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Data: 19/04/2011
Este livro preocupa-se em ilustrar os três aspectos: inicia discutindo as questões relativas aos
discutir a questão da atribuição de valores.
O capítulo 1 tem o objetivo de apresentar uma introdução aos principais aspectos relacionados
aos processos de gestão de custos e de formação e análise de preços. São apresentadas as
principais classificações e as terminologias mais usuais.
O foco deste livro consiste na análise do processo de gestão de custos e preços. Ou seja, como
as informações contábeis, financeiras e de vendas podem ser empregadas como ferramentas
ou subsídios de apoio ao processo de tomada de decisões.
Capítulo 1
A contabilidade pode assumir diferentes formas, apresentadas como:
Contabilidade financeira: condicionada às imposições legais e requisitos fiscais;
Contabilidade gerencial: tem o objetivo de gerar informações úteis para a tomada de
decisões;
Contabilidade de custos: voltada á análise dos gastos realizados pela entidade no
decorrer de suas operações;
Princípios fundamentais da contabilidade:
Competência (da realização): a receita é reconhecida apenas quando realizada. Logo, o
lucro ou prejuízo somente se realiza no ato da venda;
Uniformidade (consistência): uso dos mesmos critérios de registro contábil;
Prudência (conservadorismo): escolhe entre o custo e o valor de mercado, dos dois o
menor para o registro contábil. Classifica entre o custo de produção ou despesa do
período, devendo prevalecer a escolha que represente redução imediata do resultado,
portanto, despesa do período.
Este livro preocupa-se com a gestão de custos e o processo de formação de preços, sob uma
óptica relacionada aos processos de tomada de decisões. Dessa forma, são explorados os dois
aspectos das duas contabilidades: a questão do registro e os mecanismos principais da
contabilidade financeira (foco nos registros do patrimônio segundo os princípios e normas) e a
óptica da tomada de decisões da contabilidade gerencial.
Contabilidade de custos: registra os custos da operação de um negócio (custos da produção e
distribuição além dos custos das outras diversas funções do negócio) objetivando alcançar
uma operação racional, eficiente e lucrativa.
As funções básicas da contabilidade de custos devem buscar atender a três razões primárias:
a) Determinação do lucro;
b) Controle das operações: e demais recursos produtivos, como os estoques, com a
manutenção de padrões e orçamentos, comparações entre previsto e realizado;
c) Tomada de decisões: o que envolve produção ( o que, quanto, como e quando
fabricar), formações de preços, escolha entre fabricação própria ou terceirizada.)
Para poder discutir o processo de formação dos custos e preços, alguns termos técnicos são
empregados. Alguns dos principais termos são:
Gastos ou dispêndios: classificados como custos ou despesas, a depender de sua
importância na elaboração do produto ou serviço. Alguns gastos podem ser
temporariamente classificados como investimento e, à medida que forem consumidos,
receberão a classificação de custos ou despesas;
Investimentos: gastos ativados em função de sua vida útil ou de benefícios atribuíveis
a futuros períodos. Gradativamente são “ descongelados” do ativo da entidade e
incorporados aos custos e despesas;
Custos: gastos relativos a bens ou serviços usados na produção de outros bens ou
serviços. Ex: gastos com matérias-primas, embalagens, mão-de-obra fabril, aluguéis e
seguros de instalações fabris etc;
Despesas: correspondem a bem ou serviço consumido direta ou indiretamente para a
obtenção de receitas. Ex: gastos com salários de vendedores, gastos com funcionários
administrativos etc;
Desembolsos: pagamentos do bem ou serviço, independentemente de quando o
produto ou serviço foi ou será consumido. Não atende ao princípio da competência, já
que o custo da mão-de-obra com competência no mês de março será desembolsado em
abril. Não confundir despesa com desembolso.
Perdas: bens ou serviços consumidos de forma anormal. Ex: gastos extraordinários por
fatores externos devem ser considerados como despesas e lançados diretamente contra
o resultado do período. Já perdas relativas à atividade produtiva normal da empresa
devem ser classificadas como custo de produção do período.
Princípio da Competência: as receitas, as despesas e os custos são registrados no momento em
que são incorridos. O registro e a contabilização da receita ocorrem no momento da venda
mesmo que esta venda seja recebida a longo prazo.
Recebimentos (entrada) e desembolsos (saída) devem ser contabilizados na conta Caixa do
Balanço Patrimonial, segundo o REGIME DE CAIXA.
Distinção entre custos e despesas.
As despesas não repercutem, diretamente, na elaboração dos produtos ou serviços prestados e
sim na Demonstração do Resultado do Exercício.
Gastos incorridos “após” a disponibilização do produto devem ser classificados como
despesa.
Os custos são ativados, destacados na conta Estoques do Balanço Patrimonial. Somente farão
parte do cálculo do lucro ou prejuízo quando de sua venda, sendo incorporados, então, à
Demonstração do Resultado e confrontados com as receitas de vendas.
Gastos incorridos até o momento em que o produto esteja pronto para a venda= são custos;
A partir daí= despesas.
Os custos podem ser classificados em:
Custos fixos: não variam qualquer que seja o volume de atividade da empresa.
Existem mesmo que não haja produção: depreciação, amortização, seguro, imposto
predial, aluguéis, contas de telefone.
Custos variáveis: seu valor total altera-se diretamente em função das atividades da
empresa. Quanto maior a produção, maiores serão os custos variáveis: gastos com
matérias-primas e embalagens. Quanto maior a produção, maior o consumo de ambos.
Custos semi-fixos: correspondem a custos que são fixos em determinado patamar.
Passando a ser variáveis quando esse patamar for excedido. Ex: conta de água.
Custos semi-variáveis: correspondem a custos variáveis que não acompanham
linearmente a variação da produção, mas aos saltos, mantendo-se fixos dentro de
certos limites. Ex: gastos com contratação e pagamento de supervisores ou referentes
ao aluguel de máquinas copiadoras. Quando o patamar é excedido, porém, os gastos
variam, assumindo um novo patamar.
As despesas também podem ser fixas (não variam em função do volume de vendas) ou
variáveis (variam de acordo com as vendas, como comissões de vendedores, gastos com
fretes).
Os custos diretos (ou primários) são associados aos produtos fabricados: material direto mais
mão-de-obra direta.
Os custos indiretos precisam passar por etapa intermediária, denominada rateio, para, a partir
daí, serem incorporados aos produtos: aluguel da fábrica, materiais indiretos, mão-de-obra
indireta, seguro, impostos, depreciação etc.
Outros gastos significativos, porém não classificados como custos, são agrupados como
despesas diversas que não podem ser alocadas ao produto final: despesas com vendas, salário
do pessoal administrativo, água e luz do escritório.
Custos de transformação ou de conversão: custo para transformar o material adquirido
do fornecedor em produto acabado= mão-de-obra direta + os custos indiretos de
fabricação;
Custo fabril( incorporado aos estoques de produtos em processo)= material direto +
mão-de-obra direta + custos indiretos de fabricação; Quando os itens são finalizados,
estes, custos e estoques, são transferidos para o estoque de produtos acabados;
Custo de Mercadorias Vendidas: com a saída dos estoques da entidade para o
comprador. Consiste na última etapa do processo de formação de custos.
Custos integrais ou plenos ou gastos totais= soma de todos os valores para a
elaboração do produto ou prestação do serviço, incluindo os custos e as despesas.
Capítulo 2
“ O progresso não está nas coisas, mas nos homens. A felicidade não está nos bens materiais,
mas em nós.” Anônimo
Exemplificando:
Estoque inicial=0
Data: 03/09 compra: 4 unidades Custo unitário= 400 Custo total= 4x400=1.600
Data;12/09 compra adicional= 3 Custo unitário= 500 Custo total= 3x500=1.500
Estoque final= 7 unidades a um Custo total= 3.100
Data: 19/09 venda= 6 unidades Preço de venda= 700
Qual o lucro auferido pela empresa? Supondo despesas nulas e alíquota de Imposto de Renda
de 25%.
CMV=?
1) Critério PEPS:
4 unid a 400= 1.600
2 unid a 500= 1.000
6 unidades a 2.600
Estoque final em 19/09= 1 unidade a 500= 500 (3.100 – 2.600)
CMV pelo PEPS= 2.600
O Demonstrativo do Resultado do Exercício seria:
Receitas 6x700=4.200
(-) CMV (2.600)
= Lucro Bruto 1.600
(-) IR 25% (1.600x 25%= 400)
= Lucro Líquido 1.200
2) Critério UEPS:
3 unid a 500=1.500
3 unid a 400=1.200
6 unid a 2.700 (CMV) estoque final em 19/09= 1 unidade a 400= 400 (3.100- 2.700)
O Demonstrativo do Resultado do Exercício seria:
Receitas 6x700=4.200
(-) CMV (2.700)
= Lucro Bruto 1.500
(-) IR 25% (1.500x 25%= 375)
= Lucro Líquido 1.125
3) Critério do CUSTO MÉDIO:
7 unidades a 3.100= 3.100 dividido por 7= 442,86
6 unid a um custo médio de 442,86= 2.657,16
O Demonstrativo do Resultado do Exercício seria:
Receitas 6x700=4.200
(-) CMV (2.657,16)
= Lucro Bruto 1.542,84
(-) IR 25% (1.542,84x 25%= 385,71)
= Lucro Líquido 1.157,13
Exercícios Propostos:
Exercício 8:
Os gastos e estoques da Indústria em setembro de 2010 são:
Materiais indiretos consumidos na fábrica 540.000*
Depreciação de móveis do escritório*** 15.000***
Receita de vendas** 1.111.000
Depreciação de máquinas industriais 18.000*
Salário dos vendedores*** 12.000***
Aquisição de novo equipamento industrial 65.400
Seguros de fábrica 1.200*
Salários administrativos*** 600***
Compras de matéria-prima 2.400
Mão de obra indireta 120.000*
Mão de obra direta 6.000*
Energia da fábrica 75.000*
Estoques finais Agosto/2010 Setembro/2010
Matéria prima 60.000 48.000
Produtos em processo 36.000 48.000
Produtos acabados 36.000 48.000
Data: 03/05/2011
Material Direto (matéria-prima)
(-) Estoque Inicial -20.000
(+) Custos transferidos para estoques em processo 54.000
(+) Estoque Final 16.000
= Compras 50.000
CAPÍTULO 3- MÃO-DE-OBRA DIRETA:
As análises de custos de mão-de-obra direta no Brasil devem considerar fundamentalmente os
gastos associados aos encargos trabalhistas sociais, que incidem sobre as folhas de
pagamento. É comum dizer que no Brasil o trabalhador ganha muito pouco, porém custa
muito caro.
As contribuições obrigatórias são:
Previdência Social 20%
Fundo de Garantia 8% (50% de 8= 4%)
Seguro (acidente de trabalho) 3%
Salário Educação 2,5%
Sesi ou Sesc 1,5%
Senai ou Senac 1,2%
Incra 0,2%
Sebrae 0,6%
TOTAL 37% + 4% (correspondente a multa de 50% do
FGTS)=41%
Um salário básico de $100,00 por hora revela que, após serem acrescidas todas as
contribuições e encargos, resultará um total igual a $ 201, 76. Portanto, um acréscimo de
101,76% ao valor original.
Isto sem considerar a multa de 50% sobre o saldo do FGTS o que faria com que o acréscimo
fosse para 107,65%.
Data: 04/05/2011
Alavancagem operacional: significa que para cada variação percentual positiva ou negativa
nas receitas de vendas, o lucro operacional cresce ou decresce. Por exemplo, se houver uma
variação percentual de 20% nas vendas e isto acarretar uma variação de 30% no lucro
operacional, o GAO será 30%/20% que é igual a 1,50.
Os graus de alavancagem financeira, fruto do pagamento de juros e da estrutura de
financiamento adotada pela entidade, possuem efeito multiplicador sobre a alavancagem
operacional.
A combinação dos efeitos dos graus de alavancagem operacional e financeira pode ser vista
no grau de alavancagem combinada, que pode ser obtido diretamente da multiplicação dos
graus de alavancagem operacional e financeira. Supondo um GAO de 1,5 e a entidade não
possui dívidas, portanto com GAF de 1%, o GAC será de 1,5 x 1= 1,5
Exemplo: uma empresa que tenha uma variação percentual de 20% nas vendas com impacto
de 60% no lucro operacional terá um GAO de 60%/20%= 3,00. Com esta variação de 60%
no lucro operacional terá uma variação no lucro líquido de 80%, assim o GAF será de
80%/60% igual a 1,3333. O GAC será de GAO x GAF, ou seja, 3 x 1,3333= 4,00. Isto
significa que para cada 10% de variação nas receitas, o resultado líquido variará 4 x 10%=
40%.
PONTO DE EQUILÍBRIO CONTÁBIL:
A análise dos gastos variáveis e fixos torna possível obter o ponto de equilíbrio contábil da
empresa: representação do volume (em unidades ou $) de vendas necessário para cobrir todos
os custos e no qual o lucro é nulo. De modo geral tem-se:
Lucro = Receitas Totais – Gastos Totais
Lucro = (Preço Unitário x Quantidade) – (Gastos Fixos + Gastos Variáveis Unitários x Quant)
Dessa forma, a quantidade de vendas no ponto de equilíbrio contábil (PECq) pode ser
expressa como:
PECq= Gastos Fixos/ (Preço – Gastos Variáveis Unitários)
As vendas em unidades monetárias no ponto de equilíbrio contábil pode ser expressa em:
PEC$= Preço x { Gastos fixos/ [Preço – Gastos Variáveis Unitários]}
Exemplificando:
Supondo uma empresa que tenha:
Gastos Fixos por mês = $ 50.000,00
Gasto Variável Unitário = $ 56,00 por unidade
Preço de venda unitário = $ 76,00
Qual o volume de vendas do ponto de equilíbrio contábil?
PECq= Gastos Fixos/ (Preço – Gastos Variáveis Unitários)
PECq= 50.000/ 76-56
PECq= 2.500 unidades
Conferindo:
2.500 unidades x $76= 190.000 (receita de vendas)
Gastos totais= 50.000 + (2.500 x 56)= 50.000 + 140.000= 190.000
Receitas de vendas = gastos totais (lucro zero)
Ou seja, a empresa deveria vender 2.500 unidades para permanecer no ponto de equilíbrio,
sem lucros ou prejuízos, mantendo, portanto, a receita total igual aos custos totais.
Para saber o Ponto de Equilíbrio Monetário:
PEC$= Preço x { Gastos fixos/ [Preço – Gastos Variáveis Unitários]}
PEC$= 76 x { 50.000/ [76-56]}
PEC$= 76 x 2500= 190.000
Ou seja, a empresa precisaria faturar $ 190.000 para cobrir todos os seus gastos e não
apresentar nem lucros nem prejuízos.
Supondo que os gastos variáveis unitários aumentassem de $56 para $ 62 , ou seja, com uma
variação percentual de 62/56= 10,71%, o novo ponto de equilíbrio contábil da empresa
precisaria ser recalculado.
Gastos Fixos por mês = $ 50.000,00
Gasto Variável Unitário = $ 62,00 por unidade
Preço de venda unitário = $ 76,00
PECq= Gastos Fixos/ (Preço – Gastos Variáveis Unitários)
PEC$= Preço x { Gastos fixos/ [Preço – Gastos Variáveis Unitários]}
PECq= 50.000/ (76 – 62)= 50.000/ 14= 3.571,42 unidades
Portanto, um aumento de cerca de 10% nos custos variáveis aumentaria o risco das vendas
ficarem aquém do ponto de equilíbrio. 3571,42/2500= 1,4286 significando uma variação
necessária de 42,86% na quantidade.
PEC$= 76 x 3.571,42= 271.427,92
Portanto, um aumento de cerca de 10% nos custos variáveis forçaria a empresa a faturar $
271.427,92 para atingir seu novo ponto de equilíbrio (anteriormente de $190.000,00)
271.427,92/190.000= 1,4286 significando uma variação necessária de 42,86% no
faturamento.
PONTO DE EQUILÍBRIO ECONÔMICO:
O conceito de ponto de equilíbrio econômico apresenta a quantidade de vendas (ou do
faturamento) que a empresa deveria obter para poder cobrir a remuneração mínima do capital
próprio nela investido – considerando valores de mercado. Nesse caso, o lucro obtido deveria
ser igual à remuneração do capital próprio (RCP) , também denominada custo de
oportunidade do capital próprio.
No ponto de econômico:
Lucro = Remuneração do Capital Próprio (RCP)
Quantidade= [ RCP + Gastos Fixos]/ [preço – gastos variáveis unitários]
Dessa forma, as vendas em unidades monetárias no ponto de equilíbrio econômico (PEE$)
podem ser expressas como:
PEE$= Preço x PEEq
PEE$= Preço x [ RCP + Gastos Fixos]/ [preço – gastos variáveis unitários]
Exemplificando:
A empresa paga 20% a.a de juros sobre os empréstimos contraídos;
Preço por unidade do produto vendido= $3,70
Custos fixos totais = $ 18.000,00;
Custos variáveis por unidade= $ 110,00 / 50 unid por caixa= $ 2,20
A taxa justa de mercado para remunerar o capital próprio = 25% a.a
Qual seria a estimativa do ponto de equilíbrio contábil e econômico da empresa com o
Balanço Patrimonial?
ATIVO PASSIVO E PATRIMÔNIO LÍQUIDO
Estoques= $ 50.000,00 Dívidas= $ 80.000,00
Imobilizado= $ 150.000,00 Patrimônio Líquido= $ 120.000,00
Total = $ 200.000,00 Total= 200.000,00
No caso, para dívidas iguais a $ 80.000, o pagamento de juros deverá ser igual a $80.000
vezes 20%= $ 16.000. (incluir nos custos fixos)
Se o patrimônio líquido da empresa for igual a $ 120.000, o retorno desejado sobre o capital
próprio deverá ser igual a $120.000 vezes 25% = $ 30.000.
Quantidade= [ RCP + Gastos Fixos]/ [preço – gastos variáveis unitários]
Vendas= 30.000 + 18.000+ 16.000/ [3,70- 2,20]= 42.667 unidades aproximadamente.
O ponto de equilíbrio econômico expresso em unidades monetárias seria igual ao ponto de
equilíbrio em unidades multiplicado pelo preço, ou 42.667 x $ 3,70 = $ 157.867,90.
Empregando os mesmos dados, para encontrar o ponto de equilíbrio contábil bastaria ignorar
o RCP. Refazendo os cálculos, pode-se dizer que:
PECq= 18.000 + 16.000/ 3,7-2,2= 22.667 unidades aproximadamente.
Data: 06/05/2011
O Super Simples nos Serviços recolherão o Super Simples mediante o emprego de 3 tabelas
diferentes variando de 6 a 17,42%; de 4,5 a 16,85%; de 4 a 13,50%.
O INSS dos donos da empresa deve ser recolhido separadamente.
Em casos extras será apurada a relação:
R= Folha de salários incluídos encargos (em 12 meses) e
Receita Bruta (em 12 meses)
Na hipótese em que R seja maior ou igual a 0,40, as alíquotas do Simples Nacional
relativas ao IRPJ, PIS, CSLL e Cofins corresponderão aos percentuais descritos na
tabela que varia de 4 a 13,5%;
Na hipótese em que R seja maior ou igual a 0,35 e menor que 0,40, as alíquotas do
Simples Nacional relativas ao IRPJ, PIS, CSLL e Cofins para todas as faixas de receita
bruta será igual a 14%,
Aos percentuais do Super Simples devem ser somados outros impostos que não estão na sua
alíquota. (INSS)
Se a receita vier de exportações ou de substituição tributária, é possível subtrair os impostos
que já foram pagos por outrem. Os impostos que podem ser substituídos são PIS, Cofins,
ICMS e IPI.
Se a receita ultrapassar os R$ 2,4 milhões anuais, a parcela que exceder isso estará sujeita ás
alíquotas máximas de cada tabela, somando ainda mais 20%.
A principal facilidade do Super Simples consiste na unificação dos impostos, mas a adesão ou
não ao sistema vai depender de uma análise criteriosa da empresa.
SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA:
A substituição tributária representa um mecanismo tributário que possibilita o pagamento dos
impostos de toda a cadeia produtiva e comercial de uma só vez por um dos integrantes da
cadeia.
Exemplificando:
Indústria: o preço de $100 gera um imposto normal de $18;
Até o consumidor final com o preço de $400, o imposto não-cumulativo do ICMS
gera um imposto total em toda a cadeia de comercialização do produto de $72.( 400x
18%)
Imposto total na cadeia (72) menos o imposto normal (18)= imposto substituído (54)
O Fisco define o preço de ponta, a ser pago pelo consumidor final, o que pode ser feito
mediante o uso das tabelas de preço praticadas pela indústria ou por meio de pesquisas de
mercado.
Com a cobrança da substituição tributária, a indústria será obrigada a cobrar um novo preço=
preço normal ($100) acrescido do imposto substituído ($54)= $154. Desta forma, cessarão os
créditos e débitos posteriores.
O custo do estoque para o distribuidor passa a ser de $154.
Com a substituição tributária, valor pago vira custo.
TRIBUTOS NA FORMAÇÃO DO PREÇO DE VENDA:
Tributos gerais: tributos federais como Cofins, PIS e CPMF (incidentes sobre
faturamento ou sobre o movimento em conta corrente); IR e CSSL (incidentes sobre
faturamento em empresas tributadas por lucro presumido ou sobre o lucro real em
empresas tributadas por lucro real)
1) CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL
(Cofins)
De esfera federal, incide sobre o preço de venda total, tendo por base a receita bruta,
excluída do IPI. Até fevereiro de 2004 consistia em tributo cumulativo com alíquota
de 3% desde fevereiro de 1999. Porém, a partir de 2004, a legislação passou a permitir
duas sistemáticas para a Cofins:
Cumulativa: aplicável ás pessoas jurídicas que apuram o IR trimestral com base no
lucro presumido ou arbitrado e às micro-empresas e empresas de pequeno porte,
optantes pelo Simples/Federal, permanecendo válidas as normas anteriores, com
alíquota de 3%;
Não-cumulativa: aplicável ás demais entidades (empresas tributadas pelo IR pelo
Lucro Real, trimestral ou anual). Para estes casos, a alíquota foi elevada para 7,6%
(permitindo, porém, o aproveitamento dos créditos anteriores).
Remetente: Fábrica situada em Fortaleza (CE) vende uma mercadoria sem ICMS =
800
Destinatário: Revendedor situado no próprio estado (CE) com alíquota de 17%
PV= PV sem ICMS / 1- % ICMS
PV= 800/ (1-0,17)= 963,86
Para uso ou consumo por contribuinte de IPI ou ICMS, remetido por não contribuinte nem de
IPI nem de ICMS:
IPI = 5%
PV sem ICMS
1- [% ICMS x (1+% IPI)]
PV= 800/ [1- [0,17 x 1,05]= 973,83
OB S: É importante destacar, em uma situação real, que outros impostos, como o PIS
e o COFINS, podem precisar ser somados com a alíquota do ICMS antes da aplicação
da fórmula:
Exemplificando: uma empresa tributada pelo Lucro Real:
PIS= 1,65%
COFINS= 7,6%
ICMS= 17%
Total das tributações= 1,65% + 7,6% + 17% = 26,25%
PV= PV sem Impostos / (1-% impostos)
PV= 800/ (1- 0,2625)= 1.084,75
CAPÍTULO 14: FORMAÇÃO DE PREÇOS: ASPECTOS QUANTITATIVOS:
Algumas razões contribuem com efeitos negativos sobre os lucros:
Excesso de estoques;
Fluxo de caixa negativo;
Concorrência agressiva;
Sazonalidade.
Somente por meio da correta fixação e mensuração dos preços de venda é possível assegurar o
correto retorno do investimento efetuado.