da melhor
opção.

1.5 Lucro arbitrado

O RIR/2018 prevê a tributação pelo lucro arbitrado no art. 602. O


arbitramento do lucro é utilizado pela autoridade tributária ou pelo contribuinte.
No caso do arbitramento pela autoridade tributária, ocorre quando a pessoa
jurídica deixa de cumprir as obrigações acessórias na apuração do Lucro Real
ou Presumido.
O Lucro Arbitrado é calculado mediante a aplicação de percentuais:

 sobre a receita bruta, quando conhecida, conforme a natureza da


atividade econômica realizada;
 quando desconhecida a receita bruta, sobre valores explicitamente
fixados pela legislação fiscal.

O lucro arbitrado, quando conhecida a receita bruta, será determinado por


meio da aplicação dos percentuais de presunção acrescidos de vinte por cento.

TEMA 2 – PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO A PARTIR DE REORGANIZAÇÕES


SOCIETÁRIAS

Outra forma de planejar a tributação da empresa é por meio da


reorganização societária. A reorganização societária pode ser relativa à
estrutura, ao tipo ou à composição de uma sociedade empresária.
Uma empresa pode se transformar de uma sociedade simples para uma
sociedade anônima, duas sociedades podem se juntar para fortalecer sua
posição no mercado ou então podem se separar. As modalidades de
reorganização societária são: transformação, incorporação, fusão ou cisão.

7
 transformação: alteração do tipo da sociedade;
 incorporação: uma ou mais sociedades são incorporadas por outra;
 fusão: união de duas ou mais sociedades em uma única empresa, sendo
extintas todas as sociedades, dando origem a uma nova;
 cisão: uma única empresa transfere seu patrimônio para outras empresas
e deixa de existir.

Assim como a escolha do melhor regime tributário, a reorganização


tributária é um aspecto importante a ser analisado. Ao realizar a reorganização
societária com a finalidade de reduzir a carga tributária, o profissional deve
analisar os benefícios e suas obrigações.

2.1 Das perdas de prejuízos fiscais

Segundo Chaves (2017, p. 132), algumas dificuldades podem surgir a


partir da reorganização societária. Uma dessas dificuldades é a perda de
prejuízos fiscais disposta no RIR/2018, art. 585, em que

Art. 585. A pessoa jurídica sucessora por incorporação, fusão ou cisão


não poderá compensar prejuízos fiscais da sucedida.
Parágrafo único. Na hipótese de cisão parcial, a pessoa jurídica cindida
poderá compensar os seus próprios prejuízos, proporcionalmente à
parcela remanescente do patrimônio líquido.

Quando há uma reorganização societária por meio de uma cisão parcial


ou total, a empresa cindida transfere o seu patrimônio líquido para a outra
empresa e assim ocorre a perda dos prejuízos fiscais na parcela da redução do
patrimônio líquido da empresa cindida. Por exemplo, a administração de um
mesmo grupo de empresas, em que A e B decidem realizar uma cisão parcial da
empresa A, transferindo metade do patrimônio líquido para a empresa B. Nesse
caso, o grupo perde 50% do prejuízo fiscal.
Se uma incorporação, suponha-se que um grupo de empresas, é
constituída por duas empresas A e B, a empresa A está com suas atividades
paradas e tem registrado no Livro Eletrônico de Apuração do Lucro Real (E-
LALUR) um prejuízo fiscal de R$ 100.000,00, então os administradores
decidiram realizar a incorporação da empresa A na empresa B. Essa operação
provoca a perda do prejuízo fiscal em sua totalidade.
No art. 584, do RIR/2018, ainda se determina que:

8
Art. 584. A pessoa jurídica não poderá compensar os seus próprios
prejuízos fiscais se, entre a data da apuração e da compensação,
houver ocorrido, cumulativamente, modificação do seu controle
societário e do ramo de atividade.

Então, se houver mudança no controle societário da empresa,


transferindo mais de 50% das ações ou cotas da empresa A para outros
acionistas ou cotistas ou se houver mudança do objeto social, os prejuízos fiscais
acumulados não podem mais ser compensados.

2.2 Da transferência de crédito tributário existente em uma empresa para


outra

A transferência de crédito tributário mediante à reorganização societária


é um processo complexo, pois são inúmeras leis, decretos, instruções
normativas que dispõem do assunto, dificultando o acompanhamento dos
benefícios.
É comum empresas que possuem créditos fiscais acumulados não terem
como utilizar esses créditos, como é o caso das empresas tributadas com
alíquota zero para o PIS e a COFINS e não conseguem compensar o
recolhimento das operações anteriores. Em um grupo de empresas, pode haver
disparidade na apuração desses tributos, pois, enquanto uma empresa tem
crédito a restituir, a outra pode pagar um valor significativo. As empresas que
possuem crédito acumulado têm a opção de requerer a restituição em dinheiro
às autoridades administrativas, mas o processo é moroso.
O art. 74, da Lei n. 9.430/1996, determina que não há qualquer previsão
legal para a compensação de créditos de terceiros, impactando diretamente na
reorganização societária. Logo, o planejamento precisará ocorrer antes da
reestruturação.

2.3 Perda de benefícios fiscais

Os benefícios fiscais são concedidos pelos entes federativos a diversos


tributos. No entanto, também são impostas restrições quanto à utilização desses
benefícios fiscais, como a empresa não pode utilizar o benefício se realizar
operações com empresas ligadas.
Um benefício fiscal pode ser concedido em forma de isenção, redução da
base de cálculo, créditos presumidos, dentre outros. Independentemente do

9
benefício, será necessário analisar qual é o impacto da reorganização societária
na apuração do tributo.
Por exemplo, os Estados concedem a isenção do ICMS à determinada
pessoa jurídica. O gestor deverá verificar se há alguma restrição para a
reorganização societária e o mesmo procedimento deve ser realizado para
qualquer benefício concedido.

TEMA 3 – CISÃO, FUSÃO E INCORPORAÇÃO

Mocivuna, Thompson e Silva (2019) analisaram 60 Acórdãos do CARF,


acerca dos critérios, válidos ou não, adotados para redução, postergação ou
afastamento de tributos por meio de operações societárias de cisão, fusão e/ou
incorporação, julgados nos anos de 2016 e de 2017. Foi constatado que 43%
das empresas realizam incorporação no planejamento, seguida da cisão com
35% e a fusão com 22%. Ainda, 82% das empresas que realizaram
planejamentos tributários eram do ramo de atividade industrial e serviços,
tributadas pelo Lucro Real.

Saiba mais
Outros resultados podem ser verificados na pesquisa de Mocivuna,
Thompson e Silva (2019). Disponível em: <https://www.sumarios.org/artigo/o-
prop%C3%B3sito-negocial-como-crit%C3%A9rio-de-validade-de-
planejamentos-tribut%C3%A1rios-segundo-o>. Acesso em: 15 fev. 2020.

A Receita Federal, visando facilitar a compreensão, apresenta um rol de


perguntas e respostas sobre a cisão, fusão e incorporação no link da
Escrituração Contábil Fiscal.
Disponível em:
<http://receita.economia.gov.br/orientacao/tributaria/declaracoes-e-
demonstrativos/ecf-escrituracao-contabil-fiscal/erguntas-e-respostas-pessoa-
juridica-2019-arquivos/capitulo-iv-responsabilidade-na-sucessao-2019.pdf>.
Acesso em: 15 fev. 2020.

3.1 Cisão – LSA, art. 229 e ss

Conforme Receita Federal (2018), Questão 15, Transformação,


Incorporação, Fusão, Cisão e Combinação de Negócios, encontram-se em vigor

10
inúmeras leis, instruções normativas, decretos, dentre outras normas. A seguir,
há a definição de cisão.

A cisão é a operação pela qual a sociedade transfere todo ou somente


uma parcela do seu patrimônio para uma ou mais sociedades,
constituídas para esse fim ou já existentes, extinguindo-se a sociedade
cindida - se houver versão de todo o seu patrimônio - ou dividindo-se o
seu capital - se parcial a versão. (Receita Federal, questão 20, 2018)

Crepaldi (2017, p. 237) descreve as modalidades de cisão da seguinte


forma:

 total ou cisão pura: ocorre a extinção da sociedade. A responsabilidade


pelo pagamento dos credores passa a ser da empresa que recebeu o
patrimônio da empresa cindida;
 absorção: a personalidade jurídica é extinta em razão da transferência
total do patrimônio da sociedade para duas ou mais sociedades já
existentes;
 parcial: ocorre a divisão do patrimônio. As obrigações transferidas para a
outra empresa são estabelecidas no instrumento da cisão.

O acionista detentor da ação que não aprovar a cisão tem direito a se


retirar da sociedade, por meio do reembolso do valor de suas ações. A economia
tributária no processo de cisão pode ser observada em empresas obrigadas a
apurar os tributos pelo lucro real em virtude do faturamento e que passam a
adotar o lucro presumido com a reestruturação societária. O Imposto de Renda
(IR) e a Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL) em empresas muito
lucrativas, teria uma quantia elevada de tributos a pagar na apuração do lucro
real. Ao realizar a cisão, o faturamento é diluído e a empresa poderia optar pelo
lucro presumido, em que a base de cálculo seria o faturamento, podendo com
essa escolha reduzir o ônus tributário de uma forma lícita.
A cisão total pode ser ilustrada da seguinte maneira.

11
Figura 1 – Cisão total

Empresa "A"
Receptora

Empresa
Empresa "B"
"ABC"
Receptora
Extinta

Empresa "C"
Receptora

Já, a cisão parcial pode ser ilustrada da seguinte maneira.

Figura 2 – Cisão parcial

Empresa "A"
Receptora

Empresa
Empresa "B"
"ABC"
Receptora
Cindida

Empresa "C"
Receptora

3.2 Fusão societária — Código Civil, arts. 1.119 a 1.121, e LSA, art. 228

A Receita Federal (2018) define fusão da seguinte forma

A fusão é a operação pela qual se unem duas ou mais sociedades para


formar sociedade nova, que lhes sucederá em todos os direitos e
obrigações. Com a fusão, extinguem-se todas as sociedades
anteriores para dar lugar a uma só, na qual todas elas se fundem.
(Receita Federal, questão 18, 2018)

Segundo Crepaldi (2017, p. 237), fusão consiste em uma operação de


extinção de duas ou mais sociedades para a formação de uma nova sociedade
sob outra razão social, com igual ou diferente objeto social, com soma dos
patrimônios, dos direitos e das obrigações.
O Código Civil, art. 1.071, inciso VI, e art. 1.076, inciso I, estabelece que
será deliberado pelos sócios a incorporação, a fusão e a dissolução da
sociedade, ou a cessação do estado de liquidação. A fusão resulta na extinção
das sociedades que se unem para formar uma nova sociedade que sucederá em
todos os direitos e obrigações.
A fusão pode ser adotada com o intuito de otimizar a produção, diminuir
custos, compartilhar tecnologias, obter maior fatia do mercado, combater à
12
concorrência e ter maior perspectiva de lucros, além de reduzir a carga tributária
(Crepaldi, 2017, p. 238)
A redução da carga tributária por meio da fusão pode ser verificada
quando uma das empresas vem auferindo lucros e pagando tributos sobre esses
resultados ao unir-se com outra que vem acumulando prejuízos, reduziria a
tributação sobre o lucro mediante à compensação de prejuízos acumulados.
A fusão pode ser ilustrada da seguinte maneira.

Figura 3 – Fusão

Empresa
A

Empresa AB

Empresa
B

3.3 Incorporação

A Receita Federal (2018) define incorporação da seguinte forma:

A incorporação é a operação pela qual uma ou mais sociedades são


absorvidas por outra, que lhes sucede em todos os direitos e
obrigações.
Desaparecem as sociedades incorporadas, permanecendo, porém,
com a sua natureza jurídica inalterada, a sociedade incorporadora.
(Receita Federal, questão 16, 2018)

Nesse tipo de reestruturação societária, não há a formação de uma nova


sociedade, pois a incorporadora absorve e sucede uma ou mais empresas
incorporadas. O patrimônio da sociedade incorporada agrega ao patrimônio da
incorporadora, por exemplo, a empresa A incorpora a empresa B, permanecendo
apenas a empresa A.
De acordo com a Lei das Sociedades Anônimas, art. 227, a personalidade
jurídica da empresa incorporada é extensa e seus direitos e obrigações são
transferidos para a incorporadora. O planejamento tributário abrange a
compensação de prejuízos acumulados mediante a incorporação.
A fusão pode ser ilustrada da seguinte maneira.
13
Figura 4 – Incorporação

Empresa AB Empresa C Empresa ABC

TEMA 4 – COMPENSAÇÃO DE PREJUÍZOS E INCORPORAÇÃO E ABSORÇÃO


DE PREJUÍZOS PELA INCORPORADORA

A reorganização societária pode viabilizar diversos negócios. Segundo


Crepaldi (2017, p. 241), pode ser realizada por meio de:

 encerramento da empresa existente e abertura de uma nova empresa;


 compra e venda de ativos de participações societárias de empresas de
fundo de comércio;
 acréscimos e reduções de capital social;
 transformação, cisão, fusão e incorporação;
 integração de ações;
 investimentos em grupos de sociedade;
 consórcio.

As operações de cisão, fusão e incorporação são medidas adotadas como


solução de continuidade de uma empresa, transferindo um conjunto de direitos
e obrigações por um processo de sucessão.

4.1 Compensação de prejuízos

De acordo com o RIR/2018, art. 585, parágrafo único, a compensação de


prejuízos é limitada na cisão parcial, em que a pessoa jurídica poderá compensar
os seus próprios prejuízos fiscais na proporção remanescente do patrimônio
líquido. No caso da incorporação, fusão ou cisão total, não é permitida a
utilização de prejuízos fiscais da sucedida.

 Exemplo 1

A empresa X é cindida parcialmente na proporção de 20% do seu


patrimônio líquido e possui prejuízos remanescentes de R$ 200.000,00,

14
escriturados na parte B do Livro Eletrônico de Apuração do Lucro Real (E-
LALUR). Portanto, deverá baixar R$ 200.000 x 20% = R$ 40.000,00 dos
prejuízos registrados na parte B do E-LALUR. O restante R$ 160.000,00 (R$
200.000,00 – R$ 40.000,00) poderá compensar com seus próprios prejuízos
fiscais, apurados após a cisão. Nos casos de fusão e incorporação, não há
previsão legal de a empresa sucessora compensar os prejuízos fiscais apurados
na empresa sucedida.

 Exemplo 2

Uma cisão parcial ocorre na empresa Y e 60% do seu patrimônio líquido


é repassado para uma empresa nova. A empresa cindida mantinha na parte B
do E-LALUR um prejuízo fiscal acumulado de períodos anteriores de R$
300.000,00. O Lucro Real apurado antes da compensação foi de R$ 200.000,00.
Logo, na apuração do Lucro Real, obrigatório em razão da cisão parcial,
absorveu R$ 60.000,00 (30% de R$ 200.000,00). Em contrapartida, pode
permanecer no E-LALUR, para compensação futura, o valor de R$ 96.000,00
(R$ 300.000,00 – R$ 60.000,00) x 40%), devendo ser baixado, além dos R$
60.000,00, o valor de R$ 144.000,00 (R$ 300.000,00 – R$ 60.000,00 – R$
96.000,00).

4.2 Incorporação e absorção de prejuízos pela incorporadora

O RIR/2018 não permite a compensação de prejuízos fiscais apurados em


exercícios anteriores da incorporada na incorporadora. Apesar disso, a
incorporação pode ser utilizada como mecanismo de redução da carga tributária.
Se a incorporada tiver prejuízos fiscais de R$ 500.000,00, esse valor não poderá
ser aproveitado pela incorporadora, mas não há restrição na incorporação de
uma empresa que tenha prejuízos com outra que tenha lucros. Assim, os lucros
provenientes da incorporação passam a ser compensados com os prejuízos pela
incorporadora.

 Exemplo 1

A empresa Quadrante tem prejuízos fiscais de R$ 300.000,00. Ela


incorpora a empresa Lunar, cujo lucro tributável esperado após a incorporação
é de R$ 1.000.000,00 e não possui prejuízos fiscais acumulados. A projeção
fiscal seria a seguinte:
Quadrante: prejuízos fiscais de R$ 300.000,00.
15
Lunar: lucro fiscal tributável esperado de R$ 1.000.000,00.
Quadrante: lucro fiscal esperado de R$ 700.000,00 (R$ 1.000.000,00 –
R$ 300.000,00). Isso quer dizer que, de certa forma, o prejuízo da empresa
Quadrante foi compensado direto no resultado.
O comparativo do antes e depois da incorporação pode ser observado no
Quadro 3 a seguir.

Quadro 3 – Incorporação e absorção de prejuízos pela incorporadora

Descrição Antes (R$) Depois (R$) Diferença(R$)


Lucro/Prejuízo 1.000.000,00 700.000,00 300.000,00
IRPJ devido 15% 150.000,00 105.000,00 45.000,00
IRPJ adicional 10% 76.000,00 46.000,00 30.000,00
CSLL 9% 90.000,00 63.000,00 27.000,00
Total IRPJ e CSLL 316.000,00 214.000,00 102.000,00

Embora seja uma operação legal, a Receita Federal questiona o


procedimento e o Superior Tribunal de Justiça (STJ) tem dado ganho de causa
ao Fisco, em virtude da estrita legalidade, considerando que houve simulação
para pagar menos tributo. Assim, os administradores devem avaliar a situação
com prudência.

TEMA 5 – CISÃO SEM APURAÇÃO DE GANHO DE CAPITAL

O ganho de capital na alienação de bens ou direitos pode ser evitado


mediante a cisão. O RIR/2018, art. 520, determina que:

Art. 520. Não serão computadas, para fins de determinação do lucro


real, as importâncias creditadas a reservas de capital que o
contribuinte, com a forma de companhia, receber dos subscritores de
valores mobiliários de sua emissão a título de:
I - ágio na emissão de ações por preço superior ao valor nominal ou a
parte do preço de emissão de ações sem valor nominal destinadas à
formação de reservas de capital;
II - valor da alienação de partes beneficiárias e bônus de subscrição; e
III - lucro na venda de ações em tesouraria.
Parágrafo único. O prejuízo na venda de ações em tesouraria não será
dedutível para fins de determinação do lucro real.

Na reorganização societária, a empresa vendedora transfere seus bens e


direitos pelo valor contábil, ou seja, não haverá apuração de ganho de capital
nessa transferência. Ao invés disso, o valor pago a mais na negociação será
escriturado na empresa compradora como ágio na conta de reserva de capital,
sem tributação, segundo RIR/2018, art. 520, inciso I. E, o registro da variação da
participação societária, na empresa vendedora, será realizado como

16
equivalência patrimonial, também sem tributação, conforme art. 509 do
RIR/2018.
Na sequência, a empresa Benvinda S.A. tem participação na empresa
Fortes S.A. A empresa Futurística faz uma oferta a um valor contábil superior
pela aquisição da Fortes S.A. Logo, há a permuta das contas contábeis e
contabilização do ágio na aquisição do investimento (Futurística S.A). Este ágio
não é tributado. Então, a empresa investidora (Futurística S.A) é cindida,
constituindo uma nova empresa (Pensante S.A), em que os bens e direitos são
transferidos para esta nova sociedade cuja participação pertencerá à empresa
investidora (Futurística S.A). Os recursos financeiros ficarão com a investidora
para posteriormente serem transferidos para a empresa vendedora (Benvinda
S.A.), por meio da extinção da nova sociedade, após a conclusão da operação
de cisão.

 Exemplo 1

A empresa Benvinda S.A. tem uma participação societária na empresa


Fortes S.A., registrada pelo valor contábil de R$ 100.000,00, recebendo uma
oferta pela aquisição desta por R$ 150.000,00.
A venda direta resulta em um ganho de capital de R$ 50.000,00 (R$
150.000,00 – R$ 100.000,00), sobre os quais incidirão IRPJ de 25% e CSLL de
9%.

Quadro 4 – Venda direta com ganho de capital

Discriminação R$
Valor contábil 100.000,00
Valor de venda 150.000,00
Ganho de capital 50.000,00
IRPJ e Adicional do IR (15% + 10%) 12.500,00
CSLL (9%) 4.500,00
Total IRPJ e CSLL 17.000,00

No entanto, foi decidido executar a negociação em forma de cisão de nova


empresa. Logo, a participação societária foi integralizada na nova empresa
chamada Futurística S.A., pelo valor contábil de R$ 100.000,00, correspondente
a 9.000 ações ordinárias. O registro contábil na empresa Benvinda S.A. será de
transferência entre contas:

 Débito: participações – Futurística S.A. (ativo não circulante –


Investimentos) – R$ 100.000,00;

17
 Crédito: participações – Fortes S.A. (ativo não circulante – investimentos)
– R$ 100.000,00;
 Histórico: integralização de capital, por meio de transferência de
participação societária da Fortes S.A. para a Futurística S.A.

Na sequência, a Futurística S.A. emitiu 6.000 ações ordinárias, sendo elas


subscritas e integralizadas pela compradora, no valor de R$ 150.000,00,
mediante depósito bancário.
O capital social da Futurística será o seguinte:

Quadro 5 – Participação societária

Participação Número de Ações Valor Participação (R$)


Benvinda 9.000 100.000,00
66.666,67
Futurística 6.000
(100.000/9.000*6.000)
Total 15.000 166.666,67

A diferença entre o valor da participação da compradora (R$ 66.666,67) e


o valor total de integralização (R$ 150.000,00) constituirá ágio na emissão de
ações, no valor de R$ 83.333,33.
O balancete de verificação da Futurística S.A., depois das operações
citadas, ficará da seguinte forma:

Quadro 6 – Balancete de verificação da Futurística S.A.

Futurística S.A.
Ativo R$
Banco Conta Movimento 150.000,00
Participações Societárias Fortes S.A. 100.000,00
Total do Ativo 250.000,00
Passivo R$
Capital Social Subscrito 166.666,67
Ágio na Emissão de Ações 83.333,33
Total do Passivo 250.000,00

A reserva de capital, constituída pelo ágio na emissão de ações, é


capitalizada e apresentada no balancete de verificação conforme segue:

Quadro 7 – Balancete de verificação da Futurística S.A.

Futurística S.A.
Ativo R$
Banco Conta Movimento 150.000,00
Participações Societárias Fortes S.A. 100.000,00
Total do Ativo 250.000,00
Passivo R$
Capital Social Subscrito 250.000,00

18
Ágio na Emissão de Ações -
Total do Passivo 250.000,00

O registro contábil da variação percentual na empresa Benvinda S.A., em


decorrência da variação na percentagem de participação na Futurística S.A.,
será mediante equivalência patrimonial.

Quadro 8 – Cálculo da equivalência patrimonial Benvinda S.A.

Benvinda S.A. (R$)


Total de ações detidas na Futurística S.A. 9.000
Total de ações do capital social da Futurística S.A. 15.000
Participação = 9.000 dividido por 15.000 60%
Patrimônio líquido da Futurística S.A. 250.000,00
Equivalência patrimonial = R$ 250.000,00 × 60% 150.000,00
Resultado da equivalência patrimonial
Total da equivalência patrimonial 150.000,00
Valor contábil 100.000,00
Resultado da equivalência 50.000,00

O lançamento contábil será:

 Débito: participações – Futurística S.A. (Ativo Não Circulante –


Investimentos) – R$ 50.000,00;
 Crédito: resultado da equivalência patrimonial (Resultado) – R$
50.000,00.

Na sequência, é realizada a cisão da Futurística S.A., formando uma nova


sociedade, sendo vertido 60% do capital social (R$ 150.000,00) para ela, com
transferência equivalente de Bancos Conta Movimento.
A nova sociedade, Pensante S.A. será controlada 100% da empresa
Benvinda S.A. A empresa Futurística S.A. ficará com as participações societárias
e será controlada 100% pela compradora. Assim, os balancetes de verificação
das duas empresas, após a cisão, ficarão da seguinte forma:

Quadro 9 – Balancete da Pensante Quadro 10 – Balancete da


S.A. Futurística S.A.

Pensante S.A. Futurística S.A.


Ativo R$ Ativo R$
Banco Conta Participações
150.000,00 100.000,00
Movimento Societárias Fortes S.A.
Total do Ativo 150.000,00 Total do Ativo 100.000,00
Passivo R$ Passivo R$
Capital Social Capital Social
150.000,00 100.000,00
Subscrito Subscrito
Total do Passivo 150.000,00 Total do Passivo 100.000,00

19
Após a conclusão de todas as operações, a empresa Pensante S.A. é
extinta, transferindo-se ao caixa da Benvinda S.A. os recursos financeiros. Não
há ganho de capital a calcular, uma vez que a participação é extinta (de R$
150.000,00 depois a equivalência patrimonial) é igual aos recursos financeiros
transferidos. A compradora poderá extinguir ou manter a Futurística S.A.

5.1 Questionamento do fundamento econômico

A princípio, a prática apresentada é legal, mas a Receita Federal tem


fiscalizado e autuado os contribuintes que utilizam essa forma de planejamento.
É de competência do contribuinte analisar os fundamentos econômicos e adotar
medidas jurídicas de proteção adicional que julgar necessárias.
Existe outra possibilidade, o diferimento. Segundo Crepaldi (2017, p. 248),
não é interessante pela perspectiva do planejamento, visto que implica na
postergação de uma despesa. A previsão legal do diferimento consta no art. 504,
do RIR/2018.

5.2 Condições de diferimento

A parte do ganho de capital realizada mediante alienação ou liquidação


ou por meio de quotas de depreciação, amortização ou exaustão deve ser
reconhecida no lucro real de cada período de apuração conforme estabelecido
no art. 501, do RIR/2018.

Art. 501. Serão classificados como ganhos ou perdas de capital e


computados, para fins de determinação do lucro real, os resultados na
alienação, na desapropriação, na baixa por perecimento, na extinção,
no desgaste, na obsolescência ou na exaustão, ou na liquidação de
bens do ativo não circulante, classificados como investimentos,
imobilizado ou intangível.

Dessa forma, observa-se o tratamento legal do diferimento para o ganho


de capital.

TROCANDO IDEIAS

Uma das formas de as empresas promoverem o planejamento tributário é


por meio da reorganização societária. Nesse sentido, a contabilidade é essencial
na execução do estudo. Quais informações contábeis são necessárias para o
estudo do planejamento tributário, a fim de realizar uma reorganização
societária?
NA PRÁTICA

A reorganização societária pode proporcionar o aumento no faturamento


ou a redução de gastos, inclusive é um instrumento de sobrevivência. Ao aplicar
a estrutura mais adequada para a empresa, é possível manter a lucratividade em
cenários negativos. Sendo assim, que outros benefícios podem ser obtidos com
a reorganização societária?
A resposta esperada para essa questão pode ser encontrada ao final
deste material, após a seção Referências.

FINALIZANDO

O governo não proíbe a realização do planejamento tributário, mas este


deve ser utilizado com prudência pelas empresas. A reorganização societária
tem sido questionada pela Receita Federal por caracterizar-se simulação. No
entanto, se bem estudada, pode trazer vantagens significativas para as
empresas. A contabilidade faz parte do processo de estudo do melhor regime
tributário e da reorganização societária.
Para a escolha do regime tributário mais econômico para a empresa, é
imprescindível analisar todos os tributos da operação e ainda as obrigações
acessórias. Os regimes tributários podem ser: Microempreendedor Individual,
Simples Nacional, Lucro Presumido e Lucro Real.
As modalidades de reorganização societária são: transformação,
incorporação, fusão ou cisão.

 transformação: alteração do tipo da sociedade;


 incorporação: uma ou mais sociedades são incorporadas por outra;
 fusão: união de duas ou mais sociedades em uma única empresa, sendo
extintas todas as sociedades, originando uma nova;
 cisão: uma única empresa transfere seu patrimônio para outras empresas
e deixa de existir.

Para cada estudo, deve-se analisar a legislação vigente com


profundidade. As lacunas podem ser utilizar em favor da empresa desde que
utilizadas com coerência e prudência.

21
REFERÊNCIAS

BRASIL. Decreto n. 9.580, de 22 de novembro de 2018. Regulamenta a


tributação, a fiscalização, a arrecadação e a administração do Imposto sobre a
Renda e Proventos de Qualquer Natureza. Disponível em:
<http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_ato2015-2018/2018/decreto/D9580.htm>.
Acesso em: 16 fev. 2020.

______. Lei Complementar n. 123, de 14 de dezembro de 2006. Institui o


Estatuto Nacional da Microempresa e da Empresa de Pequeno Porte. Disponível
em: <http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Leis/LCP/Lcp123.htm>. Acesso em:
16 fev. 2020.

______. Lei Complementar n. 155, de 27 de outubro de 2016. Altera a Lei


Complementar no 123, de 14 de dezembro de 2006. Disponível em:
<https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/LCP/Lcp155.htm>. Acesso em: 16
fev. 2020.

______. Lei n. 10.406, 10 de janeiro de 2002. Institui o Código Civil. Diário


Oficial da União, Brasília, DF, 11 jan. 2002. Disponível em:
<http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/LEIS/2002/L10406.htm>. Acesso em: 16
fev. 2020.

______. Lei n. 10.684, de 30 de maio de 2003. Disponível em:


<http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/LEIS/2003/L10.684.htm>. Acesso em: 16
fev. 2020.

______. Lei n. 12.814, de 16 de maio de 2013. Altera a Lei nº 12.096, de 24 de


novembro de 2009. Disponível em:
<http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2011-2014/2013/Lei/L12814.htm>.
Acesso em: 16 fev. 2020.

______. Lei nº 9.430, de 27 de dezembro de 1996. Dispõe sobre a legislação


tributária federal, as contribuições para a seguridade social, o processo
administrativo de consulta e dá outras providências. Disponível em:
<http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/LEIS/L9430.htm>. Acesso em: 16 fev.
2020.

22
______. RECEITA FEDERAL. Ministério da Economia. Dados, informações e
gráficos setoriais. Disponível em:
<http://receita.economia.gov.br/dados/receitadata/estudos-e-tributarios-e-
aduaneiros/estudos-e-estatisticas/estudos-diversos/dados-informacoes-e-
graficos-setoriais-2008-a-2012>. Acesso em: 14 out. 2019.

______. RECEITA FEDERAL. MINISTÉRIO DA ECONOMIA. ECF -


Escrituração Contábil Fiscal. 4 jun. 2019. Disponível em:
<http://receita.economia.gov.br/orientacao/tributaria/declaracoes-e-
demonstrativos/ecf-escrituracao-contabil-fiscal/ecf-escrituracao-contabil-fiscal>.
Acesso em: 16 fev. 2020.

CHAVES, F. C. Planejamento tributário na prática: gestão tributária aplicada.


4. ed. São Paulo: Atlas, 2017.

CREPALDI, S. Planejamento tributário. 2. ed. São Paulo: Saraiva, 2017.

MOCIVUNA, I. N.; THOMPSON, C. D.; SILVA, J. R. O propósito negocial como


critério de validade de planejamentos tributários, segundo o entendimento do
CARF. Sumários de Revistas Brasileiras.org, 2019, v. 9, n.1. Disponível em:
<https://www.sumarios.org/artigo/o-prop%C3%B3sito-negocial-como-
crit%C3%A9rio-de-validade-de-planejamentos-tribut%C3%A1rios-segundo-o>.
Acesso em: 16 fev. 2020.

PORTAL DO EMPREENDEDOR – MEI. Legislação: leis e decretos. Disponível


em: <http://www.portaldoempreendedor.gov.br/legislacao>. Acesso em: 16 fev.
2020.

23
GABARITO

 Diminuição da carga tributária;


 Maior lucratividade em períodos de crise;
 Fortalecimento da marca no mercado;
 Expansão da clientela;
 Facilidade na captação de recursos;
 Acanhamento tecnológico de uma empresa mais moderna;
 Organização societária mais eficiente.

24
PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO
AULA 4

Profª Daiane Lolatto


CONVERSA INICIAL

Nesta aula, será estudado o planejamento tributário através do lucro real,


exclusões e adições ao lucro real, Programa de Alimentação do Trabalhador
(PAT), juros sobre capital próprio e participação dos empregados nos lucros.
O lucro real pode ser utilizado por qualquer empresa, mas é obrigatório
para determinadas pessoas jurídicas. A base de cálculo para fins de apuração
do IRPJ e CSLL é o lucro real, o qual é determinado a partir do lucro contábil
acrescido de ajustes positivos e negativos exigidos pela legislação fiscal,
conforme descrito no art. 258, do RIR/2018. Assim, o esquema para apuração é
o seguinte: lucro ou prejuízo contábil (+) ajustes fiscais positivos (adições) (-)
ajustes fiscais negativos (exclusões) (=) lucro real ou prejuízo fiscal do período.
O PAT faz parte do planejamento tributário na apuração do lucro real, pois
pode ser deduzido direto do IRPJ. A dedução relativa ao incentivo ao PAT está
limitada a 4% do IRPJ sem a inclusão do adicional.
Ainda, a lei estabelece que as pessoas jurídicas tributadas pelo lucro real,
que remunerarem pessoas físicas ou jurídicas a títulos de juros sobre o capital
próprio, poderão deduzir os valores pagos do IRPJ e da CSLL a pagar.
Por fim, a participação dos empregados nos lucros também poderá ser
deduzida do IRPJ e CSLL a pagar como despesa operacional dentro do próprio
exercício de sua constituição.

CONTEXTUALIZANDO

Uma das dúvidas mais frequentes do empreendedor corresponde à


escolha do regime de tributação. Determinadas pessoas jurídicas devem
obrigatoriamente optar pelo regime do lucro real em virtude da atividade que
exercem ou pelo fato de auferirem receita bruta anual superior a R$ 78 milhões.
Entretanto, quais são as pessoas jurídicas interessadas na apuração pelo lucro
real?

Saiba mais
Conheça os três regimes tributários. Disponível em:
<http://www.sebrae.com.br/sites/PortalSebrae/ufs/ap/artigos/conheca-os-tres-
regimes-tributarios,1ddf8178de8c5610VgnVCM1000004c00210aRCRD>.
Acesso em: 16 fev. 2020.

2
TEMA 1 – PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO ATRAVÉS DO LUCRO REAL

De acordo com a Lei n. 9.430/96, o IRPJ será determinado com base no


lucro real, presumido ou arbitrado, com apuração trimestral encerrada em 1º de
março, 30 de junho, 30 de setembro e 31 de dezembro de cada ano-calendário.
Nos casos de reorganização societária e extinção da pessoa jurídica, a apuração
da base de cálculo e do imposto devido será efetuada na data desse evento.
As pessoas jurídicas obrigadas à apuração do lucro real, conforme art.
257 do RIR/2018, são aquelas que:

 a receita total anual seja superior ao limite de R$ 78.000.000,00 ou de R$


6.500.000,00, multiplicado pelo número de meses do período, quando
inferior a 12 meses;
 as atividades sejam de bancos comerciais, bancos de investimentos,
bancos de desenvolvimento, agências de fomento, caixas econômicas,
sociedades de crédito, financiamento e investimento, sociedades de
crédito imobiliário, sociedades corretoras de títulos, valores mobiliários e
câmbio, sociedades de crédito ao microempreendedor e à empresa de
pequeno porte, distribuidoras de títulos e valores mobiliários, empresas
de arrendamento mercantil, cooperativas de crédito, empresas de
seguros privados e de capitalização e entidades abertas de previdência
complementar;
 os lucros, rendimentos ou ganhos de capital obtidos sejam provenientes
do exterior;
 os benefícios fiscais utilizados são inerentes à isenção ou à redução do
imposto de renda, autorizadas pela legislação tributária;
 o pagamento mensal do imposto de renda tenha sido efetuado no decorrer
do ano-calendário, sobre a base de cálculo estimada;
 as atividades realizadas sejam de prestação cumulativa e contínua de
serviços de assessoria creditícia, mercadológica, gestão de crédito,
seleção e riscos, administração de contas a pagar e a receber, compras
de direitos creditórios resultante de vendas mercantis a prazo ou de
prestação de serviços (factoring);
 a realização de atividades seja de securitização de créditos imobiliários,
financeiros e do agronegócio, as Sociedades de Propósitos Específicos

3
(SPE) e empresas que emitem ações admitidas à negociação em
segmento especial.

No lucro real trimestral, o imposto de renda será pago em quota única, até
o último dia útil do mês subsequente ao do encerramento do trimestre. No lucro
real anual, o pagamento poderá ser realizado mensalmente até o último dia útil
do mês subsequente sobre a base de cálculo estimada, ou apurado em balanço
ou balancete de suspensão ou redução ou o pagamento poderá ser realizado
até o último dia útil do mês de março do ano subsequente, acrescido de juros
sobre o ajuste anual.
A escolha da apuração trimestral ou anual refletirá no montante a pagar
do imposto, logo, deve-se considerar as expectativas de lucro e a
representatividade dos ganhos em relação à receita bruta etc.
A fiscalização das empresas optantes pelo lucro real tende a ser maior
que nas empresas optantes pelo lucro presumido. Enquanto, no lucro real as
empresas registram as despesas dedutíveis, no lucro presumido o fisco
determina os percentuais de presunção para apuração do imposto de renda.
Assim, a fiscalização está relacionada ao nível de complexidade de apuração de
tributos e ao cumprimento das obrigações acessórias.

1.1 Lucro real trimestral

Uma parcela significativa das empresas brasileiras fatura menos nos


meses de janeiro e fevereiro e essa variação no faturamento gera distorções
tributárias.
Na apuração do lucro real trimestral, há restrições específicas e que pode
levar a empresa a pagar mais IRPJ e CSLL, uma vez que, se a empresa apura
prejuízo fiscal no primeiro trimestre, ela só poderá compensar 30% do lucro real
nos trimestres seguintes. Sendo assim, a empresa pagaria menos pela
estimativa mensal, utilizando de balancetes de suspensão.
Caso prático:

 opção: lucro real trimestral;


 prejuízo fiscal no 1º trimestre/2019: R$ 200.000,00;
 lucro real no 2º trimestre/2019: R$ 50.000,00;
 prejuízo compensável 30% de R$ 50.000,00: R$ 15.000,00;

4
 lucro real após a compensação de prejuízo do 1º trimestre: R$
35.000,00.

O limite de compensação de 30% do lucro apurado no trimestre resulta


em pagamento superior.

1.2 Lucro real anual

Caso a empresa optasse pelo lucro real anual com balancetes de


suspensão mensais, a apuração seria a seguinte:
Caso prático:
 opção: lucro real anual;
 prejuízo fiscal de 1/1/2019 a 31/3/2019: R$ 200.000,00;
 lucro real de 1/4/2019 a 30/6/2019: R$ 50.000,00;
 prejuízo fiscal de 1/1/2019 a 30/6/2019: R$ 150.000,00;
 IRPJ e CSLL a pagar: R$ 0,00.
As empresas optantes pelo lucro real tendem a optar pelo pagamento
anual. Conforme mencionado por Crepaldi (2017, p. 132), uma das vantagens
da apuração pelo lucro real anual é que os prejuízos de um trimestre ou mês não
sofrem restrições de compensação, desde que utilizados dentro do próprio ano-
calendário e a empresa pode suspender ou reduzir os pagamentos mensais do
imposto ao perceber que houve recolhimento a mais no mês anterior, utilizando
os balanços parciais, os quais consistem em demonstrações provisórias que a
empresa elabora recolher o IRPJ durante o ano-calendário. O balanço
permanente somente é elaborado em 31 de dezembro. Esse sistema de
apuração denomina-se de lucro real por estimativa.

1.3 Vantagens e desvantagens do lucro real anual

As atividades sujeitas à sazonalidade podem pagar menos IRPJ e CSLL


na apuração pelo lucro real anual, visto que compensam integralmente o prejuízo
de um mês com os lucros dos meses seguintes. A legislação tributária determina
que é possível compensar prejuízos fiscais anteriores ou do mesmo exercício,
reduzir ou suspender o recolhimento do IRPJ e da CSLL, adotando balancetes
mensais, reconhecer créditos do PIS e da COFINS e possibilitar um
planejamento tributário mais amplo.

5
Em contrapartida, lucro real anual impossibilita o pagamento parcelado do
IRPJ, como ocorre no real trimestral, sendo uma das desvantagens deste
sistema de apuração. Ainda, as empresas terão que manter uma escrituração
contábil mais apurada para evitar sanções fiscais.

TEMA 2 – EXCLUSÕES E ADIÇÕES AO LUCRO REAL

No Lucro Real, são realizados ajustes ao Lucro Contábil, denominados


pelo RIR/2018 de adições e exclusões. Também é possível realizar a
compensação de prejuízos fiscais apurados em exercícios anteriores, limitado a
30% do lucro real antes da compensação. A legislação permite apurar o lucro
trimestralmente ou anualmente. O planejamento tributário deve contemplar os
tributos em geral, principalmente o ICMS, PIS/PASEP e COFINS apurados pelo
regime não cumulativo.
Suponha-se que a Crescente é uma empresa que desde o início apurou
os tributos pelo lucro real. Nos três primeiros anos, a empresa apurou prejuízos
fiscais no valor total de R$ 130.000,00. Em 2018, a empresa apresentou um lucro
de R$ 400.000,00, antes do cálculo do IRPJ e CSLL. Sabe-se que neste lucro
está incluso o valor R$ 40.000,00, que representa despesas não dedutíveis.
Assim, o cálculo do IRPJ e CSLL da empresa Crescente em 2018 é de:

Quadro 1 – Exclusões e adições do lucro real

Lucro antes do Imposto de Renda R$ 400.000,00


(+) Adições R$ 40.000,00
Lucro Líquido Ajustado R$ 440.000,00
(-) Compensação Prejuízo Fiscal (R$ 130.000,00)
Lucro Fiscal R$ 310.000,00
CSLL – 9% R$ 27.900,00
IRPJ – 15% R$ 46.500,00
IRPJ – 10% R$ 7.000,00

As adições do lucro real se referem às despesas indedutíveis e as receitas


tributáveis registradas na contabilidade. As exclusões se referem às despesas
dedutíveis não lançadas na contabilidade e receitas não tributáveis. As
exclusões para fins de apuração do lucro real de acordo com o art. 261, do
RIR/2018, são resumidamente:

I. os valores cuja dedução seja autorizada e que não tenham sido


considerados na apuração do lucro líquido do período de apuração;

6
II. os resultados, os rendimentos, as receitas e outros valores considerados
na apuração do lucro líquido que não sejam incluídos no lucro real; e
III. compensação de prejuízo fiscal apurado em períodos de apuração
anteriores, limitada a trinta por cento do lucro líquido ajustado pelas
adições e exclusões desde que o prejuízo fiscal possa ser comprovado
por meio de livros e os documentos exigidos pela legislação fiscal.

O RIR/2018 específica estes itens no parágrafo único do referido artigo.

2.1 As adições na parte “A” do e-Lalur

As adições para fins de apuração do lucro real são adicionadas ao lucro


contábil. O art. 260 do RIR/2018 determina as despesas indedutíveis, como as
doações e as despesas com brindes etc.
Assim, uma empresa que apurou um lucro contábil de R$ 400.000,00, mas
contabilizou despesas indedutíveis de R$ 40.000,00 deverá ajustar o lucro
contábil, por meio do E-Lalur, visto que esse lucro não pode e não deve ser
alterado contabilmente.
O E-Lalur é composto pela parte “A” que se destina aos lançamentos de
ajuste do lucro líquido do período, ou seja, adições, exclusões e compensações.
E a parte “B” se destina ao controle dos valores que não contam na escrituração
contábil, mas que influenciam no lucro real de períodos futuros.

2.2 Administração de um prejuízo fiscal elevado

Os prejuízos fiscais apurados em períodos anteriores podem ser


compensados com o lucro líquido ajustado. No entanto, essa compensação é
limitada a 30% do lucro real antes da compensação. Cabe a empresa administrar
os prejuízos fiscais elevados, como:

 arbitrar os estoques: o método de avaliação do estoque reflete


diretamente no resultado da empresa ao registrar o Custo das
Mercadorias Vendidas (CMV);
 diferir despesas: o diferimento das despesas pode ser utilizado para
compensar lucros previstos;
 rateio das despesas: fazer rateio de despesas operacionais comuns, para
empresas controladas em conjunto, por meio de contrato escrito,
utilizando as despesas rateadas nas empresas lucrativas.
7
2.3 Caso prático

Considerando os seguintes valores constantes na Demonstração do


Resultado do Exercício (DRE) da empresa Bom Sucesso, referente ao exercício
de 2018.

Quadro 2 – Demonstração do Resultado do Exercício (DRE)

Demonstração do Resultado do Exercício (DRE)


Receita bruta R$ 3.500.000,00
(-) Deduções sobre vendas R$ 793.000,00
Tributos incidentes sobre vendas R$ 665.000,00
Devoluções R$ 128.000,00
(=) Receita líquida R$ 2.707.000,00
(-) Custo das mercadorias vendidas R$ 1.950.000,00
(=) Lucro bruto operacional 757.000,00
(-) Despesas operacionais R$ 257.000,00
(-) Outras despesas operacionais R$ 100.000,00
(=) Lucro líquido operacional R$ 400.000,00
(+) Resultados não operacionais R$ 173.000,00
(+) Resultado Positivo com Equivalência Patrimônio R$ 27.000,00
(=) Resultado do exercício antes das provisões para
R$ 600.000,00
tributos
Provisão IRPJ
Provisão CSLL
(=) Lucro líquido do exercício

Sabendo-se que a empresa efetuou contribuições e doações em valor de


R$ 10.000,00. Observação: As contribuições e doações somente são dedutíveis
dentro do limite de 2% calculado sobre o lucro operacional, na forma do art. 377,
II, do RIR/2018, atendidos os pressupostos legais.
Entre as despesas operacionais, constam despesas que a sociedade
autorizou relativamente à:

1. pagamentos de despesas com alimentação dos sócios, no valor de R$


22.000,00 (art. 260, inciso IV, RIR/2018);
2. pagamento de multas de trânsito, no valor de R$ 1.600,00 (art. 352,
parágrafo 5º, RIR/2018);
3. pagamento de despesas de brindes, no valor de R$ 2.400,00 (art. 260,
inciso VII, RIR/2018);
4. multa paga em atraso de contribuição mensal patronal ao INSS no valor
de R$ 3.540,00 (art. 352, parágrafo 5º, RIR/2018);
5. a empresa registrou perdas estimadas para crédito de liquidação duvidosa
no valor de R$ 6.400,00 (art. 347, RIR/2018).
Observações:

8
1. a empresa possuía prejuízos fiscais acumulados de exercícios anteriores
em valor de R$ 1.400.000,00 (ver limitação de 30%);
2. a empresa possuía base de cálculo negativa de CSLL, no valor de R$
386.480,00 (ver limitação de 30%);
3. o valor da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido é indedutível para
fins de cálculo do Lucro Real.
Informando-se ainda que o Imposto de Renda sobre o lucro real pela
alíquota de 15% e que o adicional é cobrado à alíquota de 10% sobre o lucro
que exceder a R$ 240.000,00 (anual), pergunta-se:
 Qual é o valor da provisão para o Imposto de Renda?
 Qual é o valor da provisão para a Contribuição Social?
 Qual é o valor do Resultado do Exercício, após as provisões?
A apuração do IRPJ será:

Quadro 3 – Demonstração para apuração do IRPJ

Demonstração para apuração do IRPJ

Demonstração do lucro real


Lucro líquido após a CSLL R$ 561.847,20
(+) Adições R$ 72.352,80
CSLL (RIR/2018, art. 352, § 6º) R$ 38.253,60
Doações
(Lucro Operacional + doações) x 2% = limite
R$ 1.800,00
R$ 400.000,00 + R$10.000,00 x 2% = R$ 8.200,00 limite
R$ 10.000,00 – R$ 8.200,00 = R$ 1.800,00
Pagamento de despesas com alimentação dos sócios R$ 22.000,00
Multas de trânsito R$ 1.600,00
Brindes R$ 2.400,00
Perdas estimadas para crédito de liquidação duvidosa R$ 6.400,00
(-) Exclusões R$ 27.000,00
Resultado positivo equivalência patrimonial R$ 27.000,00
Lucro real antes da compensação de prejuízos fiscais
Resultado do Exercício antes das provisões para tributos + R$ 607.200,00
adições – exclusões
(-) Compensação de prejuízos fiscais de exercícios anteriores (30%) R$ 182.160,00
Lucro real do período R$ 425.040,00
Cálculo do IRPJ
Alíquota normal (15%) R$ 63.756,00
Adicional (10%)
R$ 18.504,00
Lucro real do período – R$ 240.000,00 limite x 10%
Total do IRPJ R$ 82.260,00

A apuração da CSLL será:

9
Quadro 4 – Demonstração para apuração da CSLL

Demonstração para apuração da CSLL

Demonstração do lucro real


Lucro líquido antes da CSLL R$ 600.000,00
(+) Adições R$ 34.200,00
Doações
(Lucro Operacional + doações) x 2% = limite
R$ 1.800,00
R$ 400.000,00 + R$10.000,00 x 2% = R$ 8.200,00 limite
R$ 10.000,00 – R$ 8.200,00 = R$ 1.800,00
Pagamento de despesas com alimentação dos sócios R$ 22.000,00
Multas de trânsito R$ 1.600,00
Brindes R$ 2.400,00
Perdas estimadas para crédito de liquidação duvidosa R$ 6.400,00
(-) Exclusões R$ 27.000,00
Resultado positivo equivalência patrimonial R$ 27.000,00
Lucro real antes da compensação de prejuízos fiscais
Resultado do Exercício antes das provisões para tributos + R$ 607.200,00
adições – exclusões
(-) Compensação de prejuízos fiscais de exercícios anteriores (30%) R$ 182.160,00
Lucro real do período R$ 425.040,00
Total da CSLL (9%) R$ 38.253,60

A apresentação da provisão para IRPJ e CSLL na DRE será:

Quadro 5 – Demonstração do Resultado do Exercício com provisões

Demonstração do Resultado do Exercício (DRE)


Receita bruta R$ 3.500.000,00
(-) Deduções sobre vendas R$ 793.000,00
Tributos incidentes sobre vendas R$ 665.000,00
Devoluções R$ 128.000,00
(=) Receita líquida R$ 2.707.000,00
(-) Custo das mercadorias vendidas R$ 1.950.000,00
(=) Lucro bruto operacional 757.000,00
(-) Despesas operacionais R$ 257.000,00
(-) Outras despesas operacionais R$ 100.000,00
(=) Lucro líquido operacional R$ 400.000,00
(+) Resultados não operacionais R$ 173.000,00
(+) Resultado Positivo com Equivalência Patrimônio R$ 27.000,00
(=) Resultado do exercício antes das provisões para
R$ 600.000,00
tributos
Provisão IRPJ R$ 82.260,00
Provisão CSLL R$ 38.253,60
(=) Lucro líquido do exercício R$ 479.486,40

Assim, para a apuração do IRPJ e CSLL, deve ser consultada o RIR/2018


e analisados os registros contábeis da DRE.

TEMA 3 – PROGRAMA DE ALIMENTAÇÃO DO TRABALHADOR (PAT)

Na elaboração do planejamento no lucro real, deve-se considerar o


Programa de Alimentação do Trabalhador (PAT). O RIR/2018, art. 641, atribui

10
incentivos à participação em programas destinados ao trabalhador. Isto quer
dizer que é permitido às pessoas jurídicas tributadas pelo lucro real deduzir do
IRPJ o valor equivalente à aplicação da alíquota do imposto sobre a soma das
despesas de custeio realizadas no período de apuração em Programas de
Alimentação do Trabalhador (PAT). A dedução direta no imposto, neste caso,
fica limitada a 4% do IRPJ sem a inclusão do adicional.
Exemplo 1

Quadro 6 – Limite de 4% do PAT

Valor do IRPJ (sem adicional) devido R$ 50.000,00


Limite de dedução do PAT
R$ 2.000,00
4% de R$ 50.000,00

Admitindo-se que a empresa optou pela dedução de 4% do IRPJ a critério


de incentivo ao PAT, tem-se:

Quadro 7 – IRPJ deduzido do PAT de 4%

Valor do IRPJ (sem adicional) devido R$ 50.000,00


Limite de dedução do PAT
R$ 2.000,00
4% de R$ 50.000,00
IRPJ a recolher R$ 48.000,00

A Instrução Normativa SRF n. 267/92, art. 2º, parágrafo 2º, determina que
o benefício é limitado ao valor da aplicação da alíquota do imposto sobre o
resultado da multiplicação do número de refeições fornecidas no período de
apuração pelo valor de R$ 1,99, correspondente a 80% do custo máximo da
refeição de R$ 2,49. Aplicando-se 15% sobre a base de incentivo de R$ 1,99,
tem-se o limite dedutível por refeição de R$ 0,2985.
O incentivo ao PAT deduzido diretamente do IRPJ será o menor dos
seguintes valores:
 aplicação da alíquota do imposto (15%) sobre a soma das despesas de
custeio realizadas no período de apuração limitada a 4%;
 apuração de R$ 0,2985, multiplicado pelo número de refeições fornecidas
no período.

3.1 Caso prático

A indústria Afinada inscrita no PAT apurou IRPJ no ano-calendário de


20X1 pelo Lucro Real e forneceu, nesse mesmo período, 70.000 refeições aos

11
seus empregados ao custo médio unitário efetivo de R$ 15,00. O IRPJ devido
pela Afinada, com base no Lucro Real Anual, durante o ano-calendário de 20X1
foi de R$ R$ 2.500.000,00. O único incentivo fiscal de dedução do IRPJ foi o
PAT.
Dessa forma, como o custo médio efetivo das refeições fornecidas aos
trabalhadores foi de R$ 15,00, sendo superior ao custo máximo incentivado de
R$ 1,99, tem-se:

Quadro 8 – IRPJ deduzido do PAT de 4%

Descrição Valor (R$)


Base de cálculo do incentivo (custo das refeições)
139.300,00
R$ 1,99 x 70.000
Valor do incentivo
15% de R$ 139.300,00 = R$ 20.895,00 20.895,00
Ou, R$ 0,2985 x 70.000 = R$ 20.895,00
IRPJ devido
675.000,00
15% de R$ 4.500.000,00 = R$ 675.000,00
Limite individual permitido
27.000,00
4% de R$ 675.000,00 = R$ 27.000,00
Excesso do incentivo
Neste caso não existe excesso de incentivo, pois o limite
individual do incentivo permitido é superior ao valor do
incentivo propriamente dito. No entanto, caso exista excesso 0,00
de incentivo o mesmo deverá ser controlado na Parte "B" do
E-Lalur para aproveitamento nos períodos seguintes,
obedecendo o limite máximo de 2 anos-calendário.

3.2 Descumprimento do PAT

De acordo com o art. 647, RIR/2018, a execução inadequada do PAT ou


o desvio de suas finalidades resultará na perda do incentivo fiscal e na aplicação
das penalidades previstas na legislação. Conforme disposto no art. 8º do Decreto
nº 5/1991, as autoridades responsáveis pela fiscalização correspondem aos
Ministérios do Trabalho e da Previdência Social, da Economia, Fazenda e
Planejamento e da Saúde.
Portaria SIT/DSST nº 3/2002, art. 6º prevê que é proibido à pessoa jurídica
beneficiária do PAT:

 suspender, reduzir ou suprimir o benefício do Programa em razão de


punição ao trabalhador;
 fazer uso do Programa como premiação;
 usar o Programa em qualquer condição que descaracterize sua finalidade.

12
TEMA 4 – JUROS SOBRE CAPITAL PRÓPRIO

Os juros sobre o capital próprio também recebem um tratamento especial


no planejamento tributário. Capital social é o capital próprio entregue pelos
proprietários à empresa. O capital abrange não apenas os valores entregues
como investimento inicial, como também os valores gerados pela própria
empresa em forma de lucro e que por consenso dos acionistas se incorporam à
empresa.
O RIR/2018 determina que as pessoas jurídicas tributadas pelo lucro real
poderão deduzir do IRPJ e CSLL a remuneração das pessoas físicas ou jurídicas
a título de juros sobre o capital próprio. Portanto, entende-se que esse
procedimento pode ser aplicado como forma de planejamento tributário.
A Lei n. 9.245/1995, art. 9º, instituiu esta regra como uma forma de
estimular a capitalização das empresas. Desde então, tem sido amplamente
utilizada pelas pessoas jurídicas sujeitas à tributação com base no lucro real.
O montante dos juros pagos ou creditados pela pessoa jurídica, a título de
remuneração do capital próprio calculados sobre as contas do patrimônio líquido
e restritos à variação da Taxa de Juros de Longo Prazo (TJLP), poderá ser
atribuído ao valor dos dividendos de que aborda o art. 202 da Lei das Sociedades
Anônimas. Os juros sobre o capital próprio passível de dedução para efeitos de
determinação do lucro real limitam-se ao maior dos seguintes valores:

 50% do lucro líquido do exercício antes da dedução dos juros sobre capital
próprio; ou
 50% do total dos lucros acumulados e reserva de lucros, sem considerar
o resultado do período corrente.
Com relação à metade do lucro líquido do exercício antes da dedução dos
juros sobre capital próprio, o lucro líquido será aquele após a dedução da CSLL
e antes da dedução da provisão para o IRPJ sem considerar os juros sobre o
capital próprio. A economia tributária pode ser verificada sob três aspectos:
1. a alíquota do imposto de renda retido na fonte é de 15%, enquanto o IRPJ
da pessoa jurídica é de 25%, considerando o adicional de 10%. Portanto,
há uma economia de 10%;
2. reduz-se a base de cálculo da CSLL, sujeita à alíquota de 9%.
Consequentemente, há uma economia de 9%;

13
3. os juros podem ser atribuídos ao valor dos dividendos, tornando os
dividendos dedutíveis na apuração do IRPJ.
Na sequência, verifica-se um caso prático de juros sobre capital próprio e
a economia gerada pela empresa.

4.1 Caso prático

A empresa Green apresenta as seguintes condições: lucro em X1 de R$


30.000.000,00 antes do cálculo dos juros sobre o capital próprio, da CSLL e da
provisão para o IRPJ.

Quadro 9 – Contas do Patrimônio Líquido

Contas R$
Capital Social 3.400.000,00
Reservas de Capital 68.000,00
Reservas de Reavaliação 336.974,00
Reservas de Lucros 40.897.656,00
Lucros Acumulados 1.020.000,00
Patrimônio Líquido 45.722.630,00

Para apuração dos juros, considerar uma TJLP de 6,75% a.a.

Quadro 10 – TJPL

Contas R$
Patrimônio Líquido em 31/12/X0 45.722.630,00
(-) Reservas de Reavaliação 336.974,00
Base de Cálculo 45.385.656,00
Juros sobre o capital próprio
3.063.531,78
45.385.656,00 x 6,75%

Conforme limites estabelecidos pela legislação quanto à dedução, tem-


se:
 50% do lucro do exercício antes de sua contabilização: R$ 30.000.000,00
x 50% = R$ 15.000.000,00;
 50% do saldo de lucros acumulados e das reservas de lucros: R$
41.917.656,00 x 50% = R$ 20.958.828,00.

Dentre os valores obtidos, pode ser aplicado o maior. A empresa poderá


contabilizar como despesa financeira dedutível em 31 de dezembro de X1 o
montante de R$ 3.063.531,78, referente aos juros sobre o capital próprio, uma
vez que não ultrapassou o maior limite, de R$ 20.958.828,00.

14
4.2 Cálculo do IR a pagar e da CSLL antes da contabilização dos juros sobre
o capital próprio

Com base nos dados da empresa Green, apresentados anteriormente,


considere, para o período X1, as seguintes informações:

Quadro 11 – Apuração CSLL e IRPJ normal

Contas R$
Lucro do exercício antes da CSLL 30.000.000,00
(-) CSLL (9%) 2.700.000,00
Lucro do exercício após a CSLL 27.300.000,00
Provisão para IRPJ: Lucro real 30.000.000,00
(-) Provisão para o IRPJ alíquota de 15%
4.500.000,00
(30.000.000,00 x 15%)
Adicional de 10% (30.000.000,00 –
240.000,00 = 29.760.000,00) – o adicional de
2.976.000,00
IRPJ é calculado sobre o valor que exceder
R$ 240.000,00
Provisão para IRPJ 7.476.000,00

Assim, tem-se:

Quadro 12 – Registro CSLL e IRPJ

Contas R$
Provisão para CSLL 2.700.000,00
Provisão para IRPJ 7.476.000,00
Total 10.176.000,00

O registro contábil na Demonstração do Resultado do Exercício (DRE)


seria o seguinte:

Quadro 13 – Provisão para CSLL e IRPJ na DRE

DRE R$
Lucro do exercício antes da CSLL 30.000.000,00
(-) Provisão para CSLL 2.700.000,00
Lucro do exercício após a CSLL 27.300.000,00
(-) Provisão para IRPJ 7.476.000,00
Lucro líquido do exercício 19.824.000,00

No caso de os proprietários serem remunerados pelo capital investido na


empresa, adotando os juros sobre o capital próprio calculado anteriormente, o
processo será o seguinte:

15
Quadro 14 – Apuração CSLL e IRPJ com Juros sobre o Capital Próprio

Contas R$
Lucro do exercício 30.000.000,00
(-) Juros sobre o capital próprio 3.063.531,78
Lucro do exercício antes da CSLL 26.936.468,22
(-) CSLL (9%) 2.424.282,14
Lucro do exercício após a CSLL 24.512.186,08
Provisão para IRPJ: Lucro real 26.936.468,22
(-) Provisão para o IRPJ alíquota de 15%
4.040.470,23
(30.000.000,00 x 15%)
Adicional de 10% (26.936.468,22 –
240.000,00 = 26.696.468,22) – o adicional de
2.669.646,82
IRPJ é calculado sobre o valor que exceder
R$ 240.000,00
Provisão para IRPJ 6.710.117,05

Logo, a carga tributária será:

Quadro 15 – Registro CSLL e IRPJ com Juros sobre o Capital Próprio

Contas R$
Provisão para CSLL 2.424.282,14
Provisão para IRPJ 6.710.117,05
Total 9.134.399,19

O lucro líquido apresentado na Demonstração do Resultado do Exercício


(DRE) será:

Quadro 16 – Provisão para CSLL e IRPJ na DRE com Juros sobre o Capital
Próprio

DRE R$
Lucro do exercício 30.000.000,00
(-) Juros sobre o capital próprio 3.063.531,78
Lucro do exercício antes da CSLL 26.936.468,22
(-) Provisão para CSLL 2.424.282,14
Lucro do exercício após a CSLL 24.512.186,08
(-) Provisão para IRPJ 6.710.117,05
Lucro líquido do exercício 17.802.069,03

Sendo assim, o montante dos tributos apurados antes e após os juros


sobre o capital próprio será:

16
Quadro 17 – Comparativo IRPJ e CSLL com e sem Juros sobre o Capital Próprio

Impostos antes dos juros sobre o capital próprio 10.176.000,00


Impostos após dos juros sobre o capital próprio 9.134.399,19
Total da economia gerada: 10,24% 1.041.600,81

Dessa forma, conclui-se que o fato de a empresa ter remunerado os


proprietários mediante os juros sobre o capital próprio, gerou uma economia de
10,24% que se traduz monetariamente em R$ 1.041.600,81.

TEMA 5 – PARTICIPAÇÃO DOS EMPREGADOS NOS LUCROS

A participação nos lucros é um atrativo para os empregados. Entretanto,


é de interesse das empresas distribuir os resultados por questões tributárias. As
participações dos empregados nos lucros das empresas são dedutíveis do IRPJ
e da CSLL. A empresa poderá deduzir como despesa operacional as
participações concedidas aos empregados no próprio exercício de sua
constituição sem qualquer limitação.
A distribuição dos lucros aos empregados não constitui salário, o que
resguarda a empresa de ações trabalhistas. Os pagamentos na forma de
participação nos lucros não estão sujeitos ao INSS e ao FGTS. No entanto, para
que a empresa usufrua a dedutibilidade das participações dos empregados nos
lucros, deve-se cumprir o prazo mínimo de seis meses entre um pagamento e
outro. Ainda, é preciso constituir um programa determinando a forma e as
condições de pagamento, negociado com uma comissão de empregados
composta por um representante do sindicato da categoria. E, se constar as
condições em acordo ou convenção coletiva, a empresa fica dispensada da
constituição da comissão.

5.1 Caso prático

Considere que a empresa Bella apresente as seguintes informações no


balancete de suspensão de 30 de junho:

Quadro 18 – Balancete de suspensão

Dados R$
Lucro líquido do período 500.000,00
Participação dos trabalhadores no lucro líquido 10%
Valor contabilizável como despesa operacional 50.000,00

17
O registro contábil será:
 débito: participação dos trabalhadores no lucro líquido (DRE) – R$
50.000,00;
 crédito: participações a pagar (passivo circulante) – R$ 50.000,00.

A participação nos lucros pode ser concedida aos empregados, aos


administradores, partes beneficiárias e debenturistas com o seguinte tratamento
fiscal:

Quadro 19 – Participações e tratamento fiscal

Participações IRPJ CSLL


Administradores Indedutível Dedutível
Partes beneficiárias Indedutível Dedutível
Debêntures Dedutível Dedutível

Sendo assim, as participações nos lucros fazem parte de um


planejamento tributário eficiente.

TROCANDO IDEIAS

A fiscalização das empresas optantes pelo lucro real tende a ser maior
que nas empresas optantes pelo lucro presumido. A fiscalização está
relacionada ao nível de complexidade de apuração dos tributos e ao
cumprimento das obrigações acessórias. Nesse sentido, o custo das obrigações
acessórias pode superar a economia tributária da obrigação principal? Depois
de responder, leia a resposta esperada na seção Gabarito, após as referências
abaixo.

NA PRÁTICA

A empresa Control iniciou suas atividades em 2 de janeiro de 2018,


fazendo a opção pelo lucro real anual. Em 31 de dezembro de 2018, apurou um
lucro líquido de R$ 300.000,00, incluídas despesas não dedutíveis no valor de
R$ 30.000,00 e receitas não tributáveis no valor de R$ 10.000,00. Calcule o IRPJ
e a CSLL da empresa Control referente ao ano de 2018.

18
FINALIZANDO

De acordo com a matéria publicada pelo Sebrae (2019), no Lucro Real, a


empresa paga o IRPJ e a CSLL sobre a diferença positiva entre receita da venda
e os gastos operacionais em determinado período, sendo interessante para
empresas que possuem margens de contribuição insignificantes. Quanto menor
o lucro real da empresa, menos ela pagará de tributos.
O planejamento tributário demanda conhecimento considerável sobre os
tributos. O RIR/2019 determina tratamentos específicos sobre algumas
situações, como é o caso do PAT, juros sobre o capital próprio e a participação
dos empregados nos lucros da empresa.
Esse regime de tributação é mais complexo em razão dos detalhes da
apuração, o que leva o governo a fiscalizar com mais intensidade as empresas
que optam pelo lucro real. No entanto, é imprescindível que seja analisado o
custo-benefício de implantação, considerando não apenas a obrigação principal
como também as obrigações acessórias.

19
REFERÊNCIAS

BRASIL. Decreto n. 5, de 14 de janeiro de 1991. Regulamenta a Lei n. 6.321,


de 14 de abril de 1976, que trata do Programa de Alimentação do Trabalhador,
revoga o Decreto n° 78.676, de 8 de novembro de 1976 e dá outras providências.
Disponível em: <http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/decreto/1990-
1994/D0005.htm>. Acesso em: 16 fev. 2020.

BRASIL. Decreto n. 9.580, de 22 de novembro de 2018. Regulamenta a


tributação, a fiscalização, a arrecadação e a administração do Imposto sobre a
Renda e Proventos de Qualquer Natureza. Disponível em:
<http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_ato2015-2018/2018/decreto/D9580.htm>.
Acesso em: 16 fev. 2020.

BRASIL. Instrução Normativa SRF n. 267, de 23 de dezembro de 2002.


Dispõe sobre os incentivos fiscais decorrentes do imposto sobre a renda das
pessoas jurídicas. Disponível em:
<http://normas.receita.fazenda.gov.br/sijut2consulta/link.action?visao=anotado&
idAto=15148#117346>. Acesso em: 16 fev. 2020.

BRASIL. Lei n. 6.404, de 15 de dezembro de 1976. Dispõe sobre as sociedades


por ações. Disponível em:
<http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/l6404consol.htm>. Acesso em: 16 fev.
2020.

BRASIL. Lei n. 9.249, de 26 de dezembro de 1995. Altera a legislação do


imposto de renda das pessoas jurídicas, bem como da contribuição social sobre
o lucro líquido, e dá outras providências. Disponível em:
<http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/L9249.htm>. Acesso em: 16 fev. 2020.

BRASIL. Lei n. 9.430, de 27 de dezembro de 1996. Dispõe sobre a legislação


tributária federal, as contribuições para a seguridade social, o processo
administrativo de consulta e dá outras providências. Disponível em:
<http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/LEIS/L9430.htm>. Acesso em: 16 fev.
2020.

BRASIL. Portaria n. 3, de 01/03/2002. Disponível em:


<http://trabalho.gov.br/pat/legislacao-pat>. Acesso em: 22 de out. 2019.

20
CREPALDI, S. Planejamento tributário. 2. ed. São Paulo: Saraiva, 2017.

FENACON. Obrigações acessórias: o que são e qual a importância? 11 abr.


2018. Disponível em: <http://fenacon.org.br/noticias/obrigacoes-acessorias-o-
que-sao-e-qual-a-importancia-3184/>. Acesso em: 23 de out. 2019.

SEBRAE. Conheça os três regimes tributários. Disponível em:


<http://www.sebrae.com.br/sites/PortalSebrae/ufs/ap/artigos/conheca-os-tres-
regimes-tributarios,1ddf8178de8c5610VgnVCM1000004c00210aRCRD>.
Acesso em: 19 de out. 2019.

21
GABARITO

TROCANDO IDEIAS

Resposta esperada para a questão “: esta análise é relativa, pois a


empresa deve considerar em seu planejamento tributário os custos para gerar
as informações acessórias, seja o investimento em um sistema robusto ou o
tempo dispendido para gerá-la e, assim, confrontar com a economia tributária da
obrigação principal1.

NA PRÁTICA

Resposta esperada:

Quadro 20 – Adições e exclusões da Control

Lucro antes do Imposto de Renda R$ 300.000,00


(+) Adições R$ 30.000,00
(-) Exclusões (R$ 10.000,00)
Lucro Líquido Ajustado R$ 320.000,00
CSLL – 9% R$ 28.800,00
IRPJ – 15% R$ 48.000,00
IRPJ – 10%
R$ 8.000,00
(320.000,00 – 240.000,00 = 80.000,00)

1 Saiba mais em: <http://fenacon.org.br/noticias/obrigacoes-acessorias-o-que-sao-e-qual-a-


importancia-3184/>. Acesso em: 21 fev. 2020.

22
PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO
AULA 5

Profª Daiane Lolatto


CONVERSA INICIAL

Nesta aula, será estudado o planejamento tributário no regime de lucro


presumido, o que dever ser analisado antes de optar pelo lucro presumido, a
distribuição de lucros no regime de tributação do lucro presumido, planejamento
tributário usando o lucro arbitrado e planejamento tributário por meio do Simples
Nacional.
O regime tributário adotado pelas empresas pode decorrer de uma
escolha ou de uma imposição do fisco. A empresa pode optar pelo simples
nacional, lucro real, presumido ou arbitrado. Quando a pessoa jurídica deixa de
cumprir as obrigações acessórias relativas à apuração do lucro real ou
presumido, estará obrigada a apurar os tributos pelo lucro arbitrado.
O planejamento tributário é realizado de forma individual, não pode ser
replicado em várias empresas, pois o estudo envolve particularidades como a
análise da atividade econômica, do porte da empresa, do estudo de mercado
etc. Por exemplo, se a empresa possuir um lucro superior a 32% do faturamento,
o recomendado é apurar os tributos pelo lucro presumido, mas não é regra.

Saiba mais
Conheça os três regimes tributários. Disponível em:
<http://www.sebrae.com.br/sites/PortalSebrae/ufs/ap/artigos/conheca-os-tres-
regimes-tributarios,1ddf8178de8c5610VgnVCM1000004c00210aRCRD>.
Acesso em: 16 fev. 2020.

Ao escolher um regime, deve-se analisar o todo, isto é, tanto as


obrigações principais quanto as obrigações acessórias para evitar sanções
fiscais.

1.1 Contextualizando

A apuração do IRPJ com base no lucro presumido é realizada


trimestralmente, com períodos encerrados em 31 de março, 30 de junho, 30 de
setembro e 31 de dezembro de cada ano-calendário. As pessoas jurídicas que
no ano-calendário anterior tenham auferido receita igual ou inferior a R$
78.000.000,00 podem optar por este regime de tributação.
Nesse sentido, a empresa Bonfim, prestadora de serviços em geral,
reconheceu receitas de vendas de R$ 1.500.000,00 no primeiro trimestre de

2
2019. Considerando que a empresa realiza a apuração pelo regime tributário
pelo lucro presumido, qual será o montante total do IRPJ?

Saiba mais
Veja a matéria publicada no link a seguir: Disponível em: <
http://receita.economia.gov.br/orientacao/tributaria/declaracoes-e-
demonstrativos/ecf-escrituracao-contabil-fiscal/erguntas-e-respostas-pessoa-
juridica-2019-arquivos/capitulo-xiii-irpj-lucro-presumido-2019.pdf>. Acesso em:
16 fev. 2020

TEMA 1 – PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO NO REGIME DE LUCRO


PRESUMIDO

O lucro presumido é uma forma simplificada de tributação do IRPJ e da


CSLL e pode ser adotado pelas pessoas jurídicas que não estiverem obrigadas
à apuração do lucro real. O regime de tributação com base no lucro presumido
possui menos obrigações acessórias que a apuração pelo lucro real e que deve
ser considerado no planejamento tributário.
A apuração do IRPJ e CSLL é realizada em períodos trimestrais que se
encerram em 31 de março, 30 de junho, 30 de setembro e 31 de dezembro,
conforme a Lei n. 9.430, de 1996, arts. 1º e 2º. Ainda, o período de apuração
pode ocorrer em razão de incorporação, fusão ou cisão e extinção da pessoa
jurídica na data do evento.
Os percentuais aplicados em cada trimestre para apuração do IRPJ e
CSLL são fixados pela legislação de acordo com a atividade da empresa, sobre
a receita bruta obtida no período, acrescida de outras receitas, rendimentos ou
ganhos de capital que resultará na base de cálculo dos tributos.
Diferentemente do lucro real em que a empresa deduz da receita, os
gastos decorrentes para realizá-la no lucro presumido, a lei determina a
presunção para cada atividade. Por exemplo, para a revenda de combustível, a
base de cálculo estimada será de 1,6% da receita bruta. A apuração será objeto
de estudo. A princípio, é necessário compreender as pessoas jurídicas que
podem optar por esta forma de tributação.

3
1.1 Pessoas jurídicas autorizadas a optar

De acordo com o RIR/2018, art. 587, desde que a pessoa jurídica não
esteja obrigada à tributação pelo lucro real, cuja receita bruta total no ano-
calendário anterior tenha sido igual ou inferior a R$ 78.000.000,00 ou a R$
6.500.000,00 auferido por mês, poderá optar pelo lucro presumido. Dessa forma,
as pessoas jurídicas vetadas a optar pelo lucro presumido são aquelas que:

 auferir, no ano-calendário anterior, a receita bruta superior a R$


78.000.000,00;
 realizar atividades bancárias comerciais, de investimento, de
desenvolvimento, caixas econômicas, sociedades de crédito entre outras
do setor financeiro;
 usufruir de benefícios fiscais relativos à isenção ou redução do IR,
autorizadas pela legislação tributária;
 obtiver lucros, rendimentos ou ganhos de capital no exterior;
 realizar pagamentos por estimativa, suspendido ou reduzido o pagamento
do imposto durante o ano-calendário;
 fizer operações de prestação cumulativa e contínua de serviços de
assessoria creditícia, mercadológica, gestão de crédito entre outras;
 efetuar operações de securitização de créditos imobiliários, financeiros e
do agronegócio.

1.2 Percentuais de presunção da receita bruta

O RIR/2018, art. 592, determina os percentuais de presunção a ser


aplicados sobre a receita bruta para definição da base de cálculo do IRPJ,
conforme descrito no Quadro 1 a seguir:

Quadro 1 – Percentuais de presunção do IRPJ


Percentuais
Atividades
(%)
Atividades em geral 8,0
Revenda para consumo de combustível derivado de petróleo, álcool etílico
1,6
carburante e gás natural
Prestação de serviço de transporte, exceto o de carga, para o qual se
16%
aplicará o percentual previsto no caput do art. 591
Prestação de serviços em geral, exceto a de serviços hospitalares e de
auxílio diagnóstico e terapia, patologia clínica, imagenologia, anatomia
patológica e citopatologia, medicina nuclear e análises e patologias clínicas, 32%
desde que a prestadora desses serviços seja organizada sob a forma de
sociedade empresária e atenda às normas estabelecidas pela Anvisa
4
Intermediação de negócios 32%
Administração, locação ou cessão de bens, imóveis, móveis e direitos de
32%
qualquer natureza
Prestação de serviços de construção, recuperação, reforma, ampliação ou
melhoramento de infraestrutura vinculados a contrato de concessão de 32%
serviço público
Fonte: adaptado de Receita Federal (2018).

A Instrução Normativa RFB n. 1.700 de 2017 estabelece algumas


especificidades quanto à aplicação dos percentuais de presunção, como a
redução do percentual de 32% para 16% para as pessoas jurídicas, cuja receita
bruta anual seja de até R$ 120.000,00.
Os percentuais de presunção para apuração da base de cálculo da CSLL
serão de 12% para as atividades comerciais, industriais, serviços hospitalares e
de transporte e de 32% para serviços em geral, intermediação de negócios e
administração, locação ou cessão de bens imóveis, móveis e direitos de qualquer
natureza, conforme Instrução Normativa RFB n. 1.700/2017.

1.3 Exemplos de cálculo do lucro presumido

O lucro presumido é utilizado para apuração do IRPJ e da CSLL, pagos


trimestralmente. As alíquotas que incidem sobre a base de cálculo independem
do regime tributário, ou seja, a alíquota do IRPJ é de 15% mais adicional de 10%
sobre o lucro presumido trimestral que exceder R$ 60.000,00 e a alíquota da
CSLL é de 9%.
A base de cálculo depende do percentual de presunção. Se a empresa
obtém lucro superior à base presumida, esse regime tende a ser o mais
vantajoso. No entanto, é importante analisar todos os tributos incidentes no
negócio, como o Programa de Integração Social (PIS) e a Contribuição para o
Financiamento da Seguridade Social (Cofins).
A alíquota do PIS e da Cofins para a maioria das receitas no regime
cumulativo é de 0,65% e 3% respectivamente, conforme Lei n. 9.718, art. 4º,
inciso IV. No regime não cumulativo, a alíquota do PIS é de 1,65% e da Cofins é
de 7,6%, regido pelas Leis n. 10.637/2002, art. 11, parágrafo 7º e n. 10.833/2003,
art. 12, parágrafo 9º.
Considerando as informações supracitadas, apura-se os tributos de uma
empresa que aufere receita trimestral de R$ 180.000,00 com percentual de

5
presunção de 32%. Sendo assim, a base de cálculo para o IRPJ e CSLL será de
57.600,00.

Quadro 2 – Tributos lucro presumido – exemplo 1

Tributo Valor (R$) % sobre faturamento


PIS = R$ 180.000,00 x 0,65% 1.170,00 0,65%
COFINS = R$ 180.000,00 x 3% 5.400,00 3%
IRPJ = R$ 57.600,00 x 15% 8.640,00 4,8%
CSLL = R$ 57.600,00 x 9% 5.184,00 2,88%
Total 20.394,00 11,33%

Suponha-se que a empresa no trimestre seguinte tenha auferido R$


400.000,00 de receita. Logo, a base de cálculo presumida é de R$ 128.000,00
(R$ 400.000,00 x 32%).

Quadro 3 – Tributos lucro presumido – exemplo 2

Tributo Valor (R$) % sobre faturamento


PIS = R$ 400.000,00 x 0,65% 2.600,00 0,65%
COFINS = R$ 400.000,00 x 3% 12.000,00 3%
IRPJ = R$ 128.000,00 x 15% 19.200,00 4,8%
IRPJ = (R$ 128.000,00 – R$ 60.000,00) x 10 6.800,00 1,7%
CSLL = R$ 128.000,00 x 9% 11.520,00 2,88%
Total 52.120,00 13,03%

Desta forma, a carga tributária efetiva precisa ser análise para fins de
planejamento tributário.

TEMA 2 – O QUE ANALISAR ANTES DE OPTAR PELO LUCRO PRESUMIDO

O primeiro passo para decidir entre o lucro presumido e o lucro real é


verificar a lucratividade em relação à receita bruta. Em geral, tem-se um IRPJ de
25% sobre 8% da receita bruta, ou seja, alíquota normal de 15% mais o adicional
de 10% sobre a base de cálculo presumida.
Nesse caso, se a empresa gera lucros superiores a 8%, será mais viável
optar pelo lucro presumido. Se os ganhos efetivos forem menores que 8%, a
empresa deve estudar a apuração pelo lucro real. A lógica de análise para a
CSLL será a mesma. As empresas que explorem mais de uma atividade devem
analisar cada uma delas, visto que o percentual de presunção pode variar.
Exemplo 1:
Suponha-se que uma empresa realize serviços advocatícios com alta
lucratividade e serviços de cobrança com lucros pequenos, mas com
faturamento significativo. A representatividade do lucro sobre a receita nos
6
serviços advocatícios é de 35%, enquanto nos serviços de cobrança é de 5%. O
faturamento da empresa é de R$ 500.000,00 por ano. A análise baseada na
atividade de serviços de cobranças será:

Quadro 4 – Custo no lucro presumido versus real

Apuração no Lucro Presumido R$


Base de cálculo presumida para o IRPJ = R$ 500.000,00 x 32% 160.000,00
IRPJ (15%) 24.000,00
Base de cálculo presumida para a CSLL= R$ 500.000,00 x 32% 160.000,00
CSLL (9%) 14.400,00
Total IRPJ e CSLL 38.400,00
Apuração no Lucro Real R$
Lucro de 5% sobre o faturamento = R$ 500.000,00 x 5% 25.000,00
IRPJ (15%) 3.750,00
CSLL (9%) 2.250,00
Total IRPJ e CSLL 6.000,00
Diferença de Tributação 32.400,00

Ao analisar uma única atividade, o lucro real seria o mais vantajoso, visto
que o lucro real é menor que o lucro presumido.
Antes de optar pelo lucro presumido, também deve-se considerar as
adições e exclusões da base de cálculo. Os ganhos na venda de bens do ativo
imobilizado são adicionados à base de cálculo do IRPJ.
O estudo da obrigação tributária é indispensável, mas as obrigações
acessórias também precisam fazer parte da análise. As pessoas jurídicas que
não possuem um rigor na contabilidade, uma administração consistente e as
alíquotas no simples nacional sejam elevadas, recomenda-se a apuração pelo
lucro presumido.

2.1 Obrigações acessórias do lucro presumido

As obrigações tributárias acessórias na esfera federal referem-se a: Nota


Fiscal Eletrônica (NFE); Declaração de Débitos e Créditos Tributários Federais
(DCTF); EFD-Contribuições; ECD – Escrituração Contábil Digital; ECF-
Escrituração Contábil Fiscal; EFD-Reinf – Escrituração Fiscal Digital de
Retenções e Outras Informações Fiscais; e-Social – Sistema de Escrituração
Digital das Obrigações Fiscais, Previdenciárias e Trabalhistas.
Na esfera estadual, as obrigações acessórias consistem na entrega da
Escrituração Fiscal Digital – EFD ICMS/IPI; Guia de Informação e Apuração do
ICMS – GIA; GIA-ST – Guia Nacional de Informação e Apuração do ICMS

7
Substituição. E, por fim, na esfera municipal Nota Fiscal de Serviço Eletrônica
(NFS-e); DES – Declaração Eletrônica de Serviço.
A maior parte das obrigações mencionadas faz parte do projeto do
Sistema Público de Escrituração Digital (SPED).

2.2 Sistema Público de Escrituração Digital (SPED)

Este projeto foi instituído mediante Decreto n. 6.022, de 22 de janeiro de


2007. Os benefícios do SPED são inúmeros, como a diminuição dos custos em
razão da dispensa de impressões, agilidade no acesso das informações,
redução da sonegação fiscal, dentre outras.
De acordo com o sítio do SPED, a escrituração digital proporciona a
integração dos fiscos, racionalização e uniformização das obrigações acessórias
para os contribuintes e acelera a identificação de ilícitos tributários. A
escrituração contábil e fiscal de forma digital já é utilizada pela maioria dos
contribuintes.
Desta forma, constata-se a importância de incluir no planejamento
tributário as obrigações acessórias, pois estas terão impacto no resultado das
empresas.

TEMA 3 – DISTRIBUIÇÃO DE LUCROS NO REGIME DE TRIBUTAÇÃO DO


LUCRO PRESUMIDO

De acordo com o RIR/2018, art. 725, os lucros e dividendos apurados com


base no lucro real, presumido ou arbitrado não estão sujeitos à incidência do
Imposto de Renda Retido na Fonte (IRRF) e não integrarão a base de cálculo do
imposto sobre a renda do beneficiário.
No entanto, a legislação determina que a parcela do lucro que exceder o
montante do lucro presumido ou arbitrado, deduzido do imposto sobre a renda,
da CSLL, da Cofins e do PIS incidirá imposto de renda. Nesse caso, somente
será isento se a empresa demonstrar, por meio de escrituração contábil, que o
lucro efetivo é maior que o definido nas normas de apuração da base de cálculo
do lucro presumido ou arbitrado.
Considerando essas informações, a apuração do valor passível de
distribuição sem incidência do imposto de renda de uma empresa que tenha
como faturamento R$ 100.000,00 trimestral será o seguinte:

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Quadro 5 – Distribuição sem incidência do Imposto de Renda

Descrição R$
Faturamento trimestral 100.000,00
Valor da base de cálculo do IRPJ e CSLL (32% base presumida) 32.000,00
(-) IRPJ devido no trimestre – 15% 4.800,00
(-) CSLL devida no trimestre – 9% 2.880,00
(-) PIS devido no trimestre – 0,65% 650,00
(-) COFINS devida no trimestre – 3% 3.000,00
(=) valor que pode ser distribuído sem tributação do imposto de renda 20.670,00

A distribuição dos lucros tende a ter carga tributária menor que a


remuneração por meio de pró-labore, em virtude de a distribuição de lucros não
sofrer incidência do INSS de 20%. Entretanto, o Decreto n. 4.729/2003, inciso II,
parágrafo 5º do art. 201, estabelece que quando não houver distinção entre a
remuneração resultante do trabalho e o decorrente do capital social ou referir-se
ao adiantamento do lucro não evidenciado na demonstração do resultado do
exercício, os valores pagos ou creditados aos proprietários serão tributáveis.

3.1 Distribuição de lucros versus pró-labore

Considerando um rendimento mensal de R$ 6.000,00, a tributação por


pró-labore e distribuição de lucros será:

Quadro 6 – Tributação por pró-labore e distribuição de lucros

Descrição Pró-labore (R$) Distribuição de lucros (R$)


INSS – 20% 1.200,00 0,00
IRRF (tabela 2019) * 604,00 0,00 **
Total 1.804,00 0,00
* cálculo sem considerar dependentes e outras deduções permissíveis.
** Lei n. 9.249/95, art. 10, desde que apurados a partir do mês de janeiro/1996

Então, a economia tributária potencial pode chegar a R$ 1.804,00 x 12


meses = R$ 21.648,00 no ano de 2019.

TEMA 4 – PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO USANDO O LUCRO ARBITRADO

O lucro arbitrado pode ser adotado pelo contribuinte ou pode ser exigido
pela autoridade tributária. O arbitramento do lucro pela Receita Federal ocorre
quando a empresa não cumpre as obrigações necessárias. A utilização do lucro
arbitrado normalmente ocorre pela imposição do fisco, pois tende a resultar em
uma carga tributária maior.

9
A apuração corresponderá a todos os trimestres do ano, sendo submetida
à tributação com base no lucro real ou presumido nos meses em que não houver
arbitramento.
A base de cálculo no lucro arbitrado será determinada por meio da
aplicação dos percentuais de presunção, acrescidos de 20% sobre a receita
bruta conhecida e, quando a receita não for conhecida, sobre valores fixados
pela legislação fiscal.

4.1 Receita conhecida

Quando a receita bruta for conhecida, será aplicada sobre a receita os


percentuais de presunção acrescidos de 20%, conforme disposto no art. 605 do
RIR/2018. Assim, pode-se comparar os percentuais de presunção do imposto de
renda descritos no Quadro 1 e a apuração dos percentuais de arbitramento:

Quadro 7 – Percentuais de presunção e arbitramento

Percentuais de Presunção Percentuais de Arbitramento


1,6% 1,92% (20% de 1,6% + 1,6%)
8% 9,6% (20% de 8% + 8%)
16% 19,2% (20% de 16% + 16%)
32% 38,4% (20% de 32% + 32%)

O percentual do lucro arbitrado para as instituições financeiras é de 45%


(art. 606 do RIR/2018).
Sendo assim, uma empresa de prestação de serviços de informática teve
seu lucro arbitrado no 1º trimestre de 2019 pela autoridade tributária, devido à
impossibilidade de apuração do lucro efetivamente apurado na contabilidade,
uma vez que somente as receitas da empresa eram conhecidas:
 receita com serviços prestados: R$ 200.000,00;
 receita com venda de mercadorias: R$ 50.000,00;
 ganho de capital: R$ 2.000,00.
A apuração do IRPJ e da CSLL com base no lucro arbitrado será:

Quadro 8 – Lucro arbitrado receita conhecida: apuração do IRPJ e da CSLL

IRPJ CSLL
Receita
Descrição Base de Base de
(R$) % %
Cálculo (R$) Cálculo (R$)
Receita com serviços
200.000,00 38,4 76.800,00 32 64.000,00
prestados

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Receita com venda
50.000,00 9,6 4.800,00 12 6.000,00
de mercadorias
Ganho de capital 2.000,00 100 2.000,00 100 2.000,00
Base de cálculo do lucro arbitrado 83.600,00
IRPJ devido – 15% 12.540,00 Base CSLL 72.000,00
IRPJ adicional – 10% 2.360,00
CSLL a
IRPJ a recolher 14.900,00 6.480,00
recolher – 9%

Observa-se que a presunção no lucro arbitrado é maior que a presunção


do lucro presumido.

4.2 Receita desconhecida

Quando a receita é desconhecida, são aplicados os valores fixados no art.


608 do RIR/2018, sendo:

Art. 608 I – um inteiro e cinco décimos do lucro real referente ao último


período em que a pessoa jurídica manteve escrituração de acordo com
as leis comerciais e fiscais;
II – quatro centésimos da soma dos valores do ativo circulante,
realizável a longo prazo, investimento, imobilizado e intangível,
existentes no último balanço patrimonial conhecido;
III – sete centésimos do valor do capital, inclusive a sua correção
monetária contabilizada como reserva de capital, constante do último
balanço patrimonial conhecido ou registrado nos atos de constituição
ou alteração da sociedade;
IV – cinco centésimos do valor do patrimônio líquido constante do
último balanço patrimonial conhecido;
V – quatro décimos do valor das compras de mercadorias efetuadas
no mês;
VI – quatro décimos da soma, em cada mês, dos valores da folha de
pagamento dos empregados e das compras de matérias-primas,
produtos intermediários e materiais de embalagem;
VII – oito décimos da soma dos valores devidos no mês a empregados;
ou
VIII – nove décimos do valor mensal do aluguel devido.

Considerando que a empresa comercial Delta apurou no ano-calendário


de 2018 um lucro real de R$ 500.000,00 e que manteve escrituração de acordo
com as leis comerciais e fiscais, mas a receita bruta é desconhecida, a apuração
será realizada da seguinte forma:

Quadro 9 – Lucro arbitrado receita desconhecida: apuração do IRPJ e da CSLL

Lucro real R$ 500.000,00


1,5 do lucro real do ano-calendário anterior de R$ 500.000,00 R$ 750.000,00
(+) Ganhos de capital R$ 20.000,00
Lucro arbitrado R$ 770.000,00
IRPJ devido – 15% R$ 115.500,00
IRPJ adicional – 10% sobre o que excede R$ 240.000,00 ano R$ 53.000,00
CSLL – 9% R$ 69.300,00

11
Então, a carga tributária para as receitas desconhecidas no lucro
presumido é extremamente alta. O interesse do fisco é inibir ações fraudulentas
elevando as alíquotas.

TEMA 5 – PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO POR MEIO DO SIMPLES NACIONAL

O Simples Nacional consiste em um regime diferenciado e simplificado de


tributação. Este regime tributário entrou em vigor em 01/07/2007, por meio da
Lei Complementar n. 123, de 13 de dezembro de 2006. Todos os entes
federados estão envolvidos, União, Estados, Distrito Federal e Municípios.
Para optar pelo Simples Nacional, é preciso ser microempresa ou
empresa de pequeno porte, atender aos requisitos previstos na legislação e
formalizar a escolha pelo Simples Nacional.
As principais características do Simples Nacional são:

 a opção é facultativa;
 a escolha é irrevogável para todo o ano-calendário;
 o recolhimento é realizado em documento único de arrecadação – DAS e
compreende os seguintes tributos: IRPJ, CSLL, PIS/Pasep, COFINS, IPI,
ICMS, ISS e a Contribuição para a Seguridade Social destinada à
Previdência Social a cargo da pessoa jurídica (CPP);
 o sistema eletrônico é disponibilizado para as microempresas e empresas
de pequeno porte para geração do DAS, e desde janeiro de 2012 para
constituição do crédito tributário;
 a entrega de declaração é única e simplificada de informações
socioeconômicas e fiscais;
 o prazo para pagamento do DAS é até o dia 20 do mês seguinte àquele
em que tiver sido obtida a receita bruta;
 a possibilidade de os Estados admitirem sublimites para as empresas de
pequeno porte em função da participação no Produto Interno Bruto (PIB).
Caso exista essa possibilidade, as empresas deverão recolher o ICMS e
o ISS diretamente ao Estado e ao Município.

5.1 Enquadramento no Simples Nacional

De acordo com a Lei Complementar n. 123/2006, art. 3º, as


microempresas são aquelas que, em cada ano-calendário, aufira receita bruta

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de até R$ 360.000,00. A empresa de pequeno porte é aquela que, em cada ano-
calendário, aufira receita bruta superior a R$ 360.000,00 e igual ou inferior a R$
4.800.000,00.
Conforme a referida lei, art. 3º, parágrafo 1º, a receita bruta corresponde
à “venda de bens e serviços nas operações de conta própria, o preço dos
serviços prestados e o resultado nas operações em conta alheia, não incluídas
as vendas canceladas e os descontos incondicionais concedidos”.
A legislação descreve as empresas que não poderão beneficiar-se deste
regime tributário, como é o caso das pessoas jurídicas cujo capital participe de
outra sociedade.
As alíquotas utilizadas para apuração do DAS constam nos Anexos I a V
e dependerá da atividade. O Anexo I é utilizado para as empresas comerciais, o
Anexo II para as empresas industriais, o Anexo III para as receitas de locação
de bens móveis e de prestação de serviços não relacionados no parágrafo 5º-C
do art. 18 da Lei Complementar n. 123/2006, o Anexo IV sobre as receitas
decorrentes da prestação de serviços relacionados no parágrafo 5º-C do art. 18
e o Anexo V para as receitas decorrentes da prestação de serviços relacionados
no parágrafo 5º-I do art. 18.

5.2 Microempreendedor Individual

A análise tributária deve ser realizada especificadamente em cada


empresa, pois existem inúmeras particularidades a ser observadas. O
Microempreendedor Individual (MEI) optante pelo Simples Nacional é outra
opção para as pessoas jurídicas que obtêm receita bruta no ano-calendário de
até R$ 81.000,00.
Apenas as empresas que exerçam as atividades constantes do Anexo XIII
da Lei Complementar n. 123/2006 podem ser MEI, que tenha um único
estabelecimento, que não faça parte de outra empresa como titular, sócio ou
administrador, e que não contrate mais de um empregado. O valor máximo a ser
pago pelo MEI será de R$ 58,25, conforme observa-se no Quadro 10 a seguir:

Quadro 10 – Contribuição do MEI - Microempreendedor Individual 2020

MEIs – Atividade INSS – R$ ICMS/ISS – R$ Total – R$


Comércio e Indústria - ICMS 52,25 1,00 53,25
Serviços – ISS 52,25 5,00 57,25
Comércio e Serviços - ICMS e ISS 52,25 6,00 58,25

13
O valor do Salário Mínimo é de R$ 1.045,00 (um mil e quarenta e cinco reais), por mês,
conforme Medida Provisória n. 919, de 30 de janeiro de 2020.
Fonte: Portal do Empreendedor, 2020.

TROCANDO IDEIAS

O fisco estabelece alguns critérios para optar pelos regimes tributários,


dentre eles, o faturamento anual e a atividade da empresa. No entanto, havendo
possibilidade de escolher entre o Simples Nacional, Lucro Presumido, Lucro
Real e Lucro Arbitrário, qual seria o mais recomendado? Qual é a vantagem de
cada um dos regimes?
Resposta esperada:
O Simples Nacional é o regime mais simples de tributação e com menos
obrigações acessórias, mas dependendo da faixa de faturamento, pode ser mais
oneroso que o Lucro Presumido. O Lucro Presumido é uma opção para as
empresas que faturam até R$ 78.000.000,00 e que o lucro real supera os
percentuais de presunção. O lucro real é uma ótima escolha para as empresas
que possuem lucros baixos e que mantenham a contabilidade organizada. E, por
fim, o lucro arbitrário, apesar de estar entre as escolhas da empresa, é
extremamente oneroso e serve de penalidade para as empresas frente às
fiscalizações.

NA PRÁTICA

A empresa Excelência Ltda. apura o IRPJ sobre o lucro presumido


trimestral. No último trimestre de 2019, a empresa faturou R$ 200.000,00. O
percentual de presunção do lucro da sua atividade é de 8% para fins de
tributação do IRPJ. A alíquota do IRPJ é de 15% mais o adicional de 10% sobre
a receita mensal que ultrapassar a R$ 20.000,00, qual é o valor da base de
cálculo do lucro presumido e do IRPJ a recolher?
Resposta esperada:

Quadro 11 – Apuração IRPJ no lucro presumido

Receitas de vendas R$ 200.000,00


Base de cálculo – 8% R$ 16.000,00
IRPJ devido – 15% R$ 2.400,00
IRPJ adicional – 10% R$ 0,00
Total do IRPJ R$ 2.400,00

14
FINALIZANDO

O lucro presumido é uma forma de apuração simplificada do lucro, em que


o fisco presume o lucro da empresa com base nos percentuais de presunção.
Este regime de tributação deve fazer parte do estudo tributário, visto que é
possível obter redução da carga tributária por esse regime tributário.
Ao apurar a obrigação principal de uma empresa prestadora de serviços
em geral, que reconheceu receitas de vendas de R$ 1.500.000,00 no primeiro
trimestre de 2019, terá um montante de R$ 114.000,00 de IRPJ a recolher,
conforme pode ser verificado no Quadro a seguir:

Quadro 12 – Apuração IRPJ no lucro presumido

Receitas de vendas R$ 1.5000.000,00


Base de cálculo – 32% R$ 480.000,00
IRPJ devido – 15% R$ 72.000,00
IRPJ adicional – 10% - R$ 480.000,00 – R$ 60.000,00 = R$ 420.000,00 R$ 42.000,00
Total do IRPJ R$ 114.000,00

Supondo que a empresa em questão gere um lucro real de R$ 600.000,00,


o lucro presumido será mais vantajoso, pois com a presunção de 32%, a base
de cálculo seria de R$ 480.000,00. Entretanto, é necessário verificar as
obrigações acessórias referentes a esta forma de tributação. De antemão, as
obrigações acessórias do lucro presumido tendem a ser menores que as do lucro
real. Em contrapartida, há o Simples Nacional que consiste na simplificação
tributária, em que o contribuinte fará o reconhecimento dos tributos em uma
única guia. Nesse sentido, após análise de todos os regimes tributários, é
possível constatar a economia tributária.

15
REFERÊNCIAS

BRASIL. Decreto n. 4.729, de 9 de junho de 2003. Altera dispositivos do


Regulamento da Previdência Social, aprovado pelo Decreto no 3.048, de 6 de
maio de 1999, e dá outras providências. Disponível em:
<http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/decreto/2003/D4729.htm>. Acesso em: 16
fev. 2020.

______. Decreto n. 9.580, de 22 de novembro de 2018. Regulamenta a


tributação, a fiscalização, a arrecadação e a administração do Imposto sobre a
Renda e Proventos de Qualquer Natureza. Disponível em:
<http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_ato2015-2018/2018/decreto/D9580.htm>.
Acesso em: 16 fev. 2020.

______. Lei Complementar n. 123, de 14 de dezembro de 2006. Institui o


Estatuto Nacional da Microempresa e da Empresa de Pequeno Porte. Disponível
em: <http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Leis/LCP/Lcp123.htm>. Acesso em:
16 fev. 2020.

______. Lei n. 10.637, de 30 de dezembro de 2002. Dispõe sobre a não-


cumulatividade na cobrança da contribuição para os Programas de Integração
Social (PIS) e de Formação do Patrimônio do Servidor Público (Pasep).
Disponível em: <http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/LEIS/2002/L10637.htm>.
Acesso em: 16 fev. 2020.

______. Lei n. 10.833, de 29 de dezembro de 2003. Altera a Legislação


Tributária Federal e dá outras providências. Disponível em:
<http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/LEIS/2003/L10.833.htm>. Acesso em: 16
fev. 2020.

______. Lei n. 9.430, de 27 de dezembro de 1996. Dispõe sobre a legislação


tributária federal, as contribuições para a seguridade social, o processo
administrativo de consulta e dá outras providências. Disponível em:
<http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/LEIS/L9430.htm>. Acesso em: 16 fev.
2020.

______. Lei n. 9.718, de 27 de novembro de 1998. Altera a Legislação


Tributária Federal. Disponível em:

16
<http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/LEIS/L9718compilada.htm>. Acesso em:
16 fev. 2020.

______. MINISTÉRIO DA ECONOMIA. RECEITA FEDERAL. Capítulo XIII - IRPJ


- Lucro Presumido 2019. Disponível em: <
http://receita.economia.gov.br/orientacao/tributaria/declaracoes-e-
demonstrativos/ecf-escrituracao-contabil-fiscal/erguntas-e-respostas-pessoa-
juridica-2019-arquivos/capitulo-xiii-irpj-lucro-presumido-2019.pdf>. Acesso em:
25 de out. 2019.

______. SISTEMA NORMAS GESTÃO DA INFORMAÇÃO. Instrução Normativa


RFB n. 1.700, de 14 de março de 2017. Diário Oficial da União, 16 mar. 2017.
Disponível em:
<http://normas.receita.fazenda.gov.br/sijut2consulta/link.action?idAto=81268>.
Acesso em: 26 out. 2019.

______. Sistema Público de Escrituração Digital. Disponível em:


<http://sped.rfb.gov.br/pagina/show/964>. Acesso em: 16 fev. 2020.

SEBRAE. Conheça os três regimes tributários. Disponível em:


<http://www.sebrae.com.br/sites/PortalSebrae/ufs/ap/artigos/conheca-os-tres-
regimes-tributarios,1ddf8178de8c5610VgnVCM1000004c00210aRCRD>.
Acesso em: 16 fev. 2020.

17
PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO
AULA 6

Profª Daiane Lolatto


CONVERSA INICIAL

Nesta aula, será estudado o planejamento tributário da pessoa física,


quando tem participação societária e quando não tem, como a redução do INSS
pago pelos sócios, redução do valor do pró-labore e aumento da distribuição e
venda de imóveis dos sócios.
As pessoas jurídicas tendem a utilizar mais o planejamento tributário em
suas atividades do que as pessoas físicas, pois as obrigações acessórias são
maiores. O interesse das pessoas físicas em planejar aumenta em meados de
abril, quando o prazo para envio da declaração do imposto de renda encerra.
No entanto, o planejamento deve ser realizado no ano vigente para gerar
economia no ano seguinte, visto que existem ações para diminuir o fato gerado
do tributo. É o caso das deduções para a fonte pagadora das contribuições
previdenciárias, utilização de imóvel residencial para exercício de atividade
profissional, ganho de capital isento, venda de imóveis residenciais, entre outros.
A função do planejador financeiro é demonstrar aos seus clientes como
registrar e avaliar a situação financeira durante o exercício social, até mesmo
com uma planilha contendo o fluxo de caixa pessoal que proporciona avaliar e
planejar as entradas e saídas de dinheiro. Este é outro campo de atuação do
profissional de finanças.

CONTEXTUALIZANDO

O contribuinte de classe média é o mais onerado pelo fisco. A alíquota


aplicada sobre a renda é de até 27,5%, se houver ganho de capital terá um custo
de até 15%, pagamento de INSS sobre o salário de até 11%, mais os tributos
IPTU, IPVA, ITBI, ITR, contribuições sindicais, de exercício da profissão etc. A
pessoa física, de forma indireta, ainda paga ICMS, IPI, ISS, PIS e Cofins. Nesse
sentido, qual é a relação da carga tributária com o cálculo do Índice de Retorno
de Bem-Estar à Sociedade (IRBES)?

Saiba mais

Brasil é o país que proporciona pior retorno em serviços públicos à


sociedade: Disponível em: <https://ibpt.com.br/noticia/2595/CNPL-Brasil-e-o-
Pais-que-proporciona-pior-retorno-em-servicos-publicos-a-sociedade>. Acesso
em: 16 fev. 2020.

2
TEMA 1 – PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO NA PESSOA FÍSICA, QUANDO TEM
PARTICIPAÇÃO SOCIETÁRIA E QUANDO NÃO TEM

O Imposto de Renda das Pessoas Físicas (IRPF) é um tributo de


competência da União, que tem como fato gerador a aquisição da disponibilidade
econômica ou jurídica de renda e proventos de qualquer natureza, conforme
disposto no Código Tributário Nacional (CTN), art. 43.
A renda é o produto do capital, do trabalho ou de ambos. Os proventos de
qualquer natureza constituem os aumentos patrimoniais não classificados como
renda. A cobrança do IRPF ocorre mediante a entrega da declaração anual, seja
em relação ao valor do imposto a pagar ou em relação ao valor que o contribuinte
tem a restituir.
As alíquotas do IRPF variam em razão da geração de renda, princípio da
isonomia. Até determinada renda, o contribuinte é isento do imposto e não
precisa prestar contas ao fisco. As demais pessoas físicas devem elaborar a
declaração de ajuste anual.
A declaração anual da pessoa física é fundamentada em documentos que
comprovam o fato gerador. A renda pode ser comprovada por meio de informe
de rendimentos, holerites, extratos bancários, dentre outras formas e as
despesas, mediante comprovantes de pagamentos, recibos e notas fiscais. As
despesas médicas, odontológicas, pagamento de seguros de saúde, planos de
saúde, são dedutíveis na apuração anual do imposto.
Existem duas formas de tributação, isto é, utilizando as deduções
previstas na legislação tributária ou utilizando o desconto de 20% do valor dos
rendimentos tributáveis na declaração, limitado a R$ 16.754,34 para o ano de
2019. A tabela do imposto de renda deve ser acompanhada anualmente.
No caso da pessoa física que possui participação societária, também há
a necessidade de informar na declaração.

1.1 Pessoa física com participação societária

De acordo com a Receita Federal (2019, p. 24), a pessoa física não estará
obrigada a entregar a declaração em razão de ser titular ou sócio de empresa,
exceto se preencher os requisitos constantes na Instrução Normativa n.
1.871/2019, art. 2º.

3
Se a pessoa física for obrigada a declarar o imposto de renda, deverá
informar a propriedade das cotas na ficha de bens e direitos da sua declaração
com o código 32 "Cotas ou quinhão de capital”. Nesse campo, devem ser
informados o número de cotas, o valor inicial, o nome e o CNPJ da empresa.
Os rendimentos auferidos pela empresa declarados na pessoa física
podem ser decorrentes de pró-labore ou de dividendos. O pró-labore significa
pelo trabalho e constitui o salário dos administradores. Essa forma de
remuneração não é obrigatória, ficando a cargo dos proprietários decidir em
aderir ou não. Essa informação deve constar nos rendimentos tributáveis
recebidos, sujeitos à tabela progressiva do imposto de renda.
No caso da distribuição de dividendos, há uma vantagem, ou seja, os
valores declarados como lucros ou dividendos estão isentos de imposto de renda
para a pessoa física, conforme RIR/2018, art. 35, inciso IV. No entanto, no caso
do Microempreendedor Individual (MEI), não obrigado à escrituração contábil,
deve-se aplicar a regra de presunção e informar na declaração apenas o lucro
presumido como isento. Então, o registro na ficha de rendimentos isentos e não
tributáveis será realizado na linha 05 “Lucros e dividendos recebidos pelo titular
e seus dependentes” ou na linha 09 “Rendimento de sócio ou titular de
microempresa ou empresa de pequeno porte optante pelo Simples Nacional”,
conforme a situação.
Dessa forma, o contribuinte que tenha recebido como pessoa jurídica
deve declarar os ganhos como pessoa física. Os rendimentos decorrentes da
participação societária serão descritos como pró-labore ou lucro nos respectivos
campos da declaração.

TEMA 2 – REDUÇÃO DO INSS PAGO PELOS SÓCIOS

De acordo com a Lei n. 8.212/91, art. 12, os contribuintes individuais são


segurados obrigatórios da Previdência Social. Estes representam os
empresários, trabalhadores autônomos e equiparado a trabalhador autônomo.
A contribuição do contribuinte individual é calculada com base na
remuneração obtida em uma ou mais empresas ou pela realização de suas
atividades por conta própria durante o mês.
As empresas contratantes utilizarão a alíquota de 20% para efetuar o
desconto da contribuição previdenciária dos contribuintes individuais. O
contribuinte que prestar serviço a uma ou mais empresas poderá descontar da
4
sua contribuição mensal 45% da contribuição patronal da contratante, realmente
recolhida ou declarada, limitada a 9% sobre o salário de contribuição. Isso quer
dizer que o valor da contribuição não ultrapassará a 11% sobre o serviço
prestado, por exemplo, determinado segurado se filiou ao Regime Geral de
Previdência Social (RGPS) na condição de contribuinte individual. Durante o
mês, prestou serviços a duas empresas. Recebeu da empresa A R$ 1.000,00 e
da empresa B, R$ 600,00. A contribuição à Previdência Social, considerando a
dedução permita por lei, será de:

Quadro 1 – Redução do INSS pago pelos sócios

Descrição R$
Remuneração auferida pelo segurado no mês 1.600,00
Contribuição individual (sem dedução) – R$ 1.600,00 x 20% 320,00
Contribuição patronal – empresa "A" – R$ 1.000,00 x 20% 200,00
Contribuição patronal – empresa "B" – R$ 600,00 x 20% 120,00
Possibilidade de dedução – (R$ 200,00 + R$ 120,00) x 45% 144,00
Limite de dedução – R$ 1.600,00 x 9% 144,00
Contribuição do segurado – R$ 320,00 – R$ 144,00 176,00

Saiba mais

Formas de pagar e códigos de pagamento – Contribuinte


individual/Facultativo. Disponível em: <https://www.inss.gov.br/servicos-do-
inss/calculo-da-guia-da-previdencia-social-gps/forma-de-pagar-e-codigos-de-
pagamento-contribuinte-individualfacultativo/>. Acesso em: 16 fev. 2020.

Os profissionais autônomos devem atentar à contribuição previdenciária


para não sofrer retenção indevida. Conforme mencionado por Crepaldi (2017, p.
298), o profissional autônomo “deve informar a todas as empresas onde trabalha
os valores descontados nas demais, para não ultrapassar o limite de contribuição
daquele mês”. O limite máximo do INSS aplica-se aos contribuintes individuais e
aos empregados.
No demonstrativo de pagamentos, deve constar os valores da
remuneração, do desconto, a sua identificação (inclusivo número do CNPJ) e o
número de identificação do contribuinte individual no INSS.

5
2.1 Pró-labore versus plano de previdência privada

A adesão ao plano de previdência privada pode trazer economia aos


sócios, pois ao invés de pagar diretamente na forma de pró-labore, pode ser
pago por meio de previdência privada.
Segundo a Lei n. 8.212/91, art. 28, alínea p, parágrafo 9º, não integram o
salário de contribuição o valor das contribuições efetivamente pago pela pessoa
jurídica relativo a programa de previdência complementar. Assim, não haverá a
retenção de 11% do INSS e o contribuinte deixará de reter 27,5% do IRRF, pois
o RIR/2018, art. 67, determina que as contribuições privadas são dedutíveis da
base de cálculo do imposto de renda. No entanto, as deduções estão limitadas
a 12% do total dos salários dos empregados e da remuneração dos dirigentes
da empresa vinculados ao referido plano, conforme art. 75 do RIR/2018.

Situação 1

Pró-labore mensal: R$ 7.000,00


Encargos INSS (20% empresa) = R$ 1.400,00
IRRF = R$ 879,00*
Total da tributação 1 = R$ 2.279,00/mensais
*Base de cálculo do IRRF/tabela 2019:
R$ 7.000,00 menos INSS 11% retido (sobre o teto do INSS) R$ 642,34 = R$
6.357,66.

Situação 2

Alteração realizada na forma de remuneração:


Pró-labore R$ 5.600,00 e plano de previdência privada: R$ 1.400,00
Encargos após a alteração realizada: INSS (20% empresa) = R$ 1.120,00
IRRF = R$ 501,24*
*Base de cálculo do IRRF/tabela 2019:
R$ 5.600,00 menos INSS 11% retido R$ 616,00 = R$ 4.984,00.
Total da tributação 2 = até R$ 1.621,24/mensais
Diferença entre as situações 1 e 2 = até R$ 657,76 mensais ou R$ 7.893,12/ano.

6
2.2 Planejamento tributário na previdência privada

O planejamento tributário na previdência proporciona economia tributária


aos contribuintes. Crepaldi (2017, p. 299) relata

O conceito de previdência, para muitos, ainda significa acumular


riqueza para a aposentadoria, isto é, uma forma de investimento de
longo prazo, com o objetivo de garantir uma renda mensal no futuro.
No entanto, a previdência pode ser utilizada para outros objetivos, tais
como planejamento fiscal, sucessório ou até mesmo como um simples
investimento — o que a torna um produto bastante atrativo.

Os planos de previdência complementar devem ser estudados com


profundidade. Existem no mercado o Plano Gerador de Benefícios Livres (PGBL)
e o Vida Geradora de Benefícios Livres (VGBL).
Segundo Crepaldi (2017, p. 299), “o PGBL é ideal para quem declara o IR
no formulário completo, pois todas as contribuições realizadas no plano podem
ser deduzidas da base de cálculo do IR até o limite de 12% da renda bruta anual”
e o VGBL é indicado para “investidores que fazem declaração pelo formulário
simplificado ou já contribuíram com o montante de 12% da renda tributável”.

TEMA 3 – REDUZIR O VALOR DO PRÓ-LABORE E AUMENTAR A


DISTRIBUIÇÃO

O pró-labore se trata de uma espécie de salário pago aos proprietários ou


administradores da empresa em troca de suas atividades laborais. A distribuição
de lucros consiste em uma forma de remuneração independente das atividades
laborais e somente haverá distribuição, se houver lucro. Nesse sentido, a
tributação dependerá da forma de remuneração adotada.
A legislação do imposto de renda e da previdência social determina a não
incidência tributária sobre a distribuição de lucros. Em contrapartida, o pró-labore
tem incidência de IRRF e INSS.

Saiba mais

Pró-labore. Disponível em:


<http://www.sebrae.com.br/sites/PortalSebrae/ufs/ap/artigos/como-definir-o-
valor-da-retirada-de-pro-labore-dos-
socios,6570ace85e4ef510VgnVCM1000004c00210aRCRD>. Acesso em: 16
fev. 2020.

7
Sendo assim, é recomendável diminuir o pró-labore e aumentar a
distribuição de lucros. A competência para escolher a forma de remuneração é
dos proprietários, sendo os critérios estabelecidos no contrato social ou no
estatuto social. Não existe regra específica para definir o montante de pró-labore
ou de distribuição de lucros, mas a decisão refletirá na carga tributária.

3.1 Reflexo tributário do pró-labore

O ônus tributário sobre pró-labore é significativo, impactando no resultado


da empresa. Ao optar por essa forma de remuneração, os proprietários devem
estar cientes das seguintes obrigações tributárias:

Quadro 2 – Tributos sobre pró-labore

Tributos Carga tributária


Pode representar até 27,5% do valor total do pró-labore – Tabela progressiva
IRRF
do imposto de renda
INSS Pode representar até 11% do valor total do pró-labore– Tabela da previdência
INSS patronal Representa aproximadamente 20% do valor total do pró-labore

O pagamento de férias e gratificações natalinas ficarão a cargo dos


proprietários decidirem, devendo constar em documento registrado. Então, a fim
de calcular o pró-labore, deve-se:

 considerar a atividade desenvolvida pelos sócios e administradores na


empresa;
 equiparar a remuneração dos sócios e administradores ao valor de
mercado para a atividade desenvolvida;
 relacionar o custo total dos tributos incidentes sobre o valor líquido;
 especificar a forma de pagamento no contrato social ou estatuto social.

O estudo da carga tributária sobre o pró-labore é essencial para comparar


a distribuição de lucros e definir qual é a forma mais vantajosa.

3.2 Reflexo tributário da distribuição dos lucros

A distribuição dos lucros depende de uma contabilidade regular e precisa.


A distribuição ocorre por meio da apuração do resultado do exercício e está
isenta do INSS e do imposto de renda.
De acordo com a Instrução Normativa RFB n. 1.700, de 2017, a isenção
da distribuição dos lucros limita-se ao valor da base de cálculo do IRPJ,

8
diminuída de todos os impostos e contribuições a que estiver sujeita a pessoa
jurídica. O contribuinte também tem o direito à isenção, uma vez que a empresa
pagou tributos sobre o faturamento e é vedada a bitributação.
Esta forma de remuneração demanda profissionais qualificados para
elaborar o Balanço Patrimonial e a Demonstração do Resultado do Exercício e
recomenda-se que a empresa tenha uma reserva de lucros para utilizar como
distribuição, caso seja necessário.

3.3 Diferenças entre pró-labore e distribuição de lucros

Destaca-se, no Quadro a seguir, as diferenças existentes entre pró-labore


e distribuição de lucros.

Quadro 3 – Diferenças entre pró-labore e distribuição de lucros de forma geral

Critério Pró-labore Distribuição de lucros


Obrigatoriedade Deve ser pago como se fosse
Depende da geração de lucros
salário
Periodicidade Mensal Mensal se houver lucro comprovado
Incidência Incide INSS e IR sobre o pagamento Não há a incidência de INSS e IR
Valores Estipulado com base no mercado Depende da geração de lucros
Beneficiários Somente terá direito aquele que
Todos aqueles que compõem a
exerce atividade profissional na
sociedade
empresa

De forma geral, estas são as diferenças significativas do pró-labore e da


distribuição de lucros. Assim como nas operações de remuneração, os sócios ao
realizem venda de imóveis para obtenção de renda, deverão estudar a situação
e planejar a tributação incidente.

TEMA 4 – VENDA DE IMÓVEIS DOS SÓCIOS

A venda de bens pessoais por parte dos sócios de empresa executada


não representa fraude fiscal, desde que a transferência ocorra antes da
desconsideração da personalidade jurídica. Essa operação pode ser
caracterizada fraude, em razão da falta de pagamento das dívidas com terceiros
e pode ser anulada pelo Superior Tribunal de Justifica (STJ).
Segundo disposto no RIR/2018, art. 35, inciso VI, alínea c, quando a
pessoa física vende o imóvel e aplica o produto da venda na aquisição de outro
imóvel residencial localizado no país, em um prazo de 180 dias, estará isento da

9
tributação do imposto de renda. O ganho de capital dessa operação também é
isento conforme art. 133, inciso III.
O imóvel residencial consiste em uma unidade construída em zona urbana
ou rural com a finalidade de moradia. Caso a aplicação do produto da venda
nesse imóvel residencial não seja integral, a parcela do ganho não aplicada será
tributada.
A falta de pagamento sobre a parcela do ganho que excede a aplicação
implicará em juros de mora, apurados a partir do segundo mês seguinte ao do
recebimento do valor ou da parcela do imóvel vendido e multa de mora ou de
ofício, apurada a partir do segundo mês subsequente, caso o imposto não seja
pago até 30 dias após o prazo de 180 dias da formalização do contrato.
O benefício da isenção do imposto de renda sobre a venda de imóvel
somente poderá ser utilizado a cada cinco anos, contados a partir da data da
formalização do contrato de venda ou quando realizada a venda de mais de um
imóvel residual, à data da primeira operação de venda.
A isenção do imposto de renda se aplica inclusive aos contratos de
permuta de imóveis residenciais e à venda ou compra de imóvel residencial em
construção ou na planta. Entretanto, o benefício pode ser extinguido em casos
específicos.

4.1 Extinção do benefício na venda de imóvel residencial

O benefício de isenção do imposto de renda não é aplicado nas operações


de venda de imóveis residenciais com a finalidade de quitar, total ou
parcialmente, débito remanescente de compra a prazo ou a prestação do imóvel
de posse do alienante.
A regra é mesmo para a venda ou compra de terreno e para a compra
apenas de vaga de garagem ou de boxe de estacionamento, conforme Instrução
Normativa RFB n. 599/2005, art. 2º, parágrafo 11.
Com relação às despesas de corretagem, a referida instrução estabelece
que “não integram o produto da venda, para efeito do valor a ser utilizado na
aquisição de outro imóvel residencial, as despesas de corretagem pagas pelo
alienante”.

10
4.2 Redução do ganho de capital

O RIR/2018, art. 134, parágrafo 5º, dispõe que o valor pago de corretagem
pode ser utilizado para reduzir a base de cálculo tributável da operação de venda
de imóvel residencial com ganho de capital.
Outra forma de reduzir o ganho de capital na venda de imóveis é incluir
as despesas com reparos e conservação ao valor do bem, desde que ocorra o
aumento da vida útil com a devida comprovação e que as partes e peças
substituídas não tenham sido depreciadas.
Dessa forma, a pessoa física ao vender um imóvel deve planejar os
ganhos decorrentes dessa operação e as formas para reduzir a tributação,
vantagem do planejamento fiscal na pessoa física.

TEMA 5 – PLANEJAMENTO FISCAL NA PESSOA FÍSICA

O planejamento tributário é mais comum para as pessoas jurídicas. No


entanto, diversas medidas podem ser adotadas, a fim de reduzir a carga
tributária na pessoa física.
O contribuinte sofre a incidência de até 27,5% sobre a renda e proventos
de qualquer natureza, até 11% de INSS, mais as contribuições sindicais e taxas
de exercício da profissão. E, indiretamente pagam tributos sobre a aquisição de
bens e serviços de consumo (ICMS, IPI, ISS, PIS e Cofins).
Nesse sentido, serão estudadas a seguir algumas formas lícitas de reduzir
esses tributos.

5.1 Deduções para a fonte pagadora

As deduções para a fonte pagadora são apresentadas na Declaração do


Imposto sobre a Renda da Pessoa Física (DIRPF). A pessoa física poderá optar
pelo desconto simplificado ou pela declaração completa.
Segundo o art. 3º da Instrução Normativa RFB n. 1.871/2019, a pessoa
física pode optar pelo desconto simplificado, equivalente à dedução de 20% do
valor dos rendimentos tributáveis na Declaração de Ajuste Anual, limitado a R$
16.754,34.
Na declaração completa, as deduções podem se referir aos dependentes,
INSS retido, contribuição de previdência privada no limite de 12% da renda

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tributável, pensão alimentícia judicial quando houver obrigatoriedade de a fonte
pagadora reter.

5.2 Da exclusão na hipótese de aluguel de imóveis

O RIR/2018, art. 42, dispõe que não será considerado como rendimento
bruto, no caso de aluguéis de imóveis:

Art. 42 I - o valor dos impostos, das taxas e dos emolumentos


incidentes sobre o bem que produzir o rendimento;
II - o aluguel pago pela locação de imóvel sublocado;
III - as despesas pagas para cobrança ou recebimento do rendimento;
e
IV - as despesas de condomínio.

No material disponibilizado pela Receita Federal, Perguntas e Respostas


– Imposto de Renda da Pessoa Física, na questão 411, esclarece-se que podem
ser deduzidas as despesas com aluguel, energia, água, gás, taxas, impostos,
telefone, telefone celular, condomínio, quando o imóvel utilizado para a atividade
profissional é também residência. O Parecer Normativo CST n. 60, de 20 de
junho de 1978, permite a dedução da quinta parte dessas despesas.

Situação A: Imóvel alugado


Suponha-se que as despesas decorrentes do imóvel alugado utilizado
pelo contribuinte individual seja:

Quadro 4 – Dedução de imóvel alugado

Despesas R$
Aluguel 2.000,00
Energia 560,00
Água e esgoto 200,00
ITPU 180,00
Condomínio 600,00
Total 3.540,00
Parcela dedutível (1/5) 708,00

Situação B: Imóvel próprio


Suponha-se que as despesas decorrentes do imóvel próprio utilizado pelo
contribuinte individual seja:

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Quadro 5 – Dedução de imóvel próprio

Despesas R$
Energia 560,00
Água e esgoto 200,00
ITPU 180,00
Condomínio 600,00
Total 1.540,00
Parcela dedutível (1/5) 308,00

Não fazem parte da dedução os reparos, a conservação e recuperação


do imóvel.

5.3 Deduções anuais

As deduções anuais devem ser comprovadas via documentos, recibos,


cópias dos cheques nominais emitidos etc. As despesas dedutíveis para fins de
apuração do IRPF anual referem-se às despesas médicas, odontológicas,
seguro-saúde, planos médicos, dentre outras.
Dessa forma, é imprescindível que o contribuinte organize a
documentação no ano corrente, para que, no ano seguinte, possa realizar o
preenchimento da declaração corretamente.
O fisco tem exigido informações cada vez mais detalhadas e a
responsabilidade por essas informações é do contribuinte.

5.4 Ganho de capital isento

O ganho de capital é isento, conforme disposto pelo RIR/2018, art. 133,


quando decorrer da alienação de bens e direitos de pequeno valor, em que o
preço unitário de alienação, no mês em que esta se realizar, seja igual ou inferior
a:

Art. 133
a) R$ 20.000,00 (vinte mil reais), na hipótese de alienação de ações
negociadas no mercado de balcão; e
b) R$ 35.000,00 (trinta e cinco mil reais), nas demais hipóteses;

A legislação também impõe limites:

Art. 133 § 1º O limite a que se refere o inciso I do caput será


considerado em relação:
I - ao bem ou ao direito ou ao valor do conjunto dos bens ou dos direitos
da mesma natureza, na hipótese de alienação de diversos bens,
alienados no mesmo mês;
II - à parte de cada condômino, na hipótese de bens em condomínio; e

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III - a cada um dos bens ou dos direitos possuídos em comunhão e ao
valor do conjunto dos bens ou dos direitos da mesma natureza,
alienados no mesmo mês, na hipótese de sociedade conjugal.

Os bens e direitos descritos na legislação referem-se àqueles que


possuem as mesmas características entre si. Tratando-se de imóveis deve
adotar as regras supracitadas.

TROCANDO IDEIAS

O planejamento tributário é mais comum para as pessoas jurídicas. No


entanto, diversas medidas podem ser adotadas a fim de reduzir a carga tributária
da pessoa física. Depois de compreender as formas de realizar o planejamento
tributário para pessoa física e para pessoa jurídica, é possível afirmar que o
planejamento é mais importante para as empresas?

NA PRÁTICA

O contribuinte comprou um apartamento por R$ 200.000,00 há cinco anos


e vendeu o imóvel por R$ 300.000,00 em 2018. Sendo assim, o contribuinte terá
de pagar Imposto de Renda em 2019? Qual é o montante a ser pago?
A resposta esperada para essa questão pode ser encontrada ao final
deste material, após a seção Referências.

FINALIZANDO

A carga tributária da pessoa física no Brasil é uma das mais altas do


mundo e com menor retorno à sociedade. A representatividade é de
aproximadamente 32% do PIB (Produto Interno Bruto), isto é, o governo detém
um terço do que é produzido no país.
A fim de garantir a sobrevivência, os contribuintes devem estudar formas
de reduzir o ônus tributário. Dentre as possibilidades existentes, tem-se a
redução do INSS pago pelos sócios, remuneração por meio da distribuição de
lucros, venda de imóveis dos sócios sem ganho de capital, dentre outras.
Para realizar o planejamento, faz-se necessário um profissional técnico
para evitar que não ocorram desembolsos infundados e para garantir que a
informação seja disponibilizada com integridade para o fisco. As sanções fiscais
têm sido cada vez mais recorrentes.

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REFERÊNCIAS

BRASIL. Decreto n. 9.580, de 22 de novembro de 2018. Regulamenta a


tributação, a fiscalização, a arrecadação e a administração do Imposto sobre a
Renda e Proventos de Qualquer Natureza. Disponível em:
<http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_ato2015-2018/2018/decreto/D9580.htm>.
Acesso em: 16 fev. 2020.

______. Lei n. 8.212, de 24 de julho de 1991. Dispõe sobre a organização da


Seguridade Social, institui Plano de Custeio, e dá outras providências. Disponível
em: <http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/l8212cons.htm>. Acesso em: 30
de out. 2019.

______. SISTEMA NORMAS GESTÃO DA INFORMAÇÃO. Instrução Normativa


RFB n. 1.700, de 14 de março de 2017. Diário Oficial da União, Brasília, 16
mar. 2017. Disponível em:
<http://normas.receita.fazenda.gov.br/sijut2consulta/link.action?idAto=81268>.
Acesso em: 21 fev. 2020..

______. SISTEMA NORMAS GESTÃO DA INFORMAÇÃO. Instrução Normativa


RFB n. 599, de 28 de dezembro de 2005. Diário Oficial da União, Brasília, 30
dez. 2005. Disponível em:
<http://normas.receita.fazenda.gov.br/sijut2consulta/link.action?visao=anotado&
idAto=15526>. Acesso em: 21 fev. 2020.

______. SISTEMA NORMAS GESTÃO DA INFORMAÇÃO. Instrução Normativa


RFB n. 1.871, de 20 de fevereiro de 2019. Dispõe sobre a apresentação da
Declaração de Ajuste Anual do Imposto sobre a Renda da Pessoa Física
referente ao exercício de 2019, ano-calendário de 2018, pela pessoa física
residente no Brasil. Diário Oficial da União, Brasília, 22 de fevereiro de 2019.
Disponível em:
<http://normas.receita.fazenda.gov.br/sijut2consulta/link.action?visao=anotado&
idAto=98886>. Acesso em: 21 fev. 2020.

CREPALDI, S. Planejamento tributário. 2. ed. São Paulo: Saraiva, 2017.

IBPT. CNPL: Brasil é o País que proporciona pior retorno em serviços públicos
à sociedade. 19 jun. 2017. Disponível em:

15
<https://ibpt.com.br/noticia/2595/CNPL-Brasil-e-o-Pais-que-proporciona-pior-
retorno-em-servicos-publicos-a-sociedade>. Acesso em: 21 fev. 2020.

RECEITA FEDERAL. Perguntas e Respostas – Imposto de Renda da Pessoa


Física IRPF 2019. Disponível em:
<http://receita.economia.gov.br/interface/cidadao/irpf/2019/perguntao/perguntas
-e-respostas-irpf-2019.pdf>. Acesso em: 21 fev. 2020.

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GABARITO

Segundo disposto no RIR/2018, art. 35, inciso VI, alínea c, quando a


pessoa física vende o imóvel e aplica o produto da venda na aquisição de outro
imóvel residencial localizado no país em um prazo de 180 dias, estará isento da
tributação do imposto de renda. Se não for empregado todo o valor para a
aquisição de um novo imóvel, a diferença será tributada em 15%, isto é, R$
15.000,00.

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