APECA FechoContas 2013

2013
O TRABALHO DE FECHO DE CONTAS
Coordenação: DR. JORGE MANUEL TEIXEIRA DA SILVA

REVISOR OFICIAL DE CONTAS
EDIÇÃO
APECA MARÇO / 2014
02345467089
97089024 89

Coordenação: DR. JORGE MANUEL TEIXEIRA DA SILVA

Revisor Oficial de Contas
Este trabalho só foi possível, em tempo útil, com a colaboração do

meu sócio DR. ANTÓNIO RODRIGUES NETO e dos meus colaboradores
Davide Ribeiro, Celestino Araújo, Fábio Pinho, João Pedro Rino,
Rui Matos e João Santiago.
Colaboração especial: DR. JOAQUIM ALEXANDRE DE OLIVEIRA E SILVA

Reprodução proibida, total ou parcialmente, sem autorização escrita dos Autores e APECA

O TRABALHO DE FECHO DE CONTAS DE 2013
ÍNDICE
TRABALHO DE FECHO DE CONTAS DE 2013
1.ª PARTE
ASPECTOS DA LEGISLAÇÃO COMERCIAL E FISCAL RELACIONADOS COM O FECHO E A

PRESTAÇÃO DE CONTAS.
1 – Introdução Pág.10
2 – Obrigações dos Comerciantes Pág.14
3 – Os Livros dos Comerciantes Pág.20
4 – Os documentos de Prestação de Contas e dever de apresentação e relatar a Gestão

Pág.29
5 – As Convocatórias das Assembleias Gerais Pág.69
6 – Perda de metade do Capital Pág.75
7 – Deliberações dos Sócios Pág.80
8 – Deliberações sobre as Contas Pág.84
9 – Órgãos de Administração e Fiscalização Pág.89
10 – Distribuição de Bens aos Sócios Pág.96
11 – Lucros não distribuíveis Pág.99
12 – Entidades sujeitas à Revisão Legal Pág.100
2.ª PARTE
ASPECTOS CONTABILISTICOS E FISCAIS
Breves notas sobre:
1 -ASPECTOS CONTABILÍSTICOS E FISCAIS Pág. 108
1.1 – O Sistema de Normalização Contabilística Pág. 108
1.1.1 – A transição POC/SNC Pág. 108
1.1.2 – A Estrutura Conceptual Pág. 122
2
1.1.3 – As Bases p/ apresentação das Demonstrações Financeiras Pág. 129
1.1.4 – As NCRF, NCRF - PE, NCM e a N – ESNL Pág.131
1.1.5 – Resumo das Demonstrações Financeiras a apresentar Pág. 137
1.2 – O regime de preços de transferência Pág. 138
1.3 – A consolidação de contas Pág. 150
2 – O Trabalho de Fecho de Contas propriamente dito Pág. 160
2.1 – Meios Financeiros Líquidos Pág. 160
2.2 – Contas a receber e a pagar Pág. 168
2.3 – Pessoal Pág. 184
2.4 – Estado e Outros Entes Públicos Pág. 194
2.5 – Financiamentos Obtidos Pág. 220
2.6 – Sócios Pág. 223
2.7 – Acréscimos de Rendimentos, Acréscimos de Gastos e Diferimentos Pág. 250
2.8 – Provisões, Passivos Contingentes e Ativos Contingentes Pág. 254
2.9 – Inventários Pág. 268
2.10 – Ativos Biológicos Pág. 288
2.11 – Investimentos Financeiros Pág. 313
2.12 – Propriedades de Investimento, Depreciações e Perdas por Imparidade Pág. 328
2.13 – Ativos Fixos Tangíveis, Depreciações e Perdas por Imparidade Pág. 333
2.14 – Ativos Intangíveis, Depreciações e Perdas por Imparidade Pág. 350
2.15 – Ativos Não Correntes Detidos p/Venda Pág. 359
2.16 – Rédito e Contratos de Construção Pág. 367
2.17 – Subsídios do Governo Pág. 385
2.18 – Programa de Trabalho p/Encerramento de Contas de 2013 Pág. 406
2.19 – Anexos:
2.19.1 – Criação líquida de Postos de Trabalho Pág. 412
3
2.19.2 – Circular nº 24/91 da DGCI- Regime das rendas devidas pelo aluguer sem
condutor das viaturas ligeiras de passageiros ou mistas Pág. 435
2.19.3 – Esclarecimentos s/ Perdas de Imparidade em Clientes Pág. 438
2.19.4 – Coeficientes de Desvalorização da Moeda a utilizar em 2013 Pág. 456
2.19.5 – Taxas de Câmbio a utilizar em 31-12-2013 Pág. 457
2.19.6- – Taxas de Derrama a aplicar relativamente a 2013 Pág. 458
2.19.7 – Lista de Países, Territórios e Regiões com regime de tributação claramente

mais favorável Pág. 458
2.19.8 – Circular nº 6/2011 Pág. 461
2.19.9 – Circular nº 7/2011 Pág 467
2.19.10 – Circular 6/2013 Pág. 468
3.ª PARTE
INVENTÁRIO PERMANENTE E SUAS IMPLICAÇÕES Pág. 477
1 – Critérios Valorimétricos Aplicáveis às Existências Pág. 478
1.1 – Sistema de Normalização Contabilística Pág. 478
I – Enquadramento Pág. 478
II – Mensuração Pág. 484
1.2 – Código do IRC Pág. 489
1.2.1 – Aspectos Gerais Pág. 490
1.2.2. – Obras de Carácter Plurienal Pág. 491
2 – O sistema de inventário permanente no S.N.C. (DL nº 158/09 de 13/07) Pág. 492
3 – Consequências da não implementação do Sistema de Inventário Permanente Pág. 495
4 – Breves Noções de Contabilidade Analítica Pág. 498
4.1 – Custos, Gastos, Despesas, Pagamentos e Proveitos, Receitas e Recebimentos

Pág. 499
4.2 – Custos e as Funções da Empresa Pág. 500
4
4.3 – Custos dos Produtos e Custos do Período Pág. 500
4.4 – O Custo e os Produtos Pág. 501
4.4.1 – Componentes do Custo Industrial Pág. 501
4.4.2 – A Hierarquia dos Custos Pág. 502
4.5 – Custos Fixos e Variáveis Pág. 503
4.6 – Métodos de Apuramento de Custos Pág. 504
I – Método Directo Pág. 504
II – Método Indirecto ou de Custos por Processos Pág. 505
4.7 – Sistemas de Custeio Pág. 505
4.7.1 – Momentos do Cálculo Pág. 505
4.7.2 – Tratamento de Custos Pág. 506
4.7.2.1 – Custeio por Absorção ou Custeio Racional Pág. 507
4.7.2.2 – Custeio Variável Pág. 509
4.8 – Determinação do Custo dos Resíduos, Sub-produtos e Co-produtos Pág. 509
4.8.1 – Custos dos Resíduos Pág. 509
4.8.2 – Sub-produtos Pág. 509
4.8.3 – Co-produtos Pág. 510
4.9 – Repartição e Imputação dos Custos Pág. 511
4.10 – Custos Reais, Custos Básicos ? Pág. 516
5 – Custeio por Absorção versus Custeio Variável Pág. 519
5.1 – Descrição dos Sistemas Pág. 519
5.1.1 – Custeio por Absorção Pág. 519
5.1.2 – Custeio Variável Pág. 521
6 – Planificação Contabilística Pág. 523
6.1 – Formas de Articulação Pág. 523
I – Monista Radical Pág. 524
5
II – Sistema Único Diviso Pág. 526
III – Sistema Duplo Contabilístico Pág. 527
IV – Sistema Duplo Misto Pág. 530
6.2 – Plano de Contas Propostos Pág. 531
I – Proposta de Plano de Contas de Contabilidade Analítica para Empresas de

Construção Civil Pág. 534
II – Proposta de Plano de Contas de Contabilidade Analítica para Outras Empresas

Industriais Pág. 536
7 – Exemplos Práticos em Sistema de Inventário Permanente Pág. 538
7.1 – Empresa Comercial Pág. 539
7.2 – Exemplo Prático – Sistema Dualista Pág. 541
8 – Nota final Pág. 549
Bibliografia Pág. 548
4.ª PARTE Pág. 551

IMPOSTOS DIFERIDOS
1 – Relações entre Contabilidade e Fiscalidade Pág. 551
1.1 – Normas Contabilísticas e Normas Fiscais Pág. 552
1.2 – Diferenças entre o Lucro Tributável e o Lucro Contabilístico Pág. 553
1.3 – Diferenças Permanentes ou Definitivas Pág. 554
1.4 – Diferenças Temporárias Pág. 554
1.4.1 – Diferenças Temporárias Tributáveis Pág. 556
1.4.2 – Diferenças Temporárias Dedutíveis Pág. 558
2 – Natureza do Imposto sobre Lucros. Os Métodos de Contabilização Pág. 562
2.1 – O Imposto s/ os Lucros – Gasto do Exercício ou Distribuição de Resultados

Pág. 562
2.2 – Métodos de Contabilização Pág. 564
2.2.1 – Método do Imposto a Pagar Pág. 565
6
2.2.2. – Métodos de Contabilização dos Efeitos Tributários Pág. 566
2.2.2.1 – O Método do Diferimento Pág. 566
2.2.2.2 – Método da Dívida Pág. 566
2.2.2.2.1 – Método de Dívida Baseado na Demonstração de

Resultados Pág. 568
2.2.2.2.2 – Método da Dívida Baseado no Balanço Pág. 570
2.2.2.3 – O Método do Valor Líquido de Imposto Pág. 572
3 – Reconhecimento e Mensuração dos Ativos e Passivos por Impostos Diferidos Pág. 573
4 – Tratamento Contabilístico dos Impostos Diferidos Pág. 577
5 – Prejuízos Fiscais Pág. 584
5.1 – Regime Fiscal dos Prejuízos Pág. 584
5.2 – Tipos de Reporte de Prejuízos Fiscais Pág. 587
5.3 – Natureza de Direito de Compensação de Perdas Fiscais Pág. 587
5.4 – O Cálculo e Contabilização de Efeito Tributário da Compensação Pág. 588
6 – Apresentação e Divulgação e Regime Transitório Pág. 589
6.1 – Apresentação Pág. 589
6.2 – Divulgação Pág. 591
6.3 – Disposições Transitórias Pág. 591
7 – Conclusões Pág. 599
8 – Exemplos Práticos – Principais situações em Portugal Pág. 602
8.1 – Exemplo de Diferença Temporária Tributável Pág. 602
8.2 – Exemplos de Diferenças Temporárias Dedutíveis Pág. 608
8.3 – Ajustamentos de dívidas a receber Pág. 614
8.4 – Exemplos de diferenças temporárias tributáveis Pág. 620
8.5 – Regime Transitório Pág. 622
8.6 – Prejuízos Fiscais Pág. 624
7
9 – Bibliografia Pág. 637
5.ª PARTE
PLANO DE CONTAS ADAPTADO AO IVA E IMPOSTO DE SELO Pág. 641
6.ª PARTE
Manual: IRC/2013 – DETERMINAÇÃO DA MATÉRIA COLECTÁVEL E CÁLCULO DO IMPOSTO
Pág. 693
8
1.ª PARTE
ASPECTOS DA LEGISLAÇÃO COMERCIAL

RELACIONADA COM O TRABALHO
DE FECHO DE CONTAS DE 2013
Coordenadação DR. JORGE MANUEL TEIXEIRA DA SILVA

9
1 - INTRODUÇÃO 1
I) QUEM É COMERCIANTE
1.º As pessoas que tendo capacidade para praticar actos de comércio, fazem deste profissão, e
2.º As sociedades comerciais (Art.º 13º do Código Comercial).
Portanto, os requisitos para a qualificação são:
No caso de Comerciantes Individuais:
a) - Ter capacidade Comercial.
b) - Exercer a profissão de comércio.
d) - Exercer o comércio em nome próprio.
No caso de Sociedades Comerciais, para que ela tenha a qualificação de comerciante é

necessário:
a) - Ter um objecto comercial: Prática de actos de comércio.
b) - Adoptar um tipo de forma referido no n.º 2 do Art.º 1º do Código das Sociedades

Comerciais:
– Sociedade em nome colectivo.
– Sociedade por quotas.
– Sociedades anónimas.
– Sociedades em comandita.
– Sociedade unipessoal por quotas.
Quanto à responsabilidade dos sócios, as sociedades comerciais podem classificar-se em:
a) Sociedades de responsabilidade ilimitada (em nome colectivo);
b) Sociedades de responsabilidade limitada (anónimas e por quotas plurais e unipessoais);
c) Sociedades de responsabilidade mista (em comandita, simples e por acções).
“Esta classificação auxilia-nos a distinguir as sociedades comerciais umas das outras. Isto porque a
responsabilidade dos sócios é uma característica fundamental a atender, e pode mesmo dizer-se que,
1
A exposição deste ponto 1) segue, na sua parte inicial, de perto a obra “Lições de Direito Comercial” 12ª Edição, Rei dos Livros.
10
à volta dela, gira toda a organização das sociedades.
Para comprovar este facto, basta-nos considerar que o nome pelo qual toda a sociedade é designada
no exercício do comércio - a sua firma - deve dar sempre a conhecer a responsabilidade que os
sócios tomam pelas obrigações assumidas pela sociedade. (sobre os requisitos da firma ver art.º 10º
do C.S.C.)
Neste sentido, nas sociedades em nome colectivo, a firma deve incluir a expressão “e Companhia” ou
qualquer outra que indique a existência de outros sócios, como seja “e Sucessores” (art.º 177º do
C.S.C.); nas sociedades por quotas, a firma deve incluir, em todos os casos, as palavras
“responsabilidade limitada” ou simplesmente “limitada (“Lda”), nos termos do art.º 200º do C.S.C.; nas
sociedades, anónimas, a firma deve incluir a expressão “Sociedade Anónima” ou simplesmente as
iniciais S.A.”, de acordo com preceituado no art.º 275º do C.S.C.; nas sociedades em comandita, a
firma é formada pelo nome ou firma de um, pelo menos, dos sócios comanditados e o aditamento “em
Comandita” ou “Comandita”, “em Comandita por Acções” ou “Comandita por acções” (art.º 467.º do
C.S.C.)”.
O Decreto-Lei n.º 257/96 de 31 de Dezembro, veio permitir a criação de “sociedades unipessoais por
quotas”, tendo aditado ao Código das Sociedades Comerciais os art.ºs 270º-A, 270º-B, 270º-C, 270º-
D, 270º-E, 270º-F e 270º-G.
A este tipo de sociedades aplicam-se as normas que regulam as sociedades por quotas, excepto as
que pressupõem a pluralidade dos sócios.
A sociedade unipessoal por quotas é constituída por um único sócio, pessoa singular ou colectiva,
que é titular da totalidade do capital social (n.º 1 do art.º 270º-A do C.S.C.).
A firma destas sociedades deve ser formada pela expressão “sociedade unipessoal” ou pela palavra
“unipessoal limitada” ou “unipessoal Lda.”.
Pode tal tipo de sociedades resultar de:
- constituição inicial com um único sócio,
- transformação da sociedade por quotas com várias quotas cujo número de sócios se reduz a
um,
- transformação de EIRL (Estabelecimento Individual de Responsabilidade Limitada).
Por outro lado o sócio da sociedade unipessoal por quotas pode modificar esta sociedade em
sociedade por quotas plural através de divisão e cessão de quota ou aumento de capital com entrada
de novo sócio.
Importa referir ainda, outros aspectos caracterizadores deste novo “tipo” de sociedade:
- uma pessoa singular só pode ser sócia de uma única sociedade unipessoal por quotas;
11
- uma sociedade por quotas não pode ter como único sócio uma sociedade unipessoal por
quotas;
- nas sociedades unipessoais por quotas é o sócio único que exerce as competências da
assembleia geral, e as suas deliberações por si tomadas devem constar de acta por ele
assinada;
- os negócios entre o sócio único e a sociedade unipessoal por quotas devem observar a forma
escrita;
- os documentos de que constam os negócios jurídicos entre o sócio e a sociedade, devem ser
patenteados conjuntamente com o relatório de gestão e os documentos de prestação de
contas, podendo ser consultados por qualquer interessado na sede social;
- a violação das normas referidas sobre negócios entre o sócio e a sociedade, implica a sua
nulidade e responsabiliza ilimitadamente o sócio.
De referir ainda que a sociedade unipessoal por quotas é uma pessoa colectiva, e portanto sujeita a
tributação do rendimento em sede do IRC. O mesmo não acontece em relação ao EIRL
(Estabelecimento Individual de Responsabilidade Limitada), que sendo um património autónomo
destacado do património particular do comerciante, está sujeito a tributação do rendimento em sede
de IRS.
Depois desta breve referência às sociedades unipessoais por quotas, importa analisar a
responsabilidade dos sócios nos diversos tipos de sociedades. Assim:
Sociedades em nome colectivo
“A responsabilidade de todos os sócios perante as dívidas da sociedade é subsidiária, solidária e

ilimitada.
Diz-se subsidiária porque os sócios respondem pelas dívidas sociais depois de executado todo o
património da própria sociedade; só no caso de insuficiência patrimonial das sociedades é que os
sócios são pessoalmente responsáveis.
É solidária porque os credores da sociedade, depois de executados os bens sociais, podem exigir a
todos ou, a qualquer um dos sócios o pagamento das dívidas da sociedade. No caso do credor exigir
o pagamento a um dos sócios, este terá direito de regresso contra os outros sócios.
A responsabilidade é ilimitada porque os sócios respondem, no caso de insuficiência patrimonial da

sociedade, com todo o seu património pessoal, pelas dívidas sociais (art.º 175º C.S.C.).”
Sociedades por quotas
“A responsabilidade dos sócios perante as dívidas da sociedade é limitada ao valor das suas quotas
mas poderá ser, igualmente, solidariamente responsáveis pelas entradas não realizadas.
12
Embora limitada, pode estabelecer-se no contrato social que um ou mais sócios respondem
solidariamente com a sociedade até determinado montante para além da sua quota, ou estabelecer-
se que determinado sócio responde, para além do valor da sua quota, até certo montante. Esta
responsabilidade tanto pode ser solidária com a da sociedade como subsidiária em relação à
sociedade e a efetivar apenas na fase de liquidação. Isto significa que poderá haver sócios que
respondam em montante mais elevado que outros, mas, mesmo assim, a responsabilidade será
sempre limitada (art.os 197º n.º 3 e 198º n.º 1 do C.S.C.).”
Sociedades unipessoais por quotas
A responsabilidade do sócio único é limitada ao capital subscrito. Contudo a não observância das
regras sobre os negócios jurídicos entre o sócio e a sociedade unipessoal por quotas, implica a
nulidade dos negócios e responsabiliza ilimitadamente o sócio (n.º 4 do art.º 270º-F do C.S.C.)
Sociedades anónimas
“ São caracterizadas por a responsabilidade de cada sócio (accionista) se limitar ao valor nominal das
suas acções. Por outras palavras: só a sociedade é responsável pelas suas dívidas e cada sócio
responde individual e exclusivamente para com a sociedade pelo valor da sua entrada (art.º 271.º do
C.S.C.).”
Sociedades em comandita
“ No domínio da responsabilidade dos sócios, tem como características o facto de existirem dois tipos
de sócios: os comanditados, que assumem a responsabilidade por dívidas nos mesmos termos dos
sócios das sociedades em nome colectivo, e os comanditários, que respondem apenas pela sua
entrada, mas não pelas dívidas da própria sociedade (art.º 465º do C.S.C.).
Estas sociedades compreendem dois tipos: as sociedades em comandita simples e as sociedades em

comandita por acções (art.º 465º n.º 3 do C.S.C.).”
13
2 - OBRIGAÇÕES ESPECIAIS DOS COMERCIANTES
Nos termos do Art.º 18º do Código Comercial, os comerciantes são especialmente obrigados a:
1.º - A adoptar uma firma;
2.º - A ter escrituração mercantil;
3.º - A fazer inscrever no registo os actos a ele sujeitos;
4.º - A dar balanço e a prestar contas.
“Estas obrigações, que impendem sobre os comerciantes, são os meios de que a lei se serve para
garantir o exercício do comércio em condições de equilíbrio e segurança.
Quais então os fins primários que se pretende atingir? São fundamentalmente três:
a) distinguir claramente os comerciantes uns dos outros, bem como os seus

estabelecimentos e os seus produtos;
(Isto consegue-se pela regulamentação da firma, nome de estabelecimento, marcas,

etc.).
b) dar a conhecer, em qualquer altura, a situação económica e financeira do comerciante, e

fazer a prova das suas operações;
(Alcança-se este objectivo por meio da escrituração, balanço e prestação de contas).
c) dar publicidade a certos actos importantes que podem influir na vida mercantil dos
comerciantes.
(O registo comercial satisfaz esta necessidade).”
Teceremos breves notas sobre estas obrigações especiais dos comerciantes já que elas servem de
introdução aos temas abordados mais à frente.
14
FIRMA 2
Todo o comerciante, singular ou sociedade, será

Obrigatoriedade designado, no exercício do seu comércio, sob um nome
comercial, que constituirá a sua firma.
A firma deve dar a conhecer, não só a pessoa ou pessoas

que exercem o comércio ou o negócio explorado, mas
Caracteres Verdade ou
também a responsabilidade que essas pessoas tomam
da firma sinceridade
pelas suas obrigações mercantis. E, assim, os aditamentos
obrigatórios: C.a, Ct.a, Lda., S.A.
Todo o comerciante, com legítimo direito ao uso da sua

Exclusivismo firma, pode impedir que outro adopte uma igual ou tão
semelhante que se preste a confusão.
Comerciantes em nome individual (ou “singulares”): o nome completo ou

abreviado.
Firma propriamente dita, ou razão social: nomes de todos

os sócios, ou de um ou mais sócios, com o aditamento
Modo de explicativo da espécie de sociedade - C.a, Ct.a, Lda. -
constituição conforme se trate de soc. em nome colectivo, em
da firma Sociedades comandita, ou por quotas.
comerciais
Denominação social ou particular: uma palavra ou conjunto
de palavras que dêem a conhecer, quanto possível, o
objecto da sociedade, e o aditamento Lda. ou S.A.,
conforme se trate de sociedade por quotas ou anónimas
Nome com que o comerciante, em

Individualiza o
Firma nome individual ou sociedade, exerce o
comerciante
Distinção da seu comércio.
firma quanto
a outras Nome de Serve para designar e tornar conhecido
designações estabelecimento um estabelecimento. Individualizam o
Serve também para identificar um estabelecimento
Insígnia de
2
Extraído de pág. 114 e seguintes de “Lições de Direito Comercial”.
15
estabelecimento estabelecimento e torná-lo conhecido.
Marcas industriais - Servem para o

industrial, o agricultor ou artífice
assinalar os seus produtos,
distinguindo-os de outros idênticos ou
Individualizam o
Marcas semelhantes.
produto
Marcas comerciais - Servem para o
comerciante ou produtor assinalar os
produtos do seu comércio ainda que
seja o produtor.
16
REGISTO COMERCIAL 3
Características da publicidade - que se exprime principalmente numa garantia

para todos que contratam com os comerciantes.
Organização de um cadastro dos comerciantes - cadastro completo das
sociedades comerciais, e dos comerciantes em nome individual, dado que o
Importância
registo das suas firmas é obrigatório assim como dos factos mais importantes
do registo e
a eles respeitantes.
suas
Conhecimento dos actos mais importantes que podem condicionar a
vantagens
actividade mercantil - pois que é obrigatória a inscrição desses actos.
Efeito fundamental do registo - Os factos jurídicos sujeitos a registo só
produzirão efeitos contra terceiros desde a data do registo, e pela ordem por
que este se ache feito.
1 Depósito de Documentos
Âmbito do
Matricula
registo -
2.º Inscrições
factos que
Averbamentos
abrange
3.º Publicações legais
Registo provisório - Só produz efeitos durante certo tempo (6 meses), no fim

do qual caduca, se não for convertido em definitivo. Tem lugar este registo
para os actos que só mais tarde venham a realizar-se, ou quando haja dúvidas
Modalidades
sobre a legalidade dos documentos apresentados, e também no caso de falta
do registo
de quaisquer formalidades ou do pagamento de quaisquer impostos, etc..
Registo definitivo - Realizado na generalidade dos casos, sempre que se não
verifiquem as circunstâncias especiais que dão lugar ao registo provisório.
3 Extraído de pág. 114 e seguintes de “Lições de Direito Comercial”
17
ESCRITURAÇÃO MERCANTIL 4
Vantagens Registo das operações do comerciante - permitindo determinar em qualquer

da momento (e, como regra, no fim de cada ano) a sua situação económico-
escrituração financeira e apurar os resultados (lucros ou prejuízos) do exercício.
Possibilidade de fazer prova, em tribunal, a favor ou contra o próprio
comerciante, assim constituindo uma garantia da actividade mercantil.
Carácter obrigatório - que funciona, não só no interesse do próprio comerciante,
como também das pessoas que com ele contratam, e, até, no interesse geral.
Livros Livros obrigatórios - para as sociedades: obrigatório apenas o livros de actas

comerciais (artº 31º do Cod. Comercial).
Livros facultativos - Ficam ao arbítrio do comerciante e podem revestir as mais
variadas espécies, nomeadamente os livros: Caixa, Compras, Vendas,
Armazém, Clientes, Fornecedores, Depósitos em Bancos, etc..
Sigilo da O princípio do sigilo - “Nenhuma autoridade, juízo ou tribunal pode mandar

escrituração investigar se o comerciante tem ou não os seus livros devidamente arrumados”
-- a regra e (salvo Finanças, casos do Art.º 43º do Código Comercial e violação do direito a
as informação dos sócios).
excepções
Fiscalização para efeitos fiscais - por parte dos serviços de
Finanças, que têm a faculdade de proceder a exames à escrita dos
Excepções
comerciantes, para averiguarem sobre a regularidade no
pagamento dos vários impostos.
Exibição (da escrita) - abrange os livros comerciais
por inteiro, isto é, torna pública toda a escrituração do
comerciante. É feita no tribunal e só admissível em
Prova nos
casos especiais: falência, sucessão universal e
tribunais
comunhão ou sociedade.
que
Exame (à escrita) - É sempre parcial e diz respeito a
reveste
pontos restritos que procuram esclarecer-se,
duas
designadamente os lançamentos efectuados em certa
formas:
data e em certos livros. É feito sempre no escritório
do próprio comerciante e na sua presença ou e quem
represente (caso Peritagens).
4 Extraída de pág. 114 e seg. de “Lições de Direito Comercial”.
18
Já que estamos a tratar, embora a título de introdução, de uma obrigação dos comerciantes, que é a
de ter escrituração mercantil, parece pertinente aqui abordar quais os livros obrigatórios para os
comerciantes e qual o período máximo de atraso em que tais livros podem estar.
19
3 - OS LIVROS DOS COMERCIANTES
Para além da escrituração auxiliar efectuada de forma manual ou informatizada os comerciantes são
obrigados a possuir livros obrigatórios, não só pela legislação comercial mas também pela legislação
fiscal.
Este é um dos pontos onde a legislação comercial é complementada pela legislação fiscal. Vejamos
então, e utilizando também alguma terminologia fiscal, quais os livros obrigatórios para os
comerciantes.
I) SUJEITOS PASSIVOS EM NOME SINGULAR
Nos termos do artº 28º do CIRS, a determinação dos rendimentos empresariais e profissionais faz-se:
a) Com base na aplicação das regras decorrentes do regime simplificado; ou
b) Com base na contabilidade organizada.
Pela sua importância, pensamos não ser descabida a transcrição integral dos artº 28º e 31º do
Código do IRS:
Artigo 28.º
1- A determinação dos rendimentos empresariais e profissionais, salvo no caso da imputação

prevista no artigo 20.º, faz-se:
a) Com base na aplicação das regras decorrentes do regime simplificado;
b) Com base na contabilidade.
2- Ficam abrangidos pelo regime simplificado os sujeitos passivos que, no exercício da sua
actividade, não tenham ultrapassado no período de tributação imediatamente anterior um
montante anual ilíquido de rendimentos desta categoria de € 150.000.
3- Os sujeitos passivos abrangidos pelo regime simplificado podem optar pela determinação dos
rendimentos com base na contabilidade.
4- A opção a que se refere o número anterior deve ser formulada pelos sujeitos passivos:
a) Na declaração de início de actividade;
b) Até ao fim do mês de Março do ano em que pretendem alterar a forma de determinação
do rendimento, mediante a apresentação de declaração de alterações.
5- O período mínimo de permanência em qualquer dos regimes a que se refere o n.º 1 é de três
20
anos, prorrogável por iguais períodos, excepto se o sujeito passivo comunicar, nos termos da
alínea b) do número anterior, a alteração do regime pelo qual se encontra abrangido.
6- A aplicação do regime simplificado cessa apenas quando o montante a que se refere o n.º 2
seja ultrapassado em dois períodos de tributação consecutivos ou, quando o seja num único
exercício, em montante superior a 25%, caso em que a tributação pelo regime de contabilidade
organizada se faz a partir do período de tributação seguinte ao da verificação de qualquer
desses factos.
7- Os valores de base necessários para o apuramento do rendimento tributável são passíveis de

correcção pela Direcção-Geral dos Impostos nos termos do artigo 39.º, aplicando-se o disposto
no número anterior quando se verifiquem os pressupostos ali referidos.
8- Se os rendimentos auferidos resultarem de serviços prestados a uma única entidade, excepto

tratando-se de prestações de serviços efectuadas por um sócio a uma sociedade abrangida
pelo regime de transparência fiscal, nos termos da alínea b) do n.º 1 do artigo 6.º do Código do
IRC, o sujeito passivo pode optar pela tributação de acordo com as regras estabelecidas para a
categoria A, mantendo-se essa opção por um período de três anos.
9- Sempre que da aplicação dos indicadores de base técnico-científica a que se refere o n.º 1 do
artigo 31.º se determine um rendimento tributável superior ao que resulta dos coeficientes
estabelecidos no n.º 2 do mesmo artigo, pode o sujeito passivo, no exercício da entrada em
vigor daqueles indicadores, optar, no prazo e nos termos previstos na alínea b) do n.º 4, pelo
regime de contabilidade organizada, ainda que não tenha decorrido o período mínimo de
permanência no regime simplificado.
10 - No exercício de início de actividade, o enquadramento no regime simplificado faz-se,

verificados os demais pressupostos, em conformidade com o valor anual de rendimentos
estimado, constante da declaração de início de actividade, caso não seja exercida a opção a
que se refere o n.º 3.
11 - Se, tendo havido cessação de actividade, esta for reiniciada antes de 1 de Janeiro do ano
seguinte àquele em que se tiverem completado 12 meses, contados da data da cessação, o
regime de determinação dos rendimentos empresariais e profissionais a aplicar é o que
vigorava à data da cessação.
12 - O referido no número anterior não prejudica a possibilidade de a DGCI autorizar a alteração de

regime, a requerimento dos sujeitos passivos, quando se verifique ter havido modificação
substancial das condições do exercício da actividade.
13 - Exceptuam-se do disposto no n.º 11 as situações em que o reinício de actividade venha a

ocorrer depois de terminado o período mínimo de permanência.
O Orçamento de Estado de 2010, substituiu os dois parâmetros de inclusão no regime simplificado
21
em IRS, até então utilizados por apenas um – o rendimento.
“Artigo 31.º
1- A determinação do rendimento tributável resulta da aplicação de indicadores objectivos de

base técnico-científica para os diferentes sectores da actividade económica.
2- Até à aprovação dos indicadores mencionados no número anterior, ou na sua ausência, o

rendimento tributável é obtido adicionando aos rendimentos decorrentes de prestações de
serviços efectuadas pelo sócio a uma sociedade abrangida pelo regime de transparência fiscal,
nos termos da alínea b) do n.º 1 do artigo 6.º do Código do IRC, o montante resultante da
aplicação do coeficiente de 0,20 ao valor das vendas de mercadorias e de produtos e do
coeficiente de 0,75 aos restantes rendimentos provenientes desta categoria, excluindo a
variação de produção.
3- O rendimento colectável é objecto de englobamento e tributado nos termos gerais.
4- Em lista aprovada por portaria do Ministro das Finanças são determinados os indicadores a que
se refere o n.º 1 e, na ausência daqueles indicadores, são estabelecidos, pela mesma forma,
critérios técnicos que, ponderando a importância relativa de concretas componentes dos custos
das várias actividades empresariais e profissionais, permitam proceder à correcta subsunção
dos proveitos de tais actividades às qualificações contabilísticas relevantes para a fixação do
coeficiente aplicável nos termos do n.º 2.
5- Para os efeitos do disposto no n.º 2, aplica-se aos serviços prestados no âmbito de actividades
hoteleiras e similares, restauração e bebidas, bem como ao montante dos subsídios destinados
à exploração, o coeficiente de 0,20 aí indicado.
6- [Revogado pela Lei n.º 3-B/2010, de 28 de Abril - OE]
7- Os subsídios ou subvenções não destinados à exploração serão considerados, para efeitos do

disposto nos n.ºs 1 e 2, em fracções iguais, durante cinco exercícios, sendo o primeiro o do
recebimento do subsídio.
8- Cessando a aplicação do regime simplificado no decurso do período referido no número

anterior, as fracções dos subsídios ainda não tributadas, serão imputadas, para efeitos de
tributação, ao último exercício de aplicação daquele regime.
9- Para efeitos do cálculo das mais-valias referidas na alínea c) do n.º 2 do artigo 3.º, são
utilizadas as quotas mínimas de amortização, calculadas sobre o valor definitivo, se superior,
considerado para efeitos de liquidação de imposto municipal sobre as transmissões onerosas
de imóveis.
Também, para 2003 e seguintes aplica-se o princípio da especialização dos exercícios para todos os
sujeitos passivos do IRS (por força do nº 6 do artº 3º do CIRS). Assim:
22
- Sujeitos passivos com rendimento apurado com base na contabilidade:
- aplica-se o disposto no art.º 18.º do CIRC;
- Sujeitos passivos de IRS – Regime simplificado:
- Os rendimentos ficam sujeitos a tributação desde o momento em que se torna

obrigatória, para efeitos de IVA, a emissão de factura ou documento equivalente, ou não
sendo obrigatória a sua emissão, desde o momento do pagamento ou colocação á
disposição dos respectivos titulares.
- Para efeitos de apuramento do lucro tributável em IRS, no regime simplificado, os subsídios

não destinados á exploração, serão considerados em fracções iguais, durante cinco exercícios,
sendo o primeiro o do recebimento do subsidio.
- Caso, no decurso deste período, cesse a aplicação do regime simplificado, as fracções do

subsidio ainda não tributadas, serão dadas a tributar no último exercício de aplicação do
regime simplificado.
É ainda importante referir que por força do aditamento do artº 36-A ao CIRS, pelo Orçamento de
Estado de 2003, quando o sujeito passivo tiver o seu lucro tributável determinado com base na
contabilidade, e tiver subsídios não destinados á exploração, e passe ao regime simplificado, a parte
dos subsídios ainda não tributados, será imputada na sua totalidade, ao último exercício de aplicação
do regime da contabilidade.
I - a) SEM ESCRITA ORGANIZADA
Tendo sido revogado o artº 111º do CIRS, a questão dos registos a efectuar pelos sujeitos passivos
enquadrados no regime simplificado de IRS, foi tratada no artº 107 do CIRS. Dada a renumeração de
foram objecto os códigos do IRS, IRC e EBF, tal matéria vem tratada no art 116º do código do IRS,
que reza:
Artigo 116.º
Livros de registo
LIVROS DE REGISTO
1- Os titulares dos rendimentos da categoria B são obrigados:
a) A escriturar os livros a que se referem as alíneas a), b) e c) do n.º 1 do artigo 50.º do

Código do IVA, no caso de não possuírem contabilidade organizada; e
b) A evidenciar em separado no respectivo livro de registo as importâncias respeitantes a

reembolsos de despesas efectuadas em nome e por conta do cliente, as quais, quando
devidamente documentadas, não influenciam a determinação do rendimento, quando
não possuam contabilidade organizada.
23
2- Sem prejuízo do disposto no número anterior, os sujeitos passivos que exerçam actividades
agrícolas, silvícolas ou pecuárias devem possuir ainda os seguintes elementos de escrita:
a) Livro de registo do movimento de produtos, gado e materiais;
b) Livro de registo de imobilizações.
3- Os livros referidos no número anterior podem ser substituídos pelos livros e demais elementos
de escrita exigidos pelo sistema adoptado na Rede de Informação de Contabilidades Agrícolas
(RICA) ou pelas listagens do Sistema Gestagro, independentemente de os sujeitos passivos
estarem integrados na referida rede.
4- A escrituração dos livros referidos na alínea a) do n.º 1 obedece às seguintes regras:
a) Os lançamentos deverão ser efectuados no prazo máximo de 60 dias;
b) As importâncias recebidas a título de provisão, adiantamento ou a qualquer outro

destinadas a custear despesas da responsabilidade dos clientes devem ser registadas
em conta corrente e escrituradas no respectivo livro, sendo consideradas como receita
no ano posterior ao da sua recepção, sem contudo exceder a apresentação da conta
final relativa ao trabalho prestado;
c) Os lançamentos devem ser sempre suportados por documentos comprovativos.
5- Os titulares dos rendimentos referidos nas alíneas h) e i) do n.º 2 do artigo 3.º ficam
dispensados do cumprimento das obrigações previstas no n.º 1.
6- Os titulares de rendimentos da categoria B que, não sendo obrigados a dispor de contabilidade

organizada, possuam, no entanto, um sistema de contabilidade que satisfaça os requisitos
adequados ao correcto apuramento e fiscalização do imposto podem não utilizar os livros
referidos no presente artigo.
Estes livros são:
a) O livro de registo de compras de mercadorias e ou o livro de registo de matérias-primas

e de consumo,
b) Livro de registo de vendas de mercadorias e ou o livro de registo de produtos fabricados;
c) Livro de registo de serviços prestados.
Contudo não podemos ignorar que uma coisa é o IRS outra é o IVA. Assim sendo, para os sujeitos
passivos de IRS que sejam simultâneamente sujeitos passivos de IVA, mantêm-se a obrigatoriedade
de escrituração dos livros referidos no código do IVA.
Vejamos então:
LIVROS OBRIGATÓRIOS
24
(IVA)
SUJEITOS PASSIVOS EM NOME SINGULAR
N.º 1 do art.º 50º do IVA
REGIME NORMAL
a) Livro de registo de compras de mercadorias Mod. 1
Livro de registo de compras de matérias-primas e de consumo Mod. 2
b) Livro de registo de vendas de mercadorias Mod. 3
Livro de registo de produtos fabricados Mod. 4
c) Livro de registo de serviços prestados Mod. 5
d) Livro de registo de despesas e de operações ligadas a bens de investimento Mod. 6
e) Livro de registo de mercadorias, matérias-primas e consumo, de produtos fabricados e outras

existências à data de 31 de Dezembro de cada ano Mod. 7
PEQUENOS RETALHISTAS
N.º 2 do art.º 65º do CIVA e CIRC. n.º 29/90 da D.G.C. Impostos
a) Livro de registo de compras, vendas e serviços prestados Mod 10
b) Livro de registo de despesas gerais e operações ligadas a bens de investimento
Mod 11
N.º 1 do art.º 50º
c) - Livro de registo de existências de mercadorias, etc Mod. 7
REGIME ESPECIAL DE ISENÇÃO
Pensamos que no caso de sujeitos passivos sujeitos ao regime especial de isenção os livros exigidos
são os exigidos pelo artº 116 do CIRS, ou seja, os livros mod. Nºos 1, 2, 3, 4 e 5 para efeitos de IVA
Nos termos do artº 50º no nº 3 do código do IVA, é permitido aos sujeitos passivos não obrigados a
possuir contabilidade organizada que, no entanto, disponham de um sistema de contabilidade que
possibilite o correcto apuramento e fiscalização do imposto, a substituição por este dos livros de
registo previstos para efeitos de IVA. Esta possibilidade de substituição dos livros de registo é
também válida para efeitos de IRS.
Tal possibilidade está já prevista, como vimos na redacção do artº 116º, nº 6º do código do IRS, dada
25
pelo Orçamento de Estado de 2002 (Lei nº 109-B/2001 de 27/12).
I - b) C/ ESCRITA ORGANIZADA
São obrigados a possuir contabilidade organizada segundo o Decreto-lei nº 158/2009, de 13 de Julho,

e nos termos da lei comercial, que permita o apuramento e o controlo do seu rendimento tributável:
- Aqueles que exerçam a titulo individual qualquer actividade comercial, industrial ou agrícola, e
que na média dos três últimos anos, hajam realizado um volume de negócios superior a
150.000 euros (art.º 3º e art.º 10º do Decreto-lei nº 158/2009);
- Os sujeitos passivos que por ela tenham optado;
- O sujeitos passivos de IRS que nos dois períodos de tributação imediatamente anteriores
tenham ultrapassado, na sua actividade, o volume de rendimentos de 150.000 euros ou, num
único exercício, em montante superior a 25% daquele montante (artº 28º do CIRS).
Para os sujeitos passivos de IRS com escrita organizada, recente alteração introduzida ao Código
Comercial, pelo Dec. Lei n.º 76-A/2006 de 29/3, não existem os livros obrigatórios para os
comerciantes em nome individual com escrita organizada.
II) SOCIEDADES COMERCIAIS
ii-b)-Livros Obrigatórios
Os livros obrigatórios para as sociedades por quotas, em nome colectivo e em comandita simples,
fruto de alteração introduzida ao art.º 31.º do código comercial, pelo Dec. Lei nº 76-A/2006 de 29/3,
ficaram reduzidos apenas ao livro de actas.
Para as sociedades Anónimas, são obrigatórios:
– Registo de emissão de valores mobiliários (art. 43º do código de valores mobiliários e Portaria
290/2001 de 25/5-não selado)
– Livro de registo de obrigações
– Livros de actas para:
– Assembleia-Geral
– Conselho de Administração
– Conselho fiscal
De acordo com o nº 2 do artº 31º do código comercial, “os livros de actas podem ser constituídos por
folhas soltas, numeradas sequencialmente e rubricadas pela administração, ou pelos membros do
órgão social a que respeitam, ou quando, existam pelo secretário da sociedade ou pelo presidente da
mesa da assembleia-geral da sociedade, que lavram igualmente os termos de abertura e de
26
encerramento, devendo as folhas soltas ser encadernadas depois de utilizadas”.
Nota: a Lei n.º 3-B/2010, de 28 de Abril – OE/2010 revogou o artigo 59.º e a verba 13 da tabela anexa
ao Código do Imposto do Selo pelo que, a partir daquela data, os livros de actas deixaram de ser
obrigatoriamente selados.
ATRASO NA ESCRITURAÇÃO MERCANTIL
Para efeitos de IVA, os registos devem ser efectuados após a emissão dos respectivos documentos e
até à apresentação das declarações periódicas se enviadas dentro do prazo legal ou até ao fim desse
prazo, se essa obrigação não tiver sido cumprida (art.º 48º CIVA).
Assim os sujeitos passivos do regime normal mensal apenas poderão ter a sua escrituração atrasada
cerca de 40 dias, enquanto que os sujeitos passivos do regime normal trimestral, apenas podem ter a
sua escrituração atrasada, até à apresentação da respectiva declaração periódica.
Se se tratar de sujeitos passivos do regime especial dos pequenos retalhistas, a sua escrituração não
pode andar atrasada mais que 30 dias (n.º 1 art.º 65º CIVA).
No entanto, chamamos a atenção para a nova redação dos artigos 40º (fatura simplificada) e 46º do
CIVA.
Diz o artigo 46º:
Artigo 46º
Registo das operações em caso de emissão de faturas simplificadas
1- Os sujeitos passivos que emitam faturas nos termos do artigo 40.º e não utilizem sistemas
informáticos integrados de faturação e contabilidade podem efetuar o registo das operações,
realizadas diariamente com não sujeitos passivos, pelo montante global das contraprestações
recebidas pelas transmissões de bens e prestações de serviços tributáveis, imposto incluído,
assim como pelo montante das contraprestações relativas às operações não tributáveis ou
isentas.
2- O registo referido no número anterior deve ser efetuado, o mais tardar, no 1.º dia útil seguinte ao
da realização das operações, com base em duplicados das faturas emitidas, em extratos diários
produzidos pelos equipamentos eletrónicos relativos a todas as operações realizadas ou em
folhas de caixa, que podem substituir o mesmo registo desde que contenham a indicação
inequívoca de um único total diário.
3- Os registos diários a que se referem os números anteriores devem ser objecto de relevação
contabilística ou de inscrição nos livros referidos no artigo 50.º, conforme os casos, no prazo
previsto no artigo 45.º
4- [Revogado pelo Decreto-Lei n.º 197/2012, de 24 de agosto]
27
5- A opção pela elaboração de folhas de caixa a que se refere o n.º 2 não dispensa a
obrigatoriedade de conservação dos duplicados das faturas e dos demais documentos ali
referidos nas condições e prazo previstos no artigo 52.º
Vejamos agora a situação perante os impostos sobre o rendimento:
I.R.S.
Sujeitos passivos sem contabilidade organizada:
Nos termos da alinea a) do nº 4 do art.º 116º do CIRS, não são permitidos atrasos superiores a
sessenta dias no registo das receitas. Assim o prazo previsto no Código do IVA, não é válido para o
IRS.
Sujeitos passivos com contabilidade organizada:
- O regime aplicável é o das entidades sujeitas a IRC.
- Nos termos do n.º 3 do art.º 123.º do CIRC, não são permitidos atrasos na execução da
contabilidade superiores a noventa dias, contados do último dia do mês a que respeitam
as operações.
- Nestes casos, para os sujeitos passivos de IVA, os noventa dias não funcionam porque,
os prazos para efeitos de IVA são diferentes, como já vimos. Os sujeitos passivos com
contabilidade organizada, do regime normal mensal do IVA, não podem manter a escrita
atrasada mais de 40 dias (termo do prazo legal para envio ao SIVA da declaração
periódica).
- Para evitar toda esta confusão, deveriam ser harmonizadas as respectivas legislações
que regulam o atraso da escrituração, o que até agora não aconteceu.
- O regime das penalidades aplicáveis ao “atraso na escrituração” vem referido no art.º

121º do Regime Geral das Infracções Tributárias (RGIT) aprovado pelo Dec. Lei nº
15/2001 de 5/7.
Assim, a não organização da contabilidade de harmonia com as regras da normalização

contabilística, bem como o atraso na execução da contabilidade, na escrituração dos livros ou na
elaboração de outros elementos de escrita, ou de registos, por periodo superior ao previsto na lei
fiscal, quando não sejam punidos como crime ou contra-ordenação mais grave, são punidos:
Pessoas singulares Pessoas colectivas
Coima atraso de escrituração 75 euros a 2750 euros 150 a 5 500 euros
28
4 - OS DOCUMENTOS DE PRESTAÇÃO DE CONTAS E O DEVER DE RELATAR A
GESTÃO E APRESENTAR CONTAS
Nos termos do Artigo 8.º, nº 1, do CIRC, o IRC, salvo o disposto no n.º 10, é devido por cada período
de tributação, que coincide com o ano civil, sem prejuízo das excepções previstas neste artigo.
Contudo, as pessoas colectivas com sede ou direcção efectiva em território português que, nos
termos da legislação aplicável, estejam obrigadas a elaborar demonstrações financeiras
consolidadas, bem como as pessoas colectivas ou outras entidades sujeitas a IRC que não tenham
sede nem direcção efectiva neste território e nele disponham de estabelecimento estável, podem
adoptar um período anual de imposto diferente do estabelecido no número anterior, o qual deve ser
mantido durante, pelo menos, os cinco períodos de tributação imediatos, salvo se o sujeito passivo
passar a integrar um grupo de sociedades obrigado a elaborar demonstrações financeiras
consolidadas, em que a empresa mãe adopte um período de tributação diferente daquele adoptado
pelo sujeito passivo.
Nos termo do nº 3 do referido artigo, o Ministro das Finanças pode, a requerimento dos interessados,
a apresentar com a antecedência mínima de 60 dias contados da data do início do período anual de
imposto pretendido, tornar extensiva a outras entidades a faculdade prevista no número anterior, e
nas condições dele constantes, quando razões de interesse económico o justifiquem.
O período de tributação pode ser inferior a um ano, nas seguintes situações:
a) No ano do início de tributação, em que é constituído pelo período decorrido entre a data
em que se iniciam actividades ou se começam a obter rendimentos que dão origem a
sujeição a imposto e o fim do período de tributação;
b) No ano da cessação da actividade, em que é constituído pelo período decorrido entre o

início do período de tributação e a data da cessação da actividade;
c) Quando as condições de sujeição a imposto ocorram e deixem de verificar-se no mesmo

período de tributação, em que é constituído pelo período efectivamente decorrido;
d) No ano em que, de acordo com o n.º 3, seja adoptado um período de tributação diferente
do que vinha sendo seguido nos termos gerais, em que é constituído pelo período
decorrido entre o início do ano civil e o dia imediatamente anterior ao do início do novo
período.
O relatório de gestão, as contas do exercício e os demais documentos de prestação de contas devem

ser apresentados ao órgão competente e por este apreciados, salvo nos casos previstos na lei, no
prazo de três meses a contar da data de encerramento de cada exercício anual, ou no prazo de cinco
29
meses a contar da mesma data quando se trate de sociedades que devam apresentar contas
consolidadas ou que apliquem o método da equivalência patrimonial.
De acordo com o artigo 11.º do Decreto-lei nº 158/2009, de 13 de Julho:
As entidades sujeitas ao SNC são obrigadas a apresentar as seguintes demonstrações financeiras:
a) Balanço;
b) Demonstração dos resultados por naturezas;
c) Demonstração das alterações no capital próprio;
d) Demonstração dos fluxos de caixa pelo método directo;
e) Anexo.
Nota: a apresentação da demonstração dos resultados por funções, nos termos do n.º 3 do artigo 11º
do Decreto-lei n.º 158/2009, passou a ser opcional.
No entanto, as pequenas entidades, se manifestarem a opção pela NCRF-PE, são dispensadas de

apresentar a demonstração das alterações no capital próprio e a demonstração dos fluxos de caixa,
podendo apresentar modelos reduzidos relativamente às restantes demonstrações financeiras.
São pequenas entidades as abrangidas pelo SNC, nos termos do artigo 3º do Decreto-lei 158/2009,
excluindo as situações dos artigos 4.º (aplicação das normas internacionais de contabilidade) e 5.º
(entidades sujeitas à supervisão do BdP, ISP e CMVM), que não ultrapassem dois dos três limites
seguintes, salvo quando por razões legais ou estatutárias tenham as suas demonstrações financeiras
sujeitas a certificação legal de contas:
a) Total de balanço: € 1.500.000; [Redacção dada pela Lei n.º 20/2010, de 23 de Agosto]
b) Total de vendas líquidas e outros rendimentos: € 3.000.000; [Redacção dada pela Lei n.º
20/2010, de 23 de Agosto]
c) Número de trabalhadores empregados em média durante o exercício: 50. [Redacção

dada pela Lei n.º 20/2010, de 23 de Agosto]
Além destas condições, é também necessário que a pequena entidade não integre o perímetro de
consolidação de uma entidade que apresente demonstrações financeiras consolidadas.
Os limites previstos para o exercício da opção pela aplicação da NCRF-PE operam da seguinte
forma:
a) Para as entidades constituídas até 2008, os limites reportaram-se às demonstrações

financeiras do exercício de 2008, produzindo efeitos a partir do exercício de 2010;
b) Para as entidades que se constituiram no ano de 2009, os limites reportaram-se às
30
previsões para esse ano e produziram efeitos a partir do exercício de 2010;
c) Para as entidades que se constituam nos anos de 2010 e seguintes, os limites reportam-
se às previsões para o ano da constituição e produzem efeitos imediatos;
d) Sempre que os limites sejam ultrapassados num determinado exercício, a opção deixa
de poder ser exercida a partir do segundo exercício seguinte, inclusive;
e) Sempre que os limites deixem de ser ultrapassados num determinado exercício, a

entidade pode exercer a opção a partir do segundo exercício seguinte, inclusive.
O Dec. Lei nº 158/2009, de 13 de Julho, através do artigo 12.º mantém obrigatoriamente a adopção
do sistema de inventário permanente na contabilização das existências, e a realização de contagens
físicas com vista ao inventário das existências para as entidades a quem seja aplicável o SNC.
Esta obrigação aplica-se às entidades que ultrapassem, durante dois exercícios consecutivos, dois
dos três limites indicados no n.º 2 do artigo 262.º do Código das Sociedades Comerciais, passando a
obrigação a produzir efeitos no exercício seguinte ao termo daquele período.
Cessa a obrigação a que se refere o n.º 1, sempre que as entidades nele referidas deixem de
ultrapassar, durante dois exercícios consecutivos, dois dos três limites referidos no n.º 2 do artigo
262.º do Código das Sociedades Comerciais, produzindo esta cessação efeitos a partir do exercício
seguinte ao termo daquele período.
As contas anuais devem ser elaboradas com um objectivo prioritário que é o de proporcionar
informação acerca da posição financeira, do desempenho e das alterações na posição financeira de
uma entidade que seja útil a um vasto leque de utentes na tomada de decisões económicas.
Em traços muito largos consegue-se obter tal objectivo quando na elaboração das contas são
observados os pressupostos subjacentes à sua preparação e as características qualitativas que
tornam a informação financeira útil para os seus utilizadores.
São diversos os utilizadores das Demonstrações Financeiras, nomeadamente, Investidores, Fisco,

Bancos e outras instituições financeiras, Credores, Clientes, Público em Geral, etc..
Assim sendo, vejamos quais os documentos a elaborar em relação ao exercício de 2012 para dar
satisfação aos pedidos de alguns utilizadores das contas:
31
DIRECÇÃO GERAL DAS CONTRIBUIÇÕES
E IMPOSTOS:
DECLARAÇÃO PERIÓDICA DE RENDIMENTOS - Mod. 22 do IRC
A declaração Mod. 22 do IRC, servirá apenas para efectuar a liquidação do imposto e terá um anexo
A para cálculo da derrama (que a partir de 2007 incide sobre o lucro tributável e não sobre a colecta
como anteriormente), um anexo B para cálculo do lucro tributável no caso do regime simplificado de
determinação do lucro tributável dos periodos de 2010 e anteriores, um anexo C, que visa o
apuramento do impostos relacionado com rendimentos imputáveis ás Regiões autónomas e um
anexo D relativo a Beneficios fiscais. Este anexo D á modelo 22 do IRC, vem substituir o anexo F da
IES, a partir do exercicio de 2011.
De acordo com o artº 120.º do Código de IRC:
1- A declaração periódica de rendimentos a que se refere a alínea b) do n.º 1 do artigo 117.º

(Mod. 22 de IRC) deve ser enviada, anualmente, por transmissão electrónica de dados, até ao
último dia do mês de Maio, independentemente de esse dia ser útil ou não útil.
2- Relativamente aos sujeitos passivos que, nos termos dos n.ºs 2 e 3 do artigo 8.º, adoptem um
período de tributação diferente do ano civil, a declaração deve ser enviada até ao último dia do
5.º mês seguinte à data do termo desse período, independentemente de esse dia ser útil ou
não útil, prazo que é igualmente aplicável relativamente ao período mencionado na alínea d) do
n.º 4 do artigo 8.º .
3- No caso de cessação de actividade nos termos do n.º 5 do artigo 8.º, a declaração de

rendimentos relativa ao período de tributação em que a mesma se verificou deve ser enviada
até ao 30.º dia seguinte ao da data da cessação, independentemente de esse dia ser útil ou
não útil, aplicando-se igualmente este prazo ao envio da declaração relativa ao período de
tributação imediatamente anterior, quando ainda não tenham decorrido os prazos mencionados
nos n.ºs 1 e 2.
4- As entidades que não tenham sede nem direcção efectiva em território português, e que neste
obtenham rendimentos não imputáveis a estabelecimento estável aí situado, são igualmente
obrigadas a enviar a declaração mencionada no n.º 1, desde que relativamente aos mesmos
não haja lugar a retenção na fonte a título definitivo.
5- Nos casos previstos no número anterior, a declaração deve ser enviada:
a) Relativamente a rendimentos derivados de imóveis, exceptuados os ganhos resultantes

da sua transmissão onerosa, a ganhos mencionados na alínea b) do n.º 3 do artigo 4.º, e
a rendimentos mencionados nos n.ºs 3) e 8) da alínea c) do n.º 3 do artigo 4.º, até ao
último dia do mês de Maio do ano seguinte àquele a que os mesmos respeitam, ou até
ao 30.º dia posterior à data em que tenha cessado a obtenção dos rendimentos,
32
independentemente de esse dia ser útil ou não útil;
b) Relativamente a ganhos resultantes da transmissão onerosa de imóveis, até ao 30.º dia

posterior à data da transmissão, independentemente de esse dia ser útil ou não útil;
c) Relativamente a incrementos patrimoniais derivados de aquisições a título gratuito, até

ao 30.º dia posterior à data da aquisição, independentemente de esse dia ser útil ou não
útil.
6- Quando for aplicável o regime especial de tributação dos grupos de sociedades:
a) A sociedade dominante deve enviar a declaração periódica de rendimentos relativa ao

lucro tributável do grupo apurado nos termos do artigo 70.º;
b) Cada uma das sociedades do grupo, incluindo a sociedade dominante, deve enviar a sua
declaração periódica de rendimentos na qual seja determinado o imposto como se
aquele regime não fosse aplicável.
7- Nos casos previstos nos n.ºs 5 e 6 do artigo 51.º, o sujeito passivo deve integrar, no processo
de documentação fiscal a que se refere o artigo 130.º, a declaração confirmada e autenticada
pelas autoridades fiscais competentes do Estado membro da União Europeia de que é
residente a entidade que distribui os lucros de que esta se encontra nas condições de que
depende a aplicação do que nele se dispõe.
8- A correcção a que se refere o n.º 9 do artigo 51.º deve ser efectuada através do envio da
declaração de substituição, no prazo de 60 dias a contar da data da verificação do facto que a
determinou, independentemente de esse dia ser útil ou não útil, relativa a cada um dos
períodos de tributação em que já tenha decorrido o prazo de envio da declaração periódica de
rendimentos.
9- Sempre que não se verifique o requisito temporal estabelecido na parte final do n.º 11 do artigo
88.º, para efeitos da tributação autónoma aí prevista, o sujeito passivo deve enviar a
declaração de rendimentos no prazo de 60 dias a contar da data da verificação do facto que a
determinou, independentemente de esse dia ser útil ou não útil.
10 - Os elementos constantes das declarações periódicas devem, sempre que for caso disso,
concordar exactamente com os obtidos na contabilidade ou nos registos de escrituração,
consoante o caso.
-INFORMAÇÃO EMPRESARIAL SIMPLIFICADA
A publicação no Diário da República, no dia 17 de Janeiro de 2007, do Dec.-Lei nº 8/2007, veio criar a
Informação Empresarial Simplificada (I.E.S.), uma medida interministerial do Simplex, promovida pelo
Ministério da Justiça.
33
O IES é uma nova forma de entrega electrónica e desmaterializada de informações de natureza

contabilística, fiscal, e estatística, que as empresas devem entregar a quatro entidades distintas.
Assim as empresas estavam sujeitas á prestação anual da seguinte informação:
1 A prestação de contas junto da Conservatória do Registo Comercial;

2 Entrega da declaração anual de informação contabilística e fiscal, junto da Administração
Tributária;
3 A entrega e elementos estatísticos relacionados com as contas anuais, junto do Instituto
Nacional de Estatística;
4 A entrega de informação estatística ao Banco de Portugal.
Com a IES, as empresas passam a cumprir estas quatro obrigações num único momento, já não em
formato de papel, mas através da Internet, por via do preenchimento de formulários electrónicos
únicos. A IES será, assim, entregue no site das declarações electrónicas.
Do mesmo modo, para os sujeitos passivos de IRS, devem ser igualmente entregues as seguintes
declarações:
- A declaração anual de informação contabilística e fiscal prevista no artº 113º do código do IRS,
quando respeitem a pessoas singulares que não sejam titulares de EIRL;
- A declaração anual de informação contabilística e fiscal e os mapas recapitulativos de clientes

e fornecedores para efeitos de IVA;
- A declaração anual de informação sobre o imposto do selo.
A IES é apresentada anualmente, até ao dia 15 de Julho do ano seguinte, considerando-se como
data de apresentação a da respectiva submissão por via electrónica.
Sempre que a IES, constitua, por força de obrigação legal, o registo de prestação de contas, será
cobrada uma taxa do montante de 85 euros (artº 13-E da Portaria 1416-A/2006 de 19.12, alterada
pela portaria nº 562/2007 de 30/7).
Só a partir do momento em que este pagamento seja efectuado, se considera realizada a prestação
das contas.
Os anexos que dele fazem parte integrante do modelo declarativo da informação empresarial
simplificada (IES), são:
- Folha de Rosto-IES-declaração anual;
Anexo A — IRC — informação empresarial simplificada (entidades residentes que exercem, a

título principal, actividade comercial, industrial ou agrícola e entidades não residentes com
estabelecimento estável);
34
Anexo A1-IRC- Informação empresarial simplificada (entidades residentes que exercem a titulo
principal, actividade de natureza comercial, industrial ou agrícola-contas consolidadas modelo
não oficial)
Anexo B — IRC — informação empresarial simplificada (empresas do sector financeiro —

Decreto –Lei n.º 298/92, de 31 de Dezembro);
Anexo B1- IRC- Informação empresarial simplificada (empresas do sector financeiro-Dec.Lei nº

298/92 de 31/12-contas consolidadas modelo não oficial);
Anexo C — IRC — informação empresarial simplificada (empresas do sector segurador —

Decreto –Lei n.º 94 -B/98, de 17 de Abril);
Anexo C1 – IRC- Informação empresarial simplificada s (empresas do sector segurador-Dec.

Lei nº 94-B/98 de 17/4-contas consolidadas modelo não oficial);
Anexo D — IRC — informação empresarial simplificada (entidades residentes que não

exercem, a título principal, actividade comercial, industrial ou agrícola);
Anexo E- Elementos contabilisticos e fiscais (entidades não residentes sem estabelecimento

estável);
Anexo G — IRC — regimes especiais (sociedades e outras entidades sujeitas ao regime de

transparência fiscal);
Anexo H-IRC-Operações com não residentes;
Anexo I — IRS — informação empresarial simplificada (sujeitos passivos de IRS com

contabilidade organizada);
- Para controlo de IVA:
Anexo L –IVA- Elementos contabilisticos e fiscais;
Anexo M –IVA-Operações realizadas em espaço diferente da sede,
Anexo N-IVA-Regimes especiais;
Anexo O-IVA-Mapa recapitulativo de clientes;
Anexo P –IVA-Mapa recapitulativo de fornecedores.
- Para controlo do imposto de selo:
Anexo Q – Imposto do selo- Elementos contabilísticos e fiscais
- Informação estatística:
Anexo R-Informação estatística- Informação empresarial simplificada (entidades residentes que
35
exerçam a titulo principal, actividade comercial, industrial ou agrícola, entidades não residentes
com estabelecimento estável e EIRL);
Anexo S--Informação estatística- Informação empresarial simplificada (empresas do sector

financeiro-Dec. Lei nº 298/92 de 31/12);
Anexo T- Informação estatística- Informação empresarial simplificada (empresas do sector

segurador-Dec. Lei nº 94-B/98 de 17/4);
Em relação ao IES referente ao exercicio de 2011, pela Portª 26/2012 de 27/1, foram alterados
as folhas de rosto e anexo Q-Imp. Selo, .mantem-se em vigor os restantes anexos.
O Anexo F - Benefícios fiscais apenas deve ser utilizado para o período de 2010 e exercicios
anteriores, já que, como referimos foi criado um novo anexo D á declaração modelo 22 do
IRC, que substitui este anexo F da IES relativemnte ao exercicio de 2011. anteriores
As Micro entidades que aplicam a Norma contabilistica para as Micro entidades estão dispensadas de
apresentar os anexos L (IVA), M (op. Em espaço difernte da sede) , e Q (IS).
No que toca ao IRS, e de acordo com a Portaria nº 1632/2007 de 31 de Dezembro, ficam obrigados
ao envio da declaração Mod. 3 por via electrónica:
1. OS SUJEITOS PASSIVOS DA CATEGORIA B, CUJOS RENDIMENTOS SÃO

DETERMINADOS COM BASE NA CONTABILIDADE;
2. Os Sujeitos passivos da categoria B, no regime simplificado, quando o montante ilíquido dos

rendimentos seja superior a 10.000,00 €, e não resulte da prática de actos isolados.
São em ambos os casos, obrigados a apresentar a Declaração Modelo 3 dos anos 2001 e seguintes
por internet.
Para os restantes sujeitos passivos de IRS, o envio por internet é facultativo.
Se as declarações forem enviadas por internet, cada declaração considera-se apresentada na data
em que é submetida, sob condição de correcção de eventuais erros no prazo de 30 dias.
Findo este prazo, se não forem corrigidos os erros detectados, a declaração é considerada sem
efeito.
- Ficam obrigados ao envio, por transmissão electrónica de dados, da declaração Mod. 10:
- todos os sujeitos passivos de IRC, ainda que isentos, subjectiva ou objectivamente;
- sujeitos passivos de IRS titulares de rendimentos empresariais ou profissionais.
As pessoas singulares, que não tendo auferido rendimentos empresariais ou profisssionais, estejam
obrigados a cumprir esta obrigação declarativa poderão optar pelo envio através de Internet ou em
36
suporte de papel.
Nota: a partir de 1 de Janeiro de 2013, esta obrigação passa a ser mensal para os sujeitos passivos
de IRC e sujeitos passivos de IRS titulares de rendimentos empresariais ou profissionais,
relativamente aos rendimentos de trabalho dependente.
Para os sujeitos passivos de IRS que não sejam titulares de rendimentos empresariais ou
profissionais esta obrigação, a existir, é anual.
No que toca ao IVA e a titulo meramente informativo, a declaração periódica deve ser enviada por
transmissão electrónica de dados, nos seguintes prazos:
a) Até ao dia 10 do 2.º mês seguinte àquele a que respeitam as operações, no caso de
sujeitos passivos com um volume de negócios igual ou superior a € 650.000 no ano civil
anterior;
b) Até ao dia 15 do 2.º mês seguinte ao trimestre do ano civil a que respeitam as
operações, no caso de sujeitos passivos com um volume de negócios inferior a €
650.000 no ano civil anterior.
No entanto, nos termos do artº 29º do CIVA, para além da obrigação do pagamento do imposto, os
sujeitos passivos referidos na alínea a) do n.º 1 do artigo 2.º são obrigados, sem prejuízo do previsto
em disposições especiais, a:
1- Para além da obrigação do pagamento do imposto, os sujeitos passivos referidos na alínea a)

do n.º 1 do artigo 2.ºdevem, sem prejuízo do previsto em disposições especiais: [Redação dada
pelo Decreto-Lei n.º 197/2012, de 24 de agosto]
a) Entregar, segundo as modalidades e formas prescritas na lei, uma declaração de início,

de alteração ou de cessação da sua actividade;
b) Emitir obrigatoriamente uma fatura por cada transmissão de bens ou prestação de

serviços, tal como vêm definidas nos artigos 3.º e 4.º, independentemente da qualidade
do adquirente dos bens ou destinatário dos serviços, ainda que estes não a solicitem,
bem como pelos pagamentos que lhes sejam efetuados antes da data da transmissão de
bens ou da prestação de serviços; [Redação dada pelo Decreto-Lei n.º 197/2012, de 24
de agosto]
c) Enviar mensalmente uma declaração relativa às operações efectuadas no exercício da

sua actividade no decurso do segundo mês precedente, com a indicação do imposto
devido ou do crédito existente e dos elementos que serviram de base ao respectivo
cálculo;
d) Entregar uma declaração de informação contabilística e fiscal e anexos respeitantes à

aplicação do Decreto-Lei n.º 347/85, de 23 de Agosto, e dos regimes especiais previstos
37
em legislação complementar a este diploma, relativos às operações efectuadas no ano

anterior, os quais fazem parte integrante da declaração anual a que se referem os
Códigos do IRC e do IRS;
e) Entregar um mapa recapitulativo com identificação dos sujeitos passivos seus clientes,
donde conste o montante total das operações internas realizadas com cada um deles no
ano anterior, desde que superior a € 25.000, o qual é parte integrante da declaração
anual a que se referem os Códigos do IRS e do IRC;
f) Entregar um mapa recapitulativo com a identificação dos sujeitos passivos seus

fornecedores, donde conste o montante total das operações internas realizadas com
cada um deles no ano anterior, desde que superior a € 25.000, o qual é parte integrante
da declaração anual a que se referem os Códigos do IRS e do IRC;
g) Dispor de contabilidade adequada ao apuramento e fiscalização do imposto;
h) Enviar, por transmissão electrónica de dados, a declaração, os anexos e os mapas

recapitulativos a que se referem as alíneas d), e) e f) até ao dia 15 de Julho ou, em caso
de adopção de um período de tributação em sede de IRC diferente do ano civil, até ao
15.º dia do 7.º mês posterior à data do termo desse período, independentemente de esse
dia ser útil ou não útil.
i) Indicar na declaração recapitulativa a que se refere a alínea c) do n.º 1 do artigo 23.º do

Regime do IVA nas Transacções Intracomunitárias, nos prazos e nas condições
previstos no artigo 30.º desse Regime, as prestações de serviços efectuadas a sujeitos
passivos que tenham noutro Estado membro da Comunidade a sede, um
estabelecimento estável ou, na sua falta, o domicílio, para o qual os serviços são
prestados, quando tais operações não sejam tributáveis em território nacional em
resultado da aplicação do disposto na alínea a) do n.º 6 do artigo 6.º
2- A obrigação de declaração periódica prevista no número anterior subsiste mesmo que não
haja, no período correspondente, operações tributáveis.
3- Estão dispensados das obrigações referidas nas alíneas b), c), d) e g) do n.º 1 os sujeitos
passivos que pratiquem exclusivamente operações isentas de imposto, excepto quando essas
operações dêem direito a dedução nos termos da alínea b) do n.º 1 do artigo 20.º
4- Se, por motivos de alteração da actividade, o sujeito passivo passar a praticar exclusivamente
operações isentas que não conferem direito à dedução, a dispensa do envio da declaração
referida na alínea c) do n.º 1 produz efeitos a partir de 1 de Janeiro do ano civil seguinte àquele
em que é apresentada a respectiva declaração.
5- O disposto no n.º 3 não se aplica aos sujeitos passivos que, embora passando a praticar
exclusivamente operações isentas que não conferem o direito à dedução, tenham de efectuar
38
as regularizações previstas nos artigos 24.º e 26.º, os quais, no entanto, só ficam obrigados à
apresentação de uma declaração com referência ao último período de imposto anual.
6 Quando o julgue conveniente, o sujeito passivo pode recorrer ao processamento de facturas

globais, respeitantes a cada mês ou a períodos inferiores, desde que por cada transacção seja
emitida guia ou nota de remessa e do conjunto dos dois documentos resultem os elementos
referidos no n.º 5 do artigo 36.º
7 Quando o valor tributável de uma operação ou o imposto correspondente sejam alterados por
qualquer motivo, incluindo inexatidão, deve ser emitido documento retificativo de
fatura. [Redação dada pelo Decreto-Lei n.º 197/2012, de 24 de agosto]
8 As transmissões de bens e as prestações de serviços isentas ao abrigo das alíneas a) a j), p) e

q) do n.º 1 do artigo 14.º e das alíneas b), c), d) e e) do n.º 1 do artigo 15.º devem ser
comprovadas através dos documentos alfandegários apropriados ou, não havendo obrigação
legal de intervenção dos serviços aduaneiros, de declarações emitidas pelo adquirente dos
bens ou utilizador dos serviços, indicando o destino que lhes irá ser dado.
9- A falta dos documentos comprovativos referidos no número anterior determina a obrigação

para o transmitente dos bens ou prestador dos serviços de liquidar o imposto correspondente.
10 - O mapa recapitulativo a que se refere a alínea e) do n.º 1 não inclui, em qualquer caso, os
clientes que efectuem despesas com bens e serviços previstos nas alíneas b), c), d) e e) do n.º
1 do artigo 21.º
11 - O Ministro das Finanças pode dispensar a obrigação da apresentação dos mapas

recapitulativos referidos nas alíneas e) e f) do n.º 1 relativamente a operações em que seja
especialmente difícil o seu cumprimento. (*)
12 - São regulamentados por portaria do Ministro das Finanças o âmbito de obrigatoriedade, os

suportes, o início de vigência e os procedimentos do envio de declarações por transmissão
electrónica de dados.
13 - [Revogado pelo Decreto-Lei n.º 197/2012, de 24 de agosto]
14 Para cumprimento do disposto na alínea b) do n.º 1, as faturas podem ser elaboradas pelo
próprio adquirente dos bens ou serviços ou por um terceiro, em nome e por conta do sujeito
passivo. [Redação dada pelo Decreto-Lei n.º 197/2012, de 24 de agosto]
15 Os sujeitos passivos referidos na alínea i) do n.º 1 do artigo 2.º são obrigados a emitir uma
factura por cada aquisição de bens ou de serviços aí mencionados quando o respectivo
transmitente ou prestador não seja um sujeito passivo, não se aplicando, nesse caso, os
condicionalismos previstos no n.º 11 do artigo 36.º
16 Ficam dispensados de apresentar a declaração, os anexos e os mapas recapitulativos a que se
39
referem as alíneas d), e) e f) do n.º 1 os sujeitos passivos que não possuam nem sejam
obrigados a possuir contabilidade organizada para efeitos de IRS.
17 No preenchimento da declaração recapitulativa a que se refere a alínea i) do n.º 1 deve

atender-se ao seguinte:
a) A obrigação declarativa só se verifica relativamente aos períodos em que sejam

realizadas as prestações de serviços aí referidas;
b) As prestações de serviços a declarar são as efectuadas no período a que diz respeito a

declaração, em conformidade com as regras previstas no artigo 7.º;
c) Podem não ser incluídas as prestações de serviços que sejam isentas do imposto no
Estado membro em que as operações são tributáveis.
18 - Os sujeitos passivos a que seja aplicável o regime de normalização contabilística para

microentidades ficam dispensados da obrigação de entrega da declaração de informação
contabilística e fiscal e anexos respeitantes à aplicação do Decreto-Lei n.º 347/85, de 23 de
Agosto.
19 - Não é permitida aos sujeitos passivos a emissão e entrega de documentos de natureza

diferente da fatura para titular a transmissão de bens ou prestação de serviços aos respetivos
adquirentes ou destinatários, sob pena de aplicação das penalidades legalmente
previstas. [Aditado pelo Decreto-Lei n.º 197/2012, de 24 de agosto]
__________
(*) As referências legais feitas nos artigos 22.º, n.ºs 9 e 10, 23.º, n.º 9, 28.º, n.ºs 11 e 12, 35.º, n.º 8, e 39.º, n.º 5, do Código do
Imposto sobre o Valor Acrescentado, aprovado pelo Decreto-Lei n.º 394-B/84, de 26 de Dezembro, ao Ministro das Finanças,
em matéria que se insira nas competências e atribuições fiscais da Região Autónoma da Madeira, devem entender-se como
sendo feitas ao secretário regional com a tutela das finanças. (Artigo 3.º, n.º 1 do Anexo ao Decreto Legislativo Regional n.º
27/2008/M, de 3 de Julho)
Nos termos do artº 30º do RITI, na sua redacção dada pelo Decreto-Lei n.º 186/2009, de 12 de
Agosto
1- A declaração recapitulativa referida na alínea c) do n.º 1 do artigo 23.º deve ser enviada, por
transmissão electrónica de dados, nos seguintes prazos:
a) Até ao dia 20 do mês seguinte àquele a que respeitam as operações, no caso dos
sujeitos passivos abrangidos pela alínea a) do n.º 1 do artigo 41.º do Código do IVA;
b) Até ao dia 20 do mês seguinte ao final do trimestre civil a que respeitam as operações,
no caso dos sujeitos passivos abrangidos pela alínea b) do n.º 1 do artigo 41.º do Código
do IVA.
2- Não obstante o disposto na alínea b) do n.º 1, os sujeitos passivos aí referidos devem enviar a
40
declaração recapitulativa até ao dia 20 do mês seguinte àquele a que respeitam as operações,
quando o montante total das operações referidas na alínea c) do n.º 1 do artigo 23.º, durante o
trimestre civil em curso ou em qualquer dos quatro trimestres civis anteriores, seja superior a €
100.000.
3- As transmissões de bens isentas de imposto nos termos das alíneas d) a m) e v) do n.º 1 do

artigo 14.º do Código do IVA não devem constar da declaração recapitulativa a que se refere o
n.º 1, quando o adquirente dos bens seja um sujeito passivo registado para efeitos de IVA em
outro Estado membro, que tenha utilizado o respectivo número de identificação para efectuar a
aquisição, ainda que os bens sejam expedidos ou transportados para outro Estado membro.
4- A obrigação declarativa a que se refere o n.º 1 só se verifica relativamente aos períodos em

que ocorram as operações referidas na alínea c) do n.º 1 do artigo 23.º“O DOSSIER FISCAL”
Em termos de apresentação de documentos, não são entregues com as declarações referidas

quaisquer documentos (excepto para as empresas objecto de acompanhamento pela Inspecção
Tributária, que integrem um cadastro especial ou estejam sujeitos ao regime de tributação dos grupos
de sociedades).
Contudo, por força do 130º do Código do IRC, são os sujeitos passivos obrigados a organizar um
processo de documentação fiscal, até ao termo do prazo para apresentação da declaração anual e
que deverão conservar em boa ordem durante 10 (dez) anos. A este processo chama-se vulgarmente
“Dossier Fiscal”
A Portaria nº 92-A/2011 de 28/2, veio revogar a Portaria nº 359/2000de 20 de Junho, definindo novas
regras sobre o processo de documentação fiscal, aplicáveis a partir do exercicio de 2011. Vejamos:
1– Constituição do dossier fiscal
- Relatório de gestão, parecer do conselho fiscal e documento de certificação legal de

contas quando legalmente exigidos (Já não é necessário anexo ao balanço e á dem de
resultados, acta de aprovação das contas e balancetes sintécticos antes e após o
apuramento de resultados)
- Lista e documentos comprovativos dos créditos incobráveis
- Mapa, de modelo oficial, de provisões, perdas por imparidade em créditos e

ajustamentos em inventários
- Mapa, de modelo oficial, das mais-valias e menos-valias
- Mapas, de modelo oficial, das depreciações e amortizações
- Mapas, de modelo oficial, das depreciações de bens reavaliados ao abrigo de diploma

legal
41
- Mapa do apuramento do lucro tributável por regimes de tributação
- Mapa de controlo de prejuízos no Regime Especial de Tributação de Grupos de

Sociedades (artigo 71.º do CIRC)
- Mapa de controlo das correcções fiscais decorrentes de diferenças temporais de

imputação entre a contabilidade e a fiscalidade
Outros documentos mencionados nos Códigos ou em legislação complementar que devam

integrar o processo de documentação fiscal, nomeadamente, nos termos
a) Dos artigos 38.º, 49.º, 63.º, 64.º, 66.º, 67.º, 78.º e 120.º do Código do IRC;
b) Do artigo 78.º do Código do IVA;
c) Do artigo 5.º do Decreto-Lei n.º 159/2009, de 13 de Julho;
d) Do artigo 10.º do Decreto Regulamentar n.º 25/2009, de 14 de Setembro.
Estes artigos referem-se a:
Do CIRC:
- 38.º Desvalorizações excepcionais
- 49.º Instrumentos financeiros derivados
- 63.º Preços de transferência
- 64.º Correcções ao valor de transmissão de direitos reais sobre bens imóveis
- 66.º Imputação de lucros de sociedades não residentes sujeitas a um regime fiscal

privilegiado
- 67.º Subcapitalização
- 78.º- Origações acessórias relacionadas com fusões, cisões e peruta de acções.
- 120.º -Declaração periódica de rendimentos ( MOd. 22) e respectiva justificação para

acréscimos e deduções no Q 07, e justificação de todos elementos que culminraram na
liquidação e apuramento final do IRC a pagar/recuperar.
Do CIVA:
- artº 78º -Regularizações de Iva em créditos incobráveis.
- Do artº 5º Dec. Lei nº 159/2009 de 13/7
- Regime transitório POC/SNC
42
- Do artigo 10.º do Decreto Regulamentar n.º 25/2009, de 14 de Setembro.
- Separação do terreno e valor de construção
- Separação do valor do terreno de exploração sujeita a deperecimento e parte não

sujeita.
2- O dossier fiscal pode ainda integrar o ficheiro SAF-T (PT) relativo à contabilidade, extraído
após o encerramento de contas, gravado em suporte digital não regravável e assinado através
de aplicação informática disponibilizada para o efeito no sítio da Direcção-Geral dos Impostos,
na Internet.
3- Conservação e acesso
Os documentos que integram o dossier fiscal são mantidos em suporte papel ou em suporte
digital.
A entrega do dossier fiscal, por imposição legal ou a pedido da administração fiscal, pode
igualmente efectuar-se em suporte papel ou em suporte digital.
4- O ficheiro SAF-T (PT) e os mapas de modelo oficial quando processados informaticamente

devem ser remetidos em suporte digital.
5 A documentação relacionada com os preços de transferência é considerada como parte

integante do dossier fiscal. Pela sua importância aconselhamos a leitura dos artºs 13º a 16º da
Portª 1446-C/2001 de 21 de Dezembro, que definem o conteudo deste dossier:
CAPÍTULO IV -
Das obrigações acessórias dos sujeitos passivos
Artigo 13.º
Processo de documentação fiscal
1- O sujeito passivo deve dispor, nos termos do n.º 6 do artigo 58.º do Código do IRC, de
informação e documentação respeitantes à política adoptada na determinação dos preços de
transferência e manter, de forma organizada, elementos aptos a provar:
a) A paridade de mercado nos termos e condições acordados, aceites e praticados nas

operações efectuadas com entidades relacionadas;
b) A selecção e utilização do método ou métodos mais apropriados de determinação dos

preços de transferência que proporcionem uma maior aproximação aos termos e
condições praticados por entidades independentes e que assegurem o mais elevado
grau de comparabilidade das operações ou séries de operações efectuadas com outras
substancialmente idênticas realizadas por entidades independentes em situação normal
de mercado.
43
2- O processo de documentação fiscal referido no número anterior rege-se também pelo disposto
nos n.ºs 1 e 2 do artigo 121.º do Código do IRC.
3- Fica dispensado do cumprimento do disposto no n.º 1 o sujeito passivo que, no exercício

anterior, tenha atingido um valor anual de vendas líquidas e outros proveitos inferior a € 3 000
000.
Artigo 14.º
Informação relevante
Para dar cumprimento à obrigação referida no artigo anterior, o sujeito passivo deve obter ou produzir
e manter elementos informativos, designadamente quanto aos seguintes aspectos:
a) Descrição e caracterização da situação de relações especiais em conformidade com o

disposto no n.º 4 do artigo 58.º do Código do IRC que seja aplicável às entidades com as
quais realiza operações comerciais, financeiras ou de outra natureza, bem como da
evolução da relação societária do vínculo que constitua a origem da relação especial,
incluindo, se for caso, o contrato de subordinação, de grupo paritário ou outro de efeito
equivalente, ou, bem assim, elementos demonstrativos da situação de dependência a
que se refere a alínea g) do n.º 4 do mesmo artigo;
b) Caracterização da actividade exercida pelo sujeito passivo e pelas entidades

relacionadas com as quais realiza operações e, em relação a cada uma destas,
indicação discriminada, por natureza das operações, dos valores das mesmas registados
pelo sujeito passivo nos últimos três anos, ou pelo período em que estas tenham tido
lugar, se inferior, bem como, nos casos em que se justifique, a disponibilização das
contas sociais daquelas entidades;
c) Identificação detalhada dos bens, direitos ou serviços que são objecto das operações
vinculadas, e dos termos e condições estabelecidos, quando tal informação não resulte
dos contratos celebrados;
d) Descrição das funções exercidas, activos utilizados e riscos assumidos, quer pelo sujeito
passivo, quer pelas entidades relacionadas envolvidas nas operações vinculadas;
e) Estudos técnicos com incidência em áreas essenciais do negócio, nomeadamente nas

de investimento, financiamento, investigação e desenvolvimento, mercado e
reestruturação e reorganização das actividades, bem como previsões e orçamentos
respeitantes à actividade global e à actividade por divisão ou produto;
f) Directrizes relativas à aplicação da política adoptada em matéria de preços de

transferência, independentemente da forma ou designação que lhes seja atribuída, que
contenham instruções nomeadamente sobre as metodologias a utilizar, os
procedimentos de recolha de informação, em especial de dados comparáveis internos e
44
externos, as análises a efectuar para avaliar da comparabilidade das operações e as

políticas de custeio e de margens de lucro praticadas;
g) Contratos e outros actos jurídicos praticados tanto com entidades relacionadas como
com entidades independentes, com as modificações que ocorram e com informação
histórica sobre o respectivo cumprimento, devendo ainda ser fornecidos, quando não
constem expressamente dos instrumentos jurídicos existentes ou quando a prática
seguida se afaste do neles acordado, os elementos seguintes:
1) Definição do âmbito de intervenção das partes envolvidas;
2) Condições de entrega dos produtos e actividades acessórias envolvidas,

designadamente serviços pós-venda, assistência técnica e garantias;
3) Preço e, se necessário, respectiva forma de cálculo, e, ainda, se esta estiver

associada a pressupostos, a indicação dos mesmos e das circunstâncias em que
ficam sujeitos a revisão, bem como a discriminação das respectivas regras e a
explicação detalhada dos ajustamentos plurianuais de preços, apontando,
nomeadamente, os efeitos quantitativos decorrentes de factores ligados aos ciclos
económicos;
4) Duração acordada ou prevista e modalidades de extinção admitidas;
5) Penalidades e o respectivo procedimento de cálculo para a mora no cumprimento

ou o incumprimento, qualquer que seja a sua forma de manifestação, incluindo
designadamente juros de mora;
h) Explicação sobre a aplicação do método ou métodos adoptados para a determinação do

preço de plena concorrência em relação a cada operação e indicação das razões
justificativas da selecção do método considerado mais apropriado;
i) Informação sobre os dados comparáveis utilizados, evidenciando, no caso de recurso a

entidade externa expecializada em estudos de mercado, a justificação da selecção, nos
casos em que se justifique, a ficha técnica dos estudos e, bem assim, uma análise de
sensibilidade e segurança estatística ou, sendo interna a fonte dos dados, a respectiva
ficha técnica;
j) Detalhes sobre as análises efectuadas para avaliar o grau de comparabilidade entre

operações vinculadas e operações não vinculadas e entre as empresas nelas
envolvidas, incluindo as análises funcionais e financeiras, e sobre os eventuais
ajustamentos efectuados para eliminar as diferenças existentes;
l) Estratégias e políticas do negócio, nomeadamente quanto ao risco, que sejam

susceptíveis de influenciar a determinação dos preços de transferência ou a repartição
dos lucros ou perdas das operações;
45
m) Quaisquer outras informações, dados ou documentos considerados relevantes para a

determinação do preço de plena concorrência, da comparabilidade das operações ou
dos ajustamentos realizados.
Artigo 15.º
Documentação de suporte à informação relevante
1- As informações referidas nos artigos anteriores devem ter como suporte documentos
produzidos pelo sujeito passivo ou por terceiros e reportar-se ao exercício da realização das
operações, podendo consistir em:
a) Publicações oficiais, relatórios, estudos e bases de dados elaborados por entidades

públicas ou privadas;
b) Relatórios sobre estudos de mercado realizados por instituições nacionais ou

estrangeiras reconhecidas;
c) Listas de preços ou de cotações divulgadas por bolsas de valores mobiliários e bolsas de

mercadorias;
d) Contratos ou outros actos jurídicos praticados quer com entidades relacionadas, quer
com entidades independentes, bem como documentação prévia à sua elaboração e os
textos de modificação ou aditamento aos mesmos;
e) Consultas ao mercado, cartas e outra correspondência que contenham referências aos

termos e condições praticados entre o sujeito passivo e entidades relacionadas;
f) Outros documentos emitidos relativamente às operações realizadas pelo sujeito passivo,

nos termos das regras fiscais e comerciais aplicáveis.
2- Quando se trate de operações de carácter continuado, com início em exercícios anteriores,

devem os sujeitos passivos proceder à actualização da informação a que se refere o número
anterior, caso os factos e as circunstâncias associados às operações tenham sido
substancialmente alterados.
3- Os documentos que contenham informação em língua estrangeira, quando solicitada a sua

apresentação pelos serviços da Direcção-Geral dos Impostos, devem ser traduzidos
previamente para a língua portuguesa, sem prejuízo de esta poder, a requerimento do obrigado
à apresentação, dispensar a tradução por se mostrar acessível o conhecimento do conteúdo
desses documentos na língua original.
Artigo 16.º
Documentação relativa a acordos de partilha de custos e de prestação de serviços intragrupo
1- A documentação relativa a acordos de partilha de custos deve conter, entre outros, os
46
seguintes elementos informativos:
a) Identificação dos participantes e de outras entidades relacionadas que participarão na

actividade objecto do acordo ou que poderão vir a explorar ou utilizar os resultados
daquela actividade;
b) Natureza e tipo de actividades desenvolvidas no âmbito do acordo;
c) Identificação e bases de avaliação da quota-parte de cada participante nas vantagens ou

benefícios esperados;
d) Processo de prestação de contas e métodos utilizados para repartição dos custos,

incluindo os cálculos a efectuar para determinar a contribuição de cada participante;
e) Pressupostos assumidos nas projecções dos benefícios esperados, periodicidade de

revisão das estimativas e previsão de ajustamentos resultantes de alterações no
funcionamento do acordo ou de outros factos;
f) Descrição do método utilizado para efectuar ajustamentos nas contribuições dos

participantes motivadas por alterações nos pressupostos que serviram de bases ao
acordo ou por modificações substanciais nele introduzidas posteriormente;
g) Duração prevista para o acordo;
h) Afectação antecipada de responsabilidades e tarefas associadas à actividade do acordo

entre os participantes e outras empresas;
i) Procedimentos de adesão e exclusão de um participante do âmbito do acordo, bem

como os procedimentos destinados a pôr-lhe termo e, em qualquer dos casos, as
respectivas consequências;
j) Disposições sobre pagamentos compensatórios.
2- A documentação relativa a acordos de prestação de serviços intragrupo deve conter os

seguintes elementos informativos:
a) Cópia do contrato;
b) Descrição dos serviços objecto do contrato;
c) Identificação das entidades beneficiárias dos serviços;
d) Identificação dos encargos que são imputáveis aos serviços e critérios utilizados para a
respectiva repartição.
SAF-T - FICHEIRO DE AUDITORIA INFORMÁTICA PARA FINS TRIBUTÁRIOS
- A Portaria nº 321-A/2007 de 26 de Março, vem obrigar, os sujeitos passivos de IRC, que
47
exerçam, a titulo principal, uma actividade de natureza comercial, industrial ou agrícola, e que
organizem a sua contabilidade com recurso a meios informáticos, a disponibilizar á
Administração Tributária, um ficheiro de formato normalizado (O SAF-T-Standard Audit File for
Tax Purposes), de acordo com a estrutura de dados constantes da referida Portaria.
- Este ficheiro será disponibilizado à Administração Fiscal, sempre que solicitado pelos Serviços
de Inspecção Tributária, e deve abranger a informação constante dos sistemas de facturação,
relativamente ás operações realizadas a aprtir de 1 de Janeiro de 2008, e no que se refere á
contabilidade, deve abranger os registos correspondentes ao exercício de 2008 e seguintes.
- A inexistência do modelo de exportação de ficheiros é punível com coima de € 225 e € 22.500.,

de acordo com o previsto no artº 120º do RGIT.
48
PRESTAÇÃO DE CONTAS AO PÚBLICO (REGISTO COMERCIAL)
Como referimos, o registo da prestação de contas, que anteriormente era efectuado na Conservatória
de Registo Comercial, passa a ser efectuado através de comunicação electrónica da Informação
Empresarial Simplificada (IES), até ao 15º dia do sétimo mês posterior ao termo do exercício
económico.
Nos termos do artº 70º do código das sociedades comerciais, com a redacção que lhe foi dada pelo
Dec. Lei nº 8/2007 de 17/1, a “informação respeitante ás contas do exercício e aos demais
documentos de prestação de contas, devidamente aprovados, está sujeita a registo comercial, nos
termos da lei respectiva”, devendo a sociedade pôr á disposição dos interessados, no respectivo sitio
da Internet, quando exista, e na sua sede, cópia integral dos seguintes documentos:
a) relatório de gestão;
b) relatório sobre a estrutura e as práticas de governo societário, quando não faça parte
integrante do documento referido na alínea anterior; [Redacção dada pelo Decreto-Lei
n.º 185/2009, de 12 de Agosto]
c) Certificação legal das contas; [Anterior alínea b); Passou a alínea c) pelo Decreto-Lei n.º
185/2009, de 12 de Agosto]
d) Parecer do órgão de fiscalização, quando exista. [Anterior alínea c); Passou a alínea d)
pelo Decreto-Lei n.º 185/2009, de 12 de Agosto]
Note-se que esta exigência de colocação á disposição dos utentes interessados, deriva do facto de
no cumprimento da obrigação de Informação Empresarial Simplificada, apenas existirem algumas
referências áqueles documentos, os quais não são enviados integralmente.
Estão sujeitos a registo, os documentos de prestação de contas das seguintes entidades:
- Sociedades por quotas, anónimas e em comandita por acções (artº 3º , n1, al. n) do 1 do
Código do Registo comercial ;
- As sociedades em nome colectivo e as sociedades em comandita simples só estão sujeitas ao

registo da prestação de contas, quando:
a) Todos os sócios de responsabilidade ilimitada sejam sociedades de responsabilidade

limitada ou sociedades não sujeitas à legislação de um Estado membro da União
Europeia, mas cuja forma jurídica seja igual ou equiparável à das sociedades de
responsabilidade limitada;
b) Todos os sócios de responsabilidade ilimitada se encontrem eles próprios organizados

sob a forma de sociedade de responsabilidade limitada ou segundo uma das formas
previstas na alínea anterior,
49
Esta obrigação é dispensada quando as referidas sociedades não ultrapassarem dois dos limites
fixados pelo n.º 2 do artigo 262.º do código das sociedade comerciais (artº 70-A do C.S.C.);
- Estabelecimentos individuais de responsabilidade limitada (alínea e) do artº 8º do C.R.C.)
- Sociedades com sede no estrangeiro e representação permanente em Portugal (alínea d) do

artº 10º do C.R.C.)
Como referimos, o pedido de registo de prestação de contas de sociedades e de estabelecimentos

individuais de responsabilidade limitada deve ser efectuado até ao 15.º dia do 7.º mês posterior à
data do termo do exercício económico. (nº 4 do artº 15º do C.R.C., redacção dada pelo Decreto-Lei
n.º 292/2009, de 13 de Outubro)
Os documentos que devem ser depositados, por transmissão electrónica de dados são, nos termos
do Código do Registo Comercial, os seguintes (art.º 42º do Código Registo Comercial), na sua nova
redacção dada pelo Dec. Lei nº 8/2007 de 17/1):
– Acta (extrato) de aprovação de contas do exercício e da aplicação dos resultados;
– Balanço , demonstração de resultados e o anexo ao balanço e demonstração de resultados,
– Certificação legal de contas emitida pelo Revisor Oficial de Contas, quando legalmente
exigidas (ver art. 262º do Código das Sociedades comerciais),
– Parecer do órgão de fiscalização, quando exista,
O registo das contas consolidadas é regulado pelo art.º 42º, n.º 2 do Código Registo Comercial, com
a redacção dada pelo Decreto-Lei n.º 8/2007, de 17 de Janeiro, que exige o depósito dos seguintes
elementos:
- Acta da deliberação de aprovação das contas consolidadas do exercício, de onde conste o

montante dos resultados consolidados;
- Balanço consolidado, demonstração dos resultados consolidada dos resultados e anexo;
- Certificação legal das contas consolidadas;
- Parecer do órgão de fiscalização, quando exista.
Nos termos do artº 30º do código do registo comercial, tem legitimidade para solicitar o registo dos
documentos de prestação de contas:
- aqueles que tenham poderes de representação para intervir no respectivo título;
- mandatário com poderes de representação bastante
- advogados e solicitadores
50
- revisores oficiais de contas e técnicos oficiais de contas.
O incumprimento da obrigação de registar as contas, incluindo atraso, é penalizado.
Esta penalização ficou mais gravosa com a publicação do Decreto-lei nº 250/2012, de 23 de

Novembro, que introduziu alterações ao Código do Registo Comercial, ao Regime jurídico dos
procedimentos administrativos de dissolução e de liquidação de entidades comerciais e ao Regime do
Registo Nacional de Pessoas Coletivas.
De acordo com Artigo 17.º do Código de Registo Comercial, o incumprimento da obrigação de

registar, é penalizado nos seguintes termos:
1- Pelo registo dos factos previstos no artigo 15.º, para além dos prazos aí mencionados, é devido
o pagamento em dobro do emolumento aplicável. [Redação dada pelo Decreto-Lei n.º
250/2012, de 23 de novembro]
2- O disposto no número anterior não se aplica aos tribunais e ao Ministério Público. [Redação
dada pelo Decreto-Lei n.º 250/2012, de 23 de novembro]
3- O incumprimento da obrigação de registar a prestação de contas obsta ao registo de outros

factos sobre a entidade, com exceção dos registos de designação e cessação de funções, por
qualquer causa que não seja o decurso do tempo, dos membros dos órgãos de administração
e de fiscalização, de atos emanados de autoridade administrativa, das ações, decisões,
procedimentos e providências cautelares previstas no artigo 9.º, bem como do arresto,
arrolamento e penhora de quotas ou direitos sobre elas, outros atos ou providências que
afetem a sua livre disposição e quaisquer outros registos a efetuar por depósito. [Redação
dada pelo Decreto-Lei n.º 250/2012, de 23 de novembro]
4– 5 - 6 - 7 e 8 [Revogados pelo Decreto-Lei n.º 250/2012, de 23 de novembro]
Esta norma está já em vigor podendo ser aplicada às sociedades que não procederam ao registo das
suas contas (como, de um modo geral, as sociedades fizeram a entrega da Declaração Anual, para
efeitos fiscais, dever-se-á ler “que não procederam ao pagamento do registo das suas contas”).
Já a alteração ao Regime jurídico dos procedimentos administrativos de dissolução e de liquidação de

entidades comerciais poderá ter consequências mais gravosas pois com a alteração da alínea a) do
artigo 5º a omissão do registo da prestação de contas durante dois anos consecutivos passa a
constituir causa de dissolução autónoma da sociedade, para efeitos de instauração oficiosa de
procedimento administrativo de dissolução.
A alteração à alínea a) do nº 1 do artigo 5º do Regime jurídico dos procedimentos administrativos de

dissolução e de liquidação de entidades comerciais é aplicável apenas ao incumprimento do registo
de prestação de contas dos exercícios económicos a partir de 2012.
Falemos agora sobre o conteúdo do relatório de gestão.
51
Nos termos do n.º 1 do art.º 65º do Código das Sociedades Comerciais, os membros da
administração devem elaborar e submeter aos órgãos competentes da sociedade, o relatório de
gestão, as contas do exercício e os demais documentos de prestação de contas previstos na lei,
relativos a cada exercício.
Nas sociedades sujeitas a revisão legal devem ser submetidos também á apreciação do mesmo
orgão, a Certificação Legal das contas, o relatórios e parecer do conselho fiscal ou do fiscal único, e
se o órgão de gestão o entender, o Relatório anual sobre a fiscalização efectuada.
E o art.º 66º do mesmo código, vem referir que:
“1 - O relatório da gestão deve conter, pelo menos, uma exposição fiel e clara da evolução dos
negócios, do desempenho e da posição da sociedade, bem como uma descrição dos principais
riscos e incertezas com que a mesma se defronta.
2- A exposição prevista no número anterior deve consistir numa análise equilibrada e global da
evolução dos negócios, dos resultados e da posição da sociedade, em conformidade com a
dimensão e complexidade da sua actividade.
3- Na medida do necessário à compreensão da evolução dos negócios, do desempenho ou da

posição da sociedade, a análise prevista no número anterior deve abranger tanto os aspectos
financeiros como, quando adequado, referências de desempenho não financeiras relevantes
para as actividades específicas da sociedade, incluindo informações sobre questões
ambientais e questões relativas aos trabalhadores.
4- Na apresentação da análise prevista no n.º 2 o relatório da gestão deve, quando adequado,

incluir uma referência aos montantes inscritos nas contas do exercício e explicações adicionais
relativas a esses montantes.
5- O relatório deve indicar, em especial:
a) A evolução da gestão nos diferentes sectores em que a sociedade exerceu actividade,

designadamente no que respeita a condições do mercado, investimentos, custos,
proveitos e actividades de investigação e desenvolvimento;
b) Os factos relevantes ocorridos após o termo do exercício;
c) A evolução previsível da sociedade;
d) O número e o valor nominal de quotas ou acções próprias adquiridas ou alienadas

durante o exercício, os motivos desses actos e o respectivo preço, bem como o número
e valor nominal de todas as quotas e acções próprias detidas no fim do exercício;
e) As autorizações concedidas a negócios entre a sociedade e os seus administradores,

nos termos do artigo 397.º;
52
f) Uma proposta de aplicação de resultados devidamente fundamentada;
g) A existência de sucursais da sociedade.
h) Os objectivos e as políticas da sociedade em matéria de gestão dos riscos financeiros,

incluindo as políticas de cobertura de cada uma das principais categorias de transacções
previstas para as quais seja utilizada a contabilização de cobertura, e a exposição por
parte da sociedade aos riscos de preço, de crédito, de liquidez e de fluxos de caixa,
quando materialmente relevantes para a avaliação dos elementos do activo e do
passivo, da posição financeira e dos resultados, em relação com a utilização dos
instrumentos financeiros.”
Sobre o conteúdo do relatório de gestão, deve ainda ser observado o disposto em:
– art.os 220º e 324º do C.S.C., sobre o regime das acções próprias;
– art.º 397º do C.S.C., sobre negócios entre os Administradores e a sociedade;
– art.º 447º do sobre publicidade de participação dos membros dos órgãos de administração e
fiscalização. (em anexo ao relatório de gestão)
– art.º 448º, sobre publicidade de participação de accionistas
– art.º 508º-A, sobre obrigação da consolidação de contas
– art.º 508º-C, sobre o relatório consolidado de gestão
– art.º 2º do Dec-Lei n.º 534/80 de 7/11 - Divulgação dos débitos em mora ao sector Público
Estatal,
– art.º 21º do Dec-Lei n.º 411/91 de 17/10 - Divulgação da situação perante a segurança social.
– artº 35º do código das sociedades comerciais (perda de metade do capital)
Além disso, e a partir dos exercícios que começaram em, ou após 1 de Janeiro de 2010, o artº 66-A
(Artigo aditado pelo Decreto-Lei n.º 185/2009, de 12 de Agosto), vem impor novas divulgações ao
nivel do anexo ás contas, referindo:
1- As sociedades devem prestar informação, no anexo às contas:
a) Sobre a natureza e o objectivo comercial das operações não incluídas no balanço e o

respectivo impacte financeiro, quando os riscos ou os benefícios resultantes de tais
operações sejam relevantes e na medida em que a divulgação de tais riscos ou
benefícios seja necessária para efeitos de avaliação da situação financeira da
sociedade;
b) Separadamente, sobre os honorários totais facturados durante o exercício financeiro
53
pelo revisor oficial de contas ou pela sociedade de revisores oficiais de contas

relativamente à revisão legal das contas anuais, e os honorários totais facturados
relativamente a outros serviços de garantia de fiabilidade, os honorários totais facturados
a título de consultoria fiscal e os honorários totais facturados a título de outros serviços
que não sejam de revisão ou auditoria.
2- As sociedades que não elaboram as suas contas de acordo com as normas internacionais de
contabilidade adoptadas nos termos de regulamento comunitário devem ainda proceder à
divulgação, no anexo às contas, de informações sobre as operações realizadas com partes
relacionadas, incluindo, nomeadamente, os montantes dessas operações, a natureza da
relação com a parte relacionada e outras informações necessárias à avaliação da situação
financeira da sociedade, se tais operações forem relevantes e não tiverem sido realizadas em
condições normais de mercado.
3- Para efeitos do disposto no número anterior:
a) A expressão 'partes relacionadas' tem o significado definido nas normas internacionais

de contabilidade adoptadas nos termos de regulamento comunitário;
b) As informações sobre as diferentes operações podem ser agregadas em função da sua

natureza, excepto quando sejam necessárias informações separadas para compreender
os efeitos das operações com partes relacionadas sobre a situação financeira da
sociedade.
Idênticas divulgações são exigidas, para as contas consolidadadas, por força do artº 508-F do código
das sociedades comerciais.
O disposto nos artigos 66.º-A e 508.º-F do Código das Sociedades Comerciais, na redacção dada
pelo presente decreto-lei, é aplicável, também, às entidades sujeitas à supervisão do Banco de
Portugal e do Instituto de Seguros de Portugal. (Artigo 12.º do Decreto-Lei n.º 185/2009, de 12 de
Agosto)
Produz efeitos a partir dos exercícios económicos que se iniciaram em, ou após, 1 de Janeiro de
2010. (Artigo 14.º, n.º 1, do Decreto-Lei n.º 185/2009, de 12 de Agosto)
Além disso, e por força do Regulamento 1/2010 (que revogou o Regulamwnto 7/2001 da CMVM), e
do artº 245-A do Código de Valores Mobiliários5, as sociedades emitentes de acções admitidas à
5
Artigo 245.º-A -¨ Informação anual sobre governo das sociedades
1- Os emitentes de acções admitidas à negociação em mercado regulamentado situado ou a funcionar em Portugal
divulgam, em capítulo do relatório anual de gestão especialmente elaborado para o efeito ou em anexo a este, um
relatório detalhado sobre a estrutura e as práticas de governo societário, contendo, pelo menos, os seguintes
elementos: [Redacção dada pelo Decreto-Lei n.º 185/2009, de 12 de Agosto]:
a) Estrutura de capital, incluindo indicação das acções não admitidas à negociação, diferentes categorias de
acções, direitos e deveres inerentes às mesmas e percentagem de capital que cada categoria representa;
54
b) Eventuais restrições à transmissibilidade das acções, tais como cláusulas de consentimento para a alienação,
ou limitações à titularidade de acções;
c) Participações qualificadas no capital social da sociedade;
d) Identificação de accionistas titulares de direitos especiais e descrição desses direitos;
e) Mecanismos de controlo previstos num eventual sistema de participação dos trabalhadores no capital na
medida em que os direitos de voto não sejam exercidos directamente por estes;
f) Eventuais restrições em matéria de direito de voto, tais como limitações ao exercício do voto dependente da
titularidade de um número ou percentagem de acções, prazos impostos para o exercício do direito de voto ou
sistemas de destaque de direitos de conteúdo patrimonial;
g) Acordos parassociais que sejam do conhecimento da sociedade e possam conduzir a restrições em matéria de
transmissão de valores mobiliários ou de direitos de voto;
h) Regras aplicáveis à nomeação e substituição dos membros do órgão de administração e à alteração dos
estatutos da sociedade;
i) Poderes do órgão de administração, nomeadamente no que respeita a deliberações de aumento do capital;
j) Acordos significativos de que a sociedade seja parte e que entrem em vigor, sejam alterados ou cessem em
caso de mudança de controlo da sociedade na sequência de uma oferta pública de aquisição, bem como os
efeitos respectivos, salvo se, pela sua natureza, a divulgação dos mesmos for seriamente prejudicial para a
sociedade, excepto se a sociedade for especificamente obrigada a divulgar essas informações por força de
outros imperativos legais;
l) Acordos entre a sociedade e os titulares do órgão de administração ou trabalhadores que prevejam
indemnizações em caso de pedido de demissão do trabalhador, despedimento sem justa causa ou cessação
da relação de trabalho na sequência de uma oferta pública de aquisição;
m) Principais elementos dos sistemas de controlo interno e de gestão de risco implementados na sociedade
relativamente ao processo de divulgação de informação financeira; [Redacção dada pelo Decreto-Lei n.º
185/2009, de 12 de Agosto]
n) Declaração sobre o acolhimento do código de governo das sociedades ao qual o emitente se encontre sujeito
por força de disposição legal ou regulamentar, especificando as eventuais partes desse código de que diverge
e as razões da divergência; [Aditada pelo Decreto-Lei n.º 185/2009, de 12 de Agosto]
o) Declaração sobre o acolhimento do código de governo das sociedades ao qual o emitente voluntariamente se
sujeite, especificando as eventuais partes desse código de que diverge e as razões da divergência; [Aditada
pelo Decreto-Lei n.º 185/2009, de 12 de Agosto]
p) Local onde se encontram disponíveis ao público os textos dos códigos de governo das sociedades aos quais o
emitente se encontre sujeito nos termos das alíneas anteriores; [Aditada pelo Decreto-Lei n.º 185/2009, de 12
de Agosto]
q) Composição e descrição do modo de funcionamento dos órgãos sociais do emitente, bem como das comissões
que sejam criadas no seu seio. [Aditada pelo Decreto-Lei n.º 185/2009, de 12 de Agosto]
2- Os emitentes de acções admitidas à negociação em mercado regulamentado sujeitos a lei pessoal portuguesa
divulgam a informação sobre a estrutura e práticas de governo societário nos termos definidos em regulamento da
CMVM, onde se integra a informação exigida no número anterior.
3- O órgão de administração de sociedades emitentes de acções admitidas à negociação em mercado regulamentado
sujeitas a lei pessoal portuguesa apresenta anualmente à assembleia geral um relatório explicativo das matérias a que
se refere o n.º 1.
4- As sociedades cujos valores mobiliários, distintos de acções, se encontrem admitidos à negociação em mercado
regulamentado situado ou a funcionar em Portugal devem divulgar anualmente a informação referida nas alíneas c), d),
f), h), i) e m) do n.º 1, salvo se as respectivas acções forem negociadas num sistema de negociação multilateral, caso
em que devem divulgar todas as informações referidas no n.º 1. [Redacção dada pelo Decreto-Lei n.º 185/2009, de 12
de Agosto]
5- O relatório detalhado sobre a estrutura e as práticas de governo societário não pode conter remissões, excepto para o
relatório anual de gestão. [Redacção dada pelo Decreto-Lei n.º 185/2009, de 12 de Agosto]
55
negociação em mercado regulamentado, situado ou a funcionar em Portugal, divulgam, em capitulo

do relatório anual de gestão especialmente elaborado para o efeito ou em anexo a este um relatório
detalhado sobre a estrutura e as práticas de governo societário.
Esquema de Relatório sobre o Governo da Sociedade (art. 2º do Regulamento 1/2010)
Capítulo 0 Declaração de cumprimento
0.1. Indicação do local onde se encontram disponíveis ao público os textos dos códigos de governo
das sociedades aos quais o emitente se encontre sujeito e, se for o caso, aqueles a que tenha
voluntariamente escolhido sujeitar-se.
0.2. Indicação discriminada das recomendações adoptadas e não adoptadas contidas no Código de
Governo das Sociedades da CMVM ou noutro que a sociedade tenha decidido adoptar, nos
termos do Regulamento de que o presente Anexo faz parte integrante.
Entende-se, para este efeito, como não adoptadas as recomendações que não sejam seguidas
na íntegra.
0.3. Sem prejuízo do disposto no número anterior, a sociedade pode igualmente fazer uma
avaliação global, desde que fundamentada, sobre o grau de adopção de grupos de
recomendações entre si relacionadas pelo seu tema.
0.4. Quando a estrutura ou as práticas de governo da sociedade divirjam das recomendações da

CMVM ou de outros códigos a que a sociedade se sujeite ou tenha voluntariamente aderido,
devem ser explicitadas as partes de cada código que não são cumpridas ou que a sociedade
entenda não serem aplicáveis, respectiva fundamentação e outras observações relevantes,
bem como a indicação clara da parte do Relatório a descrição dessa situação pode ser
encontrada.
Capítulo I Assembleia-geral
I.1. Identificação dos membros da mesa da assembleia-geral.
I.2. Indicação da data de início e termo dos respectivos mandatos.
I.3. Indicação da remuneração do presidente da mesa da assembleia-geral.
I.4 Indicação da antecedência exigida para o bloqueio das acções para a participação na
assembleia-geral.
I.5 Indicação das regras aplicáveis ao bloqueio das acções em caso de suspensão da reunião da
assembleia-geral.
I.6. Número de acções a que corresponde um voto.
I.7. Indicação das regras estatutárias que prevejam a existência de acções que não confiram o
56
direito de voto ou que estabeleçam que não sejam contados direitos de voto acima de certo
número, quando emitidos por um só accionista ou por accionistas com ele relacionados.
I.8. Existência de regras estatutárias sobre o exercício do direito de voto, incluindo sobre quóruns
constitutivos e deliberativos ou sistemas de destaque de direitos de conteúdo patrimonial.
I.9. Existência de regras estatutárias sobre o exercício do direito de voto por correspondência.
I.10. Disponibilização de um modelo para o exercício do direito de voto por correspondência.
I.11. Exigência de prazo que medeie entre a recepção da declaração de voto por correspondência e
a data da realização da assembleia-geral.
I.12. Exercício do direito de voto por meios electrónicos.
I.13. Possibilidade de os accionistas acederem aos extractos da actas das reuniões das
assembleias gerais no sítio internet da sociedade lnos cinco dias após a realização da
assembleia geral.
I.14. Existência de um acervo histórico, no sítio internet da sociedade, com as deliberações tomadas
nas reuniões das assembleias gerais da sociedade, o capital social representado e os
resultados das votações, com referência aos 3 anos antecedentes.
I.15. Indicação do(s) representante(s) da comissão de remunerações presentes nas assembleias

gerais.
I.16. Informação sobre a intervenção da assembleia-geral no que respeita à política de remuneração

da sociedade e à avaliação do desempenho dos membros do órgão de administração e outros
dirigentes.
I.17. Informação sobre a intervenção da assembleia-geral no que respeita à proposta relativa a

planos de atribuição de acções, e/ou de opções de aquisição de acções, ou com base nas
variações de preços das acções, a membros dos órgãos de administração, fiscalização e
demais dirigentes, na acepção do n.º 3 do art. 248.º-B do Código dos Valores Mobiliários, bem
como sobre os elementos dispensados à assembleia-geral com vista a uma avaliação correcta
desses planos.
I.18. Informação sobre a intervenção da assembleia-geral na aprovação das principais

características do sistema de benefícios de reforma de que beneficiem os membros dos órgãos
de administração, fiscalização e demais dirigentes, na acepção do n.º 3 do art. 248.º-B do
Código dos Valores Mobiliários.
I.19. Existência de norma estatutária que preveja o dever de sujeitar, pelo menos de cinco em cinco
anos, a deliberação da assembleia-geral, a manutenção ou eliminação da norma estatutária
57
que preveja a limitação do número de votos susceptíveis de detenção ou de exercício por um

único accionista de forma individual ou em concertação com outros accionistas.
I.20. Indicação das medidas defensivas que tenham por efeito provocar automaticamente uma
erosão grave no património da sociedade em caso de transição de controlo ou de mudança de
composição do órgão de administração.
I.21. Acordos significativos de que a sociedade seja parte e que entrem em vigor, sejam alterados
ou cessem em caso de mudança de controlo da sociedade, bem como os efeitos respectivos,
salvo se, pela sua natureza, a divulgação dos mesmos for seriamente prejudicial para a
sociedade, excepto se a sociedade for especificamente obrigada a divulgar essas informações
por força de outros imperativos legais.
I.22. Acordos entre a sociedade e os titulares do órgão de administração e dirigentes, na acepção

do n.º 3 do artigo 248.º-B do Código dos Valores Mobiliários, que prevejam indemnizações em
caso de demissão, despedimento sem justa causa ou cessação da relação de trabalho na
sequência de uma mudança de controlo da sociedade.
Capítulo II Órgãos de Administração e Fiscalização
Secção I – Temas Gerais
II.1. Identificação e composição dos órgãos da sociedade.
II.2. Identificação e composição das comissões especializadas constituídas com competências em

matéria de administração ou fiscalização da sociedade.
II.3. Organogramas ou mapas funcionais relativos à repartição de competências entre os vários

órgãos sociais, comissões e/ou departamentos da sociedade, incluindo informação sobre o
âmbito das delegações de competências, em particular no que se refere à delegação da
administração quotidiana da sociedade, ou à distribuição de pelouros entre os titulares dos
órgãos de administração ou de fiscalização, e lista de matérias indelegáveis e das
competências efectivamente delegadas.
II.4. Referência ao facto de os relatórios anuais sobre a actividade desenvolvida pelo Conselho
Geral e de Supervisão, a Comissão para as matérias financeiras, a Comissão de Auditoria e o
Conselho Fiscal incluírem a descrição sobre a actividade de fiscalização desenvolvida referindo
eventuais constrangimentos detectados, e serem objecto de divulgação no sítio da Internet da
sociedade, conjuntamente com os documentos de prestação de contas.
II.5. Descrição dos sistemas de controlo interno e de gestão de risco implementados na sociedade,
designadamente, quanto ao processo de divulgação de informação financeira, ao modo de
funcionamento deste sistema e à sua eficácia.
58
II.6. Responsabilidade do órgão de administração e do órgão de fiscalização na criação e no

funcionamento dos sistemas de controlo interno e de gestão de riscos da sociedade, bem como
na avaliação do seu funcionamento e ajustamento às necessidades da sociedade.
II.7. Indicação sobre a existência de regulamentos de funcionamento dos órgãos da sociedade, ou

outras regras relativas a incompatibilidades definidas internamente e a número máximo de
cargos acumuláveis, e o local onde os mesmos podem ser consultados.
Secção II - Conselho de Administração
II.8. Caso o presidente do órgão de administração exerça funções executivas, indicação dos
mecanismos de coordenação dos trabalhos dos membros não executivos que assegurem o
carácter independente e informado das suas decisões.
II.9. Identificação dos principais riscos económicos, financeiros e jurídicos a que a sociedade se
expõe no exercício da actividade.
II.10. Poderes do órgão de administração, nomeadamente no que respeita a deliberações de

aumento de capital.
II.11. Informação sobre a política de rotação dos pelouros no Conselho de Administração,

designadamente do responsável pelo pelouro financeiro, bem como sobre as regras aplicáveis
à designação e à substituição dos membros do órgão de administração e de fiscalização.
II.12. Número de reuniões dos órgãos de administração e fiscalização, bem como referência à
realização das actas dessas reuniões.
II.13. Indicação sobre o número de reuniões da Comissão Executiva ou do Conselho de

Administração Executivo, bem como referência à realização de actas dessas reuniões e seu
envio, acompanhadas das convocatórias, conforme aplicável, ao Presidente do Conselho de
Administração, ao Presidente do Conselho Fiscal ou da Comissão de Auditoria, ao Presidente
do Conselho Geral e de Supervisão e aos Presidente da Comissão para as matérias
financeiras.
II.14. Distinção dos membros executivos dos não executivos e, de entre estes, discriminação dos
membros que cumpririam, se lhes fosse aplicável as regras de incompatibilidade previstas no
n.º 1 do artigo 414.º-A do Código das Sociedades Comerciais, com excepção da prevista na
alínea b), e os critérios de independência previstos no n.º 5 do artigo 414.º, ambos do Código
das Sociedades Comerciais.
II.15. Indicação das regras legais, regulamentares e outros critérios que tenham estado na base da
avaliação da independência dos seus membros feita pelo órgão de administração.
II.16. Indicação das regras do processo de selecção de candidatos a administradores não executivos
e forma como asseguram a não interferência nesse processo dos administradores executivos.
59
II.17. Referência ao facto de o relatório anual de gestão da sociedade incluir uma descrição sobre a
actividade desenvolvida pelos administradores não executivos e eventuais constrangimentos
detectados.
II.18. Qualificações profissionais dos membros do conselho de administração, a indicação das

actividades profissionais por si exercidas, pelo menos, nos últimos cinco anos, o número de
acções da sociedade de que são titulares, data da primeira designação e data do termo de
mandato.
II.19. Funções que os membros do órgão de administração exercem em outras sociedades,

discriminando-se as exercidas em outras sociedades do mesmo grupo.
Secção III – Conselho Geral e de Supervisão, Comissão para as Matérias Financeiras e Conselho
Fiscal
Conforme aplicável:
II.21. Identificação dos membros do conselho fiscal, declarando-se que cumprem as regras de
incompatibilidade previstas no n.º 1 do artigo 414.º-A e se cumprem os critérios de independência
previsto no n.º 5 do artigo 414.º, ambos do Código das Sociedades Comerciais. Para o efeito, o
conselho fiscal procede à respectiva auto-avaliação.
II.22. Qualificações profissionais dos membros do conselho fiscal, a indicação das actividades
profissionais por si exercidas, pelo menos, nos últimos cinco anos, o número de acções da
sociedade de que são titulares, data da primeira designação e data do termo de mandato.
II.23. Funções que os membros do conselho fiscal exercem em outras sociedades, discriminando-se
as exercidas em outras sociedades do mesmo grupo.
II.24. Referência ao facto de o conselho fiscal avaliar anualmente o auditor externo e à possibilidade
de proposta à assembleia-geral de destituição do auditor com justa causa.
Ou,
II.25. Identificação dos membros do conselho geral e de supervisão e de outras comissões

constituídas no seu seio para efeitos de avaliação de desempenho individual e global dos
administradores executivos, reflexão sobre o sistema de governo adoptado pela sociedade e
identificação de potenciais candidatos com perfil para o cargo de administrador.
II.26. Declaração de que os membros cumprem as regras de incompatibilidade previstas no n.º 1 do

artigo 414.º-A, incluindo a alínea f), e o critério de independência previsto no n.º 5 do artigo
414.º, ambos do Código das Sociedades Comerciais. Para o efeito, o conselho geral e de
supervisão procede à respectiva auto-avaliação.
60
II.27. Qualificações profissionais dos membros do conselho geral e de supervisão e de outras

comissões constituídas no seu seio, a indicação das actividades profissionais por si exercidas,
pelo menos, nos últimos cinco anos, o número de acções da sociedade de que são titulares,
data da primeira designação e data do termo de mandato.
II.28. Funções que os membros do conselho geral e de supervisão e de outras comissões

constituídas no seu seio exercem em outras sociedades, discriminando-se as exercidas em
outras sociedades do mesmo grupo.
II.29. Descrição da política de remuneração, incluindo, designadamente, a dos dirigentes na acepção

do n.º 3 do art. 248.º-B do Código dos Valores Mobiliários, e a de outros trabalhadores cuja
actividade profissional possa ter um impacto relevante no perfil de risco da empresa e cuja
remuneração contenha uma componente variável importante.
Secção IV – Remuneração
II.30. Descrição da política de remunerações dos órgãos de administração e de fiscalização a que se

refere ao artigo 2.º da Lei n.º 28/2009, de 19 de Junho.
II.31. Indicação do montante anual da remuneração auferida individualmente pelos membros dos
órgãos de administração e fiscalização da sociedade, incluindo remuneração fixa e variável e,
relativamente a esta, menção às diferentes componentes que lhe deram origem, parcela que se
encontra diferida e parcela que já foi paga.
II.32. Informação sobre o modo como a remuneração é estruturada de forma a permitir o alinhamento
dos interesses dos membros do órgão de administração com os interesses de longo prazo da
sociedade bem como sobre o modo como é baseada na avaliação do desempenho e
desincentiva a assunção excessiva de riscos.
II.33. Relativamente à remuneração dos administradores executivos:
a) Referência ao facto de a remuneração dos administradores executivos integrar uma

componente variável e informação sobre o modo como esta componente depende da
avaliação de desempenho;
b) Indicação dos órgãos da sociedades competentes para realizar a avaliação de

desempenho dos administradores executivos;
c) Indicação dos critérios pré-determinados para a avaliação de desempenho dos

administradores executivos;
d) Explicitação da importância relativa das componentes variáveis e fixas da remuneração

dos administradores, assim como indicação acerca dos limites máximos para cada
componente;
61
e) Indicação sobre o diferimento do pagamento da componente variável da remuneração,

com menção do período de diferimento.
f) Explicação sobre o modo como o pagamento da remuneração variável está sujeito à

continuação do desempenho positivo da sociedade ao longo do período de diferimento;
g) Informação suficiente sobre os critérios em que se baseia a atribuição de remuneração

variável em acções bem como sobre a manutenção, pelos administradores executivos,
das acções da sociedade a que tenham acedido, sobre eventual celebração de contrato
relativos a essas acções, designadamente contratos de cobertura (hedging) ou de
transferência de risco, respectivo limite, e sua relação face ao valor da remuneração total
anual;
h) Informação suficiente sobre os critérios em que se baseia a atribuição de remuneração

variável em opções e indicação do período de diferimento e do preço de exercício;
i) Identificação dos principais parâmetros e fundamentos de qualquer sistema de prémios

anuais e de quaisquer outros benefícios não pecuniários;
j) Remuneração paga sob a forma de participação nos lucros e/ou de pagamento de

prémios e os motivos por que tais prémios e ou participação nos lucros foram
concedidos;
l) Indemnizações pagas ou devidas a ex-administradores executivos relativamente à

cessação das suas funções durante o exercício;
m) Referência à limitação contratual prevista para a compensação a pagar por destituição

sem justa causa de administrador e sua relação com a componente variável da
remuneração.
n) Montantes a qualquer título pagos por outras sociedades em relação de domínio ou de

grupo;
o) Descrição das principais características dos regimes complementares de pensões ou de

reforma antecipada para os administradores, indicando se foram, ou não, sujeitas a
apreciação pela assembleia-geral;
p) Estimativa do valor dos benefícios não pecuniários relevantes considerados como

remuneração não abrangidos nas situações anteriores.
q) Existência de mecanismos que impeçam os administradores executivos de celebrar

contratos que ponham em causa a razão de ser da remuneração variável.
II.34. Referência ao facto de a remuneração dos administradores não executivos do órgão de

administração não integrar componentes variáveis.
62
II.35. Informação sobre a política de comunicação de irregularidades adoptada na sociedade (meios

de comunicação, pessoas com legitimidade para receber as comunicações, tratamento a dar às
mesmas e indicação das pessoas e órgãos com acesso à informação e respectiva intervenção
no procedimento).
Secção V - Comissões Especializadas:
II.36. Identificação dos membros das comissões constituídas para efeitos de avaliação de
desempenho individual e global dos administradores executivos, reflexão sobre o sistema de
governo adoptado pela sociedade e identificação de potenciais candidatos com perfil para o
cargo de administrador.
II.37. Número de reuniões das comissões constituídas com competência em matéria de

administração e fiscalização durante o exercício em causa, bem como referência à realização
das actas dessas reuniões.
II.38. Referência ao facto de um membro da comissão de remunerações possuir conhecimentos e

experiência em matéria de política de remuneração.
II.39. Referência à independência das pessoas singulares ou colectivas contratadas para a comissão
de remunerações por contrato de trabalho ou de prestação de serviço relativamente ao
conselho de administração bem como, quando aplicável, ao facto de essas pessoas terem
relação actual com consultora da empresa.
Capítulo III Informação e Auditoria
III.1. Estrutura de capital, incluindo indicação das acções não admitidas à negociação, diferentes
categorias de acções, direitos e deveres inerentes às mesmas e percentagem de capital que
cada categoria representa.
III.2. Participações qualificadas no capital social do emitente, calculadas nos termos do artigo 20.º
do Código dos Valores Mobiliários.
III.3. Identificação de accionistas titulares de direitos especiais e descrição desses direitos.
III.4. Eventuais restrições à transmissibilidade das acções, tais como cláusulas de consentimento
para a alienação, ou limitações à titularidade de acções.
III.5. Acordos parassociais que sejam do conhecimento da sociedade e possam conduzir a

restrições em matéria de transmissão de valores mobiliários ou de direitos de voto.
III.6. Regras aplicáveis à alteração dos estatutos da sociedade;
III.7. Mecanismos de controlo previstos num eventual sistema de participação dos trabalhadores no
capital na medida em que os direitos de voto não sejam exercidos directamente por estes.
63
III.8. Descrição da evolução da cotação das acções do emitente, tendo em conta, designadamente:
a) A emissão de acções ou de outros valores mobiliários que dêem direito à subscrição ou

aquisição de acções;
b) O anúncio de resultados;
c) O pagamento de dividendos efectuado por categoria de acções com indicação do valor

líquido por acção.
III.9. Descrição da política de distribuição de dividendos adoptada pela sociedade, identificando,

designadamente, o valor do dividendo por acção distribuído nos três últimos exercícios.
III.10. Descrição das principais características dos planos de atribuição de acções e dos planos de
atribuição de opções de aquisição de acções adoptados ou vigentes no exercício em causa,
designadamente justificação para a adopção do plano, categoria e número de destinatários do
plano, condições de atribuição, cláusulas de inalienabilidade de acções, critérios relativos ao
preço das acções e o preço de exercício das opções, período durante o qual as opções podem
ser exercidas, características das acções a atribuir, existência de incentivos para a aquisição
de acções e ou o exercício de opções e competência do órgão de administração para a
execução e ou modificação do plano.
Indicação:
a) Do número de acções necessárias para fazer face ao exercício de opções atribuídas e

do número de acções necessárias para fazer face ao exercício de opções exercitáveis,
por referência ao princípio e ao fim do ano;
b) Do número de opções atribuídas, exercitáveis e extintas durante o ano:
c) Da apreciação em assembleia-geral das características dos planos adoptados ou

vigentes no exercício em causa.
III.11. Descrição dos elementos principais dos negócios e operações realizados entre, de um lado, a
sociedade e, de outro, os membros dos seus órgãos de administração e fiscalização ou
sociedades que se encontrem em relação de domínio ou de grupo, desde que sejam
significativos em termos económicos para qualquer das partes envolvidas, excepto no que
respeita aos negócios ou operações que, cumulativamente, sejam realizados em condições
normais de mercado para operações similares e façam parte da actividade corrente da
sociedade.
III.12. Descrição dos elementos fundamentais dos negócios e operações realizados entre a
sociedade e titulares de participação qualificada ou entidades que com eles estejam em
qualquer relação, nos termos do artigo 20.º do Código dos Valores Mobiliários, fora das
condições normais de mercado.
64
III.13. Descrição dos procedimentos e critérios aplicáveis à intervenção do órgão de fiscalização para
efeitos da avaliação prévia dos negócios a realizar entre a sociedade e titulares de participação
qualificada ou entidades que com eles estejam em qualquer relação, nos termos do artigo 20.º
do Código dos Valores Mobiliários.
III.14. Descrição dos elementos estatísticos (número, valor médio e valor máximo) relativos aos
negócios sujeitos à intervenção prévia do órgão de fiscalização.
III.15. Indicação da disponibilização, no sitio da Internet da sociedade, dos relatórios anuais sobre a
actividade desenvolvida pelo conselho geral e de supervisão, pela comissão para as matérias
financeiras, pela comissão de auditoria e pelo conselho fiscal, incluindo indicação de eventuais
constrangimentos deparados, em conjunto com os documentos de prestação de contas.
III.16. Referência à existência de um Gabinete de Apoio ao Investidor ou a outro serviço similar, com
alusão a:
a) Funções do Gabinete;
b) Tipo de informação disponibilizada pelo Gabinete;
c) Vias de acesso ao Gabinete;
d) Sítio da sociedade na Internet;
e) Identificação do representante para as relações com o mercado.
III.17. Indicação do montante da remuneração anual paga ao auditor e a outras pessoas singulares
ou colectivas pertencentes à mesma rede suportada pela sociedade e ou por pessoas
colectivas em relação de domínio ou de grupo e, bem assim, discriminação da percentagem
respeitante aos seguintes serviços:
a) Serviços de revisão legal de contas;
b) Outros serviços de garantia de fiabilidade;
c) Serviços de consultoria fiscal;
d) Outros serviços que não de revisão legal de contas.
Se o auditor prestar algum dos serviços descritos nas alíneas c) e d), deve ser feita uma
descrição dos meios de salvaguarda da independência do auditor.
Para efeitos desta informação, o conceito de rede é o decorrente da Recomendação da

Comissão Europeia n.º C (2002) 1873, de 16 de Maio.
III.18 Referência ao período de rotatividade do auditor externo.
COMISSÃO DE MERCADO DE VALORES MOBILIÁRIOS
65
De acordo com o art.º 245º6 do Código de Valores Mobiliários (aprovado pelo D.L. nº 486/99 de
13/11), os emitentes de valores mobiliários admitidos á negociação em bolsa divulgam, no prazo de
quatro meses a contar da data de encerramento do exercício e mantêm à disposição do público por
cinco anos:
a) O relatório de gestão, as contas anuais, a certificação legal de contas e demais

documentos de prestação de contas exigidos por lei ou regulamento, ainda que não
tenham sido submetidos a aprovação em assembleia geral;
O Regulamento nº 5/2008 da CMVM (que revoga o Regulamento nº 4/2004 da CMVM) vem referir, no
seu artº 8º, que em relação ás contas anuais, “1- Os relatórios e contas anuais devem incluir, além
dos constantes das alíneas a) e b) do n.º 1 do artigo 245.º do Código dos Valores Mobiliários, os
seguintes documentos:
a) Parecer do órgão de fiscalização, do qual conste a declaração prevista na alínea c) do

n.º 1 do artigo 245.º do Código dos Valores Mobiliários;
b) A lista dos titulares de participações qualificadas, com indicação do número de acções
6
Artigo 245.º Relatório e contas anuais
1- As entidades referidas no n.º 1 do artigo 244.º divulgam, no prazo de quatro meses a contar da data de encerramento
do exercício e mantêm à disposição do público por cinco anos:
a) O relatório de gestão, as contas anuais, a certificação legal de contas e demais documentos de prestação de
contas exigidos por lei ou regulamento, ainda que não tenham sido submetidos a aprovação em assembleia
geral;
b) Relatório elaborado por auditor registado na CMVM;
c) Declarações de cada uma das pessoas responsáveis do emitente, cujos nomes e funções devem ser
claramente indicados, onde afirmem que, tanto quanto é do seu conhecimento, a informação prevista na alínea
a) foi elaborada em conformidade com as normas contabilísticas aplicáveis, dando uma imagem verdadeira e
apropriada do activo e do passivo, da situação financeira e dos resultados do emitente e das empresas
incluídas no perímetro da consolidação, quando for o caso, e que o relatório de gestão expõe fielmente a
evolução dos negócios, do desempenho e da posição do emitente e das empresas incluídas no perímetro da
consolidação, contém uma descrição dos principais riscos e incertezas com que se defrontam.
2- O relatório referido na alínea b) do número anterior é divulgado na íntegra, incluindo:
a) Opinião relativa às previsões sobre a evolução dos negócios e da situação económica e financeira contidas nos
documentos a que se refere a alínea a) do n.º 1;
b) Elementos correspondentes à certificação legal de contas, se esta não for exigida por outra norma legal ou se
não tiver sido elaborada por auditor registado na CMVM.
3- Os emitentes obrigados a elaborar contas consolidadas divulgam a informação referida no n.º 1 sob a forma individual,
elaborada de acordo com a legislação nacional, e sob forma consolidada, elaborada de acordo com o Regulamento
(CE) n.º 1606/2002, do Parlamento Europeu e do Conselho, de 19 de Julho.
4- Os emitentes não obrigados a elaborar contas consolidadas divulgam a informação referida no n.º 1 sob a forma
individual, elaborada de acordo com a legislação nacional.
5- Se o relatório e contas anuais não derem uma imagem exacta do património, da situação financeira e dos resultados
da sociedade, pode a CMVM ordenar a publicação de informações complementares.
6- Os documentos que integram o relatório e as contas anuais são enviados à CMVM logo que sejam colocados à
disposição dos accionistas.
66
detidas e percentagem de direitos de voto correspondentes, calculada nos termos do

artigo 20.º do Código dos Valores Mobiliários.
2- O órgão de administração do emitente deve divulgar imediatamente nota explicativa de

quaisquer alterações ocorridas nos documentos contabilísticos divulgados.
3– A informação a que se refere a alínea g) do n.º 2 do artigo 249.º deve especificar a deliberação
relativa à aplicação de resultados”.
Por outro lado, e no que toca á informação semestral, no seu artº 9º, o mesmo regulamento, diz:
“1 - Além dos elementos e documentos constantes no n.º 1 do artigo 246.º do Código dos Valores
Mobiliários, a informação semestral deve incluir:
a) Indicação do número de valores mobiliários emitidos pela sociedade e por sociedades

com as quais esteja em relação de domínio ou de grupo detidos por titulares dos órgãos
sociais, e todas as aquisições, onerações ou transmissões durante o período
considerado;
b) Os elementos mínimos previstos na IAS 34 – Relato Financeiro Intercalar, os quais

devem ser elaborados de acordo com a referida norma, para a informação financeira
preparada de acordo com as Normas Internacionais de Contabilidade;
c) A lista dos titulares de participações qualificadas, com indicação do número de acções

detidas e percentagem de direitos de voto correspondentes, calculada nos termos do
artigo 20.º do Código dos Valores Mobiliários.
2- Se o primeiro exercício económico dos emitentes, que adoptem um exercício anual diferente do
correspondente ao ano civil, tiver uma duração superior a 12 meses, devem aqueles publicar
também informação semestral referente ao segundo semestre do exercício, aplicando-se, com
as devidas adaptações, o disposto nos números anteriores”.
Além disso, o art.º 10º do mesmo regulamento da CMVM, refere, quanto á informação trimestral, que:
“1 - Os emitentes referidos no nº1 do artigo 246.º-A devem divulgar, até dois meses contados após
o termo do 1.º, 3.º e, se for o caso, 5.º trimestre de cada exercício contabilístico a que se
reporte, informação com os elementos mínimos previstos na IAS 34.
2- Os emitentes a que se refere o n.º 2 do artigo 246.º-A divulgam informação intercalar com o
conteúdo mínimo previsto no anexo ao presente regulamento.
3– A informação referida nos números anteriores é apenas divulgada sob a forma consolidada,
salvo se a informação em base individual contiver informação significativa”.
Por outro lado, o regulamento nº 6/2000 da Comissão de Mercado de Valores Mobiliários (CMVM),
vem obrigar a que seja auditada por Auditor Registado, a informação financeira contida nos seguintes
67
documentos de prestação de contas (artº 1º):
a) Relatório de gestão
b) Balanço, demonstrações de resultados e respectivos anexos;
c) Demonstração de fluxos de caixa e respectivos anexos.
Tal obrigação aplica-se à informação financeira elaborada sob a forma consolidada quando a
entidade a tal esteja legalmente obrigada.
DEMAIS DOCUMENTOS DE PRESTAÇÕES DE CONTAS
Nas sociedades por quotas sujeitas a revisão legal nos termos do artigo 262.º, n.º 2, os documentos
de prestação de contas e o relatório de gestão devem ser submetidos a deliberação dos sócios,
acompanhados de certificação legal das contas e do relatório do revisor oficial de contas (artº 263º do
C.S.C).
No que toca ás sociedades anónimas, quando se trate da assembleia geral anual prevista no n.º 1 do
artigo 376.º, devem ser facultados à consulta dos accionistas, na sede da sociedade, o relatório de
gestão, as contas do exercício, demais documentos de prestação de contas, incluindo a certificação
legal das contas e o parecer do conselho fiscal, da comissão de auditoria, do conselho geral e de
supervisão ou da comissão para as matérias financeiras, conforme o caso, e ainda o relatório anual
do conselho fiscal, da comissão de auditoria, do conselho geral e de supervisão e da comissão para
as matérias financeiras.
Se a sociedade tiver sítio na Internet, os documentos referidos devem também aí estar disponíveis, a
partir da mesma data e durante um ano. (artº 289º C.S.C.).
68
5 - CONVOCATÓRIAS DAS ASSEMBLEIAS GERAIS
Poderemos classificar as Assembleias-Gerais em dois tipos:
Assembleias-Gerais
“Expontâneas”, e
Regularmente convocadas.
As Assembleias Gerais “expontâneas” caracterizam-se pelo facto de não existir qualquer

convocatória. Não há, portanto, formalidades prévias á Assembleia.
Estão todos os sócios presentes, e todos manifestam a intenção de que a assembleia se constitua
para deliberar sobre uma determinada ordem de trabalhos.
Portanto se todos os sócios estiverem presentes (ou representados, estando o representante

expressamente mandatado para deliberar sobre a constituição da assembleia e sobre o assunto ou
assuntos a constar da ordem de trabalhos), e todos, sem excepção, deliberarem que a assembleia se
constitua para tomar decisões sobre uma “ordem de trabalhos” unanimemente aceite, então a
assembleia considera-se constituída para todos os efeitos legais.
Assim sendo, pode deliberar validamente sobre a ordem de trabalhos unanimemente aceite.
Outra forma, de se chegar á constituição duma assembleia-geral, é através de convocatória dos

sócios ou accionistas para o efeito.
De tal convocatória, quer publicada, quer enviada por carta ou por correio electrónico, deve constar,
pelo menos:
a) As menções exigidas pelo artigo 171.º;
b) O lugar, o dia e a hora da reunião;
c) A indicação da espécie, geral ou especial, da assembleia;
d) Os requisitos a que porventura estejam subordinados a participação e o exercício do

direito de voto;
e) A ordem do dia;
f) Se o voto por correspondência não for proibido pelos estatutos, descrição do modo como
o mesmo se processa, incluindo o endereço, físico ou electrónico, as condições de
segurança, o prazo para a recepção das declarações de voto e a data do cômputo das
mesmas.
69
No caso de sociedades por quotas, é necessário a menção de que o relatório de gestão e os

documentos de prestação de contas estão patentes aos sócios na sede da sociedade e durante as
horas de expediente.
(art. 263º, art. 377º e 248º do CSC)
No caso de publicação, as publicações obrigatórias devem ser feitas, a expensas da sociedade, em

sítio na Internet de acesso público, regulado por portaria do Ministro da Justiça, no qual a informação
objecto de publicidade possa ser acedida, designadamente por ordem cronológica (artº 167 do CSC).
Fazem-se através do sitio na Internet de acesso público com o endereço electrónico mantido pela
Direcção Geral de Registos e Notariado.
Vejamos no que toca às sociedades por quotas e anónimas, alguns aspectos relacionados com as
convocatórias:
Sociedades por quotas (artº 247 e ss do CSC)
Além das deliberações em assembleia, podem os sócios tomar deliberações por voto escrito, nas
condições referidas no art.º 247º do Código das Sociedades Comerciais
A convocação de assembleia compete a qualquer dos gerentes e deve ser efectuada por carta
registada, enviada com a antecedência mínima de 15 dias em relação á data de Assembleia, a não
ser que a lei ou o contrato de sociedade estabeleçam prazo mais longo.
A presidência da assembleia, salvo disposição diversa do contrato de sociedade é assumida pelo

sócio que nela possuir ou representar maior fracção de capital, e, em igualdade de circunstâncias, ao
sócio mais velho.
Nenhum sócio pode ser impedido de participar na assembleia, ainda que esteja impedido de exercer
o direito de voto.
Como é obvio, as deliberações dos sócios só podem ser provadas pelas actas da assembleia gerais,
as quais devem ser assinadas por todos os sócios que nela participaram.
Salvo a excepção prevista no n.º 2 do art.º 250º do CSC, por cada cêntimo de euro conta-se um voto,
e à excepção de disposição diversa da Lei ou do contrato de sociedade, as deliberações consideram-
se tomadas se obtiverem a maioria dos votos, não se tendo em conta as abstenções.
Sociedades Anónimas (artº 377º do CSC)
Também é possível nas sociedades anónimas, pelo menos em algumas – as mais pequenas - que as
assembleias gerais resultem da vontade de todos os accionistas que estão presentes ou
representados, ou que sejam regularmente convocados.
A regra geral nas assembleias gerais das sociedades anónimas é a publicação da convocatória,
70
podendo esta regra ser derrogada pelo contrato de sociedade quando sejam nominativas todas as
acções de sociedade. As assembleias gerais são convocadas pelo presidente da mesa ou, nos
casos especiais previstos na lei, pela comissão de auditoria, pelo conselho geral e de supervisão,
pelo conselho fiscal ou pelo tribunal.
Quando forem nominativas todas as acções e o contrato de sociedade o permita, a convocatória pode
ser efectuada por carta registada expedida, ou, em relação aos accionistas que comuniquem
previamente o seu consentimento, por correio electrónico com recibo de leitura
Entre a última divulgação e a data da reunião da assembleia deve mediar, pelo menos, um mês,
devendo mediar, entre a expedição das cartas registadas ou mensagens de correio electrónico
referidas e a data da reunião, pelo menos, 21 dias.
Durante os 15 dias anteriores á data de assembleia geral, devem ser facultados á consulta na sede
de sociedade , o relatório de gestão e os documentos de prestação de contas, incluindo o parecer do
Conselho Fiscal e o relatório do Revisor Oficial de Contas. Estes documentos se o accionista detiver
mais de 1% do capital social, e o requerer, deverão ser-lhe enviados no prazo de 8 dias, o mesmo
acontecendo, através de correio electrónico, aos titulares de acções que o requeiram, se a sociedade
não os divulgar no respectivo sitio da Internet.
De cada assembleia geral, deve ser lavrada uma acta, que deve ser redigida e assinada por quem
nela tenha servido como presidente e secretário.
As assembleias são efectuadas:
a) Na sede da sociedade ou noutro local, escolhido pelo presidente da mesa dentro do

território nacional, desde que as instalações desta não permitam a reunião em condições
satisfatórias; ou
b) Salvo disposição em contrário no contrato de sociedade, através de meios telemáticos,

devendo a sociedade assegurar a autenticidade das declarações e a segurança das
comunicações, procedendo ao registo do seu conteúdo e dos respectivos intervenientes.
O conselho fiscal, a comissão de auditoria ou o conselho geral e de supervisão só podem convocar a

assembleia geral dos accionistas depois de ter, sem resultado, requerido a convocação ao presidente
da mesa da assembleia geral, cabendo a esses órgãos, nesse caso, fixar a ordem do dia, bem como,
se ocorrerem motivos que o justifiquem, escolher um local ou meio de reunião diverso da reunião
física na sede, nos termos do número anterior.
O aviso convocatório deve mencionar claramente o assunto sobre o qual a deliberação será tomada.
Quando este assunto for a alteração do contrato, deve mencionar as cláusulas a modificar, suprimir
ou aditar e o texto integral das cláusulas propostas ou a indicação de que tal texto fica à disposição
dos accionistas na sede social, a partir da data da publicação, sem prejuízo de na assembleia serem
propostas pelos sócios redacções diferentes para as mesmas cláusulas ou serem deliberadas
71
alterações de outras cláusulas que forem necessárias em consequência de alterações relativas a

cláusulas mencionadas no aviso
Informações preparatórias da assembleia geral (artº 289º do CSC)
Durante os 15 dias anteriores à data da assembleia geral, devem ser facultados à consulta dos
accionistas, na sede da sociedade:
1- Os nomes completos dos membros dos órgãos de administração e de fiscalização, bem como
da mesa da assembleia geral;
b) A indicação de outras sociedades em que os membros dos órgãos sociais exerçam

cargos sociais, com excepção das sociedades de profissionais;
c) As propostas de deliberação a apresentar à assembleia pelo órgão de administração,

bem como os relatórios ou justificação que as devam acompanhar;
d) Quando estiver incluída na ordem do dia a eleição de membros dos órgãos sociais, os
nomes das pessoas a propor, as suas qualificações profissionais, a indicação das
actividades profissionais exercidas nos últimos cinco anos, designadamente no que
respeita a funções exercidas noutras empresas ou na própria sociedade, e do número de
acções da sociedade de que são titulares;
e) Quando se trate da assembleia geral anual prevista no n.º 1 do artigo 376.º, o relatório
de gestão, as contas do exercício, demais documentos de prestação de contas, incluindo
a certificação legal das contas e o parecer do conselho fiscal, da comissão de auditoria,
do conselho geral e de supervisão ou da comissão para as matérias financeiras,
conforme o caso, e ainda o relatório anual do conselho fiscal, da comissão de auditoria,
do conselho geral e de supervisão e da comissão para as matérias financeiras.
2- Devem igualmente ser facultados à consulta dos accionistas, na sede da sociedade, os

requerimentos de inclusão de assuntos na ordem do dia, previstos no artigo 378.º
3- Os documentos antes descritos devem ser enviados, no prazo de oito dias:
a) Através de carta, aos titulares de acções correspondentes a, pelo menos, 1% do capital

social, que o requeiram;
b) Através de correio electrónico, aos titulares de acções que o requeiram, se a sociedade

não os divulgar no respectivo sítio na Internet.
4- Se a sociedade tiver sítio na Internet, os documentos previstos nos n.ºs 1 e 2 devem também aí
estar disponíveis, a partir da mesma data e durante um ano, no caso do previsto nas alíneas c),
d) e e) do n.º 1 e no n.º 2, e permanentemente, nos demais casos, salvo se tal for proibido
pelos estatutos.
72
Actas das Assembleias Gerais
As actas são relatos escritos que provam o conteúdo das deliberações dos sócios.
Podem ser lavradas em livro ou folhas soltas. No caso de deliberação que conste de escritura pública,
deve o órgão de administração inscrever no livro ou folhas, a menção de existência dessa
deliberação.
No caso das sociedades por quotas, a acta deve ser assinada por todos os sócios que participaram
na assembleia. Caso algum sócio se recuse a fazê-lo, deve a sociedade notificá-lo judicialmente, para
no prazo de 8 dias proceder a tal assinatura. Caso o sócio faltoso não assine a acta, esta tem força
probatória se for assinada pela maioria dos sócios. Pode no entanto, um sócio que não assine a acta
invocar em juízo a sua falsidade.
Nenhum sócio é obrigado a assinar actas que não estejam inscritas no respectivo livro ou nas folhas
soltas, devidamente numeradas e rubricadas.
No caso das sociedades anónomas, a acta da reunião das assembleia-geral é redigida e assinada
por quem nela tenha servido como presidente e secretário da respetiva mesa.
A acta deve conter, no mínimo (n.º 2 do art.º 63º do CSC):
a) A identificação de sociedade, o lugar, o dia e a hora da assembleia;
b) O nome do presidente e dos secretários, se os houver;
c) Os nomes dos sócios presentes ou representados e o valor nominal das partes sociais,
quotas ou acções de cada um, ou a menção da existência de respectiva lista de
presenças, que deve ser anexada á acta;
d) A ordem do dia constante da convocatória, salvo quando esta seja anexada á acta, ou a
ordem do dia acordada unanimemente, no caso de assembleia geral expontânea;
e) Referências aos documentos e relatórios submetidos á apreciação da assembleia;
f) O teor das votações tomadas;
g) O resultado das votações;
h) O sentido das declarações dos sócios se estes o solicitarem.
Quando as deliberações dos sócios constem de escritura pública, de instrumento fora das notas ou
de documento particular avulso, deve a gerência, o conselho de administração ou o conselho de
administração executivo inscrever no respectivo livro a menção da sua existência.
Sempre que as actas sejam registadas em folhas soltas, deve a gerência ou a administração, o
presidente da mesa da assembleia geral e o secretário, quando os houver, tomar as precauções e as
73
medidas necessárias para impedir a sua falsificação.
As actas são lavradas por notário, em instrumento avulso, quando, no início da reunião, a assembleia
assim o delibere ou ainda quando algum sócio o requeira em escrito dirigido à gerência, ao conselho
de administração ou ao conselho de administração executivo da sociedade e entregue na sede social
com cinco dias úteis de antecedência em relação à data da assembleia geral, suportando o sócio
requerente as despesas notariais.
As actas apenas constantes de documentos particulares avulsos constituem princípio de prova,

embora estejam assinadas por todos os sócios que participaram na assembleia.
Nas assembleias das sociedades anónimas, o presidente de mesa de assembleia geral deve mandar
organizar a lista dos accionistas que estiveram presentes e representados no início da reunião, lista
essa que deve ser rubricada pelos presentes, e que deve ficar arquivada na sociedade.
A lista de presenças deve indicar: ( art.º 382 n.º 2 do CSC)
a) O nome e domicilio de cada um dos accionistas presentes;
b) O nome e domicilio de cada um dos accionistas representados e dos seus

representantes;
c) O número, a categoria e o valor nominal das acções pertencentes a cada accionista

presente ou representado.
Nas sociedades anónimas, o Presidente da mesa da assembleia geral e o respectivo secretário

assinam as actas, sendo o garante da verdade das deliberações dos sócios.
No caso de sociedades por quotas, e de acordo com o nº 2 do artº 263 do código das sociedades
comerciais, excepto no caso de sociedades sujeitas á revisão legal das contas, ou que tenham
conselho fiscal, “é desnecessária outra forma de apreciação ou deliberação quando todos os sócios
sejam gerentes e todos eles assinem, sem reservas, o relatório de gestão, as contas e a proposta
sobre aplicação de lucros e tratamento de perdas”
74
6 - PERDA DE METADE DO CAPITAL
O código das sociedades foi aprovado pelo Dec. Lei nº 282/86 de 2/9, e entrou em vigor no dia 1 de
Novembro de 1986, excepto no que respeita ao seu art.º 35.º, cuja entrada em vigor, “será fixada em
diploma legal” (art.º 2.º do Dec. Lei n.º 282/96).
Após dezena e meia de anos, o Dec. Lei nº 237/2001 de 30 de Agosto, o Dec. Lei nº 162/2002 de 11
de Julho, colocaram o artº 35º do código das sociedades comerciais em vigor, a partir do dia imediato
ao da publicação do DL nº 162/02.
No entanto, para efeitos de relevância da dissolução imediata, o ano de 2004 seria o primeiro ano a
ter em conta, pelo que a dissolução imediata prevista no nº 4 do artº 35º só ocorrereria a partir do
momento da aprovação das contas de 2004, ou seja, em 2005.
Falámos no condicional, porque através do Dec. Lei nº 19/2005 de 18 de Janeiro, foram alterados os
artº 35º (novamente!), o artº 141º e o artº 171º do código das sociedades comerciais.
Assim, ao artº 35º do código das sociedades foi dada nova redacção, a qual passa a ser a seguinte:
O artº 35º do código das sociedades comerciais, intitulado “Perda de metade do capital”, reza:
“1 - Resultando das contas do exercício ou de contas intercalares, tal como elaboradas pelo órgão
de administração, que metade do capital se encontra perdido, ou havendo em qualquer
momento fundadas razões para admitir que essa perda se verifica, devem os gerentes
convocar de imediato a assembleia geral ou administradores ou os directores requerer
prontamente a convocação da mesma, a fim de nelas se informar os sócios e de estes
tomarem as medidas julgadas convenientes.
2- Considera-se estar perdida metade do capital social quando o capital próprio da sociedade for
igual ou inferior a metade do capital social.
3- Do aviso convocatório da assembleia geral constarão pelo menos, os seguintes assuntos para
deliberação dos sócios:
a) a dissolução da sociedade;
b) a redução do capital social para montante não inferior ao capital próprio da sociedade,
com respeito, se for o caso, do disposto no nº 1 do art.º 96º.
c) a realização pelos sócios de entradas para reforço da cobertura do capital.”
Com as referidas alterações, nomeadamente a eliminação do nº 4 do art.º 35º do CSC, deixa de estar
prevista a sanção da dissolução automática para as sociedades cujo capital próprio se mantenha,
75
durante dois exercícios consecutivos, num nível abaixo da metade do capital social.
Esta cominação foi substituída por um elenco de medidas (dissolução da sociedade, redução do
capital social, reforço da cobertura do capital), a título exemplificativo, que os sócios podem adoptar
na assembleia geral que deve ser convocada para o efeito.
Foi assim alterado o art.º 141.º do código das sociedades comerciais (Casos de dissolução
automática), sendo revogada a alínea f) do nº 1, e alterado o seu nº 2.
Por força da alteração do n.º 2 do art.º 171º do CSC, a situação de perda de metade do capital social
passa a ser obrigatoriamente publicitada, facto este que constitui uma das menções obrigatórias
destas sociedades em actos externos.
Por outro lado, o artº 523º do código das sociedades comerciais, estabelece a responsabilidade
criminal da violação do dever de propor a dissolução da sociedade ou a redução do capital:
“O gerente, administrador ou director de sociedade que, verificando pelas contas do exercicio estar
perdida metade do capital social, não der cumprimento ao disposto no artº 35º nº 1 e 2, será punido
com prisão até três meses e multa até 90 dias.
As obrigações decorrentes deste artº 35º, aplicam-se a todos os tipos de sociedades comerciais
(sociedades em nome colectivo, por quotas plurais e unipessoais, comandita simples e por acções e
anónimas). Na verdade quando o código das sociedades comerciais se refere aos “membros da
administração”, está a referir-se, tal como veio a referir no artº 523º a “Gerente ou Administrador ”.
As medidas que os gerentes, adminstradores ou directores devem propor aos sócios, deverão ser
pelo menos:
- A dissolução da sociedade, ou
- A redução do capital social, e/ou
- A realização de entradas para reforço da cobertura do capital social.
Sobre os assuntos constantes do aviso convocatório, os sócios tomarão as medidas que julgarem
convenientes.
Na prática, uma sociedade que esteja em situação de perda de metade do capital, pode eternizar-se,
caso os sócios não deliberem qualquer das medidas previstas no artº 35º do CSC.
Que tipo de entradas?
Tal como decorre da alínea b) do nº 1 do artº 35º do CSC, as entradas poderão ser em dinheiro ou
em espécie. Poderão ser a título prestações suplementares de capital, no caso das sociedades por
quotas, ou aumento de capital? Pensamos que sim. E no caso das sociedades anónimas, em que
não existe a figura jurídica das prestações suplementares? Terão de ser entradas a título de aumento
76
de capital.
Note-se que as prestações suplementares de capital para serem exigíveis devem ser permitidas pelo
contrato de sociedade, nos termos do artº 210º do código das sociedades comerciais.
A dissolução é o primeiro passo para a “morte “ da sociedade, e é regulada pelos artº 141º e
seguintes do código das sociedades comerciais. Á dissolução segue-se a liquidação (venda dos
activos para pagar os passivos) e a partilha do remanescente pelos sócios. A liquidação deve estar
encerrada e a partilha aprovada no prazo de três anos a contar da data em que a sociedade se
considere dissolvida, sem prejuízo de prazo inferior estabelecido no contrato ou fixado por
deliberação dos sócios.
A cessação de actividade, ocorre na data do encerramento da liquidação, que será a data em que,
após se aprovarem as contas do liquidatário e o mapa de partilha, se proceda á ultima entrega dos
bens partilhados pelos aos sócios. Só após esta data, se estará em condições de requerer o registo
do encerramento da liquidação, situação a partir da qual a sociedade se considera extinta.
Para efeitos fiscais (oficio-circulado nº 20063, de 5.3.2002, da DSIRC da DGCI) a cessação de

actividade deverá reportar-se á data do registo do encerramento da liquidação, por ser esse o
momento em que se considera extinta a sociedade, conforme o disposto no nº 2 do artº 160º do CSC.
A redução do capital, vem regulada nos artº 94º e seguintes do código das sociedades comerciais.
Pode ter como finalidades, entre outras, a cobertura de prejuizos ou a libertação de capital excessivo.
A redução do capital não pode ser deliberada se a situação líquida da sociedade não ficar a exceder
o novo capital em, pelo menos, 20%.
É permitido deliberar a redução do capital a um montante inferior ao mínimo estabelecido nesta lei
para o respectivo tipo de sociedade se tal redução ficar expressamente condicionada à efectivação
de aumento do capital para montante igual ou superior àquele mínimo, a realizar nos 60 dias
seguintes àquela deliberação.
O disposto sobre capital mínimo não obsta a que a deliberação de redução seja válida se,
simultaneamente, for deliberada a transformação da sociedade para um tipo que possa legalmente
ter um capital do montante reduzido.
A redução do capital não exonera os sócios das suas obrigações de liberação do capital.
Qualquer credor social pode, no prazo de um mês após a publicação do registo da redução do
capital, requerer ao tribunal que a distribuição de reservas disponíveis ou dos lucros de exercício seja
proibida ou limitada, durante um período a fixar, a não ser que o crédito do requerente seja satisfeito,
se já for exigível, ou adequadamente garantido, nos restantes casos.
No entanto, a faculdade conferida aos credores, acima referida, apenas pode ser exercida se estes
77
tiverem solicitado à sociedade a satisfação do seu crédito ou a prestação de garantia adequada, há

pelo menos 15 dias, sem que o seu pedido tenha sido atendido.
Antes de decorrido o prazo concedido aos credores sociais, não pode a sociedade efectuar as
distribuições mencionadas, valendo a mesma proibição a partir do conhecimento pela sociedade do
requerimento de algum credor.
No caso concreto do art. 35º do código das sociedades comerciais, havendo prejuizos, uma forma de
dar satisfação a esta disposição legal, seria a existência de uma redução do capital para eliminar
prejuizos, seguida da aumento de capital de igual montante (principio do harmónio).
A redução de capital, não prejudica a dedução dos prejuízos fiscais a que se tenha direito, nem é
considerada como variação patrimonial negativa.
O lançamento contabilístico será a débito da conta de capital e a crédito de conta de resultado

transitados.
Entre as formas de “contornar” a perda de metade de capital, contam-se, a cobertura de prejuizos

com empréstimos de sócios e a efectivação de revalorizações livres, se possíveis.
A cobertura de prejuizos com empréstimos de sócios, não é considerada como variação patrimonial
positiva, razão pela qual não é tributada em IRC. Também não prejudica a recuperação de prejuízos
fiscais a que a empresa tenha direito.
Tal medida terá de ser objecto de deliberação dos sócios, e contabilisticamente, debitar-se-á a conta
de “Empréstimos de sócios”, creditando-se a conta de “Resultados transitados”. Tem de haver
contudo o cuidado de cada sócio, efectuar a cobertura dos prejuizos na proporção da sua
participação no capital social. Se por exemplo, só um sócio faz a cobertura dos prejuizos,
beneficiando os outros de tal procedimento, esta situação estará sujeita a Imposto do Selo por se ter
verificado uma doação por parte do sócio que cobre os prejuízos aos restantes sócios.
A deliberação de cobertura de prejuízos pelos sócios deve ser tomada por unanimidade.
A revalorização livre poderá efectuar-se sempre que a empresa possua activos, cujos valores
contabilisticos, sejam manifestamente inferiores ao seu valor real. A avaliação deverá ser efectuada
por uma entidade idónea, e respeitar o disposto na NCRF 7.
Dado que o excedente de revalorização, no ano da sua constituição, é capital próprio potencial, e
portanto não realizado, pode por-se a questão sobre se deve ou não ser considerada como medida
que satisfaça os objectivos deste artº 35º do código das sociedades comerciais.
Em minha opinião sim, desde que observados todos os requisitos previstos na NCRF 7. É que o nº 2
do artº 35º manda comparar o capital social com o capital próprio constante do balanço do exercício,
e portanto, se o capital próprio constante do balanço for determinado de acordo com a normalização
contabilística, a questão da realização da reserva não se põe. Para tal, a lei deveria referir-se a
78
capital próprio realizado, o que não aconteceu.
Note-se que, o Orçamento de Estado de 2005 (Lei nº 55-B de 2004 de 30/12) autorizou o Governo no
sentido de dar a possibilidade aos sujeitos passivos de IRC de procederem a reavaliação do activo,
de acordo com taxas a fixar por portaria do Ministro das Finanças e da Administração Pública, sendo
o aumento das reintegrações dedutíveis até 60%, para efeitos de, designadamente, reforço dos
capitais próprios para cumprimento do disposto no artº 35º do código das sociedade comerciais. NO
entanto, tal autorização nunca foi utilizada.
No que espeita ás responsabilidade do TOC e ROC, importa salientar o seguinte:
O incumprimento do regime estabelecido pelo artº 35º do código das sociedades comerciais, constitui
um crime público, punido pelo artº 523 do CSC.
Assim sendo, o ROC, além de ter o dever de accionar mecanismos de “prevenção e vigilância”
(previstos no artº 262-A e 420-A do C.S.C.), tem o dever de alertar para a existência da situação,
verificar se foram tomadas as medidas adequadas e se foi respeitada a obrigatoriedade de
publicitação, quando for caso disso.. É este o entendimento da Ordem dos Revisores Oficiais de
Contas na sua Interpretação Técnica nº 14.
O Tecnico Oficial de Contas, tem o dever de alertar o orgão de administração para o cumprimento do
artº 35º do código das sociedades comerciais. Caso o orgão de administração não dê cumprimento
ao disposto no artº 35º do CSC, deve contactar a Câmara dos Técnicos Oficiais de Contas no sentido
de esta esclarecer sobre que atitude tomar.
79
7 - DELIBERAÇÕES DOS SÓCIOS
7.1) FORMAS DE DELIBERAÇÃO
1 - Para todos os tipos de sociedade podem ser tomadas deliberações:
a) Unânimes por escrito (art.º 54º do CSC).
b) Em assembleia Geral
– Regularmente convocada (de acordo com as normas específocas para cada tipo
de sociedade);
– Sem observância de formalidades desde que todos estejam presentes e

manifestem vontade de deliberar sobre determinado assunto (art.º 54º do CSC)..
2- Nas sociedades por quotas:
a) Em assembleia geral
– Regularmente convocada;
– Sem observância de formalidades desde que todos estejam presentes e

manifestem vontade de deliberar sobre determinado assunto (art.º 54º do CSC).
b) Voto escrito, que deverá obedecer ao seguinte (art.º 247º do CSC):
– Por carta registada os gerentes consultam os sócios sobre a admissibilidade desta

forma de deliberações, indicando o respectivo objecto;
– Avisam de que a falta de resposta, em 15 dias contados da expedição, equivale ao

consentimento da dispensa da assembleia;
– Quando, face a consulta se possa proceder a votação por escrito os gerentes:
– Enviam aos sócios a proposta de deliberação fixando para o voto prazo não
inferior a 10 dias;
– A deliberação considera-se tomada:
– No fim do prazo fixado ou
– No dia do recebimento da ultima resposta.
– Depois disto o gerente lavra a acta que envia a todos os sócios.
3- Nas sociedades anónimas (art.º 373º do CSC).
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(Forma e âmbito das deliberações)
3.1 - Os accionistas deliberam ou nos termos do artigo 54.º ou em assembleias gerais

regularmente convocadas.
3.2 - Os accionistas deliberam sobre as matérias que lhes são especialmente atribuídas pela
lei ou pelo contrato e sobre as que não estejam compreendidas nas atribuições de outros
órgãos da sociedade.
3.3 - Sobre matérias de gestão da sociedade, os accionistas só podem deliberar a pedido do

órgão de administração.
7.2 - VOTAÇÕES NECESSÁRIAS
A - SOCIEDADES EM NOME COLECTIVO
– Por Unanimidade:
– Admissão de novo sócio (art.º 194º, n.º 2)
– Nomeação de gerentes estranhos à sociedade (art.º 191º, n.º 2)
– Alterações do contrato, fusão, cisão, transformação e dissolução, salvo disposição

diversa do contrato (Art.º 194º, n.º 1);
– 75% dos votos de todos os sócios:
– Quando o contrato assim dispõe relativamente a suas alterações, a fusão, cisão,

transformação e dissolução da sociedade (Art.º 194º, n.º 1).
– Maioria simples dos votos expressos (Art.º 189º, n.º 2):
– Restantes deliberações (v.g. aprovação de contas).
A cada sócio cabe 1 voto e o sócio de indústria disporá de votos em número igual, pelo menos, ao
menor dos atribuídos a sócios de capital.
B - SOCIEDADES POR QUOTAS - Capital social livre (alteração ao artigo 201º introduzida pelo
Decreto-lei nº 33/2011, de 7 de março)
– 75% dos votos correspondentes ao capital social:
– Alterações do contrato, deliberação de fusão, de cisão, de transformação e dissolução

da sociedade (Art.º 265º e 270º)
– Maioria dos votos emitidos não se contando como tal as abstenções (Art.º 250º, n.º 3):
– Outras deliberações.
81
– Quorum constitutivo:
– Qualquer que seja o número de sócios presentes ou representados, salvo nos casos em
que a lei exige maioria qualificada (Art.º 383º, n.º 1, aplicável face ao que dispõe o n.º 1
do Art.º 248º).
– A cada cêntimo7 do valor nominal da quota corresponde 1 voto (Art.º 250º, n.º 1).
É, no entanto, permitido que o contrato de sociedade atribua, como direito especial, dois
votos por cada cêntimo de valor nominal da quota ou quotas de sócios que, no total, não
correspondam a mais de 20% do capital. (o art.º 250º, n.º 1 e 2 foi alterado pelo D.L.
357/96 de 31/12 e pelo DL 343/98 de 6/11)
– Qualquer sócio pode convocar a Assembleia Geral (Art.º 248º, n.º 2).
C- SOCIEDADES ANÓNIMAS - Capital Mínimo: 50.000 EUROS
1- Quorum constitutivo (Art.º 383º):
– Em primeira convocação:
– Alterações do contrato, fusão, cisão, transformação, dissolução - 1/3 do capital;
– Outras - qualquer que seja o número de accionistas presentes ou representados.
– Em segunda convocação:
– Quaisquer deliberações - qualquer que seja o número de accionistas presentes ou

representados.
2- Maioria necessária:
– Alterações ao contrato, fusão, cisão, transformação, dissolução - 2/3 dos votos emitidos,
quer em 1.ª, quer em 2.ª convocação (Art.º 386º, n.º 3);
– Outras - maioria dos votos emitidos (Art.º 386º, n.º 1);
– Designação de órgãos sociais ou de ROC:
– Fará vencimento a proposta que obtiver maior número de votos (Art.º 386º, n.º 2).
3- As assembleias gerais de Accionistas devem ser convocadas sempre que a lei o determine
(caso da Assembleia Geral anual - Art.º 376º CSC), ou o Conselho de Administração, a
Comissão de auditoria, o Conselho de Administração executivo, o Conselho Fiscal, ou o
Conselho Geral e de supervisão entenda conveniente (Art.º 375º, n.º 1 CSC).
7
Subdivisão do EURO. A introdução do Euro originou alterações ao Código das Sociedades Comerciais, Código Civil, Código
de Mercado de Valores Mobiliários, Código Cooperativo. Ver Dec. Lei. nº 343/98 de 6/11
82
A Assembleia Geral deve ser convocada quando o requeiram um ou mais accionistas que
possuam acções correspondentes, a pelo menos, 5% do Capital Social (n.º 2 do Art.º 375º
CSC).
4- Na falta de diferente cláusula contratual, a cada acção corresponde um voto (n.º 1 do Art.º 384º
do CSC).
83
8 - DELIBERAÇÕES SOBRE AS CONTAS
8.1) A APRESENTAÇÃO DAS CONTAS
Como foi já referido, os membros da administração devem elaborar e submeter aos órgãos
competentes da sociedade o relatório da gestão, as contas do exercício e os demais documentos de
prestação de contas previstos na lei, relativos a cada exercício dentro dos prazos previstos no n.º 2
do art.º 65º do C.S.C..
A elaboração do relatório de gestão, das contas do exercício e dos demais documentos de prestação
de contas deve obedecer ao disposto na lei; o contrato de sociedade pode complementar, mas não
derrogar, essas disposições legais.
O relatório de gestão e as contas do exercício devem ser assinadas por todos os membros da
administração; a recusa de assinatura por qualquer deles deve ser justificada no documento a que
respeita e explicada pelo próprio perante o órgão competente para a aprovação, ainda que já tenha
cessado as suas funções.
O relatório de gestão e as contas do exercício são elaborados e assinados pelos gerentes,

administradores ou directores que estiverem em funções ao tempo da apresentação, mas os antigos
membros da administração devem prestar todas as informações que para esse efeito lhes foram
solicitadas, relativamente ao período em que exerceram aquelas funções. (Art.º 65º do CSC)
Sobre o conteúdo do Relatório de Gestão escrevemos também, sendo tal matéria referida no Art.º 66º
do CSC.
8.2) DELIBERAÇÃO SOBRE AS CONTAS
Quando for intenção dos administradores ou da gerência restringir o direito aos lucros previsto nos
art.os 217º e 294º do C.S.C., deve constar da convocatória para a Assembleia Geral anual, essa
intenção de derrogação dos art.os 217º e 294º.
Por sua vez qualquer limitação do direito ao lucros deve ser objecto de deliberação autónoma tomada
na assembleia geral respectiva.
Vejamos então em relação, apenas às Sociedades por Quotas e Anónimas, os aspectos mais
importantes ligados à apreciação anual da situação da Sociedade.
A - SOCIEDADES POR QUOTAS (Art.º 263º do CSC)
O Relatório de Gestão e as contas devem estar patentes aos sócios na sede da sociedade e durante
as horas normais de expediente;
Os sócios serão avisados desse facto na convocatória.
84
A consulta da escrituração, livros e documentos deve ser feita pessoalmente pelo sócio, que pode
fazer-se assistir de um R.O.C., bem como tirar cópias ou usar outros meios de reprodução de coisas
ou documentos (Art.º 214º n.º 4 do Código das Sociedades Comerciais).
Verificando-se empate na votação sobre aprovação de contas ou sobre a atribuição dos lucros, pode
qualquer sócio requerer a convocação judicial de Assembleia, que será presidida de preferência por
um R.O.C. e que terá o poder de desempatar.
Nas Sociedades sujeitas a revisão legal de contas nos termos do Art.º 262º n.º 2, os documentos de
prestação de contas e o relatório de gestão devem ser submetidos a deliberação conjuntamente com
a certificação legal de contas e com o relatório do Revisor Oficial de Contas elaborado de acordo com
o Art.º 451º do CSC para as Sociedades Anónimas.
B - SOCIEDADES ANÓNIMAS (Art.os 451º a 456º do CSC)
A apreciação geral da administração e fiscalização da sociedade é feita pela Assembleia Geral anual
de accionistas ou pelo Conselho geral, consoante o tipo de estrutura da sociedade anónima.
A assembleia geral dos accionistas deve reunir nos três primeiros meses de cada ano a contar da
data de encerramento do exercício ou no prazo de cinco meses a contar da mesma data quando se
trate de sociedades que devem apresentar contas consolidadas ou apliquem o método da
equivalência patrimonial para:
a) Deliberar sobre o relatório de gestão e as contas do exercício, quando a assembleia seja

o órgão competente para isso;
b) Deliberar sobre a proposta de aplicação de resultados;
c) Proceder à apreciação geral da administração e, se disso for caso e embora esses

assuntos não constem da ordem do dia, proceder à destituição, dentro da sua
competência, ou manifestar a sua desconfiança quanto a administradores;
d) Proceder às eleições que sejam da sua competência (Art.º 376º, n.º 1).
O conselho de administração ou o conselho de administração executivo deve pedir a convocação da

assembleia geral referida no número anterior e apresentar as propostas e documentação necessárias
para que as deliberações sejam tomadas. (Art.º 376º, n.º 2).
A violação do dever estabelecido pelo número anterior não impede a convocação posterior da
assembleia, mas sujeita os infractores às sanções cominadas na lei (Art.º 376º, n.º 3).
8.3) FALTA DE APRESENTAÇÃO DAS CONTAS (até ao final dos dois meses seguintes ao termo do
prazo fixado no artº 65º- (Art.º 67º, n.º 1 a 3 do CSC):
– Qualquer sócio pode requerer ao tribunal que se proceda a inquérito;
85
– O juiz pode:
Fixar novo prazo;
Nomear um dos membros do órgão de administração para as apresentar a aprovação;
Em caso de não aprovação o juiz decide.
8.4) FALTA DE DELIBERAÇÃO SOBRE AS CONTAS (Art.º 67º, n.º 4 e 5)
– Quando sem culpa dos gerentes, administradores ou directores nada tenha sido deliberado até
final de Maio (excepto nos casos de consolidação de contas ou de aplicação do método da
equivalência patrimonial);
– Qualquer dos membros do órgão da administração ou qualquer sócio requer a convocação de

A.G. pelo tribunal;
– Se nesta A.G. as contas não forem aprovadas nem rejeitadas, qualquer interessado pode
requerer ao juiz que sejam examinados por um R.O.C.;
– Face ao relatório do R.O.C. e de outros elementos o juiz aprova as contas ou recusa a sua
aprovação.
8.5) RECUSA DE APROVAÇÃO DAS CONTAS (Art.º 68º)
Em caso de recusa a A.G. ou o Conselho Geral deve deliberar que:
– Se elaborem novas contas, ou;
– Se proceda à reforma das apresentadas.
8.6) INVALIDADE DAS DELIBERAÇÕES
SÃO NULAS AS DELIBERAÇÕES DOS SÓCIOS (ENTRE OUTRAS):
– Tomadas em assembleia geral não convocadas, salvo se todos os sócios estiverem presentes
e todos manifestem vontade de que a assembleia se constitua e delibere sobre determinado
assunto (Art.os 54º e 56º do CSC).
– Tomadas mediante voto escrito sem que todos os sócios tenham sido convidados a exercer
esse direito (Art.º 56º CSC).
– Tomadas com violação dos preceitos legais relativos à constituição, reforço ou utilização da
Reserva Legal (Art.º 69º do CSC).
– Tomadas sobre contas e relatório de gestão, sem a intervenção de Revisor Oficial de Contas,
quando imposta por lei (Art.º 69º, n.º 3 do CSC).
– A nulidade é invocável a todo o tempo por qualquer interessado e pode ser declarada
86
oficiosamente pelo tribunal (Art.º 286º do Código Civil).
SÃO ANULÁVEIS AS DELIBERAÇÕES QUE:
– Violem disposições da lei ou do contrato de sociedade (Art.º 58º, n.º 1).
– Sejam apropriados por um dos sócios, para através do exercício do direito de voto conseguir
vantagens especiais para si ou terceiros em prejuízo da sociedade ou dos sócios (Art.º 58º, n.º
2).
– Não tenham sido precedidos do fornecimento ao sócio de elementos mínimos de informação.
Só têm legitimidade para arguir a anulabilidade as pessoas em cujo interesse a lei a estabelece, e só
dentro do ano subsequente à cessação do vício que lhe serve de fundamento (Art.º 287º do Código
Civil).
8.7-O EXAME DAS CONTAS NAS SOCIEDADES ANÓNIMAS
Sociedades com conselho fiscal e com comissão de auditoria
De acordo com o artº 451º do código das sociedades comerciais:
“1 - Até 30 dias antes da data da assembleia geral convocada para apreciar os documentos de
prestação de contas, o conselho de administração deve apresentar ao conselho fiscal e ao
revisor oficial de contas o relatório da gestão e as contas do exercício.
2- O membro do conselho fiscal que for revisor oficial de contas ou, no caso das sociedades que
adoptem as modalidades referidas nas alíneas a) e b) do n.º 1 do artigo 278.º e na alínea b) do
n.º 1 do artigo 413.º, o revisor oficial de contas deve apreciar o relatório de gestão e completar
o exame das contas com vista à sua certificação legal.
3- Em consequência do exame das contas, o revisor oficial de contas deve emitir documento de
certificação legal das contas, o qual deve incluir:
a) Uma introdução que identifique, pelo menos, as contas do exercício que são objecto da
revisão legal, bem como a estrutura de relato financeiro utilizada na sua elaboração;
b) Uma descrição do âmbito da revisão legal das contas que identifique, pelo menos, as
normas segundo as quais a revisão foi realizada;
c) Um parecer sobre se as contas do exercício dão uma imagem verdadeira e apropriada

de acordo com a estrutura do relato financeiro e, quando apropriado, se as contas do
exercício estão em conformidade com os requisitos legais aplicáveis, sendo que o
parecer de revisão pode traduzir uma opinião sem ou com reservas, uma opinião
adversa ou, se o revisor oficial de contas não estiver em condições de expressar uma
opinião, revestir a forma de escusa de opinião;
87
d) Uma referência a quaisquer questões para as quais o revisor oficial de contas chame a
atenção mediante ênfases, sem qualificar a opinião de revisão;
e) Um parecer em que se indique se o relatório de gestão é ou não concordante com as

contas do exercício;
f) Data e assinatura do revisor oficial de contas.”
Uma vez emitidos os documentos pelo Revisor Oficial de Contas, passa-se á fase de preciação pelo
conselho fiscal e pela comissão de auditoria, conforme artº 452º do código das sociedades
comerciais:
“1 - O conselho fiscal e a comissão de auditoria devem apreciar o relatório de gestão, as contas do

exercício, a certificação legal das contas ou de impossibilidade de certificação.
2- Se o conselho fiscal ou a comissão de auditoria concordar com a certificação legal das contas
ou com a declaração de impossibilidade de certificação, deve declará-lo expressamente no seu
parecer.
3- Se discordar do documento do revisor oficial de contas referido no número anterior, o conselho

fiscal ou a comissão de auditoria deve consignar no relatório as razões da sua discordância,
sem prejuízo do declarado pelo revisor oficial de contas.
4- O relatório e parecer do conselho fiscal e da comissão de auditoria devem ser remetidos ao

conselho de administração, no prazo de 15 dias a contar da data em que tiver recebido os
referidos elementos de prestação de contas. “
Exame das contas nas sociedades com conselho geral e de supervisão (art.453 CSC)
1- Até 30 dias antes da data da assembleia geral convocada para apreciar os documentos de
prestação de contas, o conselho de administração executivo deve apresentar ao revisor oficial
de contas o relatório de gestão e as contas do exercício, para os efeitos referidos nos números
seguintes, e ao conselho geral e de supervisão.
2- O revisor oficial de contas deve apreciar o relatório de gestão e completar o exame das contas
com vista à sua certificação legal.
3- Aplica-se o disposto no n.º 3 do artigo 451.º e nos n.ºs 2 a 4 do artigo 452.º, com as
necessárias adaptações.
88
9 - ÓRGÃOS DE ADMINISTRAÇÃO E FISCALIZAÇÃO
A - SOCIEDADES ANÓNIMAS (Art.º 278º do CSC)
Estrutura da administração e da fiscalização
A administração e a fiscalização da sociedade podem ser estruturadas segundo uma de três

modalidades:
a) Conselho de administração e conselho fiscal;
b) Conselho de administração, compreendendo uma comissão de auditoria, e revisor oficial

de contas;
c) Conselho de administração executivo, conselho geral e de supervisão e revisor oficial de

contas.
É o contrato de sociedade que deve mencionar o tipo de estrutura adoptado.
1 - Conselho de Administração e Conselho Fiscal ou fiscal único (Art.º 390º e 413º do CSC),
Até ao Dec. Lei nº 76-A/2006 de 29/3:
a) Conselho de Administração:
– Membros eleitos pela A.G. que poderão ou não ser accionistas;
– Número ímpar de membros;
– Sociedade com capital igual ou inferior a 200.000 Euros - administrador único.
b) Conselho Fiscal:
– Eleito para A.G. de entre accionistas ou não;
– Composição:
• Número mínimo: 3 membros efectivos e 1 ou 2 suplentes;
• Número máximo: 5 efectivos e 2 suplentes - em qualquer caso 1 membro

efectivo e 1 suplente tem de ser R.O.C.
c) Fiscal único - o Dec-Lei n.º 257/96 de 31/12 alterou o art.º 413º do Código das
Sociedades Comerciais.
Assim nos termos do art.º 413º, n.º 1 do CSC, a fiscalização da sociedade anónima, neste tipo de
89
estrutura, compete a um fiscal único, que deve ser Revisor Oficial de Contas ou Sociedade de
Revisores Oficiais de Contas, ou a um Conselho Fiscal.
Após o Dec. Lei nº 76-A/2006 de 29/3
As sociedades anónimas passaram a poder ser estruturadas de acordo com uma das seguintes três
modalidades:
a) Conselho de Administração e Conselho Fiscal;
b) Conselho de Administração compreendendo uma comissão de auditoria, e revisor oficial

de contas;
c) Conselho de Administração executivo, conselho geral e de supervisão e Revisor Oficial

de Contas.
Vejamos:
a) Conselho de Administração e Conselho Fiscal;
- Conselho de Administração
- composto por numero de administradores previsto no contrato (não precisa ser

impar, pois o Presidente passa a ter voto de qualidade);
- pode ser administrador único se o capital for inferior a 200.000 euros;
- Conselho fiscal
- Neste tipo de estrutura, o conselho fiscal pode assumir as seguintes configurações:
a) um fiscal único, que deve ser revisor oficial de contas ou sociedade de revisores
oficiais de contas, ou a um conselho fiscal;
b) A um conselho fiscal e a um revisor oficial de contas ou uma sociedade de

revisores oficiais de contas que não seja membro daquele órgão.
- A fiscalização da sociedade nos termos previstos na alínea b):
- É obrigatória em relação a sociedades que sejam emitentes de valores mobiliários

admitidos à negociação em mercado regulamentado e a sociedades que, não sendo
totalmente dominadas por outra sociedade que adopte este modelo, durante dois anos
consecutivos, ultrapassem dois dos seguintes limites:
i) Total do balanço - € 100 000 000;
ii) Total das vendas líquidas e outros proveitos - € 150 000 000;
iii) Número de trabalhadores empregados em média durante o exercício – 150,
90
Sendo facultativa nos restantes casos.
O fiscal único terá sempre um suplente, que será igualmente revisor oficial de contas ou
sociedade de revisores oficiais de contas, e o conselho fiscal é composto pelo número de
membros fixado nos estatutos, no mínimo de três membros efectivos.
No que toca á composição qualitativa, é importante referir (artº 414 do CSC):
1- O fiscal único e o suplente têm de ser revisores oficiais de contas ou sociedade de

revisores oficiais de contas e não podem ser accionistas.
2- O conselho fiscal deve incluir um revisor oficial de contas ou uma sociedade de revisores
oficiais de contas, salvo se for adoptada a modalidade de Conselho fiscal e revisor oficial
de contas;
3- Os restantes membros do conselho fiscal podem ser sociedades de advogados,

sociedades de revisores oficiais de contas ou accionistas, mas neste último caso devem
ser pessoas singulares com capacidade jurídica plena e devem ter as qualificações e a
experiência profissional adequadas ao exercício das suas funções;
4- Nos caso em que obrigatória a modalidade de Conselho fiscal e revisor oficial de contas,
o conselho fiscal deve incluir pelo menos um membro que tenha curso superior
adequado ao exercício das suas funções e conhecimentos em auditoria ou contabilidade
e que seja independente.
5- Considera-se independente a pessoa que não esteja associada a qualquer grupo de

interesses específicos na sociedade nem se encontre em alguma circunstância
susceptível de afectar a sua isenção de análise ou de decisão, nomeadamente em
virtude de: [Redacção dada pelo Decreto-Lei n.º 76-A/2006, de 29 de Março]
a) Ser titular ou actuar em nome ou por conta de titulares de participação qualificada

igual ou superior a 2% do capital social da sociedade; [Redacção dada pelo
Decreto-Lei n.º 76-A/2006, de 29 de Março]
b) Ter sido reeleita por mais de dois mandatos, de forma contínua ou intercalada.
[Redacção dada pelo Decreto-Lei n.º 76-A/2006, de 29 de Março]
6- Em sociedades emitentes de acções admitidas à negociação em mercado

regulamentado, o conselho fiscal deve ser composto por uma maioria de membros
independentes.
2) Conselho de Administração - compreendendo uma comissão de auditoria, e revisor oficial de

contas;
Neste tipo de estrutura, aparece um novo órgão que é composto por uma parte dos membros do
91
conselho de administração.
- A comissão de auditoria é composta pelo número de membros fixado nos estatutos, no

mínimo de três membros efectivos.
- Aos membros da comissão de auditoria é vedado o exercício de funções executivas na

sociedade e é-lhes aplicável o artigo 414.º-A, com as necessárias adaptações, com
excepção do disposto na alínea b) do n.º 1 do mesmo artigo.
- Nas sociedades emitentes de valores mobiliários admitidos à negociação em mercado

regulamentado e nas sociedades que cumpram os critérios referidos na alínea a) do n.º 2
do artigo 413.º, a comissão de auditoria deve incluir pelo menos um membro que tenha
curso superior adequado ao exercício das suas funções e conhecimentos em auditoria
ou contabilidade e que, nos termos do n.º 5 do artigo 414.º, seja independente.
São competências da comissão de auditoria (artº 423-F do CSC):
a) Fiscalizar a administração da sociedade;
b) Vigiar pela observância da lei e do contrato de sociedade;
c) Verificar a regularidade dos livros, registos contabilísticos e documentos que lhes servem
de suporte;
d) Verificar, quando o julgue conveniente e pela forma que entenda adequada, a extensão
da caixa e as existências de qualquer espécie dos bens ou valores pertencentes à
sociedade ou por ela recebidos em garantia, depósito ou outro título;
e) Verificar a exactidão dos documentos de prestação de contas;
f) Verificar se as políticas contabilísticas e os critérios valorimétricos adoptados pela

sociedade conduzem a uma correcta avaliação do património e dos resultados;
g) Elaborar anualmente relatório sobre a sua acção fiscalizadora e dar parecer sobre o
relatório, contas e propostas apresentados pela administração;
h) Convocar a assembleia geral, quando o presidente da respectiva mesa o não faça,

devendo fazê-lo;
i) Fiscalizar a eficácia do sistema de gestão de riscos, do sistema de controlo interno e do

sistema de auditoria interna, se existentes;
j) Receber as comunicações de irregularidades apresentadas por accionistas,

colaboradores da sociedade ou outros;
l) Fiscalizar o processo de preparação e de divulgação de informação financeira;
92
m) Propor à assembleia geral a nomeação do revisor oficial de contas;
n) Fiscalizar a revisão de contas aos documentos de prestação de contas da sociedade;
o) Fiscalizar a independência do revisor oficial de contas, designadamente no tocante à

prestação de serviços adicionais;
p) Contratar a prestação de serviços de peritos que coadjuvem um ou vários dos seus

membros no exercício das suas funções, devendo a contratação e a remuneração dos
peritos ter em conta a importância dos assuntos a eles cometidos e a situação
económica da sociedade;
q) Cumprir as demais atribuições constantes da lei ou do contrato de sociedade.
3) Conselho de Administração executivo, conselho geral e de supervisão e Revisor Oficial de Contas
Conselho de administração executivo
- O conselho de administração executivo, é composto pelo número de administradores fixado

nos estatutos.
- A sociedade só pode ter um único administrador quando o seu capital não exceda € 200000.
- Se não forem designados nos estatutos, os administradores são designados:
a) Pelo conselho geral e de supervisão; ou
b) Pela assembleia geral, se os estatutos o determinarem.
Conselho Geral e de supervisão
- Composto pelo numero de elementos fixado no contrato de sociedade, mas sempre superior ao
numero de administradores;
- Não pode ser designado quem seja administrador da sociedade ou de outra que com aquela
esteja em relação de domínio ou de grupo.
- Compete ao conselho geral e de supervisão:
a) Nomear e destituir os administradores, se tal competência não for atribuída nos estatutos
à assembleia geral;
b) Designar o administrador que servirá de presidente do conselho de administração

executivo e destituí-lo, se tal competência não for atribuída nos estatutos à assembleia
geral, sem prejuízo do disposto no artigo 436.º;
c) Representar a sociedade nas relações com os administradores;
d) Fiscalizar as actividades do conselho de administração executivo;
93
e) Vigiar pela observância da lei e do contrato de sociedade;
f) Verificar, quando o julgue conveniente e pela forma que entenda adequada, a

regularidade dos livros, registos contabilísticos e documentos que lhes servem de
suporte, assim como a situação de quaisquer bens ou valores possuídos pela sociedade
a qualquer título;
g) Verificar se as políticas contabilísticas e os critérios valorimétricos adoptados pela

sociedade conduzem a uma correcta avaliação do património e dos resultados;
h) Dar parecer sobre o relatório de gestão e as contas do exercício;
i) Fiscalizar a eficácia do sistema de gestão de riscos, do sistema de controlo interno e do

sistema de auditoria interna, se existentes;
j) Receber as comunicações de irregularidades apresentadas por accionistas,

colaboradores da sociedade ou outros;
l) Fiscalizar o processo de preparação e de divulgação de informação financeira;
m) Propor à assembleia geral a nomeação do revisor oficial de contas;
n) Fiscalizar a revisão de contas aos documentos de prestação de contas da sociedade;
o) Fiscalizar a independência do revisor oficial de contas, designadamente no tocante à

prestação de serviços adicionais;
p) Contratar a prestação de serviços de peritos que coadjuvem um ou vários dos seus

membros no exercício das suas funções, devendo a contratação e a remuneração dos
peritos ter em conta a importância dos assuntos a eles cometidos e a situação
económica da sociedade;
q) Elaborar anualmente um relatório sobre a sua actividade e apresentá-lo à assembleia

geral;
r) Conceder ou negar o consentimento à transmissão de acções, quando este for exigido

pelo contrato;
s) Convocar a assembleia geral, quando entenda conveniente;
t) Exercer as demais funções que lhe sejam atribuídas por lei ou pelo contrato de
sociedade.
B - SOCIEDADES POR QUOTAS
Administração
- compete a um ou mais gerentes que podem ser estranhos á sociedade e devem ser pessoas
94
singulares com capacidade jurídica plena. (Art.º 252º do CSC)
Fiscalização (Art.º 262º do CSC)
– Por disposição contratual - Conselho Fiscal
– Obrigatória:
A partir de 1 de Janeiro de 2002 (para as sociedades constituidas antes de 1/1/1999) ou a partir da

data em que se torne eficaz a denominação do capital social em euros, e para as sociedades
constituidas a partir de 1/1/1999 (Dec. Lei. 343/98 - 6/11), sempre que durante dois exercícios
consecutivos sejam ultrapassados dois dos três parâmetros a seguir:
Total de Balanço - 1.500.000 Euros8
• Total de proveitos - 3.000.000 Euros
• N.º Médio de Trabalhadores: - 50
8 1 Euro = 200,482 escudos (taxa de cambio fixa irreversível)
95
10 - DISTRIBUIÇÃO DE BENS AOS SÓCIOS
DELIBERAÇÃO SOBRE A DISTRIBUIÇÃO DE BENS (Art.º 31º CSC)
Salvo o caso de distribuição antecipada de lucros, nenhuma distribuição de bens sociais aos sócios,
ainda que a título de distribuição de lucros ou Reservas pode ser feita sem deliberação destes. (Ver
Art.º 218º, 246º, 295º, 294º e 441º do CSC)
É VEDADA A DISTRIBUIÇÃO (Art.º 32º CSC)
1- Sem prejuízo do preceituado quanto à redução do capital social, não podem ser distribuídos
aos sócios bens da sociedade quando o capital próprio desta, incluindo o resultado líquido do
exercício, tal como resulta das contas elaboradas e aprovadas nos termos legais, seja inferior à
soma do capital social e das reservas que a lei ou o contrato não permitem distribuir aos sócios
ou se tornasse inferior a esta soma em consequência da distribuição. [Redacção dada pelo
Decreto-Lei n.º 185/2009, de 12 de Agosto]
2- Os incrementos decorrentes da aplicação do justo valor através de componentes do capital

próprio, incluindo os da sua aplicação através do resultado líquido do exercício, apenas
relevam para poderem ser distribuídos aos sócios bens da sociedade, a que se refere o
número anterior, quando os elementos ou direitos que lhes deram origem sejam alienados,
exercidos, extintos, liquidados ou, também quando se verifique o seu uso, no caso de activos
fixos tangíveis e intangíveis. [Redacção dada pelo Decreto-Lei n.º 185/2009, de 12 de Agosto])
RESERVAS NÃO DISTRIBUÍVEIS
a) Sociedades por quotas:
– Constituição obrigatória da reserva legal (no mínimo, 5% dos lucros do exercício até que
atinja 20% do capital social, no mínimo de 2.500 Euros (Art.º 218º);
– A reserva legal apenas pode ser utilizada para (Art.º 218º e 296º):
• Incorporação no capital;
• Cobertura:
1 - Do prejuízo do exercício quando tal não possa fazer-se pelo recurso a outras
reservas;
2 - Dos prejuízos transitados caso não o possa ser recorrendo ao lucro do

exercício ou a outras reservas.
b) Sociedades anónimas:
96
– Constituição obrigatória em percentagem não inferior a 5% dos lucros da sociedade, até

que aquele represente a quinta parte do Capital Social. (Art.º 295º)
– No contrato de sociedade podem fixar-se percentagem e montante mínimos mais

elevados para a Reserva Legal.
– Ficam sujeitos ao regime de Reserva legal:
– Prémios de emissão de Acções e Obrigações com direito a subscrição de acções

e convertíveis em acções.
- quando se verificarem entradas em espécie na realização de capital, a diferença para

mais entre o valor atribuído aos bens em que a entrada consiste e o valor nominal das
acções ou quotas correspondentes ou, no caso de acções sem valor nominal, o
montante do capital correspondentemente emitido.
– Reservas de Reavaliação consentidas por lei, na medida em que não forem necessárias
para cobrir prejuízos já acumulados no balanço.
– Doações à sociedade, bem como acessões e prémios que venham a ser atribuídos a
títulos pertencentes à sociedade.
RESERVAS INDISPONÍVEIS
Quotas Próprias - Soc. por Quotas (Art.º 220º do CSC)
1) A sociedade não pode adquirir quotas próprias não integralmente liberadas, salvo o caso de
perda a favor da sociedade, previsto no artigo 204º.
2) As quotas próprias só podem ser adquiridas pela sociedade a título gratuito, ou em acção
executiva movida contra o sócio, ou se, para esse efeito, ela dispuser de reservas livres em
montante não inferior ao dobro do contravalor a prestar.
3) São nulas as aquisições de quotas próprias com infracção do disposto neste artigo.
4) É aplicável às quotas próprias o disposto no artigo 324º do CSC.
Acções Próprias - Art. 324º do CSC
1) Enquanto as acções pertencerem à sociedade, devem:
a) Considerar-se suspensos todos os direitos inerentes às acções, excepto o de o seu

titular receber novas acções no caso de aumento de capital por incorporação de
reservas;
b) Tornar-se indispensável uma reserva de montante igual àquele por que elas estejam
contabilizadas.
97
2) No relatório anual do conselho de administração ou da direcção devem ser claramente

indicados:
a) O número de acções próprias adquiridas durante o exercício, os motivos das aquisições

efectuadas e os desembolsos da sociedade;
b) O número de acções próprias alienadas durante o exercício, os motivos das alienações

efectuadas e os embolsos da sociedade;
c) O número de acções próprias da sociedade por ela detidas no fim do exercício.
98
11 - LUCROS NÃO DISTRIBUÍVEIS
NÃO PODEM SER DISTRIBUÍDOS LUCROS (Art.º 33º do CSC)
1- Quando a situação líquida for inferior à soma do capital e das reservas não distribuíveis ou se
torne inferior depois da distribuição;
ou
2- Que sejam necessários para cobrir prejuízos transitados;
3- Que sejam necessários para criar ou reconstituir a reserva legal ou outras reservas impostas
pela lei ou pelo contrato;
4- Enquanto não estiverem totalmente amortizadas as despesas de desenvolvimento, salvo se o

montante das reservas livres e dos resultados transitados for, pelo menos, igual ao valor da
parte daquelas despesas ainda não amortizadas;
5 - Os incrementos decorrentes da aplicação do justo valor através de componentes do capital

próprio, incluindo os da sua aplicação através do resultado líquido do exercício, apenas
relevam para poderem ser distribuídos aos sócios bens da sociedade, a que se refere o n.º 1
do artigo 32º, quando os elementos ou direitos que lhes deram origem sejam alienados,
exercidos, extintos, liquidados ou, também quando se verifique o seu uso, no caso de activos
fixos tangíveis e intangíveis. [artigo 32º, n.º 2 na redacção dada pelo Decreto-Lei n.º 185/2009,
de 12 de Agosto]
6- Nas Sociedades anónimas, além destes casos, há as seguintes particularidades:
– Se houver acções preferenciais sem voto o respectivo dividendo prioritário (5%, pelo
menos, do correspondente valor de emissão) é retirado dos lucros distribuíveis o que
pode determinar que a distribuição seja feita apenas pelos accionistas preferenciais (Art.º
341º do CSC)
– Havendo redução de capital por motivo de perdas e se da redução resultar que o capital
fica inferior ao montante da dívida aos obrigacionistas todos os lucros serão transferidos
para a reserva legal até que esta mais o capital seja igual à dívida (Art.º 349º, n.º 6 do
CSC).
99
12 - AS ENTIDADES SUJEITAS A REVISÃO LEGAL
12.1) QUEM ESTÁ SUJEITO A REVISÃO?
Estão sujeitas a revisão legal das contas mediante intervenção de Revisor Oficial de Contas, as
empresas e outras entidades quando:
- tal resulte de disposição legal, estatutária, e
- nas sociedades por quotas e cooperativas preencham os requisitos estabelecidos

estabelecidos no artº 262º do código das sociedades comerciais.
É o caso, nomeadamente, das sociedades anónimas, sociedades em comandita por acções,

sociedades por quotas com conselho fiscal, e das sociedades por quotas e alguns tipos de
cooperativas que durante 2 anos consecutivos ultrapassem dois dos 3 parâmetros referidos no Art.º
262º do Código, que se transcreve:
1- O contrato de sociedade pode determinar que a sociedade tenha um conselho fiscal, que se
rege pelo disposto a esse respeito para as sociedades anónimas.
2- As sociedades que não tiverem conselho fiscal devem designar um revisor oficial de contas
para proceder à revisão legal desde que, durante dois anos consecutivos, sejam ultrapassados
dois dos três seguintes limites:
a) Total do balanço: 1.500.000 Euros;12
b) Total das vendas líquidas e outros proveitos: 3.000.000 Euros;
c) Número de trabalhadores empregados em média durante o exercício: 50.
3- A designação do revisor oficial de contas só deixa de ser necessária se a sociedade passar a

ter conselho fiscal ou se dois dos três requisitos fixados no número anterior não se verificarem
durante dois anos consecutivos.
4- Compete aos sócios deliberar a designação do revisor oficial de contas, sendo aplicável, na
falta de designação, o disposto nos artigos 416º a 418º.
5- São aplicáveis ao revisor oficial de contas as incompatibilidades estabelecidas para os

membros do conselho fiscal.
6- Ao exame pelo revisor e ao relatório deste aplica-se o disposto a esse respeito quanto a
sociedades anónimas, conforme tenham ou não conselho fiscal.
7- Os montantes e o número referido nas três alíneas do n.º 2 podem ser modificados por portaria
100
dos Ministros das Finanças e da Justiça. 9
12.2) QUEM TEM COMPETÊNCIA PARA FAZER A REVISÃO LEGAL
A Revisão legal é da competência legal do Revisor Oficial de Contas, agindo individualmente ou em

representação de Soc. de Revisores Oficiais de Contas.
Por força do disposto no artº 40º do Estatuto do Revisor Oficial de Contas (Dec. Lei nº 487/99 de
16/11- Regime Jurídico dos Revisores Oficiais de Contas), constituem competências exclusivas dos
revisores oficiais de contas as seguintes funções de interesse público:
a) A revisão legal das contas, a auditoria às contas e os serviços relacionados, de empresas ou de

outras entidades, nos termos definidos no artigo seguinte;
b) O exercício de quaisquer outras funções que por lei exijam a intervenção própria e autónoma de
revisores oficiais de contas sobre determinados actos ou factos patrimoniais de empresas ou de
outras entidades.
Constituem também competências exclusivas dos revisores oficiais de contas quaisquer outras
funções de interesse público que a lei lhes atribua.
Nos termos do artº 48º do referido Estatuto, constituem também funções dos revisores oficiais de
contas, fora do âmbito das funções de interesse público, o exercício das seguintes actividades:
a) Docência;
b) Membros de comissões de auditoria e de órgãos de fiscalização ou de supervisão de

empresas ou outras entidades;
c) Consultoria e outros serviços no âmbito de matérias inerentes à sua formação e

qualificação profissionais, designadamente avaliações, peritagens e arbitragens, estudos
de reorganização e reestruturação de empresas e de outras entidades, análises
financeiras, estudos de viabilidade económica e financeira, formação profissional,
estudos e pareceres sobre matérias contabilísticas, revisão de declarações fiscais,
elaboração de estudos, pareceres e demais apoio e consultoria em matérias fiscais e
parafiscais e revisão de relatórios ambientais e de sustentabilidade;
d) Administrador da insolvência e liquidatário;
e) Administrador ou gerente de sociedades participadas por sociedades de revisores

oficiais de contas, a que se refere o n.º 7 do artigo 96.º
9 Alteração introduzida pelo Dec. Lei 343/98 de 6/11. A taxa de câmbio do EURO em relação ao PTE foi fixada
irrevogavelmente em 200,482. Estes novos parametros aplicam a partir de 1 de Janeiro de 2002 para as empresas
constituidas em data anterior a 1 de Janeiro de 1999, ou a partir da data em que se torne eficaz a opção das sociedades de
alterar a denominação do capital social para euros.
101
A revisão legal e a auditoria às contas terminam, geralmente, com a emissão da certificação legal das
contas.
A certificação legal das contas exprime a opinião do revisor oficial de contas de que as
demonstrações financeiras individuais e ou consolidadas apresentam, ou não, de forma verdadeira e
apropriada, a posição financeira da empresa ou de outra entidade, bem como os resultados das
operações e os fluxos de caixa, relativamente à data e ao período a que as mesmas se referem, de
acordo com a estrutura de relato financeiro identificada e, quando for caso disso, de que as
demonstrações financeiras respeitam, ou não, os requisitos legais aplicáveis.
A certificação legal das contas deve concluir exprimindo uma opinião com ou sem reservas, uma
escusa de opinião, uma opinião adversa, com ou sem ênfases, de acordo com as modalidades
definidas nas normas de auditoria em vigor.
O exame às contas levado a efeito pelo Revisor, conduzirá à emissão de certificação legal das contas
ou declaração de impossibilidade de certificação legal.
A certificação legal das contas exprime a opinião do R.O.C., poderá ser:
– Opinião sem reservas e sem enfase(s),
– Opinião sem reservas com ênfase(s),
– Opinião com reservas por:
– Limitação do âmbito,
– Desacordo,
– Incertezas fundamentais, e com ou sem ênfase (s),
– Opinião adversa,
– Escusa de Opinião.
Verificada a inexistência ou significativa insuficiência ou ocultação de matéria de apreciação, o revisor

emitirá declaração de impossibilidade de certificação.
O exame das contas e a certificação legal obedecerão a normas técnicas emanadas da Ordem dos
Revisores Oficiais de Contas.
A certificação legal das contas e a declaração de impossibilidade de certificação inerentes a revisão

legal estão sujeitos à disciplina sobre publicação e seus prazos estabelecidos para o relatório e
parecer do órgão de fiscalização, assim como ao regime do direito à informação (ver al. c) do n.º 1 do
art.º 21º do C.S.C.).
A certificação legal das contas, em qualquer das suas modalidades, bem como a declaração de
102
impossibilidade de certificação, são dotadas de fé pública, só podendo ser impugnadas por via judicial
quando arguidas de falsidade.
As acções judiciais destinadas a arguir a falsidade da certificação legal das contas ou da declaração
de impossibilidade de certificação legal devem ser propostas no prazo de 120 dias a contar do prazo
para o registo da prestação de contas ou, quando obrigatória, para a sua publicação no sítio da
Internet de acesso público, ou do prazo para a publicação que legalmente a substituir, ou ainda, se
anterior, do conhecimento da certificação ou declaração de impossibilidade de certificação por
qualquer outra forma.
12.3) OUTRAS FUNÇÕES LEGAIS ATRIBUÍDAS AO R.O.C.
Além das funções atrás referidas, ao Revisor Oficial de Contas competem legalmente outras funções,
nomeadamente:
Auditoria ás contas, quando decorrentes de disposição estatutária ou contratual (b) do artº 41

do Dec. Lei nº 487/99 de 16/11- Regime Jurídico dos Revisores Oficiais de Contas)
Serviços relacionados com a revisão legal das contas ou a auditoria ás contas, quando
tenham uma finalidade e/ou um âmbito especifico ou limitado.
Como membro do conselho fiscal das sociedades anónimas e em comandita por acções (art.º
413º, n.º 2 e 478º do C.S.C.);
Como fiscal único das sociedades anónimas e em comandita por acções sem conselho fiscal
(art.º 413º, 446º e 478º do C.S.C.);
Como membro do conselho fiscal das sociedades por quotas (n.º 1 do art.º 262º do C.S.C.);
Como fiscal único designado para as sociedades por quotas que ultrapassem durante dois
anos consecutivos, dois dos três parâmetros referidos no n.º 2 do art.º 262º do código das
sociedades comerciais;
Certificação dos balanços intercalares que deve preceder, nas sociedades anónimas e em
comandita por acções, o adiantamento sobre lucros no decurso do exercício (art.º 297º, n.º 1,
al. a) e art.º 478º do C.S.C.);
Verificação das entradas em espécie para realização de capital, na constituição de sociedades

e aumentos de capital (art.º 28.º do C.S.C.);
Intervenção no caso de aquisição de bens a accionistas (art.º 29º do C.S.C.)
Intervenção, se for caso disso, na fusão e cisão de sociedades, mediante exame do projecto de
fusão (art.º 99º do C.S.C.);
Intervenção, se fôr caso disso, na transformação de sociedades, mediante a elaboração de
103
relatório de verificação de não impedimentos à transformação (art.º 132º C.S.C.);
Emissão de parecer sobre as contas anuais das sociedades em liquidação, sendo caso disso;
Intervenção na aprovação judicial de contas (art.º 67º do Código das Sociedades Comerciais);
Colaboração com os sócios no exercício do seu direito à informação (art.º 214º, n.º 4 do
C.S.C.);
Avaliação do valor da participação no capital no caso de exoneração e exclusão de sócio (art.º

105º, n.º 1 e art.º 242º do C.S.C.);
Intervenção nos aumentos de capital por incorporação de reservas de sociedades comerciais

ou civis sob forma comercial quando for caso disso, mediante declaração donde conste que
desde a data a que se reporta o balanço até ao dia da escritura de aumento de capital, não
ocorreram diminuições patrimoniais que obstem ao aumento de capital (art.º 93º do C.S.C.);
Dar parecer sobre as contas intercalares das sociedades cotadas na Bolsa
Dar parecer, sobre as contas do E.I.R.L. (estabelecimento individual de responsabilidade

limitada);
Representante comum dos obrigacionistas - (art.º 357º C.S.C);
Verificação/certificação de incentivos no âmbito do POE/QREN.
– Docência;
– Consultadoria.
De acordo com o artº 8º do Código de valores mobiliários, publicado pelo Decreto Lei nº 486/99 de
13 de Novembro, “deve ser objecto de relatório ou parecer elaborados por auditor registado na CMVM
a informação financeira contida em documento de prestação de contas, em estudo de viabilidade ou
em outros documentos que:
a) Devam ser submetidos á CMVM;
b) Devam ser publicados no âmbito de pedido de admissão à negociação em mercado

regulamentado; ou
c) Respeitem a instituições de investimento colectivo.”
No caso de os documentos de prestação de contas incluirem previsões sobre a evolução dos

negócios ou situação financeira da entidade, deve o relatório ou parecer pronunciar-se
expressamente sobre os respectivos pressupostos, critérios e coerência.
Importa ainda referir que, o D.L. n.º 257/96 de 31/12, aditou ao Código das sociedades os art.os 262º-
A e 420º-A, que vêm atribuir novas funções ao Revisor Oficial de Contas.
104
Estas novas funções são designadas de, dever de prevenção para as sociedades por quotas, e de
dever de vigilância para as sociedades anónimas.
Vejamos então:
DEVER DE PREVENÇÃO (ART.º 262º-A) - SOC. POR QUOTAS
Nas sociedades por quotas em que haja um Revisor Oficial de Contas (integrado ou não em conselho
fiscal), sempre que se verifiquem factos que este considere reveladores de graves dificuldades na
prossecução do objecto da sociedade, compete-lhe (ou a qualquer outro membro do Conselho Fiscal)
comunicar imediatamente à gerência tais factos, por carta registada.
Nos 30 dias seguintes ao da recepção da carta, deve a gerência responder pela mesma via. Caso
não responda, ou a resposta for insatisfatória, deve o Revisor Oficial de Contas requerer a
convocação de uma Assembleia Geral.
Ao dever da prevenção nas sociedades por quotas aplica-se o disposto sobre o dever de vigilância
nas sociedades anónimas em tudo o que não estiver especificamente regulado para aquelas.
DEVER DE VIGILÂNCIA (ART.º 420º-A - SOC. ANÓNIMAS)
Compete ao Revisor Oficial de Contas comunicar, imediatamente por carta registada, ao

presidente do Conselho de Administração ou da Direcção, os factos reveladores de graves
dificuldades na prossecução do objecto da sociedade, designadamente:
– Reiteradas faltas de pagamento a fornecedores;
– Emissão de cheques sem provisão;
– Falta de pagamento à Segurança Social;
– Falta de pagamento de impostos.
Deve ser dada resposta ao R.O.C., no prazo de 30 dias. Caso não seja dada resposta, ou for
considerada insatisfatória, o R.O.C. requer reunião do Conselho de administração ou de Direcção.
Se tal reunião não se realizar ou as medidas tomadas não forem adequadas à salvaguarda dos
interesses da sociedade, o R.O.C. deve pedir que seja convocada Assembleia Geral.
O Revisor Oficial de Contas é solidariamente responsável com os membros do Conselho de

Administração ou da Direcção pelos prejuízos decorrentes para a sociedade, sempre que não
observe o “dever de vigilância”.
No que toca às responsabilidades é importante referir que este profissional poderá incorrer em
responsabilidade civil, fiscal, penal e disciplinar. O R.O.C. responde ainda solidariamente com as
sociedades comerciais pelos danos que lha causar pela sua conduta culposa. Acrescem ainda
responsabilidades de natureza fiscal previstas no artº 24º da Lei Geral Tributária.
105
–•–
Pensamos ter abordado no presente texto os aspectos da legislação comercial e fiscal, relacionados
com o fecho, aprovação e apresentação aos seus destinatários das contas de 2012.
106
2.ª PARTE
ASPECTOS CONTABILÍSTICOS E FISCAIS
107
1 -ASPECTOS CONTABILÍSTICOS E FISCAIS
1.1 – O Sistema de Normalização Contabilística
1.1.1 Transição POC/SNC
Adopção pela primeira vez das NCRF
Este capitulo do trabalho foi escrito em Março de 2010. Apesar disso, em nossa opinião é um texto
fundamental, para melhor compreender a transição do POC/SNC, nomeadamente no seu aspecto
fiscal.
Introdução:
...
Tendo desempenhado durante anos um papel fundamental no panorama nacional, o POC tem-se
revelado, desde há algum tempo, insuficiente para as entidades com maiores exigências qualitativas
de relato financeiro, para além de carecer de revisão técnica no que concerne, nomeadamente, a
aspectos conceptuais, critérios de reconhecimento e mensuração, conceito de resultados, bem como
em relação aos modelos das demonstrações financeiras individuais e consolidadas.
...
Assim, a normalização contabilística nacional deverá aproximar-se, tanto quanto possível, dos novos
padrões comunitários, por forma a proporcionar ao nosso país o alinhamento com as directivas e
regulamentos em matéria contabilística da UE, sem ignorar, porém, as características e necessidades
específicas do tecido empresarial português.
...
As «Normas contabilísticas e de relato financeiro» (NCRF), núcleo central do SNC, adaptadas a partir
das normas internacionais de contabilidade adoptadas pela UE, cada uma delas constituindo um
instrumento de normalização onde, de modo desenvolvido, se prescrevem os vários tratamentos
técnicos a adoptar em matéria de reconhecimento, de mensuração, de apresentação e de divulgação
das realidades económicas e financeiras das entidades.10
Chegados ao final de mais um exercício económico temos pela frente não apenas o habitual trabalho
de encerramento das contas, preparação da informação económica e financeira a divulgar aos
diversos utilizadores, nomeadamente, sócios, financiadores, Administração Tributária e, de um modo
geral, todos os interessados na mesma, mas também, este ano, o trabalho de preparação para a
10 Preambulo do Decreto-lei nº 158/2009, de 13 de Julho
108
aplicação, a partir de 1 de Janeiro de 2010 11, das normas constantes do novo sistema de
normalização contabilística.
É sobejamente conhecido que este novo sistema assenta mais em princípios que em regras o que vai
trazer novas responsabilidades às empresas. Queremos sublinhar que estas responsabilidades são
da empresa e não unicamente do responsável técnico pela preparação da informação financeira.
Será necessário, em algumas circunstâncias, proceder a juízos de valor ou tomar decisões sobre
políticas contabilísticas a utilizar. Estas decisões deverão ser tomadas pela empresa como um corpo
único e não por este ou por aquele responsável isoladamente.
O Novo Sistema de Normalização Contabilística
O novo sistema de normalização contabilística é composto pelos seguintes instrumentos: Bases para
a apresentação das demonstrações financeiras, Modelos de demonstrações financeiras, Código de
contas, Normas contabilísticas e de relato financeiro (incluindo norma específica para as pequenas
entidades) e Normas interpretativas.
Poderemos dizer, grosso modo, que se o novo sistema de normalização contabilística fosse
constituído apenas pelos primeiros três instrumentos, o trabalho que nos espera a partir do início de
2010 não seria muito exigente.
No entanto, a substância do novo sistema está nas NCRF. É aqui que radica a necessidade de todo o
estudo e trabalho que teremos de desenvolver, a começar no início de 2010.12
A NCRF nº 3 prescreve como efectuar a transição do modelo POC para o modelo SNC, começando
por referir que o objectivo desta Norma Contabilística e de Relato Financeiro é assegurar que as
primeiras demonstrações financeiras de uma entidade de acordo com as Normas Contabilísticas e de
Relato Financeiro (NCRF) contenham informação que:
(a) Seja transparente para os utentes e comparável em todos os períodos apresentados;
(b) Proporcione um ponto de partida conveniente para a contabilização segundo as NCRF; e
(c) Possa ser gerada a um custo que não exceda os benefícios para os utentes.13
A primeira tarefa que nos compete executar relacionada com o novo SNC, tendo sempre presente a
relação custo-benefício referida na alínea c), está relacionada com as outras duas alíneas: assegurar
que as primeiras demonstrações financeiras a emitir, preparadas de acordo com o SNC, possam ser
comparáveis com aquelas que foram emitidas anteriormente e as que serão emitidas posteriormente.
11 Para simplificação da redacção e leitura deste trabalho, assumiremos que a transição para as NCRF se realiza, para todas
as entidades, em 1 de Janeiro de 2010.
12 Obviamente, que este trabalho deverá ter começado com bastante antecedência, nomeadamente, com o estudo das
diferentes NCRF e preparação dos sistemas de informação, para que a gora o trabalho flua com normalidade.
13 Sublinhados nossos.
109
Por outro lado, teremos de construir os alicerces nos quais irão assentar os registos posteriores, isto
é, temos de abrir o exercício de 2010 de acordo com as NCRF.
Transição para o novo Sistema de Normalização Contabilística
É neste sentido que a NCRF 3 nos orienta de modo a que os objectivos definidos pela mesma, e
referidos acima, possam ser cumpridos.
Teremos, então, de construir os alicerces nos quais irá assentar a aplicação das NCRF, isto é,
preparar o “balanço de abertura”.
Relativamente a este balanço de abertura somos de opinião que o mesmo não necessita,
obrigatoriamente, de ser elaborado. Entendemos que, por agora, basta a preparação do “lançamento
de abertura” de acordo com o SNC.
No entanto, e por que vamos necessitar deste balanço para, com base no mesmo, preparar os
comparativos a inscrever no balanço a elaborar com referência ao final do primeiro exercício em que
utilizaremos o SNC, é de toda a conveniência que o mesmo seja desde já preparado.
Aliás, convém desde já realçar que os trabalhos de transição para o SNC não terminam no início do
primeiro exercício da sua aplicação (para a generalidade das empresas, 1 de Janeiro de 2010).
O trabalho continuará no final do primeiro exercício com aplicação plena do SNC, quando tivermos de
elaborar as diferentes demonstrações financeiras exigidas pelo mesmo.
Em cada demonstração financeira a elaborar no final do primeiro exercício de aplicação do SNC será
divulgada informação do próprio exercício e informação do exercício anterior que terá,
obrigatoriamente, de ser comparável.
Nesse sentido, para além de prepararmos, com referência a 31 de Dezembro de 2009, as

demonstrações financeiras que passaram a ser exigidas, teremos de reexpressar não apenas o
balanço elaborado com referência àquela data, mas todas as outras demonstrações financeiras
exigidas pelo novo sistema de normalização e que já o eram anteriormente.
Assim, teremos de reexpressar o balanço, a demonstração dos resultados14, a demonstração dos

fluxos de caixa15 e preparar a demonstração das alterações no capital próprio.
Por força da exigência da NCRF 3 que refere que uma entidade deve preparar um balanço de
abertura de acordo com as NCRF na data de transição para as NCRF, as diferentes entidades
deverão preparar este balanço de abertura como se as NCRF estivessem em vigor desde sempre.
A preparação do “balanço de abertura” assenta em quatro pilares fundamentais:
14 No SNC apenas a demonstração dos resultados por naturezas é obrigatória

15 Exigida, pela primeira vez, para aquelas sociedades que se encontrem numa banda compreendida entre os parâmetros do
artigo 262º do Código das Sociedades Comerciais e os parâmetros do artigo 9º do Decreto-lei nº 158/2009, de 13 de Julho,
pelo que poderá ter de ser elaborada, para este efeito, a DFC relativamente a 2009.
110
a) reconhecimento de activos e passivos que sejam reconhecidos de acordo com as novas

normas e que não eram de reconhecer de acordo com as normas POC;
b) desreconhecimento daqueles activos e passivos que eram reconhecidos pelas normas

POC e que não são de reconhecer segundo as normas SNC;
c) reclassificação dos activos e passivos reconhecidos anteriormente e, que segundo as

normas SNC sejam um tipo de activo e passivo diferente; e, finalmente
d) mensurar todos os activos e passivos, de acordo com as normas SNC.
Isto significa que poderemos ter, de acordo com o SNC,
a) activos e passivos que não estão reconhecidos no último balanço POC

(reconhecimento);
b) activos e passivos no último balanço POC que não podem ser considerados como tal em
SNC e terão de ser “eliminados” (desreconhecimento);
c) activos e passivos no último balanço POC que estão mensurados por um valor e terão
de ser remensurados por força das NCRF (remensuração).
Para a generalidade das empresas as situações que se enquadram nestas situações serão
reduzidas, sendo o trabalho nesta ocasião centrado, essencialmente, na “reclassificação”.
Por força da preparação do balanço de abertura “como se as NCRF tivessem sido aplicadas desde
sempre”, teremos de analisar pormenorizadamente cada um dos saldos do último balanço elaborado
de acordo com o POC e comparar com o saldo que teríamos se tivéssemos aplicado as NCRF, não
apenas no último exercício mas também nos anteriores.
Refere a NCRF 3 que as políticas contabilísticas que uma entidade usa no seu balanço de abertura
de acordo com as NCRF podem diferir daquelas que usou para a mesma data utilizando os PCGA
anteriores. Os ajustamentos resultantes derivam de acontecimentos e transacções anteriores à data
da transição para as NCRF. Por conseguinte, uma entidade deverá reconhecer esses ajustamentos
directamente nos resultados transitados (ou, se apropriado, noutro item do capital próprio) à data da
transição para as NCRF.
Fica, então, claro que a contrapartida dos eventuais ajustamentos que se tornem necessários na
transição para o SNC, terão como contrapartida, por regra, a conta de resultados transitados.
Chegados aqui, convém alertar para uma situação que tem gerado alguma confusão entre
ajustamentos na transição e o efeito dos mesmos nas demonstrações financeiras reexpressas para
fins de comparativos.
Porquê a conta de resultados transitados? Porque se as situações ajustadas não existissem pelo
facto de terem sido tratadas, em exercícios anteriores, de acordo com as NCRF, os efeitos teriam
111
sido registados em resultados líquidos desses exercícios anteriores. Os resultados líquidos de anos
anteriores, hoje, estariam na conta de resultados transitados, para onde transitariam no início de cada
um dos exercícios seguintes.
Os exercícios anteriores à aplicação das NCRF começam em 2009 e abrangem 2008, 2007, ... pelo
que as situações que afectam o exercício de 2009, embora na transição (estamos em 2010) afectem
resultados transitados, nas demonstrações financeiras comparativas, afectam o resultado líquido do
período (referem-se ao período de 2009).
As situações ajustadas que afectem os exercícios de 2008 e anteriores, estas sim, no balanço
comparativo (de 2009, de acordo com as NCRF) são efectivamente resultados transitados.
Poderemos dizer que poderão ocorrer ajustamentos de transição em que a contrapartida, no balanço
de abertura (registos de reabertura da escrituração) é a conta de resultados transitados mas, no
balanço comparativo reexpresso, com referência a 31 de Dezembro de 2009 e na demonstração dos
resultados comparativa do exercício de 2009, a mesma situação poder afectar também (ou apenas) o
resultado líquido do período.
É preciso ter presente as fronteiras constituídas pelo “primeiro segundo das 0 horas” do primeiro dia
do exercício de 2009 e pelo “último segundo das 24 horas” do último dia do exercício cujo balanço foi
elaborado de acordo com o POC. Os ajustamentos com origem em factos ocorridos antes da primeira
“fronteira” são resultados transitados tanto na transição como no balanço comparativo; já os
ajustamentos com origem em factos ocorridos entre as duas “fronteiras” são resultados transitados na
transição e resultado líquido do período nas demonstrações financeiras comparativas de 2009.
É também necessário ter em conta para as implicações que os efeitos fiscais decorrentes das
operações de transição podem ter nos registos de transição.
Refere o artigo 5.º Decreto-lei nº 159/2009, de 13 de Julho, que
1 - Os efeitos nos capitais próprios decorrentes da adopção, pela primeira vez, das normas
internacionais de contabilidade adoptadas nos termos do artigo 3.º do Regulamento n.º
1606/2002, do Parlamento Europeu e do Conselho, de 19 de Julho, que sejam considerados
fiscalmente relevantes nos termos do Código do IRC e respectiva legislação complementar,
resultantes do reconhecimento ou do não reconhecimento de activos ou passivos, ou de
alterações na respectiva mensuração, concorrem, em partes iguais, para a formação do lucro
tributável do primeiro período de tributação em que se apliquem aquelas normas e dos quatro
períodos de tributação seguintes.
2 - ....
3 - ....
4 - ....
112
5 - O regime transitório estabelecido nos números anteriores é igualmente aplicável à adopção, pela
primeira vez, do Sistema de Normalização Contabilística, aprovado pelo Decreto-Lei n.º
158/2009, de 13 de Julho, das Normas de Contabilidade Ajustadas, aprovadas pelo Aviso do
Banco de Portugal n.º 1/2005, ou do Plano de Contas para as Empresas de Seguros,
aprovado pela Norma Regulamentar n.º 4/2007-R, de 27 de Abril, do Instituto de Seguros de
Portugal, sem prejuízo de, relativamente às entidades que já vinham aplicando estes novos
referenciais contabilísticos, o período referido no n.º 1 se contar a partir do período de
tributação em que os mesmos tenham sido adoptados pela primeira vez.
6 - ....
Os efeitos, na contabilidade, dos ajustamentos da transição ocorrem no momento em que a mesma

se opera enquanto que o efeito fiscal dos referidos ajustamentos ocorre no mesmo exercício e nos
quatro exercícios seguintes.
Poderemos estar – e estaremos, em muitas situações - perante factos geradores de impostos

diferidos, activos ou passivos, que devem ser reconhecidos, tendo por contrapartida a conta onde foi
registado o efeito da transição que, por regra, é a conta de resultados transitados, como vimos atrás.
Significa isto que, para um número elevado de empresas, a transição POC/SNC não terminou com a
entrada em vigor do novo sistema de normalização. Os seus efeitos fiscais podem prolongar-se por
mais quatro exercícios. Convém ter isto presente e bem documentado no Dossier fiscal. Se para
algumas empresas o efeito pode ser insignificante, para outras poderá ser significativo e qualquer
esquecimento poderá originar prejuízos elevados.
Ainda no que respeita aos efeitos fiscais da transição, convém referir o artigo 22º, alínea f) do
Decreto-Regulamentar 25/2009, que refere que as despesas com a emissão de obrigações, os
encargos financeiros com a aquisição ou produção de elementos do imobilizado, as diferenças de
câmbio desfavoráveis relacionadas com o imobilizado e os encargos com campanhas publicitárias,
reconhecidos como gastos e ainda não aceites fiscalmente, concorrem igualmente para a formação
do lucro tributável de acordo com o regime que vinha sendo adoptado.
Como sabemos, aquele tipo de gastos, embora registados como tal na contabilidade viam o seu efeito
fiscal diluído por três exercícios. Assim, se o reconhecimento dos efeitos fiscais destas situações for
apanhado a meio do processo, as empresas podem continuar a reconhecer, para efeitos fiscais, 1/3
dos gastos nos anos que faltam para completar a sua consideração para efeitos tributários.
Estas situações ficam, assim, fora do âmbito do artigo 5º do Decreto-lei 159/2009, acima referido.
Também estas situações devem ser documentadas no Dossier fiscal e não devem ser esquecidas
sob penas de serem causados prejuízos às empresas que têm estas situações.
Exemplifiquemos com dois casos:
Caso 1:
113
As últimas demonstrações financeiras, elaboradas com base no POC, da ABC, SA. tiveram por base
os seguintes valores:
Balanço:
Depósitos à ordem 10.000

Clientes 110.000
Mercadorias 60.000
Despesas de constituição (capitalizadas em 2009) 12.000
Amortizações (Despesas de instalação, no exercício) 4.000
Capital social 25.000
Resultado líquido do exercício 13.000
Empréstimos obtidos 70.000
Fornecedores 80.000
192.000 192.000
Demonstração dos resultados:
Custo das mercadorias vendidas 800.000

Fornecimentos e serviços externos 110.000
Custos com o pessoal 60.000
Amortizações do exercício 4.000
Vendas 987.000
RLE 13.000
987.000 987.000
Na transição, uma vez que as despesas de instalação não obedecem aos requisitos da NCRF 6 para
serem considerados como um activo, teremos de desreconhecer tanto o activo como as respectivas
amortizações acumuladas.
Admitindo que esta será a única situação relevante para efeitos de reconhecimento,
desreconhecimento e mensuração na transição, neste caso teremos apenas de “eliminar” o valor
líquido do activo tendo como contrapartida resultados transitados.
E os aspectos relativos à tributação? A quantia escriturada das despesas de constituição (valor

líquido contabilístico) irá afectar negativamente o capital próprio na transição. Os efeitos fiscais irão
ser repartidos pelo primeiro exercício de aplicação do SNC e pelos quatro seguintes. No momento da
transição temos uma diferença temporária que origina, neste caso, uma activo por impostos diferidos
quer será igual ao produto da taxa de IRC pelo valor do ajustamento. No final do ano de 2010, esse
activo deverá ser reduzido em 1/5.
Depois de efectuarmos a reabertura, de acordo com o balanço de encerramento de 2009 (em POC),
deveremos proceder às reclassificações necessárias, tendo em conta os quadros de contas POC e
SNC.
De seguida, no caso em análise, proceder-se-á ao desreconhecimento das despesas de instalação,

por contrapartida de resultados transitados
56 Resultados transitados (snc) 8.000
114
4831 Amortizações acumuladas (poc) 4.000
431 a Despesas de instalação (poc) 12.000
e reconhecer o activo por impostos diferidos associado a este ajustamento 16.
2741 Activos por impostos diferidos 2.000

56 a Resultados transitados 2.000
Sendo assim, no balanço de abertura (em SNC), se for elaborado, a primeira parte, correspondente
ao activo e a segunda parte, correspondente ao capital próprio e passivo serão inferiores em 8.000
euros (12.000 – 4.000, relativamente às despesas de instalação e resultados transitados,
respectivamente) relativamente aos correspondentes valores do último balanço em POC.
Estas são as operações obrigatoriamente realizadas na transição. No entanto, estas operações terão
impacto nas demonstrações de 2009 reexpressas segundo as NCRF para efeitos de comparativos a
apresentar juntamente com as demonstrações financeiras de 2010.
Embora esta tarefa possa ser desenvolvida apenas daqui a um ano, achamos conveniente tratar já
delas pois pensamos que assim economizaremos algum tempo.
O balanço de 2009 reexpresso de acordo com as NCRF, neste caso, não se afasta muito do que se
obterá com o “lançamento de abertura”.
E a demonstração dos resultados? Neste caso, basta reclassificr os seus componentes?
A resposta é negativa.
Se em 2009 tivesse-mos aplicado as NCRF, não teríamos reconhecido este activo e,

consequentemente, não teríamos reconhecido a amortização do mesmo. Logo, o resultado do
exercício seria inferior em 8.000 euros.
De facto, em vez de capitalizarmos as despesas de instalação no montante de 12.000 euros, as

mesmas teriam sido reconhecidas como um gasto do período naquele montante e não se teria
registada a respectiva amortização, no montante de 4.000 euros o que levaria a que o resultado do
exercício fosse menor em 8.000 euros.
Relembremos que, para efeito de registos de transição, em 1/1/2010, o desreconhecimento deste

activo afectou resultados transitados em 8.000 euros.
No entanto, a demonstração dos resultados de 2009 reexpressa de acordo coma s NCRF

apresentará um resultado líquido inferior no mesmo montante.
É este resultado líquido (e não resultados transitados) que irá figurar o balanço de 2009 reexpresso,
16 Assumindo uma taxa de IRC de 25%, sem derrama.
115
para efeitos comparativos (o resultado líquido apresentado no balanço reexpresso terá de ser igual ao
resultado líquido a apresentar na demonstração dos resultados reexpressa).
O balanço de 2009 elaborado em POC e reexpresso de acordo com as NCRF, para efeitos de
comparativos, virá assim:
Entidade: ABC, S.A

BALANÇO INDIVIDUAL EM 31 de Dezembro de 2010
NOTAS DATAS
RUBRICAS
31 Dez. 2010 31 Dez. 2009
ACTIVO
....
Clientes 110.000
Inventários 60.000
…
Total do activo 180.000
CAPITAL PRÓPRIO E PASSIVO

Capital realizado 25.000
Resultado líquido do período 5.000
Fornecedores 80000
Financiamentos obtidos 70000
Total Capital prórpio e passivo 180.000
Por sua vez a demonstração dos resultados por naturezas, virá:
ABC, SA.
Demonstração dos resultados por naturezas
Período findo em 31 Dezembro 2010 Euros
NOTAS PERÍODOS
RENDIMENTOS E GASTOS
2010 2009
Vendas e serviços prestados 987.000

Custo das mercadorias vendidas e das matérias consumidas -800.000
Fornecimentos e serviços externos -122.000
Gastos com o pessoal -60.000
Resultado antes de depreciações, g. financiamento e impostos 5.000
Resultado operacional (antes g. financiamento e impostos) 5.000
Resultado antes de impostos 5.000
Notas:
1. os fornecimentos e serviços externos são acrescidos de 12.000 euros, relativamente às

despesas de instalação que, de acordo com a NCRF 6, não são de reconhecer como um
activo; consequentemente
116
2. os gastos de amortização surgem diminuídos de 4.000 euros.
Conclusão a reter:
Neste caso, em que o facto originador do ajustamento de transição ocorreu no exercício de 2009, o
ajustamento, que na transição foi registado em resultados transitados (por regra, é sempre nesta
conta), nas demonstrações financeiras comparativas, incluindo o balanço, afectará os resultados
líquidos do período.
Exemplo 2:
As últimas demonstrações financeiras, elaboradas com base no POC, da XYZ, Lda. tiveram por base
os seguintes valores:
Balanço:

Clientes 800.000
Mercadorias 765.000
Despesas de investigação (capitalizadas em 2008) 150.000
Amortizações (Despesas de investigação) 100.000
Capital social 50.000
Resultado líquido do exercício 280.000
Empréstimos obtidos 780.000
Fornecedores 625.000
1.835.000 1.835.000
Demonstração dos resultados:
Custo das mercadorias vendidas 3.200.000

Fornecimentos e serviços externos 250.000
Custos com o pessoal 220.000
Amortizações do exercício (de despesas de investigação) 50.000
Vendas 4.000.000
RLE 280.000
4.000.000 4.000.000
No início do primeiro exercício de acordo com as NCRF, uma vez que as despesas de investigação
não obedecem aos requisitos da NCRF 6 para serem considerados como um activo, teremos de
desreconhecer tanto o activo como as respectivas amortizações acumuladas.
Sendo assim, admitindo que esta é a única situação relevante abrangida pelos quatro “pilares” da
transição referidos acima, poderemos desde já adiantar que no balanço com referência a 31 de
Dezembro de 2009 reexpresso, de acordo com o SNC, e que irá ser utilizado como comparativo em
31 de Dezembro de 2010, os seus membros serão inferiores em 50.000 euros (150.000 – 100.000,
relativamente às despesas de investigação) em relação aos correspondentes valores do último
balanço em POC.
Relativamente à transição para o SNC, poderemos afirmar que o trabalho fica completo com o
desreconhecimento deste activo, em POC
117
56 Resultados transitados (snc) 50.000

4831 Amortizações acumuladas (poc) 100.000
431 a Despesas de instalação (poc) 150.000
e o reconhecimento do activo por impostos diferidos associado a este ajustamento 17.
2741 Activos por impostos diferidos 12.500

56 a Resultados transitados 12.500
E o que se passa com a demonstração dos resultados de 2009 que irá ser apresentada como
comparativa na correspondente demonstração financeira a elaborar para o exercício de 2010?
Como dissemos acima, uma entidade deve elaborar o balanço de abertura como se tivesse aplicado
desde sempre as NCRF.
Assim sendo, se a empresa utilizasse desde sempre as NCRF, não teria reconhecido um activo
incorpóreo nem, consequentemente, as amortizações do mesmo.
A demonstração dos resultados que irá resultar da reexpressão da última elaborada em POC, relativa
ao exercício de 2009, não terá nos custos e perdas (nos gastos, em SNC) o valor das amortizações
do exercício (50.000 euros), pelo que o resultado (não esquecer o pressuposto acima) virá
aumentado neste valor, isto é, a demonstração dos resultados reexpressa apresentará um resultado
líquido superior em 50.000 euros ao resultado apresentado pela demonstração dos resultados em
POC. Será este resultado superior em 50.000 euros que, obviamente, terá de figurar no balanço
reexpresso.
XYZ, Lda.
Demonstração dos resultados por naturezas
Período findo em 31 Dezembro 2010 Euros
NOTAS PERÍODOS
RENDIMENTOS E GASTOS
2010 2009
Vendas e serviços prestados 4.000.000

Custo das mercadorias vendidas e das matérias consumidas -3.200.000
Fornecimentos e serviços externos -250.000
Gastos com o pessoal -220.000
Resultado antes de depreciações, g. financiamento e impostos 330.000
Resultado operacional (antes g. financiamento e impostos) 330.000
Resultado antes de impostos 330.000
17 Assumindo uma taxa de IRC de 25%, sem derrama.
118
No entanto, tal como sugerimos anteriormente, deve-se preparar o balanço de 2009 reexpresso de
acordo com as NCRF que, neste caso, não apresentará as despesas de investigação no activo,
apresentando o reflexo do seu desreconhecimento nos resultados transitados.
Como resulta do lançamento acima, relativamente à transição, o efeito nos resultados transitados é
de 50.000. Qual a origem deste valor? Se a empresa tivesse aplicado as normas do SNC desde
sempre, o que teria ocorrido?
Em 2008:
o resultado líquido do exercício teria sido menor em 100.000 euros. Teria sido registada em
fornecimentos e serviços externos a quantia de 150.000 euros e, consequentemente, não se teria
registado as amortizações do exercício, no montante de 50.000 euros.
Temos, então, que o efeito no exercício de 2008 é de 100.000 euros. Onde apresentar este efeito no
balanço de 2009 reexpresso? Como o efeito ocorreu antes do “primeiro segundo do primeiro dia do
exercício de 2009” será de apresentar em resultados transitados.
Em 2009:
o resultado líquido do exercício teria sido maior em 50.000 euros. Não se teriam registado
amortizações das despesas de investigação pois as mesmas não existiriam como activo.
Temos, então, que o efeito no exercício de 2009 deve afectar, na reexpressão das respectivas
demonstrações financeiras, o resultado líquido do exercício.
Vejamos o balanço de 2009 reexpresso para SNC em que foram diminuídos o activo e o capital
próprio em 50.000 euros (valor líquido das despesas de investigação, em 31 de Dezembro de 2010).
Entidade: XYZ, Lda.

BALANÇO INDIVIDUAL EM 31 de Dezembro de 2010
NOTAS DATAS
RUBRICAS
31 Dez. 2010 31 Dez. 2009
ACTIVO
....
Clientes 800.000
Inventários 765.000
…
Total do activo 1.685.000
CAPITAL PRÓPRIO E PASSIVO

Capital realizado 50.000
Resultados transitados -100.000
Fornecedores 625000
Financiamentos obtidos 780000
Total Capital prórpio e passivo 1.685.000
119
Notas:
1. as despesas de investigação no montante (líquido) de 50.000 euros, não surgem no balanço de 2009,
reexpresso;
2. a “contrapartida” no capital próprio está reflectida no resultado líquido (crédito) por 50.000 euros,
relativamente às amortizações do exercício de 2009, que não são de considerar e nos resultados
transitados (débito) por 100.000 euros, relativamente à quantia escriturada que o activo desreconhecido
apresentava no final do exercício de 2008.
Conclusão:
Situações surgidas em 2009 terão reflexo nas demonstrações financeiras comparativas, em princípio,
apenas no resultado líquido.
Situações como a apresentada em que o “desde sempre” inclui períodos anteriores a 1 de Janeiro de
2009 poderão ter reflexo, nas demonstrações financeiras comparativas, nos resultados líquidos do
período e nos resultados transitados.
Situações mais frequentes
Nas tarefas de transição, dos “quatro pilares” há um que afectará, seguramente, todas as empresas.
Estamos a referirmo-nos à reclassificação.
De entre estas situações, chamamos a atenção para as que, presumivelmente, são mais correntes:
os empréstimos obtidos de sócios, as dívidas resultantes de locações, os subsídios ao investimento
em bens amortizáveis, os ex-acréscimos e diferimentos e os investimentos em imóveis.
Relativamente ao reconhecimento e desreconhecimento de activos e passivos, como foi já referido,

para a generalidade das empresas as situações reduzir-se-ão a um pequeno número em que se terá
de efectuar esses tipos de ajustamentos.
Em nossa opinião, as situações que mais afectarão as empresas estão ligadas a activos a
desreconhecer, como é o caso dos exemplos acima e outros que poderão estar apresentados no
balanço como diferimentos (mais os custos que os proveitos).
Para este tipo de desreconhecimento as tarefas a realizar são idênticas às apresentadas acima.
Uma situação de reconhecimento que afectará bastantes empresas está relacionada com a
apresentação do efeito do desconto de letras.
Por força da NCRF 27, o valor das letras descontadas e não vencidas terá de ser apresentado no
activo e o correspondente valor recebido pelo desconto apresentado no passivo.
Assim, na transição terá de ser efectuado o seguinte registo, cuja quantia deverá estar divulgado na
nota 31 do ABDR, elaborado de acordo com o POC.
120
212xx Clientes – títulos a receber

2514 A Letras descontadas
Nota: para melhor controlo sobre as operações de desconto de letras, sugerimos os seguinte registos:
Pelo saque:
21211 Clientes – títulos a receber – gerais – letras sacadas

21111 A Clientes c/c gerais
Pelo desconto envio para:
21212 Clientes – letras sacadas e descontadas

21211 A Clientes –títulos a receber – gerais - letras sacadas
Pelo desconto:
12 Depósitos à ordem
6911 Juros suportados
2514 Desconto de letras
Notas:
1. Se as contas 21211-Letras sacadas e 21212-Letras descontadas forem utilizadas tendo por subcontas os clientes,
apresentarão a responsabilidade destes perante a entidade pelas letras não vencidas em carteira (21211) e
descontadas (21212);
2. Se a conta 2514-Desconto de letras for utilizada tendo por subcontas os bancos, apresentará a responsabilidade da
entidade perante cada um dos bancos por letras descontadas e não vencidas;
3. Se a letra for devolvida, além do registo do recâmbio (2514/12) deve-se reclassificar a dívida do cliente (2111/21212);
4. Quando a letra for paga deve-se anular o saldo correspondente nas contas 21212 e 2514
Situações semelhantes a esta mas que, tanto quanto julgamos saber, se encontram registadas de
acordo com esta NCRF, são as relacionadas com o “desconto” de cheques pré-datados, “desconto”
de remessas de exportação e com o financiamento através do factoring.
Outras situações que poderão surgir com alguma frequência estão ligadas à aplicação do método de
equivalência patrimonial. Aqui duas situações poderão surgir.
Em primeiro lugar, poderemos ter de aplicar pela primeira vez o método e estamos perante a
remensuração de um activo.
Na transição, a contrapartida será a mesma que temos vindo a referir ou, eventualmente, a conta de
Ajustamentos em activos financeiros.
Nas demonstrações financeiras comparativas, tal como nos casos anteriormente apresentados,
121
dependendo do exercício em que se deveria ter aplicado este método de valorização dos
investimentos financeiros, a transição poderá afectar as contas de resultado líquido e/ou resultados
transitados.
A segunda situação relacionada com o método de equivalência patrimonial tem a ver com as
empresas que já o aplicam na contabilização dos investimentos financeiros em partes de capital de
filiais e associadas e que, eventualmente, amortizaram o goodwill.
De acordo com as NCRF este não é amortizado pelo que se terá de repor o custo inicial do
investimento, eliminando a “amortização” do goodwill.
Conclusões
De pois do quer ficou dito queremos deixar claro que a transição para o novo normativo não é um
drama.
Para uma boa aplicação não só da transição mas também da futura aplicação das NCRF é
necessário que conheçamos o que nos espera no novo sistema. Só conhecendo razoavelmente as
NCRF seremos capazes de efectuar a transição com o mínimo de rigor.
Aconselhamos, porque estamos profundamente empenhados no trabalho de transição, a aproveitar

esta oportunidade para reexpressar as demonstrações financeiras de 2009, de acordo com as NCRF.
E será um trabalho que fica, desde já, preparado para ser utilizado daqui a um ano. Se o não
fizermos, quando voltarmos a trabalhar esta matéria, poderemos ter dificuldade em reconstituir as
diferentes situações.
Em termos de transição propriamente dita, haverá empresas em que as tarefas de transição se

resumirão à reclassificação do último balanço elaborado de acordo com o POC.
Outras encontrarão algumas das situações apresentadas como exemplos acima, que serão tratadas
como estas.
Outras, ainda, poderão deparar-se com outras situações. Para estas recomendamos a aplicação do
raciocínio exposto nos casos apresentados, nomeadamente na diferenciação dos momentos em que
se realiza a transição (2010) e a data a que se referem as demonstrações reexpressas (31/12/2009) e
as respectivas consequência ao nível das contas afectadas (resultados transitados e/ou resultado
líquido).
1.1.2 – A Estrutura Conceptual
1. Introdução
O Anexo ao decreto-lei 158/2009, de 13 de julho, elenca os instrumentos que compõem o Sistema de

Normalização Contabilística (SNC) apresentando-os como sendo os seguintes:
Bases para a apresentação demonstrações financeiras (BADF);
122
Modelo de demonstrações financeiras (MDF);
Código de contas (CC);
Normas contabilísticas e d relato financeiro (NCRF);
Norma contabilística e de relato financeiro para pequenas entidades (NCRF-PE); e
Normas interpretativas (NI)
A Estrutura concetual (EC) não é apresentada como fazendo parte integrante do SNC mas é apresentada
como constituindo um documento autónomo.
Embora não fazendo parte dos instrumentos do SNC, a EC é um documento essencial para o
enquadramento, a compreensão e a interpretação das diferentes NCRF e dos outros instrumentos que
compõem o SNC. Grosso modo, poderemos dizer que a EC está para o SNC como a Constituição da
República Portuguesa (CRP) está para o conjunto de normas que regulam a nossa atividade como
cidadãos.
Neste modesto texto queremos deixar a nossa análise àqueles que consideramos serem os principais
aspetos da EC.
A EC começa por referir quais os propósitos das demonstrações financeiras (DF) preparadas pelas
diferentes entidades, aqui incluindo as entidades comerciais e industriais e de negócios tanto do setor
privado como do setor público. Elenca um conjunto de decisões que podem ser tomadas através da
informação constante das DF.
Temos, assim à partida, dois lados diferentes relacionados com as DF: os preparadores das DF e os
respetivos utilizadores18. É necessário que tanto uns como outros estejam familiarizados com os conceitos
subjacentes à preparação das DF19 para evitar eventuais conflitos ou más interpretações.
Para esse efeito, a EC estabelece um conjunto de conceitos que estão subjacentes à preparação e
apresentação das demonstrações financeiras a disponibilizar a utentes externos, referindo que o seu
propósito é o de:
a) ajudar os preparadores das demonstrações financeiras na aplicação das (NCRF) e no

tratamento de tópicos que ainda tenham de constituir assunto de uma dessas Normas;
(b) ajudar a formar opinião sobre a aderência das demonstrações financeiras às NCRF;
(c) ajudar os utentes na interpretação da informação contida nas demonstrações financeiras
18 A EC apresenta como utilizadoras da informação financeira os investidores, empregados, mutuantes, fornecedores e outros credores
comerciais, clientes, Governo e seus departamentos e o público em geral, descrevendo, genericamente, as suas necessidades de
informação.
19 A EC enumera as demonstrações financeiras que entende que, normalmente, constituem o conjunto a ser disponibilizado aos
diversos utentes: balanço, uma demonstração dos resultados, demonstração das alterações no capital próprio, uma demonstração dos
fluxos de caixa e o conjunto de notas e informações que complementem as restantes demonstrações financeiras.
123
preparadas; e
(d) proporcionar aos que estejam interessados no trabalho da CNC informação acerca da sua
abordagem à formulação das NCRF.
Referimos já que a EC é um instrumento de normalização que não faz parte do SNC, não devendo ser
considerado uma norma.
Geralmente o conteúdo da EC mantém-se inalterado por prazos mais ou menos dilatados. Pelo contrário a
estrutura das NCRF pode sofrer alterações com alguma frequência, dependendo do ambiente económico
em que nos movemos. Poerá, assim, acontecer que determinada NCRF sofra alterações que entrem em
conflito com a EC.
No entanto, ao contrário do exemplo que demos entre a EC e a CRP, sempre que haja um conflito entre a
EC e uma NCRF, será esta que prevalece sobre a EC.
Para atingir os seus objetivos a EC apresenta os seguintes pontos:
a) do objetivo das demonstrações financeiras;
(b) das características qualitativas que determinam a utilidade da informação contida nas
demonstrações financeiras;
(c) da definição, reconhecimento e mensuração dos elementos a partir dos quais se constroem as
demonstrações financeiras; e
(d) dos conceitos de capital e de manutenção de capital.
2 Objetivo das demonstrações financeiras
O objetivo das demonstrações financeiras é o de proporcionar informação acerca da posição financeira, do

desempenho e das alterações na posição financeira de uma entidade que seja útil a um vasto leque de
utentes na tomada de decisões económicas.
A fim de atingir os objetivos traçados, as demonstrações financeiras são preparadas de acordo com o
regime do acréscimo (ou da periodização económica ou, ainda “da especialização dos exercícios”) segundo
o qual os efeitos das operações são reconhecidos quando ocorrem e não quando os fluxos de caixa
respetivos se verificam, numa ótica de continuidade.
A ótica da continuidade assume-se como sendo a seguida, se nada for dito em contrário, assumindo-se que
a entidade não tem a intenção nem a necessidade de liquidar ou reduzir a sua atividade. Neste último caso,
as demonstrações financeiras serão preparadas noutra ótica. Por exemplo, se a entidade estiver em
liquidação, a mensuração dos ativos e passivos será diferente daquela que seria utilizada se a entidade
estivesse em continuidade.
3 Características qualitativas das demonstrações financeiras
124
As características qualitativas são os atributos que tornam a informação proporcionada nas demonstrações
financeiras útil aos utentes. As quatro principais características qualitativas são a compreensibilidade, a
relevância, a fiabilidade e a comparabilidade.
Compreensibilidade: é uma qualidade essencial da informação financeira que ela seja compreendida pelos
seus utentes. No entanto, presume-se que estes utentes tenham conhecimentos básicos da atividade
empresarial e tenham vontade de estudar a informação financeira com a profundidade necessária nas
circunstâncias.
Relevância: Não é apropriado “asfixiar” os utentes das demonstrações financeiras com informação sem
qualquer interesse para os mesmos. A informação a fornecer deve ser capaz de ajudar os utentes a tomar
as suas decisões através da avaliação do passado e presente da entidade de modo a ajudar a prever o
futuro dessa entidade. A informação pode ser relevante pela sua natureza (evolução dos negócios,
contratos firmados para o futuro, etc.) ou pela sua materialidade (quantias).
A informação a disponibilizar deve ter em conta a materialidade. Itens que, quantitativamente, são
insignificantes devem ser agregados com outros e não apresentados nas demonstrações financeiras em
linhas autónomas.
Fiabilidade: para que os utentes possam tomar as suas decisões com base na informação financeira, a
mesma deve ser completa e de confiança. Para isso deve ser preparada sem julgamentos prévios com a
intenção de atingir determinado objetivo, devendo ser neutra, e estar isenta de erros materialmente
relevantes apresentando fidedignamente o resultado das diversas transações ocorridas no seio da entidade,
tendo em atenção a substância das mesmas em detrimento da sua forma.
Na preparação da informação financeira os preparadores deparam-se muitas vezes com incertezas e com a
necessidade de efetuar estimativas sobre determinados factos (por exemplo, sobre a vida útil de uma ativo
fixo). Nestas circunstâncias, a informação financeira deve ser preparada com prudência mas não caindo,
por outro lado, na criação de reservas ocultas, subavaliação de ativos e de rendimentos ou sobreavaliação
de passivos ou gastos.
Por vezes estamos perante informação relevante mas não há tempo de a preparar com fiabilidade. É
necessário algum tempo para, por exemplo, quantificar essa informação.
Como proceder? Privilegiar a relevância da informação financeira ou a sua característica da fiabilidade?
Deve ser usado o bom senso dos preparadores da informação financeira que devem conjugar a
oportunidade da informação com a sua fiabilidade.
Comparabilidade: esta característica permite que os utentes possam comparar a informação financeira no
tempo e no espaço. Isto é, a informação financeira, relativa a um determinado período, de uma entidade
deve poder ser comparada, não só, com a informação da mesma entidade mas relativa a outros períodos
mas também, com a informação financeira de outras entidades.
Para que isto aconteça, os utilizadores da informação financeira necessitam ter conhecimento das políticas
contabilísticas seguidas pela entidade e eventuais alterações de políticas e os seus efeitos nas
demonstrações financeiras.
4 Definição, reconhecimento e mensuração dos elementos a partir dos quais se constroem as
demonstrações financeiras
4.1 Definição dos elementos das demonstrações financeiras
125
A EC apresenta as seguintes definições para os elementos relacionados com a mensuração da posição

financeira (elementos do balanço):
Ativo é um recurso controlado pela entidade como resultado de acontecimentos passados e do qual se
espera que fluam para a entidade benefícios económicos futuros;
A existência ou não do controlo do ativo é um ponto importante no reconhecimento de um ativo, devendo

ser tida em conta a substância da transação e não apenas a sua forma.
Os benefícios económicos futuros estão ligados à utilização do ativo na produção de bens e serviços, à
troca por outros ativos ou na liquidação de um passivo ou ser atribuído aos proprietários da entidade.
Passivo é uma obrigação presente da entidade proveniente de acontecimentos passados, da liquidação da

qual se espera que resulte um exfluxo de recursos da entidade incorporando benefícios económicos;
Para que determinado item obedeça à definição de passivo é necessário que exista no momento uma
obrigação assumida pela entidade em resultado de ações já praticadas.
Capital próprio é o interesse residual nos ativos da entidade depois de deduzir todos os seus passivos.
A EC apresenta as seguintes definições para os elementos relacionados com a mensuração do

desempenho (elementos da demonstração dos resultados):
Rendimentos são aumentos nos benefícios económicos durante o período contabilístico na forma de
influxos ou aumentos de ativos ou diminuições de passivos que resultem em aumentos no capital próprio,
que não sejam os relacionados com as contribuições dos participantes no capital próprio;
Nos rendimentos estão incluídos o rédito e os ganhos. O rédito resulta da atividade operacional da entidade,
como é o caso das vendas, prestações de serviços ou outras denominações, dependendo da atividade da
entidade. Os ganhos resultam, geralmente, de outas transações que não as referidas anteriormente como é
o caso dos resultados com a alienação de ativos fixos .
Gastos são diminuições nos benefícios económicos durante o período contabilístico na forma de exfluxos ou
deperecimentos de ativos ou na incorrência de passivos que resultem em diminuições do capital próprio,
que não sejam as relacionadas com distribuições aos participantes no capital próprio.
De modo semelhante aos rendimentos, também nos gastos se incluem as perdas que, geralmente, resultam
de outras transações que não as resultantes da atividade operacional da entidade. Poderemos apresentar
como gastos o exemplo utilizado nos ganhos e acrescentar os resultantes de acontecimentos
extraordinários como sinistros.
4.2 Reconhecimento dos elementos das demonstrações financeiras
Reconhecer um elemento das demonstrações financeiras é o seu “registo na contabilidade” quando o

mesmo satisfaça a definição desse elemento e satisfaça os critérios de reconhecimento.
126
A que critérios se refere a EC? São dois.
Um item que satisfaça a definição de uma classe deve ser reconhecido-se:
(a) for provável que qualquer benefício económico futuro associado com o item flua para ou da
entidade, e
(b) o item tiver um custo ou um valor que possa ser mensurado com fiabilidade.
A avaliação da probabilidade de benefícios económicos futuros deve ser avaliada com base nos dados
disponíveis no momento em que se prepara a informação financeira. Geralmente, a mensuração do
resultado de uma transação não levanta problemas. No entanto, podem ocorrer acontecimentos em que isto
não se verifique. Nestas circunstâncias, o elemento não deve ser reconhecido (“registado”) e se a
informação for relevante, deverá ser divulgado.
Podemos resumir o que foi dito do seguinte modo:
Um ativo é reconhecido no balanço quando:
for provável que os benefícios económicos futuros fluam para a entidade; e
o ativo tenha um custo ou um valor que possa ser mensurado com fiabilidade.
Um passivo é reconhecido no balanço quando:
for provável que um exfluxo de recursos incorporando benefícios económicos resulte da liquidação de
uma obrigação presente; e
que a quantia pela qual a liquidação tenha lugar possa ser mensurada com fiabilidade.
Um rendimento é reconhecido na demonstração dos resultados quando:
tenha surgido um aumento de benefícios económicos futuros relacionados com um aumento num
activo ou com uma diminuição de um passivo; e
que possa ser quantificado com fiabilidade
Os gastos são reconhecidos na demonstração dos resultados quando:
tenha surgido uma diminuição dos benefícios económicos futuros relacionados com uma diminuição
num activo ou com um aumento de um passivo; e
que possam ser mensurados com fiabilidade
4.3 Mensuração dos elementos das demonstrações financeiras
Referimos atrás que o reconhecimento era o “registo a contabilidade”. Continuando com uma linguagem
corrente na nossa atividade, diremos que a mensuração é a determinação do valor do referido registo.
127
A EC define mensuração como sendo o processo de determinar as quantias monetárias pelas quais os
elementos das demonstrações financeiras devam ser reconhecidos e inscritos no balanço e na
demonstração dos resultados. Isto envolve a seleção da base particular de mensuração.
As bases de mensuração disponíveis incluem o tradicional custo histórico, o custo corrente, o valor
realizável, o valor presenta e o justo valor.
Custo histórico
Os ativos são registados pela quantia de caixa, ou equivalentes de caixa paga ou pelo justo valor da
retribuição dada para os adquirir no momento da sua aquisição. Os passivos são registados pela quantia
dos proventos recebidos em troca da obrigação, ou em algumas circunstâncias, pelas quantias de caixa, ou
de equivalentes de caixa, que se espera que venham a ser pagas para satisfazer o passivo no decurso
normal dos negócios.
Custo corrente
Os ativos são registados pela quantia de caixa ou de equivalentes de caixa que teria de ser paga se o
mesmo ou um ativo equivalente fosse correntemente adquirido. Os passivos são registados pela quantia
não descontada de caixa, ou de equivalentes de caixa, que seria necessária para liquidar correntemente a
obrigação.
Valor realizável (de liquidação)
Os ativos são registados pela quantia de caixa, ou equivalentes de caixa, que possa ser correntemente
obtida ao vender o ativo numa alienação ordenada. Os passivos são escriturados pelos seus valores de
liquidação; isto é, as quantias não descontadas de caixa ou equivalentes de caixa que se espera que sejam
pagas para satisfazer os passivos no decurso normal dos negócios.
Valor presente
Os ativos são escriturados pelo valor presente descontado dos futuros influxos líquidos de caixa que se
espera que o item gere no decurso normal dos negócios. Os passivos são escriturados pelo valor presente
descontado dos futuros exfluxos líquidos de caixa que se espera que sejam necessários para liquidar os
passivos no decurso normal dos negócios.
Justo valor
Quantia pela qual um ativo poderia ser trocado ou um passivo liquidado, entre partes conhecedoras e
dispostas a isso, numa transação em que não exista relacionamento entre elas.
5 Conceitos de capital e manutenção de capital
Conceito financeiro de capital, tal como o dinheiro ou poder de compra investidos, o capital é sinónimo de
ativos líquidos ou de capital próprio da empresa;
128
Conceito físico de capital, tal como a capacidade operacional, o capital é a capacidade produtiva da
empresa baseada em, por exemplo, unidades de produção diária.
Manutenção do capital financeiro: um lucro só é obtido se a quantia financeira dos ativos líquidos, no
fim do período, exceder a quantia financeira dos ativos líquidos, no começo do período, depois de
excluir variações nos capitais próprios durante o período que tenham por origem os detentores da
empresa;
Manutenção do capital físico: o lucro só é obtido se a capacidade física produtiva da empresa, no fim
do período, exceder a capacidade física produtiva do começo do período, depois de excluir variações
nos capitais próprios durante o período que tenham por origem os detentores da empresa.
O conceito de manutenção de capital proporciona a ligação entre os conceitos de capital e os

conceitos de lucro porque proporciona o ponto de referência pelo qual o lucro é mensurado. Só o
excesso da quantia necessária para manter o capital pode ser considerado lucro e, por conseguinte,
como um retorno sobre o capital.
Daqui que o lucro seja considerado como a quantia residual que permanece após os gastos
(incluindo os ajustamentos de manutenção do capital quando apropriado) terem sido deduzidos dos
rendimentos.
1.1.3- Bases para a preparação das demonstrações financeiras
As bases para a preparação das demonstrações financeiras (BADF) estabelecem os requisitos globais que
permitem assegurar a comparabilidade das mesmas quer com demonstrações financeiras de períodos
anteriores (comparação no tempo), quer com as demonstrações financeiras de outras entidades
(comparação no espaço).
Outras matérias necessárias à preparação da informação a recolher para a elaboração das desmonstrações
financeiras e para a divulgação da mesma, tais como o reconhecimento, a mensuração, a divulgação e os
aspetos particulares de apresentação de transações específicas e outros acontecimentos são tratados nas
diversas NCRF.
Tal como é referido nas BADF, as demonstrações financeiras são uma representação estruturada da
posição financeira (balanço) e do desempenho (demonstração dos resultados e dos fluxos de caixa)
financeiro de uma entidade, tendo por objetivo proporcionar informação acerca daquela posição financeira e
do desempenho financeiro e dos fluxos de caixa de uma entidade.
Para atingir tal objetivo as demonstrações financeiras proporcionam informação acerca dos ativos, passivos
e capital próprio (balanço), rendimentos, incluindo réditos e ganhos, e gastos, incluindo perdas
(demonstração dos resultados), outras alterações no capital próprio que não as que têm o seu espelho na
demonstração dos resultados e os fluxos de caixa.
Esta informação, complementada com outra constante do anexo, ajuda os utentes das demonstrações
financeiras a tomar as suas decisões através da previsão dos fluxos de caixa futuros, a sua tempestividade
129
e certeza de ocorrência.
Vimos que os preparadores da informação financeira devem preparar diversas demonstrações financeiras,
tal como citadas acima.
Assim, um conjunto completo de demonstrações financeiras deve incluir um balanço, uma demonstração
dos resultados (tradicionalmente, apresentamos a demonstração dos resultados por naturezas), uma
demonstração das alterações do capital próprio, uma demonstração dos fluxos de caixa e, para
complementar toda a informação constante destas demonstrações financeiras, um anexo.
O anexo deve divulgar informação sobre as bases de preparação, as políticas contabilísticas adotadas e
outras informações exigidas, não só pelas NCRF, mas também, por outras fontes normativas.
As BADF estabelecem pressupostos a que deve obedecer a preparação das demonstrações financeiras.
Assim, temos de ter presente os pressupostos da continuidade e do regime do acréscimo (periodização
económica). Há que ter em conta ainda a consistência de apresentação das demonstrações financeiras a
materialidade e agregação e a (não) compensação.
Continuidade: as demonstrações financeiras devem ser preparadas no pressuposto da entidade em

continuidade, a menos que o órgão de gestão tenha a intenção de liquidar a entidade ou cessar a sua
atividade. Quando as demonstrações financeiras sejam preparadas noutro pressuposto que não o da
continuidade, tal facto deve ser divulgado no anexo devendo ser apresentados os fundamentos pelos quais
as demonstrações financeiras foram preparadas.
Regime do acréscimo: as demonstrações financeiras, com exceção da demonstração dos fluxos de caixa,
devem ser preparadas tendo em conta o regime do acréscimo o que implica que os elementos das
demonstrações financeiras - ativos, passivos, capital próprio, rendimentos e gastos – sejam reconhecidos
quando satisfaçam as definições e critérios de reconhecimento respetivos, contidos na estrutura concetual.
Consistência de apresentação: a apresentação e a classificação dos elementos das demonstrações

financeiras devem ser mantidas de um período para outro.
Obviamente, que quando ocorrerem alterações significativas na natureza das operações e se conclua que
outra forma de apresentação ou classificação seja mais apropriada, a consistência deve ser quebrada,
devendo tal facto ser divulgado e quantificado o seu efeito, ajustando a informação comparativa
correspondente. Também podem ocorrer alterações na apresentação de itens nas demonstrações
financeiras por força da exigência de uma NCRF.
Materialidade e agregação: cada classe de itens semelhantes deve ser apresentada separadamente nas
demonstrações financeiras. No entanto, poderá acontecer que determinada classe de itens não seja
material, isto é, o seu conhecimento ou desconhecimento não afeta as decisões dos utentes das
demonstrações financeiras. Neste caso, esta classe de itens não deve ser apresentada isoladamente na
respetiva demonstração financeira, mas deverá ser agregada a outros itens para ser apresentada. Se os
preparadores assim o entenderem, por ser útil a sua divulgação, informação sobre estes itens deve ser
130
incluída no anexo.
(Não) compensação: os ativos e passivos, os gastos e rendimentos não devem ser compensados, anão ser
que tal seja permitido ou exigido por uma NCRF. As BADF apresentam alguns casos em que tal
compensação deve ser realizada:
Os ganhos e perdas na alienação de ativos não correntes, incluindo investimentos e ativos operacionais,
são relatados, deduzindo ao produto da alienação a quantia escriturada do ativo e os gastos de venda
relacionados; e
Os dispêndios relacionados com uma provisão reconhecida de acordo com a NCRF respetiva e
reembolsada segundo um acordo contratual com terceiros (por exemplo, um acordo de garantia de um
fornecedor) podem ser compensados com o reembolso relacionado.
Informação comparativa: deve ser divulgada informação comparativa do período anterior para todas as
quantias inscritas nas demonstrações financeiras. Esta informação comparativa é extensível à informação
divulgada no anexo quando tal seja relevante para a compreensibilidade das demonstrações financeiras.
Como já referido relativamente ao ponto da consistência de apresentação, quando quantias das

demonstrações financeiras sejam reclassificadas ou emendadas, as correspondentes quantias dos períodos
anteriores devem ser ajustadas em conformidade.
Quando tal acontecer, uma entidade deve divulgar a natureza da reclassificação, a quantia de cada item ou
classe de itens que tenha sido reclassificada e a razão para a reclassificação.
Quando for impraticável reclassificar quantias comparativas, uma entidade deve divulgar a razão para não
as reclassificar e a natureza dos ajustamentos que teriam sido feitos se as quantias tivessem sido
reclassificadas.
A terminar este ponto as BADF referem que aperfeiçoar a comparabilidade de informação interperíodos
ajuda os utentes a tomar decisões económicas, sobretudo porque lhes permite avaliar as tendências na
informação financeira para finalidades de previsão.
1.1.4-As Normas contabilísticas
1. Normas contabilísticas e de relato financeiro (NCRF)
As NCRF são uma adaptação à nossa realidade das normas internacionais de contabilidade adotadas pela
União europeia, nos termos do Regulamento 1600/2002, do Parlamento Europeu e do Conselho, de 19 de
julho.
Dado tratar-se de uma adaptação, o conjunto das NCRF pode não contemplar todas as normas internacionais
de contabilidade ou não adotar todos os procedimentos e divulgações exigidos pelas normas internacionais.
Esta adaptação faz com que a generalidade das empresas utilizem, na preparação das suas demonstrações
financeiras, normas não muito distantes das normas internacionais de contabilidade utilizadas o que permite
131
que as empresas transitem de um modelo baseado nas normas contabilísticas e de relato financeiro para o
modelo baseado nas normas internacionais de contabilidade sem necessidade de grandes alterações.
As NCRF são vinte e oito sendo que uma delas – a NCRF 3 – perderá grande parte da sua importância
depois de efetuada a transição POC/SNC.
2. Norma contabilística e de relato financeiro para pequenas entidades (NCRF-PE)
Para as entidades a quem se aplica o SNC, referidas no artigo 3º do Decreto-lei 158/2009, de 13 de julho,
que não ultrapassem dois dos três limites seguintes, pode ser adotada a NCRF-PE:
a) Total do balanço: 500.000 euros

b) Total de vendas e outros rendimentos: 1.000.000 euros
Independentemente destes limites, as entidades que tenham as suas demonstrações financeiras sujeitas a
revisão legal das contas, por força da lei ou dos estatutos, não podem tomar a opção pela utilização da
NCRF-PE.
O mesmo acontece quando uma pequena entidade, de acordo com os parâmetros referidos, integre o
perímetro de consolidação de uma entidade que apresente demonstrações financeiras consolidadas.
A NCRF-PE é uma condensação dos principais aspetos de reconhecimento, mensuração e divulgação

extraídos das NCRF. De notar, que nem todas as NCRF foram condensadas na NCRF-PE.
Assim, as NCRF
2- Demonstração dos fluxos de caixa (as PE estão dispensadas de apresentação desta demonstração
financeira);
5- Divulgação de partes relacionadas;
8- Ativos não correntes detidos para venda e unidades operacionais descontinuadas;
11- Propreidades de investimento;
12- Imparidade de ativos;
13- Interesses em empreendimentos conjuntos e investimentos em associadas;
14- Concentrações de atividades empresariais;
15- Investimentos em subsidiárias e consolidação;
16- Exploração e avaliação de recursos minerais; e
24- Acontecimentos após a data do balanço, não foram resumidas no conteúdo da NCRF-PE
3. Norma contabilística para microentidades (NC-ME)
132
Não fazendo parte do SNC, mas antes constituindo um modelo de normalização que opera de modo
autónomo, foi aprovado pelo Decreto-lei nº36-A/2011, de 9 de março, a Normalização contabilística para
micro entidades (NCM).
Para este efeito, consideram-se micoentidades as empresas que à data do balanço, não ultrapassem dois
dos três limites seguintes:
a) Total do balanço: 500.000 euros

b) Volume de negócios líquido: 500.000 euros
c) Número médio de empregados durante o exercício: 5.
As microentidades podem optar pelas normas do SNC (“integral” ou NCRF-PE), desde que não tenham as
suas demonstrações financeiras sujeitas a revisão lega das contas por determinação legal ou contratual. Esta
opção é realizada nos termos do nº 2 do artigo 5º, da Lei 35/2010, de 2 de setembro (na declaração modelo
22, do CIRC).
A NCM é composta pelos seguintes instrumentos, que são os mesmos, com as necessárias simplificações,
que compõem o SNC:
 Bases para a apresentação de demonstrações financeiras das microentidades (BADF-ME);

 Modelos de demonstrações financeiras para microentidades (MDF-ME);
 Código de contas para microentidades (CC-ME);
 Norma contabilística para microentidades (NC-ME);
 Normas interpretativas para microentidades (NI-ME).
As BADF-ME estabelecem os requisitos que permitem assegurar a comparabilidade quer com as

demonstrações financeiras de períodos anteriores da mesma entidade, quer com as demonstrações
financeiras de outras entidades.
As microentidades estão sujeitas à apresentação das seguintes demonstrações financeiras:
 Um balanço;
 Uma demonstração dos resultados; e
 Um anexo
Relativamente às notas do anexo, de referir que as mesmas devem manter a numeração do respetivo
modelo, identificando como não aplicável qualquer nota que, para o caso em concreto, não se aplique.
Esquematicamente, a NC-ME apresenta os seguintes pontos:
Objetivo;
Âmbito e conceitos;
Considerações gerais sobre reconhecimento;
133
Estrutura e conteúdo das demonstrações financeiras;
Adoção pela primeira vez da NC-ME;
Políticas contabilísticas, alterações nas estimativas contabilísticas e erros;
Ativos fixos tangíveis;
Ativos intangíveis;
Locações;
Custo dos empréstimos obtidos;
Inventários;
Rédito;
Provisões;
Contabilização dos subsídios do governo;
Os efeitos das alterações das taxas de câmbio;
Imposto sobre o rendimento;
Ativos e passivos financeiros; e
Benefícios dos empregados
Estes pontos são desenvolvidos à medida da simplificação que se pretende para estas entidades.
4. Norma contabilística e de relato financeiro para as entidades do sector não lucrativo (NCRF-ESNL)
Ao contrário da NC-ME, a Normalização contabilística para as entidades do setor não lucrativo, insere-se na
aplicação do SNC.
O Sistema agora criado – Sistema de normalização contabilística para entidades do setor não lucrativo (SNC-
ESNL) – aplica-se às entidades que prossigam a título principal uma atividade sem fins lucrativos e que não
possam distribuir aos seus membros ou contribuintes qualquer ganho económico ou financeiro direto,
designadamente associações, fundações e pessoas coletivas públicas de tipo associativo com exceção das
cooperativas e das entidades que apliquem as normas internacionais de contabilidade, nos termos do artigo
4.º do Decreto-lei 158/2009, de 13 de julho.
Ficam dispensadas de aplicação da NC-ESNL as entidades cujas vendas e outros rendimentos não excedam
150.000 euros em nenhum dos dois exercícios anteriores.
Ficando dispensadas da aplicação da NC-ESNL, estas entidades ficam obrigadas à prestação de contas em
regime de caixa, divulgando informação sobre pagamentos, recebimentos, património fixo e direitos e
134
compromissos futuros.
Esta dispensa não se aplica às ESNL que integrem o perímetro de consolidação de uma Entidade que
apresente demonstrações financeiras consolidadas. Também não se aplica às ESNL que estejam, por
disposição legal ou estatutária ou por exigência das entidades públicas financiadoras, obrigadas à
apresentação das demonstrações financeiras exigidas pelo SNC-ESNL, e que são:
 Balanço;
 Demonstração dos resultados por naturezas ou por funções;
 Demonstração dos fluxos de caixa; e
 Anexo
Por opção ou por exigência de entidade pública financiadora, as ESNL apresentam uma demonstração das
alterações dos fundos patrimoniais.
As entidades que apliquem o SNC-ESNL ficam sujeitas a consolidação de contas, nos mesmos termos das
entidades que aplicam o SNC (artigo 6º do Decreto-lei 158/2009, de 13 de julho, por remissão do artigo 7º do
Decreto-lei 36-A/2011, de 9 de março.
Tal como acontece no SNC, também aqui está previsto dispensar a ESNL mãe de elaboração de contas
consolidadas quando, na data do seu balanço, o conjunto das entidades a consolidar, com base nas suas
últimas contas anuais aprovadas, não ultrapasse dois dos três limites seguintes:
a) Total do balanço: 5.000.000 euros;
b) Total das vendas líquidas e outros rendimentos: 10.000.000 euros;
Esta dispensa só ocorre quando dois destes limites se verifiquem durante dois exercícios consecutivos.
O SNC-ESNL é composto pelos seguintes instrumentos:
 Bases para a apresentação de demonstrações financeiras (BADF);

 Modelos de demonstrações financeiras (MDF);
 Código de contas (CC);
 Norma contabilística e de relato financeiro para entidades do setor não lucrativo (NCRF-ESNL);
 Normas interpretativas (NI).
Esquematicamente, a NC-ME apresenta os seguintes pontos:
1. Objetivo;
2. Âmbito;
3. Considerações gerais sobre reconhecimento;
4. Estrutura e conteúdo das demonstrações financeiras;
5. Adoção pela primeira vez da NCRF-ESNL;
135
6. Políticas contabilísticas, alterações nas estimativas contabilísticas e erros;

7. Ativos fixos tangíveis;
8. Ativos intangíveis;
9. Locações;
10. Custo dos empréstimos obtidos;
11. Inventários;
12. Rédito;
13. Provisões, passivos contingentes e ativos contingentes;
14. Contabilização dos subsídios e outros apoios;
15. Os efeitos das alterações das taxas de câmbio;
16. Imposto sobre o rendimento;
17. Instrumentos financeiros;
18. Benefícios dos empregados;
19. Definições; e
20. Data de eficácia.
A NCRF-ESNL é obrigatória a partir do primeiro exercício que se inicie em ou após 1 de janeiro de 2012
tendo sido dada a opção das ESNL a poderem aplicar já no exercício anterior.
Em apêndice, é apresentado o processo de transição para a normalização contabilística das ESNL.
A transição poderá estar facilitada para algumas ESNL, nomeadamente aquelas que aplicavam o POC e que
já fizeram a transição para o SNC. Para aquelas entidades que estavam sujeitas a planos setoriais que não
foram revogados pelo decreto-lei 158/2009, de 13 de julho, a tarefa poderá ser mais complexa.
Diferenças principais entre NCRF-PE e SNC-NCRF
• As principais diferenças para o regime geral do SNC (28 NCRF) são:
• Modelos de Demonstrações financeiras reduzidos, estando dispensadas de

apresentar a Demonstração dos fluxos de caixa e a Demonstração das alterações
no capital próprio;
• Não permite o reconhecimento de impostos diferidos, exceto se mensurar os ativos fixos

tangíveis pelo método da revalorização;
• Não permite o reconhecimento de propriedade de investimento, pelo que os

investimentos em imóveis para rendimento são tratados como ativos fixos tangíveis:
• Divulgação de informação no anexo mais reduzida.
Diferenças entre NCM e SNC-NCRF
• As principais diferenças para o SNC são:
136
• Demonstrações financeiras reduzidas, destacando-se o anexo com apenas 16

notas;
• Não permite o uso do justo valor; Todos os activos são mensurados ao custo
• Não permite a revalorização de ativos fixos tangíveis ou ativos intangíveis;
• Não permite capitalização de encargos com financiamentos (permitido em determinadas

circunstâncias no SNC);
• Os ativos biológicos consumíveis e os produtos agrícolas são reconhecidos como

inventários;
• Os ativos biológicos de produção são tratados como ativos fixos tangíveis. Não permite o
reconhecimento de impostos diferidos;
• Não permite a aplicação do método de equivalência patrimonial nas

participações;
• Não permite o reconhecimento de propriedade de investimento, pelo que os

investimentos em imóveis são tratados como ativos fixos tangíveis.
• No que toca a depreciações , apenas está previsto o método da linha recta.
• .Não prevê o reconhecimento de imparidades para os AFT e para os AI.
1.1.5-Demonstrações financeiras
Os modelos de demonstrações financeiras obrigatórias para cada regime de normalização

contabilística encontram-se anexos às respetivas normalizações, pelo que nos dispensamos de os
apresentar neste trabalho.
Resumidamente, apresentamos quais as demonstrações obrigatórias para as diferentes situações:
SNC (integral) PE Micro ESNL

Balanço Obr Obr (1) Obr Obr
DRN Obr Obr (1) Obr Obr (3)
DRF Opc Opc Obr (3)
DFC (direto) Obr Dis Obr
DACP Obr Dis Obr (2)
Anexo Obr Obr (1) Obr Obr
Obr: obrigatório
Dis: dispensado
Opc: opcional
137
(1): podem apresentar modelos “normais” ou reduzidos

(2): se exigida por entidades públicas financiadoras
(3): obrigatoriamente: uma DR. Opcionalmente: DR por naturezas ou por funções
DRN-Demonstração de resultados por naturezas
DRF-Demonstração de resultados por funções
DFC (directo)-Demonstração dos fluxos de caixa, método directo
DACP-Demonstração das alterações dos capitais próprios.
1.2 - O regime de preços de transferência
Preços de Transferência
O regime dos preços de transferência tem como paradigma o princípio de plena concorrência,
segundo o qual os termos e condições acordados em operações ou séries de operações vinculadas
(operações com entidades relacionadas) sejam substancialmente idênticos aos que seriam praticados
entre entidades independentes, em operações comparáveis ou equivalentes.
No ordenamento jurídico nacional os preços de transferência encontram-se regulados

fundamentalmente nos seguintes normativos:
 Artigo 63.º do CIRC (Preços de Transferência)
 Portaria 1446-C/2001, de 21 de Dezembro (Regime dos Preços de Transferência)
 Artigo 138.º do CIRC e Portaria n.º 620-A/2008, de 16 de Julho (Acordos Prévios sobre
Preços de Transferência)
 OECD Transfer Pricing Guidelines (Recomendações da OCDE sobre Preços de

Transferência)
O art. 63.º do CIRC determina que, “nas operações comerciais, incluindo, designadamente,
operações ou séries de operações sobre bens, direitos ou serviços, bem como nas operações
financeiras, efectuadas entre um sujeito passivo e qualquer outra entidade, sujeita ou não a IRC, com
a qual esteja em situação de relações especiais, devem ser contratados, aceites e praticados termos
ou condições substancialmente idênticos aos que normalmente seriam contratados, aceites e
praticados entre entidades independentes em operações comparáveis”.
O articulado mencionado no parágrafo anterior descreve ainda o conceito de relações especiais,

procurando apresentar objectivamente as situações em que estas relações existem. São incluídas
também as obrigações acessórias em matéria de preços de transferência, nomeadamente a
organização do processo de documentação fiscal, a indicação, na declaração anual, da existência ou
inexistência de operações vinculadas, bem como as situações que deverão originar correcções ao
lucro tributável.
A aplicação dos métodos de determinação dos preços de transferência, a natureza da documentação

exigida e a informação relevante são matéria mais específica que surge regulada na Portaria 1446-
138
C/2001, de 21 de Dezembro. Este documento inclui também o tratamento a dar aos acordos
celebrados entre entidades relacionadas, nomeadamente em relação aos acordos de partilha de
custos e acordos de prestação de serviços intragrupo.
Os acordos prévios sobre preços de transferência, regulados pelo art. 138.º do CIRC e na Portaria n.º
620-A/2008, de 16 de Julho, consubstanciam-se em processos voluntários de fixação dos preços
praticados em determinadas operações efectuadas entre entidades em situação de relação especial,
negociadas entre o sujeito passivo e as autoridades fiscais, por um período de tempo determinado,
sendo relevante acrescentar que os mesmos só poderão ser celebrados quando existir uma
convenção destinada a evitar a dupla tributação entre Portugal e o país onde se localiza a entidade
relacionada.
A aplicação do princípio de plena concorrência pressupõe a existência ou verificação de

determinadas condições/situações para as quais é útil e desejável o estabelecimento de preços de
transferência na exacta medida em que são caracterizados e balizados, quer na Convenção Fiscal da
OCDE (Recomendações sobre Preços de Transferência), quer na legislação interna dos países. A
Portaria 1446-C/2001, de 21 de Dezembro, remete para estes recomendações, nomeadamente “nos
casos de maior complexidade técnica”.
A transposição para o normativo nacional dos princípios da OCDE no âmbito da harmonização fiscal,
traduziram-se na legislação apresentada anteriormente.
Conceito de relações especiais
O conceito de relações especiais consta do n.º 4 do art.º 63.º do CIRC, onde se considera que
“existem relações especiais entre duas entidades nas situações em que uma tem o poder de exercer,
directa ou indirectamente, uma influência significativa nas decisões de gestão da outra”. Nesse ponto
procede-se ainda a uma designação detalhada e objectiva das situações que dão origem à existência
de relações especiais:
a) Uma entidade e os titulares do respectivo capital, ou os cônjuges, ascendentes ou

descendentes destes, que detenham, directa ou indirectamente, uma participação não
inferior a 10% (20% em 2014) do capital ou dos direitos de voto;
b) Entidades em que os mesmos titulares do capital, respectivos cônjuges, ascendentes ou

descendentes detenham, directa ou indirectamente, uma participação não inferior a 10%
(20% em 2014) do capital ou dos direitos de voto;
c) Uma entidade e os membros dos seus órgãos sociais, ou de quaisquer órgãos de

administração, direcção, gerência ou fiscalização, e respectivos cônjuges, ascendentes e
descendentes;
d) Entidades em que a maioria dos membros dos órgãos sociais, ou dos membros de
quaisquer órgãos de administração, direcção, gerência ou fiscalização, sejam as
139
mesmas pessoas ou, sendo pessoas diferentes, estejam ligadas entre si por casamento,
união de facto legalmente reconhecida ou parentesco em linha recta;
e) Entidades ligadas por contrato de subordinação, de grupo paritário ou outro de efeito

equivalente;
f) Empresas que se encontrem em relação de domínio, nos termos em que esta é definida
nos diplomas que estatuem a obrigação de elaborar demonstrações financeiras
consolidadas; (em 2014 o texto em itálico passará a ter a seguinte redacção: “…nos
termos do artigo 486.º do Código das Sociedades Comerciais;”)
g) (*)20 Entidades entre as quais, por força das relações comerciais, financeiras,
profissionais ou jurídicas entre elas, directa ou indirectamente estabelecidas ou
praticadas, se verifica situação de dependência no exercício da respectiva actividade,
nomeadamente quando ocorre entre si qualquer das seguintes situações:
1) O exercício da actividade de uma depende substancialmente da cedência de

direitos de propriedade industrial ou intelectual ou de know -how detidos pela
outra;
2) O aprovisionamento em matérias-primas ou o acesso a canais de venda dos

produtos, mercadorias ou serviços por parte de uma dependem substancialmente
da outra;
3) Uma parte substancial da actividade de uma só pode realizar-se com a outra ou

depende de decisões desta;
4) O direito de fixação dos preços, ou condições de efeito económico equivalente,

relativos a bens ou serviços transaccionados, prestados ou adquiridos por uma
encontra-se, por imposição constante de acto jurídico, na titularidade da outra;
5) Pelos termos e condições do seu relacionamento comercial ou jurídico, uma pode

condicionar as decisões de gestão da outra, em função de factos ou
circunstâncias alheios à própria relação comercial ou profissional.
h) Uma entidade residente ou não residente com estabelecimento estável situado em

território português e uma entidade sujeita a um regime fiscal claramente mais favorável
residente em país, território ou região constante da lista aprovada por portaria do Ministro
das Finanças.
De referir que todas as operações efectuadas com entidades sujeitas a um regime fiscal claramente
20
(*) Em 2014 esta alínea passará a ter a seguinte redacção:
“g) Entidades cujo relacionamento jurídico possibilita, pelos seus termos e condições, que uma condicione as decisões de
gestão da outra, em função de factos ou circunstâncias alheios à própria relação comercial ou profissional;”
140
mais favorável são consideradas como operações vinculadas, de acordo com o disposto na alínea h)
do n.º 4 do art. 63.º do CIRC. Para este efeito, tenhamos em atenção a Portaria n.º 150/2004, de 13
de Fevereiro, alterada pela Portaria n.º 292/2011, de 8 de Novembro, que procedeu à publicação,
para todos os efeitos previstos na lei, da lista dos países, territórios e regiões com regimes de
tributação privilegiada claramente mais favoráveis.
As disposições previstas nos números 1 a 9 do art. 63.º do CIRC (princípios de plena concorrência,
utilização de métodos, enquadramento no conceito de relações especiais, obrigações documentais e
declarativas, bem como correcções voluntárias) aplicam-se igualmente às pessoas que exerçam
simultaneamente actividades sujeitas e não sujeitas ao regime geral de IRC.
Correcções ao Lucro Tributável
Correcções voluntárias efectuadas pelo sujeito passivo
As correcções voluntárias a efectuar pelo sujeito passivo relativamente às operações vinculadas em

que interveio encontram-se regulamentadas no n.º 8 do art. 63.º do CIRC, que transcrevemos:
“Sempre que as regras enunciadas no n.º 1 (princípio de plena concorrência) não sejam observadas,
relativamente a operações com entidades não residentes, deve o sujeito passivo efectuar, na
declaração a que se refere o artigo 120.º do CIRC (declaração periódica de rendimentos – modelo
22), as necessárias correcções positivas na determinação do lucro tributável (campo 744), pelo
montante correspondente aos efeitos fiscais imputáveis a essa inobservância.” O n.º 9 do mesmo
artigo acrescenta ainda que igual procedimento deverá ser levado em conta relativamente às pessoas
que exerçam simultaneamente actividades sujeitas e não sujeitas ao regime geral de IRC. Note-se
que apenas são admitidas correcções voluntárias positivas (a favor da Autoridade Tributária), não
existindo qualquer campo de preenchimento com o efeito inverso na declaração periódica de
rendimentos.
Correcções efectuadas pela Autoridade Tributária
Relativamente às operações vinculadas não excluídas nos articulados mencionados no parágrafo

anterior (que incluem operações com residentes), a DGCI deverá proceder às correcções necessárias
para a determinação do lucro tributável por virtude de relações especiais com outro sujeito passivo do
IRC ou do IRS.
Ajustamentos Correlativos
Sem prejuízo do mencionado no parágrafo anterior, quanto às correcções efectuadas pela Autoridade
Tributária, deverá observar-se o ajustamento correlativo, correspondente a ajustamentos que sejam o
reflexo das correcções feitas na determinação do lucro tributável da entidade inicialmente sujeita a
correcção.
Pode a DGCI proceder igualmente ao ajustamento correlativo quando tal resulte de convenções
internacionais celebradas por Portugal, nos termos e condições nelas previstos.
141
Obrigações Acessórias
A legislação que regulamenta os preços de transferência exige ao sujeito passivo a elaboração e

manutenção de um processo de documentação respeitante à política adoptada nesta matéria, que
denominaremos de “Dossier de Preços de Transferência”.
De acordo com o preceituado na Portaria 1446-C/2001, de 21 de Dezembro, o processo de

documentação relativa aos preços de transferência rege-se pelo disposto no art. 130.º do CIRC,
sendo por isso considerado parte integrante do “Dossier Fiscal”. Segundo esse artigo, “os sujeitos
passivos não isentos são obrigados a manter em boa ordem, durante um período de 10 anos
(passará para 12 anos em 2014), o dossier fiscal relativo a cada exercício, que deve estar constituído
até ao termo do prazo para entrega da Declaração anual de informação contabilística e fiscal (IES),
com os elementos contabilísticos e fiscais a definir por portaria do Ministro das Finanças.”
Ficam dispensados da elaboração do Dossier de Preços de Transferência, os sujeitos passivos que,

no exercício anterior, tenham atingido um valor de vendas líquidas e outros rendimentos inferior a
3.000.000 €.
O n.º 7 do art. 63.º do CIRC descreve os elementos a incluir na declaração anual de informação
contabilística e fiscal relativamente às operações vinculadas, sendo de destacar o preenchimento do
quadro 10 do Anexo A (residentes), bem como o Anexo H da IES (não residentes). Nestes anexos
pretende-se dar resposta às obrigações previstas no n.º 7 do art. 63.º, nomeadamente:
a) Identificar as entidades em causa;
b) Identificar e declarar o montante das operações realizadas com cada uma;
c) Declarar se organizou, ao tempo em que as operações tiveram lugar, e mantém, a

documentação relativa aos preços de transferência praticados.
Dossier de Preços de Transferência
A elaboração deste Dossier constitui uma obrigação acessória do sujeito passivo caso, obviamente,
se não encontre dispensado de o fazer. Os requisitos de informação relacionados com este
documento encontram-se descritos no capítulo IV da Portaria 1446-C/2001, de 21 de Dezembro,
sendo de realçar que este instrumento normativo prevê que o sujeito passivo reúna as informações
necessárias para determinar e comprovar a conduta adoptada na fixação dos preços de transferência
sem que, no entanto, seja obrigado a incorrer em custos de observâncias desproporcionados. Nesta
medida, somos a crer que a informação a reunir deverá ter em conta o princípio da materialidade.
Os elementos base que deverão constar no Dossier de Preços de Transferência incluem:
 Descrição da empresa, do grupo e do sector de actividade
142
 Descrição e caracterização da situação de relações especiais, com enquadramento no

n.º 4 do art. 63.º do CIRC
 Identificação detalhada das operações vinculadas
 Comparáveis utilizados
 Análise funcional
 Selecção do(s) método(s) de determinação de preços de transferência
 Determinação do intervalo de plena concorrência
 Conclusões sobre a aplicação do princípio de plena concorrência
 Documentação de suporte
O Orçamento de Estado para 2012 (Lei n.º 64-B/2011 de 30 de Dezembro), introduziu as penalidades
a aplicar especificamente no caso de incumprimento das obrigações relativas à constituição do
Dossier de Preços de Transferência, nomeadamente, “A falta de apresentação no prazo que a
administração tributária fixar da documentação respeitante à política adoptada em matéria de preços
de transferência é punível com coima de 500 € a 10.000 €”, conforme nº 5 do artº 117º do RGIT
(elevado para o dobro no caso de pessoa colectiva, cf. art.º 26.º do RGIT, ou seja, coima de 1.000 € a
20.000 €).
Por outro lado, ao art. 130.º do CIRC foi aditado o n.º 4 que acrescenta o seguinte: “Os sujeitos
passivos, sempre que notificados para o efeito, deverão fazer a entrega do processo de
documentação fiscal (…) e da documentação respeitante à política adoptada em matéria de preços
de transferência prevista no n.º 6 do artigo 63.º”.
Por último, nunca é demais acrescentar que o Dossier de Preços de Transferência é um instrumento
fundamental na relação entre o sujeito passivo e a Autoridade Tributária, na medida em que faz
inverter o ónus da prova. Assim, a prova de que o sujeito passivo não respeitou o princípio de plena
concorrência incumbirá à Autoridade Tributária no caso do referido Dossier lhe ser apresentado.
Métodos de determinação de preços de transferência
Pela sua importância em matéria de preços de transferência, apresentaremos mais

detalhadamente os métodos previstos para a determinação dos preços de transferência:
 Método do Preço Comparável de Mercado

Métodos
Transaccionais
 Método do Preço de Revenda Minorado
 Método do Custo Majorado
Métodos não
 Método do Fraccionamento do Lucro
Transaccionais
143
 Método da Margem Líquida da Operação
Os métodos previstos visam, em última análise, verificar se as operações (relações comerciais ou

financeiras) realizadas entre empresas relacionadas (operações vinculadas) são ou não consistentes
com o princípio de plena concorrência tal como foi definido.
Da análise do princípio de plena concorrência e dos métodos previstos no Modelo da Convenção,

fácil é concluir que para cada operação não há um único método, sendo legítimo utilizar qualquer um
dos previstos ou outro não previsto, com a condição de que se enquadre no princípio de plena
concorrência.
A legislação revela clara preferência pelo Método do Preço Comparável de Mercado, salientando que
os métodos transaccionais deverão ser utilizados preferencialmente em relação aos demais.
Nos métodos transaccionais, ou baseados na operação, a unidade de análise é a transacção, ao

passo que nos métodos não transaccionais, a unidade de análise é o lucro.
Uma vez que os métodos transaccionais se baseiam nas operações, torna-se necessário averiguar o
grau de comparabilidade das transacções, sendo que devemos ter em conta os seguintes elementos,
que podem distinguir a natureza das transacções:
o Características dos bens transmitidos
o Funções desenvolvidas pelas entidades envolvidas na transacção
o Termos contratuais subjacentes à transacção
o Circunstâncias económicas
o Estratégias de Negócio
Perante estes elementos, poderemos ser obrigados a abandonar a possibilidade de utilização de

métodos transaccionais, no caso de inobservância de comparabilidade entre as operações vinculadas
e as operações comparáveis, relativamente a estes factores.
A empresa deverá optar pelo método que for mais apropriado para cada operação ou série de
operações, ou seja, aquele que for susceptível de fornecer a melhor e mais fiável estimativa,
proporcionando o mais elevado grau de comparabilidade entre operações vinculadas e não
vinculadas.
Método do Preço Comparável de Mercado (MPCM)
Consiste este método em comparar o preço dum bem ou serviço no âmbito duma operação vinculada
(empresas relacionadas) e preço praticado para o mesmo bem ou serviço (comparável) por empresas
independentes, em mercado aberto. Se houver discrepância entre os dois preços pode indiciar a
existência de condições especiais nas operações vinculadas.
144
Este é o método mais eficaz sendo preferencial em relação aos outros, sempre que possível. É o
mais fiável para aplicação do princípio de plena concorrência.
A análise funcional tem um papel importante dado que, na comparação duma operação vinculada
com uma operação em mercado aberto (não vinculada) é fundamental não só utilizar os preços e
características dos bens ou serviços mas também analisar os efeitos sobre os preços das funções na
empresa que podem determinar ajustamentos mais fiáveis no âmbito deste método. A validade e
fiabilidade do método assentam no grau de precisão dos ajustamentos para efeitos de
comparabilidade.
As transacções comparáveis podem ser efectuadas entre entidades independentes (comparáveis

externos) ou entre a empresa e uma entidade independente (comparáveis internos).
Requer equiparabilidade de:
 Produtos
 Funções
Os ajustamentos que poderão revelar-se necessários incluem a eliminação das seguintes diferenças:
 Qualidade dos produtos
 Cláusulas contratuais
 Mercados geográficos
 Intangíveis incorporados
 Risco cambial
Método do Preço de Revenda Minorado (MPRM)
O método do preço comparável de mercado, sendo o método mais perfeito, e por isso mais
recomendável, nem sempre dá resposta cabal a determinado tipo de transacções. A diversidade e
complexidade dos bens e serviços prestados levam a que a comparabilidade se torne difícil ou
impossível dada a não existência no mercado de operações/transacções com características
semelhantes. A comparabilidade torna-se problemática, senão mesmo impraticável.
Em consequência, aparece assim um outro método direccionado e vocacionado para outro tipo de
transacções, como alternativo à comparabilidade. É o método do preço de revenda minorado que,
pressupõe sempre:
 A existência duma empresa relacionada que compra um produto (operação vinculada);
 A empresa relacionada revende esse produto a uma empresa independente em regime

de mercado aberto.
145
Vende Vende
E R I
PT PV y
y = Margem bruta que deverá ser deduzida ao PV (Preço de Venda entre entidades independentes)
para a obtenção do PT (Preço de Transferência)
O problema coloca-se sempre no preço de aquisição na operação vinculada já que, na operação de

venda a uma empresa independente, funcionam as leis de mercado. O método prevê que se parta do
preço de revenda a uma empresa independente deduzindo-lhe uma margem normal e razoável a
título de revenda. Esta margem deve cobrir não só as despesas de venda mas também outras
despesas de comercialização/exploração de acordo com as funções assumidas nas operações
(activos utilizados, direitos aduaneiros, marketing, riscos assumidos etc.). Chega-se assim a um preço
de plena concorrência aplicável à operação de aquisição da empresa relacionada (operação
vinculada).
A utilização do MPRM é mais indicada para distribuidores que revendem o produto sem o alterar
fisicamente e sem lhe acrescentar valor substancial.
Rácio mais indicado para a avaliação da comparabilidade:

Margem Bruta
Vendas
Exige essencialmente equiparabilidade de funções entre as empresas analisadas, não sendo por isso
tão exigente como o MPCM.
Indicador de rentabilidade mais adequado:

Margem Operacional
Rendimentos Operacionais
No entanto, no caso do comissionista o rácio tem obrigatoriamente de ser diferente uma vez que o
principal rendimento não são as vendas, recomendando-se:
Berry Ratio
Margem Bruta
Outros Gastos Operacionais
Método do Custo Majorado (MCM)
Este método pressupõe que, em operações relacionadas, se determine em rigor os gastos

suportados pelo vendedor, relativamente aos bens/serviços transferidos, bem como os gastos de
estrutura associados à sua produção. Sobre estes gastos será aplicada uma margem de lucro
146
apropriada tendo como referência as funções exercidas e as condições em regime de mercado

aberto. Obtém-se assim um preço que pode ser considerado como um preço de plena concorrência
para as operações vinculadas praticadas por empresas relacionadas (dependentes).
Vende
E R
I
Vende
PT = Acumulação Custos + Margem (que deverá ser igual tanto para “R”
como para “I”)
Neste método, a obtenção do preço de plena concorrência é indirecta, uma vez que a comparação
directa incide sobre margens de lucro brutas.
É um método menos exigente do que o MPCM, uma vez que, a partir dos gastos (devidamente
identificados e apurados na contabilidade), o método é compatível com a existência de níveis
diversos de eficiência entre as empresas (contrariamente ao MPCM). Permite portanto justificar
preços pelos diferentes níveis de eficiência.
Requer, no entanto, comparação detalhada de:
- Produtos e Serviços
- Funções desenvolvidas
- Riscos suportados
- Estrutura de custos
Para além disto têm de existir comparáveis internos ou externos para a margem bruta.
A utilização do MCM é mais indicada para produtores que revendem o produto depois de o alterar
fisicamente e acrescentado a este valor substancial.
Rácio mais indicado para a avaliação da comparabilidade:
Margem Bruta
Custo das Matérias Consumidas
Indicador de rentabilidade mais adequado:
147
Margem Operacional
Gastos Operacionais
Este indicador identifica a margem que é necessário acrescer aos custos operacionais para se obter
uma determinada margem operacional
Método do Fraccionamento do Lucro (MFL)
Há operações para as quais não é possível fazer uma avaliação separada dada a sua
interdependência e interligação. Não é fácil atribuir os lucros a cada uma das operações
isoladamente, pelo que se estabelece uma matriz de repartição devidamente acordada. Numa
primeira fase, há que determinar o lucro global a repartir entre as empresas relacionadas;
posteriormente, e numa base economicamente válida (razoável), há que repartir o lucro entre as
empresas. A matriz de repartição terá forçosamente de se aproximar da que seria utilizada por
empresas independentes em mercado livre, para que haja comparabilidade. Esta chave de repartição
pressupõe sempre a análise funcional de cada uma das empresas considerando os activos
envolvidos e os riscos assumidos e, por consequência, o valor acrescentado em cada uma.
A utilização deste método evita que uma das empresas se apodere de uma parte leonina dos lucros
em prejuízo da outra ao analisar a incidência das condições e do valor acrescentado em ambas as
empresas intervenientes nas operações.
As dificuldades do método têm fundamentalmente a ver com a sua aplicação, por um lado, e por outro
com a dificuldade em colher dados externos às empresas que hão-de permitir a comparação e,
consequentemente, a contribuição (valor acrescentado) de cada empresa.
Método da Margem Líquida da Operação (MMLO)
Consiste este método na determinação da margem líquida duma operação controlada. Este processo
assenta na utilização de bases de dados adequadas e apropriadas às operações em análise: gastos,
vendas, activos, etc. É assim um método que utiliza uma metodologia e procedimentos em tudo
idênticos aos que foram utilizados nos processos do custo majorado e do preço de revenda minorado.
A margem líquida obtida numa operação ou num conjunto de operações (operações vinculadas) por
uma empresa relacionada deve ser determinada e comparada tendo como referência a margem
líquida que seria obtida por essa mesma empresa se realizada em mercado aberto e em operações
comparáveis. A impossibilidade da determinação da margem líquida por esta via pode ser
ultrapassada pela utilização da margem líquida obtida por empresas independentes, em operações
comparáveis.
Os problemas da aplicação deste método têm a ver com a própria dificuldade de implementação e
com a determinação exacta e fiável das margens líquidas dado que estas podem ser afectadas e
influenciadas por factores que têm uma acção menos efectiva e menos marcante sobre os preços ou
sobre as margens brutas.
148
Rácios mais indicados na utilização deste método:
Para produtor / prestador de serviços:
Margem Operacional
Gastos Operacionais
Para distribuidor:
Margem Operacional
Rendimentos Operacionais
Outros aspectos
IVA
O Orçamento de Estado para 2013 (Lei n.º 66-B/2012 de 31 de Dezembro) introduziu profundas
alterações ao regime de regularização de IVA em créditos incobráveis, constante do art. 78.º do
CIVA:
(…)
“6 – Não são considerados créditos incobráveis ou de cobrança duvidosa:
(…)
b) Os créditos sobre pessoas singulares ou colectivas com as quais o sujeito passivo esteja
em situação de relações especiais, nos termos do n.º 4 do artigo 63.º do Código do IRC.”
O art. 16.º do CIVA estabelece valores tributáveis distintos (valores “normais” de concorrência)
aquando da existência de relações especiais, nomeadamente quando o adquirente não tem direito à
dedução integral do imposto. Não é de mais acrescentar que o n.º 12 deste artigo estabelece que se
considera existirem relações especiais entre um empregador e um empregado, a família deste ou
qualquer pessoa com ele estreitamente relacionada.
IRC
Transmissão onerosa de partes de capital
Os gastos suportados com a transmissão onerosa de partes de capital a entidades com as quais
existam relações especiais, nos termos do n.º 4 do artigo 63.º, não são aceites como gastos do
período de tributação. (n.º 5 do art. 23.º do CIRC).
Revogado em 2014.
Reinvestimento dos valores de realização
149
Exceptuam-se do regime de reinvestimento previsto no art. 48.º do CIRC, a diferença positiva entre
as mais e menos valias descritas nesse articulado, quando o reinvestimento se consubstanciar na
aquisição de bens em estado de uso a sujeito passivo de IRS ou IRC com o qual existam relações
especiais nos termos definidos no n.º 4 do artigo 63.º.
Juros e royalties
As taxas respeitante a juros e royalties enquadrados na Directiva n.º 2003/49/CE, do Conselho, de 3

de Junho, não são aplicáveis ao excesso sobre o montante dos juros ou royalties que, na ausência de
relações especiais (previstas no n.º 4 do art. 63.º do CIRC), teria sido acordado entre o pagador e o
beneficiário efectivo. (alínea b) do n.º 15 do art. 14.º do CIRC).
EBF
Criação Líquida de Emprego
A consideração como gasto do período, de 150% do montante correspondente aos encargos

derivados da criação líquida de postos de trabalho para jovens e para desempregados de longa
duração, poder se concedido uma única vez por trabalhador admitido nessa entidade ou noutra
entidade com a qual existam relações especiais nos termos do artigo 63.º do Código do IRC. (art. 19.º
do EBF)
Sociedades Gestoras de Participações Sociais (SGPS), Sociedades de Capital de Risco (SCR) e

Investidores de Capital de Risco (ICR)
Para as entidades em epígrafe, a exclusão de tributação de mais-valias e encargos financeiros

suportados com a aquisição de partes sociais, prevista no n.º 2 do art. 32.º do EBF, não se aplica
quando as partes de capital tenham sido adquiridas a entidades com as quais existam relações
especiais, nos termos do n.º 4 do artigo 63.º do Código do IRC. (Revogado em 2014.)
1.3-CONSOLIDAÇÃO DE CONTAS
A consolidação de contas tem o objectivo de apresentar as contas de um grupo de empresas como

se de uma única entidade se tratasse, ou seja, de uma forma simplista, as contas das várias
empresas que constituem o grupo são transformadas numas únicas contas, apresentando com isto, a
situação financeira e económica do grupo, visto como um todo. De salientar, que esta transformação,
não é uma mera agregação das Demonstrações Financeiras das componentes do Grupo, dado que é
necessário efectuar alguns ajustamentos, reclassificações e eliminações.
Quem tem de apresentar Contas Consolidadas?
Os artigos 6.º e 7.º do do Decreto-Lei n.º 158/2009 de 13 de Julho, deve ser o ponto de partida do
estudo das Contas Consolidadas, porque apesar de não se referirem concretamente à forma como se
realiza a consolidação de contas, são dos artigos mais importantes, pois é neles que encontramos
resposta para quem está obrigada a apresentar contas consolidadas (artigo 6.º) e quem pode estar
150
dispensado de as apresentar (artigo 7.º).
Assim, e em harmonia com o artigo 6.º do referido Decreto de Lei, a consolidação de contas é
obrigatória para todas as empresas mãe que detenham e exerçam controlo sobre uma ou mais
subsidiárias, independentemente da titularidade do capital, bastando que possam exercer, ou
exerçam efectivamente, influência dominante ou controlo ou que exerçam a gestão como se as duas
constituíssem uma única entidade.
Todavia, uma empresa mãe pode estar obrigada à consolidação de contas nos termos do artigo 6.º,
mas ser dispensada pelo artigo 7.º do referido Decreto de Lei. Assim, estão previstas dispensas para:
a) Grupos que não ultrapassem determinados limites,
b) Para empresas mães que sejam também subsidiárias.
c) Para empresas mães que apenas possuam subsidiárias que não sejam materialmente
relevantes para a realização do objectivo das demonstrações financeiras darem uma
imagem verdadeira e apropriada da posição financeira, do desempenho financeiro e dos
fluxos de caixa do conjunto das empresas compreendidas na consolidação, tanto
individualmente quanto no seu conjunto.
Relativamente à alínea a), uma empresa mãe fica dispensada de elaborar as contas consolidadas
quando, na data do seu balanço, o conjunto das entidades a consolidar, com base nas suas últimas
contas anuais aprovadas, não ultrapasse dois dos três limites a seguir indicados: Total do balanço: €
7.500.000; Total das vendas líquidas e outros rendimentos: € 15.000.000 e Número de trabalhadores
empregados em média durante o exercício: 250. Todavia, a dispensa só ocorre quando dois dos
limites definidos anteriormente se verifiquem durante dois exercícios consecutivos. Sobre este
assunto, a Ordem dos Revisores Oficiais de Contas, emitiu a CIRCULAR n.º 47/2011, de 17 de junho,
segundo a qual uma empresa mãe no ano da sua constituição e no ano seguinte, fica sempre
obrigada a elaborar contas consolidadas, dado que só no terceiro ano poderá verificar a condição de
dispensa.
Relativamente à alínea b), para poder ficar dispensada não chega ser uma empresa mãe e
subsidiária ao mesmo tempo, é necessário cumprir com os requisitos referidos no n.º 3 e n.º 4 do
artigo 7 do DL.
Finalmente, e no que respeita à aliena c), importa salientar que a CNC nada dá mais especificações
do que considera materialmente relevante, o que pode dar azo a algumas liberdades. Todavia, e
dado que já existem limites definidos, esta alínea só faz sentido ser aplicada quando os limites são
ultrapassados, fundamentalmente por causa dos números da empresa mãe. Em nossa opinião a
CNC, deveria pronunciar-se mais concretamente sobre esta situação.
Perímetro de Consolidação
Estando uma empresa mãe obrigada a elaborar contas consolidadas é necessário proceder à
151
determinação do seu perímetro de consolidação, ou seja, à escolha do grupo de empresas que vão
ser objecto de consolidação.
Assim, é necessário que se determine as entidades que são subsidiárias, associadas e as entidades
conjuntamente controladas, usando para isso o tipo de controlo que a empresa mãe exerce em cada
entidade. De salientar que, o normal, é, que sendo uma entidade classificada como subsidiária,
associada ou conjuntamente controlada, seja considerada eligível como componente para a
consolidação de contas do grupo. Todavia, o DL n.º 158/2009 no seu artigo 8.º, prevê entidades que
pesa embora, sejam classificadas em algum tipo das referidas anteriormente, possam ser excluídas
do grupo objecto de consolidação, estamos a falar de entidades não materialmente relevantes,
entidades onde existam restrições severas e duradouras que prejudiquem substancialmente o
exercício dos direitos sobre o património ou a gestão e entidades que são detidas exclusivamente
tendo em conta a sua cessão posterior.
Determinado o tipo de controlo e a classificação de cada componente do grupo, passamos à fase da

escolha do método de consolidação de contas. Existem três métodos de consolidação de contas, e o
método de consolidação a usar em cada entidade, depende do tipo de classificação dada a cada
componente. Assim, e de seguida, apresenta-se um quadro resumo de quais os métodos a usar na
consolidação para cada componente:
152
Tipo de Componente Controlo/influência Método de Registo

(contas consolidadas)
Subsidiárias Controlo Exclusivo Método Integral
Associadas Influência Significativa MEP
Entidades conjuntamente Controlo Conjunto Consolidação proporcional
controladas (ECC)
Uma parte importante que não podemos esquecer, é que as contas individuais já relavam
contabilisticamente as participações financeiras nas componentes, e a forma como estão registadas
as participações é muito importante para a consolidação, por isso relembra-se, os métodos previstos
para elas, nas contas individuais:
Tipo de Participação Controlo/influência Método de Registo

(contas individuais)
Subsidiárias Controlo Exclusivo MEP
Associadas Influência Significativa MEP
ECC Controlo Conjunto MEP ou Consolidação
proporcional
Assim, e em condições normais, todas elas estarão registadas ao MEP nas contas individuais (com
excepção das ECC, em que lhes é permitido optar pelo MEP ou pela consolidação proporcional,
situação que aproveitamos para discordar completamente, pois um método de consolidação não deve
ser usado em contas individuais). Partindo então do princípio que nas contas individuais estão todas
registadas pelo MEP, vai ser necessário nas contas consolidadas proceder à eliminação da aplicação
desse MEP, com excepção das associadas, pois se repararem o método de registo nas contas
individuais e consolidadas é o mesmo, por isso podemos e devemos usar o MEP nas contas
consolidadas que está nas contas individuais, verificando apenas se existe necessidade de efectuar
algum reajuste.
Métodos de Consolidação
Conforme vimos, existem três métodos de consolidação, e que são usados nas componentes
dependendo da classificação atribuída a cada uma delas. De seguida, e de forma genérica
apresenta-se cada um dos métodos:
O método de consolidação integral (usada nas componentes subsidiárias) consiste em:
 Somar-se linha a linha a 100%, todos os elementos das DF das subsidiárias (activos,
passivos, rendimentos e gastos);
 Eliminar a participação financeira da empresa mãe e os Capitais Próprios da subsidiária.
153
 Caso seja aplicável, reconhecer a diferença entre o Justo Valor dos activos e passivos
adquiridos e os capitais próprios da subsidiária na data da aquisição.
 Caso seja aplicável, reconhecer o goodwill positivo (activo intangível) ou goodwill

negativo (reconhecer como rendimento do exercício no ano em que foi adquirida a
participação ou como resultados transitados nos anos subsequentes)
 Existindo goodwill positivo nas contas consolidadas é obrigatório a realização de teste de

imparidade anual a esse goodwill, independentemente da existência ou não de indícios
de imparidade, No caso de reconhecimento de perda por imparidade no goodwill, é
proibida a reversão dessa perda por imparidade.
 Anular o MEP que foi efectuado nas contas individuais.
 Eliminar por inteiro (100%) os saldos, transacções, rendimentos e ganhos e gastos e

perdas intragrupo.
 Anular por inteiro os resultados não realizados de transacções intragrupo.
 Reconhecer interesses Minoritários, caso seja aplicável, devendo os mesmos serem

apresentados no balanço consolidado dentro do capital próprio, separadamente do
capital próprio dos accionistas da empresa-mãe.
Método de Consolidação Proporcional (usada nas componentes ECC) consiste em:
 Somar-se linha a linha os activos, passivos, rendimentos e gastos da ECC mas apenas
pela % correspondente à sua participação; ou seja, soma-se 100% empresa mãe + %
participação na entidade conjuntamente controlada.
 Eliminar-se o investimento financeiro da empresa detentora da participação com a quota-

parte dos Capitais Próprios da participada;
 Caso seja aplicável, reconhecer a diferença entre o Justo Valor dos activos e passivos
adquiridos e os capitais próprios da ECC na data da aquisição, mas apenas pela
percentagem de participação na ECC.
 Caso seja aplicável, reconhecer o godwill positivo ou negativo. Tudo o que foi referido no
método integral sobre o goodwill aplica-se aqui.
 Eliminação do MEP, caso seja aplicável - (De salientar que nas contas individuais em
participações em ECC podem ser registados ao MEP ou pelo próprio método de
consolidação proporcional)
 Eliminar pela percentagem de participação os saldos, transacções, rendimentos e

ganhos e gastos e perdas intragrupo.
154
 Anular os resultados não realizados pela percentagem de participação da empresa mãe.
 Como é óbvio, não existe interesses minoritários, uma vez que não somamos 100% da
componente, mas apenas a % detida pelo grupo.
 De salientar, que este método foi considerado “obsoleto” pelas normas internacionais,
dado que o seu uso foi abandonando.
Método da Equivalência Patrimonial (usada nas componentes associadas) – Na área de

investimentos Financeiros, já foi desenvolvido este método de registo, pelo que o que foi lá referido é
aplicável às contas consolidadas. Importa relembrar, que tanto em contas consolidadas como em
contas individuais, aplica-se este método às entidades classificadas como associadas, pelo que,
estando correctamente aplicado o MEP nas contas individuais, em muitas consolidações, não será
necessário efectuar qualquer ajustamento, e noutras apenas pequenos reajustes. Caso, a associada,
não esteja registada ao MEP, devemos seguir os procedimentos que foram referidos neste trabalho
na área de Investimentos Financeiros, com as necessárias adaptações.
Etapas da Consolidação
Para que não haja esquecimentos e por forma a seguir de guia, indicamos de seguida os passos que
devem ser feitos numa consolidação
1. Determinação do perímetro de consolidação;
2. Escolha do método de consolidação a aplicar;
3. Conversão para moeda local das demonstrações financeiras de componentes

estrangeiras;
4. Quando as Contas usadas na consolidação forem preparadas com datas de referência

diferentes, devem ser feitos ajustamentos relativamente aos efeitos de transacções
significativas ou de outros acontecimentos que ocorram entre essas datas e a data das
DF da empresa-mãe.
5. Somatório das DF das várias componentes do perímetro de consolidação;
6. Identificação de políticas contabilísticas diferentes das adoptadas pela empresa-mãe, e

ajustamentos/reclassificações para as mesmas políticas.
7. Eliminações:
7.1. Participações financeiras das empresas do grupo;
7.2. Capitais próprios (quota-parte) das empresas do grupo;
8. Eliminação do MEP (se aplicável)
155
9. Aplicação do MEP (se aplicável)
10. Reconhecimento:
8.1. Goodwill positivo ou Goodwill negativo (se aplicável);
8.2. Diferença entre os Justos Valores dos Activos e passivos adquiridos e os seus
Valores Contabilísticos na data de aquisição da participação.
8.2 Parcela dos Capitais Próprios atribuíveis a interesses minoritários (apresentados

dentro do capital próprio, separadamente do capital próprio dos accionistas da
empresa-mãe).
11. Eliminação dos saldos entre as componentes do grupo;
12. Eliminação das transacções entre as componentes do grupo (vendas/compras de

inventários, vendas/compras de activos fixos tangíveis, prestações de serviços intra
grupo, etc);
13. Eliminação dos resultados não realizados (ex.: lucros de vendas de inventários e de
activos fixos tangíveis não realizados);
14. Elaboração das DF consolidadas.
Exemplo:
A empresa XPTO adquiriu em 01/01/2013, 100% da empresa XYZ por 100.000 €, sendo que os
capitais próprios na data da aquisição eram os seguintes:
- Capital Social: 80.000 €
- Resultados Transitados: 10.000 €
Os justos valores dos activos e passivos adquiridos, são idênticos aos seus valores contabilísticos.
O RLE de 2013 de XYZ foi de 10.000 €, não existindo quaisquer outras variações nos Capitais
Próprios da XYZ. A imutação do RLE foi o único lançamento efectuado na XPTO via MEP.
Durante o ano, foram efectuadas as seguintes transacções entre as componentes:
- Vendas de mercadorias da XPTO para a XYZ, no valor de 80.000 €
- Vendas de mercadorias da XYZ para a XPTO, no valor de 50.000 €
- Renda de instalação fabril no valor anual de 100.000 € debitadas pela XPTO à XYZ
(Propriedade de investimento está valorizada nas DF´s da XPTO pelo Justo Valor,
ascendendo a 1.000.000 €)
Em 31/12/2013 (final do exercício) existiam os seguintes saldos:
156
- Na contabilidade de XPTO:
Saldo de clientes (XYZ) - 20.000 €
Saldo de Fornecedores (XYZ) - 10.000 €
Inventário (de compras efectuadas a XYZ) - 10.000 € (Margem de Lucro da XYZ nestes
inventários é de 5.000 €)
- Na Contabilidade XYZ:
Saldo de clientes (XPTO) - 10.000 €
Saldo de Fornecedores (XPTO) - 20.000 €
Inventário (de compras efectuadas a XPTO) - 5.000 € (Margem de Lucro da XPTO

nestes inventários é de 2.500 €)
Quais os lançamentos contabilísticos a efectuar nas contas consolidadas
Resolução:
31/12/2013
1- Estamos perante uma subsidiária, logo temos de aplicar o método integral.
2- Proceder à soma das DF´s das empresas XPTO e XYZ.
3- Eliminar a participação financeira/CP da subsidiária
Valor de Aquisição: 100.000 €
Capitais Próprios da Subsidiária na data da aquisição: 90.000 €
Goodwill positivo = 10.000 € (100.000€ - 90.000 €)
Lançamento:
D - 43 - Activo Intangível - Goodwill - 10.000 €
D - 51 - Capital - 80.000 €
D - 56 - Resultados Transitados - 10.000 €
C - 41 - Investimentos Financeiros - 100.000 €
4- Testar o goodwill positivo quanto à imparidade. Quer haja indícios de perda por imparidade ou
não, o teste para este tipo de activo é obrigatório anualmente. Caso o teste de imparidade dê
“positivo”, ou seja, a quantia escriturada esteja acima da sua quantia recuperável, teremos de
reduzir o valor do goodwill para a quantia recuperável, através do reconhecimento de uma
157
perda por imparidade em resultados (D - 65 - Perdas por imparidade; C - 43 - Activo Intangível -

Goodwill). Caso o teste de imparidade dê “negativo”, ou seja, a quantia escriturada esteja
abaixo da sua quantia recuperável, o goodwill mantem a sua quantia escriturada. De salientar
que, depois de reconhecida uma perda por imparidade no goodwill, não existe no futuro
possibilidade de reversão dessa perda, dado que reversões de perdas por imparidade em
goodwill são proibidas pelas normas de contabilidade.
5- Eliminação do MEP
D - 78 - Rendimentos e ganhos em subsidiárias - MEP - 10.000 €
C - 41 - Investimentos Financeiros - 10.000 €
6- Eliminação dos saldos a pagar e a receber entre XPTO e XYZ
Lançamento Contabilístico:
D - 22 - Fornecedores - 30.000 € (20.000 € + 10.000 €)
C - 21 - Clientes - 30.000 € (20.000 € + 10.000 €)
7- Eliminação das transações entre XPTO e XYZ
Vendas
D - 71 - Vendas - 130.000 € (80.000 + 50.000)
C - 61 - Custo das Vendas - 130.000 € (80.000 + 50.000)
Rendas
D - 78 - Rendas de Propriedades de Investimento - 100.000 €
C - 62 - F.S. Externos - Rendas e Alugueres - 100.000 €
8- Reclassificação da propriedade de Investimento para AFT - Só era propriedade de investimento

porque a XPTO estava a arrendar umas instalações fabris a um terceiro (XYZ). Como estamos
no grupo (XPTO + XYZ), deixa de haver qualquer arrendamento a terceiro, passando as
instalações a ser um activo tangível, usado pelo grupo. Assim:
D - 43 - Activo Fixo Tangível - 1.000.000 €
C - 42 - Propriedade de Investimento - 1.000.000 €
9- Eliminação dos lucros não realizados nos stocks finais
D - 61 - Custo das Vendas - 7.500 € (5.000 € + 2.500 €)
C - 32 - Inventários - 7.500 € (5.000 € + 2.500 €)
158
Reconhecimento de impostos diferidos
7.500 * 25% = 1.875 €
D - 2741 - Activo por Imposto Diferido - 1.875 €
C - 8122 - Imposto Diferido - 1.875 €
159
2 - O TRABALHO DE FECHO DE CONTAS PROPRIAMENTE DITO
2.1– Meios Financeiros Líquidos
Esta classe destina-se a registar os meios financeiros líquidos, que incluem quer o dinheiro e
depósitos bancários quer todos os activos ou passivos financeiros mensurados ao justo valor, cujas
alterações sejam reconhecidas na demonstração de resultados.
Esta classe é constituida pelas seuintes contas:
11 Caixa
12 Depósitos à ordem
13 Outros depósitos bancários
14 Outros instrumentos financeiros *
141 Derivados
1411 Potencialmente favoráveis
1412 Potencialmente desfavoráveis
142 Instrumentos financeiros detidos para negociação
1421 Activos financeiros
1422 Passivos financeiros
143 Outros activos e passivos financeiros (justo valor através dos resultados)
1431 Outros activos financeiros
1432 Outros passivos financeiros
Como excepção das contas cuja natureza do saldo seja credor, como é o caso das contas 1412-
Derivados potencialmente desfavoráveis, 1422- Passivos financeiros e 1432-outros passivos
financeiros, todas as restantes contas desta classe se equadram no canonceito de “caixa ou
equivaletes de caixa, constituindo este conceito a base para a elaboração da demonstração de
fluxos de caixa.
Caixa, representa o dinheiro em caixa, tais como notas de banco e moedas metálicas de curso
legal, tanto em modeda nacional como estrangeira e
Equivalentes de caixa são investimentos financeiros a curto prazo, altamente líquidos que sejam
160
prontamente convertíveis para quantias conhecidas de dinheiro e que estejam sujeitos a um risco
insignificante de alterações de valor.
Os equivalentes de caixa são detidos com a finalidade de ir ao encontro dos compromissos de caixa a
curto prazo e não para investimento ou outros propósitos.
Para um investimento se qualificar como um equivalente de caixa ele tem de ser prontamente
convertível para uma quantia conhecida de dinheiro e estar sujeito a um risco insignificante de
alterações de valor. Por isso, um investimento só se qualifica normalmente como um equivalente de
caixa quando tiver um vencimento a curto prazo, seja três meses ou menos a partir da data de
aquisição.
Os investimentos de capital próprio são excluídos dos equivalentes de caixa a menos que sejam, em
substância, equivalentes de caixa, por exemplo no caso de acções preferenciais adquiridas dentro de
um curto período do seu vencimento e com uma data específica de remição.
Importa também uma ligeira abordagem ao conceito de instrumentos financeiro. Assim
• Instrumento financeiro é qualquer contrato que dá origem simultaneamente a um activo

financeiro numa empresa e a um passivo financeiro ou um instrumento financeiro de capital
numa outra empresa.
– Por sua vez um Activo financeiro: é qualquer activo que seja:
(a) Dinheiro;
(b) Um instrumento de capital próprio de uma outra entidade;
(c) Um direito contratual:
(i) De receber dinheiro ou outro activo financeiro de outra entidade; ou
(ii) De trocar activos financeiros ou passivos financeiros com outra entidade em

condições que sejam potencialmente favoráveis para a entidade; ou
(d) Um contrato que seja ou possa ser liquidado em instrumentos de capital próprio da
própria entidade e que seja:
(i) Um não derivado para o qual a entidade esteja, ou possa estar, obrigada a
receber um número variável dos instrumentos de capital próprio da própria
entidade; ou
(ii) Um derivado que seja ou possa ser liquidado de forma diferente da troca de
uma quantia fixa em dinheiro ou outro activo financeiro por um número fixo
de instrumentos de capital próprio da própria entidade. Para esta finalidade,
os instrumentos de capital próprio da própria entidade não incluem
161
instrumentos que sejam eles próprios contratos para futuro recebimento ou

entrega dos instrumentos de capital próprio da própria entidade.
• São exempplos de activos financeiros :
- Caixa
- acções detidas
- Dividas a receber:
- Clientes
- Estado
- Empréstimos concedidos
- Obrigações detidas, etc.
• Um dos trabalhos de fim de exercicio relacionados com as contas de Caixa de Depositos

Bancários, é a verificação de saldos em moeda estrangeira.
• No caso da existência de itens em moeda estrangeira deve observar-se o seguinte:
- Reconhecimento inicial
Aplicação da taxa de câmbio á data da operação
- mensuração subsequente (no fim do exercicio):
Reconhecimento de diferenças de câmbio aplicando a taxa de câmbio de encerramento

( á data de relato)
Contas a utilizar: 69.2.X-Diferenças de câmbio desfavoráveis
78.6.1-Difernças de câmbio favoráveis
• De notar que as diferenças de câmbio, são fiscalmente, consideradas como rendimentos.-artº

20º nº 1 alinea c) do CIRC
Gastos (artº 23, nº 1 ali. C) do CIRC., não existindo assim diferenças entre o tratamento
contabilistico e o tratamento fiscal.
11-CAIXA
Assim o trabalho especifico a realizar no final do exercicio relacionado com a conta Caixa, deve ser:
• Efectuar Contagem Física ao caixa e confrontar com o saldo contabilistico.
• Reconhecimento das diferenças de câmbio no caso de existir Moeda Estrangeira
162
• No caso de existência de Selos de correio, reclassificar para a conta 281-Gastos a

reconhecer)
• No caso da existência de vales de caixa ao pessoal reclassificar para a conta 23-

Pessoal)
• Os Cheques pré-datados e sem provisão, que estao reconhecidos na conta Caixa,

devem ser reclassificados para as contas de clientes.
• Rever ou implementar o controlo de caixa através dum Sistema de Fundo Fixo de Caixa.
12-DEPOSITOS Á ORDEM
O trabalho a efectuar relativemante á conta de depositos é ordem e outros depositos bancários, é,

nomeadamente:
• Elaborar as Reconciliações Bancárias e investigar os itens pendentes.
• Reconhecer as diferenças de câmbio nosDepositos em Moeda Estrangeira
• Contabilizar adequadamente os Juros das Contas de Depósitos .
• Caso existam saldos credores de depositos bancários aplicar o principio da não

Compensação de Saldos, apresentando os saldos credores, no passivo.
• Os Juros Obtidos- são contabilizados na conta 791.X-Juros Obtidos.
– São reconhecidos em resultados, numa base de acréscimo (especialização

temporal)
– São rendimentos fiscais (Contabilidade = Fiscalidade)
• As retenções Retenções na fonte, são debitadas na conta 24.1, deduzidas no Q 10 da

Mod. 22 de IRC
• As declarações, se enviadas pela Banca, integram o dossier fis
Assim, em relação aos juros obidos, o lançamento contabilistico é o seguinte:
- Pelo liquido creditado no extracto bancário – debitar 12-Dep. Ordem
- Pela retenção na fonte-debitar a conta 24.1-Estado-Imposto sobre o rendimento
- Pelo valor bruto dos juros-crédito da conta 79.1-Juros Obtidos.
Pela sua importância imprta uma referência ao artº 63-C da Lei Geral Tributária, que assim reza:
1- Os sujeitos passivos de IRC, bem como os sujeitos passivos de IRS que disponham ou devam
dispor de contabilidade organizada, estão obrigados a possuir, pelo menos, uma conta
163
bancária através da qual devem ser, exclusivamente, movimentados os pagamentos e

recebimentos respeitantes à actividade empresarial desenvolvida.
2- Devem, ainda, ser efectuados através da conta ou contas referidas no n.º 1 todos os
movimentos relativos a suprimentos, outras formas de empréstimos e adiantamentos de sócios,
bem como quaisquer outros movimentos de ou a favor dos sujeitos passivos.
3- Os pagamentos respeitantes a facturas ou documentos equivalentes de valor igual ou superior

a 1.000 euros devem ser efectuados através de meio de pagamento que permita a
identificação do respectivo destinatário, designadamente transferência bancária, cheque
nominativo ou débito directo.
4- A administração tributária pode aceder a todas as informações ou documentos bancários

relativos à conta ou contas referidas no n.º 1 sem dependência do consentimento dos
respectivos titulares.
5- A possibilidade prevista no número anterior é estabelecida nos mesmos termos e

circunstâncias do artigo 63.º-B.
As penalidades previstas para a inobservância deste normativo são as seguintes:
Artigo 63º-C, LGT

Artigo 129º do
Artigo 63º-C, da LGT
RGIT
Contas
bancárias Infracção Punição
n.º 1 (270 a
exclusivamente n.º 1:
27.000€)IRS
possuir conta bancária 540 a 54.000 IRC
afectas à
n.º 2 (€ 180 a €
n.º 2:
4500)-IRS
actividade movimento de suprimentos 360 a 9000-IRC
empresarial. n.º 3
n.º 3:
(180 a 4.500€)-IRS
pagamentos >1000
360 a 9000 IRC
171
Nos termos do nº 4 do artº 26º do RGIT, os limites mínimo e máximo das coimas previstas nos
diferentes tipos legais de contra-ordenação, são elevados para o dobro sempre que sejam aplicadas
a uma pessoa colectiva, sociedade, ainda que irregularmente constituída, ou outra entidade
fiscalmente equiparada.
14-OUTROS INSTRUMENTOS FINANCEIROS
Esta conta visa reconhecer todos os instrumentos financeiros que não sejam caixa (conta 11) ou
depósitos bancários que não incluam derivados (contas 12 e 13) que sejam mensurados ao justo
valor, cujas alterações sejam reconhecidas na demonstração de resultados. Consequentemente,
excluem-se desta conta os restantes instrumentos financeiros que devam ser mensurados ao custo,
164
custo amortizado ou método da equivalência patrimonial (classe 2 ou conta 41).
A ISA 39-Instrumentos financeiros aponta para quatro categorias de instrumentos financeiros, a

saber:
- Activos e passivos financeiros pelo justo valor através de resultados (classe 1);
- Investimentos detidos até á maturidade (Classe 4):
- Empréstimos concedidos (classe 2 ou classe 4 ); e
- Activos financeiros disponiveis para venda (calasse4).
A conta 14-Outros instrumentos financeiros , engloba apenas os Activos e passivos financeiros pelo
justo valor através de resultados.
Assim todas as alterações de justo valor nestes instrumentos financeiros são reconhecidas em
resultados, através das contas 66-perdas por reduções de justo valor, no caso de perda, ou, no caso
de ganho, 77Ganhos por aumentos de justo valor.
No que toca ao tratamento fiscal destes ganhos e perdas de justo valor através de resultados, a
diferença entre o justo valor do Instrumento Financeiro e a sua quantia escriturada afecta os
resultados do exercicio, mas nem sempre o resultado fiscal. Só afecta os resultados fiscais, no caso
previsto no artº 18º nº 9 do CIRC, que se transcreve:
– “9 - Os ajustamentos decorrentes da aplicação do justo valor não concorrem para a

formação do lucro tributável, sendo imputados como rendimentos ou gastos no período
de tributação em que os elementos ou direitos que lhes deram origem sejam alienados,
exercidos, extintos ou liquidados, excepto quando:
a) Respeitem a instrumentos financeiros reconhecidos pelo justo valor através de

resultados, desde que
• , tratando-se de instrumentos do capital próprio,
• tenham um preço formado num mercado regulamentado e
• o sujeito passivo não detenha, directa ou indirectamente, uma participação no

capital superior a 5% do respectivo capital social; ou
b) Tal se encontre expressamente previsto neste Código.”
• Nos casos não aceites fiscalmente nos termos do nº 9 do artº 18º do CIRC, aplica-
se o principio da realização para efeitos fiscais, isto é o resultado fiscal é dado
pela diferença entre o valor de realização e o custo de aquisição do activo
financeiro.
165
Vejamos um exemplo de detenção de capital superior a 5%:
A sociedade “Chico fininho, Lda" adquiriu 3.000.000 de acções, correspondentes a 5,5% do capital
social da sociedade “Porto Covo, SA", cotada em bolsa.
Custo de aquisição - € 6.000.000,00 (valor unitário € 2,00)
Justo valor (cotação) das acções em 31/12: € 6.300.000,00

(valor unitário € 2,10)
Como tratar fiscalmente esta situação?
Resolução:
Contabilisticamente:
Reconhece a alteração do justo valor por resultados
Fiscalmente:
A alteração do justo valor por resultados, deverá ser desconsiderado p/ efeitos de apuramento
do Lucro tributável, por forçado do artigo 18.°, n.º 9, alínea a) do CIRC, -> percentagem de
participação no capital social superior a 5%)
Dedução no Q 07 da modo 22 de € 300.000,00 (6.300.000 - 6.000.000)
Vejamos agora um exemplo parecido, mas com participação no capital inferior ou igual a 5%:
Sociedade “Chico fininho, Lda" adquiriu 3.000.000 de acções, correspondentes a 5,% do capital social
da sociedade “Porto Covo, SA", cotada em bolsa.
Custo de aquisição - € 6.000.000,00 (valor unitário € 2,00)
Justo valor (cotação) das acções em 31/12: € 6.300.000,00

(valor unitário € 2,10)
Como tratar fiscalmente esta situação?
RESOLUÇÃO:
Contabilisticamente:
Reconhece a alteração do justo valor por resultados
Fiscalmente:
A alteração do justo valor por resultados, deverá ser considerado p/ efeitos de apuramento do Lucro
tributável, por forçado do artigo 18.°, n.º 9, alínea a) do CIRC, -> percentagem de participação no
capital social não superior a 5%)
166
-Quadro 07- nada faz.
Uma outra situação relacionada com instrumentos financeiros que
• ,sejam de instrumentos do capital próprio (accções),
• tenham um preço formado num mercado regulamentado (cotadas em bolsa) e
• o sujeito passivo não detenha, directa ou indirectamente, uma participação no capital

superior a 5% do respectivo capital social.,
é que, por força do nº 5, alinea b) do artº 46 do CIRC (regime fiscal das mais e menos
valias fiscais), são assimiladas a transmissões onerosas:
• As, mudanças de modelo de revalorização relevantes para efeitos fiscais, dos

instrumentos financeiros mensurados ao justo valor
por reclassificação contabilística, ou
-por alteração nos pressupostos referidos no art.º 18.°., nº 9 do CIRC.
• Nestes casos, a mais valia fiscal é tributada e a menos valia fiscal não é dedutível por força
do art.º 23.°, n.º 5 do CIRC.
• A partir da mudança no modelo de valorização que passa de fiscalmente relevante a não

relevante (exemplo participação de 5% para 10%), o justo valor na data da mudança passa a
ser o “custo de aquisição”, para efeitos de apuramento do resultado no futuro.
Vejamos alguns exemplos:
-Participação de 5%, adquirida no dia 1/1/x0, representando 1000 acções cotadas ao valor de 2
euros /acção.
• Em 31.12.x0, a cotação de cada acção era de 3 euros. Reconhece-se uma valorização

de 1000, que é considerada fiscalmente.
• No inicio de Janeiro de X1 adquire mais 1% de acções da mesma sociedade ao preço de

3 euros.
• Reconhece-se o ganho de justo valor em 31 de Dezembro de x0 (1.0000), e o justo valor

nessa data passa a ser considerado como custo de Aquisição para o futuro.
• Não se apura rendimento á data da alteração dos pressupostos.
- Participação de 6%, adquirida no dia 1/1/x0, representando 1200 acções cotadas ao valor de 2
euros /acção.
• Em 31.12.x0, a cotação de cada acção era de 3 euros. Reconhece-se uma valorização
167
de 1200, que não é considerada fiscalmente.
• No inicio de Janeiro de X1 vende 1% de acções (200) da mesma sociedade ao preço

de 3,5 euros.
• Fiscalmente reconhece um rendimento á data da alteração (justo valor nessa data-valor

de aquisição=1000 acções *(3,5-2)=1.500 euros.)
A partir dessa data as variações de justo valor são sobre 3,5 euros/acção.
• Não se aplica o regime de reinvestimento, neste caso porque passam a ser reconhecidas
ao justo valor.
2.2 - Contas a receber e a pagar
Esta classe destina-se a registar as operações relacionadas com clientes, fornecedores, pessoal,
Estado e outros entes públicos, financiadores, accionistas, bem como outras operações com terceiros
que não tenham cabimento nas contas anteriores ou noutras classes específicas. Incluem-se ainda
nesta classe os diferimentos (para permitir o registo dos gastos e dos rendimentos nos períodos a
que respeitam) e as provisões.
As contas que compões esta classe, são:
• 2 CONTAS A RECEBER E A PAGAR
• 21 Clientes
• 22 Fornecedores
• 23 Pessoal
• 24 Estado e outros entes públicos
• 25 Financiamentos obtidos
• 26 Accionistas/sócios
• 27 Outras contas a receber e a pagar
• 28 Diferimentos
• 29 Provisões
No que toca aos aspectos fiscais mais comuns á generalidade destas conta, é de ter em atenção que
sempre que existam operações vinculadas (realizadas entre entidades relacionadas), há que observar
que os preços de transferência devem ser estabelecidos como se de entidades independentes se
tratassem. Se fôr caso disso deve ser elaborado o respectivo dossier de peços de transferência que
integra o dossier fiscal.
168
Outro aspecto comum respeita á mensuração dos activos e passivos financeiros incluidos nesta
classe. Poderão ser mensurados pelo método do custo ou custo amortizado, embora, no caso de
clientes, se fôr utilizado o custo amortizado, não releva para efeitos fiscais, pois o que conta, no caso
das vendas e prestações de serviços é o valor nominal do rendimento e não o seu valor descontado. -
método do custo e custo amortizado.
De acordo com o artº 18º nº 5 do CIRC, .os réditos relativos a vendas e a prestações de serviços são
imputáveis ao período de tributação a que respeitam pela quantia nominal da contraprestação.
Assim a mensuração dum saldo de clientes a custo amortizado relacionado com vendas e prestações
de serviços, não releva para efeitos fiscais.
Pela sua importância fiscal e materialidade, nesta parte do trabalho apenas nos valos referir ás
contas de clientes e fornecedores. Assim:
21-Clientes
Regista as operações com compradores de bens e serviços, nessa qualidade, ainda que sejam
sócios, Estado, pessoal,etc.
As subcontas em que se sudivide esta conta são as seguintes
21 Clientes *
211 Clientes c/c
2111 Clientes gerais
2112 Clientes - empresa-mãe
2113 Clientes - empresas subsidiárias
2114 Clientes - empresas associadas
2115 Clientes - empreendimentos conjuntos
2116 Clientes - outras partes relacionadas
……
212 Clientes - títulos a receber
2121 Clientes gerais
2122 Clientes - empresa-mãe
2123 Clientes - empresas subsidiárias
2124 Clientes - empresas associadas
169
2125 Clientes - empreendimentos conjuntos
2126 Clientes - outras partes relacionadas
... …
218 Adiantamentos de clientes *
219 Perdas por imparidade acumuladas *
É aconselhável a criação das subcontas 213-Clientes conta letras descontadas (para controlo das
letras descontadas e não vencidas, 21.5-Clientes conta cheques pré-datados (para controlo dos
cheques pré datados, e 21.7-Clientes de cobrança duvidosa (destinada a evidenciar o saldo de
clientes em relação aos quais se reconheceram perdas por imparidade)
Mensuração do saldo de clientes
• -Mensuração inicial
– Valor constante do documento de débito deduzido de descontos comerciais.
– Custo ou custo amortizado (exemplo: Venda sem juros por prazo dilatado)., Este
método de mensuração do saldo de clientes não é considerado para efeitos
fiscais.
A quantia a reconhecer é geralmente a quantia que consta do documento da transacção, deduzidas

de descontos comerciais ou outros constantes desse documento. Quando o recebimento fôr diferido
no tempo por periodo superior ao que seria normal em termos de condições de venda, presume-se
que poderemos estar perante uma operação simultânea de venda e de concessão de crédito. Neste
caso o valor da venda é o seu justo valor, que corresponderá ao valor total desconta por taxa de juro
apropriada.
Vejamos um exemplo:
Em Dezembro de 2013, uma empresa vendeu a crédito (prazo de dois anos), sem juros, um
determinado bem dos seus inventários, por € 1.000.000,00.
Sabendo que o justo valor da contraprestação é de € 950.000,00 e que nos anos 2014 e 2015 irá
reconhecer em partes iguais, o rédito de juros,
Quais as consequências deste procedimento em termos fiscais?
• Quantia nominal ou bruta da retribuição: 1.000.000 €
• Justo valor da retribuição: 950.000 €
Normativo aplicável: art.º 18.º, n.º 5 do CIRC
170
Como para efeitos fiscal o que conta é o valor nominal da venda temos:
Ano Contabilidade Q07 Mod. 22
2013 Reconhece como rédito 950.000 Acresce 50.000
2014 Reconhece como rédito (juros) 25.000 Deduz 25.000
2015 Reconhece como rédito (juros) 25.000 Deduz 25.000
Os lançamentos contabilísticos a efectuar seriam:
1- Pela venda:
• D 211 –Clientes 1.000.000
• C 71.xx –Vendas 1.000.000
2- Juros implicitos na operação a abater ao valor nominal da venda
• D 71.xx –Desc. E abat. Em vendas 50.000
• C 282 –rendimentos a reconhecer 50.000
3- Reconhecimento de activo por impostos diferidos, se tal fôr exigido (Exº taxa de 25%). (base
fiscal 1000.000, quantia assentada 950.000)
D-2741-activo por impostos diferidos
C-8122-Imposto diferido 12.500
4- Juros implicitos na operaçao (em cada um dos anos seguintes)
• D 282-rendimentos a reconhecer 25.000
• C 79.1.8-Juros obtidos 25.000
5- Reversão da diferença temporária dedutível (em cada um dos dois anos seguintes):
D-8122-Imposto diferido
C-2741-activo por impostos diferidos 6.250
Mensuração subsequente:
– Se se tratar de saldos em moeda estrangeira, devemos apurar diferenças de cambio.

(Gastos 6928/Rendimentos 7861)-Aceites fiscalmente.
– Ponderar, se for caso disso o reconhecimento de perdas por imparidade.
171
Vejamos alguns aspectos de trabalho de fim de exercício relacionado com esta conta:
• Cheques pré datados-Devem ser transferidos para conta própria. O recibo só deve ser
emitido após boa cobrança do cheque
• Princípio da Não Compensação de Saldos - No caso de saldos credores de clientes,

devem ser apresentados como passivo no balanço.
Além disso, devemos, rotativamente, solicitar extractos a terceiros visando a conferência das
nossas contas (Circularizações de saldo) .
• Valorimetria. - Devemos apurar e contabilizar as Diferenças de Câmbios relacionados

com os saldo em moeda estrangeira.
• Deve ser elaborado um Mapa de Antiguidade de Saldos. Trata-se de ferramenta

fundamental de gestão do crédito, que deve ser elaborado mensalmente. É fundamental
para a decisão sobre o reconhecimento de perdas de imparaidade em clientes por mora
no pagamento.
• .Reconhecimento das Imparidades imparidades- não só por mora, mas por insolvências,
execuções, etc.
• Rapel e descontos a conceder.- Nestes casos, deve ser observado o principio do

acréscimo, pelo que mesmo que emitamos as notas de crédito em 2014, devem ser
contabilizadas , por acréscimo, como descontos e abatimentos em vendas de 2013.
Verificar o adequado saldo de letras descontadas e não vencidas e das responsbilidades por
letras descontadas e não vencidas.
S.N.C.-Letras descontadas e não vencidas
De acordo com o § 30 da NCRF nº 27, uma entidade deve desreconhecer um activo financeiro
quando:
A entidade transfere para outra parte todos os riscos significativos e benefícios relacionados
com o activo financeiro.
Assim sendo, o desconto da letra é visto como um financiamento, pelo que enquanto a letra
descontada não for paga no seu vencimento, o Passivo existe.
Assim, em SNC, os lançamentos sugeridos, serão os seguintes:
1) Pela recepção da letra:
212 – Clientes - Títulos a receber
a 211 – Clientes c/c
172
2) Pelo envio para o banco para desconto:
213 – Clientes com letras descontadas (Por cliente)
a 212 – Clientes – Títulos a receber
3) Pelo desconto:
12 – Depósitos à Ordem
691 – Juros suportados
a 2514 – Responsabilidade por letras descontadas e não vencidas (Por banco)
4) Pelo pagamento da letra:
2514 – Resp. por letras descontadas
a 213 – Clientes com letras descontadas
Perdas por imparidade em clientes
De acordo com o Artigo 35.º do CIRC, podem ser deduzidas para efeitos fiscais as seguintes perdas
por imparidade contabilizadas no mesmo período de tributação ou em períodos de tributação
anteriores:
a) as relacionadas com créditos resultantes da actividade normal que, no fim do período de

tributação, possam ser considerados de cobrança duvidosa e sejam evidenciados como
tal na contabilidade;
As perdas por imparidade e outras correcções de valor que não devam subsistir, por
deixarem de se verificar as condições objectivas que as determinaram, consideram-se
componentes positivas do lucro tributável do respectivo período de tributação.
As perdas por imparidade de activos depreciáveis ou amortizáveis que não sejam aceites
fiscalmente como desvalorizações excepcionais são consideradas como gastos, em
partes iguais, durante o período de vida útil restante desse activo ou, sem prejuízo do
disposto nos artigos 38.º e 46.º, até ao período de tributação anterior àquele em que se
verificar o abate físico, o desmantelamento, o abandono, a inutilização ou a transmissão
do mesmo.
Desde já a reter, que contabilisticamente se devem reconhecer todas as perdas de

imparidade em clientes seja qual fôr a sua origem, embora fiscalmente só sejam aceites
as relacionadas com créditos resultantes da actividade normal que, no fim do período de
tributação, possam ser considerados de cobrança duvidosa e sejam evidenciados como
tal na contabilidade.
173
Por outro lado, o Artigo 36.º do IRC, sobre Perdas por imparidade em clientes, do CIRC, vem referir:
1- Para efeitos da determinação das perdas por imparidade previstas na alínea a) do n.º 1 do
artigo anterior, consideram-se créditos de cobrança duvidosa aqueles em que o risco de
incobrabilidade esteja devidamente justificado, o que se verifica nos seguintes casos:
a) O devedor tenha pendente processo de insolvência e de recuperação de empresas ou

processo de execução;
b) Os créditos tenham sido reclamados judicialmente ou em tribunal arbitral;
c) Os créditos estejam em mora há mais de seis meses desde a data do respectivo

vencimento e existam provas objectivas de imparidade e de terem sido efectuadas
diligências para o seu recebimento.
2- O montante anual acumulado da perda por imparidade de créditos referidos na alínea c) do

número anterior não pode ser superior às seguintes percentagens dos créditos em mora:
a) 25% para créditos em mora há mais de 6 meses e até 12 meses;
b) 50% para créditos em mora há mais de 12 meses e até 18 meses;
c) 75% para créditos em mora há mais de 18 meses e até 24 meses;
d) 100% para créditos em mora há mais de 24 meses.
3- Não são considerados de cobrança duvidosa:
a) Os créditos sobre o Estado, Regiões Autónomas e autarquias locais ou aqueles em que

estas entidades tenham prestado aval;
b) Os créditos cobertos por seguro, com excepção da importância correspondente à

percentagem de descoberto obrigatório, ou por qualquer espécie de garantia real;
c) Os créditos sobre pessoas singulares ou colectivas que detenham mais de 10% do

capital da empresa ou sobre membros dos seus órgãos sociais, salvo nos casos
previstos nas alíneas a) e b) do n.º 1;
d) Os créditos sobre empresas participadas em mais de 10% do capital, salvo nos casos
previstos nas alíneas a) e b) do n.º 1.
Importa referir alguns esclarecimentos, que ao longo dos anos tem sido prestado pela
Adiministração Fiscal, sobre os seguintes aspectos:
• No que toca á mora: se o risco de incobrabilidade é inferior á percentagem referida no

artº 36º do CIRC, esta situação pode ser aceita, desde que a Administração da
empresa o justifique;
174
• Por outro lado, ultrapassado o periodo mora, não é obrigatória o recinhecimento da

respectiva perda por imparidade. A avaliação da gestão da empresa é fundamental,
embora deva existir justificação para o não reconhecimento da perda por imparidade.
• Os Créditos resultantes da actividade normal, são para a Administração fiscal, apenas os

resultantes de vendas e prestação de serviços. Assim, os saldos relacionados com
juros, adiantamentos a fornecedores ou outros, não são considerados fiscalmente.
• A imparidade “pode ser utilizada” desde que existam elementos objectivos que
comprovem que o crédito é incobrável, devendo neste caso ser comunicados ao devedor
a anulação do respectivo saldo. Esta posição da Administração Tributária é aplicável, em
nosso entender, até ao exercício de 2013. Por Despacho de 28/1/2014 do Director
Geral da AT (informação vinculativa Processo 2013 001629), e que consta como anexo
ao presente trabalho, fica prejudicado o entendimento de que:
“Os créditos em mora há mais de 2 anos e provisionados a 100% podem ser

anulados, independentemente de terem ou não sido reclamados judicialmente ou
de existir ou não processo especial de recuperação de empresas e prorecção de
credores, ou processo de execução, falência ou insolvência.”
Nos termos do referido despacho altera-se a posição da AT sobre este assunto, passando a
ser a seguinte:
“a) Nos casos em que se proceda ao desreconhecimento dos créditos de cobrança

duvidosa- sem que se verifiquem os requisitos exigidos no artº 41º do CIRC, para que o
crédito possa ser incobrável para efeitos fiscais- o “gasto” assocviado á incobrabilidade
do crédito vai constituir uma componente positiva do lucro tributável. Daí que o montante
tenha de ser acrescido no Quadro 07 da declaração Mod. 22.
b) Este gasto só não constitui compinente positiva do lucro tribuitável se, cumulativamente:
i) O crédito esteja em mora há mais de dois anos;
ii) Ter já sido reconhecida a imparidade de 100%; e
iii) O desreconhecimento for motivado pela extinção do direito do credor (situação

prevista na alínea a) do § 30 da NCRF nº 27), o que acontece quando ocorra
qualquer uma das causas de extinção das obrigações, além do cumprimento,
previstas no Código Civil.”
• No Caso das Letras, a mora cont-se a partir do vencimento da letra.
• No ambito dos processo de insovência e recuperação, se a medida de recuperação fôr,

por exemplo, o perdão de parte da divida e o pagamento dilatado da outra parte deve
proceder-se do seguinte modo:
175
• Anulação da imparidade referente ao saldo perdoado, e anulação do respectivo saldo..
• Reversão da perda de imparidade respeitante ao saldo a pagar. Caso o cliente volte a

entrar em mora durante o periodo de recuperação da empresa, então, voltará a
reconhecer-se a respectiva perda por imparidade.
Os lançamentos a efectuar nesta situação são os seguintes:
I) Pela constituição da perda por imparidade:
• Débito de 65.1.1-Predas da imparidade em dividas a receber
• Crédito 21.9-Predas por imparidade acumuladas-clientes
Visando a evidenciação na contabilidade do crédito de cobrança duvidosa:
• Débito de 217-Clientes de cobrança duvidosa
• Crédito de 211-clientes conta corrente
II) Pelo acordo com perdão de 50%.
III) Pelo perdão da dívida
• Débito de 219-Perdas por imparidade acumuladas
• Crédito de 217-Clientes de cobrança duvidosas (não esquecer a

comunicação prevista no nº 2 do artº 41º CIRC)
• Pela reversão da perda por imparidade, em face do acordo de pagamento:
• Débito de 211--clientes conta corrente
• Crédito de 217 - Clientes de cobrança duvidosa e simultaneamente
• Débito de 219- Perdas por imparidade acumuladas
• Crédito de 76.2.1-Reversão de Perdas de imparidade em dividas a receber
• No caso de Perdas por imparidade contabiizadas num periodo e não

aceites fiscalmente no periodo, é aceite a sua dedução fiscal em periodos
seguintes, desde que fiscalmente relevantes.
Note-se que as perdas por imparidade em clientes são reconhecidas em resultados quando o valor
recuperável for inferior á quantia registada.
Caso existam créditos incobráveis, em relação aos quais não foi possivel o reconhecimento fiscal da
perda por imparidade, a perda pode vir ainda a ser considerada fiscalmente, nos termos do artº 41º
do CIRC, que assim reza:
176
1- Os créditos incobráveis podem ser directamente considerados gastos ou perdas do período de

tributação desde que:
a) Tal resulte de processo de insolvência e de recuperação de empresas, de processo de

execução, de procedimento extrajudicial de conciliação para viabilização de empresas
em situação de insolvência ou em situação económica difícil mediado pelo IAPMEI -
Instituto de Apoio às Pequenas e Médias Empresas e ao Investimento, de decisão de
tribunal arbitral no âmbito de litígios emergentes da prestação de serviços públicos
essenciais ou de créditos que se encontrem prescritos de acordo com o respectivo
regime jurídico da prestação de serviços públicos essenciais e, neste caso, o seu valor
não ultrapasse o montante de € 750; e
b) Não tenha sido admitida perda por imparidade ou, sendo-o, esta se mostre insuficiente.
[Redacção dada pela Lei n.º 55-A/2010, de 31 de Dezembro - OE]
2- Sem prejuízo da manutenção da obrigação para efeitos civis, a dedutibilidade dos créditos
considerados incobráveis nos termos do número anterior ou ao abrigo do disposto no artigo
36.º fica ainda dependente da existência de prova da comunicação ao devedor do
reconhecimento do gasto para efeitos fiscais, o qual deve reconhecer aquele montante como
proveito para efeitos de apuramento do lucro tributável. [Redacção dada pela Lei n.º 55-A/2010,
de 31 de Dezembro - OE]
Note-se que que no caso de “utilização” por anulação do saldo da perda de imparidade acumuladda
e do cliente duvidoso, quer nos termos do art.º 36.º do CIRC, quer do reconhecimento directo dos
créditos incobraveis nos termos deste art.º 41.º, torna-se fundamental a existência de prova da
comunicação ao devedor do reconhecimento do gasto para efeitos fiscais, o qual deve reconhecer
aquele montante como proveito para efeitos de apuramento do lucro tributável.
Exemplo Perdas por imparidade em dívidas a receber
EXEMPLO – Reconhecimento da perda por imparidade por um valor superior ao valor aceite pelas
regras fiscais.
A empresa X, tem um crédito sobre um cliente no montante de 1.000 u. m., e cuja idade é de 8 meses
após o vencimento e que a gestão da empresa considera incobrável. O resultado do exercício é
também de 1.000 u.m. antes de imposto. Foi constituído ajustamento por 100% do valor do crédito. A
taxa de tributação é de 25% .
Pede-se a determinação do efeito tributário e sua contabilização pelo método de divida nas suas
duas vertentes ( com base na demonstração dos resultados e com base no balanço).
RESOLUÇÃO:
Entendemos que o procedimento de empresa ao contabilizar o ajustamento pelo montante total da

divida é correcto. Contudo e desde que verificada todas as condições previstas nos art. 35º e 36º do
177
CIRC, o Fisco só aceita no ano da sua constituição, 25% do total do crédito, ou seja 250 u. m.. Nos 2
anos seguintes a empresa deve fazer os ajustamentos para efeito fiscais só ao nível do quadro de
correcção (Q07 de MOD. 22 IRC). Se o lucro contabilístico se mantivesse nos 2 anos seguintes, e
não houvesse mais diferenças quer permanentes quer tempestivas (ou temporárias de resultados), o
quadro de correção seria:
N N+1 N+2
Resultado antes impostos * 1.000 1.000 1.000
A acrescer - Provisões 750
excessivas
A abater – 50% Provisões s/ 500
1000
25% s/ 1000 250
Lucro Tributável 1.750 500 750
Taxa 25% 25% 25%
Imposto a pagar 437,50 125 187,50
* Poderia ser Resultado liquido. Contudo, no método da divida baseado na conta de resultados, o
gasto por imposto é determinado aplicando a taxa de imposto sobre um resultado ajustado, isto é ,
sobre o resultado liquido ajustado pelas diferenças permanentes. O IRC acrescido para efeitos de
determinação do lucro tributável é uma diferença permanente.
CALCULO E CONTABILIZAÇÃO PELO MÉTODO DA DIVIDA COM BASE NA DEMONSTRAÇÃO DE

RESULTADOS
Verifica-se no ano N o pagamento “ antecipado” de imposto, o que vai representar uma menor
tributação no futuro. Se verificados todos os requisitos para o seu reconhecimento, reconhece-se um
activo por impostos diferidos.
N N+1 N+2
Resultado antes de impostos 1.000 1.000 1.000
+/- Dif. Permanentes 0 0 0
Resultado Ajustado 1.000 1.000 1.000
Taxa de Tributação 25% 25% 25%
Gastos p/ Imp. S/ Redimento 250 250 250
Imposto a Pagar 437,5 125 187,50
Activo p/ Imp. Diferido 187,5 -125 -62,5
Lançamentos a efectuar:
Ano N
1 Pelo reconhecimento da perda por imparidade
178
Débito: 65.1.1-Perdas por imparidade em clientes
crédito: 21.9 –Perdas por imparidade acumuladas 1.000 C
2 Pelo gasto com Imposto s/ Rendimento
Ano N
Débito: 81.21- Imposto estimado para o período 437,50
27.41-Activos por impostos diferidos 187,50
Crédito: 24.11- Imp. corrente S/ rendimento 437,50
81.22-imposto diferido 187,50
Ano N+1
1 Pela contabilização do imposto corrente e reversão de parte da diferença temporária.
Débito: 81.21- Imposto estimado para o periodo 125
81.22-imposto diferido 125
Crédito: 24.11-Imp. correntes/ rend. 125
27.41- Activos por impostos diferidos 125
Ano N + 2
Débito: 81.21- Imposto estimado para o periodo 187,5
Crédito: 24.11-Imp. correntes/ rend. 187.5
27.41- Activos por impostos diferidos 62,5
COMPARAÇÃO DO RESULTADO LIQUIDO OBTIDO COM BASE NO MÉTODO DO IMPOSTO A

PAGAR E COM BASE NO MÉTODO DA DIVIDA
N N+1 N+2
Método Divida 750 750 750
Método do Imposto a Pagar 562,5 875 812,5
MÉTODO DA DIVIDA BASEADO NO BALANÇO
179
Nesta vertente do método as diferenças entre contabilidade e fiscalidade, verificam-se em rubricas do

balanço. Suponhamos então que o saldo da conta de razão de clientes era de 10.000, assim
descriminados:
- clientes c/ corrente 9.000 u. m.
- clientes cobrança duvidosa 1.000 u. m.
Vejamos então no final de cada um dos anos as diferenças temporárias verificadas:
QUANTIA ASSENTADA/base fiscal DA DIVIDA A RECEBER
N N+1 N+2
Valor Contabilístico- Saldo de Clientes 10.000 10.000 10.000
Provisões p/ cobrança duvidosa (1.000) (1.000) (1.000)
1) Valor contabilístico dos clientes 9000 9000 9000
Bases Fiscais - Saldo de Clientes 10.000 10.000 10.000
Provisões P/ cobrança duvidosa considerada 250 750 1.000
fiscalmente
2) Base fiscal dos Clientes 9.750 9.250 9.000
3) Dif. Temporária dedutivel 3= 2 – 1 750 250 0
Saldos de activos p/ Imp. Diferidos (taxa-25%) 187,5 62,5 0
4) Variação nos saldos dos activos p/Imp. Diferidos 187,5 -125 -62,5
5) Imposto estimado – Dec. Rendimentos 437,5 125 187,5
6) Gasto por Imposto 6= 5 – 4 250 250 250
Assim: Lançamentos a efectuar:
Ano N
Débito: 81.21- Imposto estimado para o período 437,50
27.41-Activos por impostos diferidos 187,50
Crédito: 24.11- Imp. corrente S/ rendimento 437,50
Ano N+1
Débito: 81.21- Imposto estimado para o período 125
180
81.22-imposto diferido 125
Crédito: 24.11-Imp. correntes/ rend. 125
Ano N + 2
Débito: 81.21- Imposto estimado para o periodo 187,5
Crédito: 24.11-Imp. correntes/ rend. 187.5
27.41- Activos por impostos diferidos 62,5
Como se verifica, utilizando método da divida quer na vertente Balanço, quer na vertente
demonstração de resultados, o gasto por imposto e os saldos de activos e passivos por impostos
diferidos, são os mesmos se a natureza das diferença temporárias for tempestiva.
22 - Fornecedores
Regista os movimentos com os vendedores de bens e de serviços, com excepção dos destinados aos
investimentos da entidade.
Estes são contabilizados na conta 27.1-Fornecedores de Investimentos e 25.1.3-Financiamentos

obtidos-locações financeiras.
As subcontas de forncedores são as seguintes:
22 Fornecedores *
221 Fornecedores c/c
2211 Fornecedores gerais
2212 Fornecedores - empresa-mãe
2213 Fornecedores - empresas subsidiárias
2214 Fornecedores - empresas associadas
2215 Fornecedores - empreendimentos conjuntos
2216 Fornecedores - outras partes relacionadas
222 Fornecedores - títulos a pagar
2221 Fornecedores gerais
181
2222 Fornecedores - empresa-mãe
2223 Fornecedores - empresas subsidiárias
2224 Fornecedores - empresas associadas
2225 Fornecedores - empreendimentos conjuntos
2226 Fornecedores - outras partes relacionadas
... …
225 Facturas em recepção e conferência *
... …
228 Adiantamentos a fornecedores *
A subconta 225 - Fornecedores - Facturas em recepção e conferência respeita às compras cujas

facturas, recebidas ou não, estão por lançar nas subcontas da conta 221 por não terem chegado à
entidade até essa data ou não terem sido ainda conferidas. Será debitada por crédito da conta 221,
aquando da contabilização definitiva da factura.
Aspectos a considerar: no fim de exercicio:
• Conferência das Contas
• Mensuração
Aplicação das taxas de câmbio, reconhecendo eventuais diferenças de câmbio.
• Não Compensação de Saldos-saldos devedores de fornecedores devem ser

apresntados com activo no balanço.
• Rappel e descontos a obter-Se existirem e forem emitidos em 2014, devem ser

reconhecidos por acréscimos em 2013.
• Mensuração do saldo de fornecedores
• Mensuração inicial
– Valor constante do documento de deduzido de descontos
– Custo ou custo amortizado (exemplo: Compra sem juros por prazo dilatado
• -Mensuração subsequente:
– Se se tratar de saldos em moeda estrangeira:Apurar diferenças de cambio.
182
(Gastos 6928/Rendimentos 7861)-Tem relevância fiscal.
– Reconhecimento de perdas por imparidade. (estas perdas por imparidade não são
aceites fiscalmente)
Vejamos um exemplo de mensuração inicial a custo amortizado:
Em Dezembro de 2011, uma empresa comprou a crédito (prazo de dois anos), sem juros, um
determinado bem para os seus inventários, por € 1.000.000,00.
Sabendo que o justo valor da contraprestação é de € 950.000,00 e que nos anos 2012 e 2013 irá
reconhecer em partes iguais, o gasto de juros,
Quais as consequências deste procedimento em termos fiscais?
• Quantia nominal ou bruta da retribuição: 1.000.000 €
• Justo valor da retribuição: 950.000 €
Normativo aplicável: art.º 23.º, n.º 1, c) do CIRC
Anos Contabilidade Mod. 22-Q07
2010 Reconhece como compra 950.000 Nada
2011 Reconhece como gasto (juros) 25.000 Nada
2012 Reconhece como gasto (juros) 25.000 Nada
Os lançamentos sugeridos, são:
1- Pela compra:
• D 31 –Compras 1.000.000
• C 22.1 –Fornecedores 1.000.000
2- Juros implícitos na operação a abater ao valor nominal da compra
• D 281-Gastos a reconhecer 50.000
• C 31-Abatimentos em compras 50.000
3- Juros implícitos na operação (em cada um dos anos seguintes)
• D 691.-Juros suportados 25.000
• C 28.1-Gastos a reconhecer 25.000
No presente caso, a fiscalidade aceita a contabilidade pelo que não existem diferenças
temporárias, e consequentemente, impostos diferidos.
183
Como referimos, as perdas por imparidade em caso de adiantamentos a fornecedores, não são
aceites fiscalmente.
2.3-PESSOAL /GASTOS COM O PESSOAL
Nesta área de Pessoal ou de Benefício de Empregados conforme é intitulada pelas normas do SNC,
os aspectos fundamentais prendem-se com aspectos relacionados com o tratamento contabilístico a
dar às seguintes situações:
 Benefícios de curto prazo relacionados com os actuais empregados;

 Benefícios pela cessação de emprego;
 Participação nos Lucros (Gratificações de Balanço).
 Princípio da não compensação de saldos;
Antes de entrarmos propriamente em cada uma delas, importa salientar que nestes temas, não
existem diferenças entre os diversos normativos contabilísticos (NCRF, NCRF-PE, NCRF-M e NCRF-
ESNL), no que respeita ao seu tratamento contabilístico.
Benefícios de Curto Prazo
Os benefícios de curto prazo, são aqueles benefícios que existem normalmente nas empresas, são
os que estão relacionados com a prestação do seu trabalho, e são definidos pela normas como
benefícios dos empregados que cumprem as duas seguintes condições:
- não sejam benefícios de cessação de emprego e benefícios de compensação em capital

próprio;
- que se vençam na totalidade dentro de doze meses após o final do período em que os
empregados prestem o respectivo serviço.
Ou seja estes benefícios incluem aqueles benefícios mais usuais, como por exemplo:
- Salários e Ordenados;
- Contribuições para a segurança social;
- Ausências permitidas a curto prazo (licenças pagas e baixas pagas por doença);
- Gratificações a titulo de participações nos lucros, caso sejam liquidadas até doze meses
após o final do período em que os empregados prestam o respectivo serviço - Destes
benefício falaremos mais tarde, num outro ponto específico;
- Benefícios não monetários (assistência médica, automóveis, habitação, etc).
Estes benefícios devem ser reconhecidos no mesmo período temporal em que o empregado
prestou o serviço, devendo existir então uma correlação entre os benefícios associados ao serviço
prestado (por exemplo a venda ou a produção) e os gastos incorridos com os empregados.
184
Nestes casos, não existem grandes dificuldades na sua contabilização, pois o seu tratamento é
geralmente linear, inclusive porque são mensurados pelo seu custo, numa base não descontada.
Assim, nestes benefícios, normalmente através do processamento mensal dos salários contabiliza-se
o gasto a débito da conta 63 - Gastos com o Pessoal, tendo como contrapartida o crédito a conta 23 -
Pessoal ou 2722 - Credores por acréscimo de gastos - Remunerações a Liquidar no caso da
estimativa de férias e encargos com férias a pagar no ano seguinte.
No entanto, importa destacar o caso das despesas com férias, subsídio de férias e respectivos
encargos, que são pagos no ano seguinte, mas que são gasto do exercício a que se reportam os
direitos respectivos. Assim, em 31 de Dezembro de 2013, vence-se o direito dos trabalhadores às férias e
subsídio de férias, que vão ser pagas em 2014, correspondendo tal direito a uma obrigação da empresa
em 31/12/2013. Para dar cumprimento ao princípio da especialização dos exercícios, ao direito às férias e
subsídio de férias e respectivos encargos vencidos em 31 de Dezembro, deve ser dado o adequado
tratamento contabilístico.
O lançamento a efectuar será:
DÉBITO de: 63 - Gastos com o pessoal
CRÉDITO de: 2722 - Credores por Acréscimo de Gastos/Remunerações a liquidar
Note-se que este montante é uma estimativa, que é feita num período temporal normalmente distante
da altura em que se irá efectuar o seu pagamento. Como é óbvio, não existe uma obrigação de
acertar rigorosamente no seu montante, até porque no período compreendido entre a data da
estimativa e o processamento das férias e subsídio de férias podem verificar-se alterações que não
eram conhecidas à data em que se efectuou a estimativa. No entanto, exige-se que se faça uma
adequada estimativa, utilizando-se todas as informações disponíveis à data em que estamos a fazer
essa estimativa. Senão tivermos este procedimento, então, deixa de ser uma estimativa e passa a ser
um erro.
Vejamos qual o procedimento a seguir no ano seguinte, aquando do processamento de férias e
subsídio de férias e respectivos encargos:
O lançamento a efectuar será:
DÉBITO de: 2722 - Credores por Acréscimo de Gastos/Remunerações a liquidar
CRÉDITO de: 23 - Gastos com o pessoal
Mas pode-se verificar uma diferença entre o valor estimado como encargo de férias e subsídio de
férias e o efectivamente pago. Neste caso, teremos de registar esta diferença. Assim, como estamos
perante uma alteração de estimativa contabilística, a diferença deve afectar os resultados do
exercício (conta 63 - Gastos com o pessoal) em que se verifica a diferença, e nunca em Resultados
Transitados. Tratamento diferente, teria se a estimativa não fosse bem feita (porque não tinha sido
usado a melhor informação disponível na altura), neste caso, a correcção seria em Resultados
185
transitados, pois não estaríamos perante uma alteração de estimativa contabilística, mas sim perante
um erro.
Relativamente aos aspectos fiscais estes benefícios dos empregados, seguem a vertente
contabilística, pois em princípio são os mesmos aceites como gasto fiscal dado cumprirem o n.º 1 do
art. 23.º do CIRC. Todavia, no caso de não serem cumpridos os requisitos da alínea f) do n.º1 do
artigo 45.º do CIRC, as ajudas de custo e os encargos com compensação pela deslocação em viatura
própria do trabalhador, não serão aceites como gastos fiscais.
Importa ainda salientar, uma alteração recente no código de IRC e pode levar à sujeição a tributação
autónoma:
 Os gastos ou encargos relativos a bónus e outras remunerações variáveis pagas a
gestores, administradores e gerentes, estão sujeitos a tributação autónoma prevista na
alínea b) do n.º 13 do art.º 88.º do CIRC se cumulativamente se verificarem as seguintes
condições:
 Representem uma parcela superior a 25% da remuneração anual
 Possuam valor superior a €27.500
com salvaguarda de que, mesmo verificadas cumulativamente estas condições, não ocorrer
tributação se o pagamento estiver subordinado ao diferimento de uma parte não inferior a 50% por
um período mínimo de 3 anos e condicionado ao desempenho positivo da sociedade ao longo desse
período.
Nos benefícios de curto prazo, em princípio não existem impostos diferidos.
Benefícios de cessação de emprego
Nos benefícios de cessação de emprego, estamos perante situações de despedimento, ou seja, as

chamadas indemnizações por despedimento do trabalhador. O tratamento contabilístico a dar a estes
benefícios é bastante simples, devendo ser imediatamente reconhecidos como gastos, dado que não
proporcionam benefícios económicos futuros. Assim, é registado um gasto e reconhecido um passivo,
efectuando-se o seguinte lançamento:
DÉBITO de: 63 - Gastos com o pessoal
CRÉDITO de: 23 - Pessoal
A nível fiscal, mais propriamente a nível de IRC, importa salientar, duas situações importantes:
 Estes gastos são de considerar gasto fiscal do período de tributação em que as importâncias
sejam pagas ou colocadas à disposição dos respectivos beneficiários.
 No caso de indemnizações pagas a gestores, administradores ou gerentes, poderão as
mesmas estarem sujeitas a tributação autónoma, uma vez que segundo a alínea a) do n.º 13
do artigo 88.º do CIRC, estão sujeitos a tributação autónoma à taxa de 35% (que passa a
45% se a empresa apresentar prejuízo fiscal):
186
 os gastos ou encargos relativos a indemnizações ou quaisquer compensações devidas,

não relacionadas com a concretização de objectivos de produtividade previamente
definidos na relação contratual, e
 ainda os gastos relativos à parte que exceda o valor das remunerações que seriam
auferidas pelo exercício daqueles cargos até ao final do contrato, quando se trate de
rescisão de um contrato antes do termo, qualquer que seja a modalidade de
pagamento, quer este seja efectuado directamente pelo sujeito passivo, quer haja
transferência das responsabilidades inerentes para uma outra entidade.
Importa ainda destacar o tratamento ao nível de IRS, dado que nos últimos tempos têm existido
alterações bastante relevantes nesta matéria, com reflexos significativos para os trabalhadores a
nível de tributação, mas também para as empresas, ao nível da retenção na fonte, Modelo 10 e
mais recentemente, Declaração Mensal de Remunerações. Assim ao nível do IRS, é necessário
que se faça uma separação entre os trabalhadores que são gestores, administradores ou gerentes
e os restantes. Assim:
 Tratando-se de gestor, administrador ou gerente, bem como representante de
estabelecimento estável de entidade não residente, a totalidade da indemnização está
sujeita a tributação em sede de IRS.
 Não se tratando de gestor, administrador ou gerente, bem como de representante de
estabelecimento estável de entidade não residente as importâncias recebidas a título de
indemnização por cessação de contrato de trabalho são tributadas em IRS na parte que
exceda o limite previsto na alínea b) do n.º 4 do art.º 2.º do CIRS, sendo que o regime
em causa não é aplicável às importâncias relativas aos direitos vencidos durante os
referidos contratos, nomeadamente remunerações por trabalho prestado, férias, subsídio
de férias e de Natal (n.º 6 do art.º 2.º do CIRS), chamando-se ainda a atenção para a
exclusão prevista no n.º 7 do art.º 2.º do CIRS (serão tributadas pela totalidade quando o
sujeito passivo tenha beneficiado, nos últimos cinco anos, da não tributação total ou
parcial nele prevista.). De notar que o limite previsto na alínea b) do n.º 4 do art.º 2.º do
CIRS, corresponde a uma vez (até 31.12.2011 era uma vez e meia) o valor médio das
remunerações regulares com carácter de retribuição sujeitas a imposto, auferidas nos
últimos 12 meses, multiplicado pelo número de anos ou fracção de antiguidade ou de
exercício de funções na entidade devedora. Finalmente importa ainda salientar,
conforme parte final da alínea b) do n.º 4 do art.º 2.º do CIRS, que as importâncias serão
tributadas pela totalidade, mesmo que seja cumprido o limite referido anteriormente,
quando nos 24 meses seguintes à cessação seja criado novo vínculo profissional ou
empresarial, independentemente da sua natureza, com a mesma entidade (o n.º 5 do
art.º 2.º do CIRS estabelece situações em que considera também novo vínculo).
Relativamente aos impostos diferidos, podemos ter uma situação de impostos diferidos no caso de
indemnizações que não sejam totalmente pagas ou colocadas à disposição no mesmo exercício
em que ocorre o despedimento ou cessação de emprego, uma vez que o gasto contabilístico é
187
reconhecido quando ocorre o despedimento ou cessação de emprego, enquanto fiscalmente só é

reconhecido aquando do pagamento ou colocação à disposição dos respectivos beneficiários.
Exemplo:
Uma entidade despediu um funcionário em Dezembro de 2013 tendo sido acordado pagar ao ex-
funcionário a quantia de 15.000 € em Março de 2014. Quais os lançamentos a efectuar em 2013 e
2014:
2013
Indemnização
DÉBITO de: 63 - Gastos com o pessoal – 15.000 €
CRÉDITO de 23 – Pessoal - 15.000 €
Imposto diferido
DÉBITO de 2741 – Activos por impostos Diferidos – 3.975 €(15.000 € *

26.5%)
CRÉDITO de: 8122 – Imposto Diferidos – 3.975 €
2014
Pagamento de Indemnização
DÉBITO de: 23 – Pessoal – 15.000 €
CRÉDITO de: 12 – Depósitos à Ordem – 15.000 €
Reversão do activo por imposto diferido
DÉBITO de: 8122 – Imposto Diferidos – 3.975 €
CRÉDITO de: 2741 – Activos por impostos Diferidos – 3.975 €
Gratificações de Balanço
As chamadas gratificações de Balanço (também designada por gratificações a titulo de participação

nos resultados), respeitam a um exercício (Ano N), que é o período em que os trabalhadores prestam
o serviço, mas só são atribuídas no ano seguinte (Ano N +1) em Assembleia Geral, portanto, em data
posterior ao fecho das contas, o que coloca alguns problemas ao nível do reconhecimento destas
gratificações.
O tratamento contabilístico e fiscal a dar, quer no ano a que respeitam os resultados (Ano N) quer no
ano em que são atribuídos (Assembleia Geral - Ano N+1) aos gastos relativos às participações nos
lucros (gratificações de balanço) vai depender se existe antes da deliberação em Assembleia Geral,
para a entidade:
Uma obrigação presente legal ou construtiva de fazer tais pagamentos (constante do relatório de
188
gestão, na parte respeitante á proposta de afectação de resultados); e
Se pode ser feita uma estimativa fiável da obrigação.
Se cumprir estes dois requisitos, a empresa regista a gratificação como gasto no período a que
respeita o resultado (Ano N), ou seja, no mesmo período em que os trabalhadores prestaram o
serviço. Mas se não cumpre estes dois requisitos, a empresa não está em condições de considerar
esse gasto nesse mesmo período. Naturalmente, neste último caso, nada impede que os accionistas
decidam atribuir gratificações de balanço, sendo neste caso as mesmas registadas no ano da sua
atribuição (Ano N+1) na conta 56 - Resultados Transitados, sendo considerada a nível fiscal uma
variação patrimonial negativa relevante desse mesmo ano (Ano N+1).
Esquematicamente, temos:
No entanto, a nível fiscal é preciso ainda ter em atenção dois aspectos fundamentais para que as
gratificações de balanço sejam aceites fiscalmente:
 As gratificações têm de ser pagas ou colocadas à disposição «até ao fim do período de

tributação seguinte» devendo ser entendida, no presente caso, como respeitando ao
período de tributação seguinte àquele a que respeita o lucro e não ao período de
tributação seguinte àquele em que ocorreu a variação patrimonial negativa (portanto,
sempre até 31/12/N+1). O desrespeito desta situação, origina que ao valor do IRC
liquidado relativamente ao período de tributação seguinte, se adiciona o IRC que deixou
de ser liquidado, acrescido dos juros compensatórios correspondentes. Esta correcção é
efectuada no campo 363 do Quadro 10 e os respectivos juros compensatórios são
indicados nos campos 366 e 366 -B do mesmo quadro.
 O gasto fiscal está limitado ao dobro da sua remuneração mensal auferida no período de
tributação a que respeita o resultado em que participam, quando os beneficiários são
membros dos órgãos sociais, que sejam também titulares, directa ou indirectamente, de
partes representativas de, pelo menos, 1% do capital social (para o efeito, considera-se
189
participações indirectas as detidas pelo cônjuge, respectivos ascendentes ou

descendentes até ao 2.º grau, sendo igualmente aplicáveis, com as necessárias
adaptações, as regras sobre a equiparação da titularidade estabelecidas no Código das
Sociedades Comerciais).
Exemplos:
1 O órgão de Gestão (Administração, Gerência) propõe gratificações aos empregados no

montante de 250.000,00 €. Historicamente, a Assembleia Geral da entidade sempre aprovou a
distribuição proposta pelo Órgão de Gestão.
Lançamento Ano N:
D - 632 – Gastos Pessoal – 250.000,00 €
C – 2722 - Credores por acréscimos de Gastos - 250.000,00 €
Fiscalmente: Gasto Aceite - A gratificação tem de ser paga até 31/12/N+1
2 Mesmo não proposto pelo Órgão de Gestão, a Assembleia Geral, decide pela primeira vez
atribuir aos empregados uma gratificação de 250.000,00 €:
Lançamento Ano N+1 (No ano N, não faz nada)
D - 56 – Resultados Transitados – 250.000,00 €
C – 23- Pessoal - 250.000,00 €:
Fiscalmente: Considerar como variação Parimonial Negativa em N+1 - A gratificação tem de

ser paga até 31/12/N+1
3 Foi atribuído a um gerente que detêm 50% do capital social da sociedade uma gratificação de
balanço no montante de 11.000,00 €, o qual tem uma remuneração mensal de 4.200 €.
Gratificação a atribuir ao gerente: 11.000 (a ser pago ou colocado à disposição até ao fim de
N+1)
Remuneração mensal média do gerente: 4.200 x 14 : 12 = 4.900
Contabilidade: Reconhece como gasto do período: 11.000 €
Fiscalidade: 11.000 - 9.800 (2 X 4.900) = 1.200 € - Acresce 1.200 € no quadro 07.
Neste tipo de benefícios, em princípio não existem impostos diferidos.
Princípio da não compensação de Saldos
O normal, é apenas existirem saldos credores ou nulos no final do exercício e nestes casos, a
situação deste princípio não se coloca, sendo os saldos credores apresentados no balanço como
190
passivo. Todavia, podem existir situações, em que existem saldos devedores, por exemplo
adiantamentos concedidos ao pessoal. Assim, se estivermos perante a existência de saldos
devedores e credores ao pessoal, o montante que constará no balanço, não é o montante líquido dos
saldos. Os saldos credores serão considerados no passivo e os saldos devedores no activo.
Conta 23 Balanço
Saldos Devedores Activo
Saldos Credores Passivo
Os novos Fundos de Compensação
A Lei nº 70/2013, de 30 de agosto, criou dois fundos de compensação do trabalho - o Fundo de

Compensação do Trabalho (FCT) e o Fundo de Garantia de Compensação de Trabalho (FGCT) - e
estabeleceu a obrigação de todas as entidades empregadoras pagarem um encargo adicional no
processamento salarial (1% no total), como comparticipação para esses fundos, para todos os
trabalhadores contratados a partir de 1 de outubro de 2013, com excepção dos contractos de muito
curta duração.
O Fundo de Compensação do Trabalho (FCT) implica uma comparticipação de 0,925% sobre o

salário base e diuturnidades, tendo uma natureza de capitalização para a entidade patronal. O FGCT
implica uma comparticipação de 0,075% sobre o salário base e diuturnidades do trabalhador, tendo
uma natureza mutualista e visando garantir o valor necessário à cobertura de metade do montante da
compensação devida pela cessação do contrato de trabalho.
Como contabilizar os encargos com os fundos?
Tendo por base o referido na FAQ n.º 28 de 10 de Dezembro de 2013 da CNC, o tratamento
contabilístico a dar a estes fundos é o seguinte:
Entidades que aplicam o Regime Geral do SNC
As comparticipações efectuadas pela empresa empregadora para o FCT, atendendo às suas

características e possibilidade de reembolso dos montantes comparticipados, devem ser
reconhecidos como um activo financeiro e mensurados ao justo valor com as respectivas variações a
serem reconhecidas em resultados. Para o efeito, deve ser usada a conta 415 - Outros investimentos
financeiros, para reconhecer o activo e as contas 772 - Ganhos por aumento do Justo Valor em
Investimentos Financeiros e 662 - Perdas por redução do Justo Valor em Investimentos Financeiros
para o registo das variações de Justo Valor.
O FGCT, ao contrário do FCT não deve ser registado como activo, devendo ser reconhecido como
gasto do período a que respeita, utilizando-se para tal a conta 635 - Encargos sobre remunerações.
191
Exemplo:
Em Novembro de 2013, entrou nos quadros da empresa um novo trabalhador, tendo a empresa sido
obrigada a contribuir para o FCT e para o FGCT. Este novo trabalhador tinha uma remuneração de
1.000,00 €
Contribuições:
FGCT: 1.000 x 0,075% = 0,75 €
FCT: 1.000 x 0,925% = 9,25 €
Total = 10 €
Lançamento Ano N:
Pelo processamento:
D - 415XX – Investimentos Financeiros - FCT –9,25 €
C – 248 - Outras Tributações - FCT - 9,25 €
D - 635 – Encargos sobre remunerações - FGCT – 0,75 €
C – 248 - Outras Tributações - FGCT - 0,75 €
Pelo pagamento:
D – 248 - Outras Tributações - FGCT - 0,75 €
D – 248 - Outras Tributações - FCT - 9,25 €
C - 12 - Depósitos à Ordem - 10 €
Nota: Para controlo do FCT pertencente a cada trabalhador, nas empresas com poucos
trabalhadores, podem ser criar subcontas com o nome de cada um, nas outras empresas, será
necessário ter um controlo extracontabilístico para cada um, cujo total, naturalmente tem de conferir
com o saldo da conta 415 respeitante ao FCT.
Pelas Variações do Justo Valor:
Imaginemos que o fundo valorizou 1 euro até 31 Dez.
Registo:
D - 415 XX – Investimentos Financeiros - FCT – 1 €
C - 772 - Ganhos por Variação do Justo Valor em Inv. Financeiros- 1 €
Uma vez que a quantia da valorização gerada pelas aplicações financeiras dos valores do FCT só é
considerada rendimento para efeitos tributários no momento do reembolso à entidade empregadora,
temos de reconhecer impostos diferidos. Assim (pressupondo uma taxa de IRC de 25%):
192
D - 8122X – Imposto Diferido - FCT – 1 €
C - 2742 - Passivos por impostos diferidos- 0,25 €
Reembolso/Resgate do FCT
Quando ocorrer o reembolso/resgate do FCT, (cessação de contrato de trabalho do trabalhador), há

necessidade de proceder à anulação do activo e eventual registo de variação do justo valor, através
dos seguintes registos:
D - 12 – Depósitos à Ordem
C - 415XXX – Investimentos Financeiros - FCT
C - 772 - Ganhos por Variação do Justo Valor em Inv. Financeiros - FCT*
*= (Justo Valor do FCT na data do resgate - FCT registado na contabilidade à data do resgate)
Haverá também de proceder à eliminação dos impostos diferidos que tinham sido registados até à
data relacionados com o FCT resgatado, pois é neste momento que será tributado (D - 2742 -
Passivos por Impos tos Diferidos a C - 8122 - Imposto Diferido)
Entidades que apliquem SNC - PE e Microentidades
As entregas mensais para o FCT, efectuadas pela entidade empregadora, devem ser reconhecidas
como um activo financeiro dessa entidade, mensurado ao custo. O registo contabilístico do activo
financeiro, será feito na conta 415 – Outros investimentos financeiros. A eventual valorização gerada
pelas aplicações financeiras dos valores do FCT será reconhecida como rendimento na data em que
ocorrer o reembolso à entidade empregadora. Neste caso, não há lugar a reconhecimento de
impostos diferidos.
As entregas mensais para o FGCT, seguem o regime idêntico às entidades que aplicam o regime
geral do SNC, ou seja, são reconhecidas na conta 635 - Encargos sobre remunerações.
Exemplo:
Em Novembro de 2013, entrou nos quadros da empresa um novo trabalhador, tendo a empresa sido
obrigada a contribuir para o FCT e para o FGCT. Este novo trabalhador tinha uma remuneração de
1.000,00 €
Contribuições:
FGCT: 1.000 x 0,075% = 0,75 €
FCT: 1.000 x 0,925% = 9,25 €
Total = 10 €
Lançamento Ano N:
193
Pelo processamento:
D - 415XX – Investimentos Financeiros - FCT –9,25 €
C – 248 - Outras Tributações - FCT - 9,25 €
D - 635 – Encargos sobre remunerações - FGCT – 0,75 €
C – 248 - Outras Tributações - FGCT - 0,75 €
Pelo pagamento:
D – 248 - Outras Tributações - FGCT - 0,75 €
D – 248 - Outras Tributações - FCT - 9,25 €
C - 12 - Depósitos à Ordem - 10 €
Reembolso/Resgate do FCT
Quando ocorrer o reembolso/resgate do FCT, (cessação de contrato de trabalho do trabalhador), há

necessidade de efectuar a anulação do activo e eventual registo de ganho pela valorização existente,
através dos seguintes registos:
D - 12 – Depósitos à Ordem
C - 415XXX – Investimentos Financeiros - FCT
C - 786XX - Rendimentos e ganhos nos restantes activos financeiros - FCT*
* Ganho = (FCT na data de cessação de contrato - FCT registado na contabilidade à data do resgate)
2.4 -ESTADO E OUTROS ENTES PÚBLICOS
I - A contabilização do IRC
Em relação ao exercício de 2013, o método de contabilização dos impostos sobre lucros poderá ser o
método do imposto a pagar ou o método da dívida (método do efeito fiscal), dependendo do tipo da
entidade.
No método do imposto a pagar, o imposto sobre o rendimento, inclui todos os impostos baseados em
lucros tributáveis incluindo as tributações autónomas, correspondendo ao valor do imposto a pagar. O
gasto de imposto é o imposto corrente, isto é o imposto calculado segundo as regras fiscais, no Q 10
da Modelo nº 22 do IRC.
Óptica do método da dívida (método do efeito fiscal).
No método da dívida ou do efeito fiscal, além do imposto sobre o rendimento incluir, o valor do
imposto a pagar, inclui também os efeitos fiscais futuros das diferenças entre os activos e os passivos
194
contabilísticos, e os ativos e passivos fiscais, através da contabilização de activos por impostos

diferidos e de passivos por impostos diferidos.
Os impostos diferidos, matéria tratada na Norma Contabilística e de Relato Financeiro 25 (Impostos

sobre o Rendimento), aplicam-se a:
 Entidades que utilizem o SNC, com as 28 normas.
 Entidades que optem por adotar a Norma Contabilística e de Relato Financeiro para
pequenas entidades (NCRF-PE), mas só, caso tenham optado pelo modelo de revalorização
dos ativos fixos tangíveis.
 Entidades abrangidas pela norma contabilística e de relato financeiro para as entidades do

sector não lucrativo (ESNL), mas só, caso tenham optado pelo modelo de revalorização dos
ativos fixos tangíveis.
Os impostos diferidos não se aplicam às microentidades, e como referido anteriormente para as

entidades que optem por adotar a NCRF-PE e para as ESNL, desde que tenham optado pelo modelo
de revalorização dos ativos fixos tangíveis, implica que estas entidades adotem integralmente a
NCRF 25 – Impostos sobre o rendimento. Consequentemente tem que contabilizar activos e passivos
por impostos diferidos, caso existem diferenças entre os activos e os passivos contabilísticos, e os
activos e passivos fiscais.
O reconhecimento de activos por impostos diferidos e de passivos por impostos diferidos deve
acontecer, nomeadamente, quando estamos em presença de operações como:
 Contabilização de imparidades não aceites fiscalmente;
 Existência de prejuízos fiscais do período ou de períodos anteriores, para os quais a

entidade tenha expectativas de os utilizar no prazo prescrito na legislação fiscal.
 Contabilização de gastos com provisões não aceites;
 Reconhecimento de subsídios ao investimento no capital próprio;
 Opção pelo modelo de revalorização de activos fixos tangíveis;
 Ajustamentos para o justo valor de activos não aceites para efeitos fiscais
Ao longo do trabalho podemos encontrar vários exemplos da contabilização de activos e passivos

impostos diferidos.
Note-se que o rendimento de imposto associado aos activos por impostos diferidos e gasto de
imposto associado aos os passivos por impostos diferidos não revelam em termos fiscais, sendo que
os gastos por impostos diferidos devem ser acrescidos no campo 725 do quadro 07 da modelo 22, e
195
os rendimentos por impostos diferidos, devem ser deduzidos no campo 766 do quadro 07 da modelo
22.
O Imposto corrente, também não considerado para efeitos fiscais, já que segundo o nº 1 do Artigo
45.º do CIRC, não são dedutíveis para efeitos da determinação do lucro tributável os seguintes
encargos, mesmo quando contabilizados como gastos do período de tributação, o IRC e quaisquer
outros impostos que directa ou indirectamente incidam sobre os lucros.
Óptica do método do imposto a pagar.
241 - Imposto sobre o rendimento
“Esta conta é debitada pelos pagamentos efectuados e pelas retenções na fonte a que alguns dos
rendimentos da empresa estiverem sujeitos.
No fim do exercício será calculada, com base na matéria colectável estimada, a quantia do respectivo
imposto, a qual se registará a crédito desta conta por débito de 8121
“Imposto estimado para o período”.
Em termos de subdivisão da subconta 241 - Imposto sobre o rendimento, é aconselhável o seguinte

desenvolvimento:
241 - Impostos s/ o rendimento
24.1.1 - Pagamentos por conta
24.1.1.1 - Pagamento por conta
24.1.1.2 - Pagamento especial por conta
24.1.1.3 – Pagamento adicional por conta
24.1.2 - Retenções na fonte (efectuadas por terceiros)
24.1.2.1 - S/ rendimentos de capitais
24.1.2.2 - S/ rendimentos prediais
24.1.2.9 - S/ outros rendimentos
24.1.1.3 - IRC estimado
24.1.1.4 - IRC liquidado
24.1.1.5 - IRC apuramento
24.1.1.6 - IRC a pagar
24.1.1.7 - IRC a recuperar
196
Para colmatar a insuficiência ou o excesso da estimativa do IRC, existem as contas:
68.8.5 - Insuficiência da estimativa para impostos
78.8.2 - Excesso da estimativa para impostos
Estas contas são utilizadas pelas diferenças entre a estimativa feita em 31 de Dezembro e o IRC,
tributações autónomas e derrama liquidados (o IRC liquidado consta do quadro 10 da Mod. 22, bem
como a derrama e as tributações autónomas).
Vejamos então a proposta de contabilização do IRC (de acordo com método do imposto a pagar):
 Em 31 de Dezembro a empresa contabiliza a estimativa p/ IRC e a derrama e tributações

autónomas, e faz o seguinte lançamento:
Débito de 8121- Imposto estimado para o período
Crédito de 24113 - IRC estimado
Note-se que o imposto estimado para o período, deve ser acrescido no campo 724 do quadro 07 da
modelo 22.
No mês de apresentação da declaração Mod. 22 do IRC:
1) Transferir o imposto estimado para IRC liquidado contabilizando a diferença em 6885 ou 7882.
Se a estimativa coincide com a liquidação, então:
Débito de 24113- IRC estimado
Crédito de 24114 - IRC liquidado
2) No caso de não ter sido efectuada a estimativa para IRC, procedimento incorrecto, ou se esta
se mostrar insuficiente o lançamento deverá ser:
Débito de 6885 – Insuficiência da estimativa para impostos
3) Transferência do saldo de IRC liquidado p/ IRC apuramento:
Débito de 24114 - IRC liquidado
Crédito de 24115 - IRC apuramento
4) Transferência do saldo dos pagamentos por conta para IRC apuramento:
(e eventualmente do saldo das contas 24112 – Pagamento especial por conta e 24113 –
Pagamento adicional por conta)
197
Débito de 24115 - IRC apuramento
Crédito de 24111 - IRC pagamentos por conta
5) Transferência dos saldos de retenções na fonte para IRC apuramento:
Crédito de subcontas de 2412
6) Se o saldo de apuramento deu IRC a pagar:
Crédito de 24116 – IRC Pagar
7) Se o saldo do apuramento deu IRC a recuperar:
Débito de 24117 - IRC recuperar
Ficam com saldo as contas 24116 ou 24117, as quais serão saldadas pelo pagamento (24116), ou
pelo reembolso (24117)
II – Outros Aspectos
242 – Retenção de impostos sobre rendimentos
O saldo das respectivas subcontas deverá corresponder às retenções efectuadas em Dezembro e a

pagar em Janeiro.
243 – IVA
O saldo em 31/12/2013, deve respeitar, no caso de iva a pagar, aos meses de Novembro e
Dezembro, ou no caso de regime trimestral, ao saldo do último trimestre. Devem ser devidamente
conferidas todas as subcontas relacionadas com IVA.
245 Contribuições para a Segurança Social
O saldo deve corresponder aos descontos (parte pessoal e patronal), efectuados em relação aos
ordenados, salários e subsídios pagos ou postos à disposição em Dezembro.
Note-se que é importante também, a obtenção de certidões que comprovem a situação da empresa
perante o Fisco e a segurança Social.
III – Aspectos Particulares
Pagamentos por Conta
198
Pagamento Especial por Conta
Derrama
Derrama Estadual
Pagamento Adicional por Conta
1. Pagamentos por Conta - I.R.C. Regime Normal
1.1 Regras de Cálculo:
1.1.1 Base de Cálculo:
Conforme referido no nº1 do artigo 105º do CIRC, os pagamentos por conta calcular-se-ão com base
na coleta do exercício anterior, deduzida das retenções na fonte não suscetíveis de compensação ou
reembolso (artigo 90º nº2 alínea d) do CIRC).
Os pagamentos por conta corresponderão a uma percentagem do montante de imposto calculado

anteriormente, conforme o volume de negócios. Assim, temos:
 Contribuintes com volume de negócios igual ou inferior a 500.000 Euros:
80% (nº2 artigo 105º CIRC)
 Contribuintes com volume de negócios superior a 500.000 Euros:
Cada pagamento por conta corresponderá ao valor anterior divido em três montantes iguais,
arredondado, por excesso, para euros.
1.1.2 Dispensa de efetuar pagamentos por conta (nº4 artigo 104º CIRC).
Existe dispensa de efetuar pagamentos por conta sempre que o montante do imposto do
exercício de referência para o respetivo cálculo (coleta) for inferior a 199,52 Euros. Para 2014 a
dispensa passa a ser de 200 euros.
1.1.3 Entrega ao Estado (nº1 alínea a) artigo 104º CIRC).
Os sujeitos passivos deverão efetuar 3 pagamentos por conta, com vencimentos nos meses de
Julho, Setembro e 15 de Dezembro ou, nos casos dos nºs 2 e 3 do artigo 8.º, no 7.º mês, no 9.º
mês e no dia 15 do 12.º mês do respetivo período de tributação
1.1.4 Exemplos Práticos - Cálculo dos pagamentos por conta
Apresentamos um exemplo sobre a forma de cálculo dos pagamentos por conta.

Volume de negócios Volume de negócios
euros euros
199
<=500.000€ >500.000€
Dados de 2003
Volume de negócios 24 939 895 598 557 48
Coleta (campos 347-A/347-B/349 Q10) 49 879 79 49 879 79

Retenções na fonte (359 Q10) 249 40 249 40
Total (1) 49 630 39 49 630 39
% sobre o total (1) 80% 95%

Total (2) 39 704 31 47 148 87
1/3 Valor total (2) 13 234 77 15 716 29

Valor de cada pagamento 13 235 15 717
1.1.5 Regras de Arredondamento
Segundo a redação do artigo 105º do CIRC, o valor total a pagar deve ser repartido em três
montantes iguais, arredondados por excesso, para Euros. Assim, exemplificando, e partindo já
do cálculo do valor total a pagar, vejamos como se aplicam as regras de arredondamento:
Valor Total a pagar (Euros) 28.162,63 28.171,11 27.000,00
1/3 Valor total 9.387,54 9.390,37 9.000,00
Valor de cada pagamento a efetuar 9.388 9.391 9.000
1.2 Limitações aos pagamentos por conta
Segundo o nº1 do art.º 107 do “se o sujeito passivo verificar, pelos elementos de que disponha, que o
montante do pagamento por conta já efetuado é igual ou superior ao imposto que será devido com
base na matéria coletável do período de tributação, pode deixar de efetuar o terceiro pagamento por
conta.”.
Note-se contudo que “Verificando-se, face à declaração periódica de rendimentos do exercício a que
respeita o imposto, que, em consequência da suspensão da terceira entrega por conta prevista no
número anterior, deixou de ser paga uma importância superior a 20% da que, em condições normais,
teria sido entregue, há lugar a juros compensatórios desde o termo do prazo em que cada entrega
deveria ter sido efetuada até ao termo do prazo para envio da declaração ou até à data do
pagamento da autoliquidação, se anterior”. Ou seja, se o resultado final da autoliquidação apresentar
uma diferença superior a 20% da importância que deixou de ser entregue (pagamento por conta)
200
haverá lugar à liquidação de juros compensatórios.
2. Pagamentos por Conta - I.R.C. Regime Simplificado
2.1 Introdução
Em 2011 o regime simplificado no IRC deixou de existir. A revogação do artigo 58º do Código do IRC
produziu efeitos a partir de 1 de Janeiro de 2011. [Artigo 92.º, n.º 2, da Lei n.º 3-B/2010, de 28 de
Abril - OE]
3. Pagamento Especial Por Conta - I.R.C
3.1 Introdução
Nos termos do artigo 106º do Código do I.R.C. - Pagamento especial por conta, aditado pelo Decreto-
lei nº 44/98 de 3 de Março, os sujeitos passivos estão obrigados a efetuar anualmente o pagamento
especial por conta, durante o mês de Março, ou em duas prestações, durante os meses de Março e
Outubro do ano a que respeita (isto se o período de tributação coincidir com o ano civil). Assim:
1- Sem prejuízo da obrigação de efetuar pagamentos por conta, as entidades que exerçam, a
título principal, atividade de natureza comercial, industrial ou agrícola, bem como as não
residentes com estabelecimento estável em território português ficam sujeitos a um pagamento
especial por conta, a efetuar durante o mês de Março ou em duas prestações, durante os
meses de Março e Outubro do ano a que respeita ou, no caso de adotarem um período de
tributação não coincidente com o ano civil, nos 3.º e 10.º meses do período de tributação
respetivo.
2- O montante do pagamento especial por conta é igual a 1% do volume de negócios relativo ao

período de tributação anterior, com o limite mínimo de € 1000, e, quando superior, é igual a
este limite acrescido de 20% da parte excedente, com o limite máximo de € 70.000.
3- Ao montante apurado nos termos do número anterior deduzem-se os pagamentos por conta
calculados nos termos do artigo 105.º, efetuados no período de tributação anterior.
4- O volume de negócios corresponde ao valor das vendas e dos serviços prestados.
5- No caso dos bancos, empresas de seguros e outras entidades do sector financeiro para as
quais esteja prevista a aplicação de planos de contabilidade específicos, o volume de negócios
é substituído pelos juros e rendimentos similares e comissões ou pelos prémios brutos emitidos
e comissões de contratos de seguro e operações consideradas como contratos de investimento
ou contratos de prestação de serviços, consoante a natureza da actividade exercida pelo
sujeito passivo.
6- Nos sectores de revenda de combustíveis, de tabacos, de veículos sujeitos ao imposto

automóvel e de álcool e bebidas alcoólicas podem não ser considerados, no cálculo do
201
pagamento especial por conta, os impostos abaixo indicados, quando incluídos nos
rendimentos:
a) Impostos especiais sobre o consumo (IEC);
b) Imposto sobre veículos (ISV).
7- Para efeitos do disposto na alínea a) do número anterior, quando não for possível determinar
os impostos efetivamente incluídos nos rendimentos podem ser deduzidas as seguintes
percentagens:
a) 50% nos rendimentos relativos à venda de gasolina;
b) 40% nos rendimentos relativos à venda de gasóleo;
c) 60% nos rendimentos relativos à venda de cigarros;
d) 10% nos rendimentos relativos à venda de cigarrilhas e charutos;
e) 30% nos rendimentos relativos à venda de tabacos de corte fino destinados a cigarros de
enrolar;
f) 30% nos rendimentos relativos à venda dos restantes tabacos de fumar.
8- Para efeitos de cálculo, em relação às organizações de produtores e aos agrupamentos de

produtores do sector agrícola que tenham sido reconhecidos ao abrigo de regulamentos
comunitários, os rendimentos das atividades para as quais foi concedido o reconhecimento são
excluídos do cálculo do pagamento especial por conta.
9- O pagamento especial por conta não é aplicável no período de tributação de início de atividade
e no seguinte.
10 - Ficam dispensados de efetuar o pagamento especial por conta:
a) Os sujeitos passivos totalmente isentos de IRC, ainda que a isenção não inclua
rendimentos que sejam sujeitos a tributação por retenção na fonte com carácter
definitivo;
b) Os sujeitos passivos que se encontrem com processos no âmbito do Código da

Insolvência e da Recuperação de Empresas, a partir da data de instauração desse
processo;
c) Os sujeitos passivos que tenham deixado de efetuar vendas ou prestações de serviços e

tenham entregue a correspondente declaração de cessação de atividade a que se refere
o artigo 33.º do Código do IVA.
d) Para 2014, os sujeitos passivos a que seja aplicado o regime simplificado de
202
determinação da matéria coletável.
11 - Quando seja aplicável o regime especial de tributação dos grupos de sociedades, é devido um
pagamento especial por conta por cada uma das sociedades do grupo, incluindo a sociedade
dominante, cabendo a esta última as obrigações de determinar o valor global do pagamento
especial por conta, deduzindo o montante dos pagamentos por conta respetivos, e de proceder
à sua entrega.
13 - O montante dos pagamentos por conta a que se refere o número anterior é o que resulta da
declaração periódica de rendimentos de cada uma das sociedades do grupo, incluindo a da
sociedade dominante, prevista na alínea b) do n.º 6 do artigo 120.º.
14- Por fim para entrar em vigor para o exercício de 2014, nos casos em que ocorra a cessação do
regime simplificado de determinação da matéria coletável nos termos do nº 6 do artigo 86º-A
por não verificação dos requisitos previstos nas alíneas a) ou b) do nº 1 daquele artigo o sujeito
passivo deve efetuar o pagamento especial por conta previsto nos nºs 1 e 2 até ao fim do 3º
mês do período de tributação seguinte.
Relativamente aos pagamentos especiais por conta, estão definidos no código do IRC, artigo 106º as
regras principais. Eis uma descrição dos aspetos mais importantes.
3.2.1 Base de Cálculo (nº 2 e 3 do artigo 106º CIRC).
O montante do pagamento especial por conta é igual à diferença entre o valor correspondente a 1%
do volume de negócios do período de tributação anterior, com o limite mínimo de 1.000 Euros, e
quando superior, é igual a este limite acrescido de 20% da parte excedente, com o limite máximo de
70.000 Euros deduzido do montante dos pagamentos por conta efetuados no ano anterior.
3.2.2 Dispensa de efetuar o pagamento especial por conta.
Existe dispensa de efetuar o pagamento especial por conta sempre que:
- Estejamos no exercício em que se inicia a atividade e no seguinte
- Sempre que o resultado de (1%) do volume de negócios a considerar (com os limites já

descritos), menos os pagamentos por conta do ano anterior, seja zero ou negativo (ver
exemplos de cálculo)
- E ainda os seguintes sujeitos passivos:
 Os sujeitos passivos totalmente isentos de IRC, ainda que a isenção não inclua
definitivo.
203
 Os sujeitos passivos que se encontrem com processos no âmbito do Código da

processo.
 Que tenham deixado de efetuar vendas ou prestações de serviços e tenham

entregue a correspondente declaração de cessação de atividade a que se refere o
artigo 33º do código do IVA.
 Para 2014, os sujeitos passivos a que seja aplicado o regime simplificado de

 Que tenham cessado a atividade. Segundo o Ofício-Circulado n.º 82/1998, de 18

de Março, da Direcção-Geral dos Impostos, (e mais recentemente dos Despacho
de 23.02.2007 – Processo nº 2809/2006) refere no seu n.º 6 que, no caso de a
empresa cessar atividade, nos termos do n.º 5 do artigo 7.º (atual artigo 8.º) do
Código do IRC, até ao termo do prazo para pagamento da 2.ª prestação, não terá
que efetuar esse pagamento. No caso de não se concretizar a cessação, o valor
global será pago em Outubro, acrescido dos juros compensatórios
correspondentes ao valor da 1ª prestação. Assim, sempre que o sujeito passivo
cesse a atividade para efeitos de IRC antes do termo do prazo para pagamento da
2.ª prestação, não é obrigado a efetuar o pagamento especial por conta desse
exercício.
3.2.3 Entrega ao Estado (nº1 do artigo 106º CIRC).
Os sujeitos passivos deverão efetuar o pagamento especial por conta, durante o mês de Março, ou
em duas prestações, durante os meses de Março e Outubro do ano a que respeita, ou, no caso do
período de tributação não ser coincidente com o ano civil, no 3º e no 10º mês do período de
tributação respetivo.
3.2.4 Exemplos Práticos
Para a determinação do montante do pagamento especial por conta, considera-se 1% do volume de

negócios do ano anterior, ao qual se abate o montante dos pagamentos por conta realizados também
no ano anterior. Há no entanto que considerar o seguinte:
- Se 1 % do volume de negócios, for superior a 346.000 euros o montante a considerar é 70.000

Euros. ((1.000 € + (346.000 € – 1.000 €) x 20%) = 70.000 €
- Se 1 % do volume de negócios for inferior a 1.000 euros, o montante a considerar é 1.000

Euros Note-se que se 1% x V.N. <= que 1.000 € é sempre considerado 1.000 €.
- Se 1 % do volume de negócios for superior a 1.000 Euros e inferior a 346.000 euros, o

montante a considerar será compreendido entre 1000 euros e 70.000 euros. Se 1% * VN >
1000 €, então ((1.000€ + (1% x VN- 1.000€)*20%), será o valor a considerar.
204
Apresentamos um exemplo sobre a forma de cálculo do pagamento especial por conta.
Em Euros
Embora no caso dos pagamentos por conta o valor total a pagar depois de repartido em três
montantes iguais ser arredondado por excesso, para euros (redacção do artigo 105º do CIRC), no
pagamento especial por conta, na redacção do artigo 106º nada é referido a este respeito.
3.3 Dedução e reembolso do pagamento especial por conta
3.3.1 PEC’S efetuados até ao período de tributação de 2013
O pagamento especial por conta é deduzido, nos termos da alínea c) do nº 2 do artigo 90º do CIRC,
ao montante apurado na declaração periódica de rendimentos do próprio exercício a que respeita ou,
se insuficiente, até ao quarto exercício seguinte. (nº1 do Artigo 93º).
No exercício de 2013, poderão ser abatidos à coleta os Pagamentos Especiais por Conta efetuados
nos exercícios de 2009, 2010, 2011, 2012 e 2013.
No caso de tal não ser possível está previsto o reembolso do pagamento especial por conta nos
seguintes casos:
- Em caso de cessação de atividade no próprio período de tributação ou até ao terceiro período

de tributação posterior àquele a que o pagamento especial por conta respeita, a parte que não
possa ter sido deduzida nos termos do número anterior, quando existir, é reembolsada
mediante requerimento do sujeito passivo, dirigido ao chefe do serviço de finanças da área da
sede, direção efetiva ou estabelecimento estável em que estiver centralizada a contabilidade,
apresentado nos 90 dias seguintes ao da cessação da atividade. (nº 2 do Artigo 93º do CIRC).
- Ou ainda (aditado pela Lei nº 32-B/2002, de 30 de Dezembro – Orçamento de Estado para

2003) os sujeitos passivos podem ainda ser reembolsados da parte que não foi deduzida, sem
prejuízo do disposto no nº1 do artigo 93º do CIRC desde que (nº 3 do Artigo 93º do CIRC),
desde que:
- Não se afastem, em relação ao exercício a que diz respeito o pagamento especial por
conta a reembolsar, em mais de 10%, para menos, da média dos rácios de rentabilidade
205
das empresas do sector de atividade em que se inserem, a publicar em portaria do

Ministro das Finanças e
- A situação a que deu origem ao reembolso seja considerada justificada por ação de
inspecção feita a pedido do sujeito passivo formulado nos 90 dias seguintes ao termo do
prazo de apresentação da declaração periódica relativa ao mesmo exercício.
No entanto, este regime passou a vigorar depois das alterações provocadas com a publicação da Lei
nº 32-B/2002, de 30 de Dezembro – (Orçamento de Estado para 2003).
Esquematicamente teremos:
206
PAGAMENTO ESPECIAL POR CONTA A PARTIR DE 2004
O volume de negócios Não Obrigatoriedade de efectuar o

a considerar menos os pagamento especial por conta
pagamentos por conta nº2 artigo 106º CIRC
do ano anterior <=o
Sim O pagamento foi deduzido no próprio
exercírcio a que respeita ou se insuficiente
Não existe a obrigatoriedade até ao quarto exercício seguinte ?
de efectuar o pagamento especial
por conta nº2 artigo 106 CIRC Sim Não
Situação O sujeito passivo preenche os

Resolvida seguintes requisitos ? A)
Sim Não
O contribuinte
será reembolsado
A) O contribuinte perde
Não se afastem, em relação ao exercício o direito do
a que diz respeito o pagamento especial pagamento que
por conta a reembolsar, em mais de 10%, efectuou
para menos, da média dos rácios de
rentabilidade das empresas do sector de
actividade em que se inserem, a publicar
em portaria do Ministro das Finanças
A)
A situação que deu origem ao reembolso
seja considerada justificada por acção de
inspecção feita a pedido do sujeito
passivo formulado nos 90 dias seguintes
ao termo do prazo de apresentação da
declaração períodica relativa ao mesmo
exercício
Em caso de cessação de actividade no próprio exercício ou até ao terceiro exercício posterior àquele a que o pagamento especial
por conta respeita, pode ser reembolsado, mediante requerimento apresentado nos 90 dias seguintes à cessação da actividade
3.3.2 PEC´S efetuados a partir dos períodos de tributação que se iniciem em ou após 1 de Janeiro de
2014
O pagamento especial por conta é deduzido, nos termos da alínea d) do nº 2 do artigo 90º do CIRC,
ao montante apurado na declaração periódica de rendimentos do próprio período de tributação a que
respeita ou, se insuficiente, até ao sexto período de tributação seguinte. (nº1 do Artigo 93º).
207
seguintes casos:
Em caso de cessação de atividade no próprio período de tributação ou até ao sexto período de

tributação posterior àquele a que o pagamento especial por conta respeita, a parte que não possa ter
sido deduzida nos termos do número anterior, quando existir, é reembolsada mediante requerimento
do sujeito passivo, dirigido ao chefe do serviço de finanças da área da sede, direção efetiva ou
estabelecimento estável em que estiver centralizada a contabilidade, apresentado nos 90 dias
seguintes ao da cessação da atividade. (nº 2 do Artigo 93º do CIRC).
Os sujeitos passivos podem ainda, sem prejuízo do disposto no nº1 do artigo 93º do CIRC ser
reembolsados da parte que não foi deduzida ao abrigo do mesmo preceito no final do período aí
estabelecido, mediante requerimento do sujeito passivo, dirigido ao chefe do serviço de finanças da
área da sede, direção efetiva ou estabelecimento estável em que estiver centralizada a contabilidade,
apresentado no prazo de 90 dias a contar do termo daquele período. (nº 3 do Artigo 93º do CIRC):
208
Obrigatoriedade de efectuar o
pagamento especial por conta
nº2 artigo 106º CIRC
O pagamento foi deduzido no próprio

período a que respeita ou se insuficiente
até ao sexto período seguinte ?
Sim Não
Situação O sujeito passivo entregou o

Resolvida requerimento no prazo de 90 dias? *
Sim Não
O contribuinte
será reembolsado
O contribuinte perde
o direito do
pagamento que
efectuou
* Prazo de 90 dias a contar do termo do período
Em caso de cessação de actividade no próprio período ou até ao décimo segundo período posterior àquele a que o pagamento especial
3.4 Informações vinculativas relativas aos pagamentos especiais por conta (PEC).
1. Despacho de 23.04.2004 – DGCI – Pagamento especial por conta – Pagamentos por conta e
pagamento especial por conta dos períodos de tributação inferiores a um ano.
2. Despacho do SEAF, de 13.10.04 – Restituição do PEC – Saída de Grupos de sociedades.
3. Despacho do SDGCI do IR, de 22.06.04 – Recuperação dos PEC em caso de fusão.
4. Despacho do SEAF, de 01.06.04 – Dispensa de efetuar o PEC.
(Sujeitos passivos que se encontrem com processos no âmbito do Código dos Processos
Especiais de Recuperação de Empresa e de Falência)
5. Despacho do SDGIRC de 19.03.04 Restituição PEC em caso de fusão com eficácia retroactiva.
209
6. Despacho de 23.02.2007 – Processo nº 2809/2006 – CIRC – Pagamento especial por conta –

Cessação de Atividade.
7. Despacho de 21-12-2009 - Processo: Pedido de Informação Vinculativa n.º 138/2009 - CIRC -

Pagamento Especial por Conta - Transparência fiscal
8. Despacho de 11.04.2012 do Substituto Legal do diretor geral – Calculo do PEC das instaladas
na Zona Franca da Madeira de forma proporcional à respetiva taxa reduzida do IRC.
3.5 Falta de pagamento do PEC
O não cumprimento atempado dos Pagamentos especiais por Conta, implica a posterior liquidação de
juros compensatórios, (artigo 104º do CIRC e 35º da LGT), e coima nos termos do artigo 114º do
RGIT.
4. Derrama Municipal
A derrama é uma receita municipal, sendo a taxa lançada pelos diferentes municípios, e incide sobre
o lucro tributável (campo 778 do quadro 07 da Modelo 22) até ao limite de 1.5%.
De acordo com o previsto na lei nº 73/2013, de 3 de Setembro, os municípios podem deliberar o

lançamento de uma taxa reduzida de derrama para os sujeitos passivos cujo volume de negócios no
ano anterior não ultrapasse 150.000 €. Neste caso podem co-existir para o mesmo município duas
taxas, uma taxa reduzida de derrama para empresas com volume de negócios inferior a 150.000 € no
exercício anterior, e a taxa normal aplicável à generalidade dos sujeitos passivos.
As entidades residentes que não exercem, a título principal, uma actividade de natureza comercial,
industrial ou agrícola e as entidades não residentes sem estabelecimento estável, não devem
inscrever qualquer valor no campo 364 do quadro 10 da modelo 22.
4.1.2 Obrigatoriedade da entrega do Anexo A à Modelo 22 – Derrama
A obrigatoriedade de apresentação do Anexo A à modelo 22, ocorre sempre que pelos sujeitos
passivos estejam reunidas comulativamente as seguintes condições:
a) Tenham matéria colectável no período superior a 50.000 €.
b) Tenham estabelecimentos estáveis ou representações locais em mais de um município
Nestes casos, apura-se uma taxa média de derrama, tendo em conta a distribuição da massa salarial
(remunerações, ordenados e salários) correspondentes aos estabelecimentos que o sujeito passivo
possuiu em cada uma dos municípios.
210
4.1.3 Regime especial de tributação dos grupos de sociedades
Quando seja aplicável o Regime Especial de Tributação dos Grupos de Sociedades, a derrama incide
sobre o lucro tributável individual de cada uma das sociedades do grupo, sendo indicada
individualmente por cada uma das sociedades na sua declaração, sendo preenchido também
individualmente, o anexo A se for caso disso. O somatório das derramas assim calculadas será
indicado no campo 364 do quadro 10 da correspondente declaração de grupo, competindo o
respectivo pagamento à sociedade dominante.
5. Derrama Estadual
5.1.1 Base de Cálculo: (Exercício de 2011)
Segundo o artigo 87º- A do CIRC sobre a parte do lucro tributável superior a € 2.000.000 sujeito e não
isento de imposto sobre o rendimento das pessoas coletivas apurado por sujeitos passivos residentes
em território português que exerçam, a título principal, uma atividade de natureza comercial, industrial
ou agrícola e por não residentes com estabelecimento estável em território português, incide uma
taxa adicional de 2,5%
Apresentamos um exemplo sobre a forma de cálculo do pagamento da derrama estadual de um

sujeito passivo de IRC, com sede no continente e sem qualquer instalação nas regiões autónomas,
enquadrado no regime geral, que apresenta em 2011 um lucro tributável de 2.500.000 €.
Lucro Montante Taxa Montante

Lucro Tributável da
Tributável (€) superior a 2.000.000 € Adicional derrama estadual
2.500.000,00 € 500.000,00 2,5% 12.500,00 €
Sobre a parte do lucro tributável superior a € 1.500.000 sujeito e não isento de imposto sobre o
rendimento das pessoas coletivas apurado por sujeitos passivos residentes em território português
que exerçam, a título principal, uma atividade de natureza comercial, industrial ou agrícola e por não
residentes com estabelecimento estável em território português, incidem as taxas adicionais
constantes da tabela seguinte:
Lucro tributável (em euros) Taxas (em percentagens)
De mais de 1 500 000€ até 10 000 000€ 3%
Superior a 10 000 000€ 5%
O quantitativo da parte do lucro tributável que exceda € 1.500.000, quando superior a € 10.000.000, é
211
dividido em duas partes: uma, igual a € 8.500.000, à qual se aplica a taxa de 3% e outra, igual ao
lucro tributável que exceda € 10.000.000, à qual se aplica a taxa de 5%.

Lucro Montante Taxa Montante Taxa

Lucro Tributável superior adicional até Lucro Tributável superior adicional superior a
Tributável (€) a 1.500.000 € e inferior a 10.000.000€ 10.000.000 € de LT a 10.000.000€ 10.000.000 € de LT
10.500.000,00 € 8.500.000,00 3% 500.000,00 € 5%
8500000 € * 3% = 500000 € * 5% =
255.000,00 25.000,00
Total do montante do pagamento da derrama estadual 255.000 € + 25.000 € = 280.000 €
De mais de 1 500 000€ até 7 500 000€ 3%
Superior a 7 500 000€ 5%

212

Tributável (€) a 1.500.000 € e inferior a 7,500.000€ 7.500.000 € de LT a 7.500.000€ 10.000.000 € de LT
10.500.000,00 € 6.000.000,00 3% 3.000.000,00 € 5%
6.000.00 € * 3% = 3.000.000 € * 5% =
180.000,00 150.000,00
5.1.4 Base de Cálculo: (Exercício de 2014 )
De mais de 1 500 000€ até 7 500 000€ 3%
De mais de 7 500 000€ até 35 000 000€ 5%
Superior a 35 000 000€ 7%
O quantitativo da parte do lucro tributável que exceda € 1.500.000:
a) quando superior a € 7.500.000, e até € 35.000.000 é dividido em duas partes: uma, igual
a € 6.000.000, à qual se aplica a taxa de 3% e outra, igual ao lucro tributável que exceda
€ 7.500.000, à qual se aplica a taxa de 5%.
b) quando superior a € 35.000.000, é dividido em três partes: uma igual a € 6.000.000, à

qual se aplica a taxa de 3%; outra, igual a € 27.500.000, à qual se aplica a taxa de 5%, e
outra igual ao lucro tributável que exceda € 35.000.000 à qual se aplica a taxa de 7%

213
Montante Taxa Valor a

Lucro Tributável superior adicional até Pagar
a 1.500.000 € e inferior a 7,500.000€ 7.500.000 € de LT
6.000.000,00 3% 6.000.00 € * 3% =
180.000,00

Lucro Tributável superior adicional de 7.500.000 € Pagar
a 7.500.000 € e inferior a 35,000,000€ até 35.000.000 €de LT
27,500,000 5% 27,500,000 € * 5% =
1.375.000,00
Lucro Tributável superior adicional superior a Pagar
a 35.000.000€ 35.000.000 € de LT
1.000.000,00 7% 1,000,000 € * 7% =
70.000,00
Total: 180,000€+1,375,000€+70,000€= 1.625.000,00 €
Quando seja aplicável o regime especial de tributação dos grupos de sociedades, a derrama estadual
incide sobre o lucro tributável apurado na declaração periódica individual de cada uma das
sociedades do grupo, incluindo a da sociedade dominante.
5.1.6 Forma de liquidação
Os sujeitos passivos referidos sujeitos ao pagamento da derrama estadual devem proceder à

liquidação da mesma na declaração periódica de rendimentos (campo 373 do quadro 10 da Modelo
22).
5.1.7 Pagamento da derrama estadual
5.1.7.1 – Base de Cálculo
Segundo o Artigo 104.º-A do CIRC, as entidades que exerçam, a título principal, uma atividade de
natureza comercial, industrial ou agrícola e os não residentes com estabelecimento estável devem
proceder ao pagamento da derrama estadual nos termos seguintes:
a) Em três pagamentos adicionais por conta, de acordo com as regras estabelecidas na

alínea a) do n.º 1 do artigo 104.º (pagamentos por conta)
b) Até ao último dia do prazo fixado para o envio da declaração periódica de rendimentos a
que se refere o artigo 120.º, pela diferença que existir entre o valor total da derrama
214
estadual aí calculado e as importâncias entregues por conta nos termos do artigo 105.º-
A;
c) Até ao dia do envio da declaração de substituição a que se refere o artigo 122.º, pela
diferença que existir entre o valor total da derrama estadual aí calculado e as
importâncias já pagas.
Note-se que existe lugar a reembolso ao sujeito passivo, pela respectiva diferença, quando o valor da
derrama estadual apurado na declaração for inferior ao valor dos pagamentos adicionais por conta.
6. Pagamento Adicional por Conta
6.1. Obrigatoriedade de pagamento
As entidades que exerçam, a título principal, uma atividade de natureza comercial, industrial ou
agrícola e os não residentes com estabelecimento estável, que sejam obrigadas a efectuar
pagamentos por conta e pagamentos especiais por conta devem efetuar o pagamento adicional por
conta nos casos em que no período de tributação anterior fosse devida derrama estadual nos termos
referidos no artigo 87.º-A. Os três pagamentos adicionais por conta, são efectuados de acordo com
as regras estabelecidas para os pagamentos por conta de IRC, sendo tomados em consideração no
pagamento final, ou no reembolso da derrama estadual paga em excesso.
6.2.1 Base de Cálculo
6.2.1.1 Base de Cálculo (Exercício 2011):
O valor dos pagamentos adicionais por conta correspondem a 2% da parte do lucro tributável superior
a € 2.000.000 relativo ao período de tributação anterior.
Cada pagamento adicional por conta corresponderá ao valor anterior divido em três montantes iguais,
Apresentamos um exemplo sobre a forma de cálculo dos pagamentos adicionais por conta (exercício
de 2011).
215
Dados de 2010
Lucro Tributável - ( Campo 778 Q07) 2.500.000,00
Lucro Tributável de 2.000.000 € 2.000.000,00
Lucro Tributável superior a 2.000.000 € 500.000,00
% sobre o total (1) 2%

Total (2) 10.000,00
1/3 Valor total (2) 3.333,33
Pelo que o valor a pagar em cada pagamento adicional por conta correspondia a 3.334 €.
6.2.1.1 Base de Cálculo (Exercício de 2012):
O valor dos pagamentos adicionais por conta correspondem ao montante resultante da aplicação das
taxas previstas na tabela seguinte sobre a parte do lucro tributável superior a € 1.500.000 relativo ao
período de tributação anterior
De mais de 1.500.000 € até 10.000.000 € 2,5%
Superior a 10. 000.000 € 4,5%
Note-se que o quantitativo da parte do lucro tributável que exceda € 1.500.000, quando superior a €
10.000.000, é dividido em duas partes: uma, igual a € 8.500.000, à qual se aplica a taxa de 2,5%;
outra, igual ao lucro tributável que exceda € 10.000.000, à qual se aplica a taxa de 4,5%.
Apresentamos um exemplo sobre a forma de cálculo dos pagamentos adicionais por conta.
216
Dados de 2011
Lucro Tributável superior a 1.500.000 € e inferior a 10.000.000 € (1) 8.500.000,00
% sobre o total (1) 2,5%

Total (2) 212.500,00
Lucro Tributável superior a 10.000.000 € (3) 500.000,00

Total (4) 22.500,00
Total (5) = Total (2)+Total (4) 235.000,00
1/3 Valor total (5) 78.333,33

Valor de cada pagamento 78.334
De mais de 1.500.000 € até 7.500.000 € 2,5%
Superior a 7.500.000 € 4,5%
7.500.000, é dividido em duas partes: uma, igual a € 6.00.000, à qual se aplica a taxa de 2,5%; outra,
igual ao lucro tributável que exceda € 7.500.000, à qual se aplica a taxa de 4,5%.
217
Dados de 2012

Total (2) 150.000,00
Lucro Tributável superior a 7.500.000 € (3) 3.000.000,00

Total (4) 135.000,00
1/3 Valor total (5) 95.000,00

De mais de 1.500.000 € até 7.500.000 € 2,5%
De mais de 7.500.000 € até 35.000.000 € 4,5%
Superior a 35.000.000 € 6,5%
Note-se que o quantitativo da parte do lucro tributável que exceda € 1.500.000:
a) Quando superior a 7.500.000 € até 35.000.000€, é dividido em duas partes: uma, igual a
€ 6.00.000, à qual se aplica a taxa de 2,5%; outra, igual ao lucro tributável que exceda
7.500.000 € à qual se aplica 4,5%.
b) Quando superior a 35.000.000€, é dividido em três partes: uma, igual a 6.000.000€, à

qual se aplica a taxa de 2.5%; outra, igual a 27.500.000€, à qual se aplica a taxa de
4,5%, e outra igual ao lucro tributável que exceda 35.000.000€, à qual se aplica a taxa
de 6,5%.
218
Dados de 2013

Total (2) 150.000,00

Total (4) 1.237.500,00

Total (6) 65.000,00
Total (7) = Total (2)+Total (4)+Total (6) 1.452.500,00
1/3 Valor total (7) 484.166,67

6.2.2 Entrega ao Estado (remissão para nº1 alínea a) artigo 104º CIRC).
Os sujeitos passivos deverão efectuar 3 pagamentos adicionais por conta, com vencimentos nos
meses de Julho, Setembro e 15 de Dezembro ou, nos casos dos nºs 2 e 3 do artigo 8.º, no 7.º mês,
no 9.º mês e no dia 15 do 12.º mês do respectivo período de tributação
6.2.3 Limitações aos pagamentos adicionais por conta
Segundo o despacho de 19-07-2010 – Processo 2441/2010, refere que “nos termos do disposto pelo
n.º 3 do artigo 104.º-A do CIRC, são aplicáveis às regras de pagamento da derrama estadual não
referidas no artigo as regras de pagamento de imposto sobre o rendimento das pessoas coletivas,
com as necessárias adaptações.
Assim, uma vez que as questões relativas à possibilidade de os contribuintes poderem ser
dispensados de efetuar o pagamento por conta ou de, face ao montante do pagamento por conta
adicional já efetuado, poderem deixar de efetuar novo pagamento adicional por conta, não se
encontram reguladas nos artigos 104.º-A e 105.º-A, aditados pela Lei n.º 12-A/2010, de 30 de Junho,
aplicam-se àquelas situações as regras previstas no artigo 107.º do CIRC.
Assim:
219
 As entidades referidas nos artigos 87.º-A e 105.º-A do CIRC terão que efetuar a entrega
nos cofres do Estado do valor correspondente ao primeiro pagamento adicional por
conta. Não obstante, em relação ao segundo e terceiro pagamentos adicionais por conta
poderá verificar-se, à semelhança dos pagamentos por conta, as limitações a seguir
discriminadas.
(Em 2014, apenas poderão deixar de efetuar o terceiro pagamento adicional por conta)
 Se o sujeito passivo verificar, pelos elementos de que disponha, que o montante dos
pagamentos adicionais por conta já efetuados é igual ou superior à taxa de derrama
estadual que será devida, pode deixar de efetuar novo pagamento adicional por conta
(em 2013, apenas pode deixar de efetuar o 3º pagamento adicional por conta);
 Se o sujeito passivo verificar, pelos elementos de que disponha, que a entrega adicional
por conta a efetuar é superior à diferença entre a taxa de derrama estadual que o sujeito
passivo julga devida e as entregas já efetuadas, pode aquele limitar o pagamento a essa
diferença;
 Contudo, se em virtude do não pagamento ou da redução de pagamento verificados, nos

termos supra referidos, se deixou de pagar uma importância superior a 20% da que, em
condições normais, teria sido entregue, há lugar ao pagamento de juros compensatórios
desde o termo do prazo em que cada entrega deveria ter sido efetuada até ao termo do
prazo para envio da declaração ou até à data do pagamento da autoliquidação, se
anterior.
Quando seja aplicável o regime especial de tributação dos grupos de sociedades, é devido
pagamento adicional por conta por cada uma das sociedades do grupo, incluindo a sociedade
dominante.
2.5– Financiamentos Obtidos
Registam-se nesta conta os financiamentos obtidos, seja de instituições financeiras, sociedades de

locação financeira, participantes no capital da sociedade ou de outras entidades (incluindo
subsidiárias, associadas e empreendimentos conjuntos) e empréstimos por obrigações.
O desdobramento do conta é o seguinte:
25 Financiamentos obtidos
251 Instituições de crédito e sociedades financeiras
2511 Empréstimos bancários
220
2512 Descobertos bancários
2513 Locações financeiras
... ...
252 Mercado de valores mobiliários
2521 Empréstimos por obrigações *
... ...
253 Participantes de capital
2531 Empresa-mãe - Suprimentos e outros mútuos
2532 Outros participantes - Suprimentos e outros mútuos
... ...
254 Subsidiárias, associadas e empreendimentos conjuntos
……
258 Outros financiadores
Estes passivos financeiros são mensurados ao custo ou ao custo amortizado.
No que toca ao trabalho própriamente dito relacionado com o fecho das contas de 2011, é de
observar o seguinte:
1- Deve ser efectuada uma conferência exaustiva desta conta, com recurso se possivel a
informação obtida directamente dos financiadores por confirmação positiva.
2- Verificar a adequada classificação Temporal (Correntes/Não correntes), tendo em conta que o

curto prazo (corrente) é vencivel dentro de um ano, e o não corrente (médio/longo prazo) é
vencivel após um ano.
3- Os juros suportados são reconhecidos numa base de acréscimo, em função do tempo

decorrido até 31 de Dezembro.
4- Devem ser conferidas e adequadamente divulgadas o anexo ás contas, as Garantias

prestadas.
5- Em relação ao empréstimos em moeda estrangeira devem ser recinhecidas como gastos ou

rendimentos as respectivas diferenças de câmbio.
6- Devem ser adequadamente divulgados os passivos financeiros mensurados ao custo

amortizado.
221
Do ponto de vista fiscal, importa referir:
1- Os juros são reconhecidos de acordo com o principio da especialização dos exercicios

(acréscimo), conforme artº 18º do CIRC;
2- De acordo com a linea c) do n 1 do artº 23º do CIRC,, são fiscalmente dedutiveis, c) os gastos
de natureza financeira, tais como juros de capitais alheios aplicados na exploração, descontos,
ágios, transferências, diferenças de câmbio, gastos com operações de crédito, cobrança de
dívidas e emissão de obrigações e outros títulos, prémios de reembolso e os resultantes da
aplicação do método do juro efectivo aos instrumentos financeiros valorizados pelo custo
amortizado;
3- No que toca aos juros de suprimentos, de acordo com o artº 45º, CIRC, nº 1, alinea j), não são
dedutíveis para efeito de determinação do lucro tributável, “os juros e outras formas de
remuneração de suprimentos e empréstimos feitos pelos sócios à sociedade, na parte em que
excedam o valor correspondente à taxa de referência Euribor a 12 meses do dia da
constituição da dívida ou outra taxa definida por portaria do Ministro das Finanças que utilize
aquela taxa como indexante. (Portaria n.º 184/2002, de 4 de Março: 1,5%-alterada pela Lei n.º
55-A/2010, de 31 de Dezembro - OE)
A Portaria n.º 184/2002, de 4/3/2002, veio determinar o seguinte, a este respeito:
1.º Para os efeitos previstos na alínea j) do n.º 1 do artigo 45.º do Código do IRC, na redacção que
lhe foi dada pela Lei n.º 85/2001, de 4 de Agosto, é fixado em 1,5% o spread a acrescer à taxa
EURIBOR a 12 meses do dia da constituição da dívida, sem prejuízo do disposto no artigo
seguinte.
É aceitável uma taxa de juro para suprimentos de 2,5% para o exercicios de 2012.
2.º Sempre que se trate de juros e outras formas de remuneração de suprimentos e empréstimos
feitos pelos sócios a PME, tal como definidas no anexo ao Decreto-Lei n.º 372/2007, de 6 de
Novembro, é fixado em 6% o spread a acrescer à taxa EURIBOR a 12 meses do dia da
constituição da dívida. [Redacção dada pela Lei n.º 55-A/2010, de 31 de Dezembro - OE]
De acordo com o Anexo ao Decreto-Lei n.º 372/2007, de 6 de Novembro, a categoria das micro,
pequenas e médias empresas (PME) é constituída por empresas que empregam menos de 250
pessoas e cujo volume de negócios anual não excede 50 milhões de euros ou cujo balanço total
anual não excede 43 milhões de euros.
É assim aceitável nestes casos, para 2013 uma taxa de juro de suprimentos de cerca de 6,5%.
3.º Às situações a que seja aplicável o regime estabelecido no artigo 58.º do Código do IRC e na
Portaria n.º 1446-C/2001, de 21 de Dezembro, e ainda às abrangidas por normas
convencionais relativas a preços de transferência não é aplicável o disposto na alínea j) do n.º
1 do artigo 42.º do Código do IRC.
222
Neste casos de preços de transparência, o juro a debitar é o juro corrente de mercado.
• Os pagamentos de juros estão sujeitos a retenção na fonte de IRC (artº 94, nº1 c) do CIRC á
taxa de 25% e a retenção na fonte de IRS (c) nº 1 artº 71º do CIRS), a uma taxa de retençõ de
28%.
2.6 – Sócios
Nesta conta registam-se as operações relacionadas com os titulares de capital, enquanto nessa
qualidade, e os empréstimos á concedidos á empresa-mãe, registam-se nesta conta. As operações
relacionadas com transacções correntes e relativas a investimentos, não são registadas nesta conta:
Esta conta é assim composta:
26 Accionistas/sócios
261 Accionistas c/ subscrição *
262 Quotas não liberadas *
263 Adiantamentos por conta de lucros
264 Resultados atribuídos
265 Lucros disponíveis
266 Empréstimos concedidos - empresa-mãe
261 - Accionistas c/subscrição e 262 - Quotas não liberadas
Para efeitos de elaboração do Balanço, os saldos das contas 261 - Accionistas c/subscrição e 262 -
Quotas não liberada, são deduzidos ao Capital nos termos da NCRF 27 - Instrumentos financeiros (§
8).
Para melhor compreensão, vejamos um pequeno exemplo relacionado com o direito aos lucros:
• No ano de 2012, a sociedade “Vira o disco…Lda, teve 75.000 euros de Resultado liquido.
• O Jorge e o Joaquim, aprovaram as contas por unanimidade, em 31 de Março, e deliberaram:
– Reserva legal 10.000
– Distribuição 15.000
o resto mantem-se em resultados transitados.
– Os lucros foram disponibilizados em 30 de junho de 2012, mas os sócios só apareceram

na empresa para os levantar em 15/7
223
– Tratamento contabilístico?
• Resolução:
1 de Janeiro:
D 81-Resultado liquido do período
C 56-resultados transitado
Em 31 de Março:
Pela aprovação das contas:
D 56-resultado transitados 25.000
C 55.1 Reservas Legais 10.000
C 264-Resultados atribuídos 15.000
Em 30 de Junho:
D-26.4-Resultados atribuídos 15.000
C-26.5- Resultados Disponíveis 11.250
C- 242-Retenção de impostos sobre o rendimento 3750
Nesta data os lucros são colocados á disposição. A taxa usada foi de 25%, devendo ser verificada
qual a taxa vigente á dada do pagamento ou da colocação dos rendimentos á disposição.
Em 15 de Julho:
D-26.5 -Resultados disponíveis 11.250
C 12-Depósitos á ordem 11.250.
No caso de Perdas por imparidade em sócios, as contas a movimentar são as seguintes:
Reconhecimento: D- 6512-Perdas por imparidade, outros devedores
Reversão : C -76212-Reversões, de predas de imparidade, outros devedores
Estas perdas por imparidade não aceites para efeitos fiscais.
2.4 -ESTADO E OUTROS ENTES PÚBLICOS
I - A contabilização do IRC
224
Em relação ao exercício de 2013, o método de contabilização dos impostos sobre lucros poderá ser o
método do imposto a pagar ou o método da dívida (método do efeito fiscal), dependendo do tipo da
entidade.
Ótica do método da dívida (método do efeito fiscal).

pequenas entidades (NCRF-PE), mas só, caso tenham optado pelo modelo de
revalorização dos ativos fixos tangíveis.
 Entidades abrangidas pela norma contabilística e de relato financeiro para as entidades

do sector não lucrativo (ESNL), mas só, caso tenham optado pelo modelo de

acontecer, nomeadamente, quando estamos em presença de operações como:

entidade tenha expectativas de os utilizar no prazo prescrito na legislação fiscal.
225
Ao longo do trabalho podemos encontrar vários exemplos da contabilização de activos e passivos

impostos diferidos.
os gastos por impostos diferidos devem ser acrescidos no campo 725 do quadro 07 da modelo 22, e
os rendimentos por impostos diferidos, devem ser deduzidos no campo 766 do quadro 07 da modelo
22.
O Imposto corrente, também não considerado para efeitos fiscais, já que segundo o nº 1 do Artigo
45.º do CIRC, não são dedutíveis para efeitos da determinação do lucro tributável os seguintes
encargos, mesmo quando contabilizados como gastos do período de tributação, o IRC e quaisquer
outros impostos que directa ou indirectamente incidam sobre os lucros.
Óptica do método do imposto a pagar.

desenvolvimento:
226
Em 31 de Dezembro a empresa contabiliza a estimativa p/ IRC e a derrama e tributações

Débito de 8121- Imposto estimado para o período
modelo 22.
No mês de apresentação da declaração Mod. 22 do IRC:
8) Transferir o imposto estimado para IRC liquidado contabilizando a diferença em 6885 ou 7882.
9) No caso de não ter sido efectuada a estimativa para IRC, procedimento incorrecto, ou se esta
se mostrar insuficiente o lançamento deverá ser:
227
II – Outros Aspectos
242 – Retenção de impostos sobre rendimentos
O saldo das respectivas subcontas deverá corresponder às retenções efectuadas em Dezembro e a

pagar em Janeiro.
243 – IVA
O saldo em 31/12/2013, deve respeitar, no caso de iva a pagar, aos meses de Novembro e
Dezembro, ou no caso de regime trimestral, ao saldo do último trimestre. Devem ser devidamente
conferidas todas as subcontas relacionadas com IVA.
228
245 Contribuições para a Segurança Social
O saldo deve corresponder aos descontos (parte pessoal e patronal), efectuados em relação aos
ordenados, salários e subsídios pagos ou postos à disposição em Dezembro.
Note-se que é importante também, a obtenção de certidões que comprovem a situação da empresa
perante o Fisco e a segurança Social.
III – Aspectos Particulares
Pagamentos por Conta
Pagamento Especial por Conta
Derrama
Derrama Estadual
Pagamento Adicional por Conta
1. Pagamentos por Conta - I.R.C. Regime Normal
Conforme referido no nº1 do artigo 105º do CIRC, os pagamentos por conta calcular-se-ão com base
na coleta do exercício anterior, deduzida das retenções na fonte não suscetíveis de compensação ou
reembolso (artigo 90º nº2 alínea d) do CIRC).
Os pagamentos por conta corresponderão a uma percentagem do montante de imposto calculado

anteriormente, conforme o volume de negócios. Assim, temos:
 Contribuintes com volume de negócios igual ou inferior a 500.000 Euros:
 Contribuintes com volume de negócios superior a 500.000 Euros:
Cada pagamento por conta corresponderá ao valor anterior divido em três montantes iguais,
1.1.2 Dispensa de efetuar pagamentos por conta (nº4 artigo 104º CIRC).
Existe dispensa de efetuar pagamentos por conta sempre que o montante do imposto do
exercício de referência para o respetivo cálculo (coleta) for inferior a 199,52 Euros. Para 2014 a
dispensa passa a ser de 200 euros.
229
1.1.3 Entrega ao Estado (nº1 alínea a) artigo 104º CIRC).
Os sujeitos passivos deverão efetuar 3 pagamentos por conta, com vencimentos nos meses de
Julho, Setembro e 15 de Dezembro ou, nos casos dos nºs 2 e 3 do artigo 8.º, no 7.º mês, no 9.º
mês e no dia 15 do 12.º mês do respetivo período de tributação
1.1.4 Exemplos Práticos - Cálculo dos pagamentos por conta
Apresentamos um exemplo sobre a forma de cálculo dos pagamentos por conta.
Volume Volume
de Negócios de Negócios
euros euros
<=500.000€ >500.000
Dados de 2013
Volume de Negócios 249.398,95 598.557,48
- Colecta ( Campos 347-A/347-B/349 Q10) 49.879,79 49.879,79

- Retenções na fonte (359 Q10) 249,40 249,40
Total (1) 49.630,39 49.630,39
% sobre o total (1) 80% 95%

Total (2) 39.704,31 47.148,87
1/3 Valor total (2) 13.234,77 15.716,29

Valor de cada pagamento 13.235 15.717
Segundo a redação do artigo 105º do CIRC, o valor total a pagar deve ser repartido em três
montantes iguais, arredondados por excesso, para Euros. Assim, exemplificando, e partindo já
do cálculo do valor total a pagar, vejamos como se aplicam as regras de arredondamento:
Valor Total a Pagar (Euros) 28.162,63 28.171,11 27.000,00
1/3 Valor total 9.387,54 9.390,37 9.000,00
Valor de cada pagamento a efectuar 9.388 9.391 9.000
1.2 Limitações aos pagamentos por conta
Segundo o nº1 do art.º 107 do “se o sujeito passivo verificar, pelos elementos de que disponha, que o
montante do pagamento por conta já efetuado é igual ou superior ao imposto que será devido com
base na matéria coletável do período de tributação, pode deixar de efetuar o terceiro pagamento por
230
conta.”.
Note-se contudo que “Verificando-se, face à declaração periódica de rendimentos do exercício a que
respeita o imposto, que, em consequência da suspensão da terceira entrega por conta prevista no
número anterior, deixou de ser paga uma importância superior a 20% da que, em condições normais,
teria sido entregue, há lugar a juros compensatórios desde o termo do prazo em que cada entrega
deveria ter sido efetuada até ao termo do prazo para envio da declaração ou até à data do
pagamento da autoliquidação, se anterior”. Ou seja, se o resultado final da autoliquidação apresentar
uma diferença superior a 20% da importância que deixou de ser entregue (pagamento por conta)
haverá lugar à liquidação de juros compensatórios.
2. Pagamentos por Conta - I.R.C. Regime Simplificado
2.1 Introdução
Em 2011 o regime simplificado no IRC deixou de existir. A revogação do artigo 58º do Código do IRC
produziu efeitos a partir de 1 de Janeiro de 2011. [Artigo 92.º, n.º 2, da Lei n.º 3-B/2010, de 28 de
Abril - OE]
3. Pagamento Especial Por Conta - I.R.C
3.1 Introdução
Nos termos do artigo 106º do Código do I.R.C. - Pagamento especial por conta, aditado pelo Decreto-
lei nº 44/98 de 3 de Março, os sujeitos passivos estão obrigados a efetuar anualmente o pagamento
especial por conta, durante o mês de Março, ou em duas prestações, durante os meses de Março e
Outubro do ano a que respeita (isto se o período de tributação coincidir com o ano civil). Assim:
1- Sem prejuízo da obrigação de efetuar pagamentos por conta, as entidades que exerçam, a
título principal, atividade de natureza comercial, industrial ou agrícola, bem como as não
residentes com estabelecimento estável em território português ficam sujeitos a um pagamento
especial por conta, a efetuar durante o mês de Março ou em duas prestações, durante os
meses de Março e Outubro do ano a que respeita ou, no caso de adotarem um período de
tributação não coincidente com o ano civil, nos 3.º e 10.º meses do período de tributação
respetivo.
2- O montante do pagamento especial por conta é igual a 1% do volume de negócios relativo ao

período de tributação anterior, com o limite mínimo de € 1000, e, quando superior, é igual a
este limite acrescido de 20% da parte excedente, com o limite máximo de € 70.000.
3- Ao montante apurado nos termos do número anterior deduzem-se os pagamentos por conta
calculados nos termos do artigo 105.º, efetuados no período de tributação anterior.
4- O volume de negócios corresponde ao valor das vendas e dos serviços prestados.
231
5- No caso dos bancos, empresas de seguros e outras entidades do sector financeiro para as
quais esteja prevista a aplicação de planos de contabilidade específicos, o volume de negócios
é substituído pelos juros e rendimentos similares e comissões ou pelos prémios brutos emitidos
e comissões de contratos de seguro e operações consideradas como contratos de investimento
ou contratos de prestação de serviços, consoante a natureza da actividade exercida pelo
sujeito passivo.
6- Nos sectores de revenda de combustíveis, de tabacos, de veículos sujeitos ao imposto

automóvel e de álcool e bebidas alcoólicas podem não ser considerados, no cálculo do
pagamento especial por conta, os impostos abaixo indicados, quando incluídos nos
rendimentos:
a) Impostos especiais sobre o consumo (IEC);
b) Imposto sobre veículos (ISV).
7- Para efeitos do disposto na alínea a) do número anterior, quando não for possível determinar
os impostos efetivamente incluídos nos rendimentos podem ser deduzidas as seguintes
percentagens:
a) 50% nos rendimentos relativos à venda de gasolina;
b) 40% nos rendimentos relativos à venda de gasóleo;
c) 60% nos rendimentos relativos à venda de cigarros;
d) 10% nos rendimentos relativos à venda de cigarrilhas e charutos;
e) 30% nos rendimentos relativos à venda de tabacos de corte fino destinados a cigarros de
enrolar;
f) 30% nos rendimentos relativos à venda dos restantes tabacos de fumar.
8- Para efeitos de cálculo, em relação às organizações de produtores e aos agrupamentos de

produtores do sector agrícola que tenham sido reconhecidos ao abrigo de regulamentos
comunitários, os rendimentos das atividades para as quais foi concedido o reconhecimento são
excluídos do cálculo do pagamento especial por conta.
9- O pagamento especial por conta não é aplicável no período de tributação de início de atividade
e no seguinte.
10 - Ficam dispensados de efetuar o pagamento especial por conta:
a) Os sujeitos passivos totalmente isentos de IRC, ainda que a isenção não inclua
definitivo;
232
b) Os sujeitos passivos que se encontrem com processos no âmbito do Código da

processo;
c) Os sujeitos passivos que tenham deixado de efetuar vendas ou prestações de serviços e

tenham entregue a correspondente declaração de cessação de atividade a que se refere
o artigo 33.º do Código do IVA.
d) Para 2014, os sujeitos passivos a que seja aplicado o regime simplificado de

11 - Quando seja aplicável o regime especial de tributação dos grupos de sociedades, é devido um
pagamento especial por conta por cada uma das sociedades do grupo, incluindo a sociedade
dominante, cabendo a esta última as obrigações de determinar o valor global do pagamento
especial por conta, deduzindo o montante dos pagamentos por conta respetivos, e de proceder
à sua entrega.
13 - O montante dos pagamentos por conta a que se refere o número anterior é o que resulta da
declaração periódica de rendimentos de cada uma das sociedades do grupo, incluindo a da
sociedade dominante, prevista na alínea b) do n.º 6 do artigo 120.º.
14- Por fim para entrar em vigor para o exercício de 2014, nos casos em que ocorra a cessação do
regime simplificado de determinação da matéria coletável nos termos do nº 6 do artigo 86º-A
por não verificação dos requisitos previstos nas alíneas a) ou b) do nº 1 daquele artigo o sujeito
passivo deve efetuar o pagamento especial por conta previsto nos nºs 1 e 2 até ao fim do 3º
mês do período de tributação seguinte.
Relativamente aos pagamentos especiais por conta, estão definidos no código do IRC, artigo 106º as
regras principais. Eis uma descrição dos aspetos mais importantes.
3.2.1 Base de Cálculo (nº 2 e 3 do artigo 106º CIRC).
O montante do pagamento especial por conta é igual à diferença entre o valor correspondente a 1%
do volume de negócios do período de tributação anterior, com o limite mínimo de 1.000 Euros, e
quando superior, é igual a este limite acrescido de 20% da parte excedente, com o limite máximo de
70.000 Euros deduzido do montante dos pagamentos por conta efetuados no ano anterior.
3.2.2 Dispensa de efetuar o pagamento especial por conta.
Existe dispensa de efetuar o pagamento especial por conta sempre que:
- Estejamos no exercício em que se inicia a atividade e no seguinte
- Sempre que o resultado de (1%) do volume de negócios a considerar (com os limites já
233
descritos), menos os pagamentos por conta do ano anterior, seja zero ou negativo (ver
exemplos de cálculo)
- E ainda os seguintes sujeitos passivos:
 Os sujeitos passivos totalmente isentos de IRC, ainda que a isenção não inclua
definitivo.
 Os sujeitos passivos que se encontrem com processos no âmbito do Código da

processo.
 Que tenham deixado de efetuar vendas ou prestações de serviços e tenham

entregue a correspondente declaração de cessação de atividade a que se refere o
artigo 33º do código do IVA.
 Para 2014, os sujeitos passivos a que seja aplicado o regime simplificado de

 Que tenham cessado a atividade. Segundo o Ofício-Circulado n.º 82/1998, de 18

de Março, da Direcção-Geral dos Impostos, (e mais recentemente dos Despacho
de 23.02.2007 – Processo nº 2809/2006) refere no seu n.º 6 que, no caso de a
empresa cessar atividade, nos termos do n.º 5 do artigo 7.º (atual artigo 8.º) do
Código do IRC, até ao termo do prazo para pagamento da 2.ª prestação, não terá
que efetuar esse pagamento. No caso de não se concretizar a cessação, o valor
global será pago em Outubro, acrescido dos juros compensatórios
correspondentes ao valor da 1ª prestação. Assim, sempre que o sujeito passivo
cesse a atividade para efeitos de IRC antes do termo do prazo para pagamento da
2.ª prestação, não é obrigado a efetuar o pagamento especial por conta desse
exercício.
3.2.3 Entrega ao Estado (nº1 do artigo 106º CIRC).
Os sujeitos passivos deverão efetuar o pagamento especial por conta, durante o mês de Março, ou
em duas prestações, durante os meses de Março e Outubro do ano a que respeita, ou, no caso do
período de tributação não ser coincidente com o ano civil, no 3º e no 10º mês do período de
tributação respetivo.
3.2.4 Exemplos Práticos
Para a determinação do montante do pagamento especial por conta, considera-se 1% do volume de

negócios do ano anterior, ao qual se abate o montante dos pagamentos por conta realizados também
no ano anterior. Há no entanto que considerar o seguinte:
234
- Se 1 % do volume de negócios, for superior a 346.000 euros o montante a considerar é 70.000

Euros. ((1.000 € + (346.000 € – 1.000 €) x 20%) = 70.000 €
- Se 1 % do volume de negócios for inferior a 1.000 euros, o montante a considerar é 1.000

Euros Note-se que se 1% x V.N. <= que 1.000 € é sempre considerado 1.000 €.
- Se 1 % do volume de negócios for superior a 1.000 Euros e inferior a 346.000 euros, o

montante a considerar será compreendido entre 1000 euros e 70.000 euros. Se 1% * VN >
1000 €, então ((1.000€ + (1% x VN- 1.000€)*20%), será o valor a considerar.
Apresentamos um exemplo sobre a forma de cálculo do pagamento especial por conta.
Em Euros
Volume a) 1% b) Limite 20% da Montante Pagamento Pagamento

de Volume mínimo parte excedente Apurado por Especial
Negócios Negócios (a)-b))*20% Conta n-1 Conta n
50.000.000,00 500.000,00 1.000,00 99.800,00 70.000,00 0,00 70.000,00
50.000.000,00 500.000,00 1.000,00 99.800,00 70.000,00 5.000,00 65.000,00
20.000.000,00 200.000,00 1.000,00 39.800,00 40.800,00 42.000,00 0,00
1.064.641,53 10.646,42 1.000,00 1.929,28 2.929,28 0,00 2.929,28
125.000,00 1.250,00 1.000,00 50,00 1.050,00 500,00 550,00
100.000,00 1.000,00 1.000,00 0,00 1.000,00 1.500,00 0,00
100.000,00 1.000,00 1.000,00 0,00 1.000,00 900,00 100,00
Embora no caso dos pagamentos por conta o valor total a pagar depois de repartido em três
montantes iguais ser arredondado por excesso, para euros (redacção do artigo 105º do CIRC), no
pagamento especial por conta, na redacção do artigo 106º nada é referido a este respeito.
3.3 Dedução e reembolso do pagamento especial por conta
3.3.1 PEC’S efetuados até ao período de tributação de 2013
O pagamento especial por conta é deduzido, nos termos da alínea c) do nº 2 do artigo 90º do CIRC,
ao montante apurado na declaração periódica de rendimentos do próprio exercício a que respeita ou,
se insuficiente, até ao quarto exercício seguinte. (nº1 do Artigo 93º).
No exercício de 2013, poderão ser abatidos à coleta os Pagamentos Especiais por Conta efetuados
nos exercícios de 2009, 2010, 2011, 2012 e 2013.
seguintes casos:
- Em caso de cessação de atividade no próprio período de tributação ou até ao terceiro período

de tributação posterior àquele a que o pagamento especial por conta respeita, a parte que não
possa ter sido deduzida nos termos do número anterior, quando existir, é reembolsada
235
mediante requerimento do sujeito passivo, dirigido ao chefe do serviço de finanças da área da

sede, direção efetiva ou estabelecimento estável em que estiver centralizada a contabilidade,
apresentado nos 90 dias seguintes ao da cessação da atividade. (nº 2 do Artigo 93º do CIRC).
- Ou ainda (aditado pela Lei nº 32-B/2002, de 30 de Dezembro – Orçamento de Estado para

2003) os sujeitos passivos podem ainda ser reembolsados da parte que não foi deduzida, sem
prejuízo do disposto no nº1 do artigo 93º do CIRC desde que (nº 3 do Artigo 93º do CIRC),
desde que:
- Não se afastem, em relação ao exercício a que diz respeito o pagamento especial por
conta a reembolsar, em mais de 10%, para menos, da média dos rácios de rentabilidade
das empresas do sector de atividade em que se inserem, a publicar em portaria do
Ministro das Finanças e
- A situação a que deu origem ao reembolso seja considerada justificada por ação de
inspecção feita a pedido do sujeito passivo formulado nos 90 dias seguintes ao termo do
prazo de apresentação da declaração periódica relativa ao mesmo exercício.
No entanto, este regime passou a vigorar depois das alterações provocadas com a publicação da Lei
nº 32-B/2002, de 30 de Dezembro – (Orçamento de Estado para 2003).
236
O volume de negócios Não Obrigatoriedade de efectuar o

a considerar menos os pagamento especial por conta
pagamentos por conta nº2 artigo 106º CIRC
do ano anterior <=o
Sim O pagamento foi deduzido no próprio
exercírcio a que respeita ou se insuficiente
Não existe a obrigatoriedade até ao quarto exercício seguinte ?
de efectuar o pagamento especial
por conta nº2 artigo 106 CIRC Sim Não
Situação O sujeito passivo preenche os

Resolvida seguintes requisitos ? A)
Sim Não
O contribuinte
será reembolsado
A) O contribuinte perde
Não se afastem, em relação ao exercício o direito do
a que diz respeito o pagamento especial pagamento que
por conta a reembolsar, em mais de 10%, efectuou
para menos, da média dos rácios de
rentabilidade das empresas do sector de
actividade em que se inserem, a publicar
em portaria do Ministro das Finanças
A)
A situação que deu origem ao reembolso
seja considerada justificada por acção de
inspecção feita a pedido do sujeito
passivo formulado nos 90 dias seguintes
ao termo do prazo de apresentação da
declaração períodica relativa ao mesmo
exercício
Em caso de cessação de actividade no próprio exercício ou até ao terceiro exercício posterior àquele a que o pagamento especial
3.3.2 PEC´S efetuados a partir dos períodos de tributação que se iniciem em ou após 1 de Janeiro de
2014
O pagamento especial por conta é deduzido, nos termos da alínea d) do nº 2 do artigo 90º do CIRC,
ao montante apurado na declaração periódica de rendimentos do próprio período de tributação a que
respeita ou, se insuficiente, até ao sexto período de tributação seguinte. (nº1 do Artigo 93º).
237
seguintes casos:
Em caso de cessação de atividade no próprio período de tributação ou até ao sexto período de

tributação posterior àquele a que o pagamento especial por conta respeita, a parte que não possa ter
sido deduzida nos termos do número anterior, quando existir, é reembolsada mediante requerimento
do sujeito passivo, dirigido ao chefe do serviço de finanças da área da sede, direção efetiva ou
estabelecimento estável em que estiver centralizada a contabilidade, apresentado nos 90 dias
seguintes ao da cessação da atividade. (nº 2 do Artigo 93º do CIRC).
Os sujeitos passivos podem ainda, sem prejuízo do disposto no nº1 do artigo 93º do CIRC ser
reembolsados da parte que não foi deduzida ao abrigo do mesmo preceito no final do período aí
estabelecido, mediante requerimento do sujeito passivo, dirigido ao chefe do serviço de finanças da
área da sede, direção efetiva ou estabelecimento estável em que estiver centralizada a contabilidade,
apresentado no prazo de 90 dias a contar do termo daquele período. (nº 3 do Artigo 93º do CIRC):
238
Obrigatoriedade de efectuar o
pagamento especial por conta
nº2 artigo 106º CIRC
O pagamento foi deduzido no próprio

período a que respeita ou se insuficiente
até ao sexto período seguinte ?
Sim Não
Situação O sujeito passivo entregou o

Resolvida requerimento no prazo de 90 dias? *
Sim Não
O contribuinte
será reembolsado
O contribuinte perde
o direito do
pagamento que
efectuou
* Prazo de 90 dias a contar do termo do período
Em caso de cessação de actividade no próprio período ou até ao décimo segundo período posterior àquele a que o pagamento especial
3.4 Informações vinculativas relativas aos pagamentos especiais por conta (PEC).
1. Despacho de 23.04.2004 – DGCI – Pagamento especial por conta – Pagamentos por conta e
pagamento especial por conta dos períodos de tributação inferiores a um ano.
2. Despacho do SEAF, de 13.10.04 – Restituição do PEC – Saída de Grupos de sociedades.
3. Despacho do SDGCI do IR, de 22.06.04 – Recuperação dos PEC em caso de fusão.
4. Despacho do SEAF, de 01.06.04 – Dispensa de efetuar o PEC.
(Sujeitos passivos que se encontrem com processos no âmbito do Código dos Processos
Especiais de Recuperação de Empresa e de Falência)
5. Despacho do SDGIRC de 19.03.04 Restituição PEC em caso de fusão com eficácia retroactiva.
239
6. Despacho de 23.02.2007 – Processo nº 2809/2006 – CIRC – Pagamento especial por conta –

Cessação de Atividade.
7. Despacho de 21-12-2009 - Processo: Pedido de Informação Vinculativa n.º 138/2009 - CIRC -

Pagamento Especial por Conta - Transparência fiscal
8. Despacho de 11.04.2012 do Substituto Legal do diretor geral – Calculo do PEC das instaladas
na Zona Franca da Madeira de forma proporcional à respetiva taxa reduzida do IRC.
3.5 Falta de pagamento do PEC
O não cumprimento atempado dos Pagamentos especiais por Conta, implica a posterior liquidação de
juros compensatórios, (artigo 104º do CIRC e 35º da LGT), e coima nos termos do artigo 114º do
RGIT.
4. Derrama Municipal
A derrama é uma receita municipal, sendo a taxa lançada pelos diferentes municípios, e incide sobre
o lucro tributável (campo 778 do quadro 07 da Modelo 22) até ao limite de 1.5%.
De acordo com o previsto na lei nº 73/2013, de 3 de Setembro, os municípios podem deliberar o

lançamento de uma taxa reduzida de derrama para os sujeitos passivos cujo volume de negócios no
ano anterior não ultrapasse 150.000 €. Neste caso podem co-existir para o mesmo município duas
taxas, uma taxa reduzida de derrama para empresas com volume de negócios inferior a 150.000 € no
exercício anterior, e a taxa normal aplicável à generalidade dos sujeitos passivos.
As entidades residentes que não exercem, a título principal, uma actividade de natureza comercial,
industrial ou agrícola e as entidades não residentes sem estabelecimento estável, não devem
inscrever qualquer valor no campo 364 do quadro 10 da modelo 22.
4.1.2 Obrigatoriedade da entrega do Anexo A à Modelo 22 – Derrama
A obrigatoriedade de apresentação do Anexo A à modelo 22, ocorre sempre que pelos sujeitos
passivos estejam reunidas comulativamente as seguintes condições:
c) Tenham matéria colectável no período superior a 50.000 €.
d) Tenham estabelecimentos estáveis ou representações locais em mais de um município
Nestes casos, apura-se uma taxa média de derrama, tendo em conta a distribuição da massa salarial
(remunerações, ordenados e salários) correspondentes aos estabelecimentos que o sujeito passivo
possuiu em cada uma dos municípios.
240
Quando seja aplicável o Regime Especial de Tributação dos Grupos de Sociedades, a derrama incide
sobre o lucro tributável individual de cada uma das sociedades do grupo, sendo indicada
individualmente por cada uma das sociedades na sua declaração, sendo preenchido também
individualmente, o anexo A se for caso disso. O somatório das derramas assim calculadas será
indicado no campo 364 do quadro 10 da correspondente declaração de grupo, competindo o
respectivo pagamento à sociedade dominante.
5. Derrama Estadual
Segundo o artigo 87º- A do CIRC sobre a parte do lucro tributável superior a € 2.000.000 sujeito e não
isento de imposto sobre o rendimento das pessoas coletivas apurado por sujeitos passivos residentes
em território português que exerçam, a título principal, uma atividade de natureza comercial, industrial
ou agrícola e por não residentes com estabelecimento estável em território português, incide uma
taxa adicional de 2,5%

Lucro Montante Taxa Montante

Lucro Tributável da
Tributável (€) superior a 2.000.000 € Adicional derrama estadual
2.500.000,00 € 500.000,00 2,5% 12.500,00 €
De mais de 1 500 000€ até 10 000 000€ 3%
Superior a 10 000 000€ 5%
241


Tributável (€) a 1.500.000 € e inferior a 10.000.000€ 10.000.000 € de LT a 10.000.000€ 10.000.000 € de LT
10.500.000,00 € 8.500.000,00 3% 500.000,00 € 5%
8500000 € * 3% = 500000 € * 5% =
255.000,00 25.000,00
De mais de 1 500 000€ até 7 500 000€ 3%
Superior a 7 500 000€ 5%

242

Tributável (€) a 1.500.000 € e inferior a 7,500.000€ 7.500.000 € de LT a 7.500.000€ 10.000.000 € de LT
10.500.000,00 € 6.000.000,00 3% 3.000.000,00 € 5%
6.000.00 € * 3% = 3.000.000 € * 5% =
180.000,00 150.000,00
5.1.4 Base de Cálculo: (Exercício de 2014 )
De mais de 1 500 000€ até 7 500 000€ 3%
De mais de 7 500 000€ até 35 000 000€ 5%
Superior a 35 000 000€ 7%
O quantitativo da parte do lucro tributável que exceda € 1.500.000:
c) quando superior a € 7.500.000, e até € 35.000.000 é dividido em duas partes: uma, igual
a € 6.000.000, à qual se aplica a taxa de 3% e outra, igual ao lucro tributável que exceda
€ 7.500.000, à qual se aplica a taxa de 5%.
d) quando superior a € 35.000.000, é dividido em três partes: uma igual a € 6.000.000, à

qual se aplica a taxa de 3%; outra, igual a € 27.500.000, à qual se aplica a taxa de 5%, e
outra igual ao lucro tributável que exceda € 35.000.000 à qual se aplica a taxa de 7%

243

Lucro Tributável superior adicional até Pagar
a 1.500.000 € e inferior a 7,500.000€ 7.500.000 € de LT
6.000.000,00 3% 6.000.00 € * 3% =
180.000,00

Lucro Tributável superior adicional de 7.500.000 € Pagar
a 7.500.000 € e inferior a 35,000,000€ até 35.000.000 €de LT
27,500,000 5% 27,500,000 € * 5% =
1.375.000,00
Lucro Tributável superior adicional superior a Pagar
a 35.000.000€ 35.000.000 € de LT
1.000.000,00 7% 1,000,000 € * 7% =
70.000,00
Total: 180,000€+1,375,000€+70,000€= 1.625.000,00 €
Quando seja aplicável o regime especial de tributação dos grupos de sociedades, a derrama estadual
incide sobre o lucro tributável apurado na declaração periódica individual de cada uma das
sociedades do grupo, incluindo a da sociedade dominante.
5.1.6 Forma de liquidação
Os sujeitos passivos referidos sujeitos ao pagamento da derrama estadual devem proceder à

liquidação da mesma na declaração periódica de rendimentos (campo 373 do quadro 10 da Modelo
22).
5.1.7 Pagamento da derrama estadual
5.1.7.1 – Base de Cálculo
Segundo o Artigo 104.º-A do CIRC, as entidades que exerçam, a título principal, uma atividade de
natureza comercial, industrial ou agrícola e os não residentes com estabelecimento estável devem
proceder ao pagamento da derrama estadual nos termos seguintes:
d) Em três pagamentos adicionais por conta, de acordo com as regras estabelecidas na

alínea a) do n.º 1 do artigo 104.º (pagamentos por conta)
e) Até ao último dia do prazo fixado para o envio da declaração periódica de rendimentos a
que se refere o artigo 120.º, pela diferença que existir entre o valor total da derrama
244
estadual aí calculado e as importâncias entregues por conta nos termos do artigo 105.º-
A;
f) Até ao dia do envio da declaração de substituição a que se refere o artigo 122.º, pela
diferença que existir entre o valor total da derrama estadual aí calculado e as
importâncias já pagas.
Note-se que existe lugar a reembolso ao sujeito passivo, pela respectiva diferença, quando o valor da
derrama estadual apurado na declaração for inferior ao valor dos pagamentos adicionais por conta.
6. Pagamento Adicional por Conta
6.1. Obrigatoriedade de pagamento
As entidades que exerçam, a título principal, uma atividade de natureza comercial, industrial ou
agrícola e os não residentes com estabelecimento estável, que sejam obrigadas a efectuar
pagamentos por conta e pagamentos especiais por conta devem efetuar o pagamento adicional por
conta nos casos em que no período de tributação anterior fosse devida derrama estadual nos termos
referidos no artigo 87.º-A. Os três pagamentos adicionais por conta, são efectuados de acordo com
as regras estabelecidas para os pagamentos por conta de IRC, sendo tomados em consideração no
pagamento final, ou no reembolso da derrama estadual paga em excesso.
6.2.1 Base de Cálculo
6.2.1.1 Base de Cálculo (Exercício 2011):
O valor dos pagamentos adicionais por conta correspondem a 2% da parte do lucro tributável superior
a € 2.000.000 relativo ao período de tributação anterior.
Cada pagamento adicional por conta corresponderá ao valor anterior divido em três montantes iguais,
Apresentamos um exemplo sobre a forma de cálculo dos pagamentos adicionais por conta (exercício
de 2011).
245
Dados de 2010
Lucro Tributável de 2.000.000 € 2.000.000,00
Lucro Tributável superior a 2.000.000 € 500.000,00
% sobre o total (1) 2%

Total (2) 10.000,00
1/3 Valor total (2) 3.333,33
Pelo que o valor a pagar em cada pagamento adicional por conta correspondia a 3.334 €.
De mais de 1.500.000 € até 10.000.000 € 2,5%
Superior a 10. 000.000 € 4,5%
10.000.000, é dividido em duas partes: uma, igual a € 8.500.000, à qual se aplica a taxa de 2,5%;
outra, igual ao lucro tributável que exceda € 10.000.000, à qual se aplica a taxa de 4,5%.
246
Dados de 2011

Total (2) 212.500,00
Lucro Tributável superior a 10.000.000 € (3) 500.000,00

Total (4) 22.500,00
1/3 Valor total (5) 78.333,33

De mais de 1.500.000 € até 7.500.000 € 2,5%
Superior a 7.500.000 € 4,5%
7.500.000, é dividido em duas partes: uma, igual a € 6.00.000, à qual se aplica a taxa de 2,5%; outra,
igual ao lucro tributável que exceda € 7.500.000, à qual se aplica a taxa de 4,5%.
247
Dados de 2012

Total (2) 150.000,00

Total (4) 135.000,00
1/3 Valor total (5) 95.000,00

De mais de 1.500.000 € até 7.500.000 € 2,5%
De mais de 7.500.000 € até 35.000.000 € 4,5%
Superior a 35.000.000 € 6,5%
Note-se que o quantitativo da parte do lucro tributável que exceda € 1.500.000:
c) Quando superior a 7.500.000 € até 35.000.000€, é dividido em duas partes: uma, igual a
€ 6.00.000, à qual se aplica a taxa de 2,5%; outra, igual ao lucro tributável que exceda
7.500.000 € à qual se aplica 4,5%.
d) Quando superior a 35.000.000€, é dividido em três partes: uma, igual a 6.000.000€, à

qual se aplica a taxa de 2.5%; outra, igual a 27.500.000€, à qual se aplica a taxa de
4,5%, e outra igual ao lucro tributável que exceda 35.000.000€, à qual se aplica a taxa
de 6,5%.
248
Dados de 2013

Total (2) 150.000,00

Total (4) 1.237.500,00

Total (6) 65.000,00
Total (7) = Total (2)+Total (4)+Total (6) 1.452.500,00
1/3 Valor total (7) 484.166,67

6.2.2 Entrega ao Estado (remissão para nº1 alínea a) artigo 104º CIRC).
Os sujeitos passivos deverão efectuar 3 pagamentos adicionais por conta, com vencimentos nos
meses de Julho, Setembro e 15 de Dezembro ou, nos casos dos nºs 2 e 3 do artigo 8.º, no 7.º mês,
no 9.º mês e no dia 15 do 12.º mês do respectivo período de tributação
6.2.3 Limitações aos pagamentos adicionais por conta
Segundo o despacho de 19-07-2010 – Processo 2441/2010, refere que “nos termos do disposto pelo
n.º 3 do artigo 104.º-A do CIRC, são aplicáveis às regras de pagamento da derrama estadual não
referidas no artigo as regras de pagamento de imposto sobre o rendimento das pessoas coletivas,
com as necessárias adaptações.
Assim, uma vez que as questões relativas à possibilidade de os contribuintes poderem ser
dispensados de efetuar o pagamento por conta ou de, face ao montante do pagamento por conta
adicional já efetuado, poderem deixar de efetuar novo pagamento adicional por conta, não se
encontram reguladas nos artigos 104.º-A e 105.º-A, aditados pela Lei n.º 12-A/2010, de 30 de Junho,
aplicam-se àquelas situações as regras previstas no artigo 107.º do CIRC.
Assim:
249
 As entidades referidas nos artigos 87.º-A e 105.º-A do CIRC terão que efetuar a entrega
nos cofres do Estado do valor correspondente ao primeiro pagamento adicional por
conta. Não obstante, em relação ao segundo e terceiro pagamentos adicionais por conta
poderá verificar-se, à semelhança dos pagamentos por conta, as limitações a seguir
discriminadas.
(Em 2014, apenas poderão deixar de efetuar o terceiro pagamento adicional por conta)
 Se o sujeito passivo verificar, pelos elementos de que disponha, que o montante dos
pagamentos adicionais por conta já efetuados é igual ou superior à taxa de derrama
estadual que será devida, pode deixar de efetuar novo pagamento adicional por conta
(em 2013, apenas pode deixar de efetuar o 3º pagamento adicional por conta);
 Se o sujeito passivo verificar, pelos elementos de que disponha, que a entrega adicional
por conta a efetuar é superior à diferença entre a taxa de derrama estadual que o sujeito
passivo julga devida e as entregas já efetuadas, pode aquele limitar o pagamento a essa
diferença;
 Contudo, se em virtude do não pagamento ou da redução de pagamento verificados, nos

desde o termo do prazo em que cada entrega deveria ter sido efetuada até ao termo do
prazo para envio da declaração ou até à data do pagamento da autoliquidação, se
anterior.
Quando seja aplicável o regime especial de tributação dos grupos de sociedades, é devido
pagamento adicional por conta por cada uma das sociedades do grupo, incluindo a sociedade
dominante.
2.7 – Acréscimos de Rendimentos, Acréscimos de Gastos e Diferimentos
As contas 27.2-Devedores e credores por créscimos e 28-Diferimentos, destinan-se a permitir o

registo dos rendimentos e gastos dentro do periodo a que respeitam, isto é com observância do
pressuposto do Acréscimo.
Assim:
272 - Devedores e credores por acréscimos
Estas contas registam a contrapartida dos rendimentos e dos gastos que devam ser reconhecidos no
próprio período, ainda que não tenham documentação vinculativa, cuja receita ou despesa só venha
250
a ocorrer em período ou períodos posteriores.
28 - Diferimentos
Compreende os gastos e os rendimentos que devam ser reconhecidos nos períodos seguintes.
O uso destas contas tem a ver fundamentalmente com o princípio da especialização dos exercícios
que nos diz que os rendimentos e os gastos devem ser reconhecidos quando obtidos ou incorridos,
independentemente do seu recebimento ou pagamento, devendo incluir-se nas demonstrações
financeiras dos períodos a que respeitam.
Para melhor análise das contas referidas convém-nos relembrar que:
DESPESAS - São obrigações de carácter financeiro (aquisições de bens e serviços

independentemente do seu pagamento ou consumo);
CUSTOS - São consumos e utilizações de bens e serviços, independentemente da sua

aquisição;
RECEITAS - São direitos de carácter financeiro (vendas de bens e prestação de serviços

independentemente do seu recebimento ou da sua formação);
PROVEITOS - Correspondem a produção de bens ou serviços, independentemente da sua

venda.
Ora as contas servem-nos para atribuir a cada exercício económico os respectivos consumos e
utilizações de bens e serviços (gastos) e as correspondentes produções de bens e serviços
(rendimentos), independentemente da sua aquisição/venda e ou do pagamento/recebimento,
respectivamente.
Vejamos então:
São exemplos de Acréscimos de Proveitos, registados na conta de 2721-Devedores por acréscimos

de rendimentos, nomeadamente:
• Juros a receber,
• Bónus, Rappel obtido, etc relacionados com o exercicio de 2011, ainda que a
documentação emitida tenha data de 2012.)
Os lançamentos a efectuar são:
• Débito:2721-Devedores por acréscimos de rendimento
• Crédito: contas de rendimentos , ou no caso de Rapel, Descontos e abatimentos em

compras.
São exemplos de Acréscimos de Custos, registados na conta 2722-Credores por acréscimosde
251
gastos, nomeadamente:
• Seguros
• Remunerações a liquidar (Estimativa de férias e encargis com férias de 2013 a pagar em

2014)
• Juros a liquidar
• IM a pagar, ainda que por estimativaI
• Água, EDP, Telefones, etc, cuja documentação é emitida no ano seguinte áquele a que
respeitam os consumos, …
• Bonus rapel concedidos, etc.
Os lançamentos a efecuar são:
• Débito: Gastos, ou, no cao de Rappel, descontos e abatimentos em vendas
• Crédito: credores por acrescimos de gastos.
No caso da conta 28 Diferimentos , subdivide-se em:
• 281 - Gastos a reconhecer (exº seguros, rendas, etc pagos antecipadamente)
• 282 - Rendimentos a reconhecer (exº rendas recebidas antecipadamente),

compreendendo assim, os gastos e os rendimentos que devam ser reconhecidos nos
períodos seguintes.
No que toca ao enquadramento fiscal dos acréscimos e deferimentos, ele é coincidente com o regime
contabilístico, devendo os gastos e rendimentos reconhecidos numa base de Acréscimo.
Importante ainda referir o disposto no artº 18º do CIRC que transcrevemos:
Artigo 18.º
Periodização do lucro tributável
1- Os rendimentos e os gastos, assim como as outras componentes positivas ou negativas do

lucro tributável, são imputáveis ao período de tributação em que sejam obtidos ou suportados,
independentemente do seu recebimento ou pagamento, de acordo com o regime de
periodização económica.
2- As componentes positivas ou negativas consideradas como respeitando a períodos anteriores

só são imputáveis ao período de tributação quando na data de encerramento das contas
daquele a que deviam ser imputadas eram imprevisíveis ou manifestamente desconhecidas.
3- Para efeitos de aplicação do disposto no n.º 1:
252
a) Os réditos relativos a vendas consideram-se em geral realizados, e os correspondentes

gastos suportados, na data da entrega ou expedição dos bens correspondentes ou, se
anterior, na data em que se opera a transferência de propriedade;
b) Os réditos relativos a prestações de serviços consideram-se em geral realizados, e os

correspondentes gastos suportados, na data em que o serviço é concluído, excepto
tratando-se de serviços que consistam na prestação de mais de um acto ou numa
prestação continuada ou sucessiva, que são imputáveis proporcionalmente à sua
execução;
c) Os réditos e os gastos de contratos de construção devem ser periodizados tendo em

consideração o disposto no artigo 19.º
4- Para efeitos do disposto na alínea a) do número anterior, não se tomam em consideração

eventuais cláusulas de reserva de propriedade, sendo assimilada a venda com reserva de
propriedade a locação em que exista uma cláusula de transferência de propriedade vinculativa
para ambas as partes.
5- Os réditos relativos a vendas e a prestações de serviços são imputáveis ao período de

tributação a que respeitam pela quantia nominal da contraprestação.
6- A determinação de resultados nas obras efectuadas por conta própria vendidas

fraccionadamente é efectuada à medida que forem sendo concluídas e entregues aos
adquirentes, ainda que não sejam conhecidos exactamente os custos totais das mesmas.
7- Os gastos das explorações silvícolas plurianuais podem ser imputados ao lucro tributável tendo
em consideração o ciclo de produção, caso em que a quota parte desses gastos, equivalente à
percentagem que a extracção efectuada no período de tributação represente na produção total
do mesmo produto, e ainda não considerada em período de tributação anterior, é actualizada
pela aplicação dos coeficientes constantes da portaria a que se refere o artigo 47.º
8- Os rendimentos e gastos, assim como quaisquer outras variações patrimoniais, relevados na

contabilidade em consequência da utilização do método da equivalência patrimonial não
concorrem para a determinação do lucro tributável, devendo os rendimentos provenientes dos
lucros distribuídos ser imputados ao período de tributação em que se adquire o direito aos
mesmos.
9- Os ajustamentos decorrentes da aplicação do justo valor não concorrem para a formação do

lucro tributável, sendo imputados como rendimentos ou gastos no período de tributação em
que os elementos ou direitos que lhes deram origem sejam alienados, exercidos, extintos ou
liquidados, excepto quando:
a) Respeitem a instrumentos financeiros reconhecidos pelo justo valor através de

resultados, desde que, tratando-se de instrumentos do capital próprio, tenham um preço
253
formado num mercado regulamentado e o sujeito passivo não detenha, directa ou

indirectamente, uma participação no capital superior a 5% do respectivo capital social; ou
b) Tal se encontre expressamente previsto neste Código.
10 - Para efeitos do cálculo do nível percentual de participação indirecta no capital a que se refere o
número anterior são aplicáveis os critérios previstos no n.º 2 do artigo 483.º do Código das
Sociedades Comerciais.
11 - Os pagamentos com base em acções, efectuados aos trabalhadores e membros dos órgãos
estatutários, em razão da prestação de trabalho ou de exercício de cargo ou função, concorrem
para a formação do lucro tributável do período de tributação em que os respectivos direitos ou
opções sejam exercidos, pelas quantias liquidadas ou, se aplicável, pela diferença entre o valor
dos instrumentos de capital próprio atribuídos e o respectivo preço de exercício pago.
12 - Excepto quando estejam abrangidos pelo disposto no artigo 43.º, os gastos relativos a
benefícios de cessação de emprego, benefícios de reforma e outros benefícios pós emprego
ou a longo prazo dos empregados que não sejam considerados rendimentos de trabalho
dependente, nos termos da primeira parte do n.º 3) da alínea b) do n.º 3 do artigo 2.º do Código
do IRS, são imputáveis ao período de tributação em que as importâncias sejam pagas ou
colocadas à disposição dos respectivos beneficiários.
2.8 - Provisões, passivos contingentes e activos contingentes (NCRF 21)
Esta Norma Contabilística e de Relato Financeiro tem por base a Norma Internacional de
Contabilidade IAS 37 - Provisões, Passivos Contingentes e Activos Contingentes, adoptada pelo texto
original do Regulamento (CE) n.º 1126/2008 da Comissão, de 3 de Novembro.
O objectivo desta Norma Contabilística e de Relato Financeiro é o de prescrever critérios de

reconhecimento e bases de mensuração apropriados a provisões, passivos contingentes e activos
contingentes e que seja divulgada informação suficiente nas notas às demonstrações financeiras de
modo a permitir aos utentes compreender a sua natureza, tempestividade e quantia.
Definições
Acontecimento que cria obrigações: é um acontecimento que cria uma obrigação legal ou construtiva
que faça com que uma entidade não tenha nenhuma alternativa realista senão liquidar essa
obrigação.
Activo contingente: é um possível activo proveniente de acontecimentos passados e cuja existência

somente será confirmada pela ocorrência ou não ocorrência de um ou mais acontecimentos futuros
incertos não totalmente sob o controlo da entidade.
254
Contrato executório: é um contrato segundo o qual nenhuma das partes tenha cumprido qualquer das
suas obrigações ou ambas as partes apenas tenham parcialmente cumprido as suas obrigações em
igual extensão.
Contrato oneroso: é um contrato em que os custos não evitáveis de satisfazer as obrigações do

contrato excedem os benefícios económicos que se espera sejam recebidos ao abrigo do mesmo.
Obrigação construtiva: é uma obrigação que decorre das acções de uma entidade em que:
(a) por via de um modelo estabelecido de práticas passadas, de políticas publicadas ou de

uma declaração corrente suficientemente específica, a entidade tenha indicado a outras
partes que aceitará certas responsabilidades; e
(b) em consequência, a entidade tenha criado uma expectativa válida nessas outras partes
de que cumprirá com essas responsabilidades.
Obrigação legal: é uma obrigação que deriva de:
(a) um contrato (por meio de termos explícitos ou implícitos);
(b) legislação; ou
(c) outra operação da lei.
Passivo: é uma obrigação presente da entidade proveniente de acontecimentos passados, cuja

liquidação se espera que resulte num exfluxo de recursos da entidade que incorporem benefícios
económicos.
Passivo contingente:
(a) É uma obrigação possível que provenha de acontecimentos passados e cuja existência
somente será confirmada pela ocorrência ou não de um ou mais acontecimentos futuros
incertos não totalmente sob controlo da entidade; ou
(b) É uma obrigação presente que decorra de acontecimentos passados mas que não é
reconhecida porque:
(i) Não é provável que um exfluxo de recursos incorporando benefícios económicos

seja exigido para liquidar a obrigação; ou
(ii) A quantia da obrigação não pode ser mensurada com suficiente fiabilidade.
Provisão: é um passivo de tempestividade ou quantia incerta.
Reestruturação: é um programa planeado e controlado pelo órgão de gestão e que altera

materialmente ou:
(a) O âmbito de um negócio empreendido por uma entidade; ou
255
(b) A maneira como o negócio é conduzido
(c) A interpretação de «provável» nesta Norma, como «mais provável do que não», não se
aplica necessariamente a outras Normas Contabilísticas e de Relato Financeiro.
Âmbito
Esta Norma deve ser aplicada por todas as entidades na contabilização de provisões, passivos
contingentes e activos contingentes, excepto:
(a) Os que resultam de contratos executórios, excepto quando o contrato seja oneroso;
(b) Os cobertos por uma outra Norma.
Provisões
Uma provisão só deve ser reconhecida quando cumulativamente:
(a) uma entidade tenha uma obrigação presente (legal ou construtiva) como resultado de um
acontecimento passado. Presume-se que um acontecimento passado dá origem a uma
obrigação presente se, tendo em conta toda a evidência disponível, for mais provável do
que não que tal obrigação presente exista à data do balanço.
(b) seja provável que um exfluxo de recursos que incorporem benefícios económicos será
necessário para liquidar a obrigação; e
(c) possa ser feita uma estimativa fiável da quantia da obrigação. Se nenhuma estimativa
fiável puder ser efectuada, então, existe um passivo que não pode ser reconhecido,
devendo esse passivo ser divulgado como um passivo contingente.
Não devem ser reconhecidas provisões para perdas operacionais futuras, uma vez que estas não
satisfazem a definição de passivo nem os critérios gerais de reconhecimento estabelecidos.
Mensuração
A quantia reconhecida como uma provisão deve ser a melhor estimativa do dispêndio exigido para
liquidar a obrigação presente à data do balanço.
A melhor estimativa do dispêndio exigido para liquidar a obrigação presente é a quantia que uma
entidade racionalmente pagaria para liquidar a obrigação à data do balanço ou para a transferir para
uma terceira parte nesse momento. Será muitas vezes impossível ou proibitivamente dispendioso
liquidar ou transferir uma obrigação à data do balanço. Porém, a estimativa da quantia que uma
entidade racionalmente pagaria para liquidar ou transferir a obrigação produz a melhor estimativa do
dispêndio exigido para a liquidar.
A posição é mensurada antes dos impostos, porque as consequências fiscais da provisão, e

alterações na mesma, são tratadas pela NCRF 25 - Impostos sobre o Rendimento.
256
Os riscos e incertezas que inevitavelmente rodeiam muitos acontecimentos e circunstâncias devem

ser tidos em conta para se chegar à melhor estimativa de uma provisão.
Quando o efeito do valor temporal do dinheiro for material, a quantia de uma provisão deve ser o valor
presente dos dispêndios que se espera que sejam necessários para liquidar a obrigação.
As provisões devem ser revistas à data de cada balanço e ajustadas para reflectir a melhor estimativa
corrente. Se deixar de ser provável que será necessário um exfluxo de recursos que incorporem
benefícios económicos futuro para liquidar a obrigação, a provisão deve ser revertida.
Quando seja usado o desconto, a quantia escriturada de uma provisão aumenta em cada período
para reflectir a passagem do tempo. Este aumento é reconhecido como um gasto financeiro.
Os ganhos da alienação esperada de activos não devem ser tidos em consideração ao mensurar uma
provisão.
Uma provisão deve ser usada somente para os dispêndios relativos aos quais a provisão foi
originalmente reconhecida.
Reestruturação
Uma reestruturação por regra inclui, entre outras, as seguintes situações:
(a) Venda ou cessação de uma linha de negócios;
(b) O fecho de locais de negócio num país ou região ou a deslocalização de actividades de

negócio de um país ou de uma região para um outro ou uma outra;
(c) Alterações na estrutura de gestão, como por exemplo a eliminação de um determinado

nível; e
(d) Reorganizações fundamentais que tenham um efeito material na natureza e foco das
operações da entidade.
Existe uma obrigação construtiva de reestruturar somente quando uma entidade:
(a) Tenha um plano formal detalhado para a reestruturação identificando pelo menos:
(i) O negócio ou parte de um negócio em questão;
(ii) As principais localizações afectadas;
(iii) A localização, função e número aproximado de empregados que receberão

retribuições pela cessação dos seus serviços;
(iv) Os dispêndios que serão levados a efeito; e
(v) Quando será implementado o plano; e
257
(b) Tenha criado uma expectativa válida nos afectados de que levará a efeito a
reestruturação ao começar a implementar esse plano ou ao anunciar as suas principais
características aos afectados por ele.
Uma provisão para custos de reestruturação somente é reconhecida quando os critérios de

reconhecimento gerais sejam satisfeitos.
Uma provisão de reestruturação somente deve incluir os dispêndios directos provenientes da

reestruturação, que são os que sejam quer:
(a) Necessariamente consequentes da reestruturação; quer
(b) Não associados com as actividades continuadas da entidade.
Uma provisão de reestruturação não inclui custos tais como:
(a) Retreinar ou deslocalizar pessoal que continua;
(b) Comercialização; ou
(c) Investimento em novos sistemas e redes de distribuição.
Estes dispêndios relacionam-se com a conduta futura da entidade e não são passivos de
reestruturação à data do balanço. Tais dispêndios são reconhecidos na mesma base como se
surgissem independentemente de uma reestruturação.
Perdas operacionais futuras identificáveis até à data de uma reestruturação não são incluídas numa
provisão, a menos que se relacionem com um contrato oneroso.
Os ganhos esperados na alienação de activos não são tidos em consideração na mensuração de

uma provisão de reestruturação, mesmo se a venda de activos for vista como parte da reestruturação.
Contratos onerosos
Se a entidade tiver um contrato que seja oneroso, a obrigação presente segundo o contrato deve ser
reconhecida e mensurada como uma provisão.
Muitos contratos podem ser cancelados sem pagar compensação à outra parte e por isso não há
obrigação. Outros contratos estabelecem tanto direitos como obrigações para cada uma das partes
do contrato. Quando os eventos tornem tal contrato oneroso, o contrato cai dentro do âmbito desta
Norma, existindo um passivo que é reconhecido. Os contratos executivos que não sejam onerosos
caiem fora do âmbito desta Norma.
Esta Norma define um contrato oneroso como um contrato em que os custos inevitáveis de satisfazer
as obrigações segundo o contrato excedem os benefícios económicos que se espera venham a ser
recebidos segundo o mesmo. Os custos inevitáveis segundo um contrato reflectem o menor do custo
líquido de sair do contrato, que é o mais baixo do custo de o cumprir e de qualquer compensação ou
258
de penalidades provenientes da falta de o cumprir.
Antes de ser estabelecida uma provisão separada para um contrato oneroso, uma entidade
reconhece qualquer perda de imparidade que tenha ocorrido nos activos inerentes a esse contrato
(ver a NCRF 12 - Imparidade de Activos).
Passivos contingentes
Os passivos contingentes não devem ser reconhecidos porque:

(i) Não é provável que um exfluxo de recursos incorporando benefícios económicos seja
exigido para liquidar a obrigação, ou
(ii) A quantia da obrigação não pode ser mensurada com suficiente fiabilidade.
Um passivo contingente deve ser divulgado, a menos que seja remota a possibilidade de um exfluxo
de recursos que incorporem benefícios económicos, nestes casos nem divulgam.
Quando uma entidade estiver conjunta e solidariamente comprometida a uma obrigação, a parte da
obrigação que se espera que seja satisfeita por outras partes é tratada como um passivo contingente.
A entidade reconhece uma provisão correspondente à parte da obrigação pela qual seja provável um
exfluxo de recursos que incorporem benefícios económicos, excepto nas circunstâncias
extremamente raras em que nenhuma estimativa possa ser feita.
Os passivos contingentes podem desenvolver-se de uma maneira não inicialmente esperada. Por
isso, são continuadamente avaliados para determinar se um exfluxo de recursos que incorporem
benefícios económicos se tornou provável. Se se tornar provável que um exfluxo de benefícios
económicos futuros serão exigidos para um item previamente tratado como um passivo contingente, é
reconhecida uma provisão nas demonstrações financeiras do período em que a alteração da
probabilidade ocorra (excepto nas circunstâncias extremamente raras em que nenhuma estimativa
fiável possa ser feita).
Activos contingentes
Um activo contingente é um possível activo proveniente de acontecimentos passados e cuja

existência somente será confirmada pela ocorrência ou não ocorrência de um ou mais
acontecimentos futuros incertos não totalmente sob o controlo da entidade.
Uma entidade não deve reconhecer um activo contingente.

Os activos contingentes surgem normalmente de acontecimentos não planeados ou de outros não
esperados que dão origem à possibilidade de um influxo de benefícios económicos para a entidade.
Os activos contingentes não são reconhecidos nas demonstrações financeiras desde que isto possa
resultar no reconhecimento de rendimentos que possam nunca ser realizados. Porém, quando a
realização de rendimentos esteja virtualmente certa, então o activo
Divulgações
Para cada classe de provisão, uma entidade deve divulgar:
259
(a) A quantia escriturada no começo e no fim do período;
(b) As provisões adicionais feitas no período, incluindo aumentos nas provisões existentes;
(c) As quantias usadas (isto é, incorridas e debitadas à provisão) durante o período;
(d) Quantias não usadas revertidas durante o período; e
(e) O aumento durante o período na quantia descontada proveniente da passagem do

tempo e o efeito de qualquer alteração na taxa de desconto.
Não é exigida informação comparativa.
Para cada classe de passivo contingente à data do balanço, uma entidade deve efectuar uma breve
descrição da natureza do passivo contingente e, divulgar quando praticável:
(a) Uma estimativa do seu efeito financeiro;
(b) Uma indicação das incertezas que se relacionam com a quantia ou momento de
ocorrência de qualquer exfluxo; e
(c) Possibilidade de qualquer reembolso.
Quando uma provisão e um passivo contingente surjam provenientes do mesmo conjunto de

circunstâncias, uma entidade faz as divulgações exigidas para as provisões e para os passivos
contingentes de uma maneira que eles mostrem a ligação entre a provisão e o passivo contingente.
Quando um influxo de benefícios económicos for provável, uma entidade deve divulgar uma breve
descrição da natureza dos activos contingentes à data do balanço e, quando praticável, uma
estimativa do seu efeito financeiro, mensurada usando os princípios estabelecidos para as provisões.
É importante que as divulgações de activos contingentes evitem dar indicações enganosas da

probabilidade de surgirem rendimentos.
Quando qualquer divulgação exigida para os passivos contingentes e para os activos contingentes
não for divulgada porque não é praticável fazê-lo, esse facto deve ser declarado.
NCRF-PE
De acordo com o ponto 2.3 da NCRF-PE, sempre que esta norma não responda a aspectos
particulares (…) a entidade deverá recorrer, tendo em vista tão-somente a superação dessa lacuna,
supletivamente e pela ordem indicada:
a) Às NCRF e Normas Interpretativas (NI);
b) Às Normas Internacionais de Contabilidade, adoptadas ao abrigo do Regulamento n.º

1606/2002, do Parlamento Europeu e do Conselho, de 19 de Julho;
260
c) Às Normas Internacionais de Contabilidade (IAS) e Normas Internacionais de Relato

Financeiro (IFRS), emitidas pelo IASB, e respectivas interpretações (SIC e IFRIC).
A norma de contabilidade e relato financeiro para as pequenas entidades veio reforçar a aplicação da
NCRF 21 – Provisões, passivos contingentes e activos contingentes, dado que os critérios para o
reconhecimento e mensuração de provisões, passivos contingentes e activos contingentes constantes
na NCRF-PE vão de encontro aos definidos na NCRF - 21.
A NCRF-PE aplica os mesmos critérios de reconhecimento e mensuração das provisões às provisões

de carácter ambiental e aos dispêndios relacionados com o restauro de locais, remoção dos
desperdícios acumulados, paragem ou remoção de activos, em que a entidade seja obrigada a
incorrer. Estes dispêndios relacionados com o restauro de locais, remoção dos desperdícios
acumulados, paragem ou remoção de activos, são reconhecidos na data em que tiver início a
actividade da entidade e, consequentemente surgir a obrigação.
Nas divulgações relacionadas com as provisões, a NCRF-PE, para além das divulgações exigidas na
NCRF 21, acrescenta a obrigatoriedade de divulgar a seguinte informação:
A quantia de qualquer reembolso esperado, declarando a quantia de qualquer activo que tenha
sido reconhecido para esse reembolso esperado;
Informações pormenorizadas sobre as provisões de carácter ambiental; e
Passivos de carácter ambiental, materialmente relevantes, que estejam incluídos em cada uma
das rubricas do Balanço.
Quanto à divulgação dos passivos contingentes e dos activos contingentes reduz a divulgação
apenas à informação seguinte:
Para cada classe de passivo contingente à data do balanço, uma entidade deve divulgar uma
breve descrição da natureza do passivo contingente.
Quando um influxo de benefícios económicos for provável, uma entidade deve divulgar uma breve
descrição da natureza dos activos contingentes à data do balanço.
NC-ME
As microentidades ficam dispensadas da aplicação do SNC, excepto se estiverem sujeitas a

certificação legal de contas ou integrem perímetros de consolidação. No entanto, não obstante esta
dispensa, as microentidades podem sempre optar pela aplicação do SNC.
No que diz respeito a “provisões” os critérios de reconhecimento e de mensuração são os mesmos

que os referidos na NCRF – 21 e na NCRF-PE. Quanto aos “passivos contingentes e activos
contingentes” nada é referido.
NCRF-ESNL
261
De acordo com o ponto 2.3 desta norma “sempre que esta Norma não responda a aspectos
particulares que se coloquem a dada entidade em matéria de contabilização ou relato financeiro de
transacções ou situações, ou a lacuna em causa seja de tal modo relevante que o seu não
preenchimento impeça o objectivo de ser prestada informação que, de forma verdadeira e apropriada,
traduza a posição financeira numa certa data e o desempenho para o período abrangido, a entidade
deverá recorrer, tendo em vista tão-somente a superação dessa lacuna, supletivamente e pela ordem
indicada:
a) Às NCRF e Normas Interpretativas (NI);
b) Às Normas Internacionais de Contabilidade, adoptadas ao abrigo do Regulamento n.º

c) Às Normas Internacionais de Contabilidade (IAS) e Normas Internacionais de Relato”.
A norma de contabilidade e relato financeiro para as entidades do sector não lucrativo reforça a
aplicação da NCRF 21 – Provisões, passivos contingentes e activos contingentes, dado que os
critérios para o reconhecimento e mensuração de provisões, passivos contingentes e activos
contingentes constantes na NCRF-ESNL vão de encontro aos definidos na NCRF - 21.
Esta norma, aplica os mesmos critérios de reconhecimento e mensuração das provisões às provisões
de carácter ambiental e aos dispêndios relacionados com o restauro de locais, remoção dos
desperdícios acumulados, paragem ou remoção de activos, em que a entidade seja obrigada a
incorrer. Estes dispêndios relacionados com o restauro de locais, remoção dos desperdícios
acumulados, paragem ou remoção de activos, são reconhecidos na data em que tiver início a
actividade da entidade e, consequentemente surgir a obrigação.
A NCRF-ESNL aborda ainda a temática das provisões específicas do sector mutualista. Estas
reconhecem as responsabilidades assumidas relativamente a períodos futuros com as modalidades
complementares de Segurança Social subscritas pelos Associados, resultarão de estudos actuariais
anualmente efectuados. Nestas modalidades incluem-se, nomeadamente, subsídios de funeral,
subsídios por morte, subsídio de sobrevivência, pensões de reforma, capital de reforma, rendas
vitalícias, subsídios a prazo, planos de poupança e capitais de previdência. Deve ser construída
informação de resultados relativamente aos fundos permanentes relacionados com cada uma das
modalidades referidas, destinados a garantir as responsabilidades assumidas e que não deve ser
inferior ao valor das provisões criadas para o efeito.
Contas do plano a utilizar
262
Balanço Demonstração de resultados

Cód. Descrição Cód. Descrição Cód. Descrição
29 Provisões* 67 Provisões do Período* 763 Reversões Provisões
291 Impostos 671 Impostos 7631 Impostos
292 Garantias a Clientes 672 Garantias a Clientes 7632 Garantias a Clientes
293 Proc. Judic. Curso 673 Proc. Judic. Curso 7633 Proc. Judic. Curso
294 Ac. Trabalho Doenç. Prof. 674 Ac. Trabalho Doenç. Prof. 7634 Ac. Trabalho Doenç. Prof.
295 Matérias ambientais 675 Matérias ambientais 7635 Matérias ambientais
296 Constratos Onerosos 676 Constratos Onerosos 7636 Constratos Onerosos
297 Reestruturação 677 Reestruturação 7637 Reestruturação
298 Outras Provisões 678 Outras Provisões 7638 Outras Provisões
Movimentos contabilísticos
i) Pela constituição da provisão e aumentos da provisão inicialmente constituída:
Débito: 67X
Crédito: 29X
ii) Pela reversão da provisão e diminuições da provisão inicialmente constituída:
Débito: 29X
Crédito: 763X
iii) Pela utilização da provisão constituída:
Débito: 29X
Crédito: 12
iv) Quando seja usado o desconto, atualização da provisão:
Débito: 6888
Crédito: 29X
Impacto fiscal ao nível do IRC
Art. 23.º do Código do IRC
Consideram-se gastos os que comprovadamente sejam indispensáveis para a realização dos

rendimentos sujeitos a imposto ou para a manutenção da fonte produtora, nomeadamente:
(…)
h) Ajustamentos em inventários, perdas por imparidade e provisões;
(…)
263
Art. 39.º do Código do IRC
1- Podem ser deduzidas para efeitos fiscais as seguintes provisões:
a) As que se destinem a fazer face a obrigações e encargos derivados de processos

judiciais em curso por factos que determinariam a inclusão daqueles entre os gastos do
período de tributação;
b) As que se destinem a fazer face a encargos com garantias a clientes previstas em

contratos de venda e de prestação de serviços;
c) As provisões técnicas constituídas obrigatoriamente, por força de normas emanadas pelo

Instituto de Seguros de Portugal, de carácter genérico e abstracto, pelas empresas de
seguros sujeitas à sua supervisão e pelas sucursais em Portugal de empresas
seguradoras com sede em outro Estado membro da União Europeia;
d) As que, constituídas pelas empresas pertencentes ao sector das indústrias extractivas ou

de tratamento e eliminação de resíduos, se destinem a fazer face aos encargos com a
reparação dos danos de carácter ambiental dos locais afectos à exploração, sempre que
tal seja obrigatório e após a cessação desta, nos termos da legislação aplicável.
2- A determinação das provisões referidas no número anterior deve ter por base as condições
existentes no final do período de tributação.
3- Quando a provisão for reconhecida pelo valor presente, os gastos resultantes do respectivo
desconto ficam igualmente sujeitos a este regime.
4- As provisões a que se referem as alíneas a) a c) do n.º 1 que não devam subsistir por não se
terem verificado os eventos a que se reportam e as que forem utilizadas para fins diversos dos
expressamente previstos neste artigo consideram-se rendimentos do respectivo período de
tributação.
5- O montante anual da provisão para garantias a clientes a que refere a alínea b) do n.º 1 é
determinado pela aplicação às vendas e prestações de serviços sujeitas a garantia efectuadas
no período de tributação de uma percentagem que não pode ser superior à que resulta da
proporção entre a soma dos encargos derivados de garantias a clientes efectivamente
suportados nos últimos três períodos de tributação e a soma das vendas e prestações de
serviços sujeitas a garantia efectuadas nos mesmos períodos.
6- O montante anual acumulado das provisões técnicas, referidas na alínea c) do n.º 1, não
devem ultrapassar os valores mínimos que resultem da aplicação das normas emanadas da
entidade de supervisão.
A principal alteração ocorrida nos últimos anos nesta matéria, consiste na possibilidade de as
provisões para garantias passarem a ser aceites para fins fiscais, desde que correspondam à média
264
da proporção entre a soma dos encargos derivados de garantias a clientes efectivamente suportados
nos últimos três períodos de tributação e a soma das vendas e prestações de serviços sujeitas a
garantia efectuadas nos mesmos períodos.
Exemplo prático
Uma entidade possui um processo judicial cuja perda – no montante de 950.000€ é considerada
provável. Os advogados da sociedade estimam que o desfecho do processo e consequente
pagamento ocorrerá daqui a 5 anos, sem juros. A taxa de desconto é de 4%.
a) Qual é o valor da provisão a ser reconhecida no momento inicial?
b) Nos anos seguintes, teremos de fazer algum lançamento?
Solução:
Sendo a perda considerada provável e quantificável com fiabilidade terá de ser reconhecida uma
provisão.
a) O montante da perda deve ser reconhecido pelo seu valor descontado (780.831€), assim
calculado:
950.000/(1,04)^5
Lançamento inicial (ano N):
D – 67 – Provisão do período – Processos judiciais em curso 780.831€
C – 293 – Provisões – Processos judiciais em curso 780.831€
c) A actualização da provisão nos anos seguintes será assim efectuada:
Anos Saldo Inicial Juros Saldo Final

N+1 780.831,00 € 31.233,00 € 812.064,00 €
N+2 812.064,00 € 32.483,00 € 844.547,00 €
N+3 844.547,00 € 33.782,00 € 878.329,00 €
N+4 878.329,00 € 35.133,00 € 913.462,00 €
N+5 913.462,00 € 36.538,00 € 950.000,00 €
Os juros em cada período resultam da aplicação da taxa de desconto de 4% ao saldo da provisão no

início do período.
Lançamento em N+1:
D – 6888 – Outros gastos e perdas – Outros não especificados 31.233€
C – 293 – Provisões – Processos judiciais em curso 31.233€
265
Nos períodos seguintes, repetir-se-á o lançamento acima, alterando-se o valor.
Provisões para garantias
Nos termos do nº 5 do artº 39º do CIRC, o montante anual da provisão para garantias a clientes a que
refere a alínea b) do n.º 1 é determinado pela aplicação às vendas e prestações de serviços sujeitas a
garantia efectuadas no período de tributação de uma percentagem que não pode ser superior à que
resulta da proporção entre a soma dos encargos derivados de garantias a clientes efectivamente
suportados nos últimos três períodos de tributação e a soma das vendas e prestações de serviços
sujeitas a garantia efectuadas nos mesmos períodos. A circular 10/29011 da A.T., veio esclarecer
esta questão das provisões para garantia, nos seguintes termos:
Circular 10 /2011 - Provisão para Garantias a

Clientes
• O montante anual da provisão é determinado pela aplicação às vendas e
prestações de serviços sujeitas a garantia efectuadas no período de
tributação, de uma percentagem que não pode ser superior à que resulta
da proporção entre a soma dos encargos derivados de garantias a clientes
efectivamente suportados nos últimos três períodos de tributação e a soma
das vendas e prestações de serviços sujeitas a garantia efectuadas nos
mesmos períodos.
Fórmula
Soma dos Encargos Suportados com

Vendas e P.S. do
Garantias nos últimos 3 Períodos
Exercício sujeitas a
garantias a Clientes Soma das Vendas e P.S. sujeitas a
Garantias nos últimos 3 Períodos
Nota: O montante anterior corresponde à dotação anual (dotação da provisão reconhecida
como gasto) e não ao montante acumulado da provisão no fim de cada período 1de
tributação.
Na determinação dos montantes, é necessário ter em atenção alguns aspectos:
Últimos 3 Períodos de Tributação – Permite-se considerar os dados do período em que se está a

constituir ou a reforçar a provisão (ano N) e dos dois períodos anteriores (anos N-1 e N-2).
No período de tributação em que se inicia a actividade de venda ou P.S. sujeitas a garantias – A

provisão aceite fiscalmente é a que corresponde aos encargos efectivamente suportados nesse
período com as garantias a clientes.
No período de tributação seguinte ao inicial – A provisão é calculada da mesma forma que a fórmula
referida anteriormente, mas apenas com os dados deste período e do período anterior.
Garantias prestadas a clientes em contratos de venda e de prestação de serviços, inclui:
• A obrigação de garantia constante de contrato escrito celebrado entre as partes.
• Obrigação legal de prestação de garantia.
266
• As situações em que o vendedor e ou prestador de serviços emite uma factura de venda

/ prestação de serviços acompanhada de um certificado de garantia do produto
comercializado e ou do serviço prestado.
A parte da provisão que não deva subsistir por não ter sido accionada a garantia deve ser revertida
conforme normativos contabilísticos e fiscais, sendo considerada rendimento do respectivo período de
tributação.
Quando a reversão da provisão incluir uma parte que foi tributada (por ter sido acrescida no Q07 em
anos anteriores), deve, em primeiro lugar, ser considerada a provisão que anteriormente foi tributada,
dando lugar à dedução deste montante no quadro 07 da declaração modelo 22.
Exemplo:
Uma empresa que comercializa electrodomésticos apurou 2011, 2012 e 2013, os seguintes
montantes em termos de vendas e de custos de garantia:
Vendas custos de garantia
2011 - € 110.000 € 5.000
2012 - € 170.000 € 8.500
2013 - € 120.000 € 12.000
Sabendo que em 2013, as vendas ascenderam a €120.000 e que efectuou uma provisão para
garantias de clientes de € 12.000, será que a empresa terá de proceder a alguma correcção para
efeitos de determinação do lucro tributável?
RESOLUÇÃO
Somatório das vendas 400.000 euros
Soma dos custos de garantia 25.500 euros
Provisão fiscalmente aceite em n
Provisão constituída = 12.000
Provisão fiscalmente aceite em n: 25.500/400.000 = 6,375%
120.000 * 6,375% =7.650
Acresce 4.350 (12.000-7.650), no Q. 07 da declaração modelo 22
Provisões não fiscalmente dedutíveis:
Impostos
267
Acidentes no trabalho e doenças profissionais
Contratos onerosos
Reestruturação
Outras provisões
Tratamento ao nível dos impostos diferidos:
No caso de provisões não fiscalmente aceites, verifica-se que a sua base fiscal é zero. Assim sendo,
e porque a sua quantia registada é maior que a sua base fiscal, no caso de Passivos (como são as
provisões), estamos na presença de uma diferença temporária dedutível, o que dá origem á
contabilização dum activo por impostos diferidos.
Efectivamente, uma provisão não aceite fiscalmente, implica um acréscimo de valor no quadro 07 da
modelo 22, pagando um imposto adicional. Contudo, este valor não está perdido, porque, quando a
provisão reverter ou for utilizada, esse valor vai ser abatido no quadro 07 da declaração mod. 22 do
IRC, recuperando-se assim o valor inicialmente pago.
Por isso, poderemos dizer que estamos a pagar agora para recuperar depois. Por isso estamos na
presença dum activo por impostos diferidos, o qual só será reconhecido, se for provável que existirão
lucros tributáveis no futuro, ou diferenças temporárias tributáveis, que permitam essa recuperação.
Exemplo:
A sociedade “YYY, S.A.” apresenta uma locação de um imóvel até 2018 com uma renda anual de
100.000 euros. Em de Dezembro de 2013 a sociedade soube que a partir de 1 de Janeiro de 2014
deixaria de ter necessidade daquele imóvel.
No contrato de locação encontra-se prevista uma indemnização de 500.000 euros em caso de

entrega antecipada do imóvel.
Em consequência, a entidade decide efectuar uma sublocação do imóvel por 60.000 euros anuais.
Estamos perante um contrato oneroso, uma vez que os benefícios económicos (60.000 euros) são
inferiores aos custos inevitáveis (100.000 euros).
Qual o tratamento contabilístico?
Perda anual prevista = 60.000€ - 100.000€ = - 40.000€
Cálculo da provisão:
40.000€ x 6 anos = 240.000€
Lançamento contabilístico a efectuar em Dezembro de 2013:
268
D – 676 – Provisões do Período - Contratos onerosos 240.000€
C – 296 – Provisões - Contratos onerosos 240.000€
Cálculo do Imposto Diferido
Provisão x Taxa de Imposto (Taxa IRC + Derrama)
240.000€ x 26,5% = 63.600€
D – 2741 – Impostos Diferidos – Activos por Impostos Diferidos 63.600€
C – 8122 – Imposto sobre o rendimento do exercício – Imposto Diferido 63.600€
Lançamentos a efectuar em 2014 e em cada um dos períodos seguintes até ao exercício de

2018:
D – 296 – Provisões - Contratos onerosos 40.000€
C – 7636 – Provisões do Período - Contratos onerosos 40.000€
D – 8122 – Imposto sobre o rendimento do exercício – Imposto Diferido 10.600€
C – 2741 – Impostos Diferidos – Activos por Impostos Diferidos 10.600€
2.9 - Inventários
A NCRF 18 tem por base a “IAS 2 - Inventários” sendo portanto uma transposição dessa norma
internacional para o normativo nacional (Adoptada pelo Regulamento CE n.º 1126/2008 da Comissão,
de 3 de Novembro).
O Objetivo desta NCRF é o de prescrever o tratamento para os inventários (existências),

proporcionando orientação prática:
 Na determinação do custo; a ser reconhecido como activo;
 No seu subsequente reconhecimento como um gasto à medida que os réditos

relacionados vão sendo reconhecidos;
 Na eventual redução do custo para o valor realizável líquido se necessário;
 Nas fórmulas de custeio que sejam usadas para mensurar os inventários.
DEFINIÇÕES
INVENTÁRIOS (existências) são activos:
 Detidos para venda no decurso ordinário da actividade empresarial;
269
 No processo de produção para essa venda;
 Na forma de materiais ou fornecimentos a serem aplicados (consumidos) no processo de

produção ou na prestação de serviços;
VALOR REALIZÁVEL LÍQUIDO é o preço de venda estimado no decurso ordinário da actividade

empresarial menos os custos estimados de acabamento e os custos estimados necessários para
efectuar a venda.
ÂMBITO
A NCRF 18 deve ser aplicada a todos os inventários que não sejam:
a) Produção em curso proveniente de contratos de construção, incluindo contratos de

serviços directamente relacionados (NCRF 19 - Contratos de Construção);
b) Instrumentos financeiros; e
c) Activos biológicos relacionados com a actividade agrícola e produto agrícola na altura da

colheita (NCRF 17 - Agricultura).
MENSURAÇÃO
Os inventários devem ser mensurados pelo custo ou valor realizável líquido, dos dois o mais baixo.
O custo dos inventários deve incluir:
A. Os custos de compra
 Preço de compra;
 Direitos de importação e outros impostos (não recuperáveis);
 Encargos de transporte, manuseamento e outros directamente atribuíveis à

aquisição;
 Descontos comerciais, abatimentos, etc.
B. Os custos de conversão
 Directamente relacionados com as unidades produtivas, tais como MODirecta;
 Imputação, baseada na capacidade produtiva normal, de gastos gerais de

produção fixos e variáveis, incorridos na conversão de matérias em produtos
acabados
C. Outros custos para colocar os inventários no seu local e na sua condição actuais.
Notas:
270
B. O caso dos subprodutos:
Normalmente os subprodutos não assumem valores relevantes. Nestes casos, serão

mensurados pelo seu valor realizável líquido e, o seu valor, será deduzido ao custo do produto
principal.
C. Outros custos
Pode ser apropriado incluir no custo dos inventários gastos não industriais ou os custos de
concepção de produtos para clientes específicos.
Exemplos de custos excluídos do custo dos inventários e reconhecidos como gastos do período em
que sejam incorridos são:
 Quantias anormais de materiais desperdiçados, de mão-de-obra ou de outros custos de

produção;
 Custos de armazenamento, a menos que esses custos sejam necessários ao processo

de produção antes de uma nova fase de produção;
 Gastos gerais administrativos que não contribuam para colocar os inventários no seu
local e na sua condição actual;
 Custos de vender.
Em circunstâncias limitadas, os custos de empréstimos obtidos são incluídos no custo dos inventários
(opção - vide § 7 a 9 da NCRF 10 - custos de empréstimos obtidos).
O valor realizável líquido de um inventário é, como vimos, o montante líquido que se espera realizar
com a sua alienação no decurso normal da actividade.
No entanto, de acordo com a NCRF 18, “Os materiais e outros consumíveis detidos para o uso na
produção de inventários não serão reduzidos abaixo do custo se for previsível que os produtos
acabados em que eles serão incorporados sejam vendidos pelo custo ou acima do custo. Porém,
quando uma diminuição no preço dos materiais constitua uma indicação de que o custo dos produtos
acabados excederá o valor realizável líquido, os materiais são reduzidos (written down) para o valor
realizável líquido. Em tais circunstâncias, o custo de reposição dos materiais pode ser a melhor
mensuração disponível do seu valor realizável líquido.”
Por exemplo: No caso das matérias-primas, subsidiárias e de consumo, se o custo for superior ao
actual valor de reposição, há que verificar se o custo das matérias, acrescido dos restantes custos de
produção (custo de produção), é inferior ao preço esperado de venda. Se assim não for, ter-se-á que
reconhecer uma perda por imparidade.
Técnicas para mensuração do custo
271
Por conveniência de uma entidade e desde que se aproximem do custo, a NCRF 18 aceita a
utilização de técnicas para mensuração do custo tais como:
Custo padrão (ou standard) - Tomam em consideração os níveis normais dos materiais e
consumíveis, da mão-de-obra, da eficiência e da utilização da capacidade produtiva. Devem ser
regularmente revistos.
Método de Retalho - Redução da margem normal de lucro ao preço de venda dos inventários, sendo
utilizado com alguma frequência por entidades que vendem a retalho largas centenas ou milhares de
artigos.
Quando uma entidade utiliza o “custo padrão”, a diferença entre os custos reais e este é levada
directamente ao custo das vendas. Sempre que essa diferença seja significativa, as variações devem
também ser imputadas aos inventários.
Fórmulas de custeio
Identificação específica - aplicável a inventários segregados para um projecto específico. Este

método não é apropriado para a generalidade das situações, que envolvem inventários de grandes
quantidades;
FIFO - First in first out - O primeiro a entrar é o primeiro a sair; ou
Custo médio ponderado - o custo de cada item é determinado a partir da média ponderada do custo
de itens semelhantes no começo de um período e do custo de itens semelhantes comprados ou
produzidos durante o período. A média pode ser determinada numa base periódica ou à medida que
cada entrega adicional seja recebida, o que depende das circunstâncias da entidade.
Uma entidade deve usar a mesma fórmula de custeio para a totalidade dos inventários de natureza e
uso similar.
O LIFO não é um método aceite para a mensuração dos inventários.
GASTOS
Deve ser reconhecido um gasto quando:
 Forem vendidos os inventários - a quantia escriturada desses inventários deve ser

reconhecida como um gasto do período em que o respectivo rédito seja reconhecido;
 Forem ajustados os valores dos inventários para o valor realizável líquido - a quantia de
qualquer ajustamento dos inventários para o valor realizável líquido deve ser
reconhecida como um gasto do período em que o ajustamento ocorra.
A quantia de qualquer reversão do ajustamento de inventários, proveniente de um aumento no valor

realizável líquido, deve ser reconhecida como uma redução na quantia de inventários reconhecida
272
como um gasto no período em que a reversão ocorra.
APRESENTAÇÃO E DIVULGAÇÕES
Balanço:
Entidade: XPTO, LDA.

Balanço em 31-12-xxxx
DATAS
RUBRICAS NOTAS
DEZ xxxx DEZ (xxxx-1)
ACTIVO
Activo não corrente
…
Activo corrente
Inventários
…
Demonstração dos Resultados:

DEMONSTRAÇÃO DOS RESULTADOS POR NATUREZAS
PERÍODO FINDO EM 31-12-xxxx
PERIODOS
RENDIMENTOS E GASTOS NOTAS
Vendas e serviços prestados
…
Variação nos inventários da produção
Trabalhos para a própria entidade
CMVMC
…
Imparidade de inventários (perdas/reversões)
…
Anexo:
Deve divulgar-se:
o A desagregação entre:
 Mercadorias;
 Matérias-primas;
 Produtos Acabados;
273
 Subprodutos, desperdícios, resíduos e refugos; e
 Produtos e trabalhos em curso.
o Outros
 Políticas contabilísticas adoptadas na mensuração dos inventários, incluindo a

fórmula de custeio usada;
 Quantia total escriturada de inventários e a quantia escriturada em classificações

apropriadas para a entidade;
 Quantia de inventários escriturada pelo justo valor menos os custos de vender

(corretores/negociantes);
 Quantia de inventários reconhecida como um gasto durante o período;
 Quantia de qualquer ajustamento de inventários reconhecida como um gasto do

período de acordo com o parágrafo 34 da NCRF 18;
 Quantia de qualquer reversão de ajustamento que tenha sido reconhecida como

uma redução na quantia de inventários reconhecida como gasto do período de
acordo com o parágrafo 34 da NCRF 18;
 Circunstâncias ou acontecimentos que conduziram à reversão de um ajustamento

de inventários de acordo com o parágrafo 34 da NCRF 18; e
 Quantia escriturada de inventários dados como penhor de garantia a passivos.
OUTROS NORMATIVOS (NCRF-PE, NCRF-ME E NCRF-ESNL)
No que se refere à temática dos Inventários, não existem diferenças substanciais face à normalização
contabilística para pequenas entidades, para micro entidades ou para entidades do sector não
lucrativo.
CONTAS DO PLANO A UTILIZAR
274
Cód. Descrição Cód. Descrição

3 INVENTÁRIOS E ACTIVOS BIOLÓGICOS 383 Matérias-primas, subsidiárias e de consumo
31 Compras 384 Produtos acabados e intermédios
311 Mercadorias 385 Subprodutos, desperdícios, resíduos e refugos
312 Matérias-primas, subsidiárias e de consumo 386 Produtos e trabalhos em curso
313 Activos biológicos 387 Activos biológicos
317 Devoluções de compras 389… Apuramentos (*)
318 Descontos e abatimentos em compras 39 Adiantamentos por conta de compras
319… Apuramentos (*) 6 GASTOS
32 Mercadorias 61 CMVMC
325 Mercadorias em trânsito 611 Mercadorias
326 Mercadorias em poder de terceiros 612 Matérias-primas, subsidiárias e de consumo
329 Perdas por imparidade acumuladas 65 Perdas por imparidade
33 Matérias-primas, subsidiárias e de consumo 652 Em inventários
331 Matérias-primas 7 RENDIMENTOS
332 Matérias subsidiárias 71 Vendas
333 Embalagens 711 Mercadorias
334 Materiais diversos 712 Produtos acabados e intermédios
335 Matérias em trânsito 713 Subprodutos, desperdícios, resíduos e refugos
339 Perdas por imparidade acumuladas 716 IVA das vendas com imposto incluído
34 Produtos acabados e intermédios 717 Devoluções de vendas
346 Produtos em poder de terceiros 718 Descontos e abatimentos em vendas
349 Perdas por imparidade acumuladas 73 Variações nos inventários da produção
35 Subprodutos, desperdícios, resíduos e refugos 731 Produtos acabados e intermédios
351 Subprodutos 732 Subprodutos, desperdícios, resíduos e refugos
352 Desperdícios, resíduos e refugos 733 Produtos e trabalhos em curso
359 Perdas por imparidade acumuladas 76 Reversões
36 Produtos e trabalhos em curso 762 De perdas por imparidade
38 Reclassificação e reg. de inventários e AB 7622 Em inventários
382 Mercadorias
(*) Recomendamos que os movimentos de apuramento sejam efectuados em contas diferenciadas

das contas utilizadas nas operações (p.e. 319 e 389) para que nunca se perca informação relativa a
compras e regularizações, a qual será posteriormente imprescindível na elaboração das
Demonstrações Financeiras e no preenchimento das declarações fiscais.
FISCALIDADE
CIRC
Gastos
Art.º 23.º, n.º 1 “Consideram-se gastos os que comprovadamente sejam indispensáveis para a
realização dos rendimentos sujeitos a imposto ou para a manutenção da fonte produtora,
nomeadamente:
h) - Ajustamentos em inventários, perdas por imparidade e provisões; …”
Critérios valorimétricos
Art.º 26.º n.º 1 “Para efeitos da determinação do lucro tributável, os rendimentos e gastos dos
inventários são os que resultam da aplicação de métodos que utilizem:
a) Custos de aquisição ou de produção;
275
b) Custos padrões apurados de acordo com técnicas contabilísticas adequadas;
c) Preços de venda deduzidos da margem normal de lucro;
d) Preços de venda dos produtos colhidos de activos biológicos no momento da colheita,

deduzidos dos custos estimados no ponto de venda, excluindo os de transporte e outros
necessários para colocar os produtos no mercado;
e) Valorimetrias especiais para os inventários tidos por básicos ou normais.”
Art.º 26.º n.º 2 “No caso de os inventários requererem um período superior a um ano para atingirem
a sua condição de uso ou venda, incluem-se no custo de aquisição ou de produção os custos de
empréstimos obtidos que lhes sejam directamente atribuíveis de acordo com a normalização
contabilística especificamente aplicável.”
Note-se que de acordo com o normativo contabilístico, a inclusão dos custos de empréstimos obtidos
é facultativa. Do ponto de vista fiscal, não é opção.
Esta questão, de acordo com a reforma do IRC para 2014, será alterada, passando a fiscalidade estar
em sintonia com a normalização contabilística aplicável.
Art.º 26.º n.º 3 “Sempre que a utilização de custos padrões conduza a desvios significativos, pode a
Direcção-Geral dos Impostos efectuar as correcções adequadas, tendo em conta o campo de
aplicação dos mesmos, o montante das vendas e dos inventários finais e o grau de rotação dos
inventários.”
Art.º 26.º n.º 4 “Consideram-se preços de venda os constantes de elementos oficiais ou os últimos
que em condições normais tenham sido praticados pelo sujeito passivo ou ainda os que, no termo do
período de tributação, forem correntes no mercado, desde que sejam considerados idóneos ou de
controlo inequívoco.”
Art.º 26.º n.º 5 “O método referido na alínea c) do n.º 1 só é aceite nos sectores de actividade em que
o cálculo do custo de aquisição ou de produção se torne excessivamente oneroso ou não possa ser
apurado com razoável rigor, podendo a margem normal de lucro, nos casos de não ser facilmente
determinável, ser substituída por uma dedução não superior a 20% do preço de venda.”
Art.º 26.º n.º 6 “A utilização de valorimetrias especiais previstas na alínea e) do n.º 1 carece de
autorização prévia da Direcção-Geral dos Impostos, solicitada em requerimento em que se indiquem
os métodos a adoptar e as razões que os justificam.”
Mudança de critérios valorimétricos
Art.º 27.º n.º 1 “Os métodos adoptados para a valorimetria dos inventários devem ser uniformemente
seguidos nos sucessivos períodos de tributação.”
Art.º 27.º n.º 2 “Podem, no entanto, verificar-se mudanças dos referidos métodos sempre que as
276
mesmas se justifiquem por razões de natureza económica ou técnica e sejam aceites pela Direcção-
Geral dos Impostos.”
Ajustamentos em inventários
Art.º 28.º “São dedutíveis no apuramento do lucro tributável os ajustamentos em inventários

reconhecidos no período de tributação até ao limite da diferença entre o custo de aquisição ou de
produção dos inventários e o respectivo valor realizável líquido referido à data do balanço, quando
este for inferior àquele. … entende-se por valor realizável líquido o preço de venda estimado no
decurso normal da actividade do sujeito passivo nos termos do n.º 4 do artigo 26.º, deduzido dos
custos necessários de acabamento e venda. … a reversão, parcial ou total, dos ajustamentos …
concorre para a formação do lucro tributável.”
Tal como referimos a NCRF 18, permite como critérios de custeio de saídas, os seguintes:
Identificação específica - aplicável a inventários segregados para um projecto específico. Este

método não é apropriado para a generalidade das situações, que envolvem inventários de
grandes quantidades;
FIFO - First in first out - O primeiro a entrar é o primeiro a sair; ou
Custo médio ponderado - o custo de cada item é determinado a partir da média ponderada do
custo de itens semelhantes no começo de um período e do custo de itens semelhantes
comprados ou produzidos durante o período. A média pode ser determinada numa base
periódica ou à medida que cada entrega adicional seja recebida, o que depende das
circunstâncias da entidade.
Custos Padrões; e
Método de retalho.
No que toca á fiscalidade, o art.º 26º do CIRC, não se afasta significativamente, permitindo:

e) Valorimetrias especiais para os inventários tidos por básicos ou normais.
Contudo, no caso de os inventários requererem um período superior a um ano para atingirem a sua
condição de uso ou venda, incluem-se no custo de aquisição ou de produção os custos de
277
empréstimos obtidos que lhes sejam directamente atribuíveis de acordo com a normalização
contabilística especificamente aplicável. Neste caso a NCRF 10 - custo dos empréstimos obtidos,
permite, para os inventários que requeiram um período substancial de tempo até estarem em
condições de venda, quer a contabilização como gastos do período, ou o acréscimo ao custo do
activo.
Embora o critério do preço de venda deduzido duma margem normal de lucro, se aproxime do
método do retalho referido na NCRF 18, a legislação fiscal considera preços de venda os constantes
de elementos oficiais ou os últimos que em condições normais tenham sido praticados pelo sujeito
passivo ou ainda os que, no termo do período de tributação, forem correntes no mercado, desde que
sejam considerados idóneos ou de controlo inequívoco.
Esta definição de preço de venda dificulta muito a aceitação fiscal dos ajustamentos de inventários
que já não se vendam há muito tempo, e que não constem de elementos oficiais, sendo por vezes
difícil avaliar os preços de mercado que no final do exercício sejam considerados idóneos ou de
controlo inequívoco.
O método dos “Preços de venda deduzidos da margem normal de lucro“ só é aceite nos sectores de
actividade em que o cálculo do custo de aquisição ou de produção se torne excessivamente oneroso
ou não possa ser apurado com razoável rigor, podendo a margem normal de lucro, nos casos de não
ser facilmente determinável, ser substituída por uma dedução não superior a 20% do preço de venda.
Contudo, este método, na ausência de elementos idóneos de determinação do custo dos produtos,
deve ser utilizado pelos sujeitos passivos na valorimetria da produção.
Assim sendo, e na ausência de elementos idóneos de determinação do custo dos produtos, os

sujeitos passivos de IRS e IRS, poderão valorizar os seus inventários da seguinte forma:
- Matérias-primas, subsidiárias e de consumo - custo de aquisição;
- Mercadorias - custo de aquisição;
- Subprodutos resíduos e refugos - preço de venda menos custos para completar a venda
(valor realizável liquido)
- Produtos acabados - Preços de venda deduzidos da margem normal de lucro (só é

aceite nos sectores de actividade em que o cálculo do custo de aquisição ou de
produção se torne excessivamente oneroso ou não possa ser apurado com razoável
rigor, podendo a margem normal de lucro, nos casos de não ser facilmente determinável,
ser substituída por uma dedução não superior a 20% do preço de venda.)
- Produtos intermédios: Grau de acabamento multiplicado pelo preço de venda do produto

acabado deduzido da margem normal de lucro.
CIVA
278
Adiantamentos
Art.º 8.º n.º1 “Não obstante o disposto no artigo anterior, sempre que a transmissão de bens ou
prestação de serviços dê lugar à obrigação de emitir uma fatura nos termos do artigo 29.º, o
imposto torna-se exigível:
a) Se o prazo previsto para a emissão da fatura for respeitado, no momento da sua emissão;
b) Se o prazo previsto para a emissão não for respeitado, no momento em que termina;
c) Se a transmissão de bens ou a prestação de serviços derem lugar ao pagamento, ainda

que parcial, anteriormente à emissão da fatura, no momento do recebimento desse
pagamento, pelo montante recebido, sem prejuízo do disposto na alínea anterior.”
Assim, sempre que estivermos na presença de uma operação onde existe a obrigação de emitir
factura ou documento equivalente, caso exista algum pagamento, ainda que parcial, antes da
emissão desse documento, ou antes da venda/compra, há lugar à liquidação/dedução do IVA no
momento desse pagamento.
Em termos contabilísticos e segundo as notas de enquadramento do SNC, teremos:
Adiantamento Conta
Compra
C/ preço previamente fixado 39
S/ preço previamente fixado 228
Venda
C/ preço previamente fixado 276
S/ preço previamente fixado 218
Fornecimentos à Consignação
Art.º 3.º, n.º 3 d) “Consideram-se ainda transmissões de bens … a não devolução, no prazo de um
ano a contar da data da entrega ao destinatário, das mercadorias enviadas à consignação”
Art.º 7.º, n.º 6 “No caso previsto na alínea d) do n.º 3 do artigo 3.º, o imposto é devido e exigível no
termo do prazo aí referido.”
Art.º 38.º “1 - No caso de entrega de mercadorias à consignação, procede-se à emissão de facturas

ou documentos equivalentes no prazo de cinco dias úteis a contar: a) Do momento do envio das
mercadorias à consignação; b) Do momento em que, relativamente a tais mercadorias, o imposto é
devido e exigível nos termos dos n.ºs 5 e 6 do artigo 7.º; 2 -A factura ou documento equivalente,
processado de acordo com a alínea b) do n.º 1, deve fazer sempre apelo à documentação emitida
aquando da situação referida na alínea a).”
Aquando do envio dos bens à consignação, deve ser emitida a respectiva factura ou documento
equivalente (no prazo de 5 dias úteis), documento onde deve ser mencionado “mercadorias/bens à
consignação”, sendo que nesta altura não se procede à liquidação do IVA.
279
Posteriormente, aquando do momento da exigibilidade do imposto nos termos do n.º 5 e 6 do art.º 7.º
do CIVA, deve ser emitida a competente factura (no prazo de 5 dias úteis), documento onde se
procede então à liquidação do IVA e onde se deverá fazer referência ao(s) documento(s) emitido(s)
aquando do envio dos bens.
Como os bens entregues se consideram transmitidos para efeitos de IVA caso não tenham sido
devolvidos no prazo de um ano, essas operações devem ser adequadamente controladas. Para isso,
a contabilidade deve encontrar-se organizada de forma a evidenciar esse controlo.
Os bens à consignação fazem parte dos inventários do consignante.
Requisitos da contabilidade
Art.º 44.º n.º 1 “A contabilidade deve ser organizada de forma a possibilitar o conhecimento claro e
inequívoco dos elementos necessários ao cálculo do imposto, bem como a permitir o seu controlo,
comportando todos os dados necessários ao preenchimento da declaração periódica do imposto.”
(Ver n.º 2 a 4).
Art.º 44.º “1 - O registo das operações mencionadas nas alíneas b) e c) do n.º 2 do artigo 44.º deve
ser efectuado após a recepção das correspondentes facturas, documentos equivalentes e guias ou
notas de devolução, até à apresentação das declarações a que se referem os artigos 41.º ou 43.º, se
enviadas dentro do prazo legal, ou até ao fim desse prazo, se essa obrigação não tiver sido cumprida.
2 - Para tal efeito, as facturas, documentos equivalentes e guias ou notas de devolução, incluindo os
que sejam emitidos na qualidade de adquirente ao abrigo dos n.ºs 14 e 15 do artigo 29.º, são
numerados seguidamente, em uma ou mais séries convenientemente referenciadas, devendo
conservar-se na respectiva ordem os seus originais e, bem assim, todos os exemplares dos que
tiverem sido anulados, com os averbamentos indispensáveis à identificação daqueles que os
substituíram, se for caso disso.”
Assim, no intuito de se dar cumprimento às obrigações fiscais exigidas no art.º 44.º e no art.º 48.º do
CIVA, recomendamos que sejam criadas subcontas de compras por taxas e regimes de IVA,
atendendo a cada realidade em concreto. Ver em anexo a nossa proposta de desagregação do plano
SNC/IVA.
Presunção de aquisição e de transmissão de bens VS Desvalorizações excepcionais
Art.º 86.º “Salvo prova em contrário, presumem-se adquiridos os bens que se encontrem em qualquer
dos locais em que o sujeito passivo exerce a sua actividade e presumem-se transmitidos os bens
adquiridos, importados ou produzidos que se não encontrem em qualquer desses locais.”
Face a esta presunção, achamos pertinente incluir aqui o conteúdo do OC n.º 35 264 de 24 de
Outubro de 1986:
“3 – Tendo chegado a este Serviço pedidos de esclarecimento sob a forma como os sujeitos passivos
poderão fazer a prova a que se refere o citado artigo 86º sobre a não transmissão de bens que
280
tenham sido inutilizados ou destruídos, nomeadamente em virtude de defeitos de fabrico ou

obsolescência, foi entendido que:
3.1. Não existe obrigação legal de proceder a qualquer prévia diligência ou participação junto
dos serviços de Administração Fiscal.
Crê-se, no entanto, que os sujeitos passivos terão vantagem em ter na sua posse elementos
justificativos das faltas nas suas existências dos bens destruídos ou inutilizados, como forma
mais segura de elidir a presunção prevista no citado artigo 86º pelo que, nos casos em que
procedam a essa destruição ou inutilização lhes é recomendável proceder à prévia
comunicação desses factos - indicando o dia e a hora - aos serviços competentes, a fim de que
os agentes de fiscalização possam, se assim o entenderem, exercer o devido controlo.
3.2. Em qualquer caso, os sujeitos passivos, no seu próprio interesse, poderão elaborar e
conservar um auto de destruição ou inutilização dos bens objectos de abate, testemunhado
pelas pessoas estranhas ou não à empresa que presenciaram aquele acto.”
SISTEMA DE INVENTÁRIO PERMANENTE
Com a publicação do DL 158/2009 de 13 de Julho (art.º 12.º), saiu reforçada a obrigatoriedade de

adopção do sistema de inventário permanente como regra geral. Essa obrigação continua a depender
da dimensão e do sector de actividade da entidade.
Assim, embora podendo adoptá-lo facultativamente, encontram-se dispensadas desta obrigação as

entidades que não ultrapassem durante dois anos consecutivos dois dos três limites referidos no n.º 2
do art.º 262.º do CSC:
 Total de balanço - 1 500 000€;
 Total de vendas líquidas e outros proveitos - 3 000 000 €;
 Número de trabalhadores empregados em média durante o exercício - 50.
Cessa a obrigação da adopção do Sistema de Inventário Permanente, sempre que as entidades

deixem de ultrapassar, durante dois exercícios consecutivos, dois dos três limites referidos no n.º 2 do
artigo 262.º do CCSC, produzindo esta cessação efeitos a partir do exercício seguinte ao termo
daquele período.
Ficam também dispensadas da sua adopção as entidades a quem seja aplicável o SNC ou as NIC
relativamente às seguintes actividades:
 Agricultura, produção animal, apicultura e caça;
 Silvicultura e exploração florestal;
 Indústria piscatória e aquicultura;
281
 Pontos de vendas a retalho que, no seu conjunto, não apresentem, no período de um

exercício, vendas superiores a € 300.000 nem a 10% das vendas globais da respectiva
entidade.
Em sistema de inventário permanente, o custo das mercadorias vendidas e matérias consumidas é

calculado por cada venda ou consumo. Com este sistema é assim possível identificar em qualquer
momento todos os inventários no que se refere a quantidades, natureza e custo unitário. Os registos
contabilísticos refletem permanentemente esta realidade, ou seja, as quantidades físicas e a
respectiva quantia escriturada do stock existente.
Nos termos do n.º 1 do art.º 12.º do DL 158/2009 de 13 de Julho, as entidades obrigadas ao Sistema
de Inventário Permanente, devem a adoptá-lo nos seguintes termos:
 Proceder às contagens físicas dos inventários com referência ao final do exercício, ou,
ao longo do exercício, de forma rotativa, de modo a que cada bem seja contado, pelo
menos, uma vez em cada exercício;
 Identificar os bens quanto à sua natureza, quantidade e custos unitários e globais, por
forma a permitir a verificação, a todo o momento, da correspondência entre as contagens
físicas e os respectivos registos contabilísticos.
Contabilização de algumas operações mais frequentes em sistema de inventário permanente
Descrição Débito Crédito Valor

Aquisição de mercadorias
Aquisição 311… 12 / 22… Pelo valor de aquisição
Entrada em stock 32 3191… Pelo valor das mercadorias
Aquisição de matérias primas
Aquisição 312… 12 / 22… Pelo valor de aquisição
Entrada em stock 331 3192… Pelo valor das MP
Venda de mercadorias
Venda 12 / 21 711 Pelo valor de venda
Saída do stock 611 32 Pelo custo das mercadorias
Saída de MP para a produção
Saída do stock 612 331 Pelo custo das MP
Entrada de produtos acabados da produção
Entrada em armazém 34 731 Pelo custo dos PA
Venda de produtos acabados
Saída do stock 731 34 Pelo custo dos PA
SISTEMA DE INVENTÁRIO INTERMITENTE
Em sistema de inventário intermitente, a contabilidade não reflecte permanentemente o valor dos

stocks existentes. Periodicamente ou no final do período económico, procede-se às contagens físicas
dos bens em stock e efectua-se o apuramento do custo das mercadorias vendidas e das matérias
282
consumidas (CMVMC) bem como o apuramento das variações da produção (∆P).
CMVMC = Ei + C ± RRI - Ef e ∆P = Ef ± RRI - Ei , onde
Ei = Existência Inicial;
C = Compras;
RRI = Reclassificações e Regularizações de Inventários; e
Ef = Existência Final.
Exemplo prático:
Balancete em 31-12-xxxx Inventário em 31-12-xxxx

Conta Descrição Débito Crédito
Conta Descrição Inventário final
31 Compras 12.244.627,27 € 38.929,36 €
311 Mercadorias 1.995.792,27 € 0,00 € 32 Mercadorias 772.093,41 €
312 Matérias-primas, subsidiárias e de consumo 10.248.835,00 € 0,00 € 321 Mercadorias em armazém 772.093,41 €
3121 Matérias-primas 10.035.761,92 € 0,00 € 33 Matérias-primas, subsidiárias e de consumo 492.546,32 €
3122 Matérias subsidiárias 153.222,61 € 0,00 € 331 Matérias-primas 336.257,31 €
3123 Embalagens 59.707,89 € 0,00 € 332 Matérias subsidiárias 1.555,50 €
3124 Materiais diversos 142,58 € 0,00 € 333 Embalagens 27.118,51 €
317 Devoluções de compras 0,00 € 1.338,35 € 335 Matérias em trânsito 127.615,00 €
3171 Devoluções de compras de mercadorias 0,00 € 443,50 € 34 Produtos acabados e intermédios 598.088,55 €
3172 Devoluções de compras de matérias-primas 0,00 € 894,85 € 341 Produtos acabados e intermédios 598.088,55 €
318 Desc. e abat. em compras 0,00 € 37.591,01 €
3181 Desc. e abat. em compras de mercadorias 0,00 € 15.125,68 €
3182 Desc. e abat. em compras de matérias-primas 0,00 € 22.465,33 €
32 Mercadorias 829.854,93 € 0,00 €
321 Mercadorias em armazém 350.444,35 € 0,00 €
Pretende-se:
325 Mercadorias em trânsito 479.410,58 € 0,00 €
33 Matérias-primas, subsidiárias e de consumo 641.572,48 € 0,00 €
a) Lançamentos de apuramento do CMVMC e da ∆P;
331 Matérias-primas 478.609,60 € 0,00 €
332 Matérias subsidiárias 1.555,50 € 0,00 €
b) Preenchimento dos Quadros 0519-A da IES.
333 Embalagens 38.137,48 € 0,00 €
334 Materiais diversos 1.332,50 € 0,00 €
335 Matérias em trânsito 121.937,40 € 0,00 €
34 Produtos acabados e intermédios 775.497,60 € 0,00 €
341 Produtos acabados e intermédios 775.497,60 € 0,00 €
35 Subprodutos, desperdícios, resíduos e refugos 0,00 € 0,00 €
36 Produtos e trabalhos em curso 0,00 € 0,00 €
Resolução:
a) Apuramento contabilístico do CMVMC e da ∆P
283
Conta Descrição Débito Crédito Conta Descrição Débito Crédito
Compras Stock inicial

311 Mercadorias 1.995.792,27 € 321 Mercadorias em armazém 350.444,35 €
3121 Matérias-primas 10.035.761,92 € 325 Mercadorias em trânsito 479.410,58 €
3122 Matérias subsidiárias 153.222,61 € 331 Matérias-primas 478.609,60 €
3123 Embalagens 59.707,89 € 332 Matérias subsidiárias 1.555,50 €
3124 Materiais diversos 142,58 € 333 Embalagens 38.137,48 €
3171 Devoluções de compras de mercadorias 443,50 € 334 Materiais diversos 1.332,50 €
3172 Devoluções de compras de matérias-primas 894,85 € 335 Matérias em trânsito 121.937,40 €
3181 Desc. e abat. em compras de mercadorias 15.125,68 € 341 Produtos acabados e intermédios 775.497,60 €
3182 Desc. e abat. em compras de matérias-primas 22.465,33 € 611 Mercadorias 829.854,93 €
611 Mercadorias 1.980.223,09 € 612 Matérias-primas, subsidiárias e de consumo
641.572,48 €
612 Matérias-primas, subsidiárias e de consumo10.225.474,82 € 731 Produtos acabados e intermédios 775.497,60 €
Stock final
321 Mercadorias em armazém 772.093,41 €
331 Matérias-primas 336.257,31 €
332 Matérias subsidiárias 1.555,50 €
333 Embalagens 27.118,51 €
335 Matérias em trânsito 127.615,00 €
341 Produtos acabados e intermédios 598.088,55 €
611 Mercadorias 772.093,41 €
612 Matérias-primas, subsidiárias e de consumo 492.546,32 €
731 Produtos acabados e intermédios 598.088,55 €
b) Preenchimento dos quadros 0519-A da IES
284
APURAMENTO DO CUSTO DAS MERCADORIAS VENDIDAS E DAS MATÉRIAS CONSUMIDAS
Matérias
DESCRIÇÃO Mercadorias primas, Total
subsidiárias e
de consumo
Inventários iniciais 829.854,93 641.572,48 1.471.427,41
1
Compras 1.980.223,09 10.225.474,82 12.205.697,91
2
Reclassificação e regularização de inventários 0,00 0,00 0,00
3
Inventários finais 772.093,41 492.546,32 1.264.639,73
4
Custo das mercadorias vendidas e das matérias consumidas
5 2.037.984,61 10.374.500,98 12.412.485,59
(5=1+2+3-4)
Outra informação relativa a mercadorias, matérias primas,
subsidiárias e de consumo:
Ajustamentos/perdas por imparidade do período em inventários 0,00
6
Ajustamentos/perdas por imparidade acumuladas em inventários 0,00
7
Reversão de ajustamentos/perdas por imparidade do período em
0,00
8 inventários
Inventários escriturados pelo justo valor menos os custos de vender
0,00
9 (corretores/negociantes)
Inventários dados como penhor de garantia a passivos 0,00
10
Inventários que se encontram fora da empresa 0,00
11
Adiantamentos por conta de compras 0,00
12
285
APURAMENTO DA VARIAÇÃO NOS INVENTÁRIOS DA PRODUÇÃO
Produtos Subprodutos, Produtos e

DESCRIÇÃO acabados e desperdícios trabalhos em Total
intermédios e refugos curso
1 Inventários finais 598.088,55 0,00 0,00 598.088,55
2 Reclassificação e regularização de inventários 0,00 0,00 0,00 0,00
3 Inventários iniciais 775.497,60 0,00 0,00 775.497,60
4 Variação nos inventários de produção (4=1+2-3) -177.409,05 0,00 0,00 -177.409,05

Outra informação relativa a produtos acabados e
intermédios, desperdícios, refugos e produtos e trabalhos
em curso:
Ajustamentos/perdas por imparidade do período em
5 0,00
inventários
Ajustamentos/perdas por imparidade acumuladas em
6 0,00
inventários
Reversão de ajustamentos/perdas por imparidade do
7 0,00
período em inventários
Inventáriosescrituradospelojustovalormenososcustosd
8 0,00
evender(corretores/negociantes)
9 Inventários dados como penhor de garantia a passivos 0,00
10 Inventários que se encontram fora da empresa 0,00
Vejamos, através de pequeno exemplo, como funcionam os sistemas de Inventário Permanente e

Intermitente, numa empresa comercial:
A empresa X, Lda., que se dedica ao comércio grossista efectuou durante o ano de 2012, as
seguintes transacções:
Pretende-se que se apure o Resultado destas operações
Transacções Valor
Compra a dinheiro de mercadorias 10 000 u.m.
Vendas a dinheiro 13 000 u.m.
Gastos diversos pagos a dinheiro (operacionais) 2 000 u.m.
A existência inicial do período era de 1 000 u.m.
A existência final do período era de 1 500 u.m.
O custo das mercadorias vendidas foi de 9 500 u.m.
286
Em Sistema de Inventário Intermitente
# Descrição Conta Débito Crédito

Pelas compras
1 311 - Compras mercadorias 10 000 u.m.
11 - Caixa 10 000 u.m.
Pelas vendas
2 11 - Caixa 13 000 u.m.
711 - Vendas de mercadorias 13 000 u.m.
Gastos diversos a dinheiro
3 6xx - Gastos diversos 2 000 u.m.
11 - Caixa 2 000 u.m.
Apuramento do CMV
CMV = Ei + C - Ef
A conta de Mercadorias tinha a débito o saldo correspondente à existência
inicial no montante de 1.000 u.m.
Assim, os lançamentos a fazer seriam:
4 I) Trf.ª saldo 311 por débito de CMV 611 - CMV 10 000 u.m.
311 - Compras mercadorias 10 000 u.m.
II) Regularização da Ei 611 - CMV 1 000 u.m.
32 - Mercadorias 1 000 u.m.
III) Pela Ef 32 - Mercadorias 1 500 u.m.
611 - CMV 1 500 u.m.
Trf.ª das vendas para resultados
5 711 - Vendas de mercadorias 13 000 u.m.
811 - Res. antes impostos 13 000 u.m.
Trf.ª do CMV para resultados
6 811 - Res. antes impostos 9 500 u.m.
611 - CMV 9 500 u.m.
Trf.ª dos outros gastos para resultados
6xx - Gastos diversos 2 000 u.m.
Em sistema de Inventário Permanente.
Vamos assumir que a empresa optou por registar o inventário permanente na contabilidade geral.
Assim:
287

Pelas compras
1 311 - Compras mercadorias 10 000 u.m.
11 - Caixa 10 000 u.m.
Pela trf.ª da compra para Inventários
2 321 - Mercadorias 10 000 u.m.
319 - Trf.ª compras 10 000 u.m.
Pelas vendas
3 11 - Caixa 13 000 u.m.
711 - Vendas de mercadorias 13 000 u.m.
Registo da saída ao custo
4 simultaneamente à venda ou no final do 611 - CMV 9 500 u.m.
mês por exemplo 321 - Mercadorias 9 500 u.m.
Gastos diversos a dinheiro
5 6xx - Gastos diversos 2 000 u.m.
11 - Caixa 2 000 u.m.
Trf.ª das vendas para resultados
6 711 - Vendas de mercadorias 13 000 u.m.
811 - Res. antes impostos 13 000 u.m.
Trf.ª do CMV para resultados
611 - CMV 9 500 u.m.
Trf.ª dos outros gastos para resultados
6xx - Gastos diversos 2 000 u.m.
No sistema de Inventário Permanente, a conta 32 - Mercadorias apresenta permanentemente o

saldo das mercadorias em existência, já que é debitado pelas entradas e creditada pela saída de
mercadorias.
Não há assim (neste caso) necessidade de efectuar, no final do exercício, qualquer lançamento
relacionado com as existências, com excepção de eventualmente, regularizar diferenças entre as
quantidades constantes dos registos e as quantidades que na realidade existem.
2.10 - Activos Biológicos
NCRF - 17 Agricultura
A NCRF 17 tem por base a “IAS 41 - Agricultura” sendo portanto uma transposição dessa norma
internacional para o normativo nacional (Adoptada pelo Regulamento CE n.º 1126/2008 da Comissão,
de 3 de Novembro).
O Objectivo desta NCRF é o de prescrever o tratamento contabilístico, a apresentação de

demonstrações financeiras e as divulgações relativas à actividade agrícola.
288
DEFINIÇÕES
ACTIVIDADE AGRÍCOLA é a gestão por uma entidade da transformação biológica de activos

biológicos, em produto agrícola ou em activos biológicos adicionais, para venda.
Para que haja actividade agrícola tem que existir então:
Capacidade de alteração - temos que estar na presença de animais ou plantas vivos capazes de
transformação biológica;
Gestão de alterações - tem que existir um controlo, efectuado por alguém, do incremento ou da
estabilização das condições mais favoráveis para a ocorrência de um determinado processo.
Tem que existir trabalho ao nível da gestão de nutrientes, de temperatura, de humidade, da
fertilidade, da luz, etc.
A Pesca é um bom exemplo de uma actividade que não é agrícola pelo facto de não haver gestão
das alterações.
Mensuração de alterações - a alteração tem que poder ser medida, por exemplo peso, nº. de
rebentos, índice de proteínas ou de gorduras, etc.
ACTIVO BIOLÓGICO é um animal ou planta vivos.
COLHEITA é a separação de um produto de um activo biológico ou a cessação de processos de vida

de um activo biológico.
GRUPO DE ACTIVOS BIOLÓGICOS é uma agregação de animais ou de plantas vivos semelhantes.
PRODUTO AGRÍCOLA é o produto colhido dos activos biológicos de uma entidade.
TRANSFORMAÇÃO BIOLÓGICA compreende os processos naturais de crescimento, degeneração,

produção e procriação que causem alterações qualitativas e quantitativas num activo biológico.
MERCADO ACTIVO é um mercado no qual se verificam todas as condições seguintes:
a) Os itens negociados nos mercados são homogéneos;
b) Podem ser encontrados em qualquer momento compradores e vendedores dispostos a

comprar e a vender; e
c) Os preços encontram-se disponíveis ao público.
Activos biológicos consumíveis são aqueles que, eles próprios, são colhidos como produção agrícola
primária. Um rebanho de animais para a produção de carne, uma seara anual a partir da qual se
obtêm os grãos ou árvores para madeira ou pasta, são exemplos deste tipo de activos.
Os activos biológicos de produção são aqueles que suportam a produção agrícola para a colheita,
são auto regenerativos. Como exemplos deste tipo de activos podemos ter rebanhos para a produção
289
de leite, animais reprodutores, árvores de fruto, etc..
ÂMBITO
A NCRF 17 deve ser aplicada na contabilização do que se relacione com a actividade agrícola
nomeadamente:
- Activos biológicos;
- Produto Agrícola no ponto de colheita; e
- Subsídios Governamentais relacionados com activos biológicos.
A NCRF 17 não se aplica:
- Aos terrenos relacionados com a actividade agrícola (NCRF 7 - Activos Fixos Tangíveis e
NCRF 11 - Propriedades de Investimento); e
- Aos activos intangíveis relacionados com a actividade agrícola (NCRF 6 - Activos

Intangíveis).
A NCRF 17 é aplicada ao produto agrícola (produto colhido dos activos biológicos de uma entidade)
somente no momento da colheita. Após a colheita é aplicada a “NCRF 18 - Inventários” ou outra
aplicável. Logo, esta norma não trata do processamento do produto agrícola após a colheita.
No âmbito da NCRF 17 Fora do âmbito da NCRF 17
Produtos resultantes do
Activos biológicos Produção agrícola
processamento após a colheita
- ovelhas - lã - fio, tapete
- árvores numa plantação - toros - tábuas
florestal
- plantas - algodão - fio, vestuário
- canas colhidas - açúcar
- gado leiteiro - leite - queijo
- porcos - carcaça -salsichas, presunto
- arbustos - folhas - chá, tabaco
- videiras - uvas - vinho
- árvores de fruto - fruta colhida - fruta processada
290
RECONHECIMENTO
Uma entidade deve reconhecer um activo biológico ou um produto agrícola quando, e somente
quando:
a) A entidade controle o activo como consequência de acontecimentos passados;
b) Seja provável que benefícios económicos associados ao activo fluirão para a entidade; e
c) O Justo valor ou o custo do activo possa ser fiavelmente mensurado.
MENSURAÇÃO
De acordo com a NCRF 17:
- Um activo biológico deve ser mensurado no reconhecimento inicial e em cada data de

balanço, pelo seu justo valor menos encargos estimados de venda.
- O produto agrícola colhido dos activos biológicos deve ser mensurado pelo seu justo
valor menos encargos estimados de venda no momento da colheita. Esta mensuração é
o custo nessa data aquando da aplicação da NCRF 18 Inventários ou outra Norma.
Se existir um mercado activo para um activo biológico ou produto agrícola, o preço de cotação nesse
mercado é a base apropriada para determinar o justo valor desse activo. Se tivermos diversos
mercados utilizamos o preço do mercado mais relevante ou o preço do mercado onde esperamos
transaccionar o activo.
Quando confrontadas com a ausência de um mercado activo, as empresas devem aplicar um ou mais
dos seguintes critérios, quando possíveis, para a fixação do justo valor:
a) O preço usado na transacção de mercado mais recente, desde que não tenham existido
alterações significativas no contexto económico entre a data dessa transacção e a data
das demonstrações financeiras;
b) O preço de mercado de activos idênticos ajustados de acordo com as diferenças para

com o activo em causa; e
c) Referências do sector tais como o valor de um pomar expresso contentores de

exportação, hectare ou outra unidade de medida do sector ou o valor do gado expresso
em Kg de carne.
Caso não estejam disponíveis preços ou valores determinados pelo mercado para um activo biológico
no seu estado actual, a NCRF 17 manda usar o valor presente dos fluxos de caixa líquidos de um
activo.
Quando tenha havido pouca transformação biológica desde a incorrência do custo inicial (p.e. pés de
árvores de fruto plantados imediatamente antes da data do balanço) ou quando não existe impacto
291
relevante da transformação biológica (p.e., no crescimento inicial, num ciclo de produção de 20 ou 30

anos de um eucaliptal ou de um pinhal), o “CUSTO” pode aproximar-se algumas vezes do justo valor.
Embora o pilar da NCRF 17 assente na presunção de que os activos biológicos podem ser sempre
mensurados ao justo valor, é admitida uma excepção a esta regra. Se não existir mercado activo que
nos possibilite a determinação do justo valor ou outra forma de encontrar credivelmente esse valor,
então, somente neste cenário, o activo biológico deverá ser mensurado ao custo. A partir do momento
em que se possa mensurar o valor desse activo com fiabilidade deverá ser reconhecido nas
demonstrações financeiras ao justo valor (verificação a efectuar à data de cada balanço). De salientar
que esta presunção só pode ser refutada no reconhecimento inicial. Um activo biológico previamente
mensurado ao justo valor continuará obrigatoriamente a ser valorizado da mesma forma até ser
alienado.
Esta presunção não é aplicável aos produtos agrícolas nem aos activos não correntes detidos para
venda. Para esses só pode ser utilizado o justo valor.
No caso da utilização do modelo do custo não se aplica a NCRF 17 mas antes a NCRF
18 - Inventários, a NCRF 7 - Activos Fixos Tangíveis e a NCRF 12 - Imparidade de Activos.
292
Activos Produtos
Biológicos Agrícolas
preços praticados
nos seus mercados
activos
preço usado na tran- preços com base

preço de mercado OU
sacção de mercado OU em referências
de activos idênticos
mais recente sectoriais
valor presente dos

cash-flows líquidos
À data das
DF's
Outra forma de
encontrar credivelmente
o justo valor
CUSTO JUSTO
PRODUÇÃO VALOR
deduzir quaisquer
depreciações
acumuladas ou
Quantia a deduzir os encargos
estimados de venda
quaisquer perdas de
imparidade acumuladas
escriturar
GANHOS E PERDAS
Os ganhos ou perdas provenientes do reconhecimento inicial de activos biológicos ou produtos

agrícolas bem como os ganhos ou perdas relativos ao crescimento, procriação ou degeneração
devem ser incluídos nos resultados líquidos do período em que se verifiquem.
No caso dos activos biológicos podem surgir ganhos no reconhecimento inicial por exemplo quando
nasce um vitelo.
Pode surgir uma perda por exemplo à medida que um animal adulto vai envelhecendo.
No caso dos produtos agrícolas podem existir ganhos ou perdas no reconhecimento inicial como
consequência de colheitas.
No fundo a filosofia da NCRF 17 é traduzir e evidenciar em cada período os ganhos e as perdas

decorrentes dos factores ligados ao crescimento ou degeneração naturais (transformação biológica).
293
SUBSÍDIOS DO GOVERNO
Normalmente a agricultura é uma actividade que recebe subsídios do estado, principalmente

subsídios à exploração.
Um subsídio do governo atribuído sem condições que se relacione com um activo biológico
mensurado pelo seu justo valor deve ser reconhecido como rendimento quando, e só quando, se
torne recebível. Se, pelo contrário, o subsídio for condicionado ao cumprimento de determinadas
condições, a empresa deverá reconhecê-lo como rendimento, apenas, quando houver certeza de que
as condições exigidas se encontram satisfeitas ou à medida que essas condições se forem
cumprindo. Mas se o subsídio for recebido antes do cumprimento dessas condições, a empresa
deverá reconhecê-lo como um passivo, até ao momento em que as mesmas sejam satisfeitas.
Por exemplo: O estado atribui um subsídio para que uma entidade não cultive um terreno durante 5
anos com a condição de que terá que devolver todo o subsídio se até ao final dos 5 anos cultivar
alguma coisa. Neste caso, o subsídio não poderá ser reconhecido até que os cinco anos tenham
passado. Se o contrato permitir reter 1/5 do subsídio por cada ano em que não se cultive, então
deverá ser reconhecido o subsídio como rendimento à medida que se vão cumprindo as cláusulas
contratuais. No fundo, o espírito deste normativo é o de reconhecer os rendimentos à medida que se
encontrem satisfeitas todas as condições para que um subsídio seja recebível.
SUBSÍDIOS PARA ACTIVOS BIOLÓGICOS
Mensurados ao * **
Mensurados ao Justo Valor
Custo
Condicionais Incondicionais
Recebimento antes de satisfeitas Recebimento depois de satisfeitas

as condições as condições
Reconhecer passivo no momento

Reconhecer rendimento, apenas,
do recebimento e só deverá Reconhecer
quando houver certeza de que as
reconhecer o rendimento no rendimento
NCRF 22 condições exigidas se encontram
momento em que essas condições aquando do
satisfeitas ou à medida que essas
sejam satisfeitas ou à medida que recebimento
condições se forem cumprindo
se forem cumprindo
12 / 282 2721 / 751

12 / 751
282 / 751 12 / 2721
* (menos depreciações ou perdas por imparidade acumuladas) ** (menos o custo estimado da venda)
Note-se que os subsídios relacionados com activos biológicos mensurados ao custo não serão
294
tratados segundo a NCRF 17 mas sim segundo o previsto na “NCRF 22 - Contabilização dos
subsídios do governo e divulgação de apoios do governo”, tal como os subsídios para bens de
investimento (p.e. p/ máquinas agrícolas). Neste caso, os subsídios do Governo deverão ser
reconhecidos na demonstração dos resultados numa base sistemática e racional durante os períodos
contabilísticos necessários para os balancear com os gastos relacionados (nestes casos, ver
tratamento dos subsídios - NCRF 22).
APRESENTAÇÃO E DIVULGAÇÕES
Balanço:

Balanço em 31-12-xxxx
DATAS
RUBRICAS NOTAS
ACTIVO
Activo não corrente
…
Activos biológicos (372)
…
Activo corrente
Inventários
Activos biológicos (371)
…
Demonstração dos Resultados:

DEMONSTRAÇÃO DOS RESULTADOS POR NATUREZAS
PERÍODO FINDO EM 31-12-xxxx
PERIODOS
RENDIMENTOS E GASTOS NOTAS
Vendas e serviços prestados
Subsídios à exploração
Ganhos/perdas imp. de sub., assoc. e emp. Conj.
Variação nos inventários da produção
Trabalhos para a própria entidade
CMVMC
…
Aumentos/reduções de justo valor
Outros rendimentos e ganhos
Outros gastos e perdas
…
295
Anexo:
Deve divulgar-se:
a) Uma descrição de cada grupo de activos biológicos;
b) As medidas ou estimativas não financeiras usadas na quantificação física de cada um

dos grupos de activos biológicos no fim do período;
c) Os métodos e os pressupostos significativos aplicados na determinação do justo valor de

cada um dos grupos de activos biológicos e do produto agrícola;
d) O justo valor dos produtos agrícolas colhidos no período.
Deve divulgar-se ainda:
a) A existência de activos biológicos cuja posse seja restrita - penhoras, garantias de

passivos, etc.;
b) A quantia de compromissos relativos ao desenvolvimento ou à aquisição de activos

biológicos;
c) As estratégias de gestão de riscos financeiros relacionados com a actividade agrícola.
O justo valor de um activo biológico pode alterar-se quer devido a alterações físicas quer devido a
alterações de preços de mercado. Por isso, na NCRF 17 aconselha-se também à divulgação em
separado das alterações físicas e das alterações de preços.
Caso a mensuração dos activos biológicos seja feita pelo seu custo, deve divulgar-se:
a) Uma descrição desses activos biológicos;
b) Uma explicação da razão por que não podem ser fielmente mensurados e
consequentemente não pode ser aplicado o justo valor;
c) O intervalo de estimativas dentro das quais seja altamente provável que caia o justo
valor;
d) O método de depreciação usado;
e) As vidas úteis ou as taxas de depreciação usadas, e
f) A quantia escriturada bruta e a depreciação acumulada no início e no final do período.
Se o justo valor dos activos biológicos previamente mensurados pelo seu custo se tornar fiavelmente
mensurável durante o período corrente, deve divulgar-se:
296
a) Uma descrição dos activos biológicos em causa;
b) Uma explanação da razão pela qual o justo valor se tornou fiavelmente mensurável; e
c) O efeito da alteração.
No que se relaciona com os subsídios do governo à actividade agrícola, deve-se divulgar:
a) A natureza e a extensão dos subsídios reconhecidos nas Demonstrações Financeiras;
b) Condições por cumprir e outras contingências ligadas aos subsídios; e
c) Diminuições significativas que se esperam no nível de subsídios do governo.
NCRF-PE
De acordo com o ponto 2.3. da NCRF-PE, sempre que esta Norma não responda a aspectos
particulares (…) deveremos recorrer, tendo em vista tão-somente a superação dessa lacuna,
supletivamente e pela ordem indicada:
a. Às NCRF e Normas Interpretativas (NI);
b. Às Normas Internacionais de Contabilidade, adoptadas ao abrigo do Regulamento n.º

c. Às Normas Internacionais de Contabilidade (IAS) e Normas Internacionais de Relato

Financeiro (IFRS), emitidas pelo IASB, e respectivas interpretações (SIC e IFRIC).
Na falta de enquadramento na NCRF-PE para tratar algumas operações e tendo em conta a

materialidade envolvida, as pequenas entidades poderão ter necessidade de se socorrer
supletivamente da NCRF 17 para o reconhecimento e mensuração de algumas operações.
NCRF-ME
As microentidades ficam dispensadas da aplicação do SNC, excepto se estiverem sujeitas a

certificação legal de contas ou integrem perímetros de consolidação. No entanto, não obstante esta
dispensa, as microentidades podem sempre optar pela aplicação do SNC (NCRF-PE ou Normas
“Gerais”).
No que respeita às actividades agrícolas a NCRF-ME refere que os activos biológicos de produção
são reconhecidos como activos fixos tangíveis. Os animais ou plantas vivos detidos pela entidade e
que não se enquadram na actividade agrícola integram a subcategoria de equipamentos biológicos.
Mensuração dos activos biológicos pelo custo (sujeitos a depreciações):
 Se activos biológicos de produção seguem o previsto para os activos fixos tangíveis

(ponto 7 da NCRF-ME);
297
 Se activos biológicos consumíveis seguem os critérios previstos para a mensuração

inicial dos inventários (ponto 11 da NCRF-ME).
Os activos biológicos consumíveis e os produtos agrícolas são reconhecidos como inventários e

deverão obedecer ao estabelecido no ponto 11 da NCRF-ME, pelo que na sua mensuração se aplica
o custo ou o valor realizável líquido, de entre os dois, o mais baixo.
CONTAS DO PLANO A UTILIZAR
Cód. Descrição Cód. Descrição

2 CONTAS A RECEBER E A PAGAR 6 GASTOS
27 OUTRAS CONTAS A RECEBER E A PAGAR 61 CMVMC
272 Devedores e credores por acréscimos 613 Activos biológicos
2721 Devedores por acréscimo de rendimentos 64 Gastos de depreciação e amortização
28 Diferimentos 644 Activos Biológicos ao custo
282 Rendimentos a reconhecer 65 Perdas por imparidade
3 INVENTÁRIOS E ACTIVOS BIOLÓGICOS 659 Em AB Produção ao custo
31 Compras 66 Perdas por reduções de justo valor
313… Activos Biológicos 664 Em activos biológicos
3139… AB - Apuramentos (*) 7 RENDIMENTOS
37 Activos Biológicos 71 Vendas
371 Consumíveis 714 Activos biológicos
3711 Animais 73 Variações nos inventários da produção
3712 Plantas 734 Activos biológicos
372 De produção 75 Subsídios à exploração
3721 Animais 751 Do estado e outros entes públicos
3722 Plantas 77 Ganhos por aumentos de justo valor
3728 Depreciações Acumuladas - AB Custo 774 Em activos biológicos
3729 Imparidades Acumuladas - AB Custo 734 Activos biológicos
38 Reclassif./Regul. Invent. e A. Biológicos 75 Subsídios à exploração
384… Produtos acabados e intermédios 751 Do estado e outros entes públicos
3849… PA - Apuramentos 77 Ganhos por aumentos de justo valor
387… Activos Biológicos 774 Em activos biológicos
3879… AB - Apuramentos (*)
(*) Recomendamos que os movimentos de apuramento sejam efectuados em contas diferenciadas das contas utilizadas nas
operações (p.e. 3139 e 3879) para que nunca se perca informação relativa a compras e regularizações, a qual será
posteriormente imprescindível na elaboração das Demonstrações Financeiras e no preenchimento das declarações fiscais.
No plano de contas podemos encontrar também a conta “436 - Equipamentos Biológicos”. No

entanto, ela não se destina aos activos biológicos relacionados coma a actividade agrícola, conforme
referido na respectiva nota de enquadramento. Ela destina-se aos animais ou plantas que não sejam
reconhecidos no âmbito de uma actividade agrícola, com a respectiva transformação natural. Os
exemplos deste tipo de activos serão os animais de um circo ou de um jardim zoológico.
298
CONTABILIZAÇÃO DAS OPERAÇÕES MAIS FREQUENTES
1. Activos Biológicos (AB) de Produção mensurados ao Justo Valor:

Aquisição de um AB Produção
Compra 313… 271 / 12 Pelo valor de aquisição
a) 613 3139… Pelo valor de aquisição
372… 734 Pelo valor de aquisição
Nascimento de um AB destinado à produção

Reconhecimento do AB Produção 387… 774 Pelo justo valor do AB
Apuramento AB Produção 372… 3879… Pelo justo valor do AB
Ajustamentos de mensuração - Aumento JV

Reconhecimento aumento JV 387… 774 Pelo aumento de JV
Apuramento aumentos JV 372… 3879… Pelo aumento de JV
Ajustamentos de mensuração - Diminuição JV

Reconhecimento diminuição JV 664 387… Pela diminuição de JV
Apuramento diminuição JV 3879… 372… Pela diminuição de JV
Alienação de AB de Produção
21 / 278 7871…
Venda Pelo valor de venda
12 6871…
7871…
Desreconhecimento AB Produção 387… Pelo valor do AB Prod.
6871…
Apuramento da alienação 3879… 372… Pelo valor do AB Prod.
a) Ver notas de enquadramento à “613 - Activos Biológicos (compras)”;
299
2. Activos Biológicos (AB) de Produção mensurados ao Custo:

Aquisição de um AB Produção
Nascimento de um AB destinado à produção

Reconhecimento do AB Produção 372… 734 Pelo custo do AB (se apurado c/ fiab.)
p.e. somatório todos gastos c/ nascim/
Depreciação AB Produção
Registo da depreciação 644 3728 Pela depreciação calculada
Perdas por imparidade em AB Produção

Reconhecimento perda (NCRF 12) 659 3729 Pelo valor da perda por imparidade
Alienação de AB de Produção
21 / 278 7871…
Venda Valor de venda
12 6871…
7871…
Pelo desreconheci/ das depreciações 3728 Depreciações acumuladas
6871…
7871…
Pelo desreconheci/ de eventuais impari/ 3729 Perdas por impari/ acumuladas
6871…
7871…
Desreconhecimento AB Produção 387… Pelo valor bruto do AB Prod.
6871…
Apuramento da alienação 3879… 372… Pelo valor bruto do AB Prod.
3. Activos Biológicos Consumíveis:

Aquisição de um AB Consumível
Nascimento de um AB consumível
Reconhecimento do AB Consumível 387… 774 Pelo justo valor do AB
Apuramento AB Consumíveis 371… 3879… Pelo justo valor do AB
Ajustamentos de mensuração - Aumento JV

Reconhecimento aumento JV 387… 774 Pelo aumento de JV
Apuramento aumentos JV 371… 3879… Pelo aumento de JV
Ajustamentos de mensuração - Diminuição JV

Reconhecimento diminuição JV 664 387… Pela diminuição de JV
Apuramento diminuição JV 3879… 371… Pela diminuição de JV
Alienação de AB Consumíveis
Apuramento da venda 734 371… Pelo valor do AB Consum.
300
4. Produção Agrícola:

Reconhecimento produção agrícola
(no momento da colheita)
Reconhecimento da produção agrícola 34… 731 Pelo JV da colheita
(*)
Venda da produção agrícola
Pela venda 12 / 21 712 Valor da venda
Apuramento produção vendida 731 34… Valor produtos vendidos
(*) Há autores que defendem que o reconhecimento da produção agrícola no momento da colheita
deveria ser evidenciado por contrapartida da conta 774 (ou 664) em detrimento da 731, uma vez que
os produtos agrícolas resultam da gestão da transformação biológica em activos biológicos por uma
entidade. Embora defendendo esta posição, optámos por sugerir que se reconheça a produção
agrícola por contrapartida da 731 em virtude das insuficiências da informação a inscrever na IES que
não nos permitiria validar o reconhecimento da produção agrícola por contrapartida da conta 774 (ou
664).
FISCALIDADE
Não existe um regime fiscal específico para os activos biológicos.
Relativamente aos activos biológicos e produtos agrícolas destinados a serem vendidos ou

consumidos, é aceite o modelo do justo valor [alínea d) do n.º 1 do art.º 26.º do CIRC), excepto no
que se refere às explorações silvícolas, onde continua a vigorar o regime previsto no n.º 7 art.º 18.º
do CIRC.
No que se refere aos activos biológicos não destinados a serem vendidos, não foi adoptado o modelo
do justo valor. Não são portanto aceites fiscalmente as alterações no justo valor dos activos
biológicos de produção, pelo que, para efeitos fiscais continua a relevar o seu custo de
aquisição/produção.
No que toca às depreciações dos Activos Biológicos de Produção mensurados ao custo histórico,
contabilizadas como gastos nos períodos de tributação de 2010 e 2011, não concorrem para a
formação do lucro tributável respeitante a esses períodos de tributação, dado que a redação do n.º 1
do art.º 29.º do CIRC e do art.º 1.º do Decreto Regulamentar n.º 25/2009, de 14 de setembro não
incluía, no seu âmbito, os activos biológicos não consumíveis, tendo portanto tais depreciações que
ser acrescidas no campo 719 do Q07 das Mod.22 de 2010 e 2011 respectivamente.
No entanto, como a redação daqueles artigos para o ano 2012 e seguintes já contempla as
depreciações dos Activos biológicos de produção, e de acordo com a Informação Vinculativa –
Despacho de 2012.01.26 – Processo 2011 004106, “Atendendo a que a alínea b) do n.º 2 do art.º 1.º
do referido decreto regulamentar, na sua atual redação, prevê que as depreciações dos ativos
biológicos que não sejam consumíveis sejam consideradas «a partir da sua aquisição ou do início de
301
atividade», deve ser aplicado, às depreciações contabilizadas em 2010 e 2011 e não dedutíveis
fiscalmente, o mecanismo previsto no art.º 20.º do citado decreto regulamentar, admitindo, assim, que
possam ser aceites como gastos fiscais nos períodos de tributação seguintes, na medida em que não
se excedam as quotas máximas.”.
O Regime do Reinvestimento inclui os activos biológicos de produção.
As disposições relativas às perdas por imparidade e às desvalorizações excepcionais também

contemplam os activos biológicos de produção.
Com a reforma do IRC para 2014 e seguintes, não existirão alterações ao tratamento dos ativos
biológicos. Foi apenas introduzida no novo art.º 45.º-A, a questão da mudança de mensuração do
“custo de aquisição” para o “justo valor”, a qual não se encontra prevista atualmente:
3 - 0 custo de aquisiçao dos ativos biológicos não consumiveis, que sejam

subsequentemente mensurados ao justo valor, é aceite como gasto para efeitos fiscais,
em partes iguais, durante o período de vida útil que se deduz da quota mínima de
depreciação que seria fiscalmente aceite caso esse ativo permanecesse reconhecido ao
custo de aquisição.
A informação relativa a Activos Biológicos é evidenciada nos seguintes quadros da IES:
302
IMPOSTOS DIFERIDOS
Como vimos, para os activos biológicos de produção mensurados ao justo valor, irão surgir situações
onde a base fiscal será distinta da quantia escriturada. A diferença entre a quantia escriturada de um
activo biológico mensurado ao justo valor e a sua base fiscal é uma diferença temporária e, por
conseguinte, dá origem a um passivo ou activo por impostos diferidos. Esquematizando teremos:
Quantia escriturada (QE) = Justo Valor
Base Fiscal (BF) = (V.Aq. x Cdm)
Se QE > BF teremos uma diferença temporária tributável (DTT) = QE - BF
Se QE < BF teremos uma diferença temporária dedutível (DTD) = BF - QE
Passivo imposto diferido = DTT x Tx imposto
Activo imposto diferido = DTD x Tx imposto
303
Lançamentos contabilísticos:
Reconhecimento ou reforço de passivo por ID 8122 2742 Pelo valor do passivo por ID ou do reforço
Reversão ou desreconheci/ de passivo por ID 2742 8122 Pelo valor da reversão ou do desreconheci/
Reconhecimento ou reforço de activo por ID 2741 8122 Pelo valor do activo por ID ou do reforço
Reversão ou desreconheci/ de activo por ID 8122 2741 Pelo valor da reversão ou do desreconheci/
EXEMPLO PRÁTICO - Exploração Leiteira
Dados:
a) Inventários iniciais e finais de gado para produção de leite:
Existência em 31-12-(n-1) Existência em 31-12-(n)

Justo Justo
Descrição Qt. VM Descrição Qt. VM
Valor Valor
Vitelas 0 - 6 meses 5 100,00 € 500,00 € Vitelas 0 - 6 meses 9 125,00 € 1.125,00 €
Vitelas 6 - 12 meses 7 375,00 € 2.625,00 € Vitelas 6 - 12 meses 7 400,00 € 2.800,00 €
Vitelas 12 - 18 meses 10 750,00 € 7.500,00 € Vitelas 12 - 18 meses 5 800,00 € 4.000,00 €
Novilhas 6 1.250,00 € 7.500,00 € Novilhas 9 1.100,00 € 9.900,00 €
Vacas 2 - 3 anos 12 650,00 € 7.800,00 € Vacas 2 - 3 anos 16 600,00 € 9.600,00 €
Vacas 3 - 5 anos 26 550,00 € 14.300,00 € Vacas 3 - 5 anos 31 500,00 € 15.500,00 €
Vacas + 5 anos 18 400,00 € 7.200,00 € Vacas + 5 anos 17 375,00 € 6.375,00 €
Totais ……… 84 47.425,00 € Totais ……… 94 49.300,00 €
b) Em 29-12-n venderam (p/ carne) 8 vacas c/ +8 anos por 375,00€/cada;
c) Em 30-12-n adquiriram 2 novilhas por 1.100,00€/cada;
d) No ano (n) foram vendidos 340.000 litros de leite a 0,30€/l, dos quais, 29.000 litros em
Dezembro;
e) A taxa de imposto da exploração é de 25% e a Base Fiscal dos Activos Biológicos de

Produção em 31-12-(n) é de 46.425,00 €.
Pretende-se:
1. Reconciliação da quantia escriturada do gado, discriminando as alterações do justo valor;
2. Registo contabilístico das operações de Dezembro de (n);
304
Vamos, para simplificar, desprezar o IVA e considerar que todos os negócios se realizaram a pronto
3. Preenchimento dos quadros 0518-A do anexo A da IES; e
4. Preenchimento do Q07 da M22 de (n) pressupondo que os animais constantes no inventário

inicial foram adquiridos em 31-12-(n-1) pelo valor que consta na Ei.
Resolução:
305
1 - RECONCILIAÇÃO DA QUANTIA ESCRITURADA DO GADO LEITEIRO
DESCRIÇÃO ANO (n)

Quantia escriturada do gado leiteiro em 31-12-(n-1) ……………………
47.425,00 €
A Aumentos devidos a compras . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2.200,00 €
Ganhos Provenientes de alterações de justo valor (menos
B gastos estimados de venda) atribuíveis a alterações físicas . . . .
5.125,00 €
................................
Ganhos Provenientes de alterações de justo valor (menos
C gastos estimados de venda) atribuíveis a alterações de preços .
-2.450,00 €
.....................................
D Diminuições relativas a vendas . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . -3.000,00 €
Quantia escriturada do gado leiteiro em 31-12-(n) ……………………
49.300,00 €
onde:
B = Variação derivada de alterações físicas
Descrição VM final Ei(*) Ef(#) Variação

a) b) c) a)*[c)-b)]
Vitelas 0 - 6 meses 125,00 € 5 9 500,00 €
Vitelas 6 - 12 meses 400,00 € 7 7 0,00 €
Vitelas 12 - 18 meses 800,00 € 10 5 -4.000,00 €
Novilhas 1.100,00 € 6 7 1.100,00 €
Vacas 2 - 3 anos 600,00 € 12 16 2.400,00 €
Vacas 3 - 5 anos 500,00 € 26 31 2.500,00 €
Vacas + 5 anos 375,00 € 10 17 2.625,00 €
Totais ……… 5.125,00 €
* #
Expurgando o efeito das vendas Expurgando o efeito das compras
C = Variação derivada de alterações de preços

Ei VM inicial VM final Variação
Descrição
a) b) c) a)*[c)-b)]
Vitelas 0 - 6 meses 5 100,00 € 125,00 € 125,00 €
Vitelas 6 - 12 meses 7 375,00 € 400,00 € 175,00 €
Vitelas 12 - 18 meses 10 750,00 € 800,00 € 500,00 €
Novilhas 6 1.250,00 € 1.100,00 € -900,00 €
Vacas 2 - 3 anos 12 650,00 € 600,00 € -600,00 €
Vacas 3 - 5 anos 26 550,00 € 500,00 € -1.300,00 €
Vacas + 5 anos 18 400,00 € 375,00 € -450,00 €
Totais ……… 84 -2.450,00 €
Variações de Justo Valor = B + C = 2.675,00 €
306
2. Registo contabilístico:

Reconhecimento alterações do justo valor do gado em (n) 387… 2.675,00 €
(nascimentos, crescimentos, envelhecimentos, preços, etc.) 774 2.675,00 €
a) => Ver reconciliação da quantia escriturada <=
Apuramento das alterações de justo valor 3721 2.675,00 €
3879… 2.675,00 €
Pela venda de 8 vacas c/ + 8 anos a 375,00€/cada 12 3.000,00 €
7871 3.000,00 €
Pelo desreconhecimento dos AB produção 7871 3.000,00 €
b)
387… 3.000,00 €
Apuramento variação AB produção 3879… 3.000,00 €
3721 3.000,00 €
Pela aquisição de 2 novilhas a 1.100,00€/cada 313… 2.200,00 €
12 2.200,00 €
Apuramento AB - Anulação da conta "compras" 613 2.200,00 €
c)
=> ver notas enquadramento à 613 <= 3139… 2.200,00 €
Apuramento AB - Reconhecimento AB adquiridos 3721 2.200,00 €
734 2.200,00 €
Reconhecimento da produção agrícola Dezembro - leite 34 8.700,00 €
29.000 x 0,30 €/litro = 8.700,00 € 731 8.700,00 €
Pela venda de 29.000 litros de leite a 0,30€/litro 12 8.700,00 €
d)
712 8.700,00 €
Apuramento da variação da produção pela venda do leite 731 8.700,00 €
34 8.700,00 €
Pelo reconhecimento de um Passivo por ID
DTT = QE - BF 8122 718,75 €
e)
DTT = 49.300 € - 46.425 € = 2.875 € 2742 718,75 €
Passivo ID = DTT x 25% = 718,75 €
3. Preenchimento da IES
307
4. Preenchimento da Modelo 22
Como vimos, para efeitos fiscais, as alterações de justo valor dos activos biológicos de produção não
concorrem para a formação do lucro tributável. Portanto, há que corrigir o resultado líquido do período
com essas alterações de justo valor (+2.675 €) e, como estes activos se encontram sujeitos ao
regime das +/- valias, efectuar a correcção contemplando a +/- valia fiscal. Assim, a +/- valia fiscal =
Valor venda - (V. aquisição x Cdm), de onde se obtém:
[+/- valia fiscal] = 3.000 - (3.200 x 1) = -200 (menos valia)
Pelo que, no Q07 do ano (n), haveria que proceder aos seguintes ajustamentos:
308
EXEMPLO PRÁTICO - Explorações Silvícolas Plurianuais
A sociedade “Eucalyptus, S.A.”, cuja actividade é a silvicultura, tem uma extensão de eucaliptal com
100ha. A plantação custou à Eucalyptus, S.A. 500.000,00 u.m. no início de 2xx1.
O corte dos eucaliptos estima-se que ocorra 10 anos após a plantação (2x10), tratando-se de uma
espécie com um crescimento homogéneo ao longo dos anos e que não volta a rebentar após o
desbaste.
A estimativa de gastos anuais com fertilização, limpeza, conservação dos acessos, etc. é de
20.000,00 u.m.. A estimativa de colheita é de 40.000 ton.
O preço de mercado actual dos eucaliptos em pé é de 37,50 u.m./ton.
309
JV Valor dos
Per Ano Gastos período
eucaliptos
1 2xx1 500 000,00 u.m. 600 000,00 u.m.
2 2xx2 20 000,00 u.m. 700 000,00 u.m.
3 2xx3 20 000,00 u.m. 800 000,00 u.m.
4 2xx4 20 000,00 u.m. 900 000,00 u.m.
5 2xx5 20 000,00 u.m. 1 000 000,00 u.m.
6 2xx6 20 000,00 u.m. 1 100 000,00 u.m.
7 2xx7 20 000,00 u.m. 1 200 000,00 u.m.
8 2xx8 20 000,00 u.m. 1 300 000,00 u.m.
9 2xx9 20 000,00 u.m. 1 400 000,00 u.m.
10 2x10 20 000,00 u.m. 1 500 000,00 u.m.
680 000,00 u.m.
Face ao disposto no SNC, o que deve ter em conta para o tratamento do reconhecimento/registo
contabilístico e que consequência é que estas operações têm nas Demonstrações Financeiras da
sociedade ao longo dos vários anos bem como nas M22 respectivas?
Enquadramento:
Face ao SNC (NCRF 17), relativamente aos activos biológicos consumíveis, o seu reconhecimento é
efectuado:
Inicialmente - pelo justo valor (JV);
Subsequentemente - as variações do JV são reconhecidas directamente em resultados

(gastos ou rendimentos)
Então, contabilisticamente teremos:
Reconhecimento inicial
ANO Débito Crédito Valor
Pelo JV da plantação
2xx1 3712 774 500 000,00 € (neste caso poderá ser igual
ao custo de plantar)
310
Mensuração subsequente
ANO Débito Crédito Valor
JV à data das DF
2xx1 3712 774 100 000,00 €
(crescimento dos eucaliptos)
… … … … …
JV à data das DF
2x10 3712 774 100 000,00 €
(crescimento dos eucaliptos)
Venda em 2x10 por 1.500.000,00 u.m.
Débito Crédito Valor

11
12 714xx 1 500 000,00 € Valor da venda
21xx
JV dos AB vendidos
734 3712 1 500 000,00 €
(desreconhecimento)
Implicações Fiscais da aplicação do JV em Activos Biológicos (NCRF 17) e do art.º 18.º do CIRC:
Para efeito de determinação do lucro tributável em IRC o justo valor dos activos biológicos
consumíveis de actividades silvícolas não são aceites fiscalmente.
Refere o art.º 18.º do CIRC, que os gastos das explorações silvícolas plurianuais podem ser
imputados ao lucro tributável tendo em consideração o ciclo de produção, caso em que a quota-parte
desses gastos, equivalente à percentagem que a extracção efectuada no período de tributação
represente na produção total do mesmo produto, e ainda não considerada em período de tributação
anterior, é actualizada de acordo com a aplicação dos coeficientes de correcção monetária.
Assim, o impacto relativamente a cada ano de crescimento será o seguinte:
311
Contabilidade Fiscalidade
Gastos do Perdas do
20 000,00 € Não é aceite Acresce no Q07 M22
período exercício
Crescimento Ganho do
100 000,00 € Não é aceite Deduz no Q07 M22
eucaliptos JV exercício
Os Gastos e os Rendimentos para efeitos fiscais só serão reconhecidos no ano da venda. Refira-se
ainda que aos gastos serão aplicados os coeficientes de correcção monetária.
No ano da venda, considerando a actualização dos encargos,
JV Valor dos Coef. Gastos

Per Ano Gastos período
eucaliptos CM corrigidos
1 2xx1 500 000,00 u.m. 600 000,00 u.m. 1,25 625 000,00 u.m.
2 2xx2 20 000,00 u.m. 700 000,00 u.m. 1,20 24 000,00 u.m.
3 2xx3 20 000,00 u.m. 800 000,00 u.m. 1,16 23 200,00 u.m.
4 2xx4 20 000,00 u.m. 900 000,00 u.m. 1,12 22 400,00 u.m.
5 2xx5 20 000,00 u.m. 1 000 000,00 u.m. 1,10 22 000,00 u.m.
6 2xx6 20 000,00 u.m. 1 100 000,00 u.m. 1,08 21 600,00 u.m.
7 2xx7 20 000,00 u.m. 1 200 000,00 u.m. 1,05 21 000,00 u.m.
8 2xx8 20 000,00 u.m. 1 300 000,00 u.m. 1,03 20 600,00 u.m.
9 2xx9 20 000,00 u.m. 1 400 000,00 u.m. 1,00 20 000,00 u.m.
10 2x10 20 000,00 u.m. 1 500 000,00 u.m. 1,00 20 000,00 u.m.
680 000,00 u.m. 819 800,00 u.m.
o impacto será:
Contabilidade Fiscalidade
Ganho do
Valor da venda 1 500 000,00 € É aceite s/ ajusta/ M22
período
desreconheci/
Gasto do
eucaliptos 1 500 000,00 € Não é aceite Acresce no Q07 M22
período
vendidos
Inclusão gastos
acrescidos 819 800,00 € Deduz no Q07 M22
(2xx1 a 2x10)
312
2.11 - INVESTIMENTOS FINANCEIROS
Com a globalização dos mercados e a necessidade de expansão, nos últimos anos tem-se verificado
um investimento significativo por parte de empresas na aquisição de participações financeiras de
outras empresas, inclusivamente nos últimos anos temos assistido à criação massiva de SGPS. Este
tipo de investimentos, são efectuados pelos mais diversos motivos, desde influenciar as políticas da
empresa, penetrar em novos mercados, eliminar a concorrência, crescer, obter dividendos que
permitam uma rentabilidade superior à oferecida por outros produtos financeiros, constituição de
alianças estratégicas, reduzir a tributação, etc. Por isto, cada vez mais é importante perceber todas
as questões contabilísticas e fiscais relacionadas com este tipo de investimento.
Antes de mais, importa referir que só são classificados na conta 41 - Investimentos Financeiros, os
investimentos que se classifiquem como não correntes, ou seja, aquelas que correspondem a
aplicações de longo prazo, associadas normalmente a opções estratégicas de manutenção das
mesmas por um período superior a um ano. Os investimentos de carácter corrente, que
correspondem a aplicações de curto prazo são contabilizados na conta 14 - Instrumentos Financeiros.
I –RECONHECIMENTO E MENSURAÇÃO
As contas respeitantes aos Investimentos Financeiros no SNC, são subdivididas da seguinte forma e
de acordo com o tipo de participação:
41 - Investimentos Financeiros
• 411 Investimentos em subsidiárias
• 412 Investimentos em associadas
• 413 Investimentos em entidades conjuntamente controladas
• 414 Investimentos noutras empresas
• 415 Outros investimentos financeiros
• 419 Perdas por imparidade acumuladas
Assim, como se denota, é imperativo a classificação do tipo de participação, não apenas para o
registo nas contas apropriadas mas também, como veremos mais adiante, para a escolha do método
de contabilização a utilizar para registar estes investimentos. Nesta fase, é muito importante que se
perceba que aquilo que determina a classificação da participação não é a percentagem de
participação (embora em alguns casos seja decisiva), mas sim o tipo de CONTROLO/INFLUÊNCIA
que é exercida na participada. É fundamental que se perceba isto, pois se assim não for, podemos
estar a errar na classificação da participação, e mais grave do que isso, podemos estar a utilizar um
método de registo da participação diferente do que seria exigido, o que consequentemente poderá
313
levar a uma sobreavaliação ou subavaliação da posição financeira e dos resultados da empresa

participante. Portanto, muito cuidado com esta classificação. De seguida analisamos cada uma delas:
• Subsidiárias - Entidades que são controladas por uma outra entidade. Existe um controlo
exclusivo por parte da participante na participada, ou seja, uma entidade tem o poder de
gerir as políticas financeiras e operacionais de uma entidade ou de uma actividade
económica, a fim de obter benefícios da mesma. Presume-se que existe controlo
exclusivo, quando uma entidade participa em mais de 50% de outra entidade. Mas,
conforme referido, estamos perante uma presunção, pelo que a mesma pode ser
rebatida, mas nestes casos temos de demonstrar o contrário e explicitar a situação no
anexo às contas.
Exemplos:
 Uma entidade detém 40 % do capital social de outra entidade. Contudo, a
entidade participante tem o poder de nomear três dos cinco administradores da
participada. Dado que a participante tem o poder de nomear a maioria dos
membros do órgão de gestão, existe controlo exclusivo.
 Uma entidade detém 46 % do capital social de outra entidade. Contudo, a

entidade participada tem 10% de acções próprias. Neste caso, apesar de não
deter mais de 50% de participação no capital social, a empresa participante tem
controlo exclusivo, pois na prática tem mais de 50% dos direitos de voto (51,11% =
46%/90%)
As subsidiárias (nas contas individuais da empresa-mãe) são sempre contabilizadas pelo
método da equivalência patrimonial (MEP), a não ser que existam restrições severas e
duradouras que prejudiquem significativamente a capacidade de transferência de fundos,
sendo neste último caso aplicado o método do custo. Relativamente ao referido
anteriormente, e dado que podemos estar perante situações materialmente relevantes,
somos da opinião que a Comissão de Normalização Contabilística (CNC), deveria pronunciar-
se mais concretamente sobre o que se entende por "restrições severas e duradouras", por
forma a que não existam dúvidas e todos tenham o mesmo tratamento, contribuindo assim
para a tão exigida comparabilidade entre Demonstrações Financeiras. De qualquer forma, e
enquanto não se verifica qualquer posição por parte da CNC, deverá justificar-se o melhor
possível essas "restrições severas e duradouras" no Anexo às Contas.
• Associadas: Entidades onde é exercida uma influência significativa, sobre as políticas

operacionais, financeiras e de gestão, não detendo a investidora, então, controlo sobre essas
políticas. A influência significativa presume-se quando a participação financeira se situa entre
20% e 50%. Mais uma vez estamos perante uma mera presunção, podendo a mesma ser
ilidida. Para ilidir esta presunção, é necessário demonstrar no Anexo às contas, porque é que
a participação não foi considerada como Associada. O paragrafo 20 da NCRF 13, dá
exemplos da existência de influência significativa.
314
Exemplo:
 Uma entidade detém uma participação de 17 % numa outra entidade. Contudo,

um contrato entre todos os accionistas garante a esta entidade a Presidência do
Conselho de Administração. Neste caso existe influência significativa, logo a
participada classifica-se como Associada.
 Uma entidade detém uma participação de 25 % numa outra entidade. Contudo,

um contrato entre todos os accionistas afasta-a de qualquer decisão relacionada
com a gestão da entidade. Neste caso, esta entidade não deve ser classificada
como Associada.
As participações em associadas são contabilizadas, da mesma forma que as subsidiárias, ou

seja, pelo MEP, a não ser que existam restrições severas e duradouras que prejudiquem
significativamente a capacidade de transferência de fundos, sendo neste último caso aplicado
o método do custo.
• Entidades conjuntamente controladas: Existência de acordo contratual segundo o qual dois

ou mais parceiros repartem de forma igualitária a gestão e o controlo accionista. Existe,
portanto, um controlo conjunto, quando nenhum dos parceiros exerce o controlo sozinho.
Normalmente, isto verifica-se quando existe divisão do capital, por exemplo, 50% no caso de
dois sócios, ou 33,33% no caso de três sócios.
Os métodos de registo das participações em entidades conjuntamente controladas podem ser
dois, dependendo se o investidor estiver obrigado ou não à elaboração de contas
consolidadas. Se o investidor está obrigado a elaborar contas consolidadas, deverá utilizar o
MEP nas contas individuais. Se o investidor não estiver obrigado a elaborar contas
consolidadas, pode optar, entre utilizar o MEP ou o método de Consolidação Proporcional
(apesar desta opção, este último método é muito pouco utilizado nas contas individuais).
• Outras participações financeiras: São as participações financeiras onde não existe influência
significativa, ou seja, quando normalmente se participa menos de 20%, São registadas pelo
seu Justo Valor, a não ser que o mesmo não possa ser fiavelmente determinado, sendo,
nestes casos, registados pelo seu Custo.
De forma resumida, temos:
Tipo de Participação Controlo/influência Método de Registo

(contas individuais)
Subsidiárias Controlo Exclusivo MEP *
Associadas Influência Significativa MEP *
Empreendimento Conjunto Controlo Conjunto MEP ou Consolidação
315
proporcional
Outros Sem Influência Justo Valor **
* Custo, se existirem restrições severas e duradouras que prejudiquem significativamente a capacidade de transferência de
fundos.
** Custo, se o Justo Valor não for fiavelmente determinado.
Métodos de Registo.
1) Método da Equivalência Patrimonial
Existem duas situações, na aplicação deste método, que é preciso ter em atenção:
a) Mensuração Inicial.
b) Mensuração Subsequente.
Mensuração Inicial
Inicialmente, a participação é registada pelo seu custo de aquisição. Nesta fase, é necessário
comparar o valor pago (custo de Aquisição) com o justo valor dos activos e dos passivos adquiridos
(obtidos através de sua avaliação). No caso de existir remanescente, estamos perante um goodwill.
Se o valor pago (Custo de Aquisição) > JV Activos e Passivos Adquiridos, temos um goodwill positivo,
que corresponde ao montante dessa diferença.
Se o valor pago (Custo de Aquisição) < JV Activos e Passivos Adquiridos, temos um goodwill
negativo, que corresponde ao montante dessa diferença.
Exemplo 1:
 Valor de Aquisição = 1.000 € (80% do Capital)
 Capital Próprio da Participada = 500 €
 A participada tem um terreno, ao qual foi atribuído um justo valor superior á

quantia registada, em 400 €
 Goodwill = 1000 - (500 + 400) * 0,8 = 280
Exemplo 2: (Igual ao anterior, mas em que o valor de aquisição é de 500 €)
 Valor de Aquisição = 500 € (80% do Capital)
 Goodwill = 500 - (500 + 400) * 0,8 = - 220
Importa agora analisar qual o seu tratamento contabilístico.
316
O goodwill positivo é reconhecido como um activo na mesma conta que o valor do investimento,
embora recomendamos a criação de subcontas específicas para a identificação do mesmo (proposta
apresentada mais à frente neste trabalho). O goodwill positivo, ao contrário do que sucedia no POC,
não está sujeito a qualquer depreciação. Mas isto não significa que não nos tenhamos de preocupar
mais com ele, antes pelo contrário, pois o SNC exige (obrigação) de realizar testes de imparidade
todos os anos, independentemente da existência ou não de indícios de perda de valor. Importa ainda
salientar, que depois de reconhecer uma perda por imparidade num goodwill, não é possível a sua
reversão.
Lançamentos do Exemplo 1:
D – 41 Investimentos Financeiros Valor de Aquisição
Percentagem sobre os Capitais Próprios 400
Diferença entre JV e Valores Contabilísticos 320
Godwill 280
C - 12 - Depósitos à Ordem 1.000
O goodwill negativo é reconhecido como um rendimento, mas não antes de se confirmar novamente
todos os cálculos efectuados, nomeadamente o justo valor dos activos e passivos adquiridos e o seu
custo de aquisição. Esta exigência do SNC, de confirmação do goodwill apurado, leva-nos a perceber
que pode ser considerado estranho o apuramento de um goodwill negativo.
Lançamentos do Exemplo 2:
D – 41 Investimentos Financeiros Valor de Aquisição
Percentagem sobre os Capitais Próprios 400
Diferença entre JV e Valores Contabilísticos 320
C - 12 - Depósitos à Ordem 500
C - 78 - Rendimento /Goodwill negativo 220
Mensuração Subsequente.
Quem utiliza o método da equivalência patrimonial deve ficar sempre com a ideia que este método é
uma espécie de "espelho" da participação, isto porque, o valor da participação (não considerando o
goodwill positivo e diferenças entre os JV e os valores contabilísticos na data de aquisição) deve
"espelhar" a percentagem de participação multiplicada pelos capitais próprios da participada. Isto
significa que, em princípio, qualquer alteração nos capitais próprios da participada terá reflexo no
montante da participação. Portanto, o valor da participação é ajustada para cima ou para baixo, de
acordo com as alterações ocorridas nos capitais próprios das participadas.
317
Apresentam-se de seguida, os lançamentos a efectuar relacionados com as principais alterações aos

capitais próprios das participadas:
Natureza da Alteração na Débito Crédito

Participada
Lucro do Exercício 411 – Participações 7851 – Rendimentos e
financeiras – MEP ganhos
Prejuízo do exercício 6852 – Gastos e perdas 411 - Participações
financeiras – MEP
Outras Alterações nos 411 - Participações 5713 – Capital Próprio
Capitais Próprios, que não financeiras – MEP
Lucro/Prejuízo do exercício
Distribuição de dividendos 12 – Depósitos à ordem 411 - Participações
financeiras – MEP
Diferença entre dividendos 56 -Resultados Transitados 5712 - Lucros não atribuídos
distribuídos e resultados
imputados no ano anterior
Aumento de capital em 411 - Participações 12 – Depósitos à ordem
dinheiro financeiras – MEP
No quadro em cima, estão praticamente todos os registos relacionados com o método da

equivalência patrimonial, mas de seguida exemplificaremos mais detalhadamente os movimentos
relacionados com os resultados imputados no ano e o lançamentos a ter em atenção no ano
seguinte:
A empresa participa 90% no capital de uma empresa, que apresentou um resultado liquido do
exercício em 2013 de 1000 €. No ano seguinte, distribuiu 500 € desse lucro.
Lançamentos:
Ano 2013:
Imputação do Lucro = 90% * 1000 = 900 €
D - 411 - Participações Financeiras – MEP 900,00 €
C - 7851 - Rendimentos e Ganhos MEP 900,00 €
Ano 2014:
Distribuição de Lucro: 90% * 500 = 450
318
D - 12 - Depósitos à Ordem 450,00 €
C - 411 - Participações Financeiras – MEP 450,00 €
Diferença entre dividendos recebidos e lucros imputados: (900 - 450) = 450,00 €
D - 56 - Resultados Transitados - 450,00 €
C - 5712 - Lucros não Atribuídos - 450,00 €
Relativamente à aplicação do Método da Equivalência patrimonial, existem ainda alguma situações

relacionadas com este método que importa destacar:
 Conferência - No final do exercício e já depois de efectuados todos os lançamentos

relacionados com este método, propomos que se faça a seguinte verificação, com base
nas contas da empresa Participada:
Cálculo Verificar se confere

Capitais Próprios da Participada x Valor da Participação Financeira *
Percentagem de Participação
Resultado do Exercício x Percentagem de Rendimento/Gasto do Exercício relacionado
Participação com a participação
* Claro que terá de se expurgar eventual goodwill positivo e as diferenças entre o justo valor dos
activos e Passivos adquiridos e os seus valores contabilísiticos na data de aquisição.
 Proposta - De forma a auxiliar conferências e a obter um histórico adequado, propomos

que as contas relativas a este método sejam desagregadas da seguinte forma, utilizando
como exemplo o investimento em subsidiárias:
411 Investimentos em subsidiárias
4111 Participações de capital - método da equivalência patrimonial
41111 - Participação na Empresa X
411111 - Valor de Aquisição
4111111 - Percentagem sobre os Capitais Próprios
4111112 - Diferença entre JV e Valores Contabilísticos
4111113 - Goodwill
411112 - Resultados Imputados
411113 - Outras Variações nos Capitais Próprios
319
411114 - Resultados Distribuídos
 Início de aplicação do MEP - Em participações financeiras com alguma antiguidade na

empresa e aos quais nunca foi aplicado o MEP, pode não ser possível determinar com
alguma fiabilidade o justo valor dos Activos e Passivos à data da aquisição. Nestes
casos, no exercício em que se adoptar pela primeira vez o método da equivalência
patrimonial, devem ser atribuídas às respectivas partes de capital os montantes
correspondentes à fracção dos capitais próprios que representam no início do exercício
sendo o valor da diferença deste calculo para o valor existente na contabilidade incluído
na conta 5711 - Ajustamentos de transição. Assim, se a multiplicação da percentagem de
participação pelos capitais próprios da participada for superior ao valor que está na
contabilidade, o lançamento é o seguinte:
D - 4111 Participações de capital - MEP
C - 5711 - Ajustamentos de Transição
Naturalmente, que se o cálculo anterior resultar num valor inferior ao valor registado na
contabilidade, teremos o lançamento anterior de forma inversa.
 Quando o Valor da Participação atinge o valor zero - A conta de Investimentos

Financeiros só pode ter saldo devedor ou nulo, não pode ter saldo credor. Assim,
quando estamos a aplicar o MEP e a diminuir o valor da participação financeira, temos
de ter em atenção se o mesmo suporta todas as perdas a registar (só suporta até ficar
com saldo nulo). Nesta fase, em que o valor da participação não suporta todas as
perdas, devemos ter ainda em atenção duas situações:
- Se a entidade para além do valor da participação, tiver empréstimos de
financiamento ou outros saldos a receber que sejam considerados uma extensão
do investimento, as perdas são reconhecidas nestes saldos.
- Não se verificado a situação anterior, as perdas que ficam por registar podem
levar ao reconhecimento de um passivo, mas só na medida em que a participante
tenha incorrido em obrigações legais ou construtivas ou tenha feito pagamentos a
favor da participada. Quando voltar aos lucros, a sua participação não é
contabilizada até até que a imputação iguale a parte das perdas não registadas,
após o saldo da conta ficar nulo.
2) Justo Valor (JV)
O justo valor é definido como, a quantia pela qual um activo pode ser trocado ou um passivo
liquidado, entre partes conhecedoras e dispostas a isso, numa transacção em que não exista
relacionamento entre elas. Normalmente, é aquilo a que chamamos de preço de mercado. A
obtenção do justo valor de um investimento financeiro, se o mesmo estiver cotado em mercado
regulamentado, é simples, pois a sua cotação está facilmente disponível para todos. Quando não
320
está cotada em mercado regulamentado já não é assim tão fácil, e a sua obtenção passa pela
realização de avaliações, que mesmo assim podem não ser consideradas fiáveis. Normalmente, as
empresas adoptam o justo valor apenas quando estão perante participações em entidades cotadas
em mercado regulamentado.
Neste método, inicialmente mensura-se a participação financeira pelo seu custo, que será
considerado como o seu justo valor inicial:
Pela aquisição 41 - Inv. Financeiro 12 - D.O Custo
Posteriormente, registam-se as variações do seu Justo valor, com reconhecimento das diferenças em
Resultados, e nas seguintes contas:
77 Ganhos por aumentos de justo valor
772 Em investimentos financeiros
66 Perdas por reduções de justo valor
662 Em investimentos financeiros
Resumo dos Lançamentos:

Aumento J.V. 41 – Inv. Financeiro 772 - Em Inv. Fin. Variação do JV
Diminuição J.V. 662 - Em Inv. Fin. 41 - Inv. Financeiro Variação do JV
Poderá ser útil, proceder também a uma desagregação da conta 414 - Investimentos noutras
empresas, para preservar nomeadamente o custo inicial da participação. Assim:
414 Investimentos noutras empresas
4141 Participações de capital
41411 Empresa X
414111 Custo Inicial
414112 Variações do Justo Valor
3) Método do Custo
Neste método, como o próprio nome indica, a participação financeira fica valorizada ao seu custo. Ou
seja, inicialmente é registada pelo seu custo, e posteriormente, o seu valor será mantido, a não ser
321
que se verifique uma eventual alienação ou reconhecimento de perda por imparidade.
Então pelo método do custo:

Pela aquisição 41 - Inv. Financeiro 12 - D.O Custo
Pelo reconhecimento de perda por imparidade:

Pela perda por 653-Inv. Financeiro 419 - Perdas por (Custo - Quantia
imparidade Imparidade Acum. Recuperável)
Uma situação importante a destacar é que neste método, tal como no do justo valor, os dividendos
recebidos são registados como rendimento do exercício:

Pela aquisição 12 - D.O. 792 - Dividendos Dividendos Obtidos
II - SNC - PE e SNC - ESNL
Não foram criadas normas específicas para o sector não lucrativo (NCRF - ESNL) e para as
pequenas entidades (NCRF - PE) no que respeita aos investimentos financeiros, pelo que importa
destacar, que aplica-se a este tipo de entidades o mesmo que foi referido para o SNC.
III - Microentidades
Ao contrário das entidades aos quais se aplicam as NCRF - ESNL e NCRF - PE, o legislador
resolveu criar normas específicas relacionados com os Investimentos Financeiros para as
Microentidades, facilitando e muito a sua aplicação. Isto porque, nas microentidades não se aplica o
método da equivalência patrimonial nem o Justo Valor.
De acordo com o ponto 17.3 da NC-ME:
“Activos financeiros relativos a contas a receber e a participações de capital são mensurados ao

custo de aquisição, sujeito a correcções subsequentes derivadas de eventuais imparidades”.
Portanto, as entidades que aplicam o NC-ME, adoptam o método do custo, o qual já foi explicado
anteriormente.
IV - Fiscalidade
Relativamente à parte fiscal, é importante destacar alguma situações, nomeadamente, as seguintes:
322
a) Perdas por Imparidade

b) Efeitos da aplicação do MEP
c) Dividendos
d) Variações do justo Valor
a) Perdas por Imparidade
Continuam a não ser aceites como gasto fiscal, pelo que no caso de ter sido reconhecida no exercício
alguma perda por imparidade para estes investimentos, deverá a mesma ser acrescida no quadro 07
da Modelo 22.
b) Efeitos da aplicação do MEP
A principal ideia a retirar é que o método da equivalência patrimonial, não tem relevância para efeitos
fiscais, face ao descrito no n.º 8 do artigo 18.º do CIRC "os rendimentos e gastos, assim como
quaisquer outras variações patrimoniais, relevados na contabilidade em consequência da utilização
do método da equivalência patrimonial não concorrem para a determinação do lucro tributável". Por
esta razão, estão previstos os campos 712 e 758 do Q07 da Modelo 22 para incluir, respectivamente,
os acréscimos e as deduções relacionadas com a anulação dos efeitos do método da equivalência
patrimonial.
Com a reforma de IRC para 2014, foi alterado o n.º 8 do artigo 18.º do CIRC, por forma a alargar a
neutralidade fiscal ao método de consolidação proporcional (já que pode ser usado nas contas
individuais quando estamos perante entidades conjuntamente controladas). Nestes termos, e para
2014, passa a ser claro quaisquer componentes positivas ou negativas registadas na contabilidade
em resultado da aplicação do método de consolidação proporcional ou do MEP, não relevam para
efeitos fiscais, devendo serem deduzidos ou acrescidos, conforme o caso, no Q07 da Modelo 22.
Aplicação do MEP Campos da Modelo 22

Gastos 712 - Acrescer
Rendimentos 758 - Deduzir
Variações Patrimoniais não Nada se faz, pois não
reflectidas nos Resultados revelam
c) Dividendos recebidos
A primeira situação quando estamos perante dividendos recebidos, é termos em atenção qual o
método de registo que a empresa está a utilizar. Recordamos que, se usarmos o método da
equivalência patrimonial, os dividendos são registados a crédito da conta 41 - Investimentos
Financeiros, sendo registados como ganho do exercício, caso este método não se aplique.
Dividendos Conta a Movimentar a

crédito
Método da Equivalência Conta 41
Patrimonial
Justo Valor ou Custo Conta 79
323
Como vemos, num dos método (MEP), os dividendos não estão a influenciar os resultados do
exercício, e nos outros sim, o que origina, naturalmente, impacto na modelo 22. Não podemos
esquecer que a aplicação do MEP, não revela para efeitos fiscais, pelo que a primeira coisa a
efectuar é pegar no valor dos dividendos (que foram lançados a crédito na conta 41) e acrescer os
mesmos no quadro 07, da modelo 22 (se fôr caso disso-vide artº 51º do CIRC). Em nossa opinião, o
campo a utilizar para fazer este acréscimo não será o campo da linha em branco da modelo 22
(campo 752), mas sim o campo 712 da Modelo 22, que é o mesmo relativo à anulação dos efeitos do
método da equivalência patrimonial. Assim:
Dividendo Recebido Procedimento

Método da Equivalência Acrescer o mesmo no campo
Patrimonial 712 da Modelo 22, se fôr
caso disso.
Justo Valor ou Custo Não faz nada
Depois de tratada esta primeira situação, a segunda situação nos dividendos, é a questão da
eliminação da dupla tributação económica dos lucros previsto no artigo 51.º do CIRC, que pode levar
à não tributação dos dividendos. Para 2013 existem apenas duas situações de tributação:
- Tributação total dos dividendos.
- Não Tributação dos Dividendos
Portanto, é necessário atentar aos requisitos que estão previstos no artigo 51 do CIRC, para verificar
a tributação ou não dos dividendos:
Requisitos do Artigo 51 Tributados Procedimento Modelo 22

Não Cumpre Sim (Totalidade) Não faz nada
Cumpre Não Deduz o valor total (campo 771)
Relativamente ao artigo 51.º do CIRC, importa ainda destacar que nos termos do seu número 10, a
eliminação da dupla tributação dos lucros distribuídos só é aplicável quando provenham de lucros que
tenham sido sujeitos a tributação efectiva. A circular n.º 24/2011 de 11/11 da AT, veio clarificar o
significado de tributação efectiva, pois existiam diversos entendimentos relativos a esta questão.
Para 2014, tudo o que foi referido anteriormente mantém-se, pese embora, seja necessário atentar às
alterações significativas sofridas no artigo 51.º do CIRC, dado que os requisitos para a eliminação
total foram alterados, nomeadamente no que respeita à percentagem de participação.
d) Variações dos Justo Valor
Nos termos do n.º 8 do artigo 18.º do CIRC "os ajustamentos decorrentes da aplicação do justo valor
não concorrem para a formação do lucro tributável (…)excepto quando:
a) Respeitem a instrumentos financeiros reconhecidos pelo justo valor através de resultados, desde
que, tratando-se de instrumentos do capital próprio, tenham um preço formado num mercado
regulamentado e o sujeito passivo não detenha, directa ou indirectamente, uma participação no
324
capital superior a 5% do respectivo capital social;"

Assim, e nos termos do referido anteriormente, se a participação financeira for:
Participação Financeira Variação do Justo Valor Modelo 22

Superior a 5% Não aceite fiscalmente Acresce/Deduz Modelo 22
Inferior ou igual a 5% Aceite Fiscalmente Não faz nada
Na prática, podemos quase afirmar que as variações dos justos valores revelam para efeitos fiscais,
pois não são muitos os casos em que uma entidade detêm mais de 5% de uma entidade cotada
numa bolsa de valores.
Para 2014, com a reforma do IRC, existe apenas uma pequena alteração, é que quando a
participação é igual a 5%, as variações do justo valor deixam também de ser aceites fiscalmente.
Assim em 2014, teremos:
Participação Financeira Variação do Justo Valor Modelo 22

Superior ou igual a 5% Não aceite fiscalmente Acresce/Deduz Modelo 22
Inferior a 5% Aceite Fiscalmente Não faz nada
Finalmente, em termos de fiscalidade nos investimentos financeiros, de salientar uma alteração

relevante em IRC, em 2014, dado que foi introduzido um novo artigo (51.º C), que vem permitir que as
mais e menos valias com a transmissão onerosa de partes sociais, que cumpram determinados
requisitos (mencionados no artigo 51. C) deixam de concorrer para a formação do lucro tributável.
V - Impostos Diferidos
Como vimos anteriormente, existem diferenças significativas entre as normas contabilísticas e as

normas fiscais, o que pode levar à existência de impostos diferidos, pois as bases contabilísticas
podem ser diferentes das bases fiscais.
Todavia, esta problemática não se verifica nas entidades que apliquem a NCRF - PE, NCRF - ESNL e
NC-ME, pois o tratamento dos impostos diferidos só é exigido na NCRF 25 - Impostos sobre o
rendimento, estando previstas para estas entidades a aplicação do método do imposto a pagar.
Portanto, as entidades em que é aplicável o SNC, e que tenham diferenças entre as bases
contabilísticas e as bases fiscais, podem ter de registar impostos diferidos relacionados com os
investimentos financeiros, nomeadamente no que respeita à aplicação do MEP e ao reconhecimento
de perdas por imparidade.
Passivos por Impostos Diferidos
Segundo o paragrafo 36 da norma 25, a participante deve reconhecer passivos por impostos diferidos
para todas as diferenças temporárias tributáveis associadas aos investimentos em subsidiárias,
sucursais e associadas e interesses em empreendimentos conjuntos, excepto até ao ponto em que as
325
seguintes condições sejam ambas satisfeitas:
a) Que a empresa-mãe, o investidor ou o empreendedor seja capaz de controlar a

tempestividade da reversão da diferença temporária; e
b) Que seja provável que a diferença temporária não se reverterá no futuro previsível.
Assim, poderá existir ou não reconhecimento de passivos por impostos diferidos o que na aplicação
do MEP, pode ser bastante importante.
Nos investimentos em subsidiárias a participante, normalmente, controla a política de dividendos da

participada, e caso tenha determinado que esses lucros não serão distribuídos no futuro previsível, a
empresa investidora não reconhece qualquer passivo por impostos diferidos. Ou seja, no caso de
estarmos perante uma subsidiária, não existirá reconhecimento de passivos por impostos diferidos
se, cumulativamente:
a) A participante controlar a política de dividendos da participada e
b) Tenha determinado que esses lucros não serão distribuídos no futuro previsível.
No caso do investimento em associadas, a participante não controla essa entidade e geralmente não
está numa posição para determinar a sua política de dividendos. Por isso, na ausência de um acordo
exigindo que os lucros da associada não serão distribuídos num futuro previsível, um investidor
reconhece um passivo por impostos diferidos proveniente de diferenças temporárias tributáveis
associadas ao investimento na associada. Ou dito de outra forma, se estivemos perante um
investimento em associadas, só não se verificará reconhecimento de passivos por impostos diferidos
se existir um acordo escrito, de que os lucros da associada não serão distribuídos num futuro
previsível.
Nos empreendimentos conjuntos, se o empreendedor puder controlar a partilha dos lucros e seja
provável que os lucros não serão distribuídos num futuro previsível, não é reconhecido também
passivo por impostos diferidos.
Activos por Impostos Diferidos
No que respeita aos activos por impostos diferidos, são reconhecidos para todas as diferenças
temporárias dedutíveis provenientes de investimentos em subsidiárias, associadas e interesses em
empreendimentos conjuntos, até ao ponto em que, e somente até ao ponto em que, seja provável
que:
a) A diferença temporária reverterá no futuro previsível; e
b) Estará disponível o lucro tributável contra o qual a diferença temporária possa ser
utilizada.
326
Exemplo:
A empresa participa numa subsidiária em que aplica o MEP, que apresentou um resultado liquido do
exercício em 2013 positivo e que proporcionalmente à participação ascende a 900 €. Reconhece
passivos por Impostos Diferidos?
A primeira situação é analisar que tipo de participada é essa. Como é uma subsidiária temos de ver
se cumpre os requisitos cumulativos de subsidiária para o não reconhecimento de passivos por
impostos diferidos, a saber:
a) A participante controlar a política de dividendos da participada e
b) Tenha determinado que esses lucros não serão distribuídos no futuro previsível.
Caso cumpra, os requisitos não regista impostos diferidos.
Vamos supor que não cumpre e que têm de ser reconhecidos impostos diferidos e que em 2014
foram distribuídos 450 € desse lucro. Que lançamentos efectuar:
Lançamentos:
Ano 2013:
- Imputação do Lucro
D - 411 - Participações Financeiras - MEP - 900,00 €
C - 7851 - Rendimentos e Ganhos MEP - 900,00 €
- Impostos Diferidos (900 * 26,5%)
D - 8122 – Imposto Diferido - MEP - 238,50 €
C - 2742 – Passivo por Impostos Diferidos MEP - 238,50 €
Ano 2014:
- Distribuição de Lucro:
D - 12 - Depósitos à Ordem - 450,00 €
C - 411 - Participações Financeiras - MEP - 450,00 €
- Impostos Diferidos (450 * 0,265%)
D - 2742 – Passivo para Impostos Diferidos – MEP - 119,25 €
C - 8122 – Imposto Diferido - MEP - 119,25 €
- Diferença entre dividendos recebidos e lucros imputados: (900 - 450) = 450,00 € e os impostos
327
diferidos (238,50 € -119,25 €) = 119,25 €
D - 56 - Resultados Transitados - 450,00 €
C - 5712 - Lucros não Atribuídos - 450,00 €
D – 5712 – Lucros não Atribuídos (Impostos Diferidos) – 119,25 €
C – 56 – Resultados Transitados (Impostos Diferidos) – 119,25 €.
O raciocínio e o tratamento contabilístico é o mesmo se estivermos perante associadas ou

empreendimentos conjuntos.
2.12 – Propriedades de Investimento, Depreciações e Perdas por Imparidade
1.1 Aspectos contabilísticos
1.1.1 Comparação POC / SNC
As propriedades de investimento, merecem ao nível do SNC um tratamento autónomo, o que surge

como uma novidade relativamente ao POC. Assim, enquanto no POC estes itens eram classificados
como imobilizado corpóreo ou investimentos financeiros, no SNC esta rubrica tem um tratamento
diferenciado, apresentando diferenças ao nível da classificação e mensuração após o
reconhecimento.
1.1.2 Objectivo e âmbito
Para a classificação da uma propriedade como de investimento ou não, surge como necessário
efectuar um juízo de valor, tendo como base sempre a definição de propriedade de investimento.
Assim, propriedade de investimento, é a propriedade (terreno ou um edifício - ou parte de um edifício
- ou ambos) detida (pelo dono ou pelo locatário numa locação financeira) para obter rendas ou para
valorização do capital ou para ambas as finalidades, e não para uso na produção ou fornecimento de
bens ou serviços ou para finalidades administrativas ou venda no curso ordinário do negócio.
Como exemplos de propriedades de investimento temos:
 Terrenos detidos para valorização do capital a longo prazo e não para venda a curto
prazo no curso ordinário de negócios;
 Terrenos detidos para uso futuro ainda não determinado
 Edifícios detidos e locados ou para locar.

De acordo com entendimento divulgado pela CNC em 23 de Junho de 2010, as entidades cuja
actividade principal seja o arrendamento de imóveis, também devem reconhecer os seus imóveis
como propriedades de investimento, contabilizando as rendas na conta 7873 - Rendas e outros
rendimentos em propriedades de investimento.
328
Não deverão ser reconhecidas como propriedades de investimento, entre outras:
 Propriedades destinadas à venda no curso ordinário do negócio (NCRF 18 - Inventários)
 Propriedades ocupadas pelo dono (NCRF 7 - Activos Fixos Tangíveis)
 Propriedade que esteja a ser construída ou desenvolvida para futuro uso como
propriedade de investimento (NCRF 7 - Activos Tangíveis)
 Propriedade que esteja a ser construída ou desenvolvida por conta de terceiros (NCRF
19 - Contratos de Construção)
1.1.3 Reconhecimento
Uma propriedade de investimento, só deverá ser reconhecida como activo, se cumprir o critério geral
de reconhecimento dos activos: probabilidade de obtenção de benefícios económicos futuros e
mensuração fiável, aplicando-se estes critérios quer na aquisição, quer posteriormente nos casos de
adição, substituição e manutenção.
1.1.4 Mensuração
Quando à mensuração inicial (no reconhecimento) importa referir que a mesma é feita ao custo, ou
seja, o preço de compra adicionado de outros custos directamente atribuíveis. No caso de uma
propriedade de investimento construída, considera-se o custo à data em que a construção ou o
desenvolvimento fique concluído (NCRF 7). Note-se no entanto que as propriedades de investimento
poderão ser:
 Adquiridas: neste caso o custo da PI inclui o preço de compra mais os custos de

transacção (honorários legais, impostos de transferência de propriedade como por
exemplo o IMT). Caso o pagamento do preço de compra seja diferido, o custo é o
equivalente ao preço a dinheiro. O excedente (juros) é contabilizado na conta 281-
Gastos a Reconhecer, sendo reconhecido como gasto de juros durante o período do
crédito.
 Construídas pelo próprio: neste caso o custo da PI é o custo de construção.
 Adquirida no âmbito de uma concentração de actividades empresariais: neste caso o seu

custo inicial corresponderá ao justo valor na data da concentração.
 Recebida em troca de outros activos: neste caso o seu valor inicial será o seu justo valor
na data da troca a menos que:
o a transação da toca careça de substancia comercial; ou
o nem o JV do activo recebido nem o JV do activo cedido sejam fiavelmente

mensuráveis.
329
Verificando-se as condições de excepção acima referidas, o valor inicial da PI recebida será o valor
contabilístico do activo cedido.
A mensuração subsequente poderá ser efectuada utilizando o Modelo do Custo ou o Modelo do JV.
Mensurar as propriedades de investimento utilizando o modelo do custo, implica o recurso à NCRF 7

(AFT), pelo que o valor contabilístico = Custo - Depreciações Acumuladas - Perdas por Imparidade
Acumuladas. No entanto, ao nível do Anexo deverá ser sempre divulgado o justo valor.
No entanto, subsequentemente uma entidade poderá optar por mensurar as propriedades de

investimento utilizando modelo do justo valor, critério que deverá aplicar a todas as PI que estejam
contabilizadas. Os ganhos ou perdas resultantes das alterações do JV são reconhecidos em
resultados do período, mais especificamente nas contas 773 - Ganhos por aumento do JV em PI, ou
na conta 663 - Perdas por redução do JV em PI. Note-se que neste modelo não existem
depreciações, pelo que o valor contabilístico é substituído pelo JV no final de cada período. Estas
variações de justo valor, afectam o resultado contabilistico, mas não relevam fiscalmente, razão pela
qual devem ser objecto de correcção ao nivel do quadro 07 da mod. 22 do IRC.
1.1.5 Transferências
De acordo com a NCRF 11, as transferências para, ou de, investimentos em imóveis, devem ser
feitas quando, e somente quando, houver uma alteração do uso, evidenciada por:
(a) Começo de ocupação pelo dono, para uma transferência de propriedade de investimento
para propriedade ocupada pelo dono;
(b) Começo de desenvolvimento com vista à venda, para uma transferência de propriedade
de investimento para inventários;
(c) Fim de ocupação pelo dono, para uma transferência de propriedade ocupada pelo dono
para propriedade de investimento;
(d) Começo de uma locação operacional para uma outra entidade, para uma transferência
de inventários para propriedade de investimento; ou
(e) Fim de construção ou desenvolvimento, para uma transferência de propriedade em

construção ou desenvolvimento
Note-se que quando se adopta o modelo do custo na mensuração das PI, o imóvel dá entrada em PI
exactamente pelo mesmo valor que tinha nos AFT (mesmo que mensurado ao justo valor) ou nos
inventários.
Já quando se adopta o modelo do JV na mensuração das PI, o tratamento deverá ser o seguinte:
 Transferências provenientes de AFT, mensurados ao custo ou ao JV: a contabilização da

diferença para o JV far-se-á no capital próprio
330
 Transferências provenientes de Investimentos em Curso mensurados ao custo: a

contabilização da diferença para o JV far-se-á em resultados do período
 Transferências provenientes de inventários, mensurados ao custo ou ao JV, dos dois o

menor: a contabilização da diferença para o JV far-se-á em resultados do período.
1.1.6 NCRF-PE
A NCRF PE é omissa quanto às propriedades de investimento, pelo que, estas entidades deverão
aplicar a NCRF 11, no caso de existirem este tipo de activos.
1.1.7 NC-ME
A NC-ME prevê que as propriedades de investimento (terrenos ou edifícios detidos para valorização
de capital ou para arrendar a terceiros) sejam reconhecidos como AFT (conta 43)
1.1.8 Contas a utilizar
42 Propriedades de investimento
421 Terrenos e recursos naturais
422 Edifícios e outras construções
XXX
426 Outras propriedades de investimento
XXX
428 Depreciações acumuladas
1.2 Aspectos Fiscais
De acordo com o nº9 do Artigo 18º do CIRC, os ajustamentos decorrentes da aplicação do justo valor
não concorrem para a formação do lucro tributável, sendo imputados como rendimentos ou gastos no
período de tributação em que os elementos ou direitos que lhes deram origem sejam alienados,
exercidos, extintos ou liquidados.
A alínea g) nº1 do Artigo 23º do CIRC, dispõe que se consideram como gastos as depreciações de
propriedades de investimento contabilizadas pelo custo histórico, que comprovadamente sejam
indispensáveis para a realização dos rendimentos ou manutenção da fonte produtora.
Relativamente às depreciações, dispõe o nº1 do artigo 29º do CIRC, bem como o artigo 1º do Decreto
Regulamentar 25/2009, são aceites como gastos as depreciações de propriedades de investimento
contabilizadas ao custo histórico, sujeitos a deperecimento que, com carácter sistemático, sofram
331
perdas de valor resultantes da sua utilização ou do decurso do tempo.
O cálculo das depreciações de propriedades da investimento contabilizadas ao custo histórico, faz-se,

em regra, pelo método das quotas constantes, conforme o preceituado no artigo 4º do DR 25/2009 e
no nº1 do artigo 30º do CIRC, estabelecendo o nº1 do artigo 31º do CIRC a quota anual da
depreciação que poderá ser aceite como gasto do período.
No que diz respeito às perdas por imparidade, estabelece o artigo 35º do CIRC que podem ser
deduzidas para efeitos fiscais as perdas por imparidade contabilizadas no mesmo período de
tributação ou em períodos de tributação anteriores, que consistam em desvalorizações excepcionais
verificadas em propriedades de investimento. As perdas por imparidade de activos depreciáveis ou
amortizáveis que não sejam aceites fiscalmente como desvalorizações excepcionais são
consideradas como gastos, em partes iguais, durante o período de vida útil restante desse activo ou,
até ao período de tributação anterior àquele em que se verificar o abate físico, o desmantelamento, o
abandono, a inutilização ou a transmissão do mesmo. No entanto, de acordo com o artigo 38º do
CIRC, podem ser aceites como perdas por imparidade as desvalorizações excepcionais referidas na
alínea c) do n.º 1 do artigo 35.º provenientes de causas anormais devidamente comprovadas,
designadamente, desastres, fenómenos naturais, inovações técnicas excepcionalmente rápidas ou
alterações significativas, com efeito adverso, no contexto legal.
Relativamente às mais ou menos valias, dispõem os artigos 46º e 47º do CIRC, que se consideram
mais-valias ou menos-valias realizadas os ganhos obtidos ou as perdas sofridas mediante
transmissão onerosa, qualquer que seja o título por que se opere e, bem assim, os decorrentes de
sinistros ou os resultantes da afectação permanente a fins alheios à actividade exercida, respeitantes
a propriedades de investimento. Para efeitos da determinação do lucro tributável, a diferença positiva
entre as mais-valias e as menos-valias, realizadas mediante a transmissão onerosa de propriedades
de investimento, detidos por um período não inferior a um ano, ainda que qualquer destes activos
tenha sido reclassificado como activo não corrente detido para venda, ou em consequência de
indemnizações por sinistros ocorridos nestes elementos, é considerada em metade do seu valor,
sempre que, no período de tributação anterior ao da realização, no próprio período de tributação ou
até ao fim do segundo período de tributação seguinte, o valor de realização correspondente à
totalidade dos referidos activos seja reinvestido na aquisição, produção ou construção de activos fixos
tangíveis, de activos biológicos que não sejam consumíveis ou em propriedades de investimento,
afectos à exploração, com excepção dos bens adquiridos em estado de uso a sujeito passivo de IRS
ou IRC com o qual existam relações especiais nos termos definidos no n.º 4 do artigo 63.º.
Finalmente, o artigo 20º do DR 25/2009, refere que as depreciações e amortizações que não sejam
consideradas como gastos fiscais no período de tributação em que foram contabilizadas, por
excederem as importâncias máximas admitidas, são aceites como gastos fiscais nos períodos
seguintes, na medida em que não se excedam as quotas máximas de depreciação.
Com a Reforma do Código do IRC de 2014, ocorreu a alteração do artigo 22º do CIRC (Subsídios
332
relacionados com activos não correntes) , pelo que os subsídios quando respeitem a propriedades
de investimento mensurados pelo modelo do justo valor, devem ser incluídos no lucro tributável
durante o período máximo de vida útil.
De acordo com a reforma referida, quanto às propriedades de investimento mensuradas ao justo

valor, passa a ser aceite, para efeitos fiscais, um gasto equivalente à amortização que seria
considerada contabilisticamente (aditado o artigo 45º-A ao CIRC). Note-se que este regime só se
aplicará, em princípio, aos activos adquiridos em ou após 1 de Janeiro de 2014.
Impostos diferidos
No caso de mensuração ao justo valor, e porque as variações de justo valor nas propriedades de
investimentos, não relevam para efeitos fiscais, verifica-se uma diferença entre a quantia registada e
a sua base fiscal (sempre o custo). Assim sendo, num activo, sempre que a quantia registada é
superior á sua base fiscal, estamos na presença duma diferença temporária tributável, a qual origina
o reconhecimento de passivo por impostos diferidos. Caso contrário, quando a base fiscal do activo é
superior á sua qualtia registada, estamos na presença de uma diferença temporária dedutivel, a qual,
se existirem condições para o reconhecimento, dá origem a um activo por impostos diferidos.
Exemplo de aplicação
Uma entidade adquiriu uma propriedade de investimento no ano n, cujo valor de aquisição ascendeu
a 1.000.000€. Essas propriedade no final de n tinha um justo valor de 1.500.000€. Sabe-se também
que no final de n+1 o justo valor dessa mesma propriedade ascendia a 1.300.000€. Pretende-se a
contabilização das operações em n e n+1. A taxa de IRC é de 25%.
Descrição Lnçamento Débito Crédito

Aquisição da PI 422- PI 1.000.000
12 DO 1.000.000
Aumento JV no final de N 422 – PI 500.000
(1.500.000€-1.000.000) 773 - Ganhos por aumento JV PI 500.000
Imposto diferido 8122 - Imposto diferido 125.000
(25% 500.000€) 2742 - Passivos por impostos diferidos 125.000
Redução JV da PI em n+1 663 - Perdas por reduções de JV PI 200.000
(1.500.000-1.300.000) 422 - Propriedades de Investimento 200.000
Reversão do imposto diferido 2742 - Passivos por ID 50.000
(200.000*25%) n+1 8122 - Imposto diferido 50.000
2.13 - ACTIVOS FIXOS TANGIVEIS, DEPRECIAÇÕES E PERDAS POR IMPARIDADE

NCRF 7 - Activos Fixos Tangíveis
333

Os activos fixos tangíveis (AFT) (NCRF 7) apresentam algumas diferenças face ao anterior normativo
- POC, das quais se destacam:
 a omissão de algumas matérias no POC e DC que agora são tratadas em SNC, como o
tratamento de dar à substituição de partes de AFT, estimativa de custos de
desmantelamento e remoção, abordagem por componentes e cessação da depreciação.
 a aceitação por parte da NCRF 7 do justo valor como critério valorimétrico, desde que as
revalorizações sejam regularmente efectuadas (no anterior regime estavam previstas as
reavaliações fiscais e as extraordinárias).
 o reforço da importância de praticar as depreciações com base na vida útil dos bens.
 o reforço do conceito de perdas por imparidade, que embora já existisse no POC, só em

situações excepcionais era aplicado.
 o código de contas apresenta também algumas novidades, como sejam a introdução dos
equipamentos biológicos (436), tendo sido eliminadas as subcontas ferramentes e
utensílios e taras e vasilhame.

Activos fixos tangíveis, de acordo com a NCRF 7, são itens detidos para uso na produção ou
fornecimento de bens ou serviços, para arrendamento a outros, ou para fins administrativos, e se
espera que sejam usados durante mais do que um período. Desde já saem fora do âmbito desta
norma, sendo tratados no âmbito de outras normas:
a) Activos fixos tangíveis classificados como detidos para venda de acordo com a NCRF 8 -
Activos não Correntes Detidos para Venda e Unidades Operacionais Descontinuadas;
b) Activos biológicos relacionados com a actividade agrícola (ver NCRF 17 - Agricultura);
c) Activos relacionados com a exploração e avaliação de recursos minerais (ver NCRF 16 -

Exploração e Avaliação de Recursos Minerais); ou
d) Direitos minerais e reservas minerais tais como petróleo, gás natural e recursos não
regenerativos semelhantes.
Contudo, esta Norma aplica-se aos activos fixos tangíveis usados para desenvolver ou
manter os activos descritos nas alíneas (b) a (d).
Existem no entanto duas excepções, em que outras Normas podem exigir o reconhecimento de um
item do activo fixo tangível com base numa abordagem diferente da usada nesta Norma.
334
 A NCRF 9 - Locações exige que uma entidade avalie o seu reconhecimento de um item
do activo fixo tangível locado na base da transferência de riscos e vantagens. Porém, em
tais casos, outros aspectos do tratamento contabilístico para estes activos, incluindo a
depreciação, são prescritos por esta Norma.
 Uma entidade deve aplicar esta Norma a propriedades que estejam a ser construídas ou
desenvolvidas para futuro uso como propriedades de investimento, mas que não
satisfaçam ainda a definição de "propriedade de investimento" constante da NCRF 11 -
Propriedades de Investimento. Uma vez que esteja concluída a construção ou o
desenvolvimento, a propriedade torna-se propriedade de investimento e exige-se à
entidade que aplique a NCRF 11.
Como regra geral, um activo intangível, só deverá ser reconhecido se cumprir cumulativamente duas
condições: a definição de activo e se cumprir o critério geral de reconhecimento dos activos -
probabilidade de obtenção de benefícios económicos futuros e mensuração fiável. Estes critérios são
aplicados inicialmente a todos os custos de um item de AFT quando incorridos, ou posteriormente, no
caso de adição ou substituição de partes, ou mesmo de assistência ao AFT.
No caso de sobressalentes e equipamentos de serviço de acordo com a NCRF 7 (§8) os mesmos
devem ser escriturados como inventários e reconhecidos nos resultados quando consumidos. Porém,
os sobressalentes principais e equipamento de reserva classificam-se como activos fixos tangíveis
quando uma entidade espera usá-los durante mais do que um período. Da mesma forma, se os
sobressalentes e os equipamentos de serviço puderem ser utilizados em ligação com um item do
activo fixo tangível, eles são contabilizados como activo fixo tangível.
Outra questão prende-se com a existência de custos subsequentes (parágrafos 13 a 15), questão
relativamente à qual o POC era omisso. Assim, os custos da assistência diária ao item, ou seja,
reparações e manutenção, são reconhecidos nos resultados como incorridos (ex. mão de obra,
consumíveis, pequenas peças)
No entanto, partes de alguns itens do activo fixo tangível poderão necessitar de substituições a
intervalos regulares. Segundo o princípio de reconhecimento da norma, uma entidade reconhece na
quantia escriturada de um item do activo fixo tangível o custo da peça de substituição desse item
quando o custo for incorrido se os critérios de reconhecimento forem cumpridos. A quantia escriturada
das peças que são substituídas é desreconhecida.
Refira-se também, que um AFT, como condição para continuar a operar, pode ser a realização
regular de inspecções importantes em busca de falhas, independentemente de as peças desse item
serem ou não substituídas. Quando cada inspecção importante for efectuada, o seu custo é
reconhecido na quantia escriturada do item do activo fixo tangível como substituição se os critérios de
reconhecimento forem satisfeitos. Qualquer quantia escriturada remanescente do custo da inspecção
anterior (distinta das peças físicas) é desreconhecida.
1.3.4 Mensuração
335
seja, o preço de compra adicionado de outros custos directamente atribuíveis. Se o pagamento foi
diferido para além do prazo normal do crédito, o seu custo deverá corresponder ao equivalente a
dinheiro pago. A diferença é reconhecida como gastos de juros, ou capitalizada de acordo com a
NCRF 10.
O custo de um AFT compreende:
 O seu preço de compra, incluindo os direitos de importação e os impostos de compra

não reembolsáveis, após dedução dos descontos e abatimentos;
 Quaisquer custos directamente atribuíveis para colocar o activo na localização e

condição necessárias para o mesmo ser capaz de funcionar da forma pretendida;
 A estimativa inicial dos custos de desmantelamento e remoção do item e de restauração

do local no qual este está localizado, em cuja obrigação uma entidade incorre seja
quando o item é adquirido seja como consequência de ter usado o item durante um
determinado período para finalidades diferentes da produção de inventários durante esse
período (contabilizada de acordo com a NCRF 21)
De uma forma mais concreta, são custos necessários para colocar o activo na localização e condição
de funcionamento:
 Custos de preparação do local;
 Custos iniciais de entrega e de manuseamento;
 Custos de instalação e montagem;
 Custos de testar se o activo funciona correctamente, deduzidos de eventuais receitas na

fase de teste.
 Honorários de profissionais.
O reconhecimento de dos custos na quantia escriturada de um item do activo fixo tangível cessa
quando o item está na localização e condição necessárias para que seja capaz de funcionar da forma
pretendida.
Por exemplo, os custos seguintes não são incluídos na quantia escriturada de um item do activo fixo
tangível:
 Custos de abertura de novas instalações;
 Custos de introdução de um novo produto ou serviço (incluindo custos de publicidade ou

actividades promocionais);
 Custos de condução do negócio numa nova localização ou com uma nova classe de
clientes (incluindo custos de formação de pessoal); e
336
 Custos de administração e outros custos gerais.

No caso de activos construídos pela própria empresa, o custo de um activo construído pela própria
entidade determina-se usando os mesmos princípios quanto a um activo adquirido. Se uma entidade
produzir activos idênticos para venda no decurso normal das operações empresariais, o custo do
activo é geralmente o mesmo que o custo de construir um activo para venda (ver NCRF 18 -
Inventários). Por isso, quaisquer lucros internos são eliminados para chegar a tais custos. De forma
semelhante, o custo de quantias anormais de materiais, de mão-de-obra ou de outros recursos
desperdiçados incorridos na autoconstrução de um activo não é incluído no custo do activo. A NCRF
10 - Custos de Empréstimos Obtidos estabelece critérios para o reconhecimento do juro como
componente da quantia escriturada de um item do activo fixo tangível construído pela própria
entidade, permitindo a capitalização dos custos de empréstimos que sejam directamente atribuíveis à
aquisição, construção ou produção de um activo que se qualifica.
Nas situações de troca de activos, o AFT é reconhecido, sendo que o seu valor inicial será o seu justo
valor na data da troca a menos que:
o a transacção da toca careça de substancia comercial; ou
o nem o JV do activo recebido nem o JV do activo cedido sejam fiavelmente mensuráveis.

Verificando-se as condições de excepção acima referidas, o valor inicial do AFT recebido
será o valor contabilístico do activo cedido.
A mensuração subsequente poderá ser efectuada utilizando o Modelo do Custo ou o Modelo do JV
(revalorização), aplicado para cada classe de AFT, sendo opcional. Refira-se que de acordo com a
NCRF 21, as empresas devem, em cada data de relato, verificar se existe alguma indicação de que
algum dos seus activos se encontram sobreavaliados. Em caso afirmativo, deverá ser efectuada uma
estimativa do seu valor recuperável, e reconhecer a respectiva perda por imparidade.
No modelo do custo, o valor contabilístico = Custo - Depreciações Acumuladas - Perdas por
Imparidade Acumuladas.
No entanto, subsequentemente uma entidade poderá optar por mensurar os AFT utilizando modelo
do justo valor, em que o Valor contabilístico = Justo Valor - Depreciações Acumuladas Subsequentes
- Perdas por imparidade subsequentes. Para a utilização deste critério deverá a empresa ter na sua
posse:
 Terrenos e edifícios: avaliações realizadas por peritos qualificados e independentes
 Itens de instalações e equipamentos : valor de mercado determinado por avaliação

Se não houver provas com base no mercado não é possível utilizar o método de revalorização.
Quando se procede a uma revalorização de um AFT, as amortizações acumuladas do mesmo devem
ser reexpressas proporcionalmente ou então eliminadas, contra a quantia escriturada bruta do activo,
devendo todos os itens da mesma classe ser revalorizados.
Para finalizar, vejamos uma síntese das situações de reconhecimento de aumento ou diminuição do
justo valor:
337
Reconhecimento do aumento para Reconhecimento da diminuição para

o justo valor o justo valor
Regra Geral Directamente em capital próprio Nos resultados (conta 655)
(conta 58)
Excepção Nos resultados quando se verificar Directamente em capital próprio

a reversão de um decréscimo de quando se verificar a existência de
revalorização do mesmo activo um saldo credor no excedente de
previamente reconhecido em revalorização com respeito ao
resultados (conta 7625) mesmo activo (conta 58)
Retirado de: Gomes, J., & Pires, J. (Eds.). (2011). Normalização contabilização para Micro Entidades
(1ª Edição ed.). Porto: Vida Económica
1.3.5 Depreciações
Os AFT deverão ser depreciados em função da sua utilização, dado a sua vida útil ser normalmente
limitada (temos no entanto como excepção os terrenos, que têm um período de vida ilimitado.
Relativamente às depreciações, importa destacar os seguintes aspectos:
 Depreciação por componentes: a NCRF 7 prevê a depreciação por componentes no

caso de AFT compostos, devendo a entidade separar as partes significativas que tenham
uma vida útil diferente, e proceder à sua depreciação separada.
 Quantia depreciável: a quantia depreciável de um activo deve ser imputada numa base
sistemática durante a sua vida útil, sendo determinada após dedução do seu valor
residual (excepto se for insignificante ou de difícil determinação)
 Métodos de depreciação: O método de depreciação usado deve reflectir o modelo por

que se espera que os futuros benefícios económicos do activo sejam consumidos pela
entidade. São preconizados pela NCRF 7 os seguintes métodos:
o Método da linha recta
o Método do saldo decrescente
o Método das unidades de produção.
O método de depreciação deverá ser revisto, pelo menos, no final de cada exercício.
A depreciação de um activo começa quando este esteja disponível para uso, i.e. quando estiver na
localização e condição necessárias para que seja capaz de operar na forma pretendida. A
depreciação de um activo cessa na data que ocorrer mais cedo entre a data em que o activo for
classificado como detido para venda e a data em que o activo for desreconhecido. Porém, a
338
depreciação não cessa quando o activo se tornar ocioso ou for retirado do uso a não ser que o activo
esteja totalmente depreciado. Contudo, segundo os métodos de depreciação pelo uso, o gasto de
depreciação pode ser zero enquanto não houver produção.
1.3.6 Desreconhecimento de AFT
A entidade deverá efectuar o desreconhecimento de um AFT, aquando da sua alienação (conta 7871
ou 6871) ou quando não se espere obter benefícios económicos futuros com o seu uso ou alienação
(conta 655)
1.3.7 NCRF-PE
A NCRF PE não apresenta diferenças significativas relativamente à NCRF 7.
1.3.8 NC-ME
A NC ME A NC-ME prevê que as propriedades de investimento (terrenos ou edifícios detidos para

valorização de capital ou para arrendar a terceiros) sejam reconhecidos como AFT (conta 43).
A NC ME não prevê a utilização do modelo de revalorização na mensuração subsequente de AFT.
O conceito de valor residual nos AFT não está previsto na NC ME, permitindo esta norma apenas o
método da linha recta, na depreciação dos AFT.
Esta norma (ME) também é omissa quanto ao tema de imparidade de AFT, não contemplando o
código de contas qualquer referência ou conta para o efeito, pelo que não deverão ser reconhecidas
perdas por imparidade em AFT.
43 Activos fixos tangíveis
433 Equipamento básico
434 Equipamento de transporte
435 Equipamento administrativo
436 Equipamentos biológicos *
437 Outros activos fixos tangíveis
439 rdas por imparidade acumuladas *
339
A alínea g) nº1 do Artigo 23º do CIRC, dispõe que se consideram como gastos as amortizações de
activos fixos tangíveis, que comprovadamente sejam indispensáveis para a realização dos
rendimentos ou manutenção da fonte produtora.
Regulamentar 25/2009, são aceites como gastos amortizações de activos fixos tangíveis, sujeitos a
deperecimento que, com carácter sistemático, sofram perdas de valor resultantes da sua utilização ou
do decurso do tempo.
O cálculo das depreciações de activos fixos tangíveis, faz-se, em regra, pelo método das quotas
constantes, conforme o preceituado no artigo 4º do DR 25/2009 e no nº1 do artigo 30º do CIRC,
estabelecendo o nº1 do artigo 31º do CIRC a quota anual da depreciação que poderá ser aceite como
gasto do período.
De acordo com o artigo 2º nº5 do DR 25/2009, são, incluídos no custo de aquisição ou de produção,
de acordo com a normalização contabilística especificamente aplicável, os custos de empréstimos
obtidos que sejam directamente atribuíveis à aquisição ou produção de elementos do AFT, na medida
em que respeitem ao período anterior à sua entrada em funcionamento ou utilização, desde que este
seja superior a um ano.
O artigo 33º do CIRC e o artigo 19º do DR 25/2009, dispõe que os activos fixos tangíveis sujeitos a
deperecimento, cujos custos unitários de aquisição ou de produção não ultrapassem € 1000, podem
ser totalmente depreciados ou amortizados num só período de tributação, excepto quando façam
parte integrante de um conjunto de elementos que deva ser depreciado ou amortizado como um todo
Já o artigo 34º do CIRC e o artigo 11º do DR 25/2009, indica que não são aceites como gastos:
a) As depreciações e amortizações de elementos do activo não sujeitos a deperecimento;
b) As depreciações de imóveis na parte correspondente ao valor dos terrenos ou na não

sujeita a deperecimento;
c) As depreciações e amortizações que excedam os limites estabelecidos nos artigos

anteriores;
d) As depreciações e amortizações praticadas para além do período máximo de vida útil,

ressalvando-se os casos especiais devidamente justificados e aceites pela Direcção-
Geral dos Impostos;
e) As depreciações das viaturas ligeiras de passageiros ou mistas, incluindo os veículos

eléctricos, na parte correspondente ao custo de aquisição ou ao valor de reavaliação
excedente ao montante a definir por portaria do membro do Governo responsável pela
área das finanças, bem como dos barcos de recreio e aviões de turismo e todos os
340
gastos com estes relacionados, desde que tais bens não estejam afectos à exploração
do serviço público de transportes ou não se destinem a ser alugados no exercício da
actividade normal do sujeito passivo.
Quando os AFT estiverem sujeitos a um desgaste mais rápido que o normal, de acordo com o artigo
9º do DR 25/2009, em consequência de laboração em mais do que um turno, pode ser aceite como
gasto do período de tributação: a) Se a laboração for em dois turnos, uma quota de depreciação
correspondente à que puder ser praticada pelo método que estiver a ser aplicado, acrescida até 25%;
b) Se a laboração for superior a dois turnos, uma quota de depreciação correspondente à que puder
ser praticada pelo método que estiver a ser aplicado, acrescida até 50%.
No caso de imóveis, dispõe o artigo 10º do DR 25/2009, que o valor a considerar nos termos do artigo
2.º, para efeitos do cálculo das respectivas quotas de depreciação, é excluído o valor do terreno ou,
tratando-se de terrenos de exploração, a parte do respectivo valor não sujeita a deperecimento. A
separação do valor do terreno e da construção devem constar do dossier fiscal (artigo 130º CIRC)
As peças e componentes de substituição ou de reserva, que sejam perfeitamente identificáveis e de

utilização exclusiva em activos fixos tangíveis, podem ser excepcionalmente depreciadas, a partir da
data da entrada em funcionamento ou utilização destes activos ou da data da sua aquisição, se
posterior, durante o mesmo período da vida útil dos elementos a que se destinam ou, no caso de ser
menor, no decurso do respectivo período de vida útil calculado em função do número de anos de
utilidade esperada. Este regime não se aplica às peças e componentes que aumentem o valor ou a
duração esperada dos elementos em que são aplicados. (artigo 14º do DR 25/2009)
verificadas em activos fixos tangíveis. As perdas por imparidade de activos depreciáveis que não
sejam aceites fiscalmente como desvalorizações excepcionais são consideradas como gastos, em
partes iguais, durante o período de vida útil restante desse activo ou, até ao período de tributação
anterior àquele em que se verificar o abate físico, o desmantelamento, o abandono, a inutilização ou
a transmissão do mesmo.
No entanto, de acordo com o artigo 38º do CIRC, podem ser aceites como perdas por imparidade as
desvalorizações excepcionais referidas na alínea c) do n.º 1 do artigo 35.º provenientes de causas
anormais devidamente comprovadas, designadamente, desastres, fenómenos naturais, inovações
técnicas excepcionalmente rápidas ou alterações significativas, com efeito adverso, no contexto legal.
A alínea l) nº1 Artigo 45º do CIRC, refere que não são dedutíveis para efeitos da determinação do
lucro tributável, as menos-valias realizadas relativas a barcos de recreio, aviões de turismo e viaturas
ligeiras de passageiros ou mistas, que não estejam afectos à exploração de serviço público de
transportes nem se destinem a ser alugados no exercício da actividade normal do sujeito passivo,
excepto na parte em que correspondam ao valor fiscalmente depreciável nos termos da alínea e) do
341
n.º 1 do artigo 34.º ainda não aceite como gasto;
a activos fixos tangíveis.
O artigo 48º do CIRC, indica que, a diferença positiva entre as mais-valias e as menos-valias,
realizadas mediante a transmissão onerosa de activos fixos tangíveis, detidos por um período não
inferior a um ano, é considerada em metade do seu valor, sempre que, no período de tributação
anterior ao da realização, no próprio período de tributação ou até ao fim do segundo período de
tributação seguinte, o valor de realização correspondente à totalidade dos referidos activos seja
reinvestido na aquisição, produção ou construção de activos fixos tangíveis, de activos biológicos que
não sejam consumíveis ou em propriedades de investimento, afectos à exploração, com excepção
dos bens adquiridos em estado de uso a sujeito passivo de IRS ou IRC com o qual existam relações
especiais nos termos definidos no n.º 4 do artigo 63.º
O artigo 20º do DR 25/2009, refere que as depreciações que não sejam consideradas como gastos
fiscais no período de tributação em que foram contabilizadas, por excederem as importâncias
máximas admitidas, são aceites como gastos fiscais nos períodos seguintes, na medida em que não
se excedam as quotas máximas de depreciação.
Finalmente, refira-se a Circular Nº6/2011 da DSIRC, que veio esclarecer de alguns aspectos
específicos relativos aos activos fixos tangíveis, nomeadamente: Aquisição com pagamento diferido,
Modelo de Revalorização, Reavaliação fiscal, Alteração do método de depreciação, Anulação reserva
reavaliação antigo 58-A CIRC, Quotas mínimas de depreciação ou amortização e Viaturas ligeiras de
passageiros ou mistas.
A Reforma do Código do IRC de 2014, procede à alteração do artigo 31º do CIRC. Assim, passa
expressamente a determinar-se que aos valores de aquisição, reavaliação ou mercado, seja deduzido
o valor residual e não sejam consideradas as despesas de desmantelamento. Estabelece-se ainda,
taxativamente, que o custo de aquisição de um elemento do activo pode ser acrescido das
benfeitorias necessárias ou úteis realizadas, de acordo com a normalização contabilística aplicável.
1.5 Exemplos de aplicação
1.5.1 Exemplo de aplicação nº 1 –Perda por imparidade:
A sociedade A adquiriu uma máquina em Janeiro do exercício n, cujo valor de aquisição ascendeu a
1.000.000€, utilizando a empresa o custo para a mensuração dos AFT. Para essa máquina foi
definido um período de vida útil estimada de 10 anos. Em Dezembro de n+1, a empresa registou uma
perda por imparidade de 90.000, que no entanto não é considera como desvalorização excepcional,
tal como defenida no artigo 38º do CIRC. Pretende-se a contabilização das operações em n e n+1.
342
Nos termos do nº 4 do artº 35º do CIRC, as perdas por imparidade de activos depreciáveis ou
amortizáveis que não sejam aceites fiscalmente como desvalorizações excepcionais (nos termos do
artº 38º) são consideradas como gastos, em partes iguais, durante o período de vida útil restante
desse activo ou, sem prejuízo do disposto nos artigos 38.º e 46.º, até ao período de tributação
anterior àquele em que se verificar o abate físico, o desmantelamento, o abandono, a inutilização ou
a transmissão do mesmo.
Os lançamentos a efectuar são:
Descrição Conta Débito Crédito

Aquisição do AFT (n) 433- AFT 1.000.000
12 DO 1.000.000
Depreciação do exercício (n) 642 - Gastos de depreciação 100.000
(1.000.000*10%) 4383 - Depreciações acumuladas 100.000
Depreciação do exercício (n+1) 642 - Gastos de depreciação 100.000
(1.000.000*10%) 4383 - Depreciações acumuladas 100.000
Perda por imparidade (n+1) 655 -Perdas por imparidade 90.000
439 - Perdas por imparidade acum. 90.000
Activos por impostos diferidos 2741 - Activos por ID 22.500
(90.000*25%) 8122 – Imposto diferido 22.500
Valor a acrescer no Q07 da Modelo 22 em n+1 (90.000€), que será depois deduzido nos anos de vida
útil subsequentes (n+2 e seguintes até n+10).
Nos anos seguintes, e á medida que vai deduzindo no Q07, o valor anual da perda de imparidade não
aceite fiscalmente no ano em que foi reconhecida, (90.000/8=11.250) deve-se contabilizar a reversão
da diferença temporária dedutível (gerada pelo facto de no ano da contabilização de perda por
imparidade a quantia registada ser de 710.000 e a base fiscal de 800.000).
Anualmente, e até completar a reversão da diferença temporária, deve fazer-se o seguinte

lançamento:
8122-imposto diferido
2741-Activos por impostos diferidos 2.812,50.
1.5.2 Exemplo de aplicação nº 2-depreciações excessivas:
Um sujeito passivo adquiriu uma viatura ligeira de passageiros, no valor de 20.000 euros, e estimou
um período de vida útil para a viatura de 2 anos, tendo depreciado a viatura á taxa anual de 50%.
Como se sabe a taxa máxima permitida fiscalmente é de 25%, Pretende-se a contabilização das
depreciações associadas a esta viatura. A taxa de IRC é de 25%.
Nos termos do nº 3 do artº 1º do DR 25/09 de 14/9, as depreciações e amortizações só são aceites
343
para efeitos fiscais desde que contabilizadas como gastos no mesmo período de tributação ou em
períodos de tributação anteriores. Assim sendo, depreciando-se o bem a uma taxa superior, vamos
ter uma situação de depreciações excessivas, que tem de ser acrescidas no Q07 da Mod. 22.
Contudo, as depreciações acrescidas, vão ser consideradas, fiscalmente no futuro, sem prejuízo do
perido máximo de vida útil, que não pode ser ultrapassado, e sem prejuízo da quota máxima
fiscalmente aceite, que também não poderá ser ultrapassada.
Assim:
Dep. Contabª Qt. regist. Dep. fiscal aceite Q07 Base fiscal
Ano Nv10.000 10.000 5.000 + 5.000 15.000
Ano N+110.000 0 5.000 + 5.000 10.000
Ano N+20 0 5.000 5.000 5.000
Ano N+30 0 5.000 -5.000 0
Verifica-se desde o reconhecimento da primeira depreciação, uma diferença ente a quantia

registada (10.000), e a base fiscal do bem (15.000). Efectivamente, nos dois primeiros anos, vamos
acrescer no Q 07 da mod. 22, depreciações excessivas em relação ao permitido fiscalmente.
Contudo, os valores acrescidos vão ser recuperados (e consequentemente o valor pago também) noa
anos seguintes. Temos assim uma diferença temporária dedutível (já que pagamos agora e valos
recuperar mais tarde, podendo ser interpretado como um direito de crédito sobre o Estado), que vai
reverter em períodos futuros como referimos. No caso presente, os lançamentos a efectuar seriam os
seguintes:
Ano N
- Aquisição da viatura (paga a contado)
Débito: 43.4-Eq. Transporte
Crédito: 12-Depositos á ordem 20.000
- Contabilização da depreciação:
Déb:64.2-Depreciações exercício AFT
Créd.:43.8-Dep acumuladas AFT 10.000
- Contabilização do efeito fiscal da diferença temporária dedutível:
Deb.:2741-Activo por impostod diferidos
Créd.: 8122-Imposto diferido 1.250 (5.000*25%)
344
Ano N+ 1
- Contabilização da depreciação:
Déb:64.2-Depreciações exercício AFT
Créd.:43.8-Dep acumuladas AFT 10.000
- Contabilização do efeito fiscal da diferença temporária dedutível:
Deb.:2741-Activo por impostod diferidos
Créd.: 8122-Imposto diferido 1.250 (5.000*25%)
Ano N+2 e ano N+3.
-Reversão da difereça temporária dedutível (dedução de 5.000 np Q07)
Déb.: 8122-Imposto diferido
Créd.: 2741-Activo por impostod diferidos 1.250 (5.000*25%)
1.5.3 Exemplo de aplicação nº 3: Reavaliação Legal dos activos fixos tangíveis
A empresa X reavaliou os seus activos imobilizados corpóreos no ano N, na situação de totalmente

reintegrados, daí tendo resultado uma reserva de reavaliação de 100.000 u. m. A vida útil adicional
aos bens foi de 4 anos e a taxa de tributação é de 25%.
Resolução:
1) Da contabilização da reserva de reavaliação resulta um saldo credor na conta 58.1.1 – Reserva

de Reavaliação antes impostos. – Dec. Lei n.ºxxx, no valor de 100.000 u.m., por contrapartida
das contas de Activos fixos tangíveis (AFT) e depreciações acumuladas D.Ac).
2) Contudo a reavaliação gerou uma diferença entre a quantia assentada ou registada do que é
de 100.000 um. e a base fiscal desse mesmo imobilizado.
De facto a administração fiscal só vai considerar como recuperável pelo uso, para efeitos
fiscais 60.000 já que 40% do acréscimo das amortizações resultantes da reavaliação vai ser
objecto de acréscimo ao resultado contabilístico para a obtenção do lucro tributável dos anos
em que tais amortizações vão ser efectuadas.
Assim sendo, e considerando a realização pelo uso:
Quantia registada 100.000 u.m.
Base Fiscal 60.000 u.m.
Diferença Temporária tributável de 40.000 u.m., que vai representar um incremento de 10.000
345
u.m. de IRC ( á taxa de 25%), a pagar em anos futuros, isto é, representa um passivo por
impostos diferidos.
Se a realização do activo se verificasse pela venda, então, e num dos regimes anteriores de
tributação das mais valias fiscais, o imposto diferido incidia sobre toda a reserva de
reavaliação, dado que a forma de cálculo da mais valia fiscal, no caso de bens reavaliados, é a
seguinte:
Mais Valia fiscal = Valor de realização – (valor de aquisição – depreciações
correspondentes ao valor de aquisição-perdas por imparidade aceites fiscalmente) x
Coef. Desvaloriz.
3) De acordo com o parágrafo n.º 61 de NIC 12 do IASC “o imposto corrente ou imposto diferido
deve ser debitado ou creditado directamente ao capital próprio se o imposto se relacionar com
rubricas que sejam creditadas ou debitadas, no mesmo ou num período diferente,
directamente ao capital próprio” (no mesmo sentido, § 55 da NCRF 25).
Assim sendo e porque de diferença temporária tributável resulta um passivo por impostos
diferidos, deve ser debitado uma subconta de própria reserva de reavaliação:
Débito: 5812_ – Impostos diferidos relativos á Reavaliação

Crédito: 2742 – Passivo por Impostos
Diferidos 10.000 u. m.
Note-se, contudo, que este lançamento pode ser incompatível com as normas que constam dos
diplomas de reavaliação sobre a movimentação da reserva. A conta que recolheu o saldo
credor da reserva, não deve nunca ser movimentada.
Pensamos, no entanto que ao utilizar subconta diferente daquela em que foi registada a
reserva de reavaliação, o problema estará ultrapassado, tanto mais que é a própria
normalização contabilística que define os procedimentos a adoptar.
4) Vejamos agora a situação nos anos seguintes:
N N+1 N+2 N+3 N+4

Valor Contabilístico 10.000 75.000 50.000 25.000 0
Base Fiscal 60.000 45.000 30.000 15.000 0
Diferença Temporária Tributável 40.000 30.000 20.000 10.000 0
Amortização do Exercício 25.000 25.000 25.000 25.000
Acréscimo no Quadro 07 10.000 10.000 10.000 10.000
Verifica-se que nos quatro anos seguintes vai reverter a diferença temporária gerada pela
reavaliação.
346
5) Nos anos seguintes, fruto da amortização praticada a diferença temporária inicial, vai-se
reduzindo em 10.000 u.m. em cada um dos anos seguintes.
Nos termos da NCRF nº 25, realiza-se a reserva de reavaliação pela via do uso em 25.000 u.
m.
Assim e a não existir por exemplo, interferência de Fiscalidade na Contabilidade (art.º. 5º do

Dec. Lei n.º 31/98 ), problema que consideramos agora ultrapassado, deve debitar-se a
subconta da reserva e creditar-se a conta de Resultados transitados, na parte em que se
realizou a reserva.
Assim em cada um dos quatro anos seguintes:
- Pela Amortização do Exercício:
64.2 – Amortizações do Exercício
a 43.8x – Amortizações Acumuladas 25.000 u. m.
- Pela realização da reserva de Reavaliação
58.13_ – Reserva de reavaliação realizada antes de impostos
a 56.x – Resultados Transitados – Reg. ao de excedentes 25.000
Aconselhamos a criação da subconta 58.13-Reserva de realização realizada, que será

debitada e que contrabalançará com o saldo credor da conta 58.1.1-Reserva de reavaliação
antes de impostos, para evitar quer infracção ás normas fiscais sobre a movimentação das
reservas de reavaliação de base legal.
Contudo há que contabilizar a reversão da diferença temporária de 10.000 um em cada ano,

representando 2.500 um de IRC.
2742 – Passivo por Impostos Diferidos
a 81.22 – Imposto diferido 2.50021
e simultaneamente
56.x – Resultados Transitados-Reg. de excedentes
a 5812-Impostos diferidos relativos á reavaliação 2.500 C
Pela contabilização do imposto estimado (apurado no Q10 da Mod. 22, partindo do

pressuposto que o resultado antes de imposto é nulo:
21
Note-se que as 10.000u. m. de acréscimo de amortizações de reavaliação foram acrescidos para efeitos fiscais, daí a
necessidade de ter o cuidado de não afectar o custo do exercício com impostos.
347
81.21-Imposto estimado para o período
A 24.1.1-Imposto sobre o rendimento 2.500
Desta forma o efeito de reversão de diferença temporária não afecta o gasto por imposto
respeitante ao exercício, mas sim os capitais próprios.
Note-se que estamos a pensar em termos do método de divida baseada no balanço, sendo que
neste método o custo do exercício em imposto sobre lucros é assim obtido:
1.º - Calcular os activos e passivos por impostos diferidos ( expurgando os activos e passivos
p/ impostos diferidos cuja contrapartida não é qualquer rubrica da conta de resultados)
no final do exercício e no inicio do exercício. Determinar a sua variação.
2.º - Calcular os valores do imposto a pagar respeitante ao exercício ( de acordo com a

declaração fiscal). 22
3.º - O custo do exercício por imposto sobre o rendimento é a soma das duas parcelas.
Mesmo que pensemos em termos de método da divida baseada na demonstração dos

resultados, os lançamentos a efectuar quanto ao gasto por imposto (corrente e diferido) do
período serão os mesmos.
1.5.4 Exemplo de aplicação - nº 4: Reserva de Reavaliação Livre
Uma maquina já totalmente amortizada foi objecto duma reavaliação livre, daí resultando um valor
reavaliado de 1.200 u. m. A vida útil adicional atribuído foi de 3 anos. A taxa de tributação é de 25%.
A reavaliação foi feita no ano N e só no ano seguinte o bem foi amortizado.
Vejamos:
N N+1 N+2 N+3

Quantia Assentada 1.200 800 400 0
Base Fiscal 0 0 0 0
Dif. Temporária 1.200 800 400 0
Taxa de Imposto 25% 25% 25% 25%
Saldo de Passivo p/ Imp. Diferido em 300 200 100 0
31/12
Variação de Saldos I,D. 300 100 100 100
22 Igual á nota 1
348
Como se sabe , nas revalorizações ditas, livres, económicas, ou sem suporte em diploma fiscal,
todas as depreciações praticadas não são aceites fiscalmente, razão pela qual são acrescidas no
quadro 07 da modelo 22 de cada ano. Verifica-se assim uma diferença entre a quantia registada e a
sua base fiscal (a base fiscal é zero), daí resultando uma diferença temporária tributável.
Ano N
1) Pela Reavaliação
43.3x – Eq. Básico
a 5891 – Res. Reavaliação antes impostos 1.200 u.m.
2) Efeito Tributário da Reavaliação
5892-Imp. diferidos relativos á reavaliação– outras
a 2742- Passivos p/ Imp. Diferidos 300 u.m.
ANO N + 1 A N + 3
1) Em relação á parte da realização da reserva no exercício
5893-Reserva de reavaliação antes impostos
a 56.X-Res. Transitados-reg. Excedentes 400 u.m.
2) Pelo efeito fiscal reversão da diferença tributária (correspondente ás amortizações não

aceites fiscalmente em cada um dos exercícios)
2742-Passivo por impostos diferidos
a 81.22-Imposto diferido 100 u.m.
3) Pela redução impostos diferidos associados á reavaliação
56-X-Result. Transitados-regularização de excedentes
a 5892-Imp. diferidos relativos á reavaliação 100 u.m.
4) Pela contabilização do imposto estimado (apurado no Q10 da Mod. 22, partindo do

pressuposto que o resultado antes de imposto é nulo :
A 24.1.1-Imposto sobre o rendimento 100
349
2.14 – Ativos Intangíveis, Depreciações e Perdas por Imparidade NCRF 6 - Activos Intangíveis

Os activos intangíveis, embora estivessem anteriormente previstos no POC e nas Directrizes
Contabilísticas, o facto é que o SNC trouxe várias alterações ao nível do reconhecimento, donde se
destaca a possibilidade de utilização do modelo de revalorização.
Outra novidade relativamente ao anterior regime, é o facto das despesas de constituição, arranque e
expansão de uma sociedade, serem consideradas em SNC como gastos do período, enquanto que o
POC previa a sua contabilização como imobilizações corpóreas.
Uma outra diferença, prende-se com o facto da NCRF 6 não permitir a capitalização de dispêndios
com formação e com publicidade e actividades promocionais, sendo que na vigência do POC era
"normal" a capitalização de dispêndios com publicidade, formação e lançamento de novos produtos.
A NCRF 6 não permite a capitalização de gastos na fase de pesquisa. No entanto a DC 7, admitia a
sua capitalização desde que fossem assegurada, de uma forma inequívoca, a existência de
benefícios económicos.

Para entendermos o que são activos intangíveis, importa recorrer à definição constante de NCRF 6.
Assim, activos intangíveis (AI) são: activos (recursos controlados pela entidade como resultado de
acontecimentos passadas e dos quais se espera vir a obter benefícios económicos futuros) não
monetários, identificáveis e sem substância física.
Um activo é controlável, de acordo com os §13 a 16 da NCRF 6, quando tem o poder de gerar
benefícios económicos futuros e de restringir o acesso de terceiros a esses mesmos benefícios
gerados. Será identificável, quando poder ser separável, i.e. capaz de ser separado ou dividido da
entidade e vendido, transferido, licenciado, alugado ou trocado, seja individualmente ou em conjunto
com um contrato, activo ou passivo relacionado; ou resultar de direitos contratuais ou de outros
direitos legais, quer esses direitos sejam transferíveis quer sejam separáveis da entidade ou de
outros direitos e obrigações (§11 e 12 NCRF 6)
Como regra geral, um activo intangível, só deverá ser reconhecido se cumprir cumulativamente duas
condições: a definição de AI e se cumprir o critério geral de reconhecimento dos activos -
probabilidade de obtenção de benefícios económicos futuros e mensuração fiável. Estes critérios são
aplicados inicialmente a todos os custos de um item de AI quando incorridos, ou posteriormente, no
caso de adição ou substituição de partes, ou mesmo de assistência ao AI.
Reconhecer um AI, poderá decorrer de algumas situações particulares, que passamos a abordar
sucintamente:
 AI Adquiridos separadamente: este cumprem sempre o critério da obtenção de

benefícios económicos futuros, bem como da mensuração do custo com fiabilidade.
350
Note-se no entanto, que se uma entidade adquirir os trabalhos de pesquisa a outra

entidade, reconhecerá um AI. No entanto, se prosseguir essa pesquisa internamente, os
gastos que suportará subsequentemente na fase da pesquisa, já serão reconhecidos
como gastos do período.
 Aquisição como parte de uma concentração de actividades empresariais: neste caso só

é reconhecido um activo intangível da adquirida (separadamente do Goodwill) se o justo
valor do activo puder ser fiavelmente mensurado, independentemente de o activo ter
sido reconhecido pela adquirida antes da concentração de actividades empresariais. Isto
significa, por exemplo, que o adquirente reconhece como um activo, separadamente do
goodwill, um projecto de pesquisa e desenvolvimento em curso da adquirida caso o
projecto corresponda à definição de activo intangível e o seu justo valor possa ser
fiavelmente mensurado.
 Aquisição de um AI por meio de um subsídio do Governo: neste caso não existirão

grandes dúvidas quanto ao reconhecimento do AI. Note-se que nestes casos existe a
transferência ou imputação a determinada entidade de licenças, direitos ou quotas.
Assim, o reconhecimento inicial deste tipo de AI poderá ser efectuada de duas formas;
ou pelo JV ou por uma quantia nominal mais os dispêndios directamente atribuíveis para
preparar os AI para o seu uso pretendido.
 Troca de activos: neste caso o AI também é reconhecido, cumprindo-se normalmente os

critérios de reconhecimento. Neste caso o seu valor inicial será o seu justo valor na data
da troca a menos que:
o a transação da toca careça de substancia comercial; ou
o nem o JV do activo recebido nem o JV do activo cedido sejam fiavelmente

mensuráveis.
Verificando-se as condições de excepção acima referidas, o valor inicial do AI
recebida será o valor contabilístico do activo cedido.
 AI Gerados internamente: neste caso torna-se particularmente difícil determinar quando

existe um activo identificável, que gere benefícios económicos futuros para a empresa,
sendo também difícil a determinação fiável do seu custo.
Neste particular, destaquem-se as seguintes situações:
a) Despesas com pesquisa: de acordo com a definição da NCRF 6, pesquisa, é a

investigação original e planeada levada a efeito com a perspectiva de obter novos
conhecimentos científicos ou técnicos. Uma vez que na fase de investigação não
existe qualquer descoberta, não é seguro que as despesas incorridas venham a
gerar benefícios económicos futuros, pelo que deverão ser consideradas como
gasto do período. São exemplos de actividades de pesquisa:
351
o Actividades visando a obtenção de novos conhecimentos;
o A procura de, avaliação e selecção final de, aplicações das descobertas de

pesquisa ou de outros conhecimentos;
o A procura de alternativas para materiais, aparelhos, produtos, processos,

sistemas ou serviços; e
o A formulação, concepção, avaliação e selecção final de possíveis

alternativas de materiais, aparelhos, produtos, processos, sistemas ou
serviços novos ou melhorados.
b) Despesas com desenvolvimento: de acordo com a definição da NCRF 6,

desenvolvimento, é a aplicação das descobertas derivadas da pesquisa ou de
outros conhecimentos a um plano ou concepção para a produção de materiais,
mecanismos, aparelhos, processos, sistemas ou serviços, novos ou
substancialmente melhorados, antes do início da produção comercial ou uso.
Nesta fase a empresa já superou a pesquisa, encontrando-se na fase de
concepção, construção e teste de protótipos, modelos, etc; realização de estudos
de mercado; estudo da viabilidade do projecto; obtenção de recursos financeiros;
etc.
São exemplos de actividades de desenvolvimento:
o A concepção, construção e teste de protótipos e modelos de pré-produção

ou de pré-uso;
o A concepção de ferramentas, utensílios, moldes e suportes envolvendo

nova tecnologia;
o A concepção, construção e operação de uma fábrica piloto que não seja de

uma escala económica exequível para produção comercial; e
o A concepção, construção e teste de uma alternativa escolhida para

materiais, aparelhos, produtos, processos, sistemas ou serviços novos ou
melhorados.
Desta forma, só se estiverem satisfeitas algumas condições na fase de
desenvolvimento, é que deverão ser capitalizados os gastos, sempre com a
ressalva dos custos poderem ser mensurados com fiabilidade. Assim, a empresa
deverá demonstrar:
o A viabilidade técnica de concluir o activo intangível a fim de que o mesmo

esteja disponível para uso ou venda.
o A sua intenção de concluir o activo intangível e usá-lo ou vendê-lo.
352
o A sua capacidade de usar ou vender o activo intangível.
o A forma como o activo intangível gerará prováveis benefícios económicos

futuros. Entre outras coisas, a entidade pode demonstrar a existência de um
mercado para a produção do activo intangível ou para o próprio activo
intangível ou, se for para ser usado internamente, a utilidade do activo
intangível.
o A disponibilidade de adequados recursos técnicos, financeiros e outros para

concluir o desenvolvimento e usar ou vender o activo intangível.
o A sua capacidade para mensurar fiavelmente o dispêndio atribuível ao

activo intangível durante a sua fase de desenvolvimento.
Enquanto não se verificaram as condições expostas acima, os dispêndios deverão
ser contabilizados como gastos do período. Se subsequentemente se verificarem
as condições de capitalização como AI, os gastos suportados em períodos
anteriores, não poderão ser reclassificados para o activo - apenas os dispêndios
subsequentes serão objecto de capitalização.
c) Reconhecimento imediato como gasto: de acordo com a NCRF 6, deverão ser

reconhecidos imediatamente como gasto:
o Goodwill gerado internamente
o As marcas, cabeçalhos, títulos de publicações, listas de clientes e itens

substancialmente semelhantes gerados internamente.
o Dispêndio com actividades de arranque
o Dispêndios com actividades de formação
o Dispêndios com actividades de publicidade e promocionais.
o Dispêndios com a mudança de local ou reorganização de uma entidade no

seu todo ou em parte.
1.6.4 Mensuração
seja, o preço de compra adicionado de outros custos directamente atribuíveis. Se o pagamento foi
diferido para além do prazo normal do crédito, o seu custo deverá corresponder ao equivalente a
dinheiro pago. A diferença é reconhecida como gastos de juros, ou capitalizada de acordo com a
NCRF 10.
 Custo de um AI adquirido separadamente: preço de compra adicionado de outros custos

directamente atribuíveis à preparação do activo para o seu uso pretendido;
353
 Custo de AI gerado internamente: engloba todos os custos directamente atribuíveis

necessários para criar, produzir e preparar o activo para ser capaz de funcionar da forma
pretendida. Exemplos de custos directamente atribuíveis são: os custos dos materiais e
serviços usados ou consumidos e taxas de registo. No entanto os dispêndios com a
formação do pessoal para utilizar o activo, bem como as ineficiências identificadas e
perdas operacionais iniciais incorridas antes de o activo atingir o desempenho planeado,
não são custos do AI, sendo consideradas directamente como gastos.
A mensuração subsequente poderá ser efectuada utilizando o Modelo do Custo ou o Modelo do JV.
No modelo do custo, o valor contabilístico = Custo - Depreciações Acumuladas - Perdas por
Imparidade Acumuladas.
No entanto, subsequentemente uma entidade poderá optar por mensurar os AI utilizando modelo do
justo valor. Quando se procede a uma revalorização de um AI, as amortizações acumuladas do
mesmo devem ser reexpressas proporcionalmente ou então eliminadas. Neste modelo, após o
reconhecimento inicial, o AI é registado pelo valor reavaliado, que é o seu justo valor è data da
reavaliação, menos amortizações acumuladas subsequentes (apenas para os activos intangíveis de
vida útil finita) e perdas por imparidade acumuladas subsequentes, se existirem.
No entanto, a NCRF 6 requer a determinação do justo valor com recurso a uma mercado activo, não
sendo no entanto vulgar que exista um mercado activo com as características descritas no § 8 da
norma para um activo intangível. De acordo com as definições de norma, mercado activo: é um
mercado no qual se verifiquem todas as condições seguintes:
 Os itens negociados no mercado são homogéneos;
 Podem ser encontrados em qualquer momento compradores e vendedores dispostos a

comprar e vender; e
 Os preços estão disponíveis ao público.

De acordo com a NCRF 6, as revalorizações, a existirem, deverão ser efectuadas com regularidade
suficiente, de forma a que a quantia registada não difira materialmente da que seria determinada pelo
uso do justo valor à data de balanço.
A mensuração subsequente pelo JV deverá ser aplicada a todos os activos da mesma classe, a
menos que não exista uma mercado activo para esses activos.
Para finalizar, vejamos uma síntese das situações de reconhecimento de aumento ou diminuição do
justo valor:
Reconhecimento do aumento para Reconhecimento da diminuição para

o justo valor o justo valor
Regra Geral Directamente em capital próprio Nos resultados (conta 656)
(conta 58)
354
Excepção Nos resultados quando se verificar Directamente em capital próprio

a reversão de um decréscimo de quando se verificar a existência de
revalorização do mesmo activo um saldo credor no excedente de
previamente reconhecido em revalorização com respeito ao
resultados (conta 7626) mesmo activo (conta 58)
Retirado de: Gomes, J., & Pires, J. (Eds.). (2011). Normalização contabilização para Micro Entidades
(1ª Edição ed.). Porto: Vida Económica
1.6.5 Amortização
Os activos intangíveis, poderão ser classificados em dois tipos: AI com vida útil finita e AI com vida
útil indefinida. Na prática, o que os distingue é o facto de os primeiros serem amortizados, por terem
uma vida útil finita, contrariamente aos outros, em que não existe qualquer depreciação, dado que
não existe uma data limite para o consumo de benefícios económicos futuros. Mais especificamente,
vejamos os aspectos essenciais:
 AI com vida útil finita:
o Está previsto o conceito de valor residual, pelo que quantia sujeita amortização
deverá corresponder ao valor do custo menos esse valor;
o O método de amortização deverá ser seleccionado de acordo com o modelo de

consumo dos benefícios económicos, podendo ser o método de linha recta ou
outro que a entidade considere mais apropriado.
o O período e o método de amortização deverão ser revistos, pelo menos, no final

de cada ano financeiro.
o Imparidade: neste tipo de activos, apenas se efectuam testes de imparidade

quando existirem indicações de imparidade.
 AI com vida útil indefinida:
o Este tipo de activos não deverão ser amortizados.
o A vida útil deverá ser revista no final de cada período. No caso de se concluir que
o acto passou a ter uma vida finita, deverá ser iniciada a depreciação, sendo a
alteração contabilizada como uma alteração de estimativa
o Imparidade: o teste de imparidade deverá ser efectuado anualmente, e sempre

que haja indicação de que o AI poderá estar em imparidade.
1.6.6 NCRF-PE
A NCRF PE não permite a adopção do modelo de revalorização para os AI.
355
1.6.7 NC-ME
A NC ME não permite também a adopção do modelo de revalorização para os AI. Esta norma
também é omissa quanto ao tema de imparidade de activos intangíveis, não contemplando o código
de contas qualquer referência ou conta para o efeito, pelo que não deverão ser reconhecidas perdas
por imparidade em AI.
44 Activos intangíveis
441 Goodwill
442 Projectos de desenvolvimento *
443 Programas de computador
444 Propriedade industrial
... ...
446 Outros activos intangíveis
……
448 Amortizações acumuladas
A alínea g) nº1 do Artigo 23º do CIRC, dispõe que se consideram como gastos as amortizações de
activos intangíveis, que comprovadamente sejam indispensáveis para a realização dos rendimentos
ou manutenção da fonte produtora.
Regulamentar 25/2009, são aceites como gastos amortizações de activos intangíveis, sujeitos a
deperecimento que, com carácter sistemático, sofram perdas de valor resultantes da sua utilização ou
do decurso do tempo.
O cálculo das depreciações de activos intangíveis, faz-se, em regra, pelo método das quotas
constantes, conforme o preceituado no artigo 4º do DR 25/2009 e no nº1 do artigo 30º do CIRC,
estabelecendo o nº1 do artigo 31º do CIRC a quota anual da depreciação que poderá ser aceite como
gasto do período.
De acordo com o artigo 32º do CIRC e artigo 17º do DR 25/2009, as despesas com projectos de
desenvolvimento podem ser consideradas como gasto fiscal no período de tributação em que sejam
suportadas. Assim, as entidades podem, e devem nos termos da NCRF 6 capitalizar esses
356
dispêndios, mas considerar no período fiscal em que ocorrem a sua totalidade como gasto fiscal.
O artigo 33º do CIRC e o artigo 19º do DR 25/2009, dispõe que os activos intangíveis sujeitos a
deperecimento, cujos custos unitários de aquisição ou de produção não ultrapassem € 1000, podem
ser totalmente depreciados ou amortizados num só período de tributação, excepto quando façam
parte integrante de um conjunto de elementos que deva ser depreciado ou amortizado como um todo
Já o artigo 34º do CIRC e o artigo 16º do DR 25/2009, indica que não a são aceites como gastos, as
amortizações de elementos do activo intangível não sujeitos a deperecimento, ressalvando-se os
casos especiais devidamente justificados e aceites pela Direcção-Geral dos Impostos. O goodwill,
não está sujeito a depreciação, mas apenas a testes de imparidade.
verificadas em activos intangíveis. As perdas por imparidade de activos depreciáveis ou amortizáveis
que não sejam aceites fiscalmente como desvalorizações excepcionais são consideradas como
gastos, em partes iguais, durante o período de vida útil restante desse activo ou, até ao período de
tributação anterior àquele em que se verificar o abate físico, o desmantelamento, o abandono, a
inutilização ou a transmissão do mesmo.
No entanto, de acordo com o artigo 38º do CIRC, podem ser aceites como perdas por imparidade as
desvalorizações excepcionais referidas na alínea c) do n.º 1 do artigo 35.º provenientes de causas
anormais devidamente comprovadas, designadamente, desastres, fenómenos naturais, inovações
técnicas excepcionalmente rápidas ou alterações significativas, com efeito adverso, no contexto legal.
a activos intangíveis.
O artigo 20º do DR 25/2009, refere que as amortizações que não sejam consideradas como gastos
fiscais no período de tributação em que foram contabilizadas, por excederem as importâncias
máximas admitidas, são aceites como gastos fiscais nos períodos seguintes, na medida em que não
se excedam as quotas máximas de depreciação.
Finalmente, o artigo 22º do DR 25/2009, indica que os encargos com campanhas publicitárias,
reconhecidos como gastos e ainda não aceites fiscalmente, concorrem igualmente para a formação
do lucro tributável de acordo com o regime que vinha sendo adoptado.
A este propósito veja-se a circular nº7/2011 da A.T., no ponto 2.22.9.
A Reforma do Código do IRC de 2014, cria um regime de dedutibilidade do valor de aquisição dos
357
activos intangíveis não amortizáveis (Artigo 45º-A CIRC). Assim, é introduzido um novo regime que
prevê o reconhecimento fiscal, por um período de vinte anos, da aquisição a título oneroso de activos
intangíveis que não tenham vigência temporal limitada, tais como marcas, alvarás, processos de
produção, modelos ou outros direitos assimilados, bem como o goodwill adquirido numa concentração
de actividades empresariais(excluindo os respeitantes a participações sociais).
A Reforma do Código do IRC de 2014, procede também à alteração do artigo 22º do CIRC (Subsídios
relacionados com activos não correntes) , pelo que os subsídios quando respeitem a activos
intangíveis sem vida útil definida, devem ser incluídos no lucro tributável durante um período de vinte
anos após o reconhecimento inicial;
De acordo com a reforma do IRC, as despesas com projectos de desenvolvimento passam a ser
consideradas como gasto fiscal no período de tributação em que sejam suportadas, mesmo que
contabilizadas como activos intangíveis (Artigo 32º do CIRC). É de salientar a introdução da
possibilidade de utilizar o mecanismo do reinvestimento aquando da transmissão onerosa de activos
intangíveis. São no entanto excluídas deste regime as propriedades de investimento (Artigo 48º do
CIRC)
Exemplo de aplicação
Uma entidade adquiriu uma patente no início do ano n (pelo período de 5 anos), cujo valor de
aquisição ascendeu a 100.000€. Essa patente apresentava um justo valor no final do exercício n+1 de
120.000€, utilizando a empresa o critério de revalorização na mensuração subsequente dos activos
intangíveis. Pretende-se a contabilização das operações em n e n+1
Partimos do do principio de que existe mercado activo para este tipo de activo intangível, de acordo
com a definição constante da NCRF nº 8. Caso não exista mercado activo não poderemos revalorizar
o activo intangível.
358
Descrição Conta Débito Crédito

Aquisição do AI (ano n) 444- Propriedade industrial 100.000
12 DO 100.000
Amortização do AI (ano n) 643 - Gastos amortização AI 20.000
(100.000*20%) 4484 - Amortizações acumuladas 20.000
Amortização do AI (ano n+1) 643 - Gastos amortização AI 20.000
(100.000*20%) 4484 - Amortizações acumuladas 20.000
Revalorização em n+1: Excedente Revalorização=
Justo Valor- (Valor aquisição-Amortizações acumuladas = 120.000 - (100.000-40.000)=60.000
Utilizado para a revalorização o critério da alínea a) do parágrafo 79 do NCRF 6 (coeficiente da
revalorização é de 2)
Revalorização (n+1) 444 - Propriedade industrial 100.000
5891 - Exc. revalorização antes IRC 60.000
4484 - Amortizações acumuladas 40.000
Imposto diferido (n+1) 5892 - Imposto diferido (Out. Ex. Rev.) 15.000
(25% 60.000€) 2742 - Passivos por ID 15.000
Nos anos seguintes a quantia revalorizada de 120.000 vai ser amortizada á razão de 40.000/ano. Os
lançamentos a efectuar em cada um dos três anos seguintes são:
-Pela amortização do exercício:
64.3-Amotiz.ões exercício-activos intangíveis
484-Amortizações acumuladas-A. Int. 40.000
-Pela realização da reserva no exercício
5893-Reserva de reavaliação antes impostos
56.X-Res. Transitados-reg. Excedentes 20.000
- Pelo efeito fiscal reversão da diferença tributária (correspondente ás amortizações não aceites
fiscalmente em cada um dos exercícios)
81.22-Imposto diferido 5.000
e simultaneamente:
56.X –resultados transitados
359
58.92-Imposto diferido associado á revalorização. 5.000.
- Pela contabilização do imposto estimado (apurado no Q10 da Mod. 22, partindo do pressuposto que
o resultado antes de imposto é nulo) :
24.1.1-Imposto sobre o rendimento 5.000
2.15-ACTIVOS NÃO CORRENTES DETIDOS PARA VENDA (ANCDV)
Estamos perante um tema que em relação às práticas contabilísticas do POC, se torna uma
novidade com a entrada em vigor do SNC, uma vez que o POC não prescrevia qualquer tratamento
para este tipo de activos. Estamos assim perante uma novidade do SNC.
I – Reconhecimento e Mensuação
De uma forma geral, podemos dizer que estamos perante um activo não corrente detido para venda
(ANCDV), quando nos deparamos com um activo não corrente (de longo prazo), cuja recuperação do
seu valor é efectuada através da sua venda e não pelo uso continuado.
Todavia, a transferência para esta rubrica não é assim tão linear e tem de obedecer a algumas
regras. Assim, só é possível registar ou transferir um activo não corrente (por exemplo, activo fixo
tangível) para activo não corrente detido para venda se e só se cumprir cumulativamente os seguintes
requisitos:
 O activo não corrente está disponível para venda imediata na sua condição actual;
 A sua venda seja altamente provável.
Do referido anteriormente importa salientar que se estivermos perante um activo não corrente que irá
sofrer qualquer transformação, não é cumprido o primeiro critério, logo não pode ser considerado
como activo não corrente detido para venda. Outra situação a destacar é que se o activo não corrente
se destinar ao abate, não pode naturalmente ser classificado nesta categoria pois não se destina a
venda. Finalmente, um activo não corrente só se considera como de venda "altamente provável"
(segundo critério) se cumprir todos os seguintes critérios:
– A gestão está altamente empenhada num plano para o vender;
– Foi iniciado um programa activo para localizar um comprador;
– A venda vai ser efectuada no prazo de 12 meses, excepto se o atraso for originado por
acontecimentos ou circunstâncias fora do controlo da entidade e existir evidência
suficiente de que a entidade continua comprometida com o seu plano de venda.
360
– O activo está a ser activamente publicitado a um preço razoável; e
– As acções necessárias para concluir o plano devem indicar a improbabilidade de

alterações significativas no plano, ou de o plano ser retirado. Por exemplo, se no
orçamento da entidade já estiver considerada a venda, é um bom indicador de que não
se espera voltar atrás com o plano.
Resumindo:
Depois de chegarmos à conclusão de que estamos perante um Activo Não Corrente Detido para a
Venda é necessário procedermos à sua mensuração. Assim, e segundo a NCRF 8, um activo não
corrente detido para venda dever ser mensurado pelo menor valor entre:
 A sua quantia escriturada; e
 O justo valor (JV) menos os custos de o vender
Assim, e como já dispomos da sua quantia escriturada na contabilidade, o que temos a fazer é
determinar o justo valor do activo e os custos para o vender. Ou seja, determinar o valor de venda
desse activo e deduzir-lhe os custos necessários para o vender (não devem ser considerados os
custos internos para o vender, os gastos de financiamento e os gastos de impostos sobre o
rendimento). Depois de obtermos este montante (JV - custos para vender) devemos compará-lo com
a sua quantia escriturada. Se o montante for superior à sua quantia escriturada, não se faz
rigorosamente nada. Se o montante for inferior à sua quantia escriturada, reduz-se a quantia
escriturada para este montante., reconhecendo-se uma perda por imparidade pela diferença.
361
Portanto, e resumidamente,
Activo não Corrente detido para Venda
é mensurado
pelo mais baixo entre
Quantia Escriturada ou Preço de venda líquido
e no caso de ser utilizado o preço de venda líquido (ou JV menos custos para vender), existe a
necessidade reconhecimento de uma perda por imparidade para a diferença entre este valor e a sua
quantia escriturada.
Exemplo:
A empresa detinha, no início de 2013, um terreno classificado como Activo fixo tangível (AFT) que
apresentava uma quantia escriturada de 180.000 €. Nesse mesmo ano, decidiu colocar o imóvel à
venda por 175.000 €, sendo que os custos esperados de venda ascendem a cerca de 15.000 €.
Resolução:
Quantia Escriturada do imóvel = 180.000,00 €
Justo Valor menos custos para vender = 160.000,00 €
O mais baixo é o Justo Valor menos custos para vender, logo já sabemos que será esse a
mensuração do ANCDV e que teremos de registar uma perda por imparidade, que será mensurada
da seguinte forma:
Perda por Imparidade = 180.000,00 € - 160.000,00 = 20.000,00 €
Procedimentos:
1- Reclassificar o AFT para o ANCDV (partindo do pressuposto que cumpre todos os requisitos
para a reclassificação).
2- Mensurar o ANCDV pelo menor entre o Justo Valor menos custos para vender e a sua quantia
escriturada. Neste caso utiliza-se o Justo Valor menos custos para vender.
3- Reconhecer os activos ou passivos por Impostos diferidos, se fôr caso disso (taxa de IRC, exº
25%).
362
4- Registar a perda por imparidade, dado ser usado o JV menos custos para vender.
Lançamentos e efectuar:
D - 46 X - Activos não Correntes Detidos para Venda - 180.000,00 €
C - 43 - Activos Fixos Tangíveis - 180.000,00 €
C - 658 - Perdas por Imparidade - ANCDV - 20.000,00 €
D - 469 - Perdas por Imparidade Acumuladas - 20.000,00 €
E porque a base fiscal do activo é sempre 180.000 (custo de aquisição-depreciações fiscalmente

aceites-perdas por imparidade fiscalmente aceites) , temos de reconhecer um activo por impostos
diferidos, porque a quantia registada é de 160.000, e a perda por imparidade não é considerada para
efeitos fiscais.
D- 2741-Activos por impostos diferidos
C-81.22-Imposto diferido.
Um ANCDV não deve ser depreciado, pois estes activos destinam-se a ser recuperados
primariamente pela venda e não pelo seu uso. Todavia, subsequentemente podem verificar-se
alterações do seu justo valor ou dos custos para vender em relação ao seu valor inicial e que podem
ter reflexos na valorização subsequente do activo não corrente detido para venda.
Nunca podemos esquecer que um ANCDV é mensurado ao menor entre a sua quantia escriturada e
o seu justo valor líquido de custos de venda, pelo que alterações do seu justo valor líquido de custos
de venda podem ter impacto na sua valorização:
 Qualquer perda subsequente relacionada com diminuição do JV menos custo para

vender deve ser reconhecida como perda por imparidade. No exemplo anterior, se o JV
menos custos para vender passasse para 150.000 €, teríamos de registar uma perda por
imparidade de 10.000,00 €, através do débito da conta 658- Perdas por Imparidade -
ANCDV, por crédito da conta 469- Perdas por Imparidade Acumuladas ANCDV.
 Qualquer ganho subsequente relacionado com aumento de justo valor menos custos
para vender, fará reverter a perda por imparidade, levando ao reconhecimento de um
ganho. No entanto, o ganho está limitado ao montante das perdas por imparidade
reconhecidas no passado, ou seja, no máximo o que conseguimos com o aumento do JV
menos custos para vender é repor a anterior quantia escriturada. No exemplo anterior,
imagine-se que o JV menos custos para vender passou para 200.000,00 €. O primeiro
impacto era registar um ganho de 40.000,00 €, mas o mesmo não pode ser feito porque
ultrapassaria as perdas por imparidade acumuladas registadas que ascendem apenas a
20.000,00 €. Note-se também que se revertêssemos 40.000,00 €, estávamos a quebrar a
363
regra da mensuração ao menor entre a quantia escriturada e o justo valor menos custos
para vender. Assim, só devemos reverter 20.000,00 €, através do débito da conta 469
por crédito da conta 7628.
Assim, e de forma resumida:
ANCDV
Recuperação Pela sua venda
Apresentação Activo não corrente detido para venda
Mensuração Menor entre a quantia escriturada e o
valor realizável líquido
Depreciação Não é sujeita
Reversão de imparidade Possível, mas limitada
Um activo que foi classificado como ANCDV pode deixar no futuro de cumprir os critérios para
classificação como ANCDV. Se isso acontecer deverá ser reclassificado para a correspondente
categoria que melhor reflectir o seu uso. Todavia, nesta reclassificação, é necessário ter em atenção
que o activo deverá ser mensurado pelo mais baixo entre:
 A quantia escriturada que o activo teria à data desta reclassificação, caso nunca tivesse
sido transferido ou considerado como ANCDV. O mesmo é dizer, a quantia escriturada
antes de ser classificado como detido para venda, ajustado pela depreciação,
amortização ou reavaliações que teriam sido efectuadas caso o activo não tivesse sido
classificado como detido para venda.
 A sua quantia recuperável na data de decisão de não proceder à sua venda. Chamamos
à atenção que neste caso, a quantia recuperável, não é o Justo Valor menos os custos
para vender, mas sim, a quantia mais alta entre o Justo Valor menos os custos para
vender e o seu Valor de Uso (Conforme norma da imparidade, NCRF 12)
Qualquer perda por imparidade relacionada com a situação referida anteriormente, deverá ser
contabilizada no período em que deixem de se verificar os critérios requeridos para a classificação
como activo detido para venda.
Exemplo:
Imagine-se um ANCDV, em que foi abandonado o plano de venda traçado, sendo conhecidos os
seguintes elementos;
Quantia Escriturada à data = 160.000,00 €
Quantia Escriturada que teria senão tivesse sido ANCDV = 180.000,00 €
364
Justo Valor Menos Custos Para Vender à data = 160.000,00 €
Valor de Uso à data = 170.000,00 €.
Face a isto, e tendo em conta que:
A Quantia Recuperável, é a mais alta entre o JV menos custos para vender e o seu Valor de Uso, o
seu valor ascende a 170.000,00 (Valor de Uso) e a quantia escriturada que o activo teria à data é de
180.000,00 €, o activo fica mensurado, por 170.000,00 €.
Exemplo final
Para auxiliar o estudo desta matéria, apresentamos de seguida, um exemplo que consideramos
bastante abrangente e que fez parte integrante do exame de acesso à profissão de Técnico Oficial de
Contas de 11 de Fevereiro de 2012. Esta era a Questão 41, da Versão A:
No início de outubro de N foi reconhecido como activo não corrente detido para venda, um
equipamento de corte pelo valor de 100.000 €, que corresponde ao justo valor do activo menos os
gastos de vender naquela data. A quantia escriturada do equipamento nos activos fixos tangíveis
ascendia, naquela data, a 80.000 €, resultantes 200.000 € do valor bruto do activo e 120.000 € de
depreciações acumuladas. A depreciação anual do equipamento é constante e no valor de 20.000 €,
adoptando a empresa a política de depreciação por duodécimos.
Em 31 de dezembro de N, a venda do activo ainda não se concretizara e o seu justo valor menos o
custo de vender, nessa data, ascendia a 90.000 €.
No início de abril de N+1, a Administração da sociedade desistiu da intenção de venda do

equipamento, voltando a usá-lo na sua produção. Nesta data o valor recuperável do
equipamento ascendia a 95.000 €. A reclassificação do equipamento, de activo não corrente detido

para venda para activo fixo tangível, deve ser efectuada pelo valor de:
a) 95.000 €.
b) 70.000 €.
c) 90.000 €.
d) 80.000 €.
Resposta correcta: Alínea b). Efecivamente no caso de desreconhecimento como ANCDV, ele deve
deve ser emnsurado pelo mais baixo entre a sua quantia recuperável (Valor de uso ou JV menos
custos para vender) e a quantia escriturada que o ANCDV teria á data dos desreconhecimento como
tal, se se mantivesse na sua classificação anterior. Ora, o valor recuperavél era de 95.000 euros, e
tendo em conta que as depreciações se fazem por duodécimos (neste exemplo), a quantia registada
incial teria sido diminuida em 10.000 euros de depreciações correspondentes a dois trimestres.
365
II - SNC - PE e SNC - ESNL
Não foram criadas normas especificas para o sector não lucrativo e para as pequenas entidades no
que respeita aos activos não corrente detidos para venda, pelo que aplica-se a este tipo de entidades
o mesmo que foi referido para o SNC.
III - Microentidades
Tal como acontece com as entidades em que são aplicáveis as NCRF - ESNL e NCRF - PE, para as
entidade que aplicam o NC-ME o legislador não criou nenhuma norma específica para os ANCDV.
Mas ao contrário do que acontece com as outras entidades, as entidades que aplicam a NC-ME não
têm qualquer regime supletivo. Logo, os ANCDV não são aplicáveis às entidades sujeitas às NC-ME.
IV - Fiscalidade e Impostos Diferidos
Relativamente à parte fiscal, é muito importante a circular n.º 8/2011 da Autoridade Tributária já que
vem esclarecer muitas dúvidas relacionadas com o enquadramento fiscal deste tipo de activos.
Em termos fiscais, há sempre que distinguir entre um activo que foi reclassificado em ANCDV (por
exemplo, passou de AFT para ANCDV) e aquele que é adquirido e reconhecido de imediato, como
ANCDV.
1 - Activo não corrente reclassificado em ANCDV
Depreciações
Como vimos anteriormente, o activo deixa de ser depreciado para efeitos contabilísticos, mas será
que podemos continuar a depreciar a nível fiscal? A resposta, é obviamente não, pois este activo não
é um elemento fiscalmente depreciável, de acordo com o n.º 1 do art.º 29.º do Código do IRC e n.º 1
do art.º 1.º do Decreto Regulamentar n.º 25/2009, de 14 de Setembro, dado que também não o é em
termos contabilísticos, não se aplicando neste caso a regra da quota mínima. Logo, não existe neste
caso diferenças entre a base fiscal e a base contabilística, logo não há lugar ao reconhecimento de
qualquer imposto diferido.
Transmissão Onerosa
Na transmissão onerosa do ANCDV, aplicam-se-lhe os mesmos regimes fiscais das mais valias e
menos valias, bem como do reinvestimento que seriam aplicáveis ao activo antes da sua
reclassificação como ANCDV [cf. art.º 46.º, n.º 1, alínea a) e art.º 48.º, n.º 1, ambos do Código do
IRC].
Perdas por imparidade
A aplicação da NCRF 8 pode levar ao reconhecimento de gastos relacionados com perdas por
imparidade que por não se enquadrarem no artigo 35º do CIRC, não podem ser aceites a nível fiscal.
Nestes casos, estamos perante uma diferença temporária entre a contabilidade e fiscalidade, porque
366
a perda por imparidade pode ser "recuperada" quando da transmissão onerosa do activo, pela
aplicação do regime fiscal das mais e menos valias. Assim, estamos perante o reconhecimento de um
activo por impostos diferidos, com reflexos nos resultados, através do débito da conta 2741 - Activos
por Impostos Diferidos, por crédito da conta 8122- Imposto Diferido. De notar, no entanto que só é
possível registar activos por impostos diferidos, se for provável que os lucros tributáveis futuros
permitirão a sua utilização. Note-se que se reconhece um activo por impostos diferidos quando a
quantia registada do activo é inferior á sua base fiscal.
Nos termos referida da circular a perda por imparidade apurada pode ser reconhecida para efeitos
fiscais se o ANCDV sofrer uma desvalorização excepcional nos termos do n.º 1 do art.º 38.º, que
implique abate físico, desmantelamento, abandono ou inutilização, e desde que verificados os
requisitos exigidos nesse artigo. Isto porque, o activo vai ser objecto de abate físico,
desmantelamento, abandono ou inutilização, e portanto, já não vai ser vendido deixando de respeitar
a definição de ANCDV.
Reclassificação de ANCDV para outro activo
Caso se deixe de verificar os pressuposto para se possa considerar como ANCDV, deve ser cessada
a classificação como ANCDV, sendo então necessário reclassificar e reconhecer as depreciações que
teriam sido reconhecidas se o activo não tivesse sido classificado como detido para venda.
As depreciações que forem reconhecidas quando da reclassificação do ANCDV, podem ser

deduzidas fiscalmente durante o período de vida útil remanescente, desde que não seja excedido,
anualmente a quota máxima. Todavia, a circular acrescenta um ponto fundamental, referindo, que
caso seja necessário, o lapso de tempo em que esteve classificado como ANCDV possa ser
acrescido ao período de vida útil fiscalmente aceite, com a finalidade exclusiva de permitir ao sujeito
passivo a dedução das respectivas depreciações, pois se assim não fosse, as empresas que
utilizassem as quotas máximas ficariam com quotas perdidas.
Esta situação, vai originar também activos por impostos diferidos (desde que seja provável que os
lucros tributáveis futuros permitirão a sua utilização), pois as bases contabilísticas e fiscais serão
quase de certeza diferentes.
2 - Activo adquirido e reconhecido inicialmente como ANCDV
A nível fiscal, importa apenas referir que, sendo transmitido um activo que no reconhecimento inicial
foi classificado contabilisticamente como ANCDV, é apurado um resultado operacional (ganho/perda)
e não uma mais valia ou menos valia fiscal. Isto porque, contrariamente ao disposto na alínea a) do
n.º 1 do art.º 46.º do Código do IRC, o ANCDV não resultou da reclassificação de AFT, activos
intangíveis, activos biológicos não consumíveis ou de propriedades de investimento.
Consequentemente, este activo não pode aproveitar do regime do reinvestimento.
De salientar que para 2014, não existem situações de tratamento diferenciado ao referido
anteriormente.
367
2.16 - Reconhecimento do rédito e contratos de construção
Reconhecimento do rédito
I. Introdução
Determinada sociedade desportiva, tendo em vista a antecipação do recebimento de parte das suas
receitas relativas a uma época desportiva, vende, antes de a mesma se iniciar, todos os ingressos
para essa época desportiva.
Quando reconhecer os rendimentos relativamente à venda do conjunto de bilhetes de acesso aos

espetáculos desportivos proporcionados por aquela sociedade desportiva?
A questão em termos contabilísticos é saber quando a contabilidade deve reconhecer o rédito

relacionado com a venda referida. No momento da troca dos bilhetes por numerário ou à medida que
os espetáculos se vão desenrolando?
É esta a questão fundamental relacionada com a contabilização do rédito: quando reconhecer o

mesmo?
Antes de nos debruçarmos sobre a procura da(s) resposta(s) a esta questão, começaremos por
definir o que deve entender por i) reconhecimento e por ii) rédito.
De acordo com a Estrutura conceptual para a preparação das demonstrações financeiras
Reconhecimento é o processo de incorporar no balanço ou na demonstração dos resultados um item

que satisfaça a definição de um elemento e satisfaça os seguintes critérios de reconhecimento:
a) seja provável que qualquer benefício económico futuro associado com o item flua para
ou de a entidade; e
b) o item tenha um custo ou um valor que possa ser mensurado com fiabilidade.
Diz ainda que isso [o reconhecimento] envolve a descrição do item por palavras e por uma quantia
monetária e a inclusão desta quantia nos totais do balanço ou da demonstração dos resultados.
Ainda de acordo com a NCRF 20, rédito é o influxo bruto de benefícios económicos durante o período
proveniente do curso das actividades ordinárias de uma entidade quando esses influxos resultarem
em aumentos no capital próprio, desde que não sejam aumentos relacionados com contribuições de
participantes no capital próprio.
Neste ponto há que estabelecer as diferenças entre, rendimentos, rédito e ganhos. Como refere a
Estrutura concetual, o conceito de rendimento engloba quer réditos quer ganhos sendo o conceito de
rédito menos amplo que o de rendimento, na medida em que este provém do decurso das atividades
correntes (ou ordinárias) de uma entidade. Quer dizer que o rédito é gerado internamente, enquanto o
368
rendimento pode não o ser.
Poderemos dizer que os rendimentos incluem tanto o rédito como os ganhos, tendo estes origem em
operações que não são de considerar como ordinárias. É o caso dos subsídios, doações, resultado
da alienação de ativos não correntes, entre outras.
Quanto ao quantitativo monetário, de acordo com a NCRF 20, o rédito deve ser medido pelo justo
valor da contrapartida recebida ou a receber, eventualmente descontado para a data do
reconhecimento, tendo em conta quaisquer descontos comerciais e abatimentos concedidos.
Reconhecimento e realização não são a mesma coisa, embora estes dois termos sejam utilizados,
muitas vezes, com o mesmo significado.
De facto, realização é o processo de converter recursos e direitos em dinheiro e é muitas vezes

utilizado em linguagem contabilística para referir vendas de ativos a dinheiro ou a crédito.
II. Reconhecimento do rédito
Podemos encontrar três tipos principais de transações que proporcionam rédito reconhecido de
acordo com o referido anteriormente:
i) rédito provenientes de vendas de produtos que são reconhecidos na data da venda,

normalmente na data remessa ou entrega aos clientes (dita regra geral);
ii) rédito proveniente de serviços prestados que são reconhecidos com referência à fase de
acabamento da prestação de serviços;
iii) rédito provenientes da cedência de utilização de ativos, tais como juros, rendas e
royalties, que são reconhecidos com base no decurso do tempo ou do uso do ativo;
Na venda de bens
Vamos estudar as diferentes situações que se podem colocar ao vendedor quanto ao momento do
reconhecimento do rédito proveniente das vendas de bens.
Essas situações diferentes podem ocorrer tendo em atenção que diversos momentos próprios de uma
venda podem não ocorrer simultaneamente: entrega ou remessa dos bens, reconhecimento do rédito
e recebimento da contrapartida da venda.
Por uma questão de metodologia iremos dividir as diferentes situações de reconhecimento do rédito
começando por analisar algumas situações de reconhecimento do rédito em função dos momentos da
entrega ou remessa dos bens.
Assim, trataremos de situações de reconhecimento do rédito i) com a entrega ou expedição dos bens,
ii) antes da entrega dos bens e iii) após a entrega dos bens.
369
Na parte final deste capítulo analisaremos algumas situações residuais, nomeadamente tendo em
vista não apenas o momento da entrega e do reconhecimento do rédito mas também o momento do
recebimento da contrapartida da venda.
1. No momento da entrega ou remessa dos bens
De acordo com a NCRF 20- Rédito, o rédito proveniente da venda de bens deve ser reconhecido
quando tiverem sido satisfeitas todas as condições seguintes:
i) o vendedor tenha transferido para o comprador os riscos e vantagens significativas

significativos da propriedade dos bens;
ii) o vendedor não retenha nenhum envolvimento continuado na gestão dos bens nem tenha
o controlo efetivo dos mesmos;
iii) a quantia do rédito possa ser fiavelmente medida;
iv) seja provável que qualquer benefício económico futuro associado coma transação fluirá
para ou de a empresa; e
v) os custos incorridos ou a serem incorridos referentes à transação possam ser medidos

com fiabilidade.
Na maior parte dos casos, a transferência dos riscos e recompensas associadas com a propriedade
dos bens é coincidente com a mudança na posse dos bens ou do título legal representativo da sua
propriedade.
Sendo assim o reconhecimento do rédito deve ocorrer simultaneamente com a entrega ou remessa
dos bens ao comprador.
No entanto, pode acontecer que o vendedor retenha um risco significativo relacionado com a
propriedade dos bens.
“São exemplos de situações em que a empresa pode reter os riscos significativos e recompensas de
propriedade:
a) quando a empresa retenha uma obrigação por execução não satisfatória não coberta por
cláusulas normais de garantia;
b) quando o recebimento do rédito de uma dada venda esteja contingente da obtenção de

rédito pelo comprador pela sua venda dos bens;
c) quando os bens sejam expedidos sujeitos a instalação e a instalação seja uma parte
significativa do contrato que ainda não tenha sido concluído pela empresa; e
d) quando o comprador tenha o direito de rescindir a compra por uma razão especificada no
contrato de venda e a empresa não esteja segura acerca da probabilidade de
370
devolução.”
Vamos analisar alguns casos de reconhecimento do rédito por vendas de bens que não caem na
regra geral, isto é, momento de reconhecimento do rédito coincidente com a entrega ou expedição
dos bens vendidos.
2. Antes da entrega ou remessa dos bens
O reconhecimento do rédito no momento da venda (remessa ou entrega dos bens) é o mais utilizado
porque a maior parte das incertezas relacionadas com o processo de realização do rédito estão
resolvidas e o preço de venda é conhecido.
Em certas circunstâncias, o reconhecimento do rédito é feito mesmo antes da produção e

consequentemente antes da remessa ou entrega dos produtos ao comprador.
2.1 Durante a produção
O exemplo mais conhecido é o do reconhecimento do rédito relativo aos contratos de construção a

longo prazo reconhecido pelo método da percentagem de acabamento.
De acordo com o método da percentagem de acabamento o rédito é reconhecido em cada um dos

períodos durante os quais decorre a construção do ativo de acordo com o progresso da construção.
De acordo com a NCRF 19 - Contratos de construção, o método da percentagem de acabamento

deve ser utilizado quando e apenas quando:
i) o rédito relacionado com o contrato possa ser medido com fiabilidade;
ii) seja provável que os benefícios económicos associados ao contrato fluirão para a
entidade;
iii) tanto os custos para completar o contrato como o grau de acabamento do contrato na
data do balanço possam ser fiavelmente medidos; e
iv) os custos atribuíveis ao contrato possam ser claramente identificados e fiavelmente

mensurados de forma que os custos reais do contrato incorridos possam ser comparados
com estimativas anteriores.
2.2 Caso de propriedades imobiliárias
Acontece muitas vezes que após a celebração do contrato promessa de compra e venda o promitente
comprador entra na posse do imóvel vendido mesmo antes da celebração da competente escritura
pública.
Nesta situação o vendedor deve reconhecer o rédito relacionado com a venda do imóvel mesmo não
tendo transferido a posse legal do mesmo, se o vendedor não for obrigado a executar quaisquer
serviços após a entrega do imóvel.
371
Caso o vendedor tenha o compromisso de desenvolver determinados atos após a transferência do

ativo, o rédito deve ser reconhecido na medida em que esses atos vão sendo executados.
2.3 Vendas “facture e guarde”
Quando a remessa ou entrega dos bens é retardada a pedido do comprador mas ficando este com o
título de posse e aceitando a faturação, o reconhecimento do rédito dá-se quando o comprador aceita
a transação, desde que:
i) seja provável que a entrega seja feita;
ii) no momento da venda, o bem está em poder do vendedor, perfeitamente

identificado e pronto para ser entregue ao comprador;
iii) o comprador confirme especificamente as condições de entrega diferida; e
iv) sejam praticadas as condições normais de pagamento.
3. Depois da entrega ou remessa dos bens
Vamos neste ponto analisar diferentes situações em que o reconhecimento não é feito imediatamente
com a remessa ou entrega dos bens ao comprador por parte do vendedor, nem tão pouco antes
desse ato. Há como que um diferimento do reconhecimento do rédito proveniente das vendas.
3.1. Vendas à cobrança
O rédito é reconhecido somente quando a entrega for feita e o dinheiro for recebido pelo vendedor ou
um seu agente
3.2. Bens expedidos sujeitos a instalação e/ou inspeção
Nestas situações o rédito é geralmente reconhecido quando o comprador aceita explicitamente a

entrega dos bens após a sua instalação e/ou inspeção.
É o caso de instalação de equipamentos fabris pagos durante ou após a sua instalação e/ou início de
atividade.
No entanto, quando as operações de instalação são simples ou a inspeção seja executada apenas
para determinação do preço final a cobrar, o rédito deve ser reconhecido imediatamente, isto é,
quando os bens são entregues ao comprador.
3.3 Vendas a intermediários e à consignação
No caso das vendas efetuadas a intermediários, o rédito proveniente destas vendas é geralmente
reconhecido quando tiverem sido transmitidos os riscos e vantagens da posse.
Pode acontecer, porém, que o comprador atue como um agente do vendedor, como é o caso das
vendas à consignação.
372
Nestas condições, o consignante envia os bens ao consignatário para este, atuando como agente do
primeiro, vender esses bens.
Os produtos devem fazer parte dos inventários do consignante enquanto este não tiver conhecimento
da sua venda por parte do consignatário.
O rédito é reconhecido apenas quando o consignante toma conhecimento que o consignatário

vendeu os produtos.
4. Outras situações
4.1 Assinaturas de publicações e similares
Quando os elementos envolvidos sejam de valor semelhante o rédito deverá ser reconhecido de uma
forma linear ao longo do período em que os bens sejam remetidos ao cliente.
Quando os valores forem de valor substancialmente diferente o reconhecimento do rédito deverá ser
realizado na proporção do valor de venda dos bens remetidos ao cliente tendo em atenção o valor
total das vendas estimadas de todos os bens a enviar ao cliente.
4.2. Vendas a prestações
Neste tipo de vendas a contrapartida dos bens entregues pelo vendedor é recebida em prestações.
Neste caso o rédito deverá ser reconhecido á data da transmissão dos bens. O valor da contrapartida
é o valor atual da série de prestações descontadas a uma taxa de juro imputada. Entende-se como
taxa de juro imputada “a mais claramente determinável de:
i) uma taxa prevalecente de um instrumento similar de um emitente com uma classificação

de crédito similar; ou
ii) uma taxa de juro que desconte a quantia nominal do instrumento para o preço de venda
corrente a dinheiro dos bens ou serviços.”23
O componente das prestações juro é reconhecido como rédito à medida que for obtido, numa base
proporcional de tempo que tome em conta a taxa de juro imputada.
B. Prestações de serviços
Quando o desfecho de uma transação que envolva a prestação de serviços possa ser fiavelmente
estimado, o rédito associado com a transação deve ser reconhecido com referência à fase de
acabamento da transação à data do balanço.
O desfecho de uma transação pode ser fiavelmente estimado quando todas as condições seguintes
forem satisfeitas:
23
NCRF 20, parágrafo 11.
373
a) a quantia de rédito poder ser fiavelmente mensurada;
b) seja provável que os benefícios económicos associados à transação fluam para a

entidade;
c) a fase de acabamento da transação à data do balanço possa ser fiavelmente

mensurada; e
a) os custos incorridos com a transação e os custos para concluir a transação poderem ser
fiavelmente mensurados. 24
Nestas circunstâncias, como regra geral, dever-se-á fazer uma aplicação da NCRF 19, Contratos de
construção, com as devidas adaptações à situação específica da prestação de serviços, e reconhecer
o rédito nas prestações de serviços tendo por base o método da percentagem de acabamento.
Quando o desfecho da transação que envolva a prestação de serviços não possa ser estimado com
fiabilidade, o rédito deve ser reconhecido somente na medida em que os gastos reconhecidos sejam
recuperáveis.25
Nestas condições aos gastos imputáveis à prestação de serviço é contraposto o rédito de igual
montante, não sendo reconhecido qualquer lucro.
Quando existirem incertezas quanto ao desfecho de uma transação o rédito não é reconhecido
(sendo os custos incorridos correspondentes levados a gastos do período). Logo que desapareça a
incerteza quanto ao desfecho da transação o rédito é então reconhecido.
Seguidamente vamos analisar algumas situações especificas relacionadas com o reconhecimento do

rédito na prestação de serviços.
1. Remunerações de serviços incluídos no preço do produto
Quando a venda de um produto estiver sujeita a serviços pós venda o seu preço, geralmente, inclui
uma quantia identificável relativa a esses serviços.
Neste caso, o rédito relativo aos serviços será reconhecido à medida que os serviços vão sendo
prestados. Para este efeito, parte do preço de venda do produto é diferido e reconhecido como rédito
no período durante o qual os serviços sejam prestados.
O valor a diferir será igual aos custos estimados com o serviço mais uma margem razoável de lucro
nesses serviços.
2. Bilhetes de admissão
24 NCRF 20, parágrafo 20.

25 NCRF 20, parágrafo 26.
374
O rédito proveniente de desempenhos artísticos, desportivos e de outros acontecimentos especiais é

reconhecido quando o acontecimento tiver lugar. Quando for vendida uma assinatura para um
número de acontecimentos, o rédito é imputado a cada acontecimento numa base que reflita a
medida pela qual os serviços sejam executados por cada acontecimento.
3. Quotas de iniciação (jóias), entrada e associativismo.
O reconhecimento do rédito depende da natureza dos serviços proporcionados. Admitindo que o

associado não tem o direito de reclamar a jóia paga no início da sua qualidade de associado, quando
pretender sair da associação, podemos referir o seguinte:
i) Se a quota permitir somente o associativismo e todos os outros serviços ou produtos

sejam pagos separadamente, ou se houver uma assinatura anual separada, a quota é
reconhecida como rédito quando nenhuma incerteza significativa exista quanto à sua
cobrabilidade.
ii) Se a quota der ao membro direito a serviços ou publicações a serem proporcionadas

durante o período de associação ou à compra de bens ou serviços a preços mais baixos
do que os debitados a não sócios, ela é reconhecida numa base que reflita a
tempestividade, natureza e valor dos benefícios proporcionados.
Em nosso entender, caso o associado retenha o direito de ser reembolsado da prestação inicial
relativa à sua associação, este facto deverá ser levado em conta, não sendo reconhecido qualquer
rédito.
O mesmo já não acontecerá se, em vez do reembolso da quota inicial, o associado puder transferir os
direitos inerentes a essa quota para um terceiro que o substituirá, para todos os efeitos, como
associado.
4. Inscrição e propinas de ensino
O rédito é reconhecido ao longo do período de instrução.
5. Serviços de instalação e montagem
A remuneração de serviços de instalação e montagem é reconhecida como rédito com referência à

fase de acabamento da instalação, a menos que sejam inerentes à venda do bem, caso em que são
reconhecidos nos termos definidos anteriormente para bens expedidos sujeitos a instalação e
inspeção.
6. Comissões
Nas comissões por prestações de serviços o respetivo rédito deve ser reconhecido quando, segundo
as condições acordadas, o serviço for completado.
375
Assim, as comissões de venda devem ser reconhecidas quando a encomenda for obtida, os bens
forem expedidos e faturados ou o montante da venda recebido, conforme as condições acordadas
entre as partes.
7. Franshising (direitos relativos a privilégios)
No reconhecimento do rédito das atividades de franshising devemos ter presente as diferentes

combinações entre os possíveis elementos do contrato:
i) operações iniciais relacionadas com a venda de ativos fixos tangíveis;
ii) prestação de serviços contratuais iniciais;
iii) prestação de serviços subsequentes; e
iv) transferência de conhecimento.
O tratamento contabilístico está dependente da combinação entre os elementos do contrato acima

referidos. No entanto, a regra geral é que o total do rédito proveniente do contrato de franshising deve
ser imputado aos diferentes elementos e tratado em concordância com a especificidade de cada um
deles.
No caso das vendas de ativos fixos o rédito deve ser reconhecido quando os ativos sejam entregues
ou o título legal respetivo seja transmitido.
O rédito relativo à prestação de serviços é reconhecido de acordo com a substância do contrato.
De um modo geral, o rédito deve ser reconhecido à medida que os serviços sejam prestados. Poderá
acontecer que o rédito dos serviços continuados não cubram os custos desses serviços juntamente
com uma margem normal de lucro.
Também poderá acontecer que os equipamentos, existências e outros ativos fornecidos pelo
franshisador o sejam a um preço inferior ao praticado com outros clientes. Tanto num caso como no
outro, uma parte do rédito inicial deve ser diferido e reconhecido à medida que os serviços vão sendo
prestados ou os ativos entregues, de modo a obter uma margem normal de lucro.
Os serviços iniciais e outras obrigações sob o acordo de privilégio de uma área podem depender da
quantidade de estabelecimentos individuais estabelecidos na área. Neste caso, as remunerações
atribuídas aos serviços iniciais são reconhecidas como rédito na proporção do número de
estabelecimentos relativamente os quais os serviços iniciais tenham sido substancialmente
concluídos.
As remunerações debitadas pelo uso de direitos continuados concedidos pelo acordo ou relativos a
serviços proporcionados durante o período de acordo, são reconhecidos como rédito à medida que os
serviços sejam proporcionados ou os direitos usados.
376
Podem ter lugar entre o franshisador e o franshisado transações que, em substância, envolvem que o
franshisador atue como agente para franshisado. Por exemplo, o franshisador pode encomendar
fornecimentos e tratar da sua expedição para o franshisado sem lucro. Tais transações não dão
origem a rédito.
C. Juros, Royalties e Dividendos
O rédito proveniente do uso por outros de ativos da empresa que produzam juros, royalties e
dividendos deve ser reconhecido nas bases seguintes:
i) os juros devem ser reconhecidos numa base de proporcionalidade de tempo que tome
em consideração o rendimento efetivo do ativo,
II) os royalties devem ser reconhecidas na base do acréscimo de acordo com a substância
do acordo relevante; e
III) os dividendos devem ser reconhecidos quando se estabelecer o direito dos acionistas a
receberem o pagamento
quando seja provável que os benefícios económicos associados com a transação fluam para a
empresa e a respetiva quantia do rédito possa ser fiavelmente medida.
O rédito de juros inclui a quantia de amortização de qualquer desconto, prémio ou outra diferença
entre a quantia inicial escriturada de um título de dívida e a sua quantia no vencimento.
Quando juros não pagos tenham acrescido antes da aquisição de um investimento que produza juros,
o recebimento subsequente de juros é imputado entre os períodos de pré e pós aquisição; somente a
parte de pós aquisição é reconhecida como rédito.
Quando os dividendos de títulos de capital próprio sejam declarados a partir de lucros líquidos de pré
aquisição, esses dividendos são deduzidos do custo dos títulos. Se for difícil fazer tal imputação
exceto numa base arbitrária, os dividendos são reconhecidos como rédito a menos que os mesmos
representem claramente uma recuperação de parte do custo dos títulos de capital próprio.
Os royalties acrescem de acordo com os termos do acordo relevante e são gradualmente

reconhecidas nessa base a menos que, tendo em atenção a substância do acordo, seja mais
apropriado reconhecer o rédito numa outra base sistemática e racional.
O rédito é reconhecido somente quando seja provável que os benefícios económicos inerentes à
transação fluam para a empresa. Contudo, quando surja uma incerteza acerca da cobrabilidade de
uma quantia já incluída no rédito, a quantia incobrável, ou a quantia a respeito da qual a recuperação
tenha cessado de ser provável, é reconhecida como um gasto, e não como um ajustamento da
quantia do rédito originalmente reconhecido.
As remunerações e royalties pagas pelo uso de ativos de uma empresa (tais como marcas, patentes,
377
copyrights de músicas, discos mestres e filmes) são normalmente reconhecidos de acordo com a
substância do acordo. Na prática, isto pode ser tomado numa base da linha reta durante a vida do
acordo, como, por exemplo, quando uma empresa licenciada tenha o direito de usar certa tecnologia
durante um período específico de tempo.
Uma atribuição de direitos por uma remuneração fixa ou garantia não reembolsável sob um controlo
não cancelável que permita que o licenciado explore esses direitos livremente e o licenciado não
tenha nenhumas obrigações remanescentes para executá-lo é, em substância, uma venda. Um
exemplo é um acordo de licenciamento para o uso de software quando o licenciador não tiver
obrigações subsequentes à entrega. Um outro exemplo é a concessão de direitos para exibir um filme
em mercados em que o licenciador não tenha nenhum controlo sobre o distribuidor e não espere
receber réditos adicionais das receitas de bilheteira. Em tais casos, o rédito é reconhecido no
momento da venda.
Em alguns casos, poderá ou não vir a ser recebida uma remuneração de licença ou royalties na
ocorrência de um acontecimento futuro. Em tais casos, o rédito somente é reconhecido quando seja
provável que a remuneração ou royalty seja recebida, o que se dá normalmente quando o
acontecimento tenha ocorrido.
D Aspetos fiscais
De um modo geral, a fiscalidade imputa aos diferentes períodos de tributação de acordo com o
reconhecimento efetuado pelas NCRF. Os rendimentos e os gastos, assim como as outras
componentes positivas ou negativas do lucro tributável, são imputáveis ao período de tributação em
que sejam obtidos ou suportados, independentemente do seu recebimento ou pagamento, de acordo
com o regime de periodização económica (artigo 18º, nº 1, CIRC).
a) Os réditos relativos a vendas consideram-se em geral realizados, e os correspondentes

gastos suportados, na data da entrega ou expedição dos bens correspondentes ou, se
anterior, na data em que se opera a transferência de propriedade;
b) Os réditos relativos a prestações de serviços consideram-se em geral realizados, e os

correspondentes gastos suportados, na data em que o serviço é concluído, exceto
tratando-se de serviços que consistam na prestação de mais de um ato ou numa
prestação continuada ou sucessiva, que são imputáveis proporcionalmente à sua
execução;
c) Os réditos e os gastos de contratos de construção devem ser periodizados tendo em

consideração o disposto no artigo 19.º (artigo 18º, nº 3, CIRC).
Nos termos do artigo 19º do CIRC, a determinação dos resultados nos contratos de construção, ao
contrário do que acontecia na vigência do POC, é feita de modo semelhante ao preconizado pela
NCRF 19. De facto, diz o nº1 deste artigo que a determinação dos resultados de contratos de
construção cujo ciclo de produção ou tempo de execução seja superior a um ano é efetuada segundo
378
o critério da percentagem de acabamento.
Já o mesmo não acontece com a determinação da percentagem de acabamento. A NCRF 19 admite

que a mesma seja determinada
(a) pela proporção em que os custos do contrato incorridos no trabalho executado até à data
estejam para os custos estimados totais do contrato; ou
(b) pelo levantamentos do trabalho executado; ou
(c) conclusão de uma proporção física do trabalho contratado
O artigo 19º do CIRC, no seu nº 2 apenas refere pelo primeiro método (para efeitos do disposto no
número anterior, a percentagem de acabamento no final de cada período de tributação corresponde à
proporção entre os gastos suportados até essa data e a soma desses gastos com os estimados para
a conclusão do contrato).
Relativamente à mensuração, o CIRC não aceita o “custo amortizado” na mensuração das vendas os
rendimentos de acordo com o artigo 18.º, nº 5 que refere que os réditos relativos a vendas e a
prestações de serviços são imputáveis ao período de tributação a que respeitam pela quantia nominal
da contraprestação.26
E. Caso específico dos contratos de construção
Um caso particular do reconhecimento do rédito gerado pelas prestações de serviços prende-se com
os contratos de construção.
De acordo com o parágrafo 3 da CNRF 19, contrato de construção é um contrato especificamente

negociado para a construção de um ativo ou de uma combinação de ativos que estejam intimamente
inter-relacionados ou interdependentes em termos da sua conceção, tecnologia e função ou do seu
propósito ou uso final.
A referida norma distingue entre contratos “cost plus” e contratos de preço fixado. Assim, contrato
de «cost plus» é um contrato de construção em que a entidade contratada é reembolsada por custos
permitidos ou de outra forma definidos mais uma percentagem destes custos ou uma remuneração
fixada; e
contrato de preço fixado: é um contrato de construção em que a entidade contratada concorda com
um preço fixado ou com uma taxa fixada por unidade de «output» que, nalguns casos, está sujeito a
cláusulas de custos escalonados.
De acordo com a NCRF 19, esta aplica-se ao tratamento contabilístico de réditos e custos associados
26 Curiosamente, a situação simétrica, isto é, a aplicação do custo amortizado aos passivos é relevante fiscalmente, conforme
artigo 23º, nº 1, alínea c), do CIRC. Porquê esta dualidade de critérios? Enquanto a aplicação do custo amortizado nos ativos
implica o diferimento de rendimentos, no caso dos passivos há o diferimento de gastos.
379
a contratos de construção. Por força da natureza da atividade subjacente aos contratos de

construção, a data em que a atividade do contrato é iniciada e a data em que a atividade é concluída
caem geralmente em períodos contabilísticos diferentes, nada referindo relativamente à dimensão do
intervalo de tempo que medeia o início e o fim dos trabalhos associados ao contrato.
Pode-se dizer que o objetivo essencial desta norma, aqui em análise, é a imputação do rédito e dos
custos associados ao contrato.
A NCRF refere que, por vezes, para uma melhor aplicação da mesma é necessário “desagregar” um
contrato em vários e aplicar a norma a cada um deles ou, contrariamente, “agregar” vários contratos e
tratá-los como um único.
Vimos acima que o objetivo da NCRF 19 é a imputação aos diferentes períodos contabilísticos do
rédito e dos custos associados a cada contrato.
O que se entendo como rédito do contrato? E custos do mesmo?
A NCRF, parágrafo 11 refere que o rédito do contrato é mensurado ao justo valor da retribuição
recebida ou a receber e deve compreender:
(a) A quantia inicial de rédito acordada no contrato; e
(b) Variações no trabalho, reclamações e pagamentos de incentivos do contrato:
(i) Até ao ponto que seja provável que resultem em rédito; e
(ii) Estejam em condições de serem fiavelmente mensurados.
Relativamente aos custos associados ao contrato, refere a norma, nos parágrafos 16 e seguintes, que
os custos do contrato devem compreender:
(a) Os custos que se relacionem diretamente com o contrato específico;
(b) Os custos que sejam atribuíveis à atividade do contrato em geral e possam ser
imputados ao contrato; e
(c) Outros custos que sejam especificamente debitáveis ao cliente nos termos do contrato
apresentando, seguidamente uma enumeração exemplificativa, dos custos que se devem entender
como relacionados diretamente com o contrato específico, atribuíveis à atividade e especificamente
debitáveis ao cliente.
Os custos que diretamente se relacionem com um contrato específico incluem:
(a) Custos de mão-de-obra, incluindo supervisão;
(b) Custos de materiais usados na construção;
380
(c) Depreciação de ativos fixos tangíveis utilizados no contrato;
(d) Custos de movimentar os ativos fixos tangíveis e os materiais para e do local do

contrato;
(e) Custos de alugar instalações e equipamentos;
(f) Custos de conceção e de assistência técnica que estejam diretamente relacionados com
o contrato;
(g) Custos estimados de retificar e garantir os trabalhos, incluindo os custos esperados de

garantia; e
(h) Reivindicações de terceiras partes.
Estes custos devem ser reduzidos por qualquer rendimento inerente que não esteja incluído no rédito
do contrato, por exemplo, rendimento proveniente da venda de materiais excedentários e da
alienação de instalações e equipamentos no fim do contrato.
Compreendem-se nos custos que podem ser atribuíveis à atividade do contrato em geral e que
podem ser imputados a contratos específicos:
(a) Seguros;
(b) Os custos de conceção e assistência técnica que não estejam diretamente relacionados
com um contrato específico; e
(c) Gastos gerais de construção.
Caso a entidade faça a opção prevista na NCRF 10- custo dos empréstimos obtidos, os quando os
mesmos possam ser imputados a contratos específicos, poderão fazer parte dos custos desses
contratos.
Os custos atribuíveis à atividade são imputados usando métodos que sejam sistemáticos e racionais
e sejam aplicados consistentemente a todos os custos que tenham características semelhantes. A
imputação é baseada no nível normal de atividade de construção.
Os custos que sejam especificamente debitáveis ao cliente segundo os termos do contrato podem
incluir alguns custos gerais administrativos e custos de desenvolvimento para os quais o reembolso
esteja especificado nos termos do contrato.
Os custos do contrato incluem os custos atribuíveis a esse contrato no período que vai desde a data
em que o mesmo é assegurado até à sua conclusão final.
A NCRF 19 refere que quando o desfecho de um contrato poder ser fiavelmente estimado o rédito e
os custos associados devem ser reconhecidos no período com base na fase de acabamento da
atividade do contrato, à data do balanço.
381
Os critérios de reconhecimento são os usuais, acrescentando a norma a necessidade de que possa

ser feita estimativa fiável dos custos para terminar o contrato bem como da fase de acabamento e
ainda que os custos atribuíveis ao contrato sejam claramente identificados e fiavelmente medidos.
A NCRF 19 apresenta três sugestões de medidas possíveis da fase de acabamento, não excluindo
outras:
(a) A proporção em que os custos do contrato incorridos no trabalho executado até à data
estejam para os custos estimados totais do contrato;
(b) Levantamentos do trabalho executado; e
(c) Conclusão de uma proporção física do trabalho contratado
referindo, também que os pagamentos progressivos e os adiantamentos recebidos dos clientes não
refletem muitas vezes o trabalho executado.
Quando o desfecho do contrato não possa ser fiavelmente estimado, o rédito deve ser reconhecido
até ao ponto em que seja provável a recuperação dos custos associados incorridos sendo estes
reconhecidos como um gasto do período da sua ocorrência.
Quando no decurso da atividade do contrato se preveja uma perda no mesmo, deve ser a mesma
reconhecida através da respetiva provisão para contratos onerosos.
Finalmente, referir que a percentagem de acabamento é determinada de modo acumulado.
Assim, para cada período determina-se a percentagem de acabamento até ao final desses período e
não a percentagem de acabamento do período.
O rédito de um período a imputar ao mesmo obtém-se em duas fases:
1.ª cálculo do rédito acumulado, através do produto do valor do contrato pela percentagem
de acabamento até ao final do período;
2.ª dedução a este rédito acumulado do contrato do rédito já reconhecido em períodos

anteriores, se for o caso.
Fiscalidade dos contratos de construção
No que respeita à fiscalidade, o tratamento dado aos contratos de construção está muito mais
próxima da NCRF 19 do que, no antecedente, estava da DC 3.
De facto, o artigo 19º do CIRC refere que a determinação dos resultados de contratos de construção
cujo ciclo de produção ou tempo de execução seja superior a um ano é efetuada segundo a
percentagem de acabamento.
Parece estar aqui uma diferença entre as regras contabilísticas e fiscais ao ser estabelecido um
382
período mínimo de duração da atividade relativa ao contrato de construção – um ano.
No entanto, em nossa opinião, esta questão “cai” e as normas tornam-se coincidentes, neste aspeto,
por força da alínea b) do nº 3 do artigo 18º do CIRC que diz que os réditos relativos a prestações de
serviços consideram-se em geral realizados, e os correspondentes gastos suportados, na data em
que o serviço é concluído, exceto tratando-se de serviços que consistam na prestação de mais de um
ato ou numa prestação continuada ou sucessiva, que são imputáveis proporcionalmente à sua
execução.
Onde, efetivamente, a norma fiscal se afasta da correspondente norma contabilística é no modo de

determinação da percentagem de acabamento. Vimos que a NCRF 19 sugere três métodos. No
entanto, o artigo 19º do CIRC apenas aceita um deles: … a percentagem de acabamento no final de
cada período de tributação corresponde à proporção entre gastos suportados até essa data e a soma
desses gastos com os estimados para a conclusão do contrato.
Este artigo impede a dedução das perdas esperadas de gastos ainda não suportados relativas aos
contratos de construção (provisão para contratos onerosos, acima referidas).
Caso
Apresentam-se, esquematicamente, os dados relativos a um contrato de construção de um barco-

hotel para operar no rio Douro.
Contrato com início em 1 de março de 2010 e final previsto para 30 de junho de 2012, no montante
de 600.000.
Faturação parcial, durante a vigência do contrato.
A empresa construtora, de acordo com o contrato celebrado garante os defeitos que surjam no
produto final, durante 5 anos. A experiência diz que os gastos com garantias são aproximadamente
1% do valor do rédito dos contratos.
Estimativa de custos
Período Custos incorridos Faturação para completar a
obra
Até 31/12/2010 189.000 275.000 231.000
Até 31/12/2011 235.200 300.000 156.800
Até 30/6/2012 430.000 600.000
A faturação, de acordo com a NCRF 19 e com o artigo 19º do CIRC não é relevante para a
determinação do rédito do contrato, ao contrário do que se passava na vigência da Circular 5/90.
Ano de 2010:
Percentagem de acabamento até 31/12/10: 189.000 / (189.000+231.000) = 45%
383
Rédito até ao final de 2010: 600.000 x 45% = 270.000
Resultado do período associado ao contrato: 270.000 – 189.000 = 81.000
Demonstração dos resultados de 2010
Gastos diversos 189.000 Prestações de serviços 270.000
Provisão para garantias 2.700
270.000 270.000
Ano de 2011:
Percentagem de acabamento até 31/12/11: 235.200 / (235.200+156.800) = 60%
Rédito até ao final de 2011: 600.000 x 60% = 360.000
Rédito do contrato a imputar a 2011: 360.000 – 270.000 = 90.000
Custo do contrato em 2011: 235.200 – 189.000 = 46.200
Gastos diversos 46.200 Prestações de serviços 90.000
Provisão para garantias 900
Resultado líquido do período 42.900 90.000 90.000
Ano de 2012:
Percentagem de acabamento até 31/12/11 = 100%
Rédito até ao final do contrato: 500.000 x 100% = 600.000
Rédito do contrato a imputar a 2012: 600.000 – 270.000 – 90.000 = 240.000
Custo do contrato em 2012: 430.000 – 235.200 = 194.800
384
Gastos diversos 194.800
Prestações de serviços 240.000
Provisões para garantias 2.400
105.200 105.200
Resumo:
2010 2011 2012 Total

Rédito 270.000 90.000 240.000 600.000
Gastos do contrato 189.000 46.200 194.800 430.000
Garantias 2.700 900 2.400 6.000
Resultado 78.300 42.900 42.800 164.000
Como a empresa faturou no decurso do período de construção do ativo, há que ver a necessidade de
correção do rédito registado através da emissão das faturas. Qualquer ajustamento no valor da
faturação (aumento ou redução da quantia registada em prestações de serviços) é realizado através
das contas de 2721- devedores por acréscimo de rendimentos ou 282- rendimentos a reconhecer
2010 2011 2012

Rédito a imputar ao contrato 270.000 90.000 240.000
Faturação (rédito já reconhecido) 275.000 25.000 300.000
Acréscimo de rendimentos 60.000 -60.000
Rendimentos a reconhecer 5.000 -5.000
De referir que com a reforma fiscal do IRC de 2014, o artrigo 19º do CIRC, foi alterado, passando a
determinação do rédito relavcionado com constratos deconstrução a ser efectuado, pelo método da
percentagem de acabamento, ou, pelo método do lucro nulo, quando de acordo com a normalização
contabilística, o desfecho de um contrato de construção não possa ser estimado de forma fiável, pelo
que se considera que o rédito do contrato corresponde aos gastos totais do contrato.
2.17 - Subsídios do Governo
A NCRF 22 tem por base a “IAS 20 – Contabilização dos Subsídios do Governo e Divulgação de
Apoios do Governo”, sendo uma transposição dessa norma internacional para o normativo nacional
(Adoptada pelo Regulamento CE n.º 1126/2008 da Comissão, de 3 de Novembro).
385
O objectivo desta Norma Contabilística e de Relato Financeiro é o de prescrever os procedimentos

que uma entidade deve aplicar na contabilização e divulgação de subsídios e apoios do
Governo.
DEFINIÇÕES
O § 4 da NCRF 22 apresenta, entre outras, as seguintes definições:
(a) Apoio do Governo;
(b) Governo
(c) Justo Valor
(d) Subsídios do Governo;
(e) Subsídios não reembolsáveis;
(f) Subsídios relacionados com activos;
(g) Subsídios relacionados com rendimentos.
Apoio do Governo: é a acção concebida pelo Governo para proporcionar benefícios económicos
específicos a uma entidade ou a uma categoria de entidades que a eles se propõem segundo certos
critérios. O apoio do Governo, para os fins desta Norma, não inclui os benefícios única e
indirectamente proporcionados através de acções que afectem as condições comerciais gerais, tais
como o fornecimento de infraestruturas em áreas de desenvolvimento ou a imposição de restrições
comerciais sobre concorrentes.
Governo: refere-se ao Governo, agências do Governo e organismos semelhantes sejam eles locais,
nacionais ou internacionais.
Justo valor: é a quantia pela qual um activo pode ser trocado ou um passivo liquidado, entre partes
conhecedoras e dispostas a isso, numa transacção em que não exista relacionamento entre elas.
Subsídios do Governo: são auxílios do Governo na forma de transferência de recursos para uma
entidade em troca do cumprimento passado ou futuro de certas condições relacionadas com as
actividades operacionais da entidade. Excluem as formas de apoio do Governo às quais não possa
razoavelmente ser-lhes dado um valor e transacções com o Governo que não se possam distinguir
das transacções comerciais normais da entidade.
Subsídios não reembolsáveis: são apoios do governo em que existe um acordo individualizado da
sua concessão a favor da entidade, se tenham cumprido as condições estabelecidas para a sua
concessão e não existam dúvidas de que os subsídios serão recebidos.
Subsídios relacionados com activos: são subsídios do Governo cuja condição primordial é a de que a
entidade que a eles se propõe deve comprar, construir ou por qualquer forma adquirir activos a longo
386
prazo. Podem também estar ligadas condições subsidiárias restringindo o tipo ou a localização dos
activos ou dos períodos durante os quais devem ser adquiridos ou detidos.
Subsídios relacionados com rendimentos: são subsídios do Governo que não sejam os que estão
relacionados com activos.
O apoio do Governo assume muitas formas variando quer na natureza da assistência dada quer nas
condições que estão geralmente ligadas a ele. O propósito dos apoios pode ser o de encorajar
umaentidade a seguir um certo rumo que ela normalmente não teria tomado se o apoio não fosse
proporcionado.
A aceitação de apoio do Governo por uma entidade pode ser significativa para a preparação das
demonstrações financeiras por duas razões. Primeira, porque se os recursos tiverem sido
transferidos, deve ser encontrado um método apropriado de contabilização para a transferência.
Segunda, porque é desejável dar uma indicação da extensão pela qual a entidade beneficiou de tal
apoio durante o período de relato. Isto facilita as comparações das demonstrações financeiras da
entidade com as de períodos anteriores e com as de outras entidades.
Os subsídios do Governo são algumas vezes denominados por outros nomes, como por exemplo,
dotações, subvenções ou prémios.
387
NCRF 22
Tipos de Subsídios
Subsídios relacionados com Subsídios relacionados com Outros Subsídios

activos (ou ao investimento) rendimentos (ou á exploração)
- Não destinados ao
investimento nem á
exploração
- Em activos depreciáveis ou
- Relativos a gastos já incorridos;
amortizáveis;
- Relativos a gastos a incorrer.
- Em activos não depreciáveis
ou amortizáveis
388
Relacionados com Activos
NÃO REEMBOLSÁVEIS
(Subsídios não reembolsáveis) REEMBOLSÁVEIS
(Empréstimos reembolsáveis)
- Activos fixos tangíveis depreciáveis, - Activos fixos tangíveis não

depreciáveis, ou
ou
- Activos intangíveis com vida útil -Activos intangíveis com vida útil
definida indefinida
Contabilização:
MENSURAÇÃO - Passivo
- Financiamentos Obtidos
- Conta 258
Contabilização:
Contabilização:
- Reconhecidos inicialmente nos capitais
- Reconhecidos inicialmente nos
próprios
capitais próprios
- Imputados numa base sistemática em
- Mantidos nos capitais próprios
Rendimentos durante os períodos
excepto se a respectiva quantia for
necessários para balanceá-los com os
necessária para compensar qualquer
gastos relacionados
perda por imparidade.
- Conta 593 e 7883
- Conta 593
389
Relacionados com Rendimentos
Gastos já realizados na totalidade Gastos parcialmente realizados. Gastos ainda não realizados.
(não existem gastos futuros)
ÂMBITO
O subsídio deverá ser contabilizado A parte relacionada com os gastos já O subsídio deverá ser contabilizado
em resultados do período (SNC 75 – incorridos deverá ser contabilizada na conta SNC 282-Rendimentos a
Subsídios à Exploração) em resultados do período (SNC 75 – Reconhecer, sendo depois imputado
Subsídios à Exploração), sendo que a a resultados do período através da
parte relativa aos gastos que ainda conta SNC 75 - Subsídios à
não foram efectuados deverá ser Exploração, à medida da sua
contabilizada na conta SNC 282- realização.
Rendimentos a Reconhecer.
A NCRF 22 deve ser aplicada na contabilização e na divulgação de subsídios do Governo e na

divulgação de outras formas de apoio do Governo.
Esta Norma não trata:
(a) os problemas especiais que surgem da contabilização dos subsídios do Governo em

demonstrações financeiras que reflictam os efeitos das alterações de preços ou na
informação suplementar de uma natureza semelhante;
(b) o apoio do Governo que seja proporcionado a uma entidade na forma de benefícios que
ficam disponíveis ao determinar o rendimento colectável ou que sejam determinados ou
limitados na base de passivos por impostos sobre o rendimento (tais como isenções
temporárias do imposto sobre o rendimento, créditos de impostos por investimentos,
permissão de depreciações aceleradas e taxas reduzidas de impostos sobre o
390
rendimento);
(c) a participação do Governo na propriedade (capital) da entidade;
(d) os subsídios do Governo cobertos pela NCRF 17 - Agricultura.
RECONHECIMENTO
Os subsídios do Governo, incluindo subsídios não monetários pelo justo valor, só devem ser
reconhecidos após existir segurança de que:
1. a entidade cumprirá as condições a eles associadas;
2. os subsídios serão recebidos.
Um subsídio do Governo não é reconhecido, até que haja segurança razoável de que a entidade
cumprirá as condições a ele associadas, e que o subsídio será recebido. O recebimento de um
subsídio não proporciona ele próprio prova conclusiva de que as condições associadas ao subsídio
tenham sido ou serão cumpridas.
A maneira pela qual um subsídio é recebido não afecta o método contabilístico a ser adoptado com
respeito ao subsídio. Por conseguinte, um subsídio é contabilizado da mesma maneira quer ele seja
recebido em dinheiro quer como redução de um passivo para com o Governo.
Uma vez que o subsídio do Governo seja reconhecido, qualquer contingência relacionada será
tratada de acordo com a NCRF 21 - Provisões, Passivos Contingentes e Activos Contingentes.
Os subsídios do Governo não reembolsáveis relacionados com activos fixos tangíveis e intangíveis
devem ser inicialmente reconhecidos nos Capitais Próprios e, subsequentemente:
1. Quanto aos que respeitam a activos fixos tangíveis depreciáveis e intangíveis com via útil
definida, imputados numa base sistemática como rendimentos durante os períodos necessários
para balanceá-los com os gastos relacionados que se pretende que eles compensem;
2. Quanto aos que respeitem a activos fixos tangíveis não depreciáveis e intangíveis com vida útil
indefinida, mantidos nos Capitais Próprios, excepto se a respectiva quantia for necessária para
compensar qualquer perda por imparidade.
Os subsídios do Governo reembolsáveis são contabilizados como Passivos. No caso de estes

subsídios adquirirem a condição de não reembolsáveis, deverão passar a ter o tratamento
contabilístico dos subsídios não reembolsáveis relacionados com activos fixos tangíveis ou
intangíveis.
É fundamental que os subsídios do Governo sejam reconhecidos na demonstração dos resultados

numa base sistemática e racional durante os períodos contabilísticos necessários para balanceá-los
com os custos relacionados. O reconhecimento nos rendimentos dos subsídios do Governo na base
391
de recebimentos não está de acordo com o princípio contabilístico do acréscimo (ver NCRF 1 -
Estrutura e Conteúdo das Demonstrações Financeiras) e tal só será aceitável se não existir qualquer
outra base para imputar os subsídios a períodos, que não seja a de os imputar aos períodos em que
são recebidos.
Na maior parte dos casos os períodos durante os quais uma entidade reconhece os custos ou gastos
relacionados com um subsídio do Governo são prontamente determináveis e, por conseguinte, os
subsídios associados ao reconhecimento de gastos específicos são reconhecidos como rédito no
mesmo período do gasto relacionado. Semelhantemente, os subsídios relacionados com activos
depreciáveis são geralmente reconhecidos como rendimento durante os períodos e na proporção em
que a depreciação desses activos é reconhecida.
Os subsídios relacionados com activos não depreciáveis podem também requerer o cumprimento de
certas obrigações e serão então reconhecidos como rendimento durante os períodos que suportam o
custo de satisfazer as obrigações. Como exemplo, temos que um subsídio de terrenos pode ser
condicionado pela construção de um edifício no local, podendo ser apropriado reconhecê-lo como
rendimento durante a vida do edifício.
Os subsídios são algumas vezes recebidos como um pacote de ajudas financeiras ou fiscais a que
estão associadas um certo número de condições. Em tais casos, é necessário cuidado na
identificação das condições que dão origem aos gastos que determinam os períodos durante os
quais o subsídio será obtido. Pode ser apropriado imputar parte de um subsídio numa determinada
base e parte numa outra.
Um subsídio do Governo que se torne recebível como compensação por gastos ou perdas já
incorridos ou para a finalidade de dar suporte financeiro imediato à entidade sem qualquer futuro
custo relacionado deve ser reconhecido como rendimento do período em que se tornar recebível.
Em algumas circunstâncias, um subsídio do Governo pode ser concedido para a finalidade de dar
suporte financeiro imediato a uma entidade e não como um incentivo para levar a cabo dispêndios
específicos. Tais subsídios podem ser limitados a uma entidade individual e podem não estar
disponíveis para toda uma classe de beneficiários. Estas circunstâncias podem garantir o
reconhecimento de um subsídio como rendimento no período em que a entidade se qualificar para o
receber, com a divulgação necessária para assegurar que o seu efeito seja claramente
compreendido.
Um subsídio do Governo pode tornar-se recebível por uma entidade como compensação por gastos
ou perdas incorridos num período anterior. Um tal subsídio é reconhecido como rendimento do
período em que se tornar recebível, com a divulgação necessária para assegurar que o seu efeito
seja claramente compreendido.
Subsídios do Governo não monetários:
Um subsídio do Governo pode tomar a forma de transferência de um activo não monetário, tal como
392
terrenos ou outros recursos, para uso da entidade.
Nestas circunstâncias é usual avaliar o justo valor do activo não monetário e contabilizar quer o
subsídio quer o activo por esse justo valor.
Caso este não possa ser determinado com fiabilidade, tanto o activo como o subsídio serão de
registar por uma quantia nominal.
APRESENTAÇÃO DE SUBSÍDIOS
Apresentação de subsídios relacionados com activos
Os subsídios do Governo não reembolsáveis, relacionados com activos fixos tangíveis e intangíveis,
incluindo os subsídios não monetários reconhecidos pelo justo valor, devem ser apresentados no
balanço como componente do capital próprio, e imputados como rendimento do exercício numa base
sistemática e racional durante a vida útil do activo.
A compra de activos e o recebimento dos subsídios relacionados pode causar movimentos

importantes no fluxo de caixa de uma entidade. Por esta razão, e a fim de mostrar o investimento
bruto em activos, tais movimentos devem ser divulgados como itens separados na demonstração de
fluxos de caixa.
Apresentação de subsídios relacionados com rendimentos
Os subsídios que são concedidos para assegurar uma rentabilidade mínima ou compensar deficits de
exploração de um dado exercício imputam-se como rendimentos desse exercício, salvo se se
destinarem a financiar deficits de exploração de exercícios futuros, caso em que se imputam aos
referidos exercícios. Estes subsídios devem ser apresentados separadamente como tal na
demonstração dos resultados.
Divulgação
Devem ser divulgados os assuntos seguintes:
(a) a política contabilística adoptada para os subsídios do Governo, incluindo os métodos de

apresentação adoptados nas demonstrações financeiras;
(b) a natureza e extensão dos subsídios do Governo reconhecidos nas demonstrações

financeiras e indicação de outras formas de apoio do Governo de que a entidade tenha
directamente beneficiado; e
(c) condições não satisfeitas e outras contingências ligadas ao apoio do Governo que
tenham sido reconhecidas.
ASPECTOS FISCAIS - OS SUBSÍDIOS NO CÓDIGO DO IRC ATÉ 31-12-2013
Os artigos do CIRC relevantes para o tratamento fiscal dos subsídios são os artigos 20.º e 22.º do
393
CIRC.
A fiscalidade acompanha a contabilidade no que respeita ao tratamento dos subsídios, excepto no

que diz respeito aos bens não depreciáveis ou amortizáveis que devem ser incluídos no lucro
tributável em fracções iguais durante 10 anos, sendo o primeiro o do recebimento do subsídio, ou
durante os períodos de tributação em que os elementos a que respeitam sejam inalienáveis nos
termos da lei ou dos contratos.
Relativamente ao artigo 22.º do CIRC
Art.º 22 CIRC – Subsídios

relacionados com activos não
correntes
Dizem respeito a activos depreciáveis ou

amortizáveis?
SIM NÃO
Art.º 22, n.º 1, alínea a), e n.º 2 Art.º 22.º , n.º 1, alínea b)
Incluído no lucro tributável na Incluído no lucro tributável em fracções iguais:
mesma proporção da depreciação - Durante os períodos de tributação em que os
ou amortização, sem prejuízo da elementos a que respeitam sejam inalienáveis, nos
quota mínima nos termos do n.º 6 termos da lei ou dos contratos;
do art.º 30.º CIRC - Durante 10 anos, sendo o primeiro o do

recebimento do subsídio, se respeitarem a bens sem
período definido de inalienabilidade.
Relativamente aos subsídios à exploração, contabilizados na conta SNC 75, o artigo 20.º do CIRC
(Rendimentos) na sua alínea j) incluí como rendimento tributável os “subsídios à exploração”.
ASPECTOS FISCAIS - OS SUBSÍDIOS NO CÓDIGO DO IRC A PARTIR DE 01-01-2014 (REFORMA

DO IRC)
Com a reforma do IRC aprovada recentemente na Assembleia da República, o artigo 22.º do CIRC foi
alterado:
394
Assim, no caso de subsídios relativos a activos intangíveis sem vida útil definida, deve ser incluído no
lucro tributável uma parte do subsídio atribuído, independentemente do recebimento, na proporção
prevista no artigo 45.º - A do CIRC, ou seja, durante os primeiros 20 períodos de tributação após o
reconhecimento inicial.
São exemplos de activos intangíveis sem vida útil definida, os elementos da propriedade industrial
tais como marcas, alvarás, processos de produção, modelos ou outros direitos assimilados,
adquiridos a título oneroso e que não tenham vigência temporal limitada.
Quando os subsídios respeitem a propriedades de investimento e a activos biológicos não

consumíveis, mensurados pelo modelo do justo valor, deve ser incluído no lucro tributável uma parte
do subsídio atribuído, independentemente do recebimento, na proporção prevista no artigo 45.º-A, ou
seja, em partes iguais, durante o período de vida útil que se deduz da quota mínima de depreciação
que seria fiscalmente aceite caso esse activo permanecesse reconhecido ao custo de aquisição.
Relativamente aos subsídios à exploração, contabilizados na conta SNC 75, o novo artigo 20.º do
CIRC (Rendimentos e Ganhos), resultante da reforma do CIRC, na sua alínea j) continua a incluir
como rendimento tributável os “subsídios à exploração”, não tendo existido alterações.
Relativamente ao artigo 22.º do CIRC, alterado pela Reforma do IRC, a vigorar a partir de 2014:
395
Art.º 22 CIRC – Subsídios

relacionados com activos não
correntes: activos fixos tangíveis,
activos intangíveis; propriedades de
investimento, activos biológicos não
consumíveis
Os subsídios dizem respeito a activos depreciáveis

ou amortizáveis?
SIM NÃO
Art.º 22, n.º 1, alínea a), e n.º 2
Art. 22, n.º 1, alínea b) Art. 22, n.º 1, alínea c)

Incluído no lucro tributável na
mesma proporção da depreciação Quando os subsídios Quando os subsídios respeitem
ou amortização, sem prejuízo da respeitem a activos a propriedades de investimento e
quota mínima nos termos do n.º 6 do intangíveis sem vida útil a activos biológicos não
art.º 30.º CIRC definida, devem ser incluídos consumíveis, mensurados pelo
no lucro tributável na modelo do justo valor, devem ser
proporção prevista no artigo incluídos no lucro tributável na
45.º - A do CIRC, ou seja proporção prevista no artigo 45.º
durante 20 anos. - A do CIRC, ou seja, em partes
iguais, durante o período de vida
útil que se deduz da quota
mínima de depreciação que seria
fiscalmente aceite caso esse
activo permanecesse
reconhecido ao custo de
aquisição.
Art.º 22.º , n.º 1, alínea d)

Quando os subsídios não respeitem aos activos referidos nas alíneas a), b), c)
- Devem ser incluídos no lucro tributável, em fracções iguais, durante os períodos de tributação em que os
elementos a que respeitam sejam inalienáveis, nos termos da lei ou dos contratos ao abrigo dos quais os
mesmos foram concedidos;
- Durante 10 anos, sendo o primeiro o do recebimento do subsídio, se respeitarem a bens sem período definido
de inalienabilidade.
396
IMPOSTOS DIFERIDOS – SUBSÍDIOS
Tendo surgido dúvidas quanto à existência de “Impostos Diferidos” nos subsídios, a CNC emitiu uma
FAQ (n.º 13) em 26 de Maio de 2010, tendo sido reformulada a posição inicial da CNC por nova
resposta dada em 15 de Abril de 20913. Transcrevem-se de seguida as duas respostas:
Questão: Os subsídios relacionados com activos originam passivos por impostos diferidos?
Vejamos a primeira:
Resposta (em 26MAI2010): - A existência de subsídios atribuídos à entidade não traduz um aumento
do capital próprio absoluto, uma vez que os mesmos são sujeitos a tributação. Consequentemente, a
quantia contratualizada com a entidade gera um enriquecimento da mesma quanto à parcela líquida
de imposto e também a necessidade de efectuar o reconhecimento do passivo fiscal (passivo por
imposto diferido) que lhe está associado.
Os subsídios não reembolsáveis relacionados com activos fixos tangíveis depreciáveis e intangíveis
com vida útil definida são imputados numa base sistemática como rendimentos durante os períodos
necessários para balanceá-los com os gastos relacionados que se pretende que eles compensem,
nos seguintes termos:
a) De acordo com o § 52 da NCRF 25 – Impostos sobre o rendimento, a contabilização dos

efeitos de impostos correntes e diferidos de uma transacção ou de outro acontecimento é
consistente com a contabilização da transacção ou do próprio acontecimento;
b) Assim, sendo os itens creditados directamente em capitais próprios (subsídios), o

imposto diferido deve ser debitado directamente em capital próprio, de acordo com o
previsto no §55 da NCRF 25;
c) Para determinar a quantia do passivo por imposto diferido referente ao subsídio

registado na conta 593 - Subsídios, aplica-se a taxa ou taxas de IRC à quantia
escriturada e regista-se a quantia daí resultante numa subconta da conta 593 –
Subsídios (a designar, p. ex. como Impostos diferidos), por contrapartida da conta 2742 –
Outras contas a receber e a pagar – Impostos diferidos - Passivos por impostos diferidos;
d) Nos exercícios seguintes, à medida que se transfere a quota-parte dos subsídios para a
conta 7883 - Outros rendimentos e ganhos – Outros - Imputação de subsídios para
investimento, vai-se anulando o passivo por impostos diferidos correspondentes;
e) Assim, debita-se a subconta 2742 e credita-se a conta 8122 – Resultado líquido do

período – Imposto sobre o rendimento do período - Imposto diferido, e simultaneamente
transfere-se também o imposto diferido anulado da subconta da conta 593 (por crédito)
para a conta 56 - Resultados transitados (por débito).
Quanto aos subsídios não reembolsáveis relacionados com activos fixos tangíveis não depreciáveis e
397
intangíveis com vida útil indefinida, o tratamento dos impostos diferidos correlacionados é semelhante
ao descrito anteriormente, com as nuances seguidamente enunciadas:
a) Para determinar a quantia do passivo por imposto diferido referente ao subsídio

b) Nos exercícios seguintes, e nos termos que se encontram definidos na alínea b) do n.º 1
do art.º 22.º do CIRC, debita-se a subconta 2742 e credita-se a conta 8122 – Resultado
líquido do período – Imposto sobre o rendimento do período - Imposto diferido, e
simultaneamente transfere-se também o imposto diferido anulado da subconta da conta
593 (por crédito) para a conta 56 - Resultados transitados (por débito).
Vejamos a segunda:
 Resposta (em 15ABR2013): Considerando que a forma de reconhecimento dos

subsídios relacionados com ativos (em capital próprio) que foi acolhida no SNC se
diferencia das normas internacionais de contabilidade, suscitando dificuldades de
enquadramento em matéria de impostos diferidos e
Considerando que, no caso de subsídios não reembolsáveis relacionados com ativos fixos tangíveis
depreciáveis e intangíveis com vida útil definida, o período de reconhecimento contabilístico do
subsídio como rendimento e o momento da sua tributação coincidem, decidiu a CNC reanalisar a
questão, e rever o seu entendimento, nos seguintes termos:
Quanto aos subsídios não reembolsáveis relacionados com ativos fixos tangíveis depreciáveis e
intangíveis com vida útil definida
Reconhecimento de rendimentos e gastos
1. De acordo com o § 12 da NCRF 22, os subsídios do Governo não reembolsáveis

relacionados com ativos fixos tangíveis depreciáveis e intangíveis com via útil
definida devem ser inicialmente reconhecidos nos Capitais Próprios e,
subsequentemente, imputados numa base sistemática como rendimentos durante
os períodos necessários para balanceá-los com os gastos relacionados que se
pretende que eles compensem.
2. Consequentemente: (i) a quantia escriturada daqueles ativos não é afetada pelo

subsídio com eles relacionado; e (ii) o subsídio é reconhecido como rendimento,
numa base sistemática, nas demonstrações dos resultados dos períodos
necessários para balanceá-lo com os gastos relacionados.
398
3. Aquando do seu registo inicial, o subsídio prefigura um aumento nos benefícios

económicos durante o período contabilístico na forma de aumento de ativos
(meios líquidos ou contas a receber) que resulta em aumento do capital próprio (§
12 da NCRF 22). Embora satisfaça, assim, a definição de rendimento (§ 69 da
Estrutura Conceptual), não é incluído na demonstração dos resultados à data do
registo inicial, mas apenas nas demonstrações dos resultados dos períodos
subsequentes e necessários para balanceá-lo com os gastos relacionados (vidé,
por referência, os §§ 79 e 106 da EC).
4. Nos períodos subsequentes em que o subsídio é reconhecido como rendimento

na demonstrações dos resultados, é também reconhecido o correspondente
imposto.
5. Significa isto que aquando do registo inicial do subsídio em capital próprio (como
rendimento a reconhecer na demonstração dos resultados) haverá que registar,
também, no capital próprio (como gasto a reconhecer na demonstração dos
resultados) o ajustamento desse aumento de capital próprio, derivado do imposto
que lhe está associado.
6. Desta forma, e uma vez que os subsídios estão sujeitos a tributação, o aumento
do capital próprio apenas se circunscreve à quantia do subsídio, deduzida da
quantia do imposto que lhe está associado.
7. A quantia escriturada dos ativos com que os subsídios se relacionam é igual à

base fiscal desse ativo (vidé § 5 da NCRF 25). Por conseguinte, não existe
qualquer diferença temporária tributável (vidé § 5 da NCRF 25) e, logo, não há
lugar ao reconhecimento de qualquer passivo por impostos diferidos (vidé § 5 da
NCRF 25).
Registos contabilísticos
8. Aconselha-se criar na conta 593 – Subsídios e doações as subcontas: 5931 –

Subsídios atribuídos e 5932 – Ajustamentos em subsídios.
9. Os registos a efetuar, considerando, como exemplo, um subsídio de 10.000€, uma

taxa de imposto de 30% e um período de 5 anos para depreciação do ativo, serão:
11/12/278 5931 5932 278 7883

Registos D 10.000 C 10.000 D 3.000 C 3.000
iniciais
Registos
399
subsequentes
D 2.000 C 2.000
C 600 D 600
Quanto aos subsídios não reembolsáveis relacionados com ativos fixos tangíveis não
depreciáveis e intangíveis com vida útil indefinida
10. De acordo com os §§ 12 e 16 da NCRF 22, os subsídios do Governo não

reembolsáveis relacionados com ativos fixos tangíveis não depreciáveis e
intangíveis com via útil indefinida devem ser inicialmente reconhecidos nos
Capitais Próprios e, subsequentemente, ser mantidos nos capitais próprios, exceto
se a respetiva quantia for necessária para compensar qualquer perda por
imparidade ou se requererem o cumprimento de alguma obrigação, caso em que
serão reconhecidos como rendimento durante os períodos que suportam o custo
de satisfazer tal obrigação.
11. Consequentemente: (i) a quantia escriturada daqueles ativos não é afetada pelo
subsídio com eles relacionado; e (ii) o subsídio é reconhecido como rendimento
nas demonstrações dos resultados dos períodos que suportam o custo de
satisfazer tal obrigação, ou nos períodos em que se torne necessário compensar
qualquer perda por imparidade.
12. Aquando do seu registo inicial, o subsídio prefigura um aumento nos benefícios
económicos durante o período contabilístico na forma de aumento de ativos
(meios líquidos ou contas a receber) que resulta em aumento do capital próprio (§
12 da NCRF 22). Embora satisfaça, assim, a definição de rendimento (§ 69 da
Estrutura Conceptual), não é incluído na demonstração dos resultados à data do
registo inicial, mas apenas nas demonstrações dos resultados dos períodos
subsequentes em que seja necessário para balanceá-lo com gastos relacionados
(vidé, por referência, os §§ 79 e 106 da EC).
13. No período do reconhecimento inicial do subsídio e seguintes, há lugar ao

reconhecimento de imposto nos termos do art.º 22.º do CIRC, independentemente
de o subsídio ser reconhecido como rendimento na demonstração dos resultados.
14. Significa isto que aquando do registo inicial do subsídio em capital próprio haverá
que registar, também, no capital próprio (como gasto a reconhecer na
demonstração dos resultados) o ajustamento desse aumento de capital próprio,
derivado do imposto que lhe está associado.
400
15. Desta forma, e uma vez que os subsídios estão sujeitos a tributação, o aumento
do capital próprio apenas se circunscreve à quantia do subsídio, deduzida da
quantia do imposto que lhe está associado.
16. Face ao referido no ponto 13., ocorrerá uma diferença temporária tributável
sempre que o rendimento relevante para fins fiscais seja diferente do rendimento
contabilístico. Assim, haverá lugar ao reconhecimento de um passivo por impostos
diferidos.
17. Aconselha-se criar na conta 593 – Subsídios e doações as subcontas: 5931 –

Subsídios atribuídos e 5932 – Ajustamentos em subsídios.
18. Os registos a efetuar, considerando, como exemplo, um subsídio de 10.000€, uma

taxa de imposto de 30% e um período de 10 anos para tributação do subsídio,
serão:
11/12/278 5931 5932 2742 7883

Registos D 10.000 C 10.000 D 3.000 C 3.000
iniciais
Registos
subsequentes
D(*) C(*)
C 300 D 300
(*) Rendimentos, se for o caso
Em minha opinião, as duas respostas deveriam refundir-se em resposta mais de acordo com a
substancia económica associada ao subsidio não destinado á exploração.
Em relação á primeira resposta, apenas não concordo com a movimentação contabilistica

subsequente, porque a movimentação subsequente relacionada com o desaparecimento do passivo
por imposto diferido, não deve afectar o resultado do exercício, mas sim directamente a conta de
Subsidios.
Em relação á segunda resposta, não percebo porque é que o imposto associado ao subsidio deve ser
contabilizado na conta 278-Outros devedores e credores.
O subsidio recebido, tem associado um imposto sobre o rendimento. Se bem que o subsidio é
reconhecido nos capitais próprios, ele está relacionado com um activo subjacente. Ora a diferença
temporária tributável verifica-se não ao nível da conta 59.3-subsidios, mas ao nível da conta do activo
401
subsidiado, cuja quantia assentada é diferente da sua base fiscal, já que nem todas as amortizações
são aceites fiscalmente, só que pela via da transferência de conta de capital próprio para conta de
resultados.
Assim sendo, deveria ser reconhecido o passivo na conta 27.4.2-Passivo por impostos diferidos e não
na conta 27.8-Outros devedores e credores.
Confesso, que esta situação, é uma daquelas que me custa a digerir, pelo que a CNC deveria alterar
a sua posição em relação a esta questão.
Sou de opinião que o reconhecimento do passivo por impostos deveria ser reconhecido na conta
27.4.2-Passivo por impostos diferidos , razão pela qual a mantenho no exemplo abaixo.
402
PLANO DE CONTAS SNC (SUBSÍDIOS)
CONTA DESCRIÇÃO
593 SUBSÍDIOS
5931 SUBSÍDIOS AO INVESTIMENTO - VALOR BRUTO
5932 SUBSÍDIOS AO INVESTIMENTO - PASSIVO P/ IMPOSTOS DIFERIDOS
2742 PASSIVOS POR IMPOSTOS DIFERIDOS

27421 PASSIVO P/IMPOSTOS DIFERIDOS - SUBSÍDIOS AO INVESTIMENTO
7883 IMPUTAÇÃO DE SUBSÍDIOS PARA INVESTIMENTOS
812 IMPOSTO SOBRE O RENDIMENTO DO PERÍODO

8122 IMPOSTO DIFERIDO
751 SUBSÍDIOS DO ESTADO E OUTROS ENTES PÚBLICOS
43 Activos fixos tangíveis

433 Equipamento básico
434 Equipamento de transporte
435 Equipamento administrativo
436 Equipamentos biológicos
437 Outros activos fixos tangíveis
4381 Depreciações – Terrenos e recursos naturais
4382 Depreciações – Edifícios e outras construções
4383 Depreciações – Equipamento básico
4384 Depreciações – Equipamento de transporte
4385 Depreciações – Equipamento administrativo
4386 Depreciações – Equipamentos biológicos
4387 Depreciações – Outros activos fixos tangíveis
44 Activos intangíveis
442 Projectos de desenvolvimento
443 Programas de computador
444 Propriedade industrial
446 Outros activos intangíveis
448 Amortizações acumuladas
4482 Amortizações – Projectos de desenvolvimento
4483 Amortizações – Programas de computador
4484 Amortizações – Propriedade industrial
4486 Amortizações – Outros activos intangíveis
CASO PRÁTICO 1
Subsídios ao Investimento em Activos Fixos Tangíveis
403
A empresa ABC, Lda. concorreu a um subsídio do Estado para financiamento na aquisição de um

equipamento industrial no valor de 500.000 euros. A candidatura foi aceite e a empresa contratualizou
com o Estado a atribuição de um subsídio não reembolsável de 50% do valor do equipamento
(250.000 euros). A vida útil estimada do bem é de 10 anos e o bem não têm valor residual. A taxa de
IRC é de 25%.
Quais os registos contabilísticos a efectuar no período N, considerando que o bem foi adquirido no
início do período N e o subsídio também foi recebido na totalidade no ano N, pelo que se encontram
cumpridas as condições para o reconhecimento do subsídio?
Conta Descrição Conta Débito Crédito
433 EQUIPAMENTO BÁSICO 500 000,00 €

2711/12 FORNECEDORES DE INVESTIMENTOS/DEPÓSITOS ORDEM 500 000,00 €
(1) Pela aquisição do equipamento.
12 DEPÓSITOS ORDEM 250 000,00 €

5931 SUBSÍDIOS AO INVESTIMENTO - VALOR BRUTO 250 000,00 €
(2) Pelo recebimento do subsídio do Estado
5932 SUBSÍDIOS AO INVESTIMENTO - PASSIVO P/ IMPOSTOS DIFERIDOS 62 500,00 €

27421 PASSIVO P/IMPOSTOS DIFERIDOS - SUBSÍDIOS AO INVESTIMENTO 62 500,00 €
(3) Pelo reconhecimento de passivo por impostos diferidos
Utilizámos para a mensuração do passivo por impostos diferidos a taxa de 25% do IRC
6423 GASTOS DE DEPRECIAÇÃO DO EQUIPAMENTO BÁSICO 50 000,00 €

4383 DEPRECIAÇÕES ACUMULADAS DO EQUIPAMENTO BÁSICO 50 000,00 €
(4) Pela depreciação do período N

7883 IMPUTAÇÃO DE SUBSÍDIOS PARA INVESTIMENTOS 25 000,00 €
(5) Imputação proporcional do subsídio a resultados do período N

5932 SUBSÍDIOS AO INVESTIMENTO - PASSIVO P/ IMPOSTOS DIFERIDOS 6 250,00 €
(6) Pela redução do passivo por impostos diferidos
Obs: Nos periodos seguintes os lançamentos serão idênticos.
CASO PRÁTICO 2
404
Subsídios á Exploração
A empresa XYZ, Lda. submeteu uma candidatura ao Estado para subsidiar formação profissional dos
seus trabalhadores, no montante de 10.000 euros.
A candidatura foi aprovada no ano N, comprometendo-se o Estado a subsidiar 90% dos gastos com a
formação profissional. A empresa iniciou a formação no início de Setembro do ano N e terminou no
final de Junho do ano N+1.
No final do ano N a empresa já tinha registado gastos relacionados com a formação profissional, no
montante de 5.000 euros. A primeira tranche do subsídio, no montante de 4.500 euros só foi recebida
em Janeiro do ano N+1.
Quais os registos contabilísticos a efectuar no ano N ?
Conta Descrição Conta Débito Crédito
278 OUTROS DEVEDORES (ESTADO) 9.000,00 €

282 RENDIMENTOS A RECONHECER 9.000,00 €
(1) Pela aprovação da candidatura (assinatura do contrato)
638 GASTOS COM PESSOAL - FORMAÇÃO 5.000,00 €

12 DEPÓSITOS ORDEM 5.000,00 €
(2) Pelos gastos suportados com a formação profissional no ano N
282 RENDIMENTOS A RECONHECER 4.500,00 €

751 SUBSÍDIOS À EXPLORAÇÃO 4.500,00 €
(3) Pelo reconhecimento da parte do subsídio imputada ao ano N
Em N+1:
12 DEPÓSITOS ORDEM 4.500,00 €
278 OUTROS DEVEDORES (ESTADO) 4.500,00 €
(4) Pelo recebimento em N+1 de parte do subsídio.
E no final do exercício de N+1:
28.2-Rendimentos a reconhecer
A 75.1-Subsidios á exploração 4.500 euros
405
(5)Pelo reconhecimento do subsídio imputável a N+1.
2.18 – Programa de Trabalho p/Encerramento de Contas de 2013
EMPRESA: SEDE:
DESCRIÇÃO DO LANÇAMENTO DEBITAR CREDITAR VALOR

1) Saldar a conta 2732 – Remunerações a liquidar, por
eventuais diferenças entre a estimativa dos encargos
com férias de 2012 e pagos em 2013.
Se o saldo existente for devedor 63____ 2722____ ___________
_____________________________________________ ___________
Se o saldo existente for credor 2722 63/7888 ___________
_____________________________________________
_____________________________________________ ___________
2) REGULARIZAR “ACRÉSCIMOS E DIFERIMEN-TOS” ___________
2.1 – Acréscimos de rendimentos
Juros a receber
2721 7911____
Outros acréscimos de rendimentos 2721 7888____ ___________
_________________________________________ ___________ ___________ ___________
_________________________________________ ___________ ___________ ___________
_________________________________________ ___________ ___________ ___________
2.2 – Gastos a reconhecer ___________
___________
___________
Diferenças de câmbio desfavoráveis: ___________
- Relac. com financiamentos obtidos 6921____ 281
- Outras diferenças de câmbio 6922____ 281
- Outros gastos a reconhecer
F. S. E. 62____ 281 ___________
_________________________________________ ___________ ___________
2.3 - Acréscimos de gastos
Seguros a liquidar 6263 2722 ___________
Remunerações a liquidar
(Estimativa dos encargos com férias de 2013 a pagar em
2014)
_________________________________________ 63____ 2722__ ___________
___________
___________
___________
406
___________
___________
___________
___________
Juros a liquidar 691___ 2722__ ___________
Outros acréscimos de custos:
- Imposto Municipal sobre Imóveis a pagar em 2014, 681___ 2722 ___________
respeitante a 2013.
_________________________________________ ___________ ___________
___________
2.4 – Rendimentos a reconhecer
Rendimentos a reconhecer 282____ 7
___________
___________
3-Perdas por imparidade em dividas a receber e outras 651 219/229/239/ ___________
contas a receber 269/279
Exemplo Clientes:
Constituição 6511___ 219___ ___________
Redução/reversão 219___ 76211_ ___________
Reforço 6511____ 219____ ___________
Utilização 219___ 217-Cientes ___________
cobrança
duvidosa____
(ter em consideração que é condição fundamental para a ___________
aceitação como custo fiscal , ou a transferência da 21.1
p/ 21.7-clientes c/ cobrança duvidosa ou a menção no
anexo do montante dos clientes duvidosos). No caso de
utilização, não esquecer a comunicação referida no nº 2
do artº 41º do CIRC.
___________
4-Ajustamentos/imparidades em inventários ___________
Constituição 652 329/339/….__ ___________

___
Redução/reversão 329/339… 7622 ___________
Reforço 652 329/339….__ ___________
___
___________
___________
5- Provisões
(constituição) ___________
___________
407
___________
291 - Prov. p/ pensões 671 291___
292 - Prov. P garantias a clientes/ impostos 672 292___ ___________
293 - p/ proc. judic. em curso 673 293___ ___________
294 - p/ acidentes no trabalho 674 294___
295 - p/ garantias a clientesMatérias ambientais 675 295___ ___________
296 – Contratos oneroso 676 296___ ___________
297-Restruturação 677____ 297____ ___________
29.8-Outras Provisões 678____ 298___ ___________
(Reversões)
___________
291 - Prov. p/ pensões 291___ 7631 ___________
292 – Prov. P garantias a clientes/ impostos 292___ 7632 ___________
293 - p/ proc. judic. em curso 293___ 7633 ___________
294 - p/ acidentes no trabalho 294___ 7634
295 - p/ garantias a clientesMatérias ambientais 295___ 7635
296 – Contratos oneroso 296___ 7636 ___________
297-Restruturação 297____ 7637 ___________
29.8-Outras Provisões 298___ 7638
___________
(Utilização) ___________
___________
291 - Prov. p/ pensões 291___ Meio ___________
financeiros
liquidos ou
terceiros.
292 – Prov. P garantias a clientes/ impostos 292___ Idem
293 - p/ proc. judic. em curso 293___ Idem ___________
294 - p/ acidentes no trabalho 294___ Idem ___________
295 - p/ garantias a clientesMatérias ambientais 295___ Idem
296 – Contratos oneroso 296___ Idem
297-Restruturação 297____ Idem
29.8-Outras Provisões 298___ Idem ___________
___________
___________
___________
___________
___________
___________
___________
___________
408
6-Movimentação de Inventários (inventário intermitente) ___________
6.1 - MERCADORIAS E MATÉRIAS

Transferência do saldo de “Compras" p/ contas de custo
das existencia vendidas e consumidas
Mercadorias 611 311____ ___________
Matérias primas 612 312____ ___________

___________
Transferência do saldo das Existências .iniciais, para o ___________
custo das existências vendidas ou consumidas
Mercadorias 611____ 32____ ___________
___________
Matérias primas 612___ 33___ ___________
___________
___________
Contabilização das existências finais do exercício, ___________
conforme inventário realizado.
Mercadorias 32____ 611____ ___________
_______________________________________
Matérias primas 33 612____ ___________
_______________________________________ ___________
6.2 - EXISTÊNCIAS DE PRODUÇÃO ___________
Transferência dos valores das existências iniciais do ___________
exercício para conta de rendimentos
Produtos acabados 731 34____ ___________
Subprodutos 732 351 ___________
Desperdícios/resíduos/refugos 732 352 ___________
Produtos e trab. em curso 733 36___ ___________
Transferência dos valores das existências finais do ___________
exercício para conta de rendimentos.
Produtos acabados 34____ 731 ___________
Subprodutos 351 732 ___________
Desperdícios/resíduos/refugos 352 732
Produtos e trab. em curso 36___ 733 ___________
___________
___________
___________
6.3 - REGULARIZAÇÃO DE EXISTÊNCIAS ___________
Existências de produção: ___________
409
Debitar ou creditar a conta 73 por contrapartida da 38 ___________

_______________________________________ ___________
_______________________________________ ___________
Existências p/ consumo e/ou venda: ___________
Debitar ou creditar a conta 61 por contrapartida da 38.
7-Depreciações e Amortizações ___________
Pelas depreciações e amortizações do exercício ___________

conforme mapas elaborados
___________
Gastos de depreciação e amortização de : ___________
641-Propriedades de investimento 641 428
642-Activos fixos tangíveis 642 438
64.3-Activos intangíveis 643 438 ___________
___________
___________
___________
8-Revalorizações livres
Activos fixos tangiveis.

_Pelo acréscimo de valor de activos fixos ___________
tangiveis________________________________ 43_X 5891
-Pelo acréscimo de depreciações ___________
acumuladas_______________________________________ 5891 438
Pelos passivos por impostos diferidos ___________
associados_______________________________________ 5892 2742
_______________________________________ ___________ ___________ ___________
___________ ___________ ___________
_______________________________________
9_Subsidios do governo ao investimento
Pelo direito ao subsidio 278________ 5931_______ ___________
410
Pelo recebimento do subsidio 12 278 ___________

Pelos impostos diferidos associados 5932 2742 ___________
Pela depreciação do bem (AFT) 642 438 ___________
Pela imputação/regularização aos resultados 5931 7883 ___________
Pela regularização do passivo por imposto diferido 2742 5932 ___________
9 - ACTUALIZAÇÕES CAMBIAIS
___________
Devem ser actualizadas para o câmbio de 31.12.2013, ___________
as disponibilidades em moeda estrangeira, assim como
as dívidas de e a terceiros negociadas em moeda
estrangeira, desde que o câmbio não tenha sido
previamente fixado.
___________
Dif. Cambio desfavoráveis 6928 11/12/21/22 ___________
Diferenças de câmbio favoráveis 11/12/21/22 7861 ___________
___________
___________
___________
___________
___________
___________
___________
___________
___________
___________
10 - CONTABILIZAÇÃO DA ESTIMATIVA DO IMPOSTO

SOBRE O RENDIMENTO
Metodo do imposto pagar 8121 24113 ___________
Se utilizar o método da divida:

-reconhecimento de activos por Impostos diferidos
2741 8122
Reconhecimento de passivos por imposros diferidos: 8122 2742
___________ ___________ ___________
411
___________ ___________ ___________

___________ ___________ ___________
_______________________________________ ___________ ___________ ___________
_______________________________________ ___________ ___________ ___________
_______________________________________ ___________ ___________ ___________
_______________________________________ ___________ ___________ ___________
_______________________________________ ___________ ___________ ___________
_______________________________________ ___________ ___________ ___________
_______________________________________ ___________ ___________ ___________
11– APURAMENTO DE RESULTADOS
Os lançamentos de apuramento de resultados são
geralmente efectuados de forma automática pelos
programas informáticos.
Contudo não esqueça que:
Resultados antes de imposto: debita-se por crédito de
61... a 69 e credita-se por débito de 71... a 79... = 811
– Imposto s/ rend. do exercício
Resultado liquido positivo 811 818

812 818
2.19 – Anexos:
2.19.1- Criação líquida de Postos de Trabalho
INCENTIVO FISCAL À CRIAÇÃO DE EMPREGO

ARTIGO 19.º DO EBF
1. INTRODUÇÃO
Os incentivos à contratação de jovens, estão previstos em vários diplomas, podendo assumir várias
modalidades, das quais importa destacar a atribuição de incentivos fiscais à criação líquida de postos
de trabalho para jovens, em sede de IRC, e partir de 01.01.2007 também em IRS para sujeitos
passivos com contabilidade organizada, previsto no artigo 19º do Estatuto dos Benefícios Fiscais
(EBF) (anterior artigo 17º e 48-A do mesmo diploma).
2. A EVOLUÇÃO LEGISLATIVA E ESCLARECIMENTOS ADICIONAIS
A atribuição de incentivos fiscais à criação líquida de postos de trabalho, foi inicialmente prevista no
artigo 48-A do EBF (aprovado pelo Decreto – Lei nº215/89, de 1 de Julho), aditado pela Lei nº72/98
412
de 3 de Dezembro, na redacção dada pela Lei nº3-B/2000 (Orçamento de Estado).
Contudo, com a entrada em vigor do Decreto – Lei 198/2001, de 3 de Julho, a criação de emprego
para jovens passou a estar prevista no artigo 17º do EBF (actual artigo 19º EBF), com uma ligeira
alteração na redacção.
A Lei do Orçamento de Estado para 2003 (Lei 32-B/ 2002 de 30/12), veio introduzir uma alteração
substancial ao nº2 do artigo 17º do EBF (actual artigo 19º EBF), que se traduziu numa redução do
limite de aceitação dos encargos por trabalhador, para os trabalhadores admitidos a partir de 2003,
considerados como criação líquida de postos de trabalho.
A Lei do Orçamento de Estado para 2007 (Lei 53-A/ 2006 de 29/12), tendo como ponto de partida a
redacção anterior, altera o artigo 17º (passando a ser o artigo 19º) no sentido de clarificar alguns
conceitos, introduzir novas limitações e alargar a aplicação do regime a outras situações.
De acordo com a Lei n.º 10/2009 de 10 de Março (Orçamento Rectificativo), o art. 19º do EBF é
alterado no sentido da noção de criação líquida de posto de trabalho passar a abranger os jovens de
idade superior a 16 e inferior a 35 anos, passando, no caso dos desempregados de longa duração,
de 12 para 9 meses o tempo de desemprego e inscrição nos centros de emprego.
Finalmente a Lei n.º 55-A/2010, de 31 de Dezembro - OE, veio estabelecer que o regime previsto no
n.º 1 só pode ser concedido uma única vez por trabalhador admitido nessa entidade ou noutra
entidade com a qual existam relações especiais nos termos do artigo 63.º do Código do IRC.
Em seguida apresentam-se as sucessivas alterações:
Vejamos a evolução legislativa relacionada com este assunto.

LEI n.º 72/98
De 3 de Novembro
A Assembleia da República decreta, nos termos dos artigo 161º, alínea c), 165º, nº1 alínea I), 166º,
nº3, e 122º, nº5, da Constituição, para valer como lei geral da República, o seguinte:
Artigo 1º
É aditado um novo artigo 48-A ao Decreto – Lei nº215/89, de 1 de Julho (EBF), com a seguinte
redacção:
Artigo 48-A
Criação de Empregos para Jovens
1- Para efeitos do imposto sobre o rendimento das pessoas colectivas (IRC), os encargos
correspondentes à criação líquida de postos de trabalho para trabalhadores admitidos por
413
contrato sem termo com idade não superior a 30 anos são levados a custo em valor
correspondente a 150%.
2- Para efeitos do disposto no número anterior, o montante máximo dos encargos mensais, por
posto de trabalho, é de 14 vezes o ordenado mínimo nacional.
3- A majoração referida no nº1 terá lugar durante um período de cinco anos a contar da vigência do
contrato de trabalho.
Artigo 2º
A produção de efeitos financeiros da presente lei inicia-se com a vigência do próximo Orçamento do
Estado.
Artigo 17º
Estatuto dos Benefícios Fiscais
(Decreto – Lei 198/2001 de 3 de Julho)
2- Para efeitos do disposto no número anterior, o montante máximo dos encargos mensais, por
posto de trabalho, é de 14 vezes o ordenado mínimo nacional mais elevado.
Artigo 17º
(Lei 32-B/ 2002 de 30/12 – OE 2003)
414
2- Para efeitos do disposto no número anterior, o montante máximo da majoração anual, por posto
de trabalho, é de 14 vezes o salário mínimo nacional mais elevado.
Artigo 17º
(Lei 53-A/ 2006 de 29/12 – OE 2007)
1- Para a determinação do lucro tributável dos sujeitos passivos do IRC e dos sujeitos passivos do
IRS com contabilidade organizada, os encargos correspondentes à criação líquida de postos
de trabalho para jovens e para desempregados de longa duração, admitidos por contrato de
trabalho por tempo indeterminado, são considerados em 150% do respectivo montante
contabilizado como custo do exercício.
2- Para efeitos do disposto no número anterior, considera-se:
a) 'Jovens' os trabalhadores com idade superior a 16 anos e inferior a 30 anos, aferida na
data da celebração do contrato de trabalho, com excepção dos jovens com menos de 23
anos que não tenham concluído o ensino secundário e que não estejam a frequentar
uma oferta de educação-formação que permita elevar o nível de escolaridade ou
qualificação profissional para assegurar a conclusão desse nível de ensino;
b) 'Desempregados de longa duração' os trabalhadores disponíveis para o trabalho, nos
termos do Decreto-Lei n.º 220/2006, de 3 de Novembro, que se encontrem
desempregados e inscritos nos centros de emprego há mais de 12 meses, sem prejuízo
de terem sido celebrados, durante esse período, contratos a termo por período inferior a
6 meses, cuja duração conjunta não ultrapasse os 12 meses;
c) 'Encargos' os montantes suportados pela entidade empregadora com o trabalhador a
título da remuneração fixa e das contribuições para a segurança social a cargo da
mesma entidade;
d) 'Criação líquida de postos de trabalho' a diferença positiva, num dado exercício
económico, entre o número de contratações elegíveis nos termos do n.º 1 e o número de
saídas de trabalhadores que, à data da respectiva admissão, se encontravam nas
mesmas condições.
415
3- O montante máximo da majoração anual, por posto de trabalho, é o correspondente a 14 vezes
a retribuição mínima mensal garantida.
4- Para efeitos da determinação da criação líquida de postos de trabalho não são considerados os
trabalhadores que integrem o agregado familiar da respectiva entidade patronal.
5- A majoração referida no n.º 1 aplica-se durante um período de cinco anos a contar do início da
vigência do contrato de trabalho, não sendo cumulável, quer com outros benefícios fiscais da
mesma natureza, quer com outros incentivos de apoio ao emprego previstos noutros diplomas,
quando aplicáveis ao mesmo trabalhador ou posto de trabalho.
6- O regime previsto no n.º 1 só pode ser concedido uma vez em relação ao mesmo trabalhador,
qualquer que seja a entidade patronal.
Artigo 19º (anterior artigo 17º)

(Lei n.º 10/2009 de 10 de Março)
1- Para a determinação do lucro tributável dos sujeitos passivos de IRC e dos sujeitos passivos de
trabalho por tempo indeterminado, são considerados em 150% do respectivo montante,
2- Para efeitos do disposto no número anterior, consideram-se:
a) 'Jovens' os trabalhadores com idade superior a 16 e inferior a 35 anos, inclusive, aferida
na data da celebração do contrato de trabalho, com excepção dos jovens com menos de
23 anos, que não tenham concluído o ensino secundário, e que não estejam a frequentar
qualificação profissional para assegurar a conclusão desse nível de ensino; [Redacção
dada pela Lei n.º 10/2009, de 10 de Março]
416
6 meses, cuja duração conjunta não ultrapasse os 12 meses; [Redacção dada pela Lei
n.º 10/2009, de 10 de Março]
c) «Encargos» os montantes suportados pela entidade empregadora com o trabalhador, a
mesma entidade;
d) «Criação líquida de postos de trabalho» a diferença positiva, num dado exercício
mesmas condições.
4- Para efeitos da determinação da criação líquida de postos de trabalho, não são considerados
os trabalhadores que integrem o agregado familiar da respectiva entidade patronal.
6- O regime previsto no n.º 1 só pode ser concedido uma vez em relação ao mesmo trabalhador,
qualquer que seja a entidade patronal.
Refira-se que com o Decreto-Lei n.º 108/2008, de 26 de Junho, o artigo 17º do EBF (actual artigo 19º
EBF) passou a ser o artigo 19º. O artigo 19º veio ainda a sofrer uma alteração posterior, resultante da
Lei n.º 55-A/2010, de 31 de Dezembro - OE, que alterou o nº6, conforme se transcreve em seguida:
Artigo 19.º
Criação de emprego
Estatuto Benefícios Fiscais (EBF) - Criação de emprego
1- Para a determinação do lucro tributável dos sujeitos passivos de IRC e dos sujeitos passivos de
trabalho por tempo indeterminado, são considerados em 150% do respectivo montante,
417
2- Para efeitos do disposto no número anterior, consideram-se:
a) 'Jovens' os trabalhadores com idade superior a 16 e inferior a 35 anos, inclusive, aferida
qualificação profissional para assegurar a conclusão desse nível de ensino; [Redacção
dada pela Lei n.º 10/2009, de 10 de Março]
6 meses, cuja duração conjunta não ultrapasse os 12 meses; [Redacção dada pela Lei
n.º 10/2009, de 10 de Março]
c) «Encargos» os montantes suportados pela entidade empregadora com o trabalhador, a
mesma entidade;
d) «Criação líquida de postos de trabalho» a diferença positiva, num dado exercício
mesmas condições.
4- Para efeitos da determinação da criação líquida de postos de trabalho, não são considerados
os trabalhadores que integrem o agregado familiar da respectiva entidade patronal.
6- O regime previsto no n.º 1 só pode ser concedido uma única vez por trabalhador admitido
nessa entidade ou noutra entidade com a qual existam relações especiais nos termos do artigo
63.º do Código do IRC. [Redacção dada pela Lei n.º 55-A/2010, de 31 de Dezembro - OE]
418
Posteriormente à entrada em vigor do regime previsto no artigo 48-A do EBF, a Administração Fiscal
emitiu alguns esclarecimentos adicionais dos quais importa destacar:
 Despacho Ministerial de 05.03.1999
 Informação 861/99 da DSIRC
 Saída Geral 018173 DSBF – Resposta à Associação Industrial de Águeda
 Informação Vinculativa da DGCI: Despacho: SubDG Data 2004.06.09 Proc. IRC nº1016/04
 Despacho de 26/09/2006 - Processo: 1498/2006
 Despacho do SDGCI, de 09.06.04 - Criação de emprego para jovens (informação vinculativa):

aplicação do limite da majoração à criação líquida ocorrida a partir de 2003.
A redacção do n.º 2 do art.º 17.º do Estatuto dos Benefícios Fiscais que referia «Para efeitos do
disposto no número anterior, o montante máximo dos encargos mensais, por posto de trabalho,
é de 14 vezes o salário mínimo nacional mais elevado» foi alterada pelo n.º 1 do art.º 38.º da
Lei n.º 32-B/2002, de 30 de Dezembro, passando a ser a seguinte:
«Para efeitos do disposto no número anterior, o montante máximo da majoração anual, por
posto de trabalho, é de 14 vezes o salário mínimo nacional mais elevado.»
Ora, porque a nova redacção deste normativo se apresenta menos favorável do que a anterior,
conclui-se que, por força do disposto no n.º 1 do art.º 10.º do Estatuto dos Benefícios Fiscais, a
redacção agora em vigor só terá aplicabilidade relativamente aos encargos suportados com a
criação líquida de emprego ocorrida a partir do exercício de 2003.
Relativamente aos encargos correspondentes à criação líquida de postos de trabalho ocorrida

nos exercícios anteriores, mantém-se o direito ao benefício fiscal que era conferido pela
anterior redacção (Despacho do SubDG, de 2004.06.09; Proc.º IRC n.º: 1016/04).
 Despacho de 19/01/2006 - Proc.: 3469/2005: Aplicação do regime do artigo 86º do CIRC em

exercícios em que existem prejuízos fiscais
De acordo com o previsto no artigo 86.º do Código do IRC, aditado pelo nº 1 do artigo 29.º da
Lei nº 55-B/2004, de 30.12, para as entidades que exerçam, a título principal, uma actividade
de natureza comercial, industrial ou agrícola, não abrangidas pelo regime simplificado, bem
como as não residentes com estabelecimento estável em território português, o imposto
liquidado nos termos do nº 1 do artigo 83.º do Código do IRC, líquido das deduções previstas
nas alíneas b) e d) do nº 2 do mesmo artigo, correspondentes à dupla tributação internacional e
aos benefícios fiscais, não pode ser inferior a 60% do montante que seria apurado se o sujeito
419
passivo não usufruísse de benefícios fiscais, dos regimes previstos no nº 13 do artigo 40.º e no
artigo 69.º ambos do CIRC.
No âmbito deste preceito, pretendeu-se abarcar um vasto elenco de benefícios fiscais

(expressamente enumerados no nº 2) e situações que, embora formalmente não sejam
tratados como um benefício fiscal, constituem medidas de carácter excepcional que contrariam
o regime geral, as quais revestem a natureza de benefícios fiscais, como seja, o caso do
regime de transmissibilidade de prejuízos fiscais, previsto no artigo 69.º do CIRC, por se tratar
de uma excepção à regra da identidade jurídica consagrada na lei em relação ao reporte de
prejuízos e o caso do nº 13 do artigo 40.º do CIRC, no qual se aceita como custo a totalidade
das contribuições suplementares para fundos de pensões e equiparáveis destinadas à
cobertura de responsabilidades com pensões que, em resultado da aplicação das NIC, sejam
efectuadas por determinação do Banco de Portugal.
Uma vez que a limitação opera através de uma correcção do montante do imposto liquidado,
nas situações em que não se apura imposto liquidado, esta limitação não terá aplicabilidade.
Assim, nos casos em que os sujeitos passivos aproveitem de benefícios fiscais que operam por
dedução ao rendimento, tais como o relativo à criação de emprego para jovens, previsto no
artigo 17.º e o relativo às acções adquiridas no âmbito das privatizações, previsto no artigo
59.º, ambos do Estatuto dos Benefícios Fiscais, mas em que se apuram prejuízos fiscais, não
há lugar à aplicação do disposto no artigo 86.º.
Da mesma forma, nas situações em que se aplica o regime previsto no novo nº 13 do artigo
40.º do Código de IRC e em que o resultado tributável não é positivo, não é possível a
aplicabilidade da limitação prevista na norma em questão.
Também não se aplica a limitação supramencionada, nas situações em que da dedução dos
prejuízos fiscais autorizados, nos termos previstos no artigo 69.º do Código do IRC, não resulta
matéria colectável.
 Despacho de 26/09/2006 - Processo: 1498/2006: anos de vigência do contrato para efeitos de

aplicação do Art. 17º.
A majoração a que se refere o n.º 1 do artigo 17.º do EBF, relativa à criação líquida de
emprego para jovens, origina, para a entidade empregadora, a dedução dos custos suportados
com o trabalhador admitido, em valor correspondente a 150%, ao longo dos cinco anos a
contar do início da vigência do contrato.
Deste modo, o prazo de 5 anos a que se refere o n.º 3 do artigo 17.º do EBF pode reflectir-se
em 6 exercícios económicos, sempre que o início do contrato de trabalho não coincida com o
início do exercício económico.
420
 Informação vinculativa no Processo 1145/07 com despacho do Substituto Legal do Director

Geral dos Impostos, de 26.05.2008 (cumulatividade deste benefício com outros previstos em
outros diplomas); cujo conteúdo se transcreve:
1- O artigo 17.º do Estatuto dos Benefícios Fiscais (EBF) estabelece um benefício fiscal que
consiste numa majoração em 50% dos montantes contabilizados como custos do
exercício, relativos aos encargos correspondentes à criação líquida dos postos de
trabalhos para jovens e desempregados de longa duração, admitidos por contrato de
trabalho por tempo indeterminado, realizados por sujeitos passivos de IRC e por sujeitos
passivos de IRS com contabilidade organizada.
2- No entanto, a segunda parte do n.º 5 do mesmo artigo prevê uma cláusula de não
cumulação do benefício fiscal em causa, quer com outros benefícios fiscais da mesma
natureza, quer com outros incentivos de apoio ao emprego previstos noutros diplomas,
quando aplicáveis ao mesmo trabalhador ou postos de trabalho.
3- Analisados que foram outros benefícios fiscais e incentivos de apoio ao emprego,

verifica-se que o benefício fiscal previsto no n.º 1 do artigo 17.º do EBF não é cumulável,
quando aplicado ao mesmo trabalhador ou posto de trabalho, com os incentivos
previstos nos seguintes diplomas, uma vez que contêm incentivos e normas de apoio à
criação de emprego:
• Decreto-Lei n.º 89/95, de 6 de Maio;
• Decreto-Lei n.º 34/96, de 18 de Abril;
• Despacho Conjunto n.º 561/2001, de 22 de Junho;
• Lei n.º 53.º-A/2006, de 29 de Dezembro, artigo 41.º;
• Estatuto dos Benefícios Fiscais, artigo 39.º-B.
No entanto, este benefício do n.º 1 do artigo 17.º do EBF já é cumulável, uma vez que é
um incentivo à formação profissional, com o previsto no Decreto-Lei n.º 51/99, de 20 de
Fevereiro.
 Informação Vinculativa no Proc./IRC nº2691/2007, Despacho do Subdirector –Geral, de

2007.11.26 (transformação de contratos a termo em contratos sem termo), cujo conteúdo se
transcreve:
“Considera-se que um trabalhador é admitido por contrato sem termo quando no contrato não
está determinado o número de meses ou anos que o trabalhador deverá prestar serviço na
respectiva empresa. Pelo que, só os contratos firmados nessas condições contam para o
cálculo da criação líquida de postos de trabalho.
421
Uma vez que os contratos com termo não relevam para efeitos do artigo 17º do EBF (actual
artigo 19º EBF), quando estes se transformam em contratos sem termo podem entrar, a partir
do respectivo exercício, para a aferição da criação líquida de postos de trabalho, desde que
todos os outros requisitos de acesso ao benefício estejam preenchidos.”
 Informação Vinculativa no Proc. nº1979/2008 com despacho de 10.09.2008 (acerca da

obrigatoriedade de contrato escrito), cujo conteúdo é o seguinte:
“A Lei do Trabalho não obriga, mas também não impede a redução a escrito do contrato de
trabalho sem termo.
O Legislador Fiscal, no artigo 19º do EBF, é omisso quanto à necessidade do contrato de

trabalho sem termo revestir a forma escrita.
Assim, o contribuinte deve munir-se dos elementos necessários que comprovem a existência
do contrato de trabalho por tempo indeterminado e o momento do seu início.
Se, de acordo com a Lei Laboral, não há obrigatoriedade de celebração por escrito do contrato
de trabalho sem termo, os Serviços da DGCI devem valorizar os elementos apresentados de
acordo com as regras previstas nessa mesma lei e consequente interpretação.
Cabendo à entidade empregadora provar a existência do contrato sem termo para efeitos do
benefício fiscal, parece relevante que esta tenha a cautela de reduzi-lo a escrito.
Contudo, para efeitos do benefício fiscal, em certas circunstâncias, é possível, através de

outros elementos apresentados pelos sujeitos passivos, elaborar um raciocínio que permita
atestar a celebração de contrato sem termo. O que se deve exigir é que os elementos de prova
sejam vinculativos para a entidade empregadora, envolvendo, pelo menos, as duas partes do
contrato.
A permanência ao serviço de determinado trabalhador após o decurso do período de duração

máxima do contrato de trabalho a termo (este obrigatoriamente reduzido a escrito) é um facto
que permite ajuizar da existência de contrato de trabalho sem termo.
Esta permanência ao serviço deve, no entanto, ser comprovada através de documentos que
vinculem externamente a entidade.”
3. ANÁLISE DO REGIME DO ARTIGO 19º DO EBF
No âmbito da aplicação deste benefício fiscal, importa proceder a uma análise mais profunda do texto
legislativo, aprofundando alguns conceitos, que julgamos da maior importância para a interpretação
do mesmo.
A necessidade de definição de alguns conceitos foi agora reconhecida pela Administração Fiscal,
apresentado na nova redacção do artigo 19º do EBF algumas definições, que ajudam ao
422
enquadramento do texto legislativo.
Assim, a partir de 01.01.2007, dispõe o artigo 19º do EBF , que “para a determinação do lucro
tributável dos sujeitos passivos do IRC e dos sujeitos passivos do IRS com contabilidade organizada,
os encargos correspondentes à criação líquida de postos de trabalho para jovens e para
desempregados de longa duração, admitidos por contrato de trabalho por tempo indeterminado, são
considerados em 150% do respectivo montante contabilizado como custo do exercício.”
No entanto, ao longo deste trabalho manteremos as referências ao regime anterior, uma vez que o
mesmo ainda se encontra em vigor relativamente ao empregados que foram considerados como
criação líquida nesses exercícios.
3.1 Beneficiários do regime do artigo 19º do EBF
O regime do artigo 17º do EBF (actual artigo 19º EBF), aplica-se desde a sua entrada em vigor aos
sujeitos passivos do IRC. Contudo, a partir de 01.01.2007, o regime estende-se também aos sujeitos
passivos de IRS com contabilidade organizada, existindo assim uma importante alteração, no que diz
respeito aos beneficiários deste regime.
3.2 Encargos a considerar
Relativamente a quais os encargos a considerar, imediatamente após a entrada em vigor deste

diploma, se levantaram dúvidas, acerca de quais os encargos que relevariam na aplicação do artigo
19º EBF).
Estes encargos, atento o Despacho Ministerial, de 5 de Março de 1999, limitam-se ao vencimento

bruto ou ilíquido (onde se incluirá o IRS suportado pela trabalhador mas pago pela entidade patronal)
e os encargos sociais obrigatórios (contribuições para a segurança social obrigatoriamente
suportadas pela entidade patronal). Não se consideram encargos as despesas com formação e as
despesas com computadores e outros meios informáticos, secretárias, cadeiras, ... .
Mais especificamente, na expressão encargos, cabem todas as importâncias que a entidade patronal
suporte com os empregados com idade não superior a 30 anos e cujas despesas se enquadrem no
disposto no artigo 2º do CIRS, tenham a natureza de remunerações e consequentemente constituam
uma custo para a empresa nos termos do artigo 23º do CIRC, e bem assim, os respectivos encargos
sociais que a empresa legalmente tenha de suportar (Saída Geral 018173 D.S.B.F. – Resposta à
Associação Industrial de Águeda).
A título exemplificativo:
- Vencimento Ilíquido (incluindo Subsídio de Férias e Subsídio de Natal)
- Subsídio de Alimentação
- Contribuições para a segurança social de conta da empresa
423
- Seguro de Acidentes de Trabalho
- Abono para falhas
- ......
A nova redacção do artigo 19º EBF), dada pela Lei do OE para 2007, clarifica o conceito de
encargos, referindo-se a “encargos” como sendo os montantes suportados pela entidade
empregadora com o trabalhador a título da remuneração fixa e das contribuições para a segurança
social a cargo da mesma entidade. Desta forma, somente as remunerações fixas e as respectivas
contribuições para a segurança social, poderão ser consideradas para aplicação deste benefício.
3.3 Criação Líquida de Postos de Trabalho
Na aplicação deste benefício, importa também definir o âmbito de aplicação, nomeadamente a

definição do conceito de criação líquida de postos de trabalho.
Para efeitos da aplicação do regime estabelecido no artigo 17º do EBF (actual artigo 19º EBF), o
Despacho Ministerial, de 5 de Março de 1999, refere que a criação líquida de postos de trabalho,
corresponde à diferença positiva entre o número de contratações efectuadas e o número de saídas
num exercício, só contando os trabalhadores com idade não superior a 30 anos, fazendo-se a
respectiva aferição no final de cada exercício, em nossa opinião para os trabalhadores com contratos
sem termo.
A nova redacção do artigo 19º do EBF dada pela Lei do OE para 2007, refere-se a “criação líquida de
postos de trabalho” como sendo a diferença positiva, num dado exercício económico, entre o número
de contratações elegíveis (ao seja contratações de jovens e desempregados de longa duração) e o
número de saídas de trabalhadores que, à data da respectiva admissão, se encontravam nas
mesmas condições.
Saliente-se assim a particularidade de a partir de 01.01.2007, no apuramento da criação líquida, as

saídas, passarem a contemplar os trabalhadores que, não obstante terem uma idade igual ou
superior a 30 anos, na data da sua admissão reuniam as condições de acesso ao beneficio. Assim,
esta é uma importante limitação no acesso a este benefício, uma vez que anteriormente a
01.01.2007, nas saídas só entravam os trabalhadores com idade inferior a 30 anos.
Assim temos:
Criação Líquida até 31.12.2006=
Nº entradas trabalhadores <= 30 anos – Nº saídas de trabalhadores <= de 30 anos.
Criação Líquida a partir de 01.01.2007=
Nº entradas jovens >16 anos <30 anos (excepto <23 anos sem ensino secundário) –
424
Nº saídas de trabalhadores que na data admissão reuniam as condições de acesso ao regime.
3.4 Trabalhadores / jovens e desempregados de longa duração com contratos sem termo
Até 31.12.2006
Este benefício fiscal, é aplicável apenas aos trabalhadores com contrato de trabalho sem termo. Este
diploma iniciou a sua aplicabilidade às remunerações do trabalho prestado no exercício que se iniciou
em 01.01.1999, relativamente aos trabalhadores cujo contrato de trabalho tenha sido celebrado após
a entrada em vigor de Lei 72/98, ou seja 08.11.1998.
Desta forma, para a aferição da criação líquida de postos de trabalho não deverão ser tidas em conta
entradas e saídas de trabalhadores, com contratos a prazo, sendo que a passagem de um
trabalhador com contrato a prazo para contrato sem termo, é, em nossa opinião, considerada criação
líquida, conforme informação 1185/2002: “No caso das contratações a termo se transformarem em
contratações sem termo serão de considerar para efeitos de criação liquida de postos de trabalho no
exercício em que for operada essa transformação (Inf. 1185/2002, da DSIRC – Proc./IRC 1541/2002),
reunidas neste exercício as demais condições.”
Este diploma, estabelece até 2006 como limite para a consideração deste incentivo, a idade de 30
anos, ou seja, o facto dos trabalhadores admitidos pela empresa com contrato sem termo, não
poderem ter, à data da celebração do contrato, mais de 30 anos. Desta forma, a admissão de um
trabalhador, mesmo que tenha feito 30 anos em data anterior à celebração do contrato sem termo,
estará abrangida pelo artigo 17º do EBF (actual artigo 19º EBF).
A partir de 01.01.2007
Uma alteração importante ocorreu para o exercício de 2007, no âmbito de aplicação deste incentivo.
Assim, o conceito de trabalhadores com idade não superior a 30 anos em vigor até 31.12.2006, foi
substituído por “Jovens”, passando a ser aplicável também a desempregados de longa duração, que
tenham contrato de trabalho por tempo indeterminado.
A nova redacção do diploma define “Jovem”, como:
 o trabalhador com idade superior a 16 anos e inferior a 30 anos, à data da celebração do

contrato;
 excepção dos jovens com menos de 23 anos que não tenham concluído o ensino
secundário e se não encontrem a frequentar uma oferta de educação - formação que
permita elevar o nível de escolaridade ou qualificação profissional para assegurar a
conclusão desse nível de ensino.
Define também como “Desempregados de longa duração” como:
425
 trabalhadores disponíveis para o trabalho, nos termos do Decreto-Lei n.º 220/2006, de 3

de Novembro, que se encontrem desempregados e inscritos nos centros de emprego há
mais de 12 meses, sem prejuízo de terem sido celebrados, durante esse período,
contratos a termo por período inferior a 6 meses, cuja duração conjunta não ultrapasse
os 12 meses
Conforme referido anteriormente, no apuramento da criação líquida, as saídas, passaram a

contemplar os trabalhadores que, não obstante terem uma idade igual ou superior a 30 anos, na data
da sua admissão reuniam as condições de acesso ao beneficio.
A partir de 01.01.2009
De acordo com o Orçamento Rectificativo (Lei n.º 10/2009 de 10 de Março) o conceito de “Jovem”
passa a ser:
 "Jovens" os trabalhadores com idade superior a 16 e inferior a 35 anos, inclusive, aferida

uma oferta de educação -formação que permita elevar o nível de escolaridade ou
qualificação profissional para assegurar a conclusão desse nível de ensino;
“Desempregado de longa duração”, passam a ser considerados:
 "Desempregados de longa duração" os trabalhadores disponíveis para o trabalho, nos

6 meses, cuja duração conjunta não ultrapasse os 12 meses;
3.5 Majoração de 50% com a limitação mensal por posto de trabalho de 14 vezes o salário mínimo
nacional
No que concerne a este ponto, temos a partir de 2003, a existência de dois regimes distintos, que
importa distinguir claramente, uma vez a majoração referida, sofreu uma substancial redução a partir
do referido exercício. Assim, de um limite mensal de 14 vezes o salário mínimo nacional mais elevado
para os encargos já majorados, passamos para uma limitação anual da majoração de 14 vezes o
salário mínimo nacional por posto de trabalho. Desta forma, a nova redacção do artigo 17º do EBF
(actual artigo 19º EBF) dada pela Lei 32-B/ 2002 de 30/12 – OE 2003, aplica-se apenas à criação
líquida de postos de trabalho a partir de 2003, mantendo-se o regime anterior para a criação líquida
de postos de trabalho até 31 de Dezembro de 2002.
A questão central deste benefício, é efectivamente a possibilidade de consideração como custo fiscal
de 150% dos encargos correspondentes a cada contrato de trabalho sem termo, nas condições
referidas anteriormente, portanto uma majoração de 50%, dos custos já considerados
426
contabilisticamente.
Importa no entanto entrar em linha de conta com o limite referido no nº2 do artigo 17º do EBF (actual
artigo 19º EBF), ou seja 14 vezes o ordenado mínimo nacional mais elevado, mensalmente, por posto
de trabalho, ou seja:
Ano de 1999: 61.300$ x 14= 858.200$ (mensal)
Ano de 2000: 63.800$ x 14= 893.200$ (mensal)
Ano de 2001: 67.000$ x 14= 938.000$ (mensal)
Ano de 2002: 348,01€ x 14= 4.872,14€ (mensal)
Ano de 2003: 356,60€ x 14= 4.992,40€ (anual)
Ano de 2004: 365,60€ x 14= 5.118,40€ (anual)
Ano de 2005: 374,70€ x 14= 5.245,80€ (anual)
Ano de 2006: 385,90€ x 14= 5.402,60€ (anual)
Ano de 2007: 403,00€ x 14= 5.642,00€ (anual)
Ano de 2008: 426,00€ x 14= 5.964,00€ (anual)
Ano de 2009: 450,00€ x 14= 6.300,00€ (anual)
Ano de 2010: 475,00€ x 14= 6.650,00€ (anual)
Ano de 2011: 485,00€ x 14= 6.790,00€ (anual)
Ano de 2012: 485,00€ x 14= 6.790,00€ (anual)
Ano de 2013: 485,00€ x 14= 6.790,00€ (anual)
Desta forma, e respeitando as normais actualizações anuais do salário mínimo nacional, o cálculo do
montante máximo do benefício variará em cada exercício em função desse mesmo montante de
actualização do salário mínimo. De notar que o limite é sempre 14 vezes o SMN, mesmo nos casos
em que o trabalhador não trabalhe o ano completo.
Por entendimento administrativo (Inf. Nº861/99 da DSIRC), a majoração em 50%, para efeitos de
aceitação como custo fiscal, terá como limite 14 vezes o SMN, ou seja, se do apuramento dos 150%
resultar um valor superior a 14 vezes o SMN, para efeitos fiscais apenas será aceite o último
montante.
Em nossa opinião, resulta claramente da alteração ao artigo 17º do EBF (actual artigo 19º EBF), que
a partir de 2003, será a majoração (50%) que estará sujeita à limitação anual de 14 vezes o salário
mínimo nacional não sendo esse cálculo efectuado relativamente aos encargos totais já majorados
427
(150%).
A lei do OE para 2007 bem como a lei do OE para 2009, 2010, 2011, 2012 e 2013 não trouxeram
qualquer alteração neste aspecto, continuando os encargos correspondentes à criação líquida de
postos de trabalho para jovens e para desempregados de longa duração, admitidos por contrato de
trabalho por tempo indeterminado, a ser considerados em 150% do respectivo montante contabilizado
como custo do exercício
3.6 Período de cinco anos a contar do início da vigência do contrato
O nº3 do artigo 17º do EBF (actual artigo 19º EBF), dispunha na anterior redacção que o benefício
fiscal vigoraria por um período de 5 anos a contar da vigência do contrato de trabalho, pelo que esse
período deverá ser respeitado pela empresa.
De acordo com a resposta dada á Associação Industria de Águeda, para a utilização deste benefício
contariam os 5 anos da seguinte forma: Admissão + 4 anos. No entanto, no exercício de 2006, com o
Despacho de 26/09/2006 - Processo: 1498/2006, do DG, a administração fiscal veio alterar a sua
posição, pelo que segundo o diploma:
“A majoração a que se refere o n.º 1 do artigo 17.º do EBF, relativa à criação líquida de
emprego para jovens, origina, para a entidade empregadora, a dedução dos custos suportados
com o trabalhador admitido, em valor correspondente a 150%, ao longo dos cinco anos a
contar do início da vigência do contrato.
Deste modo, o prazo de 5 anos a que se refere o n.º 3 do artigo 17.º do EBF pode reflectir-se
em 6 exercícios económicos, sempre que o início do contrato de trabalho não coincida com o
início do exercício económico”
No entanto, em nossa opinião, não é obrigatório a empresa manter durante os 5 anos, cada posto de
trabalho cuja admissão tenha beneficiado deste incentivo fiscal. Conforme o esclarecido na Saída
Geral 018173 DSBF – Resposta à Associação Industrial de Águeda, a empresa deverá apenas deixar
de considerar a majoração de 50% inerente ao posto de trabalho que cessou com o despedimento,
não existindo a obrigatoriedade de reposição dos benefícios já utilizados, podendo no entanto no ano
de cessação de contrato a empresa usufruir do benefício.
Na redacção da lei do OE para 2007, 2009, 2010, 2011, 2012 e 2013 manteve-se aplicação deste
regime durante um período de cinco anos a contar do início da vigência do contrato, o que se pode
traduzir na produção de efeitos por seis exercícios.
3.7 Limitações da nova redacção dada pela Lei do OE para 2007
A partir de 01.01.2007, o regime da criação líquida de postos de trabalho, apresenta algumas

limitações, que são as seguintes:
428
 Para efeitos da determinação da criação líquida de postos de trabalho não poderão ser
considerados os trabalhadores que integrem o agregado familiar da respectiva entidade
patronal.
 O benefício não poderá ser cumulável, quer com outros benefícios fiscais da mesma
natureza, quer com outros incentivos de apoio ao emprego previstos noutros diplomas,
De acordo com a Informação vinculativa no Processo 1145/07 com despacho do Substituto

Legal do Director Geral dos Impostos, de 26.05.2008, foi esclarecido que este benefício não
poderá ser cumulável com:
 DL nº89/95 de 06.05
 DL nº34/96 de 18.04
 Despacho Conjunto nº561/2001 de 22.06
 Lei nº53-A/2006 de 29.12 art. 41º
 EBF artigo 43º.(Interioridade)
 De acordo com a redacção dada pela Lei n.º 55-A/2010, de 31 de Dezembro - OE,
o regime previsto no n.º 1 só pode ser concedido uma única vez por trabalhador
admitido nessa entidade ou noutra entidade com a qual existam relações
especiais nos termos do artigo 63.º do Código do IRC.
4. ASPECTOS FISCAIS E DECLARATIVOS
Este benefício fiscal deverá ser inscrito na linha 774 do Q07 da Modelo 22, devendo ser detalhado no
anexo D à mesma declaração modelo 22 (campo 401 do Q04).
De referir também que a empresa deverá, formalizar por escrito os contratos individuais de trabalho
sem termo, de forma a funcionarem como meio de prova perante a administração fiscal, devendo
constar, devidamente assinados e selados do Processo de Documentação Fiscal, bem como os
respectivos cálculos do benefício.
De referir também que este beneficio está excluído, dos cálculos do “resultado da liquidação” previsto
no artº 92º do CIRC, razão pela qual, a existir, não acarreta qualquer tributação em termos de
resultados da liquidação , nos termos da alínea d) do nº 2 do código do IRC.
5. EXEMPLOS PRÁTICOS
5.1 Criação Líquida de postos de trabalho
5.1.1 Até 31.12.2006
429
Vamos supor que a empresa XXX, registou os seguintes movimentos de entradas e saídas no seu
quadro de pessoal, durante o ano de 2006:
Entradas
Funcionário Idade Data Admissão Tipo de Contrato

Francisco 35 01-01-2002 A prazo
Joaquim 30 01-06-2002 Sem termo
Tomás 29 31-12-2002 Sem termo
Patrícia 31 10-10-2002 Sem termo
Carla 56 14-06-2002 A prazo
Manuela 20 13-10-2002 Sem termo
Saídas
Funcionário Idade Data Despedimento Tipo de Contrato

Manuel 60 01-01-2002 Sem termo
Davide 24 12-06-2002 Sem termo
Luís 30 31-12-2002 Sem termo
Emanuel 27 10-10-2002 A prazo
Importa antes de mais, analisar apenas os movimentos de pessoal, com contratos sem termo e com
idade não superior a 30 anos, fazendo a separação:
Entradas Saídas
Joaquim David
Tomás Luís
Manuela
(3) (2)
Criação Líquida = (1)
Temos assim, para o ano de 2006, a criação líquida de 1 (um) posto de trabalho.
De realçar que a empresa, de entre os três funcionários que respeitam as condições de

enquadramento neste benefício fiscal, escolherá qualquer um, podendo entrar em linha de conta quer
com o salário auferido por cada um deles, quer com a expectativa de continuidade na empresa, de
forma a maximizar a poupança fiscal.
5.1.2 A partir de 01.01.2007
Supondo que a empresa A durante o exercício de 2007 teve apenas os seguintes movimentos de
entradas e saídas:
430
Entradas:
Nome Idade Contrato Habilitações Outros
João 25 Sem termo 7º ano
Luís 20 Sem termo 9º ano Não frequenta acção
formação educação
António 27 A prazo 6º ano Desempregado L.D.
inscrito centro emprego
de Águeda
Manuel 40 Sem termo 6º ano Desempregado L.D.
de Águeda
Carlos 25 A prazo Licenciatura
Saídas
Nome Idade Contrato Admissão Contrato na admissão
Paulo 32 Sem termo 01.01.2005 Sem termo
Leandro 28 A prazo 31.12.2006 A prazo
Filipe 27 Sem termo 01.01.2004 Sem termo
Criação líquida: 0 postos de trabalho (não existe qualquer criação líquida em 2007)
Entradas elegíveis (2)
João e Manuel
Saídas elegíveis (2)
Paulo e Filipe
5.1.3 A partir de 01.01.2009
Supondo que a empresa A durante o exercício de 2009 teve apenas os seguintes movimentos de
entradas e saídas:
Entradas:
Nome Idade Contrato Habilitações Outros
João 34 Sem termo Ensino primário
Augusto 19 Sem termo 12º ano
Luís 20 Sem termo 9º ano Frequenta acção
formação educação
431
António 27 A prazo 6º ano Desempregado L.D.

de Águeda
Manuel 35 Sem termo 6º ano Desempregado L.D.
de Águeda há 10 mese
Carlos 25 A prazo Licenciatura
Saídas
Nome Idade Contrato Admissão Contrato na admissão
Paulo 32 Sem termo 01.01.2005 Sem termo
Leandro 28 A prazo 31.12.2006 A prazo
Filipe 27 Sem termo 01.01.2004 Sem termo
Criação líquida: 1 posto de trabalho em 2009.
Entradas elegíveis (3)
João, Augusto, Luis e Manuel
Saídas elegíveis (2)
Paulo e Filipe
5.2 Majoração dos encargos e aplicação do limite de 14 vezes o SMN
Supondo que o Joquim (do exemplo 6.1.1), tinha auferido no exercício de 2002, os seguintes valores :
Outubro Novembro Dezembro S.Natal

Vencimento Bruto 1.000,00 € 1.000,00 € 1.000,00 € 300,00 €
Subsídio de Alimentação 100,00 € 100,00 € 100,00 €
Seguro Ac. Trabalho 5,00 € 5,00 € 5,00 €
Encargos Seg. Social 237,50 € 237,50 € 237,50 €
Gratificações Balanço 500,00 €

Total Mensal 1.342,50 € 1.342,50 € 1.842,50 € 300,00 €
Majoração (50%) 671,25 € 671,25 € 671,25 € 150,00 €
Encargos Majorados 2.013,75 € 2.013,75 € 2.013,75 € 450,00 €
Limite Mensal (artº17) 4.872,14 € 4.872,14 € 4.872,14 € 4.872,14 €
432
Benefício Fiscal 2.013,75 € 2.013,75 € 2.013,75 € 450,00 €
Relativamente aos encargos inscritos no quadro supra, a sua maioria não oferece qualquer dúvida de
enquadramento no artigo 17º do EBF (actual artigo 19º EBF). No entanto, tem existido alguma
controvérsia no que diz respeito a consideração das gratificações como encargo enquadrável no
âmbito deste diploma, pelo que, no nosso cálculo não o iremos considerar.
Assim temos:
Total dos encargos anuais a considerar: 4.827,50€ - 500€(gratificações)= 4.327,50€
Majoração de 50%= 2.163,75€
Custo Total (150%)= 6.491,25€
Limite mensal para 2002, já com majoração:
348,01€ x 14= 4.872,14€: Limite Mensal que nunca foi ultrapassado neste exemplo.
Desta forma, uma vez que o total dos encargos mensais com a majoração é inferior ao limite mensal
por posto de trabalho, a empresa poderá considerar como benefício fiscal os 2.163,75€, inscrevendo
este valor no anexo D transportado para o quadro 07 da Modelo 22.
Supondo para o mês de Janeiro, a existência de um total de 3.500€ de remunerações, verificamos

que o limite mensal para os encargos já majorados foi ultrapassado, pelo que apenas é aceite o
limite.
Total Mensal 3.500,00 €

Majoração (50%) 1.750,00 €
Encargos Majorados 5.250,00 €
Limite Mensal (artº17) para os encargos já majorados 4.872,14 €
Benefício Fiscal mês 4.872,14 €
Suponhamos agora que o Joaquim tinha auferido estes valores em 2002:
Outubro Novembro Dezembro Sub. de Natal

Vencimento Bruto 5.000,00 € 3.000,00 € 3.500,00 € 1.000,00 €
Subsídio de Alimentação 100,00 € 100,00 € 100,00 €
Seguro Ac. Trabalho 250,00 € 250,00 € 250,00 €
Encargos Seg. Social 1.187,50 € 712,50 € 831,25 €
Total Mensal 6.537,50 € 4.062,50 € 4.681,25 € 1.000,00 €

Majoração (50%) 3.268,75 € 2.031,25 € 2.031,25 € 500,00 €
433
Encargos Majorados 9.806,25 € 6.093,75 € 6.093,75 € 1.500,00 €

Limite Mensal (artº17) 4.872,14 € 4.872,14 € 4.872,14 € 4.872,14 €
Benefício Fiscal 0,00 € 809,64 € 190,89 € 1.500,00 €
Neste segundo exemplo, verificamos que a empresa não poderá usufruir da majoração de 50% para
o mês de Outubro, sendo que para os meses de Novembro e Dezembro, o benefício será apenas
parcial.
Neste caso a empresa consideraria como benefício fiscal a abater no quadro 07, as seguintes
majorações:
1.500,00€
190,89€
809,64€
Total: 2.500,53€
Para o exercício de 2011 e seguintes, a análise das remunerações deverá ser efectuada anualmente,
uma vez que o limite passou a ser anual. Assim, atentemos no seguinte exemplo:
Remunerações anuais por funcionário, que respeitam o preceituado no artigo 19º EBF) e portanto,
relativamente aos quais a empresa poderá beneficiar do benefício fiscal:
João Augusto Luis Manuel

Encargos anuais 3.000,00 € 9.000,00 € 10.000,00 € 20.000,00 €
enquadráveis no artigo 19º
Majoração (50%) 1.500,00 € 4.500,00 € 5.000,00 € 10.000,00 €
Limite Anual (artº17) - 2011 6.790€ 6.790€ 6790€ 6.790€
para a majoração
Benefício Fiscal 1.500,00 € 4.500,00 € 5.000€ 6.790€
6. Pretendemos com a elaboração deste pequeno trabalho divulgar este beneficio fiscal, que
poderá conduzir a significativas poupanças em termos de IRC, tanto mais que não afecta os
cálculos do resultados da liquidação a partir de 2011, porque está excluído pelo art.º 92º do
CIRC.
434
2.19.2 - Circular nº 24/91 da DGCI- Regime das rendas devidas pelo aluguer sem condutor
das viaturas ligeiras de passageiros ou mistas
MINISTÉRIO DAS FINANÇAS IMPOSTO SOBRE O RENDIMENTO DAS

BOLETIM DA DIRECÇÃO-GERAL PESSOAS COLECTIVAS
DAS CONTRIBUIÇÕES E IMPOSTOS
Regime das rendas devidas pelo aluguer sem
Serviço de Administração do Imposto Sobre o condutor das viaturas ligeiras de passageiros ou
rendimento mistas
SERIE C Art. 41º, nº 1 alínea i) do CIRC

CIRCULAR Nº. 24/91
Tendo suscitado dúvidas a aplicação da norma da alínea i) do nº 1 do art. 41º do CIRC às rendas devidas
pelo aluguer de longa duração (1) de viaturas ligeiras de passageiros ou mistas foi, por despacho de
02.12.91, sancionado o seguinte entendimento:
1- No exercício de 1990 a norma da alínea i) do nº 1 do art. 41º do CIRC apenas remetia para a alínea f)
do nº 1 do art. 32º do mesmo diploma, pelo que, neste exercício, o valor a não aceitar como custo,
nos termos da norma em referência, corresponderá à diferença entre o valor da amortização
financeira (entendendo-se como tal o valor relativo à recuperação do custo da viatura) praticada
através das rendas e o valor anual máximo permitido (1.000 contos), pelo que o locatário deverá
sempre procurar saber qual o valor da amortização financeira incluída nas rendas pelo aluguer.
Salienta-se que, dado que os contratos de aluguer têm as mais variadas durações e podem ser
celebrados em qualquer altura do ano, o valor do limite anual supra referido deverá, sendo caso
disso, ser convertido em valores diários.
2- Com a alteração introduzida pelo D.L. nº 251-A/91, de 16 de Julho, a norma da alínea i) do nº 1 do

art. 41º do CIRC passou a remeter, não apenas para a alínea f) do nº 1 do art. 32º, mas também para
a alínea c) do mesmo artigo, pelo que, para os exercícios de 1991 e seguintes, o valor que, nos
termos daquela norma, não se aceitará como custo será o resultado da diferença entre o valor da
amortização financeira incluída nas rendas pagas e o valor da reintegração máxima, correspondente
ao mesmo período de tempo, que poderia ser praticada caso a viatura tivesse sido adquirida
directamente, pelo que, para uma correcta aplicação da alínea i) do nº 1 do art. 41º do CIRC, o
locatário deverá sempre procurar saber qual o valor de aquisição da viatura e qual o valor da
amortização financeira incluída nas rendas.
Nos casos em que a amortização financeira seja num determinado ano, inferior à referida
reintegração máxima, a respectiva diferença será tida em conta para efeitos do cálculo de diferença a
435
não considerar como custo em anos seguintes.
À semelhança do que se referiu no ponto anterior e sempre que tal se justifique, os valores anuais
deverão ser convertidos em valores diários.
3- Nos casos em que o aluguer é seguido da compra pelo locatário da viatura alugada, poderão os
Serviços, à posteriori, proceder às correcções que se mostrem devidas, pois podem calcular a
amortização financeira contida nos alugueres pagos, deduzindo ao valor de aquisição da viatura o
valor pelo qual a mesma foi vendida no final ao locatário, sendo que a parte dessa amortização
financeira que exceda as reintegrações que, em cada período, podiam ter sido praticadas, caso a
viatura tivesse sido adquirida directamente, não será aceite como custo para efeitos fiscais .
Ainda nos casos em que ao aluguer se segue a compra, pelo locatário, da viatura alugada, o valor por
que esta deverá ser registada no imobilizado (valor de aquisição) corresponderá ao somatório das
seguintes parcelas:
a) valor de transmissão
b) valor da viatura até ao limite de 4.000 contos - (valor de transmissão + somatório das
amortizações financeiras aceites através das rendas).
4- Apresentam-se em anexo 3 exemplos que se destinam a ilustrar a aplicação da norma da alínea i) do

nº 1 do art. 41º do CIRC a rendas devidas pelo aluguer sem condutor de viaturas ligeiras de
passageiros ou mistas.
(1) Por despacho de 31.12.90 de Sua Exa. o Secretário de Estado dos Assuntos Fiscais foi
sancionado o entendimento de que a alínea i) do nº 1 do art. 41º do CIRC apenas é aplicável às
situações de aluguer de longa duração, considerando-se como tal o aluguer que se reporta a
contratos até 3 meses renováveis e a contratos superiores a 3 meses.
Direcção-Geral das Contribuições e Impostos, 19 de Dezembro de 1991
Director-Geral
Francisco Rodrigues Porto
Exemplo 1
APLICAÇÃO DA ALÍNEA i) DO Nº 1 DO ART. 41º DO CIRC NO EXERCÍCIO DE 1990
Valor de Amortiz. Financ. Valor Máximo Valor Aceite Valor não Aceite
Realização
1999 700 1.000 700 ---
3000 1.120 1.000 1.000 120
4000 1.500 1.000 1.000 500
436
5000 1.800 1.000 1.000 800
Exemplo 2
APLICAÇÃO DA NORMA DA ALÍNEA I) Nº 1 DO ART. 41º DO CIRC AOS EXERCÍCIOS DE 1991 E

SEGUINTES
2.1 Contratos em vigor durante todos os períodos de tributação
Valor de Aquisição da Viatura = 3.300 Valor de Aquisição da Viatura = 6.000

Quota Quota
EXER Anual de Amortiz. Valor Valor em valor não Anual de Amortiz. Valor Valor em valor não
CICIO Reintegraç Financ. Aceite Credito aceite Reintegr Financ. Aceite Credito aceite
ão ação
(1) (2) (3) (4) (5) (6) (7) (8) (9) (10) (11)
1 825 718 718 107 1000 1414 1000 414
2 825 971 932 39 1000 1769 1000 769
3 825 1311 825 486 1000 2217 1000 1217
TOTAL 2475 3000 2475 525 3000 5400 3000 2400
NOTAS EXPLICATIVAS
Valor da Viatura
(2) O valor da viatura < 4000 contos => (2) = 4
(3) e (8) Valores hipoteticamente comunicados à locatária
(4) Se £ (5) = 0 => (4) = (2)
Se £ (5) > 0 => (4) = (2) + £ (5)
(5) Se (2) > (3) => (5) = (2) - (3)
Se (2) < (3) => (5) = 0
(6) = (3) - (4)
4000
(7): O valor da viatura > 4000 contos => (7) 4
(9), (10), (11) - > o mesmo que para (4), (5) e (6), com as necessárias adaptações
2.1 - Contratos celebrados em data posterior à do início do período de tributação
Valor da viatura: 2600 contos
Duração do contrato: de 20.10.91 a 19.10.94
437
Exercícios Quota de Amortiz. Financ. Valor Aceite (4) Valor em Valor não Aceite
(1) reintegração Praticada (3) crédito (5) (6)
permitida (2)
1991 130 120 120 10 ---

1992 650 800 660 --- 140
1993 650 875 650 --- 225
1994 520 805 520 --- 285
TOTAL 1.950 2.600 1.950 --- 650
NOTAS EXPLICATIVAS
(2) => 1991 : (2) = 2.600 x 73*
4 365
1992 e 1993 : (2) = 2.600
4
1994 : (2) = 2.600 x 292*
4 365
(*) Número de dias em que o contrato vigorou no exercício
(3); (4); (5); (6): ver notas explicativas ao quadro do exemplo anterior (2.2)
Exemplo 3
Registo da Viatura no Imobilizado do Locatário após este ter procedido à sua compra
Valor da Viatura: 5000 contos
Valor transmissão: 500
Duração do contrato de aluguer: 3 anos
£ Amortizações financeiras praticadas ao longo do contrato = 4500 contos
£ Amortizações financeiras aceites ao longo do contrato = 3000 contos
Valor a registar no imobilizado = valor de transmissão + [4000 - (valor de transmissão + £amortiz.

financ. aceites através das rendas)] = 500 + [4000 - (500 + 3000)] = 500 + 500 = 1000
2.19.3- Esclarecimentos s/ Perdas de Imparidade em Clientes até 31.12 .2013
À Direção de Serviços do IRC
Av. Eng.º Duarte Pacheco nº 28
1000 Lisboa
Assunto: Provisões para Clientes de Cobrança Duvidosa
438
Exmos. Srs.
A fim de se proceder correctamente, vimos solicitar a V. exas. os seguintes esclarecimentos:
I- Estabelecendo o nº 2 do artº 34º do Código do IRC percentagens máximas para constituição da

Provisão para créditos em mora, implica a adopção dessas mesmas percentagens ou poderá
adoptar-se taxas inferiores?
II - Havendo créditos em mora à mais de 6 meses é obrigatória a constituição da respectiva

provisão no exercício em que tal se verifique, ou é admitida fiscalmente, a sua criação no
exercício em que o credor considere já muito difícil a cobrabilidade dos seus créditos,
designadamente quando ultrapassados já o período de 24 meses sobre a data do respectivo
vencimento?
III - O valor por que deve ser constituída a provisão para créditos de cobrança duvidosa, inclui
apenas o montante restrito da operação comercial ( vendas, prestações de serviços), ou pode
incluir também encargos posteriores, como despesas bancárias, juros, despesas de expediente
relacionadas com esses créditos?
IV - Constituída a provisão para créditos de cobrança duvidosa em 100%, e não se verificando

nenhuma das situações previstas no artº 37º do código do IRC por quanto tempo deve a
mesma permanecer no Balanço do credor?
Aguardando comunicação de V. exas. apresentamos os nossos respeitosos cumprimentos,
Águeda 97.02.10 CA/ME O Secretário geral
Joaquim B. Simões, Dr,
439
MINISTÉRIO DAS FINANÇAS
NOSSA REFERÊNCIA
Nº ENTRADA GERAL DATA
11096 97.02.14 Exmo. Senhor
Nº OFICIO SAÍDA GERAL DATA Secretário Geral da Associação Industrial de Águeda
002248 19.01.98 Dr. Joaquim B. Simões
Nº PROCESSO
308/97 DSIRC Covão - Apartado 199
SUA REFERÊNCIA 3752 ÁGUEDA CODEX
Nº OFICIO DATA Nº PROCESSO
159797 97.02.10
Assunto: Provisões para Créditos de Cobrança Duvidosa
Relativamente ao assunto referido comunica-se que, por despacho de 97.12.03 do Exmo. Senhor
Subdirector-Geral, foi sancionado o seguinte entendimento:
1. A provisão para créditos de cobrança duvidosa prevista no artigo 33º e regulada pelo artigo 34º
do Código do IRC, assenta para efeitos da respectiva constituição, na avaliação do risco de
incobrabilidade dos créditos.
Portanto existindo risco de cobrança deve ser constituída a provisão pelo montante
considerado incobrável, tendo como limite superior, para efeitos fiscais, os estabelecidos no
artigo 34º do Código do IRC. Se o valor considerado incobrável não atingir aquele limite, não
decorre da Lei a obrigatoriedade de utilizar a percentagem máxima permitida.
2. Não deverá proceder ao registo contabilístico do crédito como de cobrança duvidosa, se com
base na avaliação do risco de incobrabilidade e de acordo com as diligências efectuadas para
a sua cobrança, concluir que o mesmo, apesar de já se encontrar em mora, não é de cobrança
duvidosa, não sendo, neste caso, aceite fiscalmente a constituição da provisão.
Nos exercícios seguintes e com base em elementos concretos, se o sujeito passivo considerar
de cobrança duvidosa o crédito, constituirá a respectiva provisão, aceitando-se fiscalmente com
base na mora tendo em conta os limites do nº 2 do artigo 34º do Código do IRC.
De notar que omitimos a condição de “os créditos serem evidenciados na contabilidade como
440
de cobrança duvidosa” uma vez que de acordo com o despacho de 96.07.31 do Sr. Director-
Geral exarado na inf. nº 394/96 do Proc. nº 436/96 da DSIRC, ser de aceitar o parecer da
Comissão de Normalização Contabilística - entidade competente nesta matéria - no sentido de
não ser obrigatório o registo de tais créditos em contas separadas, concretamente na conta
21.8, sendo de aceitar outro tipo de evidenciação, nomeadamente na nota 23 do Anexo ao
Balanço e à Demonstração de Resultados.
3. No que refere à inclusão de juros e despesas bancárias na base da provisão para créditos de
cobrança duvidosa, informa-se que por despacho de 96.07.31 do Exmo. Senhor Director-Geral
dos Impostos exarado na Inf. nº 394/96 desta Direcção de Serviços foi sancionado o seguinte
entendimento:
No conceito de “créditos resultantes da actividade normal” devem considerar-se abrangidos

todos os créditos sobre clientes resultantes das transações de bens e serviços relacionados
com a actividade produtiva da empresa.
Assim os juros, os encargos e outras operações de carácter financeiro não entram no conceito
de “créditos resultantes da actividade normal”.
4. A provisão poderá ser utilizada nos exercícios seguintes ao da constituição desde que existam
elementos objectivos que comprovem que o crédito é incobrável.
Com os melhores cumprimentos.
Director de Serviços,
Manuel de Sousa Meireles
Anulação de créditos há mais de 24 meses (aplicável até ao exercício de 2013-Ver Informação

vinculativa proc. 2013001629, despacho do Directior Geral de 28/1/2014)
1. Estando os créditos em mora há mais de 24 meses e provisionados a 100% nos termos da

alínea d) do nº 2 do art. 34º do CIRC , independentemente de existir ou não processo especial
de recuperação de empresas e protecção de credores, ou processo de execução, falência ou
insolvência bem como não tenham sido objecto de reclamação judicial, afigura-se-nos, que
poderão ser anulados, sem prejuízo da aplicação do nº 2 do artigo 33.º do CIRC, se for caso
disso, conforme já foi sancionado por despacho de 93-11-08 do Exm.º Senhor Subdirector-
Geral (Inf. 676/93, Proc. 1759/93).
2. No fim do exercício terão que calcular o montante da provisão para créditos de cobrança
duvidosa em função da avaliação do risco de incobrabilidade dos créditos e proceder ao
reforço ou à reposição da provisão, consoante o valor existente na conta 28 seja inferior ao
superior ao necessário, de acordo com o estipulado no artigo 34º do CIRC.
Caso se verifique a redução da provisão, como resultado da anulação dos saldos em causa, o valor
441
da redução será considerado proveito para efeitos fiscais, uma vez que foi considerado custo no
exercício da sua constituição.
(Despacho de 13-03-95, Proc. IRC 162/95).
NOTA: A partir de 2011 (inclusivé) ter em consideração a comunicação prevista no nº 2º do actual artº 41º do
CIRC.
Provisões para créditos de cobrança duvidosa
A providência cautelar de arresto não constitui nenhum tipo de garantia real.
Relativamente a dívidas existentes de entidades não residentes é extensiva a aplicação do art. 34º, nº
1, alínea a) do CIRC, sendo limite da provisão 100%.
Se a processo de execução ou falência ou insolvência corre em tribunal estrangeiro, é através de

documento emanado desse tribunal que deve provar-se a incobrabilidade dos créditos.
As certidões de falência emitidas por tribunais estrangeiros deverão conter os elementos bastantes
para provar a incobrabilidade dos créditos.
Esta provisão não poderá ser repartida por vários exercícios.
(Despacho de 7-12-1989, proc. 1981/89).
Provisões para créditos de cobrança duvidosa - letras
Para efeitos do cálculo de provisão para créditos de cobrança duvidosa não devem ser considerados
aqueles que são titulados por letras.
(Despacho de 9-8-1990, E.G. 7390).
442
SAIR-SERVIÇO DE ADMINISTRAÇÃO DO
IMPOSTO SOBRE O RENDIMENTO
Direcção de Serviços do IRC
NOSSA REFERÊNCIA
N.º entrada geral Data
60705 95.07.20
N.º OFICIO SAIDA GERAL DATA

040645 23.10.95
N.º PROCESSO DATA

1333/95
VOSSA REFERÊNCIA
N.º OFICIO DATA N.º

PROCESSO
CARTA 95.07.19
ASSUNTO: INFORMAÇÃO VINCULATIVA SOBRE A CONSTITUIÇÃO DE PROVISÕES DE

100% DE CRÉDITOS DE COBRANÇA DUVIDOSA TENDO PASSADO MAIS DE 24
MESES SOBRE A DATA DO RESPECTIVO VENCIMENTO
Relativamente ao assunto constante da carta em referência, informo V. Excia. de que por meu
despacho, de 10.10.95, proferido por subdelegação foi sancionado o seguinte entendimento:
1. O crédito deve ser considerado de cobrança duvidosa com base na avaliação do risco de
incobrabilidade, tendo em conta as diligências efectuadas para o seu recebimento.
O facto de um crédito se encontrar em mora há mais de 6 meses não é por si só, um

factor determinante para o considerar de cobrança duvidosa.
Assim, deve ser aceite como custo, a constituição da provisão no exercício em que se
considerem os créditos como de cobrança duvidosa, atendendo ao limite que compete a
esse mesmo exercício.
Caso o crédito seja reconhecido como da cobrança duvidosa apenas ao fim de 24 meses
em mora, deverá ser registado como tal na contabilidade e constituir a provisão em
443
100%, sendo a mesma aceita como custo.
2. Relativamente à questão das diligências necessárias para o recebimento do crédito, a

prova pode ser feita por qualquer documento que evidencia a realização das mesmas,
ou por qualquer outro meio legalmente admitido, nomeadamente o testemunhal.
Com os melhores cumprimentos,
O Director de Serviços
(Manuel Sousa Meireles)
APT - Associação Portuguesa de Texteis e Vestuário
CIRCULAR N.º 154/96
PORTO, 5 DE NOVEMBRO DE 1996
ASSUNTO: Provisões para créditos de cobrança duvidosa
Exmos. Senhores
Passamos a transcrever o Oficio da Direcção de Serviços do IRC sobre o assunto em

epígrafe e em resposta a um pedido de esclarecimento feito por esta Associação em Julho de 1996:
“Relativamente ao pedido de esclarecimento sobre o assunto em referência, informa-se V. Excias.

que, por meu despacho de 96.10.14, proferido por subdelegação, foi sancionado o seguinte
entendimento:
1. No caso de créditos em mora há mais de 24 meses e provisionados em 100% do

respectivo valor em que, relativamente aos mesmos, são estabelecidos novos prazos de
pagamento em acordo de credores celebrado no âmbito de processo especial de
recuperação da empresa e protecção de credores, o tratamento fiscal aplicável à
provisão para créditos de cobrança duvidosa anteriormente constituída e fiscalmente
dedutivel, dependerá do processo em questão se encontrar ou não concluído:
a) Assim, se não obstante o acordo de credores, o processo especial de recuperação

da empresa e protecção de credores continuar pendente, a provisão continua a
ser reconhecida, para efeitos fiscais, nos termos da alínea a) do n.º 1 do artigo 34º
do Código do IRC. Consequentemente, não haverá lugar à respectiva reposição e,
logo não haverá, também, qualquer tributação do respectivo montante;
b) Se o processo anteriormente referido se encontrar concluído, a partir do exercício

da conclusão e se ainda estiverem a decorrer os novos prazos de pagamento
acordados, deixam de verificar-se os pressupostos que nos termos das alíneas a)
444
a c) do n.º 1 do artigo 34º do Código do IRC, determinam a existência do risco de

incobrabilidade. Neste caso, a provisão para créditos de cobrança duvidosa
anteriormente reconhecida deixa de o ser, sendo o respectivo montante
considerado proveito fiscal do exercício em que tais pressupostos deixaram de
verificar-se e sendo, portanto, objecto de tributação em IRC nesse exercício.
2. Relativamente à situação de créditos objecto de provisão para créditos de cobrança

duvidosa que vêm a ser cedidos por valor inferior ao respectivo valor nominal, é o
seguinte o tratamento fiscal aplicável:
a) Com a cedência dos créditos e independentemente do facto de esta se efectuar

ou não por valor inferior ao valor nominal dos mesmos, os créditos são abatidos ao
activo da cedente sem que se tenha verificado o evento para o qual a provisão
para créditos de cobrança duvidosa foi constituída e fiscalmente reconhecida (
incobrabilidade). Deste modo, o montante da provisão deverá ser reposto na sua
totalidade, sendo considerado proveito fiscal, sujeito a tributação, do exercício em
que ocorrer a operação de cedência de créditos;
b) Quanto à diferença entre o valor nominal do crédito e o valor por que é efectuada
a cedência, quando este é inferior àquele, trata-se de um custo suportado pela
empresa mas que, e de acordo com o referido na alínea anterior, não configura a
incobrabilidade de parte do valor do crédito, mas antes, reveste a natureza de um
encargo financeiro. Isto é, a diferença em questão representa o custo que o
cedente se dispõe a suportar por forma a receber de imediato parte do valor em
divida. Tal custo é susceptível de reconhecimento fiscal por se enquadrar no
âmbito da alínea c) do n.º 1 do artigo 23º do Código do IRC”.
Com os melhores cumprimentos
445
NOSSA REFERÊNCIA
12874 98.02.09
Nº OFICIO SAÍDA GERAL DATA
011412 27.02.98
Nº PROCESSO
270/98 DSIRC
SUA REFERÊNCIA
N.º OFICIO DATA Nº PROCESSO
Reqº 98.02.05
Assunto: Anulação de Créditos
Relativamente ao assunto em epígrafe, comunica-se que por despacho de 93/11/08 do Exmº. Senhor
Subdirector-Geral foi sancionado o entendimento de que os créditos em mora há mais de 2 anos e
provisionados a 100% podem ser anulados, independentemente de terem sido ou não reclamados
judicialmente ou de existir ou não processo especial de recuperação de empresas e protecção de
credores, ou processo de execução, falência ou insolvência, sem prejuízo do disposto do nº 2 do artº.
33º do CIRC, se for caso disso.

O Director dos Serviços
\\ \\ DOUTRINA \ \ Despacho do SDGIRC, de 08.11.93 - créditos incobráveis
CIRC - CRÉDITOS INCOBRÁVEIS
CIRC - Artigo : 35º e 39.º - Informação vinculativa
Créditos Incobráveis
Face ao disposto na alínea b) do n.º 3 do art.º 35.º do Código do IRC, a percentagem dos saldos dos
créditos incobráveis não cobertos por seguro são susceptíveis de serem provisionados apenas em
446
função da mora, de acordo com a alínea c) do n.º 1 do art.º 35.º do CIRC, não podendo ser
considerados directamente como créditos incobráveis porque o art.º 39.º do mesmo diploma não
pode ser accionado, por falta de base legal.
Os créditos em mora há mais de 2 anos e provisionados a 100% podem ser anulados,

independentemente de terem sido ou não reclamados judicialmente ou de existir ou não processo
especial de recuperação de empresas e protecção de credores, ou processo de execução, falência
ou insolvência.
Para o efeito deverá o sujeito passivo integrar no dossier fiscal todos os documentos justificativos da
anulação dos créditos.
Caso ocorra o recebimento de alguns valores dos créditos anulados, o proveito será relevado
contabilisticamente e tributado no exercício em que tal se verifique (Proc. n.º 1759/93, despacho do
Subdirector- Geral em 08.11,93, e Proc. n.º 3783/2002, despacho da Directora de Serviços do IRC
em 04.09.04).
447
INFORMAÇÃO VINCULATIVA
FICHA DOUTRINÁRIA
Diploma: CIRC
Artigo: 36.º e 41.º
Assunto: Créditos incobráveis não abrangidos pelo art.º 41.º - consequências fiscais do seu
desreconhecimento
Processo: 2013 001629, Despacho de 2014-01-28, do Diretor-Geral
Conteúdo: Por força do presente Despacho e com efeitos a partir da respetiva data, fica prejudicado o
entendimento que, ainda na vigência do Plano Oficial de Contabilidade, foi sancionado e divulgado no
segundo parágrafo da ficha doutrinária emitida sob o assunto “Créditos Incobráveis” (Processos n.ºs
1759/93 e 3783/02), segundo o qual «Os créditos em mora há mais de 2 anos e provisionados a
100% podem ser anulados, independentemente de terem sido ou não reclamados judicialmente ou de
existir ou não processo especial de recuperação de empresas e proteção de credores, ou processo
de execução, falência ou insolvência».
A questão ora suscitada versava (i) sobre os efeitos fiscais do desreconhecimento dos créditos de
cobrança duvidosa, não abrangidos pelo disposto no art.º 41.º, em mora há mais de dois anos e com
uma perda por imparidade de 100% devidamente contabilizada e (ii) sobre a documentação de
suporte a integrar no dossier fiscal.
As situações em que se pretendia desreconhecer os créditos eram as seguintes:
i) Reclamação judicial de créditos, pendente de decisão há alguns anos e sem previsão da

data de trânsito em julgado;
ii) Cessação de atividade para efeitos de IVA, nos termos do art.º 33.º do CIVA;
iii) Cessação oficiosa de atividade, nos termos do n.º 6 do art.º 8.º do CIRC;
iv) Cessação de atividade, nos termos da alínea a) do n.º 5 do art.º 8.º do CIRC;
iv) Prescrição dos créditos nos termos do art.º 309.º do Código Civil (de clientes que não
tivessem cessado para efeitos de IVA).
Sobre este assunto, foi sancionado o seguinte entendimento:
1. Com a publicação do Decreto-Lei n.º 159/2009, de 13 de julho, o Código do IRC foi alterado e
adaptado aos novos normativos contabilísticos [Normas Internacionais de Contabilidade,
Sistema de Normalização Contabilística (SNC), entre outros] cuja adoção se tornou obrigatória
para os sujeitos passivos de IRC.
448
2. Atenta a manutenção da estreita ligação entre a contabilidade e a fiscalidade e do modelo de

dependência parcial da segunda em relação à primeira e não contendo o Código do IRC
qualquer dispositivo que trate do desreconhecimento dos créditos de cobrança duvidosa (1), há
que atender ao que diz o SNC sobre o assunto, concretamente a Norma Contabilística e de
Relato Financeiro (NCRF) 27 –Instrumentos Financeiros (2).
3. Face à definição de ativo financeiro presente no parágrafo 5 da NCRF 27, o crédito sobre um
cliente representa um ativo financeiro.
4. E, de acordo com o parágrafo 30 da mesma norma, um ativo financeiro só deve ser

desreconhecido, ou seja, só deve ser removido do balanço, quando se verificar uma das
seguintes situações:
(a) Os direitos contratuais aos fluxos de caixa resultantes do ativo financeiro expiram (3) (o
sublinhado é nosso); ou
(b) A entidade transfere para outra parte todos os riscos significativos e benefícios
relacionados com o ativo financeiro; ou
(c) A entidade, apesar de reter alguns riscos significativos e benefícios relacionados com o
ativo financeiro, tenha transferido o controlo do ativo para uma outra parte e esta tenha a
capacidade prática de vender o ativo na sua totalidade a uma terceira parte não
relacionada e a possibilidade de exercício dessa capacidade unilateralmente sem
necessidade de impor restrições adicionais à transferência. Se tal for o caso a entidade
deve:
(i) Desreconhecer o ativo; e
(ii) Reconhecer separadamente qualquer direito e obrigação criada ou retida na

transferência».
5. Em resumo, um ativo financeiro só deve ser desreconhecido quando os direitos contratuais aos
recebimentos dele resultantes se realizam, expiram ou são transferidos para outra entidade.
6. Reflexamente, a entidade devedora só pode desreconhecer o seu passivo financeiro (ou parte
de um passivo financeiro) «quando este se extinguir, isto é, quando a obrigação estabelecida
no contrato seja liquidada, cancelada ou expire» (cf. § 33 da NCRF 27).
7. Por sua vez, o Código Civil considera, para além do cumprimento previsto no art.º 762.º, outras
causas de extinção das obrigações, como sejam: dação em cumprimento (art.º 837.º),
consignação em depósito (art.º 841.º), compensação(art.º 847.º), novação (art.º 857.º),
remissão (art.º 863.º) e confusão (art.º 868.º).
8. Nesta esteira, a entidade credora apenas pode desreconhecer um crédito de que seja titular se,
e somente se:
449
i) For satisfeita a obrigação – seja por satisfação do interesse específico da entidade

credora (são os casos de cumprimento, seja este voluntário ou importe a realização
coativa da prestação ou a consignação em depósito), seja por satisfação de um interesse
sucedâneo daquele que o vínculo obrigacional visava particularmente satisfazer (onde se
enquadram situações como a dação em cumprimento, a compensação e a cessão de
bens à entidade credora);
ii) For cancelada total ou parcialmente a obrigação (caso em que o desreconhecimento

também deve ser total ou parcial) – inserem-se neste quadro as situações de extinção
que não implicam a satisfação do interesse específico ou sequer sucedâneo da entidade
credora (são situações, por exemplo, de novação, remissão, confusão, anulação,
revogação e resolução);
iii) A obrigação expirar – trata-se da repercussão do tempo nas relações jurídicas.

Determina a este propósito o art.º 298.º do Código Civil que o não exercício de um direito
por um lapso de tempo superior ao que a lei estabeleça terá como consequência a
extinção desse mesmo direito (exceto no caso de direitos indisponíveis) – são as figuras
da caducidade, da prescrição, do não-uso.
Em bom rigor, só nestes casos se extinguem verdadeiramente os direitos contratuais aos fluxos
de caixa resultantes do ativo financeiro.
9. O simples facto de o crédito estar em mora há mais de dois anos e de ter sido reconhecida
uma perda por imparidade de 100% não significa, só por si, que o direito contratual aos fluxos
de caixa dele resultantes se extinguiu.
10. Embora em termos fiscais o que esteja causa no desreconhecimento de um crédito seja a
aceitação do “gasto” correspondente ao montante em dívida, refira-se que, em termos
contabilísticos, tal como acontecia na vigência do POC, o desreconhecimento do crédito sobre
um cliente (ainda que indevido, ou seja, fora das situações permitidas pela NCRF 27), cuja
perda por imparidade já atinja o seu valor total, não vai influenciar o resultado líquido do
período, uma vez que apenas são movimentadas contas de Balanço (4).
11. Com efeito, de acordo com as notas de enquadramento (da classe 2 – Contas a receber e a
pagar) que constituem uma das componentes do Código de Contas do Sistema de
Normalização Contabilística, aprovado pela Portaria n.º 1011/2009, de 9 de setembro, o
desreconhecimento da dívida de um cliente é efetuado creditando a rubrica do cliente (conta
21X) e debitando a rubrica das perdas por imparidade acumuladas (conta 219). O mesmo
acontece, aliás, nos casos de incobrabilidade dos créditos cuja perda por imparidade atinja a
totalidade do crédito.
12. No entanto, à semelhança do que acontecia anteriormente, para efeitos fiscais e em termos
práticos, aquele desreconhecimento traduz-se, por um lado, num “gasto” associado ao crédito
450
que se pretende desreconhecer e, por outro lado, num “rendimento” associado à anulação da
perda por imparidade acumulada, a qual tinha sido anteriormente aceite como gasto.
13. Assim, tendo em conta o presente contexto contabilístico, a estreita ligação entre a
contabilidade e a fiscalidade e a atual preocupação do legislador em não inserir no Código do
IRC qualquer norma que induza a um determinado procedimento contabilístico, não faz sentido
que, para efeitos fiscais, continue a permitir-se o desreconhecimento de um crédito de
cobrança duvidosa – ainda que esteja em mora há mais de dois anos e relativamente ao qual
tenha sido reconhecida uma perda por imparidade de 100% – nas situações em que esse
desreconhecimento não deva ser efetuado em termos contabilísticos.
Reclamação judicial de créditos ou em tribunal arbitral
14. E uma das situações em que o crédito não deve ser desreconhecido em termos contabilísticos
porque não se extingue o direito contratual do credor/da obrigação civil do devedor é quando o
crédito tenha sido reclamado judicialmente ou em tribunal arbitral.
15. Com efeito, se a empresa credora recorreu ao tribunal para ser ressarcida do montante em
dívida é porque não pretende abdicar do direito contratual aos respetivos fluxos de caixa. Ainda
que o processo esteja pendente de decisão há vários anos, o que é certo é que esse direito se
mantém até que, eventualmente, a entidade credora desista da reclamação.
16. Não se tendo extinguido (por qualquer uma das causas previstas no Código Civil) o direito
contratual aos fluxos de caixa resultantes do ativo financeiro, a entidade credora não deve, por
força do disposto no parágrafo 30 da NCRF 27,desreconhecer o ativo.
17. Se, ainda assim, a entidade credora decidir desreconhecer os referidos créditos, o seu
montante tem de ser acrescido no Quadro 07 da Declaração Modelo 22, para efeitos da
determinação do lucro tributável do período de tributação em que ocorreu o
desreconhecimento, uma vez que não se observam os requisitos exigidos no art.º 41.º do CIRC
para a consideração do crédito como incobrável.
18. Se, porém, o credor desistir do processo, o “gasto” associado ao desreconhecimento do ativo
só é aceite fiscalmente se for integrado no dossier fiscal (1) o documento comprovativo da
desistência, (2) o documento subscrito pelo órgão de gestão da empresa que deliberou a
desistência e a anulação do crédito, identificando o devedor, o montante em causa e a perda
por imparidade, bem como as razões que o levaram à desistência do processo e (3) a
demonstração da indispensabilidade da perda resultante da diferença entre o valor do crédito e
o valor eventualmente recebido. A aceitação fiscal do desreconhecimento só opera em relação
à parte do crédito que haja sido objeto de desistência/perdão para a qual exista uma
justificação.
19. Nesta ou noutra situação em que o crédito possa ser desreconhecido do Balanço, a aceitação
fiscal do respetivo “gasto” é posta em causa se o sujeito passivo continuar a manter relações
451
comerciais ou financeiras com o devedor.
Cessação para efeitos de IVA e cessação oficiosa de atividade
20. Também não se extingue um crédito pelo simples facto de o devedor ter cessado a atividade
para efeitos de IVA, nos termos do art.º 33.º do respetivo Código, ou de ter cessado
oficiosamente a atividade nos termos do n.º 6 do CIRC, sendo, por isso, de observar o referido
no ponto 17.
21. Com efeito, ainda que o devedor esteja inativo, permanecem inalteráveis as suas obrigações
civis para com os credores, não sendo a inatividade uma das causas previstas para a extinção
da obrigação.
Cessação de atividade nos termos da alínea a) do n.º 5 do art.º 8.º do CIRC
22. Relativamente às situações em que ocorre a cessação de atividade por uma das causas
previstas na alínea a) do n.º 5 do art.º 8.º do CIRC, a aceitação fiscal do “gasto” fiscal obriga a
que o credor tenha de provar que, de facto, o direito ao crédito se extinguiu.
23. Este preceito abrange várias situações, com contornos diferentes, o que implica que o credor
tenha de integrar no dossier fiscal documentação específica para comprovar a incobrabilidade
do crédito. Vejamos alguns exemplos:
i) Se ocorreu o encerramento da liquidação da sociedade devedora e o credor não teve

direito ao recebimento do seu crédito na fase de liquidação, terá, concerteza, elementos
comprovativos desse facto e serão esses elementos que devem ser integrados no
dossier fiscal para sustentar o desreconhecimento do ativo financeiro do balanço.
ii) Se a sociedade devedora se extinguiu em consequência de fusão por incorporação,

decerto que a sociedade beneficiária assumiu o passivo da sociedade fundida. Nesta
situação, embora a sociedade fundida tenha cessado a atividade para efeitos do Código
do IRC, nos termos da alínea a) do n.º 5 do seu art.º 8.º, não se verificou a extinção do
direito do credor ao recebimento dadívida, havendo, sim, e apenas, uma alteração da
entidade devedora, pelo que não pode haver lugar ao desreconhecimento do ativo.
Processos referidos na alínea a) do n.º 1 do art.º 28.º-B do CIRC, mas ainda em curso
24. Também nos casos em que ainda esteja em curso (i) um processo de execução, (ii) um
processo de insolvência, (iii) um processo especial de revitalização ou (iv) um procedimento de
recuperação de empresas por via extrajudicial ao abrigo do Sistema de Recuperação de
Empresas por Via Extrajudicial (SIREVE), o ativo financeiro não deve ser desreconhecido do
balanço.
25. Se, porventura, o valor do crédito for objeto de redução no âmbito do próprio processo, por
decisão dos vários credores, apenas pode ser removida do balanço a quantia “perdoada”.
452
26. Neste caso, deve ser integrado no dossier fiscal o documento que comprove a respetiva
decisão.
Prescrição dos créditos nos termos do art.º 309.º do Código Civil
27. No que concerne aos créditos sobre os quais decorreu «o prazo de vinte anos desde a sua
constituição» (cf. art.º 309.º do Código Civil), refira-se que o facto de já terem decorridos 20
anos desde a constituição do direito de crédito não tem como consequência necessária que o
crédito já se encontre prescrito, em virtude da possibilidade de se ter verificado uma
interrupção do prazo de prescrição ou uma suspensão do mesmo.
Nos casos em que, efetivamente, se verifique a prescrição da obrigação civil, a entidade

credora pode proceder ao desreconhecimento do crédito, na medida em que expiraram os
direitos contratuais aos fluxos de caixa dele resultantes.
28. O documento a integrar no dossier fiscal deve ser o original da fatura que deu origem ao crédito
prescrito, através da qual se comprova que foi ultrapassado o prazo de prescrição a que se
refere o art.º 309.º do Código Civil.
29. Caso o devedor venha, mais tarde, a cumprir a obrigação natural, o montante recebido deve
concorrer para a formação do lucro tributável do período de tributação em que tal facto ocorra.
Conclusão
30. Nestes termos:
a) Nos casos em que se proceda ao desreconhecimento dos créditos de cobrança duvidosa

– sem que se verifiquem os requisitos exigidos no art.º 41.º do Código do IRC para que o
crédito possa ser considerado incobrável para efeitos fiscais –,o “gasto” associado à
incobrabilidade do crédito vai constituir uma componente positiva do lucro tributável. Daí
que o respetivo montante tenha de ser acrescido no Quadro 07 da Declaração Modelo
22.
b) Este “gasto” só não constitui uma componente positiva do lucro tributável se,
cumulativamente:
i) O crédito estiver em mora há mais de dois anos;
ii) Ter já sido reconhecida a perda por imparidade de 100%; e
iii) O desreconhecimento for motivado pela extinção do direito do credor [situação

prevista na alínea (a) do § 30 da NCRF 27], o que só acontece quando ocorra
previstas no Código Civil.
----------------------------------------------------------------------------------------------------------
453
(1) A única referência a situações que implicam o desreconhecimento dos créditos de

cobrança duvidosa é feita no art.º 41.º do CIRC, que disciplina a dedutibilidade do gasto
associado aos créditos incobráveis.
(2) Tomou-se por base a NCRF 27, mas o raciocínio não é diferente se os sujeitos passivos
adotarem a norma internacional de contabilidade 39 - Instrumentos financeiros:
reconhecimento e mensuração, a norma contabilística e de relato financeiro para
pequenas entidades (NCRF-PE), a norma contabilística e de relato financeiro para as
entidades do setor não lucrativo (NCRF-ESNL) ou a norma contabilística para
microentidades (NC-ME).
(3) O termo "expiram" usado na NCRF tem de ser entendido de uma forma abrangente,
incluindo, para além do cumprimento, qualquer outra causa de extinção dos créditos, as
quais se encontram previstas no Código Civil.
(4) Ainda que, incorretamente, fossem movimentadas contas da classe 6 - Gastos e da

classe 7 - Rendimentos, o gasto ou perda resultante da anulação do crédito era igual ao
rendimento gerado pela anulação da perda por imparidade, não influenciando o
454
NOSSA REFERÊNCIA
18211 98.02.27
Nº OFICIO SAÍDA GERAL DATA
023484 22.04.98
Nº PROCESSO
361/98 DSIRC
SUA REFERÊNCIA
Nº OFICIO DATA Nº PROCESSO
Carta 97.12.10
Assunto: Perdão de Dívida a um Cliente: Tratamento Fiscal
Relativamente ao assunto em epígrafe, informo V. Exas. que, por meu despacho de 98/04/01, foi
sancionado o seguinte entendimento:
1- A redução de créditos resultante de um “acordo de regularização de dívida” celebrado,

particularmente, entre o credor e o devedor não pode beneficiar dos incentivos de natureza
fiscal previstos no Artº. 119º do Código dos Processos Especiais de Recuperação da Empresa
e de Falência, uma vez que estes incentivos, atribuídos a título excepcional, integram um
conjunto de providências concebidas com o objectivo de recuperar economicamente as
empresas que se encontram numa situação financeira deficitária e, em última análise, de
contribuir para uma melhoria significativa da própria economia nacional.
2- Logo, não estando a redução de crédito em análise inserida num processo judicial para a
recuperação da empresa devedora e não sendo um encargo enquadrável no artº. 23º do CIRC,
o respectivo valor não poderá constituir uma componente negativa do lucro tributável.
O Director dos Serviços

455
2.19.4- Coeficientes de Desvalorização da Moeda a utilizar em 2013
Portaria n.º 376/2013
2013-Dez-30
O artigo 47.º do Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas (IRC), aprovado pelo
Decreto-Lei n.º 442-B/88, de 30 de novembro, e o artigo 50.º do Código do Imposto sobre o
Rendimento das Pessoas Singulares (IRS), aprovado pelo Decreto-Lei n.º 442-A/88, de 30 de
novembro, preveem a atualização anual dos coeficientes de desvalorização da moeda para efeitos de
correção monetária dos valores de aquisição de determinados bens e direitos.
Assim:
Manda o Governo, pelo Secretário de Estado dos Assuntos Fiscais, nos termos do artigo 47.º do
Código do IRC, aprovado pelo Decreto-Lei n.º 442-B/88, de 30 de novembro, e do artigo 50.º do
Código do IRS, aprovado pelo Decreto-Lei n.º 442-A/88, de 30 de novembro, o seguinte:
Artigo único
Coeficientes de desvalorização da moeda a aplicar aos bens e direitos alienados durante o ano de
2013
Os coeficientes de desvalorização da moeda a aplicar aos bens e direitos alienados durante o ano de
2013, cujo valor deva ser atualizado nos termos dos artigos 47.º do Código do IRC e 50.º do Código
do IRS, para efeitos de determinação da matéria coletável dos referidos impostos, são os constantes
do quadro anexo.
O Secretário de Estado dos Assuntos Fiscais, Paulo de Faria Lince Núncio, em 6 de dezembro de
2013.
ANEXO
Quadro de atualização dos coeficientes de desvalorização da moeda a que se referem os artigos 47.º
do Código do IRC e 50.º do Código do IRS
Anos Coeficientes Anos Coeficientes

Até 1903 4 622,79 1979 11,64
De 1904 a 1910 4 303,27 1980 10,49
De 1911 a 1914 4 127,32 1981 8,58
1915 3 672,05 1982 7,12
1916 3 005,59 1983 5,70
1917 2 399,36 1984 4,42
456
1918 1 711,88 1985 3,70

1919 1 311,96 1986 3,34
1920 866,89 1987 3,06
1921 565,61 1988 2,76
1922 418,89 1989 2,49
1923 256,35 1990 2,22
1924 215,79 1991 1,96
De 1925 a 1936 186,00 1992 1,81
De 1937 a 1939 180,62 1993 1,68
1940 151,99 1994 1,60
1941 135,00 1995 1,54
1942 116,55 1996 1,50
1943 99,24 1997 1,48
De 1944 a 1950 84,25 1998 1,43
De 1951 a 1957 77,29 1999 1,41
De 1958 a 1963 72,67 2000 1,38
1964 69,45 2001 1,29
1965 66,90 2002 1,24
1966 63,92 2003 1,20
De 1967 a 1969 59,78 2004 1,18
1970 55,36 2005 1,16
1971 52,70 2006 1,12
1972 49,26 2007 1,10
1973 44,78 2008 1,07
1974 34,35 2009 1,08
1975 29,34 2010 1,07
1976 24,58 2011 1.03
1977 18,85 2012 1
1978 14,75
2.19.5- Taxas de Câmbio a utilizar em 31-12-2013
CÂMBIOS OFICIAIS - Banco Central Europeu
Em moeda externa por EUR Em EUR por moeda externa
31-Dez-2013 FIXING COMPRA VENDA FIXING COMPRA VENDA

USD 1,3791 1,3819 1,3763 0,7251 0,7237 0,7266
CHF 1,2276 1,2301 1,2251 0,8146 0,8130 0,8162
GBP 0,8337 0.8354 0,8320 1,1995 1,1971 1,2019
457
AUD 1,5423 1,5454 1,5392 0,6484 0,6471 0,6497

CAD 1,4671 1,4700 1,4642 0,6816 0,6803 0,6830
DKK 7,4593 7,4742 7,4444 0,1341 0,1338 0,1343
ZAR 14,566 14,595 14,537 0,0687 0,0685 0,0688
NOK 8,3630 8,3797 8,3463 0,1196 0,1193 0,1198
SEK 8,8591 8,877 8,841 0,1129 0,1127 0,1131
JPY 144,72 145,01 144,43 0,0069 0,0069 0,0069
PLN 4,1472 4,1555 4,1638 0,2411 0,2406 0,2402
BRL 3,2576 3,2641 3,2511 0,3070 0,3064 0,3076
Média USD mês* 1,3680 0,7310
*Média do fixing do Eur/Usd desde o início do mês até à data
2.19.6- Taxas de Derrama a aplicar relativamente a 2013
(Infelizmente, nesta data, em 5/3/2014, ainda não foram publicadas.)
2.19.7- Lista de Países, Territórios e Regiões com regime de tributação claramente mais
favorável
Portaria n.º 292/2011
de 8 de Novembro
Primeira alteração à Portaria n.º 150/2004, de 13 de Fevereiro, que aprova a lista dos países,
territórios e regiões com regimes de tributação privilegiada claramente mais favoráveis.
A Portaria n.º 150/2004, de 13 de Fevereiro, procedeu à publicação, para todos os efeitos previstos
na lei, da lista dos países, territórios e regiões com regimes de tributação privilegiada claramente mais
favoráveis.
Nesta lista, em vigor, ainda constam a República de Chipre e o Grão-Ducado do Luxemburgo, ambos
Estados membros da União Europeia.
No que respeita ao Grão-Ducado do Luxemburgo, a sua inclusão na lista refere-se apenas às

«sociedades holding no sentido da legislação luxemburguesa que se rege pela Lei de 31 de Julho de
1929 e pela Decisão Grão-Ducal de 17 de Dezembro de 1938». No entanto, o Grão-Ducado do
Luxemburgo já revogou a referida legislação, pelo que se considera necessário rever a inclusão deste
Estado membro na lista.
458
O Estado Português tem ao seu dispor os mecanismos previstos na actual Directiva n.º 77/799/CEE,
do Conselho, de 19 de Dezembro, relativa à assistência mútua das autoridades competentes dos
Estados membros no domínio dos impostos directos e dos impostos sobre os prémios de seguro,
bem como os instrumentos estabelecidos na Directiva n.º 2008/55/CE, do Conselho, de 26 de Maio,
relativa à assistência mútua em matéria de cobrança de créditos respeitantes a certas quotizações,
direitos, impostos e outras medidas. Neste domínio, as obrigações de assistência mútua entre
administrações tributárias dos Estados membros da União Europeia serão significativamente
reforçadas com a futura transposição da Directiva n.º 2011/16/UE, do Conselho, de 15 de Fevereiro.
Nestes termos, o Governo considera necessário proceder à revisão da lista constante da Portaria n.º
150/2004, de 13 de Fevereiro, com a consequente eliminação do seu âmbito de aplicação da
República de Chipre e do Grão-Ducado do Luxemburgo.
Assim, manda o Governo, pelo Ministro das Finanças, o seguinte:
Artigo 1.º
Alteração à Portaria n.º 150/2004, de 13 de Fevereiro
Para os efeitos previstos na lei, a lista dos países, territórios e regiões com regimes de tributação
privilegiada, claramente mais favoráveis, constante da Portaria n.º 150/2004, de 13 de Fevereiro,
passa a ter a seguinte redacção:
1) Andorra; 43) Ilha de Man;

2) Anguilha; 44) Ilhas Marianas do Norte;
3) Antígua e Barbuda; 45) Ilhas Marshall;
4) Antilhas Holandesas; 46) Maurícias;
5) Aruba; 47) Mónaco;
6) Ascensão; 48) Monserrate;
7) Bahamas; 49) Nauru;
8) Bahrain; 50) Ilhas Natal;
9) Barbados; 51) Ilha de Niue;
10) Belize; 52) Ilha Norfolk;
11) Ilhas Bermudas; 53) Sultanato de Oman;
54) Ilhas do Pacífico não compreendidas nos
12) Bolívia; restantes números;
13) Brunei; 55) Ilhas Palau;
14) Ilhas do Canal (Alderney, Guernesey, Jersey,
Great 56) Panamá;
Stark, Herm, Little Sark, Brechou, Jethou e Lihou); 57) Ilha de Pitcairn;
15) Ilhas Cayman; 58) Polinésia Francesa;
16) Ilhas Cocos o Keeling; 59) Porto Rico;
459
17) (Revogado.) 60) Quatar;

18) Ilhas Cook; 61) Ilhas Salomão;
19) Costa Rica; 62) Samoa Americana;
20) Djibouti; 63) Samoa Ocidental;
21) Dominica; 64) Ilha de Santa Helena;
22) Emiratos Árabes Unidos; 65) Santa Lúcia;
23) Ilhas Falkland ou Malvinas; 66) São Cristóvão e Nevis;
24) Ilhas Fiji; 67) São Marino;
25) Gâmbia; 68) Ilha de São Pedro e Miguelon;
26) Grenada; 69) São Vicente e Grenadinas;
27) Gibraltar; 70) Seychelles;
28) Ilha de Guam; 71) Suazilândia;
72) Ilhas Svalbard (arquipélago Spitsbergen e
29) Guiana; ilha Bjornoya);
30) Honduras; 73) Ilha de Tokelau;
31) Hong Kong; 74) Tonga;
32) Jamaica; 75) Trinidad e Tobago;
33) Jordânia; 76) Ilha Tristão da Cunha;
34) Ilhas de Queshm; 77) Ilhas Turks e Caicos;
35) Ilha de Kiribati; 78) Ilha Tuvalu;
36) Koweit; 79) Uruguai;
37) Labuán; 80) República de Vanuatu;
38) Líbano; 81) Ilhas Virgens Britânicas;
82) Ilhas Virgens dos Estados Unidos da
39) Libéria; América;
40) Liechtenstein; 83) República Árabe do Yémen.
41) (Revogado.)
42) Ilhas Maldivas;
Artigo 2.º
Norma revogatória
São revogados os n.ºs 17 e 41 da lista dos países, territórios e regiões com regimes de tributação
privilegiada claramente mais favoráveis, constante da Portaria n.º 150/2004, de 13 de Fevereiro.
Artigo 3.º
Entrada em vigor
A presente portaria entra em vigor no dia seguinte ao da sua publicação.
O Ministro de Estado e das Finanças, Vítor Louçã Rabaça Gaspar, em 3 de Novembro de 2011.
460
2.19.8-Circular n.º 6/2011
2011-05-05
Sistema de Normalização Contabilística - Activos Fixos Tangíveis
O Sistema de Normalização Contabilística prevê o reconhecimento de um activo fixo tangível (AFT),

se o activo obedecer aos critérios neles previstos.
O Código do IRC, na adaptação a estes normativos, acolheu o modelo de dependência parcial, o qual
se caracteriza por aceitar o tratamento contabilístico sempre que não estejam estabelecidas regras
fiscais próprias.
No sentido de serem esclarecidas algumas dúvidas relacionadas com o enquadramento fiscal deste
tipo de activos, foi, por meu Despacho de 25 de Fevereiro de 2011, sancionado o seguinte
entendimento:
Modelo do custo
1. Os AFT devem ser contabilisticamente mensurados no reconhecimento inicial pelo seu custo.
2. Também para efeitos fiscais devem ser valorizados ao custo (artigo 2.º, n.º 1, alínea a) do
Decreto Regulamentar n.º 25/2009, de 14 de Setembro).
3. No entanto, o custo pode ser diferente para efeitos contabilísticos e fiscais decorrentes das
componentes admitidas no normativo contabilístico [§§17 a 23 da Norma Contabilística e de
Relato Financeiro (NCRF) 7 - Activos fixos tangíveis] e no fiscal (artigo 2.º, n.ºs 2 a 6 do
Decreto Regulamentar n.º 25/2009).
Aquisição com pagamento diferido
4. No caso de aquisição de um AFT com pagamento diferido para além das condições normais de
crédito, a diferença entre o equivalente ao preço a dinheiro e o pagamento total é reconhecida
como juro durante o período de crédito, a não ser que esse juro seja reconhecido na quantia
escriturada do item de acordo com a NCRF 10 - Custos dos Empréstimos Obtidos, sendo o
AFT mensurado pelo equivalente ao preço a dinheiro.
5. Neste caso, as depreciações são efectuadas com base neste valor do equivalente ao preço a
dinheiro. O juro é reconhecido como gasto nos respectivos períodos, conforme decorre da
utilização do método do custo amortizado.
6. Em princípio, o procedimento contabilístico determina uma antecipação dos gastos de juros em

relação aos que se obteriam se estes fossem incluídos no AFT e, portanto, se este fosse
mensurado pelo valor bruto e depreciado ao longo da sua vida útil.
461
7. Pese embora o n.º 2 do artigo 2.º do Decreto Regulamentar n.º 25/2009 indicar que o custo de
aquisição para efeitos fiscais é o preço de compra, deve este, no presente caso, ser
interpretado como o valor pelo qual o AFT foi mensurado, por duas ordens de razões:
- O artigo 23.º, n.º 1, alínea c) do Código do IRC admite como gastos de natureza
financeira os resultantes da aplicação do método do juro efectivo aos instrumentos
financeiros valorizados ao custo amortizado;;
- O artigo 1.º, n.º 3 do Decreto Regulamentar n.º 25/2009 estabelece que as depreciações
e amortizações só são aceites para efeitos fiscais desde que contabilizadas como gastos
no mesmo período de tributação ou em períodos de tributação anteriores.
8. Logo, são aceites fiscalmente as depreciações reconhecidas e calculadas sobre o valor

presente da dívida ao fornecedor do investimento, bem como os gastos dos juros que vão
sendo reconhecidos anualmente por força da mensuração da dívida ao custo amortizado.
9. Pela transmissão do activo e para efeitos de determinação da mais-valia ou menos-valia fiscal

o valor de aquisição deve também corresponder ao valor inicialmente reconhecido em AFT.
Modelo de revalorização
10. Como fiscalmente se adoptou, para os AFT, o modelo do custo, os efeitos de qualquer
revalorização efectuada e não suportada por diploma legal não têm qualquer consequência de
natureza fiscal.
11. Tal significa que o acréscimo de depreciações não é considerado gasto para efeitos fiscais.
12. Dado que a “reserva” de revalorização não foi tributada na data da sua constituição por se
encontrar excepcionada na alínea b) do n.º 1 do artigo 21.º do Código do IRC, qualquer perda
por imparidade que se venha a apurar, correspondente à revalorização, também não é
dedutível.
Assim sendo, apenas a parte da quantia escriturada - que existiria se não tivesse havido
revalorização - que exceda o justo valor à data da ocorrência da perda por imparidade pode
aproveitar da dedução prevista no n.º 4 do artigo 35.º do Código do IRC.
Reavaliação fiscal
13. A Portaria n.º 1011/2009, de 9 de Setembro, que aprovou o Código de Contas do Sistema de
Normalização Contabilística (SNC), prevê a existência da conta 58 - Excedentes de
revalorização de activos fixos tangíveis e intangíveis e da subconta 581 - Reavaliações
decorrentes de diplomas legais.
14. Nestes termos, o SNC não impede que se mantenha o reconhecimento para efeitos
contabilísticos das reservas de reavaliação efectuadas com base em diplomas legais, como
462
aliás já era reconhecido anteriormente na Directriz Contabilística (DC) 16.
15. Se o sujeito passivo decidir anular, no período de transição, a reserva de reavaliação

constituída com base nesses diplomas, tal anulação não resulta da adopção pela primeira vez
do novo normativo contabilístico, não se enquadrando, portanto, no artigo 5.º do Decreto-Lei n.º
159/2009, de 13 de Julho.
16. No regime contabilístico anterior ao SNC já se previa (DC 16, ponto 3.3.1) a obrigação de se
proceder, de novo, em cada período contabilístico, ao cálculo do excedente e da diferença para
a quantia assentada e no caso de ser negativa devia ser diminuída ao excedente. Esta
correcção negativa da reserva de reavaliação era também reconhecida para efeitos fiscais
conforme se pode verificar, por exemplo, no n.º 2 do artigo 5.º do Decreto-Lei n.º 31/98, de 11
de Fevereiro.
17. Consequentemente, se o sujeito passivo proceder à anulação da reserva de reavaliação

constituída ao abrigo de legislação de carácter fiscal, a variação patrimonial negativa não é
dedutível para efeitos fiscais, nos termos da alínea b) do artigo 24.º do Código do IRC, do
mesmo modo em que a variação patrimonial positiva apurada aquando da constituição da
reserva de reavaliação não foi tributada, face ao disposto na alínea b) do n.º 1 do artigo 21.º do
mesmo diploma.
18. Com a anulação desta reserva de reavaliação, as depreciações passam a ser reconhecidas
com base no valor de aquisição originário. A anulação do aumento ocorrido nas depreciações
acumuladas em resultado da reavaliação e que foi considerado como gasto fiscal é tributada,
na íntegra, no período de tributação em que a reserva seja anulada.
Alteração do método de depreciação
19. O método de depreciação dos AFT deve reflectir o modelo por que se espera que os futuros
benefícios económicos associados a esses activos sejam consumidos pela empresa, devendo
ser usado de forma consistente de período para período, a menos que ocorra alguma alteração
significativa no referido modelo (cf. §§ 60 e 61 da NCRF 7) ou que exista uma prova objectiva
de que a estimativa estava errada.
20. A alteração do método de depreciação (por exemplo, de quotas decrescentes para quotas
constantes) não corresponde a uma alteração de política contabilística mas sim a uma
alteração de estimativa (cf. § 61 da referida NCRF 7 e § 27 (d) da NCRF 4 - Políticas
contabilísticas, alterações nas estimativas contabilísticas e erros).
21. E a revisão de uma estimativa não se relaciona com períodos anteriores. Por isso, ainda que
um sujeito passivo, por razões que considera devidamente justificadas, tenha decidido, na data
da transição, alterar o método de depreciação que vinha adoptando na vigência do Plano
Oficial de Contabilidade, devia tê-lo feito prospectivamente e não retrospectivamente (cf. § 31
da referida NCRF 4).
463
22. Caso o sujeito passivo tenha alterado o método de depreciação (por exemplo, de quotas
decrescentes para quotas constantes) por razões devidamente justificadas, mas o tenha feito
de forma retrospectiva, as consequências fiscais são as seguintes:
a) Não obstante o artigo 8.º do Decreto Regulamentar n.º 25/2009, de 14 de Setembro, a

par dos normativos contabilísticos, referir que o método de depreciação deve ser usado
de forma consistente, de período para período, permite-se que o mesmo possa ser
alterado se existirem razões devidamente justificadas;
b) Porém, sendo, por definição, uma alteração de estimativa e não de política contabilística,
a mesma deve ser feita de forma prospectiva, pelo que os efeitos nos capitais próprios
resultantes da aplicação retrospectiva não são uma consequência directa (e obrigatória)
da adopção pela primeira vez dos novos normativos contabilísticos, não caindo, portanto,
no âmbito do artigo 5.º do Decreto-Lei n.º 159/2009, de 13 de Julho;
c) Consequentemente, a variação patrimonial positiva gerada pela anulação de

depreciações que tinham sido contabilizadas e fiscalmente aceites nos períodos
anteriores concorre, na íntegra, para a formação do lucro tributável respeitante ao
período de tributação em que ocorreu a anulação;
d) As depreciações que vierem a ser praticadas pelo método das quotas constantes são
fiscalmente dedutíveis, desde que não sejam excedidas as quotas máximas nem seja
ultrapassado o período máximo de vida útil.
Tratamento fiscal da anulação da reserva de reavaliação correspondente à diferença positiva entre o

valor patrimonial tributário definitivo e o custo de aquisição dos imóveis e das depreciações em
excesso
23. De acordo com o preceituado na redacção do antigo artigo 58.º-A do Código do IRC (actual
artigo 64.º), o adquirente de um imóvel podia contabilizá-lo pelo valor patrimonial tributário
definitivo (VPT), se este fosse superior ao valor do contrato. Com esta prática, era reconhecida
uma reserva de reavaliação e o sujeito passivo tinha a possibilidade de calcular as
depreciações com base nesse valor, apurando gastos contabilísticos e fiscais superiores aos
que apuraria se tivesse contabilizado o imóvel pelo valor do contrato.
24. Na transição para o SNC o sujeito passivo teve que anular a reavaliação efectuada, uma vez
que o normativo contabilístico não prevê a revalorização para o VPT. Assim, a quantia
escriturada do imóvel é reduzida por contrapartida da reserva que antes fora constituída.
25. A anulação das depreciações em excesso e da reserva de reavaliação não deve ser
considerada como um ajustamento de transição relevante para efeitos fiscais (dado que a partir
do período de tributação que se inicie em ou a partir de 2010-01-01, o activo não pode ser
mensurado pelo VPT e, portanto, as depreciações não podem ser calculadas sobre este valor).
Sendo assim, aquele ajustamento não deve concorrer para a formação do lucro tributável.
464
26. Quando for efectuada a venda do activo, as depreciações que foram anuladas na transição e
que foram aceites fiscalmente nos períodos de tributação anteriores a 2010 devem ser
consideradas no cálculo da mais-valia ou menos-valia fiscal.
Quotas mínimas de depreciação ou amortização
27. O n.º 2 do artigo 18.º do Decreto Regulamentar n.º 25/2009 permite a utilização de quotas
inferiores à mínima «quando a Direcção-Geral dos Impostos conceda previamente
autorização», mediante requerimento em que se indiquem as razões que as justificam.
A expressão «quando a Direcção-Geral dos Impostos conceda previamente autorização» deve

entender-se no sentido de que é a apresentação do requerimento que deve ser prévia ao
registo da primeira depreciação ou amortização inferior à quota mínima.
Viaturas ligeiras de passageiros ou mistas
28. A Portaria n.º 467/2010, de 7 de Julho, fixou, no seu artigo 1.º, n.º 1, em € 40.000,00, o
montante a que se refere a alínea e) do n.º 1 do artigo 34.º do Código do IRC, para as viaturas
ligeiras de passageiros ou mistas adquiridas no período de tributação iniciado em 1 de Janeiro
de 2010 ou após essa data.
29. Nestes termos, aquele limite é aplicável às viaturas adquiridas no ano de 2010, para os sujeitos
passivos de IRC que adoptem um período de tributação coincidente com o ano civil, bem como
para as viaturas adquiridas no decurso do período de tributação iniciado em ou após 1 de
Janeiro de 2010, para os sujeitos passivos de IRC que adoptem um período de tributação
diferente do ano civil.
30. Aquele montante é alterado de acordo com os n.ºs 2 e 3 do artigo 1.º da Portaria,
respectivamente, para as viaturas adquiridas no período de tributação que se inicie em 1 de
Janeiro de 2011 ou após essa data e para as adquiridas no período de tributação que se inicie
em 1 de Janeiro de 2012 ou após essa data.
31. Para as viaturas ligeiras de passageiros ou mistas cujo valor de aquisição ou de reavaliação
não exceda o limite fixado, a mais-valia ou menos-valia fiscal resulta da diferença entre o valor
de realização, líquido dos encargos que lhe sejam inerentes, e o valor de aquisição deduzido
das perdas por imparidade bem como das depreciações aceites fiscalmente, sem prejuízo da
parte final do n.º 5 do artigo 30.º (cf. artigo 46.º, n.º 2).
32. Para as viaturas ligeiras de passageiros ou mistas cujo valor de aquisição ou de reavaliação
exceda aquele limite, deve observar-se o seguinte:
32.1. O cálculo da mais-valia ou menos-valia fiscal é efectuado também de acordo com o

disposto no n.º 2 do artigo 46.º do Código do IRC devendo considerar-se, na respectiva
fórmula de cálculo, as depreciações praticadas.
465
Face à ratio subjacente à imposição de limites ao reconhecimento de gastos com este

tipo de bens quando o respectivo valor de aquisição ou de reavaliação ultrapassa
determinado montante, a interpretação mais consentânea com essa ratio é considerar
que, para efeitos de determinação das respectivas mais-valias ou menos-valias, o valor
das depreciações que releva é o das praticadas na contabilidade.
32.2. No caso de se apurar uma menos-valia fiscal, deve ser aplicado o disposto na alínea l)
do n.º 1 do artigo 45.º do Código do IRC, considerando-se que a parcela da menos-valia
fiscal passível de ser deduzida como gasto é a proporcional ao valor fiscalmente
depreciável, ou seja:
mv fiscal dedutível = valor limite / valor de aquisição x mv fiscal
Como a menos-valia fiscal entra no cômputo da diferença positiva ou negativa entre as mais-
valias e as menos-valias fiscais, tem de se corrigir autonomamente, no quadro 07 da
declaração de rendimentos de IRC, Modelo 22, a parcela da menos-valia fiscal que não é
dedutível, ou seja, a diferença entre a menos-valia fiscal normalmente apurada e a menos-valia
fiscal que é dedutível.
33. Exemplo:
Em Janeiro de 2010, um sujeito passivo de IRC adquiriu, por € 50.000,00, uma viatura ligeira
de passageiros, depreciando-a pelo método das quotas constantes, à taxa de 25%.
Em Dezembro de 2011 a viatura é alienada por € 35.000,00.
Assim:
Em 2010
Depreciação contabilística: 50.000,00 x 25% = 12.5000,00
Depreciação fiscal: 40.000,00 x 25% = 10.000,00 (acresce 2.500,00 no campo 719 do Quadro
07)
Em 2011
Valor de realização: € 35.000,00
Menos-valia contabilística
35.000,00 - (50.000,00 - 12.500,00) = 2.500,00
Menos-valia fiscal [ainda sem a restrição prevista no artigo 45.º, n.º 1, alínea l)]
35.000,00 - (50.000,00 - 12.500,00) = 2.500,00
Menos-valia fiscal dedutível [artigo 45.º, n.º 1, alínea l)]
466
40.000,00 / 50.000,00 x 2.500,00 = 2.000,00
Parcela da menos-valia a acrescer autonomamente: € 500,00
Correcções no Quadro 07
Þ Campo 736 - Acréscimo de € 2.500,00 menos-valia contabilística
Þ Campo 752 - Acréscimo de € 500,00 parcela não dedutível
Þ Campo 769 - Dedução de € 2.500,00 menos-valia fiscal
Barcos de recreio e aviões de turismo
34. No que respeita a barcos de recreio e aviões de turismo, que não estejam afectos à exploração
de serviço público de transportes nem se destinem a ser alugados no exercício da actividade
normal do sujeito passivo, as depreciações praticadas não são aceites fiscalmente por força da
alínea e) do n.º 1 do artigo 34.º do Código do IRC, sendo estas que devem ser consideradas no
cálculo da mais-valia ou menos-valia fiscal.
No caso de ser apurada uma menos-valia fiscal, a mesma não pode ser deduzida para efeitos
de determinação do lucro tributável, por força do disposto na alínea l) do n.º 1 do referido artigo
45.º.
Direcção Geral dos Impostos, de Maio de 2011
2.19.9-Circular nº 7/2011
Circular n.º 7/2011
Sistema de Normalização Contabilística (SNC) - Regime transitório
O artigo 5.º do Decreto-Lei n.º 159/2009, de 13 de Julho, estabelece que os efeitos nos capitais
próprios decorrentes da adopção, pela primeira vez, dos novos normativos contabilísticos, que sejam
considerados fiscalmente relevantes nos termos do Código do IRC e respectiva legislação
complementar, resultantes do reconhecimento ou do não reconhecimento de activos ou passivos, ou
de alterações na respectiva mensuração, concorrem, em partes iguais, para a formação do lucro
tributável do primeiro período de tributação em que se apliquem aqueles normativos e dos quatro
períodos de tributação seguintes.
Tendo-se suscitado dúvidas na interpretação deste preceito, foi, por meu Despacho de 25 de
Fevereiro de 2011, sancionado o seguinte entendimento:
1. As variações nos capitais próprios que resultarem, nomeadamente, do reconhecimento, ou

não, de activos ou passivos, bem como das alterações da sua mensuração, só devem ser
467
relevantes para efeitos fiscais na medida em que os gastos, os rendimentos e as variações

patrimoniais que venham a ser reconhecidos, após aquela transição, sejam também relevantes
fiscalmente.
Activos intangíveis
2. Na transição para o Sistema de Normalização Contabilística (SNC), alguns sujeitos passivos

tiveram de desreconhecer alguns activos que, no âmbito do Plano Oficial de Contabilidade
(POC), estavam registados no imobilizado incorpóreo e que, no âmbito do SNC, não satisfazem
as condições para serem qualificados como um activo.
3. Na contabilidade este movimento foi tratado como um ajustamento de transição.
4. Caso o gasto associado a estes activos seja aceite fiscalmente (por exemplo, despesas de
instalação ou despesas de investigação), o montante do respectivo ajustamento é dedutível,
em partes iguais, em cinco períodos de tributação, conforme o regime transitório previsto no
artigo 5.º do Decreto-Lei n.º 159/2009.
Despesas e encargos com projecção económica plurianual
5. Se o sujeito passivo classificou, no âmbito do POC, como activo, as despesas ou encargos a

que se referia o n.º 4 do artigo 17.º do Decreto Regulamentar n.º 2/90, de 12 de Janeiro, é
aplicável, no seu desreconhecimento, o regime transitório previsto no artigo 5.º do Decreto-Lei
n.º 159/2009.
6. Porém, se o sujeito passivo os reconheceu, na íntegra, como gastos, e estes ainda não foram
aceites fiscalmente, é-lhes aplicável o regime transitório referido na alínea f) do artigo 22.º do
Decreto Regulamentar n.º 25/2009, de 14 de Setembro, ou seja, concorrem para a formação do
lucro tributável de acordo com o regime que vinha sendo adoptado nos termos do n.º 4 do
referido artigo 17.º, devendo ser repartidos, em partes iguais, durante um período mínimo de
três anos.
Direcção Geral dos Impostos, de 5 Maio de 2011
2.10.10-Circular n.º 6/2013-CFEI
Circular n.º 6/2013
2013-Jul-17
Incentivos fiscais - Crédito fiscal extraordinário ao investimento - Esclarecimentos
A Lei n.º 49/2013, de 16 de Julho, estabelece o Crédito Fiscal Extraordinário ao Investimento (CFEI).
No sentido de esclarecimento de eventuais dúvidas que este diploma possa suscitar, foi, por
468
despacho de Sua Excelência o Secretário de Estado dos Assuntos Fiscais, de 17 de julho de 2013,
sancionado o seguinte entendimento:
A) Âmbito de aplicação subjetivo
De acordo com o artigo 2.º da referida Lei, podem usufruir deste benefício fiscal os sujeitos passivos
de IRC que exerçam, a título principal, uma atividade de natureza comercial, industrial ou agrícola.
Tendo em conta que o n.º 4 do artigo 3.º do Código do IRC refere que "(...) são consideradas de
natureza comercial, industrial ou agrícola todas as atividades que consistam na realização de
operações económicas de caráter empresarial, incluindo as prestações de serviços", conclui-se que
se integram, também, no âmbito de aplicação deste diploma os sujeitos passivos que desenvolvam
atividades de prestações de serviços.
Não distinguindo o artigo 2.º desta Lei entre sujeitos passivos residentes e não residentes,
especificando apenas que podem beneficiar do regime os sujeitos de IRC que exerçam, a título
principal, uma atividade de natureza comercial, industrial ou agrícola, enquadram-se, também, no
âmbito de aplicação deste artigo os sujeitos passivos não residentes com estabelecimento estável
situado em território português.
B) Regime especial de tributação dos grupos de sociedades (RETGS)
Aplicando-se o RETGS, a dedução é efetuada à coleta do grupo, até ao limite de:
i) 70% dessa coleta; e
ii) 70% da coleta que seria apurada, em cada período de tributação, pela sociedade que
realizou o investimento elegível, caso não se lhe aplicasse o RETGS.
Exemplo 1
Considere-se os seguintes dados para um grupo de sociedades (composto pelas sociedades A e B)

abrangido pelo RETGS no período de tributação de 2013 (valores em milhares de euros):
Limites do CFEI
Soc./ Benefício Reporte para os períodos de tributação
Coleta 20% das desp. 70% da
Grupo Fiscal seguintes
invest. colecta
A 1.000 800 (20% x 4.000) 700 700 100
B 900 600 (20% x 3.000) 630 600 -
1.400 (20% x
Grupo 1.900 1.330 1.300 100
7.000)
Cada sujeito passivo pode efetuar despesas de investimento elegíveis até € 5.000.000,00,
independentemente de estar ou não integrado num grupo de sociedades sujeito ao RETGS.
469
Neste exemplo, a sociedade A efetuou despesas elegíveis no montante de € 4.000.000,00 e a

sociedade B no montante de € 3.000.000,00.
O benefício fiscal (apurado na declaração modelo 22 do grupo) corresponde a uma dedução à coleta
do grupo de 20% das despesas de investimento elegíveis totais, ou seja, € 1.400.000,00, sendo que
para a sociedade A é de € 800.000,00 e para a sociedade B é de € 600.000,00.
Porém, esta dedução não pode ser superior, por um lado, a 70% da coleta do grupo (€ 1.330.000,00)
e, por outro lado, a 70% da "coleta" individual do sujeito passivo que efetuou o investimento (A: €
700.000,00 e B: 630.000,00).
No caso da sociedade B, 70% da sua "coleta" (€ 630.000,00) é superior a 20% das suas despesas de
investimento elegíveis (€ 600.000,00), pelo que só pode deduzir até este limite (€ 600.000,00).
Assim, o limite máximo que o grupo pode deduzir à coleta neste período de tributação é de €
1.300.000,00, ficando por deduzir € 100.000,00, que pode ser "reportado" até ao quinto período de
tributação subsequente.
Exemplo 2
Considere-se agora um outro grupo de sociedades formado pelas sociedades A, B e C, em que C

apura, no período de tributação de 2013, matéria coletável e coleta nulas (valores em milhares de
euros):
Soc./ Limites do CFEI Reporte para os períodos

Coleta Benefício Fiscal
Grupo 20% das desp. invest. 70% da colecta de tributação seguintes
A 1.000 800 (20% x 4.000) 700 700 100
B 900 600 (20% x 3.000) 630 600 -
C - 200 (20% x 1.000) - - 200
Grupo 1.700 1.600 (20% x 8.000) 1.190 1.190 410
Neste exemplo, a sociedade C apurou prejuízo fiscal e, consequentemente, "coleta" nula, pelo que a
coleta do grupo (€ 1.700.000,00) não corresponde ao somatório das "coletas" individuais (€
1.900.000,00).
Logo, o benefício fiscal de que o grupo pode usufruir (€ 1.190.000,00) é menor do que a soma dos
benefícios fiscais que seriam aproveitados pelas sociedades individualmente consideradas (€
1.300.000,00). Em consequência, o "reporte" é maior.
Vejamos agora o que se passa nos dois períodos de tributação seguintes:
Em 2014:
470
Benefício Fiscal
Soc./ 70% da Reporte de Reporte para os períodos de tributação
(utilização do
Grupo coleta 2013 seguintes
reporte)
A 700 100 100 0
B 200 0 - -
C 100 200 100 100
Grupo 1.000 410 310 100
Em 2014, com base nos dados apurados por cada um dos sujeitos passivos e pelo grupo, o grupo
não pode deduzir a totalidade do montante reportado de 2013 (€ 410.000,00), em virtude de a
sociedade C apresentar um valor individual a reportar (€ 200.000,00) superior a 70% da sua "coleta"
(€ 100.000,00).
Assim, o grupo só pode utilizar € 310.000,00, ficando, ainda, por reportar o montante de €
100.000,00, face à restrição imposta pela alínea b) do n.º 5 do artigo 3.º.
Em 2015:
Benefício Fiscal
Soc./ 70% da Reporte de Reporte para os períodos de tributação
(utilização do
Grupo coleta 2014 seguintes
reporte)
A 500 0 - 0
B 200 0 - -
C 100 100 100 0
Grupo 800 100 100 0
Em 2015, o grupo pode deduzir à coleta o montante total do reporte (€ 100.000,00), dado que o
montante a reportar pela sociedade C não excede 70% da sua coleta.
Em resumo, verifica-se que o Grupo beneficiou da dedução, no âmbito do CFEI, do montante de €

1.600.000,00 (20% de € 8.000.000,00), repartida pelos seguintes períodos de tributação:
2013 - €1.190.000,00
2014 - €310.000,00
2015 - €100.000,00
C) Despesas de investimento em ativos intangíveis
Face à redação do n.º 2 do artigo 4.º da presente Lei, a enumeração dos ativos intangíveis sujeitos a
deperecimento é feita a título exemplificativo.
Logo, são elegíveis as despesas de investimento que se qualifiquem como ativos intangíveis
suscetíveis de serem amortizados contabilisticamente, desde que essa amortização seja permitida
471
para efeitos fiscais, nos termos do artigo 16.º do Decreto Regulamentar n.º 25/2009, de 14 de
setembro.
D) Investimentos em curso
Relativamente aos sujeitos passivos que adotem um período de tributação coincidente com o ano
civil, bem como os que adotem um período de tributação diferente do ano civil com início antes de 1
de Junho de 2013, o benefício do CFEI é aplicável às despesas de investimento em ativos afetos à
exploração que sejam efetuadas entre 1 de Junho de 2013 e 31 de Dezembro de 2013.
Caso os sujeitos passivos adotem um período de tributação não coincidente com o ano civil e com
início após 1 de Junho de 2013, as despesas relevantes são as efetuadas em ativos elegíveis desde
o início do referido período até ao final do sétimo mês seguinte.
De acordo com o n.º 3 do artigo 4.º desta Lei, consideram-se despesas de investimento elegíveis as
correspondentes a:
i) Adições de ativos verificadas no(s) período(s) anteriormente referido(s);
ii) Adições aos investimentos em curso iniciados naquele(s) período(s) que não digam
respeito a adiantamentos.
Não se consideram adições de ativos as que respeitem a adiantamentos por conta de investimentos
(conta 455 do Código de Contas do SNC) e as que resultem de transferências de investimentos em
curso para ativos fixos tangíveis ou ativos intangíveis.
No primeiro caso, sabemos que um adiantamento apenas reflete um fluxo de caixa, não tendo ainda
qualquer correspondência com uma despesa de investimento.
No segundo caso, como se consideram elegíveis as adições aos investimentos em curso que
ocorram no período estabelecido no diploma, é evidente que não pode ser considerada adição ao
ativo a mera transferência dos investimentos em curso para os ativos fixos tangíveis ou para os ativos
intangíveis, consoante o caso.
Exemplo 3
Nos períodos de tributação de 2013 e 2014, a sociedade A, que adota um período de tributação
coincidente com o ano civil, reconheceu na rubrica 453 - Investimentos em curso - Ativos fixos
tangíveis em curso os seguintes montantes (valores em milhares euros):
Período do investimento Valor do investimento acumulado Montante elegível
De 1/03 a 31/05, de 2013 800 0
De 1/06 a 31/12, de 2013 6.000 5.000
472
De 1/01 a 30/03, de 2014 7.000 0
No exemplo apresentado só é elegível o investimento efetuado no período que decorre entre 1/06 e
31/12 de 2013.
Mas como o investimento efetuado neste período (€ 5.200.000,00) ultrapassa o limite previsto no n.º 2
do artigo 3.º (€ 5.000.000,00), é este o valor a considerar como relevante para efeitos do benefício
fiscal.
As despesas de investimento efetuadas antes de 1 de junho de 2013 (€ 800.000,00) e as efetuadas

em 2014 (€ 1.000.000,00), ainda que digam respeito ao mesmo ativo, não são consideradas
despesas elegíveis.
Exemplo 4
Considere-se as seguintes operações registadas na conta 45 - Investimentos em curso e

relacionadas com investimentos em curso em ativos fixos tangíveis (AFT) e em ativos intangíveis
sujeitos a deperecimento (Al) (valores em milhares euros):
Em 2013:
Período do Montante Montante
Transações/Acontecimentos
investimento escriturado elegível
1/03 e 31/05 Despesas com AI em curso 1.000 0
8/06 Transferência de AI em curso para AI 1.000 0
Adiantamento por conta de investimento em
15/07 500 0
AFT
15/07 a 30/11 Despesas com AFT em curso 2.000 2.000
1/12 Transferência de AFT em curso para AFT 2.000 0
Pressuposto base: a sociedade adota um período de tributação coincidente com o ano civil.
A transferência em 8 de junho de 2013 das despesas efetuadas até 31 de maio com ativos
intangíveis em curso para ativos intangíveis (€ 1.000.000,00) não é considerada uma adição de
ativos, pelo que não pode beneficiar do CFEI.
Também o adiantamento de € 500.000,00 efetuado em 15 de julho por conta de investimentos num

ativo fixo tangível, embora seja reconhecido na classe 4 -Investimentos, não é considerado uma
adição aos ativos, pelo que não pode aproveitar do CFEI.
No entanto, se a adição desse adiantamento se materializar dentro do período relevante do CFEI, o

seu valor será considerado para efeitos de cálculo do crédito fiscal.
Apenas as despesas efetuadas entre 15 de julho e 30 de novembro com ativos fixos tangíveis em
curso constituem adições aos ativos (€ 2.000.000,00).
473
A mera transferência destes ativos para a conta 43 - Ativos fixos tangíveis, por já cumprirem as
definições de ativo previstas na estrutura conceptual, não pode ser considerada uma adição de
ativos. Isto porque as despesas com o AFT em curso já foram consideradas elegíveis.
De notar que estes ativos fixos tangíveis têm de entrar em funcionamento até ao final do período de
tributação que se inicie em 1 de janeiro de 2014.
E) Atividade produtiva ou administrativa
O conceito de atividade produtiva constante das alíneas b) e c) do n.º 5 do artigo 4.º desta Lei deve
ser interpretado por referência ao conceito de afeto à exploração previsto no n.º 1 desta mesma
disposição.
Para efeitos do mesmo normativo consideram-se afetos à atividade administrativa os ativos

necessários ao desenvolvimento desta atividade.
F) Interação entre o CFEI e o n.º 1 do artigo 92.º do Código do IRC
O artigo 92.º do Código do IRC tem por objetivo limitar as deduções ao lucro tributável, à matéria
coletável ou à coleta de IRC resultantes da consideração de determinados regimes ou benefícios
fiscais.
De acordo com o n.º 1 deste artigo, o IRC liquidado, líquido das deduções à coleta correspondentes à
dupla tributação internacional e aos benefícios fiscais não pode ser inferior a 90% do montante que
seria apurado se o sujeito passivo não usufruísse de benefícios fiscais e dos regimes previstos no n.º
13 do artigo 43.º e no artigo 75.º, ambos do Código do IRC.
O n.º 2 deste artigo exclui do disposto no n.º 1 alguns benefícios fiscais.
Por sua vez, o artigo 7.º da Lei n.º 49/2013 estabelece que o CFEI se encontra, também, excluído do
âmbito de aplicação do n.º 1 do artigo 92.º do Código do IRC.
Vejamos, com um exemplo, a aplicação prática deste artigo, numa situação em que o sujeito passivo
beneficia do CFEI.
Exemplo 5
Uma sociedade apurou no Quadro 07 da declaração modelo 22 referente ao período de tributação de

2013 um lucro tributável de € 60.000,00, após ter deduzido o montante de benefícios fiscais relativos
ao mecenato, em conformidade com o disposto no artigo 62.º do Estatuto dos Benefícios Fiscais
(EBF).
No período entre 1 de junho e 31 de dezembro de 2013, efetuou despesas de investimento elegíveis

para efeitos de aproveitamento do CFEI no montante de € 60.000,00.
Como o montante máximo da dedução à coleta a que tem direito neste período de tributação é de
474
20% das despesas elegíveis até à concorrência de 70% da coleta, deduziu, apenas, o montante de €
10.500,00 no Quadro 10 da mesma declaração.
Vejamos, então (valores em euros):
Declaração modelo 22 do Análise da DR Mod. 22

Quadro 07
sujeito passivo de acordo com art.º 92.º
Resultado líquido do período 70.000,00 70.000,00

Dedução (majoração de donativos) (10.000,00) 0,00
Lucro tributável (LT) 60.000,00 70.000,00
Declaração modelo 22 Análise da DR Mod. 22
Quadro 10
do sujeito passivo de acordo com art.º 92.º
Coleta (LT x 25%) 15.000,00 17.500,00
Dedução à coleta: CFEI (10.500,00) (1) (12.000,00)
IRC liquidado 4.500,00 5.500,00
Resultado da liquidação (artigo 92.º) 450,00 -
IRC a pagar 4.950,00 -
(1) Fica um crédito de CFEI de 1.500,00 (12 000,00 - 10.500,00) por reportar
Para efeitos da eventual aplicação do disposto no n.º 1 do artigo 92.º do Código do IRC, há que
comparar o montante do IRC liquidado no Quadro 10 da declaração modelo 22 (€ 4.500,00) com 90%
do montante do IRC que seria liquidado caso a sociedade não tivesse beneficiado da dedução dos
benefícios fiscais relativos ao mecenato previstos no artigo 62.º do EBF (€ 4.950,00 = 90% x €
5.500,00).
No documento de trabalho destinado à "Análise da DR Mod. 22 de acordo com o art.º 92.º", deduziu-
se à coleta ai apurada o montante total do CFEI a que o sujeito passivo teria direito se não usufruísse
da majoração de donativos, dado que não ultrapassa o limite de 70% da mesma.
Cálculos para aplicação do artigo 92.º do Código do IRC e do montante do IRC a pagar:
4.500,00 < 4.950,00 (90% x 5.500,00)
4.500,00 - 4.950,00 = - 450,00
Este valor é acrescido no Quadro 10, aumentando o valor do IRC a pagar.
E) Locação financeira de ativos elegíveis
Refira-se agora os ativos que, sendo enquadráveis no âmbito do artigo 4.º da presente Lei e,
portanto, elegíveis para efeitos do CFEI, foram objeto de locação financeira, tal como vem definida
nos normativos contabilísticos sobre o assunto.
Ora, tendo em conta que as transações e acontecimentos devem ser "contabilizados e apresentados
475
de acordo com a sua substância e realidade económica e não meramente com a sua forma legal" (cf.
§ 35 da Estrutura Concetual do SNC), o contrato que, contabilisticamente, deva ser considerado de
locação financeira obriga a que o locatário reconheça os bens locados no seu ativo.
Conclui-se, portanto, que o "custo de aquisição" dos ativos elegíveis para efeitos do CFEI,
"adquiridos" em regime de locação financeira, pode ser tomado em consideração, desde que sejam
observados os requisitos previstos no n.º 9 do artigo 4.º da Lei.
Autoridade Tributária e Aduaneira, em 17 de julho de 2013
O Diretor-Geral,
José António de Azevedo Pereira
476
3.ª PARTE
INVENTÁRIO PERMANENTE E SUAS IMPLICAÇÕES
Dr. Jorge Manuel Teixeira da Silva

Dr. António Rodrigues Neto
Dezembro/1999
Revisto em Março de 2014
477
INVENTÁRIO PERMANENTE E SUAS IMPLICAÇÕES
1 – M E N SU R AÇ Ã O DO S I N V EN T ÁR IO S
1.1 – NCRF 18
I – Enquadramento
De acordo com a norma contabilística e de relato financeiro nº. 18, a classe dos inventários engloba
os activos:
a) Detidos para venda no decurso ordinário da actividade empresarial;
b) No processo de produção para tal venda; ou
c) Na forma de materiais ou consumíveis a serem aplicados no processo de produção ou na

prestação de serviços.
No quadro síntese de contas a seriação desta classe apresenta-se assim:
31 Compras
32 Mercadorias
33 Matérias-primas, subsidiárias e de consumo
34 Produtos acabados e intermédios
35 Subprodutos, desperdícios, resíduos e refugos
36 Produtos e trabalhos em curso
37 Activos biológicos
38 Reclassificação e regularização de inventários e activos biológicos
39 Adiantamentos por conta de compras
Esta classe serve para registar, consoante a organização existente na empresa:
a) As compras e os inventários inicial e final (inventário intermitente);
b) O inventário permanente.
A conta 31 – Compras saldará, sempre (periodicamente ou no final do exercício económico), por

débito das contas de existências independentemente do sistema de inventário que a entidade
utilize.
Vejamos, através de pequenos exemplos, como funcionam os sistemas de Inventário Permanente

e Intermitente, numa empresa comercial:
478
A empresa X, Lda., que se dedica ao comércio grossista efectuou durante o ano de 2011, as
seguintes transacções:
1) Compra a dinheiro de mercadorias 10.000 u.m.

2) Vendas a dinheiro 13.000 u.m.
3) Gastos diversos pagos a dinheiro (operacionais) 2.000 u.m.
4) A existência inicial do exercício era de 1.000 u.m.
5) A existência final do exercício era de 1.500 u.m.
O custo das mercadorias vendidas foi de 9.500 u.m.
Pretende-se que se apure o Resultado Operacional.
Em Sistema de Inventário Intermitente
1 Pelas Compras
3 Compras de mercadorias
1
1
a 1 Caixa 10.000 u.m.

1
1
2 Pelas vendas:
1 Caixa
1
1
a 7 Vendas de mercadorias 13.000 u.m.

1
1
3 Gastos diversos a dinheiro:
6 Gastos diversos
x
a 1 Caixa 2.000 u.m.

1
479
4 Apuramento do custo das mercadorias vendidas, em 31/12/2010:
CMV = Ei + C – Ef
A conta de Mercadorias tinha, à data de 31/12/2011, a débito, o saldo correspondente à existência

inicial, no montante de 1.000 u.m..
Assim os lançamentos a fazer seriam:
I) Transferência do saldo da conta 311 por débito da conta de inventários.
32 Mercadorias
a 311 Compras de mercadoria27 10.000 u.m.
II) Regularização do saldo da conta de existências por forma a que corresponda ao valor
dos inventários finais apurado por inventariação directa: o débito da conta 61-CMVMC
expressa o custo dos bens vendidos (e/ou consumidos) relativo ao período em questão:
611 CMV
a 32 Mercadorias 9.500 u.m.
5 Transferência das vendas para resultados antes de impostos:
7 Vendas de mercadorias
1
1
a 8 Resultados antes de impostos 13.000 u.m.

1
1
6 Transferência do CMV para resultados antes de impostos:
8 Resultados antes de impostos

1
1
27 Em alternativa ao registo da transferência na subconta em que foram registadas as compras, sugerimos a criação de uma
subconta exclusivamente destinada a registar as transferências (por exemplo, 319). Isto permitirá manter informação relativa ao
valor acumulado das compras. Se este problema não se porá em inventário intermitente (o valor acumulado das compras
manter-se-á até à transferência no final do ano) no inventário permanente a conta compras estará permanentemente saldada.
480
a 6 CMV 9.500 u.m.

1
1
7 Transferência de “Outros Gastos” (operacionais) para Resultados antes de impostos:
8 Resultados antes de impostos

1
1
a 6 Gastos diversos (operacionais) 2.000 u.m.

x
Em alternativa ao lançamento nº. 4, podemos encontrar quem efectue os seguintes lançamentos:
I) Transferência do saldo de compras para a conta de Mercadorias:
32 Mercadoria
a 311 Compras de mercadorias 10.000 u.m.
II) Transferência para a conta 61 das existências iniciais e das compras para efeitos de
apuramento do CMV:
611 CMV
a 32 Mercadorias 11.000 u.m.
III) Registo da existência final de cada período contabilístico conforme inventariação física e
sua valorização:
32 Mercadorias
a 611 CMV 1.500 u.m.
Vejamos então:
1ª. Hipótese de Contabilização:
32 Mercadorias
DÉBITO: CRÉDITO:
E. inicial 1.000 de CMV 9.500
a Compras 10.000
481
611 CMV
DÉBITO: CRÉDITO:
a Mercadorias 9.500 de Resultados A Impostos 9.500
2ª. Hipótese de Contabilização:
32 Mercadorias
DÉBITO: CRÉDITO:
E. inicial 1.000 de CMV (E. inicial + Compras) 11.000
a Compras 10.000
E. final 1.500
61 CMV
DÉBITO: CRÉDITO:
a Mercadorias (Ei + C) 11.000 de Mercadorias (Ef) 1.500
A Resultados A Impostos 9.500
Pessoalmente, preferimos a primeira alternativa. Esta apresenta os mesmos registos que o

sistema de inventário permanente. A diferença está no momento em que os diferentes registos
são efectuados.
Em sistema de Inventário Permanente.
Vamos assumir que a empresa optou por registar o inventário permanente na contabilidade geral.
Assim:
1 Pelas Compras
311 Compras de mercadorias
a 111 Caixa 10.000 u.m.
482
2 Pela transferência da conta 31 para a conta de Inventário Permanente 32- Mercadorias:
32.1 – Mercadorias
a 31.9 Compras de mercadorias – transferência 10.000 u.m.
3 Pelas Vendas:
11.1 Caixa
a 71.1 Vendas de mercadorias 13.000 u.m.
e simultaneamente, ou no fim do período de registo (exemplo mês), a empresa regista a saída

das mercadorias de armazém, ao custo.
4 Registo da saída por venda ao custo das mercadorias vendidas:
61.1 - CMV-Mercadorias
a 32.1 – Mercadorias 9.500 u.m.
5 Registo dos gastos operacionais
6X – Gastos operacionais
a 11.1 – Caixa 2.000 u.m.
No final do exercício os lançamentos os resultados seriam
6 Transferência do saldo da conta “Vendas”
71.1 – Venda de mercadorias
a 811– Resultados antes de impostos
7 Transferência dos saldos das contas de custos e gastos:
811 – Resultados antes de impostos
a Diversos
a 61.1 – CMV-Mercadorias 9.500 u.m.
a 6X – Gastos operacionais 2.000 u.m.
No sistema de Inventário Permanente, a conta 32–Mercadorias apresenta permanentemente o

saldo das mercadorias em armazém, já que é debitado pelas entradas e creditada pela saída de
mercadorias.
Não há, assim, (neste caso) necessidade de efectuar, no final do exercício, qualquer lançamento
relacionado com os inventários, com excepção de, eventualmente, regularizar diferenças entre as
483
quantidades constantes dos registos e as quantidades que na efectivamente existem.
II) Mensuração de inventários
Os inventários devem ser mensurados pelo custo (de compra ou de produção) ou valor realizável
líquido, dos dois o mais baixo.
O custo de compra dos inventários inclui o preço de compra, direitos de importação e outros
impostos (que não sejam os subsequentemente recuperáveis das entidades fiscais pela entidade)
e custos de transporte, manuseamento e outros custos directamente atribuíveis à aquisição de
bens acabados, de materiais e de serviços. Descontos comerciais, abatimentos e outros itens
semelhantes deduzem-se na determinação dos custos de compra
O custo dos bens produzidos inclui, o custo dos materiais consumidos na produção bem como os
custos de transformação destes.
Os custos de transformação incluem os custos directamente relacionados com as unidades de

produção, tais como mão-de-obra directa.
Também incluem uma imputação sistemática de gastos gerais de produção fixos (custos indirectos
de produção que permaneçam relativamente constantes independentemente do volume de
produção, tais como a depreciação e manutenção de edifícios e de equipamento de fábricas e os
custos de gestão e administração da fábrica) e gastos gerais de produção variáveis (os custos
indirectos de produção que variam directamente, ou quase directamente, com o volume de
produção tais como materiais indirectos) que sejam incorridos ao converter matérias em bens
acabados.
A imputação de gastos gerais de produção fixos aos custos de transformação e,

consequentemente ao custo dos produtos, é baseada na capacidade normal das instalações de
produção (produção que se espera que seja atingida em média durante uma quantidade de
períodos ou de temporadas em circunstâncias normais, tomando em conta a perda de capacidade
resultante da manutenção planeada) o que faz com que a quantia de gastos gerais de produção
fixos imputada a cada unidade de produção seja constante, não sofrendo oscilações em
consequência de alterações substanciais nas quantidades produzidas.
Quantia a imputar a cada unidade produzida = gastos gerais de produção fixos / quantidade de
produção em condições normais.
A quantia a imputar à produção de um determinado período é a resultante do produto da quantia a

imputar unitariamente pela quantidade de produção.
Isto leva a que se deva ter em atenção a condições anormalmente favoráveis que conduzam à
produção de quantidades superiores às obtidas em condições normais. Nesta situação, os gastos
gerais de produção fixos a imputar à produção desse período são os gastos reais a fim de não
incluir no custo dos produtos gastos não incorridos.
484
Em consequência desta imputação dos gastos gerais de produção fixos ao custo da produção, os
gastos gerais não imputados são reconhecidos como um gasto no período em que sejam
incorridos.
Os gastos gerais de produção variáveis são imputados a cada unidade de produção na base do
uso real das instalações de produção.
NOTA: O custo dos inventários não engloba quantias anormais de materiais e custos de
transformação desperdiçados ou os custos de administração, os custos de distribuição e,
geralmente, também não engloba os custos de armazenagem e de financiamento.
No entanto, os custos de armazenagem, desde que esta seja parte integrante do processo
produtivo, e, em circunstâncias limitadas, tal como referido na NCRF 10; os custos dos
empréstimos obtidos podem ser incluídos no custo dos inventários.
Reafirmação do “princípio” da prudência
Se o custo histórico de produção ou de compra for maior que o preço de mercado, então funciona
o “princípio” da prudência (isto é, os inventários são apresentados ao mais baixo do custo de
aquisição ou de produção ou valor realizável líquido, sendo a diferença entre eles expressa pela
perda por imparidade).
O valor realizável líquido corresponde ao preço esperado de venda realizada no decurso ordinário
da actividade empresarial deduzido dos necessários custos previsíveis de acabamento e de
venda.
Custo do produto agrícola colhido proveniente de activos biológicos
Segundo a NCRF 17 - Agricultura, os inventários que compreendam o produto agrícola que uma
entidade tenha colhido proveniente dos seus activos biológicos são mensurados, no
reconhecimento inicial, pelo seu justo valor menos os custos estimados no ponto de venda na
altura da colheita. Este é o custo dos inventários à data para aplicação desta Norma. Considera-se
uma aproximação razoável do justo valor as cotações oficiais de mercado, designadamente as
disponibilizadas pelo Sistema de Informação de Mercados Agrícolas.
Técnicas expeditas de mensuração do custo dos inventários
O método do custo padrão ou o método de retalho, podem ser usadas por conveniência se os
resultados se aproximarem do custo.
Os custos padrão tomam em consideração os níveis normais dos materiais e consumíveis, da

mão-de-obra, da eficiência e da utilização da capacidade produtiva. Estes devem ser regularmente
revistos e, se necessário, devem sê-lo à luz das condições correntes.
O método de retalho é muitas vezes usado no sector de retalho para mensurar inventários de
485
grande quantidade de itens que mudam rapidamente, que têm margens semelhantes e para os
quais não é praticável usar outros métodos de custeio.
O custo do inventário é determinado pela redução do valor de venda do inventário na percentagem

apropriada da margem bruta. É usada muitas vezes uma percentagem média para cada
departamento de retalho.
Métodos de custeio das saídas
Com o método de custeio de saídas a NCRF 18 adopta os seguintes:
Custo específico
Custo médio ponderado
FIFO
Custo padrão
Como referido acima, os inventários poderão ser avaliadas ao custo padrão se este for apurado de
acordo com os princípios técnicos e contabilísticos adequados; de contrário, haverá ajustamentos
que considerem os desvios verificados, o que equivale a custos reais, já que os desvios são
imputados à produção vendida e ao stock final.
A NCRF 18 permite, pois, que nas empresas industriais os inventários sejam valorizados a custos
reais e/ou custos pré-determinados.
Os custos pré-determinados são custos que, terminada a produção, se vão comparar com os
custos históricos (reais) para apurar desvios entre as previsões efectuadas e a realidade
verificada.
Na bibliografia especializada é normal, no que toca aos custos pré-determinados, distinguir entre
custos estimados e custos padrões.
Enquanto que os custos estimados não passam de previsões de custos mais ou menos
fundamentadas e falíveis, (por exemplo, o custo real do ano anterior, uma estimativa do custo dos
diversos componentes do produto, etc.), os custos padrões resultam de estudos técnicos
fundamentados e/ou das sucessivas rectificações de custos estimados.
Assim, as diferenças de valor entre o custo histórico e o custo padrão são, do ponto de vista
teórico, muito pequenas.
Daí NCRF 18 permitir a mensuração ao custo padrão, se este for apurado de acordo com os
princípios técnicos e contabilísticos adequados. No caso da avaliação a meros custos estimados,
deverão ser feitos ajustamentos que considerem os desvios verificados, devendo tais desvios ser
imputados à produção vendida e aos stocks.
486
Contratos de construção
Contrariamente ao que acontecia até à entrada em vigor do SNC, nas actividades de construção
para terceiros (construção de edifícios, pontes, estradas, barragens, navios, etc.), o método a
aplicar será o da percentagem de acabamento.
O desenvolvimento da problemática contabilística dos contratos de construção consta da NCRF

19.
Esta norma aplica-se aos contratos de construção que satisfaçam as seguintes características:
a) respeitarem a construção de uma obra ou de um conjunto de obras que constituam um

projecto único, tais como a construção de pontes, barragens, navios, edifícios e peças
complexas de equipamento;
b) as datas de início e de conclusão da respectiva obra situarem-se, geralmente, em

períodos contabilísticos diferentes.
A determinação do rédito nos contratos de construção será efectuada pelo método da

percentagem de acabamento.
No método da percentagem de acabamento o rédito é apurado à medida que a obra se vai

executando e em função do seu grau de acabamento, balanceando-se o rédito respectivo com os
custos incorridos inerentes.
O grau de acabamento pode ser obtido
 a partir da relação entre os custos incorridos até à data do apuramento de resultados e a

soma desses custos com os custos estimados para completar a obra;
 levantamento do trabalho executado; e
 conclusão de uma proporção física do trabalho contratado.
Ainda de acordo com a NCRF 19 é importante referir:
 O método de percentagem de acabamento não deve ser aplicado se não houver

possibilidade de estabelecer estimativas fiáveis.
 Quando o desfecho de um contrato de construção não possa ser fiavelmente estimado, o

rédito somente deve ser reconhecido até ao ponto em que seja provável que os custos
do contrato incorridos serão recuperáveis e os custos do contrato devem ser
reconhecidos como um gasto no período em que sejam incorridos.
 Devem constituir-se provisões para as perdas previsíveis decorrentes da realização do

contrato, quando for provável que os custos totais do contrato excedam o rédito total do
contrato.
487
 Deverão ainda estabelecer-se provisões para contingências que surjam durante o

período de garantia da obra.
Vejamos um exemplo de aplicação do método da percentagem de acabamento:
Inicio da Obra Janeiro de 201X

Duração prevista 3 anos
Preço estabelecido 100.000 euros
Custo total estimado 80.000 euros
Custos Incorporados Facturação Custos estimados p/

completar a obra
Até 31.12.x 40.000 55.000 45.000
Até 31.12.x+1 60.000 60.000 25.000
Até 31.12.x+2 86.000 100.000 ---------
Vejamos:
Ano de 201x
40.000
Grau de Acabamento = = 47%
40.000 + 45.000
Neste exercício, o rédito é correspondente ao grau de acabamento, de 47%.
O resultado do contrato será:
Rédito do contrato 100.000 x 47% 47.000
Custos incorridos 40.000
Resultado 7.000
Transitariam como Rendimentos a reconhecer 8.000 euros
Ano de 201x+1
60.000
Grau de acabamento = ----------------- = 70,50%
488
60.000 + 25.000
De acordo com A NCRF 19 atribui-se a cada período contabilístico o rédito correspondente ao

grau de acabamento, balanceando-se os réditos respectivos com os custos incorridos.
Assim:
Rédito acumulado: 100.000 x 70,5% = 70.500
Proveitos já considerados = 47.000
Rédito do exercício = 23.500
Provenientes de:
8.000 de Rendimentos a reconhecer (no exercício anterior);
5.000 facturados no exercício; e
10.500 resultantes de acréscimos de rendimentos, assim obtidos:
Grau de acabamento x preço do contrato – facturação emitida
0,705 x 100.000 – 60.000 = 10.500
Assim o Resultado, neste exercício, será:
Rédito = 23.500
Custos incorridos = 20.000
Resultado = 3.500
Ano de 201x+2
Facturação total 100.000
Rédito considerado em anos anteriores 70.500
Rédito do exercício 29.500
Custos Incorridos 26.000
Resultado 3.500
Ao contrário do que se passou até à entrada em vigor do SNC, no que respaita aos contratos de
construção, as normas fiscais coincidem com as contabilísticas pelo não há diferença entre os
resultados apurados de acordo com umas e com outras.
1.2. – Código do IRC
489
1.2.1 – Aspectos Gerais
Os critérios valorimétricos previstos no artigo 26º do Código do IRC são sensivelmente idênticos
aos preconizados pela NCRF 18. Assim,
Para efeitos da determinação do lucro tributável, os rendimentos e gastos dos inventários são os
que resultam da aplicação de métodos que utilizem:

e) Valorimetrias especiais para os inventários tidos por básicos ou normais.
Vimos que o custo de aquisição engloba não só o preço de compra mas também os gastos
adicionais de compra. O custo de produção engloba o custo das matérias-primas e outras matéria
consumidas, da mão-de-obra directa, dos gastos gerais de produção fixos e variáveis. Os custos
fixos poderão ser imputados ao custo de produção tendo em conta a capacidade normal dos
meios de produção (sistema de imputação racional).
No que se refere à utilização dos custos padrões a Administração Fiscal permite-os, desde que
apurados de acordo com os princípios técnicos e contabilísticos adequados. Contudo, sempre que
a utilização de custos padrões conduza a desvios significativos, poderá a DGI efectuar as
correcções adequadas tendo em conta o montante das vendas e das existências finais e grau de
rotação das existências.
É aceitável do ponto de vista fiscal a utilização da valorimetria a custos estimados?
Em nossa opinião, sim. A utilização de custos pré-determinados tem em vista, nomeadamente,

facilitar o trabalho contabilístico relacionado com o inventário permanente. Contudo, porque se
trata de custos estabelecidos sem o grau de rigor dos custos padrões, os desvios verificados em
relação aos custos reais devem, no final do período contabilístico, ser repartidos pela produção
vendida e pelo stock final. Assim sendo, poderemos afirmar que estamos a trabalhar com
existências finais valorizadas a custos reais28.
A utilização de valorimetria a preços de venda deduzidos da margem normal de lucro, só será

aceite nos sectores de actividade em que o cálculo do custo de aquisição ou de produção se torne
“excessivamente oneroso” ou “não possa ser apurado com razoável rigor”. Contudo, nos casos em
28 Haverá na verdade custo real? Pensamos que não. Os custos reais são custos “perto do real”
490
que a margem normal de lucro não seja facilmente determinável, a dedução ao preço de venda
não pode ser superior a 20%.
Nas empresas industriais, não obrigadas a inventário permanente, e porque se torna

excessivamente oneroso o cálculo de custos de produção, propomos, como critérios
valorimétricos:
- para matérias-primas e mercadorias, o custo de aquisição;
- para produtos acabados, o preço de venda deduzido de 20%
- para produtos e trabalhos em curso, a percentagem de acabamento de produto

multiplicado por 80% do preço de venda.
1.2.2 – Contratos de construção
Reza o artigo 19º do CIRC que, para os contratos de construção cujo ciclo de produção ou período
de construção seja superior a um ano, a determinação dos resultados será efectuada segundo o
critério da percentagem de acabamento.
Entre as obras referidas inclui-se, nomeadamente, a construção de edifícios, construção e

empreitadas de obras públicas.
As diferença que encontramos entre o artigo 19º, do CIRC e a NCRF 19 estão relacionadas com
- O tempo que medeia entre o início e o final do contrato. De facto, o artigo 19º, do CIRC
diz que é aplicável o método da percentagem de acabamento quando o ciclo de
produção ou período de construção seja superior a um ano enquanto a NCRF 19 diz que
por força da natureza da actividade subjacente aos contratos de construção, a data em
que a actividade do contrato é iniciada e a data em que a actividade é concluída caem
geralmente em períodos contabilísticos diferentes não medindo o espaço de tempo entre
aquelas datas;
- A forma de cálculo da percentagenm de acabamento. De acordo com a NCRF 19, o

grau de acabamento pode ser obtido
 a partir da relação entre os custos incorridos até à data do apuramento de

resultados e a soma desses custos com os custos estimados para completar a
obra;
 levantamento do trabalho executado; e
 conclusão de uma proporção física do trabalho contratado,
enquanto que de acordo com o nº 2 do artº 19º do CIRC, a percentagem de acabamento no

final de cada período de tributação corresponde à proporção entre os gastos suportados até
491
essa data e a soma desses gastos com os estimados para a conclusão do contrato.
Não são dedutíveis para efeitos fiscais, as perdas esperadas relativas a contratos de
construção correspondentes a gastos ainda não suportados.
2 - O INVENTÁRIO PERMANENTE NO SISTEMA DE NORMALIZAÇÃO CONTABILISTICA-
DL nº 158/09 de 13/7 (S.N.C).
O Decreto Lei nº 158/2009 de 13/7, procedeu à revogação do POC e legislação complementar

(incluindo as 29 Directrizes Contabilísticas) criando o Sistema de Normalização Contabilística (SNC),
que vem na linha da modernização contabilística ocorrida na EU, e que é constituído pelos seguintes
elementos fundamentais:
“A «Estrutura conceptual», que segue de muito perto a «Estrutura conceptual de preparação e

apresentação de demonstrações financeiras» do IASB, assumida e publicada pela UE. Trata-se de
um conjunto de conceitos contabilísticos estruturantes que, não constituindo uma norma propriamente
dita, se assume como referencial que subjaz a todo o Sistema.
As «Bases para a apresentação de demonstrações financeiras», nas quais se enunciam as regras

sobre o que constitui e a que princípios essenciais deve obedecer um conjunto completo de
demonstrações financeiras.
Os «Modelos de demonstrações financeiras», nos quais se consagram a necessidade de existência

de formatos padronizados, mas flexíveis, para as demonstrações de balanço, de resultados (por
funções e por naturezas), de alterações no capital próprio e dos fluxos de caixa, assim como um
modelo orientador para o anexo.
O «Código de contas», traduzido numa estrutura codificada e uniforme de contas, que visa acautelar
as necessidades dos distintos utentes, privados e públicos, e alimentar o desenvolvimento de
plataformas e bases de dados particulares e oficiais.
As «Normas contabilísticas e de relato financeiro» (NCRF), núcleo central do SNC, adaptadas a partir
das normas internacionais de contabilidade adoptadas pela UE, cada uma delas constituindo um
instrumento de normalização onde, de modo desenvolvido, se prescrevem os vários tratamentos
técnicos a adoptar em matéria de reconhecimento, de mensuração, de apresentação e de divulgação
das realidades económicas e financeiras das entidades.
A «Norma contabilística e de relato financeiro para pequenas entidades» (NCRF-PE), que, de forma
unitária e simplificada, contempla os tratamentos de reconhecimento, de mensuração, de
apresentação e de divulgação que, do cômputo dos consagrados nas NCRF, são considerados como
os pertinentes e mínimos a ser adoptados por entidades cuja dimensão não ultrapasse dois dos três
492
limites seguintes: a) total do balanço: € 500.000; b) total de vendas líquidas e outros rendimentos: €
1.000.000; c) número de trabalhadores empregados em média durante o exercício: 20. “ (Do
preambulo do DEC 158/2009 de 13/7.)
No que toca á obrigatoriedade da adpção do sistema de inventário permanente para os exercícios

de 2010 e seguintes o regime vem referido no artº 12º do referido decreto lei, que transcrevemos:
1- As entidades a que seja aplicável o SNC ou as normas internacionais de contabilidade

adoptadas pela UE ficam obrigadas a adoptar o sistema de inventário permanente na
contabilização dos inventários, nos seguintes termos:
a) Proceder às contagens físicas dos inventários com referência ao final do exercício, ou,
ao longo do exercício, de forma rotativa, de modo a que cada bem seja contado, pelo
menos, uma vez em cada exercício;
b) Identificar os bens quanto à sua natureza, quantidade e custos unitários e globais, por
forma a permitir a verificação, a todo o momento, da correspondência entre as contagens
físicas e os respectivos registos contabilísticos.
2- A obrigação prevista no número anterior não se aplica às entidades nele referidas que não
ultrapassem, durante dois exercícios consecutivos, dois dos três limites indicados no n.º 2 do
artigo 262.º do Código das Sociedades Comerciais, deixando essa dispensa de produzir efeitos
no exercício seguinte ao termo daquele período.
3- Cessa a obrigação a que se refere o n.º 1, sempre que as entidades nele referidas deixem de
ultrapassar, durante dois exercícios consecutivos, dois dos três limites referidos no n.º 2 do
artigo 262.º do Código das Sociedades Comerciais, produzindo esta cessação efeitos a partir
do exercício seguinte ao termo daquele período.
4- Ficam também dispensadas do estabelecido no n.º 1 as entidades nele referidas relativamente

às seguintes actividades:
a) Agricultura, produção animal, apicultura e caça;
b) Silvicultura e exploração florestal;
c) Indústria piscatória e aquicultura;
d) Pontos de vendas a retalho que, no seu conjunto, não apresentem, no período de um

exercício, vendas superiores a € 300.000 nem a 10% das vendas globais da respectiva
entidade.
5- Ficam ainda dispensadas do estabelecido no n.º 1 as entidades nele referidas cuja actividade
predominante consista na prestação de serviços, considerando-se como tais, para efeitos deste
artigo, as que apresentem, no período de um exercício, um custo das mercadorias vendidas e
493
das matérias consumidas que não exceda € 300.000 nem 20% dos respectivos custos
operacionais.
6- As dispensas previstas na alínea d) do n.º 4 e no n.º 5 mantêm-se até ao termo do exercício

seguinte àquele em que, respectivamente, as actividades e as entidades neles referidas
tenham ultrapassado os limites que as originaram.
7- Não obstante o disposto no número anterior, podem voltar a beneficiar das dispensas previstas
na alínea d) do n.º 4 e no n.º 5 as actividades e as entidades neles referidas em relação às
quais deixem de se verificar, durante dois exercícios consecutivos, os requisitos estabelecidos
para a concessão da dispensa, produzindo efeitos a partir do exercício seguinte ao termo
daquele período.
Neste regime existe uma situação diferente do regime anterior, em vigor até 31.12.2009. Na verdade,
uma vez ultrapassados dois dos três limites referidos no artº 262º do código das sociedades
comerciais, durante dois anos consecutivos, as empresas tinham, de permeio, um ano destinado á
organização do sistema de informação visando o inventário permanente, o que era lógico. Agora, nos
termos do nº 2 do referido artº 12º, a dispensa de inventário permanente, deixa de se verificar a partir
do ano seguinte, ao segundo ano em que são ultrapassados os parametros referidos. Assim, não
existe o tal ano para a reorganização do sistema de informação.
Parece que, para o legislador, a implementação do sistema de inventario permanente, é uma questão
de carregar num botão.
Espero, que o referido legislador, reconheça que se enganou, e altere a disposição legal, para que
esta possa ser cumprida.
494
3 –CONSEQUÊNCIAS DA NÃO IMPLEMENTAÇÃO DO SISTEMA DE INVENTÁRIO
PERMANENTE
Pensamos que não vale a pena falar dos elementos que devem constar da lista de inventário. Uma
lista de inventário tem de ter aqueles elementos básicos, se não, não é inventário nenhum.
Em relação à adopção do sistema de Inventário Permanente, é importante analisar até que ponto a
sua não adopção é motivo para a aplicação de métodos indirectos de tributação por parte do fisco.
Reza o art.º 17 do CIRC que, para a determinação do lucro tributável a contabilidade deverá “estar
organizada de acordo com a normalização contabilística e outras disposições legais em vigor para o
respectivo sector de actividade, sem prejuízo da observância das disposições previstas neste código”.
Pensamos que não observando a obrigatoriedade da adopção de Inventário Permanente, e porque o

DL 158/2009 contempla tal adopção que se torna obrigatória para os sujeitos passivos, quer de IRS,
quer de IRC, nos termos do artigo 12º daquele DL, não estará a contabilidade a observar a
normalização contabilística em todos os seus aspectos.
Em IRS, IRC e consequentemente em IVA e outros impostos, os motivos para a aplicação de

métodos indirectos de tributação são os referidos nos art.º(s) 87 a 90 da Lei Geral Tributária.29
Assim, a determinação do lucro tributável por métodos indirectos só pode efectuar-se em caso de:
 Regime Simplificado de Tributação, nos casos e condições previstos na lei;
 Impossibilidade de comprovação e quantificação directa e exacta dos elementos

indispensáveis à correcta determinação da matéria tributável de qualquer imposto;
 A matéria tributável do sujeito passivo se afaste, sem razão justificativa, mais de 30%
para menos, ou durante 3 anos seguidos, mais de 15 % para menos, da que resultaria
da aplicação de indicadores objectivos da actividade de base técnico - científica previstos
na lei (art.º 87 da Lei Geral Tributária).
 O rendimentos declarados em sede de IRS se afastarem significativamente para menos,

sem razão justificada, dos padrões de rendimento que razoavelmente possam permitir as
manifestações de fortuna evidenciada pelo sujeito passivo nos termos do artº 89-A de
LGT;
29 Alterações aos art.º(s) anterior 38 (actual 39º) do CIRS e anterior 52 (actual 57º) do CIRC pelo DL n.º 472/99 de 8 de
Novembro.
495
 Os sujeitos passivos apresentarem, sem razão justificada, resultados tributáveis nulos ou

prejuizos fiscais durante três anos consecutivos, salvo nos casos de inicio de actividade,
em que a contagem deste prazo se faz do termos do terceiro ano, ou em três anos
dentro dum periodo de cinco.
 Acréscimo de património ou despesa efectuada, incluindo liberalidades, de valor superior

a € 100.000, verificados simultaneamente com a falta de declaração de rendimentos ou
com a existência, no mesmo período de tributação, de uma divergência não justificada
com os rendimentos declarados. [ALTERAÇÃO pela Lei n.º 94/2009, de 1 de Setembro]
A impossibilidade da quantificação directa e exacta da matéria tributável, pode resultar das seguintes
anomalias e incorrecções quando inviabilizem o apuramento da Matéria Tributável:
 Inexistência ou insuficiência de elementos da contabilidade 30 ou falta de actualização da

contabilidade após o decurso do prazo dado para tal;
 Recusa de exibição da escrita e demais documentos legalmente exigidos, bem como a

sua destruição, inutilização, falsificação ou viciação;
 Existência de contabilidades “paralelas” com o propósito de simulação e erros e

inexactidões na contabilidade das operações não supridas no prazo legal (art.º 88 da
LGT).
 Existência de manifesta discrepância entre o valor declarado e o valor de mercado de

bens ou serviços, bem como de factos concretamente identificados através dos quais
seja patenteada uma capacidade contributiva significativamente maior que a declarada.
Quando a entidade através da sua declaração de rendimentos declarar indicadores de actividade

inferiores aos indicadores de base técnico–científica definidos anualmente pelo Ministro das Finanças,
deve, desde que decorridos mais de três anos sobre o início da sua actividade, apresentar razões
justificativas para tal situação (art.º 89 LGT).
Em caso de impossibilidade da quantificação e comprovação directa e exacta da matéria colectável,

deve o Fisco atender aos seguintes elementos:
- margens médias de lucro s/ volume de negócios ou compras e fornecimentos e serviços

externos;
- taxas médias de rentabilidade do capital investido;
- coeficientes técnicos de consumos ou utilização de matérias primas ou outros custos

directos;
- elementos de prova externa à empresa de que a administração fiscal disponha;
30 Poderá ser este o motivo para o Fisco aplicar métodos indirectos de tributação.
496
- custos presumidos em função das condições em que é exercida a actividade;
- a localização e dimensão da actividade exercida;
- a matéria colectável dos anos mais próximos (n.º 1, do art.º 90);
- O valor de mercado dos bens ou serviços tributados;
- Uma relação congruente e justificada entre os factos apurados e a situação concreta do

contribuinte.
Infere-se ainda do n.º 2 do art.º 90, que quando a razão que impõe o recurso à avaliação indirecta é o
afastamento injustificado dos indicadores declarados pelo sujeito passivo, em relação aos indicadores
objectivos de actividade definidos pelo Ministro das Finanças, a determinação da matéria tributável
efectuar-se-á de acordo com esses indicadores de actividade, não se atendendo aos factores
referidos no n.º 1 do art.º 90.
Do exposto, é nossa opinião:
Se a entidade não adoptar o sistema de Inventário Permanente, e os seus indicadores de actividade

forem aproximados a:
- margens de lucro de anos anteriores;
- coeficientes técnicos de consumos de anos anteriores e coeficientes técnicos do sector

de actividade;
- indicadores objectivos de actividade de base técnico–científica;
- taxas médias de capitais investidos para o ramo de actividade;
não existe qualquer motivo para a Administração Fiscal realizar avaliação indirecta da matéria
tributável.
Note-se que as diferenças que poderiam verificar-se pela não adopção do sistema de Inventário
Permanente, seriam diferenças na valorimetria das existências. Mas, se a entidade provar que a
valorimetria está devidamente suportada, isto é, as diferenças a verificarem-se não seriam
materialmente relevantes, então, não vemos motivo algum para, só por isso, a Administração Fiscal
utilizar métodos indirectos de tributação.
No entanto, temos conhecimento de que a Administração fiscal está a utilizar o facto de as empresas
não utilizarem o sistema de inventário permanente, como motivo para a utilização de métodos
indirectos.
No caso de existência de outros motivos justificativos para a tributação por métodos indirectos, a
inexistência de sistema de Inventário Permanente, vem concerteza reforçar a posição da
Administração Fiscal.
497
No entanto, incorrerá a empresa na penalidade prevista no art.º 121º do Regime Geral das Infracções
Tributárias.
4 – Breves Noções de Contabilidade Analítica
Mas será esta a posição da Administração Fiscal, caso a entidade não adopte o sistema de inventário
permanente?
Pode ser que não. Aliás pensamos que o artigo 12º do D.L. nº 158/2009 a não ser cumprido abrirá as
portas à aplicação de métodos indirectos de tributação com os seguintes fundamentos:
1. Não observância da normalização contabilística na sua plenitude;
2. Impossibilidade de quantificação directa e exacta da matéria tributável, já que o sistema

contabilístico a que a empresa está obrigada não fornece todos os elementos que o Fisco
venha a considerar necessários, nomeadamente, quantidades entradas, saídas,
existências e respectiva valorização.
E mesmo que a Administração Fiscal após a aplicação dos métodos indirectos chegue ao mesmo
resultado tributável que o sujeito passivo declarou, as consequências poderão ser as seguintes:
 Em relação ao exercício em que a empresa declara prejuízo fiscal, a utilização de métodos

indirectos de tributação implica a inexistência de prejuízos fiscais reportáveis para o futuro em
relação a esse exercicio;
 Nos exercícios em que tiver lugar o apuramento do lucro tributável por métodos indiciários, os
prejuízos fiscais não são dedutiveis, ainda que se encontrem dentro do período legal para a
sua compensação, não ficando, porém, prejudicada a dedução de prejuízos que não tenham
sido anteriormente dedutiveis, desde que dentro do período referido;31
 A perda de benefícios fiscais, nomeadamente RFAI, SIFIDE e em 2013, o CFEI-Crédito Fiscal

Estraordinário ao Investimento. .
E que consequências para o Técnico Oficial de Contas (TOC) se o seu cliente não cumprir com a
obrigação de inventário permanente e vierem a ser aplicados definitivamente32 métodos indirectos de
tributação?
Em nossa opinião dependerá da responsabilidade do TOC pelo não cumprimento da obrigação.
31 Seis anos para os prejuízos fiscais apurados até 31.12.2009, 4 anos para os prejuizos de 2010 e 2011, e 5 anos para os
prejuizos apurados a partir de 2012..
498
Caso o TOC alerte o cliente, ou entidade patronal, e este não estiver disposto a cumprir a lei, deve o
TOC munir-se de declaração da entidade, ilibando-o de responsabilidade por tal. Pode conseguir tal ,
desde que na declaração de responsabilidade insira um paragrafo deste tipo:
“- O orgão de gestão da empresa está consciente da obrigatoriedade de implementação do sistema de inventário

permanente por força do Dec. Lei nº 44/99 de 12/2. Contudo reconhece não existirem condições técnicas para
tal.”
Caso o TOC não alerte o cliente e viole conscientemente a lei, pensamos que poderá incorrer em
responsabilidade civil profissional por danos causados ao seu cliente ou entidade patronal, situação
esta que não é coberta pelo seguro de responsabilidade civil profissional.
Chamamos a atenção do Técnico Oficial de Contas para esta situação que a não ser acautelada lhe
poderá trazer significativos problemas futuros.
4.1 - CUSTOS, GASTOS, DESPESAS, PAGAMENTOS e RENDIMENTOS, RECEITAS,

RECEBIMENTOS
Convirá fazer uma rápida digressão por estes conceitos.
A empresa para a prossecução do seu objecto necessita adquirir bens e serviços (inputs) transformá-
los para posteriormente os vender (outputs). Este é o chamado circuito real.
A este circuito contrapõe-se o circuito financeiro, de sentido inverso, em que a empresa recebe dos
seus clientes bens monetários com os quais paga aos seus fornecedores.
Utilizando estes dois circuitos vamos dar a noção do que entendemos por Custos, Gastos, Despesas,
Pagamentos, por um lado, e Rendimentos, Receitas e Recebimentos por outro.
Assim, a empresa ao adquirir, junto dos diversos fornecedores nos quais devemos considerar incluído
o pessoal, bens e serviços poderá faze-lo a crédito ou pagando de imediato. Estamos então neste
caso, quando a empresa compra a crédito, perante uma despesa que definiremos muito sucintamente
como sendo o nascimento de uma obrigação a pagar.
Estes serviços serão utilizados pela empresa (consumidos) no decurso da sua actividade e os bens
serão armazenados aguardando a sua entrada no processo produtivo da empresa. Quando este
momento chegar a empresa irá ficar sem o bem inicial; diremos que o bem foi consumido contribuindo
esse consumo para o custo de um produto, de um serviço ou de uma actividade.
Quando esse produto for vendido diremos que a empresa incorreu num gasto que definiremos como
sendo uma diminuição ocorrida no valor do património.
A empresa consome recursos (bens e serviços) para alcançar os objectivos a que se propôs. O
objectivo principal das empresas é a produção e fornecimento de bens e serviços. Ao produzir estes
bens e serviços, independentemente da sua venda, diremos que a empresa está a obter rendimentos
499
definindo então estes como benefícios obtidos com a realização dos objectivos prosseguidos pela
empresa (neste caso o rendimento assume a designação de rédito: influxo bruto de benefícios
económicos durante o período proveniente do curso das actividades ordinárias).
Como dissemos as produções de bens e serviços destinam-se a fornecer os clientes da empresa. Tal
como vimos no início deste ciclo, as vendas de bens e serviços podem ser feitas a crédito ou contra a
respectiva contraprestação.
No primeiro caso estamos perante a receita, que tem carácter financeiro e que podemos definir como
sendo o nascimento de um direito de receber.
Para terminar o ciclo faltam-nos duas fases do fluxo financeiro que são os recebimentos das vendas
perante os clientes definindo-os como um fluxo monetário de entrada e os pagamentos aos
fornecedores de bens e serviços definindo-os, então, como um fluxo monetário de saída.
4.2 – OS GASTOS E AS FUNÇÕES DA EMPRESA
Numa óptica tradicional podemos dividir os custos funcionalmente obtendo uma classificação do tipo:
 Gastos de Aprovisionamento
 Gastos Industriais
 Gastos de Distribuição
 Gastos de Financiamento
 Gastos Administrativos
Numa óptica, mais actual, de “Cadeia de Valor” (sequência das funções do negócio que contribuem
para acrescentar valor aos produtos e/ou serviço duma organização) podemos considerar:
 Gastos de Investigação e Desenvolvimento
 Gastos de Design
 Gastos de Produção
 Gastos de Marketing
 Gastos de Distribuição
 Gastos de Apoio ao Cliente
 Gastos Administrativos e de Financiamento
 Outros
4.3 – CUSTOS DOS PRODUTOS E GASTOS DO PERÍODO
500
Custos dos produtos são custos suspensos, capitalizáveis ou inventariáveis.
São elementos incluídos no custo dos produtos quando do seu cálculo, o custo das matérias-primas
consumidas, da mão de obra directa utilizada e dos gastos gerais de fabrico.
São custos inventariáveis pois mantêm-se em “stock” até os produtos serem vendidos, altura em que
passam a fazer parte do custo dos produtos vendidos.
Gastos do período são custos extintos não imputáveis ao processo produtivo pelo que são imputados
ao período em que ocorrem contrabalançando com os rendimentos do mesmo período. Os gastos de
distribuição, administrativos e de financiamento, são normalmente gastos do período.
Os componentes do custo industrial dos produtos, que acima referimos, em face da relação que
mantém com o produto podem ser considerados custos directos quando são directamente imputáveis
aos produtos, concorrendo directamente para o seu fabrico ou, pelo contrário, custos indirectos
quando só indirectamente concorrem para a produção dos produtos.
Esta classificação dos custos tem interesse com vista à imputação da quota parte destes custos a
cada produto ou série de produtos fabricados.
Resumindo podemos apresentar o seguinte quadro:
Classificação Balanço Dem. Resultados

CUSTOS DO EXISTÊNCIAS CUSTO VENDAS
CUSTOS PRODUTO (custo suspenso) (custo extinto)
TOTAIS GASTOS DO G. DIFERIDO G. EXERCÍCIO
PERÍODO (custo suspenso) (custo extinto)
4.4 – O CUSTO E OS PRODUTOS
4.4.1 – Componentes do custo industrial
A “extensão” do custo industrial depende do sistema de custeio utilizado. No entanto, qualquer que
seja o sistema de custeio utilizado, o custo industrial (custo à saída da fabricação) inclui os custos
com:
 Matérias Primas
 Mão de Obra Directa
 Gastos Gerais de Fabrico
As matérias primas são bens destinados a transformação com vista a obtenção dos produtos.
As matérias subsidiarias não são incorporáveis directamente nos produtos, pelo que são
classificáveis como gastos gerais de fabrico.
501
No que respeita às embalagens, se o produto não poder sair de fabricação sem embalagem, então o
custo em embalagem é um custo do produto; caso contrário, o custo de embalagem assume natureza
comercial.
A mão de obra directa é constituída pelos salários e respectivos encargos devidos ao pessoal
directamente produtivo. A mão de obra indirecta é classificável como gastos gerais de fabrico.
Os gastos gerais de fabrico englobam todos os outros custos que não são matérias primas nem mão
de obra directa e que são necessários ao processo produtivo. São exemplos deste tipo de gastos:
 Depreciação do Activo Fixo Fabril
 Gabinetes Técnicos
 Energia Fabril
 Água
 Conservação e Reparação Fabril
 Mão de Obra Indirecta
 Matérias Subsidiarias e Materiais Diversos, Etc.
Por vezes e por uma questão de simplificação de cálculo de custos de produção agrega-se a mão de
obra directa e os gastos gerais de fabrico, chamando-se a este agregado Custos de Transformação
ou de Conversão.
4.4.2 – A Hierarquia dos Custos
O custo dum produto é, como vimos o somatório dos custos dos elementos que o compõem.
No cálculo deste custo podemos ser mais ou menos exaustivos na inclusão dos elementos
constituintes do custo dos produtos.
Assim e apenas graficamente vamos apresentar os vários estádios do custo do produto:
CUSTO INDUSTRIAL CUSTO CUSTO

(produtos vendidos) ECONOMIC COMPLEXI
PREÇO GASTOS DISTRIBUIÇÃO O-TÉCNICO VO NÃO
LUCRO DE GASTOS ADMINISTRATIVOS INDUST
BRUTO VENDA GASTOS FINANCIAMENTO RIAIS
LUCRO CUSTOS FIGURATIVOS
LUCRO LIQUIDO
PURO
502
4.5 - GASTOS FIXOS E VARIÁVEIS
Os gastos que uma empresa suporta podem classificar-se de acordo com a sua relação com o
volume de produção.
Assim, os gastos variáveis são gastos que acompanham necessariamente e no mesmo sentido a
variação da actividade da empresa. É o caso das matérias primas utilizadas na fabricação, da energia
eléctrica consumida pelas máquinas, das comissões a vendedores, etc.
Conforme a reacção do gasto variável a uma alteração do volume da produção assim poderemos ter
gastos variáveis proporcionais, se os gastos variam proporcionalmente à produção, gastos variáveis
progressivos e gastos variáveis degressivos quando a variação dos gastos não é proporcional ao
acréscimo ou decréscimo do volume de produção.
Existem gastos, que, para um certo intervalo de actividade da empresa, são quase invariáveis,
mantendo-se praticamente constantes ou fixos. Estes gastos tendem a variar com o tempo e não com
a actividade da empresa, e denominam-se gastos fixos. É o caso de por exemplo a amortização do
imobilizado ou a renda de edifício fabril.
Mas, se se quiser aumentar a produção para níveis superiores aos que a actual estrutura produtiva
comporta, há necessidade de novos investimentos, aumentando assim os gastos fixos. Daí afirmar-se
que estes gastos fixos só o são dentro de determinado intervalo de actividade e relativamente a um
certo período de tempo. Assim, atingido aquele limite, os gastos fixos variam de forma quase
descontínua.
A tarefa de classificação dos gastos em fixos e variáveis não é fácil. Existem determinados gastos
compostos por uma parte fixa e outra variável, não sendo constantes nem proporcionais ao volume
de actividade. Estes gastos designam-se de gastos semi-fixos ou semi-variáveis. Assim, a referida
classificação exige alguns pressupostos simplificadores, dado que a separação, ainda que
aproximada em gastos fixos e variáveis, tem bastante interesse para a tomada de decisões na
empresa.
Vejamos o tratamento dos gastos variáveis e fixos em relação à sua imputação ao custo dos produtos
nos dois sistemas de custeio que iremos abordar.
CUSTEIO POR CUSTEIO

ABSORÇÃO VARIÁVEL
Gastos Industriais Variáveis Custo do Produto Custo do Produto
Gastos não Industriais Variáveis Gasto do Período Gasto do Período
Gastos não Industriais Fixos Gasto do Período Gasto do Período
Gastos Industriais Fixos Custo do Produto Gasto do Período
503
Como veremos adiante a diferença entre os dois sistemas de custeio resulta da diferença de
tratamento dos gastos industriais fixos.
4.6 – MÉTODOS DE APURAMENTO DE CUSTOS
Tendo em conta o tipo de produto fabricado podemos distinguir dois métodos de apuramento dos
custos dos produtos:
 Método Directo ou por Encomenda ou por Ordem de fabrico
 Método Indirecto ou por Processo
De salientar que estes métodos não são mutuamente exclusivos podendo coexistir numa mesma
empresa.
O método directo caracteriza-se pelo facto de:
- o produto ser identificável durante toda a fase de produção; e
- são identificados e determinados todos os custos directos relativos ao produto ou lote de

produtos durante todo o processo produtivo.
É o método aplicado por excelência na indústria da construção civil e obras públicas, estaleiros
navais, etc.
O método indirecto caracteriza-se pelo facto de não ser possível identificar o produto durante todo o
processo produtivo pois aplica-se a produções contínuas ou ininterruptas de objectos homogéneos.
MÉTODO DIRECTO
Somos de opinião de que poderemos utilizar o método directo para quase todas as actividades,
desde que, consideremos a produção de grande número de artigos iguais (apesar de a empresa
produzir um número ilimitado de bens), como uma encomenda ou lote a produzir.
No caso de, por exemplo, uma fabrica de ferragens que fabrique fechaduras de diversos tipos e
espécies, se pretender fabricar 1000 fechaduras, pode considerar estas 1000 fechaduras como uma
encomenda a fabricar, imputando os custos de produção ao lote de 1000 fechaduras, tal como uma
empresa de fabrico de grandes equipamentos, imputa todos os custos a um grande equipamento que
está a produzir.
O método directo funciona do seguinte modo:
 Os custos dos produtos são apurados por “ordens de produção”;
 A essa ordem de produção, que é numerada para efeitos de controlo, são imputados
todos os gastos com matéria prima, mão de obra e gastos gerais de fabrico;
 Depois de concluída a produção apuram-se os gastos totais imputados e divide-se o
504
custo total pelo número de unidades produzidas, obtendo-se o custo unitário;
 O valor obtido é transferido para a conta de “Armazém de Produtos Acabados”;
 O valor dos gastos imputados às ordens de fabrico ainda não terminadas no final do
período contabilístico, constitui o valor dos produtos e trabalhos em curso.
MÉTODO INDIRECTO OU DE CUSTOS POR PROCESSOS
O método indirecto aplica-se nomeadamente, nos seguintes casos:
 Fabricação de um produto único, a partir de uma ou várias matérias primas, percorrendo

várias fases de transformação;
 Fabricação de vários produtos a partir de uma matéria prima comum, diferindo os

produtos em apenas peso ou volume.
Neste método, também denominado de “método de produção mensal”, os componentes do gasto de

produção (matéria prima, mão de obra e gastos gerais de fabrico) são acumulados mensalmente nas
fases de produção em que interesse apurar os custos dos produtos.
Apurado o custo de produção e a produção efectiva determina-se o custo médio das unidades
acabadas em cada fase.
Este método apresenta algumas dificuldades quando, no final do período contabilístico, a produção
dum sector não se encontra totalmente concluída. Temos então de avaliar o grau de acabamento dos
produtos em vias de fabrico, estabelecendo tais produtos em vias de fabrico em “unidades
equivalentes a produtos acabados”.
Tal como no método directo, o método indirecto poderá recorrer ao método das secções homogéneas
para imputação dos gastos gerais de fabrico, ou dos custos de transformação (mão de obra + gastos
gerais de fabrico).
4.7 - SISTEMAS DE CUSTEIO
4.7.1 – Momentos do cálculo
Dependendo do momento de cálculo dos custos estes podem classificar-se em:
 Custos Reais o que implica a valorização dos produtos tendo em conta as quantidades de
factores efectivamente consumidas, valorizadas aos preços de custo efectivos. São
calculados “à posteriori”.
 Custos Básicos que são custos teóricos calculados “à priori”.
De acordo com Horngren, quer o custeio por absorção quer o custeio variável podem ter as seguintes
variantes de cálculo de acordo com o momento do cálculo do custo:
505
CUSTOS CUSTOS CUSTOS CUSTOS

REAIS NORMAIS ORÇADOS PADRÕES
MP + MOD Qr.Cr Qr.Cr Qr.Co Qp.Cp
GGF ( V ) Qr.Cr Qr.Co Qr.Co Qp.Cp
GGF ( F ) Qr.Cr Qr.Co Qr.Co Qp.Cp
Qr: quantidade real
Cr: custo real
Co: custo orçado
Cp: custo padrão
Qp: quantidade padrão
O custo normalizado acaba por ser, de acordo com as definições dadas, um custo semi-real (ou semi-
básico).
É, na tradição portuguesa, o método do custeio por absorção com a imputação dos gastos gerais de
fabrico por quotas teóricas.
4.7.2 – Tratamento dos Custos
Um dos objectivos da contabilidade é o apuramento e explicação dos resultados da empresa.
Para este fim a contabilidade utiliza várias etapas de apuramento a que correspondem outros tantos
resultados e correspondentes margens parciais antes da obtenção do resultados final.
As diferentes fases do apuramento do resultado do exercício dependem do modelo de custos que a

empresa utilize no seu processo de formação dos resultados.
A análise dos custos, como elemento essencial à formação dos resultados, pode ser feita sob várias
ópticas que darão origem aos respectivos modelos de contas de resultados.
Os modelos de custos mais frequentes pela sua utilidade para a gestão empresarial podem ser
agrupados em dois grandes grupos com dois modelos cada um o que corresponderá a quatro
modelos de custos.
Os dois grandes grupos classificam os gastos pela natureza dos factores económicos (modelo de
gastos por natureza e o modelo de valor acrescentado) e pela função empresarial que afectam
(modelo de custo por absorção e o modelo de custo variável).
Esquematicamente:
506
Natureza dos factores económicos Modelo de gastos por natureza

Modelo de valor acrescentado
Função empresarial que afectam Modelo de custo por absorção

Modelo de custo variável
O modelo de gastos por natureza é o utilizado pela totalidade das empresas portuguesas como
consequência da obrigatoriedade imposta pela normalização contabilística ao impor como modelo de
Demonstração dos resultados aquele que apresenta os gastos e os proveitos classificados por
naturezas.33
O modelo de valor acrescentado dá ênfase ao cálculo do valor acrescentado pela empresa aos
produtos agrupando, para esse feito, os custos em externos (aquisições de bens e serviços
necessários à produção e venda) e internos (retribuição dos factores económicos produtivos: capital e
trabalho).
Os outros dois modelos são objecto de estudo neste nosso trabalho. Poderemos, no entanto, adiantar
que a diferença entre estes dois modelos de custos está no volume de custos incorporados nos
produtos.34
4.7.2.1 – Custeio por absorção e custeio racional
Em custeio por absorção35 todos os gastos industriais são custo dos produtos.
Assim, as matérias primas, a mão de obra directa e os gastos gerais de fabrico, quer fixos quer
variáveis, são imputáveis na totalidade ao custo dos produtos.
Importa analisar, ainda que sucintamente, um caso particular do sistema de custeio por absorção que
é o custeio racional.
Este sistema de custeio visa neutralizar as consequências das variações da actividade sobre o custo
de produção.
Assim, todos os gastos variáveis industriais são imputados ao produto mas os gastos fixos industriais
são imputados apenas em relação à actividade real.
Isto implica a definição e a escolha de um nível de actividade que irá permitir calcular o coeficiente de
imputação dos gastos gerais de fabrico fixos e que será determinado do seguinte modo:
Actividade Real
Gastos fixos X
Actividade Escolhida
33 Decreto-lei 158/2009, artigo 11º-Demonstrações financeiras

34 A Demonstração dos resultados por F unções (modelo de custo por absorção) é facultativa.
35 Também denominado por “Custeio Completo”.
507
Os gastos fixos não imputados (custos da subactividade) são considerados gastos do período.
Podem gerar-se, obviamente, ganhos por sobreactivadade.
Assim, no que respeita aos gastos gerais de fabrico, o custo de produção unitário é sempre o mesmo
independentemente do volume de actividade da empresa.
Dissemos acima que a utilização do custeio racional implicava a escolha dum nível de actividade de
referência. Vamos ver que tipos de actividades a empresa pode escolher:
- Capacidade Teórica: corresponde à máxima capacidade de produção, sem avarias, sem

interrupção para manutenção, etc.
- Capacidade Prática: capacidade teórica reduzida por factores tais como operações de
manutenção, dias de descanso, etc.
- Capacidade Normal: corresponde à capacidade de produção de acordo com a procura

média de um período.
- Capacidade Orçamentada (Master Budget Utilization): capacidade de utilização de

acordo com orçamento – mestre para o período futuro.
No custeio racional, quanto mais aproximado da actividade real estiver o denominador, mais
aproximados são os resultados obtidos em custeio racional e em custeio por absorção.
Portanto não é indiferente a escolha da capacidade de produção que deve constar do denominador.
O resultado em custeio racional é tanto maior (no caso de produção > venda) quanto menor for a
capacidade de produção escolhida, já que maior é a quota parte dos gastos inventariáveis imputados.
A utilização da capacidade teórica ou da capacidade prática, na generalidade dos casos, conduzem a

custos de subactividade que são gastos do período, conduzindo por isso a resultados mais baixos.
O resultado em custeio racional só será igual ao obtido em custeio por absorção se a produção real
for igual à produção escolhida para o cálculo do coeficiente de imputação e que constitui
denominador da fracção. Isto é, se o coeficiente de imputação racional for igual a 1.
No que respeita à mensuração dos inventários, segundo a NCRF 18, este é o modelo eleito sendo de
utilizar a capacidade normal que esta norma define.
De facto, o parágrafo nº 13 desta NCRF refere que a imputação de gastos gerais de produção fixos
aos custos de conversão é baseada na capacidade normal das instalações de produção.
A capacidade normal é a produção que se espera que seja atingida em média durante uma
quantidade de períodos ou de temporadas em circunstâncias normais, tomando em conta a perda de
capacidade resultante da manutenção planeada que corresponde, no essencial, ao que acima
508
referimos como capacidade prática.
4.7.2.2 – Custeio Variável36
Em custeio variável os gastos são reclassificados em fixos e variáveis e só a componente variável é

imputada ao custo dos produtos sendo a componente fixa gasto do exercício.
Assim, no sistema de custeio variável inclui-se no custo dos produtos apenas os gastos variáveis
industriais (matérias primas, mão de obra directa e gastos gerais de fabrico variáveis), isto é, aqueles
gastos que variam de acordo com a variação de produção, expurgando todos os gastos fixos.
4.8 – DETERMINAÇÃO DO CUSTO DOS RESIDUOS, SUBPRODUTOS E CO-PRODUTOS
Em certas produções obtêm-se juntamente com o produto principal, resíduos e subprodutos. Os

subprodutos são produtos secundários e os resíduos são considerados os bens derivados do
processo produtivo que não sejam de considerar na conta 34.1.
Noutros casos, obtém-se, obrigatoriamente, mais de um produto principal com a mesma importância,
e neste caso, são chamados de co-produtos.
Vejamos:
4.8.1 – Custo dos Resíduos
Se o resíduo não tiver valor pode acarretar uma despesa com vista ao seu transporte e tratamento. O
custo respectivo é incorporável no custo dos produtos.
No caso de resíduos que sejam vendidos, deveremos valorizá-los pelo seu valor realizável líquido.
Se o resíduo for novamente utilizado na produção, o seu valor (ou valor realizável líquido, se existir
mercado, ou outro) é deduzido no custo do produto que o gerou e simultaneamente é incluído no
custo de produção do(s) produto(s) em que é utilizado.
4.8.2 - Subprodutos
O subproduto é um produto secundário, obtido a partir da fabricação de um outro, denominado

produto principal.
É muito subjectiva a repartição dos custos da produção entre o produto principal e o subproduto.
Utilizam-se vários métodos, de acordo com cada situação concreta.
Venda do Subproduto:
Deduzir o rendimento da venda (deduzidos dos gastos comerciais) ao custo do produto principal
(critério do lucro nulo).
36 Não Permitido pela NCRF 18.
509
Utilização do Subproduto na Empresa:
Neste caso o seu valor (relacionado com o preço de mercado), constitui um componente do custo de
produção do novo produto.
Venda do Subproduto após Transformação:
Conhecido o preço de venda do subproduto após transformação há que determinar o custo inicial,
para o deduzir ao custo de produção do produto principal. O custo inicial determina-se do seguinte
modo:
- Do preço de mercado deduz-se a estimativa do lucro e gastos comerciais.
- Do montante obtido deduzem-se os gastos com a transformação (matéria prima, mão de

obra e gastos gerais de fabrico).
A NCRF 18, no parágrafo 14, aponta este tratamento a ser aplicado aos subprodutos quando diz que
a maior parte dos subprodutos, pela sua natureza, são imateriais. Quando seja este o caso, eles são
muitas vezes mensurados pelo valor realizável líquido e este valor é deduzido do custo do produto
principal. Como consequência, a quantia escriturada do produto principal não é materialmente
diferente do seu custo
4.8.3 - Co-Produtos
Os co-produtos são produtos diferentes e de valor diferente, mas com importância económica
equivalente, que se obtêm simultaneamente num processo produtivo.
Os custos dos produtos conjuntos são os gastos inerentes até um determinado ponto do processo
produtivo (ponto de separação) do qual resultam dois ou mais produtos, que até ao ponto de
separação não se podem identificar como produtos distintos.
A valorização dos co-produtos determina-se através da divisão dos custos comuns da sua produção e
sua imputação ao custo de cada produto obtido.
Vejamos quais os métodos mais utilizados:
Método do Custo Unitário Médio
Por este método o valor dos produtos pode ser representado através duma unidade comum. Assim os
custos são repartidos em função das quantidades produzidas.
Método do Preço de Mercado
É um método que atende ao valor de mercado dos produtos. Quando os produtos têm um valor de
mercado muito diferente, admite-se que os custos estão na razão directa do preço de venda.
Assim o custo total de produção será então repartido entre os co-produtos, na proporção do valor de
510
cada produção a preços de mercado.
Esta via é apontada, como exemplo, pela NCRF 18, no citado parágrafo 14, quando diz que quando
sejam produzidos produtos conjuntamente ... e quando os custos de conversão de cada produto não
sejam separadamente identificáveis, eles são imputados entre os produtos por um critério racional e
consistente. A imputação pode ser baseada, por exemplo, no valor relativo das vendas de cada
produto, seja na fase do processo de produção quando os produtos se tornam separadamente
identificáveis, seja no acabamento da produção.
Exemplo: Fabrico de Farinhas de 1ª e 2ª
Produção Kg Preço de Venda Kg Valor da Prod. a Preços

de Mercado
Farinha 1ª 40.000 100 4.000.000
Farinha 2ª 40.000 80 3.200.000
Sêmea 20.000 20 400.000
Os custos totais de produção foram de 4.400.000.
As farinhas de 1ª e 2ª são co-produtos. A sêmea pode ser considerada um subproduto.
Supondo que utilizamos o critério do lucro nulo para o subproduto e o método do preço de mercado
para os co-produtos, viria:
Custo dos Co-produtos = Custo Total = 4.400.000
Dedução (Sêmea) = 400.000
Custo Imputável aos Co-produtos = 4.000.000
Assim:
Valor de % Valor de Mercado Custo Custo Unitário
Mercado
Farinha de 1ª 4.000.000 55,5% 2.220.000 55,50
Farinha de 2ª 3.200.000 45,5% 1.820.000 45,50
TOTAL 7.200.000 100% 4.000.000
4.9 – REPARTIÇÃO E IMPUTAÇÃO DOS CUSTOS
Se é fácil imputar ao custo dos produtos os custos com matérias e mão de obra directa, não é fácil a
imputação dos gastos gerais de fabrico. Por vezes também a mão de obra é de difícil imputação.
Assim, os gastos gerais de fabrico e, por vezes também, osgastos com a mão de obra directa, são
imputados aos custos dos produtos de forma indirecta, através do chamado método das secções
511
homogéneas37. Em muitas actividades entendemos aconselhável o tratamento dos custos de

transformação por este método.
A filosofia deste método é a seguinte:
1. Os gastos de transformação são repartidos por secções homogéneas
A secção homogénea, do ponto de vista contabilístico constitui um grupo de gastos que pode
ser imputado ao custo dos produtos através duma unidade de medida da actividade da secção
homogénea.
Assim, a empresa é dividida em secções, de modo a relacionar os gastos dum período com as
secções que os originaram, conhecendo-se assim o custo periódico da actividade dessas
secções.
A secção homogénea é assim “uma divisão real da empresa compreendendo um agrupamento

de meios que concorre para um objectivo comum e cuja actividade pode medir-se em unidades
físicas denominadas de unidades de obra”38.
2. As secções são classificadas de modo a permitir a divisão funcional dos gastos, e ao nível da
produção são classificadas como principais e auxiliares.
Assim, as secções ou centros de custo serão de:
- Aprovisionamento
- Administração
- Produção
*Principais
*Auxiliares
- Distribuição
Poderá optar-se por outra classificação de acordo com a realidade de cada empresa.
3. Os gastos do período são repartidos por todas as secções (repartição primária).
Há que ter em atenção que há gastos que na contabilidade geral só se registam no final do
exercício, tais como amortizações e depreciações, seguros, subsídios de férias e de Natal,
conservação e reparação, e que ao nível da contabilidade analítica devem ser considerados
mensalmente.
37 Ou Método do Centro de Custos. Conceptualmente Secção Homogénea e Centro de Custos são diferentes, mas na prática
tudo funciona do mesmo modo.
38 Rapin A. e Poly J.; Contabilidade Analítica de Exploração; Cassica Editora, Lisboa 1975
512
Assim, a estimativa desses gastos deve ser debitada a contas de centros de custos auxiliares e
principais, sendo creditada uma conta de “periodização de gastos”. Esta última conta será
debitada pelos gastos efectivos e no final o saldo é levado à conta de “Diferenças de
Incorporação”.
92 – Periodização de Gastos
94 – Centros de custos
Gastos 1/12(11) dos

efectivos gastos a
periodizar
Existem gastos comuns a várias secções que serão repartidos através de coeficientes chamados
de “chaves de repartição”. É o caso de por exemplo a energia eléctrica gasta na iluminação da
fabrica.
4. Após a repartição (primária) pelas secções, há que proceder à repartição dos gastos das
secções auxiliares pelas secções principais, em função das prestações efectuadas.39
5. Estamos assim em condições de conhecer a totalidade dos gastos com as secções principais.
Os produtos ao serem transformados nas secções consomem recursos gerados por essas
secções. Esses recursos são traduzidos na unidade de obra e no seu custo.
6. A actividade das secções é medida através das chamadas “unidades de obra”.
Normalmente a unidade de obra nas secções de produção depende da importância dos factores de
produção consumidos.
Assim:
 Numa secção com mão de obra intensiva ou em que haja uma ligação entre a mão de
obra e o tempo de trabalho das máquinas é normal que a unidade de obra seja o tempo
de trabalho efectivo (ex. a Hora/Homem);
 No caso de secções com pouca mão de obra e máquinas de elevada tecnologia, poderá
ser, por exemplo, a Hora/Máquina;
 Na secção de aprovisionamentos, por exemplo, a encomenda tratada;
 Na secção distribuição, por exemplo, x euros de vendas.
39 Não vamos aqui tratar da questão das secções com prestações reciprocas.
513
7. Conhecidas as unidades de obra “geradas” pela secção e o custo total da secção, determina-
se o custo unitário da unidade de obra.
8. Como os produtos ao serem transformados nas secções consomem unidades de obra, imputa-
se ao custo dos produtos o valor do custo das unidades de obra consumidas por determinado
produto ou lote.
Assim a utilização do custo da unidade de obra, tem uma dupla função:
1ª Em períodos sucessivos comparar os custos das unidades de obra das secções, melhorando o
controlo de gestão.
2ª Permite a imputação ao custo dos produtos, dos custos da actividade das secções em função
do número de unidades de obra utilizadas para cada produto.
Ilustremos o funcionamento do método com um pequeno exemplo:
Uma empresa de fabricação de equipamentos de pintura de grande porte, tem a sua produção
dividida em:
Centro de Manutenção
Centro de Corte e Quinagem de Chapa
Centro de Soldadura e Acabamentos
Os gastos da secção de manutenção são repartidos na proporção de 20% para a “Corte e Quinagem”
e 80% para a “Soldadura”.
As unidades de obra de todas as secções são a Hora/Homem.
No mês de Janeiro de 2010, os gastos (em u.m.) e os tempos de trabalho efectivo das secções foram:
Manutenção Corte Soldadura

MOD 1000 2000 4000
GGF 500 600 1000
Tempos de Trabalho 600h 1000h 2001h
A empresa, no início do mês não tinha produtos e “trabalhos em curso” e colocou em produção 2
equipamentos A e B.
No final do mês o equipamento A estava concluído e consumiu 800h da secção de corte e 1500h da
soldadura.
Determinemos o custo do equipamento A e do produto em curso B.
Os consumos de matéria foram: Produto A = 2000 u.m.; Produto B = 1000 u.m.
514
Calculo do custo da unidade de Obra
Manutenção Corte Soldadura

Mão de Obra 1000 2000 4000
GGF 500 600 1000
1500 2600 5000
Repartição Secundária -1500 300 1200
0 2900 6200
Unidade Obra 1 Hora/Homem 1Hora/Homem
N.º de Unidade Obra 1000 2000
Custo da Unidade Obra 2,9 3,0
Calculo do Custo dos Produtos
A B
Matérias 2000 1000
Custos de Transformação 6970 2130
TOTAL 8970 3130
Custo de Transformação
Produto A Produto B
Corte 800 x 2,9 = 2.320 200 x 2,9 = 580
Soldadura 1500 x 3,1 = 4.650 500 x 3,1 = 1.550
6.970 2.130
Assim, o produto A é transferido para armazém por 8.970 u.m. e o Produto B, constitui os produtos
em curso, valorizados em 3.130 u.m..
515
4.10 – CUSTOS REAIS, CUSTOS BÁSICOS?
Os custos reais de produção são tal como o nome indica os que resultam do somatório dos valores
das matérias-primas efectivamente consumidas, da mão-de-obra directa suportada e dos gastos
gerais de fabrico.
São custos calculados quando o produto se encontra em condições de ser armazenado.
Esquematicamente:
Custo de Produção Inventário Permanente
Matérias
Custo Real
Quantidades e
Mão de Obra
custos efectivos
GGF
O custo de produção real resulta de quantidades reais de factores multiplicados por custos reais dos
factores.
Os custos básicos são custos preestabelecidos, custos teóricos, calculados previsionalmente a partir
de condições de exploração consideradas como desejáveis e possíveis. Utilizam-se para avaliar de
forma expedita as prestações internas, de acordo com o tipo de custo básico e de acordo com o
momento em que se contabilizam os desvios.
Da utilização de custos básicos resultam diferenças em relação aos custos reais, daí resultando
desvios:
 Em matérias primas
 Em mão de obra directa
 Em gastos gerais de fabrico
A utilização de custos básicos (quer custos orçados quer custos padrões) tem diversas vantagens,
entre as quais:
 Simplifica o trabalho contabilístico, pois muitas vezes é preciso dar saída dos stocks (ex.
de produtos acabados), sem que as entradas estejam valorizadas;
 Permitem, consequentemente, uma avaliação rápida da produção obtida;
 A comparação dos custos reais com os custos básicos permite melhorar a gestão da
empresa. A gestão da empresa deve após detectar os desvios, partir para a descoberta
das causas que determinam custos reais superiores aos previstos;
516
 Contínuo aperfeiçoamento da organização.
O custo básico é estabelecido em função de uma hipótese de actividade, podendo ser calculado a
partir de:
- Uma actividade normal (custo normalizado)
- Uma actividade orçamentada, etc.
Já o referimos que, dentro dos custos básicos, distinguem-se os custos orçados e os custos padrões.
Os custos orçados não passam de previsões, fundamentadas como é óbvio. Os desvios apurados
devem ser imputados aos custos dos produtos quer vendidos, quer em stock, no sentido de ir
apurando o custo básico.
Quando os custos básicos atingem um grau de precisão significativa, pelo que os desvios verificados
são insignificantes, poderemos dizer que estamos em presença dum custo padrão.
Nestes casos, os desvios verificados são pouco relevantes, pelo que se encaram como gastos ou
ganhos desnecessários, afectando o resultado do exercício.
Não é nossa intenção dissecar neste pequeno texto o tratamento dos desvios, mas sim apontar uma
solução prática para os problemas que no dia a dia se nos vão colocar.
Somos partidários de que, quando o custo real é fácil de apurar (como exemplo, na fabricação de
grandes equipamentos não normalizados) e cada produto é diferente do produto seguinte, devemos
utilizar o sistema de custo completo real, método directo.
No caso de empresas que produzam grande variedade de produtos, mas com quantidades
produzidas de cada produto que podem constituir um lote de produção, entendemos que deve ser
usado o método directo (ou custeio por encomenda), mas com a utilização de custos básicos para os
produtos acabados e cálculo de desvios à saída das contas de “custo de produção”.
517
Custo Produção Inventário Permanente
Matérias
Quantidades Reais
Custo Básico
Primas x Custos Reais
Mão de Obra
Directa
Gastos Gerais
de Fabrico
Desvio em MP
Desvios
Desvio em MOD
Desvio em GGF
Neste esquema de contabilização, as contas de custo de produção são debitadas a custos reais e
creditadas a custos básicos dos produtos acabados.
O saldo das contas de “Custos de Produção” (corrigida dos produtos em vias de fabrico se os houver)
dará o total dos desvios que será lançado nas contas de desvios.
O Inventário Permanente da matéria-prima é feito a custo real, mas o Inventário Permanente dos
produtos acabados é feito a custos básicos.
Este esquema tem a principal vantagem de não se ter de esperar pela determinação dos custos reais
para “dar entrada” dos produtos acabados em armazém. Assim, o Inventário Permanente funciona em
pleno e em tempo real.
Tal forma de contabilização, não evita que determinemos os custos reais de cada lote fabricado,
comparando-o com o custo básico de produção, determinando os desvios, e procurando as suas
causas com vista à sua eliminação.
Em relação ao tratamento a dar aos desvios, propomos:
 se forem irrelevantes, deverão afectar os resultados do período;
 se forem significativos, devem ser repartidos:
- uma parte ao custo dos produtos vendidos; e
518
- a parte restante aos produtos em stock (acabados e em vias de fabrico).
Na prática a repartição referida é efectuada somente no final do exercício.
Assim, poderemos dizer que os stocks estão relevados, não a custos básicos, mas sim a custos reais.
Este custo real, já corrigido, poderá constituir o novo custo básico para o ano seguinte.
5 – CUSTEIO POR ABSORÇÃO VERSUS CUSTEIO VARIÁVEL
5.1 – DESCRIÇÃO DOS SISTEMAS
5.1.1 – Custeio por Absorção
É um método de custeio no qual todos os gastos de produção, fixos e variáveis, são considerados no
custo dos produtos:
Este sistema de custeio enfatiza a classificação dos gastos em gastos industriais e gastos não
industriais.
Consequência disso é a Demonstração dos resultados, que a seguir se apresenta, onde é dada
prioridade ao cálculo do resultado bruto.
1 Vendas E
2 P.V.F. i E
3 Custos Industriais do Período (F+V) E
4 P.V.F. f E
5 Custo Industrial da Produção Acabada (2+3-4) E
6 EX. i P. Ac. E
7 Ex. f P. Ac. E
8 Custo Industrial dos Produtos Vendidos (5+6-7) E
9 Margem de Lucro Bruto (1-8) E
10 Gastos Não Industriais (F+V) E
11 Resultado Líquido (9-10) E
As alterações de resultado, período a período, neste sistema de custeio não só se relacionam com os
níveis de vendas mas também com os níveis de produção alcançados em cada período, pois da
conjugação destes dois valores depende a variação da produção em armazém que como vemos
inclui uma parte de gastos fixos do período.
Verifica-se que mantendo-se as existências iniciais e as vendas, quanto maior for a produção,
519
maiores as existências finais. Assim os gastos imputados aos produtos que se tornam activos (via
existências finais) são maiores contribuindo por isso para maiores resultados.
É claro que a longo prazo o somatório dos lucros em custeio por absorção e em custeio variável
tendem a igualar-se.
Analisemos a função Resultados (R) em custeio por absorção:
R = V- CIPV – CPer
V = Pv * Qv
CT = CIV + CIF + CNI
CuP = (CIV + CIF) / Qp = CuIV + (CIF/Qp)
CPer = CnIV + CnIF
Então R = V- CIV – CIF – CnIV – CnIF
R = (Pv – CuIV) * Qv – CIF * (Qv/Qp) – CnIV – CnIF
Ou R = (Pv – Cv) * Qv – CFT + CIF (Qp – Qv) / Qp
Ou ainda
R = (Pv – Cv) * Qv – CFT + CIF (Qp – Qv) / Qp
Assim, verificamos que em custeio por absorção o resultado é função não só das quantidades
vendidas mas também das quantidades produzidas.
Devemos notar que na dedução da formula do resultado, admitimos que os preços de venda se
mantêm sem alteração, os gastos fixos são constantes e os gastos variáveis são proporcionais.
Admite-se também que a empresa fabrica um só produto, ou que é possível homogeneizar toda a
produção e utilizando um preço de venda médio se mantém o peso de cada produto no total de
vendas.
Estas limitações são válidas para a análise da função resultados em custeio variável e também para a
análise custo – volume – resultado.
No sistema de custeio por absorção, quando a produção é
Qp = CIF / (PV – CuV),
o resultado, qualquer que seja o valor das vendas, mantém-se inalterado e igual aos gastos não
industriais fixos.
R = - CnIF
520
Para valores abaixo do nível de produção acima referido, quanto maiores são as vendas menor é o
resultado. Assim chama-se40 ao nível de produção referido limiar da produção relevante e para o
conjunto de pares de valores formados por aquele nível de produção e qualquer valor de vendas
efectuado, linha de insensibilidade do resultado em virtude de conduzir a um resultado negativo igual
aos CnIF (Gastos não industriais fixos) qualquer que seja o valor das vendas consideradas.
Simbologia utilizada:
CIPV – Custo industrial dos produtos vendidos
V – Vendas
Pv – Preço de venda
Qv – Quantidade vendida
CPer – Gastos do período
CT – Gastos totais
CIF – Gastos industriais fixos
CNI – Gastos não industriais
CuP – Custo unitário de produção
CFT – Gastos fixos totais
CV – Custo Variável Unitário
CuIV – Custo unitário industrial variável
CuNIV – Custo unitário não industrial variável
CIV – Gasto industrial variável total
CNIV – Gastos não industriais variáveis
CNIF – Gastos não industriais fixos
CFT – Gastos fixos totais
Cu – Custo unitário de produção
M – Margem unitária
Qp – Quantidade produzida
5.1.2 – Custeio Variável
40 Designações utilizadas por Carvalho, J. M. Matos
521
É um método de avaliação no qual todos os gastos variáveis da produção, incluindo os gastos gerais
de fabrico variáveis, são incluídos no custo dos produtos.
É um modelo de custos que enfatiza a classificação dos gastos em variáveis e fixos.
Como consequência a Demonstração dos resultados fornece não o resultado bruto, mas a margem
de contribuição para cobertura dos gastos fixos, como se exemplifica seguidamente:
1 Vendas E
2 P.V.F. i E
3 CIV Custo Industriais do Período (Variáveis) E
4 P.V.F. f E
5 Custo Industrial da Produção Acabada (2+3-4) E
6 EX. i P. Ac. E
7 EX. f P. Ac. E
8 CIPV (5+6-7) E
9 CNIV Gastos Não Industriais (Variáveis) E
10 Total dos Gastos Variáveis (8+9) E
11 Margem de Contribuição (1-10) E
12 CIF Gastos Industriais do Período (Fixos) E
13 CNIF Gastos Não Industriais (Fixos) E
14 CFT Total dos Gastos Fixos (12+13) E
15 Resultado Líquido (11-14) E
A diferença de resultados em períodos seguidos neste sistema resulta da diferença das quantidades
vendidas entre os períodos multiplicada pela contribuição unitária para a margem.41
Analisemos a função Resultados (R) em custeio variável (utilizando a simbologia referida):
R = V – CIPV – Cper
M = Pv – Cv
R = V – CIV – (CNIV + CNIF + CIF)
CP = CIV
Cu = (CIV/Qp)
R = M – CFT
41 Hornegren, C.; Foster, c e Datar, S. (1994) Cost Accounting: A Managerial Emphasis, 8.ª edição, Prentice Hall International
Editions, Englewood Cliffs, Nova Jersey, EUA.
522
R = (Pv – CuIV – CunIV) * Qv – CFT
= (Pv – Cv) * Qv – (CIF + CNIF)
Assim verifica-se que o resultado em custeio variável é função dependente das quantidades
vendidas.
6 PLANIFICAÇÃO CONTABILÍSTICA
6.1 - Formas de Articulação
O POC não definia e o SNC também não define uma listagem de contas a utilizar nem a sua
articulação com a contabilidade geral, quer para a obtenção da Demonstração dos resultados por
funções, que como sabemos, agora é opcional, quer para a implementação do sistema de Inventário
Permanente.
Entendemos que a adopção do sistema de Inventário Permanente nas empresas industriais, implica a
organização da contabilidade analítica, ou contabilidade interna.
O modo de articulação da contabilidade interna com a contabilidade externa, irá influenciar a

organização contabilística da empresa.
É possível relacionar a contabilidade externa e interna de vários modos, integrando-as uma na outra
ou autonomizando-as. As formas de articulação resumem-se, segundo a bibliografia existente, a
poucos tipos, designados de:
 Sistemas Monistas
- Monista (ou único) indiviso ou monista radical.
- Monista (ou único) diviso
 Sistemas Dualistas
- Duplo contabilístico
- Duplo misto
Vejamos alguns aspectos dos sistemas apontados:
523
Monista Radical
Trata-se dum sistema em que as contabilidades interna e externa estão integradas.
As contas de custos de produção podem funcionar na classe 3, assim como o inventário permanente,
e as contas de gastos imputadas à produção são creditadas pelas imputações.
Exemplo:
Uma empresa praticou no mês de Janeiro de 2010 as seguintes operações:
1) Compra de matérias por 3.000 u.m..
2) Colocou em fabricação uma encomenda que consumiu:
- A totalidade dos Fornecimentos e Serviços Externos industriais no montante de 1.000

u.m..
- A totalidade dos gastos com o pessoal fabril no montante de 2.000 u.m.
- Matérias no valor de 2.000 u.m..
3) A encomenda foi terminada e vendida em 80% por 5.000 u.m..
A empresa não tem mais gastos nem rendimentos.
1) Pela Compra
31.2 - Compras de Matérias Primas
a 22.1 - Fornecedores 3.000
2) Pela entrada em armazém das matérias
33.1 - Matérias Primas
a 31.9 - Imputação de Compras 3.000
3) Pelo Consumo de Matéria
61 CMVMC
a 33.1 Matérias Primas
36.1 - Produtos em Curso – Enc. N.º 1
a 61 CMVMC 2.000
524
4) Pelos Gastos
62.xx – F. S. Externos 1.000
63.xx – Custos com o Pessoal 2.000
a 22.1 – Fornecedores C/C 3.000
5) Pela imputação dos gastos ao Custo de Produção
36.1 – P.T.C. – Encomenda N.º 1 3.000
a 62.9 – Imputação de F.S.E. 1.000
a 63.9 – Imputação de Custos c/ Pessoal 2.000
6) Pela Transferência / Acabamento da encomenda
34.1 – Produtos Acabados – Enc. N.º 1
a 36.1 – P.T.C. – Enc. Nº 1 5.000
7) Pela Venda de 80% da Encomenda
21.1 - Clientes
a 71 - Vendas 5.000
8) Pelo Custo da Venda
81 – Resultado líquido do período
a 33 – Produtos Acabados 4.000 cts
Assim:
31 34 36
1) 3000 2) 3000 6) 5000 8) 4000 3) 2001 6) 5000
5) 3000
32 62 63
2) 3000 3) 2001 4) 1000 5) 1000 4) 2001 5) 2001
71 211 221
7) 5000 7) 5000 1) 3000
525
4) 3000
81
8) 4000
Ficam assim no mês, com saldo:

Devedor Credor
34 – Produtos Acabados 1.000
33 – Matérias Primas 1.000
71 – Vendas 5.000
81 – Resultado líquido 4.000
21 – Clientes 5.000
22 – Fornecedores 6.000
11.000 11.000
Os resultados do período serão de 1.000. E o Balanço será o seguinte:
ACTIVO C. PRÓPRIO
Prod. Acabados 1.000 R. Líquido 1.000
Matérias Primas 1.000 PASSIVO
Clientes 5.000 Fornecedores 6.000
7.000 7.000
Para que neste sistema não se perca informação quanto à natureza dos gastos já que as contas
saldam, sendo mais difícil a elaboração da Demonstração dos resultados por Natureza, as
imputações devem ser feitas através de subcontas terminadas em 9 (ex: 62.9). As contas de primeiro
grau saldam, mas as diferentes subcontas mantêm o seu saldo.
Trata-se de um sistema bastante complexo, razão pela qual não temos conhecimento que tenha uso
significativo.
Sistema Único Diviso
Assenta na autonomia, ainda que parcial, da contabilidade interna. São criadas duas contabilidades:
uma “na Fábrica” e outra “na Sede”.
Assim, todos os factores que são enviados à fábrica são aí debitados, na sede e na contabilidade da
fábrica é creditada a sede.
526
A contabilidade interna é feita ao nível da “Divisão Fábrica”.
Assim, por exemplo: compra de Matéria a Crédito 3.000.
Na Sede:
1) 31.2 – Compras de Matérias Primas
a 22.x – Fornecedores 3.000
2) Exploração – Fábrica
a 31.2 – Matérias Primas 3.000
Na Fábrica:
1) __________
2) Matérias Primas
a Sede 3.000
Fabricação
a Matérias Primas 3.000
Assim a fabrica é como se fosse uma “Sucursal” que é debitada pelos envios de activos e creditada
pelo envio, por exemplo, de produtos para a “Sede”
Sistema Duplo contabilístico
Neste “sistema” a contabilidade externa é independente da contabilidade interna, embora haja

coordenação ente as contabilidades.
A contabilidade geral regista os gastos e os rendimentos por naturezas, enquanto que a contabilidade
analítica regista os gastos e os rendimentos por “destinos/origens”.
A coordenação e controlo entre os dois sistemas de informação (o de contabilidade geral e o de

contabilidade analítica) são feitos através das chamadas “contas reflectidas”.
Assim, através das contas reflectidas é possível distinguir dois sistemas de contas autónomos e
paralelos.
Todas as operações relacionadas com gastos e rendimentos, bem como as contas de stoks iniciais,
registadas na contabilidade geral, tem inscrição na contabilidade analítica através das contas
reflectidas que tem saldo com sinal contrário ao da contabilidade geral.
527
Vejamos, assim, um exemplo:
1) Compra de matérias primas a crédito 1000
2) Gastos com fornecimentos e serviços externos de natureza administrativa 500
3) Mão-de-obra fabril (inclui encargos) 1200
4) Gastos de financiamento suportados 200
5) Vendas a crédito (cujo custo foi de 1000) 1500
Lançamentos a efectuar (de acordo com o plano proposto adiante)
Contabilidade Geral Contabilidade Analítica
1) 312- Compras 93.6 - Armazém de matérias primas

a 221 – Fornecedores 1000 A 91.31 - Compras reflectidas 1000
2) 62 - Fornec. e serv. externos 94.6.1 - Centro custos administrativos

a 221 – Fornecedores 500 a 91.62 - F. serv. externos reflectidos 500
3) 63 - Custos c/ pessoal 1200 95.1.01 - Custo de produção O. F. n.º 1

a 12 - Depósitos à ordem 1000 a 91.64 - Custos c/ pessoal reflectidos 1200
a 24 - Estado O. E. Públicos 200
4) 69 – Gastos de financiamento 94.6.2.2 - Centro custos financeiros

a 12 - Depósitos à ordem 200 a 91.69 - Gastos financeiros reflectidos 200
5) 21.1 - Clientes c/c 91.71 - Vendas reflectidas

a 71.2 - Vendas de produtos 1500 a 98.01 - Resultados por Funções -
vendas 1500
E
98.02 – Custo Produtos Vendidos
a 93.3 – Armazém Produtos Acabados 1000
Confrontando os saldos das contas de gastos e rendimentos da contabilidade geral, com os saldos
iguais mas de sinal contrário das contas reflectidas, temos a certeza de que todos os gastos e
rendimentos ficam movimentados ao nível da contabilidade analítica.
Esquematicamente
528
C
O
N
T
Gastos e A Armazéns
S
Rendimentos por R
Centros de custos auxiliares
E
F
L
Natureza E Centros de custos principais
C
Fabricação
TI
D Resultados por Funções
A
S
529
CONTABILIZAÇÃO DOS CUSTOS
81 - Resultado Líquido
Classe 6 91 - Contas Reflectidas Classe 7

Gastos Rendimentos Stock Inicial Rendimento
do Reflectidos Reflectido do
Exercício Exercício
Compras
812 Reflectidas
IRC
Estimado Outros Gastos
Reflectidos
92 - Periodização dos Gastos

Gastos Estimativa
Reais
94 - Centros de Custo 95 - Custos de Produção 93 - Inventário Permanente

Gastos Gastos Stocks Saídas do
Indirectos Directos Iniciais Período
Stocks Gastos de Entradas do

Consumidos Secção Período
Secções Stocks
Estrutura Consumidos
96 - Desvios 98 - Resultados Analíticos

97 - Diferenças Custo das
S/ Mat. Primas Rendimentos
de Incorporação Vendas
Outros Gastos
S/ Mão de Obra
Operacionais
Custos Secções
S/ G.G.F.
Estrutura
Funcionamento das contas da classe 9, com custos básicos e apuramento de desvios à saída da
conta de custos de produção.
Este sistema duplo contabilístico é, em nossa opinião, o mais usado pelas empresas, dada a sua
simplicidade de articulação e controlo com a contabilidade geral.
Sistema Duplo Misto
Neste sistema a determinação dos custos industriais faz-se fora das contas, através de mapas de
suporte.
530
Assim, este sistema assenta no controlo de stoks em quantidades, em estatísticas diversas de

consumos, de produção, em mapas auxiliares de repartição e imputação de gastos, de modo a que
no final do período contabilistico, a contabilidade analítica se limite a registar valores globais que vão
permitir o apuramento dos resultados analíticos.
Para que o sistema de contabilidade interna responda satisfatoriamente, é preciso um cuidado

especial na sua organização e implementação.
Assim, os trabalhos fundamentais para uma adequada organização são:
1) Conhecimento sobre:
- Instalações,
- Organigrama,
- Produtos fabricados e processo de fabrico,
- Equipamentos fabris e outros,
- Estrutura administrativa e de distribuição,
- etc..
2) - Definição dos centros de custos, e respectivas unidades de obra.
3) - Escolha do sistema de custeio, nomeadamente se a empresa vai adoptar o custeio completo

(com ou sem imputação racional) e se os custos a utilizar são custos reais ou custos básicos.
4) - Definir qual o sistema de apuramento de custos de produção (se directo, se indirecto).
5) - Definição dos out-puts do sistema com vista a auxiliar a gestão da empresa.
6.2 - PLANOS DE CONTAS PROPOSTOS
De seguida apresentamos duas propostas de planos de contas para utilização em sistema duplo
contabilístico, sendo um deles utilizável em empresas de construção civil e outro em empresas
industriais.
A seriação das contas principais é a seguinte:
Plano de contas para:
Construção civil Outras Empresas industriais

91 - Contas Reflectidas 91 – Contas Reflectidas
92 – Periodização de gastos 92 – Periodização de gastos
531
93 – Inventários (Inventário Permanente) 93 – Inventários (Inventário Permanente)

94 – Centros de custo auxiliares e de estrutura 94 – Centros de custo
95 – Obras 95 - Custo de produção
96 – Desvios 96 – Desvios
97 – Diferenças de incorporação 97 - Diferenças de incorporação
98 – Resultados por Funções 98 - Resultados por Funções
Pensamos ser importante tecer alguns comentários sobre o conteúdo e movimentação destas
contas. Assim,
Conta 91 - Contas Reflectidas
Tem por objectivo fazer a ligação com as contas das classes 3, 6, 7 e 8 da contabilidade geral.
Movimentam-se pelos gastos e rendimentos reflectidos por contrapartida das contas 93, 94, 95, e 98.
Conta 92 - Periodização de Gastos
É creditada pela estimativa de gastos que normalmente não se pagam mensalmente e por
contrapartida das contas 94, 95 e 97.
Os referidos gastos são os relacionados com:
- Subsídio de férias, férias e subsídio de natal,
- Seguros de acidentes de trabalho e outros seguros,
- Amortizações.
- etc
A conta 92 é debitada pelos gastos reais que foram periodizados.
O saldo no final do ano, resultante da diferença entre o montante contabilizado na conta da

contabilidade geral e o montante imputado, é lançado na conta 97 - Diferenças de incorporação.
Conta 93 - Inventários
Tem por objectivo registar o inventário permanente de todas as existências da empresa.
Exemplo:
1) - Compra de matérias primas para o armazém 1000
2) - Terminus da ordem de fabrico n.º 1 - custo de produção 2000
3) - Em 31/12/2010 o valor dos produtos (O. F. n.º 2) em curso era de 1500
532
(saldo da conta 95 – Custos de produção- Fabricação)
1) 31.2 - Compras Mat. Primas 93.6 - Inventários de matérias primas

a 221 – Fornecedores 1000 a 91.31 - Compras reflectidas 1000
2) ________ 93.3 - Inventários de produtos acabados

a 95.1.01 - Fabricação O. F. n.º 1 2001
3) _________ 93.5 - Inventários de p. v. fabrico

a 95.1.02 - Fabricação O. F. n.º 2 1500
Conta 94 - Centros de Custos Auxiliares e de Estrutura
São secções auxiliares, as secções que trabalham para as secções de produção. Na construção civil,
por exemplo, a carpintaria, a serralharia. Numa empresa metalúrgica, a secção de manutenção,
ferramentaria, etc..
As contas das secções auxiliares devem saldar todos os meses por imputação dos seus custos aos
centros de custos principais.
Conta 95 – Obras (ou Custos de Produção)
Debitam-se pelos custos recebidos do armazém e dos centros de custo principais.
Creditam-se pela transferência dos produtos acabados para armazém (conta 93), pela movimentação
no fim do ano do saldo dos produtos em vias de fabrico (conta 93) e pelas cedências a outras
secções de produção.
Conta 96 - Desvios
De acordo com a nossa proposta de movimentar as existências de produtos acabados a custos

básicos, esta conta destina-se a registar os desvios entre os custos reais e os custos básicos.
Esta conta saldará do seguinte modo:
- Se os desvios não forem materialmente relevantes, pela conta 98 - Resultados por

Funções.
- Caso contrário, os desvios seriam repartidos pelos custos dos produtos vendidos (conta
98) e pelos stocks finais (conta 93).
Conta 97 - Diferenças de Incorporação
533
As subcontas desta conta 97 debitam-se pelos gastos que directa ou indirectamente não são
debitados na conta 95 - Custos de Produção.
Pode creditar-se por rendimentos não creditados em resultado por funções ou no caso de os gastos
imputados à produção serem superiores aos gastos contabilizados pela contabilidade geral .
Poderá também reflectir diferenças entre o inventário escritural e o inventário físico.
Conta 98 - Resultados por Funções
A desenvolver de acordo com a demonstração dos resultados por funções.
Proposta de Plano de Contas de Contabilidade Analítica para Empresas de Construção Civil

91 Contas Reflectidas
91.31 Compras Reflectidas
91.33 Stocks de PA Reflectidos
91.35 Stocks de PTC Reflectidos
91.36 Stocks de MP Reflectidos
91.62 Forn. E Serviços Externos Reflectidos
91.63 Gastos com o pessoal Reflectidos
91.64 Gastos com depreciações e amortizações Reflectidos
91.65 Perdas por imparidade Reflectidas
91.66 Perdas por redução do justo valor Reflectidas
91.67 Provisões do período Reflectidas
91.68 Outros gastos e perdas Reflectidas
91.69 Gastos e perdas de financiamento Reflectidos
91.71 Vendas Reflectidas
91.72 Prestação de Serviços Reflectidos
91.74 Trabalhos para a própria empresa Reflectidos
91.75 Subsídios à Exploração Reflectidos
91.76 Reversões reflectidas
91.77 Ganhos por aumentos de justo valor Reflectidos
91.78 Outros rendimentos e Ganhos Reflectidos
91.79 Juros dividendos e rendimentos similares Reflectidos
92 Periodização de Gastos
92.1 Duodécimos
92.1.01 Subsídio de Férias / Férias / Subsídio de Natal
92.1.02 Seguros Acidentes de Trabalho
92.1.03 Seguros Incêndio e Outros
92.1.05 Amortizações e depreciações do Exercício
93 Inventários
93.2 Terrenos
534
93.3 Obras Acabadas

93.5 Obras em Curso
93.6 Materiais
94 Centro de Custo Auxiliares e de Estrutura
94.1 Carpintaria
94.1.01 Matérias Primas
94.1.02 Mão de Obra
94.1.03 Gastos Gerais de Fabrico
94.1.09 Imputações
94.2 Serralharia
94.2.01 Matérias Primas
94.2.02 Mão-de-obra
94.3 Secção Mecânica Própria
94.3.01 Peças
94.4 Parque Maq. Viat.
94.1.1 Máquinas e viaturas afectas às obras
94.4.1.01 Peças
94.4.1.02 Reparações efectuadas p/ Terceiros
94.4.1.03 Combustíveis
94.4.2 Restantes Viaturas
94.4.2.01 Outros Gastos
94.5 Armazém
94.5.02 Gastos Diversos
94.6 Gastos Administrativos e de Financiamento
94.6.1 Gastos Administrativos
94.6.2 Gastos de financiamento líquidos
94.6.2.1 Gastos
94.6.2.2 Rendimentos
94.7 Gasto de Promoção e Vendas
94.8 Outros Gastos
535
94.9 Trabalhos para a própria empresa
94.9.01 Serralharia
94.9.02 Carpintaria
94.9.03 Mecânica
95 Custos das Obras
95.0 Obras
95.0.01 Obra n.º 1
95.0.011 Terreno
95.0.012 Materiais
95.0.014 Gastos Gerais de Construção
96 Desvios
96.1 Desvios em Matérias
96.2 Desvios em Mão-de-obra
96.3 Desvios em Gastos Gerais de Fabrico
97 Diferenças Incorporação
97.1 Custos Industriais não Incorporados
97.2 Diferenças de Inventário
97.3 Proveitos não Incorporados
98 Resultados por Funções
98.01 Vendas e Prestação de Serviços
98.02 Custo das Vendas e Prestação de Serviços
98.03 Outros Rendimentos
98.04 Gastos de Distribuição
98.05 Gastos Administrativos
98.06 Outros Gastos
98.07 Gasto Líquido de Financiamento
98.08 Ganhos e Perdas em Filiais e Associadas
98.09 Ganhos e Perdas em Outros Investimentos
98.10 Imposto corrente sobre Resultado
98.12 Imposto diferido
Proposta de Plano de Contas de Contabilidade Analítica para Outras Empresas Industriais

91 Contas Reflectidas
91.31 Compras Reflectidas
91.33 Stocks de PA Reflectidos
536
91.35 Stocks de PTC Reflectidos

91.36 Stocks de MP Reflectidos
91.62 Forn. E Serviços Externos Reflectidos
91.63 Gastos com o pessoal Reflectidos
91.64 Gastos com depreciações e amortizações Reflectidos
91.65 Perdas por imparidade Reflectidas
91.66 Perdas por redução do justo valor Reflectidas
91.67 Provisões do período Reflectidas
91.68 Outros gastos e perdas Reflectidas
91.69 Gastos e perdas de financiamento Reflectidos
91.71 Vendas Reflectidas
91.72 Prestação de Serviços Reflectidos
91.74 Trabalhos para a própria empresa Reflectidos
91.75 Subsídios à Exploração Reflectidos
91.76 Reversões reflectidas
91.77 Ganhos por aumentos de justo valor Reflectidos
91.78 Outros rendimentos e Ganhos Reflectidos
91.79 Juros dividendos e rendimentos similares Reflectidos
92 Periodização de Gastos
92.1 Duodécimos
92.1.01 Subsídio de Férias / Férias / Subsídio de Natal
92.1.02 Seguros Acidentes de Trabalho
92.1.03 Seguros Incêndio e Outros
92.1.05 Amortizações e depreciações do Exercício
93 Inventários
93.2 Mercadorias
93.3 Produtos Acabadas
93.5 Produtos e Trabalhos em Curso
93.6 Matérias Primas
94 Centro de Custo
94.1 Centro de Custo Auxiliares
94.1.01 Centro auxiliar A
94.1.02 Centro auxiliar B
94.1.09 Transferências e imputações
94.2 Centros de custo de produção
94.2.01 Centro de Custo n.º 1
94.2.02 Centro de custo n.º 2
94.2.03 Centro de custo n.º 3
94.2.09 Transferências e imputações
94.6 Gastos Administrativos e de Financiamento
537
94.6.1 Gastos Administrativos

94.6.2 Gastos de financiamento líquidos
94.6.2.1 Gastos
94.6.2.2 Rendimentos
94.8 Outros Gastos
95 Custos de Produção
95.1 Fabricação
95.1.001 Ordem de Produção n.º 1
96 Desvios
96.1 Desvios em Matérias
96.2 Desvios em Mão-de-obra
96.3 Desvios em Gastos Gerais de Fabrico
97 Diferenças Incorporação
97.1 Custos Industriais não Incorporados
97.2 Diferenças de Inventário
97.3 Rendimentos não Incorporados
98.01 Vendas e Prestação de Serviços
98.02 Custo das Vendas e Prestação de Serviços
98.03 Outros Rendimentos
98.05 Gastos Administrativos
98.06 Outros Gastos
98.07 Gasto Líquido de Financiamento
98.08 Ganhos e Perdas em Filiais e Associadas
98.09 Ganhos e Perdas em Outros Investimentos
98.10 Imposto corrente sobre Resultado
98.12 Imposto diferido
7 - Exemplos Práticos em Sistema de Inventário Permanente
538
7.1 - Empresa Comercial
Uma empresa de comércio de batatas efectuou no mês de Dezembro de 2010 (mês do inicio de
actividade) as seguintes operações:
1) - Compra de um camião, por 10.000.000, com uma vida útil de 4 anos.
2) - Aquisição de folhetos publicitários no montante de 500.000.
3) - Compra de 100 toneladas de batatas a 100 / kg..
4) – Venda de 80 toneladas de batatas a 150 / kg..
5) – Gastos com o pessoal suportados no mês:
500.000 250.000- Administrativos
250.000 - Distribuição
1) 43.4 – Equipamento de transporte

a 27.1 – Fornecedores de investimentos 10.000.000
Pela compra da camioneta
2) 62.22 – Publicidade e propaganda

a 22.1 – Fornecedores c/c 500.000
3) 31.1 – Compras de mercadorias

a 22.1 – Fornecedores c/c 10.000.000
e
32.1 – Mercadorias
a 31.9 – Compras de mercadorias 10.000.000
4) 21.1 – Clientes c/c

a 71.1 – Vendas de Mercadorias 12.000.000
e
61.1 – Custo das Mercadorias Vendidas
a 32.1 – Mercadorias 8.000.000
Pelo custo de 80 toneladas de batata
539
5) 63_x_ - Gastos Com Pessoal

a 23.1 – Remunerações a pagar pessoal 500.000
a 24.5 segurança social 100.000
No final do mês de Dezembro, os saldos das contas eram os seguintes: 42

Débito Crédito Saldo
21.1 – Clientes c/c 120.000.000 120.000.000

22.1 – Fornecedores c/c 10.500.000 -10.500.000
24.5 – Estado – segurança social 100.000 -100.000
27.1 - Forneced Investimentos 10.000.000 -10.000.000
23.1 – Remunerações a pagar 500.000 -500.000
31.1 – Compras de Mercadorias 10.000.000 10.000.000 0
32.1 – Mercadorias 10.000.000 8.000.000 2.000.000
43.4 – Equipamento de Transporte 10.000.000 10.000.000
62 – Fornecimentos serv. externos 500.000 500.000
63 – Gastos com Pessoal 600.000 600.000
61.1 – Custo mercad. Vendidas 8.000.000 8.000.000
71.1 – Vendas 12.000.000 -12.000.000
TOTAL 51.100.000 51.100.000
Lançamentos de regularização:
64 – Depreciações do exercício
a 438 – Depreciações acumuladas 2.500.000
81.2 – Imposto sobre o rendimento

a 24.13 – IRC estimado 160.000
Não há mais lançamentos de regularização.
42 Vamos desprezar outras contas que a empresa teria.
540
Demonstração dos resultados p/ Natureza Demonstração dos resultados p/ Funções
- Vendas 12.000.000 - Vendas 12.000.000

- Custo das merc. Vendidas 8.000.000 - Custo das vendas 8.000.000
- Fornec. e serv. Externos 500.000 - Resultado bruto 4.000.00
- Custos com pessoal 600.000 - Gastos de distribuição 800.000
RADGF&I 2.900.000 - Gastos administrativos 300.000
- Gastos depreciação 2.500.000 - Outros gastos 2.500.000
RAI 400.000
Imposto sobre o rendimento 160.000 RAI 400.000
Resultado liquido 240.000 Impostos s/ rendimento 160.000
Resultado líquido 240.000
7.2 Exemplo Prático – sistema dualista
Uma fábrica de antenas parabólicas que iniciou a sua actividade em Dezembro de 2010, efectuou
as seguintes operações:
1) – Comprou 100 toneladas de chapa de alumínio por 30.000.000 (300/Kg)
2) – Neste mês pôs em marcha duas ordens de fabrico, referentes a 1.000 antenas da
referência 1 e 2.000 antenas da referência 2, tendo atribuída a ordem de fabrico n.º 1
para a referência 1 e a ordem de fabrico n.º 2 para a referência 2.
3) - A ordem de fabrico n.º 1 consumiu 30 toneladas de chapa de alumínio.
A ordem de fabrico n.º 2 consumiu 40 toneladas de chapa de alumínio.
4) – A empresa não tem centros de custo auxiliares de produção, recorrendo à subcontratação.
Os centros de custos principais de produção são:
- Prensas,
- Montagem,
- Acabamento.
Os custos incorridos no mês foram assim afectados:
541
Total Prensas Montagem Acabamento Adminis Financeiros Distribuição

trativos
Subcontratos 200.000 100.000 50.000 50.000

F. S. externos 1.500.000 150.000 250.000 100.000 300.000 700.000
G. c/ pessoal 1.000.000 200.000 300.000 100.000 100.000 300.000
- encargos 200.000 40.000 60.000 20.000 20.000 60.000
Juros suporta. 200.000 200.000
Depreciações 300.000 100.000 50.000 50.000 50.000 50.000
TOTAL 3.400.000 590.000 710.000 320.000 470.000 200.000 1.110.000
– As unidades de obra das secções são:
- Secção de Prensas - Hora Máquina,
- Secção de Montagem - Hora Homem,
- Secção de Acabamento - Hora Homem.
– Os tempos de trabalho correspondem aos tempos efectivos de produção.
- A secção de prensas trabalhou no mês 400 horas,
- A secção de montagem trabalhou no mês 600 horas,
- A secção de acabamento trabalhou no mês 200 horas.
As ordens de fabrico consumiram as seguintes unidades de obra das secções:
O. F. n.º 1 O. F. n.º 2
Prensas 350 50
Montagem 525 75
Acabamento 175 25
- A O. F. n.º 1 foi concluída e vendida com uma margem sobre o custo industrial de 100%.
Partindo do principio de que não existia qualquer lançamento de regularização, elaboremos as

demonstrações dos resultados por natureza e por funções, trabalhando em sistema duplo
contabilístico.
542
1) Pela compra de 100 toneladas de chapa:

31.2 – Compras mat. Primas 93.6 – Exist. Mat. Primas
a 22.1 – fornecedores 30.000.000 a 91.31 – compras reflectidas 30.000.000
2) Pelo consumo de matérias primas

Nada 95.1.001 – O. Fabrico n.º1 9.000.000
95.1.002 – O. Fabrico n.º2 12.000.000
a 93.6 – Exist. Mat. Primas 21.000.00
3) Custos incorridos no mês
62 – Subcontratos 200.000 942.01 – Secção prensas 590.000
62 - Fornec. s. externos 1.500.000 942.02 – Secção montagem 710.000
63 - Custos c/ pessoal 1.000.000 942.03 – Secção acabamento 320.000
69 - Juros suportados 200.000 946.1 – G. Administra. 470.000
2.900.000 946.2.1 – G. Financia/to 200.000
a 11.1 – Caixa 1.700.000 94.7 – G. distribuição 1.110.000
a 12.1 - Dep. Ordem 200.000 3.400.000
a 23.1 - Rem. a pagar 1.000.000 a 91.62 - F. S E reflectidos 1.700.000
2.900.000 a 91.63 - C. c/. P reflectidos 1.200.000
Pelos encargos s/ os salários a 91.69 – C F reflectidos 200.000
63 - Custos c/ pessoal a 92.105 – Period. amortiz 300.000
a 24 - Estado 200.000 3.400.000
Pela imputação de 1/12 de amortizações
Nada a fazer
4) Pela imputação mensal dos custos dos centros de custo de produção
95.1.001 – O. Fabrico n.º1 1.417.500
95.1.002 – O. Fabrico n.º2 202.500
543
1.620.000
a 942.01 – C. custo prensas 590.000
a 942.02 - C. custo montag. 710.000
a 942.03 – C. custo acabam. 320.000
1.620.000
8) Pelo acabamento da O. F. n.º 1 93.3 – Ext. prod. acabados
Nada a 95.1.001 – O. F. n,º 1 10.417.500
9) Pela venda da O. F. n,º 1
21.1 – Clientes c/c 91.71- Vendas reflectidas
a 71.2 – Vendas p. acabados 20.835.000 a 98.01 – Vendas 20.835.000
Pelo custo das vendas
98.02 – Custo das vendas
a 93.3 – Ext. prod. acabados 10.417.500
Pela transferência dos produtos em vias de fabrico para armazém
93.5 – Prod. trabalhos curso
a 95.100.2 – O. F. n,º 2 12.202.500
10) Pela amortização do exercício
64 – Amortização exercício 92.105 – Periodiz de custos
a 438 – Dep. Acumuladas 300.000 a 91.66 - Deprec. reflectidas 300.000
544
Determinação dos Custos de produção
Prensas Montagem Acabamento

Custo das secções principais 590.000 710.000 320.000
Unidade de Obra Hora/máq. Hora/homem Hora/homem
Número de unidade de obra 400 600 200
Custo unitário da un. Obra 1.475 1.183.33 1.600
Determinação dos custos de produção no final do período
Ordem Fabrico n.º 1 Ordem Fabrico n.º 2

Matéria Prima 9.000.000 12.000.000
Custos de Transformação 1.417.500 202.500
Numero unidades terminadas 1.000 0
Custo unitário 10.417,5
Determinação dos custos de transformação
Or. Fab n.º 1 Or. Fab. n.º 2

Centro de Custo custo un. Obra U.º cons. custo U. Obra Cons. Custo
Prensas 1.475 350 516.250 50 73.750
Montagem 1.183.33 525 621.250 75 88.750
Acabamento 1.600 175 280.000 25 40.000
TOTAL 1.417.500 202.500
Passando os lançamentos efectuados ao razão:
31- 22 12
1) 30.000 1) 30.000 3) 200
3) 1.700
24 23 21
3) 200 3) 1.000 9) 20.835
438 62 63
10) 300 3) 200 3) 1.000
3) 1.500 3) 200
545
64 69 71
10) 300 3) 200 9) 20.835
91 92 93
9) 20.835 1) 30.000 3) 300 1) 30.000 2) 21.000
3) 1.700 4) 10.417,5 9) 10.417.5
3) 1.200 4) 12.202.5
3) 200
10) 300
94 95 98
3) 3.400 4) 1.620 2) 21.000 4)10.417.5 9)10.417,5 9) 20.835
4) 1.620 9)12.202,5
BALANCETES
CONTABILIDADE GERAL
Saldo
Contas Devedor Credor
12 200
21 20835
22 31.700
24 200
233 1.000
31 30.000
438 300
62 1.700
63 1.200
64 300
69 200
71 20.835
TOTAL 54.235 54.235
546
CONTABILIDADE ANALITICA
Saldo
Contas Devedor Credor
91.31-compras reflectidas 30.000
91.62-F.S.E. reflectidos 1.700
91.63-G. c/ Pessoal ref. 1.200
91.64-Dep. Reflectidas 600
91.69-G. financ. Reflect. 200
91.71-Vendas reflectidas 20.835
92-Perido. De custos
93.5-Prod. Em curso 12.202,5
93.6-Exist-mat. Primas 9.000
94.6.1-G.Administ. 470
94.6.2.1-G. fin. Liq. 200
94.7-G. distribuição 1.110
98.01-Vendas 20.835
98.02-Custo das Vendas 10.417,5
TOTAL 54.235 54.235
Antes de determinar resultados temos ainda que efectuar os seguintes lançamentos:
Na contabilidade Financeira:
Todos os lançamentos relacionados com a regularização e apuramento dos resultados em sistema de

inventário intermitente. Vejamos apenas os relacionados com as existências:
1) Pela existência final de produtos e trabalhos em curso:
36.1-Produtos e Trabalhos em curso
a 73 –Variação da produção 12.202,5
2) Apuramento do custo das mercadorias vendidas e das matérias consumidas
33.1-Matérias Primas
547
a 31.2-Compras Mat. Primas 30.000
e 61-C.M.V.M.C.
a 32.1-Matérias Primas 21.000
Na contabilidade analítica:
1) Saldar por transferência para a conta 98-Resultados por funções, os custos das secções de
estrutura:
98.04-G de distribuição 1.110
98.05-G Administrativos 470
98.07-G líquidos de financiamento 200 1.780
a 94.61-C.C. Administrativo 470
a 94.6.2.1-C.-G liquido de financiamento 200
a 94.7-G. Distribuição 1.110 1.780
2) Partimos do princípio de que a empresa está isenta de IRC nos primeiros exercícios de
atividade.
Estamos assim em condições de, com base no desenvolvimento da conta 98-Resultados por funções,
elaborar a demonstração dos resultados por funções.
Nota final:
Com este pequeno texto pretendemos dar o nosso contributo para melhorar os sistemas de
informação da empresa no que toca ao apuramento de custos dos produtos, e ao cumprimento da
obrigação de adoção do sistema de inventário permanente.
Continuamos com a sensação de que quem teve a ideia de criar esta obrigação, nunca trabalhou no
terreno.
Aceitamos contributos, que possam melhorar, nas empresas a implementação do sistema de
inventário permanente.
548
BIBLIOGRAFIA
CAIADO, ANTÓNIO C. PIRES; Contabilidade Analítica, um Instrumento para a gestão; Rei dos Livros,
Lisboa, 1986.
HORNEGREN, CHARLES T.; FOSTER GEORGE; DATAR SRIKANT; Cost Accounting, A managerial
Emphasis, eighth edition; Prentice Hall, New Jersey, 1994.
PEREIRA, CARLOS CAIANO; FRANCO, VICTOR SEABRA; Contabilidade Analítica; Edição Autores,
1987.
RAPIN A.; POLY J.; Contabilidade Analítica de Exploração; Clássica Editora, 1975.
SILVA, F. V. Gonçalves; Contabilidade Industrial, 6ª Edição; Livraria Sá da Costa, 1975.
549
4.ª PARTE
IMPOSTOS DIFERIDOS
Jorge Manuel Teixeira da Silva

Março de 2014
Breves notas para melhor compreender a Norma Contabilistica e de relato financeiro n.º 25
De acordo com os normativos contabilístico e fiscal aplicáveis ás demonstrações financeiras
em 31 de Dezembro de 2013.
Exemplos práticos
550
1 - Relações entre contabilidade e fiscalidade
O debate sobre a contabilidade dos impostos sobre lucros parte da relação entre contabilidade e
fiscalidade, disciplinas nem sempre com objectivos e instrumentos coincidentes.
Numa perspectiva económica, a Contabilidade é o “conjunto de técnicas de avaliação dos fenómenos

económicos”43.
Numa perspectiva utilitarista, visa “a identificação, a medida e a comunicação de informação

financeira e não financeira acerca de entidades económicas, a pessoas interessadas”44
Podemos concluir que o objectivo da contabilidade, e consequentemente do seu produto final, que
são as demonstrações financeiras, é proporcionar informação útil para a tomada de decisões sobre a
empresa, por parte dos utentes dessas demonstrações financeiras.
Os objectivos da Fiscalidade, são objectivos de redistribuição da riqueza, mas

fundamentalmente objectivos com vista a conseguir a obtenção de receitas para que o Estado possa
fazer face á despesa publica.
Assim sendo, as demonstrações financeiras devem ser elaboradas com base em princípios
de contabilidade geralmente aceites, e devem possuir determinadas características qualitativas
(entre as quais a comparabilidade, a fiabilidade e a relevância), o que conduz a que se afirme que
nestas circunstâncias, elas apresentam de forma verdadeira e apropriada a situação economico-
financeira da empresa e os resultados obtidos em determinado período.
Por sua vez, os normativos fiscais relacionados com o imposto sobre os lucros, contêm
disposições ou critérios que permitem, em geral, partindo do resultado contabilístico, chegar ao
resultado fiscal, através duma série de normas fiscais que derrogam normas ou princípios
contabilísticos. É este resultado fiscal, que em caso de lucro tributável, serve de base para fins de
tributação.
É fundamentalmente da necessidade de conseguir receitas fiscais, que por vezes a

Fiscalidade, embora servindo-se do resultado contabilístico como ponto de partida, estabelece
normas que conduzem a diferentes critérios de qualificação dos custos e proveitos. É por isso que,
por exemplo, alguns tipos de custos considerados para efeitos de apuramento do resultado
contabilístico, não são considerados como dedutíveis para efeitos de apuramento do resultado fiscal.
43 Cotta, Allain; Dicionário de Economia; Ed. Publicações D. Quixote 1991; Lisboa

44 Adaptado de Kyeso, Donald E , Weygent Jerry J.; Intermediate Accounting (Eigth edition); Ed. Jhon Wyley Sons, Inc; New
York 1995.
551
O imposto corrente (imposto a pagar relativo ao exercício, calculado de acordo com as normas
fiscais) é calculado a partir do lucro tributável, que normalmente não coincide com o lucro
contabilístico, devido aos diferentes critérios de avaliação utilizados pela contabilidade e pela
fiscalidade. Como consequência, o imposto a pagar calculado de acordo com as normas fiscais, não
deverá coincidir com o gasto por imposto calculado com base nos princípios contabilísticos
geralmente aceites.
E, é precisamente, das diferenças entre normas contabilísticas e normas fiscais, que conduzem a que
na contabilidade os activos e passivos tenham um valor contabilístico diferente da sua base fiscal,
que surge esta problemática dos impostos diferidos.
Destas diferenças, entre os valores contabilísticos dos activos e passivos e as respectivas bases
fiscais, adiante designadas de “diferenças temporárias”, resultam passivos por impostos diferidos
(que representam mais imposto sobre o rendimento a pagar no futuro) e activos por impostos
diferidos (que representarão poupança futura de imposto sobre o rendimento).
A problemática dos impostos diferidos, visa o tratamento contabilístico, das diferenças entre os
valores contabilísticos (quantias assentadas) dos activos e passivos e as respectivas bases fiscais, e
também dos prejuízos fiscais compensáveis e créditos fiscais não utilizados.
Da existência de prejuízos fiscais resulta a possibilidade de compensação desses prejuízos com

lucros tributáveis futuros. A existência desse “crédito” tem valor económico. O problema que se
coloca é se devemos ou não reconhecer como activo por impostos diferidos, o montante desse
direito..
A contabilização do efeito tributário das diferenças temporárias, não é mais do que o reconhecimento
contabilístico dos efeitos económicos futuros, em termos de mais, ou menos, pagamento de imposto
sobre o rendimento, efeitos estes derivados de deferentes bases de mensuração para os activos e
passivos utilizados pela contabilidade e fiscalidade á data da elaboração das demonstrações
financeiras.
1.1- Normas contabilísticas e normas fiscais
Há países onde existe muito pouca autonomia e independência das normas contabilísticas em
relação ás normas fiscais. O método de contabilização dos impostos sobre lucros utilizado é o
método do imposto a pagar (método previsto no niosso ordenamento contabilístico no caso da
NCRF-PE e NCM).
Noutros, a apresentação das contas anuais estão baseadas em princípios e normas contabilísticas,
com certas excepções exigidas pela Lei Fiscal.
Noutros, as contas anuais são preparadas de acordo com princípios e
normas contabilísticas, com independência das normas fiscais.
552
A actual tendência é o reconhecimento da autonomia da contabilidade em relação à fiscalidade,

servindo-se esta dos elementos contabilísticos para, mediante aplicação de regras fiscais traduzidas
em correcções extracontabilísticas, a determinação da base tributável dos impostos sobre o
rendimento. É esta a posição recomendada pela OCDE45, que aponta três formas alternativas de
relações entre a contabilidade e a fiscalidade:
a) Elaboração da informação contabilística com base nos PCGA (princípios contabilísticos

geralmente aceites), sem qualquer influência das normas fiscais. Neste caso o imposto a
pagar calcula-se a partir do resultado contabilístico, fazendo-se os ajustes necessários
de acordo com as normas fiscais.
b) As normas contabilísticas estão fortemente influenciadas pelas normas fiscais, de tal

forma que os gastos para serem deduzíeis fiscalmente, tem de ser previamente
contabilizados.
c) A existência de situações híbridas, em que excepcionalmente, as normas contabilísticas

sejam condicionadas por critérios fiscais.
Em Portugal, tem havido (em discurso) esforços no sentido de dotar a contabilidade de autonomia em
relação á fiscalidade. Contudo, assiste-se cada vez mais á ingerência da contabilidade na fiscalidade,
acentuando-se cada vez mais as diferenças entre o tratamento contabilístico de algumas situações e
o tratamento fiscal. Ao contrário da apregoada aproximação das normas fiscais ás normas
contabilísticas, na prática, são cada vez mais as diferenças. A atestar esta nossa afirmação, é o
constante crescimento do numero de linhas do quadro 07 da Modelo nº 22 do IRC, que já vai em
duas páginas.
1.2- Diferenças entre o lucro tributável e o lucro contabilístico
Centrando a nossa atenção na demonstração de resultados, e sendo diferentes as regras para a

determinação dos custos e proveitos na contabilidade e na fiscalidade, e partindo-se do resultado
contabilístico para a obtenção do resultado fiscal, é obvio que, em geral, o resultado contabilístico não
é igual ao resultado fiscal. Faz assim, sentido falar em diferenças de dois tipos:
- Diferenças Permanentes ou definitivas
- Diferenças tempestivas ou diferenças temporárias de resultados.
Estas resultam, como referimos, quer de diferentes conceitos sobre o que é gasto e/ou rendimento
em ambas as disciplinas, quer a diferentes critérios de imputação temporal utilizados em cada uma
das disciplinas que temos vindo a referir.
45 Citado por “AECA Monografias 11; Efectos económicos de las normas contables; Madrid 1988, pág 119.
553
Centrando a nossa atenção no balanço, apenas interessam os efeitos económicos futuros das
diferenças existentes á data do balanço, entre a valorização contabilística e a fiscal dos activos e
passivos, isto é entre o valor contabilístico dos activos e passivos e as respectivas bases fiscais.
Importa referir que a Base fiscal, ou base tributável dum activo ou de um passivo, é o valor atribuído
para efeitos de tributação, quando esse activo for realizado (pelo uso ou pela alienação) ou o passivo
for liquidado.
1.3– Diferenças Permanentes ou definitivas
São diferenças entre o resultado fiscal e o resultado contabilístico de um período que se originam no
período corrente e não revertem nos períodos seguintes.
Estas diferenças permanentes, esgotam-se no exercício em que se verificam, e consequentemente,

não afectam os impostos sobre lucros de exercícios futuros.
Tais diferenças permanentes entre o resultado contabilístico e o resultado fiscal, são causadas por:
1- Gastos ou rendimentos que afectam o resultado contabilístico, mas nunca afectam o resultado
fiscal;
2- Gastos ou rendimentos que afectam o resultado fiscal, mas nunca influenciam o resultado
contabilístico.
A titulo de exemplo, e no caso Português:
- gastos contabilísticos não aceites fiscalmente (multas, despesas confidenciais, IRC, menos
valias contabilísticas, etc.);
- rendimentos contabilísticos não tributados (exemplo da mais valia obtida com acções
adquiridas antes de 1.1.1989), mais valias contabilísticas, etc..
As variações patrimoniais, positivas ou negativas que se esgotam no exercício, são também

diferenças permanentes. Um exemplo de variação patrimonial que constitui uma diferença
permanente, é o caso das gratificações atribuídas a titulo de participação nos resultados, na
respectiva assembleia geral, que não tenha sido reconhecida como gasto do exercício a que
respeitam os lucros, por, por exemplo, não existir uma obrigação construtiva (derivada de
prática reiterada).
O tratamento contabilístico não oferece qualquer problema, pois apenas influencia o imposto corrente.
O imposto corrente é o imposto estimado relativamente á matéria colectável dum determinado

período.
1.4 - Diferenças Temporárias
Outro tipo de diferenças entre o resultado contabilístico e o resultado fiscal, são as diferenças
554
tempestivas (timing differences) ou diferenças temporárias de resultados. Estas diferenças resultam

da existência de diferentes critérios de imputação temporal de gastos e rendimentos, por parte da
contabilidade e da fiscalidade, originado-se num período e revertendo em período ou períodos
futuros.
Quando nos referimos a diferenças tempestivas, relacionamo-las com diferenças associadas a

grandezas relacionadas com os resultados do exercício (fiscais vs. contabilísticos).
Da existência destas diferenças tempestivas, vão resultar situações relacionadas com contas do
Balanço (activos e passivos), situações essas que implicam que os valores contabilísticos dos activos
e passivos sejam diferentes daqueles que a fiscalidade vai considerar para efeitos de tributação
quando os activos forem realizados ou os passivos forem liquidados. Além disso, existem outras
situações, que não tendo influência ao nível da demonstração de resultados, originam valores
contabilísticos de activos e passivos, diferentes das suas respectivas bases tributáveis (Ex. :-
reavaliação de activos imobilizados).
Surge assim um novo conceito de diferenças temporárias, conceito este associado a contas do
balanço.
Uma das características dos activos, é que sejam realizáveis e dos passivos que sejam liquidados no
futuro. Essa realização, pode ser efectuada quer através do uso (via amortização do imobilizado, quer
através da venda. Á quantia por que se espera realizar o activo, ou pagar um passivo, e pela qual ele
se encontra contabilizado, chama-se de “quantia assentada ou registada” ou, mais simplesmente,
“valor contabilístico”.
Acontece que, nem sempre os valores contabilísticos dos activos e/ou passivos, são os valores
tomados em consideração para efeitos de tributação, quando os referidos activos ou passivos são
realizados ou pagos.
Ao valor por que os activos e/ou passivos vão ser considerados pela fiscalidade, para efeitos de
tributação, chama-se “Base fiscal” ou “Base Tributável”.
Para um activo, a sua base fiscal é o montante fiscalmente dedutível quando da sua venda, ou
através da sua utilização. Para um passivo, a sua base fiscal será o valor tributável, quando os
recursos empregados para a sua liquidação sejam deduzíeis fiscalmente.
As diferenças temporárias são, então, como vimos, diferenças entre o valor contabilístico (quantia
assentada) de um activo ou passivo e a sua base fiscal. A base fiscal dum activo ou passivo é quantia
atribuída a esse elemento para finalidades de tributação.
Este conceito de diferenças temporárias é um conceito mais amplo do que o conceito de diferenças
tempestivas.
É que todas as diferenças tempestivas, são diferenças temporárias, porque se resultando de

diferentes critérios de imputação temporal nas duas disciplinas, daí vão resultar diferenças entre o
555
valor contabilístico dos activos e passivos e as respectivas bases fiscais.
O contrário já não é verdadeiro. Nem todas as diferenças temporárias são diferenças tempestivas,
isto é, nem todas as diferenças entre valores contabilísticos de activos/passivos e as suas bases
fiscais, tem reflexos ao nível dos custos e proveitos do exercício.
As diferenças tempestivas relacionam-se com rubricas ao nível da demonstração dos resultados.

Destas diferenças tempestivas resultam activos e passivos cujo valor contabilístico é diferente da sua
base fiscal, isto é do valor considerado pelo Fisco para efeitos de tributação.
Assim na óptica dos elementos de balanço as diferenças tempestivas são também diferenças
temporárias, sendo estas definidas como as diferenças entre a quantia assentada ou valor
contabilístico de um activo ou passivo e a quantia que servirá como base para a sua tributação.
NCRF nº 25, chama ás diferenças tempestivas, diferenças temporárias de resultados, diferenças

estas enquadradas num conceito mais amplo de “diferenças temporárias de balanço”.
Contudo existem diferenças temporárias, que não tem influência ao nível dos resultados, como sejam
o caso de diferenças em resultado de reavaliações do imobilizado.
Se ao nível do tratamento contabilístico das diferenças permanentes, uma vez que afectam
simultaneamente o resultado contabilístico e fiscal do mesmo exercício, não se apresentam
problemas de maior, o mesmo já não se passa com o tratamento contabilístico das diferenças
temporárias.
Em relação às diferenças temporárias que são tempestivas, existe, não uma diferente qualificação
dos gastos e dos rendimentos, mas sim, uma diferente imputação temporal dos mesmos, mas em
todos os casos, destas diferenças vão resultar, poupança de impostos no futuro (diferenças
temporárias dedutíveis que vão originar activos por impostos diferidos) ou incremento de tributação
no futuro (diferenças temporárias tributáveis que originam passivos por impostos diferidos).
É assim ao nível das diferenças temporárias que o problema se coloca, já que a existência destas
diferenças tem influência em impostos futuros.
As diferenças temporárias, são como se referiu, diferenças entre o valor contabilístico dum activo ou
passivo e a sua base fiscal, mas, para que sejam relevantes em termos de tratamento contabilístico é
necessário que delas resultem, em anos futuros, quantias tributáveis ou dedutíveis para efeitos
fiscais.
Temos assim, dois tipos de diferenças temporárias. As diferenças temporárias tributáveis e as

diferenças temporárias deduzíeis.
1.1.1 – Diferenças Temporárias Tributáveis
556
São diferenças temporárias das quais vai resultar um incremento de tributação quando a quantia
assentada do activo for recuperada ou a do passivo for liquidada.
Do seu efeito fiscal, resulta a contabilização de passivos por impostos diferidos.
São exemplos:
-Reavalorizações do activo fixo tangivel, quer efectuadas com base em diploma legal, quer
efectuadas com fins meramente económicos. No caso de excedentes de revalorização apurados com
base em diploma legal, os 40% do excesso de depreciações contabilizadas nos diferentes exercicios,
constituem já uma reversão da diferença temporária originada pela reavaliação;
- Quotas perdidas de amortizações, que originam, no futuro, um custo contabilístico não aceite
fiscalmente.
- Ganhos de subsídios reconhecidos diretamente no capital próprio, tributados em períodos

futuros.
- Custo fiscal anterior ao custo contabilístico (caso do prejuízos fiscais imputados por ACE, ou no
caso espanhol ou americano a prática de amortizações aceleradas para efeitos fiscais mas
com contabilização por quotas constantes).
- Ganhos (perdas) de justos valor para ativos financeiros classificados como justo valor através
de resultados (ver artigo 18, nº 9, alínea a).
- Ganhos em propriedades de investimento pelo uso do justo valor.
O primeiro, o segundo e terceiro casos são diferenças temporárias “puras”. Os três casos últimos são
diferenças temporárias que também são diferenças tempestivas, ou diferenças temporárias de
resultados.
As diferenças temporárias tributáveis originam passivos por impostos diferidos, isto é, delas resultará
no futuro um incremento de tributação em imposto sobre o rendimento.
Como referimos as diferenças temporárias dão origem a passivos por impostos diferidos.
De acordo com o § 15 da NCRF nº 25, um passivo por impostos diferidos deve ser reconhecido para
todas as diferenças temporárias tributáveis, excepto até ao ponto em que esse passivo por impostos
diferidos resultar de:
(a) O reconhecimento inicial do goodwill, ou:
(b) O reconhecimento inicial de um activo ou passivo numa transacção que:
(i) Não seja uma concentração de actividades empresariais; e
557
(ii) Não afecte, no momento da transacção, nem o lucro contabilístico nem o lucro
tributável (perda fiscal).
Porém, para as diferenças temporárias associadas com investimentos em subsidiárias, sucursais e

associadas e interesses em empreendimentos conjuntos, deve ser reconhecido um passivo por
impostos diferidos, até ao ponto em que as seguintes condições sejam ambas satisfeitas:
(a) Que a empresa-mãe, o investidor ou o empreendedor seja capaz de controlar a

tempestividade da reversão da diferença temporária; e
(b) Que seja provável que a diferença temporária não se reverterá no futuro previsível.
No que toca ao reconhecimento dos passivos por impostos diferidos, a Norma obriga a que sejam
reconhecidos todos os passivos por impostos diferidos (asserção integralidade-são aqueles passivos
e não há mais além daqueles), excepto aqueles que a norma expressamente excepciona:
- O reconhecimento inicial do goddwil, porque ao reconhecer o passivo inflacionaria, até o

infinito o valor do goodwill (note-se que o goodwill não é amortizável, e está sujeito a
testes de imparidade anuais, e os efeitos fiscais deste facto teriam se ser reconhecidos
no próprio goodwill);
- No reconhecimento inicial de um activo ou de um passivo, se se tratar de uma

concentração empresarial, o efeito das diferenças temporárias afectam o próprio
goddwill;
- Quando no reconhecimento inicial de um activo ou passivo, que não seja numa

concentração empresarial, e que não afecte no momento da transacção, nem o
resultado contabilístico nem o resultado fiscal, faz todo o sentido o não reconhecimento
de qualquer passivo (ou activo) por impostos diferidos.
Vejamos o caso de uma viatura ligeira de passageiros ou mista a gasóleo, cujo valor limite
para efeitos de consideração das depreciações fiscalmente aceites é de 25.000 euros em 2013, e
cujo valor de aquisição foi de 50.000 euros.
Neste caso, o valor contabilístico do bem é de 50.000 euros, enquanto que a base fiscal do activo é
de 25.000 euros. Existe uma diferença temporária tributável (há depreciações não aceites fiscalmente
ao longo da vida útil do bem, e consequentemente o valor contabilístico do activo é superior á sua
base fiscal), cujo efeito fiscal não é reconhecido como passivo por impostos diferidos, porque a
Norma o excepciona.
Na verdade, se se reconhece o efeito fiscal, o passivo por impostos diferidos, teria como contrapartida
um aumento do valor contabilístico do bem, que por sua vez aumentava o passivo por impostos
diferidos, que por sua vez aumenta o valor contabilístico do bem, e por aí além até ao infinito.
1.1.2 - Diferenças Temporárias Dedutiveis
558
Um outro tipo de diferenças temporárias, são as diferenças temporárias dedutíveis, de que

resultarão menos impostos a pagar no futuro, quando a quantia assentada do activo for realizada ou
a quantia assentada do passivo for liquidada.
Estas diferenças temporárias dedutiveis originam activos por impostos diferidos, se verificadas as
condições para o seu reconhecimento, isto é desde que verificada na sua plenitude a observância da
característica qualitativa da prudência.
São exemplos:
- Gasto contabilístico anterior ao gasto fiscal (Provisões/perdas por

imparidade/ajustamentos não dedutiveis ou excessivas)
- Rendimento anterior ao rendimento contabilístico (ex. lucros tributáveis imputados por

ACE).
- Gastos de benefícios de reforma reconhecidos na base dos serviços prestados pelos

empregados e tributados na base de caixa.
- Vendas com pagamentos diferidos, com a quantia do rédito de vendas reconhecida na

data da venda e o rédito de juros na base do tempo.
- Depreciações superiores à das regras fiscais mas dedutíveis em períodos futuros.
- Perdas em propriedades de investimento pelo uso do justo valor.
- Perdas por imparidade em ativos fixos tangíveis e ativos intangíveis não dedutíveis, que
não constituem desvalorizações excepcionais, consideradas fiscalmente em parte iguais
durante o período de vida útil restante desse ativo ou, até ao período anterior àquele em
que se verificar o abate físico, o desmantelamento, o abandono, a inutilização ou a
transmissão do mesmo (actual artº 31-B do CIRC).
Estas diferenças temporárias dedutíveis, terão relevância fiscal, e consequentemente darão origem a
activos por impostos diferidos, nomeadamente quando:
- Se espera que a entidade vá ter lucros tributáveis futuros suficientes;
- Existem diferenças temporárias tributáveis em montante igual ou superior;
- o prazo de reversão das diferenças temporárias tributáveis seja igual ao da reversão

das diferenças temporárias deduzíeis.
Os activos por impostos diferidos são, por definição, as quantias de impostos sobre o rendimento
recuperáveis em períodos futuros respeitantes a:
(a) Diferenças temporárias dedutíveis;
559
(b) Reporte de perdas fiscais não utilizadas; e
(c) Reporte de créditos tributáveis não utilizados.
O activos por impostos diferidos, não resultam apenas de diferenças temporárias dedutíveis.
Constituindo uma forte probabilidade de poupança de impostos em exercícios futuros, eles resultam
também da existência de perdas fiscais susceptiveis de serem recuperadas no futuro, e de créditos
fiscais não utilizados. Entre estes créditos fiscais não utilizados, encontram-se o RFAI (regime fiscal
de apoio ao investimento), o SIFIDE II (Sistema de incentivos fiscais á investigação e
desenvolvimento) e outros benefícios fiscais ao investimento produtivo e á internacionalização, todos
eles regulados pelo Código Fiscal do Investimento. Além destes benefícios, o CFEI (Crédito fiscal
extraordinário ao investimento) apurado apenas em 2013, quando não utilizados no ano em que são
gerados, poderão ser utilizados em anos posteriores de acordo com a natureza do beneficio. Existem
outros benefícios que operam por dedução ao rendimento, que configuram uma economia de imposto
no futuro, e consequentemente representam, em minha opinião um activa por impostos diferidos. É o
caso beneficio da Remuneração convencional do capital (prevista no artº 9º da Lei nº 2014 de 16/1)
taduz na possibilidade de dedução ao rendimento de um valor de 5% do aumento de capital em
dinheiro ou na constituição de sociedade, em ambos os casos que sejam qualificadas como PME,
dedução essa no período e nos três períodos seguintes. Em relação ao beneficio da criação de
emprego para jovens e desempregados de longa duração, previsto no artº 19º do Estatuto de
benefícios fiscais, embora se trate de beneficio que tem a duração de 5 anos após a celebração do
respectivo contrato de trabalho sem termo, sou de opinião de que não devemos reconhecer qualquer
activo por impostos diferidos, na medida em que não controlamos o tempo de permanência do
trabalhador na empresa.
Como referimos, ao reconhecimento de activos por impostos diferidos está associada a característica
qualitativa da prudência. Isso significa que, uma entidade apenas reconhece activos por impostos
diferidos quando for provável (mais provável do que não) que existirão lucros tributáveis no futuro que
permitam a dedução operada pela reversão das diferenças temporárias dedutíveis.
No que toca ao reconhecimento de activos por impostos diferidos relacionados com prejuízos fiscais
reportáveis e com créditos fiscais não utilizados no exercícios em que se gera o direito á sua
utilização, como é obvio, só se considera que se realizarão se houver colecta de IRC, o que implica a
existência de lucros tributáveis futuros.
Consideram-se os seguintes critérios na avaliação da probabilidade de lucros tributáveis futuros que

vão permitir as deduções das perdas e dos créditos fiscais não utilizados;
(a) Se a entidade tiver diferenças temporárias tributáveis relacionadas com a mesma

autoridade fiscal e com a mesma entidade tributável, de que resultarão quantias
tributáveis contra as quais as perdas fiscais não usadas ou créditos tributáveis não
usados possam ser utilizados antes que se extingam;
560
(b) Se for provável que a entidade tenha lucros tributáveis antes das perdas fiscais não
usadas ou que créditos tributáveis não usados expirem;
(c) Se as perdas fiscais não usadas resultarem de causas identificáveis que provavelmente
não se repetirão.
Até ao ponto em que não seja provável que lucros tributáveis estejam disponíveis contra os quais as
perdas fiscais não usadas ou créditos tributáveis não usados possam ser utilizados, o activo por
impostos diferidos não é reconhecido.
De acordo com o § 25 da NCRF nº 25, Um activo por impostos diferidos deve ser reconhecido para
todas as diferenças temporárias dedutíveis até ao ponto em que seja provável que exista um lucro
tributável relativamente ao qual a diferença temporária dedutível possa ser usada (existência de
resultados positivos, de diferenças temporárias tributáveis que revertam dentro do mesmo período
temporal), a não ser que o activo por impostos diferidos resulte do reconhecimento inicial de um
activo ou passivo numa transacção que:
(a) Não seja uma concentração de actividades empresariais; e
(b) No momento da transacção, não afecte o lucro contabilístico nem o lucro tributável
(perda fiscal).
Porém, para diferenças temporárias dedutíveis associadas a investimentos em subsidiárias, sucursais

e associadas e a interesses em empreendimentos conjuntos, deve ser reconhecido um activo por
impostos diferidos de acordo com o parágrafo 41, isto é atér ao ponto em que seja provável que:
(a) A diferença temporária reverterá no futuro previsível; e
(b) Estará disponível o lucro tributável contra o qual a diferença temporária possa ser
utilizada.
Os activos por imposto diferidos devem ser reavaliados:
- No final de cada exercício, deve ser avaliada a asserção relacionada com a realização
do activo por impostos diferidos. Deve analisar-se as condições para a continuação do
reconhecimento de um activo existente á luz da característica da prudência.
- Á data de cada balanço a entidade reavalia os activos por impostos diferidos em

exercícios anteriores por se considerar que não existiam condições para o seu
reconhecimento. Nestes casos, a entidade reconhece previamente um activo por
impostos diferidos não reconhecido até ao ponto em que se torne provável que os lucros
tributáveis futuros permitirão que o activo por impostos diferidos seja recuperado.
561
2 - Natureza do Imposto sobre lucros. Os métodos de contabilização
O problema do tratamento contabilístico dos impostos sobre os lucros, depende da perspectiva como
encaremos a natureza do imposto. O Imposto sobre lucros pode ser encarado como uma distribuição
do resultado (antes de imposto), mas também pode ser encarado como mais um gasto, gasto este
absolutamente necessário para a obtenção de proveitos. A forma como o imposto é encarado, acaba
por condicionar o montante reconhecido como gasto (rendimento) de imposto.
Assim, vendo o imposto como uma distribuição, os impostos seriam assimilados ao pagamento de um
dividendo prioritário ao Estado. De acordo com os defensores desta corrente, o imposto, não será um
gasto, porque não está relacionado directamente com a obtenção de rendimentos, constituindo antes,
um pagamento obrigatório. Além disso, só existe imposto quando há lucros, o que não acontece com
os gastos. Entendem ainda, que a existir rendimento associado ao gasto de imposto, não há
correlação entre o montante do gasto e o valor do beneficio recebido do Estado, beneficio este que é
o mesmo para todas as empresas.
Uma outra corrente, vê o imposto sobre os lucros, nomeadamente, como um gasto essencial para a
realização dos negócios, e que não podemos considerar o imposto como um dividendo, já que os
dividendos não são obrigatórios, o que não acontece com os impostos. Esta é a opinião que tem sido
vertida nos diferentes normativos contabilísticos que tratam a matéria, e está associada ao
reconhecimento contabilístico dos efeitos fiscais das diferenças temporárias.
2.1 O imposto s/ os lucros – gasto do exercício ou distribuição de resultados
Em países sem autonomia suficiente das normas contabilísticas em relação ás normas fiscais,
considera-se” o Estado como mais um sócio da empresa, já que o imposto é assimilado a um
“dividendo” obrigatório. Assim o Imposto sobre o rendimento pode ser considerado como uma
distribuição de resultados.
Vejamos o caso português (antes da Directriz contabilística n.º 28 da CNC e agora NCRF-PE e NCN):
A estimativa do IRC apurada de acordo com as regras fiscais é o ultimo lançamento contabilístico do
exercício. Ao nível do P. O .C., as contas relacionadas com o Imposto sobre o rendimento são:
Contas de resultados:
81.1-Resultado antes de impostos
81.2-Imposto sobre o rendimento do período
81.2.1-Imposto estimado para o período
81.2.2-Imposto diferido
562
81.8-Resultado Liquido do exercício.
Contas de Terceiros:
24.1-imposto sobre o rendimento.
Como verificamos na NCRF-PE e NCM, o gasto por imposto é contabilizado após a determinação do
resultado antes de imposto.
A esta filosofia está associado o chamado método de contabilização do imposto a pagar, descrito nos
comentários á conta 24.1-Imposto sobre o rendimento do SNC.
Este método de contabilização dos impostos sobre lucros vai continuar a utilizar-se em Portugal, para
as entidades sujeitas á observância da NCRF-PE do SNC ou NCM, e que não optem pelo normativo
SNC 28 NCRF.
Por outro lado em países onde existe um elevado grau de independência entre a contabilidade e a
fiscalidade, o imposto é considerado como mais um gasto (custo extinto) incorrido e relacionado com
os rendimentos obtidos no exercício. Assim sendo o gasto por imposto não deve ser somente o
imposto a pagar, mas deve também considerar impostos a pagar ou a recuperar no futuro derivados
de transações ou eventos que se tenham verificado no exercício. Tal implica que se devam
reconhecer no exercício os efeitos tributários das diferenças temporárias originadas e revertidas no
exercício.
Associado a esta filosofia está o chamado método de contabilização dos efeitos tributários.
Visando a contabilização do gastos por imposto, quer no métosdo do imposto a pagar, quer no
método da contabilização dos efeitos tributários, a lista de conta do SNC é a seguinte:
Classe 2-Terceiros
24-Estado e outros entes públicos
241-Imposto sobre o rendimento
2411-Imposto corrente
27-Outras contas a receber a e pagar
274- Impostos diferidos
2741-Activos por impostos diferidos
Classe 5-Capital, Reservas e Resultados Transitados
56-Excedentes de Revalorização de activos fixos tangíveis e intangiveis
563
581 Reavaliações decorrentes de diplomas legais
5811 Antes de imposto sobre o rendimento
5812 Impostos diferidos
……
589 Outros excedentes
5891 Antes de imposto sobre o rendimento
5892 Impostos diferidos
Classe 8-Resultados
811 Resultado antes de impostos *
812 Imposto sobre o rendimento do período
8121 Imposto estimado para o período *
8122 Imposto diferido
Os activos e passivos por impostos diferidos devem ser apresentados separadamente de outros
activos e passivos por impostos correntes, e não devem ser classificados como activos e passivos de
natureza corrente. Assim de acordo com o SNC, devem ser apresentados no balanço em formato
desenvolvido em linha autónoma, quer no activo (se se tratar de activos por impostos diferidos), quer
no passivo (se se tratar de passivos por impostos diferidos).
No método do diferimento (também chamado de metódo da capitalização), os efeitos tributários das

diferenças temporárias, não representam nem direitos a receber, nem obrigações de pagar impostos
no futuro. Tais efeitos assemelham-se a ajustamentos por periodificação, dai que os activos por
impostos diferidos sejam assimilados a “acréscimos de proveitos”, e os passivos por activos diferidos
sejam assimilados a “acréscimos de custos”.
Ora, optando-se claramente pelo método da divida (também designado por, método da
responsabilidade, do passivo, das taxas actualizadas), os activos e passivos por impostos diferidos,
assumem, por força da filosofia inerente ao próprio método, a natureza de activos e passivos, com
significado de direitos a receber ou de obrigações presentes.
2.2 Métodos de contabilização
Associado á forma como é encarada a natureza do imposto sobre lucros, diferente é a forma de
mensurar o montante do imposto a considerar como gasto do exercício, e consequentemente
diferente será o método de contabilização a adoptar.
564
Se o imposto sobre lucro é visto como uma distribuição do resultado, o imposto a “distribuir” é o
imposto calculado de acordo com as normas fiscais (imposto corrente).
Associado a esta forma de encarar o imposto sobre lucros, está o método de imposto a pagar,
método este utilizado na NCRF-PE e NCM.
Se por outro lado, o imposto é visto como mais um gasto absolutamente necessário para o exercício
da actividade da entidade, então, o gasto a reconhecer não deve ser apenas o imposto corrente, mas,
em observância, nomeadamente dos princípios contabilísticos do acréscimo e da correlação entre
rendimentos e gastos, deve incluir também os efeitos tributários decorrentes da existência de
diferenças temporárias originadas e revertidas no exercício e, se for caso disso, também o efeito
tributário dos prejuízos fiscais compensáveis e de créditos fiscais não utilizados.
Assim, o gasto por imposto do exercício, deve reflectir os efeitos em impostos futuros derivados de
transacções ou eventos verificados no próprio exercício, e que lhes dão origem.
Associado a esta forma de encarar o imposto surge o método de contabilização dos efeitos
tributários, que pode assumir as seguintes variantes:
- método da capitalização, (também denominado, do diferimento ou das taxas históricas;
- método da divida (também denominado, do passivo, da responsabilidade ou das taxas

actualizadas), método este com duas variantes, como veremos a seguir; e
- o método do valor liquido do imposto.
Vejamos, algo mais sobre estes métodos de contabilização dos impostos sobre lucros.
2.2.1 - Método do imposto a pagar
É o método que foi sido seguido em Portugal, até á entrada em vigor da Directriz contabilistica nº 28,
e depois da sua entrada em vigor, para as entidades ás quais aquela DC não era aplicável. Continua
a ser aplicável no âmbito da NCRF-PE e da NCM.
O imposto que afecta o resultado do exercício é o imposto calculado aplicando a taxa de tributação
sobre a base de incidência fiscal, incluindo derramas e tributações autónomas, e deduzindo as
deduções á colecta. Como referimos, este método vai continuar a ser seguido pela maior parte das
empresas em Portugal.
A descrição deste método, consta claramente das notas explicativas da conta SNC, 24.1-impostos
sobre o rendimento, a qual refere que “no final do exercício, será calculada com base na matéria
colectável estimada a quantia do respectivo imposto, a qual se registará a crédito desta conta por
débito de 81.2.1-imposto estimado para o período.”.
Mas será que a utilização deste método conduz sempre á obtenção da imagem verdadeira e
apropriada da situação financeira e dos resultados da entidade? Pensamos que não. Basta,
565
pensarmos nos efeitos tributários materialmente relevantes relacionados com as revalorizações, quer
suportadas em diploma legal ou com fins económicos, que se vão fazendo em Portugal.
Por isso a utilização dum método que tenha em conta os efeitos tributários das diferenças
temporárias, é mais consentâneo com o objectivo da imagem fiel da posição financeira e dos
resultados da entidade
2.2.2 – Métodos de contabilização dos efeitos tributários
São métodos que têm em consideração os efeitos fiscais motivados pelas divergências entre normas
contabilísticas e fiscais, e consequentemente, entre a valorimetria contabilística e a fiscal aplicada a
activos e passivos.
2.2.2.1 – O método do diferimento
De acordo com este método os saldos de activos e passivos por impostos diferidos no balanço
não representam direitos de receber ou obrigações de pagar dinheiro, razão pela qual são
contabilizados como acréscimos de custos ou acréscimos de proveitos.
A taxa de imposto utilizada é sempre a taxa histórica, não havendo correcção do saldo de impostos
diferidos em virtude de alterações da taxa de tributação, e as reversões das diferenças temporárias
são mensuradas á taxa histórica.
Implica um controlo individual das diferenças temporárias, podendo as diferenças temporárias

similares ser agrupadas.
O gasto por imposto do período é o somatório de:
- imposto a pagar apurado com base nas normas fiscais,
- efeitos fiscais das diferenças temporárias diferidas para, ou de, outros períodos, e
- o efeito tributário dos prejuízos fiscais reportáveis, se verificadas as condições para o

seu reconhecimento.
Trata-se de método já abandonado pelas principais normas internacionais e que não é o preconizado
pela NCRF nº 25.
2.2.2.2 – Método da divida (também denominado, do Passivo, ou da responsabilidade, ou das taxas

actualizadas)
Neste método os efeitos tributários das diferenças temporárias são calculados e relatados quer como
activos quer como passivos por impostos diferidos, isto é representam o pagamento adiantado de
impostos futuros ou impostos a pagar no futuro. Assumem, na óptica deste método, a natureza de
dividas a receber, ou a pagar no futuro.
566
Um activo por impostos diferidos representa quantias a recuperar de imposto sobre lucro de períodos
futuros, derivados de transações ou factos presentes, e poderá resultar de:
- Diferenças temporárias dedutíveis;
- Prejuízos Fiscais reportáveis não utilizados; e
- Créditos fiscais reportáveis não utilizados.
Um passivo por impostos diferidos representa uma maior quantia de impostos a pagar no futuro,
derivada de transações ou factos presentes, resultante de diferenças temporárias tributáveis.
Este método é também conhecido como “método das taxas actualizadas”, porque os saldos dos
impostos diferidos no balanço são ajustados de acordo com alterações na taxa de imposto, ou
alterações no imposto, ou o lançamento de novos impostos incidentes directa ou indirectamente
sobre os lucros.
As taxas a utilizar são de acordo com NIC 12 as taxas aprovadas ou em vias de aprovação (a norma
americana-FASB 109- só permite a taxa promulgada). De acordo com os § 44, 45 e 46 da NCRF nº
25:
- Os activos e passivos por impostos diferidos devem ser mensurados pelas taxas fiscais
que se espera que sejam de aplicar no período quando seja realizado o activo ou seja
liquidado o passivo, com base nas taxas fiscais (e leis fiscais) que estejam aprovadas à
data do balanço.
- A mensuração de passivos por impostos diferidos e de activos por impostos diferidos

deve reflectir as consequências fiscais que se seguem derivadas da maneira pela qual a
entidade espera, à data do balanço, recuperar ou liquidar a quantia escriturada dos seus
activos e passivos.
- Em alguns casos, a maneira pela qual uma entidade recupera (liquida) a quantia
escriturada de um activo (passivo) pode afectar a base fiscal do activo (passivo). Em tais
casos, uma entidade mensura os passivos por impostos diferidos e activos por impostos
diferidos usando a base fiscal que seja consistente com a maneira esperada de
recuperação ou liquidação.
De acordo com a NCRF as taxas a utilizar na mensuração devem ser as taxas de tributação
aprovadas para os períodos em que se prevê que venham a reverter as respectivas diferenças
temporárias. Significa que para o fecho de contas de 2013, as taxas a aplicar são as aprovadas para
2014, devendo ajustar-se todos os activos e passivos por impostos diferidos reconhecidos com base
em taxas diferentes destas.
Neste método o gasto por imposto compreende:
567
- A estimativa do imposto a pagar calculada de acordo com as normas fiscais;
- O efeito tributário das diferenças que se originam ou revertem no exercício;
- Os ajustamentos aos saldos de impostos diferidos activos e passivos decorrentes de

alteração das taxas de imposto ou mudança nas leis tributárias, e
- O efeito tributário dos prejuízos fiscais reportáveis, se verificadas as condições para o

seu reconhecimento.
Este é o método mais divulgado e é obrigatório na NIC 12 e FASB 109, na sua vertente do Balanço. É
também o método preconizado pela Norma de Contabilidade e Relato Financeiro n.º 25.
Dentro do método da divida podemos distinguir duas vertentes:
- Método da divida baseado na demonstração de resultados, que opera teoricamente a partir do

conceito de diferenças tempestivas , e
- Método da divida baseado no balanço que opera a partir do conceito de diferenças

temporárias (seguido pela NIC nº 12 , FASB nº 109 e NCRF nº 25).
Vejamos algumas particularidades relacionadas com estas diferentes abordagens da mesma questão.
2.2.2.2.1 – Método de divida baseado na demonstração de resultados
Este método assenta no uso de diferenças tempestivas, ou diferenças temporárias de resultados,

sendo estas as diferenças entre o resultado tributável e o resultado contabilístico cuja origem está nos
diferentes critérios de imputação temporal de gastos e rendimentos utilizados pela contabilidade e
pela fiscalidade, e que revertem em períodos seguintes.
Nesta modalidade do método, o gasto por imposto é assim calculado:
1.º - Calculo do resultado contabilístico afectado pelas diferenças permanentes, obtendo-se um

resultado “ajustado”.
2.º - Aplicação de taxa de tributação obtendo-se assim o gasto por imposto. Este montante deve
ainda ser corrigido pelos ajustamentos que reflictam a variação de taxa de tributação e
alteração de leis fiscais.
3.º - Comparação do “gasto por imposto” com a “ estimativa do IRC a pagar” obtendo-se assim o
saldo de tributação diferida gerada no exercício.
No caso de diferenças temporárias que não são diferenças tempestivas o efeito tributário é calculado
separadamente (caso do efeito tributário das reavaliações).
Esquematicamente:
568
Cálculo do gasto por imposto
s/rendimento do exercício
Resultado Liquido do Exercício $
+ /- Diferenças Permanentes $
= Resultado Contabilístico Ajustado $
x taxa de imposto
= Imposto Bruto $
- Deduções à Colecta $
+/- Ajustes por mudança de taxa de imposto $
=gasto por imposto do exercício $
-Imposto a Pagar $
Se imposto a Pagar > Gasto p/Imposto então Diferença

= Activo p/Imposto Diferido
Se imposto a Pagar < Gasto p/Imposto então Diferença
= Passivo p/Imposto Diferido
No caso Português, e para a utilização desta vertente do método, teremos que classificar todas as
linhas do Quadro 07 da Mod. 22 do IRC, em diferenças de natureza permanente ou definitiva e
diferenças de natureza tempestiva.
Vejamos:
569
Correcções nos casos de crédito de imposto e retenção na fonte (art.º 68.º) 749 P
Correcções resultantes da opção pelo regime especial aplicável às fusões, cisões,
750 T
entradas de activos e permutas de partes sociais (art.os 74, 76 e 77)
751 P
Encargos financeiros não dedutíveis (art.º 32.º, n.º 2 do EBF) 779 P
752
SOMA (campos 708 a 752) 753
Despesas ou encargos de projecção económica plurianual contabilizados como gasto
na vigência do POC e ainda não aceites fiscalmente [art.º 22.º f) do DR 25/2009 de 754 T
14/9)
Prejuízo fiscal imputado por ACE ou AEIE (art.º 6.º) 755 T
Correcções relativas a períodos de tributação anteriores (art.º 18 n.º 2) 756 P

Vendas e prestações de serviços com pagamento diferido - rédito de juros (art.º 18.º
757 T
n.º 5)
Anulação dos efeitos do método da equivalência patrimonial (art.º 18.º n.º 8) 758 T/P
Ajustamentos não tributáveis decorrentes da aplicação do justo valor (art.º 18.º n.º 9) 759 T
Pagamentos com base em acções (art.º 18.º n.º 11) 760 T
Pagamentos ou colocação à disposição dos beneficiários de benefícios de cessação de emprego,
benefícios de reforma e outros benefícios pós-emprego ou a longo prazo dos empregados (art.º 18.º, n.º 12)
761 T
Reversão de ajustamentos em inventários tributados (art.º 28.º, n.º 3) e de perdas por imparidade tributadas
A DEDUZIR
(art.º 35.º, n.º 3)

762 T
Depreciações e amortizações tributadas em períodos de tributação anteriores (art.º
763 T
20.º do DR 25/2009 de 14/9)
Perdas por imparidade tributadas em períodos de tributação anteriores (art.º 35.º, n.os
781 T
1 e 4)
Reversão de provisões tributadas (art.os 19.º, n.º 3 e 39.º, n.º 4) 764 T
Restituição de impostos não dedutíveis e excesso de estimativa para impostos 765 P
Impostos diferidos [art.º 45, n.º 1, alínea a)] 766 P
Mais-valias contabilísticas 767 P
50% da menos-valia fiscal resultante da mudança de modelo de valorização [art.º 46.º,
n.º 5 b) e art.º 45.º, n.º 3 parte final] e 50% da diferença negativa entre as mais e as
768 P
menos-valias fiscais de partes de capital ou outras componentes do capital próprio
(art.º 45.º, n.º 3, 1ª parte)
Diferença negativa entre as mais-valias e as menos-valias fiscais (art.º 46.º) 769 P
Correcções relativas a instrumentos financeiros derivados (art.º 49.º) 770 P
Eliminação da dupla tributação económica dos lucros distribuídos (art.º 51.º) 771 P
Correcção pelo adquirente do imóvel quando adopta o VPT definitivo para a
772 T
determinação do resultado tributável na respectiva transmissão [art.º 64.º, n.º 3 b)]
773
Benefícios fiscais 774
P-Diferenças permanentes ou definitivas T-Diferenças temporárias
2.2.2.2.2 – Método da divida baseado no balanço
570
A filosofia desta vertente do método da divida assenta no conceito de diferenças temporárias, que
são diferenças entre o valor contabilístico dum activo ou passivo constante no balanço(quantia
assentada ou registada) e a sua base fiscal, isto é o valor por que o Fisco vai considerar o activo ou
o passivo para efeitos de tributação, quando o activo for realizado e o passivo liquidado.
Nesta vertente do método da divida, a forma de calcular o gasto do exercício por imposto sobre o
rendimento , é a seguinte:
1.º - Calcular os activos e passivos por impostos diferidos ( expurgando os activos e passivos p/
impostos diferidos cuja contrapartida não é qualquer rubrica da conta de resultados) no final do
exercício e no inicio do exercício. Determinar a sua variação.
2.º - Calcular os valores do imposto a pagar respeitante ao exercício ( de acordo com a declaração
fiscal).
3.º - O gasto do exercício por imposto sobre o rendimento é a soma das duas parcelas.
O ideal, neste método é a obtenção dum mapa da trabalho donde conste um balanço contabilístico e
um balanço, digamos que, fiscal, donde constem as bases fiscais dos activos e passivos
correspondentes. Um mapa do tipo abaixo poderia ser adequado.
Método Divida Baseado no Balanço
Mapa de Trabalho
Dif. Temporárias
Rubricas Quantia Base Fiscal Tributável Deduzíeis

Assentada
Activo
10000 9000 1000
8000 10000 2000
Passivo
10000 9000 1000
12000 15000 3000
TOTAL 4000 3000
Efeito Liquido da Dif.Temp.1000xtaxa de imposto-23% = 230
DE PASSIVOS POR IMPOSTOS DIFERIDOS
571
Se o imposto corrente (estimativa do IRC a pagar relativa ao exercício) for de, por exemplo, 1.000
euros, então o gasto de imposto do exercício, seria de 1.230 euros.
Numa perspectiva prática, o método baseado na demonstração de resultados, é mais intuitivo que o
método baseado no balanço, é mais facial de aplicar, e com ele consegue-se a mesma informação
final nas demonstrações financeiras,
2.2.2.3 – O método do valor liquido de imposto
Neste método os valores dos impostos diferidos são componentes dos valores dos activos ou
passivos com que se relacionam, pelo que se devem representar no balanço junto aos respectivos
activos ou passivos em contas compensatórias. Trata-se de uma forma de apresentação e
classificação diferente dos impostos diferidos, que terão de ser calculados com recurso ao método da
divida ou do diferimento.
Trata-se de método que já não tem qualquer aplicação.
572
3.Reconhecimento e mensuração dos activos e passivos por impostos diferidos
Põe-se o problema sobre se devem ou não reconhecer os efeitos tributários de todas as diferenças
temporárias, e em especial das diferenças recorrentes e das diferenças que se espera revertam após
um período significativo.
Nas diferenças temporárias recorrentes, a reversão do efeito tributário anterior compensa-se com o
surgimento de novas e idênticas diferenças temporárias.
Por outro lado põe-se a questão sobre se será razoável o reconhecimento de diferenças temporárias
que se prevejam reversíveis no longo prazo.
Surgem assim, essencialmente duas correntes:
Reconhecimento total das diferenças temporárias, segundo a qual todas as diferenças temporárias
surgidas num exercício devem tomar-se em conta para o calculo do gasto por imposto e para o
cálculo dos activos e passivos por impostos diferidos.
É a corrente dominante (NIC 12 e FASB 109 e NCRF. nº 25), excepto no que toca á observância do
princípio da prudência no reconhecimento de activos por impostos diferidos.
Reconhecimento parcial das diferenças temporárias, segundo a qual se devem reconhecer

unicamente as diferenças temporárias que presumivelmente vão reverter dentro dum período
determinado (3 a 5 anos-SAP nº 15, mais de 3 anos-NIC 12 versão 1979, normas estas entretanto
revogadas ou alteradas), ou que não sejam consideradas diferenças recorrentes.
Como referimos, a corrente que preconiza o reconhecimento total, tem tido assento, nas principais
normas, nomeadamente na nossa NCRF nº 25, que assim reza:
Passivos por impostos diferidos
§ 15 - Um passivo por impostos diferidos deve ser reconhecido para todas as diferenças
temporárias tributáveis, excepto até ao ponto em que esse passivo por impostos diferidos resultar de:
(a) O reconhecimento inicial do goodwill, ou:
(b) O reconhecimento inicial de um activo ou passivo numa transacção que:
(i) Não seja uma concentração de actividades empresariais; e
(ii) Não afecte, no momento da transacção, nem o lucro contabilístico nem o lucro
tributável (perda fiscal).
573
Porém, para as diferenças temporárias associadas com investimentos em subsidiárias, sucursais e

associadas e interesses em empreendimentos conjuntos, deve ser reconhecido um passivo por
impostos diferidos de acordo com o parágrafo 36.”
Verificamos assim, que deve ser reconhecido o efeito tributário de todas as diferenças temporárias
tributáveis, as quais originam passivos por impostos diferidos, excepto nas seguintes situações:
a) No caso de trespasse em sentido contabilístico, sempre que as amortizações desse

trespasse não sejam aceites fiscalmente, apesar de existir uma diferença entre o valor
contabilístico e a base tributável (em principio nula), o reconhecimento do efeito fiscal,
faria apenas aumentar o valor desse mesmo trespasse. Como o trespasse, já de si é um
valor residual, a norma proíbe o reconhecimento do passivo por impostos diferidos.
b) No caso de reconhecimento inicial de um activo ou de um passivo, numa transacção que

não seja uma concentração empresarial, e nem afecte no momento da transacção nem o
resultado contabilístico nem o resultado fiscal, é importante referir:
Numa concentração empresarial, em que se utilize o método da compra, o trespasse é a diferença

entre o valor de aquisição e os justos valores dos activos e passivos identificáveis. Ora, os justos
valores podem (e normalmente isso acontece) não coincidir com as bases fiscais dos elementos.
Geram-se assim diferenças temporárias tributáveis, cujo efeito tributário afecta o valor do próprio
trespasse.
Quando do reconhecimento inicial do elemento exista uma diferença temporária tributável que não
afecte nem o resultado contabilístico, nem o resultado fiscal, não se reconhece qualquer passivo por
impostos diferidos. Na legislação fiscal portuguesa, é o caso de, por exemplo, da aquisição de uma
viatura ligeira de passageiros ou mista cujo valor de aquisição ultrapasse o valor limite para a
dedutibilidade da totalidade da depreciação contabilizada. por 40.000 euros. Neste caso, a norma
proíbe o reconhecimento do passivo por impostos diferidos, já que tal reconhecimento “equivaleria a
empolar injustificadamente o activo e o passivo”.
“Activos - por impostos diferidos”
§ 25 - Um activo por impostos diferidos deve ser reconhecido para todas as diferenças temporárias
dedutíveis até ao ponto em que seja provável que exista um lucro tributável relativamente ao qual a
diferença temporária dedutível possa ser usada, a não ser que o activo por impostos diferidos resulte
do reconhecimento inicial de um activo ou passivo numa transacção que:
(a) Não seja uma concentração de actividades empresariais; e
(b) No momento da transacção, não afecte o lucro contabilístico nem o lucro tributável
(perda fiscal).
574
Porém, para diferenças temporárias dedutíveis associadas a investimentos em subsidiárias, sucursais

e associadas e a interesses em empreendimentos conjuntos, deve ser reconhecido um activo por
impostos diferidos de acordo com o parágrafo 41.
3.1-Reconhecimento
No que toca ao reconhecimento, a corrente dominante é a do reconhecimento total.
A NIC nº 12 e a NCRF nº 25 do SNC, exigem o reconhecimento dos efeitos tributários de todas as

diferenças temporárias tributáveis independentemente da sua natureza e prazo de reversão (com as
exepções aima excepções referidas). A norma exige o reconhecimento de todos os passivos por
impostos diferidos (com as excepções referidas).
As excepções referidas relacionam-se com:
O trespasse cujas amortizações não sejam fiscalmente deduzíeis, dado que o valor do
trespasse é residual; e
O reconhecimento inicial de um activo ou passivo numa transação que:
Não seja uma concentração de empresas; e
Não afecte no momento da transacção, nem o resultado contabilístico, nem o resultados

fiscal.
As normas exigem que os activos por impostos diferidos sejam reconhecidos quando for provável que
venham a existir lucros tributáveis contra os quais o activo por imposto diferido possa ser utilizado
(com as excepções previstas nos § 32 e 33 da NCRF nº 25).
Independentemente da probabilidade de obtenção futura de lucros tributáveis que permitam a

recuperação dos activos por impostos diferidos, um activo por impostos diferidos deve ser
reconhecido sempre que existam passivos por impostos diferidos, e até ao limite destes, sempre que
se preveja que as diferenças temporárias tributáveis vão reverter no mesmo período das diferenças
temporárias dedutíveis. No que toca ao reconhecimento de activos por impostos diferidos resultantes
de prejuízos fiscais, há que assegurar que os prejuízos fiscais são compensados com lucros
tributáveis dentro do período legal de compensação.
Reconhecimento segundo a NIC nº 12 e NCRF nº 25
ACTIVO
Valor contab. Temporária passivo p/ imp. Sim
Maior que base fiscal tributável diferidos
Valor contab. Menor temporária activo p/ imp. Prudência
575
Que a base fiscal dedutível diferidos
PASSIVO
Valor contab. Temporária activo p/impostos Prudência
Maior que base fiscal dedutível diferidos
Valor cont. menor Temporária passivo p/ Sim
Que a base fiscal Tributável imp. diferidos
3.2-Mensuração
No que toca aos impostos correntes de períodos corrente e anteriores (imposto apurado de acordo
com as normas fiscais constante do Q 10 da Modelo nº 22 do IRC) devem ser mensurados pela
quantia que se espera que seja paga (recuperada de) às autoridades fiscais, usando as taxas fiscais
(e leis fiscais) aprovadas à data do balanço para o exercício em causa.
Os activos e passivos por impostos diferidos podem ser mensurados utilizando:
- as taxas de tributação e leis fiscais que estejam aprovadas á data do balanço (no caso de 2013, a
taxa de 23% aprovada pela Assembleia da Repuplica de Dezembro de 2013), a qual deve reflectir as
consequências fiscais que se seguem derivadas da maneira pela qual a entidade espera, à data do
balanço, recuperar ou liquidar a quantia escriturada dos seus activos e passivos.;
De acordo com o § 47 da NCRF, os saldos de activos e passivos por impostos diferidos não devem
ser descontados, dada a difícil previsão da calendarização das reversões das diferenças
temporárias.
576
4 – Tratamento contabilístico dos impostos diferidos
As regras base para o tratamento contabilístico dos impostos diferidos, são reguladas pelas normas
respectivas. Assim:
- § 57 da NIC nº 12- “A contabilização dos efeitos de impostos correntes e diferidos de

uma transacção ou de outro evento é consistente com a contabilização da transacção ou
do próprio evento”.
- § 51 da NCRF - A contabilização dos efeitos de impostos correntes e diferidos de uma

transacção ou de outro acontecimento é consistente com a contabilização da transacção
ou do próprio acontecimento. Os parágrafos 52 a 64 implementam este princípio.
- § 58 da NIC nº 12- “Os impostos correntes e diferidos devem ser reconhecidos como um
proveito ou como um gasto e incluídos no lucro liquido ou no prejuízo do exercício,
excepto até ao ponto em que o imposto surja de:
a) Uma transacção ou acontecimento que seja reconhecido, no mesmo ou num

diferente período directamente no capital próprio; ou
b) uma concentração empresarial que seja uma aquisição”.
- § 61 da NIC nº 12-“O imposto corrente ou imposto diferido deve ser debitado ou

creditado directamente ao capital próprio se o imposto se relacionar com rubricas que
sejam creditadas ou debitadas, no mesmo ou num período diferente, directamente no
capital próprio”.
- § 52 da NCRF nº 25 - Os impostos correntes e diferidos devem ser reconhecidos

como um rendimento ou como um gasto e incluídos no resultado líquido do período,
excepto até ao ponto em que o imposto provenha de:
(a) Uma transacção ou acontecimento que seja reconhecido, no mesmo ou num

diferente período, directamente no capital próprio (ver parágrafos 55 a 59); ou
(b) Uma concentração de actividades empresariais (ver parágrafos 61 a 64).
Assim, o tratamento contabilístico dos impostos diferidos, está associado ao tratamento contabilístico
das transacções ou eventos que lhes dão origem.
O tratamento contabilístico dos efeitos tributários das diferenças tempestivas, afecta sempre contas
ligadas aos resultados, já que as diferenças tempestivas resultam de diferentes critérios de imputação
temporal utilizados pela contabilidade e pela fiscalidade. É o caso de impostos diferidos originados,
577
por exemplo, com provisões não deduzíeis fiscalmente, depreciações excessivas que se pretendam
recuperar, etc.
Sempre que a transacção ou evento que origina os impostos diferidos, foi contabilizado em contas
diferentes de resultados, então os impostos diferidos, quando a diferença temporária se origina, não
afectam contas ligas aos resultados, mas sim, as contas em que foram contabilizados os factos
subjacentes.
Assim sendo, no caso duma reavaliação do imobilizado que origine uma diferença temporária, os
efeitos tributários desta reavaliação afectam as respectivas contas de capitais próprios. No caso
duma concentração que seja uma aquisição, e que gere diferenças temporárias, então os efeitos
fiscais respectivos afectam o Trespasse.
No método da divida, as situações que afectam directamente os resultados do exercício, e que

constituem o gasto por imposto, são:
- o imposto corrente (estimativa do IRC do exercício);
- os impostos diferidos relacionados com diferenças tempestivas que se originem no

exercício;
- o efeito fiscal da reversão de diferenças tempestivas que originaram activos e passivos

por impostos diferidos em anos anteriores;
- o efeito tributário relacionado com prejuízos fiscais susceptíveis de compensação com

lucros tributáveis futuros;
- as alterações na quantia de impostos diferidos resultantes das alterações nas taxas de

tributação ou de outras alterações na lei fiscal;
- as alterações decorrentes da análise á recuperabilidade dos activos por impostos

diferidos, ou do modo de recuperar contabilisticamente o valor dos activos (pelo uso, via
amortização ? pela alienação?).
De acordo com o § 45 da NCRF, a mensuração de passivos por impostos diferidos e de activos por
impostos diferidos deve reflectir as consequências fiscais que se seguem derivadas da maneira pela
qual a entidade espera, à data do balanço, recuperar ou liquidar a quantia escriturada dos seus
activos e passivos.
Além disso, e de acordo com o § 46 da NCRF, “em alguns casos, a maneira pela qual uma entidade
recupera (liquida) a quantia escriturada de um activo (passivo) pode afectar a base fiscal do activo
(passivo). Em tais casos, uma entidade mensura os passivos por impostos diferidos e activos por
impostos diferidos usando a base fiscal que seja consistente com a maneira esperada de
recuperação ou liquidação.”
578
Assim sendo, em relação às Reavaliações, é ainda importante referir que, no caso de reavaliação
de bens não depreciáveis ou amortizáveis, o activo ou o passivo deve ser registado tendo em
consideração o efeito fiscal associado á venda do bens em lugar da recuperação do valor através do
uso. Assim sendo, parece-nos que a NCRF, preconiza a óptica do uso para os activos amortizáveis,
e, embora nunca o explicite expressamente, a óptica da alienação.
As consequências contabilísticas da adopção destas diferentes ópticas, são, obviamente diferentes.
Assim para um bem amortizável que seja reavaliado, o efeito fiscal da reavaliação é debitado em
subconta própria de conta de “reservas de reavaliação”, e á medida que a diferença temporária vai
revertendo, é creditada essa mesma conta “impostos diferidos relativos à reavaliação”.
Simultaneamente a conta de “Passivos por impostos diferidos” é debitada por contrapartida de conta
de “Imposto corrente” (241.1.).
Significa que os impostos diferidos são quantificados quando da constituição da reserva para toda a
vida do bem (partindo do pressuposto que a forma de recuperar o activo não muda) . e no final de
cada período, á medida que a reserva se vai realizando, o passivo por imposto diferido
correspondente vai diminuindo, já que a diferença temporária tributável também vai diminuindo.
No caso dos bens não amortizáveis, a base fiscal do elemento muda todos os anos por força da
aplicação dos coeficientes de desvalorização monetária, como se estivéssemos a calcular o valor
para efeitos de mais e menos valias fiscais. Assim sendo, o valor dos passivos por impostos diferidos
é alterado todos os anos, sendo, debitada a conta de “Passivos por impostos diferidos” e creditada a
conta de “Impostos diferidos relativos à reavaliação”.
Enquanto, que no caso de activos depreciável, a base fiscal muda anualmente, porque, a quantia
assentada diminui mais do que a base fiscal do elemento, no caso de activos depreciáveis, a quantia
assentada não muda, diminuindo sim a diferença temporária tributável, porque a base fiscal do
elemento aumenta por efeitos da aplicação de coeficientes de desvalorização monetária aplicáveis
para efeitos fiscais.
Na minha opinião, não faz sentido, no caso de bens não depreciáveis ou amortizáveis, manter
diferença temporária, porque na realidade ela vai aumentado com o passar dos anos, diminuindo
assim a carga fiscal futura relacionada com aquele activo. Por isso o passivo por impostos diferidos
deve ser reduzido em conformidade.
Dado que no método da divida baseado no balanço o gasto por imposto é obtido pela soma do
imposto corrente com a variação do saldo de impostos diferidos entre dois anos (excluídos os efeitos
que não afectam resultados), é importante relembrar a forma de calculo do imposto corrente. Assim:
-O imposto corrente-método do imposto a pagar
De acordo com os normativos contabilísticos aplicados ás empresas em 31 de Dezembro de 2013, os

métodos de contabilização dos impostos sobre os lucros a aplicar serão:
579
o método do imposto a pagar, aplicável á generalidade das pequenas empresas (NCM e

NCRF-PE), e
o método da divida, aplicável ás entidades obrigadas por opção ou por obrigação á

adoção do regime geral de SNC, que inclui as 28 NCRF.
Assim sendo, a seguir, continuaremos a abordar a questão, na óptica do método do

imposto a pagar.
Vejamos as contas utilizadas:

desenvolvimento:
580
 Em 31 de Dezembro a empresa contabiliza a estimativa p/ IRC e a derrama e tributações

 Débito de 8121- Imposto estimado para o período
modelo 22.
 No mês de apresentação da declaração Mod. 22 do IRC:
15) Transferir o imposto estimado para IRC liquidado contabilizando a diferença em 6885 ou
7882.
16) No caso de não ter sido efectuada a estimativa para IRC, procedimento incorrecto, ou se
esta se mostrar insuficiente o lançamento deverá ser:
581
O Imposto corrente, não é considerado como gasto para efeitos fiscais, já que segundo o nº 1 alinea
a) do Artigo 23-A do CIRC, não são dedutíveis para efeitos da determinação do lucro tributável os
seguintes encargos, mesmo quando contabilizados como gastos do período de tributação, o IRC,
incluindo as tributações autónomas, e quaisquer outros impostos que direta ou indiretamente incidam
sobre os lucros.
-Imposto diferido-Método da divida

582
pequenas entidades (NCRF-PE), mas só, caso tenham optado pelo modelo de
 Entidades abrangidas pela norma contabilística e de relato financeiro para as entidades

do sector não lucrativo (ESNL), mas só, caso tenham optado pelo modelo de

acontecer, como temos vindo a referir, nomeadamente, quando estamos em presença de operações
como:

entidade tenha expectativas de os utilizar no prazo prescrito na legislação fiscal, assim
como de créditos fiscais não utilizados;
No final deste trabalho podemos encontrar vários exemplos da contabilização de activos e passivos
impostos diferidos.
os gastos pr impostos diferidos devem ser acrescidos no campo 725 do quadro 07 da modelo 22, e os
rendimentos por impostos diferidos, devem ser deduzidos no campo 766 do quadro 07 da modelo 22.
583
5 – Prejuízos fiscais
5.1-Regime fiscal dos prejuízos
O regime fiscal dos prejuízos, tem sido várias vezes alterado ao longo dos últimos anos,
nomeadamente, ao nível do numero de anos de reporte (para a frente) e ao nível da quantia
dedutivel ao lucro tributável, visando o apuramento da matéria colectavél do exercício.
Assim:
Os prejuízos fiscais apurados em determinado período de tributação, são deduzidos aos lucros
tributáveis, havendo-os, de um mais períodos de tributação posteriores. O periodo de reporte para a
frente, depende do ano em que tais prejuízos fiscais de verificaram. Assim, os prejuízos fiscais
apurados:
- até 2009 (inclusive)- 6 anos para a frente;
- em 2010 e 2011 - 4 anos para a frente
- em 2012 e 2103 - 5 anos para frente:
- a partir de 2014 (inclusive)- 12 anos para a frente.
Trata-se de reporte de prejuízos para a frente (carry forward). Existem países que permitem o reporte
de prejuízos para trás (carry back) que se traduz em ajudar a empresa quando ela mais precisa,
reembolsando-a dos impostos pagos em anos anteriores, no montante correspondente ao prejuízo
fiscal multiplicado pala taxa de tributação;
A dedução a efetuar em cada um dos períodos de tributação não pode exceder o montante
correspondente a 70% do respetivo lucro tributável, não ficando, porém, prejudicada a dedução da
parte desses prejuízos que não tenham sido deduzidos, nas mesmas condições e até ao final do
respetivo período de dedução.
Esta percentagem de dedução aplica-se aos prejuízos fiscais a reportar a partir do exercício de 2014
inclusivé. Para os exercícios de 2012 e 2013, a taxa de dedução era de 70%. Esta dedução aplica-se
aos prejuízos fiscais a deduzir no final do exercício de 2014, independentemente ao exercício em que
se tenham apurado os respectivos prejuízos fiscais;
Nos períodos de tributação em que tiver lugar o apuramento do lucro tributável com base em métodos
indirectos, os prejuízos fiscais não são dedutíveis, ainda que se encontrem dentro do período de
reporte respectivo, sendo possível a dedução em exercícios seguintes mas dentro do período de
reporte e na percentagem do lucro tributável que vigorar no exercício em que efectivamente são
deduzidos;
584
Quando se efetuarem correções aos prejuízos fiscais declarados pelo sujeito passivo, devem alterar-
se, em conformidade, as deduções efetuadas, não se procedendo, porém, a qualquer anulação ou
liquidação de IRC, ainda que adicional, se tiverem decorrido mais de quatro anos relativamente
àquele a que o lucro tributável respeite.
-No caso de o contribuinte beneficiar de isenção parcial e ou de redução de IRC, os prejuízos fiscais
sofridos nas respectivas explorações ou actividades não podem ser deduzidos, em cada período de
tributação, dos lucros tributáveis das restantes.
Os prejuízos fiscais respeitantes às sociedades de profissionais, mencionadas no n.º 1 do artigo 6.º

são deduzidos unicamente dos lucros tributáveis das mesmas sociedades. Neste caso, o que é
imputado aos sócios, á a matéria colectável da sociedade, o que significa que havendo prejuízos
fiscais, é necessário apurar lucros tributáveis em períodos seguintes. Estas sociedades estão isentas
de IRC, porque aos sócios é imputada a matéria colectável da sociedade, sendo estes tributados no
âmbito da categoria B de IRS.
Nestas sociedades, não se pôe a questão da contabilização de activos e passivos por impostos
diferidos.
Visando a prevenção da exploração abusiva de oportunidades de planeamento fiscal, o reporte de

prejuízos deixa de ser aplicável quando se verificar, à data do termo do período de tributação em que
é efetuada a dedução, que, em relação àquele a que respeitam os prejuízos, se verificou a alteração
da titularidade de mais de 50% do capital social ou da maioria dos direitos de voto.
Para este efeito, não são consideradas as alterações:
a) Das quais resulte a passagem da titularidade do capital social ou dos direitos de voto de
direta para indireta, ou de indireta para direta;
b) Decorrentes de operações efetuadas ao abrigo do Regime especial aplicável às fusões,

cisões, entradas de activos e permutas de partes sociais previsto nos artigos 73.º e
seguintes;
c) Decorrentes de sucessões por morte;
d) Quando o adquirente detenha ininterruptamente, direta ou indiretamente, mais de 20%

do capital social ou da maioria dos direitos de voto da sociedade desde o início do
período de tributação a que respeitam os prejuízos; ou
e) Quando o adquirente seja trabalhador ou membro dos órgãos sociais da sociedade, pelo
menos desde o início do período de tributação a que respeitam os prejuízos.
Verificada uma situação de alteração de titularidade de capital que seja impeditiva do reporte futuro
de prejuízos fiscais, devem ser desreconhecidos os activos por impostos diferidos relacionados com
os referidos prejuízos fiscais.
585
No caso das limitações referidas relacionadas com a alteração da titularidade do capital, o membro do
Governo responsável pela área das finanças pode autorizar, em casos de reconhecido interesse
económico e mediante requerimento a apresentar à Autoridade Tributária e Aduaneira, que não seja
aplicada tal limitação. Contudo quando o adquirente já possua ininterruptamente, direta ou
indiretamente, mais de 20% do capital social ou da maioria dos direitos de voto da sociedade desde o
início do período de tributação a que respeitam os prejuízos, ou quando o adquirente seja trabalhador
ou membro dos órgãos sociais da sociedade, pelo menos desde o início do período de tributação a
que respeitam os prejuízos, é necessária a autorização referida, relativamente à parte dos prejuízos
fiscais respeitantes ao período de tributação em que o adquirente tenha passado a deter, direta ou
indiretamente, mais de 20% do capital social ou da maioria dos direitos de voto ou tenha iniciado
funções na sociedade, respetivamente, bem como aos períodos anteriores àquele.
Os elementos que devem instruir o requerimento de pedido de autorização referido, a apresentar pela
sociedade no prazo de 30 dias a contar da data da ocorrência da alteração referida no n.º 8, são
definidos por portaria do membro do Governo responsável pela área das finanças. [Redação dada
pela Lei n.º 2/2014, de 16 de janeiro]
Sempre que estejam em causa prejuízos fiscais relativos ao período imediatamente anterior ao da
ocorrência de alguma das alterações de titularidade de capital antes referidas e esta ocorra antes do
termo do prazo de entrega da respetiva declaração de rendimentos, o requerimento de pedido de
autorização pode ser apresentado no prazo de 30 dias contados do termo do prazo de entrega dessa
declaração.
A dedução dos prejuízos fiscais obedece ao critério FIFO, pedo que devem ser deduzidos em 1.º
lugar os prejuízos fiscais apurados há mais tempo.
Em face do exposto, existe assim um direito de reporte dos prejuízos para a frente de acordo com ao
exercício em que o prejuízo fiscal foi apurado.
Este direito de reporte traduz-se na possibilidade de reduzir a carga fiscal futura caso venham a
gerar-se lucros tributáveis para compensar tais prejuízos.
Assim, e de acordo com o parágrafo n.º 34 do NIC n.º 12 um activo por impostos diferidos deve ser
reconhecido para o transporte de prejuízos tributáveis não utilizados até ao ponto em que seja
provável que lucros tributáveis futuros estarão utilizáveis contra os quais os prejuízos fiscais não
utilizados possam ser utilizados (ver também § 36 da NIC 12)
Também de acordo com o § 31 da NCRF nº 25, um activo por impostos diferidos deve ser
reconhecido para o reporte de perdas fiscais não usadas e créditos tributáveis não usados até ao
ponto em que seja provável que lucros tributáveis futuros estarão disponíveis contra os quais possam
ser usados perdas fiscais não usadas e créditos tributáveis não usados.
A existência de créditos fiscais que não sejam utilizados na totalidade num determinado exercício e
que possam reportar para períodos futuros, devem também levar ao reconhecimento de um activo
586
por impostos diferidos, se for previsível a obtenção de lucros futuros que permitam a dedução á
colecta de tais créditos fiscais.
Como podemos verificar, está sempre presente de forma inequívoca, a característica qualitativa da
prudência.
Fora destas situações, não deve ser reconhecido qualquer activo no ano em que se apura a perda
fiscal, excepto se a empresa tiver suficientes diferenças temporárias tributáveis que permitam a
recuperação desse prejuízo fiscal. Se o montante dessas diferenças temporárias tributáveis não
forem suficientes reconhecerá um activo por impostos diferidos somente até ao montante do passivo
por impostos diferidos cujas diferenças temporárias revertam dentro do período de compensação dos
prejuízos fiscais.
As mesmas cautelas se aplicam ao reconhecimento de activos por impostos diferidos originados por
créditos fiscais (deduções á colecta) não utilizados no exercício em que são gerados e que podem ser
utilizados em exercícios futuros (por ex.:).
SIFIDE II, CFEI, RFAI…)
5.2-Tipos de reporte
O tipo de reporte permitido pela legislação fiscal portuguesa, designa-se de reporte para a frente.
Há no entanto países que permitem o reporte para trás, ou simultaneamente o reporte para trás e
para a frente (caso de E.U., Reino Unido, Alemanha, etc.). Tal reporte para trás permite á empresa,
que obtém o prejuízo ser reembolsada de imposto correspondente que tenha pago anteriormente ao
ano em que apurou o prejuízo fiscal.
Nestes casos de reporte para trás, existe um direito efectivo se tiver havido pagamento de imposto,
razão pela qual o activo deve ser reconhecido.
5.3-Natureza do direito de compensação de perdas
O direito de compensação de perdas (no reporte para a frente) é um direito de natureza contingente.
A Administração Fiscal reconhece o direito de compensação, e tal direito dá a possibilidade ao sujeito

passivo de compensar o prejuízo fiscal com lucros tributáveis gerados no futuro. Este direito é
susceptível de ser reconhecido contabilisticamente como um activo por impostos diferidos,“até ao
ponto em que seja provável que lucros tributáveis futuros estarão utilizáveis”, para compensar tais
perdas fiscais, ou existam diferenças temporárias tributáveis que permitam a recuperação de tais
perdas.
O reconhecimento implica a observância da característica qualitativa da prudência, e em observância

do principio do acréscimo tal reconhecimento deve ser efectuado no ano em que se obtiveram os
prejuízos fiscais.
587
A NIC nº 12, considera que o principio da prudência é observado, razão pela qual também o principio
do acréscimo também deve ser observado, devendo por isso ser reconhecido contabilisticamente o
direito de compensação:
a) Se a empresa tiver diferenças temporárias tributáveis, contra as quais os prejuízos

fiscais possam ser utilizados;
b) se for provável que a empresa tenha lucros futuros suficientes para absorver o prejuízo
fiscal;
c) Se o prejuízo fiscal resultar de causas identificáveis e que provavelmente não se

repetirão;
d) Se houver oportunidades de planeamento fiscal que possam criar lucros tributáveis

suficientes para absorver os prejuízos fiscais.
Fora destas condições, não se deve reconhecer o efeito tributário dos prejuízos fiscais, isto
sem prejuízo de futura reavaliação da situação.
No mesmo sentido o § nº 33 do NCRF, que refere:
“Uma entidade considera os critérios seguintes na avaliação da probabilidade de que o lucro

tributável estará disponível contra o qual perdas fiscais não usadas ou créditos tributáveis não usados
possam ser utilizados:
(a) Se a entidade tiver diferenças temporárias tributáveis relacionadas com a mesma

autoridade fiscal e com a mesma entidade tributável, de que resultarão quantias
tributáveis contra as quais as perdas fiscais não usadas ou créditos tributáveis não
usados possam ser utilizados antes que se extingam;
(b) Se for provável que a entidade tenha lucros tributáveis antes das perdas fiscais não
usadas ou que créditos tributáveis não usados expirem;
(c) Se as perdas fiscais não usadas resultarem de causas identificáveis que provavelmente
não se repetirão.
Até ao ponto em que não seja provável que lucros tributáveis estejam disponíveis contra os quais as
perdas fiscais não usadas ou créditos tributáveis não usados possam ser utilizados, o activo por
impostos diferidos não é reconhecido.”
5.4 – O calculo e contabilização de efeito tributário da compensação
Ver exemplo prático adiante.
588
6. APRESENTAÇÃO E DIVULGAÇÃO
Nos pontos anteriores demos especial ênfase a aspectos ligados ao reconhecimento e mensuração
dos impostos sobre lucros, mas no final do exercício existe a necessidade de apresentar e divulgar
informação sobre esses mesmos impostos. Neste ponto da matéria, é importante o conteúdo da
NCRF nº 25.
6.1-APRESENTAÇÃO
Compensação (parágrafos 65 a 69)
-Impostos correntes
Um imposto corrente, se a favor do Estado, é um imposto pagável, razão pela qual o passivo
associado (imposto estimado) e os activos associados (pagamentos por conta, pagamentos especiais
por conta, retenções na fonte), devem ser compensados, contabilisticamente a apresentados como
passivo (imposto a pagar) ou activo (impostoa a recuperar). Vejamos o que refere a NDRF a este
respeito:
65 - Uma entidade deve compensar activos por impostos correntes e passivos por impostos
correntes nas suas demonstrações financeiras se, e somente se, a entidade:
(a) Tiver um direito legalmente executável para compensar quantias reconhecidas; e
(b) Pretender liquidar numa base líquida, ou realizar o activo e liquidar simultaneamente o
passivo.
66 - Se bem que os activos e passivos por impostos correntes sejam reconhecidos e mensurados
separadamente eles são compensados no balanço e sujeitos a critérios semelhantes aos
estabelecidos para os instrumentos financeiros na NCRF 27 - Instrumentos Financeiros. Uma
entidade terá normalmente um direito legalmente executável para compensar um activo por
impostos correntes contra um passivo por impostos correntes quando eles se relacionem com
impostos sobre o rendimento lançados pela mesma autoridade fiscal e esta autoridade permita
que a entidade faça ou receba um único pagamento líquido.
67 - Em demonstrações financeiras consolidadas, um activo por impostos correntes de uma

entidade de um grupo é compensado contra um passivo por impostos correntes de uma outra
entidade de um grupo se, e somente se, a dita entidade tiver um direito legalmente executável
de fazer ou receber tal pagamento líquido ou recuperar o activo e liquidar o passivo
simultaneamente.
-Impostos diferidos
589
Enquanto que os impostos correntes, são pagáveis no exercício, os passivos por impostos diferidos e
activos por impostos diferidos, resultam de diferenças temporáriais, cuja reversão é certa, mas
incerta, na maior parte das situações, quanto ao momento da sua reversão. Por isso, é importante
para o utilizador das demonstrações financeiras, o conhecimento separado do montante dos activos
por impostos diferidos e dos passivos por impostos diferidos.
No balanço são apresentados como activos não correntes (activos por impostos diferidos) e passivos
não correntes (passivos por impostos diferidos)
No caso de compensação de activos por impostos diferidos com passivos por impostos diferidos,
poderemos, no limite, não ter qualquer saldo no balanço nas rubricas de activos e passivos por
impostos diferidos, o que em nada ajuda na compreensibilidade das demonstrações financeiras.
Parece-nos que a NCRF nº 25, permite a compensação de activos por impostos diferidos com
passivos por impostos diferidos. Neste caso a Norma deveria ir mais além no que toca ás
divulgações, exigindo que se divulgasse os períodos em que seria expectável que, as diferenças
temporárias dedutíveis e tributáveis revertessem. Assim sendo e a verificar-se a compensação
destes saldos, a compreensibilidade das demonstrações financeiras é seriamente afectada. Por isso,
não concordamos com tal compensação.
A este respeito, vejamos o que é referido nos parágrafos nº 68 e seguintes da NCRF nº 25:
“68 - Uma entidade deve compensar os activos por impostos diferidos e passivos por impostos
diferidos se, e somente se:
(a) A entidade tiver um direito legalmente executável de compensar activos por impostos
correntes contra passivos por impostos correntes; e
(b) Os activos por impostos diferidos e os passivos por impostos diferidos se relacionarem
com impostos sobre o rendimento lançados pela mesma autoridade fiscal sobre a
mesma entidade tributável.
69 - Para evitar a necessidade de escalonamento detalhado da tempestividade da reversão de cada

diferença temporária, esta Norma exige que uma entidade compense um activo por impostos
diferidos contra um passivo por impostos diferidos da mesma entidade tributável se, e somente
se, eles se relacionam com impostos sobre o rendimento lançados pela mesma autoridade
fiscal e a entidade tiver um direito legalmente executável de compensar activos por impostos
correntes contra passivos por impostos correntes”.
Gasto de impostos (parágrafos 70 e 71)
Gasto (rendimento) de imposto relacionado com resultados de actividades ordinárias
70 - O gasto (rendimento) de impostos relacionado com o resultado de actividades ordinárias deve

ser apresentado na face da demonstração dos resultados.
590
Diferenças de câmbio em passivos ou activos por impostos estrangeiros diferidos
71 - A NCRF 23 - Os Efeitos de Alterações nas Taxas de Câmbio, exige que certas diferenças de
câmbio sejam reconhecidas como rendimentos ou gastos mas não especificam onde tais
diferenças devem ser apresentadas na demonstração dos resultados. Concordantemente,
quando diferenças de câmbio de passivos ou de activos por impostos estrangeiros diferidos
sejam reconhecidos na demonstração dos resultados, tais diferenças podem ser classificadas
como gastos (rendimentos) por impostos diferidos se essa apresentação for considerada como
a mais útil para os utentes das demonstrações financeiras.
6.2-DIVULGAÇÃO
As divulgações requeridas pela Norma de Contabilidade e Relato Financeiro nº 25, são as referidas
nos seguintes parágrafos da norma, que se transcrevem:
“71 - Os principais componentes de gasto (rendimento) de impostos devem ser divulgados

separadamente.
72 - Os componentes de gasto (rendimento) de impostos devem incluir:
(a) Gasto (rendimento) por impostos correntes;
(b) Quaisquer ajustamentos reconhecidos no período de impostos correntes de períodos

anteriores;
(c) A quantia de gasto (rendimento) por impostos diferidos relacionada com a origem e
reversão de diferenças temporárias;
(d) A quantia de gasto (rendimento) por impostos diferidos relacionada com alterações nas
taxas de tributação ou com o lançamento de novos impostos;
(e) A quantia de benefícios provenientes de uma perda fiscal não reconhecida

anteriormente, de crédito por impostos ou de diferença temporária de um período
anterior que seja usada para reduzir gasto de impostos correntes;
(f) A quantia dos benefícios de uma perda fiscal não reconhecida anteriormente, de crédito
por impostos ou de diferenças temporárias de um período anterior que seja usada para
reduzir gastos de impostos diferidos;
(g) Gasto por impostos diferidos provenientes de uma redução, ou reversão de uma
diminuição anterior, de um activo por impostos diferidos de acordo com o parágrafo 0; e
(h) A quantia do gasto (rendimento) de imposto relativa às alterações nas políticas

contabilísticas e nos erros que estão incluídas nos resultados de acordo com a NCRF 4 -
Políticas Contabilísticas, Alterações nas Estimativas Contabilísticas e Erros porque não
podem ser contabilizadas retrospectivamente.
591
74 - O que se segue deve ser também divulgado separadamente:
(a) O imposto diferido e corrente agregado relacionado com itens que sejam debitados ou
creditados ao capital próprio;
(b) Uma explicação do relacionamento entre gasto (rendimento) de impostos e lucro

contabilístico em uma ou em ambas das seguintes formas:
(i) Uma reconciliação numérica entre gasto (rendimento) de impostos e o produto de

lucro contabilístico multiplicado pela(s) taxa(s) de imposto aplicável(eis) divulgando
também a base pela qual a taxa(s) de imposto aplicável(eis) é (são) calculada(s);
ou
(ii) Uma reconciliação numérica entre a taxa média efectiva de imposto e a taxa de
imposto aplicável, divulgando também a base pela qual é calculada a taxa de
imposto aplicável;
(c) Uma explicação de alterações na taxa(s) de imposto aplicável comparada com o período
contabilístico anterior;
(d) A quantia (e a data de extinção, se houver) de diferenças temporárias dedutíveis, perdas

fiscais não usadas, e créditos por impostos não usados relativamente aos quais nenhum
activo por impostos diferidos seja reconhecido no balanço;
(e) A quantia agregada de diferenças temporárias associadas com investimentos em

subsidiárias, sucursais e associadas e interesses em empreendimentos conjuntos,
relativamente às quais passivos por impostos diferidos não tenham sido reconhecidos
(ver parágrafo 0);
(f) Com respeito a cada tipo de diferença temporária e com respeito a cada tipo de perdas
por impostos não usadas e créditos por impostos não usados:
(i) A quantia de activos e passivos por impostos diferidos reconhecidos no balanço

para cada período apresentado;
(ii) A quantia de rendimentos ou gastos por impostos diferidos reconhecidos na

demonstração dos resultados, se isto não for evidente das alterações das quantias
reconhecidas no balanço;
(g) Com respeito a operações descontinuadas, o gasto de impostos relacionado com:
(i) O ganho ou perda da descontinuação; e
(ii) O resultado das actividades ordinárias da operação descontinuada do período,

juntamente com as quantias correspondentes de cada período anterior
apresentado; e
592
(iii) A quantia consequente do imposto de rendimento dos dividendos da entidade que

foram propostos ou declarados antes das demonstrações financeiras serem
autorizadas para emissão, mas que não são reconhecidos como passivo nas
demonstrações financeiras
75 - Uma entidade deve divulgar a quantia de um activo por impostos diferidos e a natureza das
provas que suportam o seu reconhecimento, quando:
(a) A utilização do activo por impostos diferidos seja dependente de lucros tributáveis futuros
em excesso dos lucros provenientes da reversão de diferenças temporárias tributáveis
existentes; e
(b) A entidade tenha sofrido um prejuízo quer no período corrente quer no período
precedente na jurisdição fiscal com que se relaciona o activo por impostos diferidos.
76 - Uma entidade deve divulgar a natureza das potenciais consequências do imposto de

rendimento que resultariam do pagamento de dividendos aos seus accionistas. Além disso, a
entidade deve divulgar as quantias das potenciais consequências do imposto de rendimento
praticamente determináveis e se existem ou não quaisquer potenciais consequências no
imposto de rendimento não praticamente determináveis.
77 - As divulgações exigidas pelo parágrafo 0 faz com que os utentes das demonstrações
financeiras compreendam se o relacionamento entre os gasto (rendimento) de impostos e o
lucro contabilístico é não usual e compreendam os factores significativos que podem afectar
esse relacionamento no futuro. O relacionamento entre gasto (rendimento) de impostos e lucro
contabilístico pode ser afectado por factores tais como rédito que seja isento de tributação,
gastos que não sejam dedutíveis na determinação do lucro tributável (perda fiscal), o efeito de
perdas fiscais e o efeito de taxas de tributação estrangeiras.
78 - Ao explicar o relacionamento entre gasto (rendimento) de impostos e lucro contabilístico, uma

entidade usa uma taxa de tributação aplicável que proporcione a informação mais significativa
aos utentes das suas demonstrações financeiras. Muitas vezes, a taxa mais significativa é a
taxa doméstica interna de impostos do país em que a entidade está domiciliada, agregando a
taxa aplicada de impostos nacionais com as taxas aplicadas de quaisquer impostos locais que
sejam calculados num nível substancialmente semelhante de lucro tributável (perda fiscal).
Porém, para uma entidade que opere em várias jurisdições, pode ser mais significativo agregar
reconciliações separadas preparadas em que se use a taxa interna em cada jurisdição
individual.
79 - A taxa efectiva média é o gasto (rendimento) de impostos dividido pelo lucro contabilístico.
80 - Seria muitas vezes impraticável calcular a quantia de passivos não reconhecidos por impostos
diferidos provenientes de investimentos em subsidiárias, associadas e interesses em
empreendimentos conjuntos (ver parágrafo 36). Por isso, esta Norma exige que uma entidade
593
divulgue a quantia agregada das subjacentes diferenças temporárias mas não exige divulgação
dos passivos por impostos diferidos. Contudo, quando praticável, as entidades são encorajadas
a divulgar as quantias não reconhecidas de passivos por impostos diferidos porque os utentes
das demonstrações financeiras podem achar útil tal informação.
81 - O parágrafo 76 exige que uma entidade divulgue a natureza das potenciais consequências do
imposto sobre o rendimento que resultariam do pagamento de dividendos aos seus accionistas.
Uma entidade divulga as características importantes dos sistemas do imposto de rendimento e
os factores que afectarão a quantia das potenciais consequências dos dividendos no imposto
sobre rendimento.
82 - Não seria algumas vezes praticável calcular a quantia total das potenciais consequências do
imposto sobre o rendimento que resultariam do pagamento de dividendos a accionistas. Pode
ser o caso, por exemplo, em que uma entidade tenha um grande número de subsidiárias
estrangeiras. Contudo, mesmo em tais circunstâncias, podem ser facilmente determináveis
algumas parcelas da quantia total. Por exemplo, num grupo consolidado, uma empresa-mãe e
algumas das suas subsidiárias podem ter pago impostos sobre o rendimento a uma taxa mais
alta sobre os lucros não distribuídos e estar ciente da quantia que seria restituída no
pagamento de dividendos futuros aos accionistas a partir dos lucros retidos consolidados.
Neste caso, é divulgada a quantia restituível. Se aplicável, a entidade divulga também que
existem potenciais consequências do imposto sobre o rendimento não praticamente
determináveis. Nas demonstrações financeiras individuais da empresa-mãe, se existirem, a
divulgação das potenciais consequências do imposto sobre o rendimento relaciona-se com os
resultados transitados da empresa-mãe.
83 - A uma entidade que se exija que proporcione as divulgações do parágrafo 76 pode também
ser-lhe pedido que proporcione divulgações relacionadas com diferenças temporárias
associadas a investimentos em subsidiárias, sucursais e associadas ou interesses em
empreendimentos conjuntos. Em tais casos, considera isto ao determinar a informação a ser
divulgada de acordo com o parágrafo 76. Por exemplo, pode ser exigido a uma entidade que
divulgue a quantia agregada de diferenças temporárias associada a investimentos em
subsidiárias relativamente aos quais não foram reconhecidos quaisquer passivos por impostos
diferidos (ver parágrafo 74 (e). Se for impraticável calcular as quantias de passivos por
impostos diferidos não reconhecidos (ver parágrafo 80) podem existir quantias de potenciais
consequências do imposto sobre o rendimento de dividendos não determináveis praticamente
relacionados com estas subsidiárias.
84 - Uma entidade divulga quaisquer passivos contingentes e activos contingentes relacionados

com impostos de acordo com a NCRF 21 - Provisões, Passivos Contingentes e Activos
Contingentes. Podem surgir passivos contingentes e activos contingentes a partir, por exemplo,
de desentendimentos não resolvidos com as autoridades fiscais. Semelhantemente, quando
alterações nas taxas de impostos ou de leis fiscais sejam decretadas ou anunciadas após a
594
data do balanço, uma entidade divulgará quaisquer efeitos significativos dessas alterações nos
seus activos e passivos por impostos correntes e diferidos (ver a NCRF 24 - Acontecimentos
Após e Data do Balanço)”
595
7-CONCLUSÕES
Não foi nosso objectivo fazer uma análise detalhada da Norma de Contabilidade e Relato Financeiro
nº 25 –Impostos sobre o rendimento, mas sim procurar fornecer aos leitores deste texto as
“ferramentas” necessárias para melhor se compreender a referida norma contabilística. É que esta
matéria dos “impostos diferidos”, não é uma matéria simples, e para a compreender é preciso
aprender a “pensar em termos de impostos diferidos”.
Lamentamos que após um trabalho extraordinário, perfeitamente elaborado atendendo á realidade

portuguesa, que foi a Directriz Contabilistica nº 28 no termpo do POC, tenha sido uma NCRF nº 25,
que mais não é que uma pobre tradução da N.I.C. nº 12 do IASB. Merecíamos, todos nós, que
lidamos com estas matérias, outro documento, mais completo, mais ligado á realidade
contabilística/fiscal portuguesa, e não o “presente” que foi traduzido.
Houve no entanto o bom senso de retirar esta matéria dos impostos diferidos no caso da NCM e da
NCRF-PE (neste caso, apenas aplicável no caso de revalorizações de activos).
Caso a aplicação dessa norma fosse extensiva a todas as entidades empresariais, estaria, com
certeza condenada ao insucesso. Correr-se-ia o risco, de acontecer o que acontece em Espanha,
onde é obrigatória a contabilização dos impostos sobre lucros de acordo com o método da divida
baseado na demonstração de resultados, desde 1990, por força da norma de valorização nº 16 do
Plan General Contable.
Em estudos elaborados em Espanha46, os autores chegam ás seguintes conclusões:
- Para empresas não cotadas em bolsa (amostra de 666 empresas que depositaram
contas na Registo Mercantil de Zaragoza):
- A maioria das empresas utiliza o método do imposto a pagar;
- A grande maioria não reconhece activos relacionados com prejuízos fiscais

compensáveis. Porém, algumas, mesmo utilizando o método da quota a pagar,
reconhecem activos por impostos diferidos Relacionados com prejuízos fiscais
compensáveis;
- Os anexos ao balanço e á demonstração dos resultados tinham pouca informação

relacionada com a existência de diferenças tempestivas e respectivos efeitos fiscais.
46 Llorentte Sanz, Mª S,; “Aspectos contables del impuesto sobre sociedades”; Actualidade financeira, nº 37, 1993, pag. C546-
c547 . Gomez Vals, F.; “Aplicacion e consequencias del método del efecto impositivo en grandes empresas espanholas”; VIII
congresso de la AECA, Sevilla, 27-29, Septembre, 1995, Pag.523-539. Ambos citados por Vela Rédonas, Justo J.;
“Contabilizamos correctamente el impuesto sobre beneficios? Los problemas conceptuales Y operativos de su tratamento”;
Técnica Contable, nº 620-621, 2000, Pag 609 e segs..
596
-Para empresas cotadas (amostra de 15 grandes empresas espanholas, contas do período de

1989 a 1993) , as conclusões foram:
-Muito poucas facilitam informação sobre a origem e composição das diferenças permanentes e
tempestivas;
-Em alguns casos, não se contabilizam os efeitos tributários de diferenças tempestivas;
-No que toca ao tratamento contabilístico das perdas fiscais, não existe uma clara distinção na
aplicação dos princípios contabilísticos da prudência e da especialização dos exercícios.
Mesmo com um historial de prejuízos em exercícios anteriores, algumas empresas contabilizaram o

efeito tributário dos prejuízos fiscais, reconhecendo um activo por impostos diferidos, conseguindo
desta forma uma redução dos prejuízos apurados no exercício.
Parece assim, que as empresas espanholas, ou utilizavam o método do imposto a pagar (no caso das
mais pequenas), ou, quando aplicavam o método dos efeitos tributários, mesmo em empresas
cotadas, o utilizavam com fins contrários aos previstos na própria norma contabilística.
Cabe aos Técnicos ligados á contabilidade (TOC e ROC), desenvolver esforços no sentido da
correcta aplicação desta “filosofia” dos impostos diferidos, e não permitirem uma aplicação
“enganadora” desta, forma de reconhecimento dos impostos sobre lucros.
As demonstrações financeiras das empresas devem dar uma imagem verdadeira e apropriada da
situação financeira em determinada data e dos resultados obtidos no período que termina naquela
data, de acordo com os princípios contabilísticos geralmente aceites.
A «imagem verdadeira e apropriada» é conseguida desde que a informação tenha determinadas

características qualitativas as quais conferem utilidade às demonstrações financeiras, e desde que
sejam observados um conjunto de regras, normas e procedimentos a que se convencionou chamar
princípios contabilísticos geralmente aceites.
Em todo o normativo do SNC, não se utilizaram palavras genuinamente portuguesas, o que leva a
que muitas vezes as normas se tornem de interpretação difícil. Assim, a anterior “imagem verdadeira
e apropriada da situação financeira e dos resultados obtidos foi substituída por “apresentação
apropriada da posição financeira, do desempenho financeiro e dos fluxos de caixa”. Presume-se que
a aplicação das NCRF, com divulgação adicional quando necessária, resulat em demonstrações
financeiras que alcançam uma apresentação apropriada.
A contabilização dos impostos sobre os lucros, embora parecendo, não é assunto pacífico, já que de
tratamento contabilístico diferenciado, resultam diferentes resultados e diferentes posições
financeiras, para a mesma situação concreta.
Raramente existe coincidência entre o resultado contabilístico e o resultado fiscal, embora na

generalidade dos sistemas fiscais a base para apuramento do resultado fiscal seja o resultado
597
contabilístico.
É que, enquanto o resultado contabilístico é determinado de acordo com o princípios, normas e

regras contabilísticas, o resultado fiscal (lucro ou prejuízo) é estabelecido de acordo com as regras
concretas da legislação fiscal.
Existem assim diferenças entre os dois resultados, que podem ser de dois tipos:
- Diferenças permanentes, que são diferenças entre o resultado contabilístico e o resultado

fiscal, que assumem caracter definitivo por nunca serem aceites pela Administração Fiscal, e
- Diferenças tempestivas, que resultam do facto de determinados custos e proveitos afectarem

os resultados contabilísticos num exercício, e afectarem os resultados fiscais de outro(s)
exercício(s).
Além disso, todas as diferenças tempestivas, implicam bases fiscais de activos ou passivos diferentes
dos seus valores contabilísticos. À diferença entre o valor contabilístico dum activo ou passivo e a
respectiva base fiscal, chama-se diferenças temporária.
Existem diferenças temporárias que não são diferenças tempestivas, isto é, cujos efeitos fiscais não
afectam os resultados do exercício no ano em que surgem tais diferenças temporárias.
Se ao nível do tratamento contabilístico das diferenças permanentes, uma vez que afectam
simultaneamente o resultado contabilístico e fiscal do mesmo exercício, não se apresentam
problemas de maior, o mesmo já não se passa com o tratamento contabilístico das diferenças
temporárias.
Em relação às diferenças tempestivas existe, não uma diferente qualificação dos gastos e dos
rendimentos, mas sim, uma diferente imputação temporal dos mesmos.
Atendendo aos tipos de diferenças referidas, não será indiferente para a obtenção da imagem
verdadeira e apropriada (agora, no SNC, apresentação apropriada), o método de contabilização dos
impostos sobre lucros.
Assim, são normalmente referidos pela normalização contabilística e pela literatura especializada, os
seguintes métodos de contabilização dos impostos sobre lucros:
1) Método do Imposto a Pagar.
2) Métodos de Contabilização dos Efeitos Tributários, que compreendem:
2.1) O método do diferimento,
2.2) O método da responsabilidade ou da dívida, e
598
2.3) O método do valor líquido do imposto.
Em relação aos métodos de contabilização dos Efeitos Tributários, poderemos ainda falar de duas
modalidades de aplicação alternativas:
- Aplicação total ou integral
- Aplicação parcial.
No método do imposto a pagar, o imposto a pagar é contabilizado na conta de resultados como se

tratasse duma distribuição de resultado ao Estado.
Os efeitos das diferenças temporárias não são objecto de tratamento contabilístico digráfico, sendo
por vezes divulgadas em anexo.
Neste método não são seguidos os seguintes princípios:
- Acréscimo,
- Correlação entre custos e proveitos,
- Não se reflectem os impostos que podem vir a ser pagos no futuro como consequência de
resultados actuais ou o valor pago em excesso e que poderá vir a ser recuperado em exercícios
futuros.
Foi este o método previsto pela normalização contabilística portuguesa, até ao surgimento da DC nº
28.
A utilização do método do imposto a pagar não permite, em elevado numero de situações, que se
consiga a já referida imagem verdadeira e apropriada. Basta atentar nos efeitos tributários
relacionados com as reavaliações em Portugal, na maior parte das vezes com tal materialidade, que o
não reconhecimento dos ditos efeitos tributários, pode implicar uma mudança de opinião em relação á
empresa, por parte do leitor das respectivas contas.
Por isso o aparecimento da DC nº 28 foi uma evolução natural.
De acordo com os métodos dos efeitos tributários, o imposto sobre o rendimento do exercício não
corresponde necessariamente ao imposto em relação ao mesmo liquidado ou pago, mas antes ao
imposto calculado sobre o resultado contabilístico desse exercício, independentemente de o imposto
ser liquidado em relação a esse exercício ou a um exercício anterior ou posterior.
Na «filosofia» subjacente a este método, os impostos constituem os gastos suportados pela empresa
para a obtenção dos rendimentos, devendo ser contabilizados nos períodos com que se relacionem.
Serão assim observados os princípios contabilísticos geralmente aceites, nomeadamente do

acréscimo e da correlação entre os custos e proveitos, devendo ainda ter-se em atenção a
característica qualitativa da prudência.
599
De referir a existência de duas vertentes do método da divida:
-baseada na demonstração de resultados, operando com base no conceito de diferenças

tempestivas;
-baseado no balanço, operando com base no conceito de diferenças temporárias.
Esta ultima vertente do método da divida, é a seguida pela normalização contabilística mais recente
(FASB 109, NIC nº 12, DC nº 28, NCRF nº 25), e representa um avanço (no sentido duma melhor
aderência à estrutura conceptual de referência) nesta complexa matéria dos impostos diferidos.
Uma outra área de estudo dentro da problemática contabilística da tributação do rendimento, é a

questão do reporte dos prejuízos fiscais e dos créditos fiscais não urilizados.
As legislações fiscais, em geral, permitem que os prejuízos fiscais de um exercício, afectem os lucros
tributáveis de outros exercícios, isto é, permitem aquilo que em linguagem técnica se designa por
reporte de prejuízos.
E aqui novos problemas surgem relacionados com o objectivo da imagem fiel (apresentação
apropriada).
Há países onde os sistemas Contabilísticos são mais influenciados pelo objectivo da imagem fiel das
demonstrações financeiras e por aspectos de utilidade da informação, que têm um tratamento fiscal e
contabilístico mais favorável no que toca ao reporte de prejuízos.
Permite-se que se efectue o reporte para trás ou para a frente, ou simultaneamente, com
consequente reembolso de imposto se for caso disso, dando-se relevância na generalidade destes
países, aos princípios do acréscimo e característica qualitativa da prudência.
Outros países em que os sistemas contabilísticos são mais influenciados por normas fiscais, tem um
tratamento contabilístico e fiscal mais restritivo, permitindo em regra apenas o reporte para a frente, e
não observando do ponto de vista contabilístico princípios contabilísticos fundamentais como é o do
acréscimo.
O problema que se põe aqui é se sendo a existência de prejuízos fiscais, um direito da empresa a
compensar esses prejuízos fiscais com lucros passados ou futuros, esse direito deve ser ou não
reconhecido contabilisticamente.
Em nossa opinião, deve ser contabilizado como activo (com observância absoluta da característica
qualitativa da Prudência), afectando consequentemente o resultado do exercício em que o prejuízo
fiscal se verificou.
Não tem sido, esta a prática contabilística portuguesa, situação que mudou com a aplicação da DC nº
28, e agora com a NCRF nº 25.
É preciso é que se aplique correctamente a norma.
600
8 – EXEMPLOS PRÁTICOS
As regras base que nos guiam na contabilização dos efeitos tributários das diferenças temporárias,
vêm claramente definidas nas normas que regulam esta matéria. Vejamos, a titulo de exemplo:
Regras base da Contabilização
-§ 57 da NIC nº 12
A contabilização dos efeitos de impostos correntes e diferidos de uma transação ou outro evento é
consistente com a contabilização da transacção ou do próprio evento.”
- § 54 da D.C. nº 28
O tratamento contabilístico dos impostos correntes e diferidos deve ser coerente com o registo das
operações que lhe estão subjacentes, afectando por consequência, consoante as situações, os
resultados ou outras contas de capitais próprios (e, bem assim, as correspondentes contas de activo
e passivo).
-§ 51 da NCRF nº 25.
A contabilização dos efeitos de impostos correntes e diferidos de uma transacção ou de outro

acontecimento é consistente com a contabilização da transacção ou do próprio acontecimento. Os
parágrafos 52 a 64 implementam este p
OBS: Mantivemos o paragrafo nº 54 da Directriz Contabilística nº 28, pela sua clareza.
8.1-EXEMPLO DE DIFERENÇA TEMPORÁRIA TRIUBUTÁVEL
(Originam Passivos por Impostos Diferidos)
Reservas de Reavaliação
Trata-se de diferença temporária “pura”, isto é não é diferença temporária de resultados ou diferença
tempestiva.
I ) Reavaliação Legal do Imobilizado corpóreo
A empresa X reavaliou os seus activos imobilizados corpóreos no ano N, na situação de

totalmente reintegrados, daí tendo resultado uma reserva de reavaliação de 10.000 u. m.
A vida útil adicional aos bens foi de 4 anos e a taxa de tributação é de 25%.
Resolução:
1 ) Da contabilização da reserva de reavaliação resulta um saldo credor na conta 58.1.1 – Reserva
601
de. Reavaliação antes impostos. – Dec. Lei n.º , no valor de 10.000 u.m., por
contrapartida das contas de Activos Fixos Tangiveis (AFT) e de depreciações
acumuladas.
43.x/5811
2 ) Contudo a reavaliação gerou uma diferença entre a quantia assentada ou registada do AFT que é
de 10.000 u.m. e a base fiscal desse mesmo AFT.
De facto o Fisco só vai considerar como recuperável pelo uso, para efeitos fiscais 6.000 u.m. já que
40% do acréscimo das depreciações resultantes da reavaliação vai ser objecto de acréscimo ao
resultado contabilístico para a obtenção do lucro tributável dos anos em que tais depreciações vão
ser efectuadas.
Assim sendo, e considerando a realização pelo uso:
Quantia registada 10.000 u.m.
Base Fiscal 6.000 u.m.
Diferença Temporária tributável de 4.000 u.m., que vai representar um

incremento de 1.000 u.m. de IRC ( á taxa de 25%), a pagar em anos futuros, isto é, representa um
passivo por impostos diferidos.
Se a realização do activo se desse pela venda, então, e num dos regimes anteriores de tributação
das mais valias fiscais, o imposto diferido incidia sobre toda a reserva de reavaliação, dado que a
forma de cálculo da mais valia fiscal, no caso de bens reavaliados, é a seguinte:
Mais Valia fiscal = Valor de realização – (valor de aquisição – depreciações aceites

fiscalmente-perdas por imparidade fiscalmente dedutiveis) x coef. Desvaloriz.
3 ) De acordo com o parágrafo n.º 61 de NIC 12 do IASC “o imposto corrente ou imposto diferido
deve ser debitado ou creditado directamente ao capital próprio se o imposto se relacionar com
rubricas que sejam creditadas ou debitadas, no mesmo ou num período diferente, directamente ao
capital próprio”.
Assim sendo e porque de diferença temporária tributável resulta um passivo por impostos diferidos,
deve ser debitado uma subconta de própria reserva de reavaliação:
Débito: 5812_ – Impostos diferidos relativos á Reavaliação Crédito: 2742

– Passivo por Impostos Diferidos 1.000 u. m.
Note-se, contudo, que este lançamento pode ser incompatível com as normas que constam dos
diplomas de reavaliação sobre a movimentação da reserva. A conta que recolheu o saldo credor da
reserva, não deve nunca ser movimentada.
602
Pensamos, no entanto que ao utilizar subconta diferente daquela em que foi registada a reserva de
reavaliação, o problema estará ultrapassado, tanto mais que é a própria normalização contabilística
que define os procedimentos a adoptar.
4 ) Vejamos agora a situação nos anos seguintes:
N N+1 N+2 N+3 N+4
Valor Contabilístico 10.000 7.500 5.000 2.500 0
Base Fiscal 6.000 4.500 3.000 1.500 0
Diferença Temporária Tributável 4.000 3.000 2.000 1.000 0
Amortização do Exercício 2.500 2.500 2.500 2.500
Acréscimo no Quadro de 1.000 1.000 1.000 1.000

correcção
Verifica-se que nos quatro anos seguintes vai reverter a diferença temporária gerada pela
reavaliação.
5 ) Nos anos seguintes, fruto da amortização praticada a diferença temporária inicial, vai-se reduzindo
em 1.000 u.m. em cada um dos anos seguintes.
Realiza-se a reserva de reavaliação pela via do uso em 2.500 u. m.
Assim e a não existir por exemplo, interferência de Fiscalidade na Contabilidade ( art. 5º do Dec. Lei
n.º 31/98 ), problema que consideramos agora ultrapassado, deve debitar-se a subconta da reserva e
creditar-se a conta de Resultados transitados, na parte em que se realizou a reserva.
Assim em cada um dos quatro anos seguintes:
- Pela Amortização do Exercício:
64.2 – Gastos com depreciação do exercício
a 438.x – Depreciações Acumuladas 2.500 u. m.
- Pela realização da reserva de Reavaliação
58.13_ – Reserva de reavaliação realizada antes de impostos
a 56.x – Resultados Transitados – Reg.ªº de excedentes 2.500
Aconselhamos a criação da subconta 58.13-Reserva de realização realizada, que será debitada e
603
que contrabalançará com o saldo credor da conta 56.1.1-Reserva de reavaliação antes de impostos,
para evitar quer infracção ás normas fiscais sobre a movimentação das reservas de reavaliação de
base legal.
Contudo há que contabilizar a reversão da diferença temporária de 1.000 u. m. em cada ano,

representando 250 u. m. de IRC.
2742 – Passivo por Impostos Diferidos
a 8122 – Imposto diferido 250 47
e simultaneamente, pela redução dos impostos diferidos associados á reavaliação (ou

revalorização),
56.x – Resultados Transitados-Reg. de excedentes
a 5812-Impostos diferidos relativos á reavaliação 250 C
Desta forma o efeito de reversão de diferença temporária não afecta o imposto respeitante ao
exercício, mas sim os capitais próprios.
Além disso, se houver imposto corrente:
81.21-Imposto estimado para o exercício
A 24 1 1.-imposto sobre o rendimento 250.
Resumindo:
Operação D C Valor
Revalorização 43X 5811 10.000
ID associados 5812 2742 1.200
Depreciação anual 642 438 2.500
Realização RR 5811 56-RT 2.500
ID associados 56-RT 5812 250
Imposto corrente 8121 2411 250
PID 2742 8122 250
47 Note-se que as 1.000u. m. de acréscimo de amortizações de reavaliação foram acrescidos para efeitos fiscais, daí a
necessidade de ter o cuidado de não afectar o custo do exercício com impostos.
604
Note-se que estamos a pensar em termos do método de divida baseada no balanço, sendo que neste
método o custo do exercício em imposto sobre lucros é assim obtido:
1.º - Calcular os activos e passivos por impostos diferidos (expurgando os activos e passivos p/
impostos diferidos cuja contrapartida não é qualquer rubrica da conta de resultados) no final do
exercício e no inicio do exercício. Determinar a sua variação.
2.º - Calcular os valores do imposto a pagar respeitante ao exercício (de acordo com a declaração
fiscal). 48
3.º - O custo do exercício por imposto sobre o rendimento é a soma das duas parcelas.
II) Reserva de Reavaliação Livre
Uma maquina já totalmente amortizada foi objecto duma reavaliação livre, daí resultando um valor
reavaliado de 1.2000 u. m. A vida útil adicional atribuído foi de 3 anos. A taxa de tributação é de 25%.
A reavaliação foi feita no ano N e só no ano seguinte o bem foi amortizado, procedimento este
considerado incorrecto.
Vejamos:
N N+1 N+2 N+3
Quantia registada 12.000 8.000 4.000 0
Base fiscal 0 0 0 0
Diferença temporária 12.000 8.000 4.000 0
Taxa de imposto 25% 25% 25% 25%
Saldo do passivo por imposto diferido, em 31/12/… 3.000 2.000 1.000 0
Variação de saldos 3.000 1.000 1.000 1.000
Ano N
48 Igual á nota 1
605
1) Pela Reavaliação
43.x–activo fixo tangiveis
a 5891 – Outros excedente antes impostos 12.000 u.m.
2) Efeito Tributário da Reavaliação
5892-Imp. diferidos relativos á reavaliação– outras
a 2742- Passivos p/ Imp. Diferidos 3000 u.m.
ANO N + 1 A N + 3
1)Em relação á parte da realização da reserva no exercício
Pela depreciação anual
64-2-Depreciação. AFT
a 43.8-Depreciações acumuladas 4.000 u.m.
Pela realização da reserva
5891-Outros excedentes antes impostos
a 56.X-Res. Transitados-reg. excedentes 4000 u.m.
e nas parte tocante aos impostos diferidos,
56.X-resultados transitados
A 5892-Imposto diferidos Revalorização 1.000 u.m.
2)Pelo efeito fiscal reversão da diferença tributária (correspondente ás amortizações não aceites
fiscalmente em cada um dos exercícios)
a 8122-Imposto diferido 1000 u.m.
e pelo imposto corrente associado,
8121-imposto estimado do exercicio
a 2411.-imposto sobre o rendimento 1.000 u.m.
Resumindo:
606
Operação D C Valor
Revalorização 43X 5891 12.000
ID associados 5892 2742 3.000
Depreciação anual 642 438 4.000
Realização RR 5891 56-RT 4.000
ID associados 56-RT 5892 1.000
Imposto corrente 8121 2411 1.000
PID 2741 8122 1.000
8.2-EXEMPLOS DE DIFERENÇAS TEMPORÁRIAS DEDUTIVEIS (que são diferenças tempestivas)
(originam, se verificadas as condições para o seu reconhecimento, activos por impostos diferidos)
PROVISÕES NÃO DEDUTIVEIS FISCALMENTE
De acordo com o artº 39º do CIRC, apenas podem ser deduzidas para efeitos fiscais as seguintes
provisões:
a) As que se destinem a fazer face a obrigações e encargos derivados de processos

judiciais em curso por factos que determinariam a inclusão daqueles entre os gastos do
período de tributação;
b) As que se destinem a fazer face a encargos com garantias a clientes previstas em

contratos de venda e de prestação de serviços;
c) As provisões técnicas constituídas obrigatoriamente, por força de normas emanadas pelo

Instituto de Seguros de Portugal, de carácter genérico e abstracto, pelas empresas de
seguros sujeitas à sua supervisão e pelas sucursais em Portugal de empresas
seguradoras com sede em outro Estado membro da União Europeia;
d) As que, constituídas pelas empresas pertencentes ao sector das indústrias extractivas ou

de tratamento e eliminação de resíduos, se destinem a fazer face aos encargos com a
reparação dos danos de carácter ambiental dos locais afectos à exploração, sempre que
tal seja obrigatório e após a cessação desta, nos termos da legislação aplicável.
Consequentemente, todas as outras provisões, quando do seu reconhecimento, não são aceites
fiscalmente, pelo que tem base fiscal nula. Significa que no exercício do seu reconhecimento, não são
607
dedutíveis fiscalmente, mas quando da sua reversão, quer por utilização, quer por não utilização,
então é reconhecido um rendimento (conta 76.3-Reversões de Provisões), cujo montante é abatido
no Quadro 07, uma vez que no momento do reconhecimento do gasto, o seu montante foi acrescido
no mesmo quadro.
Verificamos, assim, que ao acrescermos no quadro 07, no exercício do reconhecimento do gasto,

estamos a pagar IRC, que será recuperado quando da incorrencia efectiva da despesa. Estamos
portanto, na presença de uma diferença temporária dedutível.
Encontram-se nesta situação as seguintes provisões não dedutíveis fiscalmente:
291 Impostos
294 Acidentes de trabalho e doenças profissionais
296 Contratos onerosos
297 Reestruturação
298 Outras provisões
As provisões susceptiveis de reconhecimento fiscal, são, se verificadas as condições para a sua

aceitabilidade fiscal, as seguintes:
292 Garantias a clientes
293 Processos judiciais em curso
295 Matérias ambientais
Caso, estas provisões sejam reconhecidas contabilisticamente, por um montante superior áquele que
é aceite fiscalmente, tal origina um acréscimo do respectivo montante no Q07 da Modelo 22 do IRC.
Temos assim uma diferença temporária dedutível, já que o valor contabilístico do passivo é superior á
sua base fiscal.
Também nestes casos, quando efectivamente se suportar o encargo relacionado com a Provisão, a
parte que não foi considerada gasto para efeitos fiscais, é agora, quando da reversão da provisão,
deduzida ao nível do quadro 07 da Modelo 22. Assiste-se assim á reversão da diferença temporária.
Vejamos um exemplo:
Em 31 de Dezembro do ano N, a empresa X apresenta no seu balanço uma provisão para contratos
onerosos no montante de 2.000.
1. O gasto com a provisão não foi considerada para efeitos fiscais, em N (sê-lo-á mais tarde
(AID 2.000 x 25% = 500).
2. A sua utilização verificou-se apenas no ano N+2.
608
3. A taxa de tributação no ano N é de 25%. Contudo, no ano N+1 reduziu-se para 20%,
mantendo-se no ano seguinte.
RESOLUÇÃO:
Verifica-se que esta diferença temporária é também uma diferença tempestiva. No final do ano existe
diferença entre a quantia assentada (valor contabilístico) e a base fiscal da provisão, mas também o
custo é reconhecido pela contabilidade e pela fiscalidade só que em exercícios diferentes. Vamos
supor que o resultado antes de imposto é de 3.000 u. m. em cada ano , e vamos calcular o gasto por
Imposto do exercício de acordo com o método da divida nas suas duas vertentes.
MÉTODO DA DIVIDA BASEADO NA DEMONSTRAÇÃO DE RESULTADOS
Este método assenta no uso de diferenças tempestivas (diferenças temporárias de resultados), sendo
estas as diferenças entre o resultado tributável e o resultado contabilístico (neste caso antes de
impostos) cuja origem está nos diferentes critérios de imputação temporal de custos e proveitos
utilizados pela contabilidade e pela fiscalidade, e que revertem em períodos seguintes.
Nesta modalidade do método, o gasto por imposto é assim calculado:
1.º - Calculo do resultado contabilístico afectado pelas diferenças permanentes, obtendo-se um

resultado “ajustado”.
2.º - Aplicação de taxa de tributação obtendo-se assim o gasto por imposto. Este montante deve
ainda ser corrigido pelos ajustamentos que reflitam a variação de taxa de tributação.
3.º - Comparação do “gasto por imposto” com a “ estimativa do IRC a pagar” obtendo-se assim o
saldo de tributação diferida gerada no exercício.
No caso de diferenças temporárias que não são diferenças tempestivas o efeito tributário é calculado
separadamente.
Vejamos:
Método da dívida baseado na DR
Determinação do gasto de imposto (regras contabilísticas):
N N+1 N+2
Resultados antes de impostos 3.000 3.000 3.000
+/- diferenças permanentes 0 0 0
609
Resultado ajustado 3.000 3.000 3.000
Taxa de tributação 25% 20% 20%
Ajuste por variação de taxa 100*
gasto de imposto 750 700 600
 No ano N: =0,25 x 2.000 = 500.

 Quando reverter: 0,20 x 2.000 = 400
Método da dívida baseado na DR
Determinação do imposto a pagar (regras fiscais)
N N+1 N+2
Resultados antes de impostos (por hipótese) 3.000 3.000 3.000
A acrescer 2.000 0
A abater 2.000
Lucro tributável 5.000 3.000 1.000
Imposto a pagar 1.250 600 200
gasto de imposto 750 700 600
Variação do saldo de ativos por impostos diferidos 500 -100 -400
Podemos afirmar que estaremos a pagar imposto sobre lucros antecipadamente, dado que, vamos,
no exercício em que se suportar efectivamente as despesas relacionadas com a provisão nâo
dedutível fiscalmente, recuperar o imposto pago, porque vamos deduzir no quadro de correcções (Q
07 da Mod. 22) o montante da provisão tributada em exercícios anteriores. Devemos ou não
reconhecer este crédito futuro de imposto? Sim, se verificadas as condições para o reconhecimento
de activos por impostos diferidos.
Ano N
1) Pela constituição da provisão para contratos onerosos
610
67.2.5 - Provisões do exercício-Garantias a clientes
a 29.6 - Prov. p/ contratos onerosos 2.000 u.m.
2) Pela contabilização do imposto corrente e reconhecimento do efeito tributário da diferença

temporária
Débito:
8121- Imposto estimado do exercício 1.250
27.41-Activos por impostos diferidos 500
crédito:
24.11- Imp. S/ rendimento 1250
8122-imposto diferido 80
Ano N+1
1) Pela contabilização do imposto corrente e pela variação no saldo do activo por impostos
diferidos, em virtude da alteração da taxa de tributação
Débito:
8121- Imposto estimado do exercício 600
crédito:
24.11-Imp. sobre o rendimento 600
Ano N + 2
Pela contabilização do imposto corrente e do efeito da reversão da diferença temporária de

resultados
Débito:
8121- Imposto estimado do exercício 200
crédito:
24.11-Imp. sobre o rendimento 200
611
Note-se que no ano N + 2, verifica-se a “ utilização de provisão tributada” que é abatida no quadro de
correcção para efeitos fiscais. Assim na contabilidade o gasto verifica-se no ano N enquanto que na
fiscalidade tal gasto só é considerado no ano N + 2.
MÉTODO DA DIVÍDA BASEADO NO BALANÇO
A filosofia desta vertente do método da divida assenta no conceito de diferenças temporárias, que
são diferenças entre o valor contabilístico dum activo ou passivo constante no balanço (quantia
assentada ou registada) e a sua base fiscal, isto é o valor por que o fisco vai considerar o activo ou o
passivo para efeitos de tributação, quando aquele for realizado ou este for liquidado.
Já referimos, que nesta vertente do método da divida, a forma de calcular o gasto do exercício por
imposto sobre o rendimento , resulta geralmente na soma das duas parcelas :
A variação do saldo de “ activos e passivos por impostos diferidos” de um ano para o outro, acrescido
do valor do IRC – total a pagar calculado com base na declaração fiscal.
Vejamos então:
Método da dívida baseado no balanço
N N+1 N+2
Valor contabilístico do passivo no balanço 2.000 2.000
Base fiscal
Diferença temporária dedutível 2.000 2.000
Taxa aprovada de tributação 25% 20% 20%
Saldo da conta ativos por impostos diferidos 500 400 0
1) Variação do ativo por impostos diferidos 500 -100 -400
2) Imposto total a pagar 1.250 600 200
3) gasto de imposto (3 = 2 – 1) 750 700 600
Nesta vertente do método os ajustamentos por alteração de taxas surgem de forma natural não
havendo necessidade de controlar operação a operação tal ajustamento.
612
Lançamento a efectuar:
São iguais aos efectuados com recurso á abordagem da demonstração de resultados.
Note-se que o resultado prático da contabilização pelo método da divida em qualquer das suas
vertentes é o mesmo, desde que as diferenças temporárias sejam também diferenças tempestivas.
De realçar que todas as diferenças tempestivas são diferenças temporárias. Contudo nem todas as
diferenças temporárias são diferenças tempestivas, (ex. caso das reavaliações).
8.3-PERDAS POR IMPARIDADE EM DIVIDAS A RECEBER
Importa relembrar alguns aspectos fiscais ligados ás provisões . Vejamos:
• PERDAS POR IMPARIDADE FISCALMENTE DEDUTÍVEIS
Podem ser deduzidas para efeitos fiscais:
– as perdas por imparidade que tiverem por fim a cobertura de créditos resultantes da actividade
normal, que no fim do exercício possam ser considerados de cobrança duvidosa e sejam
evidenciados como tal na contabilidade;
– os ajustamentos de existências;
– as perdas por imparidade em ativos não correntes provenientes de causas anormais comprovadas,
designadamente desastres, fenómenos naturais, inovações técnicas excecionalmente rápidas ou
alterações significativas, com efeito adverso, no contexto legal.
• PERDAS POR IMPARIDADE EM DIVIDAS A RECEBER
São aqueles em que o risco de incobrabilidade se considera devidamente justificado, o que se verifica
quando:
a) O devedor tenha pendente processo de execução, processo de insolvência, processo

especial de revitalização ou procedimento de recuperação de empresas por via
extrajudicial ao abrigo do Sistema de Recuperação de Empresas por Via Extrajudicial
(SIREVE), aprovado pelo Decreto-Lei n.º 178/2012, de 3 de agosto;
b) Os créditos tenham sido reclamados judicialmente ou em tribunal arbitral;
c) Os créditos estejam em mora há mais de seis meses desde a data do respetivo

vencimento e existam provas objetivas de imparidade e de terem sido efetuadas
diligências para o seu recebimento.
O montante anual acumulado da perda por imparidade em créditos em mora não poderá ser superior
a:
– 25% para créditos em mora há mais de 6 meses e até 12 meses;
613
– 100% para créditos em mora há mais de 24 meses.
Não serão considerados:
- Os créditos sobre o Estado, regiões autónomas e autarquias locais ou aqueles em que estas
entidades tenham prestado aval;
- Os créditos cobertos por seguro, com exceção da importância correspondente à percentagem

de descoberto obrigatório, ou por qualquer espécie de garantia real;
- Os créditos sobre pessoas singulares ou coletivas que detenham, direta ou indiretamente, nos
termos do n.º 6 do artigo 69.º, mais de 10% do capital da empresa ou sobre membros dos seus
órgãos sociais, salvo nos casos previstos nas alíneas a) e b) do n.º 1;
- Os créditos sobre empresas participadas, direta ou indiretamente, nos termos do n.º 6 do artigo
69.º, em mais de 10% do capital, salvo nos casos previstos nas alíneas a) e b) do n.º 1.os
créditos sobre o Estado, regiões autónomas e autarquias locais ou aqueles em que estas
entidades tenham prestado aval;
Vejamos um pequeno exemplo :
EXEMPLO – Ajustamento constituído por um valor superior ao valor aceite pelas regras fiscais.
A empresa X, tem um crédito sobre um cliente no montante de 1.000 u. m., e cuja idade é de 8 meses
após o vencimento e que a gestão da empresa considera incobrável. O resultado do exercício é
também de 1.000 u.m. antes de imposto. Foi constituído ajustamento por 100% do valor do crédito. A
taxa de tributação é de 20% .
Pede-se a determinação do efeito tributário e sua contabilização pelo método de divida nas suas
duas vertentes ( com base na demonstração dos resultados e com base no balanço).
RESOLUÇÃO:
Entendemos que o procedimento da empresa ao contabilizar a perda por imparidade pelo montante
total da divida é correcto. Contudo e desde que verificada todas as condições previstas no CIRC, o
Fisco só aceita no ano da sua constituição, 25% do total do crédito, ou seja 250 u. m.. Nos 2 anos
seguintes a empresa deve fazer os ajustamentos para efeito fiscais só ao nível do quadro de
correcção (Q07 de MOD. 22 IRC). Se o lucro contabilístico se mantivesse nos 2 anos seguintes ( e
não houvesse mais diferenças quer permanentes quer tempestivas), o quadro de correcção seria:
614
N N+1 N+2
Resultado antes impostos * 1.000 1.000 1.000
A acrescer - Provisões 750
excessivas
A abater – 50% Provisões s/ 500
1000
25% s/ 1000 250
Lucro Tributável 1.750 500 750
Taxa 20% 20% 20%
Imposto a pagar 350 100 150
* Poderia ser Resultado liquido. Contudo, no método da divida baseado na conta de resultados, o
gasto por imposto é determinado aplicando a taxa de imposto sobre um resultado ajustado, isto é ,
sobre o resultado liquido ajustado pelas diferenças permanentes. O IRC acrescido para efeitos de
determinação do lucro tributável é uma diferença permanente.
CALCULO E CONTABILIZAÇÃO PELO MÉTODO DA DIVIDA COM BASE NA DEMONSTRAÇÃO DE

RESULTADOS
Verifica-se no ano N o pagamento “ antecipado” de imposto, o que vai representar uma menor
tributação no futuro. Se verificados todos os requisitos para o seu reconhecimento, reconhece-se um
615
N N+1 N+2
Resultado antes de impostos 1.000 1.000 1.000
+/- diferenças permanentes
Resultado ajustado 1.000 1.000 1.000
Gasto de imposto 200 200 200
Imposto a pagar 350 100 150
Ativo por impostos diferidos 150 -100 -50
Ano N
1) Pelo reconhecimento da perda por imparidade
Débito:
67511 –Perdas por imparidade,-Clientes
crédito:
219 – Perdas por imparidade acumuladas 1.000 C
2) Pelo gasto com Imposto s/ Rendimento
Ano N
Débito:
8121- Imposto estimado para o período 350
Crédito:
24.11- Imp. corrente S/ rendimento 350
616
Ano N+1
1) Pela contabilização do imposto corrente e reversão de parte da diferença temporária.
Débito:
8121-Imp.estimado para o período 100
crédito: 24.11-Imp. correntes/ rend. 100
Ano N + 2
1)Pela contabilização do imposto corrente e reversão de parte da diferença temporária.
Débito:
8121-Imp. estimado para o perido 150
crédito:
24.11-Imp. correntes/ rend. 150
617
COMPARAÇÃO DO RESULTADO LIQUIDO OBTIDO COM BASE NO MÉTODO DO

IMPOSTO A PAGAR E COM BASE NO MÉTODO DA DIVIDA
N N+1 N+2
Método Divida 800 800 800
Método do Imposto a Pagar 650 900 850
MÉTODO DA DIVIDA BASEADO NO BALANÇO
Nesta vertente do método as diferenças entre contabilidade e fiscalidade, verificam-se em rubricas do

balanço. Suponhamos então que o saldo da conta de razão de clientes (excepto conta 2.19-Perdas
por imparidade acumuladas)era de 10.000, assim descriminados:
- clientes c/ corrente 9.000 u. m.
- clientes cobrança duvidosa 1.000 u. m.
Vejamos então no final de cada um dos anos as diferenças temporárias verificadas:
Gasto de imposto:
Contabilidade: N+1 N+2
Saldo de clientes 10.000 10.000 10.000
Perdas por imparidade 1.000 1.000 1.000
1 Valor contabilístico da conta clientes 9.000 9.000 9.000
Fiscalidade:
Saldo de clientes 10.000 10.000 10.000
Perdas por imparidade (fiscal) 250 750 1.000
2 Base fiscal dos clientes 9.750 9.250 9.000
3 Diferença temporária dedutível (3 = 2 – 1) 750 250
Saldo ativos p/ impostos diferidos (Tx: 20%) 150 50
4 Variação saldo ativo por impostos diferidos 150 -100 -50
5 Imposto a pagar: declaração de rendimentos 350 100 150
618
6 Gasto de imposto (6 = 5 – 4) 200 200 200
Assim: Lançamentos a efectuar:
Ano N
1) Pelo reconhecimento da perda por imparidade
Débito:
67511 –Perdas por imparidade,-Clientes
Crédito
219 – Perdas por imparidade acumuladas 1.000 C
2) Pelo gasto com Imposto s/ Rendimento
Ano N
Débito:
8121- Imposto estimado para o período 350
Crédito
24.11- Imp. corrente S/ rendimento 350
Ano N+1
Débito:
8121-Imp.estimado para o período 100
crédito:
Ano N + 2
619
Débito:
8121-Imp. estimado para o perido 150
crédito:
Como se verifica, utilizando método da divida quer na vertente Balanço, quer na vertente
demonstração de resultados, o gasto por imposto e os saldos de activos e passivos por impostos
diferidos, são os mesmos se a natureza das diferença temporárias for tempestiva.
8.4-PREJUIZOS FISCAIS
Tal como desenvolvido no ponto 5 do presente trabalho, a existência de prejuízos fiscais, se o

apuramento do lucro tributavel fôr efectuado com base em método directo (com base no declarado
pelo sujeito passivo), existe um direito de reporte para a frente. Tal situação configura um crédito
futuro de imposto sobre o estado.
Assim e de acordo com o parágrafo n.º 34 do NIC n.º 12 (e § 31 da NCRF nº 25) um activo por
impostos diferidos deve ser reconhecido para o transporte de prejuízos tributáveis não utilizados até
ao ponto em que seja possivel que lucros tributáveis futuros estarão utilizáveis contra os quais os
prejuízos fiscais não utilizados possam ser compensados.
Vejamos um pequeno exemplo, partindo do pressuposto de que a taxa de imposto é de 25%:
Método do imposto a pagar:
2013 2014 2015 Total
RAI (1.000) 1.000 1.000 1.000
Limitação (75%) 750 750
Reporte 750 250
I s/ R (25%) 0 62,5 187,5 250
RLP (1.000) 937,5 812,5 750
Na verdade no ano N, o prejuízo não será tão elevado já que a empresa terá no futuro uma economia
de 250 de impostos. No ano N + 1 o lucro também não será tão elevado porque o imposto respeitante
620
ao exercício, como custo, deve estar associado aos proveitos do exercício, e só não se paga parte
do imposto devido a um facto que se verificou no ano anterior (o apuramento de prejuízo fiscal).
Assim:
Prejuízos fiscais
Método do efeito tributário:
2013 2014 2015 Total
RAI (1.000) 1.000 1.000 1.000
Limitação (75%) 750 750
Reporte 750 250
I s/ R (25%) 250 (62,5) (187,5) (250)
RLP (750) 937,5 812,5 750
Saldo final AID 250 62,5 0
Variação dos AID 250 (187,5) (62,5) 0
No ano 2013:
2741– Ativo por imposto diferido
a 8122– Imposto diferido 250
No ano 2014:
8122 – Imposto diferido
a 2741– Ativos por impostos diferidos 187,5
No ano 2015:
a 2741– Ativos por impostos diferidos 62,5
Esta forma de contabilização do efeito tributário dos prejuízos fiscais, se observadas as condições
para o reconhecimento do activo por impostos diferidos (principio da prudência ) é mais consentânea
com os princípios contabilísticos do acréscimo e da correlação entre proveitos e custos.
621
8.5-Créditos fiscais não utilizados
Tal como referimos, de acordo com o § 31 da NCRF nº 25, um activo por impostos diferidos deve ser
reconhecido para o reporte de perdas fiscais não usadas e créditos tributáveis não usados até ao
ponto em que seja provável que lucros tributáveis futuros estarão disponíveis contra os quais possam
ser usados perdas fiscais não usadas e créditos tributáveis não usados.
A existência de créditos fiscais que não sejam utilizados na totalidade num determinado exercício e
que possam reportar para períodos futuros, devem também levar ao reconhecimento de um activo
por impostos diferidos, se for previsível a obtenção de lucros futuros que permitam a dedução á
colecta de tais créditos fiscais.
Em 31 de Dezembro de 2013, estavam disponíveis e susceptiveis de gerar activos por impostos

diferidos, nomeadamente, os seguintes benefícios fiscais, por dedução á colecta:
- Sifide II-Sistema de incentivos fiscais á investigação e desenvolvimento empresarial,

previsto nos artºs 33º e seguintes do código fiscal do investimentos (dedução á colecta
do ano ou até ao oitavo ano seguinte):
- RFAI-Regime fiscal de apoio ao investimento, previsto no artº 26º e seguintes do código

fiscal do investimento (dedução á colecta do ano, até 50% da colecta, no ano ou até ao
quinto ano seguinte);
- Crédito Fiscal Extraordinário ao Investimento (CFEI), previsto 47/2013 de 16/7, (dedução

até 70% da colecta, no ano ou até ao quinto ano seguinte). Este apoio aplicou-se a
investimentos realizados entre 1 de junho e 31 de dezembro de 2013, em todos os
sectores de actividade, até um máximo de cinco milhões de euros.
- Benefícios fiscais contratuais, suscetíveis de concessão ao abrigo do disposto no artigo

41.º do Estatuto dos Benefícios Fiscais, (aplica-se a projectos de investimento produtivo,
bem como a projectos de investimento com vista à internacionalização).
Existe ainda um beneficio fiscal por dedução ao rendimento, denominado de remuneração

convencional do capital, previsto no artº 9º da Lei nº 2/2014 de 16/1, cujo beneficio pode ser utilizado
simultaneamente no ano de aumento de capital ou constituição de sociedade PME, em dinheiro, e
nos três anos seguintes (5% em cada ano). Em nossa opinião o efeito fiscal do beneficio a ser
utilizado em anos seguintes, configura um activo por impostos diferidos.
Exemplo:
A empresa X obteve em 2013 um benefício fiscal de SIFIDE no montante de 500.000.
O SIFIDE, gerado em 2013 poderá ser deduzido à coleta da empresa no próprio período e nos 6
seguintes (a partir de 2104, 8 anos).
622
Qual o impacto ao nível dos ID em 2013, 2014 e 2015, tendo por base a seguinte informação (IRC =
25%)
1
Coleta Valor em €
2011 100.000
2012 150.000
2013 300.000
Créditos fiscais (SIFIDE)
Valores em €
2013 2014 2015
Coleta do Período 100.000 150.000 300.000
SIFIDE 500.000 400.000 250.000
SIFIDE utilizado no período 100.000 150.000 250.000
SIFIDE reportável 400.000 250.000 0
AID 400.000 250.000 0
Variação no ano 400.000 (150.000) (250.000)
Movimentos contabilísticos:
No ano 2013:
2741– Ativo por imposto diferido
a 8122– Imposto diferido 400
No ano 2014:
a 2741– Ativos por impostos diferidos 150
No ano 2015:
a 2741– Ativos por impostos diferidos 250
623
8.6-Depreciações excessivas e quotas perdidas
Podem ser objecto de depreciação ou amortização os elementos do activo sujeitos a deperecimento,

considerando-se como tais os activos fixos tangíveis, os activos intangíveis, os activos biológicos que
não sejam consumíveis e as propriedades de investimento contabilizados ao custo histórico que, com
carácter sistemático, sofrerem perdas de valor resultantes da sua utilização ou do decurso do tempo.
As depreciações e amortizações só são aceites para efeitos fiscais desde que contabilizadas como
gastos no mesmo período de tributação ou em períodos de tributação anteriores.
A dedutibilidade fiscal das depreciações e amortizações não está dependente da respectiva

contabilização como gasto no mesmo período de tributação, sendo permitido que as mesmas sejam
também aceites quando tenham sido contabilizadas como gastos nos períodos de tributação
anteriores, desde que, naturalmente, não sejam dedutíveis por excederem as quotas máximas
admitidas.
As depreciações e amortizações que não sejam consideradas como gastos fiscais no período de
tributação em que foram contabilizadas, por excederem as importâncias máximas admitidas, são
aceites como gastos fiscais nos períodos seguintes, na medida em que não se excedam as quotas
máximas de depreciação ou amortização fixadas no decreto regulamentar nº 25/2009.
Neste caso, o valor acrescido no quando 07 da declaração Mod. 22, constitui uma diferença
temporária dedutivel, uma vez que é possível a recuperação do montante acrescido, desde que
dentro do período máximo de vida útil, e não seja ultrapassada a taxa máxima permitida de
depreciação. Nestes casos, a quantia assentada do activo é inferior á sua base fiscal, isto é,
fiscalmente vamos deduzir um valor superior a valor contabilístico, razão pela qual o efeito tributário
de tal diferença constitui, se verificadas as condições para o seu reconhecimento, um activo por
impostos diferidos.
Situação diferente é a que se relaciona com a não aceitação como gastos para efeitos fiscais das
depreciações ou amortizações praticadas para além do período máximo de vida útil, ressalvando-se
os casos devidamente justificados e aceites pela . Neste caso, vamos também acrescer no quadro 07
da mod. 22 o valor da depreciação contabilizada. Contudo, este valor acrescido, não vai ser
recuperado no futuro, pelo que tal diferença é qualificada como diferença permanente ou definitiva.
Neste caso, o activo, após o período máximo de vida útil, tem valor contabilístico, mas a sua base
fiscal é nula, porque o nenhuma parte do valor contabilístico (quantia assentada ou registada) vai ser
recuperada para efeitos fiscais. Assim sendo tal diferença permanente não tem qualquer efeitos
tributários, não se originando daqui qualquer activo ou passivo por impostos diferidos.
Uma das situações que origina diferenças temporárias tributáveis, é a relacionadas com as chamadas
“quotas perdidas”. As “quotas perdidas” correspondem ás quotas mínimas de depreciação ou
amortização que não tiverem sido contabilizadas como gastos do período de tributação a que
respeitam. Assim, não podem ser deduzidas dos rendimentos de qualquer outro período de
624
tributação, salvo o caso de prévio consentimento por parte da Administração Tributária..
Neste caso de quotas perdidas, existe um depreciação ou amortização contabilizada por montante
inferior á quota mínima calculada de acordo com as regras fiscais (em geral, equivalente a metade da
taxa máxima permitida).
Assim sendo, o activo, tem um valor contabilístico, superior á sua base fiscal, isto é, superior ao valor
fiscalmente recuperável. Contudo, quando forem contabilizadas as referidas “quotas perdidas”, o seu
montante vai ser dado a tributar, mediante acréscimo no quadro 07 da modelo 22 do IRC. Assim
sendo, a não contabilização da depreciação ou amortização pelo mínimo exigido fiscalmente,
representa uma obrigação futura de pagar IRC, pagamento este que nunca mais será recuperado.
“Uma quota perdida” representa uma diferença temporária tributável, cujo efeito tributário vai originar
o reconhecimento dum passivo por impostos diferidos.,
Vejamos, um exemplo de depreciações excessivas:
A empresa X adquiriu no início de 2013 uma viatura ligeira de passageiros por 21.000, à qual atribuiu
uma vida útil de 3 anos.
A taxa de depreciação para efeitos fiscais para ativos desta natureza é de 25%.
Determinar o impacto ao nível do imposto diferido, considerando a taxa de IRC= 25%
625
Cálculo das Depreciações Excessivas
Valores em €
Período Base Contabilística Base Fiscal Dif Temporária ID Acumulado
2013 14.000=(21.000-7.000) 15750=(21.000-5.250) 1750 + 1750 * 25% = +437.5
2014 7.000=(21.000-14.000)) 10.500=(21.000-10.500) 3500 + 3500* 25% = + 875
2015 0=(21.000-21.000) 5.250=(21.000-15750) 5.250 + 5250 * 25% = + 1312.5
2016 0 0=(21.000-21.000) 0 0 * 25% = 0
Depreciação Contabilística 7.000€
11Depreciação Fiscal 5.250€
Depreciação não aceite para efeitos fiscais 1750€
Em cada um dos exercícios de 2013, 2104 e 2015, vamos acrescer, 1750 euros, pelo que em cada
um dos anos reconhecemos um activo por impostos diferidos de 437,5 euros.
No exercício de 2016, não temos qualquer qualquer depreciação contabilizada, mas vamos abater no
quadro 07 da mod. 22 do IRC, o montante das depreciações não aceites fiscalmente e contabilizadas
em exercícios anteriores.
Neste exercício dá-se a reversão da diferença temporária, e consequentemente a recuperação do

Vejamos os movimentos contabilísticos:
-Nos anos de 2013, 2014 e 2015:
64.2-Depreciações AFT
a 438-Depreciações acumuladas 7.000
Ajustamentos para efeitos fiscais:
Acrescer anualmente no Q07 da M22 1.750€
Depreciações Excessivas
Anos de 2013 a 2015
626
Pelo Imposto Diferido
2741-Activo por impostos diferidos
a 8122-Imposto diferido 437,50
No ano de 2016
Não se reconhece qualquer depreciação (o bem está totalmente depreciado em 2015). Contudo,
vamos deduzir no Q 07 da mod. 22 do IRC, as depreciações excessivas já contabilizadas em anos
anteriores, no montante de 5.250 euros. Reverte-se assim a diferença tributária, recuperando-se o
imposto pago nos exercícios de 2103 a 2015.
O lançamento a efectuar é o seguinte:
8122-Imposto diferido
a 2741-Activo por impostos diferidos 1.312,5
8.7-Subsidios
A NCRF 22 tem por base a “IAS 20 – Contabilização dos Subsídios do Governo e Divulgação de
Apoios do Governo”, sendo uma transposição dessa norma internacional para o normativo nacional
(Adoptada pelo Regulamento CE n.º 1126/2008 da Comissão, de 3 de Novembro).
O objectivo a Norma Contabilística e de Relato Financeiro é o de prescrever os procedimentos que

uma entidade deve aplicar na contabilização e divulgação de subsídios e apoios do Governo.
Os subsídios do Governo são algumas vezes denominados por outros nomes, como por exemplo,
dotações, subvenções ou prémios.
627
NCRF 22
Tipos de Subsídios
Subsídios relacionados com Subsídios relacionados com Outros Subsídios

activos (ou ao investimento) rendimentos (ou á exploração)
- Não destinados ao
investimento nem á
exploração
- Em activos depreciáveis ou
- Relativos a gastos já incorridos;
amortizáveis;
- Relativos a gastos a incorrer.
- Em activos não depreciáveis
ou amortizáveis
628
Relacionados com Activos
NÃO REEMBOLSÁVEIS
(Subsídios não reembolsáveis) REEMBOLSÁVEIS
(Empréstimos reembolsáveis)
- Activos fixos tangíveis depreciáveis, - Activos fixos tangíveis não

depreciáveis, ou
ou
- Activos intangíveis com vida útil -Activos intangíveis com vida útil
definida indefinida
Contabilização:
MENSURAÇÃO - Passivo
- Financiamentos Obtidos
- Conta 258
Contabilização:
Contabilização:
- Reconhecidos inicialmente nos capitais
- Reconhecidos inicialmente nos
próprios
capitais próprios
- Imputados numa base sistemática em
- Mantidos nos capitais próprios
Rendimentos durante os períodos
excepto se a respectiva quantia for
necessários para balanceá-los com os
necessária para compensar qualquer
gastos relacionados
perda por imparidade.
- Conta 593 e 7883
- Conta 593
629
Relacionados com Rendimentos
Gastos já realizados na totalidade Gastos parcialmente realizados. Gastos ainda não realizados.
(não existem gastos futuros)
ÂMBITO
O subsídio deverá ser contabilizado A parte relacionada com os gastos já O subsídio deverá ser contabilizado
em resultados do período (SNC 75 – incorridos deverá ser contabilizada na conta SNC 282-Rendimentos a
Subsídios à Exploração) em resultados do período (SNC 75 – Reconhecer, sendo depois imputado
Subsídios à Exploração), sendo que a a resultados do período através da
parte relativa aos gastos que ainda conta SNC 75 - Subsídios à
não foram efectuados deverá ser Exploração, à medida da sua
contabilizada na conta SNC 282- realização.
Rendimentos a Reconhecer.
RECONHECIMENTO
Os subsídios do Governo, incluindo subsídios não monetários pelo justo valor, só devem ser
reconhecidos após existir segurança de que:
- a entidade cumprirá as condições a eles associadas;
- os subsídios serão recebidos.
Um subsídio do Governo não é reconhecido, até que haja segurança razoável de que a entidade
cumprirá as condições a ele associadas, e que o subsídio será recebido.
Os subsídios do Governo não reembolsáveis relacionados com activos fixos tangíveis e intangíveis
devem ser inicialmente reconhecidos nos Capitais Próprios e, subsequentemente:
- Quanto aos que respeitam a activos fixos tangíveis depreciáveis e intangíveis com via útil
definida, imputados numa base sistemática como rendimentos durante os períodos
630
necessários para balanceá-los com os gastos relacionados que se pretende que eles
compensem;
- Quanto aos que respeitem a activos fixos tangíveis não depreciáveis e intangíveis com
vida útil indefinida, mantidos nos Capitais Próprios, excepto se a respectiva quantia for
necessária para compensar qualquer perda por imparidade.
Os subsídios do Governo reembolsáveis são contabilizados como Passivos. No caso de estes

subsídios adquirirem a condição de não reembolsáveis, deverão passar a ter o tratamento
contabilístico dos subsídios não reembolsáveis relacionados com activos fixos tangíveis ou
intangíveis.
IMPOSTOS DIFERIDOS – SUBSÍDIOS
Tendo surgido dúvidas quanto à existência de “Impostos Diferidos” nos subsídios, a CNC emitiu uma
FAQ (n.º 13) em 26 de Maio de 2010, tendo sido reformulada a posição inicial da CNC por nova
resposta dada em 15 de Abril de 20913. Transcrevem-se de seguida as duas respostas:
Questão:Os subsídios relacionados com activos originam passivos por impostos diferidos?
Vejamos a primeira:
Resposta (em 26MAI2010): - A existência de subsídios atribuídos à entidade não traduz um aumento
do capital próprio absoluto, uma vez que os mesmos são sujeitos a tributação. Consequentemente, a
quantia contratualizada com a entidade gera um enriquecimento da mesma quanto à parcela líquida
de imposto e também a necessidade de efectuar o reconhecimento do passivo fiscal (passivo por
imposto diferido) que lhe está associado.
Os subsídios não reembolsáveis relacionados com activos fixos tangíveis depreciáveis e intangíveis
com vida útil definida são imputados numa base sistemática como rendimentos durante os períodos
necessários para balanceá-los com os gastos relacionados que se pretende que eles compensem,
nos seguintes termos:
a) De acordo com o § 52 da NCRF 25 – Impostos sobre o rendimento, a contabilização dos

efeitos de impostos correntes e diferidos de uma transacção ou de outro acontecimento é
consistente com a contabilização da transacção ou do próprio acontecimento;
b) Assim, sendo os itens creditados directamente em capitais próprios (subsídios), o

imposto diferido deve ser debitado directamente em capital próprio, de acordo com o
previsto no §55 da NCRF 25;
c) Para determinar a quantia do passivo por imposto diferido referente ao subsídio

631
d) Nos exercícios seguintes, à medida que se transfere a quota-parte dos subsídios para a
conta 7883 - Outros rendimentos e ganhos – Outros - Imputação de subsídios para
investimento, vai-se anulando o passivo por impostos diferidos correspondentes;
e) Assim, debita-se a subconta 2742 e credita-se a conta 8122 – Resultado líquido do

período – Imposto sobre o rendimento do período - Imposto diferido, e simultaneamente
transfere-se também o imposto diferido anulado da subconta da conta 593 (por crédito)
para a conta 56 - Resultados transitados (por débito).
Quanto aos subsídios não reembolsáveis relacionados com activos fixos tangíveis não depreciáveis e
intangíveis com vida útil indefinida, o tratamento dos impostos diferidos correlacionados é semelhante
ao descrito anteriormente, com as nuances seguidamente enunciadas:
a) Para determinar a quantia do passivo por imposto diferido referente ao subsídio

b) Nos exercícios seguintes, e nos termos que se encontram definidos na alínea b) do n.º 1
do art.º 22.º do CIRC, debita-se a subconta 2742 e credita-se a conta 8122 – Resultado
líquido do período – Imposto sobre o rendimento do período - Imposto diferido, e
simultaneamente transfere-se também o imposto diferido anulado da subconta da conta
593 (por crédito) para a conta 56 - Resultados transitados (por débito).
Concordamos a a posição da CNC nesta primeira resposta, excepto quanto á contabilização da

anulação do passivo por impostos diferidos, que em nossa opinião, não deve afectar a conta 8122-
imposto diferido. O lançamento deve ser efectuado a crédito da conta de capitais próprios onde foi
debitado o valor do imposto diferido (conta 59.3.x-imposto diferido).
Vejamos a segunda:
 Resposta (em 15ABR2013): Considerando que a forma de reconhecimento dos subsídios

relacionados com ativos (em capital próprio) que foi acolhida no SNC se diferencia das normas
internacionais de contabilidade, suscitando dificuldades de enquadramento em matéria de
impostos diferidos e
Considerando que, no caso de subsídios não reembolsáveis relacionados com ativos fixos
tangíveis depreciáveis e intangíveis com vida útil definida, o período de reconhecimento
contabilístico do subsídio como rendimento e o momento da sua tributação coincidem, decidiu
a CNC reanalisar a questão, e rever o seu entendimento, nos seguintes termos:
Quanto aos subsídios não reembolsáveis relacionados com ativos fixos tangíveis depreciáveis e
632
intangíveis com vida útil definida
19. De acordo com o § 12 da NCRF 22, os subsídios do Governo não reembolsáveis relacionados
com ativos fixos tangíveis depreciáveis e intangíveis com via útil definida devem ser
inicialmente reconhecidos nos Capitais Próprios e, subsequentemente, imputados numa base
sistemática como rendimentos durante os períodos necessários para balanceá-los com os
gastos relacionados que se pretende que eles compensem.
20. Consequentemente: (i) a quantia escriturada daqueles ativos não é afetada pelo subsídio com
eles relacionado; e (ii) o subsídio é reconhecido como rendimento, numa base sistemática, nas
demonstrações dos resultados dos períodos necessários para balanceá-lo com os gastos
relacionados.
21. Aquando do seu registo inicial, o subsídio prefigura um aumento nos benefícios económicos
durante o período contabilístico na forma de aumento de ativos (meios líquidos ou contas a
receber) que resulta em aumento do capital próprio (§ 12 da NCRF 22). Embora satisfaça,
assim, a definição de rendimento (§ 69 da Estrutura Conceptual), não é incluído na
demonstração dos resultados à data do registo inicial, mas apenas nas demonstrações dos
resultados dos períodos subsequentes e necessários para balanceá-lo com os gastos
relacionados (vidé, por referência, os §§ 79 e 106 da EC).
22. Nos períodos subsequentes em que o subsídio é reconhecido como rendimento na

demonstrações dos resultados, é também reconhecido o correspondente imposto.
23. Significa isto que aquando do registo inicial do subsídio em capital próprio (como rendimento a
reconhecer na demonstração dos resultados) haverá que registar, também, no capital próprio
(como gasto a reconhecer na demonstração dos resultados) o ajustamento desse aumento de
capital próprio, derivado do imposto que lhe está associado.
24. Desta forma, e uma vez que os subsídios estão sujeitos a tributação, o aumento do capital
próprio apenas se circunscreve à quantia do subsídio, deduzida da quantia do imposto que lhe
está associado.
25. A quantia escriturada dos ativos com que os subsídios se relacionam é igual à base fiscal
desse ativo (vidé § 5 da NCRF 25). Por conseguinte, não existe qualquer diferença temporária
tributável (vidé § 5 da NCRF 25) e, logo, não há lugar ao reconhecimento de qualquer passivo
por impostos diferidos (vidé § 5 da NCRF 25).
633
26. Aconselha-se criar na conta 593 – Subsídios e doações as subcontas: 5931 – Subsídios
atribuídos e 5932 – Ajustamentos em subsídios.
27. Os registos a efetuar, considerando, como exemplo, um subsídio de 10.000€, uma taxa de
imposto de 30% e um período de 5 anos para depreciação do ativo, serão:
11/12/278 5931 5932 278 7883

Registos D C D C
iniciais 10.000 10.000 3.000 3.000
Registos
subsequentes
D C
2.000 2.000
C D
600 600
Quanto aos subsídios não reembolsáveis relacionados com ativos fixos tangíveis não depreciáveis e
intangíveis com vida útil indefinida
28. De acordo com os §§ 12 e 16 da NCRF 22, os subsídios do Governo não reembolsáveis

relacionados com ativos fixos tangíveis não depreciáveis e intangíveis com via útil indefinida
devem ser inicialmente reconhecidos nos Capitais Próprios e, subsequentemente, ser mantidos
nos capitais próprios, exceto se a respetiva quantia for necessária para compensar qualquer
perda por imparidade ou se requererem o cumprimento de alguma obrigação, caso em que
serão reconhecidos como rendimento durante os períodos que suportam o custo de satisfazer
tal obrigação.
29. Consequentemente: (i) a quantia escriturada daqueles ativos não é afetada pelo subsídio com
eles relacionado; e (ii) o subsídio é reconhecido como rendimento nas demonstrações dos
resultados dos períodos que suportam o custo de satisfazer tal obrigação, ou nos períodos em
que se torne necessário compensar qualquer perda por imparidade.
30. Aquando do seu registo inicial, o subsídio prefigura um aumento nos benefícios económicos
durante o período contabilístico na forma de aumento de ativos (meios líquidos ou contas a
receber) que resulta em aumento do capital próprio (§ 12 da NCRF 22). Embora satisfaça,
assim, a definição de rendimento (§ 69 da Estrutura Conceptual), não é incluído na
demonstração dos resultados à data do registo inicial, mas apenas nas demonstrações dos
634
resultados dos períodos subsequentes em que seja necessário para balanceá-lo com gastos
relacionados (vidé, por referência, os §§ 79 e 106 da EC).
31. No período do reconhecimento inicial do subsídio e seguintes, há lugar ao reconhecimento de

imposto nos termos do art.º 22.º do CIRC, independentemente de o subsídio ser reconhecido
como rendimento na demonstração dos resultados.
32. Significa isto que aquando do registo inicial do subsídio em capital próprio haverá que registar,
também, no capital próprio (como gasto a reconhecer na demonstração dos resultados) o
ajustamento desse aumento de capital próprio, derivado do imposto que lhe está associado.
33. Desta forma, e uma vez que os subsídios estão sujeitos a tributação, o aumento do capital
próprio apenas se circunscreve à quantia do subsídio, deduzida da quantia do imposto que lhe
está associado.
34. Face ao referido no ponto 13., ocorrerá uma diferença temporária tributável sempre que o
rendimento relevante para fins fiscais seja diferente do rendimento contabilístico. Assim, haverá
lugar ao reconhecimento de um passivo por impostos diferidos.
35. Aconselha-se criar na conta 593 – Subsídios e doações as subcontas: 5931 – Subsídios
atribuídos e 5932 – Ajustamentos em subsídios.
36. Os registos a efetuar, considerando, como exemplo, um subsídio de 10.000€, uma taxa de
imposto de 30% e um período de 10 anos para tributação do subsídio, serão:
11/12/278 5931 5932 2742 7883

Registos D C D C
iniciais 10.000 10.000 3.000 3.000
Registos
subsequentes
D(*) C(*)
C D
300 300
(*) Rendimentos, se for o caso
Em minha opinião, as duas respostas deveriam refundir-se em resposta mais de acordo com a
substancia económica associada ao subsidio não destinado á exploração.
Em relação á primeira resposta, apenas não concordo com a movimentação contabilistica
635
subsequente, porque a movimentação subsequente relacionada com o desaparecimento do passivo

por imposto diferido, não deve afectar o resultado do exercício, mas sim directamente a conta de
Subsidios.
Em relação á segunda resposta, não percebo porque é que o imposto associado ao subsidio deve ser
contabilizado na conta 278-Outros devedores e credores.
O subsidio recebido, tem associado um imposto sobre o rendimento. Se bem que o subsidio é
reconhecido nos capitais próprios, ele está relacionado com um activo subjacente. Ora a diferença
temporária tributável verifica-se não ao nível da conta 59.3-subsidios, mas ao nível da conta do activo
subsidiado, cuja quantia assentada é diferente da sua base fiscal, já que nem todas as amortizações
são aceites fiscalmente, só que pela via da transferência de conta de capital próprio para conta de
resultados.
Assim sendo, deveria ser reconhecido o passivo na conta 27.4.2-Passivo por impostos diferidos e não
na conta 27.8-Outros devedores e credores.
Confesso, que esta situação, é uma daquelas que me custa a digerir, pelo que a CNC deveria alterar
a sua posição em relação a esta questão.
Sou de opinião que o reconhecimento do passivo por impostos deveria ser reconhecido na conta
27.4.2-Passivo por impostos diferidos , razão pela qual a mantenho no exemplo abaixo.
CASO PRÁTICO 1
Subsídios ao Investimento em Activos Fixos Tangíveis
A empresa ABC, Lda. concorreu a um subsídio do Estado para financiamento na aquisição de um

equipamento industrial no valor de 500.000 euros. A candidatura foi aceite e a empresa contratualizou
com o Estado a atribuição de um subsídio não reembolsável de 50% do valor do equipamento
(250.000 euros). A vida útil estimada do bem é de 10 anos e o bem não têm valor residual. A taxa de
IRC é de 25%.
Quais os registos contabilísticos a efectuar no período N, considerando que o bem foi adquirido no
início do período N e o subsídio também foi recebido na totalidade no ano N, pelo que se encontram
cumpridas as condições para o reconhecimento do subsídioo?
636
(1) Pela aquisição do equipamento.
12 DEPÓSITOS ORDEM 250 000,00 €

(2) Pelo recebimento do subsídio do Estado
5932 SUBSÍDIOS AO INVESTIMENTO - IMPOSTOS DIFERIDOS 62 500,00 €

(3) Pelo reconhecimento de passivo por impostos diferidos
Utilizámos para a mensuração do passivo por impostos diferidos a taxa de 25% do IRC
6423 GASTOS DE DEPRECIAÇÃO DO EQUIPAMENTO BÁSICO 50 000,00 €

4383 DEPRECIAÇÕES ACUMULADAS DO EQUIPAMENTO BÁSICO 50 000,00 €
(4) Pela depreciação do período N

7883 IMPUTAÇÃO DE SUBSÍDIOS PARA INVESTIMENTOS 25 000,00 €
(5) Imputação proporcional do subsídio a resultados do período N

5932 SUBSÍDIOS AO INVESTIMENTO - IMPOSTOS DIFERIDOS 6 250,00 €
(6) Pela redução do passivo por impostos diferidos
Obs: Nos periodos seguintes os lançamentos serão idênticos.
637
9-BIBLIOGRAFIA
9.1 Documentos de associações de profissionais de contabilidade e de organismos de normalização

contabilística.
- Accounting Standards Committee (1985) -Statement of Standard Accounting Pratice nº

15, «Accounting for deferred taxation », Outubro de 1978, revisto.
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- Comissão de Normalização Contabilística :
Directriz Contabilística n.º 28 (2001).
NCRF nº 25 (2009)
- International Accounting Standards Committée: (1989) -«Estrutura Conceptual para a

preparação e apresentação das demonstrações financeiras», Londres.
- Norma Internacional de Contabilidade nº 1 (1995), «Divulgação das Políticas Contabilísticas»,

Londres 1974, Revista .
- Norma Internacional de Contabilidade nº 12 (1996), «Contabilização dos Impostos sobre

Lucros », Londres 1979, revista .
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9.2 Revistas
- Almeida, José Joaquim Marques (1995) : «Os Prejuízos Fiscais Compensáveis: Uma
abordagem internacional ». Fisco nº 72/73. Pág. nº 86 a 99.
- Alvarez, Isabel Gallego (1995): «Tratamiento contable y fiscal de las operaciones que originan
impuestos diferidos ». Técnica Contable vol. nº. Pág. 245 a 261.
- Carvalho, Carlos Alberto Silva (1995) : «Impostos diferidos». Jornal da Contabilidade nº 219.
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- Garrido Pulido, Tomás (1994): « Tratamiento Contable y Fiscal de las pérdidas en

sociedades». Técnica Contable. Pág. 731 a 739.
- Gélard, Gilbert (1995): « L’ evolution de la comptabilisation de l’impôt sur les beneficies».
638
Revue Française de Comptabilité nº 263. Pág. 59 a 63.
- Giner Incháusti, Begona ; Mora Enguidanos, Araceli (1991): « La Contabilización del

Impuesto sobre Beneficios: el marco teórico ». Técnica Contable. Pág. 547 a 563.
- Olmedo Domínguez-Ramon Garcia (1997); “Las diferenças Temporárias:outro enfoque en el

tratamiento contable del impuesto sobre beneficios”. Técnica Contable, Pag. 665 e ss.
- Pinto, José Alberto Pinheiro (1995) : «Tratamento Contabilístico dos Impostos sobre o
Rendimento». Actas das V Jornadas de Contabilidade - ISCAP. Pág. 287 a 306.
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del Impuesto sobre Sociedades». Técnica Contable. Pág. 185 a 201.
- Vela Rédonas, Justo J. (2001):”Contabilizamos correctamente el impuesto sobre beneficios?

Los problemas conceptuales Y operativos”.Técnica Contable, Pag 609 e ss.
9.3 Livros
- Alvarez Melcon, Sixto (1996): “Consolidación de Estados Financieros”. Mc Graw Hill. Madrid.
- Amat, Oriol; Blake John (1996): “Contabilidad Europea”. Associación Española da

Contabilidad. Administración de Empresas. Madrid.
- Carmichel, Dr; Lilien, Steven B.; Mellman, Martin: “Accountants Handbook”, volume two,
Special Industries and Special Topics”, John Wiley & Sons, 8ª Edição. New York.
- Cea Garcia, José Luis (1988): “Princípios Contables y Fiscalidad”. Associación Española de
Contabilidad y Administration de Empresas, Monografías nº 10. Madrid.
- Corre, J. (1989). “Les Règles de la Consolidation des Bilans”. Dunod Entreprise, 3ª. Edição.
Paris.
- Costa, Carlos Baptista; Alves, Gabriel Correia (1996): “Contabilidade Financeira”. Rei dos
Livros. Lisboa.
- Ferreira, Henrique Quintino (1995): “ A Determinação da Matéria Colectável do IRC”. Rei dos
Livros, 7ª. Edição. Lisboa.
- Hendriksen, ; Eldon S., Breda, Michael F. Van (1992): “Accounting Theory”: Irwin, 5ª. Edição.
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- Kieso, Donald E.;Weygandt, Jerry J. (1995): “Intermediate Accounting”. John Wiley & Sons,
8ª. Edição. New York.
- Labut Serer, Gregorio (1992): “Contabilidad y Fiscalidad del Resultado Empresarial”. Instituto
de Contabilidad y Auditoría de Cuentas. Ministerio de Economía y Hacienda. Madrid.
639
- Lavoyer, Jean-Claude ; Richard, Jaques (1989): “Manuel de Consolidation de L’initiation à la

Pratique”. La Villeguerin Editions. Paris.
- Pina Martinez, Vicent (1988): “Efectos Económicos de las Normas Contables”, Associación
Española de Contabilidad y Administración de Empresas, Monografías nº 11 . Madrid.
- Reis, José Vieira (1991): “A Consolidação das Contas”. Rei dos Livros. Lisboa.
- Vargas, Julián Martinez; Serer, Gregorio Labatut, (2011):”La contabilización del efecto
impositivo del impuesto sobra sociedades”, Ediciones CEF, Madrid.
Jorge Manuel Teixeira da Silva
TOC Nº 21.069
Março de 2014
640
5.ª PARTE
PLANO DE CONTAS ADPTADO AO IVA, IRC, E

IMPOSTO DE SELO

641
Proposta de plano de contas (SNC) adaptado ao IVA
Jorge Manuel Teixeira da Silva - ROC
Criticas e sugestões para:
jorgesilva.roc@mail.telepac.pt
( 234 622 250 6 234 624 267
IES
Cod. SNC Descrição conta SNC T Conta IVA Periódica S
Anexo L
1 MEIOS FINANCEIROS LÍQUIDOS I
11 CAIXA I
111 CAIXA A M
112 CAIXA B M
12 DEPÓSITOS À ORDEM I
121 BANCO A M
122 BANCO B M
13 OUTROS DEPÓSITOS BANCÁRIOS I
131 DEPÓSITOS A PRAZO M
132 OUTROS DEPÓSITOS M
14 OUTROS INSTRUMENTOS FINANCEIROS I
141 DERIVADOS I
1411 POTENCIALMENTE FAVORÁVEIS M
1412 POTENCIALMENTE DESFAVORÁVEIS M
142 INSTRUMENTOS FINANCEIROS DETIDOS PARA NEGOCIAÇÃO I
1421 ACTIVOS FINANCEIROS M
1422 PASSIVOS FINANCEIROS M
143 OUT. ACTIVOS E PASSIVOS FINANCEIROS (JUSTO VALOR ATRAVÉS DOS RESULTADOS)
I
1431 OUTROS ACTIVOS FINANCEIROS M
1432 OUTROS PASSIVOS FINANCEIROS M
19 OUTROS M
2 CONTAS A RECEBER E A PAGAR I
21 CLIENTES I
211 CLIENTES C/C I
2111 CLIENTES GERAIS I
21111 CLIENTES NACIONAIS M
21112 CLIENTES COMUNITÁRIOS M
21113 CLIENTES DE OUTROS PAÍSES M
2112 CLIENTES - EMPRESA - MÃE I
2113 CLIENTES - EMPRESAS SUBSIDIÁRIAS I
21133 OUTROS CLIENTES M
2114 CLIENTES - EMPRESAS ASSOCIADAS I
2115 CLIENTES - EMPREENDIMENTOS CONJUNTOS I
2116 CLIENTES - OUTRAS PARTES RELACIONADAS I
212 CLIENTES - TÍTULOS A RECEBER I
Jorge, Victor, Neto, Fernandes Associados, SROC
( 234 622 250 6 234 624 267
IES
Anexo L
213 CLIENTES - LETRAS DESCONTADAS E NÃO VENCIDAS I
214 CLIENTES - CHEQUES PRÉ-DATADOS I
215 CLIENTES C/FACTURAS EM FACTORING I
( 234 622 250 6 234 624 267
IES
Anexo L
216 …….. M
217 CLIENTES DE COBRANÇA DUVIDOSA I
218 ADIANTAMENTOS DE CLIENTES I
21811 CLIENTES NACIONAIS I
218111 RELATIVAS A OPERAÇÕES TRIBUTÁVEIS I
2181111 TAXA REDUZIDA M 2433111 1 C
2181112 TAXA INTERMÉDIA M 2433112 5 C
2181113 TAXA NORMAL M 2433113 3 C
218112 RELATIVAS A OPERAÇÕES NÃO TRIBUTÁVEIS OU ISENTAS M
219 PERDAS POR IMPARIDADE ACUMULADAS I
2191 NÃO CORRENTES M
2192 CORRENTES M
22 FORNECEDORES I
221 FORNECEDORES C/C I
2211 FORNECEDORES GERAIS I
22111 FORNECEDORES NACIONAIS M
22112 FORNECEDORES COMUNITÁRIOS M
22113 FORNECEDORES DE OUTROS PAÍSES M
2212 FORNECEDORES - EMPRESA - MÃE I
2213 FORNECEDORES - EMPRESAS SUBSIDIÁRIAS I
( 234 622 250 6 234 624 267
IES
Anexo L
2214 FORNECEDORES - EMPRESAS ASSOCIADAS I
2215 FORNECEDORES - EMPREENDIMENTOS CONJUNTOS I
2216 FORNECEDORES - OUTRAS PARTES RELACIONADAS I
222 FORNECEDORES - TÍTULOS A PAGAR I
225 FACTURAS EM RECEPÇÃO E CONFERÊNCIA M
228 ADIANTAMENTOS A FORNECEDORES I
22811 FORNECEDORES NACIONAIS I
228111 EXISTÊNCIAS - TX REDUZIDA M 2432111 21 D
228112 EXISTÊNCIAS - TX INTERMÉDIA M 2432112 23 D
228113 EXISTÊNCIAS - TX NORMAL M 2432113 22 D
( 234 622 250 6 234 624 267
IES
Anexo L
2292 CORRENTES M
23 PESSOAL I
231 REMUNERAÇÕES A PAGAR I
2311 AOS ÓRGÃOS SOCIAIS M
2312 AO PESSOAL M
232 ADIANTAMENTOS I
2321 AOS ÓRGÃOS SOCIAIS M
2322 AO PESSOAL M
237 CAUÇÕES I
2371 DOS ÓRGÃOS SOCIAIS M
2372 DO PESSOAL M
238 OUTRAS OPERAÇÕES I
2381 COM OS ÓRGÃOS SOCIAIS M
2382 COM O PESSOAL M
239 PERDAS POR IMPARIDADE ACUMULADAS M
24 ESTADO E OUTROS ENTES PÚBLICOS I
241 IMPOSTO SOBRE O RENDIMENTO I
2411 IR - PAGAMENTOS POR CONTA I
24111 PAGAMENTOS POR CONTA M
24112 PAGAMENTOS ESPECIAIS POR CONTA M
2412 IR - RETENÇÕES NA FONTE M
2413 IRC ESTIMADO I
24131 IMPOSTO ESTIMADO - COLECTA M
24132 IMPOSTO ESTIMADO - TRIBUTAÇÃO AUTÓNOMA M
24133 IMPOSTO ESTIMADO - DERRAMA M
2414 IRC APURAMENTO M
2415 IRC A PAGAR M
2416 IRC A RECUPERAR M
242 RETENÇÃO DE IMPOSTOS SOBRE RENDIMENTOS I
2421 TRABALHO DEPENDENTE M
2422 TRABALHO INDEPENDENTE M
2423 CAPITAIS I
24231 CAPITAIS - IRS M
24232 CAPITAIS - IRC M
2424 PREDIAIS I
24241 I.R. - PESSOAS SINGULARES M
24242 I.R. - PESSOAS COLECTIVAS M
2425 SOBRE RENDIMENTOS SUJ. A TAXA LIBERATÓRIAS I
24251 DO I.R.S I
242511 S/ REND. TÍTULOS NOMINATIVOS M
242512 S/ REND. TÍTULOS AO PORTADOR M
242513 S/ PENSÕES A NÃO RESIDENTES M
242514 S/ REND. CAT. "A" DE NÃO RESIDENTES M
242515 S/ REND. CAT "B" DE NÃO RESIDENTES M
242516 DE JOGOS,LOTARIAS, SORTEIOS,CONCURSOS M
242517 S/ OUTROS RENDIMENTOS CAPITAIS M
242518 S/ COMISSÕES AUFERIDAS P/ NÃO RESID. M
24252 DO I.R.C. I
242521 S/ REND. DE CAPITAIS M
242522 REMUN. ÓRGÃOS ESTATUTÁRIOS M
242523 GANHOS DE JOGO, LOTARIA M
2426 S/ COMISSÕES - RESIDENTES M
2429 SOBRE OUTROS RENDIMENTOS M
243 IMPOSTO SOBRE O VALOR ACRESCENTADO I
2431 IVA - SUPORTADO I
24311 INVENTÁRIOS I
243111 TAXA REDUZIDA M
243112 TAXA INTERMÉDIA M
243113 TAXA NORMAL M
24312 INVESTIMENTOS I
( 234 622 250 6 234 624 267
IES
Anexo L
24313 OUTROS BENS E SERVIÇOS I
243134 GASÓLEO M
2432 IVA - DEDUTÍVEL I
24321 INVENTÁRIOS I
243211 AQUISIÇÃO TERRITÓRIO NACIONAL I
2432111 TAXA REDUZIDA M 21 45 D
2432112 TAXA INTERMÉDIA M 23 46 D
2432113 TAXA NORMAL M 22 47 D
243212 AQUISIÇÃO PAÍSES COMUNITÁRIOS I
243213 AQ. PAÍSES TERCEIROS I
243214 AQUISIÇÕES IVA DEVIDO PELO ADQUIRENTE I
24322 INVESTIMENTOS I
243221 AQUISIÇÃO NO TERRITÓRIO NACIONAL I
243222 AQ. PAÍSES COMUNITÁRIOS I
243223 AQ. PAISES TERCEIROS I
24323 OUTROS BENS E SERVIÇOS I
243231 AQUISIÇÃO TERRITÓRIO NACIONAL I
243232 AQUISIÇÕES EM PAISES COMUNITÁRIOS I
243233 AQ. EM PAÍSES TERCEIROS I
24324 BENS USADOS OPÇÃO REG GERAL I
243241 AQUISIÇÕES NO TERRITÓRIO NACIONAL I
243242 AQUISIÇÕES NOS PAÍSES COMUNITÁRIOS I
( 234 622 250 6 234 624 267
IES
Anexo L
243243 AQUISIÇÕES EM PAÍSES TERCEIROS I
2433 IVA - LIQUIDADO I
24331 OPERAÇÕES GERAIS I
243311 TRANS. INTERNAS DE BENS E SERVIÇOS I
2433111 TAXA REDUZIDA M 2 C
2433112 TAXA INTERMÉDIA M 6 C
2433113 TAXA NORMAL M 4 C
243312 AQUISIÇÕES INTRACOMUNITÁRIAS I
243313 AQUISIÇÕES SERVIÇOS (ARTº 6º CIVA) I
243314 AQUISIÇÕES SERVIÇOS [ARTº 2º Nº 1 g) CIVA] I
2433143 TAXA NORMAL M 4 60 C
24332 AUTOCONSUMOS E OPERAÇÕES GRATUITAS I
24333 IVA LIQ PREST SERV AGENCIAS VIAGENS I
243331 TRANS. INTERNAS DE BENS E SERVIÇOS I
243332 AQUISIÇÕES INTRACOMUNITÁRIAS I
2434 IVA - REGULARIZAÇÕES I
24341 Reg. 40 - Favor do Sujeito passivo I 40 D
243411 Quadro 1 I
2434111 Quadro 1-A I
24341111 Devoluções, descontos e abatimentos (Art.º 78.º, n.º 2) M
24341112 Facturas inexatas (Art.º 78.º, n.º 3) M
24341113 Erros materiais ou de cálculo (Art.º 78.º, n.º 6) M
2434112 Quadro 1-B (Incobráveis antes 2013 regime antigo) I
24341121 Processo execução [Art.º 78.º, n.º 7, a)] M
24341122 Processo insolvência [Art.º 78.º, n.º 7, b)] M
24341123 PER [Art.º 78.º, n.º 7, c)] M
24341124 SIREVE [Art.º 78.º, n.º 7, d)] M
2434113 Quadro 1-C (incobráveis depois 2013 regime antigo) I
24341133 PER [Art.º 78.º, n.º 7, c)] M
2434114 Quadro 1-D (Particular ou SP isento) I
24341141 Créditos < 6000€, devedor SP citado edital. [Art.º 78.º, n.º 8, d)] M
24341142 750€ < créditos < 8000€ execut s/ bens [Art.º 78.º, n.º 8, b)] M
24341143 750€ < créditos < 8000€ Inj. ou acção cond. [Art.º 78.º, n.º 8, c)] M
24341144 750€ < créditos < 8000€ Exec. Extinta c/ pag parcial ou c/ inexist bens [Art.º 78.º, n.º 8, c)] M
2434115 Quadro 1-E (Incobráveis a partir 2013) I
( 234 622 250 6 234 624 267
IES
Anexo L
24341151 Processo execução [Art.º 78.º-A, n.º 4, a)] M
24341152 Processo insolvência [Art.º 78.º-A, n.º 4, b)] M
24341153 PER [Art.º 78.º-A, n.º 4, c)] M
24341154 SIREVE [Art.º 78.º-A, n.º 4, d)] M
2434116 Quadro 1-F (>24 meses e >= 150.000€) I
24341161 Cobrança duvidosa [Art.º 78.º-A, n.º 2, a)] M
2434117 Quadro 1-G (>24 meses e < 150.000€) I
24341171 Deferimento tácito (Art.º 78.º-B, n.º 4) M
243412 Quadro 2 (Crédito <= 750€ e mora > 6 meses) I
2434121 Particular ou SP Isento [Art.º 78.º, n.º 8, a) e b) ou Art.º 78.º-A, n.º 2] M
243413 Quadro 3 (Outras) I
2434131 Pro-rata / afectação real (Art.º 23.º) M
2434132 Bens Imobilizado (Art.º 24.º) M
2434133 Alteração activ. ou imp. legal (Art.º 25.º) M
2434134 Imóveis fora fins empresariais (Art.º 26.º) M
2434135 Outras M
24342 Reg. 41 - Favor do Estado I 41 C
243421 Quadro 1 I
2434211 Quadro 1-A I
24342111 Facturas inexatas (Art.º 78.º, n.º 3) M
24342112 Reg. de fornecedores (Art.º 78.º, n.º 4) M
24342113 Erros materiais ou de cálculo (Art.º 78.º, n.º 6) M
2434212 Quadro 1-B (Incobráveis antes 2013 regime antigo) I
24342123 PER [Art.º 78.º, n.º 7, c)] M
2434213 Quadro 1-C (créditos < 6000€) I
24342131 Reg. p/ fornecedores [Art.º 78.º, n.º 8, d)] M
2434214 Quadro 1-D (Regime antigo) I
24342141 Recuperação créditos (Art.º 78.º, n.º 12) M
2434215 Quadro 1-E I
24342151 C/ autorização prévia (Art.º 78.º-C, n.º 1) M
2434216 Quadro 1-F (a partir de 2013) I
24342161 Créd. Cob. Duvidosa e Incob. (Art.º 78.º-C, n.º 3) M
243422 Quadro 2 (Outras) I
2434221 Pro-rata / afectação real (Art.º 23.º) M
2434222 Bens Imobilizado (Art.º 24.º) M
2434223 Alteração activ. ou imp. legal (Art.º 25.º) M
2434224 Imóveis fora fins empresariais (Art.º 26.º) M
2434225 Outras M
2435 IVA - APURAMENTO I
24351 APURAMENTO NORMAL M
2436 IVA - A PAGAR I
24361 IVA A PAGAR DO APURAMENTO NORMAL M
24362 IVA APURADO P/LIQ. OFICIOSAS M
24363 DIF. ENTRE AP. NORMAL E LIQ. OFIC. M
2437 IVA - A RECUPERAR I
24371 IVA A RECUPERAR APURAM. NORMAL M
2438 IVA - REEMBOLSOS PEDIDOS I
24381 REEMBOLSOS PEDIDOS APURAM. NORMAL M
2439 IVA - LIQUIDAÇÕES OFICIOSAS M
244 OUTROS IMPOSTOS I
2441 IMPOSTO DE SELO LIQUIDADO I
24411 TABELA DE IMPOSTO DE SELO I
2441101 AQUISIÇÃO ONEROSA / AQUISIÇÃO GRATUITA M
2441102 ARRENDAMENTO E SUBARRENDAMENTO I
24411021 CONT. - ARRENDAMENTO E SUBARRENDAMENTO M
24411022 MAD. - ARRENDAMENTO E SUBARRENDAMENTO M
24411023 AÇO. - ARRENDAMENTO E SUBARRENDAMENTO M
2441103 AUTOS E TERMOS M
2441104 CHEQUES M
2441105 COMODATO M
2441106 DEPÓSITO CIVIL M
2441107 DEPÓSITO ESTATUTOS M
2441108 ESCRITOS DE QUAISQUER CONTRATOS I
( 234 622 250 6 234 624 267
IES
Anexo L
24411081 CONT. - ESCRITOS DE QQ CONTRATOS M
24411082 MAD. - ESCRITOS DE QQ CONTRATOS M
24411083 AÇO. - ESCRITOS DE QQ CONTRATOS M
2441109 EXPLORAÇÃO / PESQUISA / PROSPECÇÃO M
2441110 GARANTIAS I
24411101 GARANTIAS DAS OBRIGAÇÕES (N.1 DO ART. 4º DO CIS) M
24411102 GARANTIAS DAS OBRIGAÇÕES (N.1 DO ART. 4º DO CIS) M
2441111 JOGO I
24411115 NOTORIADO E ACTOS NOTORIAIS M
2441112 LICENÇAS M
2441113 LIVRO DE COMERCIANTES M
2441114 MARCAS E PATENTES M
2441118 PRECATÓRIO OU MANDATOS M
2441119 PUBLICIDADE I
24411191 CARTAZES OU ANÚNCIOS I
244111911 CONT. - CARTAZES OU ANÚNCIOS M
244111912 MAD. - CARTAZES OU ANÚNCIOS M
244111913 AÇO. - CARTAZES OU ANÚNCIOS M
24411192 PUBLICIDADE EM CATÁLOGOS I
244111921 CONT. - PUBLICIDADE EM CATÁLOGOS M
244111922 MAD. - PUBLICIDADE EM CATÁLOGOS M
244111923 AÇO. - PUBLICIDADE EM CATÁLOGOS M
2441120 REGISTOS E AVERBAMENTOS M
2441121 REPORTE M
2441122 SEGUROS M
2441123 TÍTULOS DE CRÉDITO I
24411231 LETRAS I
244112311 CONT. - LETRAS M
244112312 MAD. - LETRAS M
244112313 AÇO. - LETRAS M
24411232 LIVRANÇAS I
244112321 CONT. - LIVRANÇAS M
244112322 MAD. - LIVRANÇAS M
244112323 AÇO. - LIVRANÇAS M
24411233 ORDENS E ESCRITOS I
244112331 CONT. - ORDENS E ESCRITOS M
244112332 MAD. - ORDENS E ESCRITOS M
244112333 AÇO. - ORDENS E ESCRITOS M
24411234 EXTRACTOS DE FACTURAS I
244112341 CONT. - EXTRACTOS DE FACTURAS M
244112342 MAD. - EXTRACTOS DE FACTURAS M
244112343 AÇO. - EXTRACTOS DE FACTURAS M
2441124 TÍTULOS DE DÍVIDA PÚBL. ESTRANGEIRA M
2441125 VALES DE CORREIO E TELEGRÁFICOS M
2441126 ENTRADAS DE CAPITAL M
2441127 TRANSF. ONEROSA DE ACTIV. OU EXP SERV. M
24415 IMPOSTO DE SELO-APURAMENTO E PAGAMENTO M
2442 IMPOSTOS MUNICIPAL SOBRE IMÓVEIS M
2443 IMPOSTO MUNICIPAL SOBRE TRANSMISSÕES ONEROSAS M
2444 OUTROS IMPOSTOS M
245 CONTRIBUIÇÕES PARA A SEGURANÇA SOCIAL I
2451 CONTRIBUIÇÕES PARA A SEGURANÇA SOCIAL - ORG.SOCIAIS M
2452 CONTRIBUIÇÕES PARA A SEGURANÇA SOCIAL - PESSOAL M
246 TRIBUTOS DAS AUTARQUIAS LOCAIS M
248 OUTRAS TRIBUTAÇÕES M
249 DÍVIDAS AO ESTADO EM SITUAÇÃO DE MORA I
2491 IMPOSTO SOBRE O RENDIMENTO M
2492 RETENÇÃO DE IMPOSTO SOBRE RENDIMENTOS M
2493 IMPOSTO SOBRE O VALOR ACRESCENTADO M
2494 CONTRIBUIÇÕES PARA A SEGURANÇA SOCIAL M
2495 IMPOSTO DE SELO M
2496 IMPOSTO MUNICIPAL SOBRE IMÓVEIS M
2497 IMPOSTO MUNICIPAL SOBRE TRANSMISSÕES ONEROSAS M
2498 OUTROS IMPOSTOS M
25 FINANCIAMENTOS OBTIDOS I
251 INSTITUIÇÕES DE CRÉDITO E SOCIEDADES FINANCEIRAS I
( 234 622 250 6 234 624 267
IES
Anexo L
2511 EMPRÉSTIMOS BANCÁRIOS I
25111 EMPRÉSTIMOS BANCÁRIOS - PASSIVO CORRENTE M
25112 EMPRÉSTIMOS BANCÁRIOS - PASSIVO NÃO CORRENTE M
2512 DESCOBERTOS BANCÁRIOS I
25121 DESCOBERTOS BANCÁRIOS - PASSIVO CORRENTE M
25122 DESCOBERTOS BANCÁRIOS - PASSIVO NÃO CORRENTE M
2513 LOCAÇÕES FINANCEIRAS I
25131 LOCAÇÕES FINANCEIRAS - PASSIVO CORRENTE I
251311 COM IVA DEDUTÍVEL I
2513111 TAXA REDUZIDA M 2432311 73 D
2513113 TAXA NORMAL M 2432313 73 D
251312 COM IVA NÃO DEDUTÍVEL M 74 D
25132 LOCAÇÕES FINANCEIRAS - PASSIVO NÃO CORRENTE I
2513211 TAXA REDUZIDA M 2432311 73 D
2513213 TAXA NORMAL M 2432313 73 D
2514 RESPONSABILIDADES POR LETRAS DESCONTADAS E NÃO VENCIDAS I
25141 BANCO A M
25142 BANCO B M
25143 BANCO C M
2515 RESPONSABILIDADES POR FACTURAS EM FACTORING I
25151 FACTOR A M
25152 FACTOR B M
2516 ADIANTAMENTOS/FINANCIAMENTOS EM FACTORING I
25161 FACTOR A M
25162 FACTOR B M
252 MERCADO DE VALORES MOBILIÁRIOS I
2521 EMPRÉSTIMOS POR OBRIGAÇÕES I
25211 EMPRÉSTIMOS POR OBRIGAÇÕES - PASSIVO CORRENTE M
25212 EMPRÉSTIMOS POR OBRIGAÇÕES - PASSIVO NÃO CORRENTE M
253 PARTICIPANTES DE CAPITAL I
2531 EMPRESA-MÃE - SUPRIMENTOS E OUTROS MÚTUOS I
25311 EMPRESA-MÃE - SUPRIMENTOS E OUTROS MÚTUOS - P CORRENTE M
25312 EMPRESA-MÃE - SUPRIMENTOS E OUTROS MÚTUOS - P NÃO CORR. M
2532 OUTROS PARTICIPANTES - SUPRIMENTOS E OUTROS MÚTUOS I
25321 OUTROS PARTICIPANTES-SUPRIMENTOS E OUTROS MÚTUOS-P COR. M
25322 OUTROS PARTICIP.-SUPRIMENTOS E OUTROS MÚTUOS-P NÃO COR. M
254 SUBSIDIÁRIAS, ASSOCIADAS E EMPREENDIMENTOS CONJUNTOS I
2541 PASSIVO CORRENTE M
2542 PASSIVO NÃO CORRENTE M
258 OUTROS FINANCIADORES I
2581 OUTROS FINANCIADORES - PASSIVO CORRENTE M
2582 OUTROS FINANCIADORES - PASSIVO NÃO CORRENTE M
26 ACCIONISTAS / SÓCIOS I
261 ACCIONISTAS C/ SUBSCRIÇÃO M
262 QUOTAS NÃO LIBERADAS I
2621 ENTIDADES PÚBLICAS M
2622 ENTIDADES PRIVADAS M
2629 OUTRAS ENTIDADES M
263 ADIANTAMENTOS POR CONTA DE LUCROS M
264 RESULTADOS ATRIBUÍDOS M
265 LUCROS DISPONÍVEIS M
266 EMPRÉSTIMOS CONCEDIDOS - EMPRESA-MÃE M
268 OUTRAS OPERAÇÕES I
2681 OUTRAS OPERAÇÕES - ACTIVO NÃO CORRENTE M
2682 OUTRAS OPERAÇÕES - ACTIVO CORRENTE M
2691 IMPARIDADE NÃO CORRENTE M
2692 IMPARIDADE CORRENTE M
27 OUTRAS CONTAS A RECEBER E A PAGAR I
271 FORNECEDORES DE INVESTIMENTOS I
2711 FORNECEDORES DE INVESTIMENTOS - CONTAS GERAIS I
27111 FORNEC.INVEST. - CONTAS GERAIS - CORRENTE M
( 234 622 250 6 234 624 267
IES
Anexo L
27112 FORNEC.INVEST. - CONTAS GERAIS - NÃO CORRENTE M
2712 FACTURAS EM RECEPÇÃO E CONFERÊNCIA I
27121 FACTURAS EM RECEPÇÃO E CONFERÊNCIA - CORRENTE M
27122 FACTURAS EM RECEPÇÃO E CONFERÊNCIA - NÃO CORRENTE M
2713 ADIANTAMENTOS A FORNECEDORES DE INVESTIMENTOS I
27131 REL.BENS COM IVA DEDUTÍVEL I
271311 TAXA REDUZIDA M 2432211 D
271312 TAXA INTERMÉDIA M 2432212 D
271313 TAXA NORMAL M 2432213 D
27132 REL. BENS COM IVA NÃO DEDUTÍVEL M
27133 RELATIVO A BENS ISENTOS M
27134 OUTROS ADIANTAMENTOS M
2714 FORNECEDORES INVESTIMENTOS - TÍTULOS A PAGAR M
272 DEVEDORES E CREDORES POR ACRÉSCIMOS I
2721 DEVEDORES POR ACRÉSCIMO DE RENDIMENTOS I
27211 JUROS A RECEBER M
27219 OUTROS ACRÉSCIMOS DE RENDIMENTOS M
2722 CREDORES POR ACRÉSCIMOS DE GASTOS I
27221 SEGUROS A LIQUIDAR M
27222 REMUNERAÇÕES A LIQUIDAR M
27223 JUROS A LIQUIDAR M
27229 OUTROS CREDORES POR ACRESCIMOS DE GASTOS M
273 BENEFÍCIOS PÓS-EMPREGO M
274 IMPOSTOS DIFERIDOS I
2741 ACTIVOS POR IMPOSTOS DIFERIDOS M
2742 PASSIVOS POR IMPOSTOS DIFERIDOS M
275 CREDORES POR SUBSCRIÇÕES NÃO LIBERADAS M
276 ADIANTAMENTOS POR CONTA DE VENDAS I
2761 TERRITÓRIO NACIONAL I
27613 TAXA NORMAL M 2433113 3 C
2762 PAÍSES COMUNITÁRIOS M
2763 PAÍSES TERCEIROS M
278 OUTROS DEVEDORES E CREDORES I
2781 DESPESAS POR CONTA DE TERCEIROS M
2782 OUTROS DEVEDORES E CREDORES M
2783 IVA A REEMBOLSAR POR OUTROS ESTADOSS I
27831 ESTADO A M
2792 CORRENTES M
28 DIFERIMENTOS I
281 GASTOS A RECONHECER I
2819 OUTROS M
282 RENDIMENTOS A RECONHECER I
2821 JUROS M
2822 OUTROS M
29 PROVISÕES I
291 IMPOSTOS M
292 GARANTIAS A CLIENTES M
293 PROCESSOS JUDICIAIS EM CURSO M
294 ACIDENTES DE TRABALHO E DOENÇAS PROFISSIONAIS M
295 MATÉRIAS AMBIENTAIS M
296 CONTRATOS ONEROSOS M
297 REESTRUTURAÇÃO M
298 OUTRAS PROVISÕES M
299 OUTRAS RUBRICAS M
3 INVENTÁRIOS E ACTIVOS BIOLÓGICOS I
31 COMPRAS I
311 MERCADORIAS I
311113 TAXA NORMAL M 2432113 69 D
( 234 622 250 6 234 624 267
IES
Anexo L
31113 REGIME PEQUENOS RETALHISTAS M 22 D
31114 BENS EM SEGUNDA MÃO M
31115 POR TRESPASSE M
31116 ISENTAS M 21 D
31117 C/ IVA DEVIDO PELO ADQUIRENTE I
311171 TAXA REDUZIDA I
2432111 1
3111711 OURO M D
2433151 99
2432111 1
3111712 SUCATAS M 72 D
2433151 101
2432111 1
3111713 IMÓVEIS RENÚNCIA ISENÇÃO M 69 D
2433151 100
2432111 1
3111714 CONSTRUÇÃO CIVIL M 69 D
2433151 102
311172 TAXA INTERMÉDIA I
2432112 5
3111721 OURO M D
2433152 99
2432112 5
2433152 101
2432112 5
2433152 100
2432112 5
2433152 102
311173 TAXA NORMAL I
2432113 3
3111731 OURO M D
2433153 99
2432113 3
2433153 101
2432113 3
2433153 100
2432113 3
2433153 102
2432121
2433121
2432122
2433122
2432123
2433123
3114 REGIMES PARTICULARES I
31141 COMBUSTÍVEIS I
311411 GASOLINA M
311412 GASÓLEO M
31142 TABACOS M
31143 OUTROS M
2432123
3115 TRANSPORTES INTRACOMUNITÁRIOS E OPERAÇÕES ASSIMILADAS M 16 69 D
2433133
312 MATÉRIAS-PRIMAS, SUBSIDIÁRIAS E DE CONSUMO I
3121 MATÉRIAS-PRIMAS I
3121111 TAXA REDUZIDA M 2432111 69 D
3121113 TAXA NORMAL M 2432113 69 D
312113 REGIME DE ISENÇÃO E PEQUENOS RETALHISTAS M 22 D
312114 POR TRESPASSE M 63 D
312116 C/ IVA DEVIDO PELO ADQUIRENTE I
( 234 622 250 6 234 624 267
IES
Anexo L
2432111 1
31211611 OURO M D
2433151 99
2432111 1
31211612 SUCATAS M 72 D
2433151 101
2432111 1
2433151 100
2432111 1
2433151 102
3121162 TAXA INTERMÉDIA I
2432112 5
31211621 OURO M D
2433152 99
2432112 5
31211622 SUCATAS M 72 D
2433152 101
2432112 5
2433152 100
2432112 5
2433152 102
3121163 TAXA NORMAL I
2432113 3
31211631 OURO M D
2433153 99
2432113 3
31211632 SUCATAS M 72 D
2433153 101
2432113 3
2433153 100
2432113 3
2433153 102
2432121
2433121
2432122
2433122
2432123
2433123
2432123
2433133
3122 MATÉRIAS SUBSIDIÁRIAS I
3122111 TAXA REDUZIDA M 2432111 69 D
3122113 TAXA NORMAL M 2432113 69 D
312214 GASÓLEO I
3122141 COM IVA TOTALMENTE DEDUTÍVEL M 2432113 69 D
2432121
2433121
2432122
2433122
2432123
2433123

( 234 622 250 6 234 624 267
IES
Anexo L
2432123
2433133
3123 EMBALAGENS DE CONSUMO I
3123111 TAXA REDUZIDA M 2432111 69 D
3123113 TAXA NORMAL M 2432113 69 D
2432121
2433121
2432122
2433122
2432123
2433123
2432123
2433133
3124 MATERIAIS DIVERSOS I
3124111 TAXA REDUZIDA M 2432111 69 D
3124113 TAXA NORMAL M 2432113 69 D
2432121
2433121
2432122
2433122
2432123
2433123
2432123
2433133
313 ACTIVOS BIOLÓGICOS I
3131 CONSUMÍVEIS I
31311 ANIMAIS I
31311111 TAXA REDUZIDA M 2432111 69 D
2432121
3131121 COM IVA DEDUTÍVEL M 12 42 D
2433121
( 234 622 250 6 234 624 267
IES
Anexo L
3131131 COM IVA DEDUTÍVEL M 43 D
31312 PLANTAS I
31312111 TAXA REDUZIDA M 2432111 69 D
2432121
2433121
3132 DE PRODUÇÃO I
31321 ANIMAIS I
31321111 TAXA REDUZIDA M 2432111 69 D
2432121
2433121
31322 PLANTAS I
31322111 TAXA REDUZIDA M 2432111 69 D
2432121
2433121
317 DEVOLUÇÕES DE COMPRAS I
3171 MERCADORIAS I
317111 COM IVA DEDUTÍVEL M 243422 -69 C
317112 COM IVA NÃO DEDUTÍVEL M -69 C
3171131 COMBUSTÍVEIS - REG. MARGEM M
3171132 TABACOS M
3171133 DE BENS EM SEGUNDA MÃO P/ REVENDA M
3171134 OUTROS M
317114 REGIME DE ISENÇÃO E PEQUENOS RETALHISTAS M -22 C
317115 ISENTAS M -21 C
317116 AQUISIÇÕES POR TRESPASSE M -63 C
317117 DEVOLUÇÕES SEM REGULARIZAÇÕES DE IVA M -69 C
317121 COM IVA DEDUTÍVEL M -42 C
( 234 622 250 6 234 624 267
IES
Anexo L
317215 DEVOLUÇÕES SEM REGULARIZAÇÃO DE IVA M -69 C
317315 DEVOLUÇÕES SEM REGULARIZAÇÃO DE IVA M -69 C
318 DESCONTOS E ABATIMENTOS EM COMPRAS I
3181 MERCADORIAS I
3181131 COMBUSTÍVEIS - REG. MARGEM M
3181132 TABACOS M
3181133 DE BENS EM SEGUNDA MÃO P/ REVENDA M
3181134 OUTROS M
318116 AQUISIÇÕES POR TRESPASSE M -63 C
318117 DEVOLUÇÕES SEM REGULARIZAÇÕES DE IVA M -69 C
( 234 622 250 6 234 624 267
IES
Anexo L
32 MERCADORIAS I
321 MERCADORIAS EM ARMAZÉM M
322 MERCADORIAS EM ARMAZÉM COM IVA NÃO DEDUTÍVEL I
3221 VALOR DAS MERCADORIAS M
3222 VALOR DO IVA DAS MERCADORIAS M
324 MERCADORIAS CONSIGNADAS M
325 MERCADORIAS EM TRÂNSITO M
326 MERCADORIAS EM PODER DE TERCEIROS M
327 MERCADORIAS USADAS M
331 MATÉRIAS-PRIMAS M
332 MATÉRIAS SUBSIDIÁRIAS M
333 EMBALAGENS M
334 MATERIAIS DIVERSOS M
335 MATÉRIAS EM TRÂNSITO M
34 PRODUTOS ACABADOS E INTERMÉDIOS I
341 PRODUTOS EM ARMAZÉM M
346 PRODUTOS EM PODER DE TERCEIROS M
35 SUBPRODUTOS, DESPERDÍCIOS, RESÍDUOS E REFUGOS I
351 SUBPRODUTOS M
352 DESPERDÍCIOS, RESÍDUOS E REFUGOS M
36 PRODUTOS E TRABALHOS EM CURSO M
371 CONSUMÍVEIS I
3711 ANIMAIS M
3712 PLANTAS M
372 DE PRODUÇÃO I
3721 ANIMAIS M
3722 PLANTAS M
3728 DEPRECIAÇÕES ACUMULADAS ACTIVOS BIOLÓGICOS AO CUSTO M
3729 IMPARIDADES DE ACTIVOS BIOLÓGICOS AO CUSTO I
38 RECLASSIFICAÇÃO E REGULAR. DE INVENT. E ACTIVOS BIOLÓG. I
382 MERCADORIAS M
383 MATÉRIAS-PRIMAS, SUBSIDIÁRIAS E DE CONSUMO M
384 PRODUTOS ACABADOS E INTERMÉDIOS M
385 SUBPRODUTOS, DESPERDÍCIOS, RESÍDUOS E REFUGOS M
387 ACTIVOS BIOLÓGICOS M
39 ADIANTAMENTOS POR CONTA DE COMPRAS I
391 MERCADORIAS I
3912 AQUISIÇÕES NOS PAÍSES COMUNITÁRIOS M
3913 AQUISIÇÕES EM PAÍSES TERCEIROS M
3922 AQUISIÇÕES NOS PAÍSES COMUNITÁRIOS M
3923 AQUISIÇÕES EM PAÍSES TERCEIROS M
4 INVESTIMENTOS I
41 INVESTIMENTOS FINANCEIROS I
411 INVESTIMENTOS EM SUBSIDIÁRIAS I
4111 PARTICIPAÇÕES DE CAPITAL - MÉTODO DA EQUIV. PATRIMONIAL M
4112 PARTICIPAÇÕES DE CAPITAL - OUTROS MÉTODOS M
( 234 622 250 6 234 624 267
IES
Anexo L
4113 EMPRÉSTIMOS CONCEDIDOS M
412 INVESTIMENTOS EM ASSOCIADAS I
413 INVESTIMENTOS EM ENTIDADES CONJUNTAMENTE CONTROLADAS I
414 INVESTIMENTOS NOUTRAS EMPRESAS I
4141 PARTICIPAÇÕES DE CAPITAL M
415 OUTROS INVESTIMENTOS FINANCEIROS I
4151 DETIDOS ATÉ À MATURIDADE M
4152 DEPÓSITOS BANCÁRIOS M
4153 TÍTULOS DA DIVÍDA PÚBLICA M
4154 FUNDO M
4155 PENSÕES DE REFORMA DE PESSOAL M
4156 PENSÕES DE REFORMA DOS ÓRGÃOS SOCIAIS M
4157 AUMENTOS CAPITAL M
4158 OUTROS M
4191 PARTICIPAÇÕES FINANCEIRAS - MEP I
41912 IMPARIDADE DE INVESTIMENTOS EM SUBSIDIÁRIAS M
41913 IMPARIDADE DE INVESTIMENTOS EM ASSOCIADAS M
41914 IMPARIDADE DE INVESTIMENTOS EM ENTIDADES CONJ. CONTROLADAS M
41915 IMPARIDADE DE INVESTIMENTOS NOUTRAS EMPRESAS M
41916 IMPARIDADE DE OUTROS INVESTIMENTOS M
4192 PARTICIPAÇÕES FINANCEIRAS - OUTROS MÉTODOS I
4193 OUTROS ACTIVOS FINANCEIROS I
42 PROPRIEDADES DE INVESTIMENTO I
421 TERRENOS E RECURSOS NATURAIS I
2432243 3
4213 COM INVERSÃO SUJEITO PASSIVO M 79 D
2433153 102
4214 ISENTOS M 35 D
422 EDIFÍCIOS E OUTRAS CONSTRUÇÕES I
2432243 3
2433153 102
4223 ISENTOS M 35 D
426 OUTRAS PROPRIEDADES DE INVESTIMENTO I
4262 ISENTAS M
428 DEPRECIAÇÕES ACUMULADAS I
4281 TERRENOS E RECURSOS NATURAIS M
4282 EDIFÍCIOS E OUTRAS CONSTRUÇÕES M
4283 OUTRAS PROPRIEDADES DE INVESTIMENTO M
43 ACTIVO FIXOS TANGÍVEIS I
2432243 3
2433153 102
43113 ISENTOS M 35 D
( 234 622 250 6 234 624 267
IES
Anexo L
43133 COM IVA NÃO DEDUTÍVEL M
2432243 3
2433153 102
4323 OUTROS M
4324 BENS ADQUIRIDOS EM LOCAÇÃO FINANCEIRA M
433 EQUIPAMENTO BÁSICO I
4331 MÁQUINARIA E OUTRO EQUIPAMENTO BÁSICO I
43311 AQUISIÇÕES NO MERCADO NACIONAL I
4331111 TAXA REDUZIDA M 2432211 77 D
4331113 TAXA NORMAL M 2432213 77 D
433113 OUTRAS (REI/REPR) M D
433114 AQUISIÇÕES POR TRESPASSE M 63 D
433115 ISENTAS M D
2432221
2433121
2432222
2433122
2432223
2433123
433122 COM IVA NÃO DEDUTÍVEL M 2433123 12 38 D
433123 ISENTAS M 14 38 D
43315 CONSERVAÇÃO E REPARAÇÃO (MER. NAC.) I
4331511 TAXA REDUZIDA M 2432211 77 D
4331513 TAXA NORMAL M 2432213 77 D
433152 OUTRAS M
4332 FERRAMENTAS E UTENSILIOS I
4332111 TAXA REDUZIDA M 2432211 77 D
4332113 TAXA NORMAL M 2432213 77 D
433214 AQUISIÇÕES PARA TRESPASSE M 63 D
433215 ISENTAS M D
2432221
2433121
2432222
2433122
2432223
2433123
433223 ISENTAS M 14 38 D
( 234 622 250 6 234 624 267
IES
Anexo L
43325 CONSERVAÇÃO E REPARAÇÃO (MER. NAC.) I
4332511 TAXA REDUZIDA M 2432211 77 D
4332513 TAXA NORMAL M 2432213 77 D
433252 OUTRA M
434 EQUIPAMENTO DE TRANSPORTE I
43411 ADQUIRIDO COM IVA DEDUTÍVEL I
434113 TAXA NORMAL M 2432213 77 D
43412 COM IVA NÃO DEDUTÍVEL I
434121 VIAT. DE TURISMO M 33 D
434122 OUTROS MEIOS DE TRANSPORTE (ART. 21.º) M 34 D
43413 ISENTOS M D
43414 REGIMES ESPECIAIS M D
2432221
2433121
2432222
2433122
2432223
2433123
434221 VIAT. DE TURISMO I
4342211 BASE TRIBUTÁVEL M 15 38 D
4342212 IMPOSTO LIQUIDADO ALFÂNDEGA M
434222 OUTROS MEIOS DE TRANSPORTE (ART. 21.º) I
4342221 BASE TRIBUTÁVEL M 15 38 D
4342222 IMPOSTO LIQUIDADO ALFÂNDEGA M
434223 OUTRAS SITUAÇÕES M 2433123 12 38 D
43423 ISENTAS M 14 38 D
434321 VIAT. DE TURISMO M 39 D
434322 OUTROS MEIOS DE TRANSPORTE (ART. 21.º) M 39 D
434323 OUTRAS SITUAÇÕES M 39 D
4345 CONSERVAÇÃO/REPARAÇÃO (MERC.NAC.) I
434513 TAXA NORMAL M 2432213 77 D
43453 OUTRAS CONSERVAÇÕES (REI ) M D
435 EQUIPAMENTO ADMINISTRATIVO I
435113 TAXA NORMAL M 2432213 77 D
43513 OUTRAS ( REI/REPR) M D
( 234 622 250 6 234 624 267
IES
Anexo L
2432221
2433121
2432222
2433122
2432223
2433123
43523 ISENTAS M 14 38 D
4355 CONSER./REPAR.-MERCADO NACIONAL I
435513 TAXA NORMAL M 2432213 77 D
43553 OUTRA (REI/REPR) M D
436 EQUIPAMENTOS BIOLÓGICOS I
43615 ISENTAS M D
2432221
2433121
43623 ISENTAS M 14 38 D
437 OUTROS ACTIVOS FIXOS TANGÍVEIS I
437113 TAXA NORMAL M 2432213 77 D
43713 OUTRAS ( REI/REPR) M D
2432221
2433121
2432222
2433122
2432223
2433123
43723 ISENTAS M 14 38 D
4375 CONSER./REPAR.-MERCADO NACIONAL I
437513 TAXA NORMAL M 2432213 77 D
( 234 622 250 6 234 624 267
IES
Anexo L
43753 OUTRA (REI/REPR) M D
4383 EQUIPAMENTO BÁSICO M
4384 EQUIPAMENTO DE TRANSPORTE M
4385 EQUIPAMENTO ADMINISTRATIVO M
4386 EQUIPAMENTOS BIOLÓGICOS M
4387 OUTROS ACTIVOS FIXOS TANGÍVEIS M
44 ACTIVOS INTANGÍVEIS I
441 GOODWILL M
442 PROJECTOS DE DESENVOLVIMENTO I
442113 TAXA NORMAL M 2432213 77 D
44215 ISENTAS M D
4422 AQUISIÇÕES BENS NOS PAÍSES COMUNITÁRIOS I
2432221
2433121
2432222
2433122
2432223
2433123
44223 ISENTAS M 14 38 D
4423 AQUISIÇÕES SERVIÇOS PAÍSES COMUNITÁRIOS I
2432223
2433133
44233 OUTRAS M
44243 ISENTAS M
443 PROGRAMAS DE COMPUTADOR I
443113 TAXA NORMAL M 2432213 77 D
44315 ISENTAS M D
2432223
2433123
2432223 3
44322 COM IVA DEDUTÍVEL (ANEXO D CIVA) M 77 D
2433133 97
3
44324 COM IVA NÃO DEDUTÍVEL (ANEXO D CIVA) M 2433133 77 D
97
44325 OUTRAS M 38 D
44333 ISENTAS M
444 PROPRIEDADE INDUSTRIAL I
( 234 622 250 6 234 624 267
IES
Anexo L
44415 ISENTAS M D
2432223
2433133
44423 ISENTAS M
44433 ISENTAS M
446 OUTROS ACTIVOS INTANGÍVEIS I
44615 ISENTAS M
2432223
2433133
44623 ISENTAS M
44633 ISENTAS M
4482 PROJECTOS DE DESENVOLVIMENTO M
4483 PROGRAMAS DE COMPUTADOR M
4484 PROPRIEDADE INDUSTRIAL M
4486 OUTROS ACTIVOS INTANGÍVEIS M
4491 GOODWILL M
45 INVESTIMENTOS EM CURSO I
451 INVESTIMENTOS FINANCEIROS EM CURSO M
452 PROPRIEDADES DE INVESTIMENTO EM CURSO I
45212 COM INVERSÃO SUJEITO PASSIVO I
2432243 3
452121 AQUISIÇÃO IMÓVEIS COM RENÚNCIA ISENÇÃO M 77 D
2433153 100
2432243 3
452122 SERVIÇOS DE CONSTRUÇÃO CIVIL M 79 D
2433153 102
45213 ISENTOS M D
2432243 3
2433153 100
2432243 3
2433153 102
4523 OUTRAS PROPRIEDADES DE INVESTIMENTO I
453 ACTIVOS FIXOS TANGÍVEIS EM CURSO I
453113 TAXA NORMAL M 2432213 77 D
2432243 3
2433153 100
2432243 3
2433153 102
45314 OUTRAS (REI/REPR) M
( 234 622 250 6 234 624 267
IES
Anexo L
45316 ISENTAS M
2432221
2433121
2432222
2433122
2432223
2433123
45323 ISENTAS M 14 38 D
45333 OUTROS M
454 ACTIVOS INTANGÍVEIS EM CURSO I
45415 ISENTAS M D
2432223
2433133
45423 ISENTAS M 14 38 D
45431 COM IVA DEDUTIVEL M 77 D
45433 ISENTAS M D
455 ADIANTAMENTOS POR CONTA DE INVESTIMENTOS I
4551 ADIANT. INVESTIMENTOS FINANCEIROS M
4552 ADIANT. PROPRIEDADES DE INVESTIMENTO M
4553 ADIANT. ACTIVOS FIXOS TANGÍVEIS I
45531 REL.BENS COM IVA DEDUTÍVEL I
455313 TAXA NORMAL M 2432213 20 D
2432243 3
455321 AQUISIÇÃO IMÓVEIS COM RENÚNCIA ISENÇÃO M D
2433153 100
2432243 3
455322 SERVIÇOS DE CONSTRUÇÃO CIVIL M D
2433153 102
45533 REL. BENS COM IVA NÃO DEDUTÍVEL M D
45534 RELATIVO A BENS ISENTOS M D
4554 ADIANT. ACTIVOS INTANGÍVEIS I
45541 REL.BENS COM IVA DEDUTÍVEL M 2432213 20 D
45542 REL. BENS COM IVA NÃO DEDUTÍVEL M D
45543 RELATIVO A BENS ISENTOS M D
4591 IMPARIDADE DE INVESTIMENTOS FINANCEIROS EM CURSO M
4592 IMPARIDADE DE PROPRIEDADES DE INVESTIMENTOS EM CURSO M
4593 IMPARIDADE DE ACTIVOS FIXOS TANGÍVEIS EM CURSO M
4594 IMPARIDADE DE ACTIVOS INTANGÍVEIS EM CURSO M
46 ACTIVOS NÃO CORRENTES DETIDOS PARA VENDA I
461 ACTIVOS NÃO CORRENTES DETIDOS PARA VENDA I
4611 ISENTOS M
4612 OUTROS M
5 CAPITAL, RESERVAS E RESULTADOS TRANSITADOS I
51 CAPITAL M
52 ACÇÕES (QUOTAS) PRÓPRIAS I
521 VALOR NOMINAL M
522 DESCONTOS E PRÉMIOS M
( 234 622 250 6 234 624 267
IES
Anexo L
53 OUTROS INTRUMENTOS DE CAPITAL PRÓPRIO M
54 PRÉMIOS DE EMISSÃO M
55 RESERVAS I
551 RESERVAS LEGAIS M
552 OUTRAS RESERVAS M
56 RESULTADOS TRANSITADOS M
57 AJUSTAMENTOS EM ACTIVOS FINANCEIROS I
571 RELACIONADOS COM O MÉTODO DA EQUIVALÊNCIA PATRIMONIAL I
5711 AJUSTAMENTOS DE TRANSIÇÃO M
5712 LUCROS NÃO ATRIBUÍDOS M
5713 DECORRENTES DE OUTRAS VARIAÇÕES NOS CAPITAIS PRÓPRIOS DAS PARTICIPADAS
M
5714 DEPRECIAÇÃO M
579 OUTROS M
58 EXCEDENTES DE REVALOR. DE ACTIVOS FIXOS TANGÍVEIS E INTANGÍVEIS I
581 REAVALIAÇÕES DECORRENTES DE DIPLOMAS LEGAIS I
5811 ANTES DE IMPOSTO SOBRE O RENDIMENTO M
5812 IMPOSTOS DIFERIDOS M
589 OUTROS EXCEDENTES I
5891 ANTES DE IMPOSTO SOBRE O RENDIMENTO M
59 OUTRAS VARIAÇÕES NO CAPITAL PRÓPRIO I
591 DIFERENÇAS DE CONVERSÃO DE DEMONSTRAÇÕES FINANCEIRAS M
592 AJUSTAMENTOS POR IMPOSTOS DIFERIDOS M
593 SUBSÍDIOS I
5931 ANTES IMPOSTOS M
594 DOAÇÕES M
599 OUTRAS M
6 GASTOS I
61 CUSTO DAS MERCADORIAS VENDIDAS E MATÉRIAS CONSUMIDAS I
611 MERCADORIAS M
612 MATÉRIAS-PRIMAS, SUBSIDIÁRIAS E DE CONSUMO M
613 ACTIVOS BIOLÓGICOS (COMPRAS) M
62 FORNECIMENTOS E SERVIÇOS EXTERNOS I
621 SUBCONTRATOS I
621113 TAXA NORMAL M 2432313 73 D
62114 OUTRAS ( REI/REPR) M 30 D
62115 AGÊNCIAS DE VIAGENS (D.L. N.º 221/85) M
2432343 3
62116 EMPREITADAS C/ IVA DEVIDO PELO AQUIRENTE M 76 D
2433153 102
62121 COM IVA DEDUTIVEL I
2432323 3
621211 [Artº 2º nº 1 g) CIVA Excepto Artº 6º nº 6 a) CIVA] M 73 D
2433143 97
2432323
621212 OUTRAS COM IVA DEDUTÍVEL M 73 D
2433133 16
62122 COM IVA NÃO DEDUTIVEL I
3
621221 [Artº 2º nº 1 g) CIVA Excepto Artº 6º nº 6 a) CIVA] M 2433143 28 D
97
621222 OUTRAS COM IVA NÃO DEDUTÍVEL M 2433133 16 28 D
62124 OUTROS M
2432333 3
2433143 98
3
62132 COM IVA NÃO DEDUTÍVEL M 2433143 28 D
98
62134 OUTROS M
622 SERVIÇOS ESPECIALIZADOS I
6221 TRABALHOS ESPECIALIZADOS I
62211 TRABALHOS ESPECIALIZADOS I
( 234 622 250 6 234 624 267
IES
Anexo L
62211111 TAXA REDUZIDA M 2432311 73 D
62211113 TAXA NORMAL M 2432313 73 D
6221114 REI / REPR M 30 D
2432343 3
2433153 102
6221117 OUTROS M
2432323 3
2433143 97
2432323
2433133 16
3
97
6221124 OUTROS M
2432333 3
2433143 98
3
98
6221134 OUTRAS M
62212 TRABALHOS A TRABALHADORES COLOCADOS ATRAVÉS DA AGÊNCIA I
6221211 COM IVA DEDUTÍVEL M
6221212 COM IVA NÃO DEDUTÍVEL M
6221213 OUTRAS M
6221232 OUTRAS M
6222 PUBLICIDADE E PROPAGANDA I
6222113 TAXA NORMAL M 2432313 73 D
62222 AQUISIÇÕES EM PAÍSES COMUNITÁRIOS I
622221 MATERIAL PUBLICITÁRIO I
2432323
2433123
62222123 TAXA NORMAL M 2433123 12 42 D
622222 SERVIÇOS DE PUBLICIDADE I
2432323 3
2433143 97
2432323
2433133 16
3
97
622231 MATERIAL PUBLICITÁRIO I
6222311 SUJEITO A IVA M 43 D
6222312 OUTROS M
( 234 622 250 6 234 624 267
IES
Anexo L
622232 SERVIÇOS DE PUBLICIDADE I
2432333 3
2433143 98
3
98
6222323 OUTROS M
6223 VIGILÂNCIA E SEGURANÇA I
6223111 TAXA REDUZIDA M 2432311 73 D
6223113 TAXA NORMAL M 2432313 73 D
2432323 3
2433143 97
2432323
2433133 16
3
97
2432333 3
2433143 98
3
98
622333 OUTRAS M
6224 HONORÁRIOS I
62241 DE RESIDENTES NO TERRITÓRIO NACIONAL I
6224113 TAXA NORMAL M 2432313 73 D
2432323 3
2433143 97
2432323
2433133 16
3
97
622423 OUTRAS M
2432333 3
2433143 98
3
98
622433 OUTRAS M
6225 COMISSÕES I
62251 DE RESIDENTES NO TERRITÓRIO NACIONAL I
6225113 TAXA NORMAL M 2432313 73 D
2432323 3
2433143 97
2432323
2433133 16

( 234 622 250 6 234 624 267
IES
Anexo L
3
97
622523 OUTRAS M
2432333 3
2433143 98
3
98
622533 OUTRAS M
6226 CONSERVAÇÃO E REPARAÇÃO I
6226111 TAXA REDUZIDA M 2432311 73 D
6226113 TAXA NORMAL M 2432313 73 D
6226121 SUJEITO A TA M 74 D
6226122 NÃO SUJEITO A TA M 28 D
2432343 3
622615 COM INVERSÃO SUJ. PASSIVO (SERV CONST: CIVIL) M 76 D
2433153 102
622621 MATERIAIS I
2432323
2433123
6226212 COM IVA EXCLUÍDO DE DEDUÇÃO I
62262121 SUJEITAS A TA M 2433123 12 42 D
62262122 RESTANTES M 2433123 12 42 D
622622 SERVIÇOS I
2432323 3
2433143 97
2432323
2433133 16
62262221 SUJEITAS A TA I
3
97
62262222 NÃO SUJEITAS A TA I
3
97
622623 OUTRAS AQUISIÇÕES NOS PAÍSES COMUNITÁRIOS M
622631 MATERIAIS I
6226312 COM IVA EXCLUÍDO DE DEDUÇÃO I
62263121 SUJEITAS A TA M 43 D
62263122 RESTANTES M 43 D
622632 SERVIÇOS I
2432333 3
2433143 98
3
62263221 SUJEITAS A TA M 2433143 74 D
98
3
62263222 NÃO SUJEITAS A TA M 2433143 28 D
98
622633 OUTRAS AQUISIÇÕES A PAÍSES TERCEIROS M
622633 OUTRAS M
6228 OUTROS I
6228113 TAXA NORMAL M 2432313 73 D
( 234 622 250 6 234 624 267
IES
Anexo L
2432323 3
2433143 97
2432323
2433133 16
3
97
622823 OUTRAS AQUISIÇÕES NOS PAÍSES COMUNITÁRIOS M
622832 OUTRAS M
623 MATERIAIS I
6231 FERRAMENTAS E UTENSÍLIOS DE DESGASTE RÁPIDO I
6231111 TAXA REDUZIDA M 2432311 73 D
6231113 TAXA NORMAL M 2432313 73 D
2432323
2433123
6231223 TAXA NORMAL M 2433123 12 42 D
623132 OUTROS M
6232 LIVROS DE DOCUMENTAÇÃO TÉCNICA I
6232111 TAXA REDUZIDA M 2432311 73 D
6232112 TAXA NORMAL M 2432313 73 D
2432321
2433121
6232223 TAXA NORMAL M 2433121 12 42 D
623232 OUTROS M
6233 MATERIAL DE ESCRITÓRIO I
6233111 TAXA REDUZIDA M 2432311 73 D
6233113 TAXA NORMAL M 2432313 73 D
2432323
2433123
6233223 TAXA NORMAL M 2433123 12 42 D
( 234 622 250 6 234 624 267
IES
Anexo L
623332 OUTROS M
6234 ARTIGOS DE OFERTA I
6234113 TAXA NORMAL M 2432313 73 D
623414 REI/REPR M 30 D
623415 OUTRAS M
2432323
2433123
6234223 TAXA NORMAL M 2433123 12 42 D
623432 OUTROS M
6238 OUTROS I
6238111 TAXA REDUZIDA M 2432311 73 D
6238113 TAXA NORMAL M 2432313 73 D
2432323
2433123
6238223 TAXA NORMAL M 2433123 12 42 D
623832 OUTROS M
624 ENERGIA E FLUÍDOS I
6241 ELECTRICIDADE I
6241111 TAXA REDUZIDA M 2432311 73 D
2432321 1
2433141 97
1
97
2432331 1
2433141 98
624132 OUTRAS M
6242 COMBUSTÍVEIS I
624211 GASÓLEO E GPL I
62421111 NÃO SUJEITO A TA I
624211111 GASÓLEO RODOVIÁRIO E GPL - 100% M 2432313 73 D
624211112 GASÓLEO AGRÍCOLA - 100% M 2432312 73 D
62421112 SUJEITO A TA I
( 234 622 250 6 234 624 267
IES
Anexo L
624212 RESTANTES COMBUSTÍVEIS I
624212113 TAXA NORMAL M 2432313 73 D
62421212 GASOLINA M 26 D
624212213 TAXA NORMAL M 2432313 73 D
6242211 GASOLEO M 42 D
6242213 GÁS M 42 D
6242223 GÁS M 42 D
62423 AQUISIÇÕES PAISES TERCEIROS I
624233 GÁS M 43 D
6243 ÁGUA I
6248 OUTROS I
6248111 TAXA REDUZIDA M 2432311 73 D
6248113 TAXA NORMAL M 2432313 73 D
2432323
2433123
6248223 TAXA NORMAL M 2433123 12 42 D
624832 OUTROS M
625 DESLOCAÇÕES, ESTADAS E TRANSPORTES I
6251 DESLOCAÇÕES E ESTADAS I
6251111 TAXA REDUZIDA M 2432311 73 D
6251113 TAXA NORMAL M 2432313 73 D
625114 NÃO SUJEITAS A IVA M 30 D
625122 OUTRAS M
625132 OUTRAS M
( 234 622 250 6 234 624 267
IES
Anexo L
6252 TRANSPORTE DE PESSOAL I
6252111 TAXA REDUZIDA M 2432311 73 D
625212 REGIME DE ISENÇÃO M 30 D
625222 OUTRAS M
625232 OUTRAS M
6253 TRANSPORTES DE MERCADORIAS I
6253113 TAXA NORMAL M 2432313 73 D
2432323 3
2433143 97
2432323
2433133 16
3
97
625323 OUTROS M
2432333 3
2433143 98
3
98
62534 OUTROS M
6258 OUTROS M
626 SERVIÇOS DIVERSOS I
6261 RENDAS E ALUGUERES I
62611 MERCADO NACIONAL I
6261113 TAXA NORMAL M 2432313 73 D
626113 ISENTAS I
626114 OUTRAS I
6261141 NÃO SUJEITO A TA M D
6261142 SUJEITO A TA M D
62612 PAÍSES COMUNITÁRIOS I
2432323 3
2433143 97
2432323
2433133 16
3
97
626123 OUTROS M
62613 PAÍSES TERCEIROS I
2432333 3
2433143 98
3
98
626133 OUTROS M
( 234 622 250 6 234 624 267
IES
Anexo L
6262 COMUNICAÇÃO I
6262113 TAXA NORMAL M 2432313 73 D
626215 OUTRAS M
6263 SEGUROS I
626313 ISENTOS I
6263131 VIDA M 29 D
6263132 ACIDENTES PESSOAIS M 29 D
6263133 INCÊNDIO M 29 D
6263134 ROUBO M 29 D
6263135 LUCROS CESSANTES M 29 D
6263136 VIATURAS I
6263137 TRANSPORTE DE MERCADORIAS M 29 D
6263138 OUTROS SEGUROS M 29 D
6264 ROYALTIES I
62641 ADQUIRIDOS A RESIDENTES I
6264111 PESSOAS SINGULARES M 2432313 73 D
6264112 PESSOAS COLECTIVAS M 2432313 73 D
626414 OUTROS (RESI-REPR) M 30 D
62642 ADQUIRIDOS A RESI. NOS PAÍSES COMUNITÁRIOS I
626421 PESSOAS SINGULARES I
2432323
6264211 C/ CONVENÇÃO S/ DUPLA TRIBUTAÇÃO M 16 73 D
2433133
2432323
6264212 S/ CONVENÇÃO S/ DUPLA TRIBUTAÇÃO M 16 73 D
2433133
626422 PESSOAS COLECTIVAS I
2432323
6264221 C/ CONVENÇÃO S/ DUPLA TRIBUTAÇÃO M 16 73 D
2433133
2432323
6264222 S/ CONVENÇÃO S/ DUPLA TRIBUTAÇÃO M 16 73 D
2433133
62643 ADQUIRIDO A RES. EM PAÍSES TERCEIROS I
626431 PESSOAS SINGULARES I
2432333 3
6264311 C/ CONVENÇÃO S/ ELIM. DUPLA TRIBUTAÇÃO M 73 D
2433143 98
2432333 3
6264312 S/ CONVENÇÃO S/ DUPLA TRIBUTAÇÃO M 73 D
2433143 98
626432 PESSOAS COLECTIVAS I
2432333 3
6264321 C/ CONVENÇÃO S/ ELIM. DUPLA TRIBUTAÇÃO M 73 D
2433143 98
2432333 3
6264322 S/ CONVENÇÃO S/ DUPLA TRIBUTAÇÃO M 73 D
2433143 98
6265 CONTENCIOSO E NOTARIADO I
6265113 TAXA NORMAL M 2432313 73 D
626512 SERVIÇOS ISENTOS M 29 D
6266 DESPESAS DE REPRESENTAÇÃO I
6266113 TAXA NORMAL M 2432313 73 D
626614 OUTROS M
( 234 622 250 6 234 624 267
IES
Anexo L
626633 OUTRAS M
6267 LIMPEZA, HIGIENE E CONFORTO I
6267113 TAXA NORMAL M 2432313 73 D
626715 OUTRAS M
2432323 3
2433143 97
2432323
2433133 16
3
97
626723 OUTROS M
2432333 3
2433143 98
3
98
626733 OUTROS M
6268 OUTROS SERVIÇOS I
6268111 TAXA REDUZIDA M 2432311 73 D
6268113 TAXA NORMAL M 2432313 73 D
2432343 3
2433153 102
2432323 3
2433143 97
2432323
2433133 16
3
97
3
97
626824 OUTROS M
2432333 3
2433143 98
3
98
626834 OUTROS M
63 GASTOS COM O PESSOAL I
631 REMUNERAÇÕES DOS ÓRGÃOS SOCIAIS I
( 234 622 250 6 234 624 267
IES
Anexo L
63101 ÓRGÃOS SOCIAIS - ORDENADO BASE M
63102 ÓRGÃOS SOCIAIS - SUBSÍDIO DE FÉRIAS M
63103 ÓRGÃOS SOCIAIS - SUBSÍSIO DE NATAL M
63104 ÓRGÃOS SOCIAIS - SUBSIDIO DE REFEIÇÃO M
63105 ÓRGÃOS SOCIAIS - GRATIFICAÇÕES M
63106 ÓRGÃOS SOCIAIS - DIUTURNIDADES M
63107 ÓRGÃOS SOCIAIS - ISENÇÃO DE HORÁRIO M
63108 ÓRGÃOS SOCIAIS - BÓNUS E COMISSÕES M
63109 ÓRGÃOS SOCIAIS - AJUDAS DE CUSTO M
63110 ÓRGÃOS SOCIAIS - HORA EXTRA / TRABALHO SUPLEMENTAR M
63111 ÓRGÃOS SOCIAIS - OUTRAS REMUNERAÇÕES M
632 REMUNERAÇÕES DO PESSOAL I
63201 REM. DO PESSOAL - ORDENADO BASE M
63202 REM. DO PESSOAL - SUBSÍDIO DE FÉRIAS M
63203 REM. DO PESSOAL - SUBSÍSIO DE NATAL M
63204 REM. DO PESSOAL - SUBSIDIO DE REFEIÇÃO M
63205 REM. DO PESSOAL - GRATIFICAÇÕES M
63206 REM. DO PESSOAL - DIUTURNIDADES M
63207 REM. DO PESSOAL - ISENÇÃO DE HORÁRIO M
63208 REM. DO PESSOAL - BÓNUS E COMISSÕES M
63209 REM. DO PESSOAL - AJUDAS DE CUSTO M
63210 REM. DO PESSOAL - HORA EXTRA / TRABALHO SUPLEMENTAR M
63211 REM. DO PESSOAL - OUTRAS REMUNERAÇÕES M
633 BENEFÍCIOS PÓS-EMPREGO I
6331 PRÉMIOS PARA PENSÕES M
6332 OUTROS BENEFÍCIOS M
634 INDEMNIZAÇÕES M
635 ENCARGOS SOBRE REMUNERAÇÕES I
6351 SEGURANÇA SOCIAL I
63511 ÓRGÃOS SOCIAIS M
63512 PESSOAL M
636 SEGUROS DE ACIDENTES NO TRAB. E DOENÇAS PROFISSIONAIS I
6361 SEGUROS - ISENTOS M 29 D
637 GASTOS DE ACÇÃO SOCIAL I
6371 GASTOS DE ACÇÃO SOCIAL - ÓRGÃOS SOCIAIS I
637113 TAXA NORMAL M 2432313 73 D
63715 OUTROS M
6372 GASTOS DE ACÇÃO SOCIAL - PESSOAL I
637213 TAXA NORMAL M 2432313 73 D
63725 OUTROS M
638 OUTROS GASTOS COM O PESSOAL I
63813 TAXA NORMAL M 2432313 73 D
6383 ISENTOS M 29 D
6385 OUTROS M
64 GASTOS DE DEPRECIAÇÃO E DE AMORTIZAÇÃO I
6413 OUTRAS PROPRIEDADES DE INVESTIMENTO M
642 ACTIVOS FIXOS TANGÍVEIS I
( 234 622 250 6 234 624 267
IES
Anexo L
644 ACTIVOS BIOLÓGICOS AO CUSTO M
65 PERDAS POR IMPARIDADE I
651 EM DÍVIDAS A RECEBER I
6511 CLIENTES M
6512 OUTROS DEVEDORES M
652 EM INVENTÁRIOS M
653 EM INVESTIMENTOS FINANCEIROS M
654 EM PROPRIEDADES DE INVESTIMENTO M
655 EM ACTIVOS FIXOS TANGÍVEIS M
656 EM ACTIVOS INTANGÍVEIS M
657 EM INVESTIMENTOS EM CURSO M
658 EM ACTIVOS NÃO CORRENTES DETIDOS PARA VENDA M
66 PERDAS POR REDUÇÕES DE JUSTO VALOR I
661 EM INSTRUMENTOS FINANCEIROS M
664 EM ACTIVOS BIOLÓGICOS M
67 PROVISÕES DO PERÍODO I
671 IMPOSTOS M
674 ACIDENTES DE TRABALHO E DOENÇAS PROFISSIONAIS M
68 OUTROS GASTOS E PERDAS I
681 IMPOSTOS I
6811 IMPOSTOS DIRECTOS M
6812 IMPOSTOS INDIRECTOS I
68121 DIREITOS ADUANEIROS M
68122 IMPOSTO SOBRE O VALOR ACRESCENTADO M
68123 IMPOSTO DE SELO I
6812301 AQUISIÇÃO ONEROSA DE IMÓVEIS M
6812302 ARRENDAMENTO E SUBARRENDAMENTO M
6812303 AUTOS E TERMOS M
6812304 CHEQUES M
6812305 COMODATO M
6812306 DEPÓSITO CIVIL M
6812307 DEPÓSITO DE ESTATUTOS M
6812308 ESCRITOS QUAISQUER CONTRATOS M
6812309 EXPLORAÇÃO/PESQUISA/PROSPECÇÃO M
6812310 GARANTIAS DAS OBRIGAÇÕES I
68123101 GARANTIAS INFERIORES A 1 ANO M
68123102 GARANTIAS DE PRAZO IGUAL/SUPERIOR 5 ANO M
68123103 GARANTIAS DE PRAZO IGUAL/SUPERIOR 1 ANO M
6812311 JOGO I
68123111 APOSTAS NÃO SUJEITAS A IMPOSTO ESPECIAL I
681231111 APOSTAS MÚTUAS M
681231112 OUTRAS APOSTAS M
68123112 CARTÕES DE AC. SALAS DE JOGO I
681231121 CARTÕES MODELO A I
6812311211 CARTÕES MOD.A VAL. POR 3 MESES M
6812311212 CARTÕES MOD. A VÁL. POR 6 MESES M
681231122 CARTÕES MODELO B I
6812311221 CARTÕES MOD. B VÁL. POR 1 DIA M
( 234 622 250 6 234 624 267
IES
Anexo L
6812311222 CARTÕES MOD. B VÁL. POR 8 DIAS M
6812311223 CARTÕES MOD. B VÁL. POR 30 DIAS M
681231123 CARTÕES MODELO C M
6812312 LICENÇAS I
68123121 INST. MÁQUINAS ELECTRÓNICAS M
68123122 QUAISQUER OUTROS JOGOS LEGAIS M
68123123 FUNC. ESTABELECIMENTOS DE RESTAURAÇÃO E BEBIDAS I
681231231 CLUBES NOCTURNOS M
681231232 OUTROS ESTABELECIMENTOS M
6812313 LIVROS DOS COMERCIANTES M
6812314 MARCAS E PATENTES M
6812315 NOTARIADO E ACTOS NOTARIAIS I
68123151 ESCRITURAS E ESTABELECIMENTOS M
68123152 HAB. HERDEIROS E LEGATÁRIOS M
68123153 INST. ABERT. E APROV. TESTAM. M
68123154 PROCURAÇÕES I
681231541 COM PODERES O GERÊNCIAS COMERCIAIS M
681231542 COM QUALQUER OUTROS PODERES M
68123155 REG. DE DOCUMENTOS NOTARIAIS A ARQUIVAR M
68123156 TESTAMENTOS INC. DOAÇÕES POR MORTE M
68123157 OUT. INSTRUMENTOS NOTARIAIS AVULSOS M
6812316 OPERAÇÕES ADUANEIRAS I
68123161 DEC. DE SUJ. MERC. N COMUNIT. M
68123162 VENDA ADMINISTRATIVA DE MERCADORIAS M
68123163 GUIAS DE AMOLUMENTOS M
68123164 GUIAS DE DEPÓSITO M
68123165 LIC. P. MOV. DE EMBARCAÇÕES I
681231651 DE CABOTAGEM E DE LONGO CURSO M
681231652 DE NAVEGAÇÃO COSTEIRA M
68123166 ALVARÁ DE SAÍDA DE EMBARCAÇÕES I
681231661 DE NAVEGAÇÃO COSTEIRA M
681231662 DE CABOTAGEM E DE LONGO CURSO M
68123167 FORMULÁRIOS DE TRÁFEGO AÉREO M
68123168 FORM. DE TRÁFEGO AÉREO ENTRADA/SAÍDA M
68123169 OUT. GUIAS, LIC. E FORMULÁRIOS M
6812317 OPERAÇÕES FINANCEIRAS I
68123171 CRÉDITO. SOB FORMA DE FUNDOS I
681231711 CRÉDITO PRAZO INFERIOR A 1 ANO M
681231712 CRÉDITO PRAZO IGUAL OU SUPERIOR A 1 ANO M
681231713 CRÉDITO PRAZO IGUAL OU SUPERIOR A 5 ANOS M
68123172 OP. REALIZ. P/ OU C/ INTERMED. I
681231721 JUROS P DESCONTO DE LETRAS E BILHETE TESOURO M
681231722 PRÉMIOS E JUROS POR LETRAS TOMADAS M
681231723 COMISSÕES POR GARANTIAS PRESTADAS M
681231724 OUTRAS COMISSÕES M
6812318 PRECATÓRIOS OU MANDADOS LEV. DINHEIRO M
6812319 PUBLICIDADE I
68123191 CARTAZES OU ANÚNCIOS M
68123192 PUBLICIDADE EM CATÁLOGOS M
6812320 REGISTOS E AVERBAMENTOS M
6812321 REPORTE M
6812322 SEGUROS I
68123221 APÓLICES DE SEGUROS I
681232211 SEGUROS DO RAMO CAUÇÃO M
681232212 SEG ACID/DOENÇA/CRED/AGRIC/PEC M
681232213 SEGURO MERCADORIAS TRANSPORTE M
681232214 SEGURO DE EMBARCAÇÕES E AERONAVES M
681232215 SEGUROS DE OUTROS RAMOS M
68123222 SEGURO DE COMISSÕES POR ACTOS DE MEDIAÇÃO M
6812323 TÍTULOS DE CRÉDITO I
68123231 LETRAS M
68123232 LIVRANÇAS M
68123233 ORDENS E ESCRITOS M
68123234 EXTRACTOS DE FACTURAS M
6812324 TIT. DÍVIDA PÚBLICA ESTRANGEIRA M
6812325 VALES DE CORREIO E TELEGRÁFICOS M
( 234 622 250 6 234 624 267
IES
Anexo L
6812326 ENTRADAS DE CAPITAL I
68123261 CONSTITUIÇÃO DE SOCIEDADE DE CAPITAIS M
68123262 TRANSFORMAÇÃO EM SOCIEDADE DE CAPITAIS M
68123263 AUMENTO DO CAPITAL SOCIAL DE UMA SOCIED. M
68123264 AUMENTO DO ACTIVO DE UMA SOCIEDADE M
68123265 TRANSF. PAÍS TERC. PARA EST.MEMB.DIRECÇ M
68123266 TRANSF. PAÍS TERC. PARA EST.MEMB.ESTAT. M
68123267 TRANSF. EST. MEMB. PARA EST.MEMB.DIRECÇ M
68123268 TRANSF. EST. MEMB. PARA EST.MEMB.ESTAT. M
6812327 TRANSFERÊNCIAS ONEROSAS DE ACTIVIDADES OU DE EXPLORAÇÃO DE SERVIÇOSI
68123271 TRESPASSES DE ESTABELECIMENTO COMERCIAL M
68123272 SUBCONCESSÕES E TRESPASSES DE CONCESSÕES M
68124 IMP. SOBRE TRANSPORTES RODOVIÁRIOS I
681241 SUJEITO A TA M
681242 NÃO SUJEITO A TA M
68125 OUTROS IMPOSTOS INDIRECTOS M
6813 TAXAS M
682 DESCONTOS DE PRONTO PAGAMENTO CONCEDIDOS I
6821 RELACIONADOS COM INVENTÁRIOS E ACTIVOS BIOLÓGICOS I
68211 COM REGULARIZAÇÃO DE IVA I
682111 TAXA REDUZIDA M 243413 -1 D
682112 TAXA INTERMÉDIA M 243413 -2 D
682113 TAXA NORMAL M 243413 -3 D
68212 SEM REGULARIZAÇÃO DE IVA M
6822 RELACIONADOS COM ACTIVOS FIXO TANGÍVEIS E INTANGÍVEIS I
682213 TAXA NORMAL M 243413 -16 D
6823 RELACIONADOS COM OUTROS BENS E SERVIÇOS I
682313 TAXA NORMAL M 243413 -9 D
6824 OUTROS M
683 DÍVIDAS INCOBRÁVEIS M
684 PERDAS EM INVENTÁRIOS I
6841 SINISTROS I
68411 INDEMNIZAÇÕES RECEBIDAS I
684111 PARTE SUJEITA A IVA I
6841111 TAXA REDUZIDA M 2433111 1 7 C
6841112 TAXA INTERMÉDIA M 2433112 5 8 C
6841113 TAXA NORMAL M 2433113 3 9 C
684112 PARTE NÃO SUJEITA M
68412 CUSTO DOS INVENTÁRIOS SINISTRADAS M
6842 QUEBRAS M
6848 OUTRAS PERDAS M
685 GASTOS E PERDAS EM SUBSID., ASSOC.E EMPREEND. CONJUNTOS I
6851 COBERTURA DE PREJUÍZOS M
6852 APLICAÇÃO DO MÉTODO DA EQUIVALÊNCIA PATRIMONIAL M
6853 ALIENAÇÕES M
6858 OUTROS GASTOS E PERDAS M
686 GASTOS E PERDAS NOS RESTANTES INVESTIMENTOS FINANCEIROS I
6861 COBERTURA DE PREJUÍZOS M
6862 ALIENAÇÕES M
687 GASTOS E PERDAS EM INVESTIMENTOS NÃO FINANCEIROS I
6871 ALIENAÇÕES I
687121 COM RENÚNCIA À ISENÇÃO DE IVA I
6871211 VALOR REALIZAÇÃO M 2433113 16 C
6871212 TRANSF. (V. BRUTO / DEPREC.) M
687122 SEM RENÚNCIA À ISENÇÃO DE IVA I
6871221 VALOR REALIZAÇÃO M 9 18 C
( 234 622 250 6 234 624 267
IES
Anexo L
687131 VALOR REALIZAÇÃO I
6871311 TRANSACÇÕES INTERNAS I
68713111 TAXA REDUZIDA M 2433111 1 14 C
68713113 TAXA NORMAL M 2433113 3 16 C
68713114 ISENTOS DE IVA (Nº 33 DO ART. 9º) M 9 17 C
68713115 ISENTOS-IMOVEIS M 9 18 C
68713116 VENDA P/ TRESPASSE M 61 C
6871312 TRANS. INTRACOMUNITÁRIAS M 7 37 C
6871313 EXPORTAÇÃO M 8 40 C
6871314 OUTROS M
68714113 TAXA NORMAL M 2433113 3 16 C
6871412 TRANS. INTRACOMUNITÁRIAS I
68714121 TRIBUT. NA UE DE ACORDO REGRAS ARTº 6º Nº 6 a) M 7 C
68714122 OUTRAS NÃO TRIBUTADAS TERRITÓRIO NACIONAL M 8 C
6871413 EXPORTAÇÃO M 8 C
687142 TRANSF. (V. BRUTO / AMORT.) M
68715 INVESTIMENTOS EM CURSO M
68716 ACTIVOS NÃO CORRENTES DETIDOS PARA VENDA M
6872 SINISTROS I
68721 INDEMNIZAÇÃO I
687211 SUJEITAS A IVA I
6872111 TAXA REDUZIDA M 2433111 1 7 C
6872113 TAXA NORMAL M 2433113 3 9 C
687212 NÃO SUJEITAS A IVA M
6873 ABATES M
6874 GASTOS EM PROPRIEDADES DE INVESTIMENTO I
6874113 TAXA NORMAL M 2432313 73 D
2432343 3
2433153 102
687415 OUTROS M
688 OUTROS I
6881 CORRECÇÕES RELATIVAS A PERÍODOS ANTERIORES I
6881111 TAXA REDUZIDA M 2432311 73 D
6881113 TAXA NORMAL M 2432313 73 D
688114 OUTROS M
6882 DONATIVOS M
6883 QUOTIZAÇÕES M 29 D
6884 OFERTAS E AMOSTRAS DE INVENTÁRIOS I
68841 COM LIQUIDAÇÃO DE IVA I
1
103
5
103
3
103
68842 SEM LIQUIDAÇÃO DE IVA M
6885 INSUFICIÊNCIA DA ESTIMATIVA PARA IMPOSTOS M
6886 PERDAS EM INSTRUMENTOS FINANCEIROS M
( 234 622 250 6 234 624 267
IES
Anexo L
6888 OUTROS NÃO ESPECIFICADOS M
69 GASTOS E PERDAS DE FINANCIAMENTO I
691 JUROS SUPORTADOS I
6911 JUROS DE FINANCIAMENTO OBTIDOS I
69111 EMPRÉSTIMOS BANCÁRIOS I
69112 EMPRÉSTIMOS POR OBRIGAÇÕES E POR TÍTULOS DE PARTICIPAÇÃO I
69113 OUTROS EMPRESTIMOS OBTIDOS I
6912 DESCONTOS DE TÍTULOS I
6913 JUROS DE MORA E COMPENSATÓRIOS I
6914 JUROS DE ACORDOS I
6915 JUROS CONTRATOS DE LEASING I
691513 TAXA NORMAL M 2432313 73 D
6918 OUTROS JUROS I
692 DIFERENÇAS DE CÂMBIO DESFAVORÁVEIS I
6921 RELATIVOS A FINANCIAMENTOS OBTIDOS M
6928 OUTRAS M
698 OUTROS GASTOS E PERDAS DE FINANCIAMENTO I
6981 RELATIVOS A FINANCIAMENTOS OBTIDOS I
6988 OUTROS I
7 RENDIMENTOS I
71 VENDAS I
711 MERCADORIAS I
71111 NÃO ISENTAS IVA LIQ. IMPOSTO I
711111 TAXA REDUZIDA M 2433111 1 1 C
711113 TAXA NORMAL M 2433113 3 3 C
71112 ISENTAS COM DIREITO A DEDUÇÃO I
711121 OUTRAS VENDAS PREVISTAS NA AL. B) Nº1 ART. 20º DO CIVA M 8 4 C
71113 ISENTAS SEM DIREITO A DEDUÇÃO M 9 5 C
71114 SUJEITAS A REGIMES PARTICULARES 18) I
711141 COMBUSTIVEIS - REG. MARGEM I
7111411 VALOR DA VENDA A CUSTO DE AQUISIÇÃO M
7111412 iva incluido no preço de venda M
7111413 COMBUSTIVEIS - MARGEM SUJEITA A IVA M
711143 TABACOS M
711144 OUTRAS SUJEITAS A REG. ESPECIF. M
71116 VENDA DE BENS EM 2ª MÃO I
711161 VALOR VENDA = VALOR AQUISIÇÃO M
711162 PERDA NA VENDA BENS 2ª MÃO M
711163 GANHOS SUJEITOS A IVA I
71118 VENDAS P/ TRESPASSE M
71119 VENDAS COM IVA INCLUÍDO I
( 234 622 250 6 234 624 267
IES
Anexo L
7112 TRANSMISSÕES INTRACOMUNITÁRIAS I
71121 TRANSM. INTRACOM. ISENTAS M 7 41 C
7113 VENDA P/ PAÍSES TERCEIROS M 8 44 C
7114 VENDAS À DISTÂNCIA TRIBUTADAS NOUTROS EST. MEMBROS M 8 4 C
7115 VENDAS À CONSIGNAÇÃO NOUTROS EST. MEMBROS M
712 PROD. ACABADOS E INTERMÉDIOS I
71211 NÃO ISENTOS DE IVA LIQ. DE IMPOSTO I
712111 TAXA REDUZIDA M 2433111 1 1 C
712113 TAXA NORMAL M 2433113 3 3 C
71212 ISENTOS IVA COM DIREITO DEDUÇÃO I
71214 VENDAS P/ TRESPASSE M 61 C
71221 TRANS. INTRACOM. ISENTAS M 7 41 C
71222 VENDAS À DISTÂNCIA TRIBUTADAS NOUTROS ESTADOS MEMBROS (discriminar por países)
M 8 4 C
71223 BENS P/ MONTAGEM NOUTROS ESTADOS MEMBROS M 8 4 C
71224 VENDAS À CONSIGNADAS NOUTROS EST. MEMBROS M
7123 VENDAS P/ PAÍSES TERCEIROS I
71231 VENDAS NORMAIS M 8 44 C
71232 BENS P/ INSTALAÇÃO MONTAGEM EM P.TERC. M 44 C
71311 NÃO ISENTAS IVA LÍQUIDAS IMPOSTO I
713111 TAXA REDUZIDA M 2433111 1 1 C
713113 TAXA NORMAL M 2433113 3 3 C
71312 ISENTAS COM DIREITO A DEDUÇÃO M 8 4 C
71314 VENDAS P/ TRESPASSE M
71315 VENDAS COM IVA DEVIDO PELO AQUIRENTE-ANEXO E CIVA M 8 64 C
71321 TRANSM. INTRACOMUNITÁRIAS ISENTAS M 7 41 C
71322 VENDAS À DISTÂNCIA TRIBUTADAS NOUTROS E.M. (a discriminar por países) M 8 4 C
71323 BENS P/ INSTALAÇÃO / MONTAGEM NOUTROS EST. MEMBROS M 8 4 C
71332 BENS P/ INSTALAÇÃO/MONTAGEM EM P.T. M 8 44 C
7138 VENDAS DE SUBPROD./RES./REFUGOS POR TRESPASSE M 61 C
7141 TRANSMISSÕES MERCADO NACIONAL I
71411 NÃO ISENTOS DE IVA LIQ. DE IMPOSTO I
714111 TAXA REDUZIDA M 2433111 1 1 C
71412 ISENTOS IVA COM DIREITO DEDUÇÃO I
71414 VENDAS P/ TRESPASSE M 61 C
71421 TRANS. INTRACOM. ISENTAS M 7 41 C
71422 VENDAS À DISTÂNCIA TRIBUTADAS NOUTROS ESTADOS MEMBROS (a discriminar porMpaíses) 8 4 C
715 CEDÊNCIAS I
7151 MERCADORIAS I
71511 TAXA REDUZIDA M 2433111 1 1 C
71512 TAXA NORMAL M 2433113 3 3 C
7152 MATÉRIAS PRIMAS,SUB. E DE CONSUMO I
71522 TAXA NORMAL M 2433113 3 3 C
716 IVA DAS VENDAS COM IMPOSTO INCLUÍDO I
71611 BENS EM 2.ª MÃO M -1 -1 D
71612 OUTRAS M -1 -1 D
( 234 622 250 6 234 624 267
IES
Anexo L
7162 TAXA NORMAL I
71621 BENS EM 2.ª MÃO M -3 -3 D
71622 OUTRAS M -3 -3 D
717 DEVOLUÇÕES DE VENDAS I
7171 MERCADORIAS I
71711 VENDIDAS MERCADO NACIONAL I
7171113 TAXA NORMAL M 243412 -3 D
717112 ISENTAS COM DIREITO DEDUÇÃO I
7171121 DE OUTRAS VENDAS PREVISTAS NA AL. B Nº 1 ART. 20º CIVA M -4 D
717113 ISENTAS SEM DIREITO A DEDUÇÃO M -5 D
717114 SUJEITAS A REGIMES PARTICULARES I
7171141 COMBUSTIVEIS - REG. MARGEM M
7171142 GASOLEO M
7171143 TABACOS M
7171144 OUTRAS SUJ. A REGI. ESPECIAIS M
7171151 TAXA REDUZIDA M -1 D
7171152 TAXA NORMAL M -3 D
717116 DE BENS EM SEGUNDA MÃO I
7171161 VALOR DE VENDA (C/ IVA INCLUÍDO TX NORMAL) M
7171162 APURAMENTO DOS GANHOS OU PREJUÍZOS (C/ IVA INCLUÍDO) M
7171163 GANHOS OBTIDOS (C/ IVA INCLUÍDO TX NORMAL) M
7171164 PREJUÍZOS SOFRIDOS M
71712 DE TRANSMISSÕES INTRACOMUNITÁRIAS I
717121 DE TRANSMISSÕES INTRACOMUNITÁRIAS ISENTAS M -7 -41 D
717122 DE VENDAS A DISTÂNCIA TRIBUTADAS NOUTROS EST. MEMBROS M -4 D
717123 DE BENS SUJEITOS A INSTALAÇÃO/MONTAGEM NOUTROS EST. MEMBROS M -4 D
71713 DE VENDAS PARA PAÍSES TERCEIROS I
717131 DE VENDAS NORMAIS M -44 D
717132 DE BENS SUJEITOS A INSTALAÇÃO/MONTAGEM M -4 D
71714 CEDÊNCIAS I
717141 MERCADORIAS I
7171413 TAXA NORMAL M 243412 -3 D
717142 MATÉRIAS PRIMAS, SUB. E DE CONSUMO I
7171423 TAXA NORMAL M 243412 -3 D
71721 VENDIDOS MERCADO NACIONAL I
717211 NÃO ISENTOS IVA LIQ. IMPOSTO I
7172113 TAXA NORMAL M 243412 -3 D
717212 ISENTAS COM DIRT. DEDUÇÃO I
717222 DE VENDAS A DISTÂNCIA TRIBUTADAS NOUTROS EST. MEMBROS M -4 D
717223 DE BENS SUJEITOS A INSTALAÇÃO/MONTAGEM NOUTROS EST. MEMBROS M -4 D
( 234 622 250 6 234 624 267
IES
Anexo L
7173113 TAXA NORMAL M 243412 -3 D
718 DESCONTOS E ABATIMENTOS EM VENDAS I
7181 MERCADORIAS I
71811 VENDIDAS MERCADO NACIONAL I
7181113 TAXA NORMAL M 243413 -3 D
7181121 OUTRAS VENDAS PREVISTAS NO Nº 1 ART. 20º DO CIVA M -4 D
718114 SUJEITAS A REGIMES PARTICULARES I
7181141 COMBUSTIVEIS - REG. MARGEM M
7181142 GASOLEO M
7181143 TABACOS M
7181144 OUTRAS SUJ. A REGI. ESPECIAIS M
718116 DE BENS EM SEGUNDA MÃO I
7181161 VALOR DE VENDA (C/ IVA INCLUÍDO TX NORMAL) M
7181162 APURAMENTO DOS GANHOS OU PREJUÍZOS (C/ IVA INCLUÍDO) M
7181163 GANHOS OBTIDOS (C/ IVA INCLUÍDO TX NORMAL) M
718121 DE TRANSM. INTRACOMUNITÁRIAS ISENTAS M -41 D
718122 DE VENDAS A DISTANCIA TRIBUTADAS NOUTROS ESTADOS MEMBROS M -4 D
718123 DE BENS SUJEITOS A INSTALAÇÃO/MONTAGEM NOUTRO ESTADO MEMBRO M -4 D
7182113 TAXA NORMAL M 243413 -3 D
718212 ISENTOS COM DIRT. DEDUÇÃO I
718222 DE VENDAS A DISTANCIA TRIBUTADAS NOUTROS ESTADOS MEMBROS M -4 D
718223 DE BENS SUJEITOS A INSTALAÇÃO/MONTAGEM NOUTRO ESTADO MEMBRO M -4 D
( 234 622 250 6 234 624 267
IES
Anexo L
7183113 TAXA NORMAL M 243413 -3 D
72 PRESTAÇÕES DE SERVIÇOS I
721 SERVIÇO A I
7211 EM TERRITÓRIO NACIONAL I
72113 TAXA NORMAL M 2433113 3 9 C
72114 OUTRAS PREST. SERV. PREV. AL B) Nº1 ARTº 20 CIVA M 8 10 C
72116 PRESTAÇÕES DE SERVIÇOS C/ IVA INCLUÍDO I
721161 TAXA REDUZIDA M 2433111 1 7 C
721162 TAXA NORMAL M 2433113 3 9 C
72117 SERVIÇOS C/ IVA DEVIDO PELO ADQUIRENTE M 8 67 C
7212 EM PAÍSES COMUNITÁRIOS I
721211 TAXA REDUZIDA M 2433111 1 7 C
721213 TAXA NORMAL M 2433113 3 9 C
72122 TRIBUT. NA UE DE ACORDO REGRAS ARTº 6º Nº 6 a) M 7 10 C
72123 OUTRAS NÃO TRIBUTADAS TERRITÓRIO NACIONAL M 8 10 C
72124 OUTROS SERVIÇOS M
7213 EM PAÍSES TERCEIROS I
72131 SUJEITOS A IVA I
721311 TAXA REDUZIDA M 2433111 1 7 C
721312 TAXA NORMAL M 2433113 3 9 C
72132 NÃO SUJEITOS A IVA M 8 10 C
722 SERVIÇO B I
72213 TAXA NORMAL M 2433113 3 9 C
723 AGÊNCIAS DE VIAGENS (DEC. LEI N.º 221/85) I
7231 RECEITAS OBTIDAS (C/ IVA INCLUÍDO) M
7232 APURAMENTO DOS GANHOS OU PREJUÍZOS M
7233 GANHOS OBTIDOS (C/ IVA INCLUÍDO) M 3 C
725 SERVIÇOS SECUNDÁRIOS I
7251 NÃO ISENTOS DE IVA I
72512 TAXA NORMAL M 2433113 3 9 C
7252 ISENTOS C/ DIREITO A DEDUÇÃO M 8 10 C
7253 ISENTOS S/ DIREITO A DEDUÇÃO M 9 11 C
7254 OUTROS M
726 IVA DOS SERVIÇOS C/ IMPOSTO INCLUÍDO I
( 234 622 250 6 234 624 267
IES
Anexo L
7262 TAXA NORMAL I
72621 AGÊNCIAS DE VIAGENS (DEC. LEI N.º 221/85) M 2433313 -3 D
72622 OUTROS M 2433113 -3 D
728 DESCONTOS E ABATIMENTOS I
7281 SERVIÇO A I
728112 TAXA NORMAL M 243413 -9 D
728114 SERV. PREVISTOS NA AL. B) Nº 1 ART. 20 CIVA M -10 D
728117 SERVIÇOS C/ IVA DEVIDO PELO ADQUIRENTE M -67 D
7282 EM PAÍSES COMUNITÁRIOS I
728213 TAXA NORMAL M 243413 -9 D
72822 TRIBUT. NA UE DE ACORDO REGRAS ARTº 6º Nº 6 a) M -7 -9 D
72823 OUTRAS NÃO TRIBUTADAS TERRITÓRIO NACIONAL M -10 D
72831 SUJEITOS A IVA I
728312 TAXA NORMAL M 243413 -9 D
72832 NÃO SUJEITOS A IVA M -10 D
7284 AGÊNCIAS DE VIAGENS (DEC. LEI N.º 221/85) I
72841 RECEITAS OBTIDAS M
72842 APURAMENTO DOS GANHOS OU PREJUÍZOS M
72843 GANHOS OBTIDOS M
73 VARIAÇÕES NOS INVENTÁRIOS DA PRODUÇÃO I
731 PRODUTOS ACABADOS E INTERMÉDIOS M
732 SUBPRODUTOS, DESPERDÍCIOS, RESÍDUOS E REFUGOS M
734 ACTIVOS BIOLÓGICOS M
74 TRABALHOS PARA A PRÓPRIA ENTIDADE I
7411 SUJEITOS A IVA M 2433113 3 9 C
7412 OUTROS M
742 ACTIVOS INTANGÍVEIS M
7432 OUTROS M
744 ACTIVOS POR GASTOS DIFERIDOS I
7442 OUTROS M
75 SUBSÍDIOS À EXPLORAÇÃO I
751 SUBSÍDIOS DO ESTADO E OUTROS ENTES PÚBLICOS M
752 SUBSÍDIOS DE OUTRAS ENTIDADES M
76 REVERSÕES I
761 DE DEPRECIAÇÕES E DE AMORTIZAÇÕES I
7611 PROPRIEDADES DE INVESTIMENTO M
7612 ACTIVOS FIXOS TANGÍVEIS M
7613 ACTIVOS INTANGÍVEIS M
762 DE PERDAS POR IMPARIDADE I
7621 EM DÍVIDAS A RECEBER I
76211 CLIENTES M
76212 OUTROS DEVEDORES M
7622 EM INVENTÁRIOS M
7625 EM ACTIVOS FIXOS TANGÍVEIS M
7626 EM ACTIVOS INTANGÍVEIS M
7627 EM INVESTIMENTOS EM CURSO M
7628 EM ACTIVOS NÃO CORRENTES DETIDOS PARA VENDA M
7629 EM ACTIVOS BIOLÓGICOS AO CUSTO M
763 DE PROVISÕES I
7631 IMPOSTOS M
( 234 622 250 6 234 624 267
IES
Anexo L
7634 ACIDENTES NO TRABALHO E DOENÇAS PROFISSIONAIS M
77 GANHOS POR AUMENTOS DE JUSTO VALOR I
771 EM INSTRUMENTOS FINANCEIROS M
774 EM ACTIVOS BIOLÓGICOS M
78 OUTROS RENDIMENTOS E GANHOS I
781 RENDIMENTOS SUPLEMENTARES I
7811 SERVIÇOS SOCIAIS M
7812 ALUGUER DE EQUIPAMENTO I
78121 NO MERCADO NACIONAL I
7812111 TAXA REDUZIDA M 2433111 4 7 C
7812113 TAXA NORMAL M 2433113 3 9 C
781212 ISENTO COM DIREITO À DEDUÇÃO M 8 10 C
781213 ISENTO SEM DIREITO À DEDUÇÃO M 9 11 C
78122 NOS PAÍSES COMUNITÁRIOS I
7813 ESTUDOS, PROJECTOS E ASSISTÊNCIA TECNOLÓGICA I
7813111 TAXA REDUZIDA M 2433111 4 7 C
7813113 TAXA NORMAL M 2433113 3 9 C
7814 ROYALTIES I
7814111 TAXA REDUZIDA M 2433111 4 7 C
7814113 TAXA NORMAL M 2433113 3 9 C
7815 DESEMPENHO DE CARGOS SOCIAIS NOUTRAS EMPRESAS I
7815111 TAXA REDUZIDA M 2433111 4 7 C
7815113 TAXA NORMAL M 2433113 3 9 C
( 234 622 250 6 234 624 267
IES
Anexo L
7816 OUTROS RENDIMENTOS SUPLEMENTARES I
7816111 TAXA REDUZIDA M 2433111 4 7 C
7816113 TAXA NORMAL M 2433113 3 9 C
782 DESCONTOS DE PRONTO PAGAMENTO OBTIDOS I
78211 RELATIVO A INVENTÁRIOS E ACTIVOS BIOLÓGICOS M 243423 -69 C
78212 RELATIVO A INVESTIMENTOS M 243423 -77 C
78213 RELATIVO A OUTROS BENS E SERVIÇOS M 243423 -73 C
7822 SEM REGULARIZAÇÃO DE IVA I
78221 RELATIVO A INVENTÁRIOS E ACTIVOS BIOLÓGICOS M -69 C
78222 RELATIVO A INVESTIMENTOS M -77 C
78223 RELATIVO A OUTROS BENS E SERVIÇOS M -73 C
783 RECUPERAÇÃO DE DÍVIDAS A RECEBER M
784 GANHOS EM INVENTÁRIOS I
7841 SINISTROS I
78411 INDEMNIZAÇÕES RECEBIDAS I
784111 PARTE SUJEITA A IVA I
7841111 TAXA REDUZIDA M 2433111 1 7 C
7841113 TAXA NORMAL M 2433113 3 9 C
784112 PARTE NÃO SUJEITA M
78412 CUSTOS DAS EXISTÊNCIAS SINISTRADAS M
7842 SOBRAS M
7848 OUTROS GANHOS M
785 RENDIMENTOS E GANHOS EM SUBSIDIÁRIAS, ASSOCIADAS E EMPREENDIMENTOS CONJUNTOS
I
7851 APLICAÇÃO DO MÉTODO DA EQUIVALÊNCIA PATRIMONIAL M
7852 ALIENAÇÕES M
7858 OUTROS RENDIMENTOS E GANHOS M
786 RENDIMENTOS E GANHOS NOS RESTANTES ACTIVOS FINANCEIROS I
7861 DIFERENÇAS DE CÂMBIO FAVORÁVEIS M
7862 ALIENAÇÕES M
787 RENDIMENTOS E GANHOS EM INVESTIMENTOS NÃO FINANCEIROS I
7871 ALIENAÇÕES I
787121 COM RENÚNCIA À ISENÇÃO DE IVA M 2433113 16 C
787122 SEM RENÚNCIA À ISENÇÃO DE IVA M 9 18 C
78713111 TAXA REDUZIDA M 2433111 1 14 C
78713113 TAXA NORMAL M 2433113 3 16 C
78713114 ISENTOS DE IVA (Nº 33 DO ART. 9º) M 9 17 C
78713115 ISENTOS-IMOVEIS M 9 18 C
78713116 VENDA P/ TRESPASSE M 61 C
7871312 TRANS. INTRACOMUNITÁRIAS M 7 37 C
7871313 EXPORTAÇÃO M 8 40 C
7871314 OUTROS M
( 234 622 250 6 234 624 267
IES
Anexo L
78714113 TAXA NORMAL M 2433113 3 16 C
7871412 TRANS. INTRACOMUNITÁRIAS I
78714121 TRIBUT. NA UE DE ACORDO REGRAS ARTº 6º Nº 6 a) M 7 C
78714122 OUTRAS NÃO TRIBUTADAS TERRITÓRIO NACIONAL M 8 C
7871413 EXPORTAÇÃO M 8 C
787142 TRANSF. (V. BRUTO, AMORT.) M
78715 INVESTIMENTOS EM CURSO M
78716 ACTIVOS NÃO CORRENTES DETIDOS PARA VENDA M
7872 SINISTROS I
78721 INDEMNIZAÇÃO I
7872111 TAXA REDUZIDA M 2433111 1 7 C
7872113 TAXA NORMAL M 2433113 3 9 C
787212 NÃO SUJEITAS A IVA M
7873 RENDAS E OUTROS RENDIM. EM PROPRIEDADES DE INVESTIMENTO I
78731 REND. SUJEITOS A IVA I
787311 TAXA NORMAL M 2433113 3 9 C
78732 RENDIMENTOS ISENTOS M 9 11 C
788 OUTROS I
7881 CORRECÇÕES RELATIVAS A PERÍODOS ANTERIORES M
7882 EXCESSO DA ESTIMATIVA PARA IMPOSTOS M
7883 IMPUTAÇÃO DE SUBSÍDIOS PARA INVESTIMENTOS M
7884 GANHOS EM OUTROS INSTRUMENTOS FINANCEIROS M
7885 RESTITUIÇÃO DE IMPOSTOS M
7888 OUTROS NÃO ESPECIFICADOS M
79 JUROS, DIVIDENDOS E OUTROS RENDIMENTOS SIMILARES I
791 JUROS OBTIDOS I
7911 DE DEPÓSITOS M 9 11 C
7912 DE OUTRAS APLICAÇÕES DE MEIOS FINANCEIROS LIQUIDOS M 9 11 C
7913 DE FINANCIAMENTOS CONCEDIDOS A ASSOCIADAS E EMP. CONJUNTOS M 9 11 C
7914 DE FINANCIAMENTOS CONCEDIDOS A SUBSIDIÁRIAS M 9 11 C
7915 DE FINANCIAMENTOS OBTIDOS M 9 11 C
7918 DE OUTROS FINANCIAMENTOS OBTIDOS M 9 11 C
792 DIVIDENDOS OBTIDOS I
7921 DE APLICAÇÕES DE MEIOS FINANCEIROS LIQUÍDOS M 9 11 C
7922 DE ASSOCIADAS E EMPREENDIMENTOS CONJUNTOS M 9 11 C
7923 DE SUBSIDIÁRIAS M 9 11 C
7928 OUTRAS M 9 11 C
798 OUTROS RENDIMENTOS SIMILARES M
8 RESULTADOS I
81 RESULTADO LÍQUIDO DO PERÍODO I
811 RESULTADO ANTES DE IMPOSTOS M
812 IMPOSTOS SOBRE O RENDIMENTO DO PERÍODO I
8121 IMPOSTO ESTIMADO PARA O PERÍODO M
8122 IMPOSTO DIFERIDO M
818 RESULTADO LÍQUIDO M
89 DIVIDENDOS ANTECIPADOS I
818 RESULTADO LÍQUIDO M
89 DIVIDENDOS ANTECIPADOS M

6.ª PARTE
Manual:
IRC/2013 – DETERMINAÇÃO DA MATÉRIA

COLECTÁVEL E CÁLCULO DO IMPOSTO

691
DETERMINAÇÃO DA MATÉRIA COLECTÁVEL E CÁLCULO DO IMPOSTO IRC/2013
IRC/2013
DETERMINAÇÃO
DA
MATÉRIA
COLECTÁVEL
E
CÁLCULO
DO IMPOSTO
Trabalho elaborado por:

Joaquim Alexandre de Oliveira e Silva
Economista
Docente Universitário
Consultor Fiscal
1
ÍNDICE
1. Apuramento do Lucro Tributável ………………………….. 5 a 90
2. Determinação da Matéria Colectável …………………..... 91 a 105
3. Cálculo do Imposto ……………………………....………. 107 a 137
4. Principais Benefícios Fiscais ……………….…...…….… 139 a 200
5. Depreciações e Amortizações ……………....…...………. 201 a 210
6. Perdas por Imparidade e Provisões ………...…...………. 211 a 227
7. Enquadramento Fiscal das Ajudas de Custo

e das Despesas com Utilização de Viatura Própria ……. 229 a 236
8. Dissolução e Liquidação de Sociedades ………....…… 237 a 252
9. Declaração Mod. 22 e Anexos ………….......………...… 253 a 311
10. Manual de correção de erros centrais ............................. 312 a 320
11. Ofício circulado n.º 20170/2014, de 14/3, da AT

Taxas de Derrama lançadas para
cobrança em 2014 – Período de 2013 ........................... 321 a 334
A APECA agradece ao Dr. Joaquim Alexandre de Oliveira e Silva

a permissão para a publicação do presente trabalho, com reprodução proibida
sem autorização escrita do Autor ou da APECA.
3
IRC/2013 DETERMINAÇÃO DA MATÉRIA COLECTÁVEL E CÁLCULO DO IMPOSTO
Título
IRC/2013 – DETERMINAÇÃO DA MATÉRIA COLECTÁVEL E CÁLCULO DO IMPOSTO
Autor
Joaquim Alexandre de Oliveira e Silva
Edição
APECA - Associação Portuguesa das Empresas de Contabilidade e Administração
Depósito Legal
373088/14
I.S.B.N.
978-989-8095-15-2
Tiragem:
3.000 exemplares
Execução Gráfica
Tipografia do Ave, s.a. - Vila do Conde
4
QUADRO 07
DECLARAÇÃO MODELO 22
Este quadro, a preencher apenas pelas entidades que exerçam a título principal uma
actividade de natureza comercial, industrial ou agrícola, e pelas entidades não residentes com
estabelecimento estável em território português, destina-se ao apuramento do lucro tributável,
o qual é constituído pela soma algébrica do Resultado Líquido do Período (conta 81 do SNC
e demonstrado no Anexo A à IES/DA a que se refere a alínea c) do n.º 1 do art. 117.º do
CIRC) e das variações patrimoniais positivas e negativas verificadas no mesmo período e não
reflectidas naquele resultado, mas que concorrem para a determinação do lucro tributável,
determinados com base na contabilidade e eventualmente corrigidos nos termos do Código
do IRC e demais disposições legais aplicáveis (art. 17.º do CIRC).
Nunca será, porém, de preencher no caso de declaração do grupo (arts. 69.º a 71.º do
CIRC).
Mesmo que não existam correcções para efeitos fiscais, deve ser sempre preenchido o
campo 701.
Sendo nulo o resultado líquido do período deve ser preenchido o campo 701 com o valor
0 (zero).
Tratando-se de sujeitos passivos com mais de um regime de tributação de rendimentos, o

apuramento do lucro tributável é feito globalmente, efectuando-se a respectiva discriminação
por regimes de tributação, no quadro 09, nos campos 301, 312 ou 323, caso se trate de
prejuízos fiscais, ou nos campos 302, 313 ou 324, havendo lucro tributável.
As linhas em branco (campos 752 e 775) são utilizadas para evidenciar outras correcções
para além das expressamente previstas. Neste caso, o sujeito passivo deverá juntar
ao processo de documentação fiscal, a que se refere o artigo 130.º do CIRC, uma nota
explicativa.
Este quadro, tem por finalidade, em conformidade com a teoria do rendimento-acréscimo,

converter no lucro tributável a soma algébrica do resultado líquido do período, inscrito
no campo A5025 do quadro 03 do Anexo A da IES/DA, com as variações patrimoniais
positivas e negativas não reflectidas no resultado que concorram para a determinação do
lucro tributável (arts. 21.º e 24.º do CIRC).
Ainda que os princípios que balizam a determinação do resultado líquido do período sejam,
na maioria dos casos, os mesmos que orientam o apuramento do lucro tributável, torna-se
por vezes necessário proceder a ajustamentos, acrescendo ou deduzindo determinadas
importâncias, conforme disposto no Código do IRC e legislação complementar (n.º 1 do
art. 17.º do CIRC).
5
Em termos esquemáticos, teremos:
Rendimentos ou ganhos
–
Gastos ou perdas
=
Resultado líquido do período
+
Variações patrimoniais positivas
–
Variações patrimoniais negativas
=
Património líquido final – Património líquido inicial
+/–
Correcções nos termos do CIRC e demais legislação complementar
=
Prejuízo fiscal ou lucro tributável
A contabilidade deverá estar organizada de acordo com a normalização contabilística e

outras disposições legais em vigor para o respectivo sector de actividade sem prejuízo da
observância das disposições previstas no CIRC [alínea a), n.º 3 do art. 17.º do CIRC].
Além disso, deverá reflectir todas as operações realizadas pelo sujeito passivo e ser
organizada de modo que os resultados das operações e variações patrimoniais sujeitas ao
regime geral do IRC possam claramente distinguir-se das restantes [alínea b), n.º 3 do art.
17.º], devendo todos os lançamentos estar apoiados em documentos justificativos, datados
e susceptíveis de ser apresentados sempre que necessário [alínea a) do n.º 2 do art. 123.º
do CIRC].
Conhecida a finalidade do quadro 07 e a definição de lucro tributável iremos de seguida

passar à análise do seu preenchimento.
A metodologia seguirá de perto a sua estrutura, a qual respeita a numeração do articulado

do CIRC, mas sempre que as correcções positivas ou negativas se encontrem relacionadas
serão referidas simultaneamente.
Campo 701 – Resultado Líquido do Período
A importância a inscrever neste campo deve coincidir obrigatoriamente com o campo A5025
do Q. 03 do Anexo A da IES/DA e com o saldo da conta 81 – Resultado Líquido do Período.
6
Campo 702 – Variações patrimoniais positivas não reflectidas no resultado líquido

(art. 21.º) e quota parte do subsídio respeitante a activos fixos tangíveis
não depreciáveis e activos intangíveis com vida útil indefinida [art. 22.º,
n.º 1, alínea b)]
Neste campo deverão figurar apenas as variações patrimoniais positivas que não se
encontrem reflectidas no resultado líquido do período e concorram para a formação do
lucro tributável.
As variações patrimoniais positivas que eventualmente poderão figurar neste campo são
todas as não excepcionadas no art. 21.º do CIRC, designadamente:
– os ganhos que no exercício sejam contabilizados em contas de reservas ou de resultados

transitados e que concorram para a formação do lucro tributável, não sendo este o caso
das variações patrimoniais positivas resultantes das alterações das dívidas em planos de
insolvência ou de pagamentos (n.º 2 do art. 268.º do CIRE);
– a parte dos subsídios relacionados com activos não correntes contabilizados em contas
de reservas que, nos termos da alínea b) do n.º 1 do art. 22.º do CIRC, devam ser
incluídos no lucro tributável e que, por qualquer razão legal, contratual ou outra, o não
foram em contas de resultados;
– outros acréscimos patrimoniais, nomeadamente:
* Aquisição de um activo fixo tangível na sequência de sorteio:
Em conformidade com a orientação administrativa da AT (Ofício n.º 7554, de 20.04.2012,

da DSIRC), “Os benefíciários dos prémios terão que considerar uma variação patrimonial
positiva pelo valor ilíquido, incluindo o valor do imposto de selo pago pelo promotor, e
será esse o valor que servirá de referência ao cálculo da depreciação.
Os promotores consideram como gastos o valor do prémio atribuído, incluindo o valor

do imposto de selo liquidado, nos termos do n.º 1 do art. 23º do CIRC e afastando a
limitação prevista na alínea c) do n.º 1 do art. 45.º do CIRC”.
Sobre esta matéria, chama-se a atenção para o artigo publicado na Revista TOC n.º 147,
págs. 39 a 41, da autoria do Dr. José Alberto Pinheiro Pinto, que, embora evidenciando
um ponto de vista diferente, reveste particular interesse.
* Outras aquisições a título gratuito, a considerar pelo respectivo valor de mercado, não
podendo este ser inferior ao que resultar das regras de determinação do valor tributável
previstas no CIS (n.º 2 do art. 21.º do CIRC).
A doação de bem imóvel por um sócio à sociedade constitui uma variação patrimonial
positiva não reflectida no resultado líquido do período que concorre para a formação
do lucro tributável em sede de IRC da sociedade. Nos termos do n.º 2 do artigo 21.º do
7
respectivo código, considera-se como valor de aquisição “o seu valor de mercado, não
podendo o mesmo ser inferior ao que resultar da aplicação das regras de determinação do
valor tributável previstas no código do Imposto de Selo” o qual, por sua vez, prevê no seu
art. 13.º, n.º 1, que “O valor dos imóveis é o valor patrimonial tributário constante da matriz
nos termos do CIMI à data da transmissão, ou o determinado por avaliação nos casos de
prédios omissos ou inscritos sem valor patrimonial” (Inf. Vinculativa no Proc. n.º 1446/08,
com despacho em 21.01.2009).
Não obstante tratar-se de variações patrimoniais positivas, não concorrem para a determinação
do lucro tributável, nomeadamente:
* Os excedentes das revalorizações decorrentes de diplomas legais ou outros

(mais-valias potenciais ou latentes);
* Atendendo ao actual enquadramento contabilístico e fiscal das alienações de instru-

mentos de capital próprio da própria empresa (acções/quotas próprias), os resultados de-
correntes de tais operações não concorrem para a formação do lucro tributável, nos termos
da parte final da alínea a) do n.º 1 do art. 21.º do CIRC.
* A transferência do crédito de um sócio para Capital Social ou para Resultados Transitados

com vista à anulação do crédito que detém sobre a empresa representa, no primeiro caso,
uma entrada de capital em espécie, com correspondente aumento do capital social e, no
segundo caso, a cobertura de parte dos prejuízos (Proc. n.º 3330/04, com despacho do
Subdirector Geral dos Impostos, de 13.10.2005), com a particularidade, neste último caso,
de poder haver implicações em termos de imposto de selo para os demais sócios, salvo se
abrangidos pela isenção da alínea e) do art. 6.º do CIS.
* A aquisição de um crédito por valor inferior ao valor nominal, contabilizado ao respectivo

custo de aquisição (custo histórico), se convertido em capital social da sociedade participada,
não será de reconhecer que o sujeito passivo (entidade participante) obteve, no momento
da conversão, um ganho que concorre para a determinação do lucro tributável, uma vez que
traduz uma mera mais-valia potencial que apenas se tornará efectiva aquando da eventual
alienação da participação (Inf. de 10.03.97, da DSIRC).
* As prestações suplementares e as prestações acessórias, previstas nos arts. 210.º e

segs. e nos arts. 287.º e segs. do CSC, respectivamente, embora variações patrimoniais
positivas, não concorrem para a determinação do lucro tributável em IRC, sendo subsumíveis
no conceito de entradas de capital previsto na alínea a) do n.º 1 do art. 21.º do CIRC (Inf. n.º
916/09, de 11.05.2009, da DSIRC).
Mais foi esclarecido que, sempre que suprimentos sejam convertidos em prestações suple-
mentares também se encontram abrangidos por este entendimento desde que os suprimen-
tos tenham natureza pecuniária originária e as contas da sociedade se encontrem sujeitas,
por obrigação ou opção, a certificação legal de contas e desde que em acta de deliberação
das prestações suplementares os sócios expressamente renunciem aos suprimentos.
8
Campo 703 – Variações patrimoniais positivas (regime transitório previsto no art. 5.º,
n.os 1, 5 e 6 do DL 159/2009, de 13/7)
Campo 705 – Variações patrimoniais negativas (regime transitório previsto no art. 5.º,
n.os 1, 5 e 6 do DL 159/2009, de 13/7)
Estes campos destinam-se a inscrever as variações nos capitais próprios que resultarem,
nomeadamente, do reconhecimento ou desreconhecimento, de activos ou passivos, bem
como das alterações da sua mensuração que sejam uma consequência inevitável da
adopção pela primeira vez das Normas Internacionais de Contabilidade (IAS), do Sistema
de Normalização Contabilística (SNC), das Normas de Contabilidade Ajustadas (NCS) ou
do Plano de Contas para as Empresas de Seguros, que sejam fiscalmente relevantes nos
termos do CIRC e respectiva legislação complementar.
Reunidas as condições legais, nestes campos será de inscrever a quantia correspondente a

1/5 do saldo positivo ou negativo dos respectivos efeitos nos capitais próprios, nomeadamente:
• Relacionados com activos intangíveis que na transição do SNC tiveram de ser

desreconhecidos por não satisfazerem as condições para serem qualificados como
activo;
• Relacionados com despesas e encargos com projecção económica plurianual que no

âmbito do POC tenham sido classificados como activo (n.º 4 do art. 17.º do Dec. Reg.
n.º 2/90, de 12.01) e, como tal, desreconhecidos na transição para o SNC;
• Os efeitos da alteração de mensuração de activos biológicos consumíveis que não sejam

explorações silvícolas plurianuais (por adopção do método do justo valor), uma vez que
os inerentes rendimentos ou gastos concorrem para a determinação do lucro tributável,
conforme alínea g) do n.º 1 do art. 20.º e alínea j) do n.º 1 do art. 23.º, ambos do CIRC.
• No caso dos contratos de construção, os sujeitos passivos que vinham aplicando na sua
contabilidade o tratamento fiscal previsto no art. 19.º do CIRC e na Circular n.º 5/90,
de 17.01, às obras de carácter plurianual e que, por essa razão, tiveram de proceder a
ajustamentos contabilísticos em resultado da aplicação, pela primeira vez, da NCRF 19 ou
da IAS 11, ficam sujeitos ao regime transitório previsto no art. 5.º do Dec. Lei n.º 159/2009,
de 13.07.
No caso específico dos contratos de construção e sua conjugação com a periodização

do lucro tributável (art. 19º do CIRC), é entendimento da AT (Inf. Vinculativa n.º 2010
004075, PIV n.º 1586, com despacho concordante do DG, de 10.12.2010) que, nos casos
em que o ciclo de construção ou tempo de execução é inferior a 1 ano, o apuramento
dos resultados fiscais é feito de acordo com a opção do sujeito passivo, numa óptica
de balanceamento entre benefício e custo (ver §44 da Estrutura Conceptual do SNC
9
publicada no Aviso n.º 15652/2009):
- Periodização dos réditos e dos gastos do contrato, tendo por referência a fase de
acabamento no final do período de tributação, ou
- Reconhecimento da totalidade dos réditos e gastos em resultados no final da actividade

subjacente ao contrato.
• A alteração da política contabilística do modelo do custo para o modelo do justo valor,

decorrente da entrada em vigor do SNC, com efeitos retrospectivos, determinou que,
nos casos em que os ajustamentos concorram para a formação do lucro tributável,
conforme alínea a) do n.º 9 do art. 18.º do CIRC, reconhecidos em capitais próprios,
ficam sujeitos ao regime transitório previsto no art. 5.º do Dec. Lei n.º 159/2009, de
13.07, sendo que os ajustamentos que determinem a ocorrência de perdas serão de
reconhecer em apenas 50% do seu valor para a formação do lucro tributável, de acordo
com o previsto na parte final do n.º 3 do art. 45.º do CIRC (ver acórdão do CAAD em
anotações aos campos 713 e 759).
No caso de uma SGPS, acresce que em relação aos encargos financeiros suportados com
a aquisição de partes de capital, tendo-lhes sido aplicado o regime previsto no n.º 2 do
art. 32.º do EBF e na Circular n.º 7/2004, de 30.03, da AT, como tal não concorrendo estes
encargos para a formação do lucro tributável dos exercícios de 2007 a 2009, passando
as partes de capital em causa a ser valorizadas ao justo valor para efeitos fiscais, embora
em 50% no caso das perdas, deixa de ser aplicável o regime previsto no n.º 2 do art. 32.º
do EBF e, nomeadamente a limitação relativa à dedutibilidade dos encargos suportados
com a sua aquisição.
Assim, os encargos financeiros que não foram aceites como gastos em períodos anteriores,
passam a ser dedutíveis, nos termos gerais, para efeitos da formação do lucro tributável,
embora o respectivo reconhecimento deva ser efectuado também no âmbito do regime
transitório nos termos do previsto no art. 5.º do Dec. Lei n.º 159/2009, de 13.07.
As correcções em causa devem ser efectuadas no primeiro período de tributação em que

se aplicaram aquelas normas e nos quatro períodos de tributação seguintes.
A mera correcção contabilística de erros não se enquadra, como não podia deixar de ser, no
regime transitório, o mesmo sendo de referir no caso do sujeito passivo ter decidido anular,
no período de transição, reservas de reavaliação constituídas com base em diplomas legais,
dado o não enquadramento no art. 5.º do Dec. Lei n.º 159/2009, de 13.07.
No caso específico da adopção, pela primeira vez, da norma contabilística para as

microentidades (NC-ME), uma vez que o respectivo modelo de normalização opera de
forma autónoma, não integrando o SNC, o regime transitório previsto no art. 5.º do Dec. Lei
n.º 159/2009, de 13.07 não é aplicável aos efeitos sobre os capitais próprios que resultem
da adopção, pela primeira vez, da NC-ME, devendo os referidos efeitos, desde que
10
considerados relevantes em IRC, concorrer, na íntegra, para a formação do lucro tributável

(Inf. Vinculativa no Proc. n.º 1844/2011).
Campo 704 – Variações patrimoniais negativas não reflectidas no resultado líquido

(art. 24.º)
À semelhança do campo 702 devem ser incluídas neste campo todas as variações
patrimoniais negativas, não excepcionadas no art. 24.º do CIRC, que não se encontrem
reflectidas no resultado líquido do período e concorram para a formação do lucro tributável,
sempre com salvaguarda do disposto no n.º 1 do art. 23.º do CIRC.
Neste particular cumpre referir:
– As perdas do exercício contabilizadas em contas de reservas ou de resultados

transitados e que concorram para a formação do lucro tributável, o que não será o caso
de regularizações meramente contabilísticas registadas a débito da conta de resultados
transitados, porque não enquadradas no n.º 1 do art. 23.º do CIRC.
– Atendendo ao actual enquadramento contabilístico e fiscal das aquisições de instrumentos

de capital próprio da própria empresa (acções/quotas próprias), os resultados decorrentes
de tais operações não concorrem para a formação do lucro tributável, nos termos da
parte final da alínea c) do art. 24.º do CIRC.
– Com a entrada em vigor do SNC, como previsto no § 18 da NCRF 28, uma entidade deve
reconhecer o custo esperado dos pagamentos da participação nos lucros e gratificações
relacionadas com benefícios de curto prazo de empregados quando, e só quando:
• A entidade tenha uma obrigação presente legal ou construtiva de fazer tais pagamentos
em consequência de acontecimentos passados, e
• Possa ser feita uma estimativa fiável da obrigação.
No caso de participação nos lucros, não se verificando a situação referida, como tal não
sendo de reconhecer o gasto no período em que o empregado prestou o serviço, nada
impede que, no âmbito da aplicação do resultado, seja atribuída participação nos lucros
aos empregados e membros dos órgãos sociais decidida em assembleia geral, devendo
a mesma ser fiscalmente dedutível para efeitos fiscais.
Assim, como referido na Circular n.º 9/2011, da AT, uma vez que a contabilização deste
facto patrimonial se verifica no período de tributação em que ocorre a deliberação, só
neste período é que a variação patrimonial negativa daí decorrente pode concorrer, nos
termos do art. 24.º do CIRC, para a determinação do respectivo lucro tributável, não
sendo de enquadrar na alínea c) do referido artigo dada a inerente variação patrimonial
negativa estar associada a uma remuneração do trabalho dependente e não a uma
distribuição de lucros.
11
Porém, tal enquadramento, que pressupõe a inclusão do valor em causa no campo 704,
deve obedecer às limitações previstas na alínea n) do n.º 1 do art. 45.º do CIRC, sendo que
a restrição prevista na alínea m) do mesmo normativo deve ser entendida, no presente
caso, como respeitando ao período de tributação seguinte àquele a que respeita o lucro
e não ao período de tributação seguinte àquele em que ocorreu a variação patrimonial
negativa.
A este respeito vejam-se, também, as anotações ao campo 735.
Campo 706 – Alteração do regime fiscal dos contratos de construção (correcções

positivas)
Campo 707 – Alteração do regime fiscal dos contratos de construção (correcções

negativas)
Estes campos são de preencher pelos sujeitos passivos que, na sua contabilidade já
adoptavam o critério da percentagem de acabamento de acordo com a Directriz Contabilística
n.º 3/91 e que procediam às correcções fiscais exigidas pelo art. 19.º do CIRC, com a
redacção anterior à dada pelo Dec. Lei n.º 159/2009, de 13.07, e pela Circular n.º 5/90, de
17.01.
No sentido de garantir a igualdade de tratamento entre estes sujeitos passivos e os que

aplicavam na sua contabilidade as regras fiscais, aplicase-lhes o mesmo prazo de 5 anos
para “reverterem” as correcções fiscais que vinham sendo efectuadas (Circular n.º 8/2010,
de 22.07).
Salienta-se que os sujeitos passivos que contabilizavam os contratos de construção de

acordo com o art. 19.º do CIRC e com a Circular n.º 5/90, de 17.01 não preenchem estes
campos mas antes os campos 703 ou 705, em resultado dos ajustamentos contabilísticos
decorrentes da adopção, pela primeira vez, do regime transitório previsto no art. 5.º do Dec.
Lei n.º 159/2009, de 13.07.
Campo 709 – Matéria colectável/lucro tributável imputado por sociedades

transparentes, ACE ou AEIE (art. 6.º)
Campo 755 – Prejuízo fiscal imputado por ACE ou AEIE (art. 6.º)
O campo 709 regista a matéria colectável imputada por sociedades transparentes (n.º 1 do
art. 6.º do CIRC) e o lucro tributável imputado por ACE ou AEIE (n.º 2 do art. 6.º do CIRC),
enquanto no campo 755 devem figurar os prejuízos fiscais imputados aos respectivos
membros por ACE ou AEIE.
A razão da distinção entre matéria colectável/lucro tributável reside no facto de se imputar

aos sócios das sociedades transparentes o lucro tributável depois de se deduzir os prejuízos
fiscais de exercícios anteriores (n.º 7 do art. 52.º do CIRC), enquanto que aos membros do
12
ACE e do AEIE será imputado o lucro tributável/prejuízo fiscal (n.º 2 do art. 6.º do CIRC).
Quanto ao período em que deve efectuar-se a imputação da matéria colectável ou lucro

tributável/prejuízo fiscal, deverá coincidir com o período a que respeitam, pelo que se
mostra relevante a solicitação, em tempo oportuno, às entidades abrangidas dos elementos
considerados indispensáveis, nomeadamente a matéria colectável ou lucro tributável/
prejuízo fiscal e as deduções à colecta.
Nos exercícios em que as entidades abrangidas procederem à distribuição de lucros, os

sócios/membros deverão deduzir no campo 771 do Q 07 os lucros distribuídos, desde que
os mesmos se encontrem incluídos no resultado (conta 79 do SNC), de forma a evitar dupla
tributação.
Estes campos também servem para indicar a matéria colectável ou lucro tributável/prejuízo
fiscal dos sócios ou membros (não residentes) de entidades abrangidas pelo regime da
transparência fiscal, com as seguintes particularidades (Proc. n.º 2071/2002, com despacho
do Subdirector Geral do IRC em 13.12.2004):
“A consideração da existência de estabelecimento estável em território português a que

se refere o n.º 9 do artigo 5.º do CIRC aplica-se apenas para efeitos da imputação dos
rendimentos prevista no artigo 6.º do mesmo diploma;
Em consequência, estes sujeitos passivos não estão obrigados a dispor de contabilidade

organizada nos termos da lei comercial e fiscal, quando os rendimentos obtidos no território
português sejam apenas os referidos no n.º 9 do artigo 5.º do CIRC;
Deste modo, é permitida a apresentação da declaração modelo 22 de IRC, sem indicação

de Técnico Oficial de Contas, quanto se trate de sujeito passivo não residente com
estabelecimento estável em território nacional (campo 3 do Quadro 03.3) cuja declaração
evidencie, em exclusivo, o preenchimento dos campos 709 e/ou 755 do Quadro 07. Isto
é, nestas situações, os sujeitos passivos não poderão preencher qualquer outro campo
deste Quadro, na medida em que isso evidenciaria a obtenção de outros rendimentos não
enquadrados no n.º 9 do artigo 5.º do CIRC”.
Campo 710 e Campo 756 – Correcções relativas a períodos de tributação anteriores

(art. 18.º, n.º 2)
Nestes campos pretende-se chamar a atenção para o regime da periodização económica,

nomeadamente o consagrado nos n.o(s) 1 e 2 do art. 18.º do CIRC, devendo neles ser
incluídos apenas os rendimentos e gastos que, tendo sido contabilizados no período,
eram previsíveis ou manifestamente conhecidos quando do encerramento das contas dos
períodos de tributação a que respeitam.
Aproveita-se para chamar a atenção para o disposto no Ofício Circulado n.º 14/93, de 23.11,
da DGCI, determinando que competirá aos serviços de fiscalização no âmbito de análise
13
interna ou externa o controlo da matéria colectável, determinada com base em declaração

do contribuinte, devendo os mesmos, sem prejuízo da penalidade ao caso aplicável, fazer
as correcções adequadas ao resultado líquido do período a que os gastos ou rendimentos
digam respeito, quando, nos termos do art. 18.º do CIRC, não sejam considerados compo-
nentes negativas ou positivas do lucro tributável do período da sua contabilização.
Em nossa opinião, o entendimento constante deste Ofício Circulado, contrariamente ao

muitas vezes seguido na prática, visa flexibilizar o princípio da periodização do lucro e não
reforçar a obrigação do seu cumprimento.
Antecipando-se o contribuinte, assumindo as correcções dos gastos ou rendimentos

imputáveis a exercícios anteriores na declaração de rendimentos do período de tributação da
sua contabilização, parece-nos recomendável:
– No caso de acréscimo de gastos, a apresentação de reclamação no prazo de 2 anos

após a entrega da declaração do período a que os mesmos respeitam (n.º 1 do art. 131.º
do CPPT), ou entrega de uma declaração de substituição a apresentar no prazo de um
ano a contar do termo do prazo legal (n.º 2 do art. 122.º do CIRC).
– No caso de dedução de rendimentos, a entrega de uma declaração de substituição ao(s)

período(s) a que os mesmos respeitam, caso ainda não tenha ocorrido a caducidade,
com pagamento do imposto que se mostrar devido (n.º 1 do art. 122.º do CIRC).
Uma forma de atenuar os efeitos decorrentes do procedimento em análise poderá passar,

em nossa opinião, pela consideração na declaração de rendimentos de um determinado
período (N) dos gastos e rendimentos contabilizados no período seguinte e que naquela
ainda possam ser objecto de inclusão no respectivo Q. 07:
– A deduzir: gastos de N contabilizados em N+1
– A acrescer: rendimentos de N contabilizados em N+1
Por seu lado, no período N+1 haveria que adoptar procedimento inverso:
– A acrescer: gastos já deduzidos em N
– A deduzir: rendimentos já acrescidos em N
Não obstante, porque excessivamente rigoroso e burocrático o procedimento decorrente do

cumprimento do regime da periodização económica, razões associadas à boa fé e justiça que
devem presidir à tributação deveriam conduzir, em nossa opinião, à subordinação daquele
princípio ao do prejuízo para a economia do imposto, jamais desprezando o princípio da
materialidade, o que implicaria que, sempre que dos erros ou omissões praticadas neste
âmbito não resultasse prejudicada a arrecadação do imposto, o procedimento deveria ser:
– Tratando-se de gastos imputáveis a períodos anteriores, não se efectuariam correcções
– Tratando-se de rendimentos imputáveis a períodos anteriores, apenas seriam liquidados
14
juros compensatórios pelo retardamento da liquidação
Pelos Acórdãos n.os 0291/08, de 25.06.2008, 0830/05, de 25.01.2006 e 01648/02, de

05.02.2003 do STA acabou por ser definido que, “não havendo qualquer prejuízo para
a Fazenda Pública (por todos os gastos terem sido contabilizados, embora com erro no
tocante aos períodos respectivos), e tal não resultar de omissões voluntárias ou intencionais
com vista a operar transferências de resultados entre períodos de tributação, o princípio da
periodização do lucro tributável deve tendencialmente conformar-se e ser interpretado de
acordo com o princípio da justiça, com previsão no art. 55.º da LGT”.
Ainda neste particular, a jurisprudência tem sido no sentido de que tendo o contribuinte
incorrido “em vários erros na aplicação do princípio da periodização e constatando-se
que, da globalidade resultou ele próprio prejudicado, por ter invocado tardiamente mais
gastos do que os que antecipou, não há lugar à aplicação de juros compensatórios pela
invocação de gastos antecipados, por imperativo do princípio de justiça” (Acórdão 0325/08,
de 19.11.2008, do STA).
Campo 711 – Vendas e prestações de serviços com pagamento diferido, diferença

entre a quantia nominal da contraprestação e o justo valor (art. 18.º,
n.º 5)
Campo 757 – Vendas e prestações de serviços com pagamento diferido: rédito de

juros (art. 18.º, n.º 5)
Sempre que o influxo de dinheiro ou equivalentes a dinheiro for diferido, o justo valor da
retribuição pode ser menor que a quantia nominal de dinheiro a receber. Nestes casos,
prevê a NCRF 20 e a IAS 18 que a diferença entre o justo valor e a quantia nominal da
retribuição seja reconhecida como rédito de juros.
Não obstante, em sede de IRC, por força do disposto no n.º 5 do art. 18.º do CIRC, os réditos
relativos a vendas e a prestações de serviços são imputáveis ao período de tributação a
que respeitam pela quantia nominal da contraprestação.
Assim, o campo 711 destina-se a corrigir a diferença entre o justo valor da retribuição,
calculado descontando todos os recebimentos de valores futuros, usando uma taxa de juro
imputada, a qual deve ser a mais claramente determinável entre (§ 11 da NCRF 20):
• A taxa prevalecente de um instrumento similar de um emitente com uma notação (rating)

de crédito similar, ou
• A taxa de juro que desconte a quantia nominal do instrumento para o preço de venda
corrente a dinheiro dos bens ou serviços.
Nos períodos de tributação em que for considerado o rédito dos juros, registados no
momento da venda dos bens ou prestações de serviços na conta 282 – Rendimentos a
15
reconhecer, a respectiva quantia é de deduzir no campo 757.
Campo 712 e Campo 758 – Anulação dos efeitos do método da equivalência patrimonial
(art.18.º,n.º 8)
Para efeitos fiscais, não são aceites os reflexos em rendimentos e/ou gastos decorrentes
do método da equivalência patrimonial previsto nos normativos contabilísticos, como tal
não concorrendo para a formação do lucro tributável, bem como quaisquer outras variações
patrimoniais, relevados na contabilidade em consequência da utilização do referido método.
Assim, sempre que seja reconhecido contabilisticamente como rendimento o montante cor-
respondente à quota parte no resultado da participada, o valor em causa deve ser deduzido
no campo 758, dado que não concorre para a formação do lucro tributável.
Porém, no período de tributação em que se verificar a atribuição dos lucros, devem estes ser
considerados no apuramento do respectivo lucro tributável, procedendo-se ao correspondente
acréscimo no campo 712.
No caso de se encontrarem reunidos os requisitos previstos no n.º 1 do art. 51.º do CIRC

(eliminação da dupla tributação económica dos lucros distribuídos), o rendimento acrescido
no campo 712 deve ser deduzido no campo 771.
Campo 713 – Ajustamentos não dedutíveis decorrentes da aplicação do justo valor

(art. 18.º, n.º 9)
Campo 759 – Ajustamentos não tributáveis decorrentes da aplicação do justo valor

(art. 18.º, n.º 9)
Em regra, os ajustamentos decorrentes da aplicação do justo valor não concorrem para a

formação do lucro tributável.
Logo:
• Se esses ajustamentos forem reconhecidos em resultados implicam correcções no campo

713 ou no campo 759, consoante sejam, respectivamente, ajustamentos negativos ou
positivos;
• Se os ajustamentos forem reconhecidos no capital próprio (como é o caso, por exemplo, dos
activos financeiros disponíveis para venda referidos na IAS 39 – Instrumentos Financeiros
), as respectivas variações patrimoniais não concorrem para a formação do lucro tributável,
pelo que não há lugar a correcções no Quadro 07.
No entanto, são fiscalmente aceites os ajustamentos decorrentes da aplicação do justo

valor no que respeita a instrumentos financeiros reconhecidos pelo justo valor através de
resultados (por exemplo, os derivados, nos termos do art. 49.º). No caso de se tratar de
16
instrumentos de capital próprio, só se aceitam os ajustamentos decorrentes da aplicação

do justo valor através de resultados se os mesmos tiverem um preço formado num mercado
regulamentado e o sujeito passivo detiver, directa ou indirectamente, uma participação no
capital inferior ou igual a 5%.
Contabilisticamente e fiscalmente estes ajustamentos resultantes da aplicação do justo valor

são considerados ganhos por aumentos do justo valor (conta 77) ou perdas por redução do
justo valor (conta 66).
Aos ganhos ou perdas com a alienação destes instrumentos financeiros reconhecidos pelo
justo valor nos termos das alíneas a) e b) do n.º 9 do art. 18º do CIRC não é aplicável o
regime das mais-valias ou menos-valias realizadas, conforme previsto na alínea b) do n.º 1
do art. 46.º do CIRC.
Não sendo aplicável o art. 46.º do CIRC aos ganhos também não é de aplicar o regime
do reinvestimento (art. 48.º do CIRC), concorrendo os mesmos na sua totalidade para a
formação do lucro tributável.
No caso de perdas, deverão ser consideradas em apenas 50% do seu valor, face ao disposto
na parte final do n.º 3 do art. 45.º do CIRC, pelo que a referida percentagem é de acrescer
no campo 737.
Não obstante ser este o entendimento da AT, pelo Acórdão Arbitral do CAAD, no processo
n.º 108/2013-T, foi decidido que o n.º 3 do art. 45º do CIRC deve ser entendido no sentido
de na sua previsão não se incluirem os gastos resultantes da aplicação do justo valor em
instrumentos financeiros, que relevem para a formação do lucro tributável nos termos da
alínea a) do n.º 9 do art. 18º do CIRC.
Assim, o disposto no n.º 3 do art. 45º do CIRC não será de aplicar aos gastos resultantes da
aplicação do justo valor, na medida em que não estão abrangidos pela previsão normativa do
mesmo, tanto mais quanto penalisar, neste caso, o sujeito passivo com a desconsideração
do gasto incorrido em 50%, seria de todo injustificado, quer do ponto de vista económico
quer de um ponto de vista jurídico, sendo certo que se trata de ajustes decorrentes da
contabilização do justo valor, determinado por critérios objectivos, não havendo qualquer
intervenção do sujeito passivo na verificação do ajustamento patrimonial negativo ou
positivo.
No caso de uma SGPS, não é aplicável o regime estabelecido no n.º 2 do art. 32.º do EBF,
uma vez que o mesmo só se aplica às mais-valias ou menos-valias por ela realizadas.
Assim, os ajustamentos decorrentes da aplicação do justo valor relevam fiscalmente nos

moldes indicados para as demais entidades quando respeitem a instrumentos de capital
próprio e reúnam as condições referidas na alínea a) do n.º 9 do art. 18.º do CIRC.
São, também, fiscalmente aceites os ajustamentos decorrentes da aplicação do justo valor
17
referentes a outros activos se tal estiver expressamente previsto no Código [ver, por exemplo,
art. 20.º, n.º 1, alínea g) e art. 23.º, n.º 1, alínea j), no que respeita a activos biológicos
consumíveis que não sejam explorações silvícolas plurianuais].
Campo 714 e Campo 760 – Pagamentos com base em acções (art. 18.º, n.º 11)
O preenchimento do campo 714 resulta do facto de o momento do reconhecimento

contabilístico do pagamento com base em acções previsto na Norma Internacional de Relato
Financeiro (IFRS) 2 – Pagamento com base em acções ser, em regra, anterior ao momento
do reconhecimento fiscal.
Com efeito, o reconhecimento fiscal só opera no período de tributação em que os respectivos

direitos ou opções sejam exercidos, pelas quantias liquidadas ou, se aplicável, pela diferença
entre o valor dos instrumentos de capital próprio atribuídos e o preço de exercício pago,
pelo que estas importâncias devem ser deduzidas no campo 760, no respectivo período de
tributação.
Campo 715 – Gastos de benefícios de cessação de emprego, benefícios de reforma,

e outros benefícios pós emprego ou a longo prazo dos empregados
( art. 18.º, n.º 12)
Campo 761 – Pagamento ou colocação à disposição dos beneficiários de benefícios

de cessação de emprego, benefícios de reforma e outros benefícios
pós emprego ou a longo prazo dos empregados (art. 18, n.º 12)
Os gastos relativos a benefícios de cessação de emprego, benefícios de reforma e outros

benefícios pós emprego ou a longo prazo dos empregados, que não sejam considerados
rendimentos de trabalho dependente e não estejam abrangidos pelo disposto no art. 43.º
(realizações de utilidade social), não são dedutíveis no período de tributação em que são
reconhecidos contabilisticamente como gastos, obrigando a correcções neste campo.
Estes gastos só são aceites fiscalmente no período de tributação em que as importâncias

sejam pagas ou colocadas à disposição dos respectivos beneficiários, devendo, então, ser
deduzidos no campo 761.
Neste âmbito cumpre referir:
• As indemnizações por despedimento desde que pagas por forma diferida em vários
períodos de tributação, dado serem de considerar como benefícios pós-emprego (§ 51
da NCRF 28), concorrem para a formação do lucro tributável no período de tributação em
que ocorre o pagamento, dado que apenas nestes são de considerar como rendimento
do trabalho dependente.
• Das remunerações acessórias cujo pagamento seja diferido por um período superior a um
18
ano, relativamente àquele em que foram atribuídas, como é o caso previsto na alínea b)
do n.º 13 do art. 88.º do CIRC, a parte diferida da remuneração, quando a sua totalidade
tenha sido reconhecida como gasto, deve ser acrescida no campo 715, sendo de deduzir
no campo 761 no período em que ocorra o pagamento.
• Os prémios pagos por uma sociedade com a constituição de um PPR a favor de um sócio
gerente, encontrando-se abrangidos pela primeira parte do n.º 3) da alínea b) do n.º 3
do art. 2.º do CIRS (direito adquirido e individualizado) devem constituir rendimento do
trabalho dependente no período de tributação em que são pagos, sendo gasto dedutível
nos termos do n.º 12 do art. 18.º do CIRS, podendo o beneficiário usufruir na sua decla-
ração de rendimentos do disposto no n.º 2 do art. 21.º do EBF, caso aplicável.
• Os prémios pagos por uma empresa em consequência da constituição de um seguro

de vida, em caso de morte, relativamente a um sócio gerente como observância de
condição imposta por instituição financeira para utilização de uma linha de crédito, sendo
a empresa a única beneficiária do seguro, devem ser enquadrados no âmbito do art. 23.º
do CIRC (Inf. n.º 418/96, de 07.05, da DSIRC), como tal gasto do período, não sendo de
considerar rendimento do trabalho dependente.
Campo 716 – Gastos não documentados (art. 23.º, n.º 1)
Devem ser acrescidos neste campo os gastos não documentados que estejam a afectar o
Para além disso, qualquer despesa não documentada, por se desconhecer a origem, natureza,
finalidade e o destinatário (despesas em relação às quais não existe prova documental), está
sujeita a tributação autónoma, à taxa de 50% (art. 88.º, n.º 1), a incluir no campo 365 do
Quadro 10 da declaração de rendimentos modelo 22.
A taxa referida é elevada para 70% nos casos em que a despesa seja efectuada por sujeitos
passivos de IRC, total ou parcialmente isentos, ou que não exerçam, a título principal,
actividades de natureza comercial, industrial ou agrícola.
Para além doutras situações, permitimo-nos referir que a atribuição de cheques-auto e vales
de refeição, não se encontrando devidamente identificados os beneficiários, contabilizados
como gasto, são de considerar como gastos não documentados (Inf. N.º 701/92, de 28.08,
da DSIRC, e Acórdão n.º 055/2006 do STA, de 26.09.2007).
No caso de entidades utilizadoras de vales de refeição, cumpre referir as obrigações pre-

vistas no art. 126.º do CIRS e consequências do seu não cumprimento, nomeadamente o
previsto no respectivo n.º 5, ao sujeitar ao regime dos gastos não documentados os mon-
tantes dos vales de refeição adquiridos e cuja atribuição se não encontre comprovada e se
não mantenham na posse da entidade adquirente.
A aquisição de vales de refeição é de mencionar no campo A0673 do Q. 063 do Anexo A à

IES/DA.
19
Ainda sobre despesas não documentadas, julga-se com interesse a posição do CAAD
sobre as regularizações contabilísticas provenientes de erros praticados no passado,
nomeadamente saldos devedores de Caixa demadiado elevados regularizados por
contrapartida da conta 56 - Resultados transitados, ao assumir (Proc. n.º 54/2013-T e
Proc. n.º 7/2011-T) que “as irregularidades na contabilidade do sujeito passivo, incluindo
a existência de dúvidas, resultantes dessas irregularidades, sobre se certas despesas
foram incorridas ou não (se há dúvidas sobre se elas foram incorridas, também não há
documentação relevante), não podem cair na categoria de despesas não documentadas
mas são antes pressuposto de aplicação de métodos indirectos nos termos do art. 87.º,
al. b) e 88.º da LGT”.
Campo 717 – Gastos suportados com a transmissão onerosa de partes de capital

(art. 23.º, n.os 3, 4 e 1.ª parte do n.º 5)
Devem ser inscritos neste campo os gastos suportados com a transmissão onerosa de
partes de capital, qualquer que seja o título por que se opere, quando detidas pelo alienante
por período inferior a três anos e desde que tenham sido adquiridas a entidades com as
quais existam relações especiais (art. 63.º, n.º 4) ou a entidades residentes em território
português sujeitos a um regime especial de tributação.
De notar que, nos termos da alínea h) do n.º 4 do art. 63.º do CIRC, existem relações especiais
entre uma entidade residente ou não residente com estabelecimento estável situado em
território português e uma entidade sujeita a um regime claramente mais favorável residente
em país, território ou região constante da lista aprovada por portaria do Ministro das Finanças
(Portaria n.º 150/2004, de 13 de Fevereiro), pelo que esta situação encontra-se, também,
incluída na alínea a) do n.º 3 do art. 23.º do CIRC.
Também não são aceites os gastos suportados com a transmissão onerosa de partes de
capital, qualquer que seja o título por que se opere, sempre que a entidade alienante tenha
resultado de transformação, incluindo a modificação do objecto social, de sociedade à qual
fosse aplicável regime fiscal diverso relativamente a estes gastos e tenham decorrido menos
de três anos entre a data da verificação desse facto e a data da transmissão.
Igualmente, nos termos da primeira parte do n.º 5 do art. 23.º, também não são aceites
como gastos do período de tributação os suportados com a transmissão onerosa de partes
de capital, qualquer que seja o título por que se opere, a entidades com as quais existam
relações especiais, nos termos do n.º 4 do art. 63.º, ou a entidades residentes em território
português sujeitas a um regime especial de tributação.
No que respeita à expressão “regime especial de tributação” deve ser entendida como
abrangendo, designadamente, as seguintes situações (Inf. Vinculativa n.º 2397/2008, com
despacho do Director Geral de 23.07.2008):
• o adquirente beneficia de um regime de isenção; ou
20
• o adquirente, por força do seu objecto social, beneficia de um regime de tributação

diferenciado relativamente aos rendimentos provenientes da alienação das partes de
capital, como é o caso, por exemplo, das SGPS que, nos termos do n.º 2 do art. 32.º
do EBF, ficam sujeitas a um regime especial relativamente às mais e menos-valias
realizadas.
Não é de incluir neste conceito, por exemplo, o regime especial de tributação dos grupos
de sociedades e o regime de redução de taxa relativo à interioridade (art. 43.º do EBF),
uma vez que nestes casos não se vai verificar a exclusão da tributação das mais-valias
realizadas numa posterior transmissão, mas sim a tributação de toda a matéria colectável
da entidade a uma taxa inferior à taxa normal do IRC.
Neste campo não devem ser acrescidos os gastos que configurem menos-valias contabilísticas.
No caso de serem apuradas menos-valias contabilísticas, deve seguir-se o “mecanismo”
previsto no Código para as mais-valias e menos-valias, mas tendo em atenção a restrição
imposta pelo art. 23.º, n.os 3, 4 e 1.ª parte do n.º 5.
Assim, as menos-valias contabilísticas, como sempre sucede, vão ser acrescidas no campo
736, mas as menos valias fiscais não podem ser deduzidas no campo 768.
Campo 718 – Ajustamentos em inventários para além dos limites legais (art. 28.º)
e perdas por imparidade em créditos não fiscalmente dedutíveis ou
para além dos limites legais (art. 35.º)
De acordo com os normativos contabilísticos em vigor, os inventários, regra geral, devem

ser mensurados pelo custo ou valor realizável líquido, dos dois o mais baixo.
O n.º 1 do art. 28.º do CIRC permite a dedutibilidade dos ajustamentos (ou perdas por
imparidade) dos inventários, quando devam ser reconhecidos contabilisticamente, até ao
limite da diferença entre o respectivo custo de aquisição ou de produção e o valor realizável
líquido referido à data do balanço, ou seja, no último dia do período de tributação, quando
este for inferior àquele.
Nos termos do n.º 2 do mesmo artigo, considera-se valor realizável líquido o preço de venda
estimado no decurso normal da actividade do sujeito passivo nos termos do n.º 4 do art. 26.º
deduzido dos custos necessários de acabamento e venda.
De realçar que, actualmente, o Código do IRC, à semelhança dos referenciais contabilísticos,

aceita que no cálculo do ajustamento se tome em consideração o montante dos custos
necessários de acabamento e venda.
Sempre que o ajustamento contabilístico seja superior ao limite fiscalmente aceite nos
termos dos referidos preceitos, deve ser corrigida neste campo a diferença apurada.
21
Exemplo:
A sociedade B, Lda. adquiriu em 2013 uma mercadoria pelo montante de € 50.000,00.
No mês de Dezembro de 2013, o sujeito passivo efectuou vendas de mercadorias
idênticas (em condições normais de mercado) pelo preço de € 49.500,00, suportando
custos de venda de € 500,00.
Em 31 de Dezembro, considerou que, presumivelmente, o preço de venda dessa
mercadoria seria de € 48.500,00 e que os custos estimados necessários de acabamento
e venda seriam de € 500,00.
Em termos contabilísticos, decidiu reconhecer em resultados um ajustamento de
€ 2.000,00 [50.000,00 – (48.500,00 – 500,00)].
Em termos fiscais, por força do disposto no art. 26.º, n.º 4, por remissão do art. 28.º,
n.º 2, só é aceite um gasto de € 1.000,00 [50.000,00 – (49.500,00 – 500,00)].
Campo 718 – Acréscimo de € 1.000,00 (2.000,00 – 1.000,00)
Quanto à manutenção para efeitos fiscais da utilização da valorimetria especial do Stock

Básico Ajustado previsto na alínea e) do n.º 1 do art. 26.º do CIRC, nomeadamente o
LIFO, e na sequência do despacho do Senhor Diretor Geral, de 29 de Dezembro de 2011,
informa-se que:
• Tratando-se de uma valorimetria especial que tem vindo a ser utilizada pelas empresas
produtoras de vinho do Porto, de acordo com o disposto na alínea e) do n.º 1 do artigo
26.º do CIRC, autorizada pelo despacho do Exmo. Sr. Secretário de Estado dos Assuntos
Fiscais (SEAF) exarado no Parecer n.º 20/91 do CEF, de 5 de Julho de 1991, foram
consultados os Serviços tendo sido emitido parecer favorável à utilização do referido
critério, apesar das alterações no normativo contabilístico que se encontra em vigor.
A Autoridade Tributária e Aduaneira considera que se mantêm válidos os motivos de

natureza económica que justificaram a autorização concedida, pelo que é favorável
à manutenção do critério valorimétrico, para efeitos fiscais, e em idênticos termos
aos sancionados pelo Despacho de 5 de Julho de 1991 do SEAF, exarado no
parecer n.º 20/91, do CEF;
Nestes termos, sendo possível utilizar um critério valorimétrico para efeitos fiscais
diferente do adoptado para efeitos contabilísticos, já que contabilisticamente o actual
normativo não prevê valorimetrias especiais para os inventários tidos por básicos ou
normais, quando optem por este critério valorimétrico deverão evidenciar, no processo
de documentação fiscal a que se refere o artigo 130.º do CIRC:
a) Os efeitos dos ajustamentos de transição resultantes da adopção de um dos critérios

de valorização contabilísticos admissíveis na NCRF 18, que melhor se possa adequar
ao comportamento físico dos stocks, não devendo tais ajustamentos ser considerados
22
fiscalmente relevantes nem beneficiar do regime transitório estabelecido no artigo 5.º

do Dec. Lei n.º 159/2009, de 13 de Julho;
b) Os correspondentes acréscimos ou deduções no quadro 07 da Declaração Modelo

22 de IRC, resultantes da utilização para efeitos fiscais de um critério divergente do
utilizado para efeitos contabilísticos, já que se admite a possibilidade de utilização de
valorimetrias especiais para os inventários tido por básicos ou normais, nos termos do
n.º 5 do artigo 26.º do CIRC.
São também inscritas neste campo as perdas por imparidade não fiscalmente dedutíveis,
isto é, aquelas que não respeitem a:
– Créditos resultantes da actividade normal nas condições da alínea a) do n.º 1 do art. 35.º
e do art. 36.º;
– Recibos por cobrar das empresas de seguros [alínea b) do n.º 1 do art. 35.º do CIRC];
– Desvalorizações excepcionais verificadas em activos fixos tangíveis, activos intangíveis,

activos biológicos não consumíveis e propriedades de investimento [alínea c) do n.º 1 do
art. 35.º e art. 38.º, ambos do CIRC];
– Perdas por imparidade e outras correcções de valor constituídas obrigatoriamente pelo

Banco de Portugal, nos termos dos arts. 35.º, n.º 2 e 37.º.
São também acrescidas as perdas por imparidade que, embora sendo fiscalmente dedutíveis,
excedem os limites legais previstos nos arts. 36.º e 37.º.
Exemplo:
A Sociedade X, Lda. reconheceu, no período de tributação de 2013, perdas por
imparidade relativamente a dívidas a receber, no montante de € 180.000,00.
A perda por imparidade de dívidas a receber representa o valor (total) dos seguintes
créditos, relativamente aos quais existem provas objectivas de imparidade e de terem
sido efectuadas diligências para o seu recebimento:

Sobre clientes evidenciados como de cobrança duvidosa:
• Manuel Joaquim, Lda. (1), em mora há 25 meses € 60.000,00
• António Leal, Lda., em mora há 17 meses € 80.000,00

(1) É participada em 15% pela Sociedade X, Lda.

Sobre outros devedores e credores:
• Victor Arcanjo (2), em mora há 10 meses € 40.000,00
(2) Ex-director administrativo/financeiro
23
• Crédito sobre Manuel Joaquim, Lda. – Por ser uma empresa participada em mais
de 10%, a perda por imparidade não é considerada gasto para efeitos fiscais [art.
36.º, n.º 3, alínea d)] – € 60.000,00
• Crédito sobre António Leal, Lda. – Considera-se como gasto a quantia correspondente
a 50% de € 80.000,00, ou seja, € 40.000,00 [art. 36.º, n.º 2, alínea b)]
Em 2014, caso se mantenha o crédito de cobrança duvidosa em balanço, é de
deduzir os restantes 50% (€ 40.000,00) no campo 781
• Crédito sobre Victor Arcanjo – Por não resultar da actividade normal, a perda por
imparidade não é fiscalmente dedutível [art. 35.º, n.º 1, alínea a), “a contrario”] –
€ 40.000,00
Campo 718 – Acréscimo de € 140.000,00 (60.000,00 + 40.000,00 + 40.000,00)


Campo 719 – Depreciações e amortizações (art. 34.º, n.º 1), perdas por imparidade de
activos depreciáveis ou amortizáveis (art. 35.º, n.º 4) e desvalorizações
excepcionais (art. 38.º), não aceites como gastos
Não são aceites como gastos, nos termos do n.º 1 do art. 34.º do CIRC, as depreciações e
amortizações:
a) De elementos do activo não sujeitos a deperecimento;
b) De imóveis, na parte correspondente ao valor dos terrenos ou na não sujeita a deperecimento.

No caso de desconhecimento do valor do terreno, deve ser-lhe atribuído, para efeitos
fiscais, 25% do valor global, a não ser que o contribuinte estime outro valor com base em
cálculos devidamente fundamentados e aceites pela DGCI. O valor atribuído tem, porém,
como limite mínimo o determinado nos termos do Código do Imposto Municipal sobre
Imóveis (CIMI) ou, no caso de este ainda não estar determinado, o correspondente a 25%
do valor patrimonial tributário do imóvel constante da matriz à data da respectiva aquisição
(art. 10.º, n.os 3 e 4 e art. 22.º, alínea c), ambos do Decreto Regulamentar n.º 25/2009, de
14 de Setembro);
c) Que resultem da utilização de taxas de depreciação ou amortização superiores às pre-

vistas;
d) Praticadas para além do período máximo de vida útil do bem;
e) Das viaturas ligeiras de passageiros ou mistas, incluindo os veículos eléctricos, na parte

correspondente ao custo de aquisição ou ao valor de reavaliação que exceda o montante
definido na Portaria n.º 467/2010, de 07.07, bem como dos barcos de recreio e aviões
de turismo e todos os gastos com estes relacionados, desde que tais bens não estejam
afectos à exploração do serviço público de transportes ou não se destinem a ser alugados
no exercício da actividade normal do sujeito passivo;
24
f) Relativa à parte correspondente à dedução da diferença positiva entre as mais-valias

e as menos-valias realizadas até ao período de tributação de 2000, inclusive, que for
imputada ao custo de aquisição dos bens em que se concretizou o reinvestimento nos
termos do n.º 6 do art. 44.º do CIRC (redacção anterior à Lei n.º 30-G/2000, de 29/12).
Esta remissão para o art. 44.º deve considerar-se efectuada para a anterior redacção do
art. 45.º em vigor até 2000.12.31 e que, em parte, continuou a ter aplicação nos períodos
de tributação de 2001 e seguintes, por força dos regimes transitórios estabelecidos.
Sobre este assunto, veja-se a Circular n.º 7/2002, de 2 de Abril, da DSIRC.
Através da Informação Vinculativa n.º 2011 004106, com despacho do DG de 26.01.2012,

foi veiculado o entendimento que, face a alteração ao n.º 1 do art. 29º do CIRC e do art. 1º do
Dec. Regulamentar n.º 25/2009, de 14.10 pela Lei n.º 64-B/2011, de 30.12, as depreciações
dos activos biológicos não consumíveis mensurados pelo custo contabilizadas em 2010
e 2011 e não dedutíveis fiscalmente podem ser consideradas como gastos fiscais nos
períodos de tributação seguintes, na medida em que não excedam as quotas máximas de
depreciação fixadas.
Exemplo:
A empresa Beta, Lda. depreciou, em 2012, tendo utilizado as taxas máximas previstas
no DR n.º 25/2009, os seguintes bens do seu activo fixo tangível:
Ano Custo Depreciação Depreciação

aquisição aquisição praticada acumulada
Mobiliário (12,5%) (1) 2009 20.000,00 2.030,94 15.531,92
Viat. Lig. Pas. (25%) (2) 2010 50.000,00 12.500,00 37.500,00
Edifíc. Comer. (2%) (3) 2006 250.000,00 5.000,00 35.000,00
2009 20.000 x 31,25% = 6.250,00

2010 13.750 x 31.25% = 4.296,88
2011 9.453,12 x 31,25% = 2.954,10
2012 6.499,02 x 31,25% = 2.030,94
2013 4.468,08 x 31,25% = 1.396,28
2014 3.071,80 1.250,00(4)
2015 1.250,00
2016 571,80
(1) Tem vindo a ser utilizado o método das quotas decrescentes:
(2) Bem adquirido em regime de locação financeira
(3) Valor do terreno desconhecido
(4) Valor da quota mínima
25
Correcções no Quadro 07:

a) (4.468,08 x 31,25%) – (20.000,00 x 12,5%) = 1-396,28 – 2.500,00 = -1.103,72
(relativamente ao mobiliário não pode ser utilizado o método das quotas decrescentes,
mas tão somente o método das quotas constantes – artigo 30.º, n.º 2, alínea b) do
CIRC e artigo 4.º n.º 2 alínea c) do DR n.º 25/2009)
b) (50.000,00 x 25%) – (40.000,00 x 25%) = 12.500,00 – 10.000,00 = 2.500,00 [artigo
34.º, n.º 1, alínea e) do CIRC e Portaria n.º 467/2010, de 07.07]
c) (250.000,00 x 2%) – [75% x (250.000,00 x 2%)] = 5.000,00 – 3.750,00 = 1.250,00
(valor do terreno desconhecido, logo recorre-se a 25% do valor global - art. 10.º, n.º
3 do DR n.º 25/2009)
 Campo 719 – Acréscimo de € 3.750,00 (2. 500,00 + 1.250,00)
 Campo 763 – Dedução de € 1.103,72
Em conformidade com o entendimento administrativo constante da Inf. Vinculativa n.º 816/2011,

com despacho concordante do Director Geral em 20.05.2011, proferido no Parecer n.º 16/2011,
do CEF, as viaturas ligeiras de passageiros ou mistas adquiridas em períodos anteriores ao
iniciado em 01.01.2010 têm como limite, para efeitos do previsto na alínea e) do n.º 1 do art. 34.º
e no n.º 4 do art. 88.º, ambos do CIRC, o custo de aquisição de € 29.927,87.
Para os períodos de tributação iniciados em ou após 01.01.2010, os limites para os efeitos

previstos nos normativos referidos constam da Portaria n.º 467/2010, de 07.07:
Movidos exclusivamente Outros

a energia eléctrica
2010 € 40.000 € 40.000
2011 € 45.000 € 30.000
2012 e seguintes € 50.000 € 25.000
É também de incluir neste campo as perdas por imparidade de activos depreciáveis ou

amortizáveis que não sejam aceites fiscalmente como desvalorizações excepcionais, no
período de tributação em que ocorrem, vindo a ser deduzidas nos termos do n.º 4 do art.
35.º (ver campo 763).
Para que uma desvalorização excepcional seja considerada gasto fiscal deve obedecer aos
condicionalismos e formalidades constantes do art. 38.º do CIRC.
A aceitação como gasto fiscal das perdas por imparidade relacionadas com desvalorizações
excepcionais provenientes de causas anormais devidamente comprovadas depende de
aceitação da AT, mediante exposição devidamente fundamentada, a apresentar até ao fim
26
do 1.º mês do período de tributação seguinte ao da ocorrência dos factos que determinaram
as desvalorizações excepcionais, sendo aquela da competência do director de finanças
da área da sede, direcção efectiva ou estabelecimento estável do sujeito passivo ou do
director dos Serviços de Inspecção Tributária, tratando-se de empresas no âmbito das suas
atribuições.
A exposição deve ser acompanhada de documentação comprovativa dos factos, nomea-

damente:
• Confirmação dos factos por decisão do competente órgão de gestão
• Justificação do respectivo montante
• Indicação do destino a dar aos activos, quando o abate físico, o desmantelamento, o

abandono ou a inutilização destes não ocorram no mesmo período de tributação
• Comprovação do abate físico, desmantelamento, abandono ou inutilização dos activos,

através do respectivo auto:
– Assinado por 2 testemunhas e identificados e comprovados os factos que originaram

as desvalorizações excepcionais.
– O auto seja acompanhado de relação discriminativa dos activos, contendo, relativamente

a cada um deles, a descrição, o ano e o custo de aquisição, bem como o valor líquido
contabilístico e o valor líquido fiscal.
– Comunicação ao serviço de finanças da área do local onde os activos se encontrem, com a

antecedência mínima de 15 dias, do local, data e hora do abate físico, desmantelamento,
abandono ou inutilização dos mesmos.
– A documentação em causa deve integrar o processo de documentação fiscal, previsto

no art. 130.º do CIRC.
• Ocorrendo no mesmo período de tributação os factos que determinaram as desvalorizações

excepcionais dos activos e o abate físico, o desmantelamento, o abandono ou a
inutilização, não se mostra necessária a exposição, tendo em vista a aceitação por parte
da AT, embora sendo de manter os demais condicionalismos.
Em conformidade com o disposto na alínea b) do n.º 2 do art. 15.º do Dec. Reg. n.º 25/2009,
de 14.09, não será aceite como gasto fiscal a parte do valor depreciável dos activos que
tenham sofrido desvalorizações excepcionais que corresponda à reavaliação efectuada ao
abrigo de diplomas de carácter fiscal.
Em conformidade com o Acórdão n.º 0719/2011 do STA, de 02.11.2011, o abate em activos

fixos tangíveis decorrente da dedução como gasto de benfeitorias efectuadas em imóvel
arrendado, em montante superior ao que resultaria das quotas do art. 4º do DR 25/2009,
de 14.10, por não renovação do contrato, deve ser considerado como desvalorização
27
excepcional para efeitos do art. 38º do CIRC, e, como tal, dependente de prévia aceitação
por parte da AT.
Face ao disposto nos n.ºs 1 e 2 do art. 194.º da Lei n.º 66-B/2012, de 31.12, as desvalorizações
excepcionais decorrentes do abate, no período de tributação de 2013, de programas e
equipamentos informáticos de facturação que sejam substituídos por programas de
facturação electrónica, são considerados perdas por imparidade, sem necessidade de
obtenção da aceitação, por parte da AT, prevista no n.º 2 do art. 38.º do CIRC.
Mais foi determinado que as despesas com a aquisição de programas e equipamentos

informáticos de facturação electrónica, adquiridos em 2013, podem ser consideradas
como gasto fiscal no período de tributação em que sejam suportadas (n.º 3 do art. 194º da
Lei n.º 66-B/2012, de 31.12).
Campo 720 – 40% do aumento das depreciações dos activos fixos tangíveis em resultado
de reavaliação fiscal (art. 15.º, n.º 2 do D.R. 25/2009, de 14/09)
Existindo reavaliações efectuadas ao abrigo de legislação fiscal e de acordo com o

diploma especificamente aplicável e com o previsto na alínea a) do n.º 2 do art. 15.º do DR
n.º 25/2009, de 14.09, é de acrescer neste campo 40% do acréscimo das depreciações
anuais resultantes das reavaliações.
O diploma mais recente sobre reavaliações é o Decreto-Lei n.º 31/98, de 11 de Fevereiro.
Estando-se na presença de reavaliação de bens em regime de locação financeira, nos

casos em que o respectivo contrato tenha sido celebrado antes de 31.12.93, não se
assume, para efeitos fiscais, que os bens integram o activo fixo tangível do locatário, pelo
que o aumento das depreciações resultante da sua reavaliação, tal como o valor das
depreciações efectuadas antes da reavaliação, não poderá constituir um gasto fiscalmente
dedutível (acréscimo no campo 719 do Q. 07 do valor total).
Porém, se já tiver sido exercida a opção de compra, será de permitir que a reavaliação
inerente ao valor da opção de compra seja fiscalmente relevante (Inf. n.º 432/98, do SAIR).
Campo 721 – Provisões não dedutíveis ou para além dos limites legais (arts. 19.º,
n.º 3 e 39.º) e perdas por imparidade fiscalmente não dedutíveis de
activos financeiros
Inscrevem-se neste campo as provisões que tenham sido reconhecidas como gastos e que
não se enquadrem no art. 39.º do CIRC.
Salienta-se que, nos termos deste artigo, só são dedutíveis:
– Provisão para processos judiciais em curso
– Provisão para garantias a clientes
28
– Provisões técnicas (Instituto de Seguros de Portugal)
– Provisão para a reparação de danos de carácter ambiental (só para indústrias extractivas
ou sector de tratamento e eliminação de resíduos).
De acordo com o n.º 3, do art. 19.º do CIRC, não são dedutíveis (e, portanto, têm de ser
inscritas neste campo) as perdas esperadas relativas a contratos de construção.
O campo 721 destina-se, ainda, a registar a parte não dedutível das provisões que, embora
se enquadrem no art. 39.º, excedem os limites legais previstos nos arts. 39.º e 40.º.
Exemplo:
Em 2013, uma sociedade vendeu electrodomésticos no montante de € 300.000,00,

tendo suportado encargos com garantias a clientes que ascenderam a € 3.300,00 e
constituído uma provisão para garantias a clientes no montante de € 3.500,00.
Sabe-se que nos anos de 2011 e 2012 as vendas sujeitas a garantia ascenderam a
€ 280.000,00 e € 320.000,00, respectivamente, e que os encargos derivados de garantia
a clientes foram, nesses anos, de € 2.500,00 e € 3.200,00.
Cálculos para determinar o montante da provisão fiscalmente aceite:
Soma dos encargos com garantias a clientes efectivamente suportados nos três últimos
períodos de tributação (2011 a 2013):
2.500,00 + 3.200,00 + 3.300,00 = 9.000,00
Soma das vendas sujeitas a garantia efectuadas nos três últimos períodos de tributação
(2010 a 2013):
280.000,00 + 320.000,00 + 300.000,00 = 900.000,00
Percentagem a que refere o art. 39.º, n.º 5:
€ 9.000,00 x 100 / € 900.000,00 = 1%
Provisão fiscalmente dedutível:
€ 300.000,00 x 1% = € 3.000,00
Provisão contabilizada: € 3.500,00
Campo 721 – Acréscimo de € 500,00 (€ 3.500,00 – € 3.000,00)


As provisões que tenham sido imputadas a um activo depreciável (por exemplo, a provisão
referente à estimativa inicial dos custos de desmantelamento e remoção do activo) e que
vão sendo reconhecidas como gastos por via das depreciações desse mesmo activo,
devem ser acrescidas no Campo 719, uma vez que o respectivo montante não constitui
uma componente do custo de aquisição do activo, não podendo, por isso, constituir um
gasto fiscal por via da depreciação.
29
Campo 722 – Créditos incobráveis não aceites como gastos (art. 41.º)
Nos termos do n.º 1 do art. 41.º do CIRC, os créditos incobráveis podem ser directamente
considerados gastos do período de tributação na medida em que tal resulte de:
– Processo de insolvência e de recuperação de empresas
– Processo de execução
– Procedimento extrajudicial de conciliação para viabilização de empresas em situação de

insolvência ou em situação económica difícil mediado pelo IAPMEI
– Decisão de tribunal arbitral no âmbito dos litígios emergentes da prestação de serviços

públicos essenciais ou créditos que se encontrem prescritos de acordo com o respectivo
regime jurídico da prestação de serviços públicos essenciais e o seu valor não ultrapasse
o montante de € 750, quando relativamente aos mesmos não tenha sido admitida perda
por imparidade ou, sendo-o, esta se mostre insuficiente, devendo ser dada particular
atenção a esta imposição legal, decorrente da conjugação do princípio da periodização
do lucro tributável e do princípio da prudência.
A consideração como gasto dos créditos incobráveis nos termos do n.º 1 do art. 41º do
CIRC ou ao abrigo do disposto no art. 36º do CIRC fica dependente da existência de prova
da comunicação ao devedor do reconhecimento do gasto para efeitos fiscais, o qual deve
reconhecer aquele montante como rendimento para efeitos de apuramento do lucro tributável
(n.º 2 do art. 41.º do CIRC).
Assim, os créditos incobráveis que não se enquadrem neste normativo devem ser acrescidos
neste campo.
Campo 723 – Realizações de utilidade social não dedutíveis (art. 43.º)
São acrescidos neste campo os encargos com realizações de utilidade social não previstos
ou fora dos limites previstos no art. 43.º do CIRC.
Nos termos do n.º 1 do referido artigo são considerados gastos do período de tributação os
suportados com a manutenção facultativa de creches, lactários, jardins-de-infância, cantinas,
bibliotecas e escolas, incluindo depreciações ou amortizações e rendas de imóveis, bem
como outras realizações de utilidade social, reconhecidas pela AT, feitas em benefício do
pessoal ou dos reformados da empresa e seus familiares, desde que tenham carácter geral
e não revistam a natureza de rendimentos do trabalho dependente ou, revestindo-o, sejam
de difícil ou complexa individualização relativamente a cada um dos beneficiários.
Nos termos do n.º 2, são também considerados gastos do período de tributação, até ao limite
de 15% das despesas com o pessoal escrituradas a título de remunerações, ordenados ou
30
salários, respeitantes ao período de tributação, os suportados com contratos de seguro de

doença e de acidentes pessoais, bem como com contratos de seguros de vida, contribuições
para fundos de pensões e equiparáveis ou para quaisquer regimes complementares de
segurança social, que garantam, exclusivamente, o benefício de reforma, pré-reforma,
complemento de reforma, benefícios de saúde pós-emprego, invalidez ou sobrevivência a
favor dos trabalhadores da empresa.
O referido limite é elevado para 25% se os trabalhadores não tiverem direito a pensões da
segurança social.
A aceitação destes gastos depende da verificação das condições enunciadas no n.º 4 do

mesmo artigo, nomeadamente generalidade e objectividade.
A majoração prevista no n.º 9 deste preceito é inscrita no campo 774 – Benefícios fiscais
deste Quadro 07.
Os vales sociais previstos no Dec. Lei n.º 26/99, de 28.01, são considerados gasto nos termos
do n.º 9 do art. 43.º do CIRC, na medida da dimensão da entidade empregadora, não sendo
de considerar rendimento tributável dos beneficiários, conforme alínea b) do n.º 8 do art. 2.º
do CIRS.
O mesmo é de referir em relação aos gastos suportados pelas entidades patronais com
a aquisição de passes sociais a favor dos seus trabalhadores desde que a atribuição dos
mesmos tenha carácter geral, conforme alínea d) do n.º 8 do art. 2.º do CIRS, embora não
beneficiando do regime fiscal previsto no n.º 9 do art. 43.º do CIRC.
Exemplo:
A Sociedade Beta, Lda. celebrou em 2013 um contrato de seguro de vida a favor da
generalidade dos seus trabalhadores, no montante de € 4.000,00. Os gastos com o
pessoal (remunerações) incorridos no período de tributação foram de € 20.000,00. Os
trabalhadores têm direito a pensões da segurança social.
O montante fiscalmente aceite é € 20.000,00 x 15% = € 3.000,00
Campo 723 – Acréscimo de € 1.000,00 (€ 4.000,00 – € 3.000,00)

Alguns casos específicos:
- No conceito de “despesas com o pessoal” para efeitos do disposto no n.º 2 do art. 43.º do
CIRC são de considerar todas as despesas que, tendo a natureza genérica de remunera-
ções, sejam objecto de descontos obrigatórios para a Segurança Social ou para qualquer
regime substitutivo;
- A expressão “trabalhadores da empresa” referida no n.º 1 do art. 43.º do CIRC abrange os

órgãos sociais, dado que os referidos membros, consideram-se trabalhadores dependentes,
31
para efeitos fiscais, devendo as suas remunerações ser incluídas na base de cálculo das
percentagens referidas nos n.os 2 e 3;
- Um sócio gerente, exercendo a gerência plenamente e em exclusivo, que por disposição

do pacto social ou deliberação da Assembleia Geral não aufere remuneração, desde que,
como determina o Dec. Lei n.º 8/82, de 18 .01, suporte descontos para a Segurança Social
e faça parte da relação nominal enviada mensalmente pela empresa a esta entidade,
poderá beneficiar das realizações de utilidade social previstas no art. 43.º do CIRC, desde
que sejam cumpridos os condicionalismos previstos no n.º 4 do mesmo artigo;
- Caso alguns trabalhadores não pretendam ser abrangidos por certas realizações de
utilidade social, como é o caso daquelas em que os beneficiários terão também que
contribuir para esses esquemas, as referidas realizações continuam a ser consideradas
de carácter geral;
- Quando, por imposição de Convenção Colectiva de Trabalho, uma empresa é obrigada a

garantir, só a alguns dos seus trabalhadores, pensões de reforma, deverá este encargo ser
aceite como gasto fiscal na totalidade, mas enquadrado na alínea d) do n.º 1 do art. 23.º do
CIRC, visto ser obrigatório.
- Os gastos de “realização de utilidade social” previstos no art. 43.º do CIRC são, na

perspectiva do trabalhador, meras expectativas uma vez que não há um direito efectivo ao
benefício futuro, que não se sabe se virá a usufruir.
No caso das “Senhas de ensino”, o trabalhador usufrui de imediato do benefício, que

é o uso das instituições escolares, pelo que o custo suportado pela entidade patronal
constitui para o trabalhador um direito efectivo e adquirido, logo rendimento da Categoria
A do IRS.
Nesta conformidade, em sede de IRC, os gastos suportados pela empresa com a aquisição
das “Senhas de Ensino” serão um gasto nos termos do art. 23.º do CIRC (Despacho do
Subdirector Geral do IR de 03.02.2005 no Proc. n.º 1151/03).
- Num programa em que é dada a possibilidade de escolha entre diferentes benefícios,

a todos os trabalhadores da empresa, sem qualquer distinção (quer integrem os
respectivos quadros à data da entrada em vigor do programa quer venham a ser admitidos
posteriormente), dentro de um limite estabelecido, entre os elencados no n.º 2 do artigo
43.º, podem considerar-se cumpridas as condições estabelecidas nas alíneas a) e b) do
n.º 4 do artigo 43.º do CIRC.
Deste modo, neste tipo de programas, a análise do cumprimento dos requisitos previstos
no n.º 4 do preceito em questão é feita ao conjunto dos benefícios dados a escolher, de
entre os previstos no n.º 2 do artigo 43.º do CIRC e apenas estes, pois, se for dada a
opção aos trabalhadores por outros benefícios ou regalias, que não sejam os aí descritos,
32
tal situação pode pôr em causa a aceitação fiscal dos encargos em questão, tal como
resulta daquela norma.
A dedutibilidade fiscal, nos termos do n.º 2 do artigo 43.º do CIRC, não fica prejudicada caso
hajam trabalhadores que não pretendam ser abrangidos por qualquer um dos benefícios,
desde que comuniquem tal intenção à empresa por escrito e desde que cumpridas as
demais condições estabelecidas pelo n.º 4.
- As despesas relativas ao almoço de confraternização entre empregados e à festa anual

dos empregados, revestem a natureza de “outras realizações de utilidade social” previstas
no n.º 1 do art. 43º do CIRC e, nestes termos, serão reconhecidas como gastos para
efeitos fiscais (Ofício n.º 9287, de 21.02.96, da DSIRC).
- Já no que se refere a ofertas aos trabalhadores, nomeadamente cabazes de Natal, dada

a sua fácil identificação e quantificação e bem assim a usufruição imediata do subsídio,
saõ de considerar gasto fiscal na medida em que remuneração do trabalho dependente
dos beneficiários, nos termos da alínea b) do n.º 3 do art. 2º do CIRS (Informação, de
28.10.2013, da DSIRS).
Campo 724 – IRC e outros impostos que directa ou indirectamente incidam sobre os
lucros [art. 45.º, n.º 1, alínea a)]
Inclui o IRC, a respectiva derrama (municipal e estadual), quando devida, e as tributações

autónomas previstan no art. 88.º do CIRC, liquidados no período de tributação, os quais
constam do campo A5024 do Q. 03-A do Anexo A à IES/DA.
No caso específico das tributações autónomas, uma vez que se está perante uma tributação
da despesa e não do rendimento, questiona-se se as mesmas devem ou não ser consideradas
encargo dedutível em IRC.
Em reforço da sua consideração como gasto fiscal está a nova redacção da alínea a) do
n.º 1 do art. 23º-A do CIRC, introduzida pela Lei n.º 2/2014, de 16.01, ao desconsiderar
objectivamente tais gastos como encargo dedutível.
Quando a estimativa para impostos sobre lucros efectuada no ano anterior se mostrar
insuficiente para fazer face aos impostos efectivamente pagos no exercício, a diferença
(valor da conta 6885 do SNC) deverá ser acrescida neste campo.
Campo 725 e Campo 766 – Impostos diferidos [art. 45.º, n.º 1, alínea a)]
Tal como o IRC estimado para o período (subconta 8121), também não concorre para a
formação do lucro tributável o imposto diferido que figure (com saldo devedor) na subconta
8122, pelo que tem que ser acrescido neste campo.
Se o saldo da subconta 8122 for credor, a correcção é feita no campo 766.
33
Campo 726 – Encargos evidenciados em documentos emitidos por sujeitos passivos

com NIF inexistente ou inválido ou por sujeitos passivos cessados
oficiosamente [art. 45.º, n.º 1, alínea b)]
Inscrevem-se neste campo os encargos suportados pela empresa cujos documentos de

suporte tenham sido emitidos por sujeitos passivos com NIF inexistente ou inválido ou
por sujeitos passivos que, por força do disposto no n.º 6 do art. 8.º do CIRC, tenham sido
cessados oficiosamente.
Para se certificar da existência/validade do NIF ou do exercício da actividade dos clientes/

fornecedores, o sujeito passivo deve socorrer-se do Portal das Finanças optando por
Consultar, Identificação, Clientes/Fornecedores.
Campo 727 – Impostos e outros encargos que incidam sobre terceiros que o sujeito
passivo não esteja legalmente autorizado a suportar [art. 45.º, n.º 1,
alínea c)]
Inscrevem-se neste campo os impostos e outros encargos que incidam sobre terceiros mas
que o sujeito passivo decida, por vontade própria, suportar, como por exemplo:
• O IVA que tenha de ser legalmente repercutido aos clientes (exceptua-se a situação
prevista no n.º 3 do art. 37º do CIVA);
• O IRS ou IRC que tenha de ser obrigatoriamente retido na fonte;
• O imposto de selo suportado pelo sacador com emissão de letras que é sempre de
considerar encargo económico do sacado.
O imposto de selo liquidado pelos promotores em quaisquer sorteios ou concursos não se

encontra abrangido por esta limitação, acrescendo ao valor do prémio atribuído para a sua
consideração como gasto fiscal (Ofício n.º 7554, de 20.04.2012, da DSIRC).
Campo 728 – Multas, coimas, juros compensatórios e demais encargos pela prática
de infracções [art. 45.º, n.º 1, alínea d)]
Neste campo devem ser incluídas todas as penalidades aplicadas ao sujeito passivo,
excepto as que tenham origem contratual, incluindo os juros compensatórios, bem como
os demais encargos suportados em consequência de infracções de qualquer natureza,
nomeadamente, fiscais, de trânsito, de actividades económicas, laborais, etc.
Do mesmo modo, quer a AT (Inf. No Proc. n.º 1942/2007, com despacho do Director Geral
de 02.10.2008) quer a Jurisprudência (Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de
2000.05.03, proferido no Processo n.º 24 627) consideram que os juros de mora devidos
ao Estado por atraso no pagamento de impostos não são gasto fiscal, pelo que devem ser
acrescidos neste campo.
34
Campo 729 – Indemnizações por eventos seguráveis [art. 45.º, n.º 1, alínea e)]
Devem ser acrescidas neste campo as indemnizações pagas a terceiros pela verificação de
eventos cujo risco seja segurável, não incluindo as indemnizações de natureza contratual
pagas a terceiros que são consideradas gasto fiscal.
No caso de gastos obrigatoriamente suportados pela empresa pelo facto de o valor da

franquia estabelecida no contrato de seguro ser superior ao da indemnização, são os mesmos
reconhecidos para efeitos fiscais, nos termos do art. 23.º do CIRC e bem assim nos casos
de gastos suportados voluntariamente pela empresa, como forma de evitar acréscimos em
gastos futuros, desde que o aumento de gastos que esta suportaria pelo agravamento dos
prémios de seguro seja, efectivamente, superior ao valor das indemnizações por si pagas
directamente, o valor destas últimas será, também, reconhecido para efeitos fiscais, nos
termos do art. 23.º do CIRC. (Inf. n.º 396/96, de 30.04, da DSIRC).
Campo 730 – Ajudas de custo e encargos com compensação pela deslocação em

viatura própria do trabalhador [art. 45.º, n.º 1, alínea f)]
Neste campo serão de incluir as despesas com ajudas de custo e com compensação pela
deslocação em viatura própria do trabalhador, ao serviço da entidade patronal, não facturadas
a clientes, escrituradas a qualquer título, sempre que a entidade patronal não possua, por
cada pagamento efectuado, um mapa itinerário devidamente elaborado, excepto na parte
em que haja lugar a tributação em sede de IRS na esfera do beneficiário.
Para tal, deverão as empresas munir-se dos elementos susceptíveis de comprovar:
- Os encargos efectivamente suportados, respeitantes a ajudas de custo, sendo necessário

dar a conhecer o nome do beneficiário, o local, motivo e data da deslocação, bem como
o montante diário atribuído, por forma a aferir se os limites legais ou pressupostos à sua
atribuição aos servidores do Estado, determinantes da não sujeição a IRS, a que se
refere a alínea d) do n.º 3 do art. 2.º do CIRS, foram ou não excedidos.
- O mesmo será de referir em relação aos encargos devidos pela compensação da

deslocação do funcionário em viatura própria ao serviço da entidade patronal, devendo
o comprovativo (boletim itinerário) indicar ainda os quilómetros diários percorridos, a
matrícula da viatura e o nome do respectivo proprietário.
Sempre que a ajuda de custo abranja o almoço, o quantitativo correspondente ao abono

diário do subsídio de refeição, quando exista, deverá ser deduzido na ajuda de custo.
Sempre que se verifique a facturação destes encargos aos clientes, deverá o documento de
suporte referir o valor a estes facturado, bem como a obra/serviço a que respeita, devendo a
factura indicar autonomamente o montante quer das ajudas de custo quer das deslocações
imputáveis.
35
A não existência de mapa de controlo apropriado, determina a não consideração como

encargo dedutível da totalidade das referidas despesas.
Em conformidade com a orientação administrativa transmitida pelo Ofício n.º 5665, de

25.03.2009, da DSIRC, o conceito “deslocação em viatura própria do trabalhador” ou “utilização
de automóvel próprio ao serviço da entidade patronal” constantes, respectivamente, da alínea
f) do n.º 1 do art. 45.º do CIRC e da alínea d) do n.º 3 do art. 2.º do CIRS, deve ser entendido
como qualquer viatura que não faça parte do activo fixo tangível da entidade patronal, nem a
esta seja imputável qualquer responsabilidade ou encargo pelo seu uso.
– Dec. Lei n.º 106/98, de 24.04, alterado pelo Dec. Lei n.º 137/2010, de 28.12, pela
Lei n.º 64-B/2011, de 30.11 e pela Lei n.º 66-B/2012, de 31.12
– Dec. Lei n.º 192/95, de 28.07, alterado pelo Dec. Lei n.º 137/2010, de 28.12
– Alterações ao Dec. Lei n.º 137/2010, de 28.12, pela Lei n.º 66-B/2012, de 31.12
– Circular n.º 12/91, de 29.04
Estas despesas deverão constar do campo 415 do Q. 11 da declaração mod. 22, encontrando-
-se sujeitas a tributação autónoma, chamando-se a atenção para as anotações ao campo
365 do Q. 10 da declaração mod. 22.
Notas:
– Por despacho de 28.06.2004 do Director Geral dos Impostos, as empresas associadas da

ANTRAM podem continuar a apresentar na facturação emitida aos seus clientes o preço
global do serviço prestado, sem que seja necessário evidenciar os vários componentes
que o constituem, desde que possuam os elementos constantes da alínea f) do n.º 1 do
art. 45.º do CIRC para a comprovação das ajudas de custo (Inf. n.º 22144, de 06.07.04
da DSIRC).
– Por decisão do CAAD (Processo n.º 85/2012-T) foi decidido que o débito das despesas
com ajudas de custo e de compensação por deslocações em viaturas prórpias dos
trabalhadores, para efeitos do previsto na alínea f) do n.º 1 do art. 45º do CIRC e no que
se refere ao débito aos clientes, impõe a comprovação completa relativa à identificação
das despesas por cada pagamento efectuado, mas não implica que a indicação dessas
despesas tenha de constar das facturas, embora se mostre necessário que a contabilidade
permita determinar a que factura se reporta cada uma das quantias relacionadas com as
ajudas de custo e compensação por deslocação em viatura própria do trabalhador.
– O sócio gerente pode apresentar, do mesmo modo que os outros trabalhadores, despesas
com ajudas de custo e com compensação em viatura própria, comprovadamente
indispensáveis para a realização de proveitos, com a limitação consagrada na alínea f)
do n.º 1 do art. 45.º do CIRC (Proc. n.º 1927/2000, da DSIRC).
– No cálculo do excesso das ajudas de custo abonadas por entidades não públicas aos
36
seus trabalhadores e membros dos órgãos societários, pode tomar-se como referência
o valor das ajudas de custo atribuídas a membros do Governo, sempre que as funções
exercidas e ou o nível das respectivas remunerações não sejam comparáveis ou
reportáveis à das categorias e ou remunerações dos funcionários públicos.
Nos restantes casos, continua a considerar-se que excedem os limites legais as ajudas
de custo superiores ao limite mais elevado fixado para os funcionários públicos (Circular
n.º 12/91, de 29.04).
Um maior desenvolvimento sobre o enquadramento fiscal das despesas com ajudas de

custo e com a compensação pela deslocação em viatura própria do trabalhador e respectivos
limites encontra-se evidenciado no Anexo 4 a este trabalho.
Campo 731 – Encargos não devidamente documentados [art. 45.º, n.º 1, alínea g)]
Este campo destina-se a inscrever os encargos que não se encontrem devidamente

documentados e que estejam a afectar o resultado líquido do período.
Tais encargos, embora tenham que ser acrescidos para efeitos de determinação do lucro
tributável, não estão sujeitos à tributação autónoma prevista no art. 88.º do CIRC.
Sobre o conceito de despesa não devidamente documentada julgamos ser sentido da

jurisprudência (Acórdão n.º 01486/06, de 30.01.07, do STA) considerar como tal a que
por circunstancialmente se não encontrar devidamente apoiada em documento externo
de molde a evidenciar a causa, natureza e montante, não permita conhecer fácil, clara e
precisamente a operação que lhe está subjacente.
Campo 732 – Encargos com o aluguer de viaturas sem condutor [art. 45.º, n.º 1, alínea h)]
São acrescidos neste campo os encargos com o aluguer sem condutor de viaturas ligeiras
de passageiros ou mistas, na parte correspondente ao valor das depreciações dessas via-
turas que, nos termos das alíneas c) e e) do n.º 1 do art. 34.º do CIRC, não sejam aceites
como gastos.
No caso da locação operacional de viaturas ligeiras de passageiros ou mistas, na qual

se incluem, em princípio, os contratos de “Renting”, será de aplicar o disposto na alínea
h) do n.º 1 do art. 45.º do CIRC, o que pressupõe o conhecimento do valor de aquisição
da viatura, ou o entendimento expresso na Circular n.º 24/91, de 19.12, da DGCI, o que
pressupõe o conhecimento da amortização financeira incluída nas rendas.
Sobre este assunto, a Informação Vinculativa 2011004399, com despacho do SDG, de

30.03.2012, sancionou o seguinte entendimento:
“Face à definição de contratos de aluguer sem condutor constante do despacho de

31.12.1990 do SEAF, o disposto na alínea h) do n.º 1 do art. 45º do CIRC é aplicável às
37
situações de aluguer de longa duração, considerando-se como tal o aluguer que se re-
porta a contratos até 3 meses renováveis e a contratos superiores a 3 meses.
Os contratos de renting integram-se na definição de contratos de aluguer sem condutor,

sendo aplicável aos inerentes encargos o disposto na alínea h) do n.º 1 do art. 45.º do
CIRC.
Assim, a parcela da renda correspondente à amortização do capital apenas é aceite

como gasto fiscal até ao valor das depreciações anuais que, nos termos das alíneas c) e
e) do n.º 1 do art. 34º do CIRC, seriam dedutíveis no caso da viatura ter sido objecto de
aquisição directa.”
No sentido de esclarecer dúvidas no âmbito da interpretação desta Informação Vinculativa,

foi esclarecido que (Informação Vinculativa 2012003690, com despacho do Subdirector
Geral, de 30.03.2012) “Embora a viatura não tenha sido objecto de aquisição direta, o que
é certo é que a mesma tem um preço de venda ao público ou um preço com desconto (o
qual pode ou não figurar no contrato). Logo, será esse o preço a considerar como “custo de
aquisição” para efeitos de aplicação da taxa de tributação autónoma (de 10% ou de 20%),
bem como para efeitos de determinação das depreciações anuais que seriam dedutíveis.
O preço a considerar (PVP ou preço com desconto) será, pois, aquele que o locador
considerou para o cálculo da renda (do aluguer) mensal, antes de deduzir o valor residual.
A esse preço terá de ser adicionado o IVA, uma vez que, não sendo dedutível, constitui uma
componente do custo de aquisição da viatura”.
O regime fiscal do aluguer de longa duração explicitado na Circular n.º 24/91, de 19 de

Dezembro, pressupõe a existência de um plano financeiro, com decomposição da renda
suportada entre amortização financeira e encargos financeiros.
Assim, no que se refere à parcela da amortização financeira só é aceite a quantia

correspondente à depreciação que seria fiscalmente dedutível em caso de aquisição directa
(ver Portaria n.º 467/2010, de 07.07), sendo os demais encargos de considerar gasto fiscal.
Sobre a dicotomia locação financeira versus locação operacional e inerentes implicações

de natureza fiscal, foi determinado, pelo Despacho n.º 16368/2013, do SEAF, publicado no
Diário da República, 2ª Série, n.º 245, de 18.12.2013, que:
“1 – Face às alterarações das regras contabilísticas em matéria de classificação das

operações de locação, revoga-se o Despacho n.º 503/2004-XV, de 27 de fevereiro, do
Secretário de Estado dos Assuntos Fiscais, publicado no Diário da República de 25 de
março de 2004 sob o n.º 5851/2004 (2ª série), relativamente aos períodos de tributação
iniciados em ou após 1 de janeiro de 2010.
2 – Por forma a garantir a consistência da classificação das operações de locação por

locador e locatário, mantém-se a obrigatoriedade de menção expressa da respectiva
classificação no contrato de locação, sob pena de a classificação atribuída pelas partes no
38
plano contabilístico não ser relevante para efeitos fiscais, nomeadamente em matéria de
aplicação do regime de reinvestimento dos valores de realização atualmente previsto no
artigo 48.º do Código do IRC”.
No caso de viaturas ligeiras de passageiros ou mistas, motos ou motociclos deve ter-se em

conta o disposto nos n.os 3 e 4 art. 88.º do CIRC, bem como o previsto no n.º 14 quando o
sujeito passivo apresenta prejuízo fiscal no período de tributação, acrescendo-se, no campo
365 do Quadro 10, a tributação autónoma resultante da aplicação das taxas previstas nos
referidos preceitos, sobre os gastos suportados com o aluguer.
Exemplo:
Uma sociedade celebrou, em 31 de Janeiro de 2011, um contrato de aluguer sem
condutor, de longa duração, relativo a uma viatura ligeira de passageiros, não movida
a energia eléctrica, com as seguintes características (locação operacional):
Valor da viatura: € 45.000,00;
Amortização financeira em 2013: € 12.000,00.
Limite das depreciações que seriam aceites, se fosse aquisição directa:
€ 30.000,00 x 25% = € 7.500,00
Correcções no Quadro 07:
Campo 732 – Acréscimo de € 4.500,00 (12.000,00 – 7.500,00)

Correcção no Quadro 10 (tributação autónoma):
Campo 365 – Acréscimo de € 2.400,00 (12.000,00 x 20%) ou € 3.600,00 (12.000,00

x 30%) no caso de em 2013 ter ocorrido prejuízo fiscal
Campo 733 – Encargos com combustíveis [art. 45.º, n.º 1, alínea i)]
Neste campo são de incluir as despesas com combustíveis na parte em que o sujeito passivo
não faça prova de que as mesmas respeitam a bens pertencentes ao seu activo ou por
ele utilizadas em regime de locação e de que não são ultrapassados os consumos normais
[alínea i) do n.º 1 do art. 45.º do CIRC].
Os consumos normais, não podendo ser quantificados à priori, devem ser determinados em
função dos gastos efectivos por viatura e dos respectivos quilómetros percorridos, sendo
certo que as características e condições efectivas de utilização poderão funcionar como
factor de confirmação.
Em nossa opinião, as despesas com combustíveis oferecidos ao cliente no acto da venda

da viatura, serão igualmente de considerar no âmbito da alínea i) do n.º 1 do art. 45.º do
CIRC, o mesmo sendo de referir em relação às despesas com combustíveis das viaturas
de demonstração ou serviço.
39
Cumpre referir ainda que o ónus da prova de que os consumos normais não estão
ultrapassados cabe ao sujeito passivo.
Os encargos suportados com combustíveis, relacionados com viaturas ligeiras de

passageiros ou mistas, motos e motociclos encontram-se sujeitos a tributação autónoma,
conforme n.os 3, 4 ou 14 do art. 88.º do CIRC.
Ver anotações ao campo 365 do Q. 10 da declaração mod. 22.
Campo 734 – Juros de suprimentos [art. 45.º, n.º 1, alínea j)]
São acrescidos neste campo os juros e outras formas de remuneração de suprimentos

e empréstimos feitos pelos sócios à sociedade, na parte em que excedam o valor
correspondente à taxa de referência Euribor a 12 meses do dia da constituição da
dívida acrescida do spread de 1,5%, conforme o art. 45.º, n.º 1, alínea j) do CIRC e
Portaria n.º 184/2002, de 4 de Março.
Porém, tendo em vista a alteração introduzida à referida Portaria pelo art. 135.º da Lei
n.º 55-A/2010, de 31.12, o spread é de 6% no caso da sociedade participada ser uma
PME, tal como definido no Dec. Lei n.º 372/2007, de 06.11.
Esta disposição não se aplica às situações a que seja aplicável o regime estabelecido
no art. 63.º do CIRC (preços de transferência) e na Portaria n.º 1446-C/2001, de 21
de Dezembro, e ainda às abrangidas por normas convencionais relativas a preços de
transferência.
Campo 735 – Gastos não dedutíveis relativos a participação nos lucros por membros
dos órgãos sociais [art. 45.º, n.º 1, alínea n)]
O Código do IRC acolhe o regime contabilístico dos gastos relativos à participação nos
lucros de membros de órgãos sociais e trabalhadores da empresa previsto na IAS 19 e no
§ 18 da NCRF 28 – Benefícios dos empregados.
Assim, em regra, os mesmos são contabilizados e dedutíveis no período de tributação em

que os serviços são prestados.
Porém, nos termos da alínea n) do n.º 1 do art. 45.º do CIRC não são dedutíveis (e,
portanto, devem ser acrescidos neste campo) os gastos referentes a participação nos lucros
suportados com os titulares do capital da sociedade que preencham, cumulativamente, as
seguintes condições:
a) sejam membros dos órgãos sociais;
b) possuam, directa ou indirectamente, uma participação no capital social igual ou superior

a 1% (para o efeito, consideram-se participações indirectas as detidas pelo cônjuge,
respectivos ascendentes ou descendentes até ao 2.º grau, aplicando-se, igualmente, com
40
as necessárias adaptações, as regras sobre a equiparação da titularidade estabelecidas

no Código das Sociedades Comerciais);
c) as importâncias reconhecidas em resultados ultrapassem o dobro da remuneração

mensal auferida no período de tributação a que respeita o resultado em que participam
(R.Anual/12 x 2).
Salienta-se que, nos termos da alínea m) do n.º 1 do art. 45.º do CIRC, os gastos relativos à
participação nos lucros têm que ser pagos ou colocados à disposição dos seus beneficiários
até ao final do período de tributação seguinte.
Caso não se verifique esta condição, ao valor do IRC liquidado relativamente ao período
de tributação seguinte adiciona-se o IRC que deixou de ser liquidado no período de tribu-
tação respectivo, acrescido dos juros compensatórios correspondentes, conforme previsto
no n.º 6 do art. 45.º do CIRC.
Esta correcção é efectuada no campo 363 do Quadro 10 e os respectivos juros compensatórios

são indicados nos campos 366 e 366-B do mesmo Quadro.
Quando não se verifiquem as condições previstas nas alíneas (a) e (b) do § 18 da NCRF 28,
a entidade fica inibida de reconhecer o «custo esperado dos pagamentos de participação
nos lucros e bónus» como gasto do período de tributação em que os colaboradores prestam
o serviço.
Neste caso, a atribuição em Assembleia Geral no período de tributação seguinte origina um

débito directo na rubrica de Resultados transitados, constituindo uma variação patrimonial
negativa que concorre para a formação do lucro tributável deste período (ver anotação ao
campo 704).
O pagamento ou colocação à disposição das respectivas importâncias tem de ser efectuado

até ao fim de período de tributação em que a deliberação ocorreu (Circular n.º 9/2011).
Portanto, para efeitos de dedutibilidade fiscal, o prazo para pagamento ou colocação à

disposição das quantias atribuídas a título de participação nos lucros é o mesmo, quer os
sujeitos passivos reconheçam o gasto no período de tributação em que os colaboradores
prestaram o serviço, quer reconheçam a variação patrimonial negativa no período de tributação
em que se delibera a respectiva atribuição.
O conceito de “remuneração mensal” foi clarificado através da Circular n.º 8/2000, de 11

de Maio, da DSIRC, e deve entender-se como a remuneração mensal média do período
de tributação, ou seja, o valor das retribuições totais anuais dividido por doze, por forma a
imputar a cada um dos meses o total da remuneração auferida no período de tributação.
No conceito de remuneração devem ser incluídas todas as importâncias a que, nos termos
do contrato, das normas que o regem ou dos usos, o membro do órgão social tem direito
como contrapartida do seu trabalho, sendo esse o caso das remunerações variáveis que
preencham aqueles requisitos.
41
Sendo a participação nos lucros de enquadrar no conceito de remunerações variáveis,

ser-lhe-á aplicável a tributação autónoma prevista na alínea b) do n.º 13 do art. 88.º do
CIRC, desde que verificados os condicionalismos nesta referidos.
Exemplo:
A é administrador e accionista (com percentagem de participação no capital de 4%)
da sociedade X, SA., onde auferiu, em 2013, uma remuneração mensal média de
€ 2.500,00.
Esta sociedade tem vindo, ao longo dos anos, a atribuir participação nos lucros ao
administrador, sendo esperado, de acordo com essa prática, que lhe seja paga, em 2014,
com referência ao lucro de 2013, uma gratificação de € 7.500,00, pelo que reconheceu
contabilisticamente, em 2013, o respectivo gasto.
Nesta situação, o valor limite a considerar como gasto fiscal em 2013 é de € 5.000,00
(2 x € 2.500,00), pelo que o excedente deve ser indicado no campo 735 do Quadro 07
da respectiva declaração modelo 22.
Campo 735 – Acréscimo de € 2.500,00 (€ 7.500,00 – € 5.000,00)

De notar que o administrador é tributado em IRS, na categoria A, pela totalidade da
gratificação recebida ou colocada à disposição (€ 7.500,00) em 2014.
Campo 736 – Menos-Valias Contabilísticas
Campo 739 – Diferença positiva entre as mais-valias e menos-valias fiscais (art. 46.º)
Campo 767 – Mais-valias contabilísticas
Campo 769 – Diferença negativa entre mais-valias e menos-valias fiscais (art. 46.º)
Campo 740 – 50% da diferença positiva entre as mais-valias e as menos-valias fiscais

com intenção expressa de reinvestimento (art. 48.º, n.º 1, 4 e 5)
Campo 741 – Acréscimos por não reinvestimento (art. 48.º, n.º 6 e 7)
Campo 742 – Mais-Valias fiscais – regime transitório (art. 7.º, n.º 7, alínea b) da Lei
n.º 30-G/2000, de 29.12 e art. 32.º, n.º 8 da Lei n.º 109-B/2001, de 27.12)
Nos termos da alínea l) do n.º 1 do art. 23.º do CIRC, só são consideradas gasto fiscal as
menos-valias realizadas ou fiscais.
Do enquadramento referido, resulta a necessidade de expurgar do resultado líquido do

período as menos valias contabilísticas, o que se consegue incluindo-as no campo 736,
uma vez que se encontram a influenciar negativamente o referido resultado.
Por outro lado, há que deduzir ao resultado líquido do período a diferença negativa entre
as mais-valias e as menos-valias realizadas ou fiscais, incluindo-se esta no campo 769, em
virtude de concorrer para a determinação do lucro tributável.
42
Porém, as menos-valias realizadas com a alienação de partes de capital, com excepção

das reconhecidas pelo justo valor nos termos das alíneas a) e b) do n.º 9 do art. 18.º do
CIRC, dado o disposto nos n.os 3 a 5 do art. 23.º do CIRC, não são aceites como gastos do
período se realizadas com a transmissão onerosa de partes de capital, qualquer que seja
o título porque se opere, se estas tiverem sido detidas pelo alienante por período inferior a
três anos e tenham sido adquiridas a:
• Entidades com as quais existam relações especiais (n.º 4 do art. 63.º do CIRC);
• Entidades residentes em território português sujeitas a um regime especial de tributação.
A referida não aceitação como gastos do período verifica-se ainda, sempre que:
• A entidade alienante tenha resultado de transformação, incluindo a modificação do

objecto social, de sociedade à qual fosse aplicável regime fiscal diverso às menos-valias
das partes de capital alienadas e não tiverem decorrido pelo menos três anos entre a
data da transformação e a data da transmissão;
• As partes de capital sejam alienadas a entidades com as quais existam relações especiais
(n.º 4 do art. 63.º do CIRC), ou a entidades residentes em território português sujeitas a
um regime especial de tributação, bem como as menos-valias resultantes de mudanças
no modelo de valorização relevantes para efeitos fiscais, nos termos do n.º 9 do art. 18.º,
que decorram, designadamente, de reclassificação contabilística ou de alterações nos
pressupostos referidos na alínea a) do n.º 9 deste artigo.
Quanto à expressão “regime especial de tributação” veja-se o referido no campo 717.
Por outro lado, nos termos do n.º 3 do art. 45.º do CIRC, com carácter de generalidade, a
diferença negativa entre as mais-valias e as menos-valias realizadas com a transmissão
onerosa de partes de capital, incluindo a sua remição e amortização com redução de capital,
bem como outras perdas ou variações patrimoniais negativas relativas a partes de capital
ou outras componentes do capital próprio, designadamente prestações suplementares,
concorrem para a determinação do lucro tributável em apenas 50% do seu valor (campo
737).
À semelhança do referido para as menos-valias, apenas concorrem para a determinação do

lucro tributável as mais-valias realizadas ou fiscais, conforme disposto na alínea h) do n.º 1
do art. 20.º do CIRC, pelo que será de incluir no campo 767 as mais-valias contabilísticas e
nos campos 739 ou 740 as mais-valias realizadas ou fiscais, consoante o caso.
Cumpre referir, porém, o facto das mais-valias realizadas por efeito da dação em cumprimento
de bens do devedor e da cessão de bens ao credor, no âmbito do Código da Insolvência
e da Recuperação de Empresas (CIRE), não concorrerem para a determinação do lucro
tributável (n.º 1 do art. 268.º do CIRE), pelo que nunca serão de incluir no campo 739 ou 740.
Porém, face ao disposto no n.º 1 do art. 48.º do CIRC, a diferença positiva entre as
mais--valias e as menos valias realizadas com a transmissão onerosa de elementos do
43
activo fixo tangível, activos biológicos que não sejam consumíveis e propriedades de
investimento, detidos por um período não inferior a um ano, ainda que qualquer destes activos
tenha sido reclassificado como activo não corrente detido para venda, ou em consequência
de indemnizações por sinistros ocorridos nestes elementos, é considerada em metade do
seu valor, sempre que, no exercício anterior ao da realização, no próprio exercício ou até
ao fim do segundo exercício seguinte, o valor de realização correspondente à totalidade
dos referidos elementos seja reinvestido na aquisição, fabricação ou construção de activos
fixos tangíveis, de activos biológicos que não sejam consumíveis ou em propriedades de
investimento, afectos à exploração, com excepção dos bens adquiridos em estado de uso a
sujeito passivo de IRS ou IRC com o qual existam relações especiais nos termos definidos
no n.º 4 do art. 63.º do CIRC.
O mesmo regime é aplicável e nas mesmas condições à diferença positiva entre as mais-
-valias e as menos valias realizadas mediante a transmissão onerosa de partes de
capital, com excepção das reconhecidas pelo justo valor nos termos das alíneas a) e b)
do n.º 9 do art. 18.º do CIRC, incluindo a remição e amortização com redução de capital
(n.º 4 do art. 48.º do CIRC), desde que:
• O reinvestimento, total ou parcial, do valor de realização seja efectuado:
– Na aquisição de partes de capital de sociedades comerciais ou civis sob a forma

comercial;
– Na aquisição, produção ou construção de activos fixos tangíveis, de activos biológicos

que não sejam consumíveis ou em propriedades de investimento, afectos à exploração,
com salvaguarda das limitações consideradas na parte final do n.º 1 do art. 48.º do
CIRC.
• As partes de capital alienadas:
– Terem sido detidas por um período não inferior a um ano;
– Corresponderem a, pelo menos, 10% do capital social da sociedade participada.
• As partes de capital adquiridas sejam detidas por período não inferior a um ano.
• As transmissões onerosas e as aquisições de partes de capital não sejam efectuadas

com entidades:
– Residentes em país, território ou região cujo regime de tributação se mostre mais

favorável, constante da lista aprovada pela Portaria n.º 150/2004, de 13.02, alterada
pela Portaria n.º 292/2011, de 08.11;
– Com as quais existam relações especiais, salvo nos casos em que o reinvestimento se
destine à realização de capital social e o valor das partes de capital assim realizadas
não seja inferior ao valor de mercado daquelas transmissões.
44
Neste último caso, segundo entendimento administrativo (Ofício Circulado n.º 20151,
de 24.05.2011 da DSIRC), deve ter-se em consideração que:
• São as próprias quotas de capital, e não apenas o respectivo valor realizado, que
devem ter como destino a realização de capital social;
• O legislador apenas pretendeu salvaguardar a possibilidade de aplicação do regime

nos casos de aumentos de capital realizados em espécie, mediante a entrega
de partes de capital, nos quais o reinvestimento é indissociável do próprio valor
realizado;
• Assim, apenas se incluem no âmbito da excepção as entregas de partes de capital

para a realização de capital social, em que se verifica simultaneidade entre a própria
realização de mais-valias e o respectivo reinvestimento.
Cumpre ainda chamar a atenção, no que se refere a partes de capital, para as seguintes
situações:
• Se a titularidade das partes de capital for anterior à entrada em vigor do Código do IRC
(01.01.89), as mais valias e menos-valias realizadas com a respectiva transmissão one-
rosa não concorrem para a determinação do lucro tributável, face ao regime transitório
definido no art. 18.º-A do Dec. Lei n.º 442-B/88, de 30.11.
• A data de aquisição das partes de capital cuja propriedade tenha sido adquirida pelo
sujeito passivo em resultado de um processo de cisão, por incorporação de reservas ou
por substituição daquela, designadamente por alteração do valor nominal ou modificação
do objecto social da sociedade emitente, é a data de aquisição dos valores mobiliários
que lhes deram origem (n.º 2 do art. 18.º-A do Dec. Lei n.º 442-B/88, de 30.11).
• A data de aquisição das partes de capital resultantes da transformação de sociedade

em sociedade de outro tipo, é a data de aquisição das partes de capital que lhes deram
origem (n.º 4 do art. 72.º do CIRC).
• Às Sociedades Gestoras de Participações Sociais (SGPS), aplica-se o disposto nos

n.os 2 e 3 do art. 32.º do EBF, sendo de indicar no campo 501 do Anexo D à declaração
mod. 22.
Assim, conforme previsto no n.º 2 do art. 32.º do EBF, não concorrem para a formação
do lucro tributável destas sociedades as mais-valias e as menos-valias realizadas de
partes de capital de que sejam titulares detidas por período não inferior a um ano,
independentemente do reinvestimento, o mesmo acontecendo com os encargos
financeiros suportados com a sua aquisição, devendo estes, neste caso, ser acrescidos
no campo 779.
Porém, tal não será aplicável às mais-valias realizadas, e aos encargos financeiros
45
suportados, passando a concorrer para a formação do lucro tributável, quando (n.º 3 do

art. 32.º do EBF):
– As partes de capital tenham sido adquiridas a entidades com as quais existam relações
especiais (n.º 4 do art. 63.º do CIRC), ou a entidades residentes em país, território ou
região com regime fiscal mais favorável, ou a entidades residentes em território português
sujeitas a um regime especial de tributação e detidas pela alienante por um período
inferior a três anos.
Neste particular, não será de considerar abrangida por esta norma anti-abuso a alienação
de acções “adquiridas” em resultado de uma subscrição de capital na constituição de
uma sociedade, uma vez que o conceito de “aquisição” apenas abarca as situações em
que as partes de capital resultarem de transacções, designadamente com entidades
com as quais, existem relações especiais, não sendo de incluir as acções recebidas em
contrapartida das entradas para realização do capital social, no momento da constituição
de uma sociedade.
Assim, não se aplica o previsto no n.º 3 do art. 32.º do EBF na situação em apreço, pelo
que, de acordo com o n.º 2 da mesma norma, as mais-valias em causa não concorrem
para a formação do lucro tributável das SGPS (Inf. Vinculativa no Proc. N.º 2799/2009,
com despacho do DGI de 19.11.2009).
– A alienante tenha resultado de transformação de sociedade à qual não fosse aplicável

aquele regime relativamente às mais-valias, salvo se decorridos pelo menos três anos
entre a data da transformação e a data da transmissão.
– O disposto nos n.os 2 e 3 é igualmente aplicável a sociedades cuja sede ou direcção

efectiva esteja situada em território português, constituídas segundo o direito de outro
Estado membro da União Europeia, que tenham por único objecto contratual a gestão de
participações sociais de outras sociedades, desde que preencham, os demais requisitos
a que se encontram sujeitas as sociedades regidas pelo Dec. Lei n.º 495/88, de 30 de
Dezembro (n.º 9 do art. 32.º do EBF).
• Às Sociedades de capital de risco (SCR) e aos investidores de capital de risco (ICR)

é aplicável regime idêntico ao das SGPS (nºs 1 e 2 do art. 32º-A do EBF), chamando-se
ainda a atenção para o benefício por dedução à colecta, em conformidade com o pre-
visto nos nºs 3 a 7 do art. 32º-A do EBF, sendo de indicar no campo 502 do Anexo D à
declaração mod. 22.
Tendo surgido dúvidas sobre o regime fiscal aplicável às SGPS e às SCR, nomeadamen-
te quanto à desconsideração dos encargos financeiros como custo fiscal, foi sancionado
o seguinte entendimento (Circular n.º 7/2004, de 30.03, da DGCI):
– A correcção fiscal deverá ocorrer no exercício em que os encargos financeiros sejam
46
suportados (campo 779 do Q. 07), sem prejuízo da sua consideração no exercício em que
ocorra a alienação das participações e se conclua que se não verificaram os requisitos
para a aplicação do regime especial (campo 775 do Q. 07);
– O método a utilizar para efeitos de afectação dos referidos encargos, dada a dificuldade
de utilização de afectação directa ou específica, deve ter por base uma fórmula que
atenda a que os passivos remunerados das SGPS e SCR devem ser imputados, em
primeiro lugar, aos empréstimos remunerados, aos empréstimos concedidos às empresas
participadas e aos outros investimentos geradores de juros, afectando se o remanescente
aos restantes activos, nomeadamente participações sociais, proporcionalmente ao
respectivo custo de aquisição.
Por força do disposto no n.º 5 do art. 38.º da Lei n.º 32-B/2002, de 30.12 este novo regime para
as SGPS e para as SCR aplica-se às mais-valias e às menos-valias realizadas nos períodos
de tributação que se iniciem após 01.01.2003, sem prejuízo de se continuar a aplicar ao saldo
positivo entre as mais-valias e as menos valias realizadas antes de 01.01.2001, o regime
transitório previsto nas alíneas a) e b) do n.º 7 do art. 7.º da Lei n.º 30 G/2000, de 29.12, ou, em
alternativa, no n.º 8 do art. 32.º da Lei n.º 109-B/2001, de 27.12.
Alguns casos específicos:
• O momento a considerar para a realização dos rendimentos relativos às mais-valias

será:
– No caso de alienações, a data da entrega ou expedição dos bens (veja-se a alínea a)

do n.º 5 do art. 46.º do CIRC em que se considera existir transmissão onerosa quando
se verifique a tradição dos bens em caso de promessa de compra e venda), ou se
anterior, a data em que se opera a transferência de propriedade;
– No caso de indemnizações, a data em que esta se torna certa e determinada;
– No caso de afectação dos bens a fins alheios à actividade exercida, a data em que ao
bem é dado destino diferente.
• No cálculo da mais-valia ou menos-valia fiscal, realizada mediante transmissão onerosa

de quaisquer bens do activo fixo tangível, activos biológicos que não sejam consumíveis,
propriedades de investimento e partes de capital, com excepção das reconhecidas pelo
justo valor nos termos das alíneas a) e b) do n.º 9 do art. 18.º do CIRC, ocorrendo diferimento
do preço, o valor de realização a considerar deve ser o valor da contraprestação, conforme
resulta da alínea f) do n.º 3 do art. 46.º do CIRC, a qual deve corresponder ao respectivo valor
nominal, ainda que em relação aos montantes diferidos (activos financeiros) tenham sido
reconhecidos de acordo com o respectivo custo amortizado (Inf. Vinculativa n.º 451/2011,
com despacho de 11.03.2011, do Director Geral).
47
O rendimento financeiro, reconhecido contabilisticamente em resultado da aplicação do

método do custo amortizado, não concorre para a formação do lucro tributável devendo
ser deduzido no campo 757 do Q. 07 do período em que, contabilisticamente, influenciam
o resultado líquido do período.
• Não se consideram mais-valias ou menos-valias, os resultados obtidos em consequência

da entrega pelo locatário ao locador dos bens objecto de locação financeira, conforme
alínea a) do n.º 6 do art. 46.º do CIRC, não invalidando, porém, a respectiva consideração
como rendimento ou gasto, este condicionado ao disposto no n.º 1 do art. 23.º do CIRC.
• Em conformidade com o disposto no n.º 2 do art. 25.º do CIRC, a venda de bens seguida
de locação financeira, pelo vendedor desses mesmos bens, (lease-back) é uma operação
que não determina quaisquer implicações no apuramento de qualquer resultado para
efeitos de IRC.
• O benefício associado ao reinvestimento do valor de realização não se aplica aos elementos

do activo intangível, nomeadamente ao trespasse.
• No caso de permuta de bens do activo fixo tangível, o valor de realização a considerar

para efeitos do apuramento da mais-valia ou da menos-valia será o valor de mercado
dos bens ou direitos recebidos em troca, acrescido ou diminuído, consoante o caso, da
importância em dinheiro conjuntamente recebida ou paga, conforme disposto na alínea
a) do n.º 3 do art. 46.º do CIRC, sendo que no caso da troca por bens futuros o valor de
mercado destes é o que lhes corresponderia à data da troca (n.º 4 do art. 46.º do CIRC).
Se os valores recebidos em troca tiverem a natureza de activo fixo tangível, o respectivo

valor será elegível, para efeitos no disposto no art. 48.º do CIRC, desde que tais bens
sejam recebidos até ao fim do segundo período seguinte ao da realização (data da
celebração da escritura de permuta).
Se, findo este prazo, os bens ainda não tiverem sido recebidos mas já se encontrarem
em construção, deverá ser solicitada à empresa responsável pela construção declaração
em que esta informe a percentagem de acabamento dos bens, sendo essa, também,
a percentagem que se considerará de investimento concretizado e sendo, neste caso,
aplicável o disposto no n.º 2 do art. 48.º do CIRC para as situações de reinvestimento
parcial (Proc. N.º 589/96, da DSIRC).
• Em nossa opinião, a parte final do referido no ponto anterior deverá ter total aplicabilidade
ao caso do reinvestimento em activo fixo tangível em curso.
• Considerando que os bens adquiridos em “Leasing” integram desde logo o activo do

locatário e são desde o início afectos à exploração, serão os mesmos de considerar para
efeitos do reinvestimento do valor de realização;
48
• Nos contratos promessa de compra e venda com tradição, uma vez que a propriedade
passa para a posse do promitente comprador na data do contrato, é neste período que
se considera como rendimento o valor global da transacção, independentemente da data
da celebração da escritura (Inf. n.º 1202/89, com despacho do Subdirector Geral de
19.10.89);
• No caso de imóveis, para efeitos de cálculo das respectivas quotas de depreciação, é

excluído o valor do terreno ou, no caso de terrenos de exploração, a parte do respectivo
valor não sujeita a deperecimento, ou seja, regra geral os terrenos não estão sujeitos
a deperecimento, excepto no caso de terrenos de exploração em que se considere que
existem perdas de valor resultantes da sua utilização, do decurso do tempo, do progresso
técnico ou de quaisquer outras causas com carácter repetitivo.
Assim, um terreno agrícola e, como tal, de exploração, só poderá ser adquirido em

estado de uso se na esfera do alienante foi considerado como sujeito a deperecimento,
devendo nesse caso cumprir as condições do n.º 2 do art. 10.º do Dec. Reg. 25/2009,
de 14.09. Não sendo considerado adquirido em estado de uso, não poderá ser aplicada
a parte final do n.º 1 do art. 48.º, ainda que existam relações especiais entre a entidade
adquirente e o alienante (Proc. n.º 2583/06, com despacho do Subdirector Geral, de
26.07.2007).
Em nossa opinião, embora sujeita a confirmação, este princípio deverá ser aplicável em
relação a imóveis adquiridos a pessoas singulares desde que não afectos a actividades
empresariais ou profissionais.
• A mais-valia obtida por um ACE com a alienação de um imóvel, na parte que coube à
sociedade membro desse ACE, integra a matéria colectável desta, em sede de IRC, pelo
que, tendo esta reinvestido o valor de realização correspondente àquela parte, beneficia
do disposto no n.º 1 do art. 48.º do CIRC (Acórdão n.º 0240/96, do STA de 05.07.2006).
• Na perspectiva da AT (Circular n.º 6/2011), na alienação de viaturas ligeiras de

passageiros ou mistas, cujo valor de aquisição é superior ao limite previsto na alínea e)
do n.º 1 do art. 34.º do CIRC, no cálculo das mais-valias ou menos-valias realizadas, não
obstante parte das depreciações praticadas não serem aceites para efeitos fiscais, será
de considerar o total das depreciações praticadas e não o total das aceites para efeitos
fiscais, embora tal não resulte da letra da lei (n.º 2 do art. 46.º do CIRC).
Se assim não fosse, a penalização imposta na alínea e) do n.º 1 do art. 34.º do CIRC
seria eliminada no momento da alienação pela realização de uma menor mais-valia ou
de uma maior menos-valia.
No caso de barcos de recreio e aviões de turismo, que não estejam afectos à exploração
49
Exemplo:
• Valor de aquisição € 50.000,00

• Ano de aquisição 2010
• Ano de alienação 2013
• Depreciações praticadas € 37.500,00
• Depreciações aceites
40.000 x 25% x 3 = € 30.000,00
• Valor de realização € 15.000,00
• Mais-valia contabilística
15.000 – (50.000 – 37.500) = € 2.500,00
• Mais-valia realizada ou fiscal
15.000 – (50.000 – 37.500) x 1,07 = € 1.625,00
Correcção no Q. 07 em 2013
Campo 767 – Dedução de € 2.500,00

Campo 739 – Acréscimo de € 1.625,00, ou no caso de reinvestimento do

valor de realização (n.º 1 do art. 48.º do CIRC), acréscimo de € 812,50 no
campo 740
Porém, caso o valor de realização tivesse sido de € 10.000,00 teríamos:
o Menos-valia contabilística:
10.000 – (50.000 – 37.500) = - € 2.500,00
o Menos-valia realizada:
10.000 – (50.000 – 37.500) x 1,07 = - € 3.375,00
Neste particular, tem de se ter em consideração o disposto na alínea l) do n.º 1 do art.

45.º do CIRC, o que implica que a parcela da menos-valia passível de ser reconhecida
como gasto fiscal é a proporcional ao valor fiscalmente depreciável:
Valor limite
mv fiscal dedutível = x mv fiscal
Valor de aquisição
40.000,00
= x (- € 3.375,00)
50.000,00
= - € 2.700,00
Correcção no Q. 07 em 2013
Campo 736 – Acréscimo de € 2.500,00


Campo 752 – Acréscimo de € 675,00 (3.375,00 – 2.700,00)

50
do serviço público de transportes nem se destinem a ser alugados no exercício da

actividade normal do sujeito passivo, a totalidade da menos-valia eventualmente apurada,
que não é dedutível nos termos da alínea l) do n.º 1 do art. 45.º do CIRC, não pode ser
incluída para efeitos de apuramento do saldo das mais-valias e menos-valias a inscrever
nos campos 739 ou 740.
Pela mesma razão, a menos-valia fiscal não pode ser deduzida no campo 769, embora
a menos-valia contabilística tenha de ser acrescida no campo 736.
As menos-valias referidas na alínea l) do n.º 1 do art. 45º do CIRC não devem constar do
Mapa 31, devendo ser calculadas autonomamente.
• Nas sociedades desportivas (art. 4.º da Lei n.º 56/2013, de 14.08), à diferença positiva
entre as mais-valias e as menos-valias realizadas mediante transmissão onerosa dos
elementos do activo fixo intangível (direitos de contratação de jogadores profissionais)
é aplicável, com as devidas adaptações, o disposto no art. 48.º do CIRC, desde que o
valor de realização seja reinvestido na sua totalidade na contratação de jogadores ou na
aquisição de bens do activo fixo tangível afectos a fins desportivos até ao fim do terceiro
período seguinte ao da realização.
O art. 6.º da Lei n.º 56/2013, de 14.08 veio permitir a aplicação do regime de neutralidade
fiscal previsto no art. 74.º do CIRC, com as necessárias adaptações, às transmissões
de elementos do activo fixo dos clubes desportivos para as sociedades desportivas ou
para outras sociedades, cujo capital social seja maioritariamente detido por sociedades
desportivas ou pelo clube fundador, durante os primeiros cinco anos a contar da data do
início da actividade e a possibilidade dos clubes procederem à reavaliação extraordinária
dos activos a transmitir, tendo por base valores certificados por revisor oficial de contas
independente.
Porém, conforme previsto no Ofício Circulado n.º 20152, de 24.05.2011, da DSIRC, no

apuramento das mais valias geradas numa posterior transmissão desses bens reavaliados
por parte das sociedades beneficiárias, o valor de aquisição a considerar deve ser o valor
que esses bens tinham na contabilidade dos clubes desportivos antes de se proceder à
respectiva reavaliação de acordo com o n.º 2 do art. 46.º do CIRC.
No caso do sujeito passivo ter reinvestido ou pretender reinvestir o valor de realização,

para efeitos do disposto nos n.ºs 1 e 4 do art. 48.º do CIRC, deverá preencher obrigatoria-
mente o Q. 09 do Anexo A à IES/DA, o qual tem por objectivo controlar o cumprimento das
condições temporais do reinvestimento, equivalendo o seu preenchimento à opção pelo
reinvestimento.
A não concretização do reinvestimento, no todo ou em parte, no prazo estabelecido

legalmente, determina a consideração como rendimento fiscal no último período naquele
incluído da parte proporcional da diferença positiva entre mais-valias e menos-valias
51
realizadas ainda não incluída no lucro tributável, majorada em 15% (n.º 6 do art. 48.º do
CIRC).
Exemplo:
• Valor de realização € 50.000

• Mais-valia contabilística € 10.000
• Mais-valia fiscal € 6.000
• Ano de alienação 2013
• Reinvestimento:
2012 € 5.000
2013 € 5.000
2014 € 10.000
2015 € 10.000
• Implicações fiscais:
2013 Deduz no campo 767/Q. 07 ............. € 10.000(1)
Acresce no campo 740/Q.07 .............. € 3.000(2)
2015 Acresce no campo 741/Q.07 .............. € 1.380(3)
(1) Mais-valia contabilística
(2) 50% da mais-valia fiscal
(3) Correcção decorrente do reinvestimento parcial [60% do valor de realização
(n.º 6 do art. 48.º do CIRC)]:
[(2.400+1.800)-3.000] x 1,15 = 1.380
ou
40% x 3.000 x 1,15 = 1.380
Esta penalização é igualmente aplicável, no período da alienação, sempre que não sejam
mantidas as partes de capital em que se concretizou o reinvestimento na titularidade do
adquirente durante o período de pelo menos um ano, excepto se a transmissão ocorrer no
âmbito de uma operação de fusão, cisão, entrada de activos ou permuta de acções a que
se aplique o regime previsto no art. 74.º do CIRC (n.º 7 do art. 48.º do CIRC).
No caso de incumprimento total ou parcial do reinvestimento relativo a mais-valias realizadas

antes de 01.01.2001, deverá aplicar-se a penalização prevista na redacção do n.º 5 do
art. 44.º do CIRC (actual art. 48.º), antes da alteração introduzida pela Lei n.º 30-G/2000,
de 29.12, ou seja, ao valor do IRC liquidado relativamente ao terceiro período posterior
ao da realização adiciona-se o IRC que deixou de ser liquidado, acrescido dos juros
compensatórios correspondentes, ou, não havendo lugar ao apuramento de IRC, corrige se,
em conformidade, o prejuízo fiscal declarado (Proc. N.º 1145/2003 da DSIRC).
52
Decorrente da alteração estrutural ao regime de tributação do saldo positivo entre mais-

-valias e menos-valias realizadas, nos casos de reinvestimento do valor de realização,
introduzida pela Lei n.º 30-G/2000, de 29.12, houve necessidade de definir um regime
transitório.
Assim, a legislação anterior à entrada em vigor da Lei n.º 30-G/2000, de 29.12, continua a
aplicar-se às mais valias e menos-valias realizadas antes de 01.01.2001, até à realização,
inclusive, de mais-valias ou menos valias relativas à alienação de bens em que se tenha
concretizado o reinvestimento dos valores de realização, conforme previsto na alínea a) do
n.º 7 do art. 7.º da referida Lei:
MVF = VR – [(VA-MVA)-DFA] x Coef.
Porém, em relação à diferença positiva entre mais-valias e menos-valias realizadas antes de

01.01.2001, no caso de o reinvestimento ter ocorrido ou ocorrer em bens não depreciáveis
nos termos da legislação então em vigor, duas alternativas se mostram possíveis:
a) Regime da alínea b) do n.º 7 do art. 7.º da Lei n.º 30-G/2000
Neste caso, a referida diferença deverá ser imputada, proporcionalmente à parte que
no total a reinvestir represente o valor do reinvestimento, ao custo de aquisição ou de
produção dos bens objecto de reinvestimento e a este deduzida para efeitos do cálculo
da respectiva mais-valia ou menos-valia:
MVF = VR – (VA-MVA) x Coef.
À diferença positiva entre as mais-valias e as menos-valias relativa a estes bens não

depreciáveis, será dado o seguinte tratamento:
• A parte correspondente ao valor deduzido ao custo de aquisição ou de produção (MVA

x Coef.), até ao limite de MVF, será diferida durante 10 anos, em partes iguais a contar
do ano da realização.
• A parte restante, a haver, será de incluir no lucro tributável em conformidade com o

actual regime fiscal das mais-valias e menos-valias.
• Sendo obtida uma menos-valia, não haverá qualquer parcela a diferir, sendo aquela
deduzida no campo 769.
b) Regime da Lei n.º 109-B/2001
Possibilidade de inclusão de apenas 50% da mais-valia associada (MVA) a bens não

depreciáveis na matéria colectável de qualquer período, desde que posterior a 01.01.2001
mas anterior ao da alienação dos referidos bens, não dependendo da exigência de novo
reinvestimento (n.º 8 do art. 32.º da Lei n.º 109-B/2001).
Nesta alternativa, a mais-valia associada (MVA) não entrará no cálculo da mais-valia ou

menos-valia que venha a ser realizada com a alienação dos bens em causa.
53
Exemplo:
A – Regime da Lei n.º 30-G/2000:
• MVA (realizada antes de 01.01.2001) 4.000
• Valor de realização (VR) 8.000
• Reinvestimento após 01.01.2001 em terreno (VA = 9.000)
• Coeficiente de correcção monetária teórico 1,1
• VR’ (alienação após 01.01.2002, nos termos da legislação em vigor):
a) 20.000
b) 9.500
c) 5.000
a) MVF = 20.000 – (9.000 – 4.000) x 1,1 =
4.400 → 1/10 (acréscimo anual de 440)

= 14.500
10.100 → 50% (acréscimo no ano de realização de 5.050)
b) MVF = 9.500 – (9.000 – 4.000) x 1,1 = 4.000
Como 4.000 < 4.400 → 1/10 (acréscimo anual de 400)
c) MVF = 5.000 – (9.000 – 4.000) x 1,1 = -500 (a deduzir no ano de realização)
B – Regime da Lei n.º 109-B/2001:
Se o sujeito passivo se decidir pelo acréscimo de 50% de MVA (2.000) em qualquer

exercício anterior ao da alienação, neste exercício o cálculo da mais-valia realizada
não levará em consideração MVA:
a) MVF = 20.000 – 9.000 x 1,1 = 10.100
b) MVF = 9.500 – 9.000 x 1,1 = -400
c) MVF = 5.000 – 9.000 x 1,1 = -4.900
Campo 737 – 50% de outras perdas relativas a partes de capital ou outras componentes
do capital próprio (art. 45.º, n.º 3, parte final)
Neste campo são inscritas, em 50%, as importâncias relativas a outras perdas (que não
sejam menos-valias, dado que estas obedecem ao “mecanismo” das mais-valias e menos-
-valias) relativas a partes de capital ou outras componentes de capital próprio. São, por
exemplo, acrescidas neste campo 737 as importâncias correspondentes a 50% das perdas
por reduções de justo valor, quando estas se enquadrem no âmbito da alínea i) do n.º 1 do
art. 23.º, por força do disposto na alínea a) do n.º 9 do art. 18.º, ambos do CIRC, bem como
as menos-valias dedutíveis no caso de liquidação de uma sociedade, nos termos da alínea
b) do n.º 2 do art. 81.º do CIRC.
Sobre esta matéria, ver Acórdão do CAAD referido nos campos 713/759.
54
Campo 738 – Mais-valia fiscal resultante de mudanças no modelo de valorização

[art. 46.º, n.º 5, alínea b)]
Campo 768 – 50% da menos-valia fiscal resultante de mudanças no modelo de valoriza-

ção [art. 46.º, n.º 5, alínea b) e art. 45.º, n.º 3, parte final] e 50% da diferença
negativa entre as mais e as menos valias fiscais de partes de capital ou
outras componentes do capital próprio (art. 45.º, n.º 3, 1.ª parte)
As mudanças no modelo de valorização relevantes para efeitos fiscais nos termos do

art. 18.º, n.º 9, que decorram, designadamente, de reclassificação contabilística ou de
alteração nos pressupostos referidos na alínea a) do n.º 9 desse mesmo artigo, são
assimiladas a transmissões onerosas.
Assim, no caso de ser determinada uma mais-valia fiscal, o respectivo montante é acrescido
neste campo 738.
Repare-se que esta mais-valia só é apurada para efeitos fiscais. Como não decorre de uma
verdadeira transmissão onerosa, não pode beneficiar do regime do reinvestimento previsto
no art. 48.º. Logo, tem de ser tratada autonomamente, não entrando no cômputo geral da
diferença entre as mais-valias e as menos-valias fiscais. Daí que o seu montante tenha de
ser inscrito neste campo 738.
Se a mudança no modelo de valorização determinar uma menos-valia fiscal:
a) A mesma não pode ser deduzida no Quadro 07, por força do disposto na parte final
do art. 23.º, n.º 5, quando a mudança no modelo de valorização relevante para efeitos
fiscais tiver resultado de transmissão onerosa de partes de capital a entidades com as
quais existem relações especiais nos termos do art. 63.º, n.º 4;
b) A menos-valia pode ser deduzida em 50%, nos restantes casos, desde que verificado
o requisito da indispensabilidade (art. 45.º, n.º 3). Neste caso, o respectivo montante é
deduzido no campo 768.
Como já referimos, no âmbito da mudança do modelo de valorização, quer seja apurada

uma mais-valia ou uma menos-valia fiscal, a mesma não entra para o cálculo da diferença
positiva ou negativa das mais-valias e menos-valias a que se refere o art. 48.º (regime de
reinvestimento).
Exemplo:
Em Janeiro de 2011, a Sociedade X, Lda adquiriu, em mercado regulamentado, 1.000
acções da Sociedade K, SA, pelo montante de € 20.000,00, ficando detentora de 8%
do respectivo capital social.
No final do ano de 2011, o justo valor destas acções era de € 19.000,00. Admita-se
que no final de 2012 o justo valor é de € 21.000,00.
55
Admita-se, ainda, que no início de 2013 a sociedade vende 60% das acções por
€ 12.600,00 que representa o justo valor à data da venda.
No período de tributação de 2011, a sociedade reconheceu uma perda de redução de
justo valor de € 1.000,00.
Esta perda não é aceite fiscalmente dado que, por força do disposto no art. 18.º,
n.º 9, alínea a), não se aceitam os ajustamentos (positivos ou negativos) derivados
da aplicação do justo valor quando as partes de capital (instrumentos de capital
próprio), ainda que com preço formado num mercado regulamentado, representam
uma participação no capital social superior a 5%.
Por isso, a perda de € 1.000,00 deve ser acrescida no campo 713.
No período de tributação de 2012, a empresa reconheceu um ganho por aumento de
justo valor de € 2.000,00, o qual tem de ser deduzido no campo 759.
Em 2013, o sujeito passivo aliena 60% das acções pelo seu justo valor, pelo que o
resultado contabilístico é nulo.
Em termos fiscais, a sociedade tem de apurar:
• A mais-valia realizada correspondente à alienação;
• A mais-valia correspondente à mudança no modelo de valorização, pelo
facto de a empresa passar a deter 3,2% do capital social da participada e, portanto,
passarem a ser aceites os ajustamentos decorrentes da aplicação do justo valor [art.
18.º, n.º 9, alínea a) e art. 46.º, n.º 5, alínea b)].
Assim:
Em 2011
Custo de aquisição: € 20.000,00 (1.000 acções)
Justo valor em 31/12: € 19.000,00
Reconhecimento contabilístico da perda por redução de justo valor: € 1.000,00
Campo 713 – Acréscimo de € 1.000,00

Em 2012
Justo valor: € 21.000,00
Reconhecimento contabilístico do ganho por aumento de justo valor: € 2.000,00

Em 2013
Alienação de 60% das acções por € 12.600,00
Justo valor: € 12.600,00
Resultado contabilístico: € 12.600,00 – € 12.600,00 = 0
* Mais-valia fiscal correspondente à alienação de 60% das acções:
56
Valor de realização: € 12.600,00

Valor de aquisição: € 12.000,00
Mais-valia fiscal: € 12.600,00 - € 12.000,00 = € 600,00
NOTA: Por razões de simplificação não se considerou no exemplo o coeficiente de

desvalorização da moeda aplicável às partes de capital por força do disposto
no art. 47.º, n.º 2.
Campo 739 – Acréscimo de € 600,00


* Mais-valia fiscal correspondente à assimilação a transmissão onerosa da mudança
do modelo de valorização (correspondente às acções que continuam a ser detidas
pela Sociedade X, Lda. e que representam, agora, 3,2% do capital da sociedade
participada).
Valor de realização (assimilação): 40% x 21.000,00 = € 8.400,00

Valor de aquisição: 40% x 20.000,00 = € 8.000,00
Mais-valia fiscal: € 8.400,00 – € 8.000,00 = € 400,00
Correcção no Quadro 07:
Campo 738 – Acréscimo de € 400,00

Campo 743 e Campo 770 – Correcções relativas a instrumentos financeiros

derivados (art. 49.º)
Nestes campos são de inscrever as correcções relativas a instrumentos financeiros derivados,

quando ocorram divergências entre o tratamento contabilístico adoptado pelo sujeito passivo
e o disposto no art. 49.º do CIRC.
Campo 744 – Correcções relativas a preços de transferência (art. 63.º, n.º 8)
Neste campo serão de incluir, conforme disposto no n.º 8 do art. 63.º do CIRC e no n.º 1 do
art. 3.º da Portaria n.º 1446-C/2001, de 21.12, os ajustamentos positivos ao lucro tributável
pela realização de operações vinculadas em que intervenha o sujeito passivo e uma
entidade não residente e sejam praticados termos ou condições diferentes dos que seriam
normalmente acordados, aceites e praticados entre entidades independentes, chamando
se a atenção para os acordos prévios sobre os preços de transferência (APPT) previstos no
art. 138.º do CIRC e regulamentados na Portaria n.º 620-A/2008, de 16.07.
Pretende-se, deste modo, anular os efeitos fiscais dos desvios ocorridos, por forma a que
o lucro tributável apurado não seja diferente do que se apuraria na ausência de relações
especiais (n.º 4 do art. 63.º do CIRC).
Sobre a temática “Preços de transferência”, é de chamar a atenção para a obrigação do
57
sujeito passivo dispor de informação e documentação respeitantes à política adoptada

na determinação dos preços de transferência e mantê-los de forma organizada, ficando
o sujeito passivo dispensado desta obrigação se, no período de tributação anterior, tiver
atingido um valor anual de vendas líquidas e outros rendimentos inferior a €3.000.000
(n.º 3 do art. 13º da Portaria n.º 1446-C/2001, de 21.12).
A falta de apresentação, no prazo fixado pela AT, da documentação respeitante à política

adoptada em matéria de preços de transferência é punível com coima de €500 a €10.000
(n.º 6 do art. 117º do RGIT), sendo estes limites elevados para o dobro sempre que a
infracção seja praticada por uma pessoa colectiva, sociedade, ainda que irregularmente
constituída, ou outra entidade fiscalmente equiparada.
Campo 745 – Diferença positiva entre o valor patrimonial tributário definitivo do

imóvel e o valor constante do contrato [art. 64.º, n.º 3, alínea a)]
Neste campo será de inscrever a diferença para mais entre o valor patrimonial tributário
(VPT) definitivo e o valor constante do contrato na transmissão de direitos reais sobre bens
imóveis, devendo o sujeito passivo transmitente, sempre que aquele seja determinado em
momento posterior ao da entrega da declaração mod. 22 do exercício da transmissão,
proceder à entrega de declaração de substituição durante o mês de Janeiro do ano seguinte
ao da determinação do VPT definitivo (n.º 4 do art. 64.º do CIRC), sinalizando o campo 3 do
Q.04.1 da referida declaração.
Esta declaração, cumprido o prazo de apresentação referido, considera-se entregue dentro

do prazo legal.
Em conformidade com o disposto no art. 139.º do CIRC, este acréscimo no campo 745
não é de efectuar no caso em que o sujeito passivo, em procedimento instaurado mediante
requerimento dirigido ao director de finanças competente a apresentar em Janeiro do ano
seguinte àquele em que ocorreram as transmissões, caso o valor patrimonial tributário já
se encontre definitivamente fixado ou nos 30 dias posteriores à data em que a avaliação se
tornou definitiva, nos restantes casos, faça prova de que o preço efectivamente praticado
foi inferior ao VPT definitivo.
Neste caso, para além de não ser de acrescer no campo 745 a diferença de valores (efeito
suspensivo da liquidação), o valor em causa deve ser objecto de menção no campo 416 do
Q. 11 da declaração mod. 22.
Sobre os procedimentos a adoptar no âmbito da contestação prevista no art. 139º do CIRC

recomenda-se a leitura do Ofício Circulado n.º 20136, de 11.03.2009, da DSIRC.
Orientações administrativas:
• Correcções do valor de transmissão de imóveis – Caducidade (Inf. n.º 01713/2008,
58
Proc./IRC n.º 2668/2008, com parecer do Subdirector Geral de 27.08.08):
À Administração Tributária só é lícito interferir, para efeitos das correcções resultantes do

art. 64.º do CIRC, após o decurso dos prazos previstos para apresentação das declarações
devidas, tendo ainda em atenção a possibilidade que o sujeito passivo tem de socorrer-se
do procedimento de produção de prova a que se refere o art. 139.º do CIRC.
Assim, tem sido entendido que se o VPT definitivo for determinado durante o último
período correspondente à caducidade do direito de liquidar para efeitos de IRC, o sujeito
passivo alienante permanece obrigado à apresentação da declaração de substituição em
Janeiro do ano seguinte e simultânea liquidação e pagamento.
Porém, se o não fizer, a Administração Tributária nada pode exigir, em cumprimento do

que dispõem os arts. 45.º e 46.º da LGT e art. 101.º do CIRC (caducidade do direito à
liquidação).
Exemplo:
– Em 2009 foi alienado um imóvel por € 100.000,00;
– O VPT definitivo (€ 150.000,00) apenas foi comunicado ao alienante em Julho de
2013;
– Compete ao alienante entregar em Janeiro de 2014 uma declaração de substituição,
incluindo no campo 745 do Q. 07 a diferença (€ 50.000,00) entre o VPT definitivo
e o valor declarado, procedendo à liquidação e pagamento do imposto adicional;
– Não o fazendo, a Administração Fiscal não pode actuar dado o decurso do prazo
de caducidade.
• O disposto no art. 64.º do CIRC não tem aplicação nos casos em que a transferência dos
bens imóveis se insira numa operação de fusão, cisão, entrada de activos ou permuta de
partes sociais, desde que abrangida pelo regime especial de neutralidade fiscal previsto
no art. 74.º do CIRC.
O mesmo será de referir quando a sociedade fundida, cindida ou contribuidora é uma
sociedade de locação financeira e transfere para a sociedade beneficiária os imóveis
locados em regime de locação financeira, uma vez que, em obediência ao principio
contabilístico da substância sobre a forma, o respectivo valor não se encontra registado
numa conta de imobilizações, mas sim numa rubrica do Activo que evidencie o crédito
que detém sob o locatário, não se verificando qualquer resultado na transferência da
propriedade jurídica dos referidos imóveis, dado que, em termos contabilísticos, o que
de facto se transfere, é, tão só, um crédito (Inf. Vinculativa no Proc. n.º 1588/04 com
despacho de 21.07.2004).
• Nos casos em que um sujeito passivo de IRC alienar um imóvel a uma empresa locadora
e, em simultâneo, celebrar, sobre o mesmo imóvel, um contrato de locação financeira
59
(leaseback), tendo em vista o disposto no n.º 2 do art. 25.º do CIRC também não será de
aplicar o disposto no art. 64.º do CIRC (Despacho da Directora de Serviços do IRC, de
06.03.2006, no Proc. n.º 215/06).
• Quanto ao conceito de valor de realização para efeitos do previsto no art. 48.º do CIRC,
se o valor do contrato ou o VPT, transcreve-se o Ofício n.º 15145, de 29.06.2009, da
DSIRC:
“Ainda que o valor patrimonial tributário (VPT) definitivo seja superior ao valor do contrato
de venda do imóvel, o valor de referência a ser usado no cálculo da mais-valia fiscal e
a ser considerado para efeitos de aproveitamento do regime de reinvestimento previsto
no art. 48.º do Código do IRC é o valor de realização, o qual, nos termos da alínea f) do
n.º 3 do art. 46.º, do mesmo Código, é o valor da respectiva contraprestação.
O valor da diferença positiva entre o VPT definitivo e o valor constante do contrato deve
ser inscrito de forma autónoma, no campo 745 do Quadro 07 respeitante ao exercício
em que foi realizada a mais-valia ou, se o VPT não tiver sido fixado até ao último dia do
prazo para a entrega dessa declaração, deve o mesmo ser inscrito no referido campo da
declaração de substituição a entregar no prazo previsto no n.º 4 do art. 64.º.”
Campo 746 – Pagamentos a entidades não residentes sujeitas a um regime fiscal

privilegiado (art. 65.º)
Em conformidade com o disposto no n.º 1 do art. 65.º do CIRC, não concorrem para a
determinação do lucro tributável as importâncias pagas ou devidas, a qualquer título, a
pessoas singulares ou colectivas residentes fora do território português e aí submetidas
a um regime fiscal claramente mais favorável, salvo se tais encargos corresponderem a
operações efectivamente realizadas e não tenham um carácter anormal ou um montante
exagerado, competindo o ónus da prova ao sujeito passivo, na sequência de notificação
efectuada com a antecedência mínima de 30 dias (n.º 4 do art. 65.º do CIRS).
Considera-se haver um regime fiscal claramente mais favorável quando o território da

residência do titular dos rendimentos constar da Portaria n.º 150/2004, de 13.02, alterada
pela Portaria n.º 292/2011, de 08.11, ou quando aí não seja tributado em imposto sobre
o rendimento idêntico ou análogo ao IRS ou IRC ou, sendo-o, o montante do imposto
pago seja igual ou inferior a 60% do imposto que seria devido se o respectivo titular fosse
considerado residente em território português.
No caso de se verificar o acréscimo neste campo, o valor em causa é ainda objecto de

tributação autónoma nos termos do previsto no n.º 8 do art. 88.º do CIRC (ver anotações
ao campo 365 do Q. 10).
O mesmo será de aplicar às importâncias pagas ou devidas indirectamente a qualquer

título às mesmas entidades quando o sujeito passivo tenha ou devesse ter conhecimento
60
do destino de tais importâncias, o que se presume sempre que existam relações especiais
nos termos do n.º 4 do art. 63º do CIRC (n.º 5 do art. 65.º do CIRC).
Campo 747 – Imputação de lucros de sociedades não residentes sujeitas a um regime

fiscal privilegiado (artigo 66.º)
Imputação ao sujeito passivo, na proporção da sua participação social e independentemente

de distribuição, dos lucros obtidos por sociedades não residentes sujeitas a um regime
fiscal privilegiado, desde que:
• A participação social detida, directa ou indirectamente, mesmo que através de mandatário,

fiduciário ou interposta pessoa, seja de, pelo menos, 25%.
• A participação social detida seja de, pelo menos, 10% sempre que a sociedade não residente
seja detida, directa ou indirectamente, mesmo que através de mandatário, fiduciário ou
interposta pessoa, em mais de 50% por sócios residentes.
Idêntico tratamento se verifica sempre que o sócio residente em território português acima
referido esteja sujeito a um regime especial de tributação, caso em que a imputação é feita
directamente às primeiras entidades que se encontrem na cadeia de participação, residentes
em território português e sujeitas ao regime geral de tributação, independentemente da sua
percentagem de participação no capital da sociedade não residente.
O período em que a imputação é feita, deve ser o que integra o termo do período de tributação
da sociedade não residente e deverá corresponder ao lucro por esta obtido deduzido do
imposto sobre o rendimento incidente sobre esse lucro no território de residência.
Caso, posteriormente, ocorra a distribuição de lucros que tenham sido objecto de imputação,
devidamente comprovada, serão de deduzir à base tributável do período da sua obtenção,
até à sua concorrência, sem prejuízo de aplicação nesse período do crédito de imposto por
dupla tributação internacional, nos termos e condições da alínea a) do n.º 2 do art. 90.º e
O processo de documentação fiscal a que se refere o art. 130.º do CIRC deverá integrar,
em relação à sociedade não residente:
• As contas devidamente aprovadas pelos órgãos sociais competentes relativas ao período

a que respeita o lucro imputado;
• A cadeia de participações directas e indirectas entre entidades residentes e aquela.
• A demonstração do imposto pago e dos cálculos efectuados para a determinação do IRC

que seria devido se a sociedade fosse residente em território português, sempre que o
território de residência não conste da lista aprovada pela Portaria n.º 150/2004, de 13.02,
alterada pela Portaria n.º 192/2011, de 08.11.
61
Este regime de transparência fiscal não será aplicável às sociedades não residentes sempre
que se verifiquem cumulativamente as seguintes condições:
a) Os respectivos lucros provenham em, pelo menos, 75% do exercício de uma actividade
agrícola ou industrial no território de residência ou do exercício de uma actividade
comercial que não tenha como intervenientes entidades residentes em território português
ou, tendo-os, esteja dirigida predominantemente ao mercado do território em que se situa.
b) A sua actividade principal não consista na realização das seguintes operações:
• Operações próprias da actividade bancária, mesmo que não exercida por instituições
de crédito;
• Operações relativas à actividade seguradora, quando os respectivos rendimentos

resultem predominantemente de seguros relativos a bens situados fora do território de
residência ou respeitantes a pessoas que não residam nesse território;
• Operações relativas a partes de capital ou outros valores mobiliários, a direitos de

propriedade intelectual ou industrial, à prestação de informações respeitantes a uma
experiência adquirida no sector industrial, comercial ou científico ou à prestação de
assistência técnica;
• Locação de bens, excepto de bens imóveis situados no território de residência.
Sempre que a entidade participante esteja sujeita a um regime especial de tributação, a

imputação em causa é feita directamente às primeiras entidades que se encontrem na
cadeia de participação, residentes em território português sujeitas ao regime geral de
tributação, independentemente da sua percentagem de participação.
O disposto neste artigo não se aplica sempre que a entidade não residente seja residente
ou esteja estabelecida noutro Estado membro da UE ou num Estado membro do EEE,
neste último caso desde que este esteja vinculado a cooperação administrativa no
domínio da fiscalidade e o sujeito passivo demonstre que a constituição e funcionamento
da entidade correspondem a razões económicas válidas e que esta desenvolve uma
actividade económica de natureza empresarial.
O conceito de país com um regime fiscal claramente mais favorável é o que se encontra
expresso no campo 746.
Campo 748 – Limitação à dedutibilidade de gastos de financiamento (art. 67.º, n.º 1)
Neste campo são de incluir os gastos de financiamento líquidos até à concorrência do maior
dos seguintes limites:
• €3.000.000, ou
• 30% do resultado antes de depreciações, gastos de financiamento líquidos e impostos (EBITDA)
62
Este último limite, é de 70% em 2013, 60% em 2014, 50% em 2015, 40% em 2016 e 30%
em 2017.
Os gastos de financiamento que não forem dedutíveis podem ainda ser considerados na
determinação do lucro tributável de um ou mais dos cindo períodos de tributação posteriores,
conjuntamente com os gastos financeiros desse mesmo período, observando-se sempre as
limitações referidas.
Por outro lado, se o montante dos gastos de financiamento deduzidos for inferior a 30% do
EBITA, a parte não utilizada deste limite acresce ao referido montante máximo dedutível,
em cada um dos cinco períodos de tributação posteriores, até à sua integral utilização.
No âmbito do regime especial de tributação de grupos de sociedades (RETGS) a presente

limitação é aplicável a cada uma das sociedades do grupo.
Sempre que o período de tributação tenha uma duração inferior a um ano, o limite dos
€3.000.000 é determinado proporcionalmente ao número de meses desse período de
tributação,
Para este efeito, consideram-se gastos de financiamento líquidos as importâncias devidas

ou associadas à remuneração de capitais alheios, designadamente juros de descobertos
bancários e de empréstimos obtidos a curto e longo prazos, juros de obrigações e
outros títulos assimilados, amortizações de descontos ou de prémios relacionados com
empréstimos obtidos, amortizações de custos acessórios ocorridos em ligação com a
obtenção de empréstimos, encargos financeiros relativos a locações financeiras, bem como
diferenças de câmbio provenientes de empréstimos em moeda estrangeira, deduzidos de
rendimentos da mesma natureza.
Com a preocupação de esclarecimento de dúvidas na interpretação sobre a aplicabilidade

do art. 67º do CIRC, foi divulgada a Circular n.º 7/2013, de 19.08, do Gabinete do Director
Geral da AT, que se transcreve:
1. Âmbito de aplicação
O regime de limitação à dedutibilidade dos gastos de financiamento

é aplicável a todos os sujeitos passivos de IRC que sejam tributados
com base no lucro, incluindo as entidades que não tendo sede nem Estabelecimentos
direção efetiva em território português disponham de estabelecimento
estáveis
estável neste território, caso em que o regime se aplica por referência
aos “gastos de financiamento líquidos” dedutíveis a este lucro e ao
“resultado antes de depreciações, gastos de financiamento líquidos e
impostos” correspondentes à actividade imputável a esse estabeleci-
mento estável.
63
Encontram-se, todavia, excluídas da aplicação deste regime, nos

termos do n.º 7 do artigo 67º do Código do IRC:
- As instituições de crédito, sociedades financeiras e outras entidades
legalmente sujeitas à supervisão do Banco de Portugal nos termos
da lei orgânica do Banco de Portugal, aprovada pela Lei n.º 5/98,
de 31 de janeiro, do regime geral das instituições de crédito e
sociedades financeiras aprovado pelo Decreto-lei n.º 298/92, de 31
de dezembro, e do regime jurídico relativo ao acesso à atividade das
instituições de pagamento e à prestação de serviços de pagamento
aprovado pelo Decreto-lei n.º 317/2009, de 30 de outubro;
- As seguradoras, resseguradoras, fundos de pensões e respetivas

entidades gestoras e empresas de mediação de seguros sujeitas Exclusão do
âmbito de
à supervisão do Instituto de Seguros de Portugal nos termos dos aplicação
respetivos estatutos, aprovados pelo Decreto-lei n.º 289/2001, de 13
de novembro, do regime jurídico de acesso e exercício da atividade
seguradora e resseguradora, aprovado pelo Decreto-Lei n.º 94-B/98,
de 17 de abril, e do regime jurídico da constituição e funcionamento
dos fundos de pensões e respetivas entidades gestoras, aprovado
pelo Decreto-lei n.º 12/2006, de 20 de janeiro;
- As sucursais em Portugal de instituições de crédito e outras

instituições financeiras ou empresas de seguros com sede em outro
Estado membro da União Europeia.
Nos termos do n.º 4 do artigo 67.º, a limitação à dedutibilidade dos "gastos

RETGS
de financiamento líquidos" é aplicável a cada uma das sociedades que
compõem o grupo, individualmente consideradas, devendo cada uma
destas ter em conta o estabelecido neste normativo, na determinação
do seu lucro tributável.
2. Gastos de financiamento líquidos (GFL)
a. Clarificação do conceito
O conceito de "gastos de financiamento líquidos" previsto no n.º 8 Conceito

do artigo 67.º corresponde às importâncias devidas ou associadas de
GFL
à remuneração de capitais alheios deduzidas dos rendimentos de
idêntica natureza, englobando-se neste conceito, a título meramente
exemplificativo:
i) os juros de descobertos bancários;
ii) os juros de empréstimos obtidos a curto e longo prazo;
iii) os juros de obrigações e outros títulos assimilados;
64
iv) as amortizações de descontos ou de prémios relacionados com

empréstimos obtidos;
v) as amortizações de custos acessórios incorridos em ligação com
a obtenção de empréstimos;
vi) os encargos financeiros relativos a locações financeiras;
vii) as diferenças de câmbio provenientes de empréstimos em moeda
estrangeira;
viii) os juros associados a operações de factoring com recurso.
Nos termos da parte final da mesma disposição devem ser deduzidos a
estes gastos os rendimentos relativos a depósitos, outras aplicações
de meios financeiros líquidos e outros financiamentos concedidos,
incluindo os que decorram de financiamentos concedidos a
associadas e empreendimentos conjuntos, a subsidiárias, bem como
os juros auferidos de financiamentos obtidos, os ganhos obtidos com
diferenças de câmbio e, ainda, outros rendimentos similares a juros
auferidos de financiamentos concedidos ou obtidos.
b. Gastos não dedutíveis em sede de IRC
A restrição à dedutibilidade estabelecida no artigo 67.º do CIRC
não prejudica a aplicação das demais condições ou limites para GFL
não dedutíveis
a dedutibilidade dos gastos de financiamento, nomeadamente,
aquelas que resultam dos requisitos previstos no n.º 1 do artigo 23.º,
dos limites à dedutibilidade dos juros de suprimentos estabelecidos
na alínea j) do n.º 1 do artigo 45.º, e do regime dos preços de
transferência constante do artigo 63.º, todos do Código do IRC.
Assim, no apuramento do eventual excesso a acrescer ao lucro
tributável nos termos do artigo 67.º do CIRC apenas devem ser
tidos em conta os gastos de financiamento que sejam fiscalmente
dedutíveis.
Nestes termos, não são igualmente considerados no cômputo deste
excesso os gastos financeiros suportados com a aquisição de partes
de capital detidas por sociedades gestoras de participações (SGPS) SGPS, SCR e
ICR
ou por sociedades de capital de risco (SCR) e investidores de capital
de risco (ICR) que não sejam fiscalmente dedutíveis nos termos do
disposto no n.º 2 do artigo 32.º do EBF ou do n.º 1 do artigo 32.º-A
do EBF.
c. Conceito de "custos acessórios"
Em conformidade com o disposto no n.º 8 do artigo 67.º do CIRC,
entram para o cômputo dos "gastos de financiamento líquidos" as
amortizações de custos acessórios incorridos em ligação com a
obtenção de empréstimos.
65
Incluem-se neste conceito, designadamente, os custos de transação,

Custos
definidos no parágrafo 5 da NCRF 27 - Instrumentos Financeiros como acessórios
sendo os custos incrementais que sejam diretamente atribuíveis à
aquisição, emissão ou alienação de um ativo ou passivo financeiro,
como é o caso, por exemplo, das comissões bancárias e do imposto
do selo.
Estes custos acessórios, desde que sejam incorridos em ligação
com a obtenção de empréstimos, assumem a natureza de gastos de
financiamento para efeitos de aplicação deste artigo, sendo relevante
para efeitos fiscais o momento em que o gasto é reconhecido em
conformidade com a norma contabilística aplicável.
d. Encargos relativos a locações financeiras
No cômputo dos "gastos de financiamento líquidos" englobam-se, Locações

igualmente, os encargos financeiros suportados pelos locatários no financeiras
âmbito de contratos de locação financeira assim considerados para

efeitos do normativo contabilístico aplicável.
e. Gastos de financiamento capitalizáveis

No cômputo dos "gastos de financiamento líquidos" não se incluem
Gastos
os juros e outros gastos de financiamento que, nos termos do n.º 2 capitalizáveis
do artigo 26.º do Código do IRC e do n.º 5 do artigo 2.º do Decreto
Regulamentar n.º 25/2009, de 14 de setembro, sejam capitalizados
no custo de aquisição de um ativo em conformidade com a
normalização contabilística aplicável.
f. Instrumentos financeiros derivados

Os rendimentos ou gastos relativos a um instrumento financeiro
Instrumentos
designado como instrumento de cobertura de um endividamento do financeiros
sujeito passivo devem ser considerados no cômputo dos "gastos de derivados
financiamento líquidos" no período de tributação em que concorrem
para a formação do lucro tributável.
g. Diferenças de câmbio
No cômputo dos "gastos de financiamento líquidos" englobam-se, Diferenças
ainda, as diferenças de câmbio provenientes de empréstimos em de câmbio
moeda estrangeira correspondentes a importâncias devidas ou

associadas à remuneração de capitais alheios, devendo considerar-
-se como tais todas aquelas que, nos termos da normalização
contabilística, designadamente da alínea e) do parágrafo 5 da
NCRF 10 e alínea e) do parágrafo 6 da IAS 23, correspondem a
66
custos de empréstimos obtidos, ou seja, as «diferenças de câmbio

provenientes de empréstimos obtidos em moeda estrangeira até
ao ponto em que sejam vistas como um ajustamento do custo dos
juros».
h. Atualização de provisões
No cômputo dos "gastos de financiamento líquidos" não são Provisões
reconhecidas
igualmente de considerar os gastos financeiros que resultem do
pelo valor
aumento da quantia escriturada de uma provisão reconhecida presente
pelo respetivo valor presente para refletir a passagem do tempo.
3. Resultado antes de depreciações, gastos de financiamento

líquidos e impostos
“Resultado
O "resultado antes de depreciações, gastos de financiamento líquidos antes de
e impostos" corresponde ao valor apurado na demonstração dos depreciações
gastos de
resultados por naturezas antes de serem tidos em conta 1) os gastos/
financiamento
reversões de depreciação e de amortização e as perdas/reversões de líquidos e
imparidade de investimentos depreciáveis/amortizáveis, 2) os gastos impostos”
de financiamento líquidos e 3) o imposto sobre o rendimento do período.
4. Determinação do limite dos "gastos de financiamento líquidos"

dedutíveis e do "excesso" a reportar
Face ao disposto no n.º 1 do artigo 67.º do CIRC, os "gastos de Limite da
dedutibilidade
financiamento líquidos" só são dedutíveis até à concorrência do maior
dos seguintes limites:
i. € 3.000.000,00; ou
ii. 30% do resultado antes de depreciações/amortizações, gastos de
financiamento líquidos e impostos.
Por conseguinte, apenas ficam sujeitos à aplicação deste normativo os

"gastos de financiamento líquidos" quando superiores a € 3.000.000,00.
Os "gastos de financiamento líquidos" que não possam ser deduzidos no Reporte

período de tributação podem ainda ser considerados na determinação do
“excess”
do lucro tributável de um ou mais dos cinco períodos de tributação
posteriores, desde que, somados aos gastos de financiamento desse
mesmo período, não ultrapassem o maior dos limites indicados.
Entretanto, nos termos do regime transitório consagrado no n.º 2 do Regime

transitório
artigo 192.º da Lei n.º 66-B/2012, de 31 de dezembro, que aprovou o
67
stos de financiamento desse mesmo período, não ultrapassem o maior dos limites
dicados.
ntretanto, nos termos do regime transitório consagrado no n.º 2 do artigo 192.º da

i n.º 66-B/2012,
Orçamento dedo31 de dezembro,
Estado para 2013, que aprovoudeo tributação
nos períodos Orçamento doa Estado para
2013
13, nos 2016
períodos de tributação
os limites percentuais2013 a 2016
em função doos limites antes
resultado percentuais em função do
de depre-
ciações/amortizações,
sultado antes gastos de financiamento
de depreciações/amortizações, gastoslíquidos e impostos líquidos e
de financiamento
serão os
postos serão os seguintes:
seguintes:

Período de tributação 2013 2014 2015 2016
Limite percentual
previsto no n.º 1, al. b) 70% 60% 50% 40%
do artigo 67.º
Exemplo 1
São os seguintes os dados de um sujeito passivo de IRC relativos ao

Exemplo 1 Exemplo 1
período de tributação de 2013:
São os seguintes
EBITDA: 2 os
M€dados de um sujeito passivo de IRC relativos ao período de
tributação de 2013:
1.º Limite: 3 M€
EBITDA: 2 M€
2.º Limite: 1,4 M€ (70% do EBITDA, por ser em 2013)
1.º Limite: 3 M€
Gastos de financiamento líquido (GFL): 2,5 M€
2.º Limite: 1,4 caso,

Neste M€ (70% dosão
os GFL EBITDA, por serdedutíveis
integralmente em 2013) porque não excedem
o maior dos limites, ou seja, são inferiores a 3 M€.
GastosIRC/2013
de financiamento líquido (GFL): 2,5 M€
DETERMINAÇÃO DA MATÉRIA COLECTÁVEL E CÁLCULO DO IMPOSTO
Exemplo
Neste caso, 2 são integralmente dedutíveis porque não excedem o maior
os GFL
dos limites, ou seja,
Exemplo
Admita-se2 ossão inferiores
seguintes a 3 de
dados M€.um sujeito passivo de IRC, nos Exemplo 2
períodos
Admita-sede
ostributação de 2013,
seguintes dados de um2014
sujeitoe passivo
2015: de IRC, nos períodos de
tributação de 2013, 2014 e 2015:
Unid: € milhões
Unid: € milhões
67
Limites (art. 67º, n.º 1) Valor aceite Reporte do “excesso”

Ano EBITDA GFL
Limite al. a) Limite al. b) Ano Acum.
2013 100 80 3 70 70 10 10
2014 100 90 3 60 60 30 40
2015 100 40 3 50 50 - 30
Em 2013, o montante não deduzido dos GFL (10) é reportado para 2014, por exceder o
limite máximo dedutível (70% x 100).
Em 2014, o montante dos GFL excede em 30 o limite máximo dedutível (60% x 100),
68
pelo que o reporte acumulado passa a ser de 40 (10 de 2013 + 30 de 2014).
Em 2013, o montante não deduzido dos GFL (10) é reportado para 2014,
por exceder o limite máximo dedutível (70% x 100).
Em 2014, o montante dos GFL excede em 30 o limite máximo dedutível
(60% x 100), pelo que o reporte acumulado passa a ser de 40 (10 de
2013 + 30 de 2014).
Em 2015, o montante dos GFL é 40. Sendo o limite de 50 (50% x 100),
pode utilizar o reporte de 2013, no montante de 10, ficando por reportar
30, de 2014.
5. Constituição de crédito ("folga") e respetivo reporte

Nas situações em que o montante dos "gastos de financiamento líquidos" Reporte
da
deduzidos seja inferior a 30% do resultado antes de depreciações/
“folga”
amortizações, gastos de financiamento líquidos e impostos, a parte não
utilizada deste limite ("folga") é adicionada ao limite máximo dedutível
nos termos do n.º 1 do artigo 67.º, em cada um dos cinco períodos de
tributação posteriores, até à sua integral utilização (reporte da "folga").
O valor de referência para o cálculo desta "folga" é sempre, indepen-
dentemente do período de tributação, o que corresponde a 30% do re-
sultado antes de depreciações/amortizações, gastos de financiamento
líquidos e impostos, não se aplicando para estes efeitos as percenta-
gens definidas no referido n.º 2 do artigo 192.º da Lei n.º 66-B/2012, de
31 de dezembro.
Exemplo 3
Admitam-se os seguintes dados de um sujeito passivo de IRC,

nos períodos de tributação de 2013 a 2016:
Unid: € milhões
Identificação do limite Apuramento do excesso Exemplo 3

Art.º
Art.º 67º,
67º, Art.º
Art.º 67º,
67º, Art.º
Art.º 67º,
67º, Excesso
Valor Acum. Excesso a
Ano EBITDA GFL reportado
do ano
Limite aceite Ano anos reportar
n.º
n.º 1,a)
1,b) n.º
n.º 1,b)
1,b) n.º1,b)
n.º 3 anterior ant.
Valor % Valor % Valor Valor Valor Valor Valor Valor Valor

2013 200 50 3 70 140 30 60 0 140 50 10 - 10
2014 200 40 3 60 120 30 60 10 130 40 20 10 30
2015 200 80 3 50 100 30 60 30 130 80 0 30 30
2016 200 100 3 40 80 30 60 30 110 100 0 10 10
Em2013,
Em 2013, oomontante
montantedosdos
GFL GFL
(50) é(50)
totalmente dedutível ededutível
é totalmente uma vez que é inferior
e uma vez
(em 10) ao limite de 30% do EBITDA (salienta-se que as percentagens definidas no n.º
que é inferior (em 10) ao limite de 30% do EBITDA (salienta-se que as
2 do artigo 192.º da Lei do OE para 2013 não são aplicáveis no apuramento do reporte
da "folga"), o montante de 10 é reportado para 2014.
Em 2014, o montante dos GFL continua a ser inferior ao limite. Logo, é integralmente 69
dedutível e a diferença para o limite (20) vai ser reportada para o ano seguinte. A "fol-
percentagens definidas no n.º 2 do artigo 192.º da Lei do OE para 2013

não são aplicáveis no apuramento do reporte da "folga"), o montante
de 10 é reportado para 2014.
Em 2014, o montante dos GFL continua a ser inferior ao limite. Logo, é

integralmente dedutível e a diferença para o limite (20) vai ser reportada
para o ano seguinte. A "folga" acumulada passa a ser de 30 (10 de
2013 e 20 de 2014).
Em 2015, o limite máximo dedutível é 50% do EBITDA, ou seja, 100.

Logo, os GFL, de 80, são aceites na totalidade. A "folga" ainda não
utilizada de 30 é reportada para 2016.
Embora em 2015 os GFL (80) sejam inferiores ao limite previsto na

alínea b) do n.º 1 (100), são superiores a 30% do EBITDA (60), pelo
que neste período de tributação não é gerada qualquer "folga".
Em 2016, o limite máximo dedutível é de 110, dado que se adicionou

ao limite previsto na alínea b) do n.º 1 (80) o saldo da "folga" reportada
(30). Mas como os GFL sâo de 100, apenas é dedutível este montante,
reportando para 2017 a "folga" de 10.
a. Limite à utilização do crédito / "folga"
O montante da "folga" pode ser acrescido ao montante máximo

dedutível em cada um dos cinco períodos de tributação posteriores, Limite à
utilização nda
atéà sua integral utilização. “folga”
Nada impede que a "folga" possa ser utilizada na íntegra no período

de tributação seguinte, desde que os "gastos de financiamento
líquidos" desse período sejam iguais ou superiores ao valor resultante
da soma do limite máximo dedutível com o da "folga" reportada.
Exemplo 4
Exemplo 4
Admita-se os seguintes dados para um determinado sujeito passivo de
IRC e para o período de tributação de 2013:
GFL: 100
Limite máximo dedutível [(alínea b) do n.º 1]: 70
"Folga" reportada do período anterior: 30
70
Neste caso pode ser utilizada a totalidade da "folga", permitindo a

dedução integral dos "gastos de financiamento líquidos".
b. Gastos de financiamento inferiores aos limites referidos no n.º 1
O limite relevante para efeitos da determinação da "folga" é, apenas, Limite

relevante para
o previsto no n.º 3 do artigo 67.º, ou seja, 30% do resultado antes apuramento da
de depreciações/amortizações, gastos de financiamento líquidos e “folga”
impostos.
Exemplo 5
São os seguintes os dados de um sujeito passivo de IRC relativos ao Exemplo 5

período de tributação de 2013:
EBITDA: 2 M €
Limite [n.º 1, alínea a)]: 3 M €
Limite [n.º 1, alínea b)]: 70% do EBITDA = 1,4 M €
Limite (n.º 3 do art.º 67.º): 30% do EBITDA = 0,6 M €
Gastos de financiamento líquido (GFL): 0,5 M €
Neste caso, a "folga" a reportar é apenas de 0,1 M € (diferença entre

30% do EBITDA e os GFL).
6. Transmissibilidade do direito à dedução
O direito à dedução em períodos de tributação posteriores da parte Transmissibilida

dos "gastos de financiamento líquidos" que não sejam deduzidos por do direito à
dedução
força da aplicação deste regime (reporte do "excesso"), e bem assim o
direito à utilização da parte do limite não utilizada (reporte da "folga"),
nos termos dos números 2 e 3 do artigo 67.º apenas podem serem
utilizados pela sociedade que suportou ou incorreu naqueles gastos.
Não são, assim, passíveis de transmissão a quaisquer outras

sociedades ou entidades, nomeadamente no âmbito de operações de Reestruturação
empresarial
reestruturação, ainda que estas sejam abrangidas pelo regime especial
aplicável às fusões, cisões, entradas de ativos e permutas de parte
sociais previsto nos artigos 73.º e seguintes do Código do IRC.
7. Reporte em caso de cessação
No caso de o sujeito passivo cessar a sua atividade nos termos do
71
n.º 5 do artigo 8.º do CIRC e de existirem montantes ainda em crédito

("excesso" ou "folga"), é aplicável a regra geral, extinguindo-se o direito Cessação de
atividade
à dedução ou utilização dos montantes que não possam ser deduzidos
ou utilizados nesse período de tributação.
Quando o período de tributação em que ocorre a cessação for inferior

a um ano, é aplicável o disposto no n.º 6 do artigo 67.º, ou seja, o
limite previsto na alínea a) do n.º 1 (€ 3.000.000,00) é determinado
proporcionalmente ao número de meses desse período.
Exemplo 6
Admita-se que em 23 de agosto de 2013 um sujeito passivo de IRC Exemplo 6

cessa a sua atividade nos termos do n.º 5 do artigo 8.º do CIRC,
apurando os seguintes valores:
EBITDA: 2 M €
1.º Limite: 3x8/12 = 2
2.º Limite: 70% x 2 = 1,4
Gastos de financiamento líquido (GFL): 2,5 M €
Neste caso, o limite máximo dedutível é de 2 M €, dado que o 1.º

limite (que, normalmente, é de € 3.000.000,00) foi determinado
proporcionalmente ao número de meses do período de tributação em
que ocorreu a cessação de atividade. Logo, os GFL dedutíveis são
de 2 M €, perdendo-se a possibilidade de reporte da parte excedente
(0,5 M €).
Como a cessação ocorreu no dia 23 de agosto, este mês é considerado

por inteiro para efeitos de cálculo do primeiro limite.
Campo 749 – Correcções nos casos de crédito de imposto e retenção na fonte

(art. 68.º)
Este campo é utilizado nas situações em que haja rendimentos obtidos no estrangeiro
que dão direito a crédito de imposto por dupla tributação internacional, nos termos do
artigo 91.º e os mesmos tenham sido contabilizados pelo montante líquido do imposto
suportado.
Por outro lado, é de considerar no campo 353 do Quadro 10, para efeitos de dedução à
colecta, a menor das seguintes importâncias:
– Imposto sobre o rendimento pago no estrangeiro;
72
– A fracção do IRC, calculado antes da dedução, correspondente aos rendimentos que

no país em causa possam ser tributados, líquidos dos gastos directa ou indirectamente
suportados para a sua obtenção.
Assim, se a taxa do imposto pago no estrangeiro for superior à do IRC, o valor a mencionar
neste campo é o imposto pago no estrangeiro mas o crédito de imposto a inscrever no
campo 353 do Quadro 10 é a fracção do IRC correspondente aos rendimentos ilíquidos dos
impostos pagos no estrangeiro líquidos dos gastos directa ou indirectamente suportados
para a sua obtenção.
Existindo Convenção para eliminar a dupla tributação celebrada por Portugal, a dedução no
campo 353 do Quadro 10 não pode ultrapassar o imposto pago no estrangeiro nos termos
previstos pela Convenção.
Exemplo
A sociedade “Beta, Lda” auferiu e contabilizou como rendimento, em 2013 o valor de

1.500 euros (valor líquido do imposto suportado), provenientes de um país estrangeiro.
Os referidos rendimentos foram tributados no Estado da fonte à taxa de:
a) 20%
b) 40%
O lucro tributável da sociedade “Beta, Lda” nesse período foi de 2.300 euros, valor
que já inclui o imposto suportado no estrangeiro, acrescido ao resultado líquido (cam-
po 749), conforme dispõe o n.º 1 do art. 68.º do CIRC.
a) Lucro tributável............................................. 2.300
Colecta do IRC (2.300 x 25%.......................... 575
Dedução à colecta (Q. 10-campo 353............. 375 (1)
IRC liquidado................................................... 200
(1) Imposto pago no estrangeiro:
1.500 / 0,80 x 20% = 375
– Cálculo do IRC correspondente, considerando que os 1.500 já são líquidos de

gastos directa ou indirectamente suportados para a sua obtenção
1.500 / 0,80 x 25% = 468,75
– Dedução daquele, porque inferior à fracção do IRC correspondente ao

rendimento ilíquido auferido (n.º 1 do art. 91.º do CIRC).
73
b) Lucro tributável.................................................... 2.300

Colecta do IRC (2.300 x 25%)............................... 575
Dedução à colecta (Q. 10-campo 353)................ 575 (1)
IRC liquidado......................................................... 0
(1) Imposto pago no estrangeiro:
1.500 / 0,6 x 40% = 1.000
– Cálculo do IRC correspondente, considerando que os 1.500 já são líquidos de

gastos directa ou indirectamente suportados para a sua obtenção:
1.500 / 0,6 x 25% = 625
– Dedução deste, porque inferior ao imposto pago no estrangeiro, mas, por

insuficiência de colecta, apenas serão dedutíveis 575 euros, não sendo o
remanescente (50 euros) de deduzir a períodos futuros.
Campo 750 e Campo 773 – Correcções resultantes da opção pelo regime especial
aplicável às fusões, cisões, entradas de activos e
permuta de partes sociais (arts. 74.º, 76.º e 77.º)
Neste campo é de corrigir os montantes que resultam das diferenças entre as regras
contabilísticas e as regras de apuramento do lucro tributável previstas nos arts. 74.º, 76.º e
77.º do CIRC (neutralidade fiscal).
Campo 751 – Donativos não previstos ou além dos limites legais (arts. 61.º a 62.º-A do
Estatuto dos Benefícios Fiscais)
Neste campo, para além dos donativos não aceites, deverão igualmente ser incluídos os
donativos para além dos limites legais, previstos nos arts. 62.º e 62.º-A do EBF e noutros
diplomas legais.
Um maior desenvolvimento sobre o tratamento fiscal dos donativos encontra-se evidenciado

no ponto 4) do Anexo 1 a este trabalho.
Na prática, sempre que os donativos se encontrem sujeitos a limite, o valor do donativo será
aceite como custo fiscal até ao limite, beneficiando o valor aceite da majoração prevista na Lei:
Exemplo:
• Volume de negócios 1.000.000 euros
• Valor do donativo (mecenato social):
74
a) 12.000 euros
b) 7.000 euros
• Limite: 8‰ x 1.000.000= 8.000 euros
• Majoração: 40%
a) Acresce 4.000 euros no campo 751 do Q. 07 e deduz 3.200 euros no campo 774
do Q. 07, devendo fazer constar este valor no Q. 04 (campo 406) e no Q. 08 do
Anexo D à declaração mod. 22
b) Deduz 2.800 euros no campo 774 do Q. 07, devendo fazer constar este valor no
Q. 04 (campo 406) e no Q. 08 do Anexo D à declaração mod. 22
Campo 779 – Encargos financeiros não dedutíveis (art. 32.º, n.º 2 do EBF)
Em conformidade com o disposto no n.º 2 do art. 32.º do EBF, as mais-valias e as menos-

valias realizadas pelas SGPS, de partes de capital que sejam titulares, desde que detidas
por período não inferior a um ano e, bem assim, os encargos financeiros suportados com a
sua aquisição, não concorrem para a formação do lucro tributável destas sociedades.
Acresce que, conforme previsto no n.º 6 da Circular n.º 7/2004, de 30.03, os encargos
financeiros suportados com a aquisição de participações que sejam susceptíveis de virem a
beneficiar do regime previsto no n.º 2 do art. 32.º do EBF, são de desconsiderar como gasto
fiscal (acréscimo no campo 779) no período em que são suportados, independentemente de
se encontrarem já reunidas todas as condições para a aplicação daquele regime especial.
Caso se conclua, no momento da alienação das participações que não se verificaram as

condições para a aplicação daquele regime, proceder-se-á, nesse período, à consideração
como gasto fiscal dos encargos financeiros que não foram como tal considerados em
períodos anteriores, mediante inclusão no campo 775.
O referido também é aplicável a SCR e IRC, conforme previsto no n.º 1 do art. 32º-A do EBF.
Campo 752 e Campo 775 – Linhas em branco
Estes campos encontram-se reservados à inclusão de valores que não sejam contemplados
nos demais campos, devendo, sempre que utilizados, ser de juntar uma nota explicativa ao
processo de documentação fiscal (art. 130.º do CIRC), nomeadamente:
a) Erros não fundamentais, como erros aritméticos, erros na aplicação de políticas

contabilísticas, interpretações erradas de factos, fraudes e negligências, desde que
qualquer das situações não seja materialmente relevante, movimentadas a débito das
75
contas 6881 e/ou 6888, que não sejam considerados comprovadamente indispensáveis
para a realização de rendimentos sujeitos a imposto ou para a manutenção da fonte
produtora (n.º 1 do art. 23.º do CIRC), nomeadamente (campo 752):
– Acertos de saldos devedores não justificados.
– Perdões particulares de dívidas.
b) No caso da conta 788 incluir ganhos relacionados com concordatas e perdões de dívidas,
sempre que estes tenham na sua base decisões no âmbito do Código da Insolvência e
da Recuperação de Empresas não concorrem para a formação do lucro tributável do
devedor (n.º 2 do art. 268.º do CIRE), pelo que serão de incluir no campo 775.
c) Contratos de locação financeira celebrados até 31.12.93 (Dec. Lei n.º 420/93, de 28.12), com
especial relevância na locação imobiliária, devendo ser dado cumprimento às exigências
fiscais decorrentes daquela legislação, cujo documento de suporte é o mapa 40:
– Acréscimo no campo 752 das depreciações contabilizadas (coluna 6 do mapa 40);
– Decréscimo no campo 775 das amortizações financeiras e/ou depreciações do valor

residual (colunas 7 e 8 do mapa 40).
d) Valor do subsídio não destinado à exploração que nos termos do n.º 2 do art. 22.º do
CIRC deva ser incluído no lucro tributável (campo 752), na parte que proporcionalmente
corresponder à quota perdida, sempre que no período sejam praticadas depreciações ou
amortizações inferiores à quota mínima, uma vez que, nos termos do SNC, a reposição
contabilística deverá processar-se, de uma forma sistemática, apenas na proporção das
depreciações ou amortizações praticadas.
e) Montante dos lucros distribuídos por parte das entidades abrangidas pelo art. 6.º do
CIRC (campo 775), sempre que incluídos no resultado (conta 792 do SNC), desde que
referidos a períodos de tributação em que tenha sido aplicável o regime da transparência
fiscal.
f) IVA contabilizado como custo quando suportado em operações efectuadas noutros

Estados Membros da União Europeia, cujo direito ao reembolso ao abrigo da 8.ª Directiva
do Conselho (79/1072/CEE), de 06.12 não foi exercido e nos termos da legislação de
cada um daqueles Estados o poderia ter sido (Circular n.º 14/2008, de 11.07, da DSIRC).
g) Dedução (campo 775) resultante da actualização, pelos coeficientes de desvalorização

da moeda da parte dos encargos de explorações silvícolas plurianuais correspondentes
à percentagem que a extracção efectuada no exercício represente na produção total e
ainda não considerada em período de tributação anterior (n.º 7 do art. 18.º do CIRC).
h) Encargos financeiros acrescidos em períodos anteriores (campo 779) que no período

devam ser de considerar gasto fiscal por deixarem de se verificar as condições para a
76
aplicação do regime especial previsto no n.º 2 do art. 32.º e no n.º 1 do art. 32º-A, ambos
do EBF (campo 775).
i) Correcção decorrente do disposto na alínea l) do n.º 1 do art. 45.º do CIRC (campo 752)
conforme exemplificado na página 50.
Campo 754 – Despesas ou encargos de projecção económica plurianual

contabilizados como gasto na vigência do POC e ainda não aceites
fiscalmente [art. 22.º, alínea f) do D.R. n.º 25/2009, de 14/09]
No Decreto Regulamentar n.º 2/90, de 12 de Janeiro, revogado pelo art. 23.º do Decreto
Regulamentar n.º 25/2009, de 14 de Setembro, exigia-se que os designados encargos
de projecção económica plurianual, previstos no n.º 4 do art. 17.º desse diploma, fossem
considerados como custos (gastos), em partes iguais, durante um período mínimo de três anos.
Para os sujeitos passivos que contabilizaram esses encargos integralmente como custos
(gastos), quando incorridos, e que vinham procedendo às necessárias correcções fiscais
no Quadro 07, devem deduzir neste campo a quota-parte dos custos (gastos), imputáveis
ao período, ainda não aceites fiscalmente.
Exemplo:
Em 2009, a Sociedade X, Lda. suportou encargos com uma campanha publicitária no

montante de € 9.000,00, tendo-os registado, na íntegra, como custos (gastos).
Em cumprimento do art. 17.º, n.º 4, alínea d) do D.R. n.º 2/90, acresceu no Quadro
07 da Declaração Modelo 22 relativa a esse período de tributação o montante de €
6.000,00 (2/3 x 9.000,00).
Em 2010 e 2011
⇒ Campo 754 – Dedução de 3.000,00 em cada ano (de acordo com a disposição
transitória prevista no art. 22.º, alínea f) do D.R. n.º 25/2009, de 14/09)
Se o sujeito passivo tiver contabilizado estes encargos numa conta do activo (por exemplo,
custos diferidos ou imobilizações incorpóreas), com o objectivo de os reconhecer como
custos (gastos) em três anos, teve, na data da transição para o SNC / IAS, que desreconhecer
esse activo e considerar em capitais próprios o saldo remanescente.
Neste caso, o ajustamento contabilístico efectuado integra-se no regime transitório previsto

no art. 5.º do Decreto Lei n.º 159/2009, de 13/07, que alterou e republicou o Código do IRC,
sendo um ajustamento fiscalmente relevante e, portanto, dedutível em cinco anos.
Esta dedução não deve ser inscrita no campo 754, mas sim num dos campos 703 ou 705,
dependendo da natureza do saldo global dos ajustamentos.
77
Campo 762 – Reversão de ajustamentos em inventários tributados (art. 28.º, n.º 3) e

de perdas por imparidade tributadas (art. 35.º, n.º 3)
Neste campo são deduzidos os montantes da reversão dos ajustamentos de inventários

(perdas por imparidade), nos casos em que esses ajustamentos tenham sido tributados
aquando do seu reconhecimento.
São, também, inscritos os rendimentos resultantes da reversão de perdas por imparidade,

nos casos em que estas tenham sido tributadas aquando do seu reconhecimento.
Exemplo 1
Em 2012 foi constituída uma perda por imparidade a 100% de um crédito enquadrado
na alínea a) do n.º 1 do art. 35º no montante de € 20.000, em mora há 20 meses, ten-
do sido acrescido no campo 718, 25% do referido crédito (€ 5.000).
Em 2013, o crédito em causa foi objecto de regularização pelo devedor.
O procedimento contabilístico em 2013 foi o seguinte:
• Débito da conta 12 por crédito da conta 217 por € 20.000;
• Débito da conta 219 por crédito da conta 76211 por € 20.000.
Na determinação do lucro tributável de 2013 há que deduzir no campo 762 o montante

da perda por imparidade tributada em 2012, no montante de € 5.000.
Exemplo 2
Um crédito em mora há mais de 24 meses, no montante de € 20.000, com perda por

imparidade legalmente constituída a 100%, foi considerado como incobrável em 2013,
não se encontrando reunidas as condições legais para o efeito.
O procedimento contabilístico foi o seguinte:
• Débito da conta 219 por crédito da conta 217 por € 20.000;
Na determinação do lucro tributável de 2013, há que acrescer no campo 722 o valor

do crédito incobrável não aceite como gasto fiscal.
Campo 763 – Depreciações e amortizações tributadas em períodos de tributação

anteriores (art. 20.º do D.R. n.º 25/2009, de 14/9)
De acordo com o art. 1.º, n.º 3 do Decreto Regulamentar n.º 25/2009, de 14/09, são aceites
para efeitos fiscais as depreciações e amortizações que tenham sido contabilizadas como
78
gastos no mesmo período de tributação ou em períodos de tributação anteriores.
Por sua vez, o art. 20.º deste diploma estabelece que as depreciações e amortizações que
não tenham sido consideradas como gastos fiscais no período de tributação em que foram
contabilizadas por excederem as importâncias máximas admitidas são aceites como gastos
fiscais nos períodos de tributação seguintes (sendo deduzidas neste campo 763), desde
que não sejam excedidas as quotas máximas fixadas no diploma.
Exemplo:
Em 2010, uma empresa adquiriu uma máquina de fotocopiar por € 5.000,00, que
reconheceu como activo fixo tangível e atribuiu uma vida útil esperada de quatro anos.
O D.R. n.º 25/2009 prevê, para estas máquinas, uma vida útil de cinco anos.
Assim:
Anos Deprec. Contabilística Deprec. aceite Correcções no Q.07
2010 1.250,00 1.000,00 + 250,00 (Campo 719)
2011 1.250,00 1.000,00 + 250,00 (Campo 719)
2012 1.250,00 1.000,00 + 250,00 (Campo 719)
2013 1.250,00 1.000,00 + 250,00 (Campo 719)
2014 0,00 1.000,00 -1.000,00 (Campo 763)
Em 2014, a empresa já não reconhece contabilisticamente qualquer depreciação,

podendo, no entanto, deduzir neste campo o montante de € 1.000,00, que corresponde
às depreciações que foram tributadas nos períodos de tributação anteriores (art. 20.º
do Dec. Reg. n.º 25/2009).
Campo 781 – Perdas por imparidade tributadas em períodos de tributação anteriores

(art. 35º, nºs 1 e 4)
Neste campo são de incluir as perdas por imparidade de créditos de cobrança duvidosa
constituidas num determinado período de tributação para além dos limites legais (n.º 1 do
art. 35º do CIRC), como tal acrescidas no campo 718 na parte excedente, as quais deduzem
nos períodos de tributação seguintes, levando em consideração o limite anual acumulado.
79
Exemplo:
Perda por imparidade de crédito em mora há 8 meses, no montante de €10.000,00,

contabilizada a 100% em 2012
• Em 2012
⇒ Campo 718 – Acréscimo de 75% do crédito (€ 7.500,00)
• Em 2013
⇒ Campo 781 – Dedução de 50% do crédito (€ 5.000,00)
• Em 2014
⇒ Campo 781 – Dedução de 25% do crédito (€ 2.500,00)
Do mesmo modo, são de incluir neste campo as perdas por imparidade de activos
depreciáveis ou amortizáveis que, não tendo sido aceites fiscalmente como desvalorizações
excepcionais, são consideradas como gastos fiscais, em partes iguais, durante o período
de vida útil restante desse activo ou, sem prejuízo do disposto nos arts. 38º e 46º, até ao
período de tributação anterior àquele em que se verificar o abate físico, o desmantelamento,
o abandono, a inutilização ou a transmissão do mesmo.
Exemplo:
Admitamos os seguintes dados para uma determinada máquina que sofreu uma per-
da por imparidade:
Custo de aquisição (em 2010): € 80.000,00
Período de vida útil: 5 anos (coincidente com o previsto no Dec. Reg. n.º 25/2009)
Perda por imparidade (em 2011): € 9.000,00
Em 2011
Depreciação contabilística
80.000,00 x 20% = 16.000,00 (gasto fiscalmente aceite)
Perda por imparidade: € 9.000,00 (gasto não aceite fiscalmente) Campo 719
Em 2012
Cálculo da quantia escriturada revista (NCRF 12, § 31)
80.000,00 (custo de aquisição) – 32.000,00 (depreciações acumuladas) – 9.000,00
80
(perda por imparidade) = 39.000,00
Depreciação contabilística
39.000,00/3 (anos de vida útil restante) = 13.000,00 (gasto fiscalmente aceite)
Se não tivesse havido uma perda por imparidade, a depreciação anual fiscalmente
aceite seria de 16.000,00.
Logo, para além de se aceitar a depreciação anual contabilizada, o sujeito passivo

pode ainda deduzir neste campo a quantia de 3.000,00 (16.000,00 - 13.000,00).
O mesmo será de referir em relação a 2013 e 2014.
No final da vida útil (2014), verifica-se que foi aceite fiscalmente tanto a depreciação
que o sujeito passivo reconheceu contabilisticamente (71.000,00) como a perda por
imparidade reconhecida em resultados em 2011 (9.000,00).
Campo 764 – Reversão de provisões tributadas (arts. 19.º, n.º 3 e 39.º, n.º 4)
Inscreve-se neste campo o montante das reversões de provisões (conta 763 do SNC) que,
por não serem fiscalmente dedutíveis ou excederem os limites legais tiveram de ser corrigidas
no campo 721 no período de tributação em que foram constituídas.
Campo 765 – Restituição de impostos não dedutíveis e excesso da estimativa para

impostos
Engloba os impostos que não foram considerados gasto fiscal no período de tributação em
que foram reconhecidos e, como tal, foram acrescidos no campo 724.
A restituição de impostos não dedutíveis (conta 7882 do SNC) e/ou o excesso de estimativa
para impostos (conta 7885 do SNC) afectam positivamente o resultado líquido do período,
servindo, pois, este campo para neutralizar esse efeito.
Campo 771 – Eliminação da dupla tributação económica dos lucros distribuídos (art. 51.º)
O art. 51.º do CIRC tem por objectivo eliminar a dupla tributação económica dos lucros
distribuídos, ou seja, o montante ilíquido dos rendimentos provenientes de lucros distribuí-
dos por uma participada, não obstante rendimentos contabilísticos, não concorrem para a
formação do lucro tributável da participante, verificadas as condições a seguir enunciadas,
sendo de inscrever neste campo.
A eliminação da dupla tributação (n.º 1 do art. 51.º do CIRC) verificar-se-á sempre que
81
os lucros sejam distribuídos por sociedades com sede ou direcção efectiva em território
português, e estejam sujeitas e não isentas de IRC ou estejam sujeitas ao imposto referido no
art. 7.º do CIRC (imposto de jogo), a sociedades comerciais ou civis sob a forma comercial,
cooperativas ou empresas públicas, com sede ou direcção efectiva em território português,
desde que a entidade beneficiária:
• Não seja abrangida pelo regime da transparência fiscal previsto no art. 6.º do CIRC;
• Detenha directamente uma participação no capital da sociedade que distribui os lucros

não inferior a 10% e esta tenha permanecido na sua titularidade, de modo ininterrupto,
durante o ano anterior à data da colocação à disposição dos lucros ou, se detida há menos
tempo, desde que a participação seja mantida durante o tempo necessário para completar
aquele período.
Este regime é igualmente aplicável, independentemente da percentagem de participação

e do prazo em que esta tenha permanecido na sua titularidade, nas seguintes situações
(n.º 2 do art. 51.º do CIRC):
• Rendimentos de participações sociais em que tenham sido aplicadas as reservas técnicas

das sociedades de seguros, das mútuas de seguros e das agências gerais de seguradoras
estrangeiras;
• Sociedades de desenvolvimento regional;
• Sociedades de investimento;
• Sociedades financeiras de corretagem;
A eliminação da dupla tributação é ainda aplicável, verificando-se as condições referidas no

n.º 1 do art. 51.º do CIRC, ao valor atribuído, na associação em participação, ao associado,
constituído como sociedade comercial ou civil sob a forma comercial, cooperativa ou empresa
pública, com sede ou direcção efectiva em território português, independentemente do
valor da sua contribuição, relativamente aos rendimentos que tenham sido efectivamente
tributados, distribuídos por associantes residentes no mesmo território (n.º 4 do art. 51.º do
CIRC).
O disposto no n.º 1 do art. 51.º do CIRC é também aplicável quando uma entidade residente
em território português detenha uma participação, (o critério de participação é substituído
pelo da detenção de direitos de voto quando este estiver estabelecido em acordo bilateral),
nos termos e condições aí referidos, em entidade residente noutro Estado membro da União
Europeia, desde que ambas preencham os requisitos estabelecidos no art. 2.º da Directiva
n.º 2011/96/UE, do Conselho de 30.11 (n.º 5 do art. 51.º do CIRC), ou seja:
82
• Revistam uma das formas previstas no anexo à Directiva;
• Tenham domicílio fiscal num Estado Membro, de acordo com a legislação fiscal do mesmo,
sem prejuízo do que se achar estabelecido nas convenções destinadas a evitar a dupla
tributação;
• Estejam sujeitas, sem possibilidade de opção e sem beneficiar de isenção, a imposto

sobre o rendimento;
bem como quando a entidade residente em território português detiver uma participação,
nos mesmos termos e condições, em entidade residente noutro Estado membro do espaço
económico europeu que esteja vinculado a cooperação administrativa no domínio da
fiscalidade equivalente à estabelecida no âmbito da união europeia (Noruega, Islândia e
Liechtenstein), desde que as entidades reúnam condições equiparáveis, com as necessárias
adaptações, às estabelecidas no art. 2.º da referida Directiva (n.º 11 do art. 51.º do CIRC).
O mesmo enquadramento será de aplicar aos lucros distribuídos que sejam imputáveis a um
estabelecimento estável situado em território português, de uma entidade residente noutro
Estado membro da União Europeia ou do espaço económico europeu, neste caso desde
que exista obrigação de cooperação administrativa no domínio da fiscalidade equivalente
à estabelecida na União Europeia que detenha uma participação, nas condições referidas,
em entidade residente num Estado Membro (n.º 6 do art. 51.º do CIRC).
O cumprimento das obrigações estabelecidas no art. 2.º da Directiva ou as condições

equiparáveis devem ser comprovadas mediante declaração confirmada e autenticada pelas
autoridades fiscais competentes do Estado da residência (n.º 12 do art. 51.º do CIRC), a
qual deve integrar o processo de documentação fiscal a que se refere o art. 130.º do CIRC
(n.º 7 do art. 120.º do CIRC).
A eliminação da dupla tributação económica dos lucros distribuídos só é aplicável quando

os rendimentos provenham de lucros que tenham sido sujeitos a tributação efectiva (n.º 10
do art. 51.º do CIRC).
Neste particular, a necessidade de clarificação do conteúdo desta norma anti-abuso deu

origem à Circular n.º 24/2011, de 11.11, da AT, que se transcreve:
A Lei n.º 55-A/2010, de 31 de Dezembro, (Lei do Orçamento do Razão das

Estado para 2011) alterou substancialmente o regime de eliminação instruções
da dupla tributação económica de lucros distribuídos. Com efeito, foi
alterado o n.º 1 do artigo 51.º do CIRC, cuja aplicação passou a estar
subordinada à detenção de uma participação correspondente a, pelo
menos, 10% do capital da sociedade, eliminando-se a possibilidade
de beneficiar do regime participações com custo de aquisição não
inferior a € 20.000.000, e eliminou-se ainda a parte final do n.º 10
83
deste artigo que previa uma excepção à exigência de tributação

efectiva quando a entidade beneficiária fosse uma Sociedade
Gestora de Participações Sociais (SGPS). Simultaneamente, foi
revogado o n.º 1 do artigo 32.º do Estatuto dos Benefícios Fiscais
(EBF), o qual permitia às SGPS beneficiar daquele regime sem
dependência de requisitos quanto à percentagem ou ao valor da
participação.
A alteração do n.º 10 do artigo 51.º do Código do IRC suscitou
dúvidas quanto à interpretação do requisito de “tributação efectiva”,
pelo que se procede à clarificação do sentido e do alcance deste
requisito.
Assim, por Despacho de Sua Excelência o Secretário de Estado
dos Assuntos Fiscais, de 28 de Outubro de 2011, foi sancionado o
seguinte entendimento:
1. Em consonância com o objectivo do regime de eliminação da Conceito de

dupla tributação económica dos lucros distribuídos, o qual visa tributação efectiva
prevenir situações de dupla tributação de um mesmo rendimento,
o requisito da “tributação efectiva” previsto no n.º 10 do artigo
51.º do Código do IRC deve ser interpretado no sentido de exigir
que os rendimentos provenham de lucros que tenham suportado
IRC, ou outro imposto sobre os lucros idêntico ou análogo, e que
dele não se encontrem excluídos nem isentos.
2. Para efeitos do cumprimento deste requisito, a tributação Relevância

poderá ser verificada na esfera da entidade que os distribui da tributação
ou, anteriormente, na esfera de uma subafiliada. Com efeito, o na esfera de
requisito previsto no n.º 10 do artigo 51.º não exclui os casos entidades
em que para a formação dos lucros apurados pela sociedade subafilidadas
distribuidora contribuíram lucros distribuídos pelas suas
subafiliadas e anteriormente tributadas na esfera destas. E, por
outro lado, exigir que essa tributação ocorra necessariamente
na esfera da sociedade que distribui os lucros seria, ainda,
contrário ao regime comunitário previsto na Directiva 2011/96/
UE, do Conselho de 30.11. Nos termos gerais, o ónus da prova
da verificação do requisito de “tributação efectiva” recai sobre a
entidade que procede à dedução a título de eliminação da dupla
tributação económica de lucros distribuídos prevista no artigo
51.º do Código do IRC.
3. O requisito de “tributação efectiva” deve considerar-se verificado Lucros sujeitos a

quando a sociedade que gerou os lucros distribuídos não beneficie tributação efectiva
de isenção e tais lucros tenham origem em rendimentos que não
beneficiem de qualquer isenção nem ocorra, em resultado da
84
legislação fiscal aplicável, a respectiva desconsideração em

definitivo para efeitos de apuramento do imposto a pagar.
4. Assim, considera-se que não foram sujeitos a tributação efectiva, Aplicação do

designadamente os rendimentos que provenham de lucros que requisito a
tenham origem exclusivamente em mais-valias que tenham mais‑valias
beneficiado da isenção consagrada no n.º 2 do artigo 32.º do isentas de SGPS
EBF, não podendo, portanto, tais lucros distribuídos por uma
SGPS beneficiar da dedução prevista no n.º 1 do artigo 51.º do
Código do IRC.
5. Os lucros consideram-se efectivamente tributados quando Prejuízos fiscais,

não exista encargo de imposto em resultado, por exemplo, da deduções
dedução de prejuízos fiscais, de deduções à colecta, ou, ainda, à colecta e
de diferenças de carácter temporário entre o lucro tributável e o diferenças
resultado líquido contabilístico, uma vez que esses lucros provêm temporárias
de rendimentos que são integrados no lucro tributável.
6. Na aferição do cumprimento deste requisito deve ser tido em Irrelevância de

conta o imposto devido a final, não sendo relevantes os montantes pagamentos
suportados a título de retenções ou pagamentos com a natureza por conta e
de pagamento por conta, incluindo o pagamento especial por tributações
conta, nem, bem assim, as importâncias correspondentes autónomas
às tributações autónomas. Com efeito, estes pagamentos e
tributações autónomas não resultam da tributação do rendimento
distribuído, pelo que, nesta medida, os lucros não são tidos como
sujeitos a tributação efectiva.
7. Caso a sociedade que distribui os lucros esteja abrangida Regime Especial

pelo regime especial de tributação dos grupos de sociedades, de Tributação
previsto nos artigos 69.º e seguintes do Código do IRC, o dos Grupos de
imposto liquidado pela sociedade dominante deve ser tido Sociedades
como suportado pelo conjunto das sociedades que integram o
grupo de sociedades, e os lucros de cada sociedade que tenha
contribuído para a formação do lucro tributável do grupo devem
ser considerados como tendo sido sujeitos a tributação efectiva.
8. O cumprimento do requisito deve ser verificado atendendo à Períodos de

tributação sobre o lucro objecto de distribuição no período de Tributação dos
tributação em que este lucro foi obtido. Caso a deliberação Lucros
de distribuição dos lucros não especifique qual o período de Distribuídos
tributação a que o mesmo se reporta, este período deve ser
determinado através de um método numa base sistemática,
por exemplo, através da aplicação do critério “First In First Out”
(FIFO).
85
9. Para aferir se os lucros distribuídos referentes a um determinado Carácter Unitário

período de tributação foram sujeitos a tributação efectiva, estes dos Lucros
lucros, apurados nos termos da legislação comercial e de acordo
com as normas contabilísticas, devem ser considerados na sua
totalidade e de forma agregada. De facto, o n.º 10 do artigo 51.º
do Código do IRC não prevê a aplicação de um pro rata ou outro
mecanismo de cálculo de uma dedução parcial do rendimento
recebidos e efectivamente tributados, não sendo possível
estabelecer tal mecanismo por via administrativa.
10. Face ao disposto no n.º 10 do artigo 51.º do Código do IRC, não Limiar Mínimo de
é exigível a sujeição dos lucros distribuídos a um limiar mínimo Tributação
de tributação. Contrariamente ao disposto, quer no regime de
imputação de lucros de sociedades não residentes sujeitas
a um regime fiscal privilegiado consagrado no n.º 3 do artigo
66.º do Código do IRC, quer no regime de eliminação da dupla
tributação económica dos lucros distribuídos por sociedades
residentes nos países africanos de língua oficial portuguesa e
na República Democrática de Timor-Leste previsto no n.º 1 do
artigo 42.º do EBF, no n.º 10 do artigo 51.º do Código do IRC
não é definido qualquer limiar mínimo de tributação, não sendo,
por isso, possível, por via administrativa, estabelecer um limiar
mínimo para a taxa efectiva de tributação.
11. O n.º 10 do artigo 51.º do CIRC é aplicável a todas as situações Primado do Direito
cobertas por este artigo. Atendendo ao primado do direito Comunitário
comunitário e para garantir o seu integral cumprimento, a
interpretação do n.º 10 do artigo 51.º do Código do IRC deve
ser conforme à Directiva n.º 2011/96/UE, do Conselho de 30.11,
a qual preclude a possibilidade de um Estado-Membro impor
requisitos adicionais aos nela estabelecidos para que os lucros
distribuídos por entidades residentes noutros Estados-Membros
beneficiem do regime previsto nessa Directiva.
12. Assim, o requisito de “tributação efectiva” deve considerar-se Directiva

ainda concretizado sempre que os rendimentos, incluídos na n.º 2011/96/UE,
base tributável, correspondam a lucros distribuídos por uma do Conselho
entidade residente noutro Estado-Membro da União Europeia, de 30.11
que revista uma das formas enumeradas no anexo a que se
refere o artigo 2.º da Directiva 2011/96/UE, do Conselho de 30.11,
e aquela esteja sujeita, sem possibilidade de opção e sem deles
se encontrar isenta, a um dos impostos enumerados no citado
artigo 2.º.
86
13. Nos termos gerais previstos na lei, a norma geral anti-abuso Norma Geral
prevista no artigo 38.º, n.º 2, da Lei Geral Tributária (LGT) Anti‑Abuso
é susceptível de ser aplicada quer relativamente aos lucros
distribuídos por entidades residentes em território português,
quer igualmente aos lucros distribuídos por entidades residentes
noutros Estados-Membros, dado que a Directiva 2011/96/UE,
do Conselho de 30.11, não impede a aplicação das disposições
nacionais ou convencionais necessárias para evitar fraudes e
abusos, nos termos do n.º 2 do seu artigo 1.º.
14. Verificando-se os requisitos previstos no artigo 38.º , n.º 2, Situações de

da LGT, a aplicação da norma geral anti-abuso é susceptível Fraude, Abuso
de determinar a desconsideração da dedução efectuada a e Planeamento
título de eliminação da dupla tributação económica de lucros Fiscal Abusivo
distribuídos prevista no n.os 1 ou 5 do artigo 51.º do Código do
IRC, por exemplo, e com base numa análise casuística, nos
casos de criação de uma cadeia de participações, com recurso
à interposição artificial de sociedades, tendo como objectivo
principal ou como um dos objectivos principais beneficiar
daquela dedução; nos casos de esquemas ou actuações
de planeamento fiscal abusivo que tenham como finalidade,
exclusiva ou predominante, a obtenção de vantagens fiscais
decorrentes daquela dedução; ou, nos casos em que exista uma
construção artificial em que o rendimento sujeito e não isento de
imposto é negligenciável, relativamente à totalidade dos lucros
do período de tributação, ou em que o rendimento sujeito e não
isento de imposto não resulte de actividade económica efectiva
da sociedade.
Se a detenção da participação mínima deixar de se verificar antes de completado um ano

deverá corrigir-se a dedução que tenha sido efectuada, sem prejuízo da consideração do
crédito de imposto por dupla tributação internacional a que houver lugar, nos termos do
disposto no art. 91.º do CIRC (n.º 9 do art. 51.º do CIRC), sendo de indicar a data em que
ocorreu a transmissão das partes sociais no campo 418 do Q. 12.
A referida correcção deve ser efectuada através do envio da declaração de substituição,

no prazo de 60 dias a contar da data da verificação do facto que a determinou (n.º 8 do
art. 120.º do CIRC), sinalizando o campo 4 do Q.04.1 da referida declaração.
Notas:
1. A atenuação da dupla tributação económica dos lucros distribuídos, consagrada no

n.º 8 do art. 51.º do CIRC deixou de ser aplicável aos períodos de tributação iniciados
87
em ou após 01.01.2011, dada a revogação daquele normativo pelo art. 100.º da Lei n.º 55-
A/2010, de 31.12.
2. As SGPS’s, as SCR’s e os ICR’s passaram a estar abrangidas, nesta matéria, pelo regime
geral para os períodos de tributação iniciados em ou após 01.01.2011, dada a revogação
do n.º 1 do art. 32.º do EBF pelo art. 121.º da Lei n.º 55-A/2010, de 31.12.
3. Tratando-se de rendimentos de capitais, os lucros distribuídos, encontram-se sujeitos a

retenção na fonte à taxa de 25% sobre o valor ilíquido, tendo a natureza de imposto por
conta do imposto a pagar a final, sem prejuízo de (Circular n.º 4/2002, de 08.03, da AT):
– Dispensa de retenção nos casos de eliminação da dupla tributação, desde que a

participação se tenha mantido, de modo ininterrupto, durante o ano anterior à data da
colocação à disposição dos lucros [art. 97.º, n.º 1, c) do CIRC];
– Mesmo no caso de se encontrarem reunidas as condições para a eliminação da dupla

tributação, haverá sempre lugar a retenção na fonte se à data do pagamento ou colocação
à disposição ainda não tiver decorrido um ano (art. 97.º, n.º 1, c) do CIRC);
– Não retenção, no todo ou em parte, sempre que os sujeitos passivos beneficiem de

isenção total ou parcial, feita que seja prova da isenção de que aproveitam (n.º 2 do
art. 97.º do CIRC);
4. Sendo não residente o titular dos lucros, a retenção na fonte será à taxa de 25%, tendo
natureza definitiva, sem prejuízo da isenção prevista nos n.os 3 a 11 do art. 14.º do
CIRC, do consagrado nas Convenções para evitar a dupla tributação e nos arts. 95.º e
98.º do CIRC.
5. Quando o titular dos rendimentos é uma entidade residente que não exerce, a título
principal, uma actividade de natureza comercial, industrial ou agrícola será aplicável
uma dedução correspondente a 50% dos rendimentos incluídos na base tributável
correspondentes a lucros distribuídos por entidades residentes em território português,
sujeitas e não isentas de IRC e por entidades residentes noutro Estado membro da União
Europeia que preencha os requisitos e condições estabelecidos no art. 2.º da Directiva
n.º 2011/96/UE, do Conselho de 30.11, bem como relativamente aos rendimentos que,
na qualidade de associado, aufiram da associação em participação, tendo aqueles
rendimentos sido efectivamente tributados (n.º 3 do art. 53.º do CIRC).
6. A eliminação da dupla tributação, verificados determinados condicionalismos, também

se aplica aos lucros distribuídos por sociedades residentes nos países africanos de
língua oficial portuguesa e na República Democrática de Timor-Leste (art. 42.º do EBF),
embora a mesma seja de inscrever no campo 774 dado tratar-se de um benefício fiscal
e no campo 403 do Q. 04 do Anexo D à declaração mod. 22.
7. No caso de internacionalização, nos termos do previsto no art. 4.º do Dec. Lei
88
n.º 250/2009, de 23.09, os lucros distribuídos por sociedades afiliadas não residentes
em território português ou em Estado membro da Comunidade Europeia, sujeitas e não
isentas de impostos sobre lucros da mesma natureza que o IRC, desde que provenientes
de resultados obtidos em virtude da realização do investimento, beneficiam da eliminação
da dupla tributação económica dos lucros distribuídos prevista no n.º 1 do art. 51.º do
CIRC, devendo o titular da participação dispor de prova da verificação das condições
de que depende a dedução, designadamente declaração confirmada pelas autoridades
fiscais do Estado da residência da sociedade afiliada e demonstração do ano a que se
referem os resultados donde provêm os lucros distribuídos [ver ponto 5) do Anexo 1 –
Art. 41.º do EBF].
A eliminação em causa verifica-se pelo período de 5 anos a contar da data da conclusão

do projecto de investimento.
Campo 772 – Correcção pelo adquirente do imóvel quando adopta o valor patrimonial
tributário definitivo para a determinação do resultado tributável na
respectiva transmissão (art. 64.º, n.º 3, alínea b)]
Contrariamente ao que acontecia no âmbito deste artigo, antes da redacção introduzida

pelo Dec. Lei n.º 159/2009, de 13.07, o adquirente dos direitos reais sobre bens imóveis já
não pode contabilizar os imóveis pelo valor patrimonial tributário definitivo (VPT) quando
superior ao valor de aquisição, tendo de respeitar o conceito de custo de aquisição referido
nos normativos contabilísticos e no D. R. n.º 25/2009, de 14 de Setembro.
Portanto, como o imóvel já não pode ser contabilizado pelo VPT, já não pode ser aceite o
acréscimo de depreciações que resultava dessa contabilização.
No entanto, para efeitos fiscais, esse valor (VPT) é tomado em consideração na determi-
nação de qualquer resultado tributável em IRC que venha a ser apurado relativamente ao
imóvel.
Consequentemente, quando o sujeito passivo transmitir o imóvel, o resultado fiscal é apurado

considerando como valor de aquisição o VPT e não o custo de aquisição que reconheceu no
seu activo.
Exemplo:
• Aquisição de imóvel em 2012 pelo valor de € 650.000, tendo o VPT definitivo sido
fixado em € 700.000, tendo o mesmo sido alienado em 2013:
a) Por € 720.000
b) Por € 680.000
89
Para além da obrigatoriedade de no processo de documentação fiscal, previsto no

art. 130.º do CIRC, se proceder à comprovação do tratamento contabilístico e fiscal
dado ao imóvel, para efeitos do disposto na alínea b) do n.º 3 do art. 64.º do CIRC,
teríamos no ano da alienação (2013):
a) * Resultado Contabilístico...........…….....………………… € 70.000
* Resultado fiscal...........................……………….....……. € 20.000
Campo 772 – Dedução de € 50.000
b) * Resultado Contabilístico................……………………… € 30.000
* Resultado fiscal........…………………..………………..... 0
Campo 745 – Acréscimo de € 20.000 (700.000 – 680.000)
Campo 772 – Dedução de € 50.000 (700.000 – 650.000)
ou seja, acréscimo como alienante da diferença positiva entre o VPT e o valor

de venda e dedução como adquirente da diferença positiva entre o VPT e o
valor de compra.
Campo 774 – Benefícios Fiscais
Os benefícios fiscais a incluir neste campo são os que operam por dedução ao rendimento
para efeitos do apuramento do lucro tributável, devendo coincidir com o total do Q. 04 do
Anexo D à declaração mod. 22
A discriminação destes benefícios encontra-se evidenciada no ponto 4) do Anexo 1.
90
QUADRO 09
Este Quadro é de preenchimento obrigatório para os campos relativos ao lucro tributável e

prejuízo fiscal, mesmo nos casos em que o valor apurado não dê origem ao pagamento do
imposto.
Estes valores são preenchidos automaticamente pela aplicação nos casos de sujeitos
passivos obrigados ao preenchimento do Quadro 07 e quando lhes seja aplicável apenas
um regime de tributação.
Os valores da matéria colectável relativa aos campos 311, 322, 333 ou 409 (este último
para períodos anteriores a 2011), consoante o caso, são sempre preenchidos.
Conforme Inf. Vinculativa n.º 1675/03, com despacho do Director Geral de 18.11.2004, os
sujeitos passivos de IRC que desenvolvam actividades sujeitas a diferentes regimes de
tributação, quer estejam ou não abrangidos pelo Decreto-Lei n.º 85/98, de 16 de Dezembro
(Estatuto Fiscal Cooperativo), devem organizar a sua contabilidade de modo a que os resul-
tados das operações e variações patrimoniais sujeitas ao regime geral possam claramente
distinguir-se dos das restantes.
Assim, uma contabilidade devidamente organizada deve permitir segmentar os proveitos

gerados pelas diferentes actividades bem como os respectivos custos específicos, por
forma a salvaguardar que se verifiquem desvios de resultados entre os diversos regimes
de tributação.
O recurso a coeficientes para operar a repartição de custos só será admissível para uma
franja de custos comuns, de peso materialmente reduzido e desde que seja demonstrado
que foi seleccionado um critério racional e adequado para o respectivo cálculo.
Regime especial de tributação de grupos de sociedades:
• Quando se tratar de declaração do grupo (sinalização do campo 1 do Q.04.2), o lucro

tributável/prejuízo fiscal é inscrito no campo 380.
• A respectiva matéria colectável obtém-se pela dedução a este valor do lucro tributável dos
montantes constantes dos campos 309 e 310.
• No campo 381 só deve ser mencionada a parte dos lucros distribuídos entre as sociedades
do grupo que se encontre incluída nas bases tributáveis individuais, apenas sendo de
utilizar para períodos de tributação anteriores a 2011, dado que o n.º 2 do art. 70.º do
CIRC foi revogado pela Lei n.º 55-A/2010, de 31.12.
• Todas as deduções relativas ao regime especial de tributação de grupos de sociedades
91
são efectuadas na coluna do regime geral.
• O campo 396 é utilizado nas situações previstas na alínea a) do n.º 1 do art. 71.º do
CIRC, ou seja, os prejuízos verificados em exercícios anteriores ao do início da aplicação
do regime só podem ser deduzidos ao lucro tributável do grupo até ao limite do lucro
tributável da sociedade a que respeitam. Nestas situações deve ser indicado o NIF das
entidades e o montante dos prejuízos utilizado no período a que respeita a declaração.
Dedução de prejuízos:
• Os prejuízos fiscais dedutíveis devem corresponder aos prejuízos fiscais verificados em

cada um dos períodos, líquidos do montante eventualmente já deduzido, nos termos do
art. 52.º do CIRC.
• Havendo prejuízos de vários períodos a reportar, a dedução faz-se começando pelos

prejuízos verificados há mais tempo, transferindo-se para os períodos imediatos, por ordem
cronológica de ocorrência, os prejuízos que não for possível deduzir por insuficiência
do lucro tributável, dentro do limite dos quatro períodos seguintes ao da ocorrência do
prejuízo. Assim, não é possível escolher o período de dedução dos prejuízos, devendo
essa dedução operar-se, dentro do período respectivo, o mais rápido possível.
• De notar que relativamente aos prejuízos fiscais gerados nos períodos de tributação que
se iniciaram em data anterior a 01-01-2010, o período de reporte é de seis anos.
Em relação aos prejuízos fiscais apurados nos períodos de tributação de 2010 e 2011, o
período de reporte é de 4 anos.
Os prejuízos fiscais apurados nos períodos iniciados em ou após 01.01.2012 tem como
prazo de reporte 5 anos.
• A dedução a efectuar em cada um dos períodos de tributação iniciados em ou após

01.01.2012 não pode exceder 75% do respectivo lucro tributável, sendo esta limitação
já aplicável à dedução a efectuar no período de tributação de 2012 em relação aos
prejuízos fiscais apurados em períodos anteriores.
• Porém, no caso do sujeito passivo usufruir dos benefícios fiscais relativos à interioridade,
previstos no art. 43.º do EBF, os prejuízos fiscais apurados num determinado período
são deduzidos aos lucros tributáveis, havendo-os, de um ou mais dos sete períodos
posteriores, conforme alínea e) do n.º 1 do referido artigo.
• Quando o contribuinte beneficiar de isenção parcial e ou de redução de IRC, os prejuízos

fiscais ocorridos nas respectivas explorações ou actividades não podem ser deduzidos,
em cada período, dos lucros tributáveis das restantes, conforme n.º 5 do artigo 52.º do
CIRC. Porém, terminada a aplicação do regime de isenção parcial ou de redução de
taxa considera-se que o remanescente de um prejuízo sofrido numa actividade isenta
ou com redução de taxa, que não foi possível reportar aos lucros tributáveis sujeitos a
92
idêntico regime de tributação, pode vir a ser reportado, desde que observados os limites
temporais gerais que permitem o reporte, nos lucros tributáveis da mesma empresa
respeitantes ao conjunto das suas actividades.
• O período especial de tributação referido na alínea d) do n.º 4 do art. 8.º do CIRC,

quando inferior a 6 meses, não conta para efeitos da limitação temporal prevista no
n.º 1 do art. 52.º do CIRC.
Campos 383, 386, 389 e 392 – Prejuízos fiscais com transmissão autorizada (art. 75.º, n.º 1)
Nos termos dos n.os 1 e 3 do art. 75.º do CIRC, pode ser autorizada a transmissibilidade
de prejuízos fiscais no âmbito de uma operação de fusão, cisão ou de entrada de activos,
mediante despacho do Ministro das Finanças, que fixará um plano específico de dedução
dos prejuízos, a requerimento dos interessados entregue na DGCI até ao fim do mês
seguinte ao do pedido do registo da fusão, cisão ou de entrada de activos na Conservatória
do Registo Comercial.
Neste caso, havendo prejuízos fiscais transmitidos, deve ser indicado no campo 397-B o
montante dos prejuízos utilizado no período a que respeita a declaração, indicando o NIF
das incorporadas.
No que se refere ao plano específico de dedução dos prejuízos fiscais transmitidos por
uma sociedade fundida, em cada período, foram veiculadas as seguintes orientações
administrativas:
Esclarecimentos administrativos:
• Circular n.º 7/2005, de 16.05, da DSIRC:
1. Atendendo à preocupação de compatibilizar os interesses financeiros do Estado

com o regime especial de neutralidade fiscal em que se integra o benefício da
transmissibilidade dos prejuízos fiscais, por forma a que o exercício da faculdade
prevista no n.º 4 do artigo 75.º do Código do IRC assente em critérios objectivos que
permitam a uniformização das referidas decisões foi determinado, por despacho
n.º 79/2005-XVII, de 2005/04/15, de S. Exa. o Secretário de Estado dos Assuntos
Fiscais, que a dedução dos prejuízos fiscais transmitidos por uma sociedade fundida
seja limitada, em cada período, de acordo com as orientações seguintes:
a) Quando se trate de uma operação de fusão por incorporação, ao acréscimo

do lucro tributável da sociedade incorporante relativamente ao lucro tributável
apurado por esta sociedade no período anterior ao da fusão adicionado, quando
for o caso, dos lucros tributáveis das demais sociedades fundidas, com excepção
da sociedade transmitente dos prejuízos, apurados nesse mesmo período;
93
b) Quando se trate de uma fusão por constituição de uma nova sociedade, ao

acréscimo de lucro tributável da nova sociedade relativamente ao resultado da
soma dos lucros tributáveis apurados pelas demais sociedades fundidas, com
excepção da sociedade transmitente dos prejuízos, no período anterior ao da
fusão;
c) Nos casos referidos nas alíneas anteriores, o limite da dedução dos prejuízos
fiscais resultantes da aplicação das regras aí estabelecidas não poderá exceder,
em cada período, o montante do lucro tributável da sociedade incorporante, ou da
nova sociedade, correspondente à proporção entre o valor do património líquido
da sociedade fundida e o valor do património líquido de todas as sociedades
envolvidas na operação, determinados com base no último balanço anterior à
fusão.
2. No que respeita aos elementos necessários ao perfeito conhecimento jurídico-

-económico das operações em causa, e sem prejuízo de os Serviços solicitarem,
quando necessário, informações adicionais, determinou, igualmente, o supra
citado despacho que, para efeitos do disposto do n.º 2 do artigo 75.º do Código do
IRC, os pedidos de transmissibilidade de prejuízos deverão ser acompanhados,
designadamente, dos seguintes elementos:
a) Cópia do projecto de fusão;
b) Estudo demonstrativo das vantagens económicas da operação de fusão;
c) Cópia do parecer do ROC independente;
d) Cópia do pedido de registo da operação na Conservatória do Registo Comercial

competente;
e) Informação sobre os lucros tributáveis previsíveis da nova sociedade ou da

sociedade incorporante para os seis períodos seguintes ao da operação;
f) Cópia dos balanços e das demonstrações de resultados de todas as sociedades

envolvidas na operação referentes aos três períodos anteriores ao da operação;
g) Cópias dos balanços e das demonstrações de resultados previsionais para os

três períodos seguintes ao da operação da nova sociedade ou da sociedade
incorporante;
h) Documento comprovativo da inexistência de dívidas à Segurança Social das

sociedades fundidas e da incorporante.
3. As orientações constantes nos pontos 1 e 2 devem igualmente ser observadas

quanto aos pedidos apresentados na sequência das operações a que alude o n.º 3
do artigo75.º do Código do IRC.
94
• Informação vinculativa no Proc. n.º 1373/2008, com despacho de 31.07.2008:
“Nos termos do n.º 7 do Despacho n.º 79/2005-XVII, de 2005-04-15, do SEAF,

tratando-se de uma fusão por incorporação, a dedução dos prejuízos fiscais deve ser
efectuada de acordo com as alíneas a) e c) do supracitado despacho, isto é, até ao
limite do acréscimo do lucro tributável da sociedade incorporante relativamente ao
lucro tributável apurado por esta sociedade no período anterior ao da fusão adicionado,
quando for o caso, dos lucros tributáveis das demais sociedades fundidas, com
excepção da sociedade transmitente dos prejuízos, apurados nesse mesmo período,
não podendo porém, exceder, em cada período, o montante do lucro tributável da
sociedade incorporante, correspondente à proporção entre o valor do património
líquido da sociedade fundida e o valor do património líquido de todas as sociedades
envolvidas na operação, determinados com base no último balanço anterior à fusão.
Assim, em cada ano, (ano da fusão e seguintes, dentro do prazo de reporte de

prejuízos fiscais), os sujeitos passivos têm de comparar o resultado obtido em cada
período com o resultado obtido no período anterior ao da fusão adicionado, quando
for o caso, dos lucros tributáveis das demais sociedades fundidas, com excepção da
sociedade transmitente dos prejuízos, só podendo deduzir prejuízos fiscais caso haja
acréscimo de lucro tributável.
E, havendo acréscimo de lucro tributável, os prejuízos fiscais apurados pela(s)

sociedade(s) fundida(s) podem ser dedutíveis até à concorrência desse lucro tributável,
tendo como limite, em cada período, o montante do lucro tributável da sociedade
incorporante, correspondente à proporção entre o valor do património líquido da
sociedade fundida e o valor do património líquido de todas as sociedades envolvidas
na operação, determinados com base no último balanço anterior à fusão.
Nestas circunstâncias, sempre que a sociedade incorporante apure prejuízos fiscais

no período anterior ao da fusão e, num qualquer período após fusão, lucro tributável,
os prejuízos fiscais apurados pela(s) sociedade(s) fundida(s) podem ser deduzidos
até ao montante desse lucro tributável, tendo como limite o previsto na alínea c) da
Circular n.º 7/2005, de 16 de Maio.
Se a sociedade incorporante apurar prejuízos fiscais no exercício da fusão ou

noutro qualquer após a fusão, nesse período não deduz nada. Mas, se num outro
período seguinte, dentro do prazo previsto no n.º 1 do artigo 52.º do CIRC, apurar
lucro tributável, pode deduzir, nesse período, os prejuízos fiscais apurados pela(s)
sociedade(s) fundida(s) até à concorrência do acréscimo do lucro tributável, nos termos
atrás expostos, tendo como limite o disposto na alínea c) da Circular n.º 7/2005, de 16
de Maio.
Se a sociedade incorporante apurou lucro tributável, bem como as demais sociedades
fundidas, com excepção da sociedade transmitente dos prejuízos, no período anterior
95
ao da fusão e se num qualquer período após a fusão a sociedade incorporante apura

lucro tributável, só podem ser deduzidos prejuízos fiscais desde que haja acréscimo de
lucro tributável, pois, não havendo acréscimo, não pode deduzir nada nesse período.
Isto é, se o lucro obtido no período da fusão ou após a fusão for superior ao obtido
no período anterior ao da fusão (correspondente ao lucro da sociedade incorporante
+ lucro das demais sociedades fundidas, com excepção da sociedade transmitente
dos prejuízos), podem ser deduzidos prejuízos fiscais até à concorrência deste
acréscimo de lucro tributável, tendo como limite o previsto na alínea c) da Circular
n.º 7/2005, de 16 de Maio.
De notar que, para efeitos do cálculo do limite previsto na alínea c), não entram as
sociedades fundidas que tiverem um valor do património líquido negativo no último
balanço anterior à fusão.
Assim, para efeitos desse cálculo, entram todas as sociedades fundidas que tiverem
património líquido positivo, ainda que não lhes seja autorizada a dedução dos seus
prejuízos fiscais, nomeadamente, por não reunirem os pressupostos de aplicação do
regime de neutralidade fiscal.
Quando se trata de uma fusão por constituição de uma nova sociedade, a dedução
dos prejuízos fiscais não pode ultrapassar o acréscimo do lucro tributável da nova
sociedade relativamente ao resultado da soma dos lucros tributáveis apurados pelas
demais sociedades fundidas, com excepção da sociedade transmitente dos prejuízos,
no período anterior ao da fusão, tendo como limite, em cada período, o montante
do lucro tributável da nova sociedade, correspondente à proporção entre o valor
do património líquido da sociedade fundida e o valor do património líquido de todas
as sociedades envolvidas na operação, determinados com base no último balanço
anterior à fusão.
De notar que, nas situações em que existem prejuízos de vários períodos da
incorporante e da(s) fundida(s), de acordo com o disposto no n.º 1 do artigo 52.º do
Código do IRC, deduzem-se os prejuízos por ordem de antiguidade.
Exemplo 1 - Fusão por incorporação (as sociedade fundidas são a A e B):

Prejuízos fiscais apurados pela sociedade incorporada A, no período anterior ao da fusão (1000)
Lucro tributável obtido pela sociedade incorporada B, no período anterior ao da fusão 200
Prejuízo fiscal obtido pela soc. incorporante, no período anterior ao da fusão – Ano N-1 (100)
Lucro tributável obtido pela sociedade incorporante, no período da fusão – Ano N 500
Lucro tributável obtido pela soc. incorporante, no período seguinte ao da fusão – Ano N+1 600
Valor do património líquido da sociedade A, no último balanço anterior à fusão 100
Valor do património líquido da sociedade B, no último balanço anterior à fusão 200
Valor do património líquido da sociedade incorporante, no último balanço anterior à fusão 800
O total dos prejuízos fiscais a reportar nos termos do artigo 75.º do CIRC correspondem a 1000
96
Resultados obtidos pelas sociedades:
N-1 N N+1
Sociedade incorporante (100) 500 600
Sociedade A (1000)
Sociedade B 200
Acréscimo do lucro tributável 300 400
No período N (da fusão), o acréscimo corresponde a 300 (500-200) e no período N+1, o acréscimo
corresponde 400 (600-200).
Todavia, em cada período, a dedução dos prejuízos fiscais transmitidos não poderá exceder, a
seguinte percentagem, respectivamente, do lucro tributável da sociedade incorporante:
Valor do património %
Sociedade incorporante 800
Sociedade A 100 100:1100=9,1
Sociedade B 200
Total 1100
Deste modo, tendo em conta o lucro tributável da sociedade incorporante, a dedução encontra-se
limitada a:
N N+1
500*9,1% = 45,5 600*9,1% = 54,6
Assim, neste caso, a dedução dos prejuízos fiscais está limitada, no período N, ao valor de 45,5 e
no período N+1 a 54,6.
Exemplo 2 - Fusão por incorporação (só há uma sociedade fundida):

Prejuízos fiscais apurados pela sociedade incorporada A, no período anterior ao da fusão (1000)
Lucro tributável obtido pela soc. incorporante, no período anterior ao da fusão – Ano N-1 500
Prejuízo fiscal obtido pela sociedade incorporante, no período da fusão – Ano N (100)
Lucro tributável obtido pela soc. incorporante, no período seguinte ao da fusão – Ano N+1 400
Lucro tributável obtido pela soc. incorporante, no segundo período seguinte ao da
fusão – Ano N+2 1500
Valor do património líquido da sociedade A, no último balanço anterior à fusão 200
Valor do património líquido da sociedade incorporante, no último balanço anterior à fusão 800
N-1 N N+1 N+2

Sociedade incorporante 500 (100) 400 1.500
Sociedade incorporada (1000)
Acréscimo do lucro tributável 0 0 1.000
97
No período N (da fusão), a sociedade incorporante não pode deduzir nada, pois obteve prejuízo. No
período N+1, a sociedade incorporante, também, não pode deduzir nada, pois não houve acréscimo
de lucro tributável (400-500=-100). No período N+2, o acréscimo corresponde a 1000 (1500-500), que
corresponde ao acréscimo de lucro tributável que a sociedade incorporante obteve nesse período,
tendo como limite de dedução o disposto na alínea c) da Circular n.º 7/2005, de 16 de Maio. Ou
seja, a dedução dos prejuízos fiscais transmitidos não poderá exceder, a seguinte percentagem,
respectivamente, do lucro tributável da sociedade incorporante:
Valor do património %
Sociedade incorporante 800
Sociedade A 200 200 : 1000 = 20
Total 1000
Deste modo, tendo em conta o lucro tributável da sociedade incorporante, a dedução encontra-se
limitada a:
N+2
1500*20% = 300
Assim, neste caso, a dedução dos prejuízos fiscais está limitada, no período N+2, ao
valor de 300.
Exemplo 3 – Fusão por incorporação (só há uma sociedade fundida, a qual possui
património negativo):
Neste caso, em que o património líquido da sociedade cujos prejuízos se pretendem deduzir é
negativo, não é possível a dedução dos prejuízos fiscais, uma vez que não se encontram reunidos
os requisitos exigidos para a concessão do benefício fiscal, concretamente o da realização da fusão
por razões económicas válidas com reflexos positivos na estrutura produtiva. De facto, quando
o património líquido da sociedade cujos prejuízos fiscais se pretendem deduzir é negativo, a
incorporação desse património não conduz ao redimensionamento e desenvolvimento da sociedade
incorporante, pelo que, em geral, a fusão não é realizada por razões económicas válidas.
Ainda que pudesse ser considerada efectuada por razões económicas válidas, a aplicação do disposto
na alínea c) do Despacho n.º 79/2005-XVII, de 15-04-2005, do SEAF, não permite a dedução de
qualquer valor dos prejuízos fiscais.”
Campos 384, 387, 390 e 393 – Prejuízos fiscais com transmissão autorizada [n.º 1),
alínea c) do n.º 1 do art. 15.º do CIRC]
Sempre que cessada a actividade em virtude da transferência da sede e direcção efectiva
para fora do território nacional, mas neste seja mantido um estabelecimento estável, este
poderá aproveitar dos prejuízos fiscais anteriores àquela cessação, na medida em que
correspondam aos elementos patrimoniais afectos ao estabelecimento estável e seja
98
obtida autorização do Director Geral da AT a requerimento dos interessados entregue até

ao fim do mês seguinte ao da data da cessação de actividade, em que demonstre aquela
correspondência, conforme previsto no n.º 1) da alínea c) do n.º 1 do art. 15.º do CIRC.
Neste caso, havendo prejuízos fiscais transmitidos, deve ser indicado no campo 397-A o
montante dos prejuízos utilizado no período a que respeita a declaração bem como o NIF
da sociedade.
Campos 385, 388, 391 e 394 – Prejuízos fiscais não dedutíveis (art. 52.º, n.º 8)
Em conformidade com o disposto no n.º 8 do art. 52.º do CIRC, os prejuízos fiscais não são
dedutíveis quando se verificar, à data do termo do período de tributação em que é efectuada
a dedução, que, em relação àquele a que respeitam os prejuízos, foi:
• Modificado o objecto social da entidade a que respeita;
• Alterada, de forma substancial, a natureza da actividade anteriormente exercida;
• Alterada a titularidade de, pelo menos, 50% do capital social ou da maioria dos direitos
de voto.
Com estas limitações pretende exigir-se identidade entre a empresa que obteve o prejuízo
e a que efectua o reporte, quer em termos jurídicos quer em termos de actividade exercida,
podendo esta norma ser ultrapassada mediante autorização do Ministro das Finanças,
em casos especiais de reconhecido interesse económico, através de requerimento a
apresentar na AT antes da ocorrência das alterações referidas (n.º 9 do art. 52.º do CIRC),
sendo certo que, no caso de uma operação de fusão, cisão ou entrada de activos à qual
se aplique o regime do art. 74.º do CIRC, o requerimento pode ser apresentado até ao
fim do mês seguinte ao pedido do registo na Conservatória do Registo Comercial (n.º 10
do art. 52.º do CIRC).
Porém, sempre que estejam em causa prejuízos fiscais relativos ao período imediatamente
anterior ao da ocorrência de qualquer das alterações referidas e esta ocorra antes do termo
do prazo de entrega da respectiva declaração de rendimentos, o requerimento pode ser
apresentado no prazo de 15 dias contados do termo do prazo de entrega dessa declaração
ou da data da respectiva entrega, se anterior (n.º 12 do art. 52.º do CIRC).
De acordo com a Informação Vinculativa n.º 2011 000950, com despacho do DG, de
02.07.2012, a “ratio” do n.º 12 do art. 52º do CIRC reside no facto de os resultados fiscais do
período imediatamente anterior poderem não estar, ainda, legalmente determinados quando
da ocorrência de alguma das alterações previstas no n.º 8 do art. 52.º do CIRC.
Nesse sentido, o prazo a que se refere o n.º 12 do art. 52.º do CIRC apenas aproveita aos
prejuízos do período imediatamente anterior.
Nos casos em que, além de prejuízos reportáveis do período imediatamente anterior àquele
em que se verificam as alterações previstas no n.º 8 do art. 52º do CIRC, existam, também,
prejuízos de períodos anteriores, o requerimento deve ser apresentado nos termos e prazos
previstos no n.º 9 do mesmo artigo, sem prejuízo de, relativamente aos prejuízos entretanto
determinados do período imediatamente anterior, ser apresentado novo requerimento no
prazo previsto no n.º 12.
99
Caso a AT tenha conhecimento destes prejuízos em data anterior à prolação do despacho,

os mesmos são tidos em consideração no âmbito deste despacho, não sendo necessário
qualquer requerimento adicional.
O conceito de alteração, de forma substancial da natureza da actividade anteriormente

exercida não se encontra definido de forma objectiva, tendo o Acórdão n.º 3847/2010, de
26.10.2010, do TCAS entendido que “uma alteração substancial consiste na mudança da
substância, da essência, do núcleo fundamental, estruturante de uma coisa/actividade,
que, por efeito dessa transformação, se passa a apresentar ou desenvolver em moldes
diferentes, com características próprias, quantitativa e/ou qualitativa, nitidamente diversas
das antecedentes”.
O n.º 8 do artigo 52.º do Código do IRC deve ser interpretado no sentido de que a limitação
do direito de dedução de prejuízos decorrente da alteração da titularidade de, pelo menos,
50% do capital social ou da maioria dos direitos de voto não será aplicável nas situações em
que se verifique que os novos titulares do capital já anteriormente detinham indirectamente
a maioria do capital e a alteração da titularidade decorra de uma operação de reestruturação
efectuada ao abrigo do regime especial de neutralidade estatuído nos artigos 73.º e
seguintes do Código do IRC (Proc. n.º 104/2006, com despacho de 04.01.2008 do SEAF).
Ainda no que se refere à alteração da titularidade do capital social de indirecta para directa ou
vice-versa, será de transcrever a orientação administrativa constante do Proc. n.º 2370/2006
e do Proc. n.º 2539/2008, com despacho do Subdirector Geral do IR, respectivamente de
29.10.2008 e de 27.10.2008:
“A limitação de reporte dos prejuízos fiscais, estabelecida no n.º 8 do artigo 52.º do CIRC,
tem subjacente a vontade do legislador em evitar a prática de compra e venda de sociedades
com prejuízos fiscais em reporte, com a finalidade de aproveitamento desses prejuízos por
parte dos novos detentores da maioria do capital.
Numa situação em que não há qualquer transmissão de domínio para outro grupo
económico, verificando-se apenas uma alteração de uma posição de domínio indirecto para
uma posição de domínio directo, a norma prevista no n.º 8 do artigo 52.º do CIRC não é
aplicável.
Neste caso, pode-se afastar à priori que a operação tenha tido como um dos seus objectivos
o aproveitamento dos prejuízos fiscais, uma vez que o capital da sociedade a que respeitam
os prejuízos já era detido, ainda que, indirectamente, pelos novos titulares.
E o mesmo acontece nas situações em que há uma alteração da titularidade do capital

social de directa para indirecta.”
Ainda de acordo com a doutrina administrativa, a limitação imposta pelo n.º 8 do art. 52.º do
CIRC, visando eliminar práticas abusivas de natureza fiscal, nomeadamente nos casos em
100
que a alteração da titularidade é realizada com o único ou principal objectivo de beneficiar

do reporte dos prejuízos fiscais, não abrange a alteração da titularidade por óbito de um
dos sócios.
Quando, durante a aplicação do regime especial de tributação dos grupos de sociedades

(RETGS), haja lugar a fusões entre sociedades do grupo ou uma sociedade incorpore uma
ou mais sociedades não pertencentes ao grupo, os prejuízos fiscais das sociedades fundidas
verificados em períodos anteriores ao do início do regime só podem ser deduzidos ao lucro
tributável do grupo até ao limite do lucro tributável da nova sociedade ou da sociedade
incorporante, desde que seja obtida a autorização prevista no art. 75.º do CIRC.
Assim, a nova redacção do n.º 8 do art. 52.º do CIRC, dada pela Lei n.º 39-A/2005, de 29.07,
só poderá impor limitações na dedução dos prejuízos fiscais gerados antes da aplicação
do RETGS e não aos obtidos durante a aplicação desse regime, visto que se tratam de
prejuízos fiscais do grupo e não da sociedade que os gerou e apenas nos casos em que a
alteração da titularidade do capital tenha ocorrido após a entrada em vigor da referida lei
(Proc. n.º 3089/2005, Despacho de 31.03.2006, do Subdirector Geral, como substituto do
Director Geral dos Impostos).
Quanto ao prazo de entrega do requerimento previsto no n.º 9 do art. 52.º do CIRC e

respectivos formalismos, transcrevem-se as seguintes orientações administrativas:
• Circular n.º 8/2012, de 30.05:
“Com o objectivo de agilizar a análise dos casos especiais de

Razão das
reconhecido interesse económico a que se refere o n.º 9 do art. 52º instruções
do CIRC, por meu despacho desta data, divulga-se o seguinte:
1. Os prejuízos fiscais apurados em determinado período de

tributação, podem ser dedutíveis aos lucros tributáveis, se os
houver, do período a seguir ou até ao 5º período seguinte, desde
que cumpridos os requisitos constantes dos nºs. 2 a 6 do artigo
52º do CIRC.
2. Não obstante, esse direito deixa de se aplicar quando se verificar,

à data do termo do período de tributação em que é efectuada a
dedução, que, em relação àquele a que respeitam os prejuízos,
foi modificado o objecto social da entidade a que respeita
ou alterada, de forma substancial, a natureza da actividade
anteriormente exercida ou que se verificou a alteração da
titularidade de, pelo menos, 50% do capital social ou da maioria
dos direitos de voto.
101
3. Pode, no entanto, em casos especiais de reconhecido interesse

económico, ser autorizado pelo Ministro das Finanças, a requerimento
dos interessados, a entregar antes da ocorrência de qualquer uma
das alterações referidas no n.º 8 do artigo 52º do CIRC ou nos prazos
previstos nos nºs. 10 e 12 desta disposição, que não seja aplicada
aquela limitação do direito à dedução dos prejuízos fiscais obtidos
em períodos anteriores.
4. Assim, no que respeita aos elementos necessários ao perfeito

conhecimento jurídico-econ´mico das operações e sem prejuízo
de os Serviços da AT poderem solicitar, quando necessário,
informações adicionais, os pedidos de autorização deverão ser Elementos
acompanhados dos seguintes elementos: a incluir no
pedido
a) Descrição pormenorizada do contexto económico em que a
alteração da titularidade, da atividade ou do objeto social será
realizada;
b) Certidão atualizada de teor da matrícula e das inscrições em

vigor na Conservatória do Registo Comercial competente;
c) Informação, em caso de alteração da atividade, do objeto

social ou da titularidade que implique alteração da atividade,
do peso relativo previsível das atividades anteriormente
exercidas no volume de negócios futuro;
d) Previsão do volume de negócios, investimento e resultados

fiscais para os três períodos seguintes ao da verificação da
alteração;
e) Número de postos de trabalho nos últimos três períodos e

estimativa para os três períodos seguintes ao da verificação
da alteração.
5. Adicionalmente, os pedidos deverão ainda ser acompanhados

dos seguintes elementos, mas apenas quando o pedido respeitar
à alteração da titularidade do capital social:
a) Identificação de relações especiais, nos termos do n.º 4 do

artigo 63º do CIRC, entre as partes envolvidas na operação;
b) Preço previsto para a transação das partes sociais, bem como

a data prevista para a realização da mesma.”
102
• Informação Vinculativa n.º 2980/2007, conforme despacho n.º 68/2009 do SEAF, de

14.01.2009:
“Os requerimentos a solicitar a autorização para dedução de prejuízos, ao abrigo do n.º 9

do artigo 52.º do CIRC, entregues no mesmo dia em que foi modificado o objecto social
ou alterada, de forma substancial, a natureza da actividade anteriormente exercida ou
que se verificou a alteração da titularidade de, pelo menos, 50% do capital social ou da
maioria dos direitos de voto, são considerados tempestivos, tendo em conta o princípio da
proporcionalidade e atendendo a que não é possível comprovar a hora exacta de entrega
dos mesmos nos Serviços.”
Campos 309, 320, 331 e 407 – Prejuízos fiscais deduzidos
Nestes campos serão de incluir os valores dos prejuízos fiscais a deduzir no período, a
efectuar pela ordem indicada, não podendo exceder 75% do lucro tributável respectivo.
Esta limitação resultou da alteração introduzida ao n.º 2 do art. 52º do CIRC pela Lei n.º 64-
B/2011, de 30.12, sendo aplicável, incluindo o previsto nas alíneas a) e b) do art. 71º do CIRC, à
dedução aos lucros tributáveis dos períodos de tributação que se iniciem em ou após 01.01.2012
dos prejuízos fiscais apurados em períodos de tributação anteriores a 01.01.2012, ou em curso
nesta data (n.º 2 do art. 116º da Lei n.º 64-B/2011, de 30.12).
Em matéria de reporte de prejuízos fiscais, cumpre ainda chamar a atenção para as seguintes
particularidades:
• O reporte dos prejuízos fiscais verificados em períodos anteriores a 2010 será de efectuar
aos lucros tributáveis, havendo-os, de um ou mais dos seis períodos posteriores, sendo
que os prejuízos fiscais verificados em 2010 e 2011 apenas podem reportar aos quatro
períodos seguintes e os verificados em 2012 e seguintes aos cinco períodos seguintes.
Neste particular, a Informação Vinculativa n.º 1658/2010, com despacho n.º 735/2010 –
XVIII do SEAF, de 12.08.2010, veio esclarecer o seguinte:
“A nova redacção do n.º 1 do artigo 52º do CIRC, introduzida pelo artigo 87º da Lei do
Orçamento do Estado para 2010, veio reduzir, de seis para quatro anos, o período durante
o qual os prejuízos fiscais apurados em determinado exercício podem ser deduzidos aos
lucros tributáveis de exercícios posteriores.
Relativamente aos prejuízos fiscais apurados pelos sujeitos passivos em períodos

anteriores ao exercício de 2010, muito embora venham a produzir efeitos já na vigência
da lei nova, os mesmos continuam a poder ser deduzidos aos lucros tributáveis até ao
sexto exercício posterior, uma vez que aquele prejuízo ocorreu sob a vigência da lei
antiga, e é esse o facto relevante para determinar a norma temporalmente aplicável.
103
O prazo de quatro anos agora concedido para efeitos de dedução dos prejuízos fiscais
aos lucros tributáveis apenas será aplicado a prejuízos originados no exercício da sua
entrada em vigor e nos seguintes, ou seja, a partir do exercício de 2010, inclusive.”
• Havendo prejuízos de vários períodos a reportar, a dedução faz-se começando pelos

cronológica de ocorrência, os prejuízos que não for possível deduzir por insuficiência do
lucro tributável, dentro do limite dos seis/sete períodos seguintes ao da ocorrência do
prejuízo (ver Acórdão do STA, P. 059/10, de 30.06).
Em conformidade com o previsto no Ofício-Circulado n.º 9/97, de 12.11, da DSIRC, é

entendimento administrativo que, “acerca da ordem de prioridade de dedução ao lucro
tributável dos prejuízos fiscais, da conjugação do disposto no art. 52.º com o art. 15.º do
CIRC, referente ao cálculo da matéria colectável, resulta que primeiramente devem ser
expurgados do lucro tributável os prejuízos fiscais até à sua concorrência, deduzindo-se,
caso ainda exista um valor remanescente, os benefícios fiscais porventura existentes”.
Mais foi entendido que “os contribuintes não podem escolher o período de dedução
dos prejuízos, por forma a não inviabilizarem a dedução dos benefícios, devendo essa
dedução operar-se, dentro do prazo legal, o mais depressa possível”.
Neste sentido ainda, o entendimento administrativo constante do Proc. n.º 962/2008,

com despacho de 09.07.2009, do Subdirector Geral do IR:
“A prioridade do reporte de prejuízos até à concorrência do lucro tributável aplica-se

sempre e não apenas quando existem benefícios fiscais por deduzir. A sua dedução
deverá concretizar-se logo no primeiro período em que seja apurado lucro tributável, por
ordem cronológica de antiguidade e respeitando o limite temporal definido legalmente.”
Face a esta multiplicidade de situações quanto ao reporte, associada à imposição

administrativa de uma ordem cronológica na dedução dos prejuízos, a que a jurisprudência
deu cobertura (Acórdão n.º 059/10 do STA, de 30.06.2010) pode ocorrer já em 2014
que se verifique a caducidade do reporte de prejuízos fiscais de 2010 quando ainda se
encontra a decorrer o prazo de reporte para prejuízos fiscais de 2008 e 2009.
Sobre esta realidade e suas implicações recomenda-se a leitura do artigo do Dr. José
Alberto Pinheiro Pinto, publicado na Revista TOC n.º 149, a págs. 40 a 42.
• No caso de existirem rendimentos que beneficiem de redução de taxa ou de isenção, os

prejuízos fiscais verificados nas respectivas actividades não podem ser deduzidos, em
cada período, dos lucros tributáveis das restantes (n.º 5 do art. 52.º do CIRC).
Não obstante, terminada a aplicação do regime de isenção ou redução de taxa, considera-

-se que o remanescente de um prejuízo sofrido numa actividade isenta ou com redução
de taxa, que não foi possível reportar aos lucros tributáveis, pode vir a ser reportado,
104
desde que verificados os limites temporais que permitem o reporte, nos lucros tributáveis
da mesma empresa respeitantes ao conjunto das suas actividades (Proc. n.º 1664/06,
com despacho do Subdirector Geral do IR, 21.11.2006);
• Nos períodos em que tiver lugar o apuramento do lucro tributável com base em métodos
indirectos, os prejuízos fiscais não são dedutíveis, ainda que se encontrem dentro do
período de reporte, não ficando, porém, prejudicada a dedução, dentro daquele período,
dos prejuízos ainda não deduzidos anteriormente (n.º 2 do art. 52.º do CIRC).
• No que se refere à possibilidade de dedução num determinado período em que o lucro

tributável é apurado a partir da contabilidade do sujeito passivo (avaliação directa), o n.º 2
do art. 52.º do CIRC não proíbe que sejam deduzidos prejuízos fiscais de anos anteriores,
ainda que determinados por métodos indirectos (Acórdão do STA de 10.01.2007 no Pro-
cesso n.º 0589/06).
Não obstante, o entendimento da Administração Tributária tem sido no sentido de que os

prejuízos fiscais a deduzir têm que ser determinados com base na contabilidade e não
com base em métodos indirectos (Inf. n.º 677/99, com despacho do Director Geral dos
Impostos de 07.07.99).
• Tem sido ainda entendimento da Administração Fiscal que o direito a verificar a exactidão
de um prejuízo fiscal não é prejudicado pelo prazo de caducidade, sendo possível corrigir
um prejuízo fiscal suportado há mais de 4 anos de modo a corrigir a dedução do mesmo
em lucros tributáveis posteriores em relação aos quais não tenha decorrido o prazo de
caducidade (Despacho de 09.04.2001 do Director Geral dos Impostos).
Campos 310, 321, 332 e 408 – Benefícios fiscais
No presente não existem benefícios fiscais que operem por dedução ao lucro tributável.
Campos 311, 322, 333 e 409 – Matéria colectável
Nestes campos, de preenchimento obrigatório, deverão ser inscritos os correspondentes

valores da matéria colectável.
Campo 346 – Matéria colectável não isenta
O valor a inscrever neste campo corresponde à soma dos valores inscritos nos campos
311 e 322 ou ao valor constante do campo 409.
105
106
QUADRO 10
O Q. 10 da declaração mod. 22 (cálculo do imposto) é de preenchimento obrigatório para

todos os sujeitos passivos de IRC que tenham de proceder à apresentação da declaração
mod. 22, com a particularidade de os sujeitos passivos enquadrados no art. 6.º do CIRC
(Regime da transparência fiscal) apenas terem de preencher, sendo caso disso, o campo
365 (tributações autónomas), por força do disposto no art. 12.º do CIRC.
Para efeitos do respectivo preenchimento iremos procurar analisar cada um dos campos
que integram este Q. 10:
Campo 347-A e Campo 347-B – Imposto à taxa normal (taxas gerais)
A taxa do regime normal do IRC para as entidades residentes que exerçam, a título
principal, uma actividade de natureza comercial, industrial ou agrícola e não residentes
com estabelecimento estável, é de 25% (n.º 1 do art. 87º do CIRC).
Campo 348 e 349 – Imposto a outras taxas (taxas especiais e taxas reduzidas)
• Os campos 348 e 349 destinam-se à aplicação das taxas previstas no n.º 4 do art. 87º
do CIRC (entidades não residentes sem estabelecimento estável), bem como das taxas
reduzidas referidas no Q.08.1 [ver ponto 1) do Anexo 1];
• A taxa de IRC para as entidades residentes que não exercem a título principal actividades
de natureza comercial, industrial ou agrícola, aplicável ao período de 2011 e seguintes é
de 21,5% (n.º 5 do art. 87º do CIRC);
• Sempre que sejam aplicadas taxas reduzidas que não as previstas no CIRC, deve ser
assinalado o campo respectivo do Q.08.1 – Regimes de redução de taxa;
No campo 348 indica-se a taxa correspondente e no campo 349 apura-se a respectiva colecta.
Campo 350 – Imposto imputável à Região Autónoma dos Açores
Sempre que existam rendimentos imputáveis à Região Autónoma dos Açores, nos termos
do DLR n.º 2/99/A, de 20.01, e como tal susceptíveis de beneficiar da redução de taxa (70%
da correspondente taxa nacional de IRC), o cálculo da colecta será efectuado no Anexo C
à declaração mod. 22, o que pressupõe matéria colectável positiva, sendo transposto para
este campo.
107
Campo 370 – Imposto imputável à Região Autónoma da Madeira
Sempre que existam rendimentos imputáveis à Região Autónoma da Madeira, nos termos
do DLR n.º 2/2001/M, de 20.02, com a redacção do DLR n.º 42/2012/M, de 31.12, o cálculo
da colecta será efectuado no Anexo C à declaração mod. 22 o que pressupõe matéria
colectável positiva, sendo transposto para este campo, sendo a taxa de 25%.
Exemplo:
A sociedade Alfa, Lda, com sede no Porto, no exercício de 2012 obteve um volume de
negócios de € 1.000.000, assim repartido:
• € 500.000, imputáveis ao estabelecimento da sede (50%);
• € 300.000, imputáveis ao estabelecimento localizado no Funchal (30%);
• € 200.000, imputáveis ao estabelecimento localizado em Ponta Delgada (20%);
• CÁLCULO DA COLECTA, sabendo que a matéria colectável foi de € 100.000, às
taxas das respectivas circunscrições:
– Continente: 0,5 x 100.000 x 25% = 12.500,00
– Madeira: 0,3 x 100.000 x 25% = 7.500,00
– Açores: 0,2 x 100.000 x 17,5% = 3.500,00
COLECTA TOTAL 23.500,00
Assim, teríamos:
Campo 347-B …………… € 12.500
Campo 350 ……………… € 3.500
Campo 370 ……………… € 7.500
As taxas regionais do IRC estão indicadas nas instruções ao preenchimento do Q.08.2.
Campo 351 – Colecta
O valor a inscrever neste campo será sempre o resultado dos valores dos campos 347-A,
347-B, 349, 350 e 370.
Campo 353 – Dupla tributação internacional (art. 91.º)
Este campo visa consagrar o método da “imputação normal” com a finalidade de eliminar ou
atenuar a dupla tributação jurídica internacional, o que se verifica sempre que uma entidade
é tributada, relativamente ao mesmo rendimento ou capital, por mais de um Estado.
Assim, o disposto no art. 91.º do CIRC consubstancia o referido método nos casos em
que uma entidade residente em território português aufira rendimentos provenientes do
108
estrangeiro, correspondendo a dedução à menor das seguintes importâncias:
– Imposto sobre o rendimento pago no estrangeiro;
– Fracção do IRC, calculado antes da dedução, correspondente aos rendimentos que no

país em causa possam ser tributados, líquidos dos gastos directa ou indirectamente
suportados para a sua obtenção.
Para além do imposto suportado no estrangeiro apenas poder ser deduzido no período
de tributação a que respeita os rendimentos, no caso de existir Convenção para eliminar
a dupla tributação celebrada por Portugal, a dedução a efectuar não pode ultrapassar o
imposto pago no estrangeiro nos termos previstos na Convenção (n.º 2 do art. 91.º do
CIRC).
A comparação prevista no n.º 1 do art. 91.º do CIRC, pressupõe a comprovação e cálculo da

fracção do IRC, o que pode ser levado a efeito através de mapa extracontabilistico a incluir
no processo de documentação fiscal, previsto no art. 130.º do CIRC, dada a necessidade
de se proceder ao cálculo da fracção do IRC correspondente aos rendimentos líquidos dos
gastos suportados directa ou indirectamente para a sua obtenção.
No processo em causa devem ainda ser anexados todos os documentos utilizados no Estado
da fonte comprovativos do cumprimento das obrigações declarativas e de pagamento, bem
como declaração das entidades fiscais competentes que comprove a entrega do imposto
retido.
Para que não haja dúvidas sobre a autenticidade dos documentos emitidos no estrangeiro,
recomenda-se que os mesmos sejam legalizados com a assinatura do funcionário público
estrangeiro reconhecida por agente diplomático ou consular português no Estado respectivo
e a assinatura deste agente esteja autenticada com o selo branco respectivo (art. 540º do
Código de Processo Civil).
Sobre esta matéria, vejam-se as anotações ao campo 749 do Q. 07.
Entendimentos administrativos
• Conforme Inf. Vinculativa n.º 2264/10, com despacho de 16.07.2010, do Director Geral:
A alínea b) do n.º 1 do art. 91.º do Código do IRC, estabelece como um dos limites da
quantia a deduzir por crédito de imposto por dupla tributação internacional a “Fracção
do IRC, calculado antes da dedução, correspondente aos rendimentos que no país em
causa possam ser tributados, líquidos dos gastos directa ou indirectamente suportados
para a sua obtenção “.
A interpretação a dar ao disposto naquela alínea deverá ser o resultado fiscal interno
imputável a cada sucursal (resultado contabilístico da sucursal segundo os normativos
contabilísticos que vigoram internamente, com as respectivas correcções fiscais
109
resultantes da aplicação do Código do IRC), isto é, havendo sempre que deduzir aos
rendimentos os gastos a estes associados efectivamente suportados para a sua obtenção.
Para efeitos do cálculo daquele limite a determinação dos gastos suportados para a
obtenção dos rendimentos de prestações de serviços, assistência técnica, cedência
de pessoal e rendas de equipamentos deve ser efectuada, sempre que possível, por
afectação real.
Quando houver impossibilidade de efectuar um cálculo directo dos gastos indispensáveis

para a realização desses rendimentos, isto é, quando existirem gastos não separadamente
identificáveis (gastos comuns) a imputação deverá ser efectuada com base num critério
racional e consistente que se adapte a cada entidade em concreto, podendo aceitar-se
como adequada a utilização de uma quota de repartição, por exemplo, em função do
volume de negócios, dos gastos directos, do activo fixo tangível, ou outro considerado
adequado à realidade da empresa.
Por último, para efeitos de determinação do crédito de imposto por dupla tributação
internacional previsto naquela alínea, a derrama proporcional ao lucro tributável imputável
ao estabelecimento estável situado fora do território nacional deverá ser adicionada à
respectiva fracção de IRC.
Na realidade, não obstante a derrama constituir uma receita dos municípios, nos termos
do art. 14.º da Lei n.º 2 /2007, a mesma tem em consideração o rendimento gerado na área
geográfica de cada município, incidindo sobre o lucro tributável sujeito e não isento de
IRC, das entidades que exerçam a título principal, uma actividade de natureza comercial,
industrial ou agrícola e ainda sobre o lucro tributável das entidades não residentes com
estabelecimento estável em Portugal. A formação da Derrama possui a mesma origem
que o IRC, apresentando a natureza de imposto dependente deste imposto principal.
De facto, no âmbito da aplicação das Convenções, verifica-se que são objecto das
mesmas outros impostos estabelecidos para as autarquias locais cujo quantitativo seja
determinado em função dos impostos precedentes e os adicionais correspondentes,
como é o caso da derrama.
• Conforme Inf. Vinculativa n.º 3489/05, com despacho de 15.10.2007, do Director Geral:
O direito à dedução do Crédito de Imposto por Dupla Tributação Internacional nasce no

momento em que ocorre a inclusão do rendimento na base tributável, nos termos do n.º 1
do art. 91.º do CIRC, ou seja, no período em que os rendimentos obtidos fora do território
nacional e os correspondentes custos suportados foram reconhecidos na contabilidade,
de acordo com o princípio da especialização dos exercícios, sendo que os rendimentos
deverão ser incluídos na base tributável pelo seu montante ilíquido, tal como resulta do
disposto no art. 68.º do CIRC.
Ocorrendo o pagamento dos rendimentos e respectiva retenção na fonte em período
110
diferente daquele em que os rendimentos são registados na base tributável, caso o

mesmo seja efectuado ainda dentro do prazo de entrega da respectiva declaração de
rendimentos, deve o crédito de imposto ter lugar na mesma. Caso contrário, deverá o
sujeito passivo proceder à entrega de uma declaração de substituição no prazo de um
ano a contar do termo do prazo legal, nos termos do n.º 2 do artigo 122.º do Código do
IRC, ou, quando este prazo for excedido, reclamar graciosamente da autoliquidação
do(s) período(s) a que os rendimentos dizem respeito.
Campo 355 – Benefícios fiscais
O montante dos benefícios fiscais a incluir neste campo terá de coincidir com os valores
constantes do Q. 07 do Anexo D à declaração mod. 22.
Os benefícios fiscais por dedução à colecta para 2013 constam do ponto 5) do Anexo 1.
No caso do regime especial de tributação dos grupos de sociedades (RETGS), é

entendimento administrativo que o benefício fiscal no âmbito do SIFIDE II é concedido a
cada empresa individualmente considerada, sendo o respectivo somatório dedutível até à
concorrência da colecta do grupo, nos termos do n.º 6 do art. 90.º do CIRC, dado não existir
no SIFIDE II qualquer norma específica relativa à dedução do benefício fiscal aí previsto no
âmbito do RETGS.
Campo 356 – Pagamento especial por conta (art. 93.º)
Neste campo são de incluir os pagamentos especiais por conta (PEC’s) efectuados nos
períodos de 2009 a 2013 e que ainda não tenham sido deduzidos, no todo ou em parte, à
colecta de IRC, conforme previsto no n.º 1 do art. 93.º do CIRC.
Em caso de cessação de actividade o PEC eventualmente pago no período, bem como o

referente aos três períodos imediatamente anteriores, na parte que não possa ter sido de-
duzida à colecta, quando existir, é reembolsado mediante requerimento dirigido ao Chefe
do Serviço de Finanças competente, apresentado nos 90 dias seguintes ao da cessação
da actividade (data do registo na Conservatória do Registo Comercial do encerramento da
liquidação), conforme previsto no n.º 2 do art. 93.º do CIRC.
Acresce que, nos termos do n.º 1 do art. 93.º do CIRC, os sujeitos passivos podem ainda ser
reembolsados da parte ainda não deduzida cumpridos que sejam os seguintes requisitos
• Não se afastem, em relação ao período a que diz respeito o PEC a reembolsar, em mais
de 10%, para menos, da média dos rácios de rentabilidade das empresas do sector em
que se inserem, a publicar por Portaria do Ministro das Finanças;
• A situação que deu origem ao reembolso seja considerada justificada por acção de
inspecção a pedido do sujeito passivo formulado nos 90 dias seguintes ao termo do
111
prazo de apresentação da declaração periódica relativa ao mesmo período.
A acção de inspecção a pedido do sujeito passivo, segundo entendimento da AT, é formulada

nos termos do Dec. Lei n.º 6/99, de 08.01 e objecto de pagamento pelo requerente de uma
importância variável entre um mínimo de € 3.152,40 e um máximo de € 34.915,85, calculado
nos termos da Portaria n.º 923/99, de 20.10, chamando-se, ainda, a atenção para o facto de,
sendo este o primeiro pedido, a taxa cobrar deve abranger os períodos anteriores a 2011
(4 períodos de tributação), o que pode determinar que aquela seja superior ao montante
do reembolso do PEC solicitado, situação esta manifestamente desproporcional e absurda,
ocultando uma nítida intenção persuasora de afastamento ao pedido de reembolso.
.
Exemplo:
Em conformidade com a Portaria n.º 923/99, de 20.10, uma empresa que em 2014
pretenda ser reembolsada do PEC suportado em 2009 nos termos do previsto no n.º
3 do art. 93.º do CIRC, tendo o respectivo volume de negócios naquele período sido
de € 20.212.320,22, o valor da taxa a suportar com o pedido de exame à escrita a
apresentar até 29.08.2013 partindo do princípio de que se trata do 1.º pedido e que
o volume de negócios em 2010, 2011 e 2012, por razões de simplificação, foi igual
ao de 2009, seria de € 20.131,36:
9.975.958,00 x 0,9464% = 9.441,25
10.236.362,22 x 0,061% = 624,42
10.065,67
4 x 10.065,67 x 50% = 20.131,36
Na apreciação do pedido deve ser indagado se os resultados de uma inspecção já realizada

ao sujeito passivo (período de tributação, imposto e objecto) satisfazem os objectivos
daquele normativo e acautelam os interesses que visa tutelar, devendo ser dispensada nova
fiscalização no caso de coincidência e, consequentemente, não haverá lugar a qualquer
pagamento de taxa em relação ao período de tributação já inspeccionado, por ausência de
serviço prestado por parte da AT.
Em nossa opinião, embora a AT considere que ao pedido de reembolso do PEC nos termos
do n.º 3 do art. 93.º do CIRC é aplicável o disposto no Dec. Lei n.º 6/99, de 08.11, tal
configura, do ponto de vista legal, uma colecta mínima, não assistindo à AT mas sim à
Assembleia da República competência para o efeito.
Acresce que o pedido de reembolso do PEC não é, nem pode ser, uma das situações
previstas no referido Dec. Lei como de “interesse legítimo” do requerente na realização
da inspecção, visando a obtenção de qualquer vantagem resultante do conhecimento da
exacta situação tributária do sujeito passivo, conforme resulta do n.º 6 do respectivo art. 2.º,
conferindo à taxa a cobrar a natureza de contrapartida pelo serviço prestado, o que não se
112
verifica na situação em apreço, fazendo com que o montante cobrado revista a natureza de
imposto e não de taxa.
Assim sendo, somos de opinião que, uma vez fixada e paga a taxa, tendo em vista despoletar o
procedimento de fiscalização e reembolso do PEC, deve o sujeito passivo deduzir reclamação
graciosa e/ou impugnação judicial.
No caso de fusão, tendo em consideração o regime específico de recuperação do PEC

em caso de cessação de actividade e que a sociedade com direito à dedução do PEC se
extinguiu com o registo da fusão, conforme alínea a) do n.º 5 do art. 8.º do CIRC, deverá
ser a incorporante a solicitar o reembolso nos termos do n.º 2 do art. 93.º do CIRC, uma
vez que os direitos e obrigações da sociedade incorporada se transmitem para a sociedade
incorporante (art. 112.º do CSC), sendo que a data da cessação se verifica na data do registo
da fusão na Conservatória do Registo Comercial (Inf. vinculativa no Proc. n.º 1380/02, com
despacho de 22.06.2004).
Sendo a fusão com eficácia retroactiva (n.º 7 do art. 74.º do CIRC), a restituição do PEC
efectuado em data posterior àquela a que a fusão se reporta, é efectuada à colecta apurada
pela sociedade incorporante, nos termos previstos no n.º 1 do art. 93.º do CIRC (Inf.
vinculativa no Proc. n.º 3529/03, com despacho de 19.03.2004).
Campo 357 – Total das deduções
O valor a inscrever neste campo será sempre o resultado da soma dos campos 353, 355 e
356.
Campo 358 – IRC liquidado
O valor a inscrever neste campo será o resultado da diferença entre o campo 351 e o
campo 357, nunca podendo este valor ser negativo (n.º 7 do art. 90.º do CIRC), pelo que as
referidas deduções apenas poderão ser efectuadas, pela ordem indicada (n.º 2 do art. 90.º
do CIRC), até à concorrência da colecta.
Sempre que o total das deduções (campo 357) seja igual ou superior ao valor da colecta
(campo 351), inscrever se á no campo 358 o valor 0 (zero).
Campo 371 – Resultado da liquidação (art. 92.º)
Neste campo, indevidamente chamado de “Resultado da liquidação”, quando na realidade

apenas pretende limitar o efeito de determinados benefícios fiscais no montante do imposto
liquidado, visa-se dar satisfação ao disposto no art. 92.º do CIRC, sendo aplicável apenas às
entidades residentes que exercem, a título principal, uma actividade de natureza comercial,
industrial ou agrícola, bem como às entidades não residentes com estabelecimento estável
em território português.
113
Assim, a colecta do IRC (campo 351), líquida das deduções relacionadas com a dupla
tributação internacional e benefícios fiscais, nunca poderá resultar inferior a 90% do
valor que resultaria se o sujeito passivo não usufruísse dos regimes previstos no n.º 13
do art. 43.º do CIRC e no art. 75.º do CIRC (transmissibilidade de prejuízos fiscais nas
fusões) e de benefícios fiscais, com excepção de:
• Os que revistam carácter contratual (art. 41.º do EBF);
• O sistema de incentivos fiscais em investigação e desenvolvimento empresarial (SIFIDE

II);
• Os benefícios fiscais às zonas francas previstas no art. 33.º e seguintes do EBF;
• Os benefícios fiscais que operem por redução de taxa (Q.08.1 da declaração mod. 22);
• Os previstos nos arts. 19.º, 32.º, 32.º-A e 42.º do EBF.
• O Regime Fiscal de Apoio ao Investimento (RFAI), previsto nos arts. 26º e seguintes do
Código Fiscal ao Investimento.
• O Crédito Fiscal Extraordinário ao Investimento (CFEI), conforme art. 7º da Lei n.º 49/2013,
de 16.07.
Exemplo 1:
Determinado sujeito passivo apresentou um lucro tributável em 2012 de €50.000, tendo

benefícios por dedução ao rendimento [mecenato (arts. 61.º a 62.º-A do EBF e demais
legislação complementar), medidas de apoio ao transporte rodoviário de passageiros e
mercadorias (art. 70.º do EBF), etc.] no montante de € 30.000 e por dedução à colecta
(RFAI 2009) no montante de € 2.500:
Colecta efectiva 50.000 x 25% = 12.500
Dedução 2.500
IRC liquidado 10.000
Caso o sujeito passivo não tivesse usufruído dos benefícios fiscais referidos, teríamos
uma matéria colectável de 80.000,00 e uma colecta corrigida de:
80.000 x 25% - 2.500 = 17.500
Da aplicação do disposto no n.º 1 do art. 92.º do CIRC, o IRC liquidado não podia
ser inferior a 18.000 (20.000 x 90%) pelo que, tendo sido de apenas 10.000, será de
inscrever 8.000 (18.000 – 10.000) no campo 371.
114
Exemplo 2:
Determinado sujeito passivo apresentou um lucro tributável em 2013 de € 50.000, tendo
benefícios fiscais por dedução ao rendimento [mecenato (arts. 61.º a 62.º-A do EBF e
demais legislação complementar), no montante de € 30.000 e por dedução à colecta
(RFAI) no montante de € 500.
Acresce que, nos termos do art. 52.º do CIRC, o total de prejuízos dedutíveis é de:
a) € 100.000;
b) € 50.000.
No caso da alínea a), dado o disposto no n.º 2 do art. 52.º do CIRC, sendo o lucro
tributável corrigido de € 80.000, a matéria colectável corrigida de € 20.000 (25% x
80.000 = 20.000) e, como tal, face ao previsto no art. 92.º do CIRC, teríamos:
Colecta efectiva:
€ 50.000 – 75% x € 50.000 = € 12.500
€ 12.500 x 25% = € 3.125 (campo 351)
IRC liquidado:
€ 3.125 - € 500 = € 2.625 (campo 358)
Colecta corrigida:
€ 80.000 -75% x € 80.000 = € 20.000
€ 20.000 x 25% = € 5.000
IRC Liquidado corrigido:
€ 5.000 - € 500 = € 4.500
Resultado da liquidação:
90% x € 4.500 = € 4.050
€ 4.050 - € 2.625 = € 1.425 (campo 371)
Quanto aos prejuízos fiscais com direito à dedução de € 100.000 foram deduzidos
efectivamente € 37.500, ficando ainda por deduzir prejuízos fiscais de € 62.500.
No caso da alínea b), seguindo o mesmo raciocínio, teríamos:
Colecta efectiva:
€ 50.000 – 75% x € 50.000 = € 12.500
€ 12.500 x 25% = € 3.125 (campo 351)
IRC liquidado:
€ 3.125 - € 500 = € 2.625 (campo 358)
Colecta corrigida:
€ 80.000 - € 50.000 = € 30.000
€ 30.000 x 25% = € 7.500
IRC Liquidado corrigido:
€ 7,500 - € 500 = € 7.000
Resultado da liquidação:
90% x € 7.000 = € 6.300
€ 6.300 - € 2.625 = € 3.675 (campo 371)
Quanto aos prejuízos fiscais com direito à dedução de € 50.000 foram deduzidos
efectivamente € 37.500, ficando ainda por deduzir prejuízos fiscais de € 12.500.
115
Exemplo 3:
Determinado sujeito passivo apresentou em 2012 um lucro tributável de € 130.000,
tendo benefícios fiscais por dedução ao rendimento não excepcionados de € 120.000.
Apresenta ainda benefícios fiscais por dedução à colecta (SIFIDE II) de:
a) € 70.000,00
b) € 50.000,00
Em ambas as hipóteses o IRC liquidado (campo 358) é nulo:

€ 130.000 x 25% = € 32.500
SIFIDE € 32.500
IRC liquidado 0
beneficiando ainda de reporte de SIFIDE nos montantes de:
a) € 70.000 - € 32.500 = € 37.500
b) € 50.000 - € 32.500 = € 17.500
O resultado da liquidação (campo 371), tendo em vista o disposto no art. 92.º do CIRC,
será:
a) € 250.000 x 25% = € 62.500
SIFIDE € 62.500
IRC liquidado 0
O resultado de liquidação é nulo, continuando o montante do SIFIDE a reportar a ser

de € 37.500
b) € 250.000 x 25% = € 62.500
SIFIDE € 50.000
IRC liquidado € 12.500
O resultado de liquidação é de € 11.250 (campo 371):

12.500 x 90% = 11.250
Não obstante, o montante do SIFIDE a reportar continua a ser de € 17.500.
A manutenção do valor do SIFIDE a reportar por insuficiência de colecta, em ambos

os casos e pelos valores referidos, justifica-se pelo facto de não haver nova liquidação
face à correcção decorrente da aplicação do art. 92.º do CIRC mas antes uma limitação
ao usufruto de benefícios.
Através da informação n.º 882/2007, Proc. n.º 1263/2006, com despacho concordante do
SEAF de 04.01.08, foi esclarecido que, “uma vez que a limitação opera através de uma
correcção ao montante do imposto que seria liquidado caso o sujeito passivo não usufruísse
de benefícios fiscais, dos regimes previstos no n.º 13 do art. 43.º e no art. 75.º, todos do
116
CIRC, seriam de ficar abrangidas as situações em que, retirando-se os benefícios fiscais,

se apuraria imposto liquidado”(campo 358).
Na prática, os sujeitos passivos têm de comparar a sua situação em concreto com usufruição
dos benefícios e sem benefícios, ou seja, comparar o IRC liquidado com usufruição dos
benefícios com aquele que se teria apurado na ausência dos benefícios, aplicando o limite
de 90% ao IRC que seria liquidado sem os benefícios e, havendo diferença para mais entre
este valor e o calculado com a usufruição dos benefícios, deve ser a mesma de incluir no
campo 371.
Campo 359 – Retenções na fonte

Neste campo apenas serão de considerar as retenções na fonte efectuadas ao sujeito passivo
que tenham a natureza de imposto por conta do imposto devido a final, com excepção das que
possam ser objecto de compensação ou reembolso, conforme alínea d) do n.º 2 do art. 90.º do
CIRC que, para além de comprovadas, deverão ser identificadas no Q. 12.
A limitação referida resulta do disposto na alínea b) do n.º 4 do art. 12.º-A do Dec. Lei
n.º 42/91, de 22.01, chamando-se ainda a atenção para o previsto no n.º 12 do art. 88.º
do CIRC.
Este campo é preenchido automaticamente pelo sistema em função dos valores constantes
nas declarações mod. 10, devendo o sujeito passivo proceder à alteração do valor exibido
nos casos em que considere que o mesmo não está correcto, identificando as entidades
retentoras no Q. 12 através do respectivo NIF, e, bem assim, o valor retido.
Campo 360 – Pagamentos por conta (art. 105.º)
Neste campo serão de incluir os pagamentos por conta que, nos termos da alínea a) do n.º 1
do art. 104.º do CIRC, foram efectuados no próprio ano a que respeita o lucro tributável.
O montante dos pagamentos por conta é preenchido automaticamente pelo sistema, em

função dos valores constantes das declarações mod. 10, podendo o sujeito passivo proceder
à alteração do valor exibido nos casos em que considere que o mesmo não está correcto
Tratando-se de declaração de substituição, todo o quadro 10 deve ser preenchido como se

se tratasse de uma primeira declaração, não devendo ser inscrito no campo 360 o valor da
autoliquidação anteriormente efectuada.
Campo 361 e campo 362 – IRC a pagar/IRC a recuperar
Nestes campos será de incluir o valor da soma dos campos 358 e 371 deduzido do valor da
soma dos campos 359 e 360, a qual:
Se positiva – campo 361
Se negativa – campo 362
117
Campo 363 – IRC de períodos anteriores
Neste campo será de incluir o IRC que deixou de ser liquidado em períodos anteriores e
que, nos termos da lei, deva ser considerado no período a que a declaração mod. 22 se
refere, nomeadamente as seguintes situações:
– Art. 44.º, n.º 5 do CIRC (anterior redacção do CIRC para as situações previstas no n.º 7
do art. 7.º da Lei n.º 30-G/2000, de 29.12);
– Art. 43.º, n.º 10 do CIRC;
– Art. 45.º, n.º 6 do CIRC;
– Art. 11.º, b) do Dec. Lei n.º 31/98, de 11.02;
Este campo, logicamente, nunca pode assumir valores negativos, devendo dar sempre
origem ao cálculo de juros compensatórios a incluir nos campos 366 e 366-B, excepto no
caso do n.º 10 do art. 43.º do CIRC.
Campo 372 – Reposição de benefícios fiscais
Este campo destina-se à reposição de benefícios fiscais ainda que os mesmos possam
respeitar a períodos anteriores, sendo de utilizar também nos casos em que forem excedidos
os limites dos benefícios, caso por exemplo:
Regra de minimis, nomeadamente nos incentivos fiscais à interioridade ainda em curso

(art. 43.º do EBF) e remuneração convencional do capital (art. 81.º da Lei n.º 67-A/2007,
de 31.12 e art. 136.º da Lei n.º 55-A/2010, de 30.12).
O valor constante deste campo nunca pode ser inferior ao montante apurado no campo 906
do Q. 09 e no campo 1016 do Q. 10, ambos do Anexo D à declaração mod. 22.
Ver ponto 1) do Anexo 1 (art. 43.º do EBF)
Campo 364 – Derrama
A derrama é um imposto municipal lançado pelas Câmaras Municipais, nos termos do

art. 14.º da Lei n.º 2/2007, de 15.01 (Lei das Finanças Locais).
As taxas correspondentes são lançadas anualmente até ao limite máximo de 1,5%, incidindo
sobre o lucro tributável sujeito e não isento de IRC (campos 302, 313, 382 e 400 do Q.
09) dos sujeitos passivos de IRC residentes em território português que exerçam, a título
principal, uma actividade de natureza comercial, industrial ou agrícola e dos não residentes
com estabelecimento estável nesse território.
Por deliberação da assembleia municipal, sob proposta da câmara municipal, pode ser
lançada uma taxa reduzida de derrama para os sujeitos passivos com um volume de
118
negócios no ano anterior que não ultrapasse € 150.000 (para a derrama lançada em 2013 a
pagar em 2014, o volume de negócios a considerar será o verificado em 2012), bem como,
em situações especiais, a isenção de derrama.
As deliberações dos municípios sobre a matéria devem ser comunicadas por via electrónica
pela câmara municipal à DGCI até 31 de Dezembro do ano anterior ao da cobrança por
parte dos serviços competentes do Estado, sendo certo que, caso a comunicação seja
recebida para além daquele prazo, não há lugar à liquidação e cobrança da derrama.
Sempre que o sujeito passivo, cumulativamente, tenha:
* matéria colectável no exercício superior a € 50.000 e
* estabelecimentos estáveis ou representações locais em mais de um município,
o cálculo da derrama será efectuado no Anexo A à declaração mod. 22, cuja leitura das
inerentes instruções se recomenda, devendo o valor encontrado ser directamente transferido
para este campo.
No caso de declaração de grupo (RETGS), o cálculo da derrama é efectuado de acordo

com as instruções constantes do Ofício Circulado n.º 20132/2008, de 14.04, da DSIRC.
Assim, quando seja aplicado o RETGS, a derrama é calculada e indicada individualmente por
cada uma das sociedades na sua declaração, sendo preenchido, também individualmente,
o Anexo A, se for caso disso.
O somatório das derramas assim calculadas será indicado neste campo da correspondente
declaração do grupo, competindo o respectivo pagamento à sociedade dominante.
Não obstante, a jurisprudência (Acórdão n.º 0909/2011, de 02.02.2011 da 2.ª Secção do

STA) foi no sentido de que, quando seja aplicável o regime especial de tributação dos
grupos de sociedades, a derrama deve incidir sobre o lucro tributável de cada uma das
sociedades.
Esta divergência de entendimento acabou por ser sanada para os períodos iniciados em
ou após 01.01.2012, com a alteração ao art. 14.º da Lei n.º 2/2007, de 15.01, pelo art. 57.º
da Lei n.º 64-B/2011, de 30.11, passando a constar do respectivo n.º 8 a posição defendida
pela AT.
As entidades residentes que não exerçam, a título principal, uma actividade de natureza
comercial, industrial ou agrícola e as entidades não residentes sem estabelecimento es-
tável em território português, nunca têm de preencher este campo, o mesmo sucedendo
às entidades enquadradas no art. 6.º do CIRC (Regime da transparência fiscal), conforme
previsto no Ofício Circulado n.º 20132, de 14.04.2008, da DSIRC.
119
Campo 373 – Derrama Estadual
A derrama estadual prevista no artigo 87.º-A do CIRC, incide sobre a parte do lucro
tributável superior a € 1.500.000,00, sujeito e não isento de IRC, apurado por sujeitos
passivos residentes em território português que exerçam, a título principal, uma actividade
de natureza comercial, industrial ou agrícola e por não residentes com estabelecimento
estável em território português, sendo determinada pela aplicação das seguintes taxas:
• 3% à parte do lucro tributável de mais € 1.500.000,00 até € 7.500.000,00;
• 5% à parte do lucro tributável superior a € 7.500.000,00;
O quantitativo da parte do lucro tributável quando exceda €7.500.000 é dividido em 2 partes:

uma igual a €6.000.000 à qual se aplica a taxa de 3%, outra igual ao lucro tributável que
exceda € 7.500.000, à qual se aplica a taxa de 5%.
Quando seja aplicável o regime especial de tributação dos grupos de sociedades, a taxa
a que se refere o número anterior incide sobre o lucro tributável apurado na declaração
periódica individual de cada uma das sociedades do grupo, incluindo a da sociedade
dominante.
A sociedade dominante efectua o somatório das derramas estaduais individualmente

calculadas, indicando o na declaração do grupo, neste campo, incumbindo-lhe o respectivo
pagamento, conforme previsto no artigo 115.º do Código do IRC.
Pelo DLR n.º 14/2010/M, de 05.08, foi criada na Região Autónoma da Madeira a
Derrama Regional e o Pagamento Adicional por Conta, em moldes idênticos aos
verificados no Continente para a Derrama Estadual e pagamentos adicionais por conta,
não sendo aplicável às entidades licenciadas a operar na Zona Franca da Madeira que
beneficiam do art. 36.º do EBF (art. 16.º do DLR n.º 2/2011/M, de 10.01, com a redacção
do DLR n.º 42/2012/M, de 31.12).
Campo 374 – Pagamentos adicionais por conta
O montante dos pagamentos adicionais por conta da derrama estadual, a que se refere o
artigo 105.º-A do CIRC, indicado no campo 374 deste quadro é preenchido automaticamente
pelo sistema.
Campo 365 – Tributações autónomas
Neste campo serão de inscrever os valores correspondentes às tributações autónomas,

nomeadamente:
• Art. 88.º do CIRC:
– Despesas não documentadas (campo 716 do Q. 07) à taxa de 50% ou, nos casos de
sujeitos passivos total ou parcialmente isentos ou que não exerçam, a título principal, uma
actividade de natureza comercial, industrial ou agrícola, à taxa de 70%, sem prejuízo da
sua não consideração como custo nos termos do n.º 1 do art. 23.º do CIRC;
120
– Encargos relacionados com viaturas ligeiras de passageiros ou mistas, motos ou

motociclos, efectuados ou suportados por sujeitos passivos não isentos subjectivamente
e que exerçam, a título principal, actividade de natureza comercial, industrial ou agrícola,
excluindo os veículos movidos exclusivamente a energia eléctrica:
* À taxa de 10% (n.º 3 do art. 88.º do CIRC), sempre que o respectivo custo de aquisição
seja igual ou inferior ao montante fixado na alínea e) do n.º 1 do art. 34.º do CIRC,
através da Portaria n.º 467/2010, de 07.07 (ver anotações ao campo 719).
* À taxa de 20%, nos restantes casos (n.º 4 do art. 88.º do CIRC).
Consideram-se “encargos relacionados com viaturas ligeiras de passageiros, motos e

motociclos”, nomeadamente as depreciações, rendas ou alugueres, seguros, despesas
com manutenção e conservação, combustíveis e impostos incidentes sobre a sua posse
ou utilização (n.º 5 do art. 88.º do CIRC), sendo de excluir da tributação autónoma as
viaturas que se encontrem afectas à exploração do serviço público de transportes, sejam
destinadas a ser alugadas no exercício da actividade normal do sujeito passivo, bem
como as depreciações relacionadas com as que, relativamente às mesmas, tenha sido
celebrado o acordo previsto no n.º 9) da alínea b) do n.º 3 do art. 2.º do CIRS (n.º 6 do
– As despesas de representação são tributadas autonomamente à taxa de 10%,

considerando-se como tal, nomeadamente as despesas suportadas com recepções,
refeições, viagens, passeios e espectáculos oferecidos no País ou no estrangeiro a
clientes ou a fornecedores ou ainda a quaisquer outras pessoas ou entidades (n.º 7 do
– Encargos dedutíveis nos termos da alínea f) do n.º 1 do art. 45.º do CIRC, não facturados
a clientes, excepto na parte em que haja tributação em sede de IRS na esfera do
respectivo beneficiário, bem como os não dedutíveis suportados pelos sujeitos passivos
que apresentem prejuízo fiscal no exercício a que respeitam, à taxa de 5%;
– Encargos referidos no art. 65.º do CIRC, a considerar no campo 746 do Q. 07, à taxa de
35% ou, se suportados por sujeitos passivos total ou parcialmente isentos ou que não
exerçam, a título principal, uma actividade de natureza comercial, industrial ou agrícola,
à taxa de 55%.
– Lucros distribuídos por entidades sujeitas a IRC a sujeitos passivos que beneficiam de
isenção total ou parcial, abrangendo, neste caso, os rendimentos de capitais, quando
as partes sociais não tenham permanecido na sua titularidade, de modo ininterrupto,
durante o ano anterior à data da sua colocação à disposição e não venham a ser mantidas
durante o tempo necessário para completar esse período, à taxa de 25%.
A este montante será de deduzir o imposto que eventualmente tenha sido retido na fonte,
não sendo este, neste caso, de incluir no campo 359.
121
– São tributados autonomamente, à taxa de 35% (n.º 13 do art. 88.º do CIRC):
a) Gastos ou encargos relativos a indemnizações ou quaisquer compensações devidas,

não relacionadas com a concretização de objectivos de produtividade previamente
definidos na relação contratual, quando se verifique a cessação das funções de gestor,
administrador ou gerente e bem assim, os gastos relativos à parte que exceda o valor
das remunerações que seriam auferidas pelo exercício daqueles cargos até ao final
do contrato, quando se trate de rescisão de um contrato antes do termo, qualquer
que seja a modalidade de pagamento, quer este seja efectuado directamente pelo
sujeito passivo quer haja transferência das responsabilidades inerentes para uma
outra entidade;
b) Os gastos ou encargos relativos a bónus e outras remunerações variáveis pagas

a gestores, administradores ou gerentes quando estas representem uma parcela
superior a 25% da remuneração anual e possuam valor superior a € 27.500, salvo
se o seu pagamento estiver subordinado ao diferimento de uma parte não inferior a
50% por um período mínimo de três anos e condicionado ao desempenho positivo da
sociedade ao longo desse período.
As taxas de tributação autónomas previstas no art. 88.º do CIRC são elevadas em 10%
quanto aos sujeitos passivos que apresentem prejuízo fiscal no período de tributação a que
respeitem quaisquer dos factos tributários nele referidos (n.º 14 do art. 88.º do CIRC).
Todas as situações referenciadas no art. 88.º do CIRC deverão ser obrigatoriamente

discriminadas no Q. 11 da declaração mod. 22, com excepção das despesas não
documentadas (campo 716 do Q. 07) e dos pagamentos a entidades residentes fora do
território português e aí sujeitas a um regime fiscal privilegiado (campo 746 do Q. 07).
Notas:
* A tributação autónoma dos encargos suportados com viaturas ligeiras de passageiros ou

mistas é função do custo de aquisição da viatura e do respectivo ano de aquisição.
Assim, os encargos suportados em 2013 com uma viatura cujo custo de aquisição em
2009 foi de € 35.000,00 são sujeitos a tributação autónoma à taxa de 20%.
Porém, a mesma viatura caso tivesse sido adquirida em 2010 com o mesmo custo de
aquisição, os encargos suportados em 2013 com a referida viatura seriam tributados à
taxa de 10%.
* Ainda em relação às viaturas ligeiras de passageiros ou mistas, conforme Informação

Vinculativa n.º 2011004399, com despacho do SDG, de 30.03.2012, foi sancionado o
• Sujeição a tributação autónoma e taxa aplicável
122
O “custo de aquisição” a considerar para efeitos de aplicação da taxa de tributação

autónoma (de 10% ou de 20%), bem como para efeitos de determinação das
depreciações anuais que seriam dedutíveis, deve ser o preço que o locador considerou
para o cálculo da renda (do aluguer) mensal. A esse preço terá de ser adicionado o
IVA, uma vez que, não sendo dedutível, constituiria uma componente do custo de
aquisição da viatura.
O «montante fixado nos termos da alínea e) do n.º 1 do art. 34º», referido nos nºs 3
e 4 do art. 88º do CIRC, depende do ano em que foi celebrado o contrato de renting
(Portaria n.º 467/2010, de 7 de Julho), sendo que para os contratos celebrados em
períodos anteriores a 2010, o montante é de € 29.927,87, conforme Despacho de
2011-05-20, do Director-Geral, divulgado em ficha doutrinária.
• Tributação autónoma dos gastos associados aos contratos de renting sobre viaturas
afetas a colaboradores (exceção prevista no n.º 6 do art. 88º do CIRC)
No que se refere aos gastos suportados pela requerente relativos a contratos de

renting de viaturas ligeiras de passageiros ou mistas que se encontram afetas (por
acordo escrito) à utilização pessoal dos seus claboradores, é de aplicar a exceção
prevista no n.º 6 do art. 88º do CIRC. E como a viatura está a ser usada a coberto de
um contrato de renting, o valor que não fica sujeito a tributação autónoma será – tão
só – a parcela da renda que corresponda à amortização de capital.
• Sujeição a tributação autónoma dos encargos não dedutíveis
Face à nova redação dos nºs 3 e 4 do art. 88º dada pela Lei n.º 55-A/2010, de 31
de Dezembro (OE para 2011), são sujeitos a tributação autónoma quer os encargos
dedutíveis quer os não dedutíveis efetuados ou suportados pelos sujeitos passivos aí
mencionados, relacionados com viaturas ligeiras de passageiros ou mistas.
* Foi ainda sancionado o seguinte entendimento, veiculado através da Informação

Vinculativa n.º 2012001228, com despacho do SDG, de 21.05.2012:
Para efeitos de tributação autónoma, o n.º 5 do artigo 88º do Código do IRC define
o conceito de encargos relacionados com aquelas viaturas, considerando-se como
tal, nomeadamente, depreciações, rendas ou alugueres, seguros, manutenção e
conservação, combustíveis e impostos incidentes sobre a sua posse ou utilização.
Os encargos provenientes dos contratos de rent-a-car, ou seja, contratos de aluguer

sem condutor por períodos muito curtos (iguais ou inferiores a três meses, não
renováveis) são considerados encargos relacionados com aquelas viaturas nos
termos daquele n.º 5, sendo assim sujeitos a tributação autónoma.
Pela redação anterior do n.º 3 do artigo 88º, aqueles encargos eram tributados
autonomamente à taxa de 10%, nos termos da alínea a) – (… e os relacionados com
123
viaturas ligeiras de passageiros ou mistas, motos ou motociclos, efetuados ou suportados

por sujeitos passivos não isentos subjetivamente e que exerçam, a título principal,
atividade de natureza comercial, industrial ou agrícola;).
Os atuais nºs 3 e 4 do artigo 88º do Código do IRC prevêem duas taxas de tributação
autónoma (10% e 20%) aplicáveis em função do custo de aquisição da viatura.
Assim, uma vez que o legislador não alterou expressamente a taxa de tributação
autónoma dos encargos suportados provenientes de contratos de rent-a-car e estando
os mesmos sujeitos a esta tributação por se enquadrarem no conceito de encargos
com viaturas previsto no n.º 5 do artigo 88º do Código do IRC e não se tratando
de aquisição nem de situação assimilável a aquisição, deve a tributação autónoma
daqueles encargos ser a mesma que vinha sendo aplicável, ou seja, à taxa de 10%,
nos termos do atual n.º 3 do artigo 88º do Código do IRC.
Com efeito, sendo os encargos provenientes de contratos de rent-a-car totalmente

dedutíveis para efeitos fiscais, nas condições gerais do artigo 23º do CIRC, ao invés
do que sucede relativamente aos alugueres de longa duração, leasing ou aquisição
direta, o enquadramento mais correto é no n.º 3 do artigo 88º do CIRC, estando, por
consequência, sujeitos a tributação autónoma à taxa de 10%.
* Nos casos de “aluguer de longa duração”, nos quais se inclui o “Renting”, embora a
viatura não tenha sido objecto de aquisição directa, o que é certo é que a mesma tem um
preço de venda ao público ou um preço com desconto, sendo este o valor a considerar
para efeitos de aplicação da taxa de tributação autónoma, ao qual é de adicionar o IVA,
uma vez que, não sendo dedutível, constitui uma componente do custo de aquisição da
viatura (n.º 4 do art. 2º do Dec. Reg. n.º 25/2009, de 14.09).
* Por despacho de 21.02.02 do Director Geral dos Impostos foi sancionado o entendimento
de que a utilização dos veículos ligeiros de passageiros nas aulas de condução deverá
ter o mesmo tratamento do aluguer de viaturas no âmbito do exercício da actividade
normal do sujeito passivo.
* Também por despacho de 14.09.2006 do Sub-Director Geral do IR foi sancionado o

entendimento de que, no caso de serviços de transporte de passageiros prestados
pelos hotéis e agências de viagens como sejam transferes e pequenos circuitos
turísticos, prestados exclusivamente aos seus clientes e realizados em veículos ligeiros
de passageiros ou mistos de sua propriedade, será de considerar que tais serviços se
encontram no âmbito da actividade normal do sujeito passivo, porquanto a sua utilização
se encontra relacionada directamente com a actividade por eles desenvolvida, sendo os
serviços cobrados e facturados aos clientes.
* Os encargos suportados com viagens ao estrangeiro ou no território nacional realizadas

por profissionais de saúde para participarem em congressos, acções científicas ou até
124
de formação profissional, organizadas dentro do âmbito da promoção do medicamento

(conforme regulado nos artigos 150.º a 165.º do DL 176/2006, de 30.08) devem ser
considerados como acções de publicidade e propaganda e aceites como gastos de
publicidade e propaganda, enquadráveis na alínea b) do n.º 1 do artigo 23.º do CIRC.
No caso destes encargos serem suportados fora do âmbito da promoção de medicamentos,

não são susceptíveis de enquadramento em acções de publicidade e propaganda, antes
configurando a tipologia de despesas de representação, sendo aceites como gasto, nos
termos do artigo 23.º do CIRC, e sujeitos a tributação autónoma, à taxa de 10% (n.º 7 do
artigo 88.º do CIRC).
Para assumirem a natureza de despesas de representação, as viagens devem ser

organizadas no sentido de a empresa se fazer representar durante a viagem junto dos
beneficiários.
No caso de se estar perante uma oferta de viagem a profissionais de saúde fora dos
âmbitos indicados (despesas de publicidade e propaganda e despesas de representação),
as despesas suportadas não podem ser aceites como gastos, nos termos do n.º 1 do
artigo 23.º do CIRC, em virtude de não serem indispensáveis suportar para a obtenção
dos rendimentos (Despacho do DG em 16.07.2009 no Proc. n.º 1648/09).
* No que se refere aos encargos suportados com a “aquisição de direitos de utilização de

camarotes nos estádios de futebol” (Pacotes Corporate) dispõe a Circular n.º 20/2009,
de 28.07, da DGCI que sempre que na respectiva comercialização não se verifique
a discriminação dos serviços incluídos, nomeadamente os serviços de publicidade e
promoção de imagem, pode ser aceite para efeitos fiscais a repartição entre 80% para
estes serviços (serviços principais) e 20% para os restantes (serviços acessórios), sendo
estes de considerar como despesas de representação, subordinados na sua totalidade
ao princípio da indispensabilidade aos gastos para a realização de rendimentos sujeitos
a imposto ou para a manutenção da fonte produtora (n.º 1 do art. 23.º do CIRC).
* A não tributação em IRC das entidades abrangidas pelo regime da transparência fiscal,
nos termos do art. 6.º do CIRC, não as desobriga da apresentação da declaração mod.
22, devendo, sempre que existam despesas e encargos sujeitos a tributação autónoma,
nos termos do art. 88.º do CIRC, ser esta quantificada neste campo (art. 12.º do CIRC),
competindo o correspondente pagamento à entidade sujeita ao regime da transparência
fiscal.
* Não obstante a nova redacção do n.º 7 do art. 88.º do CIRC, dada pelo art. 99.º da Lei
n.º 55-A/2010, de 31.12, não indicando, explicitamente, a que tipo de sujeito passivo de
IRC a taxa de tributação autónoma aí prevista se aplica, foi sancionada a interpretação
(Ofício n.º 13560, de 22.07.2013, da DSIRC) de que ao utilizar os termos “encargos
dedutíveis” se reduz a incidência subjectiva daquela norma às entidades que determinem
a sua matéria colectável de acordo com o art. 17.º e seguintes do CIRC, isto é, para
125
as entidades que exerçam, a título principal, uma actividade de natureza comercial,

industrial ou agrícola. Assim sendo, as entidades que não exerçam, a título principal,
uma actividade de natureza comercial, industrial ou agrícola só poderão estar sujeitas
à taxa de tributação autónoma prevista no n.º 7 do art. 88.º do CIRC quando incorram
em encargos dedutíveis relativamente a despesas de representação no âmbito de uma
actividade de natureza comercial, industrial ou agrícola, ainda que desenvolvida a título
acessório.
* A tributação autónoma dos encargos dedutíveis nos termos da alínea f) do n.º 1 do art. 45.º
do CIRC é uma norma anti-abuso, já que, como é sabido, as despesas com ajudas de custo
e com a compensação pela deslocação em viatura própria do trabalhador são de difícil
comprovação e correspondem muitas vezes a verdadeiros salários dos trabalhadores,
pelo que, o legislador entendeu que estas despesas só seriam aceites como gastos fiscais
se o respectivo montante fosse imputado aos clientes e expressamente mencionado na
factura emitida.
Assim, em conformidade com o despacho da Directora de Serviços do IRC no Proc.

n.º 71/08, deve ter-se em conta o seguinte:
• Encargos com ajudas de custo e com compensação pela deslocação em viatura

própria do trabalhador que não constituem rendimento do trabalho tributável, em sede
de IRS, na esfera do beneficiário:
a) Se o valor dos referidos encargos estiver expressamente mencionado na facturação

emitida ao cliente, e desde que devida e especificamente comprovadas (por
exemplo, mapa a que refere a alínea f) do n.º 1 do artigo 45.º do CIRC), será o
respectivo gasto fiscalmente aceite (n.º 1, artigo 23.º do CIRC).
Neste caso, não há lugar a qualquer tributação autónoma.
b) Se o valor dos referidos encargos estiver expressamente mencionado na facturação

emitida ao cliente, mas o sujeito passivo não possuir elementos de prova que
permitam comprovar a despesa, será posta em causa a indispensabilidade do
respectivo gasto e, consequentemente, não serão aqueles encargos considerados
dedutíveis fiscalmente, por inobservância do disposto no n.º 1 do artigo 23.º do
CIRC.
Neste caso, tais encargos não são tributados autonomamente.
c) Se tais encargos não forem facturados ao cliente, mas o sujeito passivo possuir
o mapa atrás referido através do qual seja possível efectuar o controlo das
deslocações a que se referem aqueles encargos, designadamente os respectivos
locais, tempo de permanência, objectivo e, no caso de deslocação em viatura
própria do trabalhador, identificação da viatura e do respectivo proprietário, bem
como o número de quilómetros percorridos, os mesmos serão dedutíveis nos
termos do n.º 1 do artigo 23.º do Código do IRC, conjugado com a alínea f) do
n.º 1 do artigo 45.º do mesmo artigo.
126
Neste caso, os referidos encargos são tributados autonomamente à taxa de 5%, de

acordo com o n.º 9 do artigo 88.º do Código do IRC.
d) Se tais encargos não forem facturados aos clientes e não estiverem devidamente
documentadas com o referido mapa, o respectivo encargo não é fiscalmente
dedutível, face ao disposto na alínea f) do n.º 1 do artigo 45.º do Código do IRC.
Neste caso, tais encargos não serão sujeitos a tributação autónoma, excepto se o
sujeito passivo apresentar prejuízo fiscal no período a que o mesmo respeita, caso
em que há lugar a essa tributação autónoma, à taxa de 5%.
• Se os encargos com as ajudas de custo e com a compensação pela deslocação em

viatura própria do trabalhador constituírem rendimento do trabalho dependente e
implicarem tributação em sede de IRS na esfera dos respectivos beneficiários, não se
levantam quaisquer dúvidas quanto à sua dedutibilidade (os encargos são dedutíveis,
na totalidade, nos termos do n.º 1 do artigo 23.º do Código do IRC) e não há lugar a
tributação autónoma.
* As entidades residentes que não exerçam, a título principal, uma actividade comercial,
industrial ou agrícola também se encontram abrangidas pela tributação autónoma
constante do n.º 9 do art. 88.º do CIRC, mas apenas quanto aos encargos com ajudas
de custo e com a compensação pela deslocação em viatura própria do trabalhador,
ao serviço da entidade patronal, suportados no âmbito de uma daquelas actividades
desenvolvida a título acessório (Despacho do Subdirector Geral de 16.11.2005);
* No que se refere à alínea b), do n.º 13 do art. 88.º do CIRC tem sido entendimento
administrativo que:
• São qualificados como “gestores” os abrangidos no Dec. Lei n.º 71/2007, de 27.03 e
os responsáveis por estabelecimentos estáveis de entidades não residentes;
• São “remunerações variáveis” aquelas remunerações (acessórias) cujo pagamento

ou colocação à disposição esteja ligado, de alguma forma, ao desempenho individual,
de uma equipa ou ao da empresa.
Assim sendo, a participação nos lucros deve ser incluída neste conceito, uma vez que
varia em função dos resultados da empresa, o mesmo não sucedendo com as ajudas
de custo, uma vez que, não obstante remuneração acessória, visam compensar
gastos incorridos pelo beneficiário com deslocações ao serviço da entidade patronal.
• São “remunerações fixas” a considerar para efeitos do cálculo da remuneração anual

relevante, o conjunto das remunerações mensais auferidas por cada um dos gestores/
administradores beneficiários, incluindo os subsídios de férias e de natal pagos no
período.
• Quanto ao conceito de “desempenho positivo”, atendendo às disposições estabelecidas
127
na Estrutura Conceptual do Sistema de Normalização Contabilística, poder-se-á concluir

que a Demonstração de Resultados é o suporte documental que reúne informação
disponível para a mensuração do desempenho de uma sociedade considerando-se o
Resultado Líquido do Período como um indicador adequado para essa mensuração,
podendo ser relevante a introdução de outros critérios para complementar a análise,
nomeadamente a sua evolução ao longo do tempo.
* Da consideração da participação nos lucros como remuneração variável, como tal base
de incidência para cálculo da tributação autónoma prevista na alínea b) do n.º 13 do
art. 88.º do CIRC, quando considerada como gasto do período (obrigação construtiva),
põe-se o problema de saber se a mesma deve integrar a base de incidência no período
em que o gasto é considerado ou apenas no período em que ocorre o respectivo paga-
mento.
Não obstante da alínea b) do n.º 13 do art. 88º do CIRC constar que no cálculo da
tributação autónoma é de levar em consideração os gastos ou encargos relativos a
bónus e outras remunerações variáveis pagas, o entendimento da AT é no sentido, de
que, em termos de especialização, uma vez que a tributação autónoma opera sobre
gastos ou encargos e não sobre pagamentos, deve a mesma ser aplicada no período a
que o encargo diz respeito e não naquele em que o pagamento ocorre.
Acontece que do entendimento de que o momento da tributação autónoma ocorre no

período do reconhecimento contabilístico do gasto associado à participação nos lucros,
outros problemas se levantam:
a) O facto do gasto assumido no período poder ser superior ao valor efectivamente pago
no período seguinte;
b) Incidindo a tributação autónoma sobre a participação atribuída de forma individual e

diferenciada, aquela também deve operar numa base individualizada, sendo certo que
no período da respectiva atribuição esta base pode não estar determinada.
Em qualquer dos casos, o entendimento da AT (Inf. n.º 2252/2012 com despacho do SDG
de 04.12.2012) é no sentido de que, uma vez que não existe a possibilidade de proceder
a correcções negativas em sede de tributação autónoma e desde que tal ainda se não
encontre definido até ao envio da declaração mod. 22 do período, os mecanismos legais
disponíveis para proceder ao necessário ajustamento a favor do sujeito passivo são:
- Envio de uma declaração mod. 22 de substituição a apresentar no prazo de um ano

a contar do prazo legal (data limite da entrega da declaração mod. 22) referente ao
período em que foi considerada a tributação autónoma;
- Apresentação de reclamação graciosa no prazo de 2 anos (art. 131º do CPPT), após

a apresentação da declaração.
* No que respeita a entidades que se encontram sujeitas simultaneamente a diferentes
128
regimes de tributação, é entendimento administrativo (Inf. n.º 405/2012, no Proc.

n.º 892/2012, da DSIRC), ser de considerar que, desde que o sujeito passivo
apresente prejuízos num dos regimes de tributação a que está sujeito, será de
lhe aplicar o disposto no n.º 14 do art. 88.º do CIRC, relativamente às despesas
imputáveis à actividade sujeita a esse regime em que apresenta prejuízos.
* Mais foi decidido que em relação às tributações autónomas previstas na parte final do
n.º 9 do art. 88º do CIRC (ajudas de custo e compensação pela deslocação em viatura
própria do trabalhador ao serviço da entidade patronal não dedutíveis e suportados em
períodos de tributação em que ocorra prejuízo fiscal), mostra-se incongruente ser de
aplicar, face à existência de prejuízo fiscal, um agravamento da taxa prevista (5%) nos
termos do n.º 14 do art. 88.º do CIRC.
* Para efeitos de aplicação do disposto no n.º 14 do art. 88.º do CIRC, nos casos em que
os sujeitos passivos integram um grupo abrangido pelo regime especial de tributação
das sociedades (RETGS), deve ser considerado o resultado (lucro tributável ou prejuízo
fiscal) apurado na declaração do grupo referente ao período de tributação a que respeitem
quaisquer dos factos tributários passíveis de tributação autónoma e não o lucro tributável
ou o prejuízo fiscal apurado por cada uma das sociedades que integram o perímetro de
consolidação abrangido pelo regime.
* As taxas de tributação autónoma em vigor para o Continente deverão ser reduzidas a

70% do seu valor, quando aplicadas à Região Autónoma dos Açores (DLR n.º 2/99/A, de
20.01);
• Art. 18.º, n.º 2, b) do EBF:
– A inobservância num determinado período de tributação das condições previstas no

n.º 1 do art. 18.º do EBF determina, para a empresa, a tributação autónoma à taxa de
40% no período do incumprimento das contribuições que nesse período, bem como
nos dois períodos anteriores, beneficiaram da isenção prevista no referido normativo.
Campo 366 – Juros compensatórios
Os juros compensatórios contam-se dia a dia desde o termo do prazo de envio da declaração
ou do dia imediato ao termo do prazo de pagamento até ao termo do prazo para a entrega
da declaração de rendimentos ou da sua autoliquidação, se anterior, respectivamente nas
situações previstas nos campos 363 e 372, quando devidos, e nas situações referidas na
alínea b) do n.º 3 do art. 102.º do CIRC e no n.º 5 do art. 104.º do CIRC, entre outras.
Caso seja preenchido este campo é solicitada informação adicional relevante para efeitos
de cobrança nos campos 366-A e 366-B.
A taxa dos juros compensatórios é de 4% ao ano desde 01.05.03 (Portaria n.º 291/2003,
de 08.04).
129
Campo 369 – Juros de mora
Os juros de mora, a incluir neste campo, referem-se às situações em que o pagamento do

imposto autoliquidado seja efectuado fora do prazo legal e após a data de apresentação
da declaração, sendo a taxa de juro anual de 6,351% em 2011, de 7,007% em 2012 e de
6,112% em 2013 e de 5,535% em 2014.
Campo 367 e Campo 368 – Total a pagar/Total a recuperar
O total a pagar (campo 367) corresponde à soma do campo 361 ou (-362) com os campos
363, 372, 364, 365, 366 e 369, sempre positivo, podendo ser efectuada a autoliquidação
utilizando a respectiva referência ou através de uma guia P1, no prazo estabelecido na
alínea b) do n.º 1 do art. 104.º ou no n.º 1 do art. 108.º, ambos do CIRC, consoante o caso.
O total a recuperar (campo 368) corresponde à soma algébrica dos campos 362, 363, 372,
364, 365, 366 e 369, sempre negativo.
Não haverá lugar ao pagamento ou reembolso do imposto sempre que o seu montante seja
inferior a € 24,94 (n.º 7 do art. 104.º do CIRC).
Com a publicação do Dec. Lei n.º 150/2006, de 02.08, as dívidas de IRC cujo prazo de
pagamento voluntário se inicie a partir de 01.01.2007, de valor inferior a € 5.000 podem
ser pagas em prestações antes da instauração do processo executivo, com isenção de
garantia, nas seguintes condições:
– O requerente não seja devedor de quaisquer tributos administrados pela DGCI;
– Os pedidos de pagamentos sejam apresentados preferencialmente por via electrónica

ou nos serviços de finanças da área da sede, até 15 dias após o termo do prazo para
pagamento voluntário.
Esta medida não é aplicável às dívidas por falta de entrega dentro dos respectivos prazos
legais de quaisquer retenções de imposto.
Preenchido o Q. 10, estamos em condições de:
1) Proceder ao cálculo dos pagamentos por conta a efectuar em 2014, nos termos do
previsto na alínea a) do n.º 1 do art. 104.º do CIRC, conforme estipulado nos n.os 1 a 3
do art. 105.º do CIRC:
95% x (campo 351 – campo 359) : 3

ou
80% x (campo 351 – campo 359) : 3
consoante o volume de negócios em 2013 tenha sido, respectivamente, superior a

€ 500.000 ou igual ou inferior a € 500.000.
130
O valor encontrado será sempre arredondado para o euro imediatamente superior, havendo
dispensa de o efectuar quando o imposto do período de referência para o respectivo cálculo
(campo 351) for inferior a € 199,52 (n.º 4 do art. 104.º do CIRC).
Com a alteração introduzida pela Lei n.º 66-B/2012, de 31.12, ao art. 107º do CIRC,
mantendo-se a dispensa de comunicação prévia da limitação de suspensão, sempre que o
sujeito passivo verificar, pelos elementos de que disponha, que o montante do pagamento
por conta já efectuado é igual ao superior ao imposto que será devido com base na matéria
colectável do período de tributação, pode deixar de efectuar o terceiro pagamento por conta.
Neste particular, contrariando o carácter obrigatório dos pagamentos por conta, chama-se a
atenção para o Acórdão n.º 0877/06 do STA, de 07.03.2007, bem como para a informação
n.º 700/89, da AT, que prevêm a possibilidade de tornar extensiva a qualquer pagamento por
conta a suspensão/limitação constante do art. 107º do CIRC, nomeadamente nos seguintes
casos:
• Cessação de actividade até ao termo do prazo para ser efectuado o 1.º pagamento por
conta;
• Haja passagem a um regime de isenção;
• Se verifique um decréscimo significativo da actividade desenvolvida em relação ao

período anterior;
• Se verifiquem no exercício anterior operações de natureza extraordinária, como o

recebimento de um subsídio à exploração.
Se da limitação ou suspensão dos pagamentos por conta resultar que, a final, o sujeito
passivo deixou de pagar uma importância superior a 20% da que, em condições normais,
teria que ser entregue, há lugar a juros compensatórios desde o termo do prazo em que a
entrega deveria ter sido efectuada até ao termo do prazo para apresentação da declaração
ou até à data do pagamento da autoliquidação, se anterior (n.º 2 do art. 107.º do CIRC).
Exemplo:
Determinada sociedade, com obrigação de efectuar em 2013 pagamentos por conta
de € 1.000 cada, decidiu limitar o pagamento por conta a efectuar em Dezembro para
€ 650.
Sabendo que o imposto devido a final (Campos 358 + 371 + 364 + 365) foi de:
a) € 2.800
b) € 2.700
haverá lugar ao pagamento de juros compensatórios?
Resolução:
Pagamentos devidos ………………………… 3.000
Pagamentos efectuados …………………….. 2.650
Diferença ………………………………………. 350
131
Desvio: 20% x 350 = 70

a) Como a diferença entre o valor devido a final e o valor dos pagamentos por conta
efectivamente pagos foi de € 150:
2.800 – 2.650 = 150
como tal superior a € 70, haverá lugar a juros compensatórios.
b) Como a diferença entre o valor devido final e o valor dos pagamentos por conta
efectivamente pagos foi de € 50:
2.700 – 2.650 = 50
como tal inferior a € 70, não haverá lugar a juros compensatórios.
Em conformidade com o despacho concordante do Director Geral de Impostos, de

23.04.2004, no Proc. n.º 806/2003, nos casos em que o período de tributação é inferior a um
ano, independentemente de estarmos a transitar de um período de tributação coincidente
com o ano civil para um período especial de tributação ou vice-versa, só haverá obrigação
de efectuar pagamentos por conta nos casos em que essa obrigação se verifique dentro
desse mesmo período, isto é, nos casos em que exista 7.º e/ou 9.º mês do respectivo
período de transição.
Assim, no primeiro caso, ocorrendo a transição:
• Antes de 01.08, não haverá lugar a pagamentos por conta;
• Após 31.07 e antes de 01.10, haverá lugar ao 1.º pagamento por conta;
• Após 30.09, haverá lugar ao 1.º e 2.º pagamentos por conta.
Para cálculo dos pagamentos por conta a efectuar após o termo do novo período de
tributação, o imposto a ter em conta é o que corresponderia a um período de 12 meses,
calculado proporcionalmente ao imposto relativo ao período de tributação (inferior a um
ano) ocorrido até à data da transição (n.º 4 do art. 105.º do CIRC).
2) Proceder ao cálculo do pagamento adicional por conta a efectuar em 2014, sempre

que no período de tributação anterior fosse devida derrama estadual (campo 373).
Assim, o valor do pagamento adicional por conta a efectuar em 2014 é devido sempre
que o lucro tributável referente a 2013 seja superior a € 1.500.000 e corresponde a:
• 2,5% da parte do lucro tributável que excede € 1.500.000 até € 7.500.000
• 4,5% da parte do lucro tributável que excede € 7.500.000 até € 35.000.000
• 6,5% da parte do lucro tributável que excede € 35.000.000
sendo repartido em três montantes iguais, cuja entrega nos cofres do Estado é de
132
efectuar nos termos da alínea a) do n.º 1 do art. 104º do CIRC, por remissão do n.º 2 do
art. 105º-A e da alínea a) do n.º 1 do art. 104º-A, ambos do CIRC.
Exemplo:
Tendo o lucro tributável em 2013 sido de € 12.500.000, o valor de cada pagamento
adicional por conta em 2014 é de:
€ 6.000.000 x 2,5% = € 150.000
€ 5.000.000 x 4,5% = € 225.000
TOTAL € 375.000
€ 375.000,00 : 3 = € 125.000
a efectuar nos mesmos prazos dos pagamentos por conta.
Nos termos do n.º 4 do art. 105.º-A do CIRC, quando seja aplicável o regime especial de
tributação dos grupos de sociedades (RETGS), é devido pagamento adicional por conta da
derrama estadual, sendo caso disso, por cada uma das sociedades do grupo, incluindo a
sociedade dominante.
A entrega dos pagamentos adicionais por conta é efectuada pela sociedade dominante,
numa única guia de pagamento, com o valor do somatório dos pagamentos adicionais por
conta de cada uma das sociedades do grupo.
Acresce que, nos termos do disposto pelo n.º 3 do art. 104.º-A do CIRC, são aplicáveis
às regras de pagamento da derrama estadual não referidas neste artigo as regras de
pagamento de imposto sobre o rendimento das pessoas colectivas, com as necessárias
adaptações.
Nestes termos, a possibilidade de suspensão/limitação do terceiro pagamento por conta,

conforme previsto no art. 107.º do CIRC, também é de aplicar ao pagamento adicional por
conta, com as implicações aí referidas.
Assim:
• As entidades referidas nos arts. 87.º-A e 104.º-A do CIRC terão que efectuar a entrega
nos cofres do Estado do valor correspondente ao primeiro e seguintes pagamentos
adicionais por conta.
• Se o sujeito passivo verificar, pelos elementos de que disponha, que o montante dos
pagamentos adicionais por conta já efectuados em 2014 é igual ou superior à derrama
estadual que será devida, com base na aplicação da taxa:
– 3% sobre o lucro tributável de mais de € 1.500.000 até € 7.500.000
– 5% sobre o lucro tributável de mais de € 7.500.000 até € 35.000.000
133
– 7% sobre o lucro tributável superior a € 35.000.000
pode deixar de efectuar o terceiro pagamento adicional por conta;
• Se o sujeito passivo verificar, pelos elementos de que disponha, que o pagamento

adicional por conta a efectuar é superior à diferença entre a derrama estadual que o
sujeito passivo julga devida e as entregas já efectuadas, pode limitar o pagamento a
essa diferença;
• Contudo, se em virtude do não pagamento ou da redução de pagamento verificado, nos

desde o termo do prazo em que a entrega deveria ter sido efectuada até ao termo do prazo
para envio da declaração ou até à data do pagamento da autoliquidação, se anterior.
Este regime é aplicável em 2014 à Região Autónoma da Madeira, conforme DLR n.º 14/2010/M,
de 05.08, com a redacção do DLR n.º 31-A/2013/M, de 31.12.
3) Proceder ao cálculo do pagamento especial por conta (PEC), a efectuar em 2014, nos
termos previstos no art. 106.º do CIRC:
A = 1% x VN ≥ 1.000
B = 1.000 + 20% (A-1.000) ≤ 70.000
PEC = B – PC > 0
em que:
VN – volume de negócios (vendas + prestação de serviços) referente ao período de
tributação de 2013
PC – Pagamentos por conta calculados nos termos legais, efectuados em 2013
• No caso da Região Autónoma dos Açores, no apuramento do pagamento especial por

conta será de aplicar a redução de taxa em vigor, conforme previsto, no DLR n.º 40/2003/A,
de 06.11.
• No caso da Região Autónoma da Madeira carece de apoio legal qualquer dispensa, total
ou parcial, de PEC relativamente às entidades instaladas na respectiva Zona Franca
e que beneficiem de redução de taxa do IRC, dada a revogação do n.º 9 do art. 106º
do CIRC e a introdução da alínea a) do respectivo n.º 11, passando apenas os sujeitos
passivos totalmente isentos de IRC, ainda que, a isenção não inclua rendimentos que
sejam sujeitos a tributação por retenção na fonte com carácter definitivo, a beneficiar da
dispensa de efectuar o PEC (Informação Vinculativa 2012001102, com despacho do DG,
de 11.04.2012).
134
• Para além das particularidades previstas nos n.os 5 a 8 do art. 106.º do CIRC, a sujeição ao
PEC não é aplicável no período de tributação de início de actividade e no seguinte (n.º 10
do art. 106.º do CIRC), ocorrendo ainda dispensa de efectuar o PEC nos seguintes casos
• Sujeitos passivos totalmente isentos de IRC, ainda que a isenção não inclua rendimentos
que sejam sujeitos a tributação por retenção na fonte com carácter definitivo;
• Sujeitos passivos que se encontrem com processos no âmbito do Código da Insolvência

e da Recuperação de Empresas, a partir da data da instauração desse processo;
• Sujeitos passivos que tenham deixado de efectuar vendas ou prestações de serviços

e tenham entregue a declaração de cessação de actividade a que se refere o art. 33.º
do CIVA.
Neste particular, por informação vinculativa da AT, sancionada por depacho do SDG,
de 25.05.2012, foi esclarecido que não se encontram reunidos os pressupostos do art.
34.º do CIVA, nomeadamente porque a empresa possui no seu activo um imóvel, pelo
que a AT não pode aceitar a apresentação da declaração de cessação de actividade
a que alude o art. 33.º do CIVA.
• Os sujeitos passivos a que seja aplicado o regime simplificado de determinação da

matéria colectável.
• Quando seja aplicável o RETGS, é devido um PEC por cada uma das sociedades
do grupo, incluindo a sociedade dominante, cabendo a esta última as obrigações de
determinar o valor global do PEC, deduzindo o montante dos pagamentos por conta que
seria devido por cada uma das sociedades do grupo se este regime não fosse aplicável,
e de proceder à sua entrega (n.º 12 do art. 106.º do CIRC).
Porém, conforme Informação Vinculativa n.º 3724/2003, com despacho de 13.10.2004,na

restituição do PEC em caso de saída de sociedades do grupo, o montante do PEC
relativo às sociedades dominadas, efectuado no período em que estas saem do grupo,
não é dedutível à colecta do grupo, sendo imputável àquelas sociedades.
Todavia, uma vez que a sociedade dominante actua como representante do grupo e,
portanto, é, no conjunto das sociedades, o “sujeito passivo de facto”, os pedidos de
reembolso feitos, oportunamente, pelas sociedades dominadas que saem do grupo, são
concretizados na esfera da sociedade dominante.
• Ocorrendo a cessação do regime simplificado nos termos do n.º 6 do art. 86º-A do CIRC,
por não verificação dos requisitos previstos nas alíneas a) ou b) do n.º 1 daquele artigo,
o sujeito passivo deve efectuar o PEC até ao fim do 3.º mês do período de tributação
seguinte (n.º 14 do art. 106.º do CIRC).
• Ainda, face ao previsto no n.º 6 do Ofício Circulado n.º 82/98, de 18.03, confirmado
135
pela informação vinculativa no Proc. n.º 2809/2006, com despacho do substituto legal
do Director Geral dos Impostos de 23.02.2007, no caso do sujeito passivo cessar a sua
actividade e proceda à dissolução e liquidação antes do termo do prazo para pagamento
da 2.ª prestação, não é obrigado a efectuar o PEC desse período.
• Uma SGPS uma vez que exerce, a título principal, uma actividade de natureza comercial e
não se enquadrando em nenhuma das situações de dispensa, está sujeita ao pagamento
especial por conta, sendo que, para o volume de negócios, apenas concorrerá o valor
das vendas e dos serviços prestados, pelo que, sendo aquele nulo, haverá lugar à
obrigação de efectuar o pagamento do limite mínimo de € 1.000, sempre que devido (Inf.
n.º 782/2007, com despacho do Substituto Legal do Director Geral, de 20.07.07).
• Ainda, conforme informação vinculativa no Proc. 570/2004, com despacho concordante

do SEAF, em 01.06.2004, da base de cálculo do PEC não serão de excluir os rendimentos
isentos de imposto.
• Conforme decorre do Proc. n.º 1028/2004, com despacho concordante do subdirector

Geral dos Impostos, de 13.05.2005, uma declaração de substituição ao início de
actividade não produz quaisquer efeitos em IRC.
Em consequência, os sujeitos passivos que se encontrem nestas condições estão

obrigados à apresentação da declaração mod. 22, com referência ao período resultante
da data indicada na primeira declaração de inscrição no registo apresentada, ainda que
não tenham exercido efectivamente a actividade.
Nestas condições é também devido o pagamento especial por conta pelo montante
mínimo previsto no n.º 2 do art. 106.º do CIRC, o qual, contudo, não será aplicável no
período de início de actividade e no seguinte, por força do n.º 10 do mesmo artigo.
• À semelhança da interpretação dada para os pagamentos por conta (Proc. n.º 806/2003,
com despacho concordante do Director Geral dos Impostos de 23.04.2004), nos casos
em que o período de tributação é inferior a um ano, independentemente de estarmos
a transitar de um período de tributação coincidente com o ano civil para um período
especial de tributação ou vice versa, apenas ocorre a obrigação de efectuar o PEC nos
casos em que o período de transição ultrapasse a data da 1.ª prestação (3.º mês).
Assim, no primeiro caso, ocorrendo a transição:
• Antes de 01.04, não haverá lugar a PEC;
• Após 31.03 e antes de 01.11, haverá lugar ao pagamento da 1.ª prestação;
• Após 31.10, haverá lugar ao pagamento das 1.ª e 2.ª prestações.
• A exemplo dos pagamentos por conta, embora tal não resulte da lei, no cálculo do PEC
a efectuar após o termo do novo período de tributação, o volume de negócios a ter em
136
conta é o que corresponderia a um período de 12 meses, calculado proporcionalmente

ao volume de negócios relativo ao período de tributação (inferior a um ano) ocorrido
até à data da transição.
Os sujeitos passivos residentes que não exerçam, a título principal, uma actividade de
natureza comercial, industrial ou agrícola e os não residentes sem estabelecimento estável
em território português nunca têm de efectuar o pagamento por conta (n.º 1 do art. 104.º
do CIRC), o pagamento adicional por conta (n.º 1 do art. 105º-A), o mesmo sendo de referir
em relação ao PEC.
Os sujeitos passivos de IRC enquadrados no art. 6.º do CIRC (Transparência fiscal)

encontram-se dispensados de efectuar o pagamento por conta, o pagamento adicional por
conta e o PEC, uma vez que não são tributados em IRC, conforme art. 12.º do CIRC (n.º 4
do Ofício Circulado n.º 82/98, de 18.03 da DGCI).
Em conformidade com o despacho de 21.12.2009 no pedido de informação vinculativa

n.º 138/2009, quando uma sociedade enquadrada no Regime da Transparência Fiscal
deixa de nele estar abrangida, designadamente com a entrada de um novo sócio não
profissional da actividade, passa a mesma a estar sujeita ao PEC.
Porém, uma vez que a obrigação de se efectuar o PEC se vence no mês de Março do ano
a que respeita, não obstante a possibilidade de pagamento em 2 prestações, então:
• Se a alteração ocorre após o final do mês de Março não há lugar à obrigação de efectuar
o PEC;
• Caso contrário, haverá lugar à obrigação do PEC.
A falta de entrega, total ou parcial, do pagamento por conta, do pagamento adicional por
conta e do PEC, quando devidos, constitui contraordenação punível nos termos da alínea f)
do n.º 5 do art. 114.º do RGIT, o mesmo sendo de referir sempre que a entrega ocorra fora
de prazo.
Verificando-se um pagamento indevido, poderá o mesmo ser objecto de reclamação no

prazo de 30 dias conforme previsto no n.º 2 do art. 133.º do CPPT e no n.º 7 do art. 137.º
do CIRC.
137
138
ANEXO 1
PRINCIPAIS BENEFÍCIOS FISCAIS EM IRC PARA 2013
Com a reforma dos impostos sobre o rendimento foi preocupação do legislador, dada a
multiplicidade e dispersão dos benefícios fiscais até então em vigor, para além da respectiva
revisão, a sua concentração por forma a facilitar o seu conhecimento e acesso.
Assim, para além da consideração no Código do IRC dos desagravamentos caracterizados

por uma máxima de permanência e estabilidade, concentrou-se no Estatuto dos Benefícios
Fiscais (EBF) aqueles que se caracterizam por um carácter menos estrutural, revestindo no
entanto uma relativa estabilidade, deixando para os Orçamentos de Estado os benefícios
com finalidades meramente conjunturais.
Não obstante, o decurso de tempo tem vindo a provocar algumas alterações nesta matéria,
nomeadamente no que se refere ao EBF e legislação complementar, pelo que, com vista a
facilitar o acesso à informação e trabalho de recolha, o presente texto visa, no que se refere
ao IRC, enumerar os benefícios fiscais para 2013, respeitando a seguinte ordem:
• Redução de taxa;
• Isenção temporária;
• Isenção definitiva;
• Deduções ao rendimento;
• Deduções ao lucro tributável;
• Deduções à colecta.
Em matéria de benefícios fiscais, tendo em vista a luta contra a fraude e evasão fiscais e a
preocupação de conferir maior equidade ao sistema fiscal, cumpre chamar a atenção para
o disposto no art. 13.º (Impedimento de reconhecimento do direito a benefícios fiscais) e no
art. 14.º (Extinção dos benefícios fiscais), ambos do EBF:
• Os benefícios fiscais dependentes de reconhecimento não podem ser concedidos ou

cessam os seus efeitos sempre que existam dívidas de impostos ou à segurança social,
salvo se as dívidas em causa tiverem sido objecto de reclamação, impugnação ou opo-
sição e sempre que seja prestada garantia idónea, quando exigível;
• Os benefícios automáticos, verificadas as situações referidas, não produzem os seus

efeitos no ano ou período de tributação em que ocorram os seus pressupostos.
1) REDUÇÃO DA TAXA (Quadro 08.1 da DR 22)
• Art. 43.º do E.B.F. – Benefícios relativos à interioridade
Os benefícios fiscais à interioridade, consagrados no art. 43º do EBF, deixaram de ter
139
aplicação aos períodos de tributação iniciados em ou após 01.01.2012, face à revogação

do referido artigo pelo art. 146º da Lei n.º 64-B/2011, de 30.12.
Com a referida revogação, de imediato se colocou a questão de saber se uma entidade

beneficiária da taxa reduzida de IRC de 10%, ao abrigo da alínea b) do n.º 1 do art. 43º
do EBF, mantem esse benefício até ao término do período de cinco anos legalmente
estipulado ou se, pelo contrário, se deverá aplicar a taxa geral a partir de 01.01.2012,
data da entrada em vigor da referida Lei n.º 66-B/2011, de 30.12.
Pela Informação Vinculativa n.º 413/2012, com despacho do DG, de 19.03.2012, ficou
esclarecido que, com os argumentos aí enumerados, a revogação do art. 43º do EBF
não se aplica a uma empresa constituída, nos últimos quatro períodos de tributação
(2008 a 2011), numa das áreas beneficiárias, a qual poderá assim continuar a beneficiar
da aplicação de uma taxa reduzida de 10% em sede de IRC até ao término dos cinco
períodos de actividade expressamente mencionados na alínea b) do n.º 1 do mesmo
normativo.
O benefício da redução de taxa é cumulável com outros auxílios (incentivos de natureza

não fiscal) bem como com a remuneração convencional do capital social (art. 136º da Lei
n.º 55-A/2010, de 31.12) para efeitos do limite de “minimis”.
Este limite é de € 200.000, com excepção de 2011 em que o limite foi de € 500.000 sen-
do que para o sector dos transportes rodoviários não pode exceder € 100.000, conforme
Portaria n.º 70/2011, de 09.02.
Este regime é apreciado em termos de base móvel, ou seja, para cada nova concessão
de um auxílio de minimis tem de ser determinado o montante total dos auxílios de
minimis concedidos durante o exercício financeiro em causa, bem como durante os dois
exercícios financeiros anteriores.
Exemplo:
• Determinada
Art. 36.º do E.B.F.
empresa – Regime especial
tem vindo aplicável
a usufruir às entidades
de benefícios licenciadas
abrangidos na Zona
pela regra de
Franca da de
minimis Madeira
acordoacom
partir de 01.01.2007
o seguinte (Dec.(sociedade
calendário Lei n.º 13/2008, de 18.01)
instalada de novo em 2010
em área beneficiária):
Cumpridos os formalismos impostos neste normativo, os rendimentos das entidades licen-
2010 para o 2011
ciadas a partir de 01.01.2007 e até 31.12.2013, exercício de2012
actividades2013
industriais,
Limite 200.000 500.000 200.000 200.000
comerciais, de transportes marítimos e de outros serviços não excluídos do presente regi-
Fundo
me, que perdido
observem 100.000
os respectivos condicionalismos 300.000 no n.º –1 do art. 33.º– do EBF,
previstos
Benefício:
são tributados em IRC, até 31.12.2020, nos seguintes termos:
• Redução de taxa 79.000(1) 69.000(1) 59.000(1) 35.000(1)
– Nos anos de 2007 a 2009, à taxa de 3%;
• Reposição – – 59.000 35.000
(1) Inclui o benefício fiscal da redução de taxa 10% (€ 70.000 em 2010, € 60.000
– Nosem anos2011, € 50.000
de 2013 emà taxa
a 2020, € 20.000 em 2013) mais o correspondente à
2012dee 5%.
140
remuneração convencional do capital por aumento do capital social em dinheiro

de € 3.000.000, ocorrido em 2010 e de € 5.000.000 em 2013:
3% x 3.000.000 x 10% = 9.000
3% x 5.000.000 x 10% = 15.000
Uma vez que o incentivo tem que ser apreciado numa base móvel, fazendo
com que o mesmo dependa em cada ano do verificado nesse ano e nos 2 anos
imediatamente anteriores, para efeitos do limite de minimis os valores a repor em
cada ano (campo 372 do Q. 10) constam da última linha.
Recomenda-se a leitura atenta do Q. 09 do Anexo D à declaração mod. 22.
• Art. 36.º do E.B.F. – Regime especial aplicável às entidades licenciadas na Zona

Franca da Madeira a partir de 01.01.2007 (Dec. Lei n.º 13/2008,
de 18.01)
Cumpridos os formalismos impostos neste normativo, os rendimentos das entidades

licenciadas a partir de 01.01.2007 e até 31.12.2013, para o exercício de actividades
industriais, comerciais, de transportes marítimos e de outros serviços não excluídos do
presente regime, que observem os respectivos condicionalismos previstos no n.º 1 do
art. 33.º do EBF, são tributados em IRC, até 31.12.2020, nos seguintes termos:
– Nos anos de 2013 a 2020, à taxa de 5%.
As entidades beneficiárias devem iniciar as suas actividades no prazo de 6 meses, no caso
de serviços internacionais, e de um ano, no caso de actividades industriais ou de registo
marítimo, contado da data de licenciamento, devendo observar um dos seguintes requisitos
de elegibilidade (n.º 2 do art. 36º do EBF):
• Criação de um a cinco postos de trabalho, nos primeiros seis meses de actividade, e

realização de um investimento mínimo € 75.000 na aquisição de activos fixos tangíveis
ou activos intangíveis, nos primeiros dois anos de actividade;
• Criação de seis ou mais postos de trabalho nos primeiros seis meses de actividade.
O benefício a conceder fica sujeito a limitação, através de plafonds máximos à matéria

colectável a que é aplicável a taxa reduzida, determinados em função do número de postos
de trabalho que as entidades beneficiárias mantêm em cada período de tributação (nºs 3 e
4 do art. 36º do EBF).
Este benefício deve ser objecto de menção no campo 265 do Q. 06 do Anexo D à declaração
mod. 22.
141
Os rendimentos de SGPS, licenciadas a partir de 01.01.2007 e até 31.12.2013 (30.06.2014,

conforme previsto na Lei n.º 83-C/2013, de 31.12) são tributados em IRC às taxas acima
referidas, salvo os obtidos no território português, exceptuadas as zonas francas, ou em
outros Estados membros da União Europeia, que são tributados nos termos gerais.
As entidades licenciadas ao abrigo dos arts. 33.º e 35.º do EBF podem beneficiar deste
novo regime a partir de 01.01.2012.
A remissão para o n.º 1 do art. 33º do EBF constante do n.º 1 do art. 36º do EBF considera-
-se efectuada para a redacção daquela disposição em vigor em 31.12.2011 (n.º 4 do art. 146.º
da Lei n.º 64-B/2011, de 30.12).
Decisão da Comissão Europeia, publicada a 26.11.2013, prevê a prorrogação do prazo por

seis meses (até 30.06.2014) para a admissão de novas empresas no Centro Internacional
de Negócios da Madeira (CINM).
• Região Autónoma dos Açores (DLR n.º 2/99/A, de 20.01)
A atenuação da carga fiscal mostra-se exigência determinante para garantia da melhoria

das condições de vida dos que residem nos Açores e da competitividade e criação de
emprego das empresas com actividade no arquipélago, face aos incontornáveis custos da
insularidade, pelo que:
1 - Às taxas nacionais do imposto sobre o rendimento das pessoas colectivas, em vigor em

cada ano, é aplicada uma redução de 30%.
Assim sendo, as taxas do IRC para vigorar na RAA a partir de 01.01.2012 é de 17,5%.
2 - A diminuição na taxa nacional aplica-se ao IRC:
a) Devido por pessoas colectivas ou equiparadas que tenham sede, direcção efectiva
ou estabelecimento estável nos Açores;
b) Devido por pessoas colectivas ou equiparadas que tenham sede ou direcção efectiva
em território português e possuam sucursais, delegações, agências, escritórios,
instalações ou quaisquer formas de representação permanente sem personalidade
jurídica próprias em mais de uma circunscrição;
c) Retido, a título definitivo, sobre os rendimentos gerados na Região Autónoma dos

Açores, relativamente às pessoas colectivas ou equiparadas que não tenham sede,
direcção efectiva ou estabelecimento estável em território nacional.
3 - O imposto devido nos termos da alínea b) do n.º 2 é determinado pela proporção entre
o volume anual correspondente às instalações situadas nos Açores e o volume anual,
total, de negócios do exercício.
4 - Na aplicação da alínea b), relativamente aos estabelecimentos estáveis de entidades
142
não residentes, o volume de negócios efectuado no estrangeiro será imputado à Região se

o estabelecimento estável, onde se centraliza a escrita, se situar nos Açores.
5 - A redução de taxa aplica-se à percentagem prevista na fórmula de cálculo do pagamento

especial por conta, bem como aos limites mínimo e máximo fixados (DLR n.º 40/2003/A de
06.11).
Em conformidade com o previsto no n.º 5 da Circular n.º 14/2002, de 09.05.2002, da DSIRC,

a redução das taxas nacionais de IRC em 30% tem aplicação generalizada, incluindo as
taxas de retenção na fonte, quer tenham a natureza liberatória quer tenham a natureza
de imposto por conta do imposto devido a final, o mesmo sendo de referir em relação às
tributações autónomas (n.º 4.1 da referida Circular).
Os sujeitos passivos que tenham rendimentos imputados à Região Autónoma dos Açores
e como tal susceptíveis de beneficiarem de redução de taxa, terão obrigatoriamente de
apresentar o anexo C à declaração mod. 22, continuando os respectivos rendimentos a ser
considerados sujeitos ao regime geral.
2) ISENÇÃO TEMPORÁRIA (Quadro 032 do Anexo D)
• Art. 52.º do E.B.F. – Comissões vitivinícolas regionais
Estão isentas de IRC, com excepção dos rendimentos de capitais tal como definidos para
efeitos de IRS, as CVR’S reguladas nos termos do Dec. Lei n.º 212/2004, de 23.08, e
legislação complementar.
• Art. 53.º do E.B.F. – Entidades gestoras de sistemas integrados de gestão de fluxos

específicos de resíduos
Ficam isentas de IRC, excepto quanto aos rendimentos de capitais tal como são definidos
para efeitos de IRS, as entidades gestoras de sistemas integrados de gestão de fluxos
específicos de resíduos, devidamente licenciadas nos termos legais, parcialmente detidas
ou participadas por municípios, durante todo o período correspondente ao licenciamento,
relativamente aos resultados que, durante esse período, sejam reinvestidos ou utilizados
para a realização dos fins que lhe sejam legalmente atribuídos.
• Art. 55.º do E.B.F. – Associações e Confederações
Ficam isentos de IRC, excepto no que respeita a rendimentos de capitais e a rendimentos

comerciais, industriais ou agrícolas, tal como são definidos para efeitos de IRS, sem prejuízo
no disposto nos parágrafos seguintes:
– As pessoas colectivas públicas de tipo associativo, criadas por lei, para assegurar a
disciplina e representação do exercício de profissões liberais;
143
– As confederações e associações patronais e sindicais.
Ficam isentos de IRC os rendimentos das associações sindicais e das pessoas colectivas
públicas, de tipo associativo, criadas por lei para assegurar a disciplina e representação de
exercício de profissões liberais, derivados de acções de formação prestadas aos respectivos
associados no âmbito dos seus fins estatutários.
Ficam isentos de IRC os rendimentos obtidos por associações de pais derivados de

exploração de cantinas escolares.
• Art. 59.º do E.B.F. – Baldios e Comunidades locais
Estão isentas de IRC as comunidades locais, enquadráveis nos termos da alínea b) do n.º 1
do artigo 2.º do CIRC, quanto aos rendimentos derivados dos baldios, incluindo os resultantes
da cessão de exploração bem como os da transmissão de bens ou da prestação de serviços
comuns aos compartes, quando, em qualquer caso, aqueles rendimentos sejam afectos, de
acordo com o plano de utilização aprovado, com os usos ou costumes locais, ou com as
deliberações dos órgãos competentes dos compartes, em investimento florestal ou outras
benfeitorias no próprio baldio, ou, bem assim, em melhoramento junto da comunidade que
os possui e gere, até ao fim do quarto exercício posterior ao da sua obtenção, salvo em caso
de justo impedimento no cumprimento do prazo de afectação, notificado ao Director-Geral
dos Impostos, acompanhado da respectiva fundamentação escrita, até ao último dia útil do
primeiro mês subsequente ao termo do referido prazo.
Não são abrangidos pelas isenções previstas no parágrafo anterior os rendimentos

de capitais, tal como são definidos para efeitos de IRS, e as mais-valias resultantes da
alienação e título oneroso de áreas do baldio.
Aos rendimentos dos baldios, administrados em regime de delegação pelas juntas de

freguesia em cuja área o baldio se localize, ou pelo serviço da Administração Pública que
superintenda na modalidade ou modalidades de aproveitamento a que a delegação se
reporte, que revertam a favor da autarquia ou serviço em causa, aplica se o disposto no
artigo 9.º do CIRC.
• Art. 26.º, n.º 1 do E.B.F. – Fundos de Poupança em Acções
Ficam isentos de IRC os rendimentos de fundos de poupança em acções (FPA) que se

constituam e operem de acordo com a legislação nacional.
A diferença, quando positiva, entre o valor devido aquando do encerramento dos planos de
poupança em acções e as importâncias entregues pelo subscritor estão sujeitas a retenção
na fonte à taxa liberatória de 21,5%, sem prejuízo de englobamento, por opção do sujeito
passivo, caso em que o imposto retido tem a natureza de pagamento por conta (n.º 2 do
art. 26º do EBF).
144
Esta nova redacção apenas é aplicável às importâncias aplicadas em ou após 01.01.2012,

não podendo os prazos estabelecidos para as aplicações anteriores ser prorrogados (n.º 3
do art. 146.º da Lei n.º 64-B/2010, de 30.12).
Este benefício é de indicar com o código 150 no campo 315 do Anexo D à declaração mod. 22.
• Art. 71.º, n.º 1 do E.B.F. – Fundos de investimento imobiliário em reabilitação urbana
Ficam isentos de IRC os rendimentos de qualquer natureza obtidos por fundos de investimento
imobiliário que operem de acordo com a legislação nacional, desde que se constituam entre
01.01.2008 e 31.12.2012 e pelo menos 75% dos seus activos sejam imóveis sujeitos a
acções de reabilitação realizadas nas áreas de reabilitação urbana.
Este benefício é de indicar com o código 151 no campo 315 do Anexo D à declaração mod. 22.
• Art. 14.º, n.º 2 do CIRC – Empreiteiros ou arrematores, relativamente aos lucros

derivados de obras e trabalhos das infraestruturas
comuns NATO
Estão isentos de IRC os empreiteiros ou arrematantes, relativamente aos lucros derivados

de obras e trabalhos das infraestruturas comuns NATO a realizar em território português,
de harmonia com o Dec. Lei n.º 41561, de 17.03.1958, sendo de indicar no campo 313 do
Anexo D à declaração mod. 22.
• Art. 13.º do CIRC – Pessoas colectivas e outras entidades de navegação marítima

e aérea
Estão isentos de IRC os lucros realizados pelas pessoas colectivas e outras entidades
de navegação marítima e aérea não residentes provenientes da exploração de navios ou
aeronaves, desde que isenção recíproca e equivalente seja reconhecida às empresas
residentes da mesma natureza e essa reciprocidade seja reconhecida pelo Ministro das
Finanças, em despacho publicado no Diário da República.
Este benefício deve ser indicado com o código 040 no campo 304 do Anexo D à declaração
mod. 22.
3) ISENÇÃO DEFINITIVA (Quadro 031 do Anexo D)
• Benefícios às cooperativas (art. 66.º-A do EBF)
1 - Estão isentas de IRC, com excepção dos rendimentos provenientes de operações com
terceiros e de actividades alheias aos próprios fins:
145
a) As cooperativas agrícolas;
b) As cooperativas culturais;
c) As cooperativas de consumo;
d) As cooperativas de habitação e construção;
e) As cooperativas de solidariedade social.
2 - Estão ainda isentas de IRC as cooperativas dos demais ramos do sector cooperativo
desde que, cumulativamente:
a) 75% das pessoas que nelas aufiram rendimentos do trabalho dependente sejam
membros da cooperativa;
b) 75% dos membros da cooperativa nela prestem serviço efectivo.
3 - Nas cooperativas mistas do ramo do ensino não entram para o cômputo previsto na
alínea b) do número anterior os alunos e respectivos encarregados de educação
4 - A isenção prevista no n.º 1 não abrange os rendimentos sujeitos a IRC por retenção na
fonte, a qual terá carácter definitivo no caso de a cooperativa não ter outros rendimentos
sujeitos a imposto, aplicando-se as taxas que lhe correspondam.
5 - As cooperativas isentas nos termos dos números anteriores podem renunciar à isenção,
com efeitos a partir do período de tributação seguinte àquele a que respeita a declaração
periódica de rendimentos em que manifestarem essa intenção, aplicando-se então o
regime geral de tributação em IRC durante, pelo menos, cinco períodos de tributação.
6 - São isentos de IRC:
a) Os apoios e subsídios financeiros ou de qualquer outra natureza atribuídos pelo Estado,

nos termos da lei, às cooperativas de primeiro grau, de grau superior ou às régies
cooperativas como compensação pelo exercício de funções de interesse e utilidade
públicas delegadas pelo Estado;
b) Os rendimentos resultantes das quotas pagas pelas cooperativas associadas e

cooperativas de grau superior.
De acordo com a terminologia cooperativa os utentes ou clientes não são considerados “terceiros”,
sendo de considerar nestes os produtores que desenvolvem a sua actividade produtiva no seio
da cooperativa mas que não foram, por qualquer motivo, admitidos como membro – por exemplo,
um trabalhador contratado sob qualquer vínvulo.
O recurso a não cooperadores (terceiros) deve ser limitado – a título complementar, na terminologia
legal – para evitar o desvirtuamento das próprias identidade e natureza cooperativas, sendo
critério para aferição dessa complementaridade a fixação de uma percentagem máxima de 25%
do total de produotres (Proc. n.º 1895/2007, com despacho do SGD, de 21.11.2007).
146
O presente artigo veio substituir a Lei n.º 85/98, de 18.12 (Estatuto Fiscal Cooperativo),
revogado pelo art. 148º da Lei n.º 64-B/2011, de 30.12.
• Art. 9.º do CIRC –Estado, Regiões Autónomas, Autarquias Locais, suas associações
de direito público e federações e Instituições de Segurança Social
Trata-se de uma isenção subjectiva e incondicional, não abrangendo os rendimentos de

capitais tal como definidos para efeitos de IRS, salvo se auferidos por fundos de capitalização
administrados pelas instituições de segurança social e pelo Estado, actuando através do
IGCP, no que respeita a operações de swap e a operações cambiais a prazo, e bem assim:
– As entidades públicas de natureza empresarial;
– As associações e federações de municípios e as associações de freguesias que exerçam

actividades de natureza comercial, industrial ou agrícola;
– Os rendimentos dos estabelecimentos fabris das Forças Armadas provenientes de

actividades não relacionadas com a defesa e a segurança nacionais.
• Art. 10.º do CIRC – Pessoas Colectivas de Utilidade Pública e de Solidariedade Social
Estão isentas de IRC (isenção subjectiva mas condicionada) as seguintes entidades:
– Pessoas colectivas de utilidade pública administrativa;
– Instituições particulares de solidariedade social, bem como as pessoas colectivas àquelas

legalmente equiparadas;
– Pessoas colectivas de mera utilidade pública que prossigam, exclusiva ou

predominantemente, fins científicos ou culturais, de caridade, assistência, beneficência,
solidariedade social ou defesa do meio ambiente.
Esta isenção, para além de condicionada à observância continuada dos requisitos previstos
nos nºs 3 a 5 do art. 10.º do CIRC, reveste os seguintes condicionalismos:
– É automática para as pessoas colectivas de utilidade pública administrativa e para as

Instituições Particulares de Solidariedade Social;
– Carece de reconhecimento pelo Ministro das Finanças, a requerimento dos interessados,

mediante despacho publicado no Diário da República, que definirá a amplitude da
isenção, no caso das demais entidades.
Em qualquer dos casos, a isenção não abrange os rendimentos empresariais derivados
do exercício de actividades comerciais ou industriais desenvolvidas fora do âmbito dos
fins estatutários, bem como os rendimentos de títulos ao portador, não registados nem
depositados, nos termos da legislação em vigor.
147
As cooperativas de solidariedade social e as cooperativas que sejam declaradas

pessoas colectivas de utilidade pública gozam da isenção prevista nas alíneas b) e c)
do n.º 1 do art. 10.º do CIRC, com as restrições e nos termos aí previstos (n.º 7 do art.
7.º da Lei n.º 85/98 de 16.12).
Os pedidos de reconhecimento de isenção do IRC formulados pelas entidades

previstas na alínea c) do n.º 1 do art. 10.º do CIRC devem obedecer aos condicionalismos
previstos no Ofício Circulado n.º 20140, de 04.08.2009, da DSIRC, que se transcreve:
“Com a alteração ao art. 10.º do Código do Imposto sobre o rendimento das Pessoas
Colectivas (CIRC) operada pela Lei n.º 60-A/2005, de 30 de Dezembro (Lei do
Orçamento de Estado para 2006), apenas o reconhecimento da isenção das pessoas
colectivas de utilidade pública, a que se refere a alínea c) do n.º 1 daquele artigo,
depende da iniciativa dos interessados mediante requerimento dirigido especificamente
a esse fim.
Face à desactualização do Ofício-Circulado n.º 9/89, de 3 de Junho, e verificando-se
o seu não cumprimento regular, o que potencia atrasos na instrução dos respectivos
pedidos de isenção, foi, por despacho do Director Geral, de 09-07-20, determinado o
seguinte:
1. Considerando que a isenção das Pessoas Colectivas de Utilidade Pública
Administrativa e das Instituições Particulares de Solidariedade Social (IPSS) e
entidades anexas, bem como das pessoas colectivas legalmente equiparadas
às IPSS (alíneas a) e b) do n.º 1 do artigo 10.º do CIRC), opera actualmente de
forma automática e com efeitos retroactivos à data da verificação dos respectivos
pressupostos, devem os Serviços de Finanças esclarecer os sujeitos passivos
requerentes que se encontrem abrangidos por tal regime, da desnecessidade do
seu pedido a fim de evitar a instauração de processos inconsequentes, devendo
ainda informar:
a) Da exigência da verificação continuada dos requisitos previstos no n.º 3 do artigo
10.º do CIRC;
b) Que a amplitude da isenção não abrange os rendimentos empresariais derivados
do exercício das actividades comerciais ou industriais desenvolvidas fora do
âmbito dos fins estatutários, bem como os rendimentos de títulos ao portador,
não registados nem depositados, nos termos da legislação em vigor.
c) De acordo com o disposto no artigo 14.º do Estatuto dos Benefícios Fiscais (EBF),
se a entidade isenta tiver deixado de efectuar o pagamento de qualquer imposto
sobre o rendimento, a despesa ou o património e das contribuições relativas ao
sistema da segurança social e se mantiver a situação de incumprimento, e se
a dívida não tiver sido objecto de reclamação, impugnação ou oposição com
prestação de garantia idónea, quando exigível, a isenção não produz os seus
efeitos no ano ou período de tributação em que ocorra esse incumprimento.
148
2. Os pedidos de reconhecimento de isenção que, nos termos do n.º 2 do artigo 10.º

do CIRC, devem ser efectuados mediante requerimento dirigido ao Ministro das
Finanças, ou seja, apenas para as pessoas colectivas de utilidade pública que
prossigam exclusiva ou predominantemente fins científicos ou culturais, de caridade,
assistência, beneficência, solidariedade social ou defesa do meio ambiente, devem
ser acompanhados, nos termos do n.º 1 do artigo 65.º do Código do Processo e
Procedimento Tributário (CPPT), da adequada prova da verificação dos respectivos
pressupostos do reconhecimento e que a seguir, em regra, se indicam:
a) Documento comprovativo da natureza jurídica de pessoa colectiva;
b) Cópia actualizada dos Estatutos (fotocópia simples);
c) Relatório de actividades e as contas dos dois últimos exercícios económicos;
d) Mapa para instrução do processo, cujo modelo se anexa;
e) Declaração da inexistência de qualquer interesse directo ou indirecto dos
membros dos órgãos estatutários, por si ou por interposta pessoa, nos resultados
da exploração das actividades económicas dessa entidade, conforme o disposto
na alínea c) do n.º 3 do art. 10.º do CIRC;
3. No que se refere ao documento comprovativo da natureza jurídica de pessoa
colectiva de utilidade pública a que se refere a alínea a) do ponto anterior, deverá
observar-se o seguinte em função do que em cada caso for aplicável:
i) FUNDAÇÕES E ASSOCIAÇÕES
Cópia do Diário da República onde foi publicada a Declaração de utilidade
pública, nos termos do Decreto Lei n.º 460/77, de 7 de Outubro e do Decreto-Lei
n.º 57/78, de 1 de Abril, ou documento equivalente, onde conste o despacho de
reconhecimento do Primeiro Ministro e respectiva data de publicação.
ii) ORGANIZAÇÃO NÃO GOVERNAMENTAL PARA O DESENVOLVIMENTO
(O.N.G.D.)
Comprovativo actualizado do registo, onde conste a data do primeiro e último
registo, a que se referem os artigos 7.º, 8.º e 12.º da Lei n.º 66/98, de 14 de
Outubro, emitido pelo Ministério dos Negócios
Estrangeiros – Instituto Português de Apoio ao Desenvolvimento - IPAD;
iii) ORGANIZAÇÃO NÃO GOVERNAMENTAL DE AMBIENTE (O.N.G.A.)
Registo da qualidade de Organização não Governamental de Ambiente a que se
refere os artigos 3.º e 17.º da Lei n.º 35/98, de 18 de Julho.
iv) COOPERATIVA (reconhecida de Utilidade Pública)
Cópia do Diário da República onde foi publicada a Declaração de Utilidade

Pública, nos termos do Decreto-Lei n.º 460/77, de 7 de Outubro e do Decreto-Lei
n.º 57/78, de 1 de Abril, ou documento equivalente, onde conste despacho de
149
reconhecimento do Primeiro-Ministro e respectiva data de publicação, remissão

do n.º 7 do Artigo 7.º da Lei n.º 85/98, de 16 de Dezembro.
Credencial (actualizada) do Instituto António Sérgio do Sector Cooperativo a que

se referem os artigos 87.º e 88.º da Lei n.º 51/96, de 7 Setembro.
4. Os Serviços de Finanças devem remeter os pedidos de reconhecimento da isenção

directamente à Direcção de Serviços do IRC para efeitos da respectiva instrução e
decisão.
Relativamente aos pedidos que não sejam acompanhados dos elementos de

prova acima referidos, aquela remessa só deve ser efectuada após notificação
do requerente para suprir as deficiências existentes, com a menção de que os
elementos em falta devem ser remetidos directamente àquela Direcção de Serviços,
para a Av.ª Eng.º Duarte Pacheco, 28 - 7.º -1099-013 Lisboa.
5. Importa, ainda, observar o prazo de apresentação do pedido de reconhecimento da

isenção previsto na alínea b) do n.º3 do artigo 65.º do CPPT, sem o que o direito
à isenção só pode retroagir ao exercício cujo prazo de entrega da declaração de
rendimentos termine em data posterior à da apresentação do pedido.
6. Este Ofício-Circulado substitui o Ofício-Circulado 9/89, de 3 de Junho, que

expressamente se revoga.”
O reconhecimento de utilidade pública pressupõe o cumprimento dos seguintes

formalismos:
• Requerimento electrónico dirigido a Sua Excelência o Primeiro-Ministro – disponível

no site da Secretaria-Geral da Presidência do Conselho de Ministros – para iniciar
pedido;
• Fotocópia do Bilhete de Identidade do subscritor do requerimento (que deve ser o

representante legal da entidade requerente) e cópia da acta de tomada de posse
dos corpos sociais, para autenticação do requerimento;
• Fotocópia da escritura da constituição (ou do acto de instituição e reconhecimento

respectivo no caso das fundações) e de posteriores alterações estatutárias;
• Texto dos estatutos devidamente actualizado (e de regulamentos internos se os

houver);
• Fotocópia do Cartão de Identificação de Pessoa Colectiva actualizado;
150
• Indicação do número de associados;

• Historial pormenorizado das actividades desenvolvidas, com especial incidência nos
últimos três anos e indicação de eventuais projectos que se proponha realizar;
• Relação das entidades públicas e privadas com quem colabore ou de quem receba
apoios, especificando em que se traduz essa colaboração ou esse apoio;
• Declarações comprovativas da regularização da situação contributiva perante
a Segurança Social e do cumprimento das obrigações fiscais ou autorização
para a consulta da situação fiscal ou contributiva por parte da Secretaria-Geral
da Presidência do Conselho de Ministros (contribuinte n.º 600014690; NISS
20003558442), nos termos do Decreto-Lei n.º 114/2007, de 19 de Abril;
• Relatórios e Contas dos últimos três anos, acompanhados dos respectivos
pareceres do Conselho Fiscal e cópias das actas de aprovação em assembleia
geral (ou prova de outra forma de aprovação no caso de fundações);
• Fotocópia da publicação do extracto dos estatutos e suas alterações ou indicação
da respectiva data;
• Todas as demais provas necessárias ao bom ajuizamento da pretensão.
• Art. 11.º do CIRC – Actividades culturais, recreativas e desportivas
Trata-se de uma isenção real, abrangendo os rendimentos directamente derivados do exercício

de actividades culturais, recreativas e desportivas auferidos por associações legalmente
constituídas para o exercício dessas actividades, condicionada à verificação cumulativa de:
– Não distribuição de resultados e os membros dos órgãos sociais não tenham, por si ou
interposta pessoa, algum interesse directo ou indirecto nos resultados de exploração;
– Disponham de contabilidade ou escrituração que abranja todas as suas actividades e a

disponibilizem aos serviços fiscais.
Não beneficiam de isenção, os rendimentos provenientes de qualquer actividade comercial,

industrial ou agrícola exercida, ainda que a título acessório, nomeadamente, os provenientes
de publicidade, direitos de transmissão, bens imóveis, aplicações financeiras e jogo de
bingo (n.º 3 do art. 11.º do CIRC), sendo, porém, de considerar:
– Rendimentos não sujeitos, as quotas pagas pelos associados em conformidade com os

estatutos, bem como os subsídios destinados a financiar a realização dos fins estatutários
(n.º 3 do art. 54.º do CIRC);
– Rendimentos isentos, os incrementos patrimoniais obtidos a título gratuito destinados à

directa e imediata realização dos fins estatutários (n.º 4 do art. 54.º do CIRC).
Esta isenção mantém-se se os rendimentos brutos sujeitos a tributação e não isentos
151
destas colectividades não excederem no seu todo o montante de € 7.500, conforme n.º 1
do art. 54.º do E.B.F..
Por outro lado, as importâncias investidas pelos clubes desportivos em novas infra-
-estruturas, não provenientes de subsídios, podem ser deduzidas à matéria colectável até
ao limite de 50% da mesma, sendo o eventual excesso deduzido até ao final do segundo
exercício seguinte ao do investimento (n.º 2 do art. 54.º do E.B.F.).
• Art. 16.º, n.º 1 do E.B.F. – Fundos de pensões e equiparáveis
São isentos de IRC os rendimentos de fundos de pensões e equiparáveis quando se

constituam e operem de acordo com a legislação nacional.
O mesmo é de referir em relação aos rendimentos de fundos de pensões que se constituam

e operem de acordo com a legislação e estejam estabelecidos noutro Estado membro da
UE ou do EEE, neste último caso desde que esse Estado esteja vinculado a cooperação
administrativa no domínio da fiscalidade equivalente à estabelecida no âmbito da UE, não
imputáveis a estabelecimento estável situado em território português, desde que se verifique
cumulativamente os requisitos previstos no n.º 7 do art. 16º do EBF e uma vez feita a prova
referida no respectivo n.º 8, sendo de aplicar também a situações que tenham por base
factos ocorridos até 31.12.2011 (Ofício Circulado n.º 20168, de 07.11.2013, do gabinete do
SDG do IRC e das Relações Internacionais).
Este benefício deve ser indicado com o Código 140 no campo 313 do Anexo D à declaração
mod. 22.
• Art. 21.º, n.º 1 do E.B.F. – Fundos de poupança-reforma, poupança-educação e

poupança reforma/educação
Ficam isentos de IRC os rendimentos de fundos de poupança-reforma, poupança-educação

e poupança-reforma/educação, que se constituam e operem nos termos da legislação
nacional.
mod. 22.
• Art. 22.º do E.B.F. – Fundos de investimento
Estão isentos de IRC, os rendimentos dos fundos de fundos que se constituam e operem
de acordo com a legislação nacional, respeitantes a unidades de participação em fundos
constituídos de acordo com a legislação nacional, nos termos da alínea a) do n.º 13 do
art. 22.º do EBF.
152
• Art. 23.º do E.B.F. – Fundos de capital de risco
Ficam isentos de IRC os rendimentos de qualquer natureza, obtidos pelos fundos de capital
de risco (FCR), que se constituam e operem de acordo com a legislação nacional.
mod. 22.
• Art. 24.º, n.º 1 do E.B.F. – Fundos de investimento imobiliário em recursos florestais
São isentos de IRC os rendimentos de qualquer natureza obtidos por FII que se constituam
e operem de acordo com a legislação nacional, desde que pelo menos 75% dos seus activos
estejam afectos à exploração de recursos florestais e desde que a mesma esteja submetida
a planos de gestão florestal aprovados e executados de acordo com a regulamentação em
vigor ou seja objecto de certificação florestal realizada por entidade legalmente acreditada.
mod. 22.
• Art. 102.º da Lei n.º 64-A/2008, de 31.12 – Fundos e sociedades de investimento

imobiliário para arrendamento habita-
cional (FIIAH e SIIAH)
Ficam isentos de IRC os rendimentos de qualquer natureza obtidos por FIIAH constituídos
entre 01.01.2009 e 31.12.2013, que operem de acordo com a legislação nacional, bem
como os rendimentos respeitantes a unidades de participação nesses fundos, quer seja
por distribuição ou reembolso, excluindo o saldo positivo entre mais-valias e menos-valias
resultantes da alienação de unidades de participação.
Este regime, para além de contemplar outros benefícios, nomeadamente IMI, IMT, SELO,
etc., é aplicável aos FIIAH e SIIAH constituídos durante os 5 anos subsequentes a 01.01.2009
e aos imóveis por estes adquiridos no mesmo período.
• Art. 117.º da Lei n.º 3-B/2010, de 28.04 – Fundo Imobiliário Especial de Apoio às
Empresas (FIEAE)
O regime tributário especial dos FIIAH e SIIAH é aplicável ao FIEAE.
• Art. 118.º da Lei n.º 3-B/2010, de 28.04 – Sociedades de investimento mobiliário e

imobiliário
A estas sociedades é aplicável o regime fiscal constante do art. 22.º do EBF.
153
4) DEDUÇÕES AO RENDIMENTO
(Campo 774 do Quadro 07 da DR 22 e Quadro 04 do Anexo D)
• Art. 4.º do DL. 215/89 de 10/7 – Obrigações (que não sejam de dívida pública), títulos
de participação e certificados de consignação
emitidos em 1989
Beneficiam de redução de 20% do respectivo rendimento para efeitos de IRC ou IRS.
• Art. 2.º do DL. 143-A/89 e Art. 2.º Lei n.º 36/91 – Rendimentos de títulos de dívida
pública interna
Beneficiam de redução de 20% do respectivo rendimento.
• Art. 22.º, n.º 14, b) do E.B.F. – Unidades de participação em fundos de fundos
Os rendimentos respeitantes a unidades de participação em fundos de fundos de que sejam

titulares sujeitos passivos de IRS ou IRC, residentes em território português que exerçam
a título principal uma actividade comercial, industrial ou agrícola ou que sejam imputáveis
a um estabelecimento estável de entidade não residente situado nesse território, não estão
sujeitos a retenção na fonte, contando apenas por 40% do seu quantitativo para fins de IRS
ou IRC.
• Art. 19.º do E.B.F. – Criação de emprego
Na determinação do lucro tributável em IRC, os encargos suportados com a criação líquida

de postos de trabalho para jovens e para desempregados de longa duração, admitidos por
contrato por tempo indeterminado, são considerados em 150% do respectivo montante
contabilizado como gasto do período, não podendo ultrapassar por posto de trabalho criado
o correspondente a 14 vezes a retribuição mínima mensal garantida.
Para o efeito, considera-se:
– “Jovem”, o trabalhador com idade superior a 16 anos e inferior a 35 anos, à data da

celebração do contrato, com excepção dos jovens com menos de 23 anos que não tenham
concluído o ensino secundário e se não encontrem a frequentar uma oferta de educação-
-formação que permita elevar o nível de escolaridade ou qualificação profissional para
assegurar a conclusão desse nível de ensino;
– “Desempregados de longa duração”, os trabalhadores disponíveis para o trabalho, nos

termos do Dec. Lei n.º 220/2006, de 03.11, que se encontrem desempregados e inscritos
nos centros de emprego há mais de 9 meses, sem prejuízo de terem sido celebrados,
154
durante esse período, contratos a termo por período inferior a 6 meses, cuja duração
conjunta não ultrapasse os 9 meses;
– “Encargos”, os montantes suportados pela entidade empregadora com o trabalhador

a título da remuneração fixa e das contribuições para a segurança social a cargo da
mesma entidade;
– “Criação líquida de postos de trabalho”, a diferença positiva, num dado período económico,
entre o número de contratações elegíveis e o número de saídas de trabalhadores que, à
data da respectiva admissão, se encontravam nas mesmas condições.
Cumpre ainda chamar a atenção para as limitações seguintes:
– A majoração (benefício fiscal) aplica-se durante um período de cinco anos a contar do

início da vigência do contrato de trabalho, o que se pode traduzir na produção de efeitos
por seis períodos;
– Não cumulatividade, quer com outros benefícios fiscais da mesma natureza, quer com
outros incentivos de apoio ao emprego, quando aplicáveis ao mesmo trabalhador ou
posto de trabalho;
– Em 2010 por força do disposto no art. 115.º da Lei n.º 3-B/2010, de 28.04, o benefício fiscal
à criação de emprego, previsto no art. 19.º do EBF é cumulável com outros incentivos de
apoio ao emprego previstos noutros diplomas, quando aplicáveis ao mesmo trabalhador
ou posto de trabalho;
– O benefício em causa apenas pode ser concedido uma única vez por trabalhador admitido
nessa entidade ou noutra entidade com a qual existam relações especiais nos termos do
art. 63.º do CIRC.
Esta nova redacção do n.º 6 do art. 19.º do EBF, introduzida pela Lei n.º 55-B/2010, de
31.12, no entendimento da Administração Tributária tem carácter interpretativo, uma vez
que apenas as entidades com relações especiais entre si podem ter conhecimento se, com
referência a cada trabalhador, já foi ou não obtido o benefício fiscal estabelecido neste
artigo (Ofício n.º 12918, de 21.06.2011, da DSIRC).
Em conformidade com a informação vinculativa no Proc. 1145/07, com despacho do Substituto

Legal do Director Geral dos Impostos, de 26.05.2008, ficou esclarecido que “este benefício
fiscal não é cumulável quando aplicado ao mesmo trabalhador ou posto de trabalho, com os
incentivos previstos nos seguintes diplomas, uma vez que contém incentivos e normas de apoio
à criação de emprego:
• Dec. Lei n.º 89/95, de 06.05;
• Dec. Lei n.º 34/96, de 18.04;
• Despacho Conjunto n.º 561/2001, de 22.06;
155
• Lei n.º 53.º-A/2006, de 29.12, art. 41.º;
• Estatuto dos Benefícios Fiscais, art. 43.º.
Porém, este benefício já é cumulável, uma vez que é um incentivo à formação profissional
e não à criação de emprego, com o previsto no Dec. Lei n.º 51/99, de 20.02”.
Exemplo:
Em 2013, a empresa X admitiu um jovem de 25 anos, por contrato de trabalho por tempo
indeterminado, tendo ocorrido no mês de Setembro a saída de um outro trabalhador
com 33 anos e que, quando admitido (2010), beneficiou do disposto no art. 19.º do EBF.
Cálculo do benefício:
• Uma vez que não ocorreu criação líquida de posto de trabalho em 2013, o benefício
apenas corresponde a 50% dos encargos suportados com o trabalhador que saiu,
com o montante máximo de € 5.092,50:
6.790/12 x 9 = 5.092,50
NOTAS:
1. Para 2013, a retribuição mínima mensal garantida foi de € 485 (Portaria n.º 210/2012, de
12.07);
2. A majoração a que se refere o n.º 1 do art. 19.º do EBF origina para a entidade empregadora
um beneficio fiscal ao longo de 5 anos a contar do início da vigência do contrato.
Assim, o prazo de 5 anos pode reflectir-se em 6 períodos económicos sempre que o

início do contrato de trabalho não coincida com o início do exercício económico (Proc.
1498/2006, com despacho de 26.09.2006 do Director Geral dos Impostos).
3. Não existindo contrato de trabalho sem termo reduzido a escrito, tal não obsta ao direito ao
beneficio como resulta da informação vinculativa no Proc. n.º 1979/2008, com despacho
de 10.09.2008, que se transcreve:
“A Lei do Trabalho não obriga, mas também não impede a redução a escrito do contrato
de trabalho sem termo.
O Legislador Fiscal, no artigo 19.º do EBF, é omisso quanto à necessidade do contrato

de trabalho sem termo revestir a forma escrita.
Assim, o contribuinte deve munir-se dos elementos necessários que comprovem a existência
do contrato de trabalho por tempo indeterminado e o momento do seu início.
Se, de acordo com a Lei Laboral, não há obrigatoriedade de celebração por escrito do contrato
de trabalho sem termo, os Serviços da DGCI devem valorizar os elementos apresentados de
acordo com as regras previstas nessa mesma lei e consequente interpretação.
156
Cabendo à entidade empregadora provar a existência do contrato sem termo para efeitos
do benefício fiscal, parece relevante que esta tenha a cautela de reduzi-lo a escrito.
Contudo, para efeitos do benefício fiscal, em certas circunstâncias, é possível, através

de outros elementos apresentados pelos sujeitos passivos, elaborar um raciocínio que
permita atestar a celebração de contrato sem termo.
O que se deve exigir é que os elementos de prova sejam vinculativos para a entidade
empregadora, envolvendo, pelo menos, as duas partes do contrato.
A permanência ao serviço de determinado trabalhador após o decurso do período de

duração máxima do contrato de trabalho a termo (este obrigatoriamente reduzido a escrito)
é um facto que permite ajuizar da existência de contrato de trabalho sem termo.
Esta permanência ao serviço deve, no entanto, ser comprovada através de documentos

que vinculem externamente a entidade.”
4. Os contratos de trabalho sem termo, existindo, devidamente assinados e selados, bem

como o cálculo do benefício inerente e as folhas da segurança social deverão integrar o
processo de documentação fiscal previsto no art. 121.º do CIRC;
5. No caso das contratações a termo se transformarem em contratações sem termo serão

de considerar para efeitos de criação líquida de postos de trabalho no exercício em
que for operada esse transformação (Inf. 1185/2002, da DSIRC – Proc./IRC 1541/2002),
reunidas neste exercício as demais condições.
Não obstante este enquadramento administrativo haver sido contrariado pelo Acórdão do STA
de 11.10.2006 – Proc. n.º 0723/06, a informação n.º 1552/2007 – Proc./IRC n.º 2691/2007,
veio determinar que:
– O referido acórdão não deve ser adoptado pela Administração Fiscal com carácter
genérico, dado que colide directamente com as orientações internas e com o sentido
do art. 19.º do EBF. O acórdão em apreço é válido apenas para o caso julgado, uma
vez que as sentenças dos tribunais não representam uma fonte de direito, de acordo
com o art. 1.º do Código Civil (à contrário).
6. Na contratação de trabalhadores a tempo parcial, o limite máximo da majoração anual

previsto no art. 19º do EBF deve ser ajustado na proporção da redução do período
normal de trabalho (Parecer n.º 76/2010, de 15.11.2010, do CEF).
7. Se por qualquer motivo o sujeito passivo não utilizou o benefício a que tinha direito no
período da criação líquida do posto de trabalho, poderá utilizá-lo, no exercício de 2013,
na parte que a este diz respeito, tendo a possibilidade de recuperar a parte restante
mediante reclamação graciosa a apresentar nos termos do art. 131.º do CPPT.
Assim, o benefício associado à criação líquida de postos de trabalho em 2011, não

utilzado em 2011 e 2012, poderá ser recuperado mediante.
157
• Em relação a 2011, apresentação de reclamação graciosa no prazo de 2 anos após a

entrega da declaração mod. 22 de 2010 (n.º 1 do art. 131º do CPPT);
• Em relação a 2012, envio de declaração de substituição no prazo de um ano a contar

do termo do prazo legal (n.º 2 do art. 122º do CIRC) ou apresentação de reclamação
graciosa no prazo de 2 anos após a entrega da declaração mod. 22 de 2012 (n.º 1 do
art. 131º do CPPT).
• Art. 44.º do CIRC – Quotizações a favor de associações empresariais
Até ao limite de 2‰ do volume de negócios respectivo, é considerado custo ou perda do

exercício, para efeitos da determinação do lucro tributável, o valor correspondente a 150%
do total das quotizações pagas a favor das associações empresariais em conformidade
com os estatutos.
Exemplo:
Volume de negócios € 1.000.000
Quotizações
a) € 5.000
b) € 1.000
c) € 1.800
Limite: 2‰ x € 1.000.000 = € 2.000
a) Nada a acrescer no campo 752 e nada a deduzir no campo 774, ambos do Q.07,
uma vez que o valor efectivamente pago pelas empresas em quotas a favor das
associações empresariais é sempre aceite, pela totalidade, por se considerar
um gasto indispensável para a obtenção de proveitos, face ao disposto no artigo
23.º do Código do IRC. De facto, tratando-se o disposto no art. 44.º do CIRC
de um incentivo fiscal, não deverá prejudicar de forma alguma o regime geral
previsto no mencionado artigo 23.º do Código do IRC. Deste modo, o citado
limite não pode pôr em causa a aceitação integral do custo, mas apenas a
respectiva majoração (Saída Geral n.º 32764, de 03.06.98, da DSIRC).
b) Deduz € 500 no campo 774 do Q. 07, devendo os mesmos constar do campo
407 do Q. 04 do Anexo D à declaração mod. 22.
c) Deduz € 200 no campo 774 do Q. 07, devendo os mesmos constar do campo
407 do Q. 04 do Anexo D à declaração mod. 22.
A intenção do legislador ao estabelecer o benefício fiscal previsto no art. 44.º do CIRC é

promover o associativismo das empresas, permitindo a majoração dos custos relativos a
quotas pagas a associações empresariais, independentemente de se tratar de associações
residentes ou não residentes.
Porém, só podem ser majoradas as quotizações cujo custo seja aceite, antes de mais, à luz
do art. 23.º do CIRC, e que sejam efectuadas em conformidade com o estatuto da empresa
158
(para associações de classe).
E se, no que respeita a quotizações obrigatórias não restam dúvidas quanto à sua
consideração como custo nos termos do art. 23.º do CIRC, quanto às quotizações não
obrigatórias só poderão ser dedutíveis fiscalmente se concorrerem directa ou indirectamente
para a realização de proveitos sujeitos a IRC (Despacho do Subdirector Geral dos Impostos
de 20.07.2005 no Proc. 500/05).
No caso das quotizações pagas à Câmara de Comércio Luso-Alemã também será de apli-
car o previsto no art. 44º do CIRC, conforme comunicação da AT nesse sentido, sendo
aplicável às quotizações pagas a partir de 21.01.2011,
• Art. 42.º do E.B.F. – Eliminação da dupla tributação económica dos lucros distribuídos
por sociedades residentes nos PALOP e na República Democrática
de Timor-Leste
Procurando criar condições favoráveis ao investimento nos PALOP (Países Africanos de

Língua Oficial Portuguesa), os lucros distribuídos pelas sociedades afiliadas aí residentes
podem beneficiar da eliminação da dupla tributação económica prevista no n.º 1 do art. 51.º
do CIRC, verificadas as seguintes condições:
– Participante e participada estejam sujeitas a imposto sobre o rendimento e não isentas;
– A participante detenha, de forma directa, uma participação de, pelo menos, 25% durante
um período não inferior a dois anos;
– Os lucros distribuídos provenham de lucros que tenham sido tributados a uma taxa não
inferior a 10% e não resultem de:
• Actividades geradoras de rendimentos passivos (royalties, mais valias e outros

rendimentos relativos a valores mobiliários);
• Rendimentos de imóveis situados fora do país de residência da participada;
• Rendimentos da actividade seguradora oriundos predominantemente de seguros

relativos a bens situados fora do território da residência da participada ou seguros
respeitantes a pessoas que não residam nesse território;
• Rendimentos de operações próprias da actividade bancária não dirigidas principalmente

ao mercado desse território.
O benefício em causa pressupõe a prova da verificação das condições de que depende

por parte da entidade participante.
• Art. 51.º do E.B.F. – Empresas armadoras da marinha mercante nacional
Os lucros resultantes exclusivamente da actividade de transporte marítimo são tributados
159
em apenas 30% do seu montante.
Em conformidade com o Ofício n.º 10181, de 19.05.2009, da DSIRC foi sancionado o

– O benefício previsto na alínea a) do artigo 51.º do Estatuto dos Benefícios Fiscais

(EBF) traduz-se pela isenção (parcial) de 70% dos lucros resultantes exclusivamente da
actividade de transporte marítimo, devendo operar por dedução ao rendimento.
– Assim, na respectiva declaração periódica de rendimentos de IRC, Modelo 22, o benefício

em causa deve ser reflectido no Quadro 07, preenchendo-se o campo 774 – Benefícios
Fiscais, com o valor correspondente a 70% dos lucros resultantes exclusivamente da
actividade de transporte marítimo.
– Para o efeito, o sujeito passivo deverá organizar a sua contabilidade de modo a reflectir
todas as operações realizadas e de modo a que os resultados das operações e variações
patrimoniais da actividade de transporte marítimo possam claramente distinguir-se dos
das restantes. Todos os elementos que suportem as operações do sujeito passivo devem
constar do seu dossier fiscal.
– Mais se informa que as empresas armadoras da marinha mercante nacional que usufruam
deste benefício fiscal deverão assinalar na declaração periódica de rendimentos, Modelo
22, no Quadro 04 – Regimes de Tributação dos Rendimentos, o campo 1 – Geral e no
anexo D, o campo 405 do Quadro 04 – Deduções ao Rendimento.
• Art. 136.º da Lei n.º 55-A/2010, de 31.12 – Remuneração convencional do capital

social
Nos exercícios de 2011 a 2013, na determinação do lucro tributável do IRC, no período

de tributação em que ocorram as entregas e nos dois períodos seguintes, é permitida a
dedução de uma importância correspondente a 3% do montante das entradas realizadas,
por entregas em dinheiro, pelos sócios, no âmbito da constituição de sociedade ou de
aumento do capital social, desde que:
– A sociedade beneficiária seja qualificada como PME;
– Os sócios que participem na constituição da sociedade ou no aumento do capital social

sejam exclusivamente pessoas singulares, sociedades de capital de risco (SCR) ou
investidores em capital de risco (ICR);
– O lucro tributável não seja determinado por métodos indirectos.
Este benefício é cumulável unicamente com os benefícios relativos à interioridade (redução de

taxa), desde que globalmente não ultrapassem € 200.000 por entidade beneficiária, durante um
período de 3 anos (auxílios de minimis), conforme Regulamento (CE) n.º 1998/2006 da Comissão
de 15.12 e Portaria n.º 70/2011, de 09.02 [ver ponto 1 do Anexo 1 – Art. 43º do EBF].
160
Idêntico benefício tinha sido criado pelo art. 81.º da Lei n.º 67-A/2007, de 31.12, abrangendo
os aumentos de capital ocorridos de 2008 a 2010.
O conceito de PME encontra-se consagrado no art. 2.º do Anexo ao Dec. Lei n.º
372/2007, de 06.11, consistindo em empresas:
– Que empreguem menos de 250 pessoas;
– Com um volume de negócios anual que não excede 50 milhões de euros;
– Cujo balanço total anual não excede 43 milhões de euros.
O conceito de ICR (business angels) encontra-se regulamentado no art. 9.º do Dec.

Lei n.º 375/2007, de 08.11.
• Benefícios relativos ao mecenato
A. Mecenato social, familiar, cultural, ambiental, desportivo e educacional

(arts. 61.º e 62.º do E.B.F.)
Apenas têm relevância fiscal os donativos em dinheiro ou espécie concedidos sem

contrapartidas que configurem obrigações de carácter pecuniário ou comercial
às entidades públicas ou privadas previstas nos pontos seguintes, cuja actividade
consista predominantemente na realização de iniciativas nas áreas social, cultural,
ambiental, desportiva ou educacional:
1. Donativos ao Estado e outras entidades
São considerados custo na sua totalidade os donativos concedidos às seguintes

entidades:
– Estado, Regiões Autónomas e autarquias locais e qualquer dos seus serviços,

estabelecimentos e organismos, ainda que personalizados;
– Associações de municípios e de freguesias;
– Fundações em que o Estado, as Regiões Autónomas ou as autarquias locais

participem no património inicial;
– Fundações de iniciativa exclusivamente privada que prossigam fins de natureza

predominantemente social ou cultural, relativamente à sua dotação inicial, desde
que obtido reconhecimento, a efectuar por despacho conjunto dos Ministros das
Finanças e da tutela, e os respectivos estatutos prevejam que, no caso de extinção,
os bens revertam para o Estado ou, em alternativa, sejam cedidos às entidades
abrangidas pelo art. 10.º do CIRC.
161
Consideração como custo em:
– 140% do respectivo total, quando se destinarem exclusivamente à prossecução de

fins de carácter social
– 120% do respectivo total, quando destinados exclusivamente a fins de carácter

cultural, ambiental, desportivo e educacional
– 130% do respectivo total, quando atribuídos ao abrigo de contratos plurianuais,

celebrados para fins específicos que fixem os objectivos a prosseguir pelas
entidades beneficiárias e os montantes a atribuir pelos sujeitos passivos.
2. Mecenato Social
São considerados custos ou perdas do exercício, até ao limite de 8‰ do volume de

negócios, os donativos atribuídos às seguintes entidades:
– Instituições particulares de solidariedade social, bem como às pessoas colectivas

legalmente equiparadas;
– Pessoas colectivas de utilidade pública administrativa e de mera utilidade pública

que prossigam fins de caridade, assistência, beneficência e solidariedade social e
cooperativas de solidariedade social;
– Centros de cultura e desporto organizados nos termos dos estatutos do Instituto

Nacional de Aproveitamento dos Tempos Livres dos Trabalhadores (INATEL),
desde que destinados ao desenvolvimento de actividades de natureza social do
âmbito daquelas entidades.
– Organizações não governamentais cujo objecto estatutário se destine essencialmente

à promoção dos valores da cidadania, da defesa dos direitos humanos, dos direitos
das mulheres e da igualdade de género, nos termos legais aplicáveis;
– Organizações não governamentais para o desenvolvimento e outras entidades

promotoras de iniciativas de auxílio a populações carecidas de ajuda humanitária
em consequência de catástrofes naturais ou de outras situações de calamidade,
intencional, reconhecidas pelo Estado Português, mediante despacho conjunto dos
Ministros das Finanças e dos Negócios Estrangeiros.
Consideração como custo em 130% do respectivo total, que poderá ser de 140% se
se destinarem a custear as seguintes medidas:
– Apoio à infância ou à terceira idade;
– Apoio e tratamento de toxicodependentes ou de doentes com sida, com cancro ou

diabéticos;
162
– Promoção de iniciativas dirigidas à criação de oportunidades de trabalho e de

reinserção social de pessoas, famílias ou grupos em situações de exclusão ou risco
de exclusão social, designadamente no âmbito do rendimento social de inserção,
de programas de luta contra a pobreza ou de programas e medidas adoptadas no
contexto do mercado social de emprego.
3. Mecenato familiar
São considerados custos ou perdas do exercício, até ao limite de 8‰ do volume de

negócios, em valor correspondente a 150%, os donativos concedidos às entidades
referidas nos n.os 1 e 2 que se destinem a custear as seguintes medidas:
– Apoio pré-natal a adolescentes e mulheres em situação de risco e à promoção de

iniciativas com esse fim;
– Apoio a meios de informação, de aconselhamento, encaminhamento e de ajuda a

mulheres grávidas em situação social, psicológica ou economicamente difícil;
– Apoio, acolhimento, ajuda humana e social a mães solteiras;
– Apoio, acolhimento, ajuda social e encaminhamento de crianças nascidas em

situações de risco ou vítimas de abandono;
– Ajuda à instalação de centros de apoio à vida para adolescentes e mulheres grávidas

cuja situação sócio económica ou familiar as impeça de assegurar as condições de
nascimento e educação da criança;
– Apoio à criação de infraestruturas e serviços destinados a facilitar a conciliação da

maternidade com a actividade profissional dos pais.
4. Mecenato cultural, ambiental, desportivo e educacional
São considerados custos ou perdas do exercício, até 6‰ do volume de negócios, os

donativos atribuídos às seguintes entidades:
a) Cooperativas culturais, institutos, fundações e associações que prossigam

actividades de investigação, excepto as de natureza científica, de cultura e de
defesa do património histórico-cultural e do ambiente, e bem assim outras entidades
sem fins lucrativos que desenvolvam acções no âmbito do teatro, do bailado, da
música, da organização de festivais e outras manifestações artísticas e da protecção
cinematográfica, audio visual e literária.
b) Museus, bibliotecas e arquivos históricos e documentais;
c) Organizações não governamentais de ambiente (ONGA);
d) Comité Olímpico de Portugal, Confederação do Desporto de Portugal, pessoas
163
colectivas titulares do estatuto de utilidade pública desportiva;
e) Associações promotoras do desporto e associações dotadas do estatuto de utilidade

pública que tenham como objecto o fomento e a prática de actividades desportivas,
com excepção das secções participantes em competições desportivas de natureza
profissional;
f) Centros de cultura e desporto organizados nos termos dos estatutos do INATEL,

com excepção dos considerados para o mesmo fim no mecenato social;
g) Estabelecimentos de ensino, escolas profissionais, escolas artísticas, creches,

lactários e jardins de infância legalmente reconhecidos pelo Ministério competente;
h) Instituições responsáveis pela organização de feiras universais ou mundiais, nos

termos a definir por resolução do Conselho de Ministros;
i) Organismos públicos de produção artística responsáveis pela promoção de projectos

relevantes de serviço público nas áreas do teatro, música, ópera e bailado.
Consideração como custo em 120% do respectivo total, que poderá ser de 130%
quando atribuídos ao abrigo de contratos plurianuais celebrados para fins específicos
que fixem os objectivos a prosseguir pelas entidades beneficiárias e os montantes a
atribuir pelos sujeitos passivos e de 140% quando atribuídos às creches, lactários e
jardins de infância previstos na alínea g) e para as entidades referidos na alínea i).
As entidades previstas nas alíneas a), e) e g) devem obter junto do Ministro da respectiva
tutela, previamente à obtenção dos donativos, a declaração do seu enquadramento
e respectivo interesse cultural, ambiental, desportivo ou educacional das actividades
prosseguidas ou das acções a desenvolver.
5. Organismos associativos (Art. 62.º, n.º 8 do E.B.F.)
São considerados custos ou perdas do exercício até ao limite de 1‰ do volume de

negócios no exercício da actividade comercial, industrial ou agrícola, as importâncias
atribuídas pelos associados aos respectivos organismos associativos a que
pertençam, com vista à satisfação dos seus fins estatutários, conforme previsto no
n.º 8 do art. 62.º do EBF.
A dedução a efectuar nos termos dos n.os 2 a 5 não pode ultrapassar na sua globalidade
8‰ do volume de negócios realizado pela empresa no exercício.
Este limite global acaba por arrastar algumas complicações no caso do mesmo ser
ultrapassado por força de donativos parciais sujeitos a diferentes majorações:
6. Mecenato científico (art. 62.º-A do EBF)
O presente artigo veio substituir o Dec. Lei n.º 26/2004, de 08.07, revogado pelo art. 147.º
164
da Lei n.º 64-B/2011, de 30.12, consagrando o mecenato científico.

• A usufruição deste incentivo depende de acreditação por uma entidade acreditadora
designada por despacho do Ministro da Educação e Ciência, que comprove a afectação
do donativo a uma actividade de natureza científica, sendo que, no caso da entidade
beneficiária ser de natureza privada, a acreditação depende de prévio reconhecimento,
através de despacho conjunto dos Ministros das Finanças e da Educação e Ciência,
do qual constará o prazo de validade de tal reconhecimento (n.os 7 a 10 do art. 62.º-A
do EBF).
Pelo Despacho n.º 5657/2012, publicado no DR (2.ª Série) n.º 83, de 27.04, foi
nomeada como entidade acreditada a Fundação para a Ciência e a Tecnologia, I.P.
• Consideram-se entidades beneficiárias as destinatárias directas dos donativos,

nomeadamente:
– Fundações;
– Associações e Institutos Públicos ou Privados;
– Instituições do Ensino Superior;
– Bibliotecas mediáticas e centros de documentação;
– Laboratórios do Estado e Laboratórios Associados;
– Unidades de Investigação e Desenvolvimento;
– Centros de transferência e Centros Tecnológicos;
– Órgãos de Comunicação Social que se dediquem à divulgação Científica;
– Empresas que desenvolvam acções de demonstração de resultados de investigação
e desenvolvimento tecnológico.
sempre que a respectiva actividade assuma, predominantemente, carácter científico.
• Os donativos atribuídos às referidas entidades, pertencentes:

– Ao Estado, às Regiões Autónomas e Autarquias Locais e a qualquer dos seus
serviços, estabelecimentos e organismos, ainda que personalizados;
– Associações de Municípios e Freguesias;
– Fundações em que o Estado, as Regiões Autónomas ou as Autarquias Locais
participem no património inicial.
são considerados gastos ou perdas do exercício na sua totalidade e em valor
correspondnete a 130% do respectivo total:
• Os donativos às entidades beneficiárias de natureza privada são considerados gastos

ou perdas do exercício até ao limite de 8‰ do volume de vendas ou de serviços
prestados, em valor correspondente a 130%;
• Em ambos os casos, quando atribuídos ao abrigo de contratos plurianuais que fixem
objectivos a atingir pelas entidades beneficiárias e os montantes a atribuir pelos
sujeitos passivos, os gastos ou perdas são considerados em 140% do seu valor.
165
No caso de mecenato de recursos humanos considera-se como valor da cedência de

um investigador ou especialista o valor correspondente aos encargos despendidos
pela entidade patronal com a sua remuneração, incluindo os suportados para regimes
obrigatórios de segurança social durante o período da respectiva cedência.
Nos termos do previsto no art. 66.º do EBF, as entidades beneficiárias dos donativos
são obrigadas a:
– Emitir documento comprovativo dos montantes recebidos, com indicação do seu

enquadramento, e bem assim com a menção da inexistência de contrapartidas,
para além de conter:
• A qualidade jurídica da entidade beneficiária;
• O normativo legal de enquadramento, bem como, se for caso disso, a identificação

do despacho necessário ao reconhecimento;
• O montante do donativo (quando for em dinheiro) e a identificação dos bens (quando

for em espécie).
– Possuir registo actualizado das entidades mecenas, com indicação do nome,

número de identificação fiscal, data e valor de cada donativo atribuído;
– Entregar na DGCI, até ao final do mês de Fevereiro de cada ano, uma declaração
de modelo oficial (mod. 25, aprovado pela Portaria n.º 13/2008, de 04.01, tendo
as instruções de preenchimento sido actualizadas pela Portaria n.º 1474/2008, de
18.12), referente aos donativos recebidos no ano anterior.
Os donativos em dinheiro de valor superior a € 200,00 devem ser efectuados

através de meio de pagamento que permita a identificação do mecenas (transferência
bancária, cheque nominativo ou débito directo) (n.º 3 do art. 66.º do EBF).
Quanto aos donativos em espécie (n.º 11 do art. 62.º e n.º 5 do art. 62.º-A, ambos
do EBF), o valor a considerar para efeitos do cálculo da dedução ao lucro tributável
é o respectivo custo de aquisição ou produção, deduzido, quando for caso disso, das
depreciações, sem prejuízo do disposto na parte final da alínea a) do n.º 5 do art. 29.º
do CIRC, ou das perdas por imparidade efectivamente praticadas e aceites como
gasto fiscal ao abrigo da legislação aplicável.
Notas:
– A realização de pagamentos através de meios diferentes dos legalmente previstos

é punível nas pessoas colectivas, sociedades, com coima de € 360 a € 9.000 (n.º 3
do art. 129.º e n.º 4 do art. 26.º ambos do RGIT).
– Não relevam em IRC os donativos concedidos a igrejas, instituições religiosas e pessoas
de fins não lucrativos pertencentes a confissões religiosas ou por elas instituídas
166
(Despacho do Subdirector Geral do IR de 06.02.2006 no Proc. n.º 4115/04);

– Não relevam em IRC os donativos concedidos aos “partidos políticos”, por força do
disposto no art. 8.º da Lei n.º 19/2003, de 20.06
(Despacho do Subdirector Geral do IR de 24.02.2006 no Proc. n.º 853/06);
– Nos termos da alínea i) do n.º 6 do artigo 62.º do Estatuto dos Benefícios Fiscais
(ponto A.4), são considerados gastos do período, até ao limite de 6/1000 do volume
de vendas ou dos serviços prestados, os donativos atribuídos a “Organismos
públicos de produção artística responsáveis pela promoção de projectos relevantes
de serviço público nas áreas do teatro, música, ópera e bailado”.
A referida alínea tem um carácter residual, pelo que aí se enquadram as entidades
públicas, maxime as empresas públicas (empresas públicas do Estado, bem como
empresas do sector empresarial local e das regiões autónomas), que desenvolvam
projectos relevantes de serviço público nas áreas do teatro, música, ópera e bailado,
não abrangidas por outras regras deste artigo que se refiram ao Mecenato Cultural
(Proc. n.º 2635/08, com despacho do SEAF em 19.03.2009).
– A alínea a) do n.º 1 do artigo 62.º do Estatuto dos Benefícios Fiscais (EBF) (ponto
A.1) prevê que os donativos concedidos ao “Estado, Regiões Autónomas e
autarquias locais e qualquer dos seus serviços, estabelecimentos e organismos,
ainda que personalizados”; sejam considerados custos ou perdas do exercício na
sua totalidade.
As empresas municipais, dotadas de personalidade jurídica, são pessoas colectivas
completamente autónomas e distintas das Câmaras Municipais. Assim, fica
afastado o enquadramento na referida alínea dos donativos que sejam concedidos
às empresas municipais (Proc. n.º 769/07, do DGI, de 24.10.2007).
– Os donativos atribuídos a associações protectoras de animais não são de considerar
abrangidos pelo art. 62º do EBF, uma vez que os termos “caridade”, “beneficiência”
e “assistência” têm de ser interpretadas no sentido de que se reportam apenas a
comportamentos destinados a satisfazer necessidades de seres humanos (Acórdão
do STA n.º 0152/2010, de 05.05.2010).
– Os donativos que revistam a forma de “prestações de serviços gratuitas” não
têm relevância fiscal, quer por falta de previsão legal, quer por não poderem ser
quantificados nos termos do n.º 11 do art. 62.º do EBF (Proc. n.º 499/07, com
despacho do Director Geral dos Impostos de 07.03.2008).
B. Mecenato específico
• Dec. Lei n.º 163/2001, de 22.05 – Fundação de Serralves
Face ao disposto no respectivo n.º 2 do art. 3.º, os donativos concedidos à Fundação

de Serralves beneficiam automaticamente do regime estabelecido nos n.os 1 e 3 do
167
art. 1.º do Estatuto do Mecenato.
• Dec. Lei n.º 18/2006, de 26.01 – Fundação Casa da Música
Os donativos concedidos à Fundação Casa da Música beneficiam automaticamente

do regime estabelecido nos n.os 1 e 3 do art. 1.º do Estatuto do Mecenato.
• Lei n.º 29/2006, de 04.07 – Associações de pais e encarregados de educação
Os donativos concedidos às associações de pais beneficiam do regime estabelecido

no Estatuto do Mecenato.
• Art. 79.º da Lei n.º 67-A/2007, de 31.12 – Plano Nacional de Leitura
Os apoios concedidos entre 01.01.2007 e 31.12.2013 para a concretização do Plano

Nacional de Leitura, aprovado pela Resolução do Conselho de Ministros n.º 86/2006,
de 12.07, são reconhecidos para os efeitos previstos nos arts. 61.º a 66.º do EBF,
sendo considerados de interesse para a educação e podem usufruir dos benefícios
fiscais legalmente previstos.
• Dec. Lei n.º 213/2009, de 04.09 – Fundação Paula Rego
Face ao disposto no n.º 2 do art. 2.º do Dec. Lei n.º 213/2009, de 04.09, os
donativos concedidos à Fundação beneficiam do regime de benefícios fiscais nos
termos da lei.
C. Orientações administrativas
Embora impondo as necessárias adaptações, indicam-se a seguir algumas orientações

administrativas publicadas ainda no âmbito do Estatuto do Mecenato:
• Circular n.º 12/2002, de 19.04, da DSIRC
A presente circular procura esclarecer e definir a posição da Administração Fiscal

quanto ao enquadramento jurídico-tributário de donativos quando em relação aos
mesmos esteja associada a atribuição por parte do respectivo beneficiário de regalias
em espécie, como seja a atribuição de convites ou bilhetes de ingresso para eventos,
a disponibilização ao doador das instalações do beneficiário ou a associação do nome
do doador a certa obra ou iniciativa promovida pelo donatário.
Defendendo que a apreciação da qualificação de determinada liberalidade como

donativo enquadrável na legislação aplicável dependerá sempre da exposição
precisa dos elementos de facto, nomeadamente quanto à respectiva natureza e valor,
bem como de eventuais regalias que em correspondência lhe estejam associadas,
a Administração Fiscal aponta para uma aferição de natureza casuística com as
168
seguintes linhas de orientação:
a) Se a regalia consistir na associação do nome do doador a certa iniciativa, tendo

como fito a busca de uma imagem pessoal ou institucional de responsabilidade
cívica, que o identifique junto do público em geral, porque o espírito de liberalidade
do doador é preponderante, estar-se-á perante donativos enquadráveis no Estatuto
do Mecenato;
b) Se, em vez disso, a regalia consistir na associação a certa iniciativa dos produtos
comercializados pelo doador, ou mesmo do seu nome mas tendo como fito a sua
promoção junto dos respectivos consumidores, porque o espírito de liberalidade do
doador é marginalizado, estar-se-á perante mero patrocínio.
Não obstante o referido e porque dúvidas subsistiram, a Circular n.º 2/2004, de

20.01, da DGCI, procurou concretizar, através de critérios mais objectivos, as linhas
de orientação já definidas.
Assim:
– Se a regalia consistir na associação do nome do doador a certa iniciativa, tendo por

finalidade a procura de uma imagem pessoal ou institucional de responsabilidade
cívica que o identifique junto do público em geral, o donativo será de considerar
enquadrável no Estatuto do Mecenato uma vez que o espírito de liberalidade do
doador é preponderante.
Para tal deverá ter-se em atenção o seguinte:
• Ao doador não deverá ser associada qualquer marca, produto ou serviços por si
comercializados;
• A divulgação do nome ou designação social do mecenas deve ser idêntica e

uniforme, não devendo contribuir para o efeito o valor do donativo concedido;
• A identificação pública do mecenas não deve revestir a natureza de mensagem

publicitária.
– Caso contrário, uma vez que o espírito de liberalidade se encontra secundarizado,

estar-se-á perante um patrocínio, não contemplado no Estatuto do Mecenato.
Quando o sujeito passivo considerar o benefício fiscal na sua declaração de

rendimentos do exercício do donativo, sem para isso existir o despacho de
reconhecimento (parte final do n.º 3 do art. 1.º do Dec. Lei n.º 74/99, de 16.03, com
a redacção da Lei n.º 160/99, de 14.09), deverá a respectiva liquidação do imposto
ser corrigida, acrescida dos inerentes juros compensatórios.
Se o sujeito passivo não considerou tal benefício e se, posteriormente à entrega da

declaração de rendimentos do exercício do donativo, for emitido o reconhecimento,
169
poderá o sujeito passivo em procedimento administrativo, com vista à usufruição plena

do benefício:
– Proceder à entrega de declaração de substituição, caso esteja no prazo legal para

o fazer (art. 114.º do CIRC);
– Reclamar graciosamente do acto da liquidação.
Para usufruição do benefício fiscal as entidades mecenas deverão dispor de:
– Cópia do despacho que reconhece a qualidade de entidade enquadrada no Estatuto

do Mecenato;
– Recibo ou documento que comprove a atribuição do donativo e, caso aplicável,

com a menção a que fim, acção ou programa se destina o donativo;
– Documento constante do processo de documentação fiscal, onde se evidencie o

cálculo do benefício (montante e majoração), de modo a justificar os valores inscri-
tos no Anexo F da declaração anual;
– Declaração da entidade beneficiária de que o donativo foi concedido sem

contrapartida, nos termos do n.º 2 do art. 1.º do Dec. Lei n.º 74/99, de 16.03,
conforme interpretação da Circular n.º 2/2004, de 20.01, da DSIRC.
Esta circular deixa de produzir efeitos dada a redacção do art. 66.º do EBF.
• Art. 66.º-A, n.º 7 do E.B.F. – Cooperativas

As despesas realizadas em aplicação da reserva para educação e formação cooperativas,
previsto no art. 70º e no art. 3º (5º princípio), ambos do Código Cooperativo, aprovado pela
Lei n.º 51/96, de 07.09, podem ser consideradas como gasto para efeitos da determinação
do lucro tributável em IRC, no período de tributação em que sejam suportadas, em valor
correspondente a 120% do respectivo total.
• Art. 43.º, n.º 9 do CIRC – Realizações de utilidade social

Os gastos do período, incluindo depreciações ou amortizações e rendas de imóveis, relativos
à manutenção facultativa de creches, lactários e jardins de infância em benefício do pessoal
da empresa, seus familiares e outros, são considerados para efeitos da determinação do
lucro tributável em valor correspondente a 140%.
O mesmo é de referir em relação aos encargos suportados pelas entidades empregadoras

no âmbito do Dec. Lei n.º 26/99, de 28.01 (vales sociais), os quais beneficiam do regime
previsto no n.º 9 do art. 43.º do CIRC, não sendo de considerar rendimento do trabalho
dependente, conforme alínea b) do n.º 8 do art. 2.º do CIRS.
170
Este benefício deve ser incluído na linha em branco do Q. 04 do Anexo D à declaração mod. 22.
5) DEDUÇÕES À COLECTA
(Campo 355 do Quadro 10 da DR 22 e Quadro 07 do Anexo D)
• Art. 32.º-A, n.os 3 e 4 do E.B.F. – Sociedades de Capital de Risco e Investidores em

Capital de Risco
As SCR e os ICR podem deduzir à colecta de IRC, até à sua concorrência, uma importância
correspondente ao limite da soma das colectas de IRC dos cinco períodos anteriores àquele
a que respeita o benefício, desde que seja utilizada na realização de investimentos em
sociedades com potencial de crescimento e valorização.
Esta dedução deve ocorrer nos períodos em que foram realizados os investimentos ou,
quando o não possa ser integralmente, a parte não deduzida poderá sê-lo nos cinco
períodos seguintes.
• Art. 41.º do E.B.F. – Incentivos fiscais ao investimento de natureza contratual
Trata-se de benefícios de natureza excepcional com carácter temporário, concedidos em

regime contratual e limitados em função do investimento realizado, estabelecendo-se uma
intensidade mais elevada para os projectos de especial interesse para o país, sendo aplicável
aos sectores de actividade previstos no art. 2.º do Código Fiscal do Investimento, cujos
códigos CAE se encontram identificados na Portaria n.º 1452/2009, de 29.12, abrangendo:
a) Projectos de investimento em unidades produtivas realizados até 31.12.2020, de

montante igual ou superior a € 3.000.000 que:
– Sejam relevantes para o desenvolvimento dos sectores considerados de interesse

estratégico para a economia nacional;
– Contribuam para a redução de assimetrias regionais;
– Induzam a criação de postos de trabalho;
– Contribuam para impulsionar a inovação tecnológica e a investigação científica

nacional.
Os incentivos fiscais em regime contratual, a incluir no Q. 071 do Anexo D à declara-

ção mod. 22, com uma vigência de 10 anos, a conceder nos termos, condições
e procedimentos definidos no Código Fiscal do Investimento, aprovado
pelo Dec. Lei n.º 249/2009, de 23.09, no âmbito do IRC, traduzem-se em:
171
– Crédito fiscal a deduzir à colecta de IRC numa percentagem compreendida entre

10% e 20% das aplicações relevantes do projecto efectivamente realizadas;
– A dedução é feita na liquidação de IRC respeitante ao período em que foram realizadas

as aplicações relevantes ou, quando o não possa ser integralmente, a importância
ainda não deduzida pode sê-lo na liquidação dos exercícios até ao termo da vigência
do contrato de concessão dos benefícios fiscais;
– A dedução anual máxima tem os seguintes limites:
• No caso de criação de empresas, a dedução anual pode corresponder ao total da

colecta apurada em cada período;
• No caso de projectos em sociedades já existentes, a dedução máxima anual não pode

exceder o maior valor entre 25% do total do benefício fiscal concedido ou 50% da
colecta apurada em cada período, excepto se um limite diferente ficar contratualmente
consagrado.
– A percentagem compreendida entre 10% e 20% resulta das majorações previstas no

art. 17.º do Código Fiscal do Investimento;
– As majorações têm a ver com a localização regional, com a criação de postos de

trabalho ou a sua manutenção, com o contributo para a inovação tecnológica, a
protecção do ambiente, a valorização da produção de origem nacional ou comunitária, o
desenvolvimento e revitalização das PME nacionais ou a interacção com as instituições
relevantes do sistema científico nacional e no caso de reconhecida relevância
excepcional para a economia nacional.
b) Projectos de investimento directo efectuados por empresas portuguesas no estrangeiro

até 31.12.2020, de montante igual ou superior a € 250.000, de aplicações relevantes, que
preencham cumulativamente as seguintes condições:
– Demonstrem interesse estratégico para a internacionalização da economia portuguesa;
– Demonstrem ter viabilidade técnica, económica e financeira;
– Não se localizem em países, territórios ou regiões com regimes de tributação privilegiada,

claramente mais favoráveis, previstos na Portaria n.º 150/2004, de 13.12, alterada pela
Portaria n.º 292/2011, de 08.11;
– Não impliquem a diminuição de postos de trabalho em Portugal.
Os benefícios fiscais com vista à internacionalização estão relacionados com

investimentos directos efectuados no estrangeiro, tendo como aplicações relevantes:
172
– Criação de sucursais ou outros estabelecimentos estáveis no estrangeiro;
– Aquisição de participações em sociedades não residentes ou criação de sociedades

no estrangeiro, desde que a participação directa seja, pelo menos, de 25% do capital
social;
– Campanhas plurianuais de promoção em mercados externos, tais como as de

lançamento ou promoção de bens, serviços ou marcas, incluindo as realizadas com
feiras, exposições e outras manifestações análogas com carácter internacional.
Os benefícios fiscais em causa, a incluir no Q. 072 do Anexo D à declaração mod. 22, com
um período de vigência de 5 anos, a conceder nos termos, condições e procedimentos
definidos no Dec. Lei n.º 250/2009, de 23.09, traduzem-se em:
a) Crédito fiscal correspondente a uma percentagem de 10% de todas as aplicações

relevantes, não podendo ultrapassar em cada período 25% da colecta, com o limite de
€ 1.000.000;
Independentemente da data da celebração do contrato, a dedução é feita na liquidação de

IRC respeitante ao período em que forem realizadas as despesas relevantes, ou em que
seja atingida a participação de 25%, consoante o caso, podendo, sempre que a colecta
tal não comporte, a importância ainda não deduzida sê-lo, nas mesmas condições, na
liquidação dos 5 períodos seguintes.
A percentagem de 10% pode ser majorada em 10 pontos percentuais, caso o promotor do

projecto seja uma PME, podendo ser atribuída uma majoração de 5 pontos percentuais,
com o limite total de 20% das aplicações relevantes, no caso de reconhecida relevância
excepcional do projecto para a economia nacional a atribuir através de resolução do
Conselho de Ministros.
b) Eliminação da dupla tributação económica nos termos do n.º 1 do art. 51.º do CIRC,
durante o período contratual cumulativamente com a dedução à colecta, relativamente
aos lucros distribuídos por sociedades afiliadas não residentes em território português ou
em Estado membro da Comunidade Europeia, sujeitas e não isentas de impostos sobre
lucros da mesma natureza que o IRC, desde que provenientes de resultados obtidos em
virtude da realização do investimento, devendo o titular da participação dispor de prova
da verificação das condições de que depende a dedução, designadamente declaração
confirmada e autenticada pelas autoridades fiscais do Estado de residência da sociedade
afiliada e demonstração do ano a que se referem os resultados donde provêm os lucros
distribuídos.
Estes benefícios não são cumuláveis com outros benefícios da mesma natureza para o
mesmo projecto de investimento.
A contabilidade das empresas deve dar expressão ao imposto que deixe de ser pago
mediante menção no ABDR referente ao período em que se efectue a dedução.
173
Tratando-se de projectos de investimento realizados noutro Estado membro da União

Europeia, dos incentivos fiscais a conceder apenas podem beneficiar as pequenas e
médias empresas, definidas nos termos comunitários.
No caso específico da Região Autónoma da Madeira os benefícios fiscais em regime

contratual previstos neste artigo foram objecto de regulamentação adequada pelo
DLR n.º 18/99/M, de 28.06 alterado pelo DLR n.º 17/2006/M, de 23.05, o mesmo
tendo acontecido com a Região Autónoma dos Açores (n.os 4 e 5 do art. 9.º do
DLR n.º 2/99/A, de 20.01 e art. 26.º do DLR n.º 2/2013/A, de 22.04), o qual considera
como relevantes, tendo em vista a concessão de benefícios em regime contratual, os
projectos de investimento em unidades de produtivas de valor superior a € 2.500.000,
sendo este de € 500.000 nas Ilhas do Corvo, Flores, Faial, Pico, São Jorge, Graciosa
e Santa Maria.
• Art. 33.º e seguintes do CFI – Sistema de Incentivos fiscais em investigação e

desenvolvimento empresarial
O presente benefício (SIFIDE II) a incluir no Q. 073 do Anexo D à declaração mod. 22 vigora
nos períodos de tributação de 2013 a 2015.
• Beneficiários: Sujeitos passivos de IRC residentes em território português que exerçam

a título principal uma actividade de natureza agrícola, industrial, comercial e de serviços
e os não residentes com estabelecimento estável nesse território.
• Benefício: Dedução à colecta do IRC, até à sua concorrência, duma importância

correspondente às despesas com investigação e desenvolvimento, na parte não
comparticipada a fundo perdido pelo Estado, realizadas nos períodos de tributação de
01.01.2013 a 31.12.2015, numa dupla percentagem:
– Taxa base – 32,5% das despesas realizadas naquele período;
– Taxa incremental – 50% do acréscimo das despesas realizadas naquele período

em relação à média aritmética simples dos dois períodos anteriores, até ao limite
de € 1.500.000;
– A dedução será efectuada no período de tributação a que respeitam as despesas,

reportável, por insuficiência de colecta, até ao sexto período imediato;
– Às PME que ainda não completaram dois períodos e que não beneficiaram da taxa
incremental, aplica-se uma majoração de 15% à taxa base.
A taxa incremental é acrescida de 20 pontos percentuais para as despesas relativas

à contratação de doutorados pelas empresas para actividades de investigação e
desenvolvimento, passando o limite a ser de € 1.800.000.
Quando no ano de início de usufruição do benefício ocorrer mudança do período de

tributação, deve ser considerado o período anual que se inicie nesse ano.
174
Aos sujeitos passivos que se reorganizem, em resultado de actos de concentração tal como
definidos no art. 73.º do CIRC, aplica-se o disposto no n.º 3 do art. 15.º do EBF (transmissão
inter vivos).
• Condições de acesso: Preenchimento cumulativo das seguintes condições:
– O lucro tributável não seja determinado por métodos indirectos;
– Não sejam devedoras ao Estado e à Segurança Social ou tenham o pagamento dos

débitos devidamente assegurado.
• Despesas elegíveis: Consideram-se dedutíveis as seguintes categorias de despesas,

desde que se refiram a actividades de investigação e desenvolvimento
a) Aquisições de activos fixos tangíveis, à excepção de edifícios e terrenos, desde que

criados ou adquiridos em estado novo e na proporção da sua afectação à realização
de actividades de I&D;
b) Despesas com pessoal, com habilitações literárias mínimas do nível 4 do Q.N.C.,

directamente envolvido em tarefas de I&D;
c) Despesas com a participação de dirigentes e quadros na gestão de instituições de

I&D;
d) Despesas de funcionamento, até ao máximo de 55% das despesas com pessoal,

referidas na alínea b) contabilizadas a título de remunerações, ordenados ou salários,
respeitantes ao exercício;
e) Despesas relativas à contratação de actividades de I&D junto de entidades públicas

ou beneficiárias do estatuto de utilidade pública ou de entidades cuja idoneidade
em matéria de investigação e desenvolvimento seja reconhecida por despacho dos
membros do Governo responsáveis pelas áreas da Economia, da Inovação, da
Ciência, da Tecnologia e do Ensino Superior, não podendo deduzir qualquer tipo de
despesas incorridas em projectos realizados por conta de terceiros;
f) Participação no capital de instituições de I&D e contributos para fundos de investimentos

públicos ou privados, destinados a financiar empresas dedicadas sobretudo a I&D,
incluindo o financiamento da valorização dos seus resultados, cuja idoneidade em
matéria de I&D seja reconhecida por despacho dos membros do governo responsáveis
pelas áreas da Economia, do Emprego, da Educação e da Ciência;
g) Gastos com registo e manutenção de patentes;
h) Despesas com aquisição de patentes que sejam predominantemente destinadas à

realização de actividades de I&D;
i) Despesas com auditorias à I&D;
j) Despesas com acções de demonstração que decorram de projectos de I&D apoiados.
175
As alíneas g), h) e i) só são aplicáveis às micro, pequenas e médias empresas.
Em relação às entidades que não sejam PME, as despesas referidas na alínea b)

apenas são dedutíveis em 90% do respectivo montante.
As despesas referidas na alínea j) apenas são elegíveis quando tenham sido

previamente comunicadas à entidade referida no n.º 1 do art. 38.º.
• Obrigações: Para além da obrigação contabilística de dar expressão ao imposto que

deixar de ser pago no ABDR do período da dedução, o processo de documentação fiscal
previsto no art. 130.º do CIRC, deverá conter:
– Declaração, ou prova da apresentação do seu pedido de emissão, comprovativa de

que as actividades exercidas ou a exercer correspondem efectivamente a acções de
investigação ou desenvolvimento, dos montantes envolvidos, do cálculo do acréscimo
das despesas em relação à média dos dois períodos anteriores e outros elementos
considerados pertinentes, emitida por entidade nomeada por despacho do Ministro da
Economia e Emprego (Despacho n.º 4488/2012, de 23.03, publicado no D.R. II Série,
n.º 64, de 29.03.2012);
– Documento que evidencie o cálculo do benefício fiscal;
– Declaração da inexistência de dívidas ao Estado e à Segurança Social, reportada ao

mês anterior ao da entrega da declaração de rendimentos;
As entidades interessadas devem submeter as candidaturas até ao final do mês de

Julho do ano seguinte ao do exercício, não sendo aceites candidaturas referentes
a anos anteriores a esse período de tributação.
Porém, uma vez que se mostra necessário dar satisfação à obrigação de dar expressão
ao imposto que deixa de ser pago na ABDR, a candidatura com o cálculo do crédito fiscal
deve de preferência ser apresentada antes da entrega da IES do período de tributação
em que se concretizou o investimento.
Ainda, segundo entendimento da AT, o disposto no n.º 3 do art. 122º do CIRC (declaração
de substituição) não se aplica no caso do pedido de emissão da declaração comprovativa
da candidatura ter sido efectuado após a apresentação da declaração mod. 22.
As entidades interessadas em recorrer ao SIFIDE II devem disponibilizar atempadamente

as informações solicitadas e aceitar submeter-se às auditorias tecnológicas que vierem
a ser determinadas.
O Ministério da Economia e Emprego, através da entidade competente, comunica por

via electrónica à AT, até ao fim do mês de Fevereiro de cada ano, a identificação dos
benefícios e do montante das despesas consideradas elegíveis reportadas ao ano
anterior ao da comunicação.
176
A entidade competente e respectivo funcionamento consta do Despacho n.º 4488/2012,

de 23.03, publicado no DR n.º 64 (II Série) de 29.03.2012, do Gabinete do Ministro da
Economia e do Emprego.
Este benefício não é acumulável, relativamente ao mesmo investimento, com benefícios

fiscais da mesma natureza previstos neste ou noutros diplomas legais.
Para efeitos do disposto no SIFIDE II, consideram-se:
– “Despesas de investigação” as realizadas pelo sujeito passivo de IRC com vista à

aquisição de novos conhecimentos científicos ou técnicos;
– “Despesas de desenvolvimento” as realizadas pelo sujeito passivo de IRC através

da exploração de resultados de trabalhos de investigação ou de outros conhecimentos
científicos ou técnicos com vista à descoberta ou melhoria substancial de matérias-primas,
produtos, serviços ou processos de fabrico.
• Art. 26º e seguintes do CFI – Regime fiscal de apoio ao investimento (RFAI)
O RFAI, a incluir no Q. 074 do Anexo D à declaração mod. 22, é aplicável aos períodos de
2013 a 2017, face ao disposto no n.º 1 do art. 28.º do CFI.
• Beneficiários: sujeitos passivos de IRC que exerçam, a título principal, uma actividade,
nos seguintes sectores:
* Sector agrícola, com excepção da produção primária de produtos agrícolas e

actividades de transformação e comercialização de produtos agrícolas sempre que:
• O montante do auxílio seja fixado com base no preço ou quantidade dos produtos
adquiridos junto dos produtores primários ou de empresas que os coloquem no
mercado;
• O auxílio se encontre subordinado à condição de ser total ou parcialmente

repercutido para os produtores primários.
* Sector florestal, agro-industrial, energético e turístico;
* Sectores da indústria extractiva ou transformadora, com excepção dos sectores

siderúrgicos, da construção naval e das fibras sintéticas;
* Sobre o enquadramento do Sector Agrícola recomenda-se a leitura da Inf. Vinculativa

no Proc. 2010 000 823, com despacho do Director Geral de 25.03.2010.
• Benefício: Dedução à colecta de IRC, até à concorrência de 50% da mesma, das

seguintes importâncias para investimentos relevantes realizados em regiões elegíveis
para apoio no âmbito dos incentivos com finalidade regional:
* 20% do investimento relevante de valor até € 5.000.000;
177
* 10% do investimento relevante de valor superior a € 5.000.000;
* Isenção de IMI por um período até 5 anos, relativamente aos prédios da sua propriedade
que constituam investimento relevante, bem como isenção de IMT e de Imposto de
Selo nas respectivas aquisições.
* A dedução à colecta é efectuada na liquidação respeitante ao período de tributação

em que se efectuar o investimento ou na liquidação dos 5 períodos seguintes, nos
casos de insuficiência de colecta;
* As isenções de IMI e IMT são condicionadas ao reconhecimento, pela competente

assembleia municipal, do interesse para a região;
* O montante global dos incentivos fiscais concedidos não pode exceder o valor que
resultar da aplicação dos limites máximos aplicáveis ao investimento com finalidade
regional em vigor na região no qual o investimento seja efectuado.
• Investimento relevante: Desde que afectos à exploração são de considerar como

investimento relevante:
* Investimento em activo fixo tangível, adquirido em estado novo, com excepção de:
– Terrenos, salvo se destinados à exploração de concessões mineiras, águas minerais

naturais e de nascente, pedreiras, barreiros e areeiros em projectos de indústria
extractiva;
– Construção, aquisição, reparação e ampliação de quaisquer edifícios, salvo se

forem instalações fabris ou afectos a actividades administrativas;
– Viaturas ligeiras de passageiros ou mistas;
– Mobiliário e artigos de conforto ou decoração, salvo equipamento hoteleiro afecto à

exploração turística;
– Equipamentos sociais, com excepção daqueles que a empresa seja obrigada a ter
por determinação legal;
– Outros bens de investimento que não estejam directa e inequivocamente associados

à actividade produtiva exercida pela empresa.
* Investimentos em activos intangíveis, constituídos por despesas com transferência de

tecnologia, nomeadamente, através da aquisição de direitos de patentes, licenças,
“saber-fazer” ou conhecimentos técnicos não protegidos por patente.
Não se tratando de PME, estas despesas não podem exceder 50% dos investimentos
relevantes.
178
No conceito de PME serão de incluir as empresas que:
– Empregam menos de 250 pessoas;
– Têm um volume de negócios que não excede € 50.000.000;
– O respectivo balanço total anual não excede € 43.000.000.
* O conceito de investimento realizado corresponde, em cada período, à soma de:
– Acréscimo de activos fixos tangíveis e intangíveis verificadas no período, sem

consideração dos que resultem de transferências de activos fixos tangíveis em
curso, excepto se forem adiantamentos;
– O que, tendo a natureza de activo fixo tangível e não dizendo respeito a adiantamentos
se traduza em adições aos investimentos em curso.
Para o efeito não se consideram as adições de activos fixos que resultem de

transferências de investimento em curso transitado de períodos anteriores, excepto
se forem adiantamentos.
• Condições de acesso: – Podem usufruir dos incentivos fiscais os beneficiários que

preencham as seguintes condições:
* Disponham de contabilidade regularmente organizada;
* O lucro tributável não seja determinado por métodos indirectos;
* Mantenham na empresa e na região durante um período mínimo de 5 anos os bens

objecto de investimento;
* Tenham a sua situação com o Estado e a Segurança Social devidamente regularizada;
* Não sejam consideradas empresas em dificuldade nos termos das orientações

comunitárias relativas aos auxílios estatais de emergência e à reestruturação a
empresas em dificuldades.
Considera-se que uma empresa se encontra em dificuldade quando é incapaz, com

os seus próprios recursos financeiros ou com os recursos que os seus proprietários
e credores estão dispostos a conceder lhe, de suportar prejuízos que a condenam,
na ausência de uma intervenção externa dos poderes públicos, ao desaparecimento
quase certo a curto ou médio prazo, o que, em princípio, se verifica sempre que:
– Sendo a sociedade de responsabilidade limitada mais de metade do seu capital

subscrito tiver desaparecido e mais de um quarto desse capital tiver sido perdido
durante os últimos 12 meses;
179
– Sendo uma sociedade em que pelo menos alguns sócios têm responsabilidade
ilimitada relativamente às dívidas da empresa, mais de metade dos seus fundos
próprios tiver esaparecido e mais de um quarto desses fundos tiver sido perdido
durante os últimos 12 meses;
– Relativamente a todas as formas de sociedades, a empresa preencha, nos termos

do direito nacional, as condições para ser objecto de um processo de falência ou
insolvência.
Uma empresa recentemente criada, o que se verifica por um período de 3 anos

a contar do início da sua actividade no sector considerado relevante, só após o
decurso desse período pode ser elegível para beneficiar dos auxílios.
* Efectuem investimento relevante que proporcione a criação de postos de trabalho

e a sua manutenção até ao final do período em que se verifique a dedução à
colecta.
• Obrigações acessórias: Adicionalmente, serão de cumprir as seguintes obrigações:
* Justificação do montante da dedução em documento a incluir no processo de

documentação fiscal (art. 130.º do CIRC), com identificação discriminativa dos
investimentos relevantes, respectivo montante e outros elementos considerados
relevantes.
* Do processo de documentação fiscal deverão ainda fazer parte:
– Documento que evidencie o cálculo do benefício;
– Documento comprovativo de que as dívidas ao Estado e à Segurança Social

se encontram regularizadas, com referência ao mês anterior ao da entrega da
declaração mod. 22;
* Menção no Anexo ao Balanço e à Demonstração de Resultados do valor do imposto

que deixou de ser pago em resultado da dedução no exercício em que esta se efectua.
• Incumprimento: No caso de não manutenção na empresa e na região, durante um

período mínimo de 5 anos, dos bens objecto de investimento, é adicionado ao IRC do
exercício em que tal ocorrer o imposto que deixou de ser liquidado, acrescido de juros
compensatórios majorados em 10 pontos percentuais.
• Cumulatividade: Estes incentivos fiscais não são cumuláveis, relativamente ao mesmo

investimento, com quaisquer outros benefícios fiscais automáticos ou contratuais, da
mesma natureza, previstos neste ou noutros diplomas legais;
• Limite máximo dos incentivos: Em conformidade com o mapa nacional dos auxílios
180
estatais com finalidade regional para o período até 31.12.2013, os limites máximos
aplicáveis aos benefícios fiscais concedidos constam do art. 32.º do CFI, com as seguintes
particularidades:
* As regiões do país encontram-se repartidas por NUTS;
* Os limites máximos de auxílio são os definidos para as grandes empresas;
* Estes limites são majorados em 10 pontos percentuais para as médias empresas e

em 20 pontos percentuais para as pequenas empresas;
* Por pequena empresa entende-se toda a empresa que empregue menos de 50

pessoas e cujo volume de negócios anual ou balanço total anual não excede
€ 10.000.000;
* No caso de grandes projectos de investimento cujas despesas elegíveis excedam

€ 50.000.000 serão aplicáveis os seguintes ajustamentos (n.º 67 das orientações
relativas aos auxílios estatais com finalidade regional para o período 2007-2013,
publicados no Jornal Oficial da EU n.º C54, de dedução à colecta de IRC):
– Os auxílios ao investimento ficam sujeitos ao limite máximo ajustado, tendo por base
a intensidade máxima de auxílio autorizada para os auxílios a grandes empresas,
com base na seguinte tabela:
Despesas elegíveis Limite máximo

(milhões de euros) Ajustado de auxílio
Até 50 100% do limite regional
Parte entre 50 e 100 50% do limite regional
Parte acima de 100 34% do limite regional
– Assim, o montante de auxílio admissível para um grande projecto de investimento

será calculado como segue:
R x (50 + 0,5 x B + 0,34 x C)
sendo:
R – o limite máximo de auxílio regional não ajustado
B – a despesa elegível compreendida entre € 50.000.000 e € 100.000.000
C – a despesa elegível acima de € 100.000.000
– Não podem ser concedidas majorações PME aos grandes projectos de investimento.
Esclarecimentos divulgados pela AT:
• Informação vinculativa n.º 819, com despacho do Director Geral de 08.07.2010:
181
1. INVESTIMENTOS ELEGÍVEIS
A parcela de gastos suportados em 2009 com o recurso à mão‑de‑obra da própria
empresa com a instalação, adaptação e testes relativos ao imobilizado corpóreo
adquirido (actual activo fixo tangível) é indissociável do «custo de aquisição», pelo
que a quantia elegível para efeitos do RFAI 2009 deve ser a quantia total do «custo
de aquisição», tal como vinha definido no POC e no diploma que regulamentava
as depreciações e amortizações, e não apenas o preço de compra.
Alerta-se para o disposto nos n.os 5 e 6 do art. 2.º do RFAI 2009 quanto às regras
de elegibilidade dos gastos com imobilizações em curso.
2. APURAMENTO DA DEDUÇÃO À COLECTA DE IRC

Quanto à interpretação da alínea a) do n.º 1 do art. 3.º do RFAI, confirma-se que a
dedução à colecta do IRC prevista no RFAI deve ser apurada através da aplicação
da percentagem de 20% à parcela do investimento que não exceda € 5.000.000,
aplicando‑se à parcela remanescente a percentagem de 10%.
Isto sem esquecer que a dedução à colecta é feita até à concorrência de 25% da
mesma.
3. CUMULAÇÃO DO RFAI 2009 COM OUTROS BENEFÍCIOS FISCAIS

O RFAI 2009 não é cumulável com o SIFIDE, relativamente ao mesmo investimento,
dado que em ambos os benefícios o interesse público extra fiscal relevante consiste
na contribuição para o crescimento económico, reforço da competitividade das
empresas e aumento do emprego, a que acresce, no RFAI 2009, a contribuição
para o desenvolvimento das áreas elegíveis para apoio no âmbito dos incentivos
com finalidade regional.
Pode, porém, ser cumulável com o benefício fiscal previsto no art. 19.º do EBF –
Criação de emprego. O RFAI 2009 constitui um benefício fiscal ao investimento
em imobilizado corpóreo e incorpóreo (actualmente, activo fixo tangível e activo
intangível), embora se exija que o investimento proporcione a criação de postos
de trabalho e a sua manutenção até ao final do período de dedução previsto no
diploma; o benefício à criação de emprego tem por objectivo, como o seu próprio
nome indica, promover a criação líquida de postos de trabalho, sendo elegíveis
os encargos suportados pela entidade empregadora com o trabalhador, a título
de remuneração fixa e das contribuições, a seu cargo, para a segurança social.
Portanto, a natureza/função/finalidade dos benefícios é diferente.
4. HIERARQUIZAÇÃO DOS BENEFÍCIOS (RFAI e SIFIDE)
Quanto à operacionalidade dos benefícios que operam por dedução à colecta,
nos períodos de tributação em que o sujeito passivo tenha direito a deduzir, em
simultâneo, o benefício relativo ao RFAI 2009 e o benefício relativo ao SIFIDE
(obviamente com a ressalva da cumulatividade a que atrás nos referimos) e sendo
a lei omissa neste ponto, foi entendido que a dedução deve ser feita em função da
antiguidade do nascimento do direito aos benefícios.
182
Se as despesas elegíveis para cada um dos benefícios foram realizadas no mesmo

período de tributação (2009) e o sujeito passivo não pôde aproveitar integralmente
da dedução nesse período de tributação, por insuficiência de colecta, mostra-se
razoável que possa deduzir, em primeiro lugar, a parcela dedutível do RFAI, dado
que o período de dedução é mais curto do que o do SIFIDE.
• Informação vinculativa n.º 818, com despacho do Director Geral de 16.07.2010
1. Apenas pode integrar o conceito de “criação de postos de trabalho” a admissão

de trabalhadores através da celebração de contrato de trabalho sem termo (ou
por tempo indeterminado), abrangendo a admissão de trabalhadores novos e
de trabalhadores que já estivessem na empresa mas ao abrigo de um contrato
com termo;
2. Esta condição considera-se cumprida quando, à data de 31 de Dezembro de
2009 (considerando que o período de tributação do sujeito passivo coincide
com o ano civil), se verifique um aumento líquido do número de trabalhadores
relativamente à média dos 12 meses precedentes;
3. Esse aumento líquido pode acontecer com a admissão de um único trabalhador;
4. Caso o investimento realizado em 2009 constitua, tão só, adições às imobilizações
em curso, elegíveis nos termos do n.º 5 do art. 2.º do diploma que cria o RFAI
2009, a criação de postos de trabalho só pode ser aferida no final do período de
tributação em que o investimento estiver concluído, não sendo possível proceder
a essa aferição quando o investimento só ficar concluído após o prazo previsto
no n.º 3 do art. 3.º do diploma que cria o RFAI 2009.
5. A criação de postos de trabalho não fica prejudicada se o(s) trabalhador(es)
elegível(is) desempenhar(em) funções auxiliares ou administrativas, desde que
esses postos de trabalho tenham sido proporcionados pelo próprio investimento.
6. Ainda que a empresa possa usufruir da totalidade do benefício no período de
tributação que se inicie em 2009, ela tem de manter os postos de trabalho que
criou até ao final do período de tributação que se inicie em 2013.
7. A manutenção dos postos de trabalho criados deve ser aferida em qualquer
momento no decurso do período de manutenção obrigatória.
Além disso, a manutenção respeita à totalidade de postos de trabalho que foram
criados na sequência do investimento.
8. Porém, se um trabalhador com contrato de trabalho sem termo sair da empresa
por uma das causas legalmente previstas que não seja, obviamente, a extinção
do posto de trabalho, e seja admitido, para o mesmo posto de trabalho, um outro
trabalhador, nas mesmas condições, não é posta em causa a manutenção do
posto de trabalho.
9. Se os postos de trabalho criados não forem mantidos até ao final do período de
tributação que se inicie em 2013, aplica‑se a parte final do n.º 2 do art. 14.º do
EBF, caducando o benefício fiscal.
183
• Informação vinculativa n.º 1212, com despacho do Director Geral de 17.10.2010
A. Criação e manutenção de postos de trabalho

A1. Limite temporal
1. Apenas pode integrar o conceito de “criação de postos de trabalho” a admissão
de trabalhadores através da celebração de contrato de trabalho sem termo (ou
por tempo indeterminado), abrangendo a admissão de trabalhadores novos e
de trabalhadores que já estivessem na empresa mas ao abrigo de um contrato
com termo.
2. Esta condição considera-se cumprida quando, à data de 31 de Dezembro de
2009 (considerando que o período de tributação do sujeito passivo coincide
com o ano civil), se verifique um aumento líquido do número de trabalhadores
relativamente à média dos 12 meses precedentes.
3. Esse aumento líquido pode acontecer com admissão de um único trabalhador.
4. Ainda que a empresa pudesse beneficiar da totalidade do benefício no período
de tributação que se iniciou em 2009, ela teria de manter os postos de trabalho
criados nos termos anteriormente referidos até ao final do período de tributação
que se inicie em 2013.
A2. Contratação por outra empresa do grupo

5. Estando a concessão do benefício fiscal dependente da verificação, pela
empresa, dos requisitos referidos nas alíneas a) a f) do n.º 3 do diploma que
criou o RFAI 2009, é lícito concluir que os postos de trabalho têm de ser criados
pela própria empresa e não por uma outra empresa pertencente ao grupo.
6. Aliás, o grupo só foi constituído em 2010, pelo que no período de tributação em
que o referido diploma entrou em vigor e em que nasceu o direito de usufruir
do RFAI 2009, o grupo nem sequer existia.
7. Portanto, todos os contratos de trabalho que não tenham sido celebrados
entre a requerente e os trabalhadores não podem ser elegíveis para efeitos
da verificação do requisito “criação de postos de trabalho”.
A3. Afectação parcial ao investimento e contratação de forma indirecta
8. Ainda que a contratação fosse efectuada pela requerente, conclui-se, pelas
razões apontadas em 5., que nem a contratação a tempo parcial nem a criação
indirecta de postos de trabalho podiam ser consideradas relevantes para efeitos
do disposto na alínea f) do n.º 3 do art. 2.º do diploma que criou o RFAI 2009.
9. De facto, se os colaboradores contratados (ainda que o fossem pela própria
requerente) estão apenas parcialmente afectos ao investimento relevante ou
se pertencem a uma outra empresa prestadora de serviços em regime de
subcontratação, não podemos falar, propriamente, de “criação de postos de
trabalho”.
184
A4. Substituição de trabalhadores com manutenção dos postos de trabalho

10. Partindo, de novo, do pressuposto que os postos de trabalho eram criados pela
própria requerente e que era ela que celebrava os contratos de trabalho sem
termo com os colaboradores, podíamos adiantar que a saída de um colaborador
por uma das causas legalmente previstas que não fosse, obviamente, a extinção
do posto de trabalho, e fosse admitido (pela própria requerente), para o mesmo
posto de trabalho, um outro colaborador, nas mesmas condições, não iria pôr
em causa a manutenção do posto de trabalho.
B. Dedução à colecta do benefício fiscal

11. Quanto à questão de poder (ou não) usufruir do benefício fiscal por ter
sido integrada, em 2010, no perímetro fiscal de um grupo de sociedades
tributadas ao abrigo do REGTS, é determinante o facto de a requerente,
no período de tributação de 2009, ainda não pertencer a este grupo.
12. De facto, se no período de tributação em que nasceu o direito ao benefício fiscal
em questão (RFAI 2009) os pressupostos eram, entre outros, a possibilidade
de dedução à colecta – individual – da requerente, não pode agora, por ter
integrado em 2010 um grupo abrangido pelo RETGS, aproveitar, relativamente
a esse benefício, do regime que pretende, ou seja, de uma dedução à colecta
do grupo sem ter em consideração a colecta individual que apuraria caso não
estivesse integrada nesse grupo.
13. Embora o diploma seja omisso no caso especial do REGTS, o caso concreto
da requerente tem de ser analisado face aos pressupostos existentes à data
em que nasceu o direito ao RFAI 2009 e não às circunstâncias surgidas
posteriormente.
14. Portanto, o sujeito passivo ainda pode aproveitar do benefício nas liquidações
que se vierem a operar no grupo nos quatro períodos de tributação seguintes
(2010 a 2013), mas a dedução à colecta a efectuar tem, necessariamente, como
limite máximo, a colecta individual que ela própria apuraria se não tivesse sido
integrada no grupo em 2010.
• Lei n.º 49/2013, de 16.07 – Crédito Fiscal Extraordinário ao Investimento (CFEI)
O CFEI deve constar do Q. 076 do Anexo D à declaração mod. 22.
• Beneficiários: sujeitos passivos de IRC que exerçam, a título principal uma actividade
de natureza comercial, industrial ou agrícola, que, cumulativamente:
• Disponham de contabilidade regularmente organizada;
• O seu lucro tributável não seja determinado por métodos indirectos;
• Tenham a sua situação fiscal e contributiva regularizada.
185
• Benefício: Dedução à colecta de IRC no montante de 20% das despesas de investimento

em activos afectos à exploração, que sejam efectuadas entre 01.06.2013 e 31.12.2013,
sendo que:
• O montante máximo de despesas elegíveis é de € 5.000.000 por sujeito passivo;
• A dedução à colecta é efectuada na liquidação de IRC respeitante ao período de

tributação que se inicie em 2013 até à concorrência de 70% da colecta;
• No caso de sujeitos passivos que adoptem um período de tributação não coincidente

com o ano civil, iniciado após 01.06.2013, as despesas relevantes são as efectuadas
em activos elegíveis desde o início do respectivo período até ao final do sétimo mês
seguinte;
• No caso do RETGS, a dedução à colecta:
- Efectua-se com base na matéria colectável do grupo;
- É feita até 70% da matéria colectável do grupo e não pode ultrapassar, em relação
a cada sociedade e por cada período de tributação, o limite de 70% da colecta
que seria apurada pela sociedade que realizou as despesas elegíveis, caso se
aplicasse o RETGS;
- A importância que não possa ser deduzida à colecta de 2013, pode sê-lo, nas
mesmas condições, nos cinco períodos de tributação subsequentes;
- Aos sujeitos passivos que se reorganizem, em resultado de quaisquer operações

previstas no art. 73º do CIRC, aplica-se o disposto no n.º 3 do art. 15º do EBF
(Transmissibilidade inter vivos).
O CFEI encontra-se excluído do âmbito de aplicação do n.º 1 do art. 92º do CIRC

(Resultado de liquidação).
• Investimento elegível: Despesas de investimento em activos afectos à exploração

relativas a activos fixos tangíveis e activos biológicos não consumíveis, adquiridos em
estado novo e que entrem em funcionamento ou utilização até ao final do período de
tributação que se inicie em ou após 01.01.2014, sendo ainda elegíveis as despesas de
investimento em activos intangíveis sujeitos a deperecimento, designadamente:
- As despesas com projectos de desenvolvimento;
- As despesas com elementos de propriedade industrial adquiridos a título oneroso e

cuja utilização exclusiva seja reconhecida por um período limitado de tempo.
As despesas elegíveis correspondem às adições ocorridas entre 01.06.2013 e 31.12.2013

e, bem assim, as que, não dizendo respeito a adiantamentos, se traduzam em adições aos
investimentos em curso iniciados naquele período, não sendo de considerar as adições
186
de activos que resultem de transferências de investimentos em curso em 31.05.2013.
São excluídas as despesas de investimento susceptíveis de utilização na esfera pessoal,

considerando-se como tais:
• As viaturas ligeiras de passageiros ou mistas, barcos de recreio e aviões de turismo,

excepto quando tais bens estejam afectos à exploração do serviço público de transporte
ou se destinam ao aluguer ou à cedência do respectivo uso ou fruição no exercício da
sua actividade normal.
• Mobiliário e artigos de conforto ou decoração, salvo quando afectos à actividade

produtiva ou administrativa;
• As incorridas com a construção, aquisição, reparação e ampliação de quaisquer

edifícios, salvo quando afectos a actividades produtivas ou administrativas;
• As efectuadas em activos afectos a actividades no âmbito de acordos de concessão

ou de parceria público-privada celebrados com entidades do sector público;
• O valor dos terrenos, porque não considerados como bens adquiridos em estado
novo;
• As despesas relativas a activos intangíveis, sempre que sejam adquiridos em resultado

de actos ou negócios jurídicos com entidades em que hajam relações especiais (n.º 4
do art. 63º do CIRC).
• Obrigações: As obrigações a cumprir passam por:
* Os activos exigíveis devem ser detidos e contabilizados de acordo com as regras que
determinaram a sua elegibilidade por um período mínimo de 5 anos ou, quando inferior,
durante o respectivo período mínimo de vida útil ou até ao período em que se verifique
o respectivo abate físico, desmantelamento, abandono ou inutilização, observados os
condicionalismos do art. 38.º do CIRC;
* A dedução à colecta é justificada por documento a integrar no processo de documentação

fiscal (art. 130.º do CIRC) com identificação descriminativa dos investimentos elegíveis,
respectivo montante e outros elementos considerados relevantes;
* Menção no Anexo ao Balanço e à Demonstração de Resultados do valor do imposto que

deixou de ser pago em resultado da dedução no período de tributação em que esta se
efectua;
* Embora nada seja referido quanto à apresentação de documento comprovativo de que

as dívidas fiscais e contributivas se encontram regularizadas, recomendamos a sua
obtenção reportada ao mês anterior ao da entrega da declaração mod. 22.
• Incumprimento: Sem prejuízo do previsto no RGIT, o incumprimento das regras de
187
elegibilidade, do princípio da não cumulatividade e das obrigações acessórias, implica

a devolução do montante do imposto que deixou de ser liquidado, acrescido dos
correspondentes juros compensatórios majorados em 15 pontos percentuais.
• Cumulatividade: O CFEI não é cumulável, relativamente às mesmas despesas elegíveis,

com quaisquer outros benefícios fiscais da mesma natureza, previstos noutros diplomas
legais.
No sentido de esclarecer eventuais dúvidas sobre esta matéria foi, por despacho do
SEAF, de 17.07, sancionado o seguinte entendimento (Circular n.º 6/2013, da AT, de
17.07):
A) Âmbito de aplicação subjetivo
De acordo com o artigo 2.º da referida Lei, podem usufruir deste

benefício fiscal os sujeitos passivos de IRC que exerçam, a título
principal, uma atividade de natureza comercial, industrial ou agrícola.
Âmbito de
Tendo em conta que o n.º 4 do artigo 3.º do Código do IRC refere que "(...) aplicação
são consideradas de natureza comercial, industrial ou agrícola todas subjetivo
as atividades que consistam na realização de operações económicas
de caráter empresarial, incluindo as prestações de serviços", conclui-
se que se integram, também, no âmbito de aplicação deste diploma
os sujeitos passivos que desenvolvam atividades de prestações de
serviços.
Não distinguindo o artigo 2.º desta Lei entre sujeitos passivos residentes
e não residentes, especificando apenas que podem beneficiar do regime
os sujeitos de IRC que exerçam, a título principal, uma atividade de
natureza comercial, industrial ou agrícola, enquadram-se, também, no
âmbito de aplicação deste artigo os sujeitos passivos não residentes
com estabelecimento estável situado em território português.
B) Regime especial de tributação dos grupos de sociedades (RETGS)
Aplicando-se o RETGS, a dedução é efetuada à coleta do grupo, até

ao limite de:
i) 70% dessa coleta; e
ii) 70% da coleta que seria apurada, em cada período de tributação,

RETGS
pela sociedade que realizou o investimento elegível, caso não se
lhe aplicasse o RETGS.
188
Exemplo 1
Considere-se os seguintes dados para um grupo de sociedades

(composto pelas sociedades A DA
DETERMINAÇÃO e MATÉRIA
B) abrangido
COLECTÁVELpelo RETGS
E CÁLCULO no período
DO IMPOSTO IRC/2013
de tributação de 2013 (valores em milhares de euros):
Limites do CFEI Benefício Reporte para os

Soc./ Coleta fiscal períodos de
Grupo 20% das des. invest. 70% da colecta tributação seguintes
800 (20% x 4.000) 700 700 100 Exemplo 1

A 1.000
B 900 600 (20% x 3.000) 630 600 –
Grupo 1.900 1.400 (20% x 7.000) 1.330 1.330 100
Cada sujeito passivo pode efetuar despesas de investimento elegíveis até €

Cada sujeito passivo pode efetuar despesas de investimento elegíveis
5.000.000,00, independentemente de estar ou não integrado num grupo de socieda-
até € 5.000.000,00,
des sujeito ao RETGS. independentemente de estar ou não integrado num
grupo de sociedades sujeito ao RETGS.
Neste exemplo, a sociedade A efetuou despesas elegíveis no montante de €
4.000.000,00 e a sociedade B no montante de € 3.000.000,00.
Neste exemplo, a sociedade A efetuou despesas elegíveis no montante
de € 4.000.000,00
O benefício e anasociedade
fiscal (apurado B no montante
declaração modelo 22 do grupo)de € 3.000.000,00.
corresponde a uma dedu-
ção à coleta do grupo de 20% das despesas de investimento elegíveis totais, ou seja, €
1.400.000,00,
O sendo (apurado
benefício fiscal que para a sociedade A é de modelo
na declaração € 800.000,00
22 doe para a sociedade
grupo) B é de
corresponde
€ 600.000,00.
a uma dedução à coleta do grupo de 20% das despesas de investimento
elegíveis totais,
Porém, esta ou seja,
dedução não € 1.400.000,00,
pode ser superior,sendo que
por um para
lado, a sociedade
a 70% da coletaAdo
é
grupo
de (€ 1.330.000,00)
€ 800.000,00 e parae, apor outro lado,
sociedade Bé a de
70%€ da "coleta" individual do sujeito
600.000,00.
passivo que efetuou o investimento (A: € 700.000,00 e B: 630.000,00).
Porém, esta
No caso da dedução
sociedade não
B, 70% da pode ser superior,
sua "coleta" poréum
(€ 630.000,00) lado,
superior a 70%
a 20% das
da
suascoleta dodegrupo
despesas (€ 1.330.000,00)
investimento e, por pelo
elegíveis (€ 600.000,00), outro
quelado,
só podeadeduzir
70% atéda
este limite (€
"coleta" 600.000,00).
individual do sujeito passivo que efetuou o investimento
(A: € 700.000,00
Assim, o limite máximoeque
B: o630.000,00).
grupo pode deduzir à coleta neste período de tributação
é de € 1.300.000,00, ficando por deduzir € 100.000,00, que pode ser "reportado" até
No casoperíodo
ao quinto da sociedade B, 70%
de tributação da sua "coleta" (€ 630.000,00) é superior
subsequente.
a 20% das suas despesas de investimento elegíveis (€ 600.000,00),
pelo que só pode deduzir até este limite (€ 600.000,00).
Exemplo 2
Assim, o limite
Considere-se máximo
agora que
um outro o grupo
grupo pode deduzir
de sociedades à pelas
formado coletasociedades
neste período
A, B e
de tributação
C, em é deno€período
que C apura, 1.300.000,00, ficando
de tributação pormatéria
de 2013, deduzir € 100.000,00,
coletável que
e coleta nulas
(valores
pode em"reportado"
ser milhares de euros):
até ao quinto período de tributação subsequente.
187
189
Exemplo 2
Considere-se agora um outro grupo de sociedades formado pelas
IRC/2013
sociedades A, B e C, em que C apura, no período de tributação de
2013, matéria
IRC/2013 coletável
DETERMINAÇÃO e coleta
DA MATÉRIA nulas
COLECTÁVEL (valores
E CÁLCULO em milhares de euros):
DO IMPOSTO
Limites do CFEI Benefício Reporte para os

Grupo Limites
invest.do CFEI
20% das des. 70% da colecta Benefício tributação seguintes
Reporte para os
Grupo 20%
800das des.
(20% invest.
x 4.000) 70% da700
colecta 700 tributação100seguintes
A 1.000 Exemplo 2
AB 1.000
900 800
600(20%
(20%xx4.000)
3.000) 700
630 700
600 100
0
BC 900
– 600
200(20%
(20%xx3.000)
1.000) 630
– 600
– 0
200
C
Grupo –
1.700 200 (20%
1.600 x 1.000)
(20% x 8.000) –
1.190 –
1.190 200
410
Grupo 1.700 1.600 (20% x 8.000) 1.190 1.190 410

Neste exemplo, a sociedade C apurou prejuízo fiscal e, consequente-
mente, "coleta" nula, pelo que a coleta do grupo (€ 1.700.000,00) não
corresponde
Neste exemplo,ao somatórioC das
a sociedade "coletas"
apurou prejuízo individuais (€ 1.900.000,00).
fiscal e, consequentemente, "coleta"
nula, pelo que a coleta do grupo (€ 1.700.000,00) não corresponde ao somatório das
Neste exemplo,
Logo, a sociedade
o benefício fiscal C apurou
de que oprejuízo fiscal e,usufruir
grupo pode consequentemente, "coleta"
(€ 1.190.000,00)
"coletas" individuais (€ 1.900.000,00).
nula, pelo que a coleta do grupo (€ 1.700.000,00) não corresponde ao somatório das
éLogo,
menor do quefiscal
o benefício
a soma dos benefícios fiscais que seriam aproveitados
de que o grupo pode usufruir (€ 1.190.000,00) é menor do que
"coletas" individuais (€ 1.900.000,00).
pelas
a somasociedades
dos benefícios individualmente
fiscais que seriamconsideradas (€ 1.300.000,00).
aproveitados pelas Em
sociedades individual-
Logo, o benefício fiscal de que o grupo pode usufruir (€ 1.190.000,00) é menor do que
consequência,
mente consideradas o "reporte" é maior.
(€ 1.300.000,00). Em consequência, o "reporte" é maior.
a soma dos benefícios fiscais que seriam aproveitados pelas sociedades individual-
Vejamos agora o(€ 1.300.000,00).
mente consideradas que se passa nos dois períodos
Em consequência, o "reporte" de tributação
é maior.
seguintes:
Vejamos agora o que se passa nos dois períodos de tributação seguintes:
Em 2014agora o que se passa nos dois períodos de tributação seguintes:

Vejamos
Em 2014
EmSoc./
2014 Benefício fiscal Reporte para os
7 0 % d a C o l e t a R e p o r t e d e 2 0 1 3 (utilização de reporte) períodos de
Grupo tributação seguintes
Benefício fiscal Reporte para os
Soc./ 7 0 % d a C o l e t a R e p o r t e d e 2 0 1 3 períodos de
(utilização de reporte)
Grupo tributação 0
seguintes
A 700 100 100
AB 700
200 100
0 100
– 0–
BC 200
100 0
200 –
100 –
100
C
Grupo 100
1.000 200
410 100
310 100
100
Grupo 1.000 410 310 100

Em 2014, com base nos dados apurados por cada um dos sujeitos passivos e pelo grupo,
o grupo não pode deduzir a totalidade do montante reportado de 2013 (€ 410.000,00),
Em
Em 2014,
2014,comcom
base nos
basedados
nos apurados
dadospor cada um dos
apurados porsujeitos
cada passivos
um dos e pelo grupo,
sujeitos
em virtude de a sociedade C apresentar um valor individual a reportar (€ 200.000,00)
o grupo não pode deduzir a totalidade do montante reportado de 2013 (€ 410.000,00),
passivos e pelo
superior a 70% grupo,
da sua "coleta"o(€ grupo não pode deduzir a totalidade do
100.000,00).
em virtude de a sociedade C apresentar um valor individual a reportar (€ 200.000,00)
montante reportado
superior a 70% de 2013
da sua "coleta" (€ 410.000,00), em virtude de a sociedade
(€ 100.000,00).
C apresentar um valor individual a reportar (€ 200.000,00) superior a
188
70% da sua "coleta" (€ 100.000,00).
188
190
Assim, o grupo só pode utilizar € 310.000,00, ficando, ainda, por

Assim, o grupo
reportar só pode utilizar
o montante de € €100.000,00,
310.000,00, ficando,
face àainda, por reportar
restrição o montante
imposta pela
de € 100.000,00, face à restrição imposta pela alínea b) do n.º 5 do artigo 3.º.
alínea b) do n.º 5 do artigo 3.º.
Em
Em 2015:
2015:
Benefício fiscal Reporte para os

Soc./ 70% daColeta R e p o r t e d e 2 013 (utilização de reporte) períodos de
Grupo tributação seguintes
A 500 0 – 0
B 200 0 – –
C 100 100 100 0
Grupo 800 100 100 0
Em
Em 2015,
2015, oogrupo
grupo pode
pode deduzir
deduzir à ocoleta
à coleta o montante
montante total(€do
total do reporte reporte
100.000,00),
(€ 100.000,00), dado que o montante a reportar pela sociedade C não
dado que o montante a reportar pela sociedade C não excede 70% da sua coleta.
excede 70%verifica-se
Em resumo, da sua coleta.
que o Grupo beneficiou da dedução, no âmbito do CFEI,
do montante de € 1.600.000,00 (20% de € 8.000.000,00), repartida pelos seguintes
Em resumo,
períodos verifica-se que o Grupo beneficiou da dedução, no âmbito
de tributação:
do CFEI, do montante de € 1.600.000,00 (20% de € 8.000.000,00),
2013 - € 1.190.000,00
repartida pelos seguintes períodos de tributação:
2014 - € 310.000,00
2013
2015 -- €€ 1.190.000,00
100.000,00
2014 - € 310.000,00
2015 - € 100.000,00
Face à redação do n.º 2 do artigo 4.º da presente Lei, a enumeração dos ativos
intangíveis sujeitos a deperecimento é feita a título exemplificativo.
Logo, são elegíveis as despesas de investimento que se qualifiquem como ativos
intangíveis
Face suscetíveis
à redação de 2
do n.º serem amortizados
do artigo 4.º dacontabilisticamente,
presente Lei, a desde que essa
enumeração
amortização seja permitida para efeitos fiscais, nos termos do artigo 16.º do Decreto
dos ativos intangíveis sujeitos a deperecimento é feita a título
Regulamentar n.º 25/2009, de 14 de setembro.
exemplificativo.
Logo, são elegíveis as despesas de investimento que se qualifiquem Despesas
Relativamente
como ativosaos intangíveis
sujeitos passivossuscetíveis
que adotem um de
período de tributação
serem coincidente
amortizados em AI
com o ano civil, bem como os que adotem um período de tributação diferente do ano
contabilisticamente, desde que essa amortização seja permitida para
efeitos fiscais, nos termos do artigo 16.º do Decreto Regulamentar
n.º 25/2009, de 14 de setembro.
189
Relativamente aos sujeitos passivos que adotem um período de Investim.
tributação coincidente com o ano civil, bem como os que adotem em curso
191
um período de tributação diferente do ano civil com início antes de 1

de Junho de 2013, o benefício do CFEI é aplicável às despesas de
civil com início antes de 1 de Junho de 2013, o benefício do CFEI é aplicável às
investimento em ativos afetos à exploração que sejam efetuadas entre
despesas de investimento em ativos afetos à exploração que sejam efetuadas entre 1
1 de Junho de 2013 e 31 de Dezembro de 2013.
de Junho de 2013 e 31 de Dezembro de 2013.
Caso os sujeitos passivos adotem um período de tributação não
Caso os sujeitos
coincidente com passivos
o anoadotem
civil e um
com período
iníciodeapós
tributação
1 de não coincidente
Junho de 2013,comaso
ano civil e com
despesas início após são
relevantes 1 de Junho de 2013, asem
as efetuadas despesas
ativosrelevantes
elegíveis sãodesde
as efetu-
o
adas em ativos elegíveis desde o início do referido período
início do referido período até ao final do sétimo mês seguinte. até ao final do sétimo mês
seguinte.
De acordo com o n.º 3 do artigo 4.º desta Lei, consideram-se despesas
De acordo
de com o n.ºelegíveis
investimento 3 do artigo as
4.º desta Lei, consideram-se
correspondentes a: despesas de investimen-
to elegíveis as correspondentes a:
i) Adições de ativos verificadas no(s) período(s) anteriormente
i) Adições de ativos verificadas no(s) período(s) anteriormente referido(s);
referido(s);
ii) Adições
ii) Adições aos investimentos
aos em curso
investimentos eminiciados naquele(s)naquele(s)
curso iniciados período(s) que não digam
período(s)
respeito
que não a adiantamentos.
digam respeito a adiantamentos.
Não se
Não seconsideram
consideram adições de ativos
adições de as que respeitem
ativos a adiantamentos
as que respeitem por conta de
a adiantamen-
investimentos
tos por conta (conta
de 455 do Código de (conta
investimentos Contas do
455 SNC)do eCódigo
as que resultem de trans-
de Contas do
ferências
SNC) de investimentos
e as que resultem emdecurso para ativos fixosdetangíveis
transferências ou ativos intangíveis.
investimentos em curso
para ativos fixos tangíveis ou ativos intangíveis.
No primeiro caso, sabemos que um adiantamento apenas reflete um fluxo de caixa,
não primeiro
No tendo aindacaso,
qualquer correspondência
sabemos que umcom uma despesa de
adiantamento investimento.
apenas reflete um
fluxo de caixa, não tendo ainda qualquer correspondência com uma
No segundo caso, como se consideram elegíveis as adições aos investimentos em
despesa de investimento.
curso que ocorram no período estabelecido no diploma, é evidente que não pode ser
No segundo
considerada caso,
adição como
ao ativo setransferência
a mera consideram doselegíveis asemadições
investimentos curso paraaos
os
investimentos emoucurso
ativos fixos tangíveis para osque
ativosocorram
intangíveis,no períodoo caso.
consoante estabelecido no
diploma, é evidente que não pode ser considerada adição ao ativo a
mera transferência dos investimentos em curso para os ativos fixos
tangíveis ou para os ativos intangíveis, consoante o caso.
Exemplo 3
Exemplo 3
Nos períodos de tributação de 2013 e 2014, a sociedade A, que adota um período de
Nos períodos de tributação de 2013 e 2014, a sociedade A, que adota
tributação
um períodocoincidente com o anocoincidente
de tributação civil, reconheceu
comnao rubrica 453 -reconheceu
ano civil, Investimentos em
na
curso - Ativos fixos tangíveis em curso os seguintes montantes (valores
rubrica 453 - Investimentos em curso - Ativos fixos tangíveis em curso em milhares
euros):
os seguintes montantes (valores em milhares euros):
Período do investimento Valor do investimento acumulado Montante elegível
De 1/03 a 31/05, de 2013 800 0 Exemplo 3
De 1/06 a 31/12, de 2013 6.000 5.000
De 1/01 a 30/03, de 2014 7.000 0
192
190
No exemplo apresentado só é elegível o investimento efetuado no

período que decorre entre 1/06 e 31/12 de 2013.
Mas como o investimento efetuado neste período (€ 5.200.000,00)

IRC/2013
ultrapassa o limite previsto no n.º 2 do artigo 3.º (€ 5.000.000,00), é este
o valor a considerar como relevante para efeitos do benefício fiscal.

No exemplo apresentado só é elegível o investimento efetuado no período que decor-
As despesas
re entre de investimento
1/06 e 31/12 de 2013. efetuadas antes de 1 de junho de 2013
(€
Mas800.000,00) e as efetuadas
como o investimento emperíodo
efetuado neste 2014 (€ (€ 5.200.000,00)
1.000.000,00), aindao limite
ultrapassa que
digam
previstorespeito aoartigo
no n.º 2 do mesmo3.º (€ ativo, não são
5.000.000,00), consideradas
é este despesas
o valor a considerar comoele-
rele-
vante para efeitos do benefício fiscal.
gíveis.
As despesas de investimento efetuadas antes de 1 de junho de 2013 (€ 800.000,00)
e as efetuadas em 2014 (€ 1.000.000,00), ainda que digam respeito ao mesmo ativo,
Exemplo 4
não são consideradas despesas elegíveis.
Considere-se as seguintes operações registadas na conta 45 -

Exemplo 4
Investimentos em curso e relacionadas com investimentos em curso
Considere-se
em as seguintes
ativos fixos operações
tangíveis (AFT)registadas na containtangíveis
e em ativos 45 - Investimentos em cur-
sujeitos a
so e relacionadas com investimentos em curso em ativos fixos tangíveis (AFT) e em
deperecimento (Al) (valores em milhares euros):
ativos intangíveis sujeitos a deperecimento (Al) (valores em milhares euros):
Em 2013:
Em 2013:
Período do Montante
Transações / Acontecimentos Montante elegível
investimento escriturado
Exemplo 4
1/03 a 31/05 Despesas com AI em curso 1.000 0
8/06 Transferência de AI em curso para AI 1.000 0
15/07 Adiantamento por conta de investimento em AFT 500 0
15/07 a 30/11 Despesas com AFT em curso 2.000 2.000
1/12 Transferência de AFT em curso para AFT 2.000 0
Pressuposto base: a sociedade adota um período de tributação

Pressuposto base:
coincidente com aosociedade
ano civil.adota um período de tributação coincidente com o ano
civil.
AA transferência em 8 de junho de 2013 das despesas efetuadas até
transferência em 8 de junho de 2013 das despesas efetuadas até 31 de maio com
31 de intangíveis
ativos maio com emativos intangíveis
curso para em curso
ativos intangíveis para ativos
(€ 1.000.000,00) nãointangíveis
é considera-
(€
da1.000.000,00) não pelo
uma adição de ativos, é considerada uma adição
que não pode beneficiar de ativos, pelo que
do CFEI.
não pode
Também beneficiar do
o adiantamento de €CFEI.
500.000,00 efetuado em 15 de julho por conta de inves-
timentos num ativo fixo tangível, embora seja reconhecido na classe 4 -Investimentos,
Também o adiantamento de € 500.000,00 efetuado em 15 de julho
não é considerado uma adição aos ativos, pelo que não pode aproveitar do CFEI.
por conta de investimentos num ativo fixo tangível, embora seja
No entanto, se a adição desse adiantamento se materializar dentro do período rele-
reconhecido na classe 4 -Investimentos, não é considerado uma
vante do CFEI, o seu valor será considerado para efeitos de cálculo do crédito fiscal.
adição aos ativos, pelo que não pode aproveitar do CFEI.
191
193
No entanto, se a adição desse adiantamento se materializar dentro do

período relevante do CFEI, o seu valor será considerado para efeitos
de cálculo do crédito fiscal.
Apenas as despesas efetuadas entre 15 de julho e 30 de novembro

com ativos fixos tangíveis em curso constituem adições aos ativos
(€ 2.000.000,00).
A mera transferência destes ativos para a conta 43 - Ativos fixos

tangíveis, por já cumprirem as definições de ativo previstas na estrutura
conceptual, não pode ser considerada uma adição de ativos. Isto porque
as despesas com o AFT em curso já foram consideradas elegíveis.
De notar que estes ativos fixos tangíveis têm de entrar em funcionamento

até ao final do período de tributação que se inicie em 1 de janeiro de
2014.
E) Atividade produtiva ou administrativa
O conceito de atividade produtiva constante das alíneas b) e c) do n.º 5

Atividade
do artigo 4.º desta Lei deve ser interpretado por referência ao conceito Produtiva/
de afeto à exploração previsto no n.º 1 desta mesma disposição. administrativa
Para efeitos do mesmo normativo consideram-se afetos à atividade

administrativa os ativos necessários ao desenvolvimento desta
atividade.
F) Interação entre o CFEI e o n.º 1 do artigo 92.º do Código do IRC
O artigo 92.º do Código do IRC tem por objetivo limitar as deduções ao

lucro tributável, à matéria coletável ou à coleta de IRC resultantes da
consideração de determinados regimes ou benefícios fiscais.
De acordo com o n.º 1 deste artigo, o IRC liquidado, líquido das

deduções à coleta correspondentes à dupla tributação internacional
e aos benefícios fiscais não pode ser inferior a 90% do montante que
seria apurado se o sujeito passivo não usufruísse de benefícios fiscais
e dos regimes previstos no n.º 13 do artigo 43.º e no artigo 75.º, ambos
do Código do IRC.
O n.º 2 deste artigo exclui do disposto no n.º 1 alguns benefícios fiscais.
Por sua vez, o artigo 7.º da Lei n.º 49/2013 estabelece que o CFEI se
encontra, também, excluído do âmbito de aplicação do n.º 1 do artigo
92.º do Código do IRC.
194
Vejamos, com um exemplo, a aplicação prática deste artigo, numa

situação em que o sujeito passivo beneficia do CFEI.
Exemplo 5
Uma sociedade apurou no Quadro 07 da declaração modelo 22

referente ao período de tributação de 2013 um lucro tributável de
€ 60.000,00, após ter deduzido o montante de benefícios fiscais
relativos ao mecenato, em conformidade com o disposto no artigo 62.º
do Estatuto dos Benefícios Fiscais (EBF).
No período entre 1 de junho e 31 de dezembro de 2013, efetuou

despesas de investimento
tante de benefícios elegíveis
fiscais relativos paraem
ao mecenato, efeitos de aproveitamento
conformidade com o disposto do
no
CFEI no montante
artigo 62.º de €Benefícios
do Estatuto dos 60.000,00.Fiscais (EBF).
No período
Como entre 1 de máximo
o montante junho e 31da
de dedução
dezembro de 2013, efetuou
à coleta a que despesas de investi-
tem direito neste
mento elegíveis para efeitos de aproveitamento do CFEI no montante de € 60.000,00.
período de tributação é de 20% das despesas elegíveis até à concorrência
Como
de 70%o montante máximo
da coleta, da dedução
deduziu, à coleta
apenas, a que tem direito
o montante de € neste período no
10.500,00 de
tributação é de 20% das despesas elegíveis até à concorrência de 70% da coleta,
Quadro 10 da mesma declaração.
deduziu, apenas, o montante de € 10.500,00 no Quadro 10 da mesma declaração.
Vejamos, então
Vejamos, então (valores
(valores em euros):
em euros):
Declaração modelo 22 Análise da DR Mod.22

Quadro 07 Exemplo 5
do sujeito passivo de acordo com art. 92º
Resultado líquido do período 70.000,00 70.000,00
Dedução (majoração de donativos) (10.000,00) 0,00
Lucro tributável (LT) 60.000,00 70.000,00
Declaração modelo 22 Análise da DR Mod.22

Quadro 10 do sujeito passivo de acordo com art. 92º
Coleta (LT x 25%) 15.000,00 17.500,00
Dedução à coleta: CFEI (10.500,00) (1) (12.000,00)
IRC liquidado 4.500,00 5.500,00
Resultado da liquidação (artigo 92º) 450,00 –
IRC a pagar 4.950,00 –
Para efeitos da eventual aplicação do disposto no n.º 1 do artigo 92.º do Código do

Para efeitos da eventual aplicação do disposto no n.º 1 do artigo 92.º
IRC, há que comparar o montante do IRC liquidado no Quadro 10 da declaração mo-
do Código
delo do IRC,
22 (€ 4.500,00) comhá90%
que
docomparar
montante dooIRC
montante
que seriado IRC liquidado
liquidado no
caso a socie-
Quadro
dade não 10 da declaração
tivesse modelo
beneficiado da dedução22 (€benefícios
dos 4.500,00) comrelativos
fiscais 90% doaomontante
mecenato
previstos no artigo 62.º do EBF (€ 4.950,00 = 90% x € 5.500,00).
No documento de trabalho destinado à "Análise da DR Mod. 22 de acordo com o art.º

92.º", deduziu-se à coleta ai apurada o montante total do CFEI a que o sujeito passivo 195
teria direito se não usufruísse da majoração de donativos, dado que não ultrapassa o
do IRC que seria liquidado caso a sociedade não tivesse beneficiado

da dedução dos benefícios fiscais relativos ao mecenato previstos no
artigo 62.º do EBF (€ 4.950,00 = 90% x € 5.500,00).
No documento de trabalho destinado à "Análise da DR Mod. 22 de

acordo com o art.º 92.º", deduziu-se à coleta ai apurada o montante
total do CFEI a que o sujeito passivo teria direito se não usufruísse da
majoração de donativos, dado que não ultrapassa o limite de 70% da
mesma.
Cálculos para aplicação do artigo 92.º do Código do IRC e do montante

do IRC a pagar:
4.500,00 < 4.950,00 (90% x 5.500,00)
4.500,00 - 4.950,00 = - 450,00 Este valor é acrescido no Quadro 10,

aumentando o valor do IRC a pagar.
G) Locação financeira de ativos elegíveis
Refira-se agora os ativos que, sendo enquadráveis no âmbito do artigo

Locação
4.º da presente Lei e, portanto, elegíveis para efeitos do CFEI, foram financeira
objeto de locação financeira, tal como vem definida nos normativos
contabilísticos sobre o assunto.
Ora, tendo em conta que as transações e acontecimentos devem ser

"contabilizados e apresentados de acordo com a sua substância e
realidade económica e não meramente com a sua forma legal" (cf. § 35
da Estrutura Concetual do SNC), o contrato que, contabilisticamente,
deva ser considerado de locação financeira obriga a que o locatário
reconheça os bens locados no seu ativo.
Conclui-se, portanto, que o "custo de aquisição" dos ativos elegíveis

para efeitos do CFEI, "adquiridos" em regime de locação financeira,
pode ser tomado em consideração, desde que sejam observados os
requisitos previstos no n.º 9 do artigo 4.º da Lei.
Conforme esclarecimento administrativo, com despacho do Director de Serviços de IRC,

por subdelegação do Director Geral, ficou estabelecido que, em relação às despesas
de investimento em edifícios afectos a actividades produtivas ou administrativas, são de
considerar despesas elegíveis se se tratar de um activo fixo tangível adquirido em estado
novo, o que pressupõe que o mesmo tenha sido adquirido ao construtor ou a proprietário/
transmitente que o tenha adquirido ao construtor com destino a venda.
196
• Região Autónoma dos Açores (Art. 6.º do DLR n.º 2/99/A, de 20.01)
1. Os sujeitos passivos do IRC podem deduzir à colecta, até ao limite da mesma, os lu-
cros comerciais, industriais e agrícolas reinvestidos na importância correspondente a:
a) 20% para os investimentos realizados nas ilhas de São Miguel e Terceira, que terão
ainda uma majoração de 25% nos investimentos concretizados nos concelhos de
Nordeste e Povoação;
b) 30% para os investimentos realizados nas ilhas de São Jorge, Faial e Pico;
c) 40% para os investimentos realizados nas ilhas de Santa Maria, Graciosa, Flores e
Corvo.
2. Para efeitos da aplicação do número anterior considera-se relevante todo o investimento

em activo fixo directamente afecto à exploração, com excepção de bens de luxo,
supérfluos, mera decoração e benfeitorias voluntárias.
3. O Governo Regional, em regulamento, especificará, nos termos do número anterior,

os bens não elegíveis.
4. Anualmente, no decreto legislativo regional que aprova o Orçamento serão

determinados, entre os sectores estratégicos da economia da Região Autónoma dos
Açores, os lucros comerciais, industriais e agrícolas beneficiários da dedução à colecta
prevista no n.º 1.
Assim, para 2013, conforme previsto no art. 26.º do DLR n.º 2/2013/A, de 22.04, os
lucros em questão são os que forem reinvestidos:
– Na promoção turística e na reabilitação de empreendimentos turísticos;
– Na aquisição de novas embarcações de pesca;
– Na investigação científica e desenvolvimento experimental (I & D) com interesse

relevante;
– No reforço da capacidade de exportação das empresas regionais e de criação de

bens transaccionáveis de carácter inovador;
– Em investimentos de apoio social de âmbito empresarial;
– No tratamento de resíduos e efluentes e energias renováveis.
5. Os valores das deduções podem ser utilizados nos três anos subsequentes ao exercício
em que foram apurados.
6. Os incentivos previstos neste artigo são cumuláveis com os incentivos da mesma

natureza que vigorem no sistema nacional.
197
• Art. 36.º, n.º 5 do E.B.F. – Entidades licenciadas na Zona Franca da Madeira a partir
de 01.01.2007
As entidades licenciadas a partir de 01.01.2007 e até 31.12.2013, que prossigam

actividades industriais beneficiam ainda de uma dedução de 50% à colecta do IRC desde
que preencham, pelo menos, duas das seguintes condições:
– Contribuam para a modernização da economia regional, nomeadamente através da

inovação tecnológica de produtos e processo de fabrico ou de métodos de negócio;
– Contribuam para a diversificação da economia regional, nomeadamente através do

exercício de novas actividades de elevado valor acrescentado;
– Promovam a contratação de recursos humanos altamente qualificados;
– Contribuam para a melhoria das condições ambientais;
– Criem, pelo menos, 15 postos de trabalho, que devem ser mantidos durante um período
mínimo de 5 anos.
As entidades que estejam licenciadas ao abrigo dos regimes previstos nos arts. 33.º e
35.º do EBF podem beneficiar deste regime a partir de 01.01.2012.
• DLR n.º 2/2009/M, de 22.01 – Regime de Incentivos Fiscais aos Lucros Reinvestidos
na RAM
O presente diploma regulamenta as deduções à colecta relativas aos lucros comerciais,

industriais e agrícolas, reinvestidos pelos sujeitos passivos de IRC que tenham sede,
direcção efectiva ou estabelecimento estável na RAM, em conformidade com o Regulamento
(CE) n.º 800/2008, da Comissão, de 06.08:
• Benefício: Dedução à colecta de IRC, até à sua concorrência, de uma importância

correspondente a 25% ou a 15% dos lucros reinvestidos nos exercícios de 2009 a 2011,
desde que esses lucros tenham sido apurados a partir do exercício de 2008, consoante
as actividades económicas estejam integradas, respectivamente, nos anexos I ou II deste
diploma.
No caso do RETGS, a dedução é feita na declaração a enviar pela sociedade dominante.
Os valores que não sejam deduzidos à colecta de um determinado exercício podem ser
reportados até ao terceiro exercício seguinte.
• Investimento elegível: Considera-se investimento elegível:
– Imobilizado corpóreo, adquirido em estado novo, concretizado na RAM, após

22.01.2009, e que seja afecto à exploração, com excepção de:
198
* Terrenos e edifícios e outras construções não directamente ligadas ao processo

produtivo;
* Viaturas ligeiras;
* Artigos de conforto ou decoração;
* Despesas destinadas à aquisição de material de transporte, no sector de transportes;
* Trabalhos para a própria empresa;
* Trespasses e direitos de utilização de espaços;
* Juros;
* Outros bens de investimento não directa e imprescindivelmente associados à

actividade exercida pela entidade, salvo equipamentos produtivos destinados
à utilização, para fins económicos, dos resíduos resultantes do processo de
transformação produtiva ou de consumo na RAM, desde que de reconhecido
interesse industrial e ambiental, a confirmar por despacho conjunto dos membros
do Governo Regional com a tutela da economia e do ambiente.
– Imobilizado incorpóreo, que preencha os seguintes requisitos:
* Ser utilizado exclusivamente no estabelecimento do beneficiário do incentivo;
* Ser considerado elemento do activo amortizável;
* Ser adquirido a um terceiro em condições de mercado;
* Integrar o activo da empresa e manter-se no estabelecimento do beneficiário

durante o período mínimo de 5 anos, ou de 3 anos no caso de uma PME;
* Estas despesas são consideradas em apenas 50% do total do investimento ilegível,

excepto no caso de PME’s, sendo que nestas as despesas incorridas com serviços
de consultoria não são elegíveis.
Por investimento elegível entende-se o investimento inicial em activos imobilizados

corpóreos e/ou incorpóreos relacionados com a criação de um novo estabelecimento,
alargamento de um estabelecimento já existente, diversificação da produção de um
estabelecimento para novos produtos adicionais ou mudança fundamental do processo
de produção global de um estabelecimento existente.
No caso de aquisição de um estabelecimento apenas são de considerar os custos de

aquisição dos activos a terceiros adquiridos a preços de mercado, bem como, caso
acompanhada de outros investimentos iniciais, as despesas relativas aos mesmos.
Os activos locados apenas são tidos em consideração se se tratar de contrato de locação

financeira que preveja a obrigação de aquisição do activo no termo do contrato.
199
• Condições de acesso: Preenchimento cumulativo das seguintes condições:
* Exercício de uma das actividades económicas especificamente constantes dos anexos

I e II ao presente diploma;
* O lucro tributável não seja determinado por métodos indirectos;
* Não sejam devedoras ao Estado, Segurança Social e à RAM de quaisquer impostos

ou contribuições ou tenham o respectivo pagamento devidamente assegurado;
* Os beneficiários assumam um contributo financeiro no mínimo de 25% do investimento

elegível, através de recursos próprios ou financiamento externo, mas sem qualquer
apoio público.
• Obrigações: Para além da obrigação contabilística de dar expressão ao imposto que

deixar de ser pago no ABDR do período da dedução e da manutenção durante um
período de 5 anos, ou de 3 anos se PME, dos bens objecto de investimento, excepto no
caso de substituição de instalações ou equipamentos que se tenham tornado obsoletos,
o processo de documentação fiscal previsto no art. 130.º do CIRC deve conter:
* Declaração de modelo a aprovar por portaria, indicando os bens objecto de investimento,

o seu custo, a data da entrada em funcionamento e outros elementos considerados
pertinentes;
* Declaração de situação tributária regularizada, com referência ao mês anterior ao do

envio da declaração mod. 22;
* Os demais elementos que permitam aferir o cumprimento das condições de acesso

bem como a natureza elegível dos bens.
• Incumprimento: No caso da não manutenção dos bens objecto de investimento pelo

prazo estabelecido neste diploma, o IRC que deixou de ser liquidado por virtude da
dedução à colecta será adicionado ao IRC do período do incumprimento, acrescido dos
juros compensatórios correspondentes.
Este benefício não é cumulável, relativamente ao mesmo investimento, com quaisquer

outros financiamentos comunitários, nacionais ou regionais, se dessa cumulação resultar
uma intensidade superior à fixada pelo art. 13.º do Regulamento (CE) n.º 800/2008, da
Comissão, de 06.08.
Por PME, são de considerar aquelas empresas que como tal são definidas no Anexo
I do Regulamento (CE) n.º 800/2008, da Comissão, de 06.08 e no art. 2.º do Dec. Lei
n.º 372/2007, de 06.11.
200
ANEXO 2
DEPRECIAÇÕES E AMORTIZAÇÕES
A correlação entre gastos e rendimentos, regra básica da imputação temporal de gastos,

determina o processo de repartição de uma forma racional e sistemática do custo do activo
depreciável ou amortizável, à medida que se vai depreciando ou amortizando, pelos diferentes
períodos que integram a sua vida útil.
Porém, não obstante os princípios contabilísticos e de gestão, para efeitos fiscais são impostas
regras precisas (arts. 29.º a 34.º do CIRC e Dec. Regulamentar n.º 25/90, de 14.09), visando
a obrigatoriedade de imputação a cada período das depreciações ou amortizações que lhe
dizem respeito, com alguma flexibilidade é certo (variação entre a taxa máxima e a taxa
mínima), jamais permitindo que as quotas mínimas que não tenham sido contabilizadas no
período a que respeitam possam ser recuperadas em qualquer outro exercício (princípio
das quotas perdidas).
Aliás, sob pena de se permitir a recuperação das quotas perdidas no momento da alienação
de um bem do imobilizado, serão as mesmas sempre levadas em consideração, quando
não respeitado o princípio, para efeitos de cálculo das mais-valias ou menos-valias fiscais,
como resulta da conjugação do disposto no n.º 2 do art. 46.º com a parte final do n.º 5 do
art. 30.º, ambos do CIRC.
Esta questão está sempre presente independentemente do método de cálculo das depreciações
e amortizações utilizado (QUOTAS CONSTANTES OU QUOTAS DECRESCENTES), sendo
certo que, em qualquer deles, as quotas mínimas são as calculadas com base em taxas
iguais a metade das fixadas segundo o método das quotas constantes (n.º 6 do Art. 30.º do
CIRC e art. 18.º do Dec. Reg. n.º 25/2009, de 14.09):
Exemplo:
QUOTAS PERDIDAS (Mais ou Menos Valias)

Ano Aquisição 2009
Valor Aquisição 10.000
Ano Alienação 2013
Valor Realização 6.000
Taxa de Depreciação 20%
DEPRECIAÇÕES PRATICADAS: 2009 2.000

2010 500
2011 500
2012 2.000
MAIS-VALIA CONTABILÍSTICA
6.000 - (10.000 - 5.000) = 1.000
201
MAIS-VALIA FISCAL
6.000 - (10.000 - 6.000) x 1,08 = 1.680 Certo
6.000 - (10.000 - 5.000) x 1,04 = 600 Errado
1.680 - 600 = 1.080 = 1.000 x 1,08
Alguns casos concretos:
• Início da depreciação ou amortização – Nos termos do disposto no n.º 2 do art. 1.º do

Dec. Reg. n.º 25/2009, de 14.09, salvo razões devidamente justificadas e aceites pela
AT, as depreciações ou amortizações só podem praticar-se:
– Relativamente a activos fixos tangíveis e propriedades de investimento, a partir da sua

entrada em funcionamento ou utilização;
– Relativamente aos activos biológicos que não sejam consumíveis e aos activos
intangíveis, a partir da sua aquisição ou do início de actividade, se for posterior, ou ainda,
no que se refere aos activos intangíveis, tratando-se de elementos especificamente
associados à obtenção de rendimentos, a partir da sua utilização com esse fim.
Por outro lado, conforme disposto no respectivo n.º 3, as depreciações e amortizações

só são aceites para efeitos fiscais quando contabilizadas como gastos do mesmo
período de tributação ou em períodos de tributação anteriores.
• Período de vida útil – Dispõe o art. 3.º do Dec. Reg. n.º 25/2009, de 14.09, que a vida
útil de um elemento do activo depreciável ou amortizável é, para efeitos fiscais, o período
durante o qual se deprecia ou amortiza totalmente o seu valor excluído, quando for caso
disso, o respectivo valor residual, sendo de considerar, qualquer que seja o método
utilizado:
– Período mínimo de vida útil, o que se deduz das taxas que podem ser aceites
fiscalmente segundo o método das quotas constantes;
– Período máximo de vida útil, o que se deduz de uma taxa igual a metade das referidas
no ponto anterior.
Tratando-se de despesas com projectos de desenvolvimento o período máximo de vida

útil é de 5 anos (n.º 3 do art. 3.º do Dec. Reg. n.º 25/2009).
• Métodos de cálculo das depreciações e amortizações – Em conformidade com o

disposto no art. 30.º do CIRC e no art. 4.º do Dec. Reg. n.º 25/2009, o método das quotas
constantes é o regime regra para cálculo das depreciações e amortizações, podendo,
em certas circunstâncias, optar-se pelo método das quotas decrescentes.
202
Quando a natureza do deperecimento ou a actividade exercida o justifiquem podem ser

aplicados métodos diferentes dos indicados, mantendo-se os períodos máximos e mínimos
de vida útil, desde que, mediante requerimento, seja obtido o reconhecimento pela AT.
Por outro lado, salvo em condições devidamente justificadas e aceites pela AT, em
relação a cada elemento do activo deve ser aplicado o mesmo método de depreciação ou
amortização, desde a sua entrada em funcionamento ou utilização até à sua depreciação
ou amortização total, transmissão ou inutilização.
Ocorrendo alteração nas condições referidas, tal não corresponde a uma alteração de
política contabilística mas antes a uma alteração de estimativa, pelo que nunca deve
provocar efeitos retrospectivos (Circular n.º 6/2011, da AT).
• Bens adquiridos em estado de uso - As taxas de depreciação são calculadas com

base no correspondente período de utilidade esperada, susceptível de correcção quando
inferior ao que objectivamente deveria ter sido estimado, sendo certo que, uma vez
conhecido o ano em que pela primeira vez tiverem entrado em funcionamento, o período
de utilidade esperada não pode ser inferior à diferença entre o período mínimo de vida
útil do mesmo elemento em estado novo e o número de anos de utilização já decorridos
(n.o(s) 2 e 4 do art. 5.º do Dec. Reg. n.º 25/2009), jamais podendo utilizar-se em relação
aos mesmos o método das quotas degressivas (n.º 2 do art. 4.º do Dec. Reg. n.º 25/2009
e alínea a) do n.º 2 do art. 30.º do CIRC).
• Obras em edifício alheio – Consideram-se como tal as que tendo sido realizadas
em edifício e outras construções de propriedade alheia e não sendo de manutenção,
reparação ou conservação, ainda que de carácter plurianual, não dêem origem a
elementos removíveis ou, dando-o, estes percam então a sua função instrumental,
conforme previsto na alínea b) do n.º 5 do art. 5.º do Dec. Reg. n.º 25/2009.
• Grandes reparações e beneficiações – Por “grande reparação e beneficiação”,

conforme previsto na alínea a) do n.º 5 do art. 5.º do Dec. Reg. n.º 25/2009, entende-
se toda aquela que aumenta o valor real ou a duração provável dos elementos a que
respeitam.
• Aplicação do método das quotas decrescentes – O método das quotas decrescentes

apenas pode ser utilizado em relação a activos fixos tangíveis novos que não sejam:
• Edifícios
• Viaturas ligeiras de passageiros ou mistas, excepto quando afectas à exploração do
serviço público de transportes ou destinadas a ser alugadas no âmbito do exercício da
actividade normal do sujeito passivo
• Mobiliário e equipamentos sociais
A quota anual de depreciação aceite como gasto do período de tributação determina-se
203
aplicando ao valor de aquisição ainda não depreciado em cada período as taxas legais
majoradas pelos seguintes coeficientes:
• 1,5, quando o período mínimo de vida útil seja inferior a 5 anos
• 2, quando o período mínimo de vida útil seja de 5 ou 6 anos
• 2,5, quando o período mínimo de vida útil seja superior a 6 anos
Acresce que, conforme previsto no n.º 2 do art. 6.º do Dec. Reg. n.º 25/2009, de 14.09,
quando a quota anual de depreciação seja inferior, num dado período de tributação à que
resulta do da divisão do valor pendente de depreciação pelo número de anos de vida útil
que restam, pode ser aceite como gasto, até ao termo dessa vida útil, uma depreciação
correspondente ao quociente dessa divisão, sempre com salvaguarda do princípio das
quotas mínimas.
Exemplo
Equipamento industrial com um período mínimo de vida útil de 5 anos (taxa de 20%)
e um custo de aquisição de € 20.000,00:
Taxa Quota
20.000 40% 8.000
12.000 40% 4.800
7.200 40% 2.880
4.320 2.160
2.160 2.160
Porém, o disposto na parte final do n.º 2 do art. 6.º não funciona sempre que o período
mínimo de vida útil é igual ou superior a 7 anos, sendo de levar em consideração o princípio
das quotas mínimas:
Exemplo:
10.000 35,7% 3.570
6.430 35,7% 2.296
4.134 35,7% 1.476
2.658 35,7% 949
1.709 35,7% 610 714 (1)
995 714
281 281
QUOTA MÍNIMA 10.000 x 7,14% = 714
QUOCIENTE 2.658 : 4 = 665
1.709 : 3 = 570
(1) Salvaguarda do princípio das quotas mínimas
204
• Regime intensivo de utilização - No caso do regime intensivo de utilização dos

elementos patrimoniais, quando sujeitos a desgaste mais rápido do que o normal,
consequência de laboração em mais do que um turno, o reforço da quota de depreciação
permitido (art. 9.º do Dec. Reg. n.º 25/2009) tem as seguintes limitações:
– No caso de se utilizar o método das quotas degressivas, o reforço da quota de

depreciação não pode ser aplicado relativamente ao primeiro período nem dele pode
decorrer, nos períodos seguintes, uma quota superior à que puder ser aplicada nesse
primeiro período.
– Não é aplicável a edifícios e outras construções bem como a bens que, pela sua
natureza ou tendo em conta a actividade económica em que especificamente são
utilizados, estão normalmente sujeitos a condições intensivas de exploração (fornos
na indústria vidreira, arcas congeladoras, silos, etc.).
Por despacho do Subdirector Geral do IR de 11.11.2005 no Proc. n.º 965/2005, foi

considerado que, no caso de edifícios onde estão a funcionar hipermercados, a taxa
de amortização a praticar é de 5%. dada a grande circulação de pessoas e máquinas.
Em relação a veículos de competição (viaturas sem livrete) que integrem o activo fixo
tangível, é de considerar como razoável o período de vida útil esperada de 3 anos
(Despacho do SDG de 17.04.95).
• Valorimetria dos elementos depreciáveis ou amortizáveis – Para além da regra

geral de valorização prevista no n.º 1 do art. 2.º do Dec. Reg. n.º 25/2009, julgamos de
interesse chamar a atenção para os seguintes aspectos:
– O custo de aquisição ou produção inclui o IVA não dedutível não podendo ser influenciado
por eventuais regularizações ou liquidações efectuadas em períodos posteriores ao
da entrada em funcionamento (n.º 4 do art. 2.º do Dec. Reg. n.º 25/2009).
– São, ainda, incluídos no custo de aquisição ou de produção os custos de empréstimos

obtidos que sejam directamente atribuíveis à respectiva aquisição ou produção, na
medida em que respeitem ao período anterior à sua entrada em funcionamento ou
utilização, desde que este seja superior a um ano (n.º 5 do Dec. Reg. n.º 25/2009).
Não obstante os activos fixos tangíveis (AFT) deverem ser contabilisticamente

mensurados no reconhecimento inicial pelo seu custo, este pode ser diferente para
efeitos contabilísticos e fiscais decorrentes das componentes admitidas nos respectivos
normativos.
Assim, no caso de aquisição de AFT com pagamento diferido para além das condições
normais de crédito, a diferença entre o equivalente ao preço a dinheiro e o pagamento
total é reconhecida como juro durante o período do crédito, a não ser que esse juro seja
reconhecido na quantia escriturada do item de acordo com a NCRF 10 – Custos de
empréstimos obtidos, sendo o AFT mensurado pelo equivalente ao preço em dinheiro.
205
Neste caso, as depreciações são calculadas com base neste valor do equivalente ao
preço a dinheiro, sendo o juro reconhecido como gasto do método do custo amortizado
(Circular n.º 6/2011, da AT.)
• Elementos de reduzido valor - Em conformidade com o disposto no art. 33.º do CIRC

e art. 19.º do Dec. Reg. n.º 25/2009, os elementos do activo sujeitos a deperecimento
cujos valores unitários de aquisição ou de produção sejam iguais ou inferiores a € 1.000
podem ser totalmente depreciados ou amortizados, num só período de tributação, excepto
quando façam parte integrante de um conjunto de elementos que deva ser depreciado
ou amortizado como um todo (Ver Inf. Vinculativa Proc. 2010 000157, com Despacho de
11.02.2010).
Os activos assim depreciados ou amortizados devem constar dos mapas das depreciações
e amortizações pelo seu valor global, numa linha própria para os elementos adquiridos
ou produzidos em cada período de tributação, com a designação “Elementos de custo
unitário inferior a € 1.000”, elementos estes cujo período máximo de vida útil se considera,
para efeitos fiscais, de um ano.
• Despesas com projectos de desenvolvimento - Para além do facto de, no que respeita
a este tipo de despesas, o período máximo de vida útil não poder ser superior a 5 anos
(n.º 3 do art. 3.º do Dec. Reg. n.º 25/2009) poderão as mesmas ser consideradas gasto
fiscal do período de tributação em que foram suportadas (n.º 1 do art. 17.º do Dec.
Reg. n.º 25/2009 e n.º 1 do art. 32.º do CIRC), não sendo aplicável aos projectos de
desenvolvimento efectuados para outrem mediante contrato (n.º 3 do art. 17.º do Dec.
Reg n.º 25/2009 e n.º 3 do art. 32.º do CIRC).
Consideram-se despesas com projectos de desenvolvimento, as realizadas através da

exploração de resultados de investigação ou de outros conhecimentos científicos ou
técnicos, com vista à descoberta ou melhoria substancial de matérias primas, produtos,
serviços ou processos de produção (n.º 2 do art. 17.º do Dec. Reg. n.º 25/2009 e n.º 2 do
• Depreciações de imóveis - No caso de imóveis, para efeitos de cálculo das respectivas

quotas de depreciação é excluído o valor do terreno, devendo este, na falta de indicação
expressa do respectivo valor, ser fixado em 25% do valor global [art. 10.º do Dec. Reg.
n.º 25/2009 e alínea b) do n.º 1 do art. 34.º do CIRC], a não ser que o contribuinte estime
outro valor com base em cálculos devidamente fundamentados e aceites pela AT, e terá
como limite mínimo 25% do respectivo valor patrimonial constante da matriz à data da
aquisição do imóvel [n.os 3 a 4 do art. 10.º e alínea c) do art. 22.º ambos do Dec. Reg.
n.º 25/2009].
206
• Viaturas ligeiras de passageiros ou mistas, barcos de recreio e aviões de turismo - Em

conformidade com o disposto na alínea e) do n.º 1 do art. 34.º do CIRC e art. 11.º do Dec.
Reg. n.º 25/2009, as depreciações destes elementos não serão aceites como gasto fiscal
na parte correspondente ao custo de aquisição ou valor de reavaliação excedente aos
constantes da Portaria n.º 467/2010, de 07.07, sendo entendimento da AT que, para os
períodos anteriores a 2010, esse valor é de € 29.927,87, bem como, independentemente
do valor de aquisição, dos barcos de recreio e aviões de turismo, desde que tais bens
não estejam afectos à exploração de serviço público de transportes ou não se destinem
a ser alugados no exercício da actividade normal da empresa sua proprietária (rent-a-car
e escolas de condução).
Quanto às viaturas ligeiras de passageiros ou mistas adquiridas após 01.01.2010, o

respectivo limite para efeitos do previsto na alínea e) do n.º 1 do art. 34.º do CIRC
encontra-se regulamentado na Portaria n.º 467/2010, de 07.07 (ver anotações ao campo
719 do Q. 07).
• Depreciações e amortizações por duodécimos – Nos termos dos n.os 6 e 7 do art. 31.º
do CIRC e do art. 7.º do Dec. Reg. n.º 25/2009, os contribuintes podem optar no ano da
entrada em funcionamento ou utilização dos activos por uma quota de depreciação ou
amortização deduzida da quota anual, correspondente ao número de meses contados
desde o mês de entrada em funcionamento ou utilização desses activos.
Sendo esta a opção, no ano em que se verificar a transmissão, a inutilização ou o termo

de vida útil, apenas serão aceites depreciações e amortizações correspondentes ao
número de meses decorridos até ao mês anterior ao da verificação desses eventos.
Não obstante, a quota de depreciação e amortização que poderá ser aceite como gasto
do período é determinada ainda tendo em conta o número de meses em que os elementos
estiverem em funcionamento ou utilização nos seguintes casos:
– Relativamente ao período de tributação em que se verifique a cessação da actividade

motivada por a sede e a direcção efectiva deixarem de se situar em território português,
continuando, no entanto, os elementos patrimoniais afectos ao exercício da mesma
actividade através de estabelecimento estável aí situado;
– Relativamente ao período de tributação referido na alínea d) do n.º 4 do art. 8.º do

CIRC;
– Quando seja aplicável o disposto no n.º 3 do art. 74.º do CIRC relativamente ao número
de meses em que, no período de tributação, os activos estiveram em funcionamento
ou utilização nas sociedades fundidas ou cindidas ou na sociedade contribuidora e na
sociedade para a qual se transmitem em consequência da fusão ou cisão ou entrada
de activos;
207
– Relativamente ao exercício em que se verifique a dissolução da sociedade para efeitos

do disposto na alínea c) do n.º 2 do art. 79.º do CIRC.
No ano em que ocorrer o abate, os activos depreciados por duodécimos devem constar,
simultaneamente, dos mapas de Depreciações e Amortizações relativos ao activo fixo
tangível e aos activos abatidos no período, com menção em “observações” do mês do
abate (Proc. 986/97, da DSIRC).
• Activos revertíveis – Os elementos depreciáveis ou amortizáveis adquiridos ou

produzidos por entidades concessionárias revertíveis no termo do contrato de concessão
podem ser depreciados ou amortizados em função do número de anos que restem do
período de concessão sempre que inferior ao seu período mínimo de vida útil (n.º 1 do
art. 12.º do Dec. Reg. n.º 2/90, de 12.01).
A quota anual de depreciação ou amortização que pode ser aceite como gasto do período
de tributação determina-se dividindo o custo de aquisição ou de produção dos activos,
deduzindo, se for caso disso, da eventual contrapartida da entidade concedente, pelo
número de anos que decorrer desde a sua entrada em funcionamento ou utilização até à
data estabelecida para a reversão (n.º 2 do art. 12.º do Dec. Reg. n.º 25/2009).
Na determinação da quota anual deve ser tido em consideração, com a limitação das
quotas máximas de depreciação ou amortização fixadas, o novo período que resultar de
eventual prorrogação ou prolongamento do período de concessão, a partir do período de
tributação em que esse facto se verifique.
Não obstante, em nossa opinião, será sempre de ponderar a existência de relações

especiais entre concedente e concessionário (n.º 4 do art. 63.º do CIRC), o que poderá
levar a que os bens devam ser depreciados ou amortizados às taxas legais, podendo
os não totalmente depreciados ou amortizados no termo da concessão beneficiar,
eventualmente, do previsto no art. 38.º do CIRC.
• Depreciações e amortizações tributadas – Em conformidade com o disposto no art. 20.º

do Dec. Reg. n.º 25/2009, as depreciações e amortizações que não sejam consideradas
como gasto fiscal do período em que foram contabilizadas por excederem as importâncias
máximas admitidas são aceites como gastos fiscais nos períodos seguintes, na medida
em que não excedam as quotas máximas de depreciações ou amortizações fixadas (ver
exemplo nas anotações ao campo 763 do Q. 07 da declaração mod. 22).
• Princípio das quotas mínimas – Face ao estipulado no n.º 5 do art. 30.º do CIRC e no
art. 18.º do Dec. Reg. n.º 25/2009, as quotas mínimas de depreciação e amortização que
não tiverem sido contabilizadas como gastos do período a que respeitam não podem ser
deduzidas dos rendimentos de quaisquer outros períodos de tributação.
Para este efeito, as quotas mínimas de depreciação e amortização são, qualquer que seja
o método utilizado, as que decorrem do método das quotas constantes, considerando para
208
seu cálculo as taxas iguais a metade das taxas máximas legais, salvo quando a AT conceda
previamente autorização para a utilização de quotas inferiores a estas, na sequência da
apresentação de requerimento em que se indiquem as razões que as justificam (n.os 5 e
6 do art. 30.º do CIRC e n.os 2 e 3 do art. 18.º do Dec. Reg. n.º 25/2009).
Este princípio não é aplicável aos activos não correntes detidos para venda .
É permitida a utilização de quotas inferiores à mínima (n.º 2 do art. 18.º do Dec. Reg.
n.º 25/2009), desde que autorizada previamente pela AT mediante requerimento
do interessado, devendo este ser apresentado previamente ao registo da primeira
depreciação ou amortização inferior à quota mínima (Circular n.º 6/2011, da AT).
• Activos não correntes detidos para venda (ANCDV) – Conforme esclarecimento

constante da Circular n.º 8/2011, da AT, cumpre referir em relação a estes activos:
– Se reclassificados como ANCDV, deixam de ser depreciados quer para efeitos

contabilísticos quer fiscais, não se aplicando a regra da quota mínima.
Na sua transmissão aplicam-se-lhes os mesmos regimes fiscais das mais-valias e

menos-valias e do reinvestimento.
Caso a venda deixe de ser provável, deve proceder-se à respectiva reclassificação

e reconhecer as depreciações que teriam sido reconhecidas caso não tivesse sido
classificado como ANCDV, podendo ser deduzidas durante o período de vida útil
remanescente, desde que não seja excedida, anualmente, a quota máxima.
Caso seja necessário, o lapso de tempo em que esteve classificado como ANCDV pode
ser acrescido ao período de vida útil fiscalmente aceite, com a finalidade exclusiva de
permitir ao sujeito passivo a dedução das respectivas depreciações.
– Caso reconhecido desde início como ANCDV, sendo transmitido, é apurado um

resultado operacional e não uma mais-valia ou menosvalia fiscal, não podendo
aproveitar do regime do reinvestimento.
• Variabilidade das taxas de depreciação e amortização – Sem que daí resulte qualquer
penalização para efeitos fiscais, as taxas de depreciação e amortização podem variar
entre o máximo e o mínimo, correspondente a metade da taxa, com salvaguarda do
previsto no n.º 3 do art. 3.º do Dec. Regulamentar n.º 25/2009, de 14.09.
Porém, em nossa opinião, para além do período mínimo de vida útil não poderá ser
utilizada, para efeitos fiscais, uma taxa de depreciação e amortização superior a metade
da taxa máxima legalmente permitida.
• Activos intangíveis – Os activos intangíveis são amortizáveis quando sujeitos a

deperecimento, designadamente por terem uma vigência temporal limitada, o que não
será o caso dos trespasses, salvo em caso de deperecimento efectivo comprovado,
reconhecido pela AT.
209
• Sociedades desportivas (Lei n.º 56/2013, de 14.08) – Aos direitos de contratação dos
jogadores profissionais, desde que inscritos em competições desportivas de carácter
profissional e ao serviço da sociedade desportiva ou outras sociedades desportivas,
neste último caso quando haja cedência temporária do jogador, será aplicável o seguinte:
– Serão de considerar activos intangíveis;
– As taxas de amortização a praticar serão determinadas em função da duração do

contrato celebrado com o jogador;
– Para o efeito, o valor amortizável do direito de contratação fiscalmente amortizável

corresponde ao respectivo custo de aquisição ou, não o havendo, aos custos de
formação do atleta, devidamente certificados por ROC independente;
– Na determinação do valor do direito de contratação são de incluir as quantias pagas

às entidades detentoras dos direitos económico-desportivos relativos ao jogador como
contrapartida da transferência, as importâncias pagas ao próprio jogador pelo facto de
celebrar ou renovar o contrato e os montantes pagos pela sociedade desportiva a
agentes ou mandatários, relativos à transferência.
Excluem-se deste valor os montantes pagos ou, por qualquer forma, atribuídos a
quaisquer entidades residentes fora do território português e aí submetidas a um
regime fiscal claramente mais favorável.
– Para efeitos de determinação do lucro tributável da sociedade desportiva é de aplicar

com as necessárias adaptações, relativamente aos activos transmitidos que tenham
sido reavaliados, o disposto no art. 6.º do Dec. Lei n.º 22/92, de 14.02.
Assim sendo, não são dedutíveis para efeitos fiscais as seguintes perdas ou gastos:
• O produto de 0,4 pela importância do aumento das depreciações anuais resultantes

da reavaliação;
• A parte do valor líquido contabilístico dos bens que tenham sofrido desvalorizações
excepcionais nos termos do art. 38.º do CIRC, que corresponde à reavaliação
efectuada, observando-se, na parte restante, o disposto no referido artigo.
– O cálculo das amortizações do período será efectuado de acordo com o método das
quotas constantes.
210
ANEXO 3
PERDAS POR IMPARIDADE E PROVISÕES
As perdas por imparidade e as provisões são uma consequência do princípio da especialização

económica dos exercícios em conjugação com o princípio da prudência.
É por isso que a não constituição de perdas por imparidade e de provisões num determinado
período ou a sua constituição por montantes insuficientes pode fazer deslocar para períodos
futuros gastos pertencentes àquele, e daí que as divergências entre a fiscalidade e a
contabilidade se façam sentir com maior intensidade neste domínio.
Das perdas por imparidade aceites fiscalmente (art. 35.º do CIRC):

* Perdas por imparidade em créditos
* Ajustamentos em inventários
* As relativas a recibos por cobrar reconhecidas por empresas de seguros
* As que consistam em desvalorizações excepcionais verificadas em activos fixos tangíveis,
activos intangíveis, activos biológicos não consumíveis e propriedades de investimento e
das provisões fiscalmente aceites (art. 39.º do CIRC):
* As que se destinem a fazer face a obrigações e encargos derivados de rocessos judiciais
em curso por factos que determinariam a inclusão daqueles entre os gastos do período
de tributação;
* As que se destinem a fazer face a encargos com garantias a clientes previstas em contratos
de venda e de prestação de serviços;
* As provisões técnicas constituídas obrigatoriamente de acordo com as normas emanadas
pelo Instituto de Seguros de Portugal;
* As constituídas para a reparação de danos de natureza ambiental.
iremos procurar desenvolver alguns aspectos que reputamos de interesse.
A. Perdas por imparidade em créditos
A novidade decorrente da actual Reforma Fiscal, um pouco a exemplo do verificado na

generalidade dos países comunitários, consistiu em associar o regime das perdas por
imparidade de clientes (momento da sua constituição ou reforço, montantes permitidos e
a sua utilização ou reposição) a uma avaliação individualizada dos créditos de cobrança
duvidosa, permitindo um melhor ajustamento das mesmas à sua exacta finalidade.
211
Em primeiro lugar, apenas os créditos resultantes da actividade normal da empresa, que

no fim do exercício possam ser considerados de cobrança duvidosa e sejam como tal
evidenciados na contabilidade [alínea a) do n.º l do art. 35.º do CIRC] podem ser passíveis
de constituição de perdas por imparidade, com relevância para efeitos fiscais.
Em segundo lugar, o montante das perdas por imparidade a constituir encontra-se associado
à forma como o risco de incobrabilidade se considera justificado (n.º 1 do art. 36.º do CIRC):
* Devedor com pendência de processo de insolvência de recuperação de empresas ou

processo de execução -100%
* Créditos reclamados judicialmente -100%
* Créditos em mora há mais de seis meses e com provas objectivas de imparidade e de

terem sido efectuadas diligências para o seu recebimento, não podendo o montante
anual acumulado ser superior às seguintes percentagens:
mais de 6 meses até 12 meses - 25%

mais de 24 meses - 100%
Por último, serão excluídos do âmbito em análise os créditos (n.º 3 do art. 36.º do CIRC):
* Sobre o Estado, Regiões Autónomas e Autarquias Locais ou dispondo do seu aval
* Cobertos por seguro, excepto na parte correspondente à percentagem de descoberto

obrigatório, ou por qualquer espécie de garantia real
* Sobre entidades ligadas (participação superior a 10%) ou sobre membros dos seus
órgãos sociais, excepto nos casos de processos especiais de recuperação de empresa
e protecção de credores, falência, execução ou insolvência pendentes ou de reclamação
judicial dos créditos.
Do exposto, resulta que a constituição das perdas por imparidade é obrigatória para efeitos
fiscais face à definição de critérios objectivos de constituição e reforço constantes dos arts.
35.º e 36.º do CIRC e à periodização do lucro tributável conforme disposto nos n.os 1 e 2
O desrespeito pelos critérios em questão, conduzindo à não constituição ou sua constituição

por valores insuficientes, poderá determinar a não aceitação para efeitos fiscais, no período
em que tal se vier a efectivar, do gasto associado ao crédito não provisionado, mesmo
que tal resulte da sua incobrabilidade nos termos do art. 41.º do CIRC, com a excepção
do previsto no n.º 3 do art. 119.º do Dec. Lei n.º 132/93, de 23 de Abril, como sancionado
administrativamente na Circular n.º 12/96:
212
«A interpretação útil a dar ao n.º 3 do art. 119.º do C.P.E.R.E.F., na sua conjugação com
o art. 39.º do CIRC, será a de permitir que o valor dos créditos objecto de redução, nos
termos previstos naquele número, seja considerado como custo, de um ou mais dos cinco
exercícios posteriores ao da data da homologação da decisão, quer relativamente aos
créditos em que não seja admitida a constituição de provisão, quer relativamente àqueles
em que o seja, ainda que, em relação a estes últimos, o credor não tenha constituído
provisão.»
Com a redacção dada ao n.º 3 do art. 119.º do C.P.E.R.E.F. pelo Dec. Lei n.º 315/98, de
20 de Maio, esta Circular deixou de ter efeito útil, passando os créditos em questão a
ser considerados custo do exercício respectivo, mantendo-se, porém, em nossa opinião, o
disposto na parte final da mesma.
Com a entrada em vigor do Código da Insolvência e da Recuperação de Empresas (CIRE),

aprovado pelo Dec. Lei n.º 53/2004, de 18.03, o disposto na parte final da Circular n.º 12/96
continua a ter importância, dada a redacção do n.º 3 do art. 268.º do referido Código.
Reconhecemos que a importância das perdas por imparidade para a especialização

económica dos exercícios se mostra determinante, sendo mesmo uma das suas principais
finalidades, uma vez que a sua não constituição num determinado período ou a sua
constituição por montantes não suficientes pode fazer deslocar para períodos futuros gastos
àquele pertencentes.
Este aspecto terá especial acuidade e impacto de natureza financeira, com prejuízo evidente
para a economia do imposto, designadamente quando:
– A tributação se faça a taxa proporcional e ocorra em período futuro o seu aumento;
– A tributação se faça a taxas progressivas por escalões de rendimentos;
– A ocorrência de regimes especiais de tributação de natureza temporária, tais como

isenções, reduções de taxa, deduções à matéria colectável ou deduções à colecta;
– Regime de dedução de perdas fiscais, como actualmente consagrado no art. 52.º do

CIRC.
Porém, com salvaguarda deste tipo de situações dada a sua relevância no eventual prejuízo
para a economia do imposto e/ou retardamento na sua arrecadação, defendemos uma maior
flexibilização na conjugação dos princípios da prudência e da especialização económica
dos exercícios e respectiva subordinação ao “princípio do prejuízo para a economia do
imposto”.
Essa flexibilização, que deveria igualmente contemplar a actual correlação entre o regime de
constituição das perdas por imparidade para créditos de cobrança duvidosa e dos créditos
213
incobráveis (art. 41.º do CIRC), passaria por fazer convergir as atenções para o momento
da constituição daquelas, este sim determinante para a relevância do inerente gasto na
determinação do lucro tributável, o que no caso dos créditos em mora pressuporia:
– Maior objectividade e rigor na prova das diligências efectuadas para o seu recebimento,
– Análise das contas correntes,
– Circularização de saldos, relegando para plano secundário o momento da sua utilização,

desde que a perda por imparidade se encontre constituída a 100%.
Resumindo, uma vez reconhecido o gasto associado à constituição da perda por imparidade,
se já constituída a 100% e desde que das diligências efectuadas resulte evidente que o
devedor dificilmente pagará a dívida, poderá proceder-se à respectiva utilização (método
directo).
Não existindo perda por imparidade a 100% e a incobrabilidade não resulte de nenhuma
das situações previstas no art. 41.º do CIRC, deverá, anualmente, reforçar-se a perda por
imparidade, nos termos do disposto no n.º 2 do art. 36.º do CIRC, até àquela percentagem
e, depois, proceder-se á como referido no parágrafo anterior, não exigindo o Código do IRC
qualquer meio específico de prova relativamente aos créditos considerados de cobrança
duvidosa e para os quais existe perda por imparidade constituída a 100% (apenas é pedida
a sua discriminação no mapa 30), pelo que a confirmação pelo advogado, ou qualquer outro
meio, da inexistência de bens do devedor com a consequente impossibilidade de cobrança
da dívida, sempre que esta se mostre relevante, deverá constituir prova considerada bas-
tante.
Situação diferente será a dos créditos que sejam levados directamente a gastos, sem que
em relação aos mesmos tenha sido constituída perda por imparidade ou esta se mostre
insuficiente (art. 41.º do CIRC), em que o documento comprovativo da incobrabilidade a
emitir pelo Tribunal competente se mostra indispensável para a sua aceitação para efeitos
fiscais.
Em qualquer dos casos, o gasto fiscal fica dependente da existência de prova da comunicação
ao devedor do reconhecimento do gasto para efeitos fiscais, o qual deve assumir aquele
montante como rendimento para efeitos de apuramento do lucro tributável.
Alguns casos concretos:
• Créditos em mora com perda por imparidade constituída a 100% – Uma vez que se
encontram em mora à mais de dois anos e constituída a perda por imparidade a 100%
e como tal aceite na sua totalidade como gasto nos períodos de constituição, possuindo
a empresa fortes razões para os considerar incobráveis e, dada a sua insignificância
214
individual ou qualquer outro motivo se não justifique o levantamento de procedimentos

para atestar a sua incobrabilidade nos termos do art. 41.º do CIRC, poderão ser abatidos
no seu activo através da respectiva utilização, chamando-se a atenção para a necessidade
de comunicação ao devedor (n.º 2 do art. 41.º do CIRC) e, sem prejuízo de no futuro,
caso venham a ser recebidos, serem considerados como rendimentos (lnf. n.º 1308/90,
do SAIR e Saída Geral n.º 011412, de 27.02.98, da DSIRC), devendo os documentos
justificativos da anulação integrar o processo de documentação fiscal.
Porém, a anulação do crédito dificilmente será justificada se o sujeito passivo continuar a

manter relações comerciais ou financeiras com o devedor, devendo integrar no processo
de documentação fiscal, previsto no art. 130.º do CIRC, todos os documentos justificativos
da anulação dos créditos.
O mesmo raciocínio deverá ser tido em relação à percentagem dos saldos dos créditos
incobráveis não cobertos por seguro, susceptíveis de serem objecto de constituição de
perda por imparidade apenas em função da mora, de acordo com a alínea c) do n.º 1 do
art. 36.º do CIRC (Proc. n.º 1759/93, da DSIRC e Proc. n.º 3783/02, DSIRC).
Os créditos em mora há mais de 2 anos com perda por imparidade a 100% podem ser
anulados, independentemente de terem sido ou não reclamados judicialmente ou de
existir ou não processo de insolvência e de recuperação de empresas ou processo de
execução. Para o efeito deverá o sujeito passivo integrar no processo de documentação
fiscal todos os documentos justificativos da anulação dos créditos (Proc. n.º 3783/02,
com despacho da DSIRC, de 04.09.2004), nomeadamente a confirmação por parte do
advogado da inexistência de bens do devedor com a consequente impossibilidade de
cobrança da dívida.
Não obstante, a Informação Vinculativa n.º 2013001629, com despacho de 28.01.2014

do Director Geral, para além de considerar prejudicado o entendimento acima referido,
determina:
“Por força do presente Despacho e com efeitos a partir da respetiva data,

fica prejudicado o entendimento que, ainda na vigência do Plano Oficial de
Contabilidade, foi sancionado e divulgado no segundo parágrafo da ficha
doutrinária emitida sob o assunto “Créditos Incobráveis” (Processos n.ºs
1759/93 e 3783/02), segundo o qual «Os créditos em mora há mais de 2 anos e
provisionados a 100% podem ser anulados, independentemente de terem sido ou não
reclamados judicialmente ou de existir ou não processo especial de recuperação de
empresas e proteção de credores, ou processo de execução, falência ou insolvência».
A questão ora suscitada versava (i) sobre os efeitos fiscais do desreconhecimento

dos créditos de cobrança duvidosa, não abrangidos pelo disposto no art.º 41.º, em
mora há mais de dois anos e com uma perda por imparidade de 100% devidamente
contabilizada e (ii) sobre a documentação de suporte a integrar no dossier fiscal.
215
As situações em que se pretendia desreconhecer os créditos eram as seguintes:
i) Reclamação judicial de créditos, pendente de decisão há alguns anos e sem

previsão da data de trânsito em julgado;
ii) Cessação de atividade para efeitos de IVA, nos termos do art.º 33.º do CIVA;
iii) Cessação oficiosa de atividade, nos termos do n.º 6 do art.º 8.º do CIRC;
iv) Cessação de atividade, nos termos da alínea a) do n.º 5 do art.º 8.º do CIRC;
v) Prescrição dos créditos nos termos do art.º 309.º do Código Civil (de clientes que
não tivessem cessado para efeitos de IVA).
Sobre este assunto, foi sancionado o seguinte entendimento:
1. Com a publicação do Decreto-Lei n.º 159/2009, de 13 de julho, o Código do IRC foi

alterado e adaptado aos novos normativos contabilísticos [Normas Internacionais
de Contabilidade, Sistema de Normalização Contabilística (SNC), entre outros] cuja
adoção se tornou obrigatória para os sujeitos passivos de IRC.
2. Atenta a manutenção da estreita ligação entre a contabilidade e a fiscalidade e

do modelo de dependência parcial da segunda em relação à primeira e não
contendo o Código do IRC qualquer dispositivo que trate do desreconhecimento
dos créditos de cobrança duvidosa1, há que atender ao que diz o SNC sobre o
assunto, concretamente a Norma Contabilística e de Relato Financeiro (NCRF) 27
– Instrumentos Financeiros2.
3. Face à definição de ativo financeiro presente no parágrafo 5 da NCRF 27, o crédito

sobre um cliente representa um ativo financeiro.
4. E, de acordo com o parágrafo 30 da mesma norma, um ativo financeiro só deve

ser desreconhecido, ou seja, só deve ser removido do balanço, quando se verificar
uma das seguintes situações:
a) Os direitos contratuais aos fluxos de caixa resultantes do ativo financeiro expiram3

(o sublinhado é nosso); ou
b) A entidade transfere para outra parte todos os riscos significativos e benefícios

relacionados com o ativo financeiro; ou
c) A entidade, apesar de reter alguns riscos significativos e benefícios relacionados

com o ativo financeiro, tenha transferido o controlo do ativo para uma outra parte
e esta tenha a capacidade prática de vender o ativo na sua totalidade a uma
terceira parte não relacionada e a possibilidade de exercício dessa capacidade
unilateralmente sem necessidade de impor restrições adicionais à transferência. Se
tal for o caso a entidade deve:
i. Desreconhecer o ativo; e
216
ii. Reconhecer separadamente qualquer direito e obrigação criada ou retida na

transferência».
5. Em resumo, um ativo financeiro só deve ser desreconhecido quando os direitos
contratuais aos recebimentos dele resultantes se realizam, expiram ou são
transferidos para outra entidade.
6. Reflexamente, a entidade devedora só pode desreconhecer o seu passivo financeiro
(ou parte de um passivo financeiro) «quando este se extinguir, isto é, quando a
obrigação estabelecida no contrato seja liquidada, cancelada ou expire» (cf. § 33
da NCRF 27).
7. Por sua vez, o Código Civil considera, para além do cumprimento previsto no
art.º 62.º, outras causas de extinção das obrigações, como sejam: dação em
cumprimento (art.º 837.º), consignação em depósito (art.º 841.º), compensação
(art.º 847.º), novação (art.º 857.º), remissão (art.º 863.º) e confusão (art.º 868.º).
8. Nesta esteira, a entidade credora apenas pode desreconhecer um crédito de que
seja titular se, e somente se:
i For satisfeita a obrigação – seja por satisfação do interesse específico da entidade
credora (são os casos de cumprimento, seja este voluntário ou importe a realização
coativa da prestação ou a consignação em depósito), seja por satisfação de um
interesse sucedâneo daquele que o vínculo obrigacional visava particularmente
satisfazer (onde se enquadram situações como a dação em cumprimento, a
compensação e a cessão de bens à entidade credora);
ii For cancelada total ou parcialmente a obrigação (caso em que o desreconhecimento
também deve ser total ou parcial) – inserem-se neste quadro as situações de extinção
que não implicam a satisfação do interesse específico ou sequer sucedâneo da
entidade credora (são situações, por exemplo, de novação, remissão, confusão,
anulação, revogação e resolução);
iii A obrigação expirar – trata-se da repercussão do tempo nas relações jurídicas.
Determina a este propósito o art.º 298.º do Código Civil que o não exercício de
um direito por um lapso de tempo superior ao que a lei estabeleça terá como
consequência a extinção desse mesmo direito (exceto no caso de direitos
indisponíveis) – são as figuras da caducidade, da prescrição, do não-uso. Em bom
rigor, só nestes casos se extinguem verdadeiramente os direitos contratuais aos
fluxos de caixa resultantes do ativo financeiro.
9. O simples facto de o crédito estar em mora há mais de dois anos e de ter sido
reconhecida uma perda por imparidade de 100% não significa, só por si, que o
direito contratual aos fluxos de caixa dele resultantes se extinguiu.
10. Embora em termos fiscais o que esteja causa no desreconhecimento de um crédito
217
seja a aceitação do “gasto” correspondente ao montante em dívida, refira-se que, em

termos contabilísticos, tal como acontecia na vigência do POC, o desreconhecimento
do crédito sobre um cliente (ainda que indevido, ou seja, fora das situações permitidas
pela NCRF 27), cuja perda por imparidade já atinja o seu valor total, não vai influenciar
o resultado líquido do período, uma vez que apenas são movimentadas contas de
Balanço4.
11. Com efeito, de acordo com as notas de enquadramento (da classe 2 – Contas a
receber e a pagar) que constituem uma das componentes do Código de Contas do
Sistema de Normalização Contabilística, aprovado pela Portaria n.º 1011/2009, de
9 de setembro, o desreconhecimento da dívida de um cliente é efetuado creditando
a rubrica do cliente (conta 21X) e debitando a rubrica das perdas por imparidade
acumuladas (conta 219). O mesmo acontece, aliás, nos casos de incobrabilidade
dos créditos cuja perda por imparidade atinja a totalidade do crédito.
12. No entanto, à semelhança do que acontecia anteriormente, para efeitos fiscais e

em termos práticos, aquele desreconhecimento traduz-se, por um lado, num “gas-
to” associado ao crédito que se pretende desreconhecer e, por outro lado, num
“rendimento” associado à anulação da perda por imparidade acumulada, a qual
tinha sido anteriormente aceite como gasto.
13. Assim, tendo em conta o presente contexto contabilístico, a estreita ligação entre
a contabilidade e a fiscalidade e a atual preocupação do legislador em não inserir
no Código do IRC qualquer norma que induza a um determinado procedimento
contabilístico, não faz sentido que, para efeitos fiscais, continue a permitir-se o
desreconhecimento de um crédito de cobrança duvidosa – ainda que esteja em
mora há mais de dois anos e relativamente ao qual tenha sido reconhecida uma
perda por imparidade de 100% – nas situações em que esse desreconhecimento
não deva ser efetuado em termos contabilísticos.
Reclamação judicial de créditos ou em tribunal arbitral
14. E uma das situações em que o crédito não deve ser desreconhecido em termos
contabilísticos porque não se extingue o direito contratual do credor/da obrigação
civil do devedor é quando o crédito tenha sido reclamado judicialmente ou em
tribunal arbitral.
15. Com efeito, se a empresa credora recorreu ao tribunal para ser ressarcida do
montante em dívida é porque não pretende abdicar do direito contratual aos
respetivos fluxos de caixa. Ainda que o processo esteja pendente de decisão há
vários anos, o que é certo é que esse direito se mantém até que, eventualmente,
a entidade credora desista da reclamação.
16. Não se tendo extinguido (por qualquer uma das causas previstas no Código
218
Civil) o direito contratual aos fluxos de caixa resultantes do ativo financeiro, a

entidade credora não deve, por força do disposto no parágrafo 30 da NCRF 27,
desreconhecer o ativo.
17. Se, ainda assim, a entidade credora decidir desreconhecer os referidos créditos,
o seu montante tem de ser acrescido no Quadro 07 da Declaração Modelo 22,
para efeitos da determinação do lucro tributável do período de tributação em
que ocorreu o desreconhecimento, uma vez que não se observam os requisitos
exigidos no art.º 41.º do CIRC para a consideração do crédito como incobrável.
18. Se, porém, o credor desistir do processo, o “gasto” associado ao desreconhecimento

do ativo só é aceite fiscalmente se for integrado no dossier fiscal (1) o documento
comprovativo da desistência, (2) o documento subscrito pelo órgão de gestão
da empresa que deliberou a desistência e a anulação do crédito, identificando o
devedor, o montante em causa e a perda por imparidade, bem como as razões que
o levaram à desistência do processo e (3) a demonstração da indispensabilidade
da perda resultante da diferença entre o valor do crédito e o valor eventualmente
recebido. A aceitação fiscal do desreconhecimento só opera em relação à parte
do crédito que haja sido objeto de desistência/perdão para a qual exista uma
justificação.
19. Nesta ou noutra situação em que o crédito possa ser desreconhecido do Balanço,
a aceitação fiscal do respetivo “gasto” é posta em causa se o sujeito passivo
continuar a manter relações comerciais ou financeiras com o devedor.
Cessação para efeitos de IVA e cessação oficiosa de atividade
20. Também não se extingue um crédito pelo simples facto de o devedor ter cessado
a atividade para efeitos de IVA, nos termos do art.º 33.º do respetivo Código, ou
de ter cessado oficiosamente a atividade nos termos do n.º 6 do CIRC, sendo, por
isso, de observar o referido no ponto 17.
21. Com efeito, ainda que o devedor esteja inativo, permanecem inalteráveis as suas
obrigações civis para com os credores, não sendo a inatividade uma das causas
previstas para a extinção da obrigação.
Cessação de atividade nos termos da alínea a) do n.º 5 do art.º 8.º do CIRC
22. Relativamente às situações em que ocorre a cessação de atividade por uma das
causas previstas na alínea a) do n.º 5 do art.º 8.º do CIRC, a aceitação fiscal do
“gasto” fiscal obriga a que o credor tenha de provar que, de facto, o direito ao
crédito se extinguiu.
23. Este preceito abrange várias situações, com contornos diferentes, o que implica
219
que o credor tenha de integrar no dossier fiscal documentação específica para

comprovar a incobrabilidade do crédito. Vejamos alguns exemplos:
i) Se ocorreu o encerramento da liquidação da sociedade devedora e o credor

não teve direito ao recebimento do seu crédito na fase de liquidação, terá,
concerteza, elementos comprovativos desse facto e serão esses elementos que
devem ser integrados no dossier fiscal para sustentar o desreconhecimento do
ativo financeiro do balanço.
ii) Se a sociedade devedora se extinguiu em consequência de fusão por

incorporação, decerto que a sociedade beneficiária assumiu o passivo da
sociedade fundida. Nesta situação, embora a sociedade fundida tenha cessado
a atividade para efeitos do Código do IRC, nos termos da alínea a) do n.º 5 do
seu art.º 8.º, não se verificou a extinção do direito do credor ao recebimento da
dívida, havendo, sim, e apenas, uma alteração da entidade devedora, pelo que
não pode haver lugar ao desreconhecimento do ativo.
Processos referidos na alínea a) do n.º 1 do art.º 28.º-B do CIRC, mas ainda em

curso
24. Também nos casos em que ainda esteja em curso (i) um processo de execução,
(ii) um processo de insolvência, (iii) um processo especial de revitalização ou (iv)
um procedimento de recuperação de empresas por via extrajudicial ao abrigo do
Sistema de Recuperação de Empresas por Via Extrajudicial (SIREVE), o ativo
financeiro não deve ser desreconhecido do balanço.
25. Se, porventura, o valor do crédito for objeto de redução no âmbito do próprio
processo, por decisão dos vários credores, apenas pode ser removida do balanço
a quantia “perdoada”.
26. Neste caso, deve ser integrado no dossier fiscal o documento que comprove a
respetiva decisão.
Prescrição dos créditos nos termos do art.º 309.º do Código Civil
27. No que concerne aos créditos sobre os quais decorreu «o prazo de vinte anos
desde a sua constituição» (cf. art.º 309.º do Código Civil), refira-se que o facto
de já terem decorridos 20 anos desde a constituição do direito de crédito não tem
como consequência necessária que o crédito já se encontre prescrito, em virtude
da possibilidade de se ter verificado uma interrupção do prazo de prescrição ou
uma suspensão do mesmo.
Nos casos em que, efetivamente, se verifique a prescrição da obrigação civil, a

entidade credora pode proceder ao desreconhecimento do crédito, na medida em que
expiraram os direitos contratuais aos fluxos de caixa dele resultantes.
220
28. O documento a integrar no dossier fiscal deve ser o original da fatura que deu
origem ao crédito prescrito, através da qual se comprova que foi ultrapassado o
prazo de prescrição a que se refere o art.º 309.º do Código Civil.
29. Caso o devedor venha, mais tarde, a cumprir a obrigação natural, o montante
recebido deve concorrer para a formação do lucro tributável do período de
tributação em que tal facto ocorra.
Conclusão
30. Nestes termos:
a) Nos casos em que se proceda ao desreconhecimento dos créditos de cobrança

duvidosa – sem que se verifiquem os requisitos exigidos no art.º 41.º do Código
do IRC para que o crédito possa ser considerado incobrável para efeitos fiscais
–, o “gasto” associado à incobrabilidade do crédito vai constituir uma componente
positiva do lucro tributável. Daí que o respetivo montante tenha de ser acrescido
no Quadro 07 da Declaração Modelo 22.
b) Este “gasto” só não constitui uma componente positiva do lucro tributável se,
cumulativamente:
i) O crédito estiver em mora há mais de dois anos;
ii) Ter já sido reconhecida a perda por imparidade de 100%; e
iii) O desreconhecimento for motivado pela extinção do direito do credor [situação

prevista na alínea (a) do § 30 da NCRF 27], o que só acontece quando ocorra
previstas no Código Civil.”
1. A única referência a situações que implicam o desreconhecimento dos créditos de cobrança duvidosa é feita no
art.º 41.º do CIRC, que disciplina a dedutibilidade do gasto associado aos créditos incobráveis.
2. Tomou-se por base a NCRF 27, mas o raciocínio não é diferente se os sujeitos passivos adotarem a norma
internacional de contabilidade 39 - Instrumentos financeiros: reconhecimento e mensuração, a norma contabi-
lística e de relato financeiro para pequenas entidades (NCRF-PE), a norma contabilística e de relato financeiro
para as entidades do setor não lucrativo (NCRF-ESNL) ou a norma contabilística para microentidades (NC-
ME).
3. O termo “expiram” usado na NCRF tem de ser entendido de uma forma abrangente, incluindo, para além do
cumprimento, qualquer outra causa de extinção dos créditos, as quais se encontram previstas no Código Civil.
4. Ainda que, incorretamente, fossem movimentadas contas da classe 6 - Gastos e da classe 7 - Rendimentos, o
gasto ou perda resultante da anulação do crédito era igual ao rendimento gerado pela anulação da perda por
imparidade, não influenciando o resultado líquido do período.
• Constituição de perda por imparidade por valores não reconhecidos para efeitos
fiscais – Nas situações em que a avaliação do risco para efeitos de gestão determine a
constituição de perda por imparidade por valores que não são reconhecidos para efeitos
fiscais, face aos requisitos estabelecidos no art. 36.º do CIRC, reconhece-se aos sujeitos
221
passivos a possibilidade de, posteriormente, virem a ser reconhecidos esses valores, à

medida que tais requisitos se venham verificando (Inf. n.º 45286 de 23.09.96 da DSIRC),
mediante correcção no quadro 07 das declarações mod. 22 correspondentes (campo
781).
• Constituição de perdas por imparidade por montantes inferiores às percentagens

previstas no art. 36.º do CIRC. – De acordo com a avaliação que o sujeito passivo faça
do risco de incobrabilidade poderá constituir a perda por imparidade por uma qualquer
percentagem sobre os respectivos créditos, desde que o montante anual acumulado não
exceda as percentagens fixadas, podendo, todavia, a Administração Fiscal proceder às
correcções que se mostrem adequadas quando fundamentadamente demonstrar que a
imputação de gastos a períodos futuros teve em vista a obtenção de um ganho fiscal (lnf.
de 11.01.90 do SAIR).
Por outro lado, não deverá proceder-se ao registo contabilístico do crédito como de
cobrança duvidosa, se com base na avaliação do risco de incobrabilidade e de acordo
com as diligências efectuadas para a sua cobrança, se concluir que o mesmo, apesar
de já se encontrar em mora, não é de cobrança duvidosa, não sendo, neste caso, aceite
fiscalmente a constituição da perda por imparidade.
Nos períodos seguintes e com base em elementos concretos, se o sujeito passivo

considerar de cobrança duvidosa o crédito, constituirá a respectiva perda por
imparidade, aceitando-se fiscalmente com base na mora, tendo em conta os limites
do n.º 2 do art. 36.º do CIRC (Of. n.º 2248, de 19.01.98, da DSIRC).
• Constituição de perdas por imparidade de 100% de créditos de cobrança duvidosa

com mais de 24 meses de mora – O crédito deve ser considerado de cobrança duvidosa
com base na avaliação do risco de incobrabilidade, tendo em conta as diligências
efectuadas para o seu recebimento.
O facto de um crédito se encontrar em mora há mais de 6 meses não é por si só, um

factor determinante para o considerar de cobrança duvidosa.
Assim, deve ser aceite como gasto, a constituição da perda por imparidade no período
em que se considerem os créditos como de cobrança duvidosa, atendendo ao limite que
compete a esse mesmo período.
Caso o crédito seja reconhecido como da cobrança duvidosa apenas ao fim de 24 meses
em mora, deverá ser registado como tal na contabilidade e constituir-se a perda por
imparidade em 100%, sendo a mesma aceite como gasto fiscal (Saída Geral n.º 040645,
Proc. n.º 1333/95, de 23.10.95 da DSIRC).
• Diligências para recebimento de créditos em mora [art. 36.º, n.º 1, c)] – A prova
das diligências necessárias para o recebimento de um crédito, por forma a permitir a
222
constituição da perda por imparidade com relevância fiscal em relação a crédito em

mora, pode ser feita por qualquer documento que evidencie a realização das mesmas
ou por qualquer outro meio legalmente admitido, nomeadamente o testemunhal (Saída
Geral n.º 040645, Proc. n.º 1333/95, de 23.10.95 da DSIRC).
• Créditos incobráveis - Os créditos incobráveis só poderão ser directamente

considerados como gastos do período, nos termos do art. 41.º do CIRC, na medida em
que tal resulte da decisão do Tribunal, tomada no âmbito de qualquer dos processos aí
expressamente previstos, em que se reconheça a impossibilidade de recebimento dos
créditos (Inf. n.º 9285, de 21.02.96 do SAIR) e sempre que em relação aos mesmos não
tenha sido admitida constituição de perda por imparidade ou sendo-o, esta se mostra
insuficiente.
Se o processo de execução ou insolvência corre em tribunal estrangeiro, é através de

documento emanado desse tribunal que deve provar-se a incobrabilidade, devendo o
mesmo conter os elementos bastantes para tal prova (Despacho de 07.12.99, Proc.
1981/89, da DSIRC).
Chama-se a atenção para a necessidade de comunicação prevista no n.º 2 do art. 41º

do CIRC.
• Processos de recuperação de empresas – No caso do processo se encontrar concluído

e a perda por imparidade constituída a 100%, a partir do período da conclusão e se ainda
estiverem a decorrer os novos prazos de pagamento acordados, a perda por imparidade
entretanto reconhecida deixa de o ser, sendo o respectivo montante considerado
rendimento fiscal do período em que os pressupostos da sua constituição deixaram de
se verificar.
Porém, no caso de cedência dos créditos em questão por valor inferior ao respectivo valor
nominal, revestirá a diferença ocorrida a natureza de encargo financeiro susceptível de
reconhecimento fiscal, em princípio, no âmbito da alínea c) do n.º l do art. 23.º do CIRC
(Ofício n.º 51624 de 22.10.96 da DSIRC).
• Créditos titulados por letras (contagem da mora) e evidenciação na contabilidade

como cobrança duvidosa – Relativamente aos créditos titulados por letra para efeitos
da contagem do período de mora, a data que releva é a do vencimento da letra; por outro
lado, não é obrigatório, para efeitos de evidenciação na contabilidade, o registo de tais
créditos em contas separadas, concretamente em conta adequada da conta 21, sendo
aceite outro tipo de evidenciação no ABDR (Ofício n.º 45286, de 23.09.96, da DSIRC).
• Conceito de actividade normal – O Código do IRC não define o conceito de «actividade

normal» para efeitos de demarcação dos créditos que entram na base de incidência
223
do cálculo das perdas por imparidade previstas na alínea a) do n.º l do art. 35.º pelo
que administrativamente se assumiu que, para efeitos de constituição de perdas por
imparidade, apenas relevam os créditos decorrentes das operações de natureza
comercial relacionadas com a venda de bens ou serviços respeitantes à actividade da
empresa, ou seja, operações que envolvam transacções correntes.
Assim, embora gerador de alguma controvérsia, a Administração Fiscal entende que

os adiantamentos a fornecedores, os créditos relacionados com juros moratórios, os
créditos decorrentes de vendas do imobilizado, etc. não são passíveis da constituição de
perdas por imparidade para efeitos fiscais (Parecer n.º 115/95 do C.E.F).
Não obstante ser esta a posição da Administração Fiscal, julgamos ser de referir o
conteúdo do Acórdão do STA de 18.10.2006 (Proc. 0668/2006) ao assumir que não
pode a mora deixar de estar intimamente conexionada com a obrigação principal sendo
dela consequência directa e imanente, mais referindo que, pese embora os juros serem
acessórios da dívida, têm a mesma natureza desta, para concluir que os juros de mora
resultantes de créditos decorrentes da actividade normal da empresa são também eles
créditos resultantes da actividade normal, pelo que as perdas por imparidade constituídas
serão de considerar fiscalmente dedutíveis.
• Créditos sobre Hospitais Convertidos em Sociedades Anónimas – As empresas do

sector privado, que sejam fornecedoras de produtos ou serviços aos “Hospitais S.A.”,
poderão constituir “perdas por imparidade para créditos de cobrança duvidosa”, nos
termos do n.º 1 do art. 36.º do Código do IRC, uma vez que se considera que os créditos
não são sobre o Estado.
Caso o Estado preste aval a algum crédito, originado por fornecimentos ou serviços
prestados por terceiros, então sobre estes não poderá ser constituída a perda por
imparidade em causa, de acordo com a alínea a) do n.º 3 do art. 36.º do Código do IRC,
devendo, nesta situação, os fornecedores fazer uma análise casuística aos seus créditos
de forma a verificarem se sobre esses mesmos créditos o Estado prestou aval.
Relativamente a créditos concedidos anteriormente à transformação dos hospitais em

sociedades anónimas, também estes poderão ser passíveis de constituição de perdas
por imparidade, desde que cumpram os requisitos dos arts. 35.º e 36.º do CIRC, uma vez
que, aquando da citada transformação, dos hospitais em sociedades anónimas, foram
transferidos todos os direitos e obrigações existentes, (Proc. n.º 782/04, com despacho
de 28.02.2008, do substituto do Director Geral dos Impostos).
• Créditos sobre participadas e participantes no seu capital – Para efeitos da dedução

ao lucro tributável de perdas por imparidade por créditos de cobrança duvidosa, não
são de considerar como tal os créditos sobre empresas participadas ou participantes
224
em mais de 10% do capital social, conforme previsto na alínea d) do n.º 3 do art. 36.º do
CIRC.
A participação indirecta não é senão uma modalidade de participação e, assim, no

conceito de empresa participada está implicada, também, a noção modal de participação
indirecta no capital (Acórdão n.º 0491/06, de 24.01.07, do STA).
B – Ajustamentos de inventários
Se preocupações nos assistem na análise da problemática envolvente às perdas por

imparidade para créditos de cobrança duvidosa, as mesmas avolumam-se no caso dos
inventários.
Como resulta do disposto no n.º 1 do art. 28.º do CIRC, os ajustamentos em inventários são
dedutíveis no apuramento do lucro tributável no período de tributação do seu reconhecimento
até ao limite da diferença entre o custo de aquisição ou de produção de inventários e o
respectivo valor realizável líquido referido à data do balanço, quando este for inferior àquele.
Por outro lado, como resulta do n.º 2 do referido artigo, entende-se por valor realizável
líquido o preço de venda, estimado no decurso normal da actividade do sujeito passivo nos
termos do n.º 4 do art. 26.º do CIRC, deduzido dos custos necessários de acabamento e
venda.
Precisamente no conceito de valor realizável líquido assenta grande parte das indefinições
geradoras de potenciais conflitos entre a Administração Fiscal e os contribuintes,
nomeadamente em sectores de actividade onde a sua comprovação se mostra difícil.
Assim, como decorre do disposto no n.º 3 do art. 26.º do CIRC, «são havidos como preço de
venda os constantes de elementos oficiais ou os últimos que em condições normais tenham
sido praticados pela empresa ou ainda os que, no termo do exercício, forem correntes no
mercado, desde que sejam considerados idóneos ou de controlo inequívoco».
Do exposto, de imediato ressalta a falta de objectividade do conceito para a generalidade

dos sectores de actividade, cujo controlo e idoneidade se tornam tanto mais difíceis quanto
se acentuam cada vez mais as tendências liberalizadoras dos mercados e a predominância
da lei da oferta e da procura na determinação do valor realizável líquido.
Da conjugação do carácter subjectivo do conceito de valor realizável líquido com a

especificidade de alguns sectores de actividade, por sinal aqueles onde com maior frequência
se encontram perdas por imparidade com essa finalidade (moda, retomas, defeituosos,
etc.) a que se associa alguma rigidez administrativa, cada vez mais nos inclinamos para
a defesa, a exemplo do que acontece noutros países comunitários, do método estatístico
de cálculo das perdas por imparidade como alternativa ao actualmente consagrado na lei,
sempre que o recurso às actuais disposições legais se não mostrar de fácil comprovação.
225
Não obstante, cumpre referir que a jurisprudência nesta matéria tem sido no sentido de que
a desconsideração do valor destas perdas por imparidade como gasto fiscalmente relevante
transporta para a Administração Fiscal o ónus da prova material dos pressupostos de facto
da correspondente liquidação tributária, de harmonia com o disposto no art. 100.º do CPPT
(Acórdão do TCA de 29.01.02 – Recurso n.º 5939-01, publicado no CTF n.º 405).
C – Provisões destinadas a ocorrer a obrigações e encargos derivados de processos

judiciais em curso
Em primeiro lugar, como ressalta do disposto na alínea a) do n.º 1 do art. 39.º do CIRC,
apenas as provisões com aquela finalidade e por factos que determinariam a inclusão das
referidas obrigações e encargos como custos do exercício (encargos certos de montante
indeterminado), serão aceites como relevantes para a determinação do lucro tributável,
tendo sempre subjacente a conjugação do princípio da periodização do lucro tributável com
o princípio da prudência.
Quanto ao valor da provisão a constituir, na sequência do Parecer n.º 115/95 do C.E.F, para
cálculo dos custos estimados deverá levar-se em consideração as indemnizações e outros
encargos, nomeadamente honorários a advogados, a pagar pela empresa a terceiros em
consequência de desfecho (desfavorável) de acções judiciais, não exigindo a redacção
do preceito que os processos judiciais em curso tenham sido instaurados por iniciativa de
terceiros, impondo apenas a condição de se tratar de obrigações e encargos relacionados
com processos judiciais em curso e sejam derivados de factos que não afastem a sua
consideração como gastos do período.
D – Provisão para garantias a clientes
Nos termos da alínea b) do n.º 1 do art. 39.º do CIRC, podem ser deduzidas para efeitos
fiscais as provisões que se destinem a fazer face a encargos com garantias a clientes
previstas em contratos de venda e de prestação de serviços.
O respectivo montante anual é determinado pela aplicação às vendas e prestações de

serviços sujeitas a garantias efectuadas no período de tributação de uma percentagem que
não pode ser superior à que resulta da proporção entre a soma dos encargos derivados
de garantias a clientes efectivamente suportados nos últimos três períodos de tributação e
a soma das vendas e prestações de serviços sujeitas a garantia efectuadas nos mesmos
períodos (n.º 5 do art. 39.º do CIRC).
Sobre esta matéria recomenda-se a análise do exemplo constante das anotações ao campo
721 do Q. 07.
Acerca dos procedimentos relacionados com esta provisão, esclareceu a AT
226
(Circular n.º 10/2011, da AT) o seguinte:
• O montante anual corresponde à dotação anual (dotação da provisão reconhecida

como gasto) determinada pela aplicação da percentagem ao volume de vendas
e prestação de serviços sujeitas a garantia a clientes do ano em causa e não ao
montante acumulado da provisão no fim de cada período de tributação.
• Este montante inclui os gastos financeiros referentes ao reforço da provisão

relacionados com o efeito temporal do dinheiro (quando é usado o método do custo
amortizado).
• A parte da provisão que não deva subsistir por não ter sido accionada a garantia
deve ser revertida conforme normativos contabilísticos e fiscais, sendo considerada
rendimento do respectivo período de tributação, sendo que, quando a reversão
incluir uma parte que já foi tributada deve, em primeiro lugar, ser considerada a
provisão que anteriormente foi tributada, dando lugar à dedução deste montante no
campo 764 do Q. 07.
• Na expressão “garantias a clientes previstas em contratos de venda e de prestação

de serviços” devem ser incluídas a obrigação de garantia constante de contrato
escrito celebrado entre as partes e a obrigação legal de prestar garantia, bem
como as situações em que o vendedor e ou prestador de serviços emite a factura
acompanhada de um certificado de garantia do produto comercializado e ou do
serviço prestado.
• Para efeitos do cálculo do limite que pode ser fiscalmente aceite é preciso conhecer
o histórico de encargos com garantias respeitantes a vendas e prestações de
serviços dos três últimos períodos de tributação, permitindo a inclusão nestes dos
dados do período em que se está a constituir ou a reforçar a provisão.
• No período de tributação em que se inicia a actividade, a provisão fiscalmente aceite

é a que corresponde aos encargos suportados nesse período com as garantias a
clientes, sendo certo que no período seguinte, a provisão é calculada pela aplicação
às vendas e prestações de serviços sujeitas a garantia da percentagem que resulta
da proporção entre a soma dos encargos com garantias a clientes efectivamente
suportados nesse período e no anterior e a soma das vendas e das prestações de
serviços sujeitas a garantia efectuadas nos mesmos períodos.
• O mesmo entendimento é de aplicar às situações em que o sujeito passivo, no

decurso da sua actividade, comece a efectuar vendas ou a prestar serviços sujeitos
a garantia.
227
228
ANEXO 4
ENQUADRAMENTO FISCAL DAS AJUDAS DE CUSTO
E DAS DESPESAS COM UTILIZAÇÃO DE VIATURA
PRÓPRIA
As ajudas de custo visam compensar os trabalhadores, órgãos sociais incluídos, das

despesas por si suportadas quando deslocados do seu domicílio necessário ao serviço da
entidade empregadora.
Assim, a atribuição de ajudas de custo pressupõe a deslocação efectiva do beneficiário,

tendo por finalidade fazer face aos encargos por este suportados com refeições (almoço e
jantar) e alojamento.
Considera-se domicílio necessário, sem prejuízo do estabelecido em lei especial, para

efeitos de abono de ajudas de custo:
– A localidade onde o trabalhador aceitou o lugar ou cargo, se aí ficar a prestar serviço;
– A localidade onde exerce funções, se for colocado em localidade diversa da referida na

alínea anterior;
– A localidade onde se situa o centro da sua actividade funcional, quando não haja local
certo para o exercício de funções.
Sobre o conceito de domicílio necessário julgamos com interesse o referido na informação

vinculativa no proc. n.º 3993/2002, com despacho concordante do Director Geral dos
Impostos de 25.10.2003 sobre o enquadramento jurídico-tributário das remunerações
auferidas pela celebração de contratos de trabalho temporário:
• A actividade das empresas de trabalho temporário encontra-se regulada no D.L.

n.º 358/89, de 17 de Outubro, alterado pela Lei n.º 39/96, de 31 de Agosto e pela
Lei n.º 146/99, de 1 de Setembro. A Lei n.º 99/2003, de 27 de Agosto, que aprovou
o Código do Trabalho, em vigor desde 2003-12-01, revogou os artigos 26.º a 30.º
do Decreto-Lei n.º 358/89, de 17 de Outubro.
• A celebração de contrato de trabalho, ao abrigo deste diploma, encontra se, desde

logo, condicionada pela verificação de alguma das situações previstas para a
celebração de contrato de utilização.
• O contrato de trabalho temporário é meramente instrumental do contrato de

utilização: a empresa de trabalho temporário celebra os contratos de trabalho
quando tem a perspectiva de celebração de um contrato de utilização e neste tem
229
de ser identificado o local de trabalho.

• Assim, e ainda que estes trabalhadores não tenham qualquer vínculo contratual
com o utilizador, é o local em que este pretende que seja cumprido o contrato de
utilização que constitui o seu local de trabalho e que, como tal deve ser identificado
no contrato de trabalho temporário, como a lei exige, devendo este ser assumido
como o seu domicílio necessário.
• É, exactamente, este conceito de domicílio necessário que justifica o pagamento
de ajudas de custo aos trabalhadores que, tendo o centro da sua actividade
previamente definido, são ocasionalmente enviados pela entidade empregadora
para fora da localidade onde o mesmo se situa, para aí realizarem a sua prestação,
suportando encargos que a remuneração não tem em conta.
• Essencial para aferir a existência de uma deslocação está sempre uma prévia
determinação de um local para a realização da prestação, pelo que, considerar
que este corresponde à sede da empresa de trabalho temporário, constituiria uma
forma de ficcionar uma deslocação.
• Tal entendimento levaria a que se considerasse que quase todos os trabalhadores
contratados pelas empresas de trabalho temporário teriam direito a ajudas de
custo, acabando por receber parte da contrapartida pelo seu trabalho sob aquela
designação.
• Atendendo a que a celebração do contrato de trabalho temporário tem sempre
como pressuposto a existência de um cliente com quem a empresa de trabalho
temporário celebrou um contrato de utilização, no momento da celebração daquele,
a Empresa de Trabalho Temporário já conhece o local de trabalho do trabalhador
contratado pelo que a remuneração terá que ser acordada em função das despesas
adicionais que o mesmo vai ter de suportar, nomeadamente, se o local de trabalho
for em país diverso.
• A remuneração, assim determinada, é considerada retribuição e, como tal, está
sujeita a tributação como rendimento da categoria A do IRS.
• Neste sentido, também, a recente Jurisprudência constante do acórdão do Tribunal
Central Administrativo do Norte, proferido no Processo n.º 01006/04.6BEBRG, 2.ª
Secção Contencioso Tributário, em 2007-11- 08.
Para efeitos fiscais, em conformidade com o disposto na alínea d) do n.º 3 do art. 2.º do
CIRS, consideram-se rendimentos do trabalho dependente as ajudas de custo, na parte em
que excedam os limites legais ou quando não sejam observados os pressupostos da sua
atribuição aos servidores do Estado.
Por outro lado, em IRC, tendo em vista o disposto na alínea f) do n.º 1 do art. 45.º do
CIRC, não serão de considerar como encargos dedutíveis para efeito de determinação do
lucro tributável, as despesas com ajudas de custo, não facturadas a clientes, escrituradas
230
a qualquer título, sempre que a entidade patronal não possua, por cada pagamento
efectuado, um mapa através do qual seja possível efectuar o controlo das deslocações
a que se referem as ajudas de custo, designadamente os respectivos locais, tempo de
permanência e objectivo, excepto na parte em que haja lugar a tributação em sede de IRS
na esfera do respectivo beneficiário.
As ajudas de custo que sejam de considerar encargo dedutível, não facturadas a clientes,
escrituradas a qualquer título, excepto na parte em que haja lugar a tributação em sede de
IRS na esfera do respectivo beneficiário, são tributadas autonomamente à taxa de 5%, sendo
esta taxa também aplicável no caso dos referidos encargos, mesmo não sendo dedutíveis,
serem suportados por sujeitos passivos que apresentem prejuízo fiscal no exercício a que
os mesmos respeitam (n.º 9 do art. 88.º do CIRC), não sendo de aplicar, logicamente, neste
último caso, o agravamento da taxa previsto no n.º 14 do art. 88.º do CIRC.
Do exposto, poder-se-á tirar a seguinte conclusão:
– As despesas com ajudas de custo serão sempre de considerar encargo dedutível em

IRC desde que facturadas aos clientes;
– Não sendo facturadas aos clientes, apenas serão de considerar encargo dedutível se
devidamente documentadas e suportadas em mapa que permita controlar os pressupostos
da sua atribuição;
– Para os beneficiários, apenas será de considerar rendimento do trabalho dependente a

parte das ajudas de custo que exceda os limites legais ou quando não sejam observados
os pressupostos da sua atribuição.
Os limites legais são fixados anualmente por Portaria do Ministro das Finanças, enquanto
que os pressupostos para a atribuição de ajudas de custo se encontram definidos no Dec.
Lei n.º 106/98, de 24.04 e no Dec. Lei n.º 192/95, de 28.07, ambos alterados pelo Dec. Lei
n.º 137/2010, de 28.12 e pela Lei n.º 66-B/2012, de 31.12.
Em conformidade com a referida legislação, apenas há direito a ajudas de custo nas

deslocações diárias que se realizem para além de 20 Kms do domicílio necessário e
nas deslocações por dias sucessivos que se realizem para além de 50Kms do mesmo
domicílio, não podendo neste último caso o respectivo abono ter lugar para além de 90
dias seguidos, salvo em casos excepcionais e devidamente fundamentados em que poderá
haver prorrogação por mais 90 dias.
As distâncias em questão são contadas da periferia da localidade onde o trabalhador tem o

seu domicílio necessário e a partir do ponto mais próximo do local de destino.
Destinando-se a ajuda de custo a compensar o trabalhador das despesas por si suportadas

com refeições (almoço e jantar) e alojamento, nas deslocações efectuadas nas condições
referidas haverá que respeitar:
– Nas deslocações diárias, os abonos deverão ter em conta as seguintes percentagens:
231
* Se a deslocação abranger, ainda que parcialmente,

o período compreendido entre as 13 e as 14 horas........................................ 2
5%;
* Se a deslocação abranger, ainda que parcialmente,
o período compreendido entre as 20 e as 21 horas........................................ 25%;
* Se a deslocação implicar alojamento, o que apenas se verificará
se o beneficiário não dispuser de meios de transporte colectivos
regulares que lhe permitam regressar antes das 22 horas.............................. 50%.
– Nas deslocações por dias sucessivos, os abonos diários deverão respeitar o seguinte:
* No dia da partida, ocorrendo esta:
– até às 13 horas ........................................................................................... 100%;
– depois das 13 horas até às 21 horas .......................................................... 7 5%;
– depois das 21 horas .................................................................................... 5 0%;
* No dia de chegada, ocorrendo esta:
– até às 13 horas ............................................................................................ 0%;
– depois das 13 horas até às 20 horas ........................................................... 2
5%;
– depois das 20 horas ........................................................................................50%;
* Nos restantes dias.............................................................................................. 100%.
Logicamente, os abonos em questão apenas terão razão de ser nos casos em que as despesas
suportadas pelo beneficiário não sejam como tal repercutidas para a entidade empregadora,
devendo o quantitativo correspondente ao abono diário do subsídio de refeição, quando
devido, ser deduzido na ajuda de custo sempre que esta inclua o almoço.
– Tratando-se de ajudas de custo por deslocações ao estrangeiro e no estrangeiro,
o beneficiário tem direito, em alternativa, a uma das seguintes prestações (Dec. Lei
n.º 192/95, de 28.07);
* Abono de ajuda de custo diária, em todos os dias da deslocação, de acordo com a
tabela em vigor;
* Alojamento em estabelecimento hoteleiro de três estrelas, ou equivalente, acrescido
do montante correspondente a 70% da ajuda de custo diária, em todos os dias da
deslocação, nos termos da tabela em vigor;
* No caso de na deslocação se incluir o fornecimento de uma ou de ambas as refeições
diárias, a ajuda de custo será deduzida de 30% por cada uma, não podendo a ajuda
de custo a abonar ser inferior a 20% do montante previsto na tabela em vigor.
Os limites fixados para 2014 (Dec. Lei n.º 137/2010, de 28.12 e art. 42.º da Lei n.º
66‑B/2012, de 31.12) são de:
Portugal Estrangeiro
Membros do Governo € 69,19 € 100,42
Outros € 50,20 € 89,35
232
Em conformidade com a Circular n.º 12/91, de 29.04, da DGCI, na aplicação da tabela em

vigor, no cálculo do excesso das ajudas de custo abonadas por entidades não públicas aos
seus colaboradores e membros dos órgãos sociais, pode tomar-se como referência o valor
das ajudas de custo atribuídas a membros do Governo, sempre que as funções exercidas
e ou o nível das respectivas remunerações não sejam comparáveis ou reportáveis à das
categorias ou remunerações dos funcionários públicos, devendo, nos restantes caso,
considerar-se que excedem os limites legais as ajudas de custo superiores ao limite mais
elevado fixado para os funcionários públicos (“outros”, da tabela acima).
Esquematicamente, o regime fiscal das ajudas de custo pode ser representado como segue,
salvaguardando sempre o respeito pelos pressupostos da sua atribuição:
Não objecto Objecto de tributação Objecto de tributação

de tributação autónoma à taxa de 5% autónoma à taxa de 5%
autónoma (ou 15%, se apurado prejuízo no caso de sujeitos
em IRC fiscal) passivos com prejuízo
fiscal
Não se verificando os pressupostos da atribuição das ajudas de custo, nomeadamente:

• Não havendo deslocação efectiva, ou
• Havendo deslocação efectiva, todas as despesas sejam suportadas pela entidade patronal,
as importâncias atribuídas serão de considerar rendimentos do trabalho dependente, com
todas as consequências legais.
233
O mapa de ajudas de custo poderá ter a seguinte estrutura:
Boletim de Ajudas de Custo (frente )
Boletim de Ajudas de Custo (verso )
234
As despesas com compensação pela utilização de viatura própria do trabalhador ou membro

dos órgãos sociais, ao serviço da entidade patronal, são igualmente de considerar encargo
dedutível em IRC sempre que:
• Facturadas a clientes;
• Não sendo facturadas a clientes, se encontrem suportadas, por cada pagamento efectuado, em
mapa através do qual seja possível o controlo das deslocações concretizadas, designadamente
os respectivos locais, objectivo, identificação da viatura e do respectivo proprietário, bem
como o número de quilómetros percorridos;
• Em conformidade com o Ofício n.º 5665, de 25.03.2009, da DSIRC, o conceito de “deslocação
em viatura própria do trabalhador”, constante da alínea f) do n.º 1 do art. 45.º do CIRC, deve
ser entendido como qualquer viatura que não faça parte do activo fixo tangível da entidade
patronal, nem a esta seja imputável qualquer responsabilidade ou encargo pelo seu uso.
As despesas em causa apenas serão de considerar rendimento do trabalho dependente dos

beneficiários na parte que exceda o limite legal do subsídio de deslocação fixado anualmente
por Portaria do Ministro das Finanças:
2011/2012/2013/2014 ………………… € 0,36/Km (Dec. Lei n.º 137/2010, de 28.12)
As despesas com ajudas de custo e com compensação pela utilização de viatura própria do
trabalhador ou membro dos órgãos sociais ao serviço da entidade patronal quando de considerar
encargo dedutível, não facturadas a clientes e na parte que não exceda o limite legal, são
tributadas autonomamente à taxa de 5%, taxa esta também aplicável no caso de, mesmo não
sendo dedutíveis, sejam suportadas por sujeitos passivos que apresentem prejuízo fiscal no
exercício a que respeitam (n.º 9 do art. 88.º do CIRC).
Boletim de Transportes, Deslocações e Estadias (Frente)
235
Boletim de Transportes, Deslocações e Estadias (Verso)
236
DISSOLUÇÃO E LIQUIDAÇÃO
DE SOCIEDADES
ASPECTOS FORMAIS E FISCAIS

TRIBUTAÇÃO DOS SÓCIOS
As sociedades têm uma duração indeterminada, o que não significa perpétua, e daí o
elegerem-se três momentos fundamentais da sua “vida”: Constituição, dissolução e
liquidação.
Em conformidade com o art. 141.º do CSC os casos de dissolução imediata de uma

sociedade são os previstos no contrato e ainda:
• Pelo decurso do prazo fixado no contrato;
• Pela realização completa do objecto contratual;
• Pela ilicitude superveniente do objecto contratual;
• Pela deliberação dos sócios;
• Pela declaração de insolvência da sociedade.
Nos três primeiros casos, os sócios podem deliberar, por maioria simples dos votos
produzidos na assembleia, o reconhecimento da dissolução.
Além destas ocorrências, existem causas de dissolução administrativa ou por deliberação

dos sócios, sempre em facto previsto na lei ou no contrato, nomeadamente (art. 142.º do
CSC):
• Existência de um número de sócios inferior ao mínimo legal, por período superior a um

ano, salvo se um dos sócios for pessoa colectiva pública ou entidade a ela equiparada
por lei para esse efeito;
• Impossibilidade de continuidade do exercício da actividade que constitui o objecto

contratual;
• Não exercício de qualquer actividade durante dois anos consecutivos;
• Exercício de facto de actividade não compreendida no objecto contratual.
Nestes casos podem os sócios, por maioria absoluta dos votos expressos na assembleia,
dissolver a sociedade com fundamento no facto ocorrido, produzindo efeitos a partir da
data da deliberação ou, no caso da deliberação ser impugnada, do trânsito em julgado da
sentença.
Pode ainda verificar-se a dissolução oficiosa, por parte do serviço de registo competente,
237
caso ainda não iniciado o procedimento administrativo pelos interessados, quando

(art. 143.º do CSC):
• Durante dois anos consecutivos, a sociedade não tenha procedido ao depósito dos
documentos de prestação de contas e a administração tributária tenha comunicado ao
serviço de registo competente a omissão de entrega da declaração fiscal de rendimentos
pelo mesmo período;
• A administração tributária tenha comunicado ao serviço de registo competente a ausência

de actividade efectiva da sociedade (art. 83.º do CPPT) ou a sua declaração oficiosa de
cessação de actividade (n.º 6 do art. 8.º do CIRC).
Os procedimentos administrativos da dissolução encontram-se regulados em diploma

próprio, não dependendo a dissolução da sociedade de forma especial nos casos em que
tenha sido deliberada pela assembleia geral, devendo a inscrição da dissolução no serviço
de registo competente ser requerida pela administração ou pelos liquidatários (art. 145.º do
CSC).
Com a dissolução da sociedade, salvo quando a lei disponha de forma diversa, inicia-se
imediatamente a liquidação, consistindo esta no conjunto de actos realizados com a finalidade
de dar satisfação aos direitos de terceiros e realização de activos, assim se criando as
condições para atribuição aos sócios dos valores a partilhar.
O processo de liquidação conduz à extinção da sociedade, nada impedindo que, se à data

da dissolução a sociedade não tiver quaisquer dívidas, os sócios procedam imediatamente
à partilha (n.º 1 do art. 147.º do C.S.C.), o que acaba por fazer coincidir no tempo os dois
momentos (dissolução e liquidação e partilha), não obstando a tal a eventual ocorrência
de dívidas fiscais ainda não exigíveis à data da dissolução, ficando por elas ilimitada e
solidariamente responsáveis todos os sócios, embora reservem, por qualquer forma, as
importâncias que estimarem para o seu pagamento (n.º 2 do art. 147.º do C.S.C.).
As contas reportadas à data da dissolução deverão ter tratamento semelhante às contas

anuais e ser aprovadas nos 60 dias seguintes à dissolução da sociedade, devendo esta, a
partir da data da dissolução, passar a fazer acompanhar a respectiva designação social da
expressão “Sociedade em liquidação” ou “em liquidação” (n.º 3 do art. 146.º do CSC).
Não sendo possível a dissolução e liquidação em simultâneo, a liquidação deverá estar

encerrada e a partilha aprovada no prazo de dois anos a contar da data da dissolução, sem
prejuízo de prazo inferior convencionado no contrato ou fixado por deliberação dos sócios,
prorrogável por um período não superior a um ano se assim for deliberado pelos sócios
(n.os 1 e 2 do art. 150.º do CSC).
Decorridos os prazos referidos sem que tenha sido requerido o registo do encerramento
da liquidação, o serviço de registo competente promove oficiosamente a liquidação por via
administrativa (n.º 3 do art. 150.º do CSC).
238
No exercício em que se inicia a liquidação haverá que proceder à separação, em termos

contabilísticos, das operações até à data da dissolução e das ocorridas após essa data,
dada a obrigatoriedade da sua apresentação separada, devendo as contas finais ser
organizadas de modo a discriminar os resultados das operações de liquidação e o mapa da
partilha (n.º 3 do art. 157.º do C.S.C.), sem prejuízo de anualmente deverem ser prestadas
contas acompanhadas de relatório pormenorizado do estado da liquidação (art. 155.º do
C.S.C.).
Os liquidatários deverão pagar todas as dívidas da sociedade para as quais seja suficiente
o activo social devendo em relação às dividas litigiosas ser acautelados os eventuais
direitos do credor por meio de caução, prestada nos termos do Código de Processo Civil
(art. 154.º do CSC), e começar por satisfazer as dívidas fiscais, sob pena de ficarem
pessoal e solidariamente responsáveis pelas importâncias respectivas (n.º 1 do art. 26.º
da LGT).
Se depois de feito o reembolso integral se registar saldo, este deve ser repartido na
proporção aplicável à distribuição dos lucros, devendo, caso contrário, o activo existente ser
distribuído pelos sócios, por forma que a diferença para menos recaia em cada um deles na
proporção da parte que lhes competir nas perdas da sociedade, podendo excluir da partilha
as importâncias estimadas para encargos da liquidação até à extinção da sociedade (art.
156.º do CSC).
Após deliberação dos sócios, com indicação do depositário dos livros, documentos e demais
elementos da contabilidade, a conservar pelo prazo de 5 anos (n.º 4 do art. 157.º do C.S.C.),
deverá ser requerido o registo do encerramento da liquidação, após o qual a sociedade se
considera extinta (art. 160.º do C.S.C.).
O regime jurídico dos procedimentos administrativos de dissolução e de liquidação de

entidades comerciais é regulado em diploma próprio, aprovado pelo Dec. Lei n.º 76-A/2006,
de 29.03.
O encerramento da liquidação e consequente pedido de registo na Conservatória do Registo

Comercial determina a cessação da actividade para efeitos de IRC (Ofício Circulado n.º
20063, de 05.03.02, da DSIRC), conforme disposto no n.º 5 do art. 8.º do CIRC, chamando-
se a atenção para o facto da cessação de actividade para efeitos de IVA poder anteceder
aquela data (arts. 33.º a 35.º do CIVA).
No caso de se estar perante uma insolvência, a respectiva declaração de insolvência é

causa imediata de dissolução da sociedade, entrando esta, por força do n.º 1 do art. 146.º
do CSC, em fase de liquidação do seu património, com vista à realização do activo e ao
pagamento do passivo.
Uma vez que a cessação da actividade apenas ocorre com o encerramento da liquidação,
o exercício dos direitos e o cumprimento das obrigações que subsistem durante a fase
de liquidação competem ao liquidatário ou administrador da insolvência nomeado, na
239
sua qualidade de representante da sociedade e no âmbito dos poderes ordinários de

administração que lhe estão atribuídos (n.º 10 do art. 117.º do CIRC).
Neste particular, reputa-se do maior interesse, para efeitos fiscais, o conteúdo da Circular
n.º 1/2010, de 02.02, da DSIRC/DSIVA que se transcreve:

Acto administrativo
Tendo merecido concordância, por despacho de 25 de Setembro de 2009, de sancionamento
do Secretário de Estado dos Assuntos Fiscais (Despacho n.º 1280/2009. das instruções
XVII) as instruções administrativas enunciadas no relatório do grupo de
trabalho encarregue do estudo relativo às obrigações fiscais em caso de
insolvência, procede-se à sua divulgação:
Declaração de
I – DA DECLARAÇÃO DE INSOLVÊNCIA insolvência
1. Nos termos da alínea e) do n.º 1 do artigo 141.º do Código das Dissolução

Sociedades Comerciais (CSC), a declaração de insolvência é causa
imediata de dissolução da sociedade, entrando esta, por força do Liquidação da
n.º 1 do artigo 146.º do mesmo diploma, em fase de liquidação. sociedade
2. A dissolução da sociedade não implica a sua concomitante extinção

(a qual só se verificará quando do registo do encerramento da
Registo do
liquidação, de acordo com o disposto no artigo 160.º do CSC), pelo
encerramento da
que a necessidade de exercer os direitos e de cumprir as obrigações liquidação
Extinção da sociedade
que, nos vários domínios, subsistem durante a fase de liquidação,
justifica que o n.º 2 do artigo 146.º do CSC estabeleça que “a Direitos e obrigações
sociedade em liquidação mantém a personalidade jurídica e, salvo
quando outra coisa resulte das disposições subsequentes ou da Personalidade
modalidade da liquidação, continuam a ser-lhe aplicáveis, com as jurídica
necessárias adaptações, as disposições que regem as sociedades

não dissolvidas”.
3. O perdurar da personalidade jurídica da insolvente após a

dissolução, nos casos em que esta tenha como motivo a declaração
de insolvência, não é posto em causa pela particular situação
jurídica da insolvente delineada no Código da Insolvência e da
Recuperação de Empresas (CIRE), já que as inibições ou limitações
que tal declaração impõe não têm consequências nesse plano.
Personalidade
4. A personalidade tributária da insolvente, tal como definida no artigo
tributária
15.º da Lei Geral Tributária (LGT), não é afectada pela declaração
de insolvência, porquanto, inerente ao respectivo processo de
liquidação, está a realização de operações abrangidas pelo campo de
240
incidência do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas

(IRC) e do Imposto sobre o Valor Acrescentado (IVA).
II – DAS OBRIGAÇÕES EM SEDE DE IRC IRC – Obrigações
Da conjugação dos artigos 65.º e 268.º do CIRE, este último

introduzido no Título “Benefícios Emolumentares e Fiscais” – que
vem, aliás, confirmar a sujeição das entidades insolventes aos
impostos sobre o rendimento, pois só se pode afastar do âmbito
Sujeição a IRC
da tributação por isenção aquilo que, a priori, está sujeito – com os
artigos 117.º a 125.º do Código do Imposto sobre o Rendimento das
Pessoas Colectivas (CIRC) resulta, para as pessoas colectivas em
situação de insolvência, o cumprimento de obrigações em sede de
IRC, designadamente:
5. Proceder à liquidação e ao pagamento do imposto, nos termos IRC - liquidação e

pagamento
previstos na alínea a) do artigo 89.º e no n.º 1 do artigo 104.º,
ambos do CIRC;
6. Sem prejuízo do disposto no n.º 7 do artigo 118.º do CIRC, Declaração de

alterações
apresentar, nos termos do n.º 5 do mesmo artigo, declaração
com as alterações verificadas, aditando-se, nomeadamente, à
designação social “sociedade em liquidação” ou, simplesmente, Identificação do TOC
“em liquidação”, conforme decorre do n.º 3 do artigo 146.º do CSC.
Esta declaração deve conter obrigatoriamente a identificação/
assinatura do respectivo técnico oficial de contas (TOC);
Declaração periódica
7. Submeter, por transmissão electrónica de dados, nos termos de rendimento
previstos no artigo 120.º do CIRC, a declaração periódica de
rendimentos a que se refere a alínea b) do n.º 1 do artigo 117.º, a Identificação do TOC
qual deve conter a identificação do TOC;
8. Submeter, por transmissão electrónica de dados, nos termos Declaração anual de

informação
previstos no artigo 121.º do CIRC, a declaração anual de contabilística e fiscal
informação contabilística e fiscal a que se refere a alínea c) do Identificação do TOC
n.º 1 do artigo 117.º, com a identificação do TOC;
Responsabilidade
9. Estas e as demais obrigações declarativas previstas no Código
do Administrador da
do IRC são da responsabilidade do administrador da insolvência, Insolvência
conforme decorre expressamente do n.º 10 do artigo 117.º do
referido Código;
241
Acesso às declarações
10. Caso o sujeito passivo não disponha de senha de acesso às electrónicas - senha
declarações electrónicas, ou sendo necessário proceder à sua
recuperação, deve o Administrador da Insolvência proceder ao
respectivo pedido, no sítio das declarações electrónicas, conforme
Contabilidade
previsto no n.º 3 da Portaria n.º 1339/2005, de 30 de Dezembro; organizada
11. Nos termos e condições referidas no artigo 123.º do CIRC é obrigatório

dispor de contabilidade organizada nos termos da lei comercial e
fiscal. IVA - Obrigaçõese
III – DAS OBRIGAÇÕES EM SEDE DE IVA
Para efeitos do Imposto sobre o Valor Acrescentado (CIVA), as

pessoas colectivas em situação de insolvência ficam sujeitas ao
Declaração de
cumprimento das seguintes obrigações: alterações
12. Apresentar, nos termos do artigo 32.º do CIVA, uma declaração de

alterações, indicando no quadro 17 a respectiva identificação e no
quadro 04 aditando à designação social a expressão “sociedade
em liquidação” ou, simplesmente, “em liquidação”, conforme
decorre do n.º 3 do artigo 146.º do CSC. Esta declaração deve
conter obrigatoriamente a identificação/assinatura do respectivo Emissão de factura ou
documento equivalente
técnico oficial de contas (TOC);
13. Emitir, em conformidade com o disposto na alínea b) do n.º 1 do

artigo 29.º do CIVA, em forma legal, uma factura ou documento
equivalente por cada transmissão de bens ou prestação de serviços, Apuramento do
Imposto
tal como vêm definidas nos artigos 3.º e 4.º do referido diploma;
14. Proceder ao correcto apuramento do imposto em cada um dos

períodos de tributação previstos no CIVA, recorrendo nomeadamente
às regras constantes dos seus artigos 19.º a 26.º e do artigo 78.º,
as quais se integram no conceito de “liquidação do imposto” que o
Deduções
mesmo normalmente assume no Direito Fiscal;
15. Encontra-se ressalvada a possibilidade de exercício por parte dos

Pagamento do
sujeitos em situação de insolvência declarada, do direito a dedução imposto
do imposto, nos termos dos artigos 19.º a 26.º do CIVA:
16. Proceder, nos períodos de tributação em que tenha sido apurado

imposto a favor do Estado, ao pagamento do imposto que se mostrar
Obrigações
declarativas
242
devido, nos prazos legais definidos em função da periodicidade em

que se encontram enquadrados;
17. Cumprir, na forma e prazos definidos na lei, as demais obrigações Requisitos da
declarativas previstas no CIVA; contabilidade
18. Dispor de contabilidade adequada ao apuramento e fiscalização do

imposto, que deverá mostrar-se organizada nos termos previstos
Pedido de
no artigo 44.º do CIVA e obedecer aos requisitos constantes dos reembolso
subsequentes artigos;
19. Em caso de pedido de reembolso, este será solicitado em declaração

periódica, contendo a identificação do técnico oficial de contas
responsável, submetida por transmissão electrónica de dados, no
prazo legal, após o que, será deferido ou indeferido, consoante
se encontrem ou não reunidas as condições legais previstas no
artigo 22.º do CIVA e no Despacho Normativo n.º 53/2005, de 15 Manutenção em
de Dezembro (republicado em Anexo ao Despacho Normativo n.º actividade da
empresa-declaração
23/2009, de 17 de Junho); de alterações
20. Na circunstância de no decurso do procedimento de insolvência,

se prever, em sede de plano de insolvência, a manutenção em
actividade da empresa, na titularidade do devedor ou de terceiro,
deve o sujeito passivo submeter, nos termos do artigo 32.º do CIVA,
uma declaração de alterações, contendo:
20.1 A retirada à designação social do devedor da menção “sociedade

em liquidação” ou simplesmente “em liquidação”, como decorre
conjugadamente dos artigos 141.º, n.º 1, alínea e), 146.º, n.º 1 e
161.º, todos do CSC com o artigo 206.º, n.º 1 do CIRE;
20.2 A adopção de qualquer eventual providência a que alude o

artigo 198.º do CIRE;
20.3 A identificação/assinatura do técnico oficial de contas (TOC)”
A. Tributação em IRC
O lucro tributável das sociedades em liquidação será determinado com referência a todo
o período de liquidação (n.º 1 do art. 79.º do CIRC), pelo que deverão ser observados os
243
procedimentos enumerados no n.º 2 do art. 79.º do CIRC:
– Encerramento das contas à data da dissolução, com vista à determinação do lucro

tributável correspondente ao período decorrido desde o início do exercício em que se
verificou a dissolução até à data desta;
– Durante o período de liquidação e até ao fim do exercício imediatamente anterior ao

seu encerramento, haverá que, anualmente, determinar o lucro tributável respectivo,
que terá natureza provisória e será corrigido face à determinação do lucro tributável
correspondente a todo o período de liquidação;
– No exercício em que ocorre a dissolução, o lucro tributável deverá ser determinado

separadamente, contemplando o período decorrido entre o início do exercício e a data
da dissolução e o período que decorre entre esta e o termo do exercício, não obstante a
entrega de uma única declaração mod. 22 respeitante a todo o período de tributação.
Exemplo:
1.1.12 1.4.12 31.12.12 31.12.13 1.3.14

MC-3000 MC-2000 MC-5000 MC-1500
IRC-500 IRC-1250 IRC-255 (1)
01.04.12 – Data da dissolução
01.03.14 – Data da cessação (encerramento da liquidação e consequente registo na
Conservatória do Registo Comercial)
(1) Em2014, sendo a matéria colectável não superior a € 15.000, a taxa do IRC é de
17%
Obrigações declarativas:
a) Declaração de alterações (n.º 5 do art. 118.º do CIRC):
No prazo de 15 dias a contar da data da alteração (data da dissolução) deverá ser

apresentada, em qualquer serviços de finanças, uma declaração de alterações, indicando
no Q. 17 a identificação dos liquidatários e fazendo aditar no Q. 04 à designação social a
expressão “sociedade em liquidação”, ou simplesmente, “em liquidação” (n.º 3 do art. 146.º
do CSC).
Com a alteração introduzida ao art. 118.º do CIRC pelo Dec. Lei n.º 122/2009, de 21.05,
sempre que as alterações sejam de factos sujeitos a registo na Conservatória do Registo
Comercial e a entidades inscritas no ficheiro central de Pessoas Colectivas que não estejam
sujeitas ao registo comercial, o que se verifica na situação em apreço, o contribuinte fica
dispensado da entrega da declaração de alterações (n.º 7 do art. 118.º do CIRC).
244
b) Declaração periódica de rendimentos (art. 120.º do CIRC):
– Até ao último dia do mês de Maio de 2013, independentemente de esse dia ser útil ou
não útil, declaração referente ao exercício de 2012, devendo o sujeito passivo, porém,
possuir elementos que permitam a separação e controle do disposto nas alíneas a) e c)
do n.º 2 do art. 79.º do CIRC.
– Até ao 30.º dia seguinte ao da data da cessação, independentemente desse dia ser útil
ou não útil:
• Declaração referente ao período de tributação de 2013
• Declaração (obrigatória), referente ao período de 01.01.14 a 01.03.14 (declaração do

período de cessação)
• Declaração (facultativa), referente ao período de 01.04.12 a 01.03.14 (declaração do

período de liquidação)
Na declaração do período de liquidação (facultativa), a determinação da matéria colectável

e cálculo do imposto fazem-se do seguinte modo:
– Matéria colectável: – Cálculo do imposto:

2012 (01.04.12 a 31.12.12) ............. (1000) IRC liquidado (campo 358/Q.10):
2013 ................................................ 5000 5500 x 17% = 935,00
2014 (01.01.14 a 01.03.14) ............ 1500 Pag. Conta (campo 360/Q. 10):
5500 (1250 - 500) + 255 = 1.005,00
IRC a recuperar .......................... 70,00
A declaração do período de liquidação apenas tem interesse quando, nos períodos de

liquidação provisória que o integram, a taxa de IRC seja superior à que se encontra em
vigor no período da cessação ou tenham ocorrido prejuízos fiscais que não seja possível
reportar “para a frente” mas sim “para trás”.
c) Declaração anual de informação contabilística e fiscal (art. 121.º do CIRC)

No caso de cessação de actividade, nos termos do n.º 5 do art. 8.º do CIRC, a declaração
anual relativa ao exercício em que a mesma se verificou deve ser apresentada no prazo
referido no n.º 3 do art. 120.º do CIRC, ou seja, até ao 30.º dia seguinte ao da data da
cessação (pedido do registo do encerramento da liquidação na Conservatória do Registo
Comercial), independentemente de esse dia ser útil ou não útil.
d) Processo de documentação fiscal (art. 130.º do CIRC)

No mesmo prazo previsto para a entrega da declaração anual de informação contabilística
e fiscal deve ser organizado um processo de documentação fiscal com os elementos
contabilísticos e fiscais constantes da Portaria n.º 92-A/2011, de 28 de Fevereiro,
245
nomeadamente todos os elementos relacionados com a dissolução, liquidação e

partilha, com especial relevo para a informação decorrente do disposto nas alíneas a) e
c) do n.º 2 do art. 79.º do CIRC e para o mapa da partilha.
e) Declaração de cessação (n.º 6 do art. 118.º do CIRC)

No prazo de 30 dias a contar da data da cessação da actividade, deve o sujeito passivo
proceder à entrega da declaração de cessação, indicando a data da cessação no Q. 07
e o respectivo motivo no Q. 08, bem como designando um representante com residência
em território nacional (n.º 4 do art. 19.º da LGT).
Embora tal não resulte directamente do previsto no n.º 7 do art. 118.º do CIRC, é
entendimento da DSIRC que não se torna necessário proceder à entrega da declaração
de cessação, uma vez que os dados relativos a essa cessação foram já transmitidos pelo
Ministério da Justiça via web service à Administração Fiscal.
Quanto aos prejuízos fiscais anteriores à dissolução e na data desta ainda dedutíveis nos
termos do art. 52.º do CIRC, podem ser deduzidos ao lucro tributável correspondente a
todo o período de liquidação, se este não ultrapassar dois anos (n.º 4 do art. 79.º do
CIRC).
Porém, dado que, nos termos do disposto no n.º 4 do art. 8.º do CIRC, no período de
tributação em que ocorre a dissolução não existem dois períodos de tributação, os prejuízos
nele verificados globalmente podem ser deduzidos nos termos do disposto nos n.os 1 e 2
Generalizando, do enquadramento fiscal referido decorrem as seguintes obrigações

declarativas:
1 – Dissolução e liquidação ocorrem no mesmo exercício
• Entrega da declaração de alterações no prazo de 15 dias a contar da data da alteração

(n.º 5 do art. 118.º do CIRC), se dissolução e liquidação ocorrerem em datas diferentes,
ainda que no mesmo exercício, obrigação esta dispensada face o disposto no n.º 7 do
art. 118.º do CIRC, introduzido pelo Dec. Lei n.º 122/2009, de 21.05.
• Envio de uma única declaração de rendimentos (declaração mod. 22), a entregar até ao
30.º dia seguinte ao da data da cessação, independentemente de esse dia ser útil ou não
útil (alteração introduzida pelo Dec. Lei n.º 292/2009, de 13.10), sinalizando o campo 3 e
indicando a data da cessação no campo 6 ambos do quadro 04.2.
• Este prazo aplica-se igualmente para a apresentação da declaração de rendimentos

relativa ao período imediatamente anterior, quando ainda não tenha decorrido o respectivo
prazo legal (n.º 3 do art. 112.º do CIRC).
• Envio da declaração anual de informação contabilística e fiscal (art. 121.º do CIRC) e
246
elaboração do processo de documentação fiscal (art. 130.º do CIRC), no prazo previsto

para a entrega da declaração do período de cessação bem como da referente ao exercício
anterior no caso previsto no parágrafo precedente.
• Entrega da declaração de cessação (n.º 6 do art. 118.º do CIRC), embora seja entendimento
da DSIRC que tal não se torna necessário dado que os dados relativos à cessação foram
objecto de registo na CRC (n.º 7 do art. 118.º do CIRC).
2 – Dissolução e liquidação ocorrem em períodos de tributação diferentes
• Entrega da declaração de alterações (n.º 5 do art. 118.º do CIRC), com a particularidade

da dispensa prevista no n.º 7 do art. 118.º do CIRC.
• Sem prejuízo da observância do disposto nas alíneas a) e c) do n.º 2 do art. 79.º do

CIRC, deverá ser enviada uma única declaração de rendimentos referente ao período
de tributação em que ocorreu a dissolução, abrangendo a totalidade do período de
tributação, não devendo ser assinalado nenhum dos campos do quadro 04.2.
• Envio de uma declaração de rendimentos por cada período de tributação completo

posterior ao da dissolução até àquele em que se verificar a liquidação, nos respectivos
prazos legais (n.º 1 do art. 120.º do CIRC).
• No período de tributação do encerramento da liquidação e desde que o período

de liquidação não ultrapasse dois anos, podem ser enviadas duas declarações de
rendimentos, respeitando o prazo previsto no n.º 3 do art. 120.º do CIRC, sendo a
primeira (obrigatória) referente ao período decorrido entre o início do período e a data do
encerramento da liquidação (declaração do período de cessação), sinalizando o campo
3 e indicando a data da cessação no campo 6, ambos do quadro 04.2, e respeitando a
segunda (facultativa) a todo o período de liquidação (período compreendido entre a data
da dissolução e a data do encerramento da liquidação), sinalizando o campo 2 do referido
Q. 04.2 e indicando no campo 2 do quadro 01 o ano do encerramento da liquidação.
Nesta última declaração (período de liquidação), o imposto pago correspondente ao

período entre a data da dissolução e o termo do exercício em que a mesma ocorreu bem
como os pagamentos por conta e as autoliquidações efectuadas nos períodos seguintes,
devem ser assumidos como pagamentos por conta a mencionar no campo 360/Q. 10.
Na eventualidade do período de liquidação ultrapassar dois anos, o lucro tributável

determinado anualmente, nos termos da alínea b) do n.º 2 do art. 79.º do CIRC, deixará
de ter natureza provisória (n.º 3 do art. 79.º do CIRC), passando a ter natureza definitiva
e, como tal, não pode ser enviada a declaração correspondente ao período de liquidação.
• Em relação a cada um dos períodos de tributação deve ser enviada a declaração anual
de informação contabilística e fiscal e elaborado o processo de documentação fiscal
correspondente, até ao dia 15 de Julho, independentemente de esse dia ser útil ou não
247
útil, sendo, em relação ao período do encerramento da liquidação, de respeitar o referido

no ponto anterior.
No caso de ser enviada declaração correspondente ao período de liquidação (facultativa),

a declaração anual de informação contabilística e fiscal deve conter apenas os Anexos A
ou B ou C.
• Entrega da declaração de cessação (n.º 6 do art. 118.º do CIRC), embora seja entendimento
da DSIRC que tal não se torna necessário dado que os dados relativos à cessação foram
objecto de registo na CRC (n.º 7 do art. 118.º do CIRC).
• Tendo ocorrido a cessação da actividade, a parte dos pagamentos especiais por conta
ainda não deduzida à colecta nos termos do n.º 1 do art. 93.º do CIRC, quando existir,
e que, nos termos aí referidos, possa ser recuperada (pagamentos especiais por conta
efectuados durante o terceiro período de tributação imediatamente anterior ao da
cessação e seguintes), será reembolsada mediante requerimento do sujeito passivo,
dirigido ao chefe de serviço de finanças competente, apresentado nos 90 dias seguintes
ao da cessação da actividade (n.º 2 do art. 93.º do CIRC).
Quanto à declaração anual de informação contabilística e fiscal cumpre referir ainda:
– No caso da liquidação da sociedade e a data do pedido de inscrição de registo na CRC

ocorrerem no mesmo ano/período de tributação, os valores a inscrever nos Anexos A ou
B ou C da declaração anual de informação contabilística e fiscal, devem reflectir também
as operações de liquidação, imediatamente antes da partilha, devendo a declaração ser
considerada de cessação.
– No caso da liquidação da sociedade e a data do pedido de registo na CRC ocorrerem em

anos/períodos de tributação diferentes:
• Para o(s) ano(s)/período(s) anterior(es) ao referido registo, os valores a inscrever nos

Anexos A ou B ou C da declaração anual, devem reflectir as operações de liquidação,
imediatamente antes da partilha, devendo ser considerada de “NORMAL”;
• Para o ano/período de tributação em que ocorreu o pedido de registo na CRC, aqueles

anexos podem ser enviados sem qualquer valor, devendo a declaração ser considerada
de “CESSAÇÃO” (campo 2 do Q. 06 da declaração anual).
– Os restantes anexos da declaração deverão deixar de ser enviados sempre que não
sejam efectuadas as operações que aí deveriam ser mencionadas.
B. Tributação nos sócios (2014)

• Na determinação do resultado da liquidação, havendo partilha dos bens patrimoniais pelos
sócios, considera-se como valor de realização daqueles o respectivo valor de mercado
(art. 80.º do CIRC).
248
• Quanto ao resultado da partilha, englobado para efeitos de tributação dos sócios no período
de tributação em que for posto à sua disposição, é dado pelo valor atribuído a cada um
deles em resultado da partilha, deduzido do valor de aquisição das respectivas partes
sociais e outros instrumentos de capital próprio (n.º 1 do art. 81.º do CIRC), o qual (n.º 2 do
art. 82.º do CIRC):
– Se positivo, é considerado como mais-valia tributável.
– Se negativo, é considerado como menos-valia dedutível pelo montante que exceder a

soma dos prejuízos fiscais deduzidos no âmbito da aplicação do RETGS e dos lucros
e reservas distribuídos pela sociedade liquidada que tenham beneficiado do disposto
no art. 51º (Eliminação da dupla tributação económica dos lucros distribuídos).
• À mais-valia obtida é aplicável o disposto no art. 51º-C do CIRC, desde que reunidos os
requisitos aí referidos (n.º 3 do art. 81º do CIRC).
• Quanto à menos-valia não será dedutível nos casos em que (n.º 4 do art. 81º do CIRC):
• A sociedade liquidada seja residente em país, território ou região com regime fiscal
claramente mais favorável que conste da Portaria n.º 150/2004, de 13.02, alterada
pela Portaria n.º 292/2011, de 08.11;
• As partes sociais tenham permanecido na titularidade do sujeito passivo por período

inferior a quatro anos.
• Sempre que num dos quatro períodos de tributação posteriores à liquidação qualquer
dos sócios passe a exercer a actividade que era prosseguida pela sociedade liquidada,
ou por pessoa ou entidade que com aquele ou com esta se encontre numa situação de
relações especiais (n.º 4 do art. 63º do CIRC) é de adicionar ao lucro tributável do referido
sócio, nesse período de tributação, o valor da menos-valia que tenha sido deduzida
majorado em 15% (n.º 6 do art. 81º do CIRC).
• Quando a sociedade liquidada se encontre enquadrada no regime da transparência

fiscal, ao valor atribuído aos sócios em virtude da partilha é ainda abatida a parte do
resultado de liquidação que, para efeitos de tributação, lhes tenha sido já imputada, assim
como a parte que lhes corresponder nos lucros retidos na sociedade nos períodos de
tributação em que esta tenha estado sujeita àquele regime (n.º 5 do art. 81º do CIRC).
Na realidade, os sócios daquelas sociedades já foram tributados nos exercícios em questão

na sequência da imputação prevista no n.º 1 do art. 6.º do CIRC, independentemente do
pagamento ou colocação à disposição dos lucros realizados.
• Por último, de acordo com o disposto no art. 82.º do CIRC, à liquidação de pessoas
colectivas que não sejam sociedades é aplicável o disposto nos arts. 79.º a 81.º, com as
necessárias adaptações, sendo entendimento administrativo a respectiva extensão às
Sociedades Irregulares.
249
Na verdade, é inequívoca a intenção do legislador de abranger nas regras de incidência

subjectiva em IRC (art. 2.º do CIRC) todas as sociedades comerciais afectadas formalmente e
que não reúnam as condições de validade previstas na lei (art. 5.º do C.S.C.), não se mostrando
relevante para o Direito Fiscal a circunstância de as sociedades serem ou não dotadas de
personalidade jurídica, não se questionando a tributação das sociedades irregulares em
IRC, excluindo-as, desde logo, do regime da transparência fiscal, porque sociedades com
um objecto comercial, mas cujo processo constitutivo está incompleto ou viciado, não se
admitindo a sua qualificação como sociedades civis mas tão somente a remissão para o
regime destas, consagrado nos arts. 980.º a 1021.º do Código Civil.
Assim, o processo de liquidação das sociedades não regularmente constituídas deverá ser
tratado nos termos dos arts. 1010.º e seguintes do Código Civil, não obstante, do ponto de
vista fiscal, embora não estejamos na presença de uma entidade dotada de personalidade
jurídica, se considerem aplicáveis as disposições dos arts. 79.º a 81.º do CIRC.
Em consequência, após a liquidação da sociedade irregular deverá proceder-se à partilha

dos valores a atribuir aos sócios, devendo esta obedecer ao regime previsto no art. 82.º do
CIRC, aplicando-se, com as necessárias adaptações, o art. 81.º do mesmo Código.
• No caso da participante no capital da sociedade liquidada ser uma pessoa colectiva, o

valor do resultado da partilha considerado como mais-valia, não está abrangido pelas
disposições dos arts. 46.º a 48.º do CIRC, uma vez que o disposto no art. 81.º do CIRC
não se limita a qualificar a natureza do ganho mas também a definir o respectivo regime
tributário, pelo que no seu cálculo não há lugar à correcção monetária do custo de
aquisição das partes sociais nem será aplicável o regime do reinvestimento previsto no
art. 48.º do CIRC (Parecer n.º 103/96 do CEF, sancionado por Despacho do Director
Geral dos Impostos de 12.03.97).
O mesmo se passará, em nossa opinião, no que se refere ao regime transitório das

mais-valias e das menos valias previsto no art. 18.º-A do Dec. Lei n.º 442-B/88, de
30.11, na medida em que este se refere à operação que lhes dá origem (transmissão de
partes sociais cuja aquisição tenha ocorrido antes da entrada em vigor do CIRC), não
integrando como facto relevante a extinção das partes sociais.
• No caso do participante no capital da sociedade liquidada ser uma pessoa singular, o

ganho considerado como mais-valia encontra-se tipificado na alínea b) do n.º 1 do art. 10.º
do CIRS, sendo o saldo apurado entre as mais-valias e as menos-valias referidas:
• Se positivo, tributado à taxa especial de 28%, sem prejuízo do seu englobamento por
opção (n.os 4 e 8 do art. 72.º do CIRS), não sendo de aplicar, em nossa opinião, o disposto
no n.º 3 do art. 43.º do CIRS uma vez que apenas relacionado com as transmissões
previstas na alínea b) do n.º 1 do art. 10.º do CIRS e, neste caso, estamos perante uma
extinção de partes sociais e não de uma transmissão;
• Se negativo, só pode ser reportado para os dois anos seguintes aos rendimentos da
250
mesma natureza, quando o sujeito passivo opte pelo englobamento (n.º 6 do art. 55.º do
CIRS).
Sempre que seja exercida a opção pelo englobamento, chamando-se a atenção para
o disposto nos n.os 3 e 4 do art. 119.º do CIRS, fica o sujeito passivo, por esse facto,
obrigado a englobar a totalidade dos rendimentos compreendidos no n.º 6 do art. 71.º, no
n.º 8 do art. 72.º e no n.º 7 do art. 81.º, todos do CIRS e demais legislação quando esta
preveja o direito de opção pelo englobamento (n.º 5 do art. 22.º do CIRS).
Porém, sendo a titularidade das partes de capital anterior à entrada em vigor do Código
do IRS, em nossa opinião, a mais-valia ou menos-valia apurada não estará abrangida
pelas regras de incidência, face ao disposto no art. 5.º do Dec. Lei n.º 442-A/88, de 30.11.
• Sendo não residente o titular da participação na sociedade liquidada, haverá que distinguir
se se trata de pessoa colectiva ou pessoa singular:
a) Pessoa Colectiva
O valor atribuído qualificado como mais-valia, sendo considerado rendimento

obtido em território português por força da conexão prevista na alínea b) do n.º 3
do art. 4.º do CIRC, não se encontrando abrangida pela isenção constante do art.
27.º do EBF, dado não resultar de transmissão onerosa, tal implica a obrigação de
envio da declaração de rendimentos, em conformidade com o disposto na alínea a)
do n.º 5 do art. 120.º do CIRC, sendo de 25% a taxa de tributação (n.º 4 do art. 87.º
do CIRC), sinalizando o campo 4 do Q. 03.3 e indicando o NIF do representante
legal, no campo 1 do Q. 05, nomeado nos termos do art. 126.º do CIRC, sendo
esta designação meramente facultativa sempre que as entidades em causa, sejam
consideradas, para efeitos fiscais, como residentes noutro Estado Membro da
União Europeia ou do espaço económico europeu, neste último caso desde que
vinculado a cooperação administrativa no domínio da fiscalidade equivalente à
estabelecida na União Europeia (n.º 2 do art. 126.º do CIRC), caso da Noruega,
Islândia e Liechtenstein, não sendo necessária a indicação do NIF do TOC.
b) Pessoa Singular
O valor atribuído qualificado como mais-valia, sendo considerado rendimento obtido

em território português por força da conexão prevista na alínea i) do n.º 1 do art. 18.º do
CIRS, não se encontrando abrangido pela isenção constante do art. 27.º do EBF, dado
não resultar de transmissão onerosa, implica a entrega da declaração de rendimentos
mod. 3, sinalizando o campo 4 do Q. 06 e indicando o representante nomeado, com a
particularidade do previsto no n.º 2 do art. 130.º do CIRS, e respectivo NIF (campo 5),
sendo tributado à taxa de 28% (n.º 4 do art. 72.º do CIRS), não sendo de aplicar, em
nossa opinião, o disposto no n.º 3 do art. 43.º do CIRS.
• A não nomeação de representante, quando obrigatória, constitui infracção punível nos

termos do previsto no art. 124.º do RGIT.
251
• Existindo Convenção sobre Dupla Tributação (CDT) entre Portugal e o país de residência
do sujeito passivo, uma vez que o direito das convenções se sobrepõe ao direito interno,
haverá que enquadrar os rendimentos associados à liquidação de sociedades no âmbito
da mesma.
Ao valor atribuído qualificado como mais-valia, não nos parece ser de aplicar a disciplina
relacionada com os ganhos associados à alienação de participações de capital, pelas
razões já explicitadas, mas antes a prevista para a tributação de “Outros rendimentos”
na CDT, pelo que, em relação a rendimentos desta natureza, será de aplicar o princípio
da tributação exclusiva no Estado da residência, devendo o Estado da fonte abster-se
de qualquer tributação.
• Contabilisticamente, recomendamos a leitura atenta da obra “A Contabilidade das

Sociedades” – Prof. Gonçalves da Silva e Dr. Esteves Pereira, relembrando as exigências
decorrentes do disposto no art. 149.º do CSC e no art. 79.º do CIRC, sendo certo que, finda
a liquidação (realização de activos e satisfação de passivos), o Balanço de Liquidação
terá, em princípio, como componentes:
No activo: – Caixa e/ou Depósitos à Ordem

No passivo: – Nada
Na Sit. Líquida: – Capital
– Reservas
– Resultados
devendo seguir-se a operação de partilha pelos sócios.
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INSTRUÇÕES DE PREENCHIMENTO DA
DECLARAÇÃO DE RENDIMENTOS MODELO 22
(impresso em vigor a partir de 2014)
DIREÇÃO DE SERVIÇOS DO IMPOSTO SOBRE O RENDIMENTO
DAS PESSOAS COLETIVAS
Divisão de Liquidação
Instruções de preenchimento da declaração modelo 22

(impresso em vigor a partir de Janeiro de 2014)
Indicações Gerais:
1. As presentes instruções DEVEM SER RIGOROSAMENTE OBSERVADAS, por forma a

eliminar deficiências de preenchimento que, frequentemente, originam erros centrais e
liquidações erradas.
2. A declaração modelo 22 deve ser apresentada pelos seguintes sujeitos passivos:
 entidades residentes, quer exerçam ou não, a título principal, atividade de natureza
comercial, industrial ou agrícola;
 entidades não residentes com estabelecimento estável em território português;
 entidades que não tenham sede nem direção efetiva em território português e neste
obtenham rendimentos não imputáveis a estabelecimento estável aí situado, desde
que, relativamente aos mesmos, não haja lugar a retenção na fonte a título definitivo.
3. Nos termos dos n.ºs 6 e 8 do artigo 117.º do Código do IRC (CIRC), apenas estão
dispensadas da apresentação da declaração modelo 22:
 As entidades isentas ao abrigo do artigo 9.º do Código, exceto quando estejam
sujeitas a uma qualquer tributação autónoma;
 As entidades não residentes que apenas aufiram, em território português,
rendimentos isentos.
4. Conforme previsto na Portaria n.º 1339/2005, de 30 de dezembro, a declaração é
obrigatoriamente entregue por transmissão eletrónica de dados (internet).
5. A declaração é enviada, anualmente, até ao último dia do mês de maio,
independentemente de esse dia ser útil ou não útil e para os sujeitos passivos com
período especial de tributação, até ao último dia do 5.º mês posterior à data do termo
desse período, independentemente de esse dia ser útil ou não útil, conforme n.ºs 1 e 2 do
6. Relativamente às entidades não residentes em território português e que aqui obtenham
rendimentos não imputáveis a estabelecimento estável aí situado, a obrigatoriedade de
entrega da declaração modelo 22 só ocorre nos casos em que não haja lugar a retenção
MOD. 004.01
Av. Eng. Duarte Pacheco, 28 - 7.º , Lisboa – 1099-013 Tel: (+351) 21 383 42 00 Fax: (+351) 21 383 45 93
Email: dsirc-dl@at.gov.pt www.portaldasfinancas.gov.pt Centro de Atendimento Telefónico: (+351) 707 206 707
259

na fonte a titulo definitivo, devendo então observar-se os prazos previstos no n.º 5 do

7. Os sujeitos passivos com período de tributação diferente do ano civil e as sociedades
dominantes enquadradas no regime especial de tributação de grupos de sociedades
quando procedam ao envio da declaração do grupo, devem indicar o tipo de declaração
que vão submeter no quadro de pré-preenchimento prévio à submissão da declaração.
8. Para que a declaração seja corretamente rececionada (certa centralmente) deve:
 Preencher a declaração diretamente no Portal (on-line) ou abrir o ficheiro
previamente formatado (off-line);
 Validar a informação e corrigir os erros detetados (validações locais);
 Submeter a declaração;
 Consultar, a partir do dia seguinte, a situação definitiva da declaração. Se em
consequência da verificação da coerência com as bases de dados centrais forem
detetados erros, deve a mesma ser corrigida (validações centrais).
9. Sobre os procedimentos a adotar para correção dos erros centrais, dispõe de ajuda no
Portal das Finanças em: apoio ao contribuinte → manuais → manual de correção de
erros centrais.
10. A declaração considera-se apresentada na data em que é submetida, sob a condição de
correção de eventuais erros no prazo de 30 dias, findo o qual, sem que os mesmos se
mostrem corrigidos, a declaração é considerada como não apresentada, conforme n.º 5
da Portaria n.º 1339/2005, de 30 de dezembro.
11. Antes da verificação de coerência com as bases de dados centrais, a declaração
encontra-se numa situação de receção provisória, em conformidade com as regras de
envio constantes do n.º 4 da referida portaria. Assim, só após esta validação central e
ficando a declaração na situação de certa, é possível proceder à sua substituição.
12. Se a declaração se encontrar com erros centrais, deve a mesma ser corrigida através do
sistema de submissão de declarações eletrónicas, não devendo proceder ao envio de
uma nova declaração para corrigir os erros. Caso a declaração seja corrigida com
sucesso, considera-se apresentada na data em que foi submetida pela primeira vez.
13. O comprovativo da entrega obtém-se diretamente no Portal das Finanças, através da
impressão da declaração na opção obter → comprovativos → IRC.
14. Os sujeitos passivos devem manter atualizada a morada e restantes elementos do
cadastro, designadamente o NIB utilizado para efeitos de reembolsos, devendo proceder
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260

às necessárias alterações, sendo caso disso, através da apresentação da respetiva

declaração de alterações ou pela forma prevista no artigo 119.º do CIRC.
01 PERIODO DE TRIBUTAÇÃO
 O período de tributação a indicar, em termos gerais, coincide com o ano civil, devendo ser
inscrito no formato ano-mês-dia.
 O período de tributação pode ser inferior a um ano nas situações previstas no n.º 4 do
artigo 8.º do CIRC, devendo em qualquer destes casos ser assinalado, em simultâneo, o
campo respetivo no quadro 04.2 - campos 3, 4, 7 ou 8.
 Pode ainda ser superior a um ano, relativamente a sociedades e outras entidades em
liquidação, em que terá a duração correspondente à desta, desde que não ultrapasse 2
anos (n.º 8 do artigo 8.º e n.º 1 do artigo 79.º do CIRC), devendo preencher-se este campo
segundo o período a que respeitam os rendimentos, sendo igualmente assinalado o quadro
04.2 - campo 2.
 Quando se trate de declaração apresentada por entidades não residentes sem
estabelecimento estável que obtenham rendimentos prediais e os ganhos mencionados na
alínea b) do n.º 3 e nos n.ºs 3) e 8) da alínea c) do artigo 4.º do CIRC, o período de
tributação a indicar corresponde ao ano civil completo, exceto nos casos em que tenha
ocorrido cessação de atividade.
 Nas situações previstas na parte final da alínea a) e nas alíneas b) e c) do n.º 5 do artigo
120.º do CIRC, o período de tributação a inscrever será de 01/01 até à data da transmissão
onerosa do imóvel ou da aquisição do incremento patrimonial, devendo esta data ser
também inscrita no quadro 04.2 – campo 8.
 Os sujeitos passivos de IRC que, nos termos dos n.ºs 2 e 3 do artigo 8.º, tenham adotado ou
estejam autorizados a adotar um período de tributação diferente do ano civil, devem
inscrever no campo 2 o ano correspondente ao primeiro dia do período de tributação.
 Uma declaração de substituição não pode alterar o período de tributação constante de uma
declaração certa centralmente.
02 ÁREA DA SEDE, DIREÇÃO EFETIVA OU ESTAB. ESTÁVEL
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 O campo 1 do quadro 02 é preenchido automaticamente pelo sistema, de acordo com o

código do Serviço de Finanças da área da sede do sujeito passivo constante no cadastro.
03 IDENTIFICAÇÃO E CARACTERIZAÇÃO DO SUJEITO PASSIVO
3 TIPO DE SUJEITO PASSIVO
 Os campos relativos à designação e tipo de sujeito passivo são preenchidos

automaticamente pelo sistema, segundo a informação constante no cadastro.
 Caso os campos não se encontrem preenchidos:
 As sociedades por quotas e unipessoais por quotas, sociedades anónimas,
cooperativas, sociedades irregulares e outras sociedades bem como os agrupamentos
complementares de empresas e os agrupamentos europeus de interesse económico
devem assinalar o campo 1 – residente que exerce, a título principal, atividade
comercial, industrial ou agrícola.
 As associações ou fundações e outras pessoas coletivas de direito público devem
assinalar o campo 2 – residente que não exerce, a título principal, atividade comercial,
industrial ou agrícola.
 No caso de o pré-preenchimento não se encontrar correto, o sujeito passivo deve proceder à
correção ou atualização da informação, através da apresentação de uma declaração de
alterações, nos termos do n.º 5 do artigo 118.º do CIRC. Após esta alteração, corrige e
submete a declaração modelo 22 que entretanto se encontrava em erro.
4 REGIMES DE TRIBUTAÇÃO DOS RENDIMENTOS
Campo 1 - Regime geral

 As entidades residentes que exercem, a título principal, atividades de natureza comercial,
industrial ou agrícola, estão, em regra, abrangidas pelo regime geral - campo 1, com
exceção das suscetíveis de usufruírem de uma das taxas reduzidas indicadas no quadro
08.1, as quais devem assinalar o campo 5 - redução de taxa.
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262

 As entidades não residentes com estabelecimento estável estão também, em regra,

abrangidas pelo regime geral - campo 1, com exceção das suscetíveis de usufruírem de
uma das taxas reduzidas indicadas no quadro 08.1, as quais devem assinalar o campo 5 -
redução de taxa.
 As taxas específicas das Regiões Autónomas previstas no Decreto Legislativo Regional n.º
2/99/A, de 20 de janeiro e no Decreto Legislativo Regional n.º 2/2001/M, de 20 de fevereiro,
não constituem regimes de redução de taxa, pelo que os sujeitos passivos que
obtenham rendimentos imputáveis àquelas circunscrições devem também assinalar o
campo 1 - regime geral, com exceção das suscetíveis de usufruírem de uma das taxas
reduzidas indicadas no quadro 08.1, as quais devem assinalar o campo 5 - redução de
taxa.
 Os residentes que não exercem, a título principal, atividade de natureza comercial,
industrial ou agrícola, bem como os não residentes sem estabelecimento estável, ainda que
abrangidos por taxas especificas, assinalam também o campo 1 - regime geral, apesar de o
apuramento da coleta ser efetuado nos campos 348 e 349 do quadro 10.
Campos 3 e 4 - Regime de isenção
 O regime de isenção definitiva só pode ser assinalado pelos sujeitos passivos que dela
beneficiem e que são, designadamente, os identificados no quadro 031 do anexo D.
 Do mesmo modo, o regime de isenção temporária também só pode ser assinalado pelos
sujeitos passivos que beneficiem de um regime de isenção com carácter temporário,
nomeadamente, os referidos no quadro 032 do anexo D.
Campo 5 - Regime de redução de taxa
 Devem assinalar este campo todos os sujeitos passivos abrangidos por uma das situações
previstas no quadro 08.1.
Campo 6 - Regime simplificado
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263

 O regime simplificado foi revogado pelo artigo 92.º da Lei n.º 3-B/2010, de 28 de abril
(Orçamento do Estado para 2010) pelo que o campo 6 deste quadro só se aplica a períodos
de tributação anteriores a 2011.
Campos 1 e 7 - Regime de transparência fiscal
 Tratando-se de entidades sujeitas ao regime de transparência fiscal, são assinalados em

simultâneo, os campos 1 e 7 – regime geral e transparência fiscal.
Campos 1 e 8 - Regime especial de tributação de grupos de sociedades
 Os sujeitos passivos enquadrados no regime especial de tributação de grupos de

sociedades devem assinalar em simultâneo os campos 1 e 8 – regime geral e grupos de
sociedades, indicando, no campo 9, o NIF da sociedade dominante.
Campo 10 - Opção pela taxa do artigo 87.º, n.º 1
 A possibilidade de opção pela aplicação da taxa do regime geral do IRC não tem
aplicação ao período de 2011 e seguintes.
Campo 11 - Aplicação do artigo 87.º, n.º 7 do CIRC (apenas para períodos de 2009 a 2011)
 Face ao disposto no n.º 7 do artigo 87.º do CIRC, revogado pela Lei n.º 64-B/2011, de 30
de dezembro, a taxa referida no primeiro escalão da tabela prevista no n.º 1 não é aplicável,
no período de tributação respetivo, sujeitando-se a totalidade da matéria coletável à taxa de
25 % quando:
a) Em consequência de operação de cisão ou outra operação de reorganização ou
reestruturação empresarial efetuada depois de 31 de dezembro de 2008, uma ou mais
sociedades envolvidas venham a determinar matéria coletável não superior a €
12.500,00;
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b) O capital de uma entidade seja realizado, no todo ou em parte, através da

transmissão dos elementos patrimoniais, incluindo ativos intangíveis, afetos ao período
de uma atividade empresarial ou profissional por uma pessoa singular e a actividade
exercida por aquela seja substancialmente idêntica à que era exercida a título individual.
 Os sujeitos passivos que se encontrem nestas condições devem assinalar o campo 11
deste quadro.
 O cálculo do imposto é efetuado apenas no campo 347-B do quadro 10 (taxa de IRC =
25%).
04 CARACTERISTICAS DA DECLARAÇÃO
1 TIPO DE DECLARAÇÃO
Neste quadro é sempre indicado se se trata de primeira declaração do período - campo 1 ou de

declaração de substituição - campos 2, 3, 4, 5 ou 6.
Campo 1 - 1.ª Declaração do período
 Só pode existir uma primeira declaração para cada período de tributação, exceto no ano em
que, nos termos do artigo 8.º do CIRC, seja adotado um período de tributação diferente do
que vinha sendo seguido nos termos gerais. Neste caso, há uma primeira declaração
relativa ao período que decorre entre o início do ano civil e o dia imediatamente anterior ao
do início do novo período de tributação. E há também uma primeira declaração referente ao
novo período de tributação.
Declarações de substituição
 As declarações de substituição devem ser integralmente preenchidas, sendo possível apurar

o diferencial de imposto a pagar e gerar a consequente referência de pagamento através da
Internet, logo após a submissão.
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265

 Todas as declarações modelo 22 de substituição que não reúnam os requisitos previstos no

artigo 122.º do CIRC são marcadas como “declaração não liquidável”, isto é, não produzem
efeitos, podendo o sujeito passivo reclamar da autoliquidação que pretende corrigir, nos
termos e condições referidos no artigo 137.º do CIRC.
Campo 2 - Declaração de substituição – artigo 122.º, n.ºs 1 e 2 do CIRC
 Nos termos do n.º 1 do artigo 122.º do CIRC, quando tenha sido liquidado imposto inferior
ao devido ou declarado prejuízo fiscal superior ao efetivo, deve ser apresentada declaração
de substituição, ainda que fora do prazo legalmente estabelecido.
 Porém, nos termos do n.º 2 desta mesma disposição legal, é estipulado o prazo de um ano
para a apresentação de declarações modelo 22 de substituição para correção da
autoliquidação da qual tenha resultado imposto superior ao devido ou prejuízo fiscal inferior
ao efetivo.
 Este campo é também utilizado para as declarações de substituição submetidas dentro dos
prazos legais de entrega, referidos no artigo 120.º do CIRC.
Campo 3 - Declaração de substituição – artigo 64.º, n.º 4 do CIRC
 Este campo é assinalado quando se trate de declaração de substituição apresentada nos

termos do n.º 4 do artigo 64.º do CIRC, ou seja, quando o valor patrimonial tributário
definitivo do imóvel não estiver determinado até ao final do prazo estabelecido para a
entrega da declaração do período a que respeita a transmissão.
 Neste caso, a apresentação da declaração é efetuada durante o mês de janeiro do ano
seguinte àquele em que os valores patrimoniais tributários se tornaram definitivos.
 As declarações de substituição apresentadas por força desta disposição legal só produzem
efeitos se a alteração efetuada pelo sujeito passivo, comparativamente à declaração anterior
(certa e liquidada), consistir exclusivamente na correção prevista na alínea a) do n.º 3 do
artigo 64.º do CIRC (campo 745 do quadro 07 - ajustamento positivo), não devendo ser
utilizadas para a introdução de quaisquer outras correções à autoliquidação.
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266

 Caso esta declaração seja submetida fora de prazo legal, deve ser assinalado o campo 5 e
não este campo.
Campo 4 - Declaração de substituição – artigo 120.º, n.ºs 8 e 9 do CIRC
 O campo 4 deste quadro é assinalado quando se trate de declaração de substituição

apresentada nos termos do n.º 8 ou 9 do artigo 120.º do CIRC. Neste caso, o prazo para a
apresentação da declaração é de 60 dias a contar da data da verificação do facto que a
determinou. Esta data deve ser indicada no campo 418 do quadro 11.
 Sobre este campo, ver as instruções do campo 417 do quadro 11.
Campo 5 - Declaração de substituição – artigo 64.º, n.º 4 do CIRC, submetida fora do

prazo legal
 Se a declaração a apresentar nos termos do n.º 4 do artigo 64.º do CIRC for submetida fora
do prazo referido nesta disposição legal, deve ser assinalado este campo.
Campo 6 - Declaração de substituição – artigo 122.º, n.º 3 do CIRC
 Com a publicação da Lei n.º 64-A/2008, de 31 de dezembro (Orçamento do Estado para

2009) foi aditado o n.º 3 ao artigo 122.º do CIRC.
 Esta disposição permite que o prazo de um ano referido no n.º 2 do artigo 122.º do CIRC
seja, em caso de decisão administrativa ou sentença superveniente, contado a partir da data
em que o declarante tome conhecimento dessa mesma decisão ou sentença, sendo aquela
indicada neste campo da declaração.
 Estão nestas condições, nomeadamente, as situações de concessão de benefício fiscal por
ato ou contrato quando este seja concluído após o decurso do prazo normal de entrega de
declaração de substituição do período em causa ou os casos de dedução de prejuízos
dependente de autorização ministerial (vd. n.º 9 do artigo 52.º e artigo 75.º, ambos do
CIRC), quando esta seja proferida fora do prazo referido.
 Assim, para efeitos do alargamento do prazo de entrega de declarações de substituição das
quais resultem correções a favor do sujeito passivo, não são tidos em conta quaisquer
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267

factos supervenientes mas apenas aqueles que se consubstanciam numa decisão

administrativa ou sentença judicial que não foi possível ao sujeito passivo conhecer no
decurso do prazo geral previsto no n.º 2 do artigo 122.º do CIRC.
 Assim, o alargamento do prazo de entrega de declarações de substituição das quais
resultem correções a favor do sujeito passivo, nos termos daquele n.º 3, visa abranger
aquelas situações em que, única e exclusivamente, por responsabilidade das entidades
emitentes da decisão administrativa ou sentença superveniente, o prazo para o sujeito
passivo entregar a declaração de substituição nos termos do n.º 2 do artigo 122.º fique
limitado ou expire. Ou seja, não se aplica, por exemplo, no caso de o pedido de emissão da
declaração comprovativa do SIFIDE ter sido efectuado após a apresentação da declaração
periódica de rendimentos modelo 22.
 Face à especificidade que envolve este tipo de declarações, as mesmas são alvo de análise
por parte dos serviços da AT.
 Apenas produzem efeitos aquelas declarações que reúnam as condições referidas no n.º 3
do artigo 122.º do CIRC e com as consequências referidas no n.º 4 deste mesmo artigo,
quando seja aplicável.
2 DECLARAÇÕES ESPECIAIS
 Os campos relativos a declarações especiais são de preenchimento obrigatório somente nas

situações aí previstas: declaração do grupo, declaração do período de liquidação,
declaração do período de cessação, declaração com período especial de tributação ou
declaração do período do início de tributação.
Campo 1 – Declaração do grupo
 Quando for aplicável o regime especial de tributação dos grupos de sociedades, a

sociedade dominante deve enviar a declaração periódica de rendimentos relativa ao lucro
tributável do grupo apurado nos termos do artigo 70.º do CIRC, devendo assinalar este
campo.
 Cada uma das sociedades do grupo, incluindo a sociedade dominante, deve também
apresentar a sua declaração periódica de rendimentos onde seja determinado o imposto
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268

como se aquele regime não fosse aplicável. Nestas declarações individuais não é
assinalado este campo.
Campo 2 – Declaração do período de liquidação
 No período em que ocorre o encerramento da liquidação, desde que o período de liquidação

não ultrapasse dois anos, podem ser entregues duas declarações de rendimentos, sendo a
primeira, obrigatória e referente ao início do período até à data do encerramento da
liquidação (declaração do período de cessação) e uma facultativa (declaração do período
de liquidação), respeitante a todo o período de liquidação, isto é, desde a data da dissolução
até à data da cessação, conforme previsto no artigo 79.º do CIRC.
 A declaração relativa ao período de liquidação tem por objetivo corrigir o lucro tributável
declarado durante este período o qual tem natureza provisória.
Campo 3 – Declaração do período de cessação
 Ainda que ocorra dissolução da sociedade, sem prejuízo da observância do disposto na

alínea a) do n.º 2 do artigo 79.º do CIRC, a declaração a apresentar deve reportar-se a todo
o período de tributação, não devendo ser assinalado nenhum dos campos deste quadro.
 Ocorrendo cessação de atividade, nos termos do n.º 5 do artigo 8.º do CIRC, deve ser
assinalado este campo, indicando-se simultaneamente a respetiva data no campo 6. Neste
caso, a declaração de rendimentos deve ser enviada até ao 30.º dia seguinte ao da data da
cessação, independentemente de esse dia ser útil ou não útil, nos termos do n.º 3 do artigo
120.º do mesmo Código.
 Ocorrendo a dissolução e liquidação no mesmo período, é apresentada apenas uma
declaração (do período de cessação), sem prejuízo de a determinação do lucro tributável do
período anterior à dissolução dever ser autonomizada da determinação do lucro tributável
correspondente ao período de liquidação, juntando esta demonstração ao processo de
documentação fiscal a que se refere o artigo 130.º do CIRC.
 A cessação de atividade para efeitos de IRC ocorre nas situações referidas no n.º 5 do
artigo 8.º do CIRC. Em consequência, este campo não pode ser assinalado no caso de o
sujeito passivo ter declarado a cessação de atividade apenas para efeitos de IVA.
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Campos 4 e 5 – Declaração com período especial de tributação (antes da alteração e

após a alteração)
 Estes campos são assinalados sempre que o período de tributação não coincida com o ano
civil, nos termos dos n.ºs 2 e 3 do artigo 8.º do CIRC.
 No ano em que seja adotado um novo período anual de tributação, há lugar ao envio de
duas declarações, uma relativa ao período da tributação (inferior a um ano) que decorre
entre 1 de janeiro e o último dia desse período e outra relativa ao novo período de
tributação.
 O campo 4 – antes da alteração é assinalado no caso de períodos de tributação inferiores a
doze meses.
 Na declaração correspondente ao período referido na alínea d) do n.º 4 do artigo 8.º do
CIRC deve-se assinalar o campo 4 – antes da alteração e nas declarações dos períodos
seguintes, de acordo com o período de tributação adotado, é assinalado sempre o campo 5
– após a alteração.
 Tratando-se de declaração relativa a sujeito passivo que tenha declarado início de atividade
e tenha adotado, logo no momento do início de atividade, um período de tributação diferente
do ano civil, são assinalados em simultâneo os campos 4 – antes da alteração e 7 –
declaração do período do início de tributação, caso o período de tributação seja inferior a
doze meses ou os campos 5 – após a alteração e 7 – declaração do período do início de
tributação, caso o período de tributação tenha a duração de um ano completo.
 No caso de declaração relativa a sujeito passivo que tenha adotado ou esteja autorizado a
praticar um período de tributação diferente do ano civil e que pretenda enviar uma
declaração relativa ao período de cessação, por ter cessado a atividade para efeitos de IRC,
são assinalados em simultâneo o campo 4 – antes da alteração (por se tratar de um
período inferior a doze meses), o campo 3 – declaração do período de cessação e o campo
6 – data da cessação.
Campo 7 – Declaração do período do início de tributação
 Este campo é assinalado quando se trate da primeira declaração apresentada pelo sujeito
passivo após o início de atividade.
 A data do início de tributação tem que ser igual à data constante do cadastro.
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Campo 8 – Data da transmissão
 As entidades não residentes sem estabelecimento estável, quando estejam obrigadas à

apresentação da declaração de rendimentos no prazo de 30 dias previsto nas alíneas b) e c)
do n.º 5 do artigo 120.º do CIRC, devem indicar, neste campo, a data da transmissão
onerosa do imóvel ou a data da aquisição do incremento patrimonial, devendo esta coincidir
com a data do final do período de tributação indicada no quadro 01 – campo 1.
05 IDENTIFICAÇÃO DO REPRESENTANTE LEGAL E DO TOC
 É obrigatória a indicação do número de identificação fiscal do representante legal.

 Os administradores de uma sociedade, sendo os respetivos representantes legais, devem,
ainda que se tratem de pessoas não residentes em Portugal e que aqui não obtenham
rendimentos, possuir número de identificação fiscal, por força do disposto no artigo 9.º do
Decreto-Lei n.º 463/79, de 30 de novembro.
 Todos os sujeitos passivos são obrigados a enviar a declaração de rendimentos através da
opção TOC, com exceção das entidades que não exercem, a título principal, atividade de
natureza comercial, industrial ou agrícola, quando não estejam obrigadas a possuir
contabilidade regularmente organizada, e das entidades não residentes sem
estabelecimento estável.
07 APURAMENTO DO LUCRO TRIBUTÁVEL
 Este quadro, a preencher somente pelas entidades que exerçam, a título principal, uma
atividade de natureza comercial, industrial ou agrícola, bem como pelas entidades não
residentes com estabelecimento estável, destina-se ao apuramento do lucro tributável que
corresponde ao resultado líquido do período, apurado na contabilidade (o qual é
demonstrado na declaração de informação empresarial simplificada – IES, a que se refere a
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alínea c) do n.º 1 do artigo 117.º do CIRC), eventualmente corrigido nos termos do CIRC e
outras disposições legais aplicáveis.
 Este quadro não deve ser preenchido no caso de declaração do grupo.
 Mesmo que não existam correções para efeitos fiscais, deve ser sempre preenchido o
campo 701.
 Se o resultado líquido do período for nulo, o campo 701 é preenchido com o valor zero.
 O valor indicado no campo 701 deste quadro tem que coincidir com o indicado nos campos
respetivos dos anexos A, B ou C da IES, para as entidades obrigadas à sua apresentação.
 Os benefícios fiscais a que se refere o campo 774 deste quadro são todos os que operam
por dedução ao rendimento, nomeadamente os relativos à criação de emprego, ao
mecenato, sendo obrigatória a sua discriminação no quadro 04 do anexo D.
 Tratando-se de sujeitos passivos com mais de um regime de tributação de rendimentos, o
apuramento do lucro tributável é feito globalmente, efetuando-se a respetiva discriminação
por regimes de tributação no quadro 09, nos campos 301, 312 ou 323, no caso de prejuízo
fiscal, ou nos campos 302, 313 ou 324, havendo lucro tributável.
 As linhas em branco podem ser utilizadas para evidenciar outras correções para além das
expressamente previstas no impresso. Neste caso, o sujeito passivo deve juntar uma nota
explicativa ao processo de documentação fiscal a que se refere o artigo 130.º do CIRC.
 As instruções de preenchimento relativas a cada um dos campos deste quadro podem ser
consultadas no respetivo manual, disponível no Portal das Finanças, em Apoio ao
Contribuinte → Manuais.
08 REGIMES DE TAXA
 Este quadro deve ser preenchido exclusivamente por sujeitos passivos com rendimentos
sujeitos a redução de taxa (campo 5 do quadro 03.4) ou quando existam rendimentos que,
embora enquadrados no regime geral, estejam numa das situações referidas no quadro
08.2.
08.1 REGIMES DE REDUÇÃO DE TAXA
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Campo 242 – Estabelecimentos de ensino particular (artigo 56.º do EBF)
 Os rendimentos dos estabelecimentos de ensino particular integrados no sistema educativo

ficam sujeitos a tributação em IRC à taxa de 20 %, salvo se beneficiarem de taxa inferior.
Esta isenção temporária foi revogada pelo Orçamento de Estado para 2012 (Lei n.º
64-B/2011, de 30 de dezembro) pelo que este campo só deve ser preenchido para os
períodos de tributação de 2011 e anteriores.
Campo 245 – Benefícios relativos à interioridade (artigo 43.º do EBF)
 As empresas que exerçam, diretamente e a título principal, uma atividade económica de

natureza comercial, industrial ou de prestação de serviços nas áreas do interior, beneficiam
de uma taxa reduzida em IRC, de 15%, caso a atividade principal destas mesmas
entidades se situe nas áreas beneficiárias. No caso de instalação de novas entidades, cuja
atividade principal se situe nas áreas beneficiárias, a taxa é reduzida a 10% durante os
primeiros cinco períodos de atividade. Estas reduções de taxa foram revogadas pelo
Orçamento de Estado para 2012 (Lei n.º 64-B/2011 – 30/12) pelo que este campo só
deve ser preenchido para os períodos de tributação de 2011 e anteriores.
 A revogação do artigo 43.º do EBF não se aplica a uma empresa constituída, nos últimos
quatro períodos de tributação, numa das áreas beneficiárias, a qual pode assim continuar a
beneficiar da aplicação de uma taxa reduzida de 10% em sede de IRC até ao término dos
cinco períodos de atividade expressamente mencionados na alínea b) do n.º 1 do mesmo
normativo.
 Nos termos do n.º 2 do artigo 2.º do Decreto-Lei n.º 55/2008, de 26 de março, considera-se
que a atividade principal está situada nas zonas beneficiárias quando os sujeitos passivos
tenham a sua sede ou direção efetiva nessas áreas e nelas se concentre mais de 75% da
respetiva massa salarial.
 As áreas beneficiárias foram aprovadas pela Portaria n.º 1117/2009, de 30 de setembro.
 Os sujeitos passivos que utilizarem estas taxas são obrigados a preencher o quadro 09 do
anexo D.
Campo 248 – Estatuto Fiscal Cooperativo (artigo 7.º, n.º 3 da Lei n.º 85/98, de 16 de
dezembro)
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 A taxa de IRC aplicável ao resultado tributável das cooperativas é de 20%, com exceção
dos resultados provenientes de operações com terceiros e de atividades alheias aos fins
cooperativos, aos quais é aplicável a taxa geral prevista no n.º 1 do artigo 87.º do CIRC.
Esta redução de taxa foi revogada pelo Orçamento de Estado para 2012 (Lei n.º 64-
B/2011, de 30/12), pelo que este campo só deve ser preenchido para os períodos de
tributação de 2011 e anteriores.
Atualmente o regime fiscal das cooperativas consta do artigo 66.º-A do EBF.
Campo 260 – Entidades licenciadas na Zona Franca da Madeira (artigo 35.º do EBF)
 Os rendimentos das entidades licenciadas na Zona Franca da Madeira, a partir de 1 de

janeiro de 2003 e até 31 de dezembro de 2006, para o exercício de atividades industriais,
comerciais, de transportes marítimos e de outros serviços não excluídos do regime especial
aplicável a estas entidades, que observassem os respetivos condicionalismos previstos no
n.º 1 do artigo 33.º do EBF, foram tributados em IRC, nos períodos de 2007 a 2011, à taxa
de 3%. Esta redução de taxa foi revogada pelo Orçamento de Estado para 2012 (Lei
n.º 64-B/2011, de 30/12) pelo que este campo só deve ser preenchido para os
períodos de tributação de 2011 e anteriores aplicáveis.
 Os sujeitos passivos abrangidos por este benefício fiscal estão obrigados a preencher o
quadro 06 do anexo D.
Campo 265 – Entidades licenciadas na Zona Franca da Madeira (artigo 36.º do EBF)
 Os rendimentos das entidades licenciadas na Zona Franca da Madeira, a partir de 1 de

janeiro de 2007 e até 31 de dezembro de 2013, para o exercício de atividades industriais,
comerciais, de transportes marítimos e de outros serviços não excluídos do regime especial
aplicável a estas entidades, que observem os respetivos condicionalismos previstos no ex
n.º 1 do artigo 33.º do EBF, são tributados em IRC, nos períodos de 2013 a 2020, à taxa de
5%, alínea c) do n.º 1 do art.º 36º do EBF).
 Este regime aplica-se, igualmente, a partir do período de tributação de 2012, inclusive, a
todas as entidades licenciadas antes de 1 de Janeiro de 2007 e que beneficiavam dos
anteriores regimes previstos nos artigos 33.º e 35.º do EBF.
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 Os sujeitos passivos abrangidos por este benefício fiscal estão obrigados a preencher o
quadro 06 do anexo D.
08.2 REGIME GERAL
Campos 246 e 249 – Regiões Autónomas (Decreto Legislativo Regional n.º 2/99/A, de 20
de janeiro e Decreto Legislativo Regional n.º 2/2001/M, de 20 de fevereiro, com a redação
do Decreto Legislativo Regional n.º 20/2011/M, de 26 de dezembro)
 Os rendimentos imputáveis às Regiões Autónomas, de acordo com os regimes previstos

no Decreto Legislativo Regional n.º 2/99/A, de 20 de janeiro e no Decreto Legislativo
Regional n.º 2/2001/M, de 20 de fevereiro, são considerados rendimentos do regime geral.
 Quando existam rendimentos imputáveis às Regiões Autónomas, os sujeitos passivos estão
obrigados a enviar o anexo C da declaração modelo 22, exceto se a matéria coletável do
período for nula.
 As taxas regionais são aplicáveis aos sujeitos passivos do IRC que:
 tenham sede, direção efetiva ou estabelecimento estável numa região autónoma;
 tenham sede ou direção efetiva noutra circunscrição e possuam sucursais, delegações,
agências, escritórios, instalações ou quaisquer formas de representação permanente
sem personalidade jurídica própria na região;
 tenham sede ou direção efetiva fora do território nacional e possuam estabelecimento
estável numa região autónoma.
 As taxas regionais aplicáveis ao período de 2013 são as seguintes:
 Região Autónoma dos Açores (aplicação do n.º 1 do artigo 5.º do Decreto
Legislativo Regional n.º 2/99/A, de 20 de janeiro) - Taxa de 17,5%.
Não podem aplicar estas taxas as empresas que exerçam atividades financeiras, bem
como do tipo ‘serviço intragrupo’ (centros de coordenação, de tesouraria ou de
distribuição) e as entidades enquadradas no regime especial de tributação de grupos de
sociedades, as quais são tributadas à taxa geral em vigor para a circunscrição fiscal do
continente.
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 Região Autónoma da Madeira (aplicação do artigo 2.º do Decreto Legislativo

Regional n.º 2/2001/M, de 20 de fevereiro, com a redação conferida pelo Decreto
Legislativo Regional n.º 20/2011/M, de 26 de dezembro) – Taxa de 25%.
Campo 262 – Rendimentos prediais de entidades não residentes sem estabelecimento

estável
 A taxa do IRC que incide sobre os rendimentos prediais obtidos por entidades não
residentes sem estabelecimento estável em território português é 25% nos termos do n.º 4
do art.º 87º do CIRC.
Campo 263 – Mais-valias imobiliárias/incrementos patrimoniais obtidos por

entidades não residentes sem estabelecimento estável (artigo 87.º, n.º 4)
 A taxa do IRC que incide sobre os ganhos resultantes da transmissão onerosa de bens ou
direitos imobiliários e mobiliários, bem como a incidente sobre os incrementos patrimoniais
obtidos por entidades não residentes sem estabelecimento estável em território português é
25%.
Campo 264 – Outros rendimentos obtidos por entidades não residentes sem
estabelecimento estável
 Este campo é utilizado no caso de declarações relativas a rendimentos não sujeitos a

retenção na fonte a título definitivo.
Campo 266 - Mais-valias mobiliárias obtidas por entidades não residentes sem
estabelecimento estável (artigo 87.º, n.º 4)
 A taxa do IRC que incide sobre os ganhos resultantes da transmissão onerosa de bens ou
direitos mobiliários obtidos por entidades não residentes sem estabelecimento estável em
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território português é 25%. Chama-se, no entanto a atenção para a isenção prevista no art.º
27º do EBF.
09 APURAMENTO DA MATÉRIA COLETÁVEL
 Este quadro é de preenchimento obrigatório para os campos relativos ao lucro tributável e

prejuízo fiscal, mesmo nos casos em que o valor apurado não dê origem ao pagamento do
imposto.
 Estes valores são preenchidos automaticamente pela aplicação nos casos de sujeitos
passivos obrigados ao preenchimento do quadro 07 e quando lhes seja aplicável apenas um
regime de tributação.
 Os valores da matéria coletável relativa aos campos 311, 322, 333 ou 409 (este último para
períodos anteriores a 2011), consoante o caso, são sempre preenchidos.
 Os valores das deduções, a efetuar pela ordem indicada, devem ser inscritos somente até
à concorrência do lucro tributável.
Regime especial de tributação de grupos de sociedades
 Quando se tratar de declaração do grupo, o lucro tributável/prejuízo fiscal é inscrito no

campo 380.
 A respetiva matéria coletável obtém-se pela dedução a este valor do lucro tributável dos
montantes constantes dos campos 309 e 310.
 No campo 381 só deve ser mencionada a parte dos lucros distribuídos entre as sociedades
do grupo que se encontre incluída nas bases tributáveis individuais. Este campo só pode
ser utilizado para períodos de tributação anteriores a 2011, dado que o n.º 2 do artigo
70.º do Código do IRC foi revogado pela Lei n.º 55-A/2010, de 31 de dezembro (Orçamento
do Estado para 2011).
 Todas as deduções relativas ao regime especial de tributação de grupos de sociedades são
efetuadas na coluna do regime geral.
 O campo 396 é utilizado nas situações previstas na alínea a) do n.º 1 do artigo 71.º do
CIRC, ou seja, os prejuízos verificados em períodos anteriores ao do início de aplicação do
regime só podem ser deduzidos ao lucro tributável do grupo até ao limite do lucro tributável
da sociedade a que respeitam. Nestas situações deve ser indicado neste campo o(s) NIF
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da(s) entidade(s) e o montante dos prejuízos utilizado no período a que respeita a

declaração.
Dedução de prejuízos
 Os prejuízos fiscais dedutíveis devem corresponder aos prejuízos fiscais verificados em

cada um dos períodos, líquidos do montante eventualmente já deduzido, nos termos do
 Havendo prejuízos de vários períodos a reportar, a dedução faz-se começando pelos
cronológica de ocorrência, os prejuízos que não for possível deduzir por insuficiência do
lucro tributável, dentro do limite dos cinco períodos seguintes ao da ocorrência do prejuízo.
Assim, não é possível escolher o período de dedução dos prejuízos, devendo essa
dedução operar-se, dentro do período respetivo, o mais rápido possível. O período de
reporte de cinco anos aplica-se aos prejuízos fiscais apurados em períodos de tributação
que se iniciaram em ou após 2012-01-01.
 De notar que relativamente aos prejuízos fiscais apurados nos períodos de tributação
de 2010 e 2011, o período de reporte é de quatro anos.
 A dedução a efetuar em cada um dos períodos de tributação não pode exceder o montante
correspondente a 75% do respetivo lucro tributável. A parte não deduzida pode sê-lo, nas
mesmas condições, até ao final do período de dedução (n.º 2 do artigo 52.º do CIRC). Esta
limitação é já aplicável à dedução a efetuar no período de tributação de 2012 dos prejuízos
fiscais apurados em períodos de tributação anteriores.
 Quando o contribuinte beneficiar de isenção parcial e ou de redução de IRC, os prejuízos
fiscais sofridos nas respetivas explorações ou atividades não podem ser deduzidos, em
cada período, dos lucros tributáveis das restantes, conforme n.º 5 do artigo 52.º do CIRC.
Porém, terminada a aplicação do regime de isenção parcial ou de redução de taxa
considera-se que o remanescente de um prejuízo sofrido numa atividade isenta ou com
redução de taxa, que não foi possível reportar aos lucros tributáveis sujeitos a idêntico
regime de tributação, pode vir a ser reportado, desde que observados os limites temporais
gerais que permitem o reporte, nos lucros tributáveis da mesma empresa respeitantes ao
conjunto das suas atividades.
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 Nos termos dos n.ºs 1 e 3 do artigo 75.º do CIRC, pode ser autorizada a transmissibilidade
de prejuízos fiscais no âmbito de uma operação de fusão, cisão ou de entrada de ativos,
mediante despacho do Ministro das Finanças que fixará um plano específico de dedução de
prejuízos. Neste caso deve ser indicado no campo 383, 386, 389 ou 392, conforme o regime
aplicável, apenas o valor a utilizar no período a que respeita a declaração.
 Do mesmo modo, quando se verifique a cessação da atividade de um sujeito passivo em
virtude da transferência da sede ou direção efetiva para fora do território português, mas
aqui seja mantido um estabelecimento estável, este pode aproveitar dos prejuízos anteriores
àquela cessação, na medida em que correspondam aos elementos patrimoniais afetos ao
estabelecimento estável e desde que tenha sido obtida a autorização do Diretor Geral da
Autoridade Tributária e Aduaneira, ao abrigo do n.º 1) da alínea c) do n.º 1 do artigo 15.º do
CIRC. Neste caso deve ser indicado no campo 384, 387, 390 ou 393, conforme o regime
aplicável, apenas o valor a utilizar no período a que respeita a declaração.
 Nas situações referidas, ou seja, quando se verifique a existência de prejuízos fiscais
transmitidos, deve ser indicado, no campo 397, o montante total dos prejuízos utilizado no
período a que respeita a declaração.
 Esta informação deve ser autonomizada, consoante a situação, indicando-se no campo 397-
A ou/e 397-B o valor que lhe corresponda. Deve(m) também ser indicado(s) o(s) NIF(s) da(s)
entidade(s) envolvida(s).
 Nos termos do n.º 8 do artigo 52.º do CIRC, os prejuízos fiscais não são dedutíveis quando
se verificar, à data do termo do período de tributação em que é efetuada a dedução, que,
em relação àquele a que respeitam os prejuízos, foi modificado o objeto social da entidade a
que respeita ou alterada, de forma substancial, a natureza da atividade anteriormente
exercida ou que se verificou a alteração da titularidade de, pelo menos, 50% do capital
social ou da maioria dos direitos de voto.
 O Ministro das Finanças pode autorizar, em casos especiais de reconhecido interesse
económico e mediante requerimento a apresentar à Autoridade Tributária que não seja
aplicável a limitação aí prevista, conforme referido no n.º 9 do artigo 52.º do CIRC.
 Caso ocorra uma das situações previstas no n.º 8 do artigo 52.º do CIRC e não seja feito o
pedido referido no n.º 9 do mesmo artigo ou não tenha sido autorizada a dedução dos
prejuízos, são indicados nos campos 385, 388, 391 e 394, conforme o regime de tributação
do sujeito passivo, os prejuízos não dedutíveis.
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10 CÁLCULO DO IMPOSTO
Taxas
 Este quadro destina-se ao cálculo do imposto.
 No regime de transparência fiscal, não há lugar ao seu preenchimento com exceção do
campo 365 - tributações autónomas, por força do disposto no artigo 12.º do CIRC.
Campos 347-A e 347-B – Imposto à taxa normal (taxas gerais)
 A taxa do regime geral do IRC para entidades que exerçam, a título principal, atividade de
natureza comercial, industrial ou agrícola e não residentes com estabelecimento estável, é
de 25%.
 Para os rendimentos obtidos em períodos de tributação compreendidos entre os períodos de
tributação de 2009 e 2011, inclusive, são aplicáveis as seguintes taxas:
 12,5% para a parte da matéria coletável até € 12.500,00, inclusive (campo 347-A);
 25% para a parte da matéria coletável superior a € 12.500,00 (campo 347-B).
Assim, o campo 347-A só deve ser preenchido para os períodos de tributação aqui
referidos.
 Para os períodos de tributação com início em ou após 2012-01-01, o cálculo do imposto é
efetuado apenas no campo 347-B, utilizando a taxa do IRC que for aplicável ao período a
que respeita a declaração.
Campos 348 e 349 – Imposto a outras taxas (taxas especiais e taxas reduzidas)
 Os campos 348 e 349 destinam-se à aplicação das taxas especiais previstas nos n.ºs 3
(este para períodos anteriores a 2011), a 5 do artigo 87.º do CIRC, bem como das taxas
reduzidas referidas no quadro 08.1.
 A taxa do IRC para as entidades que não exercem a título principal atividades de natureza
comercial, industrial ou agrícola, aplicável ao período de tributação de 2011 e seguintes é
21,5%.
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 Note-se por isso que sempre que sejam aplicadas taxas reduzidas, que não as previstas no
CIRC, deve ser assinalado o campo respetivo no quadro 08.1 - regimes de redução de taxa.
Campo 350 – Imposto imputável à Região Autónoma dos Açores
 Este campo é preenchido sempre que existam rendimentos imputáveis à Região

Autónoma dos Açores, nos termos do Decreto Legislativo Regional n.º 2/99/A de 20 de
janeiro, e como tal suscetíveis de beneficiarem da taxa regional aí prevista, sendo o cálculo
da coleta efetuado no anexo C.
 As taxas regionais do IRC estão indicadas nas instruções do quadro 08.2.
Campo 370 - Imposto imputável à Região Autónoma da Madeira
 O campo 370 é utilizado sempre que existam rendimentos imputáveis à Região

Autónoma da Madeira, nos termos do Decreto Legislativo Regional n.º 2/2001/M, de 20 de
fevereiro, com a redação dada pelo Decreto Legislativo Regional n.º 20/2011/M, de 26 de
dezembro, sendo o cálculo da coleta igualmente efetuado no anexo C.
 A taxa em vigor na Região Autónoma da Madeira, relativamente aos períodos iniciados em
ou após 2012-01-01, é de 25%, termos dos referidos diplomas.
Campos 353 – Dupla tributação jurídica internacional, 355 - Benefícios fiscais e 356
Pagamento especial por conta (deduções)
 As deduções a inscrever nos campos 353, 355 e 356 são as referidas nas alíneas a), b) e
c) do n.º 2 do artigo 90.º do CIRC, respetivamente.
 As deduções relativas a benefícios fiscais que operam por dedução à coleta devem ser
discriminadas no quadro 07 do anexo D.
 O valor a inscrever no campo 358 não pode ser negativo, pelo que, sempre que o total das
deduções for superior à coleta, inscreve-se o valor 0 (zero).
Campo 371 – Resultado da Liquidação
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 Este campo destina-se à inscrição do montante correspondente à diferença positiva apurada

nos termos do disposto do n.º 1 do artigo 92.º do CIRC.
Campo 359 - Retenções na fonte
 Este campo é preenchido automaticamente pelo sistema em função dos valores constantes
das declarações modelo 10. O sujeito passivo pode proceder à alteração do valor exibido
nos casos em que considere que o mesmo não está correto.
Campo 360 – Pagamentos por conta
 O montante dos pagamentos por conta indicado neste campo é preenchido

automaticamente pelo sistema.
 Tratando-se de declaração de substituição, todo o quadro 10 deve ser preenchido como
se se tratasse de uma primeira declaração, não devendo ser inscrito no campo 360 o valor
do IRC pago relativamente à autoliquidação anteriormente efetuada.
 As empresas abrangidas pelo Regime de Grupo de Sociedades - RETGS devem , nas
respetivas declarações individuais, inscrever os valores dos pagamentos por conta que
seriam devidos caso fossem tributadas individualmente, ou seja, caso não estivessem no
âmbito daquele regime, n.º 12 do art.º 106.º do Circ.
 A limitação dos pagamentos por conta passa a ser apenas possível relativamente à
terceira entrega por conta
Campo 363 - IRC de períodos anteriores
 O campo 363 destina-se, nomeadamente, à indicação do IRC que deixou de ser liquidado
nos termos do n.º 6 do artigo 45.º do CIRC.
Campo 372 - Reposição de benefícios fiscais
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 O campo 372 destina-se à reposição de benefícios fiscais ainda que os mesmos possam
respeitar a períodos anteriores.
 É também utilizado nos casos em que foram excedidos limites de benefícios, como por
exemplo nos casos dos incentivos fiscais à interioridade sujeitos à regra de minimis.
 O valor constante deste campo nunca pode ser inferior ao montante apurado no campo 906
do quadro 09 e no campo 1016 do quadro 10, ambos do anexo D.
Campo 364 - Derrama
 O campo 364 destina-se à indicação da derrama, a qual incide sobre o lucro tributável
até ao limite máximo de 1,5%.
 De acordo com o previsto no n.º 4 do artigo 14.º da Lei n.º 2/2007, de 15 de janeiro, os
municípios podem deliberar o lançamento de uma taxa reduzida de derrama para os sujeitos
passivos cujo volume de negócios no ano anterior não ultrapasse os € 150.000,00. Neste
caso, coexistirão duas taxas no respetivo município: a taxa normal, aplicável à generalidade
dos sujeitos passivos e uma reduzida, aplicável apenas àquele universo.
 No caso de declarações do grupo, no regime especial de tributação dos grupos de
sociedades, o cálculo da derrama é efetuado de acordo com o regime previsto no n.º 8 do
artigo 14.º da Lei n.º 2/2007, de 15 de Janeiro, na redação dada pelo artigo 57.º da Lei n.º
64-B/2011, de 30 de dezembro.
 Assim, quando seja aplicado este regime de tributação, a derrama é calculada e indicada
individualmente por cada uma das sociedades na sua declaração, sendo preenchido,
também individualmente, o anexo A, se for caso disso. O somatório das derramas assim
calculadas é indicado no campo 364 do quadro 10 da correspondente declaração do
grupo, competindo o respetivo pagamento à sociedade dominante.
 As entidades residentes que não exerçam, a título principal, uma atividade de natureza
comercial, industrial ou agrícola e as entidades não residentes sem estabelecimento estável,
não devem inscrever qualquer valor no campo 364.
 Sempre que se verifiquem as condições referidas no n.º 2 do artigo 14.º da Lei n.º 2/2007,
de 15 de janeiro, a derrama é apurada no anexo A da declaração, mesmo para as
sociedades dominadas, tributadas segundo o regime especial de tributação de grupos de
sociedades.
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283

 A obrigatoriedade de apresentação do anexo A aplica-se aos sujeitos passivos que,

cumulativamente:
a) Tenham matéria coletável no período superior a € 50.000,00;
b) Tenham estabelecimentos estáveis ou representações locais em mais de um município.
Campo 373 - Derrama Estadual
 A derrama estadual prevista no artigo 87.º-A do CIRC, incide sobre a parte do lucro
tributável superior a € 1.500.000,00, sujeito e não isento de IRC, apurado por sujeitos
passivos residentes em território português que exerçam, a título principal, uma atividade
de natureza comercial, industrial ou agrícola e por não residentes com estabelecimento
estável em território português, sendo determinada pela aplicação das seguintes taxas:
Taxas
Lucro Tributável (em euros) (em percentagens)
3
De mais 1.500.000 até 7.500.000
5
Superior a 7.500.000
 Relativamente ao período de tributação de 2012, a taxa da derrama estatual era
Taxas
Lucro Tributável (em euros) (em percentagens)
3
De mais 1.500.000 até 10.000.000
5
Superior a 10.000.000
 Quando seja aplicável o regime especial de tributação dos grupos de sociedades, a(s)
taxa(s) incide(m) sobre o lucro tributável apurado na declaração periódica individual de
cada uma das sociedades do grupo, incluindo a da sociedade dominante.
 A sociedade dominante efetua o somatório das derramas estaduais individualmente
calculadas, indicando-o na declaração do grupo, neste campo, incumbindo-lhe o respetivo
pagamento, conforme previsto no artigo 115.º do Código do IRC.
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284

Campo 374 - Pagamentos adicionais por conta
 O montante dos pagamentos adicionais por conta da derrama estadual, a que se refere
o artigo 105.º-A do CIRC, indicado no campo 374 deste quadro é preenchido
automaticamente pelo sistema.
Campo 365 - Tributações autónomas
 O campo 365 destina-se, nomeadamente, à aplicação das taxas de tributação autónoma

referidas no artigo 88.º do CIRC e na alínea b) do n.º 2 do artigo 18.º do EBF.
 Existindo despesas não documentadas e pagamentos a entidades não residentes sujeitas a
um regime fiscal privilegiado, para além da tributação autónoma, devem as mesmas ser
acrescidas nos campos 716 e 746, respetivamente, do quadro 07. Quando tais despesas
sejam efetuadas por sujeitos passivos total ou parcialmente isentos, ou que não exerçam, a
título principal, atividades de natureza comercial, industrial ou agrícola, e ainda por sujeitos
passivos que aufiram rendimentos do exercício de actividades sujeitas a imposto especial do
jogo, são aplicadas as taxas agravadas referidas nos n.ºs 2 e 8 do artigo 88.º do CIRC.
 A não tributação em IRC das entidades abrangidas pelo regime de transparência fiscal, nos
termos do artigo 6.º do CIRC não as desobriga da apresentação da declaração periódica de
rendimentos. Existindo despesas e encargos sujeitos a tributação autónoma nos termos do
artigo 88.º, devem as mesmas ser quantificadas no campo 365, competindo o
correspondente pagamento à entidade sujeita ao regime de transparência fiscal.
Campo 366 - Juros compensatórios
 O campo 366 destina-se à inscrição de juros compensatórios, designadamente, os referidos

no n.º 5 do artigo 45.º, do CIRC. Caso seja preenchido é solicitada informação adicional
relevante para efeitos de cobrança, nos campos 366-A e 366-B.
Campo 367 - Total a pagar
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285

 Existindo total a pagar, apurado no campo 367, o pagamento da autoliquidação pode ser
efetuado utilizando a respetiva referência gerada pela aplicação ou através de uma guia P1,
no prazo estabelecido na alínea b) do n.º 1 do artigo 104.º, ou no n.º 1 do artigo 108.º,
ambos do CIRC, consoante o caso.
 Sempre que o pagamento seja efetuado fora do prazo legal, há lugar a juros de mora,
conforme dispõe o artigo 109.º do CIRC.
11 OUTRAS INFORMAÇÕES
 Nos campos 414, 415, 417, 420, 421, 422 e 424, devem ser indicados os valores que
serviram de base ao cálculo das tributações autónomas referidas nos n.ºs 7, 9, 11, 3, 4 e
13 do artigo 88.º do CIRC, respetivamente.
 As taxas de tributação autónoma são elevadas em 10 pontos percentuais quanto aos
sujeitos passivos que apresentem prejuízo fiscal no período de tributação a que respeita
quaisquer dos factos tributários referidos no artigo 88.º.
Campo 420 – Encargos com viaturas (artigo 88.º, n.º 3)
 São tributados autonomamente à taxa de 10 % os encargos efetuados ou suportados por

sujeitos passivos não isentos subjetivamente e que exerçam, a título principal, atividade de
natureza comercial, industrial ou agrícola, relacionados com viaturas ligeiras de
passageiros ou mistas cujo custo de aquisição seja igual ou inferior ao montante fixado nos
termos da alínea e) do n.º 1 do artigo 34.º do CIRC, motos ou motociclos, excluindo os
veículos movidos exclusivamente a energia elétrica.
 A Portaria n.º 467/2010, de 7 de julho, fixou os montantes que devem ser aplicados nos
termos da alínea e) do n.º 1 do artigo 34.º do CIRC, para as viaturas adquiridas no período
de 2010 e seguintes.
 No que respeita às viaturas adquiridas em períodos anteriores a 1 de janeiro de 2010, o
montante a considerar, no âmbito do regime referido, é de € 29 927,87, tal como previsto na
redação da alínea e) do n.º 1 do artigo 34.º do Código do IRC que vigorou até essa data.
Campo 421 – Encargos com viaturas (artigo 88.º, n.º 4)
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 São tributados autonomamente à taxa de 20 % os encargos efetuados ou suportados pelos

sujeitos passivos não isentos subjetivamente e que exerçam, a título principal, atividade de
natureza comercial, industrial ou agrícola, relacionados com viaturas ligeiras de
passageiros ou mistas cujo custo de aquisição seja superior ao montante fixado nos termos
da alínea e) do n.º 1 do artigo 34.º do CIRC.
 Ver igualmente as instruções de preenchimento do campo 420.
Campo 414 – Despesas de representação (artigo 88.º, n.º 7)
 São tributados autonomamente, à taxa de 10%, os encargos dedutíveis relativos a

despesas de representação, considerando-se como tal, nomeadamente, as despesas
suportadas com receções, refeições, viagens, passeios e espetáculos oferecidos no país ou
no estrangeiro a clientes ou fornecedores ou ainda a quaisquer outras pessoas ou
entidades.
Campo 415 – Despesas com ajudas de custo e com compensação pela deslocação em
viatura própria do trabalhador (artigo 88.º, n.º 9)
 São tributados autonomamente, à taxa de 5%, os encargos dedutíveis relativos a despesas

com ajudas de custo e com compensação pela deslocação em viatura própria do
trabalhador, ao serviço da entidade patronal, não faturados a clientes, escriturados a
qualquer título, exceto na parte em que haja lugar a tributação em sede de IRS na esfera do
respetivo beneficiário, bem como os encargos não dedutíveis nos termos da alínea f) do n.º
1 do artigo 45.º do CIRC suportados pelos sujeitos passivos que apresentem prejuízo fiscal
no período a que os mesmos respeitam.
Campo 417 – Lucros distribuídos por entidades sujeitas a IRC a sujeitos passivos que
beneficiam de isenção total ou parcial (artigo 88.º, n.º 11)
 São tributados autonomamente, à taxa de 25%, os lucros distribuídos por entidades

sujeitas a IRC a sujeitos passivos que beneficiam de isenção total ou parcial, abrangendo,
neste caso, os rendimentos de capitais, quando as partes sociais a que respeitam os
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287

lucros não tenham permanecido na titularidade do mesmo sujeito passivo, de modo

ininterrupto, durante o ano anterior à data da sua colocação à disposição e não venham a
ser mantidas durante o tempo necessário para completar esse período.
Campo 418 – Data em que ocorreu a transmissão das partes sociais (artigo 88.º, n.º 11)
 Indicar a data da verificação do facto que determinou a obrigatoriedade de entrega da

declaração.
Campo 422 – Indemnizações por cessação de funções de gestor, administrador ou

gerente [artigo 88.º, n.º 13, alínea a)]
 São tributados autonomamente, à taxa de 35 %, os gastos ou encargos relativos a

indemnizações ou quaisquer compensações devidas não relacionadas com a concretização
de objetivos de produtividade previamente definidos na relação contratual, quando se
verifique a cessação de funções de gestor, administrador ou gerente, bem como os gastos
relativos à parte que exceda o valor das remunerações que seriam auferidas pelo exercício
daqueles cargos até ao final do contrato, quando se trate de rescisão de um contrato antes
do termo, qualquer que seja a modalidade de pagamento, quer este seja efetuado
diretamente pelo sujeito passivo quer haja transferência das responsabilidades inerentes
para uma outra entidade.
Campo 424 – Gastos ou encargos relativos a bónus e outras remunerações variáveis

pagas a gestores, administradores ou gerentes [artigo 88.º n.º 13, alínea b)]
 São tributados autonomamente, à taxa de 35 %, os gastos ou encargos relativos a bónus e

outras remunerações variáveis pagas a gestores, administradores ou gerentes quando
estas representem uma parcela superior a 25 % da remuneração anual e possuam valor
superior a € 27.500,00, salvo se o seu pagamento estiver subordinado ao diferimento de
uma parte não inferior a 50 % por um período mínimo de três anos e condicionado ao
desempenho positivo da sociedade ao longo desse período.
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Campo 416 – Diferença positiva entre o valor considerado para efeitos de liquidação do
IMT e o valor constante do contrato, nos casos em que houve recurso ao procedimento
previsto no artigo 139.º do CIRC
 Este campo é preenchido sempre que o sujeito passivo tenha efetuado o pedido de
demonstração a que se refere o artigo 139.º do CIRC (prova do preço efetivo na
transmissão de imóveis). Neste caso, o valor inscrito neste campo não deve ser acrescido
no campo 745 do quadro 07.
Campo 423 – Tratando-se de microentidade, indique se opta pela aplicação das normas
contabilísticas previstas no Decreto-Lei n.º 158/2009, de 13 de julho (artigo 5.º da Lei n.º
35/2010, de 2 de setembro)
 Nos termos do disposto no artigo 2.º da Lei n.º 35/2010, de 2 de setembro, consideram-se
microentidades as empresas que, à data do balanço, não ultrapassem dois dos três limites
seguintes:
 Total do balanço: € 500 000,00;
 Volume de negócios líquido: € 500 000,00;
 Número médio de empregados durante o exercício: 5.
 As microentidades podem optar pela aplicação nas normas contabilísticas previstas no

Decreto-Lei n.º 158/2009, de 13 de julho, que aprovou o novo sistema de normalização
contabilística (SNC). Para o efeito, devem assinalar este campo.
12 RETENÇÕES NA FONTE
 Os valores deste quadro são preenchidos automaticamente em função dos elementos

constantes da declaração modelo 10.
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 Sempre que tenham sido indicados valores no campo 359 do quadro 10 (retenções na
fonte) diferentes dos pré-preenchidos, é necessário proceder à identificação das entidades
retentoras através do respetivo NIF, indicando igualmente o valor retido.
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291

Instruções de preenchimento do anexo A da declaração modelo 22

Este anexo é obrigatoriamente apresentado pelos sujeitos passivos que,

cumulativamente:
a) Tenham matéria coletável no período superior a � 50.000,00 e
b) Tenham estabelecimentos estáveis ou representações locais em mais de um
município (artigo 14.º da Lei n.º 2/2007, de 15 de janeiro).
Neste caso, o apuramento da derrama municipal será feito nos quadros 04, 05 e 06
deste anexo.
A lei das finanças locais (Lei n.º 2/2007, de 15 de janeiro) alterou de forma significativa
o cálculo da derrama municipal a partir do período de 2007 inclusive, passando esta a
incidir sobre o lucro tributável, podendo a respetiva taxa variar até ao limite máximo
de 1,5%.
Nos casos de declarações de substituição relativas a períodos anteriores a 2007,
devem ser mantidas as regras de cálculo de derrama municipal em vigor à data, ou
seja, nos campos 1 e 3 do quadro 06 deste anexo, onde se indica “lucro tributável”
deve utilizar-se a coleta.
Preenchimento do anexo A quando seja aplicável o regime especial de

tributação de grupos de sociedades:
 No âmbito do regime especial de tributação de grupos de sociedades, a
determinação do lucro tributável do grupo é feita pela forma referida no artigo
70.º do Código do IRC, correspondendo à soma algébrica dos lucros tributáveis
e dos prejuízos fiscais apurados nas declarações periódicas individuais.
 Para as sociedades que integram o perímetro do grupo abrangido pelo regime
especial de tributação de grupos de sociedades, a derrama municipal incide
sobre o lucro tributável individual de cada uma das sociedades do grupo, sendo
calculada e indicada individualmente por cada uma das sociedades na sua
declaração, sendo preenchido, também individualmente, o anexo A, nas
condições acima referidas.
MOD. 101.01
292

 O somatório das derramas municipais devidas por todas as entidades do grupo

é indicado no campo 364 do quadro 10 da correspondente declaração do
grupo, competindo o respetivo pagamento à sociedade dominante.
 Sobre este assunto ver o n.º 8 do artigo 14.º da Lei n.º 2/2007, de 15 de
janeiro, na redação dada pelo artigo 57.º da Lei n.º 64-B/2011, de 30 de
dezembro (Orçamento do Estado para 2012)
quadro 04 - Distribuição da Massa Salarial

 Na coluna 1 é indicado o código correspondente ao distrito/município. Em caso
de dúvida, consultar o ofício-circulado que divulgou as taxas de derrama
municipal do período para o qual pretende entregar a declaração.
 Na coluna 2 é indicado o valor das despesas efetuadas com o pessoal e
escrituradas no período, a título de remunerações, ordenados e salários,
correspondentes aos estabelecimentos que o sujeito passivo possui em cada
um dos municípios indicados na coluna 1.
 Na coluna 3 é indicada a taxa da derrama municipal lançada por cada um dos
municípios para o período em referência. Os Serviços Centrais da AT
procedem anualmente à divulgação destas taxas através de ofício-circulado.
Pode também consultar as taxas no Portal das Finanças em consultar →
derrama IRC Municípios. No preenchimento dos valores são utilizados 3
espaços, por exemplo, se a taxa for 1,5% deve digitar 150.
 De acordo com o previsto no n.º 4 do artigo 14.º da referida Lei, os municípios
podem deliberar o lançamento de uma taxa reduzida de derrama municipal
para os sujeitos passivos cujo volume de negócios no ano anterior não
ultrapasse � 150.000,00. Neste caso, coexistirão duas taxas no respetivo
município: a taxa normal, aplicável à generalidade dos sujeitos passivos e uma
reduzida, sendo esta aplicável apenas àquele universo.
 Nos casos em que o município tenha deliberado a isenção de derrama
municipal para os sujeitos passivos referidos no ponto anterior, a taxa a indicar
é zero.
 Na coluna 4, o valor do produto a inscrever resulta da multiplicação da massa
salarial pela taxa de derrama municipal indicada na coluna 3 (note-se que esta
última é uma percentagem e não um valor absoluto).
2/3
293

 Tratando-se de outro critério específico, previsto na lei, não é preenchido o

campo da massa salarial.
quadro 05 - Total Geral

 Os valores a indicar nos campos 1 e 2 deste quadro correspondem aos totais
evidenciados nas colunas 2 e 4 do quadro 04.
 A taxa média correspondente ao campo 3 é calculada automaticamente.
quadro 06 - Apuramento da derrama municipal

 No campo 1 é inscrito o lucro tributável apurado no quadro 09 da declaração
modelo 22 (soma dos valores indicados nos campos 302, 313, 382 e 400).
 A taxa média constante do campo 2, bem como a derrama municipal indicada
no campo 3, são calculadas automaticamente.
 O valor obtido no campo 3 deve ser transportado para o campo 364 (derrama
municipal) do quadro 10 da declaração modelo 22.
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295

Instruções de preenchimento do anexo C da declaração modelo 22

Quando existam rendimentos imputáveis às Regiões Autónomas, os sujeitos passivos estão

obrigados a enviar o anexo C da declaração modelo 22, exceto se a matéria coletável do
período for nula.
Este anexo é obrigatoriamente apresentado:

 Por qualquer pessoa coletiva ou equiparada, com sede, estabelecimento
estável ou direção efetiva em território português, que possua sucursais,
delegações, agências, escritórios, instalações ou qualquer forma de
representação permanente sem personalidade jurídica própria em mais de uma
circunscrição. Entende-se por circunscrição, o território do continente ou de
uma região autónoma, consoante o caso.
 Pelos sujeitos passivos não residentes com estabelecimentos estáveis em
mais de uma circunscrição.
 Pelos sujeitos passivos que tenham rendimentos imputáveis à Região
Autónoma dos Açores, e/ou rendimentos imputáveis à Região Autónoma da
Madeira.
Os rendimentos imputáveis às Regiões Autónomas, de acordo com os regimes previstos no

Decreto Legislativo Regional n.º 2/99/A, de 20 de janeiro e no Decreto Legislativo Regional n.º
2/2001/M, de 20 de fevereiro, alterado pelo Decreto Legislativo Regional n.º 20/2011/M, de 26
de dezembro, são considerados rendimentos do regime geral.
quadro 03 – Repartição do volume anual de negócios

 Os valores a indicar nos campos 1, 2 e 3, respeitam ao volume anual de negócios do
período. No cálculo não são considerados os rendimentos isentos.
 O volume global de negócios corresponde ao valor total das transmissões de bens e
prestações de serviços, com exclusão do imposto sobre o valor acrescentado.
 Os rácios correspondentes aos campos 4 e 5 são calculados automaticamente.
 O somatório dos campos 4 e 5 nunca é superior a 1,00.
MOD. 101.01
296

quadro 04 – Regime geral com aplicação das taxas regionais

 Este quadro destina-se aos sujeitos passivos que reúnam as condições para
aplicação das taxas regionais e que se encontrem enquadrados no regime geral.
 As taxas regionais aplicáveis ao período de 2013 são as seguintes:
 Região Autónoma dos Açores (aplicação do n.º 1 do artigo 5.º do Decreto

Legislativo Regional n.º 2/99/A, de 20 de janeiro): 17,5%
 Região Autónoma da Madeira (aplicação do artigo 2.º do Decreto Legislativo

Regional n.º 2/2001/M, de 20 de fevereiro, com a redação conferida pelo Decreto
Legislativo Regional n.º 20/2011/M, de 26 de dezembro): 25%
quadro 05 – Regime simplificado, regimes de redução de taxa e aplicação de taxas

especiais / especificas
 Este quadro é preenchido pelos sujeitos passivos que estejam enquadrados no
regime simplificado ou num regime de redução de taxa e também pelos sujeitos
passivos que não exercem a titulo principal uma actividade comercial,
industrial ou agrícola.
 No caso do regime simplificado, a taxa a indicar no campo 21 é sempre 20%. Note-
se que este regime encontra-se revogado e só se aplica a períodos de tributação até
2010 inclusive.
 Nos casos de regimes de redução de taxa, o valor a indicar no campo 21 é o da taxa
referida no campo respetivo do quadro 08.1 da declaração, a qual, para o período de
2013, se resume à seguinte:
o Entidades licenciadas na Zona Franca da Madeira (artigo 36.º do EBF) = 5%
 No caso das entidades que não exercem a titulo principal uma actividade
comercial, industrial ou agrícola a taxa a indicar no campo 21 é de 21,5% para
os períodos de tributação iniciados em ou após 2011-01-01.
quadro 06 – Regime geral sem aplicação das taxas regionais

 Este quadro é aplicável aos sujeitos passivos obrigados à apresentação do anexo
mas a cujos rendimentos não sejam aplicáveis as taxas regionais.
2/3
297

 As empresas que exerçam atividades financeiras, bem como do tipo ‘serviço

intragrupo’ (centros de coordenação, de tesouraria ou de distribuição) e as entidades
enquadradas no regime especial de tributação de grupos de sociedades, são
tributadas à taxa geral em vigor para a circunscrição fiscal do continente.
NOTA IMPORTANTE: para períodos de tributação com início em ou após 2012-01-01, o

cálculo do imposto é efetuado apenas nos campos 7-B, 8-B, 9-B ou 10-B do quadro 04 ou
nos campos 17-B, 18-B, 19-B ou 20-B do quadro 06, incidindo a taxa de 25% ou 17,5%,
conforme o caso, sobre a totalidade da matéria coletável.
Para períodos de tributação compreendidos entre 2009 e 2011, inclusive, continuam-se a
utilizar os campos dos quadros 04 e 06 com a designação A e B.
3/3
298
299
300
301

Instruções de preenchimento do anexo D da declaração modelo 22

(impresso em vigor a partir de janeiro de 2014)
Este anexo é obrigatoriamente apresentado, relativamente aos períodos de tributação de

2011 e seguintes, pelas entidades:
 Que exercendo, a título principal, uma atividade de natureza comercial, industrial ou

agrícola, usufruam de regimes de isenção ou de qualquer outro benefício fiscal que se
traduza em deduções ao rendimento ou à coleta no período a que respeita a declaração;
 Residentes que não exerçam, a título principal, atividades de natureza comercial,

industrial ou agrícola, sempre que usufruam de isenção ou de qualquer outro benefício
fiscal (vd. Ofício circulado n.º 20167/2013, de 12/4/2013 ;
 Sociedades Gestoras de Participações Sociais, Sociedades de Capital de Risco e

Investidores de Capital de Risco, com mais-valias e ou menos-valias enquadradas no
artigo 32.º do Estatuto dos Benefícios Fiscais (EBF) no período de tributação a que
respeita a declaração.
As linhas em branco devem ser utilizadas para evidenciar outras situações para além das
expressamente previstas no impresso. Neste caso, o sujeito passivo deve juntar uma nota
explicativa ao processo de documentação fiscal a que se refere o artigo 130.º do CIRC.
Relativamente aos períodos de tributação anteriores a 2011, os benefícios fiscais são

discriminados no Anexo F da IES, não sendo o presente anexo D utilizável para esses
períodos.
quadro 03 – Rendimentos isentos
 Este quadro é obrigatoriamente preenchido pelas entidades que se enquadrem num dos
regimes de isenção definitiva (Q. 031) ou temporária (Q 032) nele identificados.
 Para todas as situações deve ser indicado o montante dos rendimentos líquidos que
beneficiam de isenção, incluindo os incrementos patrimoniais referidos no n.º 4 do artigo
54.º do CIRC.
MOD. 101.01
302

 No campo 301 não devem ser incluídas as entidades anexas de instituições de

solidariedade social uma vez que estas deixaram de beneficiar de isenção de IRC, por força
da alteração do artigo 10.º do CIRC introduzida pela Lei n.º 64-B/2011, de 30/12.
 A isenção definitiva prevista no campo 302 inclui as isenções contempladas no artigo 11.º do
CIRC e no n.º 1 do artigo 54.º do EBF.
 O campo 303 é assinalado pelas cooperativas cujo regime fiscal deixou de estar
contemplado no Estatuto Fiscal Cooperativo, constando atualmente do artigo 66.º-A do EBF.
 O campo 304 não deve ser utilizado para rendimentos não sujeitos a IRC.
Assim, os rendimentos não sujeitos (quotas pagas pelos associados em conformidade com
os estatutos e os subsídios destinados a financiar a realização de fins estatutários),
previstos no n.º 3 do artigo 54.º do Código do IRC, obtidos por sujeitos passivos residentes
que não exerçam, a título principal, uma atividade de natureza comercial, industrial ou
agrícola, não devem ser inscritos neste campo.
 O campo 304 deve ser preenchido com os códigos que constam da seguinte tabela:
Código do benefício Descrição

040 Entidades de navegação marítima e aérea (art.º 13.º do CIRC)
049 Outras isenções definitivas
 Perante as opções apresentadas na tabela, deve ser assinalado o código do benefício que
ao caso se aplica, ou o código 049 para outras isenções definitivas não contempladas nos
códigos anteriores.
 O campo 305 é assinalado pelas entidades instaladas nas Zonas Francas da Madeira e da
Ilha de Santa Maria sempre que as mesmas usufruam do benefício previsto no n.º 1 do
artigo 33.º do EBF. Esta isenção temporária foi revogada pelo Orçamento de Estado para
2012 (Lei n.º 64-B/2011, de 30/12) pelo que este campo só deve ser preenchido para o
período de tributação de 2011.
 O campo 309 apenas deve ser preenchido para o período de tributação de 2011, por força
da revogação da isenção prevista no artigo 57.º do EBF pela Lei n.º 64-B/2011, de 30/12.
 O campo 311 apenas deve ser preenchido para os períodos de tributação de 2011 e 2012,
uma vez que a Lei n.º 66-B/2012, de 31 de dezembro, não prevê a aplicação deste benefício
fiscal ao período de tributação de 2013.
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303

120 Concessionária da Zona Franca da Madeira – Isenção até
2017 (art.º 33.º, n.º 12 do EBF)
121 Trabalhos de construção civil lajes para o Governo Americano
– Resolução da Assembleia da República 38/95, Acordo de
Cooperação e Defesa entre a República Portuguesa e o EUA
122 Decreto-Lei n.º 43 335/1960 de 19/11
129 Outras isenções temporárias
ao caso se aplica, ou o código 129 para outros rendimentos isentos temporariamente não
contemplados nos códigos anteriores.
 No campo 313 devem ser indicados os lucros derivados de obras e trabalhos das
infraestruturas comuns NATO, realizados por empreiteiros ou arrematantes (art 14.º, n.º 2 do
CIRC).

140 Fundos de pensões e equiparáveis (art.º 16.º, n.º 1 do EBF)
141 Fundos de poupança-reforma, poupança-educação e
poupança-reforma/educação (art.º 21.º, n.º 1 do EBF)
142 Fundos de capital de risco (art.º 23.º do EBF)
143 Fundos de investimento imobiliário em recursos florestais (art.º
24.º, n.º 1 do EBF)
149 Outros fundos isentos definitivamente
ao caso se aplica, ou o código 149 para outros fundos isentos se o tipo de fundo não constar
da tabela.
150 Fundos de poupança em ações (art.º 26.º, n.º 1 do EBF)
151 Fundos de investimento imobiliário – reabilitação urbana (art.º
71.º, n.º 1 do EBF)
159 Outros fundos isentos temporariamente
ao caso se aplica, ou o código 159 para outros fundos isentos se o tipo de fundo não constar
da tabela.
3 / 10
304

Quadro 04 – Deduções ao rendimento
 Este quadro é obrigatoriamente preenchido pelas entidades que pretendam aproveitar

benefícios desta natureza para efeitos do apuramento do lucro tributável do período (campo
774 do quadro 07 da declaração modelo 22).
 Os benefícios são discriminados por normativo legal, indicando-se para cada um o montante
da respetiva dedução efetuada.
 Sobre as condições de utilização de cada um dos benefícios deve consultar o respetivo

normativo legal, indicado em cada um dos campos deste quadro.
 O campo 404 apenas deve ser preenchido para o período de tributação de 2011, uma vez
que o benefício foi revogado pela Lei n.º 64-B/2011, de 30/12.
 O campo 408 apenas deve ser preenchido para os períodos de tributação de 2011 e 2012,
uma vez que a Lei n.º 66-B/2012, de 31 de dezembro, não prevê a aplicação deste benefício
fiscal aos períodos de tributação posteriores.
 O campo 410 deve ser preenchido com os códigos que constam da seguinte tabela::

100 Regime de interioridade – art.º 43.ºdo EBF – Regime
transitório
119 Outras deduções ao rendimento
ao caso se aplica, ou o código 119 para outras deduções ao rendimento não contemplados
nos códigos anteriores.
quadro 05 – Sociedades Gestoras de Participações Sociais (SGPS), Sociedades de

Capital de Risco (SCR) e Investidores de Capital de Risco (ICR)
 Este quadro é obrigatoriamente preenchido pelas SGPS, SCR e ICR, sempre que no
período em causa tenham realizado mais-valias e ou menos-valias enquadradas no n.º 2 do
artigo 32.º e no n.º 1 do artigo 32.º-A do EBF, respetivamente.
 Nos termos desta disposição legal, as mais-valias e as menos-valias realizadas pelas

SGPS, pelas SCR e pelos ICR de partes de capital de que sejam titulares, desde que
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305

detidas por período não inferior a um ano, e, bem assim, os encargos financeiros suportados
com a sua aquisição, não concorrem para a formação do lucro tributável destas sociedades.
 Os encargos financeiros suportados, não dedutíveis, são acrescidos para efeitos do

apuramento do lucro tributável, no campo 779 do quadro 07 da declaração modelo 22.
 Este enquadramento não é aplicável relativamente às mais-valias realizadas e encargos

financeiros suportados, se verificadas as condições a que se refere o n.º 3 do artigo 32.º e o
n.º 2 do artigo 32.º-A do EBF.
quadro 06 – Entidades licenciadas na Zona Franca da Madeira
 Este quadro é de preenchimento obrigatório para os sujeitos passivos que assinalaram o

campo 265 do quadro 08.1 da declaração modelo 22 e, relativamente ao período de
tributação de 2011, também para as entidades que assinalaram o campo 260 do referido
quadro e para as entidades isentas de IRC ao abrigo do artigo 33.º do EBF, sendo que estas
últimas apenas são obrigadas a indicar a data de obtenção do licenciamento para operar na
Zona Franca da Madeira.
 Na quantificação do número de postos de trabalho criados nos primeiros seis meses de

atividade e mantidos no período, apenas qualificam os postos de trabalho que gerem
retenções na fonte em sede de IRS.
 No campo 603 é indicado o montante do investimento realizado, para efeitos do

cumprimento do disposto na alínea a) do n.º 2 do artigo 36.º do EBF.
quadro 07 – Deduções à coleta
 Este quadro é obrigatoriamente preenchido pelas entidades que pretendam aproveitar

benefícios desta natureza no apuramento do imposto do período (campo 355 do quadro 10
da declaração modelo 22).
 Os benefícios são discriminados por normativo legal, indicando-se para cada um a

respetiva dedução efetuada.
 Sobre as condições de utilização de cada um dos benefícios, deve-se consultar o respetivo

normativo legal, indicado em cada um dos campos deste quadro.
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306

Relativamente ao Crédito Fiscal Extraordinário ao Investimento (CFEI) veja-se a Circular n.º

6/2013.
 Sempre que os respetivos normativos assim o exijam, devem ser juntos ao processo de
documentação fiscal a que se refere o artigo 130.º do Código do IRC, os documentos
comprovativos das deduções efetuadas.
 O campo 717 apenas deve ser preenchido para o período de tributação de 2011, face ao
disposto nos n.ºs 1 e 3 do artigo 2.º do Decreto Legislativo Regional n.º 2/2009/M, de 22/01.
 O campo 718 deve ser preenchido quer para o período de tributação de 2011, quer para os
períodos de tributação posteriores, ao abrigo, respetivamente, do n.º 6 do artigo 35.º e do
n.º 5 do artigo 36.º, ambos do EBF.
quadro 08 – Donativos previstos nos artigos 62.º e 62.º-A do EBF
 Este quadro é obrigatoriamente preenchido pelas entidades que efetuaram donativos com
relevância fiscal no período a que respeita a declaração.
 Para cada um dos donativos efetuados é necessário identificar o tipo de donativo, o NIF da
entidade beneficiária e o respetivo valor sem majoração.
 Nos campos relativos ao tipo de donativo, é utilizada a seguinte codificação:
01 – Estado – mecenato social (n.ºs 1 e 2 do artigo 62.º);

02 – Estado – mecenato cultural (n.ºs 1 e 2 do artigo 62.º);
03 – Estado – mecenato ambiental (n.ºs 1 e 2 do artigo 62.º);
04 – Estado – mecenato desportivo (n.ºs 1 e 2 do artigo 62.º);
05 – Estado – mecenato educacional (n.ºs 1 e 2 do artigo 62.º);
06 – Estado – mecenato cultural – contratos plurianuais (n.ºs 1 e 2 do artigo 62.º);
07 – Estado – mecenato ambiental – contratos plurianuais (n.ºs 1 e 2 do artigo 62.º);
08 – Estado – mecenato desportivo – contratos plurianuais (n.ºs 1 e 2 do artigo 62.º);
09 – Estado – mecenato educacional – contratos plurianuais (n.ºs 1 e 2 do artigo 62.º);
10 – Mecenato social (n.ºs 3 e 4 do artigo 62.º);
11 – Mecenato social – apoio especial (n.ºs 3 e 4 do artigo 62.º);
12 – Mecenato familiar (n.º 5 do artigo 62.º);
13 – Mecenato cultural (n.º 6 e 7 do artigo 62.º);
14 – Mecenato cultural – contratos plurianuais (n.ºs 6 e 7 do artigo 62.º);
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307

23 – Mecenato cultural – outros (n.º 6 e alínea c) do n.º 7 do artigo 62.º);

15 – Mecenato a organismos associativos (n.º 8 do artigo 62.º);
16 – Mecenato para a sociedade de informação (n.º 1 do artigo 65.º). Apenas para o
período de tributação de 2011;
17 – Mecenato - sociedade de informação – contratos plurianuais (n.º 2 do artigo 65.º).
Apenas para o período de tributação de 2011;
18 – Estado – mecenato científico (artigo 62.º-A);
19 – Estado – mecenato científico – contratos plurianuais (artigo 62.º-A);
20 – Mecenato científico – entidades privadas (artigo 62.º-A);
21– Mecenato científico – entidades privadas – contratos plurianuais (artigo 62.º-A);
22 – Regimes especiais (legislação avulsa);
24 – Donativos em espécie (n.º 11 do artigo 62.º e artigo 62.º-A do EBF).
quadro 09 – Incentivos fiscais sujeitos à regra de minimis (artigo 43.º do EBF e artigo
136.º da Lei n.º 55-A/2010, de 31 de dezembro)
 Este quadro é de preenchimento obrigatório para os sujeitos passivos que assinalaram o

campo 245 do quadro 08.1 da declaração modelo 22 e como tal usufruíram de taxa reduzida
de IRC, ao abrigo do artigo 43.º do EBF. Este benefício foi revogado pela Lei n.º 64-B/2011,
de 30/12, apenas podendo ser aplicável, para períodos posteriores a 2011, em termos
transitórios, no decurso do período de 5 anos referido na alínea b) do n.º 1 daquela
disposição.
 De acordo com a regra de minimis prevista no Regulamento Comunitário n.º 1998/2006, de

15 de dezembro e na Portaria n.º 70/2011, de 9 de fevereiro, o montante total dos referidos
incentivos e de outros incentivos de natureza não fiscal não pode exceder, por entidade e
durante um período correspondente a três períodos financeiros, o montante de �
200.000,00.
 Nos campos 901 e 902 devem ser inscritos os montantes totais dos incentivos usufruídos
com caráter de minimis, de natureza fiscal e não fiscal, atribuídos pelo Estado, com recurso
a fundos públicos nacionais ou comunitários, ao sujeito passivo, nos dois anos anteriores ao
período a que se reporta a declaração.
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308

 No valor dos incentivos concedidos com recurso a fundos comunitários deve tomar-se em
consideração o quadro comunitário que se encontrar em vigor.
 Relativamente ao período a que se reporta a declaração são discriminados os incentivos

não fiscais e o incentivo correspondente à redução do IRC, determinado sem qualquer limite
quantitativo, e ou o incentivo relativo à remuneração convencional do capital social.
 O eventual excesso apurado (a inscrever no campo 906) é inscrito no campo 372 do quadro
10 da declaração modelo 22.
quadro 10 – Incentivos fiscais à interioridade ligados ao investimento, sujeitos às taxas

máximas de auxílios regionais (artigo 43.º do EBF)
 Este quadro destina-se ao controlo do limite dos incentivos ao investimento e dos incentivos
à criação de postos de trabalho sujeitos às taxas máximas de auxílios regionais, devendo
ser preenchido pelos sujeitos passivos que na declaração modelo 22 tenham beneficiado
das majorações previstas no artigo 43.º do EBF. Apenas aplicável ao período de tributação
de 2011, face à revogação do benefício operada pela Lei n.º 64-B/2011, de 30/12.
 De acordo com a legislação comunitária e os artigos 5.º e 6.º da Portaria n.º 170/2002, de
28 de fevereiro, o quociente entre o montante total dos incentivos ao investimento de
natureza fiscal e não fiscal, e o total do investimento elegível não pode exceder, por
entidade, uma percentagem máxima de auxílio, variável consoante a região de localização
do beneficiário e a sua dimensão (grande empresa ou pequena e média empresa (PME)).
 Entende-se por PME a empresa que, cumulativamente, tenha menos de 250 trabalhadores,
tenha um volume de negócios anual que não exceda 40 milhões de euros ou um balanço
total anual que não exceda 27 milhões de euros e cumpra o critério de independência
definido na Recomendação Comunitária n.º 96/280/CE, de 3 de abril.
 No campo 1001 devem ser inscritos os investimentos considerados elegíveis para efeitos
de majoração das respetivas depreciações, considerando-se como tais os investimentos
em ativos fixos tangíveis relativos à aquisição de edifícios e equipamentos diretamente
relacionados com os projetos, com exceção dos terrenos e veículos ligeiros de passageiros.
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309

 São igualmente elegíveis, a inscrever no campo 1002, as despesas em ativos intangíveis,

relativas à transferência de tecnologia sob a forma de aquisição de patentes, de licenças de
exploração ou de conhecimentos técnicos, nas seguintes condições:
a) A totalidade destas despesas, no caso de PME;
b) Até um limite 25% do montante das despesas em investimento tangível, no caso de

outras empresas.
 O limite global dos investimentos elegíveis para efeitos da majoração das

depreciações/amortizações é de � 500.000,00, conforme alínea c) do n.º 1 do artigo 43.º do
EBF.
 No campo 1004 deve ser inscrito o valor plurianual total da isenção das contribuições para
a segurança social concedida pelo Instituto de Gestão Financeira da Segurança Social,
multiplicado por (1 – taxa do IRC). Neste apuramento deve ser utilizada a taxa efetiva de
IRC.
 Os campos 1005 e 1008 destinam-se à inscrição dos montantes relativos às majorações

previstas nas alíneas c) e d) do n.º 1 do artigo 43.º do EBF, devendo no campo 1008 ser
inscrito o valor correspondente à majoração relativa às contribuições para os seguros de
acidentes de trabalho.
 Nos campos 1006 e 1009 deve ser inscrita a taxa de IRC aplicável.
 No campo 1012 devem ser inscritos, para além do valor correspondente à isenção de
imposto municipal sobre as transmissões onerosas de imóveis obtida ao abrigo do artigo
43.º do EBF, todos os outros incentivos concedidos pelo Estado e não discriminados nos
campos anteriores para a realização dos investimentos inscritos nos campos 1001 e 1002 e
para a criação dos postos de trabalho a que se referem os montantes declarados nos
campos 1004 e 1010.
 Não devem ser considerados os incentivos com caráter de minimis.
 A determinação da taxa de auxílio, a indicar no campo 1014, pode ser efetuada das
seguintes formas:
a) Em caso de existência apenas de incentivos ao investimento, a taxa de auxílio é

determinada dividindo o total dos auxílios pelo total dos investimentos constante do
campo 1003;
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310

b) Em caso de acumulação entre incentivos ao investimento e incentivos à criação de

postos de trabalho ligados ao investimento, a taxa de auxílio é dada pela menor das
seguintes percentagens:
• quociente entre o total dos auxílios constante do campo 1013 e o total dos
investimentos indicado no campo 1003;
• quociente entre o total dos auxílios constante do campo 1013 e os gastos salariais,
incluindo encargos sociais obrigatórios, relativos a um período de dois anos.
c) Em caso de existência apenas de incentivos à criação de postos de trabalho, não

ligados ao investimento, a taxa de auxílio deve ser determinada dividindo o
somatório dos campos 1004 e 1010 pelo total dos gastos salariais, incluindo
encargos sociais obrigatórios, relativos a um período de dois anos.
 No campo 1015 inscreve-se a taxa máxima de auxílio constante da Portaria n.º 170/2002,
de 28 de fevereiro, que fixa as regras a que se encontram sujeitos os beneficiários dos
incentivos.
 Se a taxa efetiva de auxílio inscrita no campo 1014 for superior à taxa máxima legal
aplicável, o total dos incentivos em excesso, correspondente ao produto do diferencial de
taxas (campo 1014 – campo 1015) pelo valor total do investimento constante do campo
1003, ou pelo valor total dos gastos salariais (no caso de acumulação entre incentivos ao
investimento e incentivos à criação de postos de trabalho ligados ao investimento ou
apenas incentivos à criação de postos de trabalho, não ligados ao investimento), deve ser
inscrito no campo 1016 e transportado, até à concorrência do somatório dos campos 1007,
1010 e 1011, para o campo 372 do quadro 10 da declaração modelo 22.
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311
Classificação: 0 7 0 . 0 5 . 0 3
DIRECÇÃO DE SERVIÇOS DO IMPOSTO SOBRE O RENDIMENTO DAS PESSOAS COLECTIVAS
Manual de correção
de erros centrais
da declaração modelo 22 de IRC
Manual de correcção de erros centrais da declaração modelo 22
Av. Eng. Duarte Pacheco, 28 - 7.º , Lisboa - 1099-013 Tel: (+351) 21 383 42 00 Fax: (+351) 21 383 45 93
www.e-financas.gov.pt
312
Erro Descrição Atuação do sujeito passivo
D01 Identificação da declaração já A declaração já submetida encontra-se certa centralmente

existente na base de dados
Campo 245 não pode ser Não pode assinalar o campo 245
D1A preenchido para o período de
2012 uma vez que iniciou a
atividade neste período
Campo 245 assinalado e estão O campo 245 não pode ser preenchido porque foram
D2A esgotados os 5 anos do benefício ultrapassados os 5 anos do benefício à interioridade
fiscal à interioridade aplicável a novas entidades
D02 Não existe na base de dados Verificar a situação do sujeito passivo no sistema de
sujeito passivo com o NIF gestão de registo de contribuintes efectuando previamente
indicado os procedimentos necessárias no cadastro e
posteriormente entrar de novo na declaração mod 22 que
se encontra errada para correçao do erro
D03 Declaração de substituição Assinalar primeira declaração do período (campo 1 do Q.
obriga à existência de primeira 04.1) caso não exista uma 1ª declaração certa
declaração com base nas centralmente. Caso se trate efectivamente de uma
mesmas características ccaaarrr se obedece às
declaração de substituição, verific
mesmas características da 1ª declaração existente –
período de tributação (Q01.1) e declarações especiais
(Q04.2)
D04 Declaração de substituição não Caso pretenda enviar uma declaração de substituição deve
pode ter data de receção anterior submeter uma nova declaração com data posterior à
à primeira primeira
D05 Já existe declaração com data de Não submeter de novo a declaração que se encontra em
submissão igual ou posterior erro, pois tem data posterior e preencher uma nova
declaração de substituição, caso assim o pretenda
D06 Data de submissão inferior à data A declaração não pode ser enviada antes do fim do
fim do período de tributação período de tributação
D07 Campo 371 não pode ser O disposto no artigo 92.º do CIRC só é aplicável aos
preenchido para períodos períodos de tributação de 2005 e seguintes
anteriores a 2005
D08 Declaração do período de Antes da submissão da declaração do período de

liquidação e não existe liquidação deve enviar a declaração do período de
declaração do período de cessação.
cessação
D09 Período incompatível com A correção por aplicação do artigo 64.º do CIRC só é
declaração tipo 3 ou 5 do Q04.1 aplicável a períodos de tributação de 2004 e posteriores.
e campo 745 do Q.07 > 0 (
campo 257 do Q.07 para
períodos < 2010)
Manual de correção de erros centrais da declaração modelo 22 2/9
313
Erro Descrição Atuação do sujeito passivo
D10 Assinalada declaração tipo 3 ou A declaração de substituição apresentada nos termos do

5 do Q 04.1 e campos 745 e/ou n.º 4 do artigo 64.º do CIRC obriga ao preenchimento dos
772 do Q.07 não preenchido campos 745 e/ou 772do Q.07 (campo 257 para períodos <
(campo 257 do Q.07 para 2010), para sujeitos passivos = tipo 1 e 3
períodos < 2010)
D11 Assinalada declaração tipo 2 e Tratando-se de declaração enviada ao abrigo do n.º 4 do

campo 745 e/ou campo 772 do art.º 64 do CIRC , deve assinalar o campo 3 do Q.04.2, se
Q.07 preenchido ( campo 257 do entregue em janeiro ou campo 5 se entregue noutros
Q.07 para períodos < 2010) meses
D12 Anexo C com os campos 2 e 4 > Existindo rendimentos do regime geral imputáveis à
0 e campo 370 do Quadro 10 = 0 Região Autónoma da Madeira, o imposto respetivo deve
e (campos 8-A, 8-B ou campo 13 ser indicado no campo 370 do Quadro 10
ou campo 18-A e 18-B>0)
D13 Regime de redução de taxa Verificar a liquidação do Quadro 10 preenchendo os
com matéria coletável nula e respectivos campos ou corrigir o apuramento do lucro
liquidação de imposto no tributável e/ou matéria coletável (Quadros 07 e/ou 09
Quadro 10 respetivamente
D14 Declaração com regime de Sendo aplicável um regime de redução de taxa tem que
redução de taxa assinalada sem ser assinalado obrigatoriamente o correspondente regime
que o Q.08.1 esteja preenchido num dos campos do Quadro 08.1
D15 Incoerência no preenchimento Confrontar os valores indicados nos campos 383 a 394
dos campos do Q.09 com o somatório dos valores dos prejuízos fiscais
dedutíveis indicados nos campos 303 a 308, 314 a 319,
325 a 330 e 401 a 406
D17 Declaração relativa a sujeito Tratando-se de declaração de sujeito passivo não

passivo não residente sem residente sem estabelecimento estável, tem que estar
estabelecimento estável e preenchido um dos campos 262 ou 263 ou 264 ou 266 do
Quadro 08.2 mal preenchido Quadro 08.2
D18 Regime de redução de taxa com Corrigir o apuramento do lucro tributável no Quadro 07
lucro tributável mas com matéria e/ou os valores do Quadro 09, em conformidade
coletável nula
D19 Assinalada declaração tipo 3 e Confirmar se se trata de declaração apresentada nos

data de submissão não é relativa
termos do n.º 4 do artigo 64.º do CIRC, devendo, neste
ao mês de janeiro caso, ser assinalada declaração tipo 5 se entregue fora do
mês de Janeiro
D20 Anexo C com o campos 3 e 5 do Existindo rendimentos do regime geral imputáveis à
> 0 e campo 350 do Quadro 10 = Região Autónoma dos Açores, o imposto respetivo é
0 e (campos 9-A, 9-B ou campo indicado no campo 350 do Quadro 10
14 ou campo 19-A e 19-B>0)
D21 Situação em cadastro não Verificar a situação cadastral e enviar declaração de
regularizada alterações, sendo caso disso
314
Erro Descrição Atuação do Sujeito Passivo

D22 Incoerência entre regime Se assinalou um dos campos 242, 245, 247, 248, 260, ou
indicado e preenchimento do 265 deve assinalar regime de redução de taxa (campo 5
Q.08 (aplica-se a todos os do Q03.4)
períodos)
D23 Tipo de declaração 3 ou 5 do O lucro tributável / prejuízo fiscal da declaração tipo 3 ou 5

Q.04.1 com preenchimento tem que ser igual ao lucro tributável / prejuízo fiscal
incoerente apurado na declaração anterior acrescido do campo 745
(campo 257 do Q.07 para períodos < 2010 ) e deduzido do
campo 772, desta, exceto se o campo 416 > campo 416
da declaração que serviu de base à liquidação anterior
D24 Tipo de declaração 4 do Q.04.1 A declaração de substituição apresentada nos termos do
com imposto a pagar menor ou n.º 8 e 9 do artigo 120.º deve apresentar sempre resultado
igual do que a liquidação anterior superior ao apurado na liquidação anterior
ou reembolso maior
D25 Campo 346 do Q.09 maior que Deve preencher o Quadro 10, calculando o imposto devido
zero e nenhum dos campos 347-
A e 347-B, 349, 350, 370, do
Q.10 preenchido
D26 Anexo C com preenchimento Confrontar os valores indicados no Anexo C com os da

incoerente declaração
D27 Aguarda tratamento de O sujeito passivo deve contactar os serviços centrais da

documento anterior DGCI (dsirc-dl@at.gov.pt)
D28 Não pode exercer a opção pela Deve desmarcar a opção

taxa do regime geral
D29 Campos 10 e 11 do Q 03.4 Não pode exercer a opção pela taxa do regime geral se
assinalados em simultâneo estiver abrangido pelo n.º 7 do artigo 87.º, pelo que deve
desmarcar um dos campos
D30 Os campos 10 e 11 do Q 03.4 só Esta disposição legal só se aplica aos períodos de

podem ser assinalados para o tributação de tributação de 2008 a 2011 inclusivé, deve
períodos de tributação de 2008 a desmarcar os campos
2010 inclusivé
D31 Entidade não residente sem Os sujeitos passivos não residentes sem estabelecimento
estabelecimento estável com o estável não podem optar pela taxa do regime geral
campo 10 do Q.03.4 assinalado
D37 Entidade residente que não O campo 11 do Quadro 03.4 só se aplica a sujeitos
exerce a título principal com o passivos do regime geral e que exerçam a título principal
campo 11 do Q.03.4 assinalado atividade de natureza comercial, industrial ou agrícola
315

D38 Regime geral assinalado em Para o período de tributação de 2010 o campo 10 do
simultâneo com o campo 10 do Quadro 03.4 só pode ser assinalado para sujeitos passivos
Q.03.4 enquadrados no regime simplificado ( para períodos <
2010 pode ser assinalado para entidades com regimes
diferentes do geral, exceto se sujeitos passivos não
residentes sem estabelecimento estável)
D39 Regime de redução de taxa não Deve desmarcar um dos regimes de tributação assinalados
pode coexistir com regime
simplificado
D40 Regime geral assinalado em A coexistência destes dois regimes só é possível para
simultâneo com regime de Cooperativas e para períodos < 2012
redução de taxa
D41 Assinalado campo 248 e sujeito Verificar a situação cadastral e enviar declaração de
passivo não está enquadrado alterações, corrigindo posteriormente a declaração que se
como cooperativa no registo encontra em erro, sendo caso disso, ou desmarcar o
campo 248
D42 Assinalado campo 245 e sujeito Deve desmarcar o campo 245 e assinalar o regime geral
passivo não tem sede em de tributação por não estar abrangido pelo art.º 43.º do
concelho abrangido pelo regime EBF, corrigindo igualmente os restantes campos
de incentivos fiscais à relacionados com esta correção, sendo caso disso
interioridade
D43 Assinalada declaração tipo 3 ou Deve assinalar o campo 745 e/ou 772 do Q07 por se tratar
5 e Q07 campo 745 e/ou campo de declaração enviada nos termos do art.º 64.
772 não preenchido
D44 Assinalada declaração tipo 2 e Deve assinalar declaração tipo 3 ou 5 no Quadro 04.1
Q07 campo 745 e/ou campo 772
preenchido
D5A Sujeito passivo existe como Deve assinalar também os campos 8 e 9 do Quadro 03.4
fazendo parte de um grupo de
sociedades
D5B Sujeito passivo não existe como Deve desmarcar o campo 8 e 9 do Quadro 03.4
fazendo parte de um grupo de
sociedades
D5C Assinalada declaração do grupo A declaração do grupo só pode ser apresentada pela
e sujeito passivo não é sociedade dominante, pelo que deverá desmarcar o
sociedade dominante campo 1 do Q.04.2
D5D Período inválido para declaração O período de tributação relativo ao período de liquidação
do período de liquidação inicia-se na data da dissolução e termina na data do
encerramento da liquidação
316

D5E Não foi indicada declaração do Deve assinalar o campo 1 do Quadro 04.2
grupo e NIF existe como
dominante
D5L Assinalado regime simplificado e Caso o sujeito passivo esteja enquadrado no regime
não existe anexo B simplificado deve apresentar o anexo B
D5M Anexo A contém código de Corrigir o código do município ( ver ofício - circulado
município inválido relativo às taxas da derrama ).
D5N Indicador de anexo A ou B ou C Os anexos não podem estar vazios, deve retirar o anexo
ou D activo e anexo vazio ou preenchê-los
D5P Número de identificação fiscal do Corrigir o NIF indicado

representante legal inexistente
em cadastro
D5Q Ausência do município da sede O código do município da sede deve constar no anexo A,
no anexo A ainda que a massa salarial seja zero
D6A Assinalado anexo B e sujeito Deve retirar o anexo B da declaração, corrigir o regime de
passivo não enquadrado no tributação para geral e preencher o Q.07 em conformidade
regime simplificado com o regime de tributação aplicável ao sujeito passivo
D6B Assinalado regime geral e sujeito Deve apagar previamente os valores inscritos no Q.07,
passivo enquadrado no regime corrigir o regime de tributação para simplificado e
simplificado preencher o anexo B
D6C Assinalado regime simplificado Não estão verificadas as condições do n.º 16 do artigo 58.º
com lucro tributável = 0 e sujeito do CIRC , pelo que é aplicável o limite mínimo de lucro
passivo não cessado para efeitos tributável referido no n.º 4 do mesmo artigo
de IVA
D6D Taxa de IRC válida apenas para Não estão verificadas as condições referidas na alínea b)
as novas entidades (abrangidas do n.º 1 do artigo 43.º do EBF, pelo que a taxa de IRC
pelo regime de incentivos fiscais aplicável é 15%
à interioridade)
D7A Sujeito passivo não residente Tratando-se de sujeito passivo não residente sem
sem estabelecimento estável estabelecimento estável deve corrigir a situação em
com enquadramento diferente ou cadastro através de declaração de alterações ou
não registado apresentar a declaração de início no caso de não se
encontrar registado e posteriormente corrigir a declaração
que se encontra em erro
D7B Sujeito passivo com sede numa Deve preencher obrigatoriamente o anexo C e calcular o
Região Autónoma obriga à imposto de acordo com as instruções do mesmo, exceto se
existência de anexo C o campo 346 = 0 caso em que não existe obrigatoriedade
de envio do anexo C por não existir imposto para distribuir
317

D7C SF da sede pertence à Região Deve assinalar o campo 249 do Q.08.2 e corrigir o Q.10
Autónoma da Madeira em conformidade, sendo caso disso
e campo 249 Quadro 08 não
assinalado
D7D SF da sede pertence à Região Deve assinalar o campo 246 do Q.08.2 e corrigir o Q.10
Autónoma dos Açores em conformidade, sendo caso disso
e campo 246 Quadro 08 não
assinalado
D7E Anexo C preenchido e matéria Deve retirar o anexo C da declaração dado não existir
coletável nula colecta para distribuir
D8A Declaração de cessação e s.p. Deve retirar a data de cessação constante do campo 6 do
não se encontra cessado para Q.04.2, retirar o preenchimento do campo 3 do mesmo
efeitos de IRC quadro e corrigir o período de tributação
D8B Data do início do período de Deve preencher a data do início do período de tributação
tributação diferente da data de (campo 1 do Q.01)de acordo com a data de início de
início do cadastro atividade constante do cadastro e assinalar também o
campo 7 do Quadro 04.2
D8C Declaração de cessação para Deve assinalar também o campo 4 do Q.04.2 (antes da
período especial de tributação e alteração)
não assinalado
D8D Data de cessação para efeitos de Deve preencher a data de cessação do campo 6 do
IRC indicada diferente da Q.04.2, em conformidade com a data de cessação
constante do cadastro constante do cadastro
D8E Incoerência entre o O valor indicado no campo 400 deve ser igual ao indicado
preenchimento do campo 400 do no campo 12 do Anexo B, exceto se for aplicável o limite
Quadro 09 e o campo 12 do mínimo previsto no n.º 4 do artigo 58.º do CIRC
Anexo B
D8F Não estão certas centralmente Deve corrigir as declarações das empresas do grupo que
todas as declarações das apresentem erros e/ou submeter declarações que estejam
empresas do grupo em falta e posteriormente submeter de novo a declaração
da empresa dominante do grupo
D8G Campo 380 do Q.09 diferente da Deve corrigir o campo 380 da declaração do grupo de
soma algébrica dos resultados acordo com o somatório dos resultados fiscais das
fiscais de todas as empresas do empresas do grupo ou corrigir o(s) resultado(s) fiscal da
grupo empresa(s) que não se encontrar correcto
D8H Valor do IRC a pagar ou a O campo 361 ou 362 tem de ser igual a 358 + 371 - 359 –
recuperar diferente do calculado 360
D8I Valor da derrama municipal do O valor da derrama municipal a indicar na declaração do

grupo calculada diferente do grupo no regime especial de tributação de grupos de
indicado sociedades corresponde ao somatório das derramas
municipais calculadas individualmente
318

D8K Valor da derrama estadual do O valor da derrama estadual a indicar na declaração do
grupo calculada diferente do grupo no regime especial de tributação de grupos de
indicado sociedades corresponde ao somatório das derramas
estaduais calculadas individualmente
D8J Declaração de sociedade Verificar o cálculo da derrama municipal, incluindo os do
dominada com erro no cálculo da anexo A, sendo caso disso
derrama municipal
D8L Declaração de sociedade Verificar o cálculo da derrama estadual

dominada com erro no cálculo da Se período 2010 e 2011(2.5% x parte do lucro tributável >
derrama estadual 2 000 000 euros), se período igual a 2012 ao lucro
tributável entre 1500 000 euros e 10 000 000 euros aplica-
se a taxa de 3% e para lucro tributável superior a 10 000
000 euros aplica-se a taxa de 5%
D9C Não podem existir duas primeiras Se submeteu mais que uma declaração, assinale
declarações para o mesmo corretamente qual é a declaração de substituição
período com precedência
incorreta
D9H Período de tributação incorreto Tratando-se de declaração com período especial de

tributação, deve verificar se o mesmo consta do cadastro e
se está corretamente assinalado o Q.04.2. No caso de
subsistir o erro, contactar os serviços centrais da AT(dsirc-
dl@at.gov.pt)
D9I Declaração de substituição não Caso pretenda apresentar uma declaração de substituição
pode alterar o período de deve indicar o mesmo período de tributação da primeira
tributação da primeira declaração
D9L Declaração especial não Tratando-se de sujeito passivo com período especial de
assinalada e existe período tributação tem que ser assinalado um dos campos 4 ou 5
especial de tributação em do Quadro 04.2
cadastro
D9M Declaração do período do início A declaração refere-se ao período em que o sujeito

de tributação e não foi assinalado passivo iniciou a atividade pelo que o período de tributação
o campo 7 do Quadro 04.2 deve ser preenchido em conformidade com a data de início
constante do cadastro
D9N Não assinalada declaração com Tratando-se de sujeito passivo com período especial de
período especial de tributação tributação tem que ser assinalado o campo 5 do Quadro
(após a alteração) e existe 04.2
período especial de tributação
em cadastro
D9O Assinalada declaração com A declaração deve ser enviada com período de tributação
período especial de tributação e igual ao ano civil
existe período coincidente com o
ano civil em cadastro
319

D9Q Não assinalada declaração com Tratando-se de sujeito passivo com período especial de
período especial de tributação tributação tem que ser assinalado o campo 4 do Quadro
(antes da alteração) e existe 04.2
período especial de tributação
em cadastro
D97 Declaração com período especial Deve verificar qual o período especial de tributação, que
de tributação com data de início consta do cadastro e corrigir a declaração em
do período diferente da base de conformidade
dados
D99 Não podem existir duas primeiras Se submeteu mais que uma declaração, assinale
declarações para o mesmo corretamente qual é a declaração de substituição
período
DK1 A declaração não se enquadra Deve assinalar o campo 2 do Quadro 04.1

no n.º 3 do artigo 122.º do CIRC
DK2 Benefício fiscal sem normativo Deve assinalar o benefício especificamente utilizado,
indicado no anexo D mencionando o valor num dos outros campos, exceto se o
mesmo não estiver previsto, caso em que deve contatar os
serviços centrais da AT (dsirc-dl@at.gov.pt)
DK3 As variações patrimoniais Deve corrigir os valores indicados nos campos 703 e/ou
relativas à aplicação do regime 705, em conformidade com os valores declarados no
transitório do DL159/2009 têm período de 2010
valores iguais nos períodos de
2010 a 2014, inclusive
DK4 Anexo D – quadro 8 – linhas Deve contatar os serviços Centrais da AT (dsirc-
repetidas – tipo de donativo/NIF dl@at.gov.pt)
donatária
DK5 Valor da dedução dos prejuízos Os campos 309/320/331 não podem ser superiores a 75%
diferente do permitido dos campos 302/313/324 respetivamente
DK6 Valor da dedução dos prejuízos Se sociedade dominante, o campo 309 não pode ser
fiscais diferente do permitido superior a 75% do campo 382
Elaborado em 28/05/2013
DSIRC – Divisão de Liquidação - versão 5.0
320
Classificação: 2 O 5. O 5. O 2
Se g u ra nça :
1-
Processo: 428/2014
AT
autoridade DIREÇÃO DE SERViÇOS DO IMPOSTO SOBRE O RENDIMENTO
tributária e aduaneira
Oficio Circulado N,o: 20170 de 2014-03-14

SubdireçOes-Gerais
Entrada Geral:
DireçOes de Serviços
N.o Identificaçao Fiscal (NIF):
DireçOes de Finanças
Sua Ref.-: Serviços de Finanças
Técnico: Cami1a Gouveia
Assunto: IRC - TAXAS DE DERRAMA LANÇADAS PARA COBRANÇA EM 2014 - PERloDO DE 2013
Para conhecimento e informação aos interessados, divulga-se a lista de Municípios, com a
indicação dos códigos de Distrito/Concelho, e das taxas de derrama lançadas para
cobrança em 2013, necessárias ao preenchimento da Declaração de Rendimentos
Modelo 22.
Nos termos da Lei das Finanças Locais (Lei nO 2/2007, de 15 de Janeiro), estas taxas
incidem sobre o Lucro tributável sujeito e não isento de IRC relativo ao periodo de 2013.
Para efeitos da aplicação da tabela e com o intuito de dissipar eventuais dúvidas,
esclarece-se o seguinte:
� Para sujeitos passivos cujo volume de negócios no periodo anterior ultrapasse
150.000,00 Euros, a taxa de derrama a aplicar é a taxa normal;
� Para sujeitos passivos cujo volume de negócios no periodo anterior não ultrapasse
150.000,00 Euros, mas seja superior ao referido no ãmbito da isenção, a taxa de
derrama a aplicar é a taxa reduzida;
� Estão isentos de derrama os sujeitos passivos cujo volume de negócios no periodo
anterior não ultrapasse o montante indicado na coluna "Âmbito da isenção".
A Subdiretora-Geral
Teresa Gil
Av,- Eng.o Duarte Pacheco, 28_7° - 1099-013 LISBOA Tel: (+351) 21383 4200 Fax: (+351) 21 3834593
Emall: dslrc@al.gov.pt www,portaldasfinancas.gov.pl Centro de Atendimento Telefónico: (+351) 707 206 707
321
TABELA DE TAXAS DE DERRAMA A APLICAR NO PERíODO FISCAL DE 2013
Taxa Taxa
Código Municlpio Isenção Âmbito da Isenção
Normal Reduzida
Distrito de AVEIRO
Sujeitos passivos cujo volume de negócios no ano anterior

01 01 ÁGUEDA 1.50 Sim
que não ultrapasse 100.000,00 €
01 02 ALBERGARIA-A-VELHA 1.35
0 1 03 ANADIA 0.50
0 1 04 AROUCA 1.00 0.50
01 05 AVEIRO 1.50
01 06 CASTELO DE PAIVA
01 07 ESPINHO 1.50
CAE471,472,474,475,476,477, 478,479,561 e 563 exceto

01 08 ESTARREJA 1.50 1.00 Sim
CAE47111
01 10 ILHAVO 1.50

01 11 MEALHADA 1.00 Sim
01 12 MURTOSA
01 13 OLIVEIRA DE AZEM�IS 1.20 0.75
01 14 OLIVEIRA DO BAIRRO 1.30
1- Sujeilos passivos cujo volume de negócios no ano

anlerior que não ultrapasse 150.000,00 E
01 15 OVAR 1.50 Sim
2- Sujeitos Passivos NIF 508473535 e 502891084
01 09 SANTA MARIA DA FEIRA 1.50
Novas empresas que fixem a sua sede em S. João da

Madeira, que criem pelo menos 3 postos de trabalho e os
01 16 SÃO JOÃO DA MADEIRA 1.14 1.00 Sim
mantenham e o seu volume de negócios anual não exceda
300.000,00 E.
01 17 SEVER DO VOUGA 1.50 1.00
01 18 VAGOS 1.25 0.25 Sim NIF's 507596366, 50426 6 098, 508254426 e 508011809
01 19 VALE DE CAMBRA
Distrito de BEJA

02 01 ALJUSTREL 1.10 Sim
que não ullrapasse 150.000,00 E

02 02 ALMODÓVAR 1.50 Sim
que não ultrapasse 150.000,00 E
02 03 ALVITO
02 04 BARRANCOS
02 05 BEJA 1.50 1.00
02 06 CASTRO VERDE 1.50
322
Taxa Taxa
Código Municipio Isenção Âmbi to da Isenção
Normal Reduzida
02 07 CUBA
02 08 FERREIRA DO ALENTEJO 1.50
02 09 Mt::RTOLA
02 10 MOURA 1.50 0.50

02 11 ODEMIRA 1.00 Sim
que não ullrapasse 150.000,00 €
02 12 OURIQUE 1.50

02 13 SERPA 1.50 Sim
02 14 VIDIGUEIRA 1.00
Distrito de BRAGA
03 0 1 AMARES

03 02 BARCELOS 1.20 Sim
que não uiIrapasse 150.000,00 €
Sujeitos passivos cujo volume de negócios, no ano

03 03 BRAGA 1.50 1.00 Sim
anterior, não ultrapasse 75.000,00 E.
03 04 CABECEIRAS DE BASTO 1.50
03 05 CELORICO DE BASTO
03 06 ESPOSENDE
03 07 FAFE 1.50 0.75
03 08 GUIMARÃES 1.50 1.00
03 09 PÓVOA DE LANHOSO
03 10 TERRAS DE BOURO 1.20 0.05
03 11 VIEIRA DO MINHO
VILA NOVA DE Sujeitos passivos cujo volume de negócios no ano anterior

03 12 1.20 Sim
FAMALICÃO que não ultrapasse 150.000,00 €
Empresas que durante o ano de 2013 se instalem no

03 13 VILA VERDE 1.50 1.00 Sim território concelhio e que criem e mantenham durante esse
período três ou mais novos postos de trabalho.
03 14 VIZELA 1.50
Distrito de BRAGANÇA
04 01 ALFÃNDEGA DA FIO 1.50
04 02 BRAGANÇA
04 03 CARRAZEDA DE ANSIÃES
FREIXO DE ESPADA A
04 04 1.50
CINTA
04 05 MACEDO DE
323
Taxa Taxa
Código Municipio Isenção Âmbito da Isenção
Normal Reduzida
CAVALEIROS
04 05 MIRANDA DO DOURO 1.50 0.01
04 07 MIRANDELA
04 08 MOGADOURO
04 09 TORRE DE MONCORVO
04 10 VILA FLOR
04 11 VIMIOSO
04 12 VINHAIS
Distrito de CASTELO BRANCO
05 01 BELMONTE
05 02 CASTELO BRANCO
1 - Sujeitos passivos cujo volume de negócios no ano

05 03 COVILHÃ 1.20 Sim anterior que não ultrapasse 250.000,00 €;
2 - NIF 504433512 e NIF 510030785
Isenção para os sujeitos passivos com residência

05 04 FUNDÃO 1.50 0.75 Sim
fiscal/sede social no concelho do Fundão
05 05 IDANHA-A-NOVA
05 05 OLEIROS
05 07 PENAMACOR
05 08 PROENÇA-A-NOVA
05 09 SERTÃ 1.50 0.25
05 10 VILA DE REI
05 11 VILA VELHA D E RÓDÃO 1.20 0.50
Distrito de COIMBRA
05 01 ARGANIL
05 02 CANTANHEDE 1.50 1.00
1 Sujeitos passivos cujo volume de negócios no ano

-
anterior que não ultrapasse os 150.000,00 €;

2 - CAE 471, 472, 474, 475, 476, 477, 478, 479, 561 e 563
05 03 COIMBRA 1.50 Sim exceto CAE 47111.
3 - Sujeitos passivos que tenham fixado no periodo de
2013 a sua sede social no concelho, e que
cumulativamente criem 5 postos de trabalho
05 04 CONDEIXA-A-NOVA
05 05 FIGUEIRA DA FOZ 1.50 1.00
05 05 GÓiS
324
Taxa Taxa
Cód igo Município Isenção Âmbito da Isenção
Normal Reduzida
1 - Sujeitos passivos cujo volume de negócios no período

anlerior não ultrapasse 150.000,00 €;
06 07 LOUSÃ 1.30 Si m 2 - Sujeitos passivos que se tenham instalado no
concelho no periodo de 2013, desde que criem e
mantenham 5 postos de trabalho
06 08 MIRA
1 - Sujeitos passivos que instalaram a sua sede social no

Concelho no perlodo de 2013 e tenham criado 5 postos de
06 09 MIRANDA DO CORVO 1.50 0.75 Sim trabalho;
anterior que nao ultrapasse 75.000,00 €.
06 10 MONTEMOR-O-VELHO 1.50
06 11 OLIVEIRA DO HOSPITAL
06 12 PAMPILHOSA DA SERRA
06 13 PENACOVA
06 14 PENELA

06 15 SOURE 1.40 Sim
06 16 TÁBUA 1.50
06 17 VILA NOVA DE POIARES 1.50
Distrito de ÉVORA
07 0 1 ALANDROAL 1.50
07 02 ARRAIOLOS 1.50 0.50
07 03 BORBA 1.50
07 04 ESTREMOZ 1.50 0.20
07 05 ÉVORA 1.50 0.50
07 06 MONTEMOR-O-NOVO 1.50 0.50
07 07 MORA 1.50
07 08 MOURÃO 1.50
07 09 PORTEL 1.50 0.40
07 10 REDONDO
REGUENGOS DE
07 11 1.25 0.50
MONSARAZ
Sujeitos passivos que tenham fixado no periodo de 2013 a

07 12 VENDAS NOVAS 1. 50 Sim sua sede social no concelho, e que cumulativamente criem
e mantenham, no mlnimo 3 postos de trabalho.
07 13 VIANA DO ALENTEJO 1.00
07 14 VILA ViÇOSA 1.50 0.50
325
Taxa Taxa
Código Município Isenção Âmbito da Isenção
Normal Reduzida
Distrito de FARO
08 01 ALBUFEIRA 1.50
08 02 ALCOUTIM
08 03 ALJEZUR
08 04 CASTRO MARIM
08 05 FARO 1.50
08 06 LAGOA
08 07 LAGOS 1.50 1.00

08 08 LOULIO 1.50 Sim
anlerior não ullrapasse 150.000,00 €
08 09 MONCHIQUE
08 10 OLHÃO
08 11 PORTIMÃO 1.50
08 12 SÃO BRAs DE ALPORTEL
08 13 SILVES
08 14 TAVIRA
08 15 VILA DO BISPO
VILA REAL DE SANTO

08 16 1.50
ANTONIO
Distrito de GUARDA
09 01 AGUIAR DA BEIRA
09 02 ALMEIDA
09 03 CELORICO DA BEIRA 1.50
FIGUEIRA DE CASTELO
09 04 1.50 0.50
RODRIGO
09 05 FORNOS DE ALGODRES 1.50
09 06 GOUVEIA 1.50 0.50
09 07 GUARDA 0.50 0.25
09 08 MANTEIGAS
09 09 MEDA
09 10 PINHEL
09 11 SABUGAL
09 12 SEIA 1.50
09 13 TRANCOSO
09 14 VILA NOVA DE FOZ COA
326
TABELA DE TAXAS DE DERRAMA A APLICAR NO PERioDO FISCAL DE 2013
Taxa Taxa
Código Municipio Isenç ão Âmbito da Isenção
Normal Reduzida
Dislrito de LEIRIA
10 01 ALCOBAÇA 1.30 1.00
10 02 ALVAIÁZERE
10 03 ANSIÃO 1.50
10 04 BATALHA 1.20 0.95
Sujeitos passivos cujo volume de negócios no ano anlerior

10 05 BOMBARRAL 0.50 Sim

anterior que não ultrapasse 150.000,00 E;
2 Sujeitos passivos que lenham fixado no período de
CALDAS DA RAINHA Sim
-
10 06 0.75
2013 a sua sede social no concelho, e que
cumulativamente criem e mantenham 3 postos de
trabalho.
10 07 CASTANHEIRA DE P�RA 1.50
10 08 FIGUEIRO DOS VINHOS
10 09 LEIRIA 1.50 1.25
Sujeitos passivos cujo volume de negócios no ano anlerior

10 10 MARINHA GRANDE 1.50 0.75 Sim
que não ultrapasse 75.000,00 E.
10 11 NAZAR� 1.50
10 12 OBIDOS
Sujeitos passivos sediados no concelho cujo volume de

10 13 PEDROGÃO GRANDE 1.50 0.50 Sim
negócios no ano anterior que não ultrapasse 75.000,00 E

10 14 PENICHE 1.00 Sim 2 Sujeitos passivos que se tenham constituido, instalado
-
ou alterado a sua sede social para o concelho em 2011,

2012 e 2013
1 - Sujeitos passivos cujo volume de negócios, no período

anterior, não ultrapasse 150.000,00 E;
10 15 POMBAL 1.00 Sim 2 Sujeitos passivos que tenham instalado a sua sede
-
social no Concelho em 2013 e criem, no mínimo, 3 postos

de trabalho
10 16 PORTO DE MOS 1.40
Dislrito de LISBOA

11 01 ALENQUER 1.50 Sim

11 15 AMADORA 1.50 Sim
não ultrapasse 150 000,00 €.
Sujeitos passivos que tenham fixado no perlodo de 2013 a

1 1 02 ARRUDA DOS VINHOS 1.50 1.20 Sim sua sede social no concelho, e que cumulativamente criem
e mantenham 3 postos de trabalho.
327
Taxa Taxa
Normal Reduzida

1 1 03 AZAMBUJA 1.50 Sim
que não ultrapasse 1 50.000,00 E
11 04 CADAVAL

11 05 CASCAIS 1.25 Sim
2 Sujeitos passivos que se tenham fixado no concelho
-
em 2013.

2 Sujeitos passivos cujo volume de negócios no ano
-
anterior ultrapasse os 150.000,00 E para os seguintes

11 06 LISBOA 1.50 Sim CAE, 471, 472, 474, 475, 476, 477,478,479,561, 563
exceto CAE 471 11.
3 Sujeitos passivos que tenham instalado sede social no
-
concelho nos perlodos de 201 2 e 201 3 e criem, no

minimo, 5 novos posto trabalho
11 07 LOURES 1.50 1.00
11 08 LOURINHÃ 1.00

anterior que não ultrapasse 1 50.000,00 E;
2 Sujeitos passivos cujo volume de neg6dos no ano
-
anterior ultrapasse 1 50.000,00 E para os seguintes CAE

11 09 MAFRA 1.50 Sim 471, 472, 474, 475,476, 477,478, 479,561, 56301,
56302, 56303, exceto 47111;
3 - Sujeitos passivos que tenham instalado sede social no
concelho no periodo de 2013 e criem, no minimo, 3 novos
postos de trabalho
11 16 ODIVELAS 1.50
11 10 OEIRAS 1.50 1.40

11 11 SINTRA 1.50 Sim
Sujeitos passivos que se tenham instalado ou alterado a

SOBRAL DE MONTE
11 12 1.50 1.00 Sim sua sede social para o Município durante o ano 201 2 e
AGRAÇO 2013
11 13 TORRES VEDRAS 1.50 1.00

11 14 VILA FRANCA DE XIRA 1.50 Sim
Distrito de PORTALEGRE

12 01 ALTER DO CHÃO 0.75 Sim
anterior, não ultrapasse 1 50.000,00 E
12 02 ARRONCHES

12 03 AVIS 1.00 Sim
12 04 CAMPO MAIOR 1 50
.
328
Taxa Taxa
Código Município Isenção Âmbito da Isenção
Normal Reduzida
Sujeitos passivos cujo volume de negócios no período

12 05 CASTELO DE VIDE 1.50 Sim
anterior não ultrapasse 150.000,00 €
12 06 CRATO
12 07 ELVAS 0.75
12 08 FRONTEIRA 0.50
12 09 GAVIÃO
12 10 MARVÃO 0.80
12 11 MONFORTE

12 12 NISA 0.75 Sim
que não ultrapasse 150.000,00 €.
12 13 PONTE DE SOR
Sujeitos passivos cujo volume de negócios no ano

12 14 PORTALEGRE 0.75 Sim
anterior, não ultrapasse 150.000,00 €
12 15 SOUSEL 0.50 0.25
Distrito de PORTO
13 01 AMARANTE
13 02 BAIÃO
13 03 FELGUEIRAS 1.50 1.00
13 04 GONDOMAR 1.50 0.75
13 05 LOUSADA
13 06 MAIA 1.50 1.00
13 07 MARCO DE CANAVESES 1.50
13 08 MATOSINHOS 1.50 0.50
508800285; 500013810; 508321808; 504060783;

500038589; 501071512; 505700034; 506691063;
509827357; 501733507; 508676789; 504499106;
13 0 9 PAÇOS DE FERREIRA 1.50 0.50 Sim
504633830; 502378620; 507641418; 509679994;
509404570; 501847405; 504060783; 510119611;
509411681; 505477084; 5 1 0866930;510810624

13 10 PAREDES 1.50 Sim
não ultrapasse 150.000,00 €
13 11 PENAFIEL 1.50 0.75
13 12 PORTO 1.50 1.20
13 13 POVOA DE VARZIM
13 14 SANTO TIRSO 1.50 1.25
13 18 TROFA 1.50
13 15 VALONGO 1.50
13 16 VILA DO CONDE 1.50
329
Taxa Taxa
Código Município Isenção Âmbíto da Isenção
Normal Reduzida
Sujeilos passivos que lenham fixado no periodo de 2013 a

13 17 VILA NOVA DE GAIA 1.50 1.25 Sim sua sede social no concelho, e que cumulativamente criem
e manlenham 5 ou mais poslos de Irabalho
Distrito de SANTARÉM
14 01 ABRANTES 1.50 1.25
14 02 ALCANENA 1.50
14 03 ALMEIRIM 1.50 1.00
Sujeitos passivos que tenham fixado no período de 2013 a

14 04 ALPIARÇA 1.50 1.00 Sim sua sede social no concelho, e que cumulativamente criem
e mantenham 3 ou mais postos de trabalho.
14 05 BENAVENTE 1.50 0.50
14 06 CARTAXO 1.50 Sim NIF 503 956 538
14 07 CHAMUSCA 1.05
14 08 CONSTANCIA 1.50
14 09 CORUCHE 1.00 0.50
14 10 ENTRONCAMENTO 1.50
14 11 FERREIRA DO Zt:ZERE
14 12 GOLEGA 1.20 0.75
14 13 MAÇAO

14 21 OURÉM 1.40 Sim
que não ullrapasse 1 50 000,00 E.
14 14 RIO MAIOR 1.40 1.00
14 15 SALVATERRA DE MAGOS 1.00 0.25
14 16 SANTARÉM 1.50

14 17 SARDOAL 1.50 Sim
que não ullrapasse 150 000,00 E
14 18 TOMAR 1.50 0.40
14 19 TORRES NOVAS 1.50 0.01
VILA NOVA DA
14 20 1.00 0.75
BARQUINHA
Distrito de SETÚBAL
15 01 ALCAcER DO SAL 1.00 0.75
15 02 ALCOCHETE 1.50

15 03 ALMADA 1.45 Sim
que não ullrapasse 150.000,00 E
15 04 BARREIRO 1.50 0.01
330
Taxa Taxa
Normal Reduzida

15 05 GRÂNDOLA 1.40 Sim
que não ultrapasse 150.000,00 E.

15 06 MOITA 1.50 Sim

15 07 MONTIJO 1.50 Sim
15 08 PALMELA 1.50 0.50
15 09 SANTIAGO DO CAC�M 1.50
15 10 SEIXAL 1.50 1.00
15 11 SESIMBRA 1.50
15 12 SETÚBAL 1.50

15 13 SINES 1.50 Sim
Distrito de VIANA DO CASTELO
16 01 ARCOS DE VALDEVEZ
16 02 CAMINHA
16 03 MELGAÇO
16 04 MONÇÂO

16 05 PAREDES DE COURA 1.00 Sim
não ullrapasse 150.000,00 E

16 06 PONTE DA BARCA 1.50 0.50 Sim
que não ultrapasse 30.000 E
16 07 PONTE DE LIMA
16 08 VALENÇA 1.50 0.50
16 09 VIANA DO CASTELO 1.50

16 10 VILA NOVA DE CERVEIRA 1.50 0.80 Sim
que não ullrapasse 75.000,00 €
Distrito de VILA REAL
17 01 ALIJÓ 1.50
17 02 BOTICAS
17 03 CHAVES 1.50 Sim Entidades com domicilio fiscal no concelho
17 04 MESAo FRIO
17 05 MONDIM DE BASTO

17 06 MONTALEGRE 1.50 Sim
que não ullrapasse 150 000 E
17 07 MURÇA
17 08 PESO DA R�GUA 1.50 1.00
331
Taxa Taxa
Normal Reduzida
17 09 RIBEIRA DE PENA 1.50 0.50
17 10 SABROSA
SANTA MARTA DE
17 11
PENAGUIÃO
17 12 VALPAÇOS

17 13 VILA POUCA DE AGUIAR 1.50 Sim
que não ultrapasse E 150.000,00 E
17 14 VILA REAL 1.50 0.75
Distrito de VISEU
18 01 ARMAMAR 1.35 0.50
18 02 CARREGAL DO SAL
18 03 CASTRO DAIRE
18 04 CINFÃES

18 05 LAMEGO 1.50 Sim
18 06 MANGUALDE 1.00
18 07 MOIMENTA DA BEIRA 1.50 0.75

18 08 MORTAGUA 1.00 Sim
que não ultrapasse 150.000.00 E.
18 09 NELAS 1.50
18 10 OLIVEIRA DE FRADES 1.50 1.00
18 11 PENALVA DO CASTELO
18 12 PENEDONO

18 13 RESENDE 1.50 Sim
anterior, não ultrapasse 150.000,00 €
18 14 SANTA COMBA DÃO 1.50
SÃO JOÃO DA
18 15
PESQUEIRA
18 16 SÃO PEDRO DO SUL 1.50
18 17 SATÃO
18 18 SERNANCELHE
18 19 TABUAÇO 1.20 0.50
18 20 TAROUCA
18 21 TONDELA 1.50
18 22 VILA NOVA DE PAIVA
18 23 VISEU 1.50 1.20
18 24 VOUZELA 1.50 1.25
332
Taxa Taxa
Nonnal Reduzida
Distrito de ANGRA DO HEROíSMO
19 0 1 ANGRA DO HEROisMO
19 02 CALHETA 1.50
19 03 SANTA CRUZ GRACIOSA
19 04 VELAS

19 05 VILA PRAIA DA VITORIA 1.50 Sim
Distrito de HORTA
20 01 CORVO

20 02 HORTA 1.50 Sim
20 03 LAJES DAS FLORES
20 04 LAJES DO PICO
20 05 MADALENA
20 07 S. ROQUE DO PICO
20 06 SANTA CRUZ FLORES
Distrito de PONTA DELGADA
21 01 LAGOA 0.95 0.50
2 1 02 NORDESTE 1.50

2 1 03 PONTA DELGADA 1.50 Sim
21 04 POVOAÇÃO
21 05 RIBEIRA GRANDE 1.00 0.50
21 06 VILA FRANCA DO CAMPO 1.50
21 07 VILA PORTO
Distrito de FUNCHAL
22 01 CALHETA
22 02 CAMARA DE LOBOS

22 03 FUNCHAL 0.50 Sim
22 04 MACHICO
22 05 PONTA DO SOL
22 06 PORTO MONIZ
22 07 PORTO SANTO 1.50 0.30
333
Taxa Taxa
Normal Reduzida
22 08 RIBEIRA BRAVA
22 11 S. VICENTE
22 09 SANTA CRUZ
22 10 SANTANA
334

APECA FechoContas 2013

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2013

O TRABALHO DE FECHO DE CONTAS

Coordenação: DR. JORGE MANUEL TEIXEIRA DA SILVA

Coordenação: DR. JORGE MANUEL TEIXEIRA DA SILVA

Este trabalho só foi possível, em tempo útil, com a colaboração do

Colaboração especial: DR. JOAQUIM ALEXANDRE DE OLIVEIRA E SILVA

ASPECTOS DA LEGISLAÇÃO COMERCIAL E FISCAL RELACIONADOS COM O FECHO E A

2 – Obrigações dos Comerciantes Pág.14

3 – Os Livros dos Comerciantes Pág.20

4 – Os documentos de Prestação de Contas e dever de apresentação e relatar a Gestão

5 – As Convocatórias das Assembleias Gerais Pág.69

6 – Perda de metade do Capital Pág.75

7 – Deliberações dos Sócios Pág.80

8 – Deliberações sobre as Contas Pág.84

9 – Órgãos de Administração e Fiscalização Pág.89

10 – Distribuição de Bens aos Sócios Pág.96

11 – Lucros não distribuíveis Pág.99

12 – Entidades sujeitas à Revisão Legal Pág.100

ASPECTOS CONTABILISTICOS E FISCAIS

Breves notas sobre:

1 -ASPECTOS CONTABILÍSTICOS E FISCAIS Pág. 108

1.1 – O Sistema de Normalização Contabilística Pág. 108

1.1.1 – A transição POC/SNC Pág. 108

1.1.2 – A Estrutura Conceptual Pág. 122

1.1.3 – As Bases p/ apresentação das Demonstrações Financeiras Pág. 129

1.1.4 – As NCRF, NCRF - PE, NCM e a N – ESNL Pág.131

1.1.5 – Resumo das Demonstrações Financeiras a apresentar Pág. 137

1.2 – O regime de preços de transferência Pág. 138

1.3 – A consolidação de contas Pág. 150

2 – O Trabalho de Fecho de Contas propriamente dito Pág. 160

2.1 – Meios Financeiros Líquidos Pág. 160

2.2 – Contas a receber e a pagar Pág. 168

2.3 – Pessoal Pág. 184

2.4 – Estado e Outros Entes Públicos Pág. 194

2.5 – Financiamentos Obtidos Pág. 220

2.6 – Sócios Pág. 223

2.7 – Acréscimos de Rendimentos, Acréscimos de Gastos e Diferimentos Pág. 250

2.8 – Provisões, Passivos Contingentes e Ativos Contingentes Pág. 254

2.9 – Inventários Pág. 268

2.10 – Ativos Biológicos Pág. 288

2.11 – Investimentos Financeiros Pág. 313

2.12 – Propriedades de Investimento, Depreciações e Perdas por Imparidade Pág. 328

2.14 – Ativos Intangíveis, Depreciações e Perdas por Imparidade Pág. 350

2.15 – Ativos Não Correntes Detidos p/Venda Pág. 359

2.16 – Rédito e Contratos de Construção Pág. 367

2.17 – Subsídios do Governo Pág. 385

2.18 – Programa de Trabalho p/Encerramento de Contas de 2013 Pág. 406

2.19.1 – Criação líquida de Postos de Trabalho Pág. 412

2.19.3 – Esclarecimentos s/ Perdas de Imparidade em Clientes Pág. 438

2.19.4 – Coeficientes de Desvalorização da Moeda a utilizar em 2013 Pág. 456

2.19.5 – Taxas de Câmbio a utilizar em 31-12-2013 Pág. 457

2.19.6- – Taxas de Derrama a aplicar relativamente a 2013 Pág. 458

2.19.7 – Lista de Países, Territórios e Regiões com regime de tributação claramente

2.19.8 – Circular nº 6/2011 Pág. 461

2.19.9 – Circular nº 7/2011 Pág 467

2.19.10 – Circular 6/2013 Pág. 468

INVENTÁRIO PERMANENTE E SUAS IMPLICAÇÕES Pág. 477

1 – Critérios Valorimétricos Aplicáveis às Existências Pág. 478

1.1 – Sistema de Normalização Contabilística Pág. 478

I – Enquadramento Pág. 478

II – Mensuração Pág. 484

1.2 – Código do IRC Pág. 489

1.2.1 – Aspectos Gerais Pág. 490