Aspectos constitucionais da nova Cofins luz da jurisprudncia do Supremo Tribunal Federal

Amauri Sebastio Niehues

superintendente comercial do Banco do Brasil SA! administrador! bacharelando em "ireito pela
Faculdade de "ireito de Curitiba #$%&

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( )NT%*"+,-*
* ordenamento jur.dico em mat/ria tribut0ria / caracterizado por um emaranhado de emendas
constitucionais! leis ordin0rias! leis complementares! medidas provis1rias e resolu23es 4ue por vezes
trazem informa23es desencontradas e at/ contradit1rias! fazendo com 4ue o operador do "ireito tenha 4ue
fazer uma verdadeira 5in0stica mental e le5islativa para transitar no universo dos tributos
*s tributos podem ser classificados em6 imposto! ta7a! contribui2o de melhoria! contribui2o
social e empr/stimo compuls1rio $or sua vez! as contribui23es sociais podem ser divididas em trs
5rupos6 as contribui23es de interven2o no dom.nio econ8mico! as contribui23es de interesse de
cate5orias profissionais ou econ8micas e as contribui23es da se5uridade social
As contribui23es sociais so caracterizadas pela sua destina2o! financiando a atua2o da +nio no
setor da ordem social "entre as diversas contribui23es sociais e7istentes ele5eu'se a C*F)NS para tentar
elucidar e aclarar al5uns de seus pontos controversos
A cobran2a da C*F)NS est0 na pauta das discuss3es atuais por haver sofrido diversas altera23es
recentemente! dentre elas destaca'se a modifica2o do sistema de cobran2a! 4ue passou de cumulativo
para no'cumulativo mas em contrapartida! aumentou a al.4uota
* aumento na al.4uota da C*F)NS imprimiu um forte impacto na car5a tribut0ria! 4ue o
contribuinte / obri5ado diuturnamente a suportar! fazendo com 4ue o 8nus alcance os limites da
inviabilidade do prosse5uimento da atividade empresarial "e outro lado! si5nificou um alar5amento da
arrecada2o da +nio! en5ordando ainda mais os cofres p9blicos
A majora2o da al.4uota / 4uestionada por todos os advo5ados tributaristas Nin5u/m fica
satisfeito 4uando isso ocorre! com e7ce2o do :overno Federal ; caracter.stica pr1pria dos tributos em
5eral a sua compulsoriedade! ou seja! devem ser pa5os independentemente do desejo dos contribuintes
<ntretanto! os 4uestionamentos e as irre5ularidades sero analisados luz da jurisprudncia do Supremo
Tribunal Federal! sob pena de tornar in1cuo o estudo
"e pouca valia / 4uestionar e insur5ir'se contra as medidas adotadas pelo :overno se no h0
embasamento na Suprema Corte! dado 4ue todas as a23es acabam sendo decididas em 9ltima inst=ncia no
Supremo Tribunal Federal $or isso todos os ar5umentos pela inconstitucionalidade da cobran2a da
C*F)NS so derrubados pelo entendimento do Supremo Tribunal Federal! em 4ue pese uma luta
incans0vel e criativa dos doutos patronos
A se5uridade social conforme disposi2o constitucional deve ser financiada por toda a sociedade!
seja de maneira direta ou indireta! assim a cobran2a de contribui2o social est0 perfeitamente prevista no
ordenamento! podendo ser 4uestionada al5uma irre5ularidade pontual! mas dificilmente ter0 7ito! se
apenas se insur5ir contra a sua e7istncia! dado 4ue / uma necessidade >constitucionalmente prevista>
(
Buscou'se principalmente no entendimento do Supremo Tribunal Federal acerca da C*F)NS os
fundamentos e delimita23es do presente estudo! por ser este o :uardio Supremo da Constitui2o Federal
4ue por sua vez / a base e razo de todo o ordenamento jur.dico nacional
Al5uns ar5umentos pleiteando a inconstitucionalidade da C*F)NS sero e7postos ao final do
trabalho! entretanto! buscar'se'0 desconstituir tais ar5umentos! pu5nando'se pela constitucionalidade da
referida contribui2o social frente ao ordenamento vi5ente
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? "*S T%)B+T*S
Na defini2o contida no C1di5o Tribut0rio Nacional! ser0 poss.vel delinear os re4uisitos
necess0rios para 4ue se confi5ure o tributo "a4uela defini2o! Sacha Calmon! destacar0 seus elementos6
a& presta2o@ b& pecuni0ria@ c& compuls1ria em virtude de lei@ d& 4ue no seja san2o de ato il.cito@ e&
administrativamente cobrado> #(&
Sempre 4ue em determinada rela2o jur.dica estiverem presentes estes elementos pode'se afirmar
4ue se trata de uma rela2o jur.dica tribut0ria
* iminente jurista $aulo de Barros leciona 4ue o voc0bulo tributo tem seis si5nifica23es diversas
na doutrina e na jurisprudncia! destacando'se6
a& tributo como 5arantia em dinheiro@ b& tributo como presta2o correspondente ao dever jur.dico
do sujeito passivo@ c& tributo como direito subjetivo de 4ue / titular o sujeito ativo@ d& tributo como
sin8nimo de rela2o jur.dica tribut0ria@ e& tributo como norma jur.dica tribut0ria@ f& tributo como norma!
fato e rela2o jur.dica #?&
$osteriormente! Barros! comentando a defini2o dada pelo C1di5o Tribut0rio Nacional e7plicita
4ue6 >esse sentido 4uer e7primir toda a fenomenolo5ia da incidncia! desde a norma instituidora!
passando pelo fato concreto! nela descrito! at/ o liame obri5acional 4ue sur5e luz com a ocorrncia
da4uele evento> #A&
$ara Bu5o de Brito! aclara da inutilidade de conceituar tributo dado 4ue sua conceitua2o
encontra'se na lei e destaca a import=ncia da e7presso >toda presta2o pecuni0ria> pois busca asse5urar
ao <stado os meios materiais para a persecu2o de seus objetivos6
Assim! j0 a5ora se mostra de nenhuma utilidade! no plano do direito positivo vi5ente! o e7ame dos
diversos conceitos de tributo formulados pelos juristas e pelos financistas $revalece o conceito le5al!
resta apenas analisa'lo! e7aminando os seus diversos elementos #& Note'se! por4ue relevante! 4ue o
tributo / toda presta2o pecuni0ria 4ue atenda aos demais re4uisitos da defini2o le5al <sta observa2o /
importante para a determina2o da natureza jur.dica de certas imposi23es! como as contribui23es
parafiscais! por e7emplo #C&
A imposi2o do tributo e sua cobran2a sero sempre compuls1rias! no cabendo ao contribuinte
discutir se deseja ou no pa5ar! a compulsoriedade da presta2o tribut0ria / inerente ao pr1prio tributo!
caracterizando'se pela ausncia do elemento volitivo no suporte f0tico da incidncia da norma impositora!
a obri5a2o tribut0ria sur5e mesmo 4ue o contribuinte no 4ueira
A vincula2o na cobran2a do tributo ficou bem delimitada nas li23es de $aulo de Barros6
"e 4ual4uer forma! ressalta! claro! do conceito de tributo 4ue a cobran2a h0 de ser feita na
oportunidade! pela forma e pelos meios estabelecidos na lei! sem 4ue autoridade caiba decidir se cobra
?
de fulano e dei7a de cobrar de beltrano! por este ou por a4uele motivo *u o tributo / devido nos termos
da lei! e neste caso h0 de ser cobrado! ou no / devido! tamb/m nos termos da lei! e neste caso no ser0
cobrado #D&
Na mesma toada e7plana Eisabel "erzi ao prescrever 4ue6 >os tributos nascem de pressupostos
4ue descrevem sempre fatos l.citos! 4ue so independentes do consentimento do obri5ado> #F&
*s tributos so divididos em esp/cies! e7iste muita discusso na doutrina 4uanto ao n9mero de
esp/cies! para al5uns juristas os tributos se dividem em dois6 imposto e ta7a! / a denominada concep2o
bipartite #G&@ para a corrente tripartite #H&! os tributos so imposto! ta7a e contribui23es@ a corrente 4ue
defende a diviso em 4uatro esp/cies #I& assim o faz6 imposto! ta7a! contribui23es de melhoria e
empr/stimos compuls1rios@ a classifica2o mais completa #(J& entende 4ue os tributos so6 imposto! ta7a!
contribui2o de melhoria! contribui2o social e empr/stimo compuls1rio
$ara o estudo da C*F)NS! a concep2o 4Kin4Kipartida / a 4ue melhor se ade4ua por classificar a
contribui2o social como uma esp/cie separada das demais esp/cies de tributo! evitando'se confus3es
com outra esp/cie
?( "AS C*NT%)B+),L<S S*C)A)S
As contribui23es sociais esto previstas na Constitui2o Federal no T.tulo M))) #>"a ordem
social>&! onde se afirma o primado do trabalho e se encontram os objetivos do bem'estar e da justi2a
social
A se5uridade social! tratada no Cap.tulo )) do mesmo t.tulo! / financiada por contribui23es sociais
e ainda por recursos dos or2amentos da +nio! dos <stados! do "istrito Federal e dos Eunic.pios
As contribui23es sociais podem ser divididas em trs 5rupos6 as contribui23es de interven2o no
dom.nio econ8mico! as contribui23es de interesse de cate5oria profissionais ou econ8micas e as
contribui23es da se5uridade social
As contribui23es sociais so caracterizadas pela sua destina2o! financiando a atua2o da +nio no
setor da ordem social Nuciano Amaro #((& elucida bem a destina2o das contribui23es6
; a circunst=ncia de as contribui23es terem destina2o espec.fica 4ue as diferencia dos impostos!
en4uadrando'as! pois! como tributos afetados e7ecu2o de uma atividade estatal ou paraestatal
espec.fica! 4ue pode aproveitar ou no ao contribuinte! vale dizer! a referibilidade ao contribuinte no /
inerente #ou essencial& ao tributo! nem o fato 5erador da contribui2o se traduz na frui2o de utilidade
fornecida pelo <stado
A destina2o espec.fica da contribui2o social no se confunde com a referibilidade ao
contribuinte e nem com o usu0rio do benef.cio da Se5uridade * contribuinte pode ou no utilizar os
servi2os da Se5uridade! dependendo da ocorrncia de determinados eventos! entretanto e7istem situa23es
em 4ue o benefici0rio da Se5uridade jamais contribuiu e ainda assim usufrui benef.cios
*s denominados carentes recebem benef.cios pelo simples fato de terem bai7a renda e por 4uesto
de justi2a social! no precisam ter contribu.do com o sistema da Se5uridade para usufruir os servi2os ; o
lado assistencial da Se5uridade Social
As contribui23es sociais se en4uadram no conceito de tributo por4ue devem obedecer ao re5ime
jur.dico tribut0rio e por e7pressa previso le5al #(?& limitam'se aos princ.pios da le5alidade e da
irretroatividade Celso Ant8nio e7plana acerca do re5ime jur.dico assim6
<ntende'se por re5ime jur.dico o sistema de princ.pios e normas 4ue disciplinam e re5ulam um
objeto no direito $ara encontra'lo / via id8nea tanto a per4uiri2o do pr1prio sistema normativo como o
A
conjunto das leis! 4uanto o e7ame da natureza peculiar do instituto e7aminado! uma vez 4ue esta se define
atrav/s das cate5orias jur.dico'positivas e l15ico'positivas #(A&
; da essncia do re5ime jur.dico espec.fico da contribui2o para a Se5uridade Social a sua
destina2o constitucional No a destina2o le5al do produto da arrecada2o! mas o vinculo estabelecido
pela pr1pria Constitui2o entre a contribui2o e o sistema de se5uridade social! como instrumento de seu
financiamento direto pela sociedade! na fi5ura do contribuinte
As contribui23es sociais possuem fun2o parafiscal ou e7trafiscal As contribui23es da se5uridade
social >destinam'se a suprir de recursos financeiros entidades do $oder $9blico com atribui23es
espec.ficas! desvinculadas do Tesouro Nacional! no sentido de 4ue disp3em de or2amento pr1prio> #(C&
<ssas contribui23es so compuls1rias e se en4uadram no perfil do artAO do C1di5o Tribut0rio
Nacional Sua natureza jur.dica / determinada pela destina2o do produto da arrecada2o! al/m do 4ue! h0
o or2amento pr1prio da se5uridade social! 4ue juntamente com o or2amento de investimento das estatais e
o or2amento fiscal da +nio! inte5ra o or2amento anual #art(FD! P DO&! de sorte 4ue estes trs or2amentos
se inte5ram
A Cofins 4ue ser0 objeto de an0lise por este trabalho se en4uadra como sendo contribui2o da
se5uridade social Bu5o de Brito e7planando acerca do or2amento das contribui23es da se5uridade social
define 4ue6
* or2amento da se5uridade social no se confunde com o or2amento do Tesouro Nacional! e sua
e7ecu2o no se constitui atribui2o do $oder <7ecutivo! posto 4ue a se5uridade social h0 de ser
or5anizada com base em princ.pios constitucionalmente estabelecidos! entre os 4uais destaca'se o >car0ter
democr0tico e descentralizado da 5esto administrativa! com a participa2o da comunidade! em especial
de trabalhadores! empres0rios e aposentados> #art (IC! par05rafo 9nico! inc M))& #(D&
<m outra passa5em Bu5o de Brito assevera o entendimento sobre a destina2o das contribui23es
da se5uridade social6
As contribui23es! com as 4uais os empre5adores! os trabalhadores e os administradores de
concursos de pro5n1sticos financiam diretamente a se5uridade social! no podem constituir receita do
Tesouro Nacional precisamente por4ue devem in5ressar diretamente no or2amento da se5uridade social
$or isto mesmo! lei 4ue institua contribui2o social com fundamento no art (ID da Constitui2o Federal
indicando como sujeito ativo pessoa diversa da 4ue administra a se5uridade social viola a Constitui2o
#(F&
As contribui23es sociais so de competncia e7clusiva da +nio! podendo e7cepcionalmente! tais
contribui23es da se5uridade social serem institu.das pelos <stados! pelo "istrito Federal e pelos
Eunic.pios desde 4ue essa contribui2o seja destinada a financiar institutos de previdncia e de
assistncia social dos pr1prios servidores e 4ue seja usufru.do em seu benef.cio #(G&
As demais contribui23es da se5uridade social so de competncia privativa da +nio! devendo ser
cobrada da4ueles 4ue no se en4uadram na concep2o de servidor p9blico
Cumpre salientar 4ue competncia tribut0ria / distinto de capacidade tribut0ria! a primeira se
refere a capacidade de le5islar em mat/ria tribut0ria@ e a se5unda / de car0ter administrativo e diz respeito
a arrecada2o e fiscaliza2o #(H&
A competncia para instituir / privativa da +nio! mas a arrecada2o deve obri5atoriamente ser
realizada por pessoa distinta da +nio Federal! podendo apenas ela fi5urar na rela2o tribut0ria como
sujeito ativo Conforme disp3e Souza Neves6 >#& face autonomia administrativa! 5estora! cont0bil e
or2ament0ria da se5uridade social! a constitui2o cassou a capacidade tribut0ria ativa da +nio para
C
arrecadar e administrar as contribui23es sociais! destinadas ao custeio dos 1r5os de se5uridade social>
#(I&
<m re5ra! os tributos so arrecadados pela pessoa jur.dica p9blica 4ue / a pessoa tributante por
natureza #+nio! <stados! Eunic.pios e "istrito Federal&! nada impedindo 4ue outra pessoa diversa da
instituidora da e7a2o possa arrecad0'la Basta 4ue esta persi5a finalidades p9blicas ou ao mesmo de
interesse p9blico
<sse fen8meno de arrecada2o por parte de ente pol.tico diverso do ente tributante por natureza!
d0'se o nome de parafiscalidade! e o tributo assim / denominado de contribui2o social parafiscal
Acerca da parafiscalidade afetas s contribui23es! $aulo de Barros e7plicita 4ue por vezes a lei
4ue instituiu o tributo indica sujeito ativo diverso da4uele 4ue det/m a respectiva competncia!
atribuindo'lhe a disponibilidade dos recursos an5ariados para a persecu2o de seus objetivos peculiares
#?J&
As contribui23es! ao contr0rio dos impostos! funcionam como sustent0culos dos encar5os
paralelos da administra2o p9blica direta! fazendo valer sua verdadeira fun2o! 4ue / nitidamente
parafiscal
No tendo como base as condi23es pessoais do contribuinte! tais como os impostos! as
contribui23es sociais no podem ser contempladas com o princ.pio da capacidade contributiva! visto 4ue
a dimenso dessa depender0 da necessidade da cate5oria social a 4ue se destina! e no da an0lise pessoal
do contribuinte
A C*F)NS em respeito sua natureza tribut0ria! no permite a aplica2o da 5radua2o conforme
os ditames do princ.pio da capacidade contributiva! visto 4ue esta! conforme norma constitucional! /
diri5ida to somente aos impostos! 4ue possuem natureza pessoal <n4uanto as contribui23es possuem
car0ter real! lan2adas em fun2o da mat/ria tribut0vel
Souza Neves defende a aplica2o do princ.pio da capacidade contributiva nas contribui23es
previdenci0rias atrav/s do princ.pio da solidariedade! dado 4uem possui maior 4uantidade de recursos
dever0 contribuir com mais! para compensar a4ueles 4ue nada possuem e estes 9ltimos possam 5ozar de
benef.cios mesmo sem contribuir6
<ssa solidariedade no adv/m de mero altru.smo da sociedade ou do le5islador! mas de uma
diretriz constitucional 4ue deve ser por todos obedecida $or esse motivo a CFQHH determinou 4ue pelo
princ.pio da solidariedade as pessoas com capacidade contributiva #si5nos presuntivos de ri4ueza&
contribuam com 4uem nada possui #?(&
No ato da contribui2o no / poss.vel vincular cada pa5amento ao contribuinte individualizado
4ue efetuou o dep1sito! pois o valor da contribui2o / vinculado a um fundo an8nimo de recursos e a um
n9mero determin0vel de benefici0rios
No caso da C*F)NS! o valor pa5o pelas empresas reflete a solidariedade como manifesta2o da
responsabilidade perante o risco social! nesse no h0 retorno direto da contribui2o como no caso do
contribuinte pessoa f.sica #??&
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A B)STR%)C* "A C*F)NS
D
A Contribui2o ao Financiamento da Se5uridade ' C*F)NS ' foi institu.da pela Nei Complementar
nO GJ de AJ de dezembro de (II(! 4ue veio a substituir a anti5a contribui2o denominada F)NS*C)AN!
4ue foi institu.da pelo "ecreto Nei (ICJ de ?D de maio de (IH?
* F)NS*C)AN #"ecreto'lei nO (ICJQH?& foi institu.do com a al.4uota de J!DS determinada a
financiar investimentos como educa2o! habita2o popular! sa9de e amparo ao pe4ueno a5ricultor
$ara as empresas 4ue prestavam servi2o! o valor era de DS sobre o )mposto de %enda devido ou
como se fosse * Supremo Tribunal Federal declarou estas contribui23es como impostos inominados!
abran5idos pela competncia residual da +nio #%< nO (JAGGH'C'"F! "T+! de (A'(?'H(&
* F)NS*C)AN foi recepcionado como contribui2o destinada se5uridade social a partir de (IHH!
com a Constitui2o Federal! conforme o artDF do Ato das "isposi23es Constitucionais Transit1rias
A C*F)NS tem como fato 5erador o faturamento das pessoas jur.dicas! onde para fins de base de
c0lculo da referida contribui2o o conceito le5al de faturamento foi definido pela Nei Complementar nO
GJQI( #?A&! em seu art ?O! como sendo a receita bruta decorrente da venda de mercadorias ou da presta2o
de servi2os
$osteriormente! o $oder <7ecutivo em ?I de outubro de (IIH! editou a Eedida $rovis1ria nO
(G?C! 4ue foi convertida na Nei nO IG(H em ?G de novembro de (IIH! 4ue ampliou a base de c0lculo da
C*F)NS! dando novo conceito de faturamento! no obstante! em princ.pio! a falta de previso
constitucional para tanto
A Nei nO IG(HQIH! tamb/m ele5eu como base de c0lculo da C*F)NS o faturamento das pessoas
jur.dicas A referida norma le5al alterou o conceito de faturamento ampliando'o! definindo como
faturamentoQ receita bruta a totalidade das receitas auferidas! sendo irrelevantes o tipo de atividade por ela
e7ercida e a classifica2o cont0bil adotada para as receitas! sendo 4ue este >aumento> na base de c0lculo
da C*F)NS se deu atrav/s da <menda Constitucional nO ?J de (D de dezembro de (IIH! 4ue acabou por
dar uma nova reda2o letra b do inc ) do art (ID #?C& da Constitui2o Federal
<m ?I de a5osto ?JJ?! foi publicada a Eedida $rovis1ria nO FFQJ?! 4ue estabeleceu! dentre outras
providncias! a no'cumulatividade da Contribui2o ao $ro5rama de )nte5ra2o Social ' $)S! bem como
majorou a al.4uota da e7a2o para (!FDS #um por cento e sessenta e cinco d/cimos&! 4ue previa 4ue tal
sistem0tica seria estendida para a C*F)NS at/ A( de dezembro de ?JJA
<m (( de janeiro de ?JJA! a Eedida $rovis1ria nO FFQJ? foi convertida na Nei nO (JFAGQJ?
posteriormente alterada pela Nei nO (JFHC de AJ de maio de ?JJA <stabelecendo! assim! a no'
cumulatividade da Contribui2o ao $)S
<m AJ de outubro de ?JJA! com o intuito de antecipar a reforma tribut0ria! o <7ecutivo Federal
editou a Eedida $rovis1ria nO (AD 4ue foi convertida na Nei nO (JHAA! em ?I de dezembro de ?JJA a 4ual
alterou! entre outras disposi23es! a forma de apura2o da C*F)NS
A altera2o de um conceito le5almente definido para fins tribut0rios somente pode ocorrer se
estiver em pleno acordo com os princ.pios e diretrizes tra2adas em nossa Constitui2o Federal! norma
m07ima 4ue fi7a as re5ras matrizes das hip1teses de incidncia tribut0ria
Caso fosse a inten2o do le5islador infraconstitucional 4ue a C*F)NS reca.sse sobre todas as
receitas da pessoa jur.dica! deveria ter ele5ido somente conceito de receita! muito mais abran5ente do 4ue
o conceito de faturamento previsto na da <menda Constitucional nO ?JQIH
* mencionado dispositivo constitucional autoriza 4ue a Contribui2o ao $)S e a C*F)NS incida
sobre receita ou o faturamento e no receita e faturamento como e7presso nas Neis nOs (JHAAQJA e
IG(HQIH! assim! eleito um dos crit/rios o outro / automaticamente e7clu.do
F
Assim! apesar de e7istir autoriza2o constitucional para institui2o da C*F)NS sobre >a receita>! o
le5islador optou pelo conceito de >faturamento>! 4ue foi ampliada pelas Neis nO s (JHAAQJA e IGH(QIH
* pr1prio conceito de faturamento / um conceito comercial! ou seja! / decorrente do ato de emitir
faturas < 4uem / autorizado pela le5isla2o comercial ' Nei nO DCGC! de (H de julho de (IFH a emitir
faturas / o comerciante #4ue pratica atos de com/rcio&! pois somente ele pode emitir o t.tulo de cr/dito
denominado duplicata
Nos termos do 4ue disp3e o arti5o ((J do C1di5o Tribut0rio Nacional! a Ne5isla2o Tribut0ria no
pode alterar a defini2o! o conte9do e o conceito utilizados no "ireito $rivado
$ode'se entender 4ue a Nei em tela simplesmente comete uma atecnia ao definir faturamento
como receita! ou seja! o le5islador despreocupado com o ri5or t/cnico no 4ue tan5e o sentido sem=ntico
dos institutos! utiliza >faturamento> como sin8nimo de >receita bruta>! e desta forma no comete nenhuma
ile5alidade! dei7ando ao encar5o do cientista do direito a tarefa de e7trair dos enunciados prescritivos o
verdadeiro sentido da norma jur.dica promul5ada
<7istem v0rias disposi23es constitucionais 4ue so conceitos abertos cabendo ao interprete e em
9ltima an0lise compete aos Tribunais definir a interpreta2o desses conceitos
Uuando uma Constitui2o / criada vislumbra'se a sua perpetua2o no tempo $ara isso! /
necess0rio 4ue se utilize conceitos 4ue permitam acompanhar a evolu2o da din=mica da sociedade! pois
se todos os conceitos fossem estan4ues e imut0veis na Constitui2o! sua dura2o seria muito efmera por
tornar'se inade4uada em poucos anos
A Nei nO (JHFDQJC! fruto da converso da Eedida $rovis1ria nO (FCQJC! alterou a base de c0lculo
do $)SQC*F)NS no'cumulativo! entretanto a referida Eedida $rovis1ria s1 tratava do $)SQC*F)NS na
importa2o
* fato 5erador do $)SQC*F)NS / o faturamento mensal! 4ue compreende a receita da venda de
bens e servi2os e todas as demais receitas auferidas pela sociedade! permitindo al5umas dedu23es da base
de c0lculo! tais como as vendas canceladas! os descontos incondicionais! as receitas no operacionais!
dentre outras causas
A al.4uota aplic0vel base de c0lculo no caso da C*F)NS sofreu uma eleva2o de AS para G!FS!
e no caso do $)S passou de J!FDS para (!FDS <m ambos os casos houve um aumento de
apro7imadamente (DA!AAS Apesar do aumento da al.4uota para o contribuinte! o le5islador pretendeu
acabar com a cumulatividade dessas contribui23es! 4ue oneravam demais a cadeia produtiva
Na teoria o contribuinte poderia minimizar o impacto do aumento da al.4uota atrav/s do
aproveitamento de cr/ditos sobre a4uisi23es de bens e servi2os necess0rios atividade da empresa e de
al5umas despesas 4ue o le5islador determinou! como insumos sobre as despesas de leasin5Qarrendamento
mercantil e ener5ia el/trica
A Nei nO (JHFDQJC! diferentemente do 4ue previam as Neis nOs (JFAGQJ? e (JHAAQJA! retirou o
direito ao cr/dito sobre determinadas despesas! 4uais sejam6
a&As despesas financeiras decorrentes de empr/stimos e financiamentos no 5eram mais cr/dito
ao contribuinte@
b&As despesas de deprecia2o e amortiza2o de bens ad4uiridos! at/ AJ de abril de ?JJC! s1 5eram
cr/dito at/ (O de setembro de ?JJC@
G
c&Somente as despesas de deprecia2o de bens ad4uiridos a partir de (O de maio / 4ue 5eram
cr/dito ao contribuinte $or op2o do contribuinte o c0lculo da deprecia2o poder0 ser realizado no prazo
de C anos! a razo de (QCH ao ms@
d&As despesas de deprecia2o de bens reavaliados! no 5eram direito a cr/dito@ e!
e&As despesas de alu5uel ou arrendamento mercantil de bens ou direitos 4ue j0 tenham inte5rado o
patrim8nio da pessoa jur.dica no 5eram cr/dito
*s cr/ditos 5erados pelo contribuinte no representaro receita bruta tribut0vel pelas
contribui23es! no ser0 pass.vel de atualiza2o monet0ria! nem da incidncia de juros S<N)C
<m princ.pio! a sistem0tica no'cumulativa do $)SQC*F)NS! no abran5e6 pessoas'jur.dicas 4ue
apurem o imposto de renda trimestral! com base no lucro presumido ou arbitrado@ microempresas e
empresas de pe4ueno porte optantes pelo S)E$N<S@ sociedades imunes a impostos@ operadoras de plano
de sa9de@ securitizadoras de cr/dito@ institui23es financeiras@ 1r5os p9blicos@ autar4uias e funda23es
p9blicas@ as receitas decorrentes dos servi2os de telecomunica23es@ dentre outras
* le5islador acabou! a e7emplo da Nei nO (JHAAQJA! privile5iando al5uns setores da economia em
detrimento de outros 4ue tiveram uma majora2o em sua car5a tribut0ria
A Nei (JHAAQJA previa 4ue cento e vinte dias ap1s a sua publica2o! o $oder <7ecutivo deveria
encaminhar ao Con5resso Nacional $rojeto de Nei prevendo a substitui2o parcial da contribui2o
previdenci0ria a car5o da empresa! incidente sobre folha de sal0rios e demais rendimentos do trabalho! em
contribui2o social incidente sobre receita bruta! observando'se o princ.pio da no'cumulatividade
A sistem0tica no'cumulativa da C*F)NS apesar de ter sido institu.da sob o fito de desonerar a
cadeia produtiva! o 4ue era uma luta de muitos contribuintes! deve ser analisada com certa desconfian2a!
pois! em al5uns casos! isso tem representado um efetivo aumento na car5a tribut0ria
; o 4ue ocorre com as empresas prestadoras de servi2os! cujo maior custo / a folha de sal0rios!
bem como as empresas do in.cio da cadeia produtiva! 4ue esto recolhendo o $)SQC*F)NS em valor
maior! tendo em vista a falta de base para forma2o de cr/dito em valor relevante
* termo utilizado / no'cumulativo! mas na pr0tica o contribuinte tem direito a um cr/dito
presumidoQprmio de $)SQC*F)NS Se fosse um sistema no'cumulativo! como o do )CESQ)$)! o
contribuinte teria direito ao cr/dito de todo o valor pa5o nas contribui23es do $)SQC*F)NS 4ue foi pa5o
na cadeia anterior! 4uando do pa5amento de uma despesa ou item do seu custo! sendo 4ue seria recolhido
apenas o efetivo valor a5re5ado
* le5islador ao vedar o direito ao cr/dito do contribuinte como o fez em al5umas situa23es 4ue
deveriam dar direito ao cr/dito! como no caso das despesas administrativas e de vendas! acabou
majorando a car5a tribut0ria! pois o contribuinte / obri5ado a manter esses 5astos para realizar sua
atividade operacional! e no seria justo no ter direito ao cr/dito sobre esses valores
* custo tribut0rio desses aumentos acaba sendo suportado pelo consumidor final! pois dentro da
cadeia produtiva / ele 4ue arca com o 8nus dessas modifica23es
+ma das 5randes discuss3es 4ue norteiam as contribui23es da C*F)NS e do $)S / acerca da
cumulatividade das duas contribui23es dado 4ue ambas incidem sobre a mesma base de c0lculo
* professor %ubens de Souza leciona 4ue no caso em tela no h0 4ue se falar em
cumulatividade6>#&no h0 bitributa2o posto 4ue s1 pode ocorrer bitributa2o entre dois impostos e no
caso presente estamos diante de um caso de bis in idem previsto constitucionalmente> #?D&
H
No tocante ao processo le5islativo a 4uesto pontual se refere a hierar4uia das leis e a miscel=nea
jur.dica 4ue o le5islador realiza em mat/ria tribut0ria
*corre 4ue cada mat/ria e7i5e um determinado tratamento jur.dico! e deve'se observar o
disciplinamento de cada mat/ria no te7to constitucional! ou seja! se para um assunto espec.fico a
Constitui2o estipular uma esp/cie normativa! no poder0 outra re5ulamentar o tema
A( "*S $%)NCV$)*S C*NST)T+C)*NA)S AF<T*S
A C*F)NS sofre influncias e deve obedecer aos se5uintes princ.pios constitucionais em especial6
le5alidade tribut0ria e anterioridade
A le5alidade tribut0ria tamb/m / denominada tipicidade fechada ou estrita le5alidade tribut0ria
%eza este princ.pio 4ue o tributo pode ser realmente cobrado deste 4ue estejam presentes dois re4uisitos6
somente a lei pode criar o tributo! e esta lei criadora dever0 conter todos os elementos necess0rios para
4ue ocorra a tributa2o! atrav/s de uma descri2o completa do tributo #4ual o valor! 4uem deve pa5ar!
4uando e para 4uem deve ser pa5o! dentre outros&
A Constitui2o / e7plicita ao dizer 4ue nenhum tributo ser0 institu.do ou aumentado sem 4ue seja
mediante lei Bu5o de Brito e7p3e seu entendimento da se5uinte maneira6
Sendo a lei a manifesta2o le5.tima da vontade do povo! por seus representantes nos parlamentos!
entende'se 4ue o ser institu.do em lei si5nifica ser o tributo consentido * povo consente 4ue o <stado
invada seu patrim8nio para dele retirar os meios indispens0veis satisfa2o das necessidades coletivas
Eas no / s1 isto Eesmo no sendo a lei! em certos casos! uma e7presso desse consentimento popular!
presta'se o princ.pio da le5alidade para 5arantir a se5uran2a nas rela23es do particular #contribuinte& com
o <stado #Fisco&! as 4uais devem ser inteiramente disciplinadas! em lei! 4ue obri5a tanto o sujeito passivo
como o sujeito ativo da rela2o obri5acional tribut0ria #?F&
Nuciano Amaro conclama os ideais e7istenciais da le5alidade tribut0ria6 >#& o princ.pio /
informado pelos ideais de justi2a e de se5uran2a jur.dica! valores 4ue poderiam ser solapados se
administra2o p9blica fosse permitido! livremente! decidir 4uando! como e de 4uem cobrar tributos> #?G&
A le5alidade no / apenas uma autoriza2o para 4ue o $oder Ne5islativo atue! deve formular a lei
definindo de modo ta7ativo as situa23es pass.veis de tributa2o e tamb/m os crit/rios de 4uantifica2o do
tributo! ou seja! deve trazer todos os aspectos pertinentes ao fato 5erador e mensura do tributo em cada
caso concreto
<ssa pormenoriza2o do tributo na lei criadora se faz necess0rio! pois so vedadas a interpreta2o
e7tensiva e a analo5ia na cobran2a dos tributos devendo! portanto o le5islador prever todas as hip1teses
de incidncia previamente
<m re5ra a lei a 4ue se refere o princ.pio da le5alidade / a lei ordin0ria! e nos casos e7cepcionados
em lei se faz necess0ria lei complementar No tocante a veda2o a majora2o dos tributos! no est0
inclu.da a sua atualiza2o e corre2o monet0ria! pois esta ocorre apenas pela desvaloriza2o da moeda
corrente
A anterioridade da lei tribut0ria decorre da irretroatividade! 4ue / a impossibilidade da lei de
abarcar situa23es pret/ritas! por/m / mais ampla! e7i5e 4ue sua cobran2a ocorra apenas no e7erc.cio
financeiro posterior $ortanto! anterioridade no / sin8nimo de anualidade! princ.pio este afeto ao direito
financeiro
<7erc.cio financeiro / o lapso temporal! coincidente com o ano civil! para o 4ual a lei
or2ament0ria aprova as receitas e as despesas p9blicas 4ue sero realizadas durante o ano
I
As contribui23es em 5eral obedecem ao princ.pio da anterioridade! entretanto as contribui23es da
se5uridade social! se5uem a anterioridade diferenciada! 4ue / a denominada >anterioridade nona5/simal>
ou >noventalidade> #?H&! ou seja! entre a cria2o ou majora2o da contribui2o e sua aplicabilidade! deve
haver um interre5no de noventa dias
Nuciano Amaro elucida acerca do momento 4ue passa a ser e7i5.vel a e7a2o6
$arece'nos 1bvio 4ue o preceito #ao falar em contribui23es >e7i5idas>& s1 autoriza a incidncia
sobre fatos 4ue ocorram ap1s os noventa dias No atende ao preceito o mero adiamento! por noventa
dias! do pa5amento de contribui23es 4ue pudessem imediatamente incidir sobre fatos ocorridos a partir da
publica2o da lei6 esta s1 5rava os fatos #descritos in abstrato na norma& 4ue ocorram ap1s noventa dias
contados da publica2o #?I&
A anterioridade permite o planejamento tribut0rio! evitando'se o inconveniente da inse5uran2a
jur.dica referente ao montante do 8nus 4ue dever0 ser suportado pelo contribuinte Seria a materializa2o
do princ.pio da no'surpresa
Eesmo havendo a e7ce2o anterioridade! no haver0 em nenhuma hip1tese e7ce2o
irretroatividade 4ue no caso das contribui23es sociais / princ.pio absoluto
''''''''''''''''''''''''''''''''''''''''''''''''''''''''''''''''''''''''''''''''
C $*S)C)*NAE<NT* "* S+$%<E* T%)B+NAN F<"<%AN6
Na a2o declarat1ria de constitucionalidade nO ('( do "istrito Federal! os Einistros *ctavio
:allotti! N/ri da Silveira! SWdneW Sanches! $aulo Brossard! Sep9lveda $ertence! Celso Eello! Carlos
Melloso! Earco Aur/lio! )lmar :alvo! Francisco %ezeX! tendo como relator o Einistro Eoreira Alves!
jul5aram por unanimidade a constitucionalidade da C*F)NS! sob ar5umentos 4ue sero objeto da
e7plana2o
* ponto inicial para entender o posicionamento do STF acerca da C*F)NS est0 no en4uadramento
constitucional 4ue se atribui a esse tributo! e tamb/m no tocante a sua natureza jur.dica
A controv/rsia sobre a natureza jur.dica deste tributo adv/m da ori5em da anti5a F)NS*C)AN 4ue
foi recepcionada pela Constitui2o Federal de (IHH como imposto inominado Sendo re5ulado pelo Ato
das "isposi23es Transit1rias! em seu art DF #AJ& < posteriormente foi substitu.do pela C*F)NS em (II(
A C*F)NS no pode ser considerada imposto inominado apenas pelo simples fato de haver
substitu.do a F)NS*C)AN! pelo contr0rio! pela pr1pria inteli5ncia do art DF do Ato das "isposi23es
Transit1rias j0 decorre a ila2o de 4ue a C*F)NS / a contribui2o prevista pelo art (ID! ) e 4ue era
preconizada como substitutiva da F)NS*C)AN
"iscute'se tamb/m 4ue possui natureza jur.dica de imposto por4ue / arrecadada e fiscalizada pela
%eceita Federal! e deveria ser realizada pela pr1pria Se5uridade Social para ser considerada como
contribui2o social
*corre 4ue o 4ue define as contribui23es sociais / a pr/via destina2o para o custeio dos
pro5ramas da Se5uridade Social! e essa destina2o / mantida! apenas o 1r5o 4ue fiscaliza e arrecada no
pertence estrutura da Se5uridade
<ntretanto no pode ser considerado apenas este fato isoladamente para desnaturar a caracter.stica
fundamental de fonte de custeio da Se5uridade Social! sendo! portanto uma contribui2o social
(J
* Einistro )lmar :alvo #A(& em seu voto na A"C (' "F e7plica 4ue6 >#& o aspecto relevante
para caracteriza2o da contribui2o social! como tributo! / 4ue o produto de sua arrecada2o tenha uma
destina2o espec.fica! e no o modo pelo 4ual / arrecadada>
No tocante ao en4uadramento constitucional! / de suma import=ncia! pois / o ponto de partida
para todas as discuss3es posteriores! e tamb/m a escolha do arti5o correspondente a C*F)NS! decorre a
obedincia a certos princ.pios constitucionais
<7istem dois en4uadramentos poss.veis para a C*F)NS6 o art (ID! ) #A?& ou o art (ID! P CO *s
4ue vislumbram a C*F)NS no art (ID! P CO encontram v0rios ar5umentos para a sua
inconstitucionalidade! entretanto 4uando colocada no art (ID! ) acabam os problemas de tal v.cio
As contribui23es previstas no art (ID! P CO #AA& so as novas fontes de custeio 4ue podero ser
criadas pela +nio para suprir as necessidades da Se5uridade Social! sendo e7pressa a observ=ncia ao art
(DC! ) #AC& da Constitui2o Federal! sendo denominado impostos de competncia residual da +nio
Caso a +nio 4ueira criar uma nova fonte de custeio da Se5uridade Social deve ater'se utiliza2o
do instrumento normativo correto! 4ual seja! a lei complementar 4ue e7i5e 4uorum 4ualificado! sendo
necess0rio um maior n9mero de votos para sua aprova2o "iferentemente da lei ordin0ria 4ue para sua
aprova2o e7i5e'se apenas maioria simples! sendo mais f0cil sua cria2o
* novo imposto deve obedecer ainda a no cumulatividade e no poder0 ter a mesma base de
c0lculo ou fato 5erador dos impostos j0 elencados na Constitui2o
Trs pontos devem ser considerados do art (DC! )6 a lei complementar! a no cumulatividade! e a
proibi2o da mesma base de c0lculo ou do fato 5erador
A lei complementar / e7i5ida apenas nos casos e7pressos na Constitui2o! como na cria2o de
novos impostos de competncia residual da +nio *corre 4ue o Supremo Tribunal Federal j0 decidiu na
A"C (' "F 4ue a C*F)NS / contribui2o social oriunda da competncia ori5in0ria da +nio! dado 4ue
vem autorizada no art (ID! ) da Constitui2o Federal
* fato de a C*F)NS ter sido criada pela Nei Complementar nO GJ de (II(! no interfere em sua
natureza A lei instituidora da C*F)NS / formalmente complementar! mas materialmente ordin0ria! pois a
Constitui2o no art (ID! ) fala apenas em lei! no sendo e7i5.vel! portanto lei complementar
* Einistro Eoreira Alves em seu voto como relator e7plana 4ue 6
Sucede! por/m! 4ue a contribui2o social em causa! incidente sobre o faturamento dos
empre5adores! / admitida e7pressamente pelo inciso ) do arti5o (ID da carta Ea5na! no se podendo
pretender! 4ue a Nei complementar nO GJQI( tenha criado outra fonte de renda destinada manuten2o ou
a e7panso da se5uridade social
$or isso mesmo! essa contribui2o poderia ser institu.da por Nei ordin0ria A circunst=ncia de ter
sido institu.da por lei formalmente complementar' a Nei Complementar nO GJQI(' no lhe d0!
evidentemente! a natureza de contribui2o social nova! e 4ue se aplicaria o disposto no PCO do arti5o (ID
da Constitui2o! por4uanto essa lei! com rela2o aos dispositivos concernentes contribui2o social por
ela institu.da' 4ue so o objeto desta a2o'! / materialmente ordin0ria! por no tratar! nesse particular! de
mat/ria reservada! por te7to e7presso da Constitui2o! lei complementar #AD&
Como no obedece ao re5ime da lei complementar! poderia ser objeto de altera2o por Eedida
$rovis1ria! pois esta s1 est0 vedada 4uando for e7i5.vel a lei complementar! lo5o! ao contr0rio do 4ue
5ostaria a maioria dos advo5ados tributaristas / perfeitamente admiss.vel a altera2o da Nei
complementar nO GJQI( atrav/s do instrumento normativo Eedida $rovis1ria! sem 4ue isso fosse
inconstitucional
((
* se5undo ponto! o da cumulatividade tamb/m no poderia ser ale5ado na C*F)NS 4ue foi
institu.da como cumulativa e hoje com o advento da lei (JHAAQ?JJA passou a ser no' cumulativa
*corre 4ue apesar do desa5rad0vel efeito da incidncia da contribui2o sobre o faturamento! sem
a possibilidade de descontar o valor pa5o na etapa anterior do montante devido na opera2o subse4Kente!
conforme a sistem0tica do )CES! essa previso da no'cumulatividade! no se aplica a C*F)NS por ser
distinto dos impostos e tamb/m por ser decorrente da competncia ori5in0ria da +nio
* princ.pio da no'cumulatividade se aplica apenas aos tributos de competncia residual da
+nio
$or 9ltimo no tocante a veda2o de criar um novo imposto com a mesma base de c0lculo ou fato
5erador de outro imposto j0 e7plicitado pela Constitui2o! tal proibi2o se refere a cria2o de dois
impostos com a mesma base de c0lculo! no veda a cria2o de contribui2o social com mesma base de
c0lculo de imposto
* Einistro Eoreira Alves j0 se pronunciou acerca do tema no %ecurso <7traordin0rio (CFGAA
prevendo a possibilidade do mesmo fato 5erador ou base de c0lculo se utilizado por um imposto e por
uma contribui2o
$or fim! no se pode ver inconstitucionalidade no fato de a contribui2o sob an0lise ter fato
5erador e base de c0lculo! idnticos ao do imposto de renda e do $)S $elo sin5elo motivo de 4ue no h0!
na Constitui2o! nenhuma norma 4ue vede a incidncia dupla de imposto e contribui2o sobre o mesmo
fato 5erador! nem 4ue pro.ba tenham dois tributos mesma base de c0lculo #AF&
Nuciano Amaro defende 4ue no / pelo fato 5erador 4ue se define a natureza dos tributos
A contribui2o do empre5ado previdncia! ainda 4ue tenha por base de c0lculo o seu sal0rio! no
/ imposto de renda! assim como a contribui2o do empre5ador sobre o faturamento no / )$)! nem )CES
nem )SS@ da mesma forma! a apurada sobre o lucro no / imposto de renda! nem a contribui2o sobre a
comercializa2o da produ2o rural ou pes4ueira#art (ID! PHO& / imposto sobre a produ2o ou circula2o
#AG&
* ministro )lmar :alvo em outra oportunidade tamb/m entendeu 4ue no h0 tal veda2o6
$or outro lado! a e7istncia de duas contribui23es sobre o faturamento est0 prevista na pr1pria
Carta #art (ID! ) e art?AI& motivo sin5elo! mas bastante! no apenas para 4ue no se possa falar em
inconstitucionalidade! mas tamb/m para infirmar a ila2o de 4ue a contribui2o do art ?AI satisfaz a
previso do art(ID! )! no 4ue toca contribui2o calculada sobre o faturamento #AH&
* "r Eoacir Antonio Eachado da Silva! membro da $rocuradoria da %ep9blica! em seu parecer!
e7aspera no mesmo entendimento ao preceituar 4ue6
A e7istncia de duas contribui23es sobre a mesma base de c0lculo' o faturamento' est0 autorizada
na pr1pria Constitui2o! em seus arts (ID! ) e ?AI! no se podendo falar em inconstitucionalidade! nem
mesmo em antinomia entre essas normas constitucionais #AI&
$ortanto! tampouco poderia 4uestionar'se acerca da inconstitucionalidade por tratar'se de bis in
idem! dado 4ue a pr1pria Constitui2o prev as duas contribui23es sociais! o $)S e7pressamente no art
?AI e admite a cria2o da C*F)NS no art(ID! )! e tamb/m no ato das disposi23es transit1rias artDF
$ara a caracteriza2o do tributo na modalidade contribui2o social! o 4ue efetivamente importa / a
sua afeta2o! ou seja! a destina2o espec.fica dos recursos an5ariados para o custeio da Se5uridade Social
(?
"iante do e7posto conclui'se 4ue a C*F)NS tem sua previso constitucional no art (ID! )! e no
sendo tributo novo previsto no art (ID PCO! no deve obedecer s veda23es contidas no art (DC! )
Assim! a C*F)NS / constitucional por4ue foi institu.da por lei materialmente ordin0ria! por ser
e7presso o te7to constitucional ao permitir a sua cria2o como contribui2o social proveniente da
competncia ori5in0ria da +nio! e por no estar vedada sua cumulatividade
:ilberto +lhoa tem o mesmo entendimento acerca da possibilidade da cumulatividade6
; evidente 4ue as contribui23es sobre o lucro e o faturamento! e7plicitamente referidas no inciso )
do art (ID! podem ser cumulativas #como certamente o so as 4ue incidem sobre o faturamento& e ter fato
5erador ou base de c0lculo de outros impostos do sistema #como se5uramente tm& dada a sua semelhan2a
com o imposto de renda #sobre o lucro das empresas& e com o )CES ou )SS #a 4ue 5rava o faturamento&!
devendo se entender 4ue tais caracter.sticas foram conscientemente toleradas 4uanto s modalidades
e7pressamente previstas no inciso ) #CJ&
+ma outra polmica acerca da C*F)NS est0 no sujeito passivo da contribui2o! ou seja! 4uem
deve efetuar o pa5amento <m primeira an0lise pode'se dizer 4ue o contribuinte da C*F)NS / o
empre5ador conforme art (ID! ) da Constitui2o Federal <ntretanto tal conceito de empre5ador necessita
um estudo mais pormenorizado
Neciona Nuciano Amaro 4ue contribuinte /6
#& numa no2o no ri5orosamente t/cnica! pode ser identificado como a pessoa 4ue realiza o fato
5erador da obri5a2o tribut0ria principal <ssa no2o no / precisa! por4uanto o fato 5erador muitas vezes
no corresponde a um ato do contribuinte! mas sim a uma situa2o na 4ual se encontra #ou com a 4ual se
relaciona& o contribuinte
; por isso 4ue a fi5ura do contribuinte #como devedor de tributo& / 5eralmente identific0vel
vista da simples descri2o da materialidade do fato 5erador #C(&
A pr1pria Constitui2o Federal trou7e o rol dos sujeitos passivos das contribui23es! entretanto
houve discusso acerca do conceito de empre5ador sendo levado a aprecia2o do Supremo Tribunal
Federal a 4uesto do empre5ador efetivo e do empre5ador em potencial para saber se havia diferen2a
entre estes conceitos para efeito de incidncia da C*F)NS
Aspectos constitucionais da nova Cofins luz da jurisprudncia do Supremo Tribunal Federal


Amauri Sebastio Niehues $05ina ? de ?

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Nos jul5ados deliberou a Suprema Corte no sentido de no haver distin2o dos conceitos para
efeito da cobran2a das contribui23es sociais! devendo o empre5ador em potencial suportar o 8nus de
maneira semelhante ao empre5ador efetivo
* ministro Nelson Tobim de maneira e7pressiva elucidou a mat/ria em seu voto no A5ravo de
)nstrumento nO A(HC?I! ministrando uma verdadeira aula acerca do tema6
(A
* 4ue deve ser considerado / 4ue a pessoa jur.dica recorrente constitui'se em potencial
empre5adora Se no admite empre5ado / op2o sua $ode! entretanto! admiti'los! est0 apetrechada para
tal
#&
No obstante a multiplicidade e obviedade das raz3es! no pode restar d9vidas de 4ue a melhor
e7e5ese para o voc0bulo >empre5ador> adotado pelo le5islador constituinte no inciso ) do arti5o (ID da
Constitui2o Federal / 4ue ele abarca a pessoa jur.dica en4uanto potencial empre5adora! mesmo por4ue o
comando maior do 4ual no se pode olvidar est0 contido no caput do arti5o (ID! preconizando 4ue a
se5uridade social ser0 financiada por toda a sociedade! no se podendo dissociar 4ue a men2o a toda a
sociedade pressup3e obviamente! 4ue a inten2o do le5islador foi de no e7cluir nin5u/m da
responsabilidade de financiar a se5uridade social
+sou'se o voc0bulo >empre5ador> ali to somente en4uanto o 4ualificativo da entidade A
sin5ularidade das contribui23es sociais aflora na propor2o da compreenso do fen8meno cient.fico do
se5uro social e sua correspondente especificidade e instrumentalidade social #C?&
$ara pacificar este entendimento o ministro Carlos Melloso na an0lise do %ecurso <7traordin0rio
nO AFC?(D decidiu nas mesmas linhas6 >* ac1rdo dei7a e7presso 4ue a recorrente est0 habilitada a
operar! inclusive admitindo trabalhadores Se no os admite! / op2o sua $or/m! para efeitos de
incidncia da contribui2o sobre o lucro / empre5adora> #CA&
Mencida a discusso acerca do sujeito passivo! passa'se a analisar a diver5ncias causadas pela
altera2o do conceito de faturamento
* Einistro )lmar :alvo e7plicita em seu voto 4ue o conceito de faturamento utilizado como base
de c0lculo da C*F)NS / e7tra.do do "ecreto'Nei ?AIGQHG6
"e outra parte! o "N ?AIGQHG! 4ue alterou o "N (ICJQH?! em seu arti5o ??! j0 havia
conceituado receita bruta do arti5o (O! par05rafo (Y! do mencionado diploma le5al como a >receita bruta
das vendas de mercadorias e de mercadorias e servi2os>! conceito esse 4ue coincide com o de
faturamento! 4ue para efeitos fiscais! foi sempre entendido como o produto de todas as vendas e no
apenas das vendas acompanhadas de fatura! formalidade e7i5ida to'somente nas vendas mercantis a
prazo #art (O da lei (HGQAF& #CC&
<m outro voto proferido na A2o "eclarat1ria de Constitucionalidade nO('( do "istrito Federal! o
eminente ministro )lmar :alvo d0 nfase ao conceito de faturamento6
"e efeito! o conceito de >receita bruta> no discrepa de >faturamento>! na acep2o 4ue este termo
/ utilizado para efeitos fiscais! seja! o 4ue corresponde ao produto de todas as vendas! no havendo
4ual4uer razo para 4ue lhe seja restrin5ida a compreenso! estreitando'a nos limites do si5nificado 4ue o
termo possui em direito comercial! seja! a4uele 4ue abran5e to'somente as vendas a prazo! em 4ue a
emisso de uma >fatura> constitui formalidade indispens0vel ao sa4ue da correspondente duplicata #CD&
"as ila23es proferidas por )lmar :alvo pode'se concluir 4ue o conceito de faturamento no fica
limitado a interpreta2o dada pelo "ireito Comercial! no podendo ser utilizados conceitos de outros
ramos do "ireito para a defini2o da base de c0lculo das contribui23es sociais "evendo'se buscar na
pr1pria Constitui2o Federal os elementos para sua inte5ra2o
A se5uridade social deve ser financiada por todos os membros da sociedade! conforme disposi2o
constitucional! lo5o no se deve restrin5ir o conceito de faturamento como base de c0lculo da C*F)NS! o
correto seria ampliar sem olvidar'se da inten2o do le5islador 4ue / o custeio do sistema de se5uridade
social capaz de atender a todos 4uantos necessitem de seu au7.lio
(C
A5uarda jul5amento no Supremo Tribunal Federal o %ecurso <7traordin0rio ACFJHC 4ue
4uestiona a constitucionalidade de dispositivo da Nei IG(HQIH! 4ue aumentou a base de incidncia da
Contribui2o para Financiamento da Se5uridade Social! entretanto no houve ainda jul5amento por parte
de todos os Einistros
*s ministros :ilmar Eendes e Eaur.cio Corra votaram pela constitucionalidade da referida lei!
faltam ainda os votos dos demais ministros! entretanto a composi2o do Supremo Tribunal Federal foi
alterada com a che5ada de novos Einistros 4ue podem trazer frescor aos jul5amentos! sendo de dif.cil
adivinha2o 4ual ser0 o posicionamento final da Suprema Corte
+m 9ltimo ponto a ser analisado acerca da constitucionalidade da C*F)NS est0 na interpreta2o
do arti5o (FG! inciso Z) da Constitui2o Federal 4ue apesar de sua reda2o intrincada permite che5ar'se
ao por4u dos aumentos fre4Kentes na al.4uota da C*F)NS
* referido arti5o versa sobre as veda23es acerca do *r2amento! e o inciso Z) foi acrescentado
pela <menda Constitucional nO?J de (IIH! 4ue traz a se5uinte reda2o6 >Art (FG So vedados6 Z)' a
utiliza2o dos recursos provenientes das contribui23es sociais de 4ue trata o art (ID! )! a e ))! para a
realiza2o de despesas distintas do pa5amento de benef.cios do re5ime 5eral de previdncia social de 4ue
trata o art ?J(>
Fazendo uma leitura a contrario sensu! a pr1pria Constitui2o autoriza 4ue haja um desvio da
destina2o da C*F)NS! pois e7cetua 4ue somente a contribui2o sobre folha de sal0rio e a contribui2o
do trabalhador devem ser efetivamente destinadas ao custeio dos benef.cios da previdncia social
$ermite'se assim 4ue os valores arrecadados com as demais contribui23es sociais possam ser
aplicados em outros setores como por e7emplo para suplantar os d/ficits do Tesouro Nacional
<m 4ue pese no seja nada nobre essa incluso trazida pela <menda Constitucional nO?JQIH!
facilitando o desvio dos valores arrecadados supostamente para a previdncia social! no se pode pu5nar
pela inconstitucionalidade! pois foi incorporada ao pr1prio te7to constitucional! atrav/s de uma emenda
4ue / uma via le5islativa 4ue re4uer 4uorum 4ualificado e / um processo le5islativo dificultoso 4ue
passou por ambas Casas Ne5islativa No podendo ser ale5ado 4ue foi ato discricion0rio do $residente da
%ep9blica! 4ue inovou atrav/s de Eedida $rovis1ria
C( A%:+E<NT*S $<NA )NC*NST)T+C)*NAN)"A"<
<ste trabalho entende pela constitucionalidade da C*F)NS! entretanto no se pode furtar de
analisar os ar5umentos pelos 4uais al5uns tributaristas defendem a inconstitucionalidade da referida
contribui2o social
$ode'se pu5nar pela inconstitucionalidade da C*F)NS com base na ofensa ao arti5o ?CF da
Constitui2o Federal! na viola2o ao arti5o (DJ! )nciso )M! da Constitui2o Federal 4ue veda o confisco! e
na ofensa ao princ.pio da isonomia
* arti5o ?CF da Constitui2o Federal! com reda2o dada pela <menda Constitucional nO A?QJ(!
determina6 >Art ?CF ' ; vedada a ado2o de medida provis1ria na re5ulamenta2o de arti5o da
Constitui2o cuja reda2o tenha sido alterada por meio de emenda promul5ada entre (O de janeiro de (IID
at/ a promul5a2o desta emenda! inclusive>
* le5islador! pela edi2o da mencionada emenda constitucional! 4uis colocar um termo edi2o
de in9meras e sucessivas Eedidas $rovis1rias pelo $oder <7ecutivo! bem como limitar sua abran5ncia
Nesse sentido o arti5o (ID! da Carta Eaior! base constitucional da C*F)NS! foi alterado pela
<menda Constitucional nO ?JQIH! conforme supra mencionado "essa forma no poderia a Eedida
(D
$rovis1ria nO (ADQJA tratar sobre a C*F)NS! vez 4ue arti5o ?CF da Constitui2o Federal pro.be
e7pressamente a utiliza2o de tal diploma le5al para esse fim
"a constata2o de inconstitucionalidade da Eedida $rovis1ria nO (ADQJA tem'se6 a& ine7i5ibilidade
da C*F)NS nos moldes da mencionada medida provis1ria@ eQou b& inconstitucionalidade da pr1pria Nei nO
(JHAAQJA! uma vez 4ue se ori5inou de um diploma tamb/m inconstitucional
A Eedida $rovis1ria nO (ADQJA j0 continha o v.cio de le5islar acerca de mat/ria restrita a lei! sendo
portanto inconstitucional! lo5o a Nei nO (JHAAQJA tamb/m padece do mesmo v.cio dado 4ue no foi fruto
de um projeto de lei e sim de uma Eedida $rovis1ria j0 inconstitucional! e o fato de se converter em lei
no sana nenhum v.cio
Confiscar / tomar para o Fisco! ou seja! desapossar o contribuinte de seus bens em favor do
<stado A Constitui2o Federal veda a utiliza2o do tributo para efeitos confiscat1rios <sse princ.pio est0
atrelado a outro princ.pio! o da capacidade contributiva! como ambos ditames constitucionais no se5uem
crit/rios matem0ticos! cabe ao jul5ador da norma apreciar o caso concreto com fundamento na
razoabilidade
* arti5o (O da Nei nO (JHAAQJ?! determina 4ue a base de c0lculo da C*F)NS / todo faturamento!
entendido! assim! como todas as receitas auferidas pela respectiva empresa *corre 4ue! tal interpreta2o
to abran5ente! acaba por incluir os valores decorrentes das varia23es cambiais de ativos e passivos na
base de c0lculo da C*F)NS
Nesse sentido! toda empresa 4ue ne5ocia no mercado e7terno! acaba por contrair! inevitavelmente!
passivos eQou ativos em moeda estran5eira! os 4uais devem fazer parte de seu balan2o! para os devidos
fins! inclusive os de car0ter tribut0rio
"essa forma! 4uando h0 varia2o! tanto positiva 4uanto ne5ativa! 5era'se no final de um
determinado per.odo de apura2o um >5anho> ou >perda> de ativosQpassivos Tal varia2o! apesar de
car0ter provis1rio e! portanto! irreal! deve ser lan2ada nos demonstrativos das empresas
Assim! luz da defini2o de faturamento da Nei nO (JHAAQJA! os valores decorrentes da varia2o
cambial! 4ue 5erem receita! automaticamente inte5rariam a base de c0lculo da mencionada e7a2o
<m contrapartida! caso a varia2o cambial 5erasse uma perda! tal valor no representaria hip1tese
de cr/dito da C*F)NS )sso por4ue no o P AO! do arti5o (O! da Nei nO (JHAAQJA! no prev perda cambial!
como base de c0lculo de cr/dito da C*F)NS
No5o se num determinado per.odo de apura2o a flutua2o cambial representar uma varia2o
positiva de receita! a empresa ser0 obri5ada a recolher a C*F)NS sobre tal valor! por outro lado se num
per.odo posterior constar'se uma varia2o ne5ativa do mesmo ativoQpassivo! no poder0 e7cluir tal
preju.zo da base de c0lculo da mencionada e7a2o por falta de previso le5al
"essa forma! a sistem0tica adotada pela Nei nO (JHAAQJ?! ao incluir a varia2o cambial de ativos e
passivos cotados em moeda estran5eira! acaba por violar o princ.pio do no'confisco dos tributos!
previsto no arti5o (DJ! inciso )M! da Constitui2o Federal! dado 4ue sobrecarre5a por demais o
contribuinte
* mestre Celso Ant8nio leciona brilhantemente acerca do princ.pio ma5no da isonomia6
A Nei no deve ser fonte de privil/5ios ou perse5ui23es! mas instrumento re5ulador da vida social
4ue necessita tratar e4Kitativamente todos os cidados <ste / o conte9do pol.tico'ideol15ico absorvido
pelo princ.pio da isonomia e juridicizado pelos te7tos constitucionais em 5eral! ou de todo modo
assimilado pelos sistemas normativos vi5entes #CF&
(F
Al5umas empresas foram contempladas com um cr/dito prmioQpresumido da C*F)NS! em
detrimento de outras 4ue no foram a5raciadas com esse tratamento diferenciado
Tal situa2o vai de encontro com o $rinc.pio da )sonomia Tribut0ria! insculpido em cl0usula
p/trea no arti5o DO da Constitui2o Federal de (IHH! o 4ual no dei7a d9vidas 4uanto impossibilidade de
instituir tratamento desi5ual entre pessoas 4ue se encontrem em situa2o e4uivalente
"efendem 4ue a Nei nO (JHAAQJA! impin5iu! em total confronto com a Nei Eaior! tratamento
desi5ual entre contribuintes 4ue se encontram na mesma situa2o! concedendo cr/dito em al5umas
opera23es determinadas e ne5ando em outras sem 4ual4uer discr.men jur.dico'econ8mico <ntretanto
poder'se'ia considerar discrimina2o se estivessem todos os contribuintes em i5ual plano! ocorre 4ue a lei
considerou os contribuintes de acordo com a atividade e7ercida e dentro de cada 5rupo preservou'se a
i5ualdade
A discrimina2o no pode ser 5ratuita! o le5islador ao fazer a op2o por diferenciar os
contribuintes deve observar a correla2o l15ica entre o tratamento diferenciado e a motiva2o 4ue deu
lu5ar ao privil/5io! caso contr0rio essa distin2o desmotivada afrontar0 o princ.pio da isonomia
As empresas 4ue tiveram a al.4uota da C*F)NS majorada! devero suportar aumento da car5a
tribut0ria! com restri23es ao seu cr/dito! en4uanto 4ue outras! podero! dependendo do caso! apurar at/
mesmo um e7cedente! os 4uais seriam compensados com outros tributos administrados pela Secretaria da
%eceita Federal
* tratamento desi5ual a contribuintes 4ue se encontram em idntica situa2o / vedado ao
le5islador infraconstitucional em mat/ria tribut0ria! consoante princ.pio estampado no arti5o (DJ! inciso
))! da Constitui2o Federal
* conceito de cr/dito prmioQpresumido fica evidente! pois caso se tratasse de no'
cumulatividade! como nos casos dos impostos ditos indiretos #)CES e )$)&! o contribuinte poderia se
creditar de todos os valores recolhidos nas cadeias anteriores e no de al5umas hip1teses e7pressamente
determinadas pelo le5islador
Nesse sentido! ressalta'se 4ue as hip1teses em 4ue o )$) e o )CES! no 5eram cr/dito para
posterior compensa2o! so e7ce23es determinadas e7pressamente em lei! por outro lado! no caso da Nei
nO (JHAAQJA! o 4ue ocorre / e7atamente o inverso! em 4ue as situa23es 4ue podem 5erar cr/dito so
determinados na lei! en4uanto as demais opera23es no
A chamada no'cumulatividade da C*F)NS no / plena! sendo determinado na pr1pria lei 4uais as
despesas e custos 4ue 5eram valores pass.veis de serem 5eradores de cr/dito pelo contribuinte! podendo
at/ apresentar um saldo residual! o 4ual poder0 ser compensado com outros tributos administrados pela
Secretaria da %eceita Federal
"ecorrncia imediata de tal procedimento / o fato de 4ue al5umas empresas foram!
ine5avelmente! beneficiadas #e7portadoras& em compara2o maioria #prestadoras de servi2os e
importadores& 4ue tiveram majorado sua car5a tribut0ria
Tal sistem0tica assemelha'se muito mais com uma esp/cie de cr/dito prmio ou presumido do 4ue
no'cumulatividade A e7emplo do 4ue temos para o imposto sobre opera23es relativas circula2o de
mercadorias e sobre presta23es de servi2os de transporte interestadual e intermunicipal e de comunica2o
' )CES e para o imposto sobre produtos industrializados ' )$) ' em 4ue se destaca o imposto pa5o na
opera2o antecedente e o contribuinte toma o cr/dito para compensar na opera2o subse4Kente
Todos os ar5umentos elencados pelos tributaristas neste t1pico no alcan2aram 7ito 4uando
levados a aprecia2o do Supremo Tribunal Federal Como a mat/ria / comple7a e de dif.cil assimila2o!
(G
esses ar5umentos favor0veis inconstitucionalidade florescem e se proliferam entre os advo5ados 4ue
buscam solu2o para os problemas de seus clientes
<ntretanto com um estudo mais pormenorizado acerca do tema desemboca'se inevitavelmente no
reconhecimento da constitucionalidade da C*F)NS! mesmo 4ue isto reflita no aumento da car5a tribut0ria
suportada pelo contribuinte
''''''''''''''''''''''''''''''''''''''''''''''''''''''''''''''''''''''''''''''''
D C*NCN+S-*
; da essncia do re5ime jur.dico espec.fico da contribui2o para a Se5uridade Social a sua
destina2o constitucional No a destina2o le5al do produto da arrecada2o! mas o v.nculo estabelecido
pela pr1pria Constitui2o entre a contribui2o e o sistema de se5uridade social! como instrumento de seu
financiamento direto pela sociedade! na fi5ura do contribuinte
As contribui23es! ao contr0rio dos impostos! funcionam como sustent0culos dos encar5os
paralelos da administra2o p9blica direta! fazendo valer sua verdadeira fun2o! 4ue / nitidamente
parafiscal
A destina2o espec.fica da contribui2o social no se confunde com a referibilidade ao
contribuinte e nem com o usu0rio do benef.cio da Se5uridade * contribuinte pode ou no utilizar os
servi2os da Se5uridade! dependendo da ocorrncia de determinados eventos! entretanto e7istem situa23es
em 4ue o benefici0rio da Se5uridade jamais contribuiu e ainda assim usufrui os benef.cios
As contribui23es em 5eral obedecem ao princ.pio da anterioridade! entretanto as contribui23es da
se5uridade social se5uem uma anterioridade diferenciada! 4ue / a denominada anterioridade nona5/simal!
ou seja! entre a cria2o ou majora2o da contribui2o e sua cobran2a deve haver um interre5no de noventa
dias
A anterioridade permite o planejamento tribut0rio! evitando'se o inconveniente da inse5uran2a
jur.dica referente ao montante do 8nus 4ue dever0 ser suportado pelo contribuinte Seria a materializa2o
do princ.pio da no'surpresa
A irretroatividade no caso das contribui23es sociais / princ.pio absoluto! no podendo ser jamais
desobedecido! dado 4ue a lei em mat/ria tribut0ria re5ula sempre fatos ocorridos no futuro! sendo vedada
tributar fatos pret/ritos
A sistem0tica no'cumulativa da C*F)NS apesar de ter sido institu.da sob o fito de desonerar a
cadeia produtiva! o 4ue era uma luta de muitos contribuintes! deve ser analisada com certa desconfian2a!
pois! em al5uns casos! isso tem representado um efetivo aumento na car5a tribut0ria
* le5islador ao vedar o direito ao cr/dito do contribuinte como o fez em al5umas situa23es 4ue
deveriam dar direito ao cr/dito! como no caso das despesas administrativas e de vendas! acabou
majorando a car5a tribut0ria! pois o contribuinte / obri5ado a manter esses 5astos para realizar sua
atividade operacional! e no seria justo no ter direito ao cr/dito sobre esses valores
* custo tribut0rio desses aumentos acaba sendo suportado pelo consumidor final! pois dentro da
cadeia produtiva / ele 4ue arca com o 8nus dessas modifica23es
A C*F)NS / constitucional por4ue foi institu.da por lei materialmente ordin0ria! por ser e7presso
o te7to constitucional ao permitir a sua cria2o como contribui2o social proveniente da competncia
ori5in0ria da +nio! e por no estar vedada sua cumulatividade * princ.pio da no' cumulatividade se
aplica apenas os tributos de competncia residual da +nio
(H
A C*F)NS no est0 sujeita s limita23es prevista para os impostos acerca da proibi2o da mesma
base de c0lculo! dado 4ue se trata de uma contribui2o social! por isso / 4ue no h0 veda2o para 4ue
tenha a mesma base de c0lculo do )$)! do )CES! ou mesmo do $)S! pois ambas contribui23es foram
previstas pela Constitui2o! no prevalecendo ale5a2o de bitributa2o ou de bis in idem
No pode haver distin2o dos conceitos para efeito da cobran2a das contribui23es sociais do
sujeito passivo! devendo ser considerado o empre5ador em potencial de maneira semelhante ao
empre5ador efetivo! fazendo com 4ue ambos suportem o 8nus do pa5amento da C*F)NS
A se5uridade social deve ser financiada por todos os membros da sociedade! conforme disposi2o
constitucional! lo5o no se deve restrin5ir o conceito de faturamento como base de c0lculo da C*F)NS! o
correto seria amplia'lo para abarcar o maior n9mero de contribuintes! fazendo com 4ue o 8nus fosse
suportado efetivamente por todos Neste tocante o Supremo Tribunal Federal ainda no se pronunciou
estando pendente jul5amento de %ecurso <7traordin0rio
A pr1pria Constitui2o autoriza 4ue haja um desvio da destina2o da C*F)NS! pois e7cetua 4ue
somente a contribui2o sobre folha de sal0rio e a contribui2o do trabalhador devem ser efetivamente
destinadas ao custeio dos benef.cios da previdncia social Fazendo com 4ue a receita auferida com a
arrecada2o da referida contribui2o seja utilizada para outro fim 4ue no o previsto na sua ori5em
$ara encerrar este trabalho no poderia dei7ar de comentar sobre a atual realidade brasileira! onde
h0 um consenso 5eral! sobre a necessidade de uma ur5ente reforma tribut0ria ; fato concreto 4ue! pelo
menos no discurso! todos concordam com isso! e as justificativas so as mais variadas poss.veis6 a car5a
tribut0ria est0 se tornando insuport0vel! as re5ras so muito comple7as! inviabiliza ou inibe novos
investimentos! etc
No entanto! a to almejada reforma tribut0ria no / muito f0cil de ser feita! pois todos concordam
com ela! desde 4ue no sejam prejudicados! tais como6 * :overno Federal no pode abrir mo de receita@
*s :overnos <staduais e Eunicipais s1 pensam em aumentar a sua receita@ as empresas 4ue pa5am muito
4uerem uma racionaliza2o e redu2o@ as empresas 4ue pa5am pouco ou nada pa5am no 4uerem suportar
uma tributa2o ou uma eleva2o@ a pessoa f.sica 4uer e precisa de uma ur5ente corre2o na tabela de
>imposto de renda> e por a. vai
A5ora! uma coisa / certa! como est0 no pode ficar * assunto tem 4ue ser e7austivamente
discutido! com a participa2o efetiva de toda a sociedade! e isto j0 come2a a ocorrer A imprensa tem dado
um espa2o muito 5rande para o assunto e! de maneira 5eral! todos tem se mobilizado
No se pode mais continuar com esse emaranhado de re5ras tribut0rias S1 o assunto 4ue tratamos
no presente trabalho! C*F)NS! acrescido do $)S 4ue tem re5ras semelhantes! tiveram DF normas editadas
desde ?JJ?! sendo G leis! A medidas provis1rias! (J decretos! (G instru23es normativas e (I normas
#entre atos declarat1rios e normas de e7ecu2o&! se5undo o Tornal Malor <con8mico de (I(J?JJC! p5
A(J
No in.cio do presente trabalho! inclu.mos um e7certo de um te7to de Adam Smith! da obra >A
%i4ueza das Na23es> 4ue assim diz6 >* imposto 4ue cada indiv.duo / obri5ado a pa5ar deve ser fi7o e
no arbitr0rio A data de recolhimento! a forma de recolhimento! a soma a pa5ar! devem ser claras e
evidentes para o contribuinte e para 4ual4uer outra pessoa>
A obra de Adam Smith >A %i4ueza das Na23es> / de (GGF $arece 4ue nossas re5ras relativas ao
tema desenvolvido6 >C*F)NS> e ainda o nosso atual sistema tribut0rio brasileiro! tm muito 4ue aprender
e aplicar! buscando os ensinamentos de Adam Smith! 4ue ocorreram h0 muitos e muitos anos
''''''''''''''''''''''''''''''''''''''''''''''''''''''''''''''''''''''''''''''''
(I
%<F<%[NC)AS
AEA%*! Nuciano Curso de "ireito Tribut0rio D\ ed So $aulo6 <ditora Saraiva ?JJ?
BAN<<)%* Aliomar "ireito Tribut0rio Brasileiro I\ ed %io de Taneiro6 <d Forense! (IGG
B%AS)N Constitui2o Federal de (IHH Constitui2o da %ep9blica Federativa do Brasil So
$aulo6 %evista dos Tribunais! ?JJA
B%AS)N Nei Complementar nO G! de (IGJ %e5ulamenta a institui2o do $is devido por empresas
privadas
B%AS)N Nei n Complementar nO GJ de (II( )nstitui a Cofins devida pelas pessoas jur.dicas em
substitui2o ao anti5o Finsocial
B%AS)N Nei nO IG(H de ?G(((IIH +nificou as bases de c0lculo do $is e da Cofins a partir de
fevereiro de (III
B%AS)N Nei nO (JFAG de AJ(??JJ? )nstitui o $is no cumulativo a partir de dezembro de
?JJ?
B%AS)N Nei nO (JHAA de ?I(??JJA )nstitui a Cofins na cumulativa a partir de fevereiro de
?JJC
B%AS)N Nei nO (JHFD de AJJC?JJC Trou7e altera23es no $is e na Cofins
CA)S! Cleide $revitalli * $rocesso Tribut0rio So $aulo6 <ditora %evista dos Tribunais!(IIA
CANT*! :ilberto +lhoa et alii Contribui23es! in Caderno de $es4uisas Tribut0rias So $aulo6
%esenha Tribut0ria! nO (G
CA%%A]]A! %o4ue Ant8nio Curso de "ireito Constitucional Tribut0rio (J\ ed So $aulo6
<ditora Ealheiros(IIG
CA%MANB*! $aulo de Barros Curso de "ireito Tribut0rio So $aulo6 Saraiva! (IID
C*[NB*! Sacha Calmon Navarro Controle de Constitucionalidade das Neis e do $oder de
Tributar na Constitui2o de (IHH "el %eW6 Belo Borizonte! (IIA
"<%])! Eisabel Contribui23es in %evista de "ireito Tribut0rio So $aulo! nO CH
FAN+CB)! Fabio Curso de "ireito Tribut0rio Brasileiro C\ed So $aulo6 %esenha Tribut0ria!
(IHC
:AS$A%! ^alter Eil per5untas de "ireito Tribut0rio G\ ed <d N9men )ures6 %io de Taneiro
(III
B*%MATB T_N)*%! Ei5uel "ireito $revidenci0rio A\ ed So $aulo6 Uuartier Natin! ?JJA
EACBA"*! Bu5o de Brito Curso de "ireito Tribut0rio (I\ ed So $aulo6 Ealheiros! ?JJ(
EA%T)N<]! ^ladimir Novaes $rinc.pios de direito previdenci0rio A\ed So $aulo6 NT%! (IID
?J
E<NN*! Celso Ant8nio Bandeira de * conte9do jur.dico do princ.pio da i5ualdade A\ ed So
$aulo6 Ealheiros! ?JJJ
`````` $resta2o de servi2os p9blicos e Administra2o indireta %evista dos Tribunais! ?\ ed
(IGI
E*%A<S! Bernardo %ibeiro de Compndio de "ireito Tribut0rio ?\ ed Mol ) Forense6 %io de
Taneiro! (IIA
N<M<S Nuis Fernando de Souza C*F)NS' Contribui2o Social sobre o faturamento' NC GJQI(
So $aulo6 Ea7 Nimonad (IIG
SABBA:! <duardo de Eoraes "ireito Tribut0rio So $aulo6 <ditora Siciliano Tur.dico! ?JJC
''''''''''''''''''''''''''''''''''''''''''''''''''''''''''''''''''''''''''''''''
N*TAS
( C*[NB*! Sacha Calmon Navarro Controle de Constitucionalidade das Neis e do $oder de
Tributar na Constitui2o de (IHH "el %eW6 Belo Borizonte! (IIA p??D
? CA%MANB*! $aulo de Barros Curso de "ireito Tribut0rio So $aulo6 Saraiva! (IID p(F
A CA%MANB*! $aulo de Barros Curso de "ireito Tribut0rio So $aulo6 Saraiva! (IID p?J
C EACBA"*! Bu5o de Brito Curso de "ireito Tribut0rio (I\ ed So $aulo6 Ealheiros!
?JJ(pD(
D CA%MANB*! $aulo de Barros Curso de "ireito Tribut0rio So $aulo6 Saraiva! (IID pDG
F "<%])! Eisabel Contribui23es in %evista de "ireito Tribut0rio So $aulo! nO CH p??A
G os adeptos da corrente bipartite so $ontes de Eiranda e Alfredo Au5usto BecXer
H *s defensores da corrente tripartite so :eraldo Ataliba! $aulo de Barros! %o4ue Carraza! Sacha
Calmon! dentre outros
I <ssa corrente encontra aceita2o apenas por Fabio Fanuchi e Bernardo %ibeiro de Eoraes
(J A diviso 4Kin4Kipartida / defendida por )ves :andra! Bu5o de Brito e Barbosa No5ueira
(( AEA%*! Nuciano "ireito Tribut0rio Brasileiro I\ ed So $aulo6 Saraiva! ?JJAp HD
(? * art (CIcaput da Constitui2o Federal prev 4ue as contribui23es sociais devem obedecer ao
art (DJ) e )))! 4ue se referem as limita23es do poder de tributar! especialmente a le5alidade e a
irretroatividade
(A E<NN*! Celso Ant8nio Bandeira de $resta2o de servi2os p9blicos e Administra2o indireta
%evista dos Tribunais! ?\ ed (IGI p(I
(C EACBA"*! Bu5o de Brito Curso de "ireito Tribut0rio (I\ ed So $aulo6 Ealheiros!
?JJ(pADA
?(
(D EACBA"*! Bu5o de Brito Curso de "ireito Tribut0rio (I\ ed So $aulo6 Ealheiros!
?JJ(pADD
(F EACBA"*! Bu5o de Brito Curso de "ireito Tribut0rio (I\ ed So $aulo6 Ealheiros!
?JJ(pADF
(G Art (CI P(Y da Constitui2o Federal disp3e6 >*s <stados! o "istrito Federal e os Eunic.pios
podero instituir contribui2o! cobrada de seus servidores! para o custeio! em benef.cio destes! de sistema
de previdncia e assistncia social>
(H CA%%A]]A! %o4ue Ant8nio Curso de "ireito Constitucional Tribut0rio (J\ ed So $aulo6
<ditora Ealheiros (IIG p ?CG
(I N<M<S Nuis Fernando de Souza C*F)NS' Contribui2o Social sobre o faturamento' NC
GJQI( So $aulo6 Ea7 Nimonad (IIG pGC
?J CA%MANB*! $aulo de Barros Curso de "ireito Tribut0rio So $aulo6 Saraiva! (IID p(DJ
?( N<M<S Nuis Fernando de Souza C*F)NS' Contribui2o Social sobre o faturamento' NC
GJQI( So $aulo6 Ea7 Nimonad (IIG pHC'HD
?? EA%T)N<]! ^ladimir Novaes $rinc.pios de direito previdenci0rio A\ed So $aulo6 NT%!
(IID pHJ
?A Art ?O6 >A contribui2o de 4ue trata o arti5o anterior ser0 de dois por cento e incidir0 sobre o
faturamento mensal! assim considerado a receita bruta das vendas de mercadorias! de mercadorias e
servi2os e de servi2o de 4ual4uer natureza>
?C Art (ID! )! b& a receita ou faturamento
?D Apud B*%MATB T_N)*%! Ei5uel "ireito $revidenci0rio A\ ed So $aulo6 Uuartier Natin!
?JJAp ?FH
?F EACBA"*! Bu5o de Brito Curso de "ireito Tribut0rio (I\ ed So $aulo6 Ealheiros! ?JJ(
p AF
?G AEA%*! Nuciano "ireito Tribut0rio Brasileiro I\ ed So $aulo6 Saraiva! ?JJAp(((
?H A nomenclatura noventalidade / utilizada por %o4ue Ant8nio Carrazza
?I AEA%*! Nuciano "ireito Tribut0rio Brasileiro I\ ed So $aulo6 Saraiva! ?JJAp(?D'(?F
AJ Art DF da A"CT6 > At/ 4ue a lei disponha sobre o art (ID! )! a arrecada2o decorrente de! no
m.nimo! cinco dos seis d/cimos percentuais correspondentes al.4uota da contribui2o de 4ue trata o
"ec' lei (ICJ! de ?D de maio de (IH?! alterada pelo "ec'lei ?JCI! de (O de a5osto de (IHA! pelo
"ecreto I(?AF! de H de maio de (IHD! e pela Nei GF((! de H de julho de (IHG! passa a inte5rar a receita
da se5uridade social! ressalvados! e7clusivamente no e7erc.cio de(IHH! os compromissos assumidos com
pro5ramas e projetos em andamento>
A( A2o "eclarat1ria de Constitucionalidade nO('( "istrito Federal! de (O de dezembro de (IIA
p(AF
A? Art (ID6 >A se5uridade social ser0 financiada por toda a sociedade! de forma direta e indireta!
nos termos da lei! mediante recursos provenientes dos or2amentos da +nio! dos <stados! do "istrito
??
Federal e dos Eunic.pios! e das se5uintes contribui23es6 )' do empre5ador! da empresa e da entidade a ela
e4uiparada na forma da lei! incidentes sobre6 a& a folha de sal0rios e demais rendimentos do trabalho
pa5os ou creditados! a 4ual4uer t.tulo! pessoa f.sica 4ue lhe preste servi2o! mesmo sem v.nculo
empre5at.cio@ b& a receita ou o faturamento@ c& o lucro>
AA Art (ID PCO6 > A lei poder0 instituir outras fontes destinadas a 5arantir a manuten2o ou
e7panso da se5uridade social! obedecido o disposto no art (DC! )>
AC Art (DC! )6 >A +nio poder0 instituir6 )' mediante lei complementar! impostos no previstos no
arti5o anterior! desde 4ue sejam no cumulativos e no tenham fato 5erador ou base de c0lculo pr1prios
dos discriminados nesta Constitui2o>
AD A2o "eclarat1ria de Constitucionalidade nO('( "istrito Federal! de (O de dezembro de (IIA p
(?A'(?C
AF %ecurso <7traordin0rio (CFGAA'S$
AG AEA%*! Nuciano "ireito Tribut0rio Brasileiro I\ ed So $aulo6 Saraiva! ?JJA
AH %< (DJ(FC'(
AI A2o "eclarat1ria de Constitucionalidade nO('( "istrito Federal! de (O de dezembro de (IIA p
(((
CJ CANT*! :ilberto +lhoa et alii Contribui23es! in Caderno de $es4uisas Tribut0rias So $aulo6
%esenha Tribut0ria! nO (G p FH
C( AEA%*! Nuciano "ireito Tribut0rio Brasileiro I\ ed So $aulo6 Saraiva! ?JJA p?I(
C? A) A(HC?I' A5%Q$% publicado no "T ??J??JJ? fls ?D
CA %< AFC?(DQ $%
CC %< (DJ(FC'(
CD A"C ('( "F! fls CG
CF E<NN*! Celso Ant8nio Bandeira de * conte9do jur.dico do princ.pio da i5ualdade A\ ed So
$aulo6 Ealheiros! ?JJJpH
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