GESTÃO ORÇAMENTAL

ANO 2011/2012

Henrique Reis
 Gestão Orçamental

• Conceitos

• O método orçamental começou por ser considerado como muito útil

para suportar e sistematizar os procedimentos de autorização e
controlo das despesas públicas.

• No sector estatal o orçamento é constituído por uma lei ou um

conjunto de leis que atribuem uma autorização prévia à cobrança de
receitas e à realização de despesas por parte do Governo.

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 Gestão Orçamental

• Conceitos
• Não resultam de normativos legais. Na prática a sua elaboração é
um acto imprescindível para a aplicação de uma boa gestão.

• A apresentação de Balanços Previsionais e de Demonstrações de

Resultados Previsionais é possível, quando se sabe que esses
documentos resultam da elaboração de orçamentos.

• Os orçamentos têm, sobretudo, uma conotação financeira.

• O método orçamental é também um suporte à concretização da

estratégia formulada.

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 Gestão Orçamental

• Ciclo Orçamental
• O orçamento é um instrumento de decisão e de acção.
• Atingir de forma eficiente e eficaz os objectivos, tendo em conta os
meios de que a organização pode dispor.

• Sabendo o que pretende atingir e quando deve atingir um certo

objectivo, o gestor está em condições de começar a trabalhar com
seriedade os planos de acção que identificarão as decisões sobre
que actividades executar no período seguinte.

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 Gestão Orçamental

• Ciclo Orçamental
• Para que o orçamento tenha consistência e funcione como um
verdadeiro instrumento de gestão, ele deverá respeitar um ciclo
orçamental.
• A sequência será a formulação estratégica, para posteriormente se
elaborarem os planos estratégicos e os planos operacionais,
concluindo-se o ciclo com a monetarização destes últimos, ou seja,
a elaboração dos orçamentos.

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 Gestão Orçamental

• Terminologia Orçamental
• Orçamento enquanto instrumento.

• O orçamento surge como a materialização final do processo que

transforma as previsões em objectivos e estes em planos de
actividades a curto prazo.

• O orçamento enquanto instrumento serve de quadro de referência

ao controlo orçamental.

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 Gestão Orçamental

• Terminologia Orçamental
• Orçamento enquanto negócio.

• Processo orçamental, em que se fixa um ou mais objectivos,

devidamente quantificados e datados, e em que se elabora um
plano de actividades ou um conjunto de programas que permitam
atingir os objectivos visados.
• Planos operacionais são documentos em que se elencam e sequenciam as
actividades necessárias à prossecução da estratégia no desenvolvimento
da actividade económica no curto prazo; os programas, por sua vez, são os
documentos em que se especificam os procedimentos conducentes á
realização das metas parcelares das diversas unidades orgânicas.
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 Gestão Orçamental

• Terminologia Orçamental
• Orçamento imposto e orçamento contrato.
• Se o orçamento for elaborado a nível da gestão de topo e
comunicado à estrutura como um conjunto de orientações
financeiras a respeitar, não se abre espaço a qualquer processo de
análise por parte daqueles que o vão executar; estes ficam
obrigados a cumprir com algo que lhes foi imposto.
• Havendo espaço para que se inicie o processo orçamental através
do envolvimento de todos os que com ele vão conviver, então o
resultado será um orçamento contrato.

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 Gestão Orçamental

• Terminologia Orçamental
• A elaboração do orçamento, independentemente da metodologia
adoptada, produz um documento com características estáticas.
• Quando se vão comparar os resultados obtidos com os objectivos
desejados é muito provável que as condições de funcionamento se
tenham afastado do quadro que enformou as previsões efectuadas.
• Há que ajustar o orçamento para o nível de actividade real.
• Esta reconstrução orçamental produz um orçamento revisto ou
ajustado que traduz a adopção da técnica dos orçamentos flexíveis.

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 Gestão Orçamental

• Terminologia Orçamental
• Os agentes económicos movimentam-se numa envolvente em
constante mudança.
• As organizações ou outros agentes económicos que apliquem a
gestão orçamental, podem traçar um conjunto de cenários e atribuir-
lhes probabilidades de ocorrência. Orçamentos probabilísticos.
• Algumas organizações preferem, a ponderação de diferentes
cenários. Orçamentos múltiplos.

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• Abordagens

• Abordagem Contabilística:

• Antecipar o futuro global e sectorialmente;

• Associar os valores realizados aos valores previstos;
• Analisar os valores desses mesmos desvios;
• Actuar para corrigir as actividades em curso;
• Actualizar as previsões para o horizonte orçamentado.

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 Gestão Orçamental

• Abordagens

• Abordagem do Planeamento:
• A gestão orçamental surge, como preocupação de se conhecer bem
o presente e tentar moldar o futuro, definindo objectivos de curto
prazo, quantificando-os e calendarizando-os, com o intuito de
controlar as realizações e permitir que se implemente o
planeamento estratégico.
• Premissa base: considerar que se pode procurar antecipar o futuro,
efectuando previsões, utilizando métodos específicos de análise e
elaborando estudos.
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 Gestão Orçamental

• Abordagens

• Abordagem Dinâmica:
• Uma primeira vertente, que se traduz no vector voluntarista, que
tem a ver com o esforço de conhecimento que está na base da
realização de previsões e que se transforma numa vontade de agir,
para se definirem objectivos, planear e controlar.
• Uma segunda vertente, que se traduz no vector globalidade, que
obriga a que todo o sistema orçamental forme um conjunto coerente
e devidamente compatibilizado com a concepção sistémica da
empresa.

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• Orçamento Base Zero

• Esta metodologia é suportada no princípio de que anualmente se

devem rever as rubricas orçamentais, justificando a sua existência,
no momento da elaboração do orçamento, não devendo as mesmas
ser influenciadas pelos valores históricos.

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• Orçamento Base Zero

• 3 fases:
• A identificação, em que cada um dos centros de decisão apresenta
as suas propostas orçamentais, compreendendo um conjunto de
opções e alternativas;
• A avaliação e respectiva hierarquização dos conjuntos de propostas
orçamentais com base numa análise gasto/benefício, ou
eventualmente, em função de outro critério;
• A afectação de recursos em função dos resultados da avaliação dos
conjuntos de propostas orçamentais.

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 Gestão Orçamental
• Orçamento Base Zero
• Sucesso depende de algumas premissas:
• Deve ser estudada a oportunidade da sua utilização e definir-se o seu
campo de aplicação;
• Têm de se informar previamente todos os interessados;
• A administração e os quadros superiores têm de ser envolvidos desde o
início;
• O orçamento tem de ser elaborado respeitando as estruturas existentes na
organização;
• Tem de integrar o sistema de planeamento da organização;
• Deve considerar a integração da função controlo;
• A sua implementação deve estar associada a uma gestão participativa;
• Tem de prever o período de vigência e revisão. 16
 Gestão Orçamental

• Centros de Responsabilidade
• Um centro de responsabilidade é uma unidade orgânica que é
coordenada por um gestor que deve assumir a responsabilidade
pelas actividades que ali são desenvolvidas.
• O conceito de centro de responsabilidade é aplicado a subdivisões
da Organização, mas não a esta como um todo.
• Compreendemos assim, que qualquer Organização é o produto de
vários centros de responsabilidade, e cada um destes centros tem
os seus objectivos específicos a atingir.

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 Gestão Orçamental

• Centros de Responsabilidade
• Os outputs do departamento de produção, numa empresa industrial,
são bens, mas os outputs do departamento de recursos humanos,
do departamento comercial ou do departamento financeiro, entre
outros, são serviços.
• A gestão tem que assegurar que existe uma relação de optimização
entre a utilização dos recursos e a obtenção de resultados.
• Muitas decisões são baseadas em experiência acumulada pelos
gestores e não em dados precisos sobre a actividade operacional.

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• Medir os Inputs e os Outputs

• De uma forma geral, verificamos que a maioria dos inputs utilizados nos
centros de responsabilidade são fisicamente mensuráveis, como são
exemplo as horas/homem, as horas/máquina, os quilowatts de energia, os
metros cúbicos de água, os litros de combustível, as quantidades de
diversos consumíveis de escritório.
• Num sistema de controlo de gestão estas quantidades físicas são
normalmente traduzíveis em valores monetários.
• Ao resultado do cálculo das quantidades físicas utilizadas de um dado
recurso pelo seu valor unitário chamamos gasto desse recurso.

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 Gestão Orçamental

• Medir os Inputs e os Outputs

• A valorização dos outputs é, geralmente, mais complexa que a valorização
dos inputs.
• Os investimentos realizados na formação e aperfeiçoamento técnico dos
recursos humanos poderão não produzir resultados no ano em que são
realizados.
• Alguns centros de responsabilidade consomem recursos e produzem
resultados, mas estes últimos são dificilmente mensuráveis, quando não é
mesmo impossível fazer uma valorização objectiva.

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 Gestão Orçamental

• Medir os Inputs e os Outputs

• O rendimento global obtido num período de tempo pode ser uma

importante medida do output, mas não traduz tudo o que foi realizado pela
Organização durante o exercício económico em causa.
•
• Nas organizações sem fins lucrativos, por seu lado, raramente
encontramos a preocupação ou a possibilidade de se medir de forma
monetarizada o output.

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 Gestão Orçamental

• Eficiência e Eficácia
• A eficiência de um centro de responsabilidade é, por vezes, medida por
comparação entre os gastos realizados e os gastos padrão anteriormente
definidos. Esta metodologia fica penalizada por duas vias:
• Os gastos registados em termos históricos podem não ser uma boa medida
para os consumos efectivamente realizados no momento actual;
• Os gastos padrão que foram definidos podem não ser uma boa
aproximação ao que se verifica nas actuais circunstâncias de
desenvolvimento da actividade económica em causa.

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 Gestão Orçamental

• Tipos de Centros de Responsabilidade

• A filosofia base da gestão moderna tem subjacente a necessidade de
descentralização, a qual assenta em três princípios fundamentais:
• Princípio da delegação do poder de decisão: as decisões devem poder ser
tomadas ao nível mais baixo possível da estrutura;
• Princípio da integração: cada responsável deve ter autoridade sobre o
conjunto dos aspectos funcionais que condicionam o resultado das
actividades por que é responsável;
• Princípio da coerência da acção: a autonomia dos responsáveis deve ser
delimitada com precisão e subordinada às estratégias, directivas e
objectivos fixados ao nível superior ao seu.

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 Gestão Orçamental

• Tipos de Centros de Responsabilidade

• Pode constituir um centro de responsabilidade toda a unidade da

organização que respeite, pelo menos, três condições:
• Disponha de um gestor;
• Tenha objectivos próprios;
• O gestor, a esse nível, tenha poder de decisão sobre os meios necessários
á realização dos seus objectivos.

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 Gestão Orçamental

• Tipos de Centros de Responsabilidade

• Utilizando como critérios a natureza monetária ou financeira dos recursos e

dos outputs de cada um, para efeitos de controlo de gestão, temos:
• Centros de rendimento;
• Centros de gastos;
– Centros de Engenharia;
– Centros Discricionários;
• Centros de resultados;
• Centros de investimento.

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 Gestão Orçamental

• Centros de Engenharia
• Estes centros de responsabilidade são normalmente definidos em
associação com as actividades de produção industrial.
• Os seus inputs são facilmente mensuráveis em termos físicos e
monetários, passando-se o mesmo com os seus outputs, sendo ainda
possível relacionar o valor óptimo de input a utilizar para produzir uma
unidade de output.
• Podem existir tarefas a desempenhar, como seja a formação de
colaboradores na área fabril, que não estão associados à produção
corrente mas implicam o consumo de recursos.

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• Centros Discricionários
• São aqueles em que a despesa é calculada por estimativa.
• Não está subjacente a ideia de que os gastos estimados se baseiam em
raciocínios casuísticos dos gestores, mas sim que se procura encontrar um
equilíbrio entre a despesa e os benefícios que se esperam obter, também
eles não mensuráveis em termos monetários.
• Adicionalmente, sabemos que a valorização ou imputação de gastos neste
tipo de centros, pode variar com a mudança de gestor, fruto de diferentes
experiências ou diferentes sensibilidades às diversas acções a
desenvolver.

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 Gestão Orçamental

• Centros de Resultados
• Verificadas as condições de avaliação dos inputs e dos outputs e da
determinação da sua relação directa, então a criação de centros de
resultados apresenta algumas vantagens:
• São assimiláveis a pequenas unidades empresariais, pelo que se revelam
um excelente campo de treino para o exercício da gestão geral, permitindo
que os gestores de nível intermédio adquiram experiência que os habilite a
evoluir na hierarquia da Organização;
• A consciência sobre a importância de se obterem resultados positivos é
potenciada, dado que a sua prossecução está associada ao sucesso dos
elementos da unidade orgânica;

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 Gestão Orçamental

• Centros de Resultados
• O conhecimento da gestão de topo sobre os resultados globais é mais
célere, dado que todos procuram enviar a informação em tempo útil;
• A fiabilidade da valorização do output potencia a preocupação com o
desempenho competitivo.
• A qualidade das decisões pode melhorar dado que a mesmas são tomadas
por gestores que se encontram próximo dos eventos que implicam análise
e decisão;
• A velocidade das decisões operacionais é superior á de outras situações
porque não se está dependente da gestão de topo para que o processo flua
de forma eficaz.

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• Orçamentação
• Quadro de referência que define as linhas directoras em relação às
quais são, a posteriori, avaliados os resultados das decisões de
gestão.
• Os orçamentos são:
• O ponto de chegada do plano estratégico;
• A tradução das intenções, em termos económicos e financeiros;
• A referência indispensável para o controlo de gestão.
 Gestão Orçamental

• Orçamentação

• Funções do Orçamento:

• Conceber e escolher planos de actividades pertinentes;

• Apoiar a avaliação do desempenho da organização, face aos
objectivos;
• Servir de instrumento privilegiado de controlo, e como sinal de
alerta para os gestores, em caso de desvios significativos.
 Gestão Orçamental

• Orçamentação

• Objectivos do Orçamento:
Hierarquização;
Consistência
Mensurabilidade
Calendarização
Realismo
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• Orçamentação
• Os orçamentos procuram:
• A) Quantificar os principais objectivos da empresa:
• Resultado líquido;
• Rendibilidade dos capitais investidos;
• Quota de mercado;
• Crescimento das vendas.
• B) Hierarquizar os objectivos de forma coerente:
• Justificando as contradições existentes, nomeadamente no plano
temporal;
• Quantificando os objectivos, de modo a torná-los motivadores.
 Gestão Orçamental

• Orçamentação

• Orçamentar tem a finalidade de permitir coordenar um plano, com

base em:
• Expectativas futuras quanto ao desenvolvimento da organização
durante o horizonte temporal do orçamento;
• Experiências passadas que possam ser usadas em condições
semelhantes para formular previsões;
• Correlação entre as expectativas futuras e as experiências
passadas.
 Gestão Orçamental

• Orçamentação

• A função orçamento origina relatórios escritos e formais que

transformam a estratégia global da empresa num curso de acção e
que requer as seguintes fases:
• Planeamento;
• Coordenação;
• Controlo;
• (Re)planeamento.
 Gestão Orçamental

• Orçamentação

• A orçamentação na gestão traduz a percepção de que os orçamentos

desempenham um papel instrumental múltiplo:
• Instrumento de Descentralização;
• Instrumento de Planeamento;
• Instrumento de Motivação;
• Instrumento de Coordenação;
• Instrumento de Avaliação.
 Gestão Orçamental

• Orçamentação

• Orçamento de Rendimentos
• Orçamento de Gastos de transformação
• Orçamento de Gastos de produção
• Orçamento de Publicidade
• Orçamento de Investigação e Desenvolvimento

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• Orçamentação
• Conjunto mínimo de elementos dos orçamentos:
• Título: deve ser breve e sintetizar o conteúdo do trabalho;
• A unidade ou unidades em que os dados estão expressos (Kg; Ton; Kwh;
€);
• A data de produção ou última actualização do documento;
• A origem dos dados: as ciências sociais serão tanto mais exactas quanto
mais precisos forem os conceitos utilizados; não é indiferente utilizar uma
ou outra fonte;
• O destino dos dados, tendo por finalidade compreender e identificar o fluxo
de informação: devemos estar conscientes de que a informação raramente
é para ser utilizada por quem a produz.

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• Interdependência dos Subsistemas Funcionais

• A primeira questão a necessitar de definição, porque é a charneira

de todo o processo, é a programação das vendas, e a sua
subsequente orçamentação. É esta, normalmente, a variável que
enforma os objectivos das organizações, sejam eles o volume de
vendas, a rendibilidade, a quota de mercado ou outros. O
encadeamento dos programas e orçamentos restantes estão-lhe
subordinados e variam de acordo com a organização dos centros
de responsabilidade.

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 Gestão Orçamental

• Precauções na Orçamentação

• Assegurar a coordenação no tempo e a coordenação na forma.

• A coordenação no tempo exige a definição de um calendário das
etapas orçamentais.
• A coordenação na forma passa pela criação e definição de
formulários e processos de actuação comuns para toda a
organização.

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 Gestão Orçamental

• Controlo Orçamental

• O controlo orçamental representa um importante instrumento de

gestão, permitindo:
• A comparação entre o que foi realizado e as previsões constantes
do orçamento, aos diferentes níveis de responsabilidade;
• A análise e controlo dos desvios apurados;
• A introdução de medidas correctivas.

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 Gestão Orçamental

• Controlo Orçamental
• Dada a heterogeneidade dos subsistemas comerciais existentes
nas organizações, estas poderão ter até mais que um subsistema
comercial, pelo que podemos procurar explicar as modalidades de
controlo, tomando como referência um subsistema comercial base,
o qual reflectirá alguns pontos comuns essenciais, nomeadamente:
• As funções que assumem, ou seja, a sua missão;
• Os critérios geralmente utilizados para a sua avaliação.

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• Controlo Orçamental
• O controlo do subsistema traduzido pelo orçamento comercial tem
como componentes relevantes:
• Fontes de Informação Internas:
• São de ordem estratégica, no sentido em que indicam evoluções
previsíveis a médio e longo prazo, para o domínio de actividade da
organização. São de ordem operacional, dado que as tecnologias
disponíveis condicionam as características específicas dos produtos
ou serviços comercializados pela organização.

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 Gestão Orçamental

• Controlo Orçamental
• Fontes de Informação Externas:
• A diversidade e riqueza das fontes de informação impõem a
necessidade de realizar uma exploração sistemática e objectiva.
Este problema de organização do acesso à informação deverá
situar-se no coração da atitude previsional e de controlo do
subsistema comercial.
• A Fixação do Preço
• O valor simbólico do preço

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 Gestão Orçamental

• Controlo Orçamental
• Parte significativa das técnicas de controlo do subsistema de
produção desenvolveu-se por mais do que uma ordem razões,
sendo de salientar:
• Ordem cultural: a produção é da responsabilidade de engenheiros,
mais habituados à padronização, à formalização e ao rigor do
controlo;
• Ordem informativa: porque é relativamente mais fácil descrever os
processos de produção em termos quantitativos, muito precisos,
relativamente aos objectivos.
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 Gestão Orçamental

• Controlo Orçamental
• Revisão e Ajustamentos Orçamentais
• Das várias causas que podem vir a modificar as previsões iniciais,
destacam-se duas:
• As variações do nível de actividade;
• As variações de preços.
• Os bens ou serviços postos à disposição da Sociedade por uma
determinada organização resultam, geralmente, da combinação de
diversos factores produtivos. O valor consumido na produção,
denominado gasto, é apurado segundo algumas regras e princípios
de contabilidade de gastos.
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 Gestão Orçamental
• Controlo Orçamental

• Custeio total: é um método de apuramento de gasto dos produtos que

considera os gastos fixos e os gastos variáveis como gastos de produção;
• Custeio directo: atribui a cada objecto de gasto apenas os gastos directos,
ou seja, os gastos só existem porque o objecto que lhes dá origem existe;
• Custeio variável: método de apuramento de gasto dos produtos que
apenas considera os gastos variáveis como gastos de produção;
• Custeio racional: método de apuramento de gasto dos produtos que
considera como gastos de produção, não só os gastos variáveis, mas
também a parte dos gastos fixos industriais proporcionais à actividade real
em relação à actividade normal; a sua formulação pode ser escrita na
forma Cr = Gv + Gf * NAr/NAs.
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 Gestão Orçamental
• Apurar Desvios
• O controlo orçamental socorre-se dos gastos básicos, que são
gastos teóricos, fixados a priori, para valorizar os bens e as
prestações de serviços que uns gestores fornecem aos outros, quer
sejam produzidos internamente, quer sejam adquiridos no exterior.
1. Gastos padrão: são os gastos predeterminados a partir das normas
técnicas;
2. Gastos orçamentados: são os gastos que resultam dos orçamentos
elaborados pela organização, no âmbito da gestão orçamental;
3. Preço de mercado: são os custos equivalentes aos preços a que os bens
ou serviços são transaccionados no mercado.

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 Gestão Orçamental
• Orçamentos Flexíveis

• O sistema formal de orçamentação é um poderoso meio de

promover a eficiência dos recursos na organização. De uma forma
geral o processo orçamental inicia-se pela construção de
orçamentos rígidos, evoluindo gradualmente no sentido de
orçamentos flexíveis. A ideia do orçamento flexível envolve a
necessidade de:
• Explicar os desvios devido ao nível de actividade;
• Demonstrar os desvios pelas suas causas.

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 Gestão Orçamental

• Análise de Desvios

• Princípio da Valorização
• Princípio da Decomposição
– Nível 1: Apuramento do desvio global
– Nível 2: Decomposição do desvio global em desvios parcelares
– Nível 3: Análise complementar dos desvios parcelares
• Óptica Técnica
• Óptica do Nível de Responsabilidade

• Princípio da Excepção
• Princípio da Interpretação

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 Gestão Orçamental
• Limitações do Controlo Orçamental
• A análise de desvios possui algumas limitações, para a satisfação
plena daqueles objectivos, pelo menos a dois níveis:
• A: Como instrumento de informação;
• B: Como instrumento de avaliação.

• A: Como instrumento de informação

• O facto da análise de desvios se expressar quase exclusivamente em
termos financeiros;
• A sua oportunidade em termos de alerta atempado ao gestor está
dependente dos sistemas de informação de índole contabilística,
nomeadamente, do sistema de contabilidade analítica ou de gestão.
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 Gestão Orçamental
• Limitações do Controlo Orçamental
• B: Como instrumento de avaliação
• Os orçamentos são elaborados por referência a análises, julgamentos e
pressupostos, de carácter subjectivo;
• Muitas variáveis que afectam os resultados podem pertencer à categoria
das variáveis não directamente geríveis pelo gestor que está a ser
avaliado;
• Sendo a análise de desvios centrada no desempenho de curto prazo,
poderá haver gestores que dêem preferência a este horizonte temporal;
• O conhecimento das técnicas de orçamentação por um dado gestor pode
vir a influenciar o apuramento correcto da sua responsabilidade;
• O próprio sistema de informação poderá condicionar o apuramento dos
desvios.
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 Gestão Orçamental

• Relatórios do Controlo Orçamental

• Relatórios de informação,
• Relatórios de avaliação de desempenho.

• O conteúdo dos relatórios de controlo orçamental deverá ter como

características:
• Personalização;
• Comparação;
• Acção.

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 Gestão Orçamental

• Apresentação dos Relatórios de Controlo Orçamental

• Frequência de elaboração dos relatórios;

• Tratamento dos custos não directamente geríveis;
• Grau de detalhe da informação.

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 Gestão Orçamental

• Preços de Transferência

• Perante unidades económicas em que existe a possibilidade de se

constituírem vários centros de resultados, é necessário definir a
relação financeira de transferência de produtos ou serviços entre
eles.
• Objectivos mais relevantes:
• Permitir que cada unidade orgânica tenha informação suficiente;
• Induzir decisões congruentes com os objectivos globais;
• Contribuir para que se faça a avaliação económica do desempenho.

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 Gestão Orçamental

• Preços de Transferência

• Alguma literatura clássica aponta para que se considere como

preço de transferência um valor baseado nos gastos, considerando,
essencialmente, três alternativas:
• Gastos padrão completos;
• Gastos padrão variáveis ou gastos marginais;
• Gastos padrão variáveis adicionados da afectação global.

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 Gestão Orçamental

• Preços de Transferência

• Métodos baseados nos preços de mercado:

• Os gestores têm de estar preocupados com o curto prazo e com o
longo prazo;
• A definição dos preços de transferência não deverá deteriorar o
ambiente de trabalho;
• A utilização dos preços de mercado não deverá ser efectuada de
forma directa;
• Os gestores devem ter informação completa sobre as diferentes
alternativas.
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 Gestão Orçamental

• Preços de Transferência

• Limitações Metodológicas:
• Internas;
• Externas.

• Noção de Preço Competitivo.

• Arbitragem.

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