Da constitucionalidade da contribuio para o custeio da seguridade social a cargo do empregador rural pessoa fsica (Funrural).

Uma anlise do julgamento do Recurso Extraordinrio n 363.852/MG

http://jus.com.br/revista/texto/20821
Publicado em 01/2012

Diego Almeida da Silva

A constitucionalidade da contribuio patente, sobretudo pela similitude dos conceitos de receita bruta proveniente da comercializao da produo rural e faturamento, base econmica prevista no inciso I do artigo 195 da Constituio Federal desde a sua redao original.
RESUMO: A contribuio para custeio da seguridade social a cargo do empregador rural pessoa fsica incidente sobre a receita bruta proveniente da comercializao da sua produo (FUNRURAL). Uma anlise de sua constitucionalidade a partir do julgamento do Recurso Extraordinrio n 363.852/MG pelo Supremo Tribunal Federal, que reconheceu a inconstitucionalidade da contribuio. So apresentados argumentos que se contrapem s concluses do referido julgamento, uma vez que partiram de premissas equivocadas.

Palavras-chave:
Contribuio, Rural, Pessoa Fsica, Constitucionalidade. ABSTRACT: The contribution to funding the social security of the individual rural employer levied upon gross receipts from the marketing of their produce (FUNRURAL). A review of its constitutionality from the trial of Extraordinary Appeal N. 363.852/MG by the Supreme Court, which recognized the unconstitutionality of the contribution. It presents arguments that contradict the findings of that trial, since departed from questionable assumptions.

Key words:
Contribution, Rural, Individual, Constitutionality.

1 - INTRODUO O escopo do presente artigo envolve uma anlise da constitucionalidade da contribuio para o custeio da seguridade social prevista no artigo 25, inciso I, da Lei n 8.212/1991, incidente sobre a receita bruta da comercializao dos produtos do empregador rural pessoa fsica, vulgarmente chamada de FUNRURAL, durante a vigncia das Leis n8.540/92, 9.528/97 e 10.256/2001. A fim de tornar este trabalho mais prtico para os operadores do direito, a anlise da constitucionalidade da contribuio ser feita a partir do julgamento do Recurso Extraordinrio n 363.852/MG, que reconheceu a inconstitucionalidade da exao. Sero expostas as razes da constitucionalidade da cobrana da contribuio e as ressalvas a serem feitas nos votos proferidos no Recurso Extraordinrio 363.852/MG. Sero demonstradas a existncia de previso constitucional para incidncia da exao e a desnecessidade de lei complementar para institu-la, a inexistncia de cumulao de contribuies e o respeito ao princpio da isonomia. A importncia do tema indiscutvel, no s pela grande repercusso jurdica e econmica, mas especialmente por trazer reflexos imediatos no equilbrio do sistema de custeio da seguridade social. Diante do julgamento do Recurso Extraordinrio n363.852/MG quase todos os jornais e veculos de comunicao divulgaram com grande alarde que o Pretrio Excelso havia declarado a inconstitucionalidade do chamado FUNRURAL. Alguns sites jurdicos, inclusive, recomendavam que os contribuintes obstassem o recolhimento da contribuio. Dessa maneira, diante do referido julgado, diversos produtores rurais ingressaram em Juzo visando declarao da inconstitucionalidade e inexigibilidade da contribuio para custeio da seguridade social incidente sobre a comercializao de sua produo, afogando o judicirio com uma infinidade de demandas repetitivas. Portanto, necessria uma anlise acurada acerca da constitucionalidade da contribuio sob a gide das diversas alteraes legislativas para que se obtenha uma concluso que mais se coadune com os princpios e normas que regem o nosso ordenamento jurdico, especialmente no mbito do Direito Tributrio e Constitucional.

2 Da Evoluo Legislativa da Contribuio para o Custeio da Seguridade Social a Cargo do Empregador Rural Pessoa Fsica (FUNRURAL)
Este captulo tem por objeto descrever a evoluo legislativa da contribuio para o custeio da seguridade social a cargo do empregador rural pessoa fsica, para que nos

captulos posteriores se faa uma anlise de sua constitucionalidade durante a vigncia das Leis n8.540/92, 9.528/97 e 10.256/01. A tributao na rea rural teve como regra histrica a comercializao da produo, passando por um curto perodo a incidir sobre a folha de salrios. Com efeito, o FUNRURAL, tributao importante do setor rural, alterou-se significativamente ao longo de sua existncia. Nasce na dcada de 60, por meio da Lei n 4.214, de 2 de maro de 1963, antigo Estatuto do Trabalhador Rural. Recebe este apelido que se perpetua hoje na prtica da vida previdenciria por sua destinao ao Fundo de Assistncia e Previdncia do Trabalhador Rural (FUNRURAL). J na origem, a sua base de clculo era o valor da comercializao dos produtos agropecurios, arrecadado pelo Instituto de Previdncia e Penses dos Industririos (IAPI). Dispunha os artigos 158 e 159 da referida Lei [01]:
"Art. 158. Fica criado o "Fundo de Assistncia e Previdncia do Trabalhador Rural", que se constituir de 1% (um por cento) do valor dos produtos agropecurios colocados e que dever ser recolhido pelo produtor, quando da primeira operao ao Instituto de Aposentadoria e Penses dos Industririos, mediante gula prpria, at quinze dias daquela colocao. Art. 159. Fica o Instituto de Aposentadoria e Penses dos Industririos - IAPI, encarregado, durante o prazo de cinco anos, da arrecadao do Fundo a que se refere o artigo anterior, diretamente, ou mediante Convnio com entidades pblicas ou particulares, bem assim incumbido da prestao dos benefcios estabelecidos nesta lei ao trabalhador rural e seus dependentes, indenizando-se das despesas que forem realizadas com essa finalidade."

Em 1971, com a instituio do PRORURAL (Programa de Previdncia e Assistncia Rural) pela Lei Complementar n 11, de 25 de maio de 1971, o Fundo do Trabalhador Rural passa a ter natureza autrquica, cabendo-lhe a administrao da referida exao. Previuse o seu custeio pela contribuio de 2% sobre o valor da comercializao dos produtos rurais e de 2,4% sobre a folha de salrios paga pelos empregadores. Previa o art. 15 da Lei Complementar [02]:
"Art. 15. Os recursos para o custeio do Programa de Assistncia ao Trabalhador Rural proviro das seguintes fontes: I - da contribuio de 2% (dois por cento) devida pelo produtor, sobre o valor comercial dos produtos rurais, e recolhida: a) pelo adquirente, consignatrio ou cooperativa que ficam sub-rogados, para esse fim, em todas as obrigaes do produtor; b) pelo produtor, quando ele prprio industrializar seus produtos ou vend-los, no varejo, diretamente ao consumidor.

II - da contribuio de que trata o artigo 3 do Decreto-Lei n 1.146, de 31 de dezembro de 1970, a qual fica elevada para 2,6% (dois e seis dcimos por cento), cabendo 2,4% (dois e quatro dcimos por cento) ao FUNRURAL."

Na dcada de 70, a administrao do PRORURAL foi transferida ao Instituto Nacional de Previdncia Social (INPS), mantidas as mesmas fontes de custeio, e o FUNRURAL foi extinto com a implantao definitiva do SINPAS (Sistema Nacional de Previdncia e Assistncia Social), nos termos da Lei n 6.439/77 [03]:
"Art 27. Concluda a implantao definitiva do SlNPAS, nos termos do art. 33, ficaro extintos o IPASE e o FUNRURAL, transferindo-se de pleno direito seus bens, direitos e obrigaes para as entidades a que, na forma desta Lei, so atribudas suas atuais competncias."

Por outro lado, em 1 de setembro de 1989, entrou em vigor a Lei 7.787 [04], que alterou a Lei de custeio da previdncia social. O art. 3 da referida lei criou a contribuio previdenciria devida pelas empresas em geral, tanto urbanas quanto rurais, alquota de 20%, mais 2% para o SAT, incidente sobre o total das remuneraes pagas durante o ms aos segurados empregados, in verbis:
"Art. 3 A contribuio das empresas em geral e das entidades ou rgos a ela equiparados, destinada Previdncia Social, incidente sobre a folha de salrios, ser: I - de 20% (vinte por cento), sobre o total das remuneraes pagas ou creditadas, a qualquer ttulo, no decorrer do ms, aos segurados empregados, avulsos, autnomos e administradores; II - de 2% (dois por cento) o total das remuneraes pagas ou creditadas, no decorrer do ms, aos segurados empregados e avulsos, para o financiamento da complementao das prestaes por acidente do trabalho 1 A alquota de que trata o inciso I abrange as contribuies para o salrio-famlia, para o salriomaternidade, para o abono anual e para o PRORURAL, que ficam suprimidas a partir de 1 de setembro, assim como a contribuio bsica para a Previdncia Social."

A Lei n 7.787/89, que modificou sobremaneira o custeio previdencirio, ao alterar a sistemtica de tributao e criar alquota complexiva de 20%, tornando o sistema mais coeso, unificou vrias alquotas, inclusive a alquota de contribuio ao PRORURAL incidente sobre a folha de salrios. A contribuio sobre a comercializao dos produtos agrcolas da Lei Complementar n 11, de 25/05/1971, contudo, permaneceu, a despeito da supresso da contribuio incidente sobre a folha de salrios. Tanto as empresas rurais quanto as urbanas passaram a contribuir com base na alquota de 20%, incidente sobre a folha de salrios. Apenas o produtor rural, que no possua empregados, continuou a contribuir com base na comercializao da produo.

Em outras palavras, as contribuies para o salrio-famlia, para o salrio-maternidade, para o abono anual e para o PRORURAL, que compunham a alquota fracionada de 18,2%, foram suprimidas, passando a integrar a alquota nica de 20% incidente sobre o total das remuneraes pagas aos segurados empregados. H que se ressaltar, mais uma vez, que a contribuio de 2% devida pelo produtor rural sobre o valor comercial dos produtos rurais, prevista no Art. 15, I, da Lei Complementar 11/71, recolhida pelo adquirente, consignatrio ou cooperativa, no compunha a referida alquota fracionada de 18,2%, e no foi suprimida pela Lei 7.787/89. O PRORURAL deixou de existir por fora do art. 138 da Lei n 8.213 [05], de 24 de julho de 1991, amoldando o sistema ao preconizado pelo art. 194, pargrafo nico, inciso II, da Constituio Federal, quanto uniformidade e equivalncia dos benefcios e servios prestados s populaes urbanas e rurais.
"Art. 138. Ficam extintos os regimes de Previdncia Social institudos pela Lei Complementar n 11, de 25 de maio de 1971, e pela Lei n 6.260, de 6 de novembro de 1975, sendo mantidos, com valor no inferior ao do salrio mnimo, os benefcios concedidos at a vigncia desta Lei."

J com a concomitante edio da Lei n 8.212, de 24/07/1991, a contribuio tendo por base a comercializao da produo rural teve incidncia prevista apenas para os segurados especiais, alquota de 3%. O produtor rural pessoa fsica com empregados passou a contribuir sobre a folha de salrios at que a Lei n 8.540, de 22/12/1992, que alterou os dispositivos da Lei n 8.212/91, restabeleceu a tributao pela comercializao da tributao, unificando a forma de tributao entre segurado especial e empregador rural pessoa fsica. O art. 25 da Lei n 8.212, de 24/07/1991, com a redao dada pela Lei n 8.540 22/12/1992, passou assim a dispor:
[06]

, de

"Art. 25. A contribuio da pessoa fsica e do segurado especial referidos, respectivamente, na alnea a do inciso V e no inciso VII do art. 12 desta lei, destinada Seguridade Social, de: I dois por cento da receita bruta proveniente da comercializao da sua produo; II um dcimo por cento da receita bruta proveniente da comercializao da sua produo para financiamento de complementao das prestaes por acidente de trabalho."

Na seqncia, as Leis n 9.528 [07], de 10 de dezembro de 1997 e 10.256 [08], de 9 de julho de 2001, reforaram o regime de tributao que sempre foi o distintivo da rea rural. A Lei n 9.528, de 10/12/1997, apenas substituiu no caput a expresso "pessoa fsica" pela expresso "empregador pessoa fsica". J a lei n 10.256, de 09/07/2001, incluiu no caput que a contribuio substituiria a contribuio sobre a folha de salrios.

Assim, atualmente, a contribuio patronal do rural pessoa fsica est posta, juntamente com o seu fato gerador, base de clculo e alquotas, no art. 25, incisos I e II, da Lei n 8.212 [09], de 24/07/1991, com todas as alteraes acima referidas.
"Art. 25. A contribuio do empregador rural pessoa fsica, em substituio contribuio de que tratam os incisos I e II do art. 22, e a do segurado especial, referidos, respectivamente, na alnea a do inciso V e no inciso VII do art. 12 desta Lei, destinada Seguridade Social, de: (Redao dada pela Lei n 10.256, de 2001). I - 2% da receita bruta proveniente da comercializao da sua produo; (Redao dada pela Lei n 9.528, de 10.12.97). II - 0,1% da receita bruta proveniente da comercializao da sua produo para financiamento das prestaes por acidente do trabalho. (Redao dada pela Lei n 9.528, de 10.12.97)."

Por fim, verifica-se que o regime de arrecadao e recolhimento da contribuio do empregador rural pessoa fsica adota como regra geral a substituio tributria. Nos termos do art. 30, inciso IV, da Lei n 8.212, de 24/07/1991, a empresa adquirente da produo rural sub-roga-se nas obrigaes atinentes ao produtor rural.
"Art. 30. A arrecadao e o recolhimento das contribuies ou de outras importncias devidas Seguridade Social obedecem s seguintes normas: (...) IV - a empresa adquirente, consumidora ou consignatria ou a cooperativa ficam sub-rogadas nas obrigaes da pessoa fsica de que trata a alnea "a" do inciso V do art. 12 e do segurado especial pelo cumprimento das obrigaes do art. 25 desta Lei, independentemente de as operaes de venda ou consignao terem sido realizadas diretamente com o produtor ou com intermedirio pessoa fsica, exceto no caso do inciso X deste artigo, na forma estabelecida em regulamento; (Redao dada pela Lei 9.528, de 10.12.97)"

3 Do Recurso Extraordinrio n 363.852/MG

Cuida-se de anlise de leading case no qual se discute a constitucionalidade da exigncia da contribuio para o custeio da seguridade social prevista no art. 25, I, da Lei n 8.212/1991, com a redao dada pela Lei n 8.540/92, incidente sobre a renda bruta da comercializao dos produtos de empregador rural pessoa fsica. O referido tema foi submetido ao Plenrio do Supremo Tribunal Federal no Recurso Extraordinrio 363.852/MG, cujo Relator foi o Ministro Marco Aurlio, com votos-vista dos Senhores Ministros Eros Graus e Czar Peluso, todos dando provimento ao recurso. Os demais Ministros acompanharam o voto do relator.

O voto do Senhor Ministro Relator Marco Aurlio volta-se contra a constitucionalidade dos dispositivos inseridos pela Lei n. 8.540/92. Em suma defende que o art. 195 da Constituio Federal, em sua redao anterior edio da Emenda Constitucional n 20/98, apenas permite a instituio de contribuio a ser cobrada do empregador quando decorra da folha de salrios, do faturamento ou do lucro, no sendo possvel haver a cumulao por meio de ato normativo ordinrio. Explica que no caso do segurado especial, previsto no art. 195, 8, da CF, a incidncia sobre o resultado da comercializao se d pelo fato de este no possuir empregados, o que inviabiliza a cobrana de contribuio sobre folha de salrios. Portanto, seria impossvel equiparar o segurado especial ao produtor rural, pessoa natural, que j recolhe a contribuio sobre o valor da folha de salrios e a COFINS. Aduz, no ponto, existir ofensa ao art. 150, inciso II, da CF, que impede a instituio de tratamento desigual entre contribuintes que se encontrem em situao equivalente, em respeito isonomia. Em sntese, portanto, so adotados os seguintes argumentos pelo Ministro Relator: a) impossibilidade de incidncia cumulada de contribuies com base no art. 195, inciso I, da CF; b) ofensa ao princpio da isonomia; c) necessidade de lei complementar para instituir a contribuio, tendo em vista que alcanou fato gerador que extrapolou os limites do art. 195, inciso I, da CF em sua redao vigente data da edio da Lei n8.540/92. O acrdo proferido foi objeto de Embargos de Declarao, apresentado pela Unio (Fazenda Nacional), sob a alegao de omisso e contradio quanto aos seguintes aspectos: dupla incidncia tributria, ofensa isonomia quanto diferenciao entre o empregador rural e o empregador urbano, a declarao de inconstitucionalidade sem ressalvas dos arts. 25, incisos I e II, da Lei n 8.212, de 24/07/1991, a constitucionalidade da sub-rogao do art. 30, IV, da Constituio Federal. Os Embargos de Declarao foram rejeitados sob a alegao de que, por se tratar de processo subjetivo, os embargos no tm o objetivo de sanar dvidas estranhas aos limites do processo e que o acrdo contm fundamentao minuciosa.

4 Da Constitucionalidade da Contribuio para o Custeio da Seguridade Social a Cargo do Empregador Rural Pessoa Fsica (FUNRURAL)
O Plenrio do STF, ao declarar a inconstitucionalidade do art. 1, da Lei n 8.540, de 22/12/1992, entendeu ter havido criao de nova fonte de custeio sem lei complementar, com violao do art. 195, 4, da CF. Reputou que a incidncia da contribuio sobre a receita bruta proveniente da comercializao da produo pelo empregador rural, pessoa natural, constituiria nova base de clculo no prevista na Constituio, j que o conceito de receita bruta no poderia ser apropriado ao conceito de faturamento previsto no art. 195,

inciso I, da CF, anteriormente alterao imposta pela Emenda Constitucional n 20, de 15/12/1998. Malgrado o brilhantismo do acrdo proferido pelo Supremo Tribunal Federal, verifica-se que no foi aplicado o melhor direito ao caso.

4.1 Da Existncia de Previso Constitucional para a Incidncia da Contribuio e da Desnecessidade de Lei Complementar
O art. 195, inciso I, b, da Constituio Federal estabelece como fonte de custeio da seguridade social as contribuies incidentes sobre o faturamento, que equivale, como pacificamente definido no mbito da Suprema Corte, ao conceito de "receita bruta". Quanto identidade entre os conceitos de faturamento e receita bruta, impe-se fazer referncia ao que decidido nos RE 150.755 [10]; RE 150.764 [11] e ADI 1.103[12]. Sendo assim, no se exige a edio de lei complementar, dado que a base de clculo da contribuio j era encontrada no art. 195, inciso I, da CF, mesmo antes da Emenda Constitucional n 20/98. O fato de o constituinte ter adotado a expresso faturamentono inciso I do art. 195 da Carta Constitucional e comercializao de produtos rurais no pargrafo oitavo do mesmo artigo no significa que so termos de contedos diversos. To somente, neste ltimo dispositivo, tem-se disciplina distinta do segurado especial. O Senhor Ministro Ilmar Galvo [13], aposentado, foi consultado acerca da constitucionalidade do art. 25, incisos I e II da Lei n 8.212/91 em sua redao dada pela Lei n 8.540/92. A consulta foi realizada a pedido do Servio Nacional de Aprendizagem Rural SENAR. O Senhor Ministro concluiu pela constitucionalidade da norma, salientando que a exao encontra amparo no art. 195 da Constituio Federal. No ponto, identificou o conceito de faturamento com o de "produto das vendas". Nessa esteira, aponta para uma mera substituio da folha de salrios, anteriormente utilizada como base de clculo da contribuio recolhida dos empregadores rurais pessoas fsicas, pela receita ou faturamento, ambas previstas no citado artigo. Dessa forma, indica que no foi criada nova fonte de receita, o que afasta a exigncia de lei complementar. Nesse ponto interessante analisar o que foi decidido no RE 346.084 [14]. Naquele julgamento os conceitos de receita bruta e faturamento continuaram a ser considerados sinnimos. O que se registrou que a receita bruta equiparada a faturamento aquela que se relaciona venda de mercadorias, de servios ou de mercadorias e servios, que exatamente a noo de receita bruta inserida no art. 1 da Lei n. 8.540/92.

O que se combateu naquele caso foi a ampliao do conceito de receita bruta para envolver a totalidade das receitas auferidas por pessoas jurdicas, independentemente da atividade por elas desenvolvida e da classificao contbil adotada. Esse erro, cometido pela Lei N 9.718/98, no se repetiu na lei ora analisada. Vejamos a ementa desse julgado:
"CONSTITUCIONALIDADE SUPERVENIENTE - ARTIGO 3, 1, DA LEI N 9.718, DE 27 DE NOVEMBRO DE 1998 - EMENDA CONSTITUCIONAL N 20, DE 15 DE DEZEMBRO DE 1998. O sistema jurdico brasileiro no contempla a figura da constitucionalidade superveniente. TRIBUTRIO - INSTITUTOS - EXPRESSES E VOCBULOS - SENTIDO. A norma pedaggica do artigo 110 do Cdigo Tributrio Nacional ressalta a impossibilidade de a lei tributria alterar a definio, o contedo e o alcance de consagrados institutos, conceitos e formas de direito privado utilizados expressa ou implicitamente. Sobrepe-se ao aspecto formal o princpio da realidade, considerados os elementos tributrios. CONTRIBUIO SOCIAL - PIS - RECEITA BRUTA - NOO - INCONSTITUCIONALIDADE DO 1 DO ARTIGO 3 DA LEI N 9.718/98. A jurisprudncia do Supremo, ante a redao do artigo 195 da Carta Federal anterior Emenda Constitucional n 20/98, consolidou-se no sentido de tomar as expresses receita bruta e faturamento como sinnimas, jungindo-as venda de mercadorias, de servios ou de mercadorias e servios. inconstitucional o 1 do artigo 3 da Lei n 9.718/98, no que ampliou o conceito de receita bruta para envolver a totalidade das receitas auferidas por pessoas jurdicas, independentemente da atividade por elas desenvolvida e da classificao contbil adotada." (sem grifos no original)

A leitura do trecho destacado demonstra bem essa distino, o que advoga em prol da constitucionalidade da exao. Como se sabe, fatura o documento relativo venda de mercadorias, pelo qual o vendedor faz conhecer ao comprador a lista dos produtos vendidos com suas especificaes, entre as quais o preo. A emisso de fatura nas vendas obrigatria, nos termos do art. 1 da Lei n 5.474/68[15]. J o faturamento o somatrio das faturas em um determinado lapso de tempo. Todo produtor rural, por exemplo, ao comercializar a sua produo, deve, obrigatoriamente, emitir as respectivas faturas. O faturamento ir corresponder a sua receita bruta proveniente da comercializao da produo, ou o somatrio dos valores faturados. Note-se que a identidade ou no dos conceitos de receita e faturamento tem a sua importncia reduzida aps a edio da Emenda Constitucional n 20, de 15/12/1998, que acrescenta a alnea b ao art. 195, inciso I, da Constituio Federal e a permisso par a a instituio de contribuio social que tenha por base de clculo no s o faturamento, mas tambm a receita.

O Ministro Marco Aurlio, ao concluir o seu voto [16]no multicitado julgamento da declarao de inconstitucionalidade, ressalvou a extenso da declarao de inconstitucionalidade at o advento de legislao que trate do tema aps a Emenda Constitucional n 20, de 15/12/1998:
"Ante esses aspectos, conheo e provejo o recurso interposto para desobrigar os recorrentes da reteno e do recolhimento da contribuio social ou do seu recolhimento por subrrogao sobre a "receita bruta proveniente da comercializao da produo rural" de empregadores, pessoas naturais, fornecedores de bovinos para abate, declarando a inconstitucionalidade do artigo 1 da Lei n 8.540/92, que deu nova redao aos artigos 12, incisos V e VII, 25, incisos I e II, e 30, inciso IV, da Lei n 8.212/91, com redao atualizada at a Lei n 9.528/97, at que legislao nova, arrimada na Emenda Constitucional n 20/98, venha a instituir a contribuio, tudo na forma do pedido inicial, invertidos os nus da sucumbncia." (grifou-se).

Do trecho acima transcrito conclui-se que no houve definio quanto legislao aplicvel, muito provavelmente em virtude da data da lei que posterior ao mandado de segurana que lhe deu origem. O fato que a Lei n 10.256, de 9 de julho de 2001, conferiu nova redao ao art. 25, da Lei n 8.212, de 24/07/1991, superando qualquer dvida remanescente quanto inconstitucionalidade formal da exao. Se luz da redao original do art. 195, I, da CF, a Lei n 8.540, de 22/12/1992, poderia ser considerada inconstitucional por extrapolar a base econmica existente (faturamento), a Lei n 10.256, de 9/07/2001, vindo ao mundo jurdico j dentro do permissivo constitucional ampliado pela reforma constitucional, alcana validamente as diversas receitas da pessoa fsica.

4.2 Da Inexistncia de Cumulao de Contribuies e Da Falsa Premissa de Dupla Incidncia Tributria

Para se entender a tributao em estudo necessrio diferenciar a contribuio que o produtor rural paga como segurado, daquela que paga como empregador. Tambm necessrio lembrar que pessoas fsicas no so tributadas pela COFINS. Uma das premissas adotadas no acrdo proferido no RE n 363.852 diz respeito suposta dupla incidncia tributria sobre o contribuinte empregador rural pessoa fsica. Alega-se que no seria possvel fazer incidir mais de um tributo sobre a mesma hiptese de incidncia constante no art. 195 da Constituio Federal. O Senhor Ministro Relator Marco Aurlio sustenta em seu voto:
"Ento, o produtor rural, pessoa natural, fica compelido a satisfazer, de um lado, a contribuio sobre a folha de salrios e, de outro, a COFINS, no havendo lugar para ter-se novo nus, relativamente ao financiamento da seguridade social (fl. 1889 do acrdo)"

O Senhor Ministro Cezar Peluso incorre no mesmo equvoco, pois entende que o produtor rural seria punido quando, aumentando a produo, passa a ter empregados, pois comea a contribuir, alm da folha de salrios, sobre a comercializao da produo. Ao contrrio do sustentado nos votos proferidos no RE 363.852, no existe essa dupla incidncia de contribuies sobre o art. 195, inciso I, b, da Constituio Federal e nem mesmo uma dupla cobrana de contribuies sobre o empregador rural. A uma, porque a contribuio sobre folha de salrios dele no recolhida, j que foi substituda pela contribuio sobre o resultado da comercializao, conforme texto expresso do art. 25 da Lei n 8.212/91. A duas, porque no incide COFINS sobre pessoas fsicas. Se certo que os empregadores rurais pagam duas contribuies, mais certo ainda que essas contribuies possuem fundamentos diversos. Uma paga na condio de segurado (art. 12, inciso V, "a", da Lei n 8.212/911) e outra recolhida na condio de empregador (art. 25 da lei n 8.212/91). A primeira, recolhida na condio de segurado, visa ao custeio de seu benefcio pessoal de aposentadoria e a segunda, recolhida na condio de empregador, visa a fazer frente aos benefcios de seus empregados. Outra premissa equivocada lanada no acrdo, como dito anteriormente, diz respeito suposta incidncia de COFINS sobre a mesma hiptese de incidncia. Em verdade, no h a cobrana dessa contribuio sobre empregador rural, pessoa fsica. As pessoas naturais no possuem tributao sobre a receita bruta e nem mesmo faturamento sob o aspecto contbil. A receita bruta da produo rural equiparada renda e, assim, apenas contabilizada para efeito de imposto de renda. No mesmo sentido advoga Leandro Paulsen [17]:
"- Contribuio do produtor rural pessoa fsica enquanto empregador. Art. 25 da Lei 8.212/91. Leis 9.528/97 e 10.256/01. O art. 25 da Lei 8.212/91, com a redao que lhe foi atribuda pelas Leis 9.528/97, 10.256/01 e 11.718/08, instituiu contribuio para o produtor rural pessoa fsica empregador. (...). Note-se que no se trata de contribuio do empregador rural enquanto segurado (art. 195, II, da CF), mas enquanto empregador, com amparo no art. 195, I, a, da CF. Tambm contribuir como segurado, por certo, mas no disso que se trata agora. (...). Mas diferentemente do que ocorria com o empregador rural pessoa jurdica, que j contribua sobre a receita atravs da COFINS e que se viu, por fora de substituio semelhante, engendrada pelo art. 25 da Lei 8.870/94, submetida a uma segunda contribuio sobre a receita, vedada pelo art. 195, 4, da CF, que probe o "bis in idem" entre as contribuies da seguridade social, para o empregador pessoa fsica tal vcio inocorre. Efetivamente, o empregador pode, nos termos do art. 195, I, a, b, c, da Constituio, ser chamado a contribuir sobre a folha de salrios, o faturamento e o lucro. No sendo obrigado ao pagamento de COFINS, a substituio da contribuio sobre a folha pela contribuio sobre o faturamento, relativamente ao empregador pessoa fsica, simplesmente gravou outra das bases econmicas, sem qualquer sobreposio. O fato de a Lei 10.256/01 ser anterior EC n 42/03, que expressamente veio referir a substituio da contribuio sobre a folha por uma outra

sobre a receita, irrelevante no caso do empregador rural pessoa fsica, pois como visto, j encontrava suporte no art. 195, I, b, da Constituio."

4.3 Do Respeito ao Princpio da Isonomia

Diversamente do sustentado no julgamento do RE n 363.852, no h que se falar em violao ao princpio da isonomia, sob a alegao de que o produtor rural pessoa fsica com empregados receberia tratamento mais gravoso do que o dispensado ao produtor rural pessoa fsica que no dispe de empregados. A exao em comento obedece ao princpio da isonomia, pois o clculo da contribuio idntico em relao ao empregador rural pessoa fsica e o segurado especial, por incidirem sobre bases similares (resultado da comercializao da produo rural). No se pode deixar de ressaltar, conforme j demonstrado acima, que a contribuio incidente sobre a folha de salrios no mais tem vigncia, e que a COFINS no tem incidncia sobre a receita proveniente da comercializao da produo do produtor rural pessoa fsica com empregados, por ausncia de sua equiparao pessoa jurdica. Ademais, a cobrana de contribuio sobre o salrio de contribuio apenas em relao ao empregador rural pessoa fsica se justifica pelo fato de que este, diferentemente do segurado especial, deve financiar, alm dos seus benefcios previdencirios, tambm os de seus empregados. Por fim, vale destacar que o Ministro Eros Grau, em seu voto vista proferido no multicitado julgamento, aponta que no h ofensa ao princpio da isonomia, tendo em vista que a Lei n. 8.212/91 apenas veio a corrigir distoro, criando contribuio que, cobrada do produtor rural pessoa natural e do segurado especial, reduziu a sonegao, fazendo com que estes passassem efetivamente a contribuir para o sistema. Isso, porque a alquota de 20 %, anterior, era extremamente elevada e induzia a sonegao fiscal.

5 - CONCLUSO
Conforme exposto alhures, revela-se indiscutvel a importncia do tema objeto desse estudo, seja pela grande repercusso jurdica e econmica, seja pelos reflexos imediatos no equilbrio do sistema de custeio da seguridade social. A relevncia dos argumentos trazidos por ambas as partes, bem como a magnitude dos expoentes doutrinrios que abalizam as duas teses so irrefutveis. Todavia, no obstante os louvveis argumentos apresentados pelo contribuinte e o brilhantismo dos votos proferidos no Recurso Extraordinrio n 363.852/MG, a concluso do presente trabalho pela constitucionalidade da contribuio para o custeio da seguridade social a cargo do empregador rural pessoa fsica.

Isso porque, conforme demonstrado no captulo anterior, devem ser feitas algumas ressalvas aos votos do referido julgamento, uma vez que partiram de algumas premissas equivocadas. A constitucionalidade da contribuio em comento patente, sobretudo pela similitude dos conceitos de receita bruta proveniente da comercializao da produo rural e faturamento, base econmica prevista no inciso I do artigo 195 da Constituio Federal desde a sua redao original. Ressalta-se que com a edio da Lei n 10.256/2001 ficou superada qualquer dvida remanescente quanto inconstitucionalidade formal da exao. Outro ponto que restou demonstrado foi a inexistncia de cumulao com a contribuio sobra a folha de salrios, uma vez que esta no mais recolhida, sendo substituda pela contribuio sobre o resultado da comercializao, e com a COFINS, que no incide sobre pessoas fsicas. Por fim, para coroar a constitucionalidade da exao verifica-se a obedincia ao princpio da isonomia, pois o clculo da contribuio idntico em relao ao empregador rural pessoa fsica e o segurado especial, por incidirem sobre bases similares, qual seja, o resultado da comercializao da produo rural. Alm de todo o exposto, cumpre consignar que a deciso do egrgio Supremo Tribunal Federal no Recurso Extraordinrio n 363.852/MG foi tomada em processo subjetivo, cujos efeitos se do apenas inter partes. Desse modo no gera efeito vinculante aos demais casos. Isto porque, como a deciso sobre a inconstitucionalidade se deu em controle concreto, no h o efeito automtico de excluso da norma guerreada do ordenamento jurdico, mas apenas a ausncia de sua regncia na relao jurdica sub judice. Sob outro enfoque, no houve aplicao in casu da Teoria da Eficcia Transcendente (ou Transcendncia) dos Motivos Determinantes da Deciso, construo doutrinria que embasa o fenmeno jurdico da objetivao do controle concreto de constitucionalidade. Tambm no se cogitou da publicao de smula vinculante sobre a questo constitucional, mas to-somente uma deciso jurisdicional tomada pelo pleno do Supremo Tribunal Federal, e que tem a nica funo em relao aos demais processos de servir como orientao ou precedente jurisprudencial. Dessa forma, conclui-se pela constitucionalidade da contribuio para o custeio da seguridade social a cargo do empregador rural pessoa fsica, incidente sobre a receita bruta da comercializao dos seus produtos, vulgarmente chamada de FUNRURAL, durante a vigncia das Leis n8.540/92, 9.528/97 e 10.256/2001.

REFERNCIAS
BRASIL. Supremo Tribunal Federal. ADI 1.103/DF, Relator (a): Min. NRI DA SILVEIRA, Tribunal Pleno, julgado em 18/12/1996, DJ 25-04-1997. BRASIL. Supremo Tribunal Federal. RE 150.755/PE, Relator (a): Min. CARLOS VELOSO, Tribunal Pleno, julgado em 18/11/1992, DJ 20-08-1993. BRASIL. Supremo Tribunal Federal. RE 150.764/PE, Relator (a): Min. SEPLVEDA PERTENCE, Tribunal Pleno, julgado em 16/12/1992, DJ 02-04-1993 BRASIL. Supremo Tribunal Federal. RE 346.084/PR, Relator (a): Min. ILMAR GALVO, Tribunal Pleno, julgado em 09/11/2005, DJ 01-09-2006. BRASIL. Supremo Tribunal Federal. RE 363.852/MG, Relator (a): Min. MARCO AURLIO, Tribunal Pleno, julgado em 03/02/2010, DJ 23-04-2010. GALVO. Ilmar. Parecer ao Servio Nacional de Aprendizagem Rural SENAR. Braslia, 2007. MACHADO, Hugo de Brito, MACHADO SEGUNDO, Hugo de Brito. Inconstitucionalidade da Contribuio Previdenciria dos Produtores Rurais Instituda pela Lei n. 8.870/94. Revista Dialtica de Direito Tributrio. n. 72. PAULO, Vicente, ALEXANDRINO, Marcelo. Direito Tributrio na Constituio e no STF. 12 ed. Niteri: Editora Impetus. 2007. PAULSEN, Leandro. Contribuies Custeio da Seguridade Social. Porto Alegre. Livraria do Advogado Editora. 2007. PAULSEN, Leandro. Direito Tributrio: Constituio e Cdigo Tributrio luz da doutrina e da jurisprudncia. Porto Alegre: Livraria do Advogado Editora, 2010.

NOTAS
1. BRASIL. Lei n 4.214, de 02 de maro de 1963. Disponvel em http://www010.dataprev.gov.br/sislex/paginas/42/1963/4214 .htm. Acesso em 01/06/2011. 2. BRASIL. Lei Complementar n 11, de 25 de maio de 1971. Disponvel em http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Leis/LCP/Lcp11.htm . Acesso em 01/06/2011.

3. BRASIL. Lei n 6.439, de 1 de setembro de 1977. Disponvel em http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Leis/L6439.htm . Acesso em 01/06/2011. 4. BRASIL. Lei n 7.787, de 30 de junho de 1989. Disponvel em http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Leis/L7787.htm. Acesso em 02/06/2011. 5. BRASIL. Lei n 8.213, de 24 de julho de 1991. Disponvel em http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Leis/L8213cons.htm. Acesso em 02/06/2011. 6. BRASIL. Lei n 8.504, de 22 de dezembro de 1991. Disponvel em http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Leis/L8540.htm. Acesso em 03/06/2011. 7. BRASIL. Lei n 9.528, de 10 de dezembro de 1997. Disponvel em http://www010.dataprev.gov.br/sislex/paginas/42/1997/9528 .htm. Acesso em 02/06/2011. 8. BRASIL. Lei n 10.256, de 09 de julho de 2001. Disponvel em http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Leis/LEIS_2001/L10256 .htm. Acesso em 02/06/2011. 9. BRASIL. Lei n 8.212, de 24 de julho de 1991. Disponvel em http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Leis/L8212cons.htm. Acesso em 02/06/2011. 10. BRASIL. Supremo Tribunal Federal. RE 150.755/PE, Relator(a): Min. CARLOS VELOSO, Tribunal Pleno, julgado em 18/11/1992, DJ 20-08-1993. 11. BRASIL. Supremo Tribunal Federal. RE 150.764/PE, Relator(a): Min. SEPLVEDA PERTENCE, Tribunal Pleno, julgado em 16/12/1992, DJ 02-04-1993. 12. BRASIL. Supremo Tribunal Federal. ADI 1.103/DF, Relator(a): Min. NRI DA SILVEIRA, Tribunal Pleno, julgado em 18/12/1996, DJ 25-04-1997. 13. GALVO. Ilmar. Parecer ao Servio Nacional de Aprendizagem Rural SENAR. Braslia, 2007.

14. BRASIL. Supremo Tribunal Federal. RE 346.084/PR, Relator (a): Min. ILMAR GALVO, Tribunal Pleno, julgado em 09/11/2005, DJ 01-09-2006. 15. BRASIL. Lei n 5.474, de 18 de julho de 1968. Disponvel em http://www.planalto.gov.br/ccivil/leis/L5474.htm. Acesso em 09/06/2011. 16. BRASIL. Supremo Tribunal Federal. RE 363.852/MG, Relator (a): Min. MARCO AURLIO, Tribunal Pleno, julgado em 03/02/2010, DJ 23-04-2010. 17. PAULSEN, Leandro. Direito Tributrio: Constituio e Cdigo Tributrio luz da doutrina e da jurisprudncia. Porto Alegre: Livraria do Advogado Editora, 2010. P. 575.

Autor

Diego Almeida da Silva

Procurador da Fazenda Nacional. Ex-Procurador do Estado de Minas Gerais. Especialista em Direito Tributrio pela Universidade Anhanguera-Uniderp. Bacharel em Direito pela Pontifcia Universidade Catlica de Minas Gerais (PUC-MG). Bacharel em Administrao pela Universidade Federal de Minas Gerais (UFMG).

Informaes sobre o texto

Como citar este texto: NBR 6023:2002 ABNT

SILVA, Diego Almeida da. Da constitucionalidade da contribuio para o custeio da seguridade social a cargo do empregador rural pessoa fsica (Funrural). Uma anlise do julgamento do Recurso Extraordinrio n 363.852/MG. Jus Navigandi, Teresina, ano 17, n. 3114, 10 jan. 2012. Disponvel em: <http://jus.com.br/revista/texto/20821>. Acesso em: 11 jan. 2012.