ESTUDO DE CASO SOBRE CREDITO DE

PIS/COFINS SOBRE AQUISIO DE

TRANSPORTES: UMA VISO ADMINISTRATIVA E
JURIDICA

Roberto Torres De Martin

Mestrando FECAP

Prof. Dr. Tiago Nascimento Borges Slavov

Professor - FECAP
 Desenho da Pesquisa

Ensaio Terico-Crtico

Pesquisa Bibliogrfica e Documental

 Formas de apurao das
contribuies
Constituio Federal
Art. 195. [...]
12. A lei definir os setores de atividade econmica para os quais as
contribuies incidentes na forma dos incisos I, b; e IV do caput, sero no
cumulativas.

Regra bsica:
Lucro Presumido: Regime cumulativo (sem direto a crditos)
Lucro Real: Regime no cumulativo (com direito a crditos)

Excees ao regime no cumulativo:

Art. 8 da Lei n 10.637/2002 e arts. 10 e 15 da Lei n 10.833/2003

As excees podem ser para a pessoa jurdica (exceo subjetiva

incisos I a VI do art. 10 da Lei 10.833) ou para determinada
receita (exceo objetiva incisos VII a XXX do art. 10 da Lei
10.833).
 Alcance da no cumulatividade
Viso constitucionalista e legalista

IPI
Art. 153
3
II - ser no-cumulativo, compensando-se o que for devido em cada operao com o montante cobrado nas
anteriores;

ICMS
Art. 155
2
I - ser no-cumulativo, compensando-se o que for devido em cada operao relativa circulao de
mercadorias ou prestao de servios com o montante cobrado nas anteriores pelo mesmo ou outro Estado
ou pelo Distrito Federal;

PIS/COFINS
Art. 195
12. A lei definir os setores de atividade econmica para os quais as contribuies
incidentes na forma dos incisos I, b; e IV do caput, sero no-cumulativas.
 Alcance da no cumulatividade
Viso constitucionalista e legalista

CORRENTE CONSTITUCIONALISTA
A relao de crditos contida nas Leis ns 10.637/2002 e 10.833/2003
exemplificativa (ou, ento, inconstitucional!)
Toda despesa necessria gerao da receita deveria permitir a
apropriao de crditos.

CORRENTE LEGALISTA
A relao de crditos contida nas Leis ns 10.637/2002 e 10.833/2003
taxativa.
Somente aquilo que est previsto no art. 3 permite a apropriao
de crditos
Insumos

Definio fiscal

Art. 3 [...]
II - bens e servios, utilizados como insumo na prestao de
servios e na produo ou fabricao de bens ou produtos
destinados venda, inclusive combustveis e lubrificantes, exceto
em relao ao pagamento de que trata o art. 2 da Lei n 10.485,
de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador, ao
concessionrio, pela intermediao ou entrega dos veculos
classificados nas posies 87.03 e 87.04 da TIPI;
Insumos
Definio fiscal

IN SRF n 404/2004
Art. 8, 4 [...] entende-se como insumos:
I - utilizados na fabricao ou produo de bens destinados venda:
a) a matria-prima, o produto intermedirio, o material de embalagem e quaisquer
outros bens que sofram alteraes, tais como o desgaste, o dano ou a perda de
propriedades fsicas ou qumicas, em funo da ao diretamente exercida sobre o
produto em fabricao, desde que no estejam includas no ativo imobilizado;
b) os servios prestados por pessoa jurdica domiciliada no Pas, aplicados
ou consumidos na produo ou fabricao do produto;
II - utilizados na prestao de servios:
a) os bens aplicados ou consumidos na prestao de servios, desde que no
estejam includos no ativo imobilizado; e
b) os servios prestados por pessoa jurdica domiciliada no Pas, aplicados ou
consumidos na prestao do servio.
Insumos
Jurisprudncia administrativa e judicial

Fase Definio Justia (ex.) CARF (ex.)

1 IPI Apelao Cvel n Acrdo n 201-79.759,
Fase 200772010007910 (TRF 4) da 1 Cmara do 2 CC
2 IRPJ Apelao Cvel n 0029040- Acrdo n 3202-00.226,
Fase 40.2008.404.7100/RS (TRF 4) da 2 Cmara do 2 CC
3 Prpria Apelao em MS n Acrdo n 930301.740
Fase (custo de 200332000008496 (TRF 1) da 3 Turma da CSRF
produo)
Insumos
CARF - Terceira Seo - ACRDO: 3401-002.547
Data de deciso: 16/05/2014
Necessidade de avaliao da essencialidade

CRDITO DO PIS E DA COFINS NO-CUMULATIVOS. MATERIAL DE

LIMPEZA. ESSENCIALIDADE PARA A ATIVIDADE DA CONTRIBUINTE.
No presente caso, ainda que o material de limpeza se configure como
essencial produo da recorrente, mormente por exigncia das
autoridades sanitrias, necessrio que haja perfeita identificao e
descrio da finalidade/forma de utilizao dos insumos no processo
produtivo, sem o que no h possibilidade de aferir sua procedncia e,
como conseqncia, o reconhecimento do direito vindicado. CRDITO DO
PIS E DA COFINS NO-CUMULATIVOS. CONCEITO DE INSUMO.
ESSENCIALIDADE. Para definir o conceito de insumo no PIS e na
COFINS no-cumulativos, necessrio constatar a essencialidade do bem
ao processo produtivo do contribuinte. Assim, geram crdito do PIS e da
COFINS no-cumulativos somente as despesas com materiais
considerados essenciais.
Insumos
CARF - Terceira Seo - ACRDO: 3101-001.606
Data de deciso: 28/08/2014
Dispensa de avaliao da necessidade

COFINS. DIREITO A CRDITOS. BENS E SERVIOS

UTILIZADOS NA INDUSTRIALIZAO. Diante do enunciado
prescritivo bens e servios, utilizados como insumo na
prestao de servios e na produo ou fabricao de bens
ou produtos destinados venda (Art. 3, inciso II, da Lei n
10.833/2003), no cabe ao intrprete dimensionar a
necessidade ou a essencialidade material dos bens e
servios adquiridos, mas to somente verificar se foram ou
no UTILIZADOS na prestao de servios ou na produo
ou fabricao de bens e produtos inerentes atividade
submetida no cumulatividade.
 Insumos
Jurisprudncia judicial
STJ Recurso especial n 1.246.317 - MG (2011/0066819-3)

3. So ilegais o art. 66, 5, I, "a" e "b", da Instruo Normativa SRF n. 247/2002 -

Pis/Pasep (alterada pela Instruo Normativa SRF n. 358/2003) e o art. 8, 4, I, "a"
e "b", da Instruo Normativa SRF n. 404/2004 - Cofins, que restringiram
indevidamente o conceito de "insumos" previsto no art. 3, II, das Leis n.
10.637/2002 e n. 10.833/2003, respectivamente, para efeitos de creditamento na
sistemtica de no-cumulatividade das ditas contribuies.

4. Conforme interpretao teleolgica e sistemtica do ordenamento jurdico em

vigor, a conceituao de "insumos", para efeitos do art. 3, II, da Lei n. 10.637/2002,
e art. 3, II, da Lei n. 10.833/2003, no se identifica com a conceituao adotada na
legislao do Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI, posto que
excessivamente restritiva. Do mesmo modo, no corresponde exatamente aos
conceitos de "Custos e Despesas Operacionais" utilizados na legislao do Imposto
de Renda - IR, por que demasiadamente elastecidos.
Insumos
Jurisprudncia judicial

STJ Recurso especial n 1.246.317 - MG (2011/0066819-3)

5. So "insumos", para efeitos do art. 3, II, da Lei n. 10.637/2002, e art. 3, II, da Lei
n. 10.833/2003, todos aqueles bens e servios pertinentes ao, ou que viabilizam o
processo produtivo e a prestao de servios, que neles possam ser direta ou
indiretamente empregados e cuja subtrao importa na impossibilidade mesma da
prestao do servio ou da produo, isto , cuja subtrao obsta a atividade da
empresa, ou implica em substancial perda de qualidade do produto ou servio da
resultantes.
Insumos
Jurisprudncia judicial

STJ Recurso especial n 1.221.170 - PR (2010/0209115-0)

Repetitivo (Pendente)

1. O regime no cumulativo das contribuies PIS e COFINS no se assemelha ao

regime no cumulativo do ICMS e do IPI. Este possui disciplina constitucional,
sendo de observncia obrigatria, enquanto aquele foi relegado disciplina
infraconstitucional, sendo de observncia facultativa, visto que incumbe ao
legislador ordinrio definir os setores da atividade econmica que iro sujeitar-
se a tal sistemtica.

2. [...]

3. As restries ao abatimento de crditos da base de clculo das contribuies

PIS e COFINS pelo regime no cumulativo, previstas nas Leis 10.637/02 e
10.833/03, no ofendem o disposto no art. 195, 12, da Constituio Federal.
Insumos
Jurisprudncia judicial

STJ Recurso especial n 1.221.170 - PR (2010/0209115-0)

Repetitivo (Pendente)

4. O conceito de insumo, para fins de creditamento no regime no cumulativo das

contribuies PIS e COFINS, abrange os elementos que se relacionam diretamente
atividade da empresa, com restries.

2. A questo controvertida refere-se ao conceito de insumo tal como empregado nas

Leis 10.637/02 e 10.833/03 para o fim de definir o direito (ou no) ao crdito de PIS
e COFINS dos valores incorridos na aquisio.

3. Dest'arte, h multiplicidade de recursos relativos a essa mesma matria, que

ainda no foi apreciada sob o rito dos recursos repetitivos; assim, submeto o
julgamento do feito egrgia 1a. Seo, como recurso representativo de
controvrsia, com fundamento no art. 543-C do CPC e art. 2o., 1o., da Resoluo
STJ 8/2008.
Insumos
Jurisprudncia judicial

Apelao em Mandado de Segurana n 282.660, de 17 de janeiro de

2008, ao tratar do desconto de crditos sobre alimentao, combustvel e
planos e seguros de sade, o rgo estabeleceu que:
Quanto efetiva caracterizao desses valores como insumos, vale
observar que no h qualquer disposio legal especfica que inclua
ou exclua tais valores nessa categoria. Nesses termos, aparenta
estar no mbito das interpretaes possveis desses dispositivos
legais aquela que s admite o desconto dos valores aplicados ou
consumidos diretamente na prestao de servios.

E ao mesmo tempo em que admite a possibilidade dessa interpretao

mais restritiva, a deciso pontua que:
tais concluses no so aquelas desejadas expressa e
explicitamente pela norma legal, de tal sorte que concluso diversa
seria em princpio igualmente aceitvel.
 Insumos

Teoria jurdica
Marco Aurlio Greco (2008, p. 5):

O termo insumo no indica uma substncia em si (material, qumica,

fsica etc.). Nada, em si mesmo, pelo simples fato de existir possui a
qualidade de insumo. Ao revs, essa qualidade resulta de um certo tipo de
relao entre aquilo que reputado insumo (X) e algo (Y) perante o
que X assim deve ser visto (GRECO, 2008, p. 5).

Fonte: GRECO, Marco Aurlio. Conceito de insumo luz da

legislao de PIS/COFINS. Revista Frum de Direito
Tributrio - RFDT, Belo Horizonte, v 6, n. 34, p. 9-30, jul/ago.
2008. Disponvel em:
<http://www.editoraforum.com.br/bid/bidConteudoShow.aspx?idC
onteudo=54629>. Acesso em: 23 fev. 2010.
Frete

Art. 3 [...]
IX - armazenagem de mercadoria e frete na operao
de venda, nos casos dos incisos I e II, quando o nus
for suportado pelo vendedor.
Frete
Hipteses de frete:

Frete vinculado operao de venda e pago pelo

vendedor (inciso IX do art. 3 da Lei n 10.833 de 2003);
Integrante do custo do insumo (inciso II do art. 3); ou
Integrante do custo da mercadoria adquirida para revenda
(inciso I do art. 3).

Fretes polmicos:

Transferncia de produtos em elaborao.

Inciso II?

Transferncia de produtos acabados.

Inciso IX?
Frete para Transferncia
Viso da administrao tributria

Solues de Divergncia COSIT

11/2007
12/2008
26/2008
2/2011
Solues de Divergncia COSIT 11/2011

ASSUNTO: Contribuio para o Financiamento da Seguridade Social

Cofins

EMENTA: Apurao no cumulativa. Crditos de despesas com fretes.

Por no integrarem o conceito de insumo utilizado na produo de bens
destinados venda e nem se referirem operao de venda de
mercadorias, as despesas efetuadas com fretes contratados para o
transporte de produtos acabados ou em elaborao entre
estabelecimentos industriais e destes para os estabelecimentos
comerciais da mesma pessoa jurdica, no geram direito apurao de
crditos a serem descontados da Cofins.

DISPOSITIVOS LEGAIS: Lei n 10.833, de 2003, arts. 3, II e IX, e art.

15.
Ponderao

O inciso IX do art. 3 da Lei n 10.833/2003,

determina que as despesas de armazenagem e
frete na operao de venda, geram o direito ao
crdito, pois so fatores absolutamente
necessrios obteno das receitas.

O transporte de produtos acabados entre o

estabelecimento produtor e o estabelecimento
distribuidor medida integrante e absolutamente
indispensvel e indissocivel operao de venda.
Jurisprudncia Administrativa

CARF - ACRDO: 3402-002.481

Data de deciso: 16/09/2014

FRETES ENTRE ESTABELECIMENTOS DA MESMA EMPRESA. TRANSPORTE DE

INSUMOS E PRODUTOS ACABADOS. COMPONENTE DO CUSTO DE
FABRICAO. INSUMO. DIREITO A CRDITO.

O frete pago pelo fabricante a pessoa jurdica domiciliada no Pas, relativo ao

transporte de insumos ou produtos em elaborao entre estabelecimentos
produtores de uma mesma empresa, compe a fase de fabricao na
acepo ampla do conceito de industrializao, devendo ser contabilizado no
Custo dos estoques, nos termos dos itens 9 e 10, do CPC n 16 (aprovado pela
Deliberao CVM n 575/2009), de modo que gera o direito ao desconto de
crditos por atender ao conceito de insumo previsto no inciso II, do art. 3,
das Leis n 10. 637/2002 e 10.833/2003.
Jurisprudncia Administrativa

CARF - ACRDO: 3402-002.605

Data de deciso: 28/01/2015

FRETES. TRANSPORTE DE MATRIA-PRIMA ENTRE A FLORESTA E A FBRICA

Os custos incorridos com fretes no transporte de madeira entre a floresta de eucaliptos e

a fbrica configuram o custo de produo da celulose e, por tal razo, integram a base
de clculo do crdito das contribuies no-cumulativas.

CRDITOS. DESPESAS OPERACIONAIS. TRANSPORTE DE PRODUTO ACABADO.

As despesas com inspeo e movimentao de produto acabado, antes de sua venda

no geram crditos no regime da no-cumulatividade.
Jurisprudncia Administrativa

CARF ACRDO: 3402-002.912

Data de deciso: 23/02/2016
FRETE DE INSUMOS OU PRODUTOS INACABADOS. ESTABELECIMENTOS.
CREDITAMENTO. POSSIBILIDADE

A construo jurisprudencial admite tambm a tomada de crditos sobre despesas

de frete junto a outra pessoa jurdica para transporte de insumos ou produtos
inacabados entre estabelecimentos da prpria contribuinte dentro do contexto do
seu processo produtivo.
Jurisprudncia Administrativa

CARF - ACRDO: 3301-002.966

Data de deciso: 17/05/2016
REGISTRO DE CRDITOS BSICOS. CONCEITO DE INSUMOS

Considera-se como insumo, para fins de registro de crditos bsicos, impostos

observados os limites pelas Leis n 10.637/02 e 10.833/03, todo custo, despesa ou
encargo comprovadamente incorrido na prestao de servios ou na produo ou
fabricao de produto destinado venda, e que tenha relao e vnculo com as
receitas tributadas, dependendo, para sua identificao, das especificidades de
cada processo produtivo e cuja subtrao obsta a atividade da empresa ou implica
em substancial perda de qualidade do produto ou servio da resultantes Nesta
linha, deve ser reconhecido o direito ao registro de crditos em relao a custos
com uniformes, vesturios, equipamentos de proteo, uso pessoal, materiais de
limpeza, desinfeco e higienizao e com fretes em compras de insumos e em
transporte de insumos e produtos acabados entre estabelecimentos .
Jurisprudncia Administrativa

CARF - ACRDO: 3201-002.235

Data de deciso: 13/07/2016
CRDITOS DE DESPESAS COM FRETES ENTRE ESTABELECIMENTOS.
IMPOSSIBILIDADE.

Por no integrarem o conceito de insumo utilizado na produo e nem

corresponderem a uma operao de venda, as despesas com o frete contratado
para promover a transferncia de mercadorias entre estabelecimentos da mesma
pessoa
Jurisprudncia Administrativa

CARF - ACRDO: 3402-003.152

Data de deciso: 20/07/2016
CERCEAMENTO DIREITO DEFESA. NO CARACTERIZAO

DAR PARCIAL provimento ao recurso, da seguinte forma: (a) por unanimidade de

votos, reverter as glosas do crdito presumido da agroindstria; (b) por maioria de
votos, para reverter as glosas sobre os seguintes itens (i) crditos tomados sobre
fretes entre estabelecimentos (item 8.7 do voto).
RESUMO

Deciso No Pode Pode Pode

(Produo)
16/09/14 X
28/01/15 X
23/02/16 X
17/05/16 X
13/07/16 X
20/07/16 X
Consideraes Finais

O que fazer diante do desalinhamento?

Adotar a definio fiscal?

Consultar a administrao tributria?

Ingressar com medida judicial?

Adotar uma definio mais ampla?

 Referncias

Quintino, Jessica Priscilla, and Demetrius Nichele Macei. "O propsito

negocial no planejamento tributrio sob a tica do CARF." Revista
Jurdica da Presidncia 17.113 (2016): 579-604.

Ayres, Rosngela Mesquita, and Natan Szuster. "PIS/PASEP, COFINS

e EFD-contribuies: aplicao da legislao na contabilidade
tributria-percepo de especialistas em tributos." ASAA-Advances in
Scientific and Applied Accounting 5.2 (2013): 222-255.

Gomes, Julio Cesar Vieira. "TRIBUTACAO E CONSENSUALIDADE:

UM NOVO PARADIGMA PARA A CONSTITUICAO DO CREDITO
TRIBUTARIO." Revista de Finanas Pblicas, Tributao e
Desenvolvimento 3.3 (2015).
 OBRIGADO

tiago.slavov@fecap.br

robertotdm@gmail.com