Livro Contabilidade Das Entidades Do Terceiro Setor

CONTA
BILIDADE
DAS
ENTIDADES
DO
TERCEIRO
SETOR
UMA ABORDAGEM SOBRE
OS ASPECTOS SOCIETÁRIOS,
CONTÁBEIS E TRIBUTÁRIOS.
Laudelino Jochem
CONTA
BILIDADE
DAS
ENTIDADES
DO
TERCEIRO
SETOR
UMA ABORDAGEM SOBRE
OS ASPECTOS SOCIETÁRIOS,
CONTÁBEIS E TRIBUTÁRIOS.
LAUDELINO JOCHEM
1ª Edição
PINHAIS . PR
2021
© 2021
EDITORA CONHECIMENTO LTDA - ME
Rua Brasholanda, n° 63 (1° Andar) - Weissópolis - Pinhais/PR
conhecimentoed.com.br
Capa e Projeto Gráfico

INDA CRIATIVA
Revisão
PAULA SCHÜTZE
DADOS INTERNACIONAIS DE CATALOGAÇÃO NA PUBLICAÇÃO (CIP)

FICHA CATALOGRÁFICA FEITA PELO AUTOR
I. Jochem, Laudelino.
Contabilidade das Entidades do Terceiro Setor: uma abordagem
sobre os aspectos societários, contábeis e tributários. Editora Conhecimento, 2021.
128p.
ISBN: 978-65-86162-01-1
1. Contabilidade. 2. Tributação. 3. Entidades sem fins lucrativos.
4. Práticas-tributação. 5. Práticas Contábeis
I. Jochem, Laudelino. I. , . II. Título.
CDD 657
CDU 657
CONTABILIDADE DAS ENTIDADES DO TERCEIRO SETOR
sumário
4
LAUDELINO JOCHEM
INTRODUÇÃO 08
CAPÍTULO I - FORMALIDADES E ASPECTOS LEGAIS 10
1. CONCEITOS E DEFINIÇÕES 11
2. ASSOCIAÇÕES 12
3. FUNDAÇÕES 19
CAPÍTULO II - CONTABILIDADE 32
1. CONCEITOS E DEFINIÇÕES 33
2. COMO CRIAR UMA POLÍTICA CONTÁBIL 35
2.1. Suporte legal para estruturar a política contábil 35
3. RECONHECIMENTO DA RECEITA 38
3.1. Os cinco passos para o reconhecimento da receita 38
3.1.1. Identificação do contrato 38
3.1.2. Identificação de obrigação de desempenho 39
3.1.3. Determinação do preço da transação 39
3.1.4. Alocação do preço da transação à obrigação de desempenho 40
3.1.5. Reconhecer a receita à medida que as obrigações são satisfeitas 40
4. DOAÇÕES E SUBVENÇÕES RECEBIDAS 41
4.1. Conceitos e definições 41
4.2. Reconhecimento contábil 43
4.2.1. Receitas com convênios e doações 43
4.2.1.1. Reconhecimento das receitas com convênios 44
4.2.1.2. Reconhecimento das receitas com doações 44
4.3. Modalidades de subvenções 44
4.4. Tipos de subvenções 45
4.4.1. Empréstimo subsidiado 45
4.4.2. Ativo não-monetário recebido através de subvenção governamental 48
4.4.3. Subvenção governamental relacionada a ativo biológico 53
4.4.4. Subvenções para investimento 56
4.4.5. Subvenção relacionada ao CEBAS 56
4.5. Considerações gerais sobre a subvenção 60
4.6. Divulgação em notas explicativas 61
5. TRABALHO VOLUNTÁRIO 61
5.1. Definição 61
5.2. Reconhecimento e mensuração 62
5.2.1. Mensurando o valor do trabalho voluntário 63
5.2.2. Registro contábil do trabalho voluntário 64
5.2.3. Formalidades mínimas para documentar o trabalho voluntário 65
5.2.4. Modelo de recibo de trabalho voluntário 66
6. GRATUIDADES PRATICADAS PELA ENTIDADE 66
6.1. Definição e contextualização 66
6.2. A contabilização da gratuidade 67
6.2.1. Exemplo com gratuidade de 50% 67
6.2.2. Exemplo com gratuidade de 100% 68
6.3. Informações em notas explicativas 69
6.4. Cuidados especiais com relação à gratuidade 70
7. EXIGÊNCIAS CONTÁBEIS DECORRENTES DO CEBAS 70
5
7.1. Definição e contextualização do CEBAS 70

7.2. Tratativas e cuidados contábeis 70
7.3. Remuneração dos dirigentes das entidades do Terceiro Setor 71
7.3.1. Previsão legal para remuneração dos dirigentes 71
7.3.2. A remuneração dos dirigentes e a imunidade tributária das entidades 72
7.3.3. As formalidades exigidas para remunerar dirigentes 73
8. RECONHECIMENTO DE PERDAS 73
8.1. Definição de perdas 73
8.2. Perdas esperadas para instrumentos financeiros 74
8.3. Análise geral da recuperabilidade de ativos 76
8.4. Considerações gerais e a contabilização das perdas em ativos 77
8.4.1. Contabilização das perdas em ativos 77
8.4.2. Contabilização da baixa de ativos irrecuperáveis 77
9. DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS OBRIGATÓRIAS 77
9.1. Conceitos e definições 77
9.2. Balanço Patrimonial 78
9.2.1. Ativo circulante 78
9.2.2. Ativo não-circulante 79
9.2.2.1. Realizável a longo prazo 79
9.2.2.2. Investimentos 79
9.2.2.3. Imobilizado 79
9.2.2.4. Intangível 80
9.2.3. Passivo circulante 80
9.2.4. Passivo não-circulante 80
9.2.5. Patrimônio líquido ou patrimônio social 80
9.2.5.1. Patrimônio social 81
9.2.5.2. Outras reservas 81
9.2.5.3. Ajuste de avaliação patrimonial 81
9.2.5.4. Superávit ou Déficit 81
9.2.6. Estrutura mínima do Balanço Patrimonial 81
9.3. Demonstração do resultado do período 83
9.3.1. Considerações gerais 83
9.3.2. Estrutura mínima da demonstração do resultado do período 84
9.3.3. O tratamento do superávit ou déficit com restrição 86
9.3.4. O tratamento do superávit ou déficit sem restrição 86
9.4. Demonstração dos Fluxos de Caixa – DFC 86
9.4.1. Estrutura básica da Demonstração dos Fluxos de Caixa de acordo
com a ITG 2002 (R1) 89
9.5. Demonstração das mutações do patrimônio líquido 91
10. NOTAS EXPLICATIVAS 92
10.1. Modelo das principais notas explicativas 93
11. EXIGÊNCIA DE AUDITORIA INDEPENDENTE 96
11.1. Entidades de grande porte 96
11.2. Entidades reguladas 96
11.3. Entidades sujeitas à prestação de contas 96
11.4. Entidades certificadas pelo CEBAS 96
11.5. Por exigência estatutária 97
6
LAUDELINO JOCHEM
CAPÍTULO III - ASPECTOS TRIBUTÁRIOS 98

1. A obrigatoriedade do CEBAS para imunidade ou isenção 99
2. Imunidade e isenção 100
3. Entidades imunes 101
3.1 Condições exigidas pela imunidade 101
4. Entidades isentas do IRPJ e da CSLL 103
4.1 Condições exigidas pela isenção 104
5. Tributação do PIS – Programa de Integração Social 104
6. PIS sobre a receita bruta 105
7. PIS sobre a folha de salários 105
7.1 Possibilidades de isenção ou imunidade do PIS/Pasep sobre
a folha de salários 105
8. COFINS - Contribuição para Financiamento da Seguridade Social 106
8.1 Condições exigidas para isenção 107
8.2 Atividades tributadas pela COFINS 108
9. Cuidados especiais no tocante a isenção e imunidade 108
10. Receitas financeiras não tributadas 109
11. Receitas financeiras sujeitas a tributação 110
12. Ganho de capital 110
13. Venda de mercadorias 111
14. Impostos municipais 111
15. Impostos estaduais 112
16. ITR - Imposto sobre a Propriedade Territorial Rural 112
17. Principais certificados para o Terceiro Setor 112
17.1 CEBAS — Certificado de Entidade Beneficente de Assistência Social 113
17.2 OSCIP — Organização da Sociedade Civil de Interesse Público 113
CONSIDERAÇÕES FINAIS 114
REFERÊNCIAS 116
ANEXO I 118
7
introdução
8
LAUDELINO JOCHEM
Olá,
seja muito
bem-vindo
à leitura
deste livro.
O objetivo foi reunir em uma obra os principais aspectos
societários, contábeis e tributários relacionados as entidades do
Terceiro Setor.
Inicialmente você vai se deparar com a questão relacionada
a legalidade das entidades, com destaque para as associações e
fundações, contemplando inclusive um modelo de estatuto para ambas
as entidades.
O ponto central do livro aborda, de maneira completa e ampla,
a contabilidade das entidades sem fins lucrativos, buscando demonstrar
de maneira simples e prática as questões mais cruciais encontradas no
dia a dia pelos profissionais que atuam no segmento.
Você vai encontrar inicialmente as definições dos principais
termos aplicáveis no dia a dia da contabilidade das entidades sem
fins lucrativos, que serão utilizadas nesta obra. Na sequência serão
tratados os temas: reconhecimento das principais receitas, doações
e subvenções, gratuidades, trabalho voluntário, perdas estimadas,
e por fim, iremos apresentar o conjunto completo de demonstrações
contábeis e as notas explicativas aplicáveis ao Terceiro Setor.
Por fim, o livro aborda uma análise da questão tributária,
contemplando a imunidade e a isenção dos tributos.
Só resta desejar a você uma ótima leitura e bons estudos!
Professor
Laudelino Jochem
9
capítulo I
formalidades
e aspectos
legais
10
LAUDELINO JOCHEM
1. CONCEITOS E DEFINIÇÕES
Hoje ouvimos falar em muitas siglas ligadas às entidades sem
finalidade de lucros, entre elas:
a) ONG – Organização Não-Governamental é uma entidade
privada da sociedade civil, sem fins lucrativos, que tem como
propósito defender e promover uma causa social ou política,
ligadas às seguintes áreas: direitos humanos, dos animais, dos
indígenas, de gênero, contra o racismo, meio ambiente, muitos
outros.
b) OSCIP - Organização da Sociedade Civil de Interesse
Público é uma entidade cuja qualificação é outorgada pelo Ministério
da Justiça às entidades que atendam aos requisitos previstos na
Lei nº 9.790/99 e no Decreto Federal nº 3.100/99.
c) OS – Organização Social é uma entidade da iniciativa
privada, sem fins lucrativos que geralmente se dedica às atividades
ligadas ao ensino, à pesquisa científica, ao desenvolvimento tecnológico,
à proteção e preservação do meio ambiente, à cultura e à saúde,
conforme previsto na Lei nº 9.637/98. Os estados e municípios podem
criar suas leis das OS e ampliar o rol de finalidades sociais passíveis de
permissão para qualificação de entidades como organizações sociais
estaduais e municipais.
d) OSC – Organização da Sociedade Civil é uma
denominação que se dá às associações e às fundações. O Marco
Regulatório das Organizações da Sociedade Civil amplia seu conceito,
para fins de celebração de parcerias com o poder público, incluindo
neste grupo as organizações religiosas que realizam também atividades
sociais, e alguns tipos de cooperativas, como as sociais previstas na
Lei nº 9.867/99 e as que tenham cunho social.
Como você já pode perceber existem diversas denominações
para entidades sem finalidade de lucros ou também conhecidas
como entidades do Terceiro Setor, conforme acima listado. É possível
acrescentar outras bem comuns no dia a dia, como “instituto”, que
é também uma denominação para este tipo de entidade. Quanto ao
aspecto jurídico existem apenas duas formas de constituir estas
entidades, através de uma associação ou uma fundação, as quais
passamos a discorrer na sequência.
11
2. ASSOCIAÇÕES
O Código Civil instituído pela Lei nº 10.406/2002 em seu Artigo
53 em diante, discorre sobre as associações, afirmando que elas se
constituem pela união de pessoas que se organizem para fins não
econômicos. Nesta relação, não há, entre os associados, direitos e
obrigações recíprocos.
Na questão sobre a formalidade mínima para constituição
das associações, o Código Civil exige em seu artigo 54 sob pena de
nulidade, que o estatuto das associações conterá:
a) a denominação, os fins e a sede da associação;
b) os requisitos para a admissão, demissão e exclusão dos
associados;
c) os direitos e deveres dos associados;
d) as fontes de recursos para a manutenção;
e) o modo de constituição e de funcionamento dos órgãos
deliberativos;
f) as condições para a alteração das disposições estatutárias
e para a dissolução;
g) a forma de gestão administrativa e de aprovação das
respectivas contas.
Quanto aos associados, eles devem ter iguais direitos, mas
o estatuto poderá instituir categorias com vantagens especiais. A
qualidade de associado é intransmissível, exceto se o estatuto não
dispuser o contrário. Se o associado for titular de quota ou fração ideal
do patrimônio da associação, a transferência daquela não importará, de
per si, na atribuição da qualidade de associado ao adquirente ou ao
herdeiro, salvo disposição diversa do estatuto.
A exclusão do associado só é admissível havendo justa causa,
assim reconhecida em procedimento que assegure direito de defesa
e de recurso, nos termos previstos no estatuto. Da mesma forma,
nenhum associado poderá ser impedido de exercer direito ou função
que lhe tenha sido legitimamente conferido, a não ser nos casos e pela
forma previstos na lei ou no estatuto.
São atribuições exclusivas da assembleia geral das
associações, convocada para esse fim, cujo quórum será o estabelecido
no estatuto:
12
LAUDELINO JOCHEM
a) destituir os administradores;
b) alterar o estatuto.
O Art. 61 do Código Civil traz as exigências para os casos
de dissoluções das associações no tocante ao patrimônio líquido
remanescente. Existem situações que o estatuto traz alguma
normatização, porém no silêncio deste tal, o patrimônio deve ser
destinado a entidade de fins não econômicos designada no estatuto, ou,
omisso este, por deliberação dos associados, a instituição municipal,
estadual ou federal, de fins idênticos ou semelhantes.
MODELO DE ESTATUTO PARA ASSOCIAÇÃO

ESTATUTO DA ASSOCIAÇÃO [...]
CAPÍTULO I - DA DENOMINAÇÃO, NATUREZA, SEDE,

FINS E DURAÇÃO
Artigo 1º - A ASSOCIAÇÃO [...], constituída
em [...], com sede e foro na Rua [...] nº [...] Cidade [...]
Estado [...], é uma pessoa jurídica de direito privado,
sem fins lucrativos ou econômicos, conforme Art. 53 da
Lei nº 10.406/2002, cujo prazo de duração é por tempo
indeterminado a iniciar-se em [...]
Artigo 2º - A ASSOCIAÇÃO [...] terá como
objetivos [...]
CAPÍTULO II - DOS RECURSOS PARA MANUTENÇÃO

Artigo 3º - Os recursos para manutenção
da ASSOCIAÇÃO [...] advirão de: contribuição de
ingresso dos associados, mensalidades a serem pagas
pelos associados, doações e subvenções, promoção
de eventos com fins de levantamento de recursos
específicos.
Parágrafo único - O valor das mensalidades
será estabelecido pela Assembleia Geral.
13
CAPÍTULO III - DA ADMISSÃO DE ASSOCIADO

Artigo 4º - Será admitido na condição de
associado, pessoa física com mais de dezoito anos de
idade, sem qualquer tipo de distinção.
§ 1º – A pessoa física deve manifestar por
escrito seu interesse de ingressar na ASSOCIAÇÃO
[...], deverá preencher a ficha de inscrição, à qual será
submetida à aprovação da Diretoria.
§ 2º - Os associados que forem admitidos no
momento da constituição da ASSOCIAÇÃO [...] serão
denominados de associados fundadores.
CAPÍTULO IV - DA RETIRADA DE ASSOCIADOS

Artigo 5º - O associado que tiver interesse em
se retirar da associação deverá manifestar sua intenção
à Diretoria, por escrito, comprovando estar em dia com
suas obrigações perante a associação.
CAPÍTULO V - DA EXCLUSÃO DE ASSOCIADO

Artigo 6º - Será excluído da associação o
associado que infringir as normas sociais, este estatuto e
obrigações aprovadas pela Diretoria.
§ 1º- A exclusão do associado far-se-á
mediante a aprovação da maioria dos membros da
Diretoria, mediante justa causa comprovada
§ 2º- O Associado poderá recorrer da decisão
da Diretoria à Assembleia Geral, a qual terá 30 (trinta) dias
para ser convocada para fim específico de apreciação
do pedido de reconsideração, cuja decisão se dará por
maioria simples de votos.
CAPÍTULO VI - DA READMISSÃO DE ASSOCIADOS

Artigo 7º - A readmissão de associados
obedecerá às mesmas normas da admissão.
CAPÍTULO VII - DOS DIREITOS DO ASSOCIADO

Artigo 8º - O associado em dia com suas
obrigações terá direito a:
14
LAUDELINO JOCHEM
a) participar das reuniões, eventos e demais

promoções;
b) votar e ser votado;
c) realizar todos os atos para realização dos
objetivos previstos no neste estatuto.
CAPÍTULO VIII - DOS DEVERES DO ASSOCIADO

Artigo 9º - São deveres do associado:
a) envolver-se para consecução dos objetivos
da ASSOCIAÇÃO [...];
b) cumprir as disposições do presente Estatuto,
do Regimento Interno e as Resoluções da Diretoria;
c) satisfazer, na forma e tempo devidos, a
todos os compromissos para com a ASSOCIAÇÃO [...];
d) contribuir, mensalmente, com importância
destinada à manutenção das atividades.
CAPÍTULO IX - DA ORGANIZAÇÃO DA ASSOCIAÇÃO

Artigo 10º – A ASSOCIAÇÃO [...] será
constituída pela Assembleia Geral, pela Diretoria e pelo
Conselho Fiscal.
CAPÍTULO X - DA ASSEMBLEIA GERAL

Artigo 11 - A Assembleia Geral será
constituída, pela metade e mais um dos associados, no
mínimo, e as decisões serão tomadas em votação por
maioria simples dos presentes.
§ 1º- A Assembleia Geral reunir-se-á
ordinariamente uma vez por ano, no mês de janeiro,
para deliberar sobre a aprovação das contas do ano
anterior, e, extraordinariamente, quando a Diretoria julgar
necessária, por força deste estatuto, e, por solicitação de
no mínimo dois terços dos associados.
§ 2º- As assembleias serão instaladas e
dirigidas pelo Presidente da Associação, ou em caso de
impossibilidade deste, pelo Vice-Presidente.
15
§ 3º - Não havendo quórum mínimo de

50% e mais um associado em primeira convocação, a
assembleia será realizada em segunda convocação, 30
minutos após a primeira convocação com no mínimo o
mesmo quórum exigido em primeira convocação, e, com
qualquer quórum uma hora após a primeira convocação.
§ 4º - As assembleias serão convocadas
pelo Presidente da ASSOCIAÇÃO [...] mediante edital
publicado no site da ASSOCIAÇÃO, com antecedência
mínima de 10 (dez) dias.
§ 5º - Compete à Assembleia deliberar sobre os
assuntos da ASSOCIAÇÃO como: eleição do Conselho
Fiscal, a aprovação de contas e alteração do estatuto.
CAPÍTULO XI - DA DIRETORIA
Artigo 12 - A Diretoria será constituída pelo
Presidente; Vice-Presidente; 1º Secretário; 2º Secretário;
1º Tesoureiro e 2º Tesoureiro.
Artigo 13 - A Diretoria terá um mandato
de 4 (quatro) anos a ser eleita em Assembleia Geral,
especialmente convocada para tal fim, e, seu mandato
terá início 30 (trinta) dias após a realização da Assembleia
Geral, ou conforme determinado por esta.
Parágrafo único - O exercício dos cargos da
Diretoria serão honoríficos e não terão qualquer forma de
remuneração.
Artigo 14 - Compete ao Presidente:
a) representar a Associação ativa e
passivamente, judicial e extrajudicial visando o
cumprimento do estatuto e a realização dos objetivos da
ASSOCIAÇÃO.
b) cumprir e fazer cumprir este Estatuto, as
Deliberações da Assembleia Geral e da Diretoria;
c) autorizar os pagamentos e assinar, com
o Tesoureiro, as ordens de pagamentos e títulos que
representem obrigações financeiras da Associação;
16
LAUDELINO JOCHEM
Artigo 15 - Ao Vice-Presidente compete:

a) auxiliar o Presidente em suas funções,
quando por esse solicitado;
b) substituir o Presidente em suas faltas ou
impedimentos.
Artigo 16 - Compete ao 1º Secretário:
a) realizar os serviços de secretaria, mantendo-
os em dia;
b) lavrar e ler as atas das reuniões da Diretoria;
c) redigir e assinar as convocações, avisos e
correspondência da Associação.
Artigo 17 - Ao 2º Secretário compete auxiliar
o 1º Secretário no desempenho de suas atribuições e
substituí-lo nos seus impedimentos e faltas.
Artigo 18 - Ao 1º Tesoureiro compete:
a) realizar os serviços da Tesouraria;
b) custodiar e zelar pela parte financeira da
ASSOCIAÇÃO;
c) assinar em conjunto com o Presidente os
documentos que impliquem responsabilidade financeira
para a Associação;
d) promover a arrecadação e a escrituração da
receita e da despesa;
e) organizar os balancetes mensais e
apresentá-los nas reuniões mensais da Diretoria;
f) acompanhar o Profissional da Contabilidade
para elaboração e apresentação do Balanço Patrimonial
e a Demonstração do Resultado anual, para à aprovação
da Assembleia Geral Ordinária, com parecer do Conselho
Fiscal.
CAPÍTULO XII - DO CONSELHO FISCAL

Artigo 19 - O Conselho Fiscal, eleito pela
Assembleia Geral, será composto por 3 (três) membros,
para um mandato de 04 (quatro) anos.
17
Parágrafo Único - Na primeira reunião do

Conselho Fiscal, os seus membros deverão escolher,
dentre um de seus integrantes, o Presidente do Conselho
Fiscal.
Artigo 20 - Ao Conselho Fiscal compete
acompanhar e fiscalizar a execução orçamentária, as
contas e o movimento contábil da Associação.
Artigo 21 - Compete ao Presidente do
Conselho Fiscal convocar e presidir as reuniões
deste Conselho e apresentar os relatórios emitidos à
Assembleia Geral.
Parágrafo único - As reuniões do Conselho
Fiscal serão feitas trimestralmente, podendo se reunir
extraordinariamente quando necessário.
CAPÍTULO XIII - DA APROVAÇÃO DAS CONTAS

Artigo 22 - A aprovação das contas, do
Balanço Patrimonial e da Demonstração do Resultado
será realizada no mês de janeiro do ano seguinte ao
exercício social findo.
CAPÍTULO XIV - DA ALTERAÇÃO DO ESTATUTO

Artigo 23 - O estatuto somente poderá
ser alterado por Assembleia Geral Extraordinária,
especialmente convocada para esse fim, contando com
um quórum mínimo de metade e mais um dos associados.
As alterações propostas devem ser aprovadas por dois
terços dos associados presentes.
CAPÍTULO XV - DA RESPONSABILIDADE DOS

ASSOCIADOS
Artigo 24 - Os associados não terão qualquer
responsabilidade, solidária ou subsidiária, pelas
obrigações contraídas pela associação.
CAPÍTULO XVI - DA DISSOLUÇÃO DA ASSOCIAÇÃO

Artigo 25 - A associação será dissolvida com
a aprovação de dois terços da totalidade dos associados,
em Assembleia especialmente convocada para tal
deliberação.
18
LAUDELINO JOCHEM
Artigo 26 - Dissolvida a associação, o

remanescente do seu patrimônio líquido, será destinado
a entidade de fins não econômicos por deliberação da
Assembleia geral.
CAPÍTULO XVII - DISPOSIÇÕES GERAIS

Artigo 27 - O presente estatuto foi aprovado
pelos associados fundadores, conforme ata da
Assembleia Geral realizada em [...], da qual constam os
nomes e qualificação dos mesmos, bem como os dos
membros da primeira diretoria.
Local e data.
Presidente
Vice-presidente
1º Secretário
2º Secretário
1º Tesoureiro
2º Tesoureiro
3. FUNDAÇÕES
O ponto de partida para constituição de uma fundação deve se
dar na observância do Art. 62 do Código Civil, que exige que o instituidor
da fundação fará, por escritura pública ou testamento, dotação especial
de bens livres, especificando o fim a que se destina, e declarando, se
quiser, a maneira de administrá-la.
As fundações somente poderão ser constituídas para os
seguintes fins:
a) assistência social;
b) cultura, defesa e conservação do patrimônio histórico e
artístico;
c) educação;
d) saúde;
e) segurança alimentar e nutricional;
19
f) defesa, preservação e conservação do meio ambiente e

promoção do desenvolvimento sustentável;
g) pesquisa científica, desenvolvimento de tecnologias
alternativas, modernização de sistemas de gestão, produção e
divulgação de informações e conhecimentos técnicos e científicos;
h) promoção da ética, da cidadania, da democracia e dos
direitos humanos; e
i) atividades religiosas.
Quando os bens do instituidor forem insuficientes para
constituir a fundação, tais bens a ela destinados serão, se de outro
modo não dispuser o instituidor, incorporados em outra fundação que se
proponha a fim igual ou semelhante. Após cumpridas as formalidades
da constituição da fundação o instituidor é obrigado a transferir a
propriedade dos bens ou direitos real dos bens dotados, e, se não o
fizer, poderão ser registrados, em nome dela, por mandado judicial.
Aqueles a quem o instituidor cometer a aplicação do patrimônio,
em tendo ciência do encargo, formularão logo, de acordo com as suas
bases, o estatuto da fundação projetada, submetendo-o, em seguida, à
aprovação da autoridade competente, com recurso ao juiz. Se o estatuto
não for elaborado no prazo assinado pelo instituidor, ou, não havendo
prazo, em cento e oitenta dias, a incumbência caberá ao Ministério
Público do Estado ou do Distrito Federal da sede da fundação. Cabe a
este também a tarefa de velar pelas fundações. Aquelas que atuarem
em mais de um Estado se sujeitão a todos aos respectivos Ministérios
Públicos.
Alterações no estatuto das fundações só podem ser feitas
com:
a) deliberação por dois terços dos competentes para gerir e
representar a fundação;
b) quando não contrariar ou desvirtuar o seu fim;
c) seja aprovada pelo órgão do Ministério Público no prazo
máximo de 45 dias. Após esse prazo ou caso o Ministério Público a
denegar a aprovação, poderá o interessado na alteração do estatuto
requerer em juízo.
Quando a alteração não houver sido aprovada por votação
unânime, os administradores da fundação, ao submeterem o estatuto
20
LAUDELINO JOCHEM
ao órgão do Ministério Público, requererão que se dê ciência à minoria

vencida para impugná-la, se quiser, em dez dias.
Tornando-se ilícita, impossível ou inútil a finalidade a que
visa a fundação, ou vencido o prazo de sua existência, o órgão do
Ministério Público, ou qualquer interessado, lhe promoverá a extinção,
incorporando-se o seu patrimônio, salvo disposição em contrário no ato
constitutivo, ou no estatuto, em outra fundação, designada pelo juiz,
que se proponha a fim igual ou semelhante.
MODELO DE ESTATUTO DE FUNDAÇÃO1
CAPÍTULO I – DA DENOMINAÇÃO, NATUREZA,

SEDE, FINS E DURAÇÃO
Artigo 1º - A FUNDAÇÃO [...], pessoa jurídica
de direito privado, sem fins lucrativos, com autonomia
administrativa e financeira, com sede e foro à Rua [...]
nº [...] Município de [...] Estado [...] se regerá por este
Estatuto e pela legislação aplicável.
Artigo 2º - A Fundação tem os seguintes
objetivos: [...]
Parágrafo único - Para consecução dos
seus objetivos a FUNDAÇÃO poderá firmar convênios,
parcerias, e outras formas de contratos, com pessoas
físicas ou jurídicas, de direito público ou privado,
nacionais ou internacionais.
Artigo 3º - A FUNDAÇÃO dará início às
suas atividades no dia [...] com duração por tempo
indeterminado.
1 Modelo adaptado a partir de:

https://www.mpma.mp.br/index.php/menu-portal-transparencia-
apresentacao/84-promotorias/promotorias-especializadas/promotoria-
de-fundacoes/promotoria-fundacoes-paginas-estaticas/5571-modelo-de-
estatuto-para-fundacoes
21
CAPÍTULO II – DO PATRIMÔNIO
Artigo 4º - O patrimônio da Fundação será
constituído pelo conjunto de bens descritos na escritura
pública de constituição a seguir identificados, os quais
estão livres e desembaraçados de ônus.
a) [...]
b) [...]
§ 1º - O Conselho Curador da FUNDAÇÃO
ouvirá o Ministério Público Estadual, antes da eventual
aceitação de doações com encargos.
§ 2º - A FUNDAÇÃO destinará o valor mínimo
de R$ [...] do total dos recursos por ela administrados,
para a constituição de fundo de reserva, cuja renda
contribuirá para garantia de sua manutenção e expansão
de suas atividades.
Artigo 5º - Os bens e direitos da Fundação
somente poderão ser utilizados para realizar os objetivos
estatutários, sendo permitida, porém, a alienação, a
cessão ou a substituição de qualquer bem ou direito para
a manutenção dos mesmos objetivos.
Parágrafo único - Caberá ao Conselho
Curador, ouvido sempre o Ministério Público Estadual,
aprovar a alienação de bens imóveis incorporados ao
patrimônio, bem como de permuta vantajosa à Fundação.
CAPÍTULO III – DAS RECEITAS

Artigo 6º - Constituem receitas da
FUNDAÇÃO:
a) as decorrentes de suas atividades;
b) as geradas pelos seus bens patrimoniais;
c) os valores recebidos em doações e
subvenções;
CAPÍTULO IV – DOS ÓRGÃOS DE ADMINISTRAÇÃO

Artigo 7º - A administração da FUNDAÇÃO
será exercida pelos seguintes órgãos: Conselho Curador,
Diretoria Executiva e Conselho Fiscal.
22
LAUDELINO JOCHEM
Artigo 8º - Em relação aos integrantes dos

órgãos administrativos da Fundação, observar-se-á o
seguinte:
a) não são remunerados seja a que título
for sendo-lhes expressamente vedado o recebimento
de quaisquer vantagens ou benefícios, direta ou
indiretamente, por qualquer forma ou título, em razão das
atribuições que lhes sejam conferidas neste Estatuto;
b) não responderão, nem mesmo
subsidiariamente, pelas obrigações assumidas pela
Fundação em virtude de ato regular de gestão,
respondendo naquela entidade, porém, civil e
penalmente, por atos lesivos a terceiros ou à própria
entidade, praticados com dolo ou culpa;
c) é vedada a participação de cônjuges e
parentes, consanguíneos e afins, até o terceiro grau,
inclusive, no mesmo órgão administrativo;
d) é vedada também a participação em mais
de um órgão administrativo, simultaneamente;
e) os mandatos terão a duração de 4 (quatro)
anos, prorrogável por apenas uma gestão.
CAPÍTULO V - DO CONSELHO CURADOR

Artigo 9º - O Conselho Curador, órgão superior
de administração da entidade, será constituído por [...]
integrantes eleitos, dentre os indicados inicialmente
pelo(s) Instituidor(es).
§ 1º - Ocorrendo vaga no Conselho Curador,
os integrantes remanescentes elegerão, em reunião
extraordinária, o novo componente, dentre os indicados
pelos Conselheiros;
§ 2º - O Presidente e o Secretário do Conselho
Curador serão escolhidos pelo próprio órgão dentre os
seus integrantes.
§ 3º - O Presidente do Conselho Curador terá
o voto de qualidade em caso de empate nas votações.
23
Artigo 10º - O Conselho Curador reunir-se-á

ordinária ou extraordinariamente e suas decisões serão
tomadas por maioria de votos.
Artigo 11 - O Conselho Curador reunir-se-á
ordinariamente, a cada ano, para examinar e aprovar:
a) até o dia 30 de março, as demonstrações
contábeis e o relatório circunstanciado das atividades
realizadas no exercício anterior, elaborados pela Diretoria
Executiva e apreciados pelo Conselho Fiscal;
b) até 31 de dezembro de cada ano, o
plano de atividades e a previsão orçamentária para o
exercício seguinte, elaborados pela Diretoria Executiva e
apreciados pelo Conselho Fiscal.
Parágrafo único. As reuniões ordinárias,
convocadas pelo presidente do Conselho, serão
realizadas em dia e hora constantes de correspondência
pessoal contra recibo, entregue aos Conselheiros com
antecedência mínima de 5 (cinco) dias, sendo facultada a
discussão de assuntos não especificados na pauta.
Artigo 12 - O Conselho Curador se reunirá
extraordinariamente quando convocado:
a) pelo seu Presidente, nos termos do
parágrafo único do artigo precedente;
b) por 1/3 (um terço) dos seus membros;
c) pela Diretoria Executiva;
d) pelo Conselho Fiscal.
Parágrafo único. As reuniões extraordinárias,
convocadas de acordo com uma das hipóteses previstas
no caput deste artigo, serão realizadas em dia e hora
constantes de correspondência pessoal contra recibo,
entregue aos Conselheiros, com antecedência mínima
de 2 (dois) dias, vedada a apreciação de assunto não
especificados na pauta.
Artigo 13 - Além das atribuições anteriormente
descritas, cabe ao Conselho Curador:
a) eleger, empossar e destituir os integrantes
do próprio Conselho Curador, Diretoria Executiva e do
Conselho Fiscal;
24
LAUDELINO JOCHEM
b) escolher, empossar e destituir o Presidente

e o Secretário desse colegiado;
c) aprovar o Regimento Interno e outros atos
normativos propostos pela Diretoria Executiva;
d) disponibilizar à Promotoria de Justiça de
Fundações, até 30 de abril de cada ano a prestação de
contas do exercício anterior;
e) convocar a Diretoria Executiva, o Conselho
Fiscal ou quaisquer integrantes desses órgãos
administrativos, quando entender necessário;
f) aprovar o quadro de pessoal e suas
alterações, bem como fixar diretrizes de salários,
vantagens e outras compensações do seu pessoal;
g) em conjunto com a Diretoria Executiva,
deliberar sobre:
• alteração do estatuto;
• aquisição, alienação, permuta ou oneração
de bens pertencentes ao patrimônio da Fundação, bem
como a aceitação de doações e legados com encargos;
• celebração de contratos, inclusive de
empréstimos financeiros, convênios e outros ajustes;
• a extinção da Fundação.
h) decidir os casos omissos neste estatuto.
Parágrafo único. O Conselho Curador
somente deliberará com a presença de, pelo menos 2/3
de seus integrantes e suas decisões, ressalvados os
casos expressos em lei, neste estatuto ou no regimento
interno, serão tomadas pela maioria simples de votos dos
integrantes e registrados em ata, cabendo ao Presidente,
se necessário, o voto de desempate.
CAPÍTULO VI - DA DIRETORIA EXECUTIVA

Artigo 14 - A Diretoria Executiva, órgão
de execução da Fundação, é composta pelo Diretor-
Presidente, Diretor-Técnico e Diretor Administrativo-
Financeiro.
25
Parágrafo único - Ocorrendo vaga entre os

integrantes da Diretoria Executiva, o Conselho Curador
se reunirá no prazo máximo de 30 (trinta) dias, contado
da data da vacância, para eleger o novo integrante.
Artigo 15 - Cabe à Diretoria Executiva:
a) elaborar e apresentar ao Conselho Curador:
• até 30 de outubro de cada ano, o plano de
atividades e a previsão orçamentária para o exercício
seguinte, previamente aprovado pelo Conselho Fiscal;
• até 30 de março de cada ano, o relatório
circunstanciado das atividades desenvolvidas e o
demonstrativo da situação econômico-financeira da
Fundação do exercício findo;
• executar o plano de atividades e o orçamento
aprovados pelo Conselho Curador;
• elaborar o regimento interno e o plano de
cargos e salários da Fundação;
• contratar e demitir funcionários;
• realizar convênios, acordos, ajustes e
contratos, inclusive os que constituam ônus, ouvido o
Conselho Curador.
Artigo 16 - São atribuições do Diretor-
Presidente:
a) representar a Fundação judicial e
extrajudicialmente;
b) cumprir e fazer cumprir este Estatuto e o
Regimento Interno;
c) convocar e presidir as reuniões da Diretoria
Executiva;
d) dirigir e supervisionar todas as atividades da
Fundação.
Artigo 17 - São atribuições do Diretor-Técnico:
a) substituir o Diretor-Presidente em suas
faltas ou impedimentos;
b) auxiliar o Diretor-Presidente na direção e
execução das atividades da Fundação;
26
LAUDELINO JOCHEM
c) secretariar as reuniões da Diretoria

Executiva e redigir as atas.
Artigo 18 - São atribuições do Diretor
Administrativo-Financeiro:
a) arrecadar e contabilizar as contribuições,
rendas, auxílios e donativos destinados à Fundação,
mantendo em dia a escrituração;
b) efetuar os pagamentos de todas as
obrigações;
c) acompanhar e supervisionar os trabalhos de
contabilidade, contratados com profissionais habilitados,
cuidando para que todas as obrigações fiscais e
trabalhistas sejam devidamente cumpridas em tempo
hábil;
d) apresentar relatórios de receitas e despesas,
sempre que forem solicitados;
e) apresentar o relatório financeiro a ser
submetido ao Conselho Curador;
f) apresentar semestralmente o balancete de
receitas e despesas ao Conselho Fiscal;
g) publicar anualmente a demonstração das
receitas e despesas realizadas no exercício;
h) manter todo o numerário em estabelecimento
de crédito, exceto valores suficientes para pequenas
despesas;
i) conservar sob sua guarda e responsabilidade,
todos os documentos relativos à tesouraria;
j) assinar em conjunto com o Diretor-Presidente
todos os documentos financeiros para pagamentos e
recebimentos emitidos pela Fundação.
CAPÍTULO VII – DO CONSELHO FISCAL

Artigo 19 - O Conselho Fiscal, órgão de
controle interno, é composto de 3 (três) integrantes
efetivos e 3 (três) suplentes.
27
§ 1º - O Conselho Fiscal reunir-

se-á ordinariamente a cada 6 (seis) meses e
extraordinariamente sempre que necessário ou quando
convocado pelo Conselho Curador ou pela Diretoria
Executiva;
§ 2º - Ocorrendo vaga em qualquer cargo
de integrante efetivo do Conselho Fiscal, caberá ao
respectivo suplente substituí-lo até o fim do mandato
para o qual foi eleito.
§ 3º - Ocorrendo vaga entre os integrantes
suplentes do Conselho Fiscal, o Conselho Curador
se reunirá no prazo máximo de 30 (trinta) dias após a
vacância, para eleger novo integrante.
Artigo 20 - São atribuições do Conselho
Fiscal:
a) examinar, sem restrições, a todo tempo,
os livros contábeis e quaisquer outros documentos da
Fundação;
b) fiscalizar os atos da Diretoria Executiva
e verificar o cumprimento dos seus deveres legais,
estatutários e regimentais;
c) comunicar ao Conselho Curador e à
Promotoria de Justiça de Fundações erros, fraudes ou
delitos que descobrir, sugerindo providências úteis à
regularização da Fundação;
d) opinar sobre:
• as demonstrações contábeis da Fundação
e demais dados concernentes à prestação de contas
perante a Promotoria de Justiça de Fundações;
• o balancete semestral;
• aquisição, alienação e oneração de bens
pertencentes à Fundação;
• o relatório anual circunstanciado sobre as
atividades da Fundação e sua situação econômica,
financeira e contábil, fazendo constar no parecer as
informações complementares que julgar necessárias à
deliberação do Conselho Curador;
e) o plano de atividades e a previsão
orçamentária.
28
LAUDELINO JOCHEM
CAPÍTULO VII – DO EXERCÍCIO FINANCEIRO E

ORÇAMENTÁRIO
Artigo 21 - Até o dia 30 (trinta) de outubro de
cada ano, o Diretor-Presidente da Fundação apresentará
ao Conselho Curador a proposta orçamentária para o
ano seguinte.
§ 1º - A proposta orçamentária será anual e
compreenderá:
a) estimativa de receita, discriminada por
fontes de recurso;
b) fixação de despesa com discriminação
analítica.
§ 2º - O Conselho Curador terá o prazo de 30
(trinta) dias para discutir, emendar e aprovar a proposta-
orçamentária, não podendo majorar despesas, salvo se
consignar os respectivos recursos.
§ 3º - Aprovada a proposta orçamentária o
transcorrido o prazo previsto no parágrafo anterior sem
que se tenha verificado a sua aprovação, fica a Diretoria
Executiva autorizada a realizar as despesas previstas.
§ 4º - Depois de apreciada pelo Conselho
Curador, a proposta orçamentária será encaminhada, no
prazo máximo de 15 (quinze) dias, ao órgão competente
do Ministério Público.
Art. 22 - A prestação anual de contas será
submetida ao Conselho Curador até o dia 30 (trinta)
de março de cada ano, com base nos demonstrativos
contábeis encerrados em 31 de dezembro do ano
anterior.
§ 1º - A prestação anual de contas da Fundação
conterá, entre outros, os seguintes elementos:
a) Relatório circunstanciado de atividades;
b) Balanço Patrimonial;
c) Demonstração de Resultado do Exercício;
d) Demonstração dos Fluxos de Caixa;
e) Relatório e parecer de auditoria independente;
f) Quadro comparativo entre a despesa orçada
e a realizada;
29
g) Parecer do Conselho Fiscal.

§ 2º - Depois de apreciada pelo Conselho
Curador, a prestação de contas será disponibilizada, no
prazo máximo de 30 (trinta) dias, ao órgão competente
do Ministério Público.
CAPÍTULO VIII – DO PESSOAL

Art. 23 - O pessoal da Fundação será
admitido, mediante processo de seleção, sob o
regime da Consolidação das Leis do Trabalho – CLT,
complementada pelas normas internas da Fundação.
CAPÍTULO IX– DA ALTERAÇÃO DO ESTATUTO

Artigo 24 - O Estatuto da Fundação poderá
ser alterado ou reformado por proposta do Presidente do
Conselho Curador, ou do Diretor-Presidente, ou de pelo
menos três integrantes de seus Conselhos Curador e
Diretoria Executiva, desde que:
a) a alteração ou reforma seja discutida em
reunião conjunta dos integrantes de seu Conselho
Curador e Diretoria Executiva, presidida pelo Presidente
do primeiro, e aprovada, no mínimo, por 2/3 (dois terços)
dos votos da totalidade de seus integrantes;
b) a alteração ou reforma não contrarie ou
desvirtue as finalidades da Fundação;
c) seja a reforma aprovada pelo órgão
competente do Ministério Público.
CAPÍTULO X – DA EXTINÇÃO DA FUNDAÇÃO

Artigo 25 - A Fundação extinguir-se-á por
deliberação fundamentada de seu Conselho Curador e
Diretoria Executiva, aprovada por dois terços de seus
integrantes em reunião conjunta, presidida pelo presidente
do primeiro, quando se verificar, alternativamente:
a) a impossibilidade de sua manutenção;
b) a ilicitude ou a inutilidade dos seus fins.
Artigo 26 - No caso de extinção da Fundação,
o Conselho Curador, sob acompanhamento do órgão
competente do Ministério Público, procederá à sua
liquidação, realizando as operações pendentes, a
30
LAUDELINO JOCHEM
cobrança e o pagamento das dívidas e todos os atos de

disposições que estime necessários.
Parágrafo único. Terminado o processo,
o patrimônio residual da Fundação será revertido,
integralmente, para outra entidade de fins congêneres.
CAPÍTULO XI – DAS DISPOSIÇÕES GERAIS E

TRANSITÓRIAS
Artigo 27 - O mandato da primeira composição
dos Conselhos de Curadores e Fiscal, bem como da
Diretoria Executiva será de 4 (quatro) anos, contados
da posse desses integrantes, em reunião extraordinária
conjunta convocada especialmente para esse fim, a qual
terá a participação de um representante do Ministério
Público com atribuição para exercer o velamento da
Fundação.
Artigo 28 - Ressalvadas a responsabilidade
civil e criminal pelos atos que praticarem, os integrantes
dos Conselhos Curador e Fiscal, bem como da Diretoria
Executiva não são solidariamente responsáveis pelas
obrigações assumidas regularmente em nome da
Fundação.
Artigo 29 - O primeiro Conselho Curador
aprovará, no prazo de 180 (cento e oitenta) dias de sua
instalação, o Regimento Interno da Fundação.
Parágrafo único - Até a edição do Regimento
Interno, o Conselho Curador valer-se-á de normas
provisórias, não se exigindo sua posterior ratificação.
Artigo 30 - Ao órgão competente do Ministério
Público é assegurado assistir às reuniões dos órgãos
dirigentes da Fundação, com direito de discutir as
matérias em pauta, nas condições que tal direito se
reconhecer aos integrantes da estrutura da Fundação.
Parágrafo único - A Fundação dará ciência
ao órgão competente do Ministério Público, do dia,
hora e local designados para suas sessões ordinárias e
extraordinárias, num prazo nunca inferior a 48 (quarenta
e oito) horas antes da reunião.
31
capítulo II
contabilidade
32
LAUDELINO JOCHEM
1. CONCEITOS E DEFINIÇÕES
• Primeiro Setor: são as entidades de interesse público,
como a União, Estados, Municípios e o Distrito Federal, bem como
as autarquias e outras formas de organizações que visem o interesse
público.
• Segundo Setor: são as entidades que visam resultados
econômicos, popularmente denominadas entidades que visam lucros,
como: empresas, companhias abertas e fechadas.
• Terceiro Setor: são as entidades que visam suprir e atender
a determinados segmentos da sociedade, porém sem visar o resultado
econômico ou lucro. Via de regra essas entidades são denominadas
como entidades sem finalidade de lucros, como principais exemplos
podemos citar: fundações de direito privado, associações, organizações
sociais e religiosas, partidos políticos e sindicatos.
• Entidade sem finalidade de lucros: são aquelas constituídas
sob a natureza jurídica de associação ou fundação de direito privado.
Tais entidades podem exercer atividades de assistência social, saúde,
educação, técnico-científica, esportiva, religiosa, política, cultura,
beneficente, social entre outras, conforme previsto nos itens 02 e 03 da
ITG 2002 (R1). Para efeitos contábeis também são consideradas como
entidades sem finalidade de lucros as seguintes entidades: sindical, seja
confederação, central, federação ou sindicato; qualquer associação de
classe e as outras denominações que possam ter, abrangendo tanto a
patronal como a de trabalhadores da iniciativa privada e que não visam
lucro.
• Superávit: é o resultado positivo a partir da diferença entre
as receitas e os custos/despesas, conforme demonstrado:
RECEITAS .......................................................... R$ 10.000,00
Custos e Despesas ............................................. R$ (8.000,00)
Superávit .............................................................. R$ 2.000,00
• Déficit: é o resultado negativo a partir da diferença entre as
receitas e os custos/despesas, conforme demonstrado:
RECEITAS .......................................................... R$ 10.000,00
Custos e Despesas ............................................ (R$ 11.000,00)
Déficit .................................................................. (R$ 1.000,00)
33
• Gratuidade: é a condição ou estado do que é oferecido de

graça. No caso das entidades sem finalidade de lucros a gratuidade
concedida pode ser total ou parcial. Um exemplo de gratuidade é
quando, uma entidade sem finalidade de lucros que atua no segmento
da educação, oferece bolsas de estudos para alunos carentes. Neste
caso, percebe-se que a entidade praticou a gratuidade.
• Trabalho voluntário: é a atividade não-remunerada prestada
por pessoa física ou jurídica à entidade sem finalidade de lucros.
Quando uma pessoa dedicar algumas horas do seu dia ajudando na
pintura de uma sala de aula de uma entidade sem finalidade de lucros,
na verdade ela está realizando um trabalho voluntário. A mesma coisa
acontece quando um médico presta um serviço de avaliação clínica
para idosos em uma entidade que atende pessoas carentes. Em ambas
as situações se está diante do trabalho voluntário.
• Termo de parceria: segundo o Art. 2º, “c”, item III da Lei
13.029/14 é conjunto de direitos, responsabilidades e obrigações
decorrentes de relação jurídica estabelecida formalmente entre a
administração pública e organizações da sociedade civil, em regime
de mútua cooperação, para a consecução de finalidades de interesse
público e recíproco, mediante a execução de atividade ou de projeto
expressos em termos de colaboração, em termos de fomento ou em
acordos de cooperação.
• Termo de fomento: segundo o Art. 2º, “c”, VIII da Lei
13.029/14 é o instrumento por meio do qual são formalizadas as
parcerias estabelecidas pela administração pública com organizações
da sociedade civil para a consecução de finalidades de interesse
público e recíproco propostas pelas organizações da sociedade civil,
que envolvam a transferência de recursos financeiros.
• Termo de colaboração: segundo o Art. 2º, “c”, VII da Lei
13.019/14 é o instrumento por meio do qual são formalizadas as
da sociedade civil para a consecução de finalidades de interesse
público e recíproco propostas pela administração pública que envolvam
a transferência de recursos financeiros;
• Acordo de cooperação: segundo o Art. 2º, “c”, VIII-A da
Lei 13.019/14 é o instrumento por meio do qual são formalizadas as
34
LAUDELINO JOCHEM

da sociedade civil para a consecução de finalidades de interesse público
e recíproco que não envolvam a transferência de recursos financeiros.
2. COMO CRIAR UMA POLÍTICA CONTÁBIL

O ponto de partida para estruturar a contabilidade de uma
entidade do Terceiro Setor é criar uma política contábil. Assim como as
pessoas, as entidades são únicas e exclusivas, cada uma possui seu
próprio “DNA”, sua própria identidade, logo a política contábil também
precisa levar em conta as peculiaridades de cada entidade.
Quando falamos em política contábil estamos nos referindo
aos princípios, às bases, às convenções, às regras e às práticas
específicas aplicadas pela entidade na elaboração e na apresentação
das demonstrações contábeis. Bem, então vamos descrever a seguir
os principais delimitadores que precisamos ter presente para elaborar
uma política contábil.
2.1. Suporte legal para estruturar a política contábil

A elaboração da política contábil tem início na NBC TG 23
(R2) do CFC que trata da Política Contábil e dá os delimitadores para
criação de uma política. No caso das entidades sem fins lucrativos, o
ponto de partida se dá a partir da ITG 2002 (R1) do Conselho Federal
de Contabilidade. Nela, o Profissional da Contabilidade vai encontrar
as diretrizes básicas a serem seguidas para contabilização dos
principais fatos contábeis. Ela também apresenta a estrutura principal
das demonstrações contábeis. Já o que não estiver esclarecido na ITG
2002 (R1) é preciso aplicar subsidiariamente, de acordo com o porte
de cada entidade, a NBC TG 1000 (R1) ou as normas completas de
contabilidade.
Entidades que tiveram no ano anterior ativos totais até
R$ 240.000.000,00 (duzentos e quarenta milhões) e receita bruta de
até R$ 300.000.000,00 (trezentos milhões) podem ser consideradas de
pequeno e médio porte, e podem adotar complementarmente a NBC
TG 1000 (R1) para situações não contempladas na ITG 2002 (R1). Por
outro lado, as entidades que extrapolarem algum dos limites anteriores,
ou que estejam sujeitas a órgão regulador, devem aplicar as normas
35
completas de contabilidade para situações não previstas na ITG 2002

(R1).
A escolha do caminho a ser percorrido na aplicação das
normas contábeis exige uniformidade ao longo do tempo. Desta forma,
não é possível ficar alterando políticas ao longo do ano ou de um ano
para outro, pois essas mudanças podem afetar a comparabilidade nas
demonstrações de um ano para outro.
Para as situações não contempladas pela ITG 2002 (R1)
existem dois caminhos:
a) o simplificado, através da aplicação da NBC TG 1000 (R1);
b) ou das normas completas.
Independentemente da escolha, os procedimentos são muito
semelhantes, porém a norma simplificada, em algumas situações, pode
simplificar procedimentos. De qualquer forma, a essência é a mesma.
Neste livro, você vai perceber que serão adotadas as
normas completas para situações omissas na ITG 2002 (R1), logo as
práticas aqui descritas podem ser adotadas por todas as entidades,
independentemente do seu porte ou da receita que auferiram no ano
anterior, pois as entidades de pequeno e médio portes podem livremente,
de maneira facultativa, adotar as normas completas de contabilidade. Já
as de grande porte estão obrigadas a adotar tais normas.
Ao criar uma política contábil, certamente você vai se deparar
com situações em que possam existir mais de uma norma, intepretação
ou comunicado técnico tratando do mesmo assunto. Por outro lado,
podem existir situações em que determinados temas não são tradados
em norma, interpretação ou comunicado técnico.
Quando duas normas contábeis tratarem do mesmo
assunto é preciso aplicar a norma específica, é o caso da análise
de recuperabilidade (Impariment) dos estoques (NBC TG 16 (R2) -
Estoques). A norma específica, a NBC TG 16 – Estoques, deve ser
aplicada, pois ela traz a determinação de como se dará essa análise de
recuperabilidade. Já a NBC TG 01 (R4) – Redução ao Valor Recuperável
de Ativos é uma norma genérica que trata do impairment para os casos
não previstos em norma específica.
Para situações de temas ou assuntos não abordados em
normas, interpretações ou comunicados técnicos, específicos ou
36
LAUDELINO JOCHEM
genéricos, é preciso aplicar normas, interpretações ou comunicados

técnicos que tratam de assuntos semelhantes e ainda as características
qualitativas da informação que são tratadas na NBC TG ESTRUTURA
CONCEITUAL.
As notas explicativas devem trazer as descrições relativas
às políticas que foram adotadas pela entidade no reconhecimento,
desreconhecimento, mensuração de ativos, passivos, receitas, custos
e despesas, bem como as relativas às demonstrações contábeis.
Nesse sentido, as notas explicativas devem fundamentar em qual
norma, interpretação ou comunicado técnico se fundamenta a criação
e adoção das referidas políticas contábeis.
Uma questão que comumente os profissionais contábeis
têm dúvida é sobre os termos corretos a serem aplicados nas
fundamentações legais, ou seja: as do CFC – Conselho Federal
de Contabilidade ou as do CPC – Comitê de Pronunciamentos
Contábeis. Para esclarecer este ponto vale frisar que o Comitê de
Pronunciamentos Contábeis – CPC foi criado pela Resolução CFC
nº 1.055/05 e tem como objetivo o estudo, o preparo e a emissão
de Pronunciamentos Técnicos sobre procedimentos de Contabilidade e
a divulgação de informações dessa natureza. Por outro lado, segundo o
Art. 6º do Decreto-Lei nº 9295/46 “são atribuições do Conselho Federal
de Contabilidade: [...] regular acerca dos princípios contábeis [...]
e editar Normas Brasileiras de Contabilidade de natureza técnica
e profissional”. Parece não restarem dúvidas de que as entidades
do Terceiro Setor devem citar sempre as NBC TG´s, ITG´s e os
CTG´s em suas notas explicativas, pois somente o CFC tem a
prerrogativa de aprovar normas de contabilidade, logo não pode ser
considerado correto citar em notas explicativas referências a: CPC,
ICPC e OCPC.
Por fim, outro cuidado se faz necessário ao fundamentar a
política contábil em notas explicativas. Este diz respeito a atualização
ou revisão das normas, interpretações ou comunicados técnicos
citados. Sempre vale a pena consultar o portal do CFC (https://cfc.org.
br/tecnica/normas-brasileiras-de-contabilidade/) para analisar quais
foram as revisões aprovadas. Por exemplo, ao citar a ITG 2002 (R1),
podemos concluir que foi aplicada a referida interpretação em sua
primeira revisão.
37
3. RECONHECIMENTO DA RECEITA
Muitas entidades sem finalidade de lucros obtêm suas receitas
através da venda de mercadorias ou da prestação de serviços. A regra
geral é que tais receitas devem ser reconhecidas, respeitando-se o
princípio da competência, que “reflete os efeitos de transações e outros
eventos e circunstâncias sobre reivindicações e recursos econômicos
da entidade que reporta nos períodos em que esses efeitos ocorrem,
mesmo que os pagamentos e recebimentos à vista resultantes
ocorram em período diferente”. (Item 1.17 da NBC TG ESTRUTURA
CONCEITUAL.).
3.1. Os cinco passos para o reconhecimento da receita

A NBC TG 47 do CFC – Conselho Federal de Contabilidade
trata do reconhecimento da receita dos contratos com clientes. Tal
norma, deve ser aplicada às entidades sem finalidade de lucros quando
estas possuem receitas próprias. O reconhecimento da receita se dá
através de cinco etapas, as quais podem acontecer de maneira quase
instantânea e imediata para algumas situações, porém em outras, pode
ser necessário uma análise bem mais aprofundada para identificar se
todas as etapas foram contempladas para fins de reconhecimento da
receita. A seguir, iremos demonstrar cada uma dessas etapas visando
falicitar o entendimento.
3.1.1. Identificação do contrato

Essa fase precisa contemplar todos os critérios a seguir2:
a) Aprovação do contrato e o comprometimento das partes
para cumprir com as respectivas obrigações;
b) Identificar os direitos de cada parte em relação aos bens ou
serviços a serem transferidos;
c) Identificar os termos de pagamento para os bens ou serviços
a serem transferidos;
d) O contrato precisa ter substância comercial, ou seja:
espera-se que o risco, à época ou o valor dos fluxos de caixa futuros da
entidade se modifiquem como resultado do contrato; e
e) Ser provável que a entidade receberá a contraprestação à
qual terá direito em troca dos bens ou serviços que serão transferidos
ao cliente.
2 Item 9, NBC TG 47.
38
LAUDELINO JOCHEM
Os contratos podem ser escritos, verbais ou sugeridos pelas

práticas usuais de negócios da entidade. A entidade deve considerar
essas práticas e processos ao determinar se e quando um acordo com
o cliente cria direitos e obrigações exigíveis.
3.1.2. Identificação de obrigação de desempenho

No início do contrato, a entidade deve avaliar os bens ou
serviços prometidos em contrato com o cliente e deve identificar como
obrigação de desempenho cada promessa de transferir ao cliente:
a) bem ou serviço que seja distinto; ou
b) série de bens ou serviços distintos que sejam substancialmente
os mesmos e que tenham o mesmo padrão de transferência para o
cliente.
Série de bens ou serviços distintos têm o mesmo padrão
de transferência para o cliente, se ambos os critérios a seguir forem
atendidos:
a) cada bem ou serviço distinto da série que a entidade
promete transferir ao cliente atende aos critérios para ser obrigação de
desempenho satisfeita ao longo do tempo; e
b) o mesmo método é utilizado para mensurar o progresso
da entidade em relação à satisfação completa da obrigação de
desempenho para transferir ao cliente cada bem ou serviço distinto da
série.
A obrigação de desempenho pode ser satisfeita ao longo
do tempo, é o caso quando a entidade transfere o controle do bem
ou serviço ao longo do tempo e, portanto, satisfaz à obrigação de
desempenho e reconhece receitas ao longo do tempo.
Por outro lado a obrigação de desempenho pode ser satisfeita
em momento específico, é o caso quando o cliente obtém o controle
do ativo prometido e a entidade satisfaz à obrigação de desempenho.
3.1.3. Determinação do preço da transação

A entidade deve considerar os termos do contrato e suas
práticas de negócios usuais para determinar o preço da transação. O
preço da transação é o valor da contraprestação à qual a entidade espera
ter direito em troca da transferência dos bens ou serviços prometidos
39
ao cliente, excluindo quantias cobradas em nome de terceiros (por

exemplo, alguns impostos sobre vendas). A contraprestação prometida
em contrato com o cliente pode incluir valores fixos, valores variáveis
ou ambos.
A natureza, a época e o valor da contraprestação prometida
por cliente afetam a estimativa do preço da transação. Ao determinar o
preço da transação, a entidade deve considerar os efeitos de todos os
itens a seguir:
a) contraprestação variável;
b) restrição de estimativas de contraprestação variável;
c) existência de componente de financiamento significativo no
contrato;
d) contraprestação não monetária; e
e) contraprestação a pagar ao cliente.
3.1.4. Alocação do preço da transação à obrigação de

desempenho
O objetivo, ao alocar o preço da transação, consiste em
que a entidade aloque o preço da transação a cada obrigação de
desempenho (bem ou serviço distinto) pelo valor que reflita o valor
da contraprestação a qual a entidade espera ter direito em troca da
transferência dos bens ou serviços prometidos ao cliente.
Para atingir o objetivo de alocação, a entidade deve alocar
o preço da transação a cada obrigação de desempenho identificada
no contrato com base no preço de venda individual, exceto para a
alocação de contraprestação que inclua valores variáveis.
3.1.5. Reconhecer a receita à medida que as obrigações

são satisfeitas
Reconhecimento da receita:
a) À medida que a entidade satisfaz à obrigação de
desempenho;
b) Transferir o bem ou o serviço ao cliente, ou seja: à medida
que o cliente obtiver o controle desse ativo.
Obrigação de desempenho satisfeita:
a) Ao longo do tempo, quando um dos critérios for atendido:
40
LAUDELINO JOCHEM
• O cliente recebe e consome simultaneamente os benefícios

gerados pelo desempenho por parte da entidade à medida que a
entidade efetiva o desempenho;
• O desempenho da entidade cria ou melhora o ativo que o
cliente controla à medida que o ativo é criado ou melhorado;
• O desempenho por parte da entidade não cria um ativo com
uso alternativo para a entidade e a entidade possui direito executável
ao pagamento pelo desempenho concluído até a data presente.
a) Em momento específico
• Quando a entidade transferir ao cliente o controle.
4. DOAÇÕES E SUBVENÇÕES RECEBIDAS
4.1. Conceitos e definições

Uma das primeiras dúvidas que podemos ter é com relação
a diferença entre doação e subvenção. Nesta linha vamos definir e
ilustrar como esses e outros conceitos devem ser aplicados dentro da
contabilidade de uma entidade sem finalidade de lucros. Diante disso,
antes de passar adiante iremos definir alguns termos, conforme a
seguir:
a) Doação: é a entrega voluntária de algo, bem ou direito,
de uma pessoa qualquer, física ou jurídica, à entidade sem finalidade
de lucros. É uma ação que consiste numa liberdade voluntária, onde
alguém gentilmente doa bens ou direitos sem exigir nada em troca, ou
seja: realiza a doação sem que a entidade tenha que fazer nenhum tipo
de compensação. Essa doação pode se dar de maneira simples e direta
através da entrega de algo, ou pode acontecer com a formalização de
um termo, como um contrato ou termo de doação.
b) Subvenção: é um auxílio pecuniário, em geral concedido
pelo poder público. É uma modalidade de transferência de recursos
financeiros públicos, para instituições privadas e públicas, de caráter
assistencial, sem fins lucrativos, com o objetivo de cobrir despesas de
seus custeios. Existem diversos tipos de subvenção governamental
e dentre eles merecem destaque os incentivos fiscais, os subsídios,
destinação de bens tangíveis e intangíveis, contratos de assistência
e ajuda financeira, entre outros, que são realizados entre um ente
41
federado ligado a uma das esferas: municipal, distrital, estadual ou

federal e uma entidade sem finalidade de lucros.
c) Subvenção governamental: é uma assistência
governamental geralmente na forma de contribuição de natureza
pecuniária, mas não só restrita a ela, concedida a uma entidade
normalmente em troca do cumprimento passado ou futuro de certas
condições relacionadas às atividades operacionais da entidade.
Não são subvenções governamentais aquelas que não podem ser
razoavelmente quantificadas em dinheiro e as transações com o
governo que não podem ser distinguidas das transações comerciais
normais da entidade.
d) Subvenções relacionadas a ativos: são subvenções
governamentais cuja condição principal para que a entidade se qualifique
é a de que ela compre, construa ou de outra forma adquira ativos de
longo prazo. Também podem ser incluídas condições acessórias que
restrinjam o tipo ou a localização dos ativos, ou os períodos durante os
quais devem ser adquiridos ou mantidos.
e) Subvenções relacionadas ao resultado: são as outras
subvenções governamentais que não aquelas relacionadas a ativos.
f) Isenção tributária: é a dispensa legal do pagamento de
tributo sob quaisquer formas jurídicas (isenção, imunidade, etc.).
Redução, por sua vez, exclui somente parte do passivo tributário,
restando, ainda, parcela de imposto a pagar. A redução ou a isenção
pode se processar, eventualmente, por meio de devolução do imposto
recolhido mediante determinadas condições.
g) Empréstimo subsidiado: é aquele em que o credor
renuncia ao recebimento total ou parcial do empréstimo e/ou dos juros,
mediante o cumprimento de determinadas condições. De maneira
geral, é concedido direta ou indiretamente pelo Governo, com ou sem a
intermediação de um banco; está vinculado a um tributo; e caracteriza-
se pela utilização de taxas de juros visivelmente abaixo do mercado e/
ou pela postergação parcial ou total do pagamento do referido tributo
sem ônus ou com ônus visivelmente abaixo do normalmente praticado
pelo mercado. Subsídio em empréstimo é a parcela do empréstimo ou
do juro renunciado e a diferença entre o juro ou ônus de mercado e o
juro ou o ônus praticado.
42
LAUDELINO JOCHEM
h) Governo: refere-se ao Governo federal, estadual ou

municipal, agências governamentais e órgãos semelhantes, sejam
locais, nacionais ou internacionais.
i) Assistência governamental: é a ação de um governo
destinada a fornecer benefício econômico específico a uma entidade
ou a um grupo de entidades que atendam a critérios estabelecidos.
Não inclui os benefícios proporcionados única e indiretamente por
meio de ações que afetam as condições comerciais gerais, tais como
o fornecimento de infraestruturas em áreas em desenvolvimento ou a
imposição de restrições comerciais sobre concorrentes.
4.2. Reconhecimento contábil

A subvenção deve ser reconhecida quando existir razoável
segurança de que:
a) a entidade cumprirá todas as condições estabelecidas e
relacionadas à subvenção;
b) a subvenção será recebida.
A forma como a subvenção é recebida não influencia no método
de contabilização a ser adotado. Assim, por exemplo, a contabilização
deverá ser a mesma, independentemente da subvenção ser recebida
em dinheiro ou como redução de passivo.
Outro detalhe importante é que somente as subvenções
concedidas em caráter particular, ou seja, as que foram destinadas
à entidade através de processo de adesão ou pela assinatura de
termo, devem ser reconhecidas. Já as subvenções genéricas, que
são destinadas de maneira indistinta a todas as entidades, como as
imunidades tributárias, não se enquadram no conceito de subvenções
para fins de reconhecimento, portanto, não devem ser reconhecidas
como receita no resultado.
4.2.1. Receitas com Convênios e Doações

As entidades do Terceiro Setor costumam fazer convênios
com órgãos públicos, como prefeituras, governo estadual, federal
e outros órgãos da administração direta ou indireta. Os valores que
são recebidos em decorrência desses convênios são denominados de
subvenções. Por outro lado, muitas dessas entidades recebem doações.
43
A seguir iremos demonstrar o passo a passo para reconhecimentos

destas receitas.
4.2.1.1. Reconhecimento das receitas com convênios

Primeiro passo: na assinatura do contrato é preciso
reconhecer um ativo e ao mesmo tempo um passivo de mesmo valor,
conforme a seguir demonstrado:
D – Contrato de convênio a receber (Ativo)
C – Contrato de convênio (Passivo)
Segundo passo: À medida que a entidade vai recebendo
os valores do órgão público ela vai os transferindo da conta do ativo
“Contratos de convênio a receber” para o caixa ou banco, conforme a
seguir:
D – Caixa ou bancos com restrição (Ativo)
C – Contrato de convênio a receber (Ativo)
Terceiro passo: Dentro da mesma lógica, à medida que
entidade vai cumprindo com as obrigações previstas no contrato firmado
com o órgão público ela vai reconhecendo a receita no resultado,
conforme a seguir:
D – Contrato de convênio (Passivo)
C – Receitas com restrição (Resultado)
4.2.1.2. Reconhecimento das receitas com doações

Se as doações recebidas não tiverem aplicação específica, ou
seja, o doador não exige que o valor doado seja aplicado a uma única
finalidade, os valores efetivamente recebidos devem ser contabilizados
conforme a seguir:
D – Caixa ou bancos (Ativo)
C – Receitas sem restrição (Resultado)
Já as doações que tenham destino específico devem ser
reconhecidas dentro da mesma política contábil adotada para as
subvenções.
4.3. Modalidades de subvenções

a) Incondicional: são as subvenções recebidas pela entidade
que não exigem nenhuma contrapartida por parte da mesma, por isso
44
LAUDELINO JOCHEM
devem ser reconhecidas no resultado quando forem efetivamente

recebidas.
b) Condicional: quando a entidade receber algo a título de
subvenção ou incentivo, geralmente do poder público e tiver condições
ou exigências contratuais a serem cumpridas. Esta modalidade exige
um cuidado especial no reconhecimento das receitas, pois ela deve se
dar à medida que as condições ou exigências vão sendo cumpridas ou
executadas.
4.4. Tipos de subvenções

4.4.1. Empréstimo subsidiado
O benefício econômico obtido com empréstimo governamental
por uma taxa de juros abaixo da praticada pelo mercado, deve ser
tratado como subvenção governamental.
Subsídio em empréstimo, é reconhecido como subvenção
governamental quando existir segurança de que a entidade cumprirá
os compromissos assumidos. Essa segurança de atendimento a
compromissos assumidos, geralmente pode ser demonstrada pela
administração apenas nos casos em que esses compromissos
dependem exclusivamente de providências internas da entidade, por
serem mais confiáveis e viáveis ou, ainda, melhor administráveis do
que requisitos que envolvam terceiros ou situação de mercado.
Desse modo, é provável que as condições históricas ou
presentes da entidade demonstrem, por exemplo, que pagamentos
dentro de prazos fixados podem ser realizados e dependem apenas da
intenção da administração. Por outro lado, requisitos que dependem de
fatores externos, como a manutenção de determinado volume de venda
ou nível de emprego, não podem ser presentemente determináveis e,
portanto, a subvenção apenas deve ser reconhecida quando cumprido
o compromisso.
Exemplo prático
A entidade contratou um empréstimo junto a instituição
financeira ligada ao Governo Federal, conforme dados:
• Valor contratado: R$ 1.000.000,00.
• Data da Contratação: 01/02/20X1.
45
• Taxa de juros contratada: 0,5% a.m.

• Forma de pagamento: 12 parcelas fixas, mensais e
consecutivas de R$ 86.066,43.
• Vencimento da 1ª parcela: 30 dias após a contratação.
• Obrigações assumidas pela empresa: o pagamento das
parcelas dos empréstimos.
O passo a passo para contabilização das operações

envolvidas
Primeiro passo: estimar o valor dos juros praticados pelo
mercado. Após pesquisa de mercado se chegou ao percentual de 1,5%
a.m.
Segundo passo: a partir do valor principal do empréstimo é
preciso calcular o valor dos juros de mercado para reconhecimento
da obrigação (passivo), bem como realizar o Ajuste a Valor Presente.
Com este cálculo realizado é possível estimar o valor da subvenção,
que neste caso, é a diferença entre os juros de mercado e os juros
contratados por meio do empréstimo subsidiado, conforme a seguir
demonstrado:
Juros de mercado: R$ 100.159,91.
Juros contratados: R$ 32.797,16.
Valor da subvenção: R$ 67.362,75.
Mês Juros Mercado Juros Contratados Receita Diferida

1 15.000,00 5.000,00 10.000,00
2 13.849,80 4.594,67 9.255,13
3 12.682,35 4.187,31 8.485,04
4 11.497,00 3.777,91 7.719,47
5 10.294,64 3.366,47 6.928,17

6 9.073,86 2.952,97 6.120,89
7 7.834,77 2.537,40 5.297,37
8 6.577,09 2.119,76 4.457,33
9 5.300,55 1.700,03 3.600,52
10 4.004,86 1.278,19 2.726,66
11 2.689,73 854,25 1.835,48
12 1.354,88 428,19 926,69
100.159,91 32.797,16 67.362,75
46
LAUDELINO JOCHEM
Terceiro passo: a contabilização do empréstimo com juros

de mercado, bem como a contabilização do Ajuste a Valor Presente,
conforme a seguir:
Reconhecimento inicial
D – Bancos conta movimento ......................... R$ 1.000.000,00
C – Empréstimos (PC) .................................... R$ 1.100.159,95
D – Ajuste a valor presente (PC) ........................ R$ 100.159,95
Representação no Balanço Patrimonial
Ativo 1.000.000,00 Passivo 1.000.000,00

Circulante Circulante
Bancos conta movimento 1.000.000,00 Empréstimos 1.100.159,95
(-) AVP (100.159,95)
Quarto passo: provisionar o valor da Receita Diferida com

subvenção, transferindo do Empréstimo para Receita Diferida com
Subvenção. A receita de subvenção somente pode ser reconhecida no
resultado, à medida em que tais obrigações forem sendo cumpridas.
Reconhecimento da subvenção como passivo
D – Empréstimos (PC) ........................................ R$ 67.362,75
C – Receita diferida com subvenções (PC) ........ R$ 67.362,75
Posição patrimonial após o reconhecimento da receita diferida
com subvenção como passivo.
Ativo 1.000.000,00 Passivo 1.000.000,00

Bancos conta movimento 1.000.000,00 Empréstimos 1.032.797,20
(-) AVP (100.159,95)
Rec. Dif.
Subvenções 67.362,75
Quinto passo: mês a mês, assim que as parcelas forem sendo

quitadas, a entidade reconhece a receita de subvenção3, conforme a
seguir:
3 Uma subvenção governamental deve ser reconhecida como receita ao longo do período e confrontada com as
despesas que pretende compensar, em base sistemática. A subvenção governamental não pode ser creditada
diretamente no patrimônio líquido.
47
D – Receita diferida com subvenções (PC) .................. R$ 10.000,00

C – Receitas com subvenções – com restrição (DRP)4 . R$ 10.000,00
Sexto passo: mês a mês, independente do pagamento
do empréstimo, os juros devem ser reconhecidos como despesas
no resultado (DRP), exceto se forem tratados como custo de ativo,
aplicando o método da taxa efetiva de juros, conforme a seguir:
Reconhecimento das despesas com juros após 30 dias
D – Despesas financeiras (DRP) ....................... R$ 15.000,00
C – AVP (PC) ...................................................... R$ 15.000,00
Sétimo passo: após o fechamento mensal é preciso transferir
o saldo da subvenção que transitou pelo resultado para o Patrimônio
Líquido, conforme a seguir:
D – Superávit ou déficit do período (DRP) ......... R$ 10.000,00
C – Superávit ou déficit acumulado (PL) ............. R$ 10.000,00
Oitavo passo: reclassificação do saldo decorrente da
subvenção dentro do PL, conforme a seguir:
D – Superávit ou déficit acumulado (PL) ............ R$ 10.000,00
C – Outras reservas (PL) .................................... R$ 10.000,00
4.4.2. Ativo não monetário recebido através de subvenção

governamental
A subvenção governamental pode estar representada por
ativo não monetário, como terrenos e outros bens ou direitos, para
uso da entidade. Nessas circunstâncias, tanto estes ativos, quanto a
subvenção governamental, devem ser reconhecidos pelo seu valor
justo. Apenas na impossibilidade de verificação desse valor justo, é que
o ativo e a subvenção governamental poderão ser registrados pelo seu
valor nominal.
No caso de recebimento de ativo imobilizado por meio de
subvenção governamental, o reconhecimento da receita de subvenção,
quando este ativo for depreciável, deve se dar ao longo do período da
vida útil do bem, e na mesma proporção de sua depreciação.
Uma subvenção relacionada a ativo não depreciável pode
requerer o cumprimento de certas obrigações. O reconhecimento
como receita deve então, acompanhar a apropriação das despesas
necessárias ao cumprimento das obrigações. Exemplificando: uma
4 DRP – Demonstração do Resultado do Período.
48
LAUDELINO JOCHEM
subvenção que transfira a propriedade definitiva de um terreno,

pode ter como condição a construção de um centro de atendimento
a carentes, e deve ser apropriada como receita na mesma proporção
da depreciação dessa construção. Poderão existir situações em que
essa correlação exija que parcelas da subvenção sejam reconhecidas
segundo critérios diferentes.
Exemplo prático
A entidade recebeu um terreno com a edificação de um
barracão da Prefeitura Municipal para instalação de uma escola, nas
seguintes condições:
• Início do contrato: 01/02/2020.
• Término do contrato: 31/01/2030.
• Outras condições: instalar a escola no prazo de um ano;
• Após a instalação da escola, a entidade se compromete a
gerar e manter 50 vagas de emprego durante o período do contrato.
Após cumpridas todas as formalidades destacadas a entidade passa
ser proprietária do imóvel recebido em comodato.
O passo a passo para contabilização das operações

envolvidas
Primeiro passo: elaboração do Laudo de Avaliação para
estimar os valores dos ativos recebidos em subvenção. Neste caso,
é preciso mensurar o valor do terreno e da edificação de maneira
segregada, uma vez que possuem características distintas, inclusive
no tocante à depreciação, uma vez que sobre o terreno, via de regra,
não recai quota de depreciação.
Formalidades do Laudo de Avaliação
O CFC – Conselho Federal de Contabilidade não se
manifestou oficialmente sobre este quesito em específico, porém, em
outras situações, como ao tratar do Custo Atribuído para o Imobilizado,
e para as Propriedades para Investimento, trouxe orientações sobre o
assunto, inclusive fazendo referência aos avaliadores:
“[...] consideram-se avaliadores

aqueles especialistas que tenham experiência,
competência profissional, objetividade e
49
conhecimento técnico dos bens. [...] os

avaliadores devem conhecer ou buscar
conhecimento a respeito de sua utilização, bem
como das mudanças tecnológicas e do ambiente
econômico onde eles operam, considerando o
planejamento e outras peculiaridades do negócio
da entidade. [...] a avaliação pode ser efetuada por
avaliadores internos ou externos à entidade”.
(Destaque do autor), (Item 33, ITG 10).
Ainda no tocante à formalidade do laudo, o CFC – Conselho

Federal de Contabilidade, partindo do pressuposto que várias situações
presentes no laudo de avaliação podem ser oriundas de deliberalidade
da direção da entidade, fez a seguinte exigência:
“[...] os relatórios de avaliação devem

ser aprovados por órgão competente da
administração, a menos que o estatuto ou contrato
social da entidade contenha requerimento adicional,
o qual deve ser cumprido”. (Destaque do autor)
(Item 35, ITG 10).
Quanto às formalidades mínimas que um laudo de avaliação

deve ter, o CFC – Conselho Federal de Contabilidade determinou que
o relatório deve conter:5
Indicação dos critérios de avaliação, das premissas e dos
elementos de comparação adotados, tais como:
• Antecedentes internos: investimentos em substituições
dos bens, informações relacionadas à sobrevivência dos ativos,
informações contábeis, especificações técnicas e inventários físicos
existentes;
• Antecedentes externos: informações referentes ao ambiente
econômico onde a entidade opera, novas tecnologias, benchmarking,
recomendações e manuais de fabricantes e taxas de vivência dos bens;
• Estado de conservação dos bens: informações referentes
5 Item 34, ITG 10.
50
LAUDELINO JOCHEM
à manutenção, falhas e eficiência dos bens; e outros dados que possam

servir de padrão de comparação, todos suportados, dentro do possível,
pelos documentos relativos aos bens avaliados.
• Localização física e correlação com os registros contábeis
ou razões auxiliares;
• Valor residual dos bens para as situações em que a entidade
tenha o histórico e a prática de alienar os bens após um período de
utilização; e
• A vida útil remanescente estimada com base em
informações, alinhamento ao planejamento geral do negócio da
entidade, e ainda é preciso avaliar questões contratuais que possam
limitar o tempo de uso do ativo.
Segundo passo: realizar a contabilização do terreno, das
edificações e da subvenção, levando em conta os dados do contrato, a
realidade econômica envolvida na operação, e, em especial, o Laudo
de Avaliação:
Condições contratuais
• Início do contrato: 01/02/2020.
• Término do contrato: 31/01/2030.
• Outras condições: instalar a escola no prazo de um ano.
• Após a instalação da escola, a entidade se compromete a
gerar e manter 50 vagas de emprego durante o período do contrato.
Cumpridas as formalidades destacadas a entidade passa ser
proprietária do imóvel recebido em comodato.
Dados do Laudo de avaliação
• Valor do terreno: R$ 500.000,00.
• Valor das edificações: R$ 300.000,00.
• Vida útil do terreno: indeterminado.
• Vida útil das edificações: 10 anos.
• Valor residual das edificações: zero.
Contabilização no reconhecimento inicial
Tendo em vista que a entidade assumiu contratualmente
determinadas condições durante a vigência do contrato (10 anos ou
120 meses), o valor da subvenção, neste caso, precisa ser segregado
em Passivo Circulante e Passivo Não Circulante, dentro da seguinte
lógica: valor total dos ativos R$ 800.000,00 / nº de meses da vigência
51
do contrato 120 meses = R$ 6.666,66 (por mês) * por 12 meses

= R$ 80.000,00 (Passivo Circulante) e o restante deve ser classificado
como Passivo Não Circulante R$ 720.000,00.
D – Terreno – com restrição (imobilizado) ....... R$ 500.000,00
D – Edificações – com restrição (imobilizado) .. R$ 300.000,00
C – Receita diferida – subvenções (passivo circulante) . R$ 80.000,00
C – Receita diferida - subvenções (passivo não circulante) R$ 720.000,00
Posição patrimonial6 após o reconhecimento dos ativos e da

subvenção
Ativo 800.000,00 Passivo 800.000,000

Circulante Circulante 80.000,00
Não circulante 800.000,00 Receita Diferida
Imobilizado – Com restrição 800.000,00 - Subvenções 80.000,00
- Terreno – Com restrição 500.000,00 Não circulante 720.000,00
- Edificações – Com restrição 300.000,00 Receita Diferida
- Subvenções 720.000,00
Terceiro passo: lançamentos após decorrido o primeiro mês.

Reconhecimento da depreciação das edificações. A
classificação deve ser realizada no resultado (DRP) como despesas
com depreciação, exceto se o ativo estiver ligado à produção, e, a
depreciação, for considerada como custo de produção.
D – Despesas com depreciação – com restrição (resultado - DRP) R$ 2.500,00
C – Depreciação acumulada (redutora do imobilizado) .......... R$ 2.500,00
Reconhecimento da receita de subvenção7. Se as obrigações
contratuais estão sendo cumpridas é preciso reconhecer a receita de
6 A subvenção governamental relacionada a ativos, incluindo aqueles ativos não monetários mensurados
ao valor justo, deve ser apresentada no balanço patrimonial em conta de passivo, como receita diferida, ou
deduzindo o valor contábil do ativo relacionado. São considerados aceitáveis dois métodos de apresentação,
nas demonstrações contábeis, da subvenção (ou parte apropriada de subvenção) não vinculada a obrigações
futuras, relacionada com ativos. Um dos métodos reconhece a subvenção governamental como receita diferida
no passivo, sendo reconhecida como receita em base sistemática e racional durante a vida útil do ativo. O outro
método deduz a subvenção governamental do valor contábil do ativo relacionado com a subvenção para se
chegar ao valor escriturado líquido do ativo, que pode ser nulo. A subvenção deve ser reconhecida como receita
durante a vida do ativo depreciável por meio de crédito à depreciação registrada como despesa no resultado.
7 O item nº 17 da NBC TG 07 (R2) determina que a subvenção relacionada a ativo depreciável deve ser
reconhecida como receita ao longo do período da vida útil do bem e na mesma proporção de sua depreciação.
Perceba que neste caso somente as edificações são depreciáveis, assim à medida que as edificações forem
sendo depreciadas (no caso em questão 10 anos ou 120 meses) a Receita Diferida também será reconhecida na
mesma razão. Como o terreno não é depreciável, mas ao final do contrato de comodato, desde que cumpridas
as obrigações assumidas, será de propriedade da empresa, desta forma a Receita Diferida relativa ao terreno
deverá ser reconhecida pelo tempo do contrato.
52
LAUDELINO JOCHEM
subvenção, dentro das seguintes premissas: valor total da subvenção

R$ 800.000,00 / nº meses do contrato de subvenção 120 = R$ 6.666,66.
D – Subvenções (passivo circulante) ..................................... R$ 6.666,66
C – Receita com subvenções – com restrição (resultado - DRP) R$ 6.666,66
Reclassificação da subvenção do PNC para o PC. Para
atender a segregação dos passivos em circulantes e não circulantes
é preciso reclassificar uma parcela do não circulante para o circulante,
conforme a seguir:
D – Subvenções (passivo não circulante) ........... R$ 6.666,66
C – Subvenções (passivo circulante) ................... R$ 6.666,66
Transferir do resultado para o Patrimônio Líquido o saldo
líquido da operação de subvenção relativa ao mês, conforme abaixo:
Demonstração da apuração do saldo líquido da Receita
Diferida com subvenção.
Receita com subvenção – com restrição (no resultado - DRP) R$ 6.666,66
Despesas com depreciação – com restrição (DRP) R$ (2.500,00)
Saldo ..................................................................... R$ 4.166,66
Lançamento de transferência da DRP para o PL
D – Superávit ou déficit do período (DRP) ........... R$ 4.166,66
C – Superávit ou déficit acumulado (PL) .............. R$ 4.166,66
Lançamento de reclassificação dentro do PL
D – Superávit ou déficit acumulado (PL) ............... R$ 4.166,66
C – Outras reservas (PL) ...................................... R$ 4.166,66
4.4.3. Subvenção governamental relacionada a ativo

biológico
A subvenção governamental incondicional relacionada a
um ativo biológico mensurado ao seu valor justo, menos a despesa
de venda, deve ser reconhecida no resultado do período quando, e
somente quando, se tornar recebível.
Se a subvenção governamental relacionada com o ativo
biológico mensurado ao seu valor justo menos a despesa de venda for
condicional, inclusive quando exigir que a entidade não se envolva com
uma atividade agrícola especificada, deve ser reconhecida no resultado
quando, e somente quando, a condição for atendida ou à medida que a
condição vai sendo atendida.
53
Os termos e as condições das subvenções governamentais

variam. Por exemplo, uma subvenção pode requerer que a entidade
agrícola cultive durante cinco anos em determinada localidade, devendo
devolvê-la, integralmente, se o cultivo se der em período inferior. Nesse
caso, a subvenção não pode ser reconhecida no resultado antes
de se passarem os cinco anos. Contudo, se os termos contratuais
permitirem a retenção do valor proporcional à passagem do tempo, seu
reconhecimento contábil também deve ser proporcional.
Exemplo
• O governo entrega em subvenção 10 vacas leiteiras e exige
certas condições durante cinco anos.
• Após esse período as vacas passam a ser de propriedade
da entidade.
• Consultar NBC TG 29 - Ativo Biológico e Produto Agrícola.
• Consultar NBC TG 27 – Imobilizado.
Primeiro passo:
Apurar o valor justo das vacas leiteiras. Partindo dos que os
valores a seguir foram apurado através de laudo de avaliação:
Valor justo .......................................................... R$ 150.000,00
(-) Despesas de venda ...................................... (R$ 20.000,00)
Valor da subvenção ........................................... R$ 130.000,00
(vida útil = 10 anos)
Segundo passo:
Contabilização no reconhecimento inicial.
D – Vacas leiteiras (imobilizado com restrição) ... R$ 130.000,00
C – Receita diferida com subvenção (PC) ............... R$ 26.000,008
C – Receita diferida com subvenção (PNC) ....... R$ 104.400,00
O quadro a seguir demonstra a posição patrimonial dos
lançamentos realizados.
8 Tempo do contrato 5 anos (60 meses). Logo, 130.000,00 / 60 = 2.166,67. PC => 12 * 2.166,67 = 26.000,00.
54
LAUDELINO JOCHEM
Balanço Patrimonial
Ativo Passivo
Não circulante Imobilizado Receita Diferida
– Com restrição - Vacas com Subvenção 26.000,00
leiteiras 130.000,00 Não circulante
Receita Diferida
com Subvenção 104.000,00
Terceiro passo:
Lançamentos após decorrido o primeiro mês.
Reconhecimento da receita de subvenção.
Valor total da subvenção
R$ 130.000,00 / 60 (meses) = R$ 2.166,67.
D – Receita diferida com subvenção (passivo circulante) R$ 2.166,67

C – Receita com subvenção – com restrição (resultado) R$ 2.166,67
Reclassificar do passivo não circulante para o passivo
circulante
D – Receita diferida com subvenção (PNC) .................... R$ 2.166,67
C – Receita diferido com subvenção (PC) ...................... R$ 2.166,67
Reconhecimento da depreciação das vacas leiteiras
(130.000,00 / 120 meses = 1.083,33)
D – Despesas com depreciação – com restrição (resultado) R$ 1.083,33
C – Depreciação acumulada (redutora do ativo) .............. R$ 1.083,33
Quarto passo:
No fechamento do período
Receita de subvenção ........................................... R$ 2.166,67
Despesas de subvenção ....................................... R$ 1.083,33
Superávit de subvenção ........................................ R$ 1.083,34
D – Superávit ou déficit do período (DRP) ............. R$ 1.083,34
C – Superávit ou déficit acumulado (PL) ................ R$ 1.083,34
D – Superávit ou déficit acumulado (PL) ................ R$ 1.083,34
C – Outras reservas (PL) ........................................ R$ 1.083,34
55
4.4.4. Subvenções para investimento

As subvenções para investimento, inclusive mediante isenção
ou redução de impostos, concedidas como estímulo à implantação ou
expansão de empreendimentos econômicos, e as doações feitas pelo
poder público, devem ser reconhecidas no resultado com observância
das normas contábeis à medida em que a entidade vai cumprindo
com as obrigações relacionadas ao contrato de subvenção. É
fundamental, pelo regime de competência, que a receita de subvenção
governamental seja reconhecida em bases sistemáticas e racionais,
ao longo do período necessário e confrontada com as despesas
correspondentes. Assim, o reconhecimento da receita de subvenção
governamental no momento de seu recebimento somente é admitido
nos casos em que não há base de alocação da subvenção ao longo dos
períodos beneficiados. Na maioria dos casos essa correlação pode ser
feita, e a subvenção deve ser reconhecida em confronto com as despesas
correspondentes. Semelhantemente, a subvenção relacionada a ativo
depreciável deve ser reconhecida como receita ao longo do período da
vida útil do bem e na mesma proporção de sua depreciação.
4.4.5. Subvenção relacionada ao CEBAS

O CEBAS é um certificado concedido pelo Governo Federal,
por intermédio dos Ministérios da Educação, do Desenvolvimento
Social e da Saúde, a pessoas jurídicas de direito privado, sem fins
lucrativos, que prestem serviços nas áreas de educação, assistência
social ou saúde. Desde que atendidos os requisitos legais, as
instituições são tituladas como entidades beneficentes de assistência
social. O certificado CEBAS é um dos documentos exigidos pela
Receita Federal do Brasil (RFB) para que as entidades privadas,
sem fins lucrativos, gozem da isenção das contribuições destinadas
a Seguridade Social, como cota patronal (vinte por cento sobre o total
das remunerações pagas, devidas ou creditadas a qualquer título) e as
demais contribuições previstas nos Arts. 22 e 23 da Lei nº 8.212/1991.
A ITG 2002 (R1) no item 9B determina que as imunidades
tributárias não se enquadram no conceito de subvenções previsto
na NBC TG 07, portanto, não devem ser reconhecidas como receita
no resultado. Neste sentido, é preciso fazer uma análise sobre quais
56
LAUDELINO JOCHEM
imunidades tributárias a interpretação está se referindo. Parece ser

lógico que se trata da imunidade constitucional prevista no artigo 150 da
Constituição Federal e das isenções do § 3º do art. 12 da Lei 9.532/97
e demais legislações esparsas que tratam de isenções genéricas e de
abrangência de todas as entidades sem finalidade de lucros. Há que
se esclarecer que, tanto a imunidade, quanto a isenção prevista na
legislação anteriormente, embora estabeleçam exigências e requisitos,
alcançam todo universo de entidades que se enquadram dentro de tais
ditames legais. Voltando o raciocínio para a questão da isenção da
quota patronal e demais contribuições anteriormente descritas, prevista
para as entidades que possuem cadastro no CEBAS, é algo específico
e a entidade precisa além de atender uma série de exigências, optar
por tal cadastro e manter-se regular em observância às normas que
são exigidas. Desta maneira, se está diante do previsto no item 9A
da ITG 2002 (R1) que determina que as subvenções concedidas em
caráter particular se enquadram na NBC TG 07 e por isso precisam ser
reconhecidas contabilmente. Aquilo que parece simples de entender, na
verdade, se transformou, ao longo dos anos, em uma batalha jurídica
complexa que impacta o entendimento contábil sobre o tema. A seguir
serão apresentados os principais pontos deste debate.
A Constituição Federal de 1988 estabeleceu imunidades
tributárias em prol das entidades do Terceiro Setor, porém há décadas
existe discussão a respeito dos requisitos que tais entidades devem
cumprir para ter a imunidade. Neste contexto, entra em cena o artigo
55 da Lei nº 8.212/91, alterada pela Lei Nº 12.101/09 que listava como
exigência a ser cumprida o Certificado de Entidade Beneficente de
Assistência Social (CEBAS).
Em 2017 o STF – Supremo Tribunal Federal julgou as ações
diretas de inconstitucionalidade 2028, 2228, 2036 e 2621 e ainda o
recurso extraordinário nº 566.622, quando firmou entendimento de que
os requisitos para que as entidades sejam imunes à tributação são
apenas os exigidos pelo CTN – Código Tributário Nacional.
Em 2019 o STF fez um desdobramento desse julgamento
de que a lei complementar seria necessária para fins de imunidade.
Neste sentido, ficou definido que a lei complementar é a forma exigível
para a definição do modo beneficente de atuação das entidades de
57
assistência social estabelecidas no art. 150 §7º, da CF – Constituição

Federal, em especial no que se refere à instituição de contrapartidas
a serem por elas observadas. Isso tudo, trouxe nesse momento,
muita insegurança jurídica.
A grande dúvida residia na possibilidade de Lei Ordinária
estabelecer as condições para que as entidades pudessem gozar
da imunidade, pois a Lei nº 12.101/2009 estabelecia a exigência do
CEBAS - Certificado de Entidades Beneficentes de Assistência Social.
Em 2020, novamente o STF – Supremo Tributal Federal entra
em cena para julgar o ADIn 4480 que trata dos limites da legislação
ordinária e complementar, tema central da exigência do CEBAS -
Certificado de Entidades Beneficentes de Assistência Social por lei
ordinária, que atacou especificamente os requisitos que a Lei nº
12.101/2009 que definia como condição para tal certificação. Nessa
ocasião, diversos artigos da referida lei foram revogados, fato este
que afastou as exigências de concessão de bolsas de estudo por
entidades de educação e de atendimento integralmente gratuito
pelas entidades de assistência social como condição para obtenção
do CEBAS - Certificado de Entidades Beneficentes de Assistência
Social e isso por consequência, para usufruir da tal imunidade sobre
as contribuições sociais. Há que se ressaltar que as regras para
certificação de organizações de educação superior, considerando a
adesão ao PROUNI, ainda não foram afastadas, pois os artigos da
Lei nº 12.101/2009 que tratam desse tema não foram atacados pela
referida ADIn. Logo, essas entidades, se não aderiram ao PROUNI,
estão obrigadas à concessão de bolsas para ter o cadastro no CEBAS
- Certificado de Entidades Beneficentes de Assistência Social.
Mesmo diante do exposto anteriormente entende-se de que
não se poderia deixar de levar essa reflexão para o leitor, principalmente
visando instruí-lo sobre o tema, mas enquanto o SFT – Supremo
Tribunal Federal – não decidir completamente essa questão, ou, a RFB
– Receita Federal do Brasil – se manifestar sobre o assunto, de maneira
a aceitar administrativamente a imunidade tributária sem a exigência
do CEBAS, é coerente reconhecer contabilmente a cota patronal, bem
como as demais contribuições previstas nos Arts. 22 e 23 da Lei nº
8.212/1991, que as entidades ficam isentas/imunes quando atendem
aos requisitos exigidos pelo CEBAS.
58
LAUDELINO JOCHEM
Assim, as isenções decorrentes do CEBAS, pelo menos

por enquanto, exigem das entidades certificadas a realização e o
cumprimento de diversas exigências. Nesse sentido, é possível concluir
que não se trata de uma subvenção prevista como genérica que
alcança todas as entidades do Terceiro Setor. Por isso, tal isenção
deve ser reconhecida como receita no resultado à medida em que
a entidade cumpra com as obrigações previstas pela legislação que
rege o referido cadastro. Embora essa obrigatoriedade não esteja
claramente demonstrada na ITG 2002 (R1) do Conselho Federal de
Contabilidade, tal exigência fica evidenciada nas legislações esparsas
que tratam das exigências decorrentes da manutenção do Cadastro
do CEBAS. Há que se salientar que o não reconhecimento contábil no
resultado, através do regime de competência, pode levar a entidade
certificada a perder o certificado. Nesse sentido, se entende que é
preciso contabilizar a renúncia fiscal dentro dos moldes de subvenção.
A seguir será demonstrado a contabilização da cota patronal
do INSS para as entidades regularmente cadastradas no CEBAS.
Primeiro passo9:
Contabilização da contribuição patronal à Previdência Social
como se devida fosse.
D – Despesa com INSS (resultado).
C – INSS a recolher (passivo circulante).
Segundo passo:
Contabilização do reconhecimento do benefício do não-
pagamento da contribuição patronal.
D – INSS a recolher (passivo circulante).
C – Receita isenção da cota patronal do INSS (resultado).
Terceiro Passo:
No fechamento do período é preciso apurar o valor relativo à
renúncia fiscal e realizar os seguintes lançamentos contábeis.
D – Superávit ou déficit do período (DRP)
C – Superávit ou déficit acumulado (PL)
9 As demais contribuições, quando forem reconhecidas contabilmente, seguem a mesma lógica de
reconhecimento.
59

D – Superávit ou déficit acumulado (PL)
C – Outras reservas (PL)
IMPORTANTE
Como se trata de um tema muito controverso e polêmico cada

entidade precisa se valer de uma posição jurídica própria, consultando
sua área jurídica ou seu advogado (a) para que se possa concluir
pelo reconhecimento contábil ou não das contribuições relativas à
isenção prevista em decorrência do cadastro regular no CEBAS. Se o
entendimento do jurídico for de que a imunidade das contribuições não
guarda relação com o cadastro no CEBAS é possível entender que tais
contribuições não devem ser reconhecidas contabilmente, limitando-
se a citá-las em notas explicativas. Por outro lado, as entidades
que entendem que devem cumprir o exigido administrativamente
pela Receita Federal devem reconhecer contabilmente, conforme
demonstrado anteriormente, tais contribuições.
As entidades que possuem o cadastro no CEBAS também
podem receber transferências de recursos governamentais a título
de subvenções sociais. Tais recursos devem ser contabilizados
como subvenções através do regime de competência, porém em
determinadas circunstâncias podem ensejar o reconhecimento da
receita de subvenção na demonstração do resultado do período no
qual a entidade qualificar-se para seu recebimento. Neste caso é
preciso realizar a divulgação adequada de forma a assegurar que os
seus efeitos sejam claramente compreendidos.
4.5. Considerações gerais sobre a subvenção

a) Ela não deve ser creditada diretamente no patrimônio
líquido, mas, sim, reconhecida como receita nos períodos apropriados;
b) Subvenção governamental raramente é gratuita. A entidade
ganha efetivamente essa receita quando cumpre as regras das
subvenções e cumpre determinadas obrigações;
c) Enquanto não atendidos os requisitos para reconhecimento
da receita com subvenção na demonstração do resultado do período,
60
LAUDELINO JOCHEM
a contrapartida da subvenção governamental registrada no ativo deve

ser feita em conta específica do passivo, como receita diferida com
subvenção;
d) É fundamental, pelo regime de competência, que a receita
de subvenção governamental seja reconhecida em bases sistemáticas
e racionais, ao longo do período necessário, e confrontada com
as despesas correspondentes, quando com estas a subvenção
guardar relação. Assim, o reconhecimento da receita de subvenção
governamental no momento de seu recebimento, somente é admitido
nos casos em que não há base de alocação da subvenção ao longo
dos períodos beneficiados;
e) A subvenção pode ser recebida como um pacote de ajuda
financeira ou fiscal, e sujeita ao cumprimento de certo número de
condições. Em tais casos, é necessário cuidado na identificação das
condições que dão origem aos custos e às despesas que determinam
os períodos durante os quais a subvenção deve ser reconhecida. Pode
ser apropriado alocar parte da subvenção em determinada base e parte
em outra;
f) Uma subvenção governamental, na forma de compensação
por gastos ou perdas já incorridas, ou para finalidade de dar
suporte financeiro imediato à entidade sem qualquer despesa futura
relacionada, deve ser reconhecida como receita no período em que se
tornar recebível;
g) Em determinadas circunstâncias, a subvenção
governamental pode ser outorgada mais com o propósito de
conceder suporte financeiro imediato a uma entidade, do que servir
como incentivo para que determinados gastos sejam incorridos. Dita
subvenção, pode ser outorgada exclusivamente a uma entidade
em particular, e não ficar disponível para uma classe inteira de
beneficiários. Essas circunstâncias podem ensejar o reconhecimento
da receita de subvenção na demonstração do resultado do período no
qual a entidade qualificar-se para seu recebimento, com a divulgação
adequada de forma a assegurar que os seus efeitos sejam claramente
compreendidos;
h) Certas formas de assistências governamentais, que não
possam ter seu valor razoavelmente atribuído, devem ser excluídas da
61
definição de subvenção governamental para fins de reconhecimento,

assim como as transações com o Governo que não possam ser
distinguidas das operações comerciais normais da entidade. São
exemplos de assistência que não podem de maneira razoável ter valor
atribuído: as assistências técnicas e de comercialização gratuitas e as
concessões de garantias. Um exemplo de assistência que não pode
ser distinguida das operações comerciais normais da entidade, é o da
política de compras do Governo que seja responsável por parte das
vendas da entidade. A existência do benefício pode ser indiscutível, mas
qualquer tentativa de segregar as atividades comerciais da assistência
governamental pode ser arbitrária;
i) A materialidade do benefício nos exemplos anteriormente
mencionados, pode ser tal que, a divulgação da natureza, da
extensão e da duração da assistência, seja necessária a fim de que as
demonstrações contábeis não sejam enganosas.
4.6. Divulgação em notas explicativas

a) A política contábil adotada para as subvenções
governamentais, incluindo os métodos de apresentação adotados nas
demonstrações contábeis;
b) A natureza e a extensão das subvenções governamentais
ou assistências governamentais reconhecidas nas demonstrações
contábeis, e uma indicação de outras formas de assistência
governamental de que a entidade tenha diretamente se beneficiado;
c) Condições a serem regularmente satisfeitas e outras
contingências ligadas à assistência governamental que tenha sido
reconhecida.
5. TRABALHO VOLUNTÁRIO
5.1. Definição
O trabalho voluntário é definido pela Lei nº 9.608/1998 como a
atividade não remunerada prestada por pessoa física a entidade pública
de qualquer natureza, ou a instituição privada de fins não lucrativos, que
tenha objetivos cívicos, culturais, educacionais, científicos, recreativos
ou de assistência social, inclusive mutualidade.
62
LAUDELINO JOCHEM
Para ser enquadrado no conceito da lei do voluntariado, o

trabalho deve ter as seguintes características:
a) Ser voluntário, ou seja, não pode ser imposto ou exigido
como contrapartida de algum benefício concedido pela entidade ao
indivíduo ou à sua família;
b) Ser gratuito;
c) Ser prestado pelo indivíduo, isoladamente, e não como
“subcontratado” de uma organização da qual o indivíduo faça parte e,
portanto, seja pela mesma compelido a prestá-lo; e
d) Ser prestado para entidade governamental ou privada,
sendo que estas devem ter fim não lucrativo e voltado para objetivos
públicos.
5.2. Reconhecimento e mensuração

Vamos analisar o trabalho voluntário à luz do regramento
contábil, em especial a necessidade do reconhecimento e da
mensuração dos valores relativos a esse trabalho nas demonstrações
contábeis.
“O trabalho voluntário, inclusive de

membros integrantes dos órgãos da administração,
no exercício de suas funções, deve ser reconhecido
pelo valor justo da prestação do serviço como se
tivesse ocorrido o desembolso financeiro”. – Item
19 da ITG 2002 (R1). (grifo e destaque do autor).
5.2.1. Mensurando o valor do trabalho voluntário

Para mensurar o valor o trabalho voluntário, o primeiro passo
é controlar a quantidade de horas do trabalho voluntário, para em
seguida atribuir o valor a esse trabalho, levando em conta a natureza e a
característica do mesmo. Via de regra, o valor deve ser correspondente
ao preço que seria pago pela entidade, caso o trabalhado não fosse
voluntário. Assim concluímos que o valor do trabalho voluntário é
apurado com base no valor de mercado do trabalho.
63
5.2.2. Registro contábil do trabalho voluntário

Após atribuído o valor ao trabalho voluntário que denominamos
de mensuração, é preciso fazer o registro contábil. Existem diversas
maneiras de fazer o reconhecimento contábil do trabalho voluntário e
naturalmente todos chegam ao mesmo resultado, porém nem todas
podem ser consideradas como corretas à luz da doutrina contábil,
vejamos:
a) Debitar despesa com trabalho voluntário no resultado e
creditar receita de trabalho voluntário no resultado. Embora seja usual
esse tipo de lançamento não pode ser considerado como correto, pois
todas as receitas ou despesas precisam ter uma das contrapartidas no
ativo ou no passivo, sem contar que são dois fenômenos contábeis e
não apenas um, sendo o primeiro o trabalho prestado e o segundo a
não cobrança desse trabalho por parte do voluntário.
b) Debitar despesa com trabalho voluntário no resultado e
creditar trabalho voluntário como passivo, para em seguida debitar
trabalho voluntário no passivo e creditar receita com trabalho voluntário
no resultado. Embora possa soar meio estranha, essa forma de
reconhecimento atende às normas de contabilidade, pois transitou
como obrigação no passivo para em seguida ser transferida do passivo
para o resultado, uma vez que a não cobrança do valor gerou uma
receita.
c) Debitar caixa com restrição no ativo e receita com trabalho
voluntário no resultado, para em seguida debitar despesa com trabalho
voluntário no resultado e creditar caixa com restrição no ativo. Esta
forma também pode ser considerada correta, pois reconhece os dois
fatos contábeis e transita pelo ativo e resultado.
Partindo de um exemplo hipotético em que um diretor da
entidade prestou serviço voluntário de 4h pelo valor de mercado de R$
150,00 a hora, onde neste caso, o valor total do trabalho voluntário é de
R$ 600,00. Com o valor apurado é possível realizar o registro contábil
a) Pelo reconhecimento do trabalho voluntário como receita
no resultado:
D – Caixa – com restrição (AC)
C – Trabalho voluntário – com restrição (resultado)
64
LAUDELINO JOCHEM
b) Simultaneamente com o reconhecimento da receita é

preciso reconhecer a despesa, uma vez que elas necessariamente
guardam relação entre si:
D – Trabalho voluntário (despesa no resultado).
C – Caixa – com restrição (AC).
5.2.3. Formalidades mínimas para documentar o trabalho

voluntário
Embora a regra contábil não aborde especificamente sobre
a maneira como as entidades devem documentar contabilmente a
realização do trabalho voluntário, com base na ITG 2000 (R1) que trata
da documentação contábil necessária à comprovação dos fatos que
originaram os lançamentos na escrituração da entidade, é possível
concluir as principais formalidades exigidas. Neste sentido, o item 26
define que a documentação contábil é “aquela que comprova os fatos
que originam lançamentos na escrituração da entidade e compreende
todos os documentos, livros, papéis, registros e outras peças, de
origem interna ou externa, que apoiam ou componham a escrituração”.
Ainda, segundo a ITG 2000 (R1) a documentação precisa ser
hábil, ou seja, ela precisa estar revestida das características intrínsecas
ou extrínsecas essenciais, definidas na legislação, na técnica-contábil
ou aceitas pelos “usos e costumes”. Nesse sentido, entendemos que
a realização do trabalho voluntário precisa se dar em meio ao controle
mínimo dos requisitos a seguir descritos, registrados em meio eletrônico
ou em papel:
a) Identificação do voluntário que realizou o trabalho;
b) Apontamento do tempo de duração do trabalho voluntário
(dia e hora);
c) Tipo de trabalho e onde foi realizado;
d) Descrição do valor atribuído ao trabalho e descrição das
premissas usadas nesta mensuração.
65
5.2.4. Modelo de recibo de trabalho voluntário
RECIBO DE TRABALHO VOLUNTÁRIO
Recebemos da pessoa física abaixo

identificada os serviços relacionados, os quais foram
mensurados a valor de mercado, para atender os
requisitos previstos na ITG 2002 (R1) do CFC - Conselho
Federal de Contabilidade.
Identificação do voluntário
Nome Completo: ......................................
CPF: .........................................................
Doc. de Identidade ...................................
Endereço Completo: ................................
Descrição do serviço voluntário

Tipo de serviço: ........................................
Data da realização do serviço: ...../...../.....
Tempo total em horas: ..............................
Valor atribuído a hora de serviço em R$ ...
Valor total atribuído ao serviço em R$ .....
(por extenso ............................................)
Por ser expressão da verdade firmamos o

presente.
Local e data
Nome e assinatura da entidade
Nome e assinatura do voluntário
6. GRATUIDADES PRATICADAS PELA ENTIDADE
6.1. Definição e contextualização

Gratuidade é a “renúncia” financeira total ou parcial de um
produto ou serviço prestado, firmando em termo que estabelece as
condições gerais que regulam a concessão da gratuidade e o tempo de
duração deste benefício.
Uma parcela significativa das entidades sem finalidade de
lucros mantém programas e projetos sociais beneficentes, ligados à
66
LAUDELINO JOCHEM
promoção social e humana através da gratuidade, total ou parcial, na

prestação de serviços essenciais a comunidade nas áreas da saúde,
educação e assistência social.
6.2. A contabilização da gratuidade.

A contabilidade precisa evidenciar de maneira clara e
transparente a questão econômica, financeira e patrimonial que está
presente nessas ações voltadas à gratuidade, inclusive com a estrita
observância do regime de competência no reconhecimento de receitas
e despesas.
A ITG 2002 (R1) determina que o registro contábil das
gratuidades seja realizado de forma segregada: “Os benefícios
concedidos pela entidade sem finalidade de lucros a título de gratuidade
devem ser reconhecidos de forma segregada, destacando-se aqueles
que devem ser utilizados em prestações de contas nos órgãos
governamentais”. (item 13 da ITG 2002 (R1)). A mesma interpretação,
no item 16, ainda estabelece que o valor de reconhecimento deve ser
o efetivamente praticado pela instituição (serviço normal prestado):
“o benefício concedido como gratuidade por meio da prestação de
serviços deve ser reconhecido pelo valor efetivamente praticado”.
Com base nos fundamentos acima apresentados percebemos
que as gratuidades são uma espécie de “renúncia” financeira da receita
da entidade, por isso devem ser mensuradas pelo valor justo dos
serviços, mercadorias ou produtos. Nesta linha, entendemos que as
gratuidades não podem ser apresentadas diretamente como receitas
e despesas somente no resultado, pois se trata de uma “renúncia”
de receita por parte da entidade, logo o primeiro registro contábil, o
que antecede a gratuidade, é o reconhecimento da receita como se
devida fosse, para em seguida demonstrar de maneira segregada a
gratuidade. Desta forma, o fenômeno contábil-financeiro é apresentado
em toda sua extensão e de maneira clara como recomendam as boas
práticas contábeis.
6.2.1. Exemplo com gratuidade de 50%

a) Vamos considerar que uma entidade do setor educacional
concede a um determinado grupo de alunos um desconto de 50%
67
(gratuidade parcial) na mensalidade escolar que tem o valor total de

R$ 1.000,00. A contabilização será:
• Pelo reconhecimento da receita com mensalidade:
D – Mensalidades a receber – ativo circulante – R$ 1.000,00;
C – Receita com mensalidade – resultado – R$ 1.000,000.
• Pelo reconhecimento da gratuidade parcial de 50%:
D – Gratuidade 50% – redutora da receita, no resultado – R$ 500,00
C – Mensalidades a receber – Ativo Circulante – R$ 500,00.
Em nosso entendimento, uma das melhores maneiras de

apresentar a gratuidade na demonstração do resultado, inclusive para
melhor visualizar a receita total e o desconto promovido pela gratuidade
praticada pela entidade, é ilustrada no quadro a seguir:
DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO DO PERÍODO X1

RECEITAS OPERACIONAIS – Com restrição
Mensalidade Escolar 1.000,00
DEDUÇÕES DA RECEITA – Com restrição
Gratuidade – 50% (500,00)
Ao seguir estritamente o modelo apresentado pela ITG 2002

(R1) a apresentação na demonstração do resultado será da seguinte
forma:
RECEITAS OPERACIONAIS X1
Com Restrição
Gratuidades 1.000,00
CUSTOS E DESPESAS OPERACIONAIS
Gratuidades Concedidas (500,00)
6.2.2. Exemplo com gratuidade de 100%

Vamos considerar que a entidade educacional concedeu
desconto de gratuidade de 100% a um terminado grupo de alunos, cuja
mensalidade tem valor de mercado de R$ 1.000,00. A contabilidade
será:
68
LAUDELINO JOCHEM
• Pelo reconhecimento da receita com mensalidade:

D – Mensalidades a receber – ativo circulante – R$ 1.000,00;
C – Receita com mensalidade – resultado – R$ 1.000,00.
• Pelo reconhecimento da gratuidade total de 100%:
D – Gratuidade 100% – redutora da receita, no resultado – R$ 1.000,00
C – Mensalidades a receber – ativo circulante – R$ 1.000,00.
Em nosso entendimento uma das melhores maneiras de

apresentar a gratuidade na demonstração do resultado, inclusive para
melhor visualizar a receita total e o desconto promovido pela gratuidade
praticada pela entidade, é ilustrado no quadro a seguir:
DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO DO PERÍODO X1

RECEITAS OPERACIONAIS – Com restrição
Mensalidade Escolar 1.000,00
DEDUÇÕES DA RECEITA – Com restrição
Gratuidade – 100% (1.000,00)
Ao seguir estritamente o modelo apresentado pela ITG 2002

(R1) a apresentação na demonstração do resultado será da seguinte
forma:
RECEITAS OPERACIONAIS X1
Com Restrição
Gratuidades 1.000,00
Gratuidades Concedidas (1.000,00)
6.3. Informações em notas explicativas

Nas notas explicativas ainda devem ser apresentadas e
evidenciadas todas as gratuidades praticadas de forma segregada e
destacadas de acordo com as necessidades de prestação de contas a
órgãos públicos, apresentando dados quantitativos, ou seja:
69
• valores dos benefícios;

• número de atendidos;
• número de atendimentos; e
• número de bolsistas com valores e percentuais representativos.
6.4. Cuidados especiais com relação à gratuidade

Tendo em vista ser bastante comum que as entidades do
Terceiro Setor concedam gratuidades, torna-se fundamental que a
contabilidade apresente essas gratuidades de maneira transparente
para atender ao que determina o regramento do CFC – Conselho
Federal de Contabilidade e também para o cumprimento da exigências
previstas na Lei nº 12.101/2009 que trata da Certificação do CEBAS.
Um cuidado todo especial no tocante ao previsto no Art. 10
da Lei nº 12.101/2009 que “em hipótese alguma será admitida como
aplicação em gratuidade a eventual diferença entre os valores pagos
pelo SUS e os preços praticados pela entidade ou pelo mercado”.
7. EXIGÊNCIAS CONTÁBEIS DECORRENTES DO CEBAS
7.1. Definição e contextualização do CEBAS

As entidades sem finalidade de lucros podem requerer a
certificação como entidades beneficentes de assistência social e a
isenção de contribuições para a seguridade social, previstas na Lei nº
12.101/2009, desde que atendam e se enquadrem no previsto nesta
lei. Esta certificação somente poderá ser requerida pelas entidades
sem fins lucrativos, reconhecidas como entidades beneficentes de
assistência social com a finalidade de prestação de serviços nas áreas
de assistência social, saúde ou educação.
A denominação CEBAS significa: Certificação de Entidades
Beneficentes de Assistência Social.
7.2. Tratativas e cuidados contábeis

As entidades sem finalidade de lucros que possuem o Cadastro
do CEBAS, ou seja, que gozam dos benefícios decorrentes da Lei nº
12.101/2009 e suas alterações, que trata da certificação das entidades
beneficentes de assistência social e a isenção de contribuições para a
70
LAUDELINO JOCHEM
seguridade social, concedidas às pessoas jurídicas de direito privado,

sem fins lucrativos, reconhecidas como entidades beneficentes de
assistência social com a finalidade de prestação de serviços nas áreas
de assistência social, saúde ou educação, precisam cumprir uma série
de requisitos legais e dentre eles destacamos os diretamente ligados à
escrituração contábil, conforme previsto no Artigo 29 da referida Lei em
seus incisos IV e VIII respectivamente:
a) Mantenha escrituração contábil regular que registre as
receitas e despesas, bem como a aplicação em gratuidade de forma
segregada, em consonância com as normas emanadas do Conselho
Federal de Contabilidade;
b) Apresente as demonstrações contábeis e financeiras
devidamente auditadas por auditor independente legalmente
habilitado nos Conselhos Regionais de Contabilidade quando a receita
bruta anual auferida for superior ao limite fixado pela Lei Complementar
no 123, de 14 de dezembro de 2006.
7.3. Remuneração dos dirigentes das entidades do

Terceiro Setor
A remuneração dos dirigentes das entidades sem fins lucrativos
é assunto polêmico, mas ele será comentado à luz da legislação
vigente. Você vai perceber que a legislação federal é bastante clara,
mas a aplicação prática ainda está repleta de questionamentos, e, com
certeza, ainda vai levar algum tempo para se encontrar o consenso
sobre essa pauta.
7.3.1. Previsão legal para remuneração dos dirigentes

A princípio a legislação permite que os dirigentes sejam
remunerados, pois segundo a Lei nº 9.790/1999 em seu Art. 4º, inciso
VI que dispõe sobre a qualificação de pessoas jurídicas de direito
privado, sem fins lucrativos como Organizações da Sociedade Civil
de Interesse Público existe a possibilidade de se instituir remuneração
para os dirigentes da entidade que atuem efetivamente na gestão
executiva e para aqueles que a ela prestam serviços específicos,
respeitados, em ambos os casos, os valores praticados pelo mercado,
na região correspondente à sua área de atuação. Veja que a legislação
71
apenas permite a remuneração dos dirigentes que realizam a gestão

executiva, porém o que vai provocar toda polêmica e a questão
dos “valores praticados pelo mercado”. O cerne das dúvidas está no
tocante ao limite desse valor, pois o que é valor de mercado? Em tese
é possível considerar como valor de mercado a média dos valores
praticados por entidades semelhantes no mercado que não têm
restrição para remunerar seus dirigentes, como é o caso das empresas
de modo geral.
7.3.2. A remuneração dos dirigentes e a imunidade

tributária das entidades.
Mesmo com a previsão legal de remunerar os dirigentes
das entidades sem finalidade de lucros existia uma dúvida, se ao
remunerar seus dirigentes, estas entidades não perderiam a imunidade
constitucional. A Lei nº 13.151/2015 alterou a alínea “a”, do § 2º do
Art. 12 da Lei nº 9.532/1997 que trata da imunidade das entidades
de educação e de assistência social apresenta a seguinte redação
ao tratar das exigências que tais entidades precisam cumprir para ter
direito a imunidade. Entre outras exigências a de:
não remunerar, por qualquer forma, seus

dirigentes pelos serviços prestados, exceto no
caso de associações, fundações ou organizações
da sociedade civil, sem fins lucrativos, cujos
dirigentes poderão ser remunerados, desde
que atuem efetivamente na gestão executiva e
desde que cumpridos os requisitos previstos nos
arts. 3o e 16 da Lei no 9.790/ 1999, respeitados
como limites máximos os valores praticados pelo
mercado na região correspondente à sua área de
atuação, devendo seu valor ser fixado pelo órgão de
deliberação superior da entidade, registrado em ata,
com comunicação ao Ministério Público, no caso
das fundações.
(grifo do autor)
72
LAUDELINO JOCHEM
Aqui, percebe-se que embora a Lei nº 9.532/1997, após

alteração inserida pela Lei nº 13.151/2015, inicia sua redação vedando
a remuneração, para em seguida, fazer a flexibilização, desde que
o valor da remuneração seja fixado pelo órgão deliberativo superior
da entidade, registrado em ata e isso seja comunicado ao Ministério
Público quando se tratar de fundações. Com isso, percebe-se que não
existe vedação da remuneração dos dirigentes, desde que observadas
as condições estabelecidas.
7.3.3. As formalidades exigidas para remunerar dirigentes

Talvez o espírito do legislador, ao permitir a remuneração dos
dirigentes das entidades do Terceiro Setor, seja o de trazer para dentro
destas entidades profissionais de mercado, para assim, poder melhorar
cada vez mais suas gestões e torná-las mais relevantes em seus
segmentos de atuação. Sem contar que as entidades sem finalidade
de lucros acabam realizando trabalhos importantíssimos relacionados
ao bem-estar das pessoas, e em última instância, são um braço do
Estado, que não tem condições de atender todas essas demandas
sociais.
Para finalizar este assunto é importante chamar atenção
para os requisitos exigidos pela legislação para que as entidades sem
fins lucrativos possam remunerar seus dirigentes executivos, entre
eles a contabilidade regular e a fixação da referida remuneração pelo
órgão de deliberação superior da entidade, tal deliberativo deve ser
registrado em ata própria, e, ainda, as fundações devem comunicar tal
ato administrativo ao Ministério Público.
8. RECONHECIMENTO DE PERDAS
8.1. Definição de perdas

São gastos imprevistos e que não trazem retorno para
a entidade. Quando acontecem problemas nos computadores,
acidentes de trabalho, produtos vencidos no estoque ou incêndios, por
exemplo, sempre há desperdício de dinheiro. Essas perdas também
podem acontecer com créditos ou recebíveis que a entidade possui
reconhecidos em seu balanço patrimonial.
73
Por outro lado, a perda por desvalorização é o montante pelo

qual o valor contábil de um ativo ou de unidade geradora de caixa
excede seu valor recuperável.
A denominação de perdas esperadas para ativos se refere a
instrumentos financeiros para os quais a entidade reconhece, via de
regra, as perdas esperadas para os próximos doze meses da data do
balanço.
8.2. Perdas esperadas para instrumentos financeiros.

O objetivo é reconhecer perdas de crédito esperadas para todos
os instrumentos financeiros para os quais houve aumentos significativos
no risco de crédito desde o reconhecimento inicial, avaliados de forma
individual ou coletiva, considerando todas as informações razoáveis e
sustentáveis, incluindo informações prospectivas.
O quadro a seguir ilustra de forma holística o procedimento a
ser realizado. No quadro é possível perceber que os ativos financeiros
reconhecidos ao Custo Amortizado – CA estão no centro da análise,
os quais terão as perdas esperadas para os próximos doze meses
reconhecidas dentro do Resultado.
Os instrumentos financeiros classificados ao Valor Justo por
meio de Outros Resultados Abrangentes – VJORA que acumulam perdas
dentro do patrimônio líquido na data da análise da recuperabilidade,
devem ter essas perdas transferidas para o resultado.
Os Instrumentos patrimoniais classificados no patrimônio
líquido, ao Valor Justo por meio de Outros Resultados Abrangentes
VJORA, que acumulam perdas, estas NÃO devem ser transferidas
para o resultado.
Balanço Patrimonial Demonstração do Resultado

Ativos Passivos
• Recebível Patrimônio Líquido
• Ativo Contratual • Ajuste de Avaliação Patrimonial
CA
VJORA
• Compromisso de Empréstimo - Instrumentos Financeiros

• Contrato de Garantia Financeira - Instrumentos Patrimoniais (-) Outras Despesas Operacionais
Perda Estimada 12m CA
74
LAUDELINO JOCHEM
A entidade deve reconhecer uma provisão para perdas de

crédito esperadas em ativo financeiro mensurado ao custo amortizado,
em recebível de arrendamento, em ativo contratual ou em compromisso
de empréstimo e em contrato de garantia financeira aos quais devem
ser aplicados os requisitos de redução ao valor recuperável.
A entidade deve aplicar os requisitos de redução ao valor
recuperável para o reconhecimento e mensuração de provisão para
perdas de ativos financeiros que são mensurados ao valor justo por
meio de outros resultados abrangentes. Entretanto, a provisão para
perdas deve ser reconhecida em outros resultados abrangentes e não
deve reduzir o valor contábil do ativo financeiro no balanço patrimonial.
Em cada data do balanço, a entidade deve mensurar a provisão
para perdas de instrumento financeiro ao valor equivalente às perdas
de crédito esperadas se o risco de crédito desse instrumento financeiro
tiver aumentado significativamente desde o reconhecimento inicial.
O objetivo dos requisitos de redução ao valor recuperável é
reconhecer perdas de crédito esperadas para todos os instrumentos
financeiros para os quais houve aumentos significativos no risco de
crédito desde o reconhecimento inicial, avaliados de forma individual ou
coletiva, considerando todas as informações razoáveis e sustentáveis,
incluindo informações prospectivas.
Se, na data do balanço, o risco de crédito de instrumento
financeiro não tiver aumentado, significativamente, desde o
reconhecimento inicial, a entidade deve mensurar a provisão para
perdas para esse instrumento financeiro ao valor equivalente às perdas
de crédito esperadas para 12 meses.
Para compromissos de empréstimo e contratos de garantia
financeira, a data em que a entidade se tornar parte do compromisso
irrevogável deve ser considerada como sendo a data de reconhecimento
inicial para fins de aplicação dos requisitos de redução ao valor
recuperável.
A entidade deve reconhecer no resultado, como ganho ou
perda na redução ao valor recuperável, o valor das perdas de crédito
esperadas (ou reversão) requerido para ajustar a provisão para perdas
na data de relatório ao valor que deve ser reconhecido, de acordo com
esta norma.
75
8.3. Análise geral da recuperabilidade de ativos.

Análise da recuperabilidade de ativos – impairment, na prática,
deve ser realizada levando em conta alguns indicadores, e a partir
destes concluir se é necessária uma avaliação efetiva de algum ativo,
conforme a seguir10:
Fontes externas de informação:
a) Há indicações observáveis de que o valor do ativo diminuiu
significativamente durante o período, mais do que seria de se esperar
como resultado da passagem do tempo ou do uso normal;
b) Mudanças significativas com efeito adverso sobre a
entidade ocorreram durante o período, ou ocorrerão em futuro próximo,
no ambiente tecnológico, de mercado, econômico ou legal, no qual a
entidade opera ou no mercado para o qual o ativo é utilizado;
c) As taxas de juros de mercado ou outras taxas de mercado
de retorno sobre investimentos aumentaram durante o período, e esses
aumentos provavelmente afetarão a taxa de desconto utilizada no
cálculo do valor em uso de um ativo e diminuirão materialmente o valor
recuperável do ativo;
d) O valor contábil do patrimônio líquido da entidade é maior
do que o valor de suas ações no mercado.
Fontes internas de informação:

a) Evidência disponível de obsolescência ou de dano físico de
um ativo;
b) Mudanças significativas, com efeito adverso sobre a
entidade, ocorreram durante o período, ou devem ocorrer em futuro
próximo, na extensão pela qual, ou na maneira na qual, um ativo é ou
será utilizado. Essas mudanças incluem o ativo que se torna inativo ou
ocioso, planos para descontinuidade ou reestruturação da operação
à qual um ativo pertence, planos para baixa de ativo antes da data
anteriormente esperada e reavaliação da vida útil de ativo como finita
ao invés de indefinida;
c) Evidência disponível, proveniente de relatório interno, que
indique que o desempenho econômico de um ativo é ou será pior que
o esperado.
10 Item 12, NBC TG 01 (R4)
76
LAUDELINO JOCHEM
8.4. Considerações gerais e a contabilização das perdas

em ativos.
A entidade sem finalidade de lucros deve constituir provisão
em montante suficiente para cobrir as perdas esperadas sobre créditos
a receber, com base em estimativa de seus prováveis valores de
realização e baixar os valores prescritos, incobráveis e anistiados.
8.4.1. Contabilização das perdas em ativos.

A contabilização das perdas deve ser realizada através de
subconta vinculada à conta para a qual se está reconhecendo a perda,
D – Perdas por desvalorização (resultado do período);
C – Perdas estimadas por desvalorização (retificadora do ativo).
8.4.2. Contabilização da baixa de ativos irrecuperáveis

A baixa dos ativos para os quais não existe mais expectativa
de realização a contabilização deve ser realizada diretamente na
subconta corresponde que está sendo baixada e com a contrapartida
no resultado do período, conforme a seguir:
D – Perdas por desvalorização (resultado do período);
C – Créditos a receber (ativo).
9. DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS OBRIGATÓRIAS
9.1. Conceitos e definições

Superávit: consiste no resultado positivo a partir da diferença
entre aquilo que se ganha (receita) e aquilo que se gasta (despesa).
Nas entidades sem finalidade de lucros denominamos de superávit o
resultado positivo de um período.
Defícit: consiste no resultado negativo a partir da diferença
entre aquilo que se ganha (receita) e aquilo que se gasta (despesa).
Nas entidades sem finalidade de lucros denominamos de déficit o
resultado negativo de um período.
Receitas com restrições: são as receitas que a entidade
obtém, porém elas têm um destino específico e certo, não podem ser
livremente aplicadas. Popularmente denominamos essas receitas como
77
“carimbadas”, pois geralmente por força de contrato, essa receita deve

ser destinada a uma finalidade previamente prevista. Como exemplo
podemos destacar receitas oriundas de um ente público com o fim
específico de pagar uma determinada despesa.
Recursos com restrição: são recursos que têm destino
certo e não podem ser livremente utilizados. Pode ser o caso de
um recurso financeiro recebido pela entidade oriundo de um contrato
de subvenção com órgão público e que se destine a pagar professores
que atuam em um determindo projeto.
Superávit com restrição: é o resultado positivo decorrente
de receitas com restrição após deduzidas as despesas com restrição.
Este superávit deve no encerramento do período ser transferido da
conta de resultado para o Patrimônio Líquido, para a conta Outras
Reservas.
9.2 Balanço Patrimonial

O balanço patrimonial representa a posição estática da
entidade em um determinado momento. Trata-se de uma fotografia da
posição patrimonial.
Estrutura Básica do Balanço Patrimonial
ATIVO PASSIVO
Ativo circulante Passivo circulante
Ativo não circulante Passivo não circulante
Realizável a longo prazo PATRIMÔNIO LÍQUIDO
Investimento Patrimônio Social
Imobilizado Outras Reservas
Intangível Ajuste de Avaliação Patrimonial

Superávit ou Déficit Acumulado
9.2.1. Ativo circulante

Deve ser classificado como ativo circulante quando satisfizer
qualquer dos seguintes critérios:
78
LAUDELINO JOCHEM
a) Espera-se que seja realizado, ou pretende-se que seja

vendido ou consumido no decurso normal do ciclo operacional11 da
entidade;
b) Está mantido essencialmente com o propósito de ser
negociado;
c) Espera-se que seja realizado até doze meses após a data
do balanço; ou
d) É caixa ou equivalente de caixa.
9.2.2. Ativo não circulante

Os ativos que não se enquadrarem em nenhuma das
possibilidades anteriormente elencadas e que satisfaçam a condição
de circulante, devem ser classificados como não circulantes.
9.2.2.1. Realizável a longo prazo

Ativos que “tenham sua realização, certa ou provável, após o
término do exercício seguinte, o que, normalmente, significa realização
num prazo superior a um ano do próprio balanço”12.
São classificados neste grupo os ativos que não constituírem
negócios usuais na consecução dos objetivos da entidade.
Exemplo: empréstimos a pessoas ligadas.
9.2.2.2. Investimentos
São as participações permanentes em outras sociedades e os
direitos de qualquer natureza, não classificáveis no ativo circulante, e
que não se destinem à manutenção da atividade da entidade.
Exemplo: participação societária, ágio adquirido.
9.2.2.3. Imobilizado
São os direitos que tenham por objeto bens corpóreos
destinados à manutenção das atividades da entidade ou exercidos com
11 “Ciclo Operacional é o tempo entre a aquisição de ativos para processamento e sua realização em caixa ou
seus equivalentes. Quando o ciclo operacional normal da entidade não for claramente identificável, pressupõe-se
que sua duração seja de doze meses” - NBC TG 26 (R5), item 68.
12 MARTINS, E. e outros. Manual de Contabilidade Societária: aplicável a todas as sociedades. 3ª ed. Atlas.
São Paulo: 2018, p. 109.
79
essa finalidade, inclusive os decorrentes de operações que transfiram à

entidade os benefícios, riscos e controle desses bens.
Exemplos: máquinas e equipamentos e veículos.
9.2.2.4. Intangível
São os direitos que tenham por objeto bens incorpóreos
destinados à manutenção da entidade ou exercidos com essa finalidade.
Exemplos: marcas, patentes e softwares.
9.2.3 Passivo circulante

O passivo deve ser classificado como circulante quando
satisfizer qualquer um dos seguintes critérios:
a) Espera-se que seja liquidado durante o ciclo operacional
normal da entidade;
b) Está mantido essencialmente para a finalidade de ser
negociado;
c) Deve ser liquidado no período de até doze meses após a
data do balanço; ou
d) A entidade não tem direito incondicional de diferir a
liquidação durante pelo menos doze meses após a data do balanço.
9.2.4. Passivo não circulante.

Os passivos que não se enquadrarem em nenhuma das
hipóteses anteriormente descritas e que satisfaçam a condição de
circulante, devem ser classificados como não circulante.
9.2.5. Patrimônio líquido ou patrimônio social
9.2.5.1. Patrimônio Social

É formado pela dotação inicial disponibilizada pelo instituidor/
fundador em ativo monetário ou não monetário, no caso das fundações,
bem como o resultado do período (superávit ou déficit) sem restrição
que deve ser incorporado ao Patrimônio Social.
80
LAUDELINO JOCHEM
9.2.5.2. Outras reservas

É formado pelos valores oriundos do resultado que possuem
restrição, como superávit ou déficit com restrição.
9.2.5.3. Ajuste de avaliação patrimonial.

Serão classificadas como ajustes de avaliação patrimonial,
enquanto não computadas no resultado do exercício em obediência ao
regime de competência, as contrapartidas de aumentos ou diminuições
de valor atribuídos a elementos do ativo e do passivo, em decorrência
da sua avaliação a valor justo.
Exemplo: variações cambiais de investimentos no exterior.
9.2.5.4. Superávit ou déficit

Recebe os saldos oriundos do resultado para posterior
destinação para o Patrimônio Social ou Outras Reservas. É considerado
um grupo de saldo transitório e para isso não deve apresentar saldo
positivo ao final do período, exceto para evitar que os grupos de
destino, patrimônio social ou outras reservas, apresentem saldo
devedor (negativo).
9.2.6. Estrutura mínima do balanço patrimonial

A seguir será apresentamos um modelo da estrutura mínima
do balanço patrimonial sugerido para ITG 2002 (R1).
81
ATIVO 20x1 20x0

Circulante
Caixa e Equivalentes de Caixa
Caixa
Banco C/Movimento – Recursos sem Restrição
Banco C/Movimento – Recursos com Restrição
Aplicações Financeiras – Recursos sem Restrição
Aplicações Financeiras – Recursos com Restrição
Créditos a Receber
Mensalidades de Terceiros
Atendimentos Realizados
Adiantamentos a Empregados
Adiantamentos a Fornecedores
Recursos de Parcerias em Projetos
Tributos a Recuperar
Despesas Antecipadas
Estoques
Produtos Próprios para Venda
Produtos Doados para Venda
Almoxarifado / Material de Expediente
Não Circulante
Realizável a Longo Prazo
Aplicações Financeiras – Recursos sem Restrição
Aplicações Financeiras – Recursos com Restrição
Valores a Receber
Investimentos
Investimentos Permanentes
Imobilizado
Bens sem Restrição
Bens com Restrição
(-) Depreciação Acumulada
Intangível
Direitos de Uso de Softwares
Direitos de Autor e de Marcas
(-) Amortização Acumulada
82
LAUDELINO JOCHEM
PASSIVO 20x1 20x0

Circulante
Fornecedores de bens e serviços
Obrigações com Empregados
Obrigações Tributárias
Empréstimos e Financiamentos a Pagar
Recursos de Projetos em Execução
Recursos de Convênios em Execução
Subvenções e Assistências Governamentais a Realizar
Não Circulante
Empréstimos e Financiamentos a Pagar
Recursos de Projetos em Execução
Recursos de Convênios em Execução
Subvenções e Assistências Governamentais a Realizar
PATRIMÔNIO LÍQUIDO
Patrimônio Social
Outras Reservas
Ajustes de Avaliação Patrimonial
Superávit ou Déficit Acumulado
9.3 Demonstração do resultado do período
9.3.1 Considerações gerais

As receitas e as despesas devem ser reconhecidas,
respeitando-se o princípio da competência.
Os registros contábeis devem evidenciar as contas de receitas
e despesas, com e sem gratuidade, superávit ou déficit, de forma
segregada, identificáveis por tipo de atividade, tais como educação,
saúde, assistência social e demais atividades.
Enquanto não atendidos os requisitos para reconhecimento no
resultado, a contrapartida da subvenção, de contribuição para custeio
e investimento, bem como de isenção e incentivo fiscal registrados no
ativo, deve ser em conta específica do passivo.
As receitas decorrentes de doação, contribuição, convênio,
parceria, auxílio e subvenção por meio de convênio, editais, contratos,
83
termos de parceira e outros instrumentos, para aplicação específica,

mediante constituição, ou não, de fundos, e as respectivas despesas
devem ser registradas em contas próprias, inclusive as patrimoniais,
segregadas das demais contas da entidade.
Os benefícios concedidos pela entidade sem finalidade
de lucros a título de gratuidade devem ser reconhecidos de forma
segregada, destacando-se aqueles que devem ser utilizados em
prestações de contas nos órgãos governamentais.
O valor do superávit ou déficit deve ser incorporado ao
patrimônio social.
O superávit, ou parte que tenha restrição para aplicação, deve
ser reconhecido em conta específica do patrimônio líquido: outras
reservas.
O benefício concedido como gratuidade por meio da prestação
de serviços deve ser reconhecido pelo valor efetivamente praticado.
Os registros contábeis devem ser segregados de forma que
permitam a apuração das informações para prestação de contas
exigidas por entidades governamentais, aportadores, reguladores e
usuários em geral.
O trabalho voluntário, inclusive de membros integrantes dos
órgãos da administração, no exercício de suas funções, deve ser
reconhecido pelo valor justo da prestação do serviço como se tivesse
ocorrido o desembolso financeiro.
Na demonstração do resultado do período as palavras lucro
ou prejuízo devem ser substituídas por superávit ou déficit do período.
Na demonstração do resultado do período, devem ser
destacadas as informações de gratuidade concedidas e serviços
voluntários obtidos, e divulgadas em notas explicativas por tipo de
atividade.
9.3.2. Estrutura mínima da demonstração do resultado do

período
A seguir apresentamos a estrutura mínima exigida pela ITG
2002 (R1) do CFC – Conselho Federal de Contabilidade.
84
LAUDELINO JOCHEM
DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO DO PERÍODO 20x1 20x0

RECEITAS OPERACIONAIS
Com Restrição
Programa (Atividades) de Educação
Programa (Atividades) de Saúde
Programa (Atividades) de Assistência Social
Programa (Atividades) de Direitos Humanos
Programa (Atividades) de Meio Ambiente
Outros Programas (Atividades)
Gratuidades
Trabalho Voluntário
Rendimentos Financeiros
Sem Restrição
Receitas de Serviços Prestados
Contribuições e Doações voluntárias
Ganhos na Venda de Bens
Rendimentos Financeiros
Outros Recursos Recebidos
Com Programas (Atividades)
Educação
Saúde
Assistência Social
Direitos Humanos
Meio Ambiente
Gratuidades Concedidas
Trabalho Voluntário
RESULTADO BRUTO
DESPESAS OPERACIONAIS
Administrativas
Salários
Encargos Sociais
Impostos e Taxas
Aluguéis
Serviços Gerais
Manutenção
Depreciação e Amortização
Perdas Diversas
Outras despesas/receitas operacionais

OPERAÇÕES DESCONTINUADAS (LÍQUIDO)

SUPERÁVIT/DÉFICIT DO PERÍODO
85
9.3.3. O tratamento do superávit ou déficit com restrição

Ao final de cada período é preciso apurar o superávit ou déficit
com restrição e transferir tal resultado para conta específica (própria)
dentro do patrimônio líquido, denominada de OUTRAS RESERVAS,
conforme a seguir:
Primeiro passo – pelo encerramento do exercício

D ou C13 - Superávit ou déficit do período (resultado)
D ou C – Superávit ou déficit acumulado (PL)
Segundo passo – pela reclassificação dentro do patrimônio

líquido
D ou C14 – Superávit ou déficit acumulado (PL)
D ou C – Outras reservas (PL)
9.3.4. O tratamento do superávit ou déficit sem restrição

No encerramento do período o superávit ou déficit apurado
sem restrição deve ser transferido para o patrimônio líquido, conforme
a seguir demonstrado:
Primeiro Passo – pelo encerramento do exercício

D ou C – Superávit ou déficit do período (resultado)
Segundo Passo – pela reclassificação dentro do patrimônio

líquido
D ou C – Patrimônio social (PL).
9.4. Demonstração dos fluxos de caixa – DFC

Esta demonstração apresenta ao usuário informações sobre
as alterações no caixa e equivalentes de caixa de um período contábil.
Equivalente de caixa são as aplicações financeiras de curto
prazo, de alta liquidez e apresentam insignificante risco de mudança
13 Como se trata da transferência do resultado do período para o PL, visando zerar o resultado, pode ser
necessário fazer um crédito ou um débito. Tudo vai depender do resultado que pode ser SUPERÁVIT ou DÉFICIT.
14 Ver a nota de rodapé anterior.
86
LAUDELINO JOCHEM
de valor. Assim, geralmente, um investimento que possui liquidez e

que esteja aplicado com vencimento não superior a 90 dias pode ser
considerado como equivalente de caixa.
A demonstração dos fluxos de caixa é dividida em três partes
distintas, conforme a seguir:
a) Atividades Operacionais: são aquelas ligadas à operação
da entidade, ou seja, as principais atividades geradoras de receitas e
despesas.
A apresentação do fluxo de caixa operacional deverá ser
utilizada a partir de um dos métodos a seguir:
• Método indireto: é realizado a partir dos elementos que não
afetam o caixa, fato este que justifica o seu nome. Assim o resultado
é ajustado levando-se em conta os seguintes itens: mudanças
nos estoques e contas operacionais a receber e a pagar durante o
período, depreciação, provisões, tributos diferidos, receitas e despesas
contabilizados pelo regime de competência e que ainda não foram
pagas ou recebidas, variações cambiais não realizadas, enfim, itens
que não afetam o caixa, e ainda, todos os demais itens cujos efeitos
sobre o caixa sejam decorrentes das atividades de investimento ou de
financiamento.
• Método direto: utiliza-se do princípio de demonstrar o fluxo
de caixa líquido das atividades operacionais a partir dos recebimentos e
pagamentos de caixa, obtidos a partir dos registros contábeis, ajustando
as vendas, os custos dos produtos e serviços vendidos e demais itens
da demonstração do resultado referente às mudanças ocorridas nos
estoques, contas operacionais a receber e a pagar e todos os outros
itens que envolvem caixa e ainda as contas que possuem efeitos no
caixa e que sejam decorrentes dos fluxos de caixa para financiamentos
ou investimentos.
b) Atividades de investimento: aqui são registradas as
aquisições ou alienações de investimentos de ativos de longo prazo,
ou seja, investimentos não inclusos nos equivalentes de caixa. Os
principais exemplos são os pagamentos para compra de imobilizado,
intangível, empréstimos concedidos a terceiros, entre outros. Também,
da mesma maneira, os recebimentos de longo prazo ou não ligados à
operação decorrentes da venda de imobilizado e outros recebimentos.
87
c) Atividades de financiamento: estas produzem alterações

no tamanho, no montante ou na composição do patrimônio líquido e dos
empréstimos da entidade, entre eles os principais são: recebimentos
de caixa por empréstimos recebidos e outros similares. Também fazem
parte das atividades de financiamento os pagamentos realizados para
amortização de empréstimo, de arrendamento quando o ativo direito
de uso foi reconhecido como imobilizado, entre outros.IMPORTANTE
IMPORTANTE
Ao preencher as ATIVIDADES OPERACIONAIS, método

indireto, seguir a seguinte lógica:
CONTAS15 AUMENTA16 DIMINUI17

Ativo Reduzir na DFC Aumentar na DFC
Passivo Aumentar na DFC Reduzir na DFC
15 Devem ser listadas todas as contas do Balanço Patrimonial, exceto caixa e equivalente de caixa.
16 Quando a diferença aumenta quando os saldos são comparados entre o ano anterior e o ano atual.
17 Quando a diferença diminui quando os saldos são comparados entre o ano anterior e o ano atual.
88
LAUDELINO JOCHEM
9.4.1. Estrutura básica da Demonstração dos Fluxos de

Caixa de acordo com a ITG 2002 (R1).
1. Método Direto 20x1 20x0

Fluxo de Caixa das Atividades Operacionais
Recursos Recebidos
Entidades Governamentais 3
2
Entidades Privadas 1
3
Doações e Contribuições voluntárias 1
1
Próprios 2
1
Rendimentos Financeiros 1
1
Outros 1
1
Pagamentos Realizados

Aquisição de bens e Serviços – Programas (Ativ.)
(2)executados (3)
Salários e Encargos Sociais do Pessoal (1)
Administrativo (1)
Contribuições Sociais, Impostos e Taxas (0)
(0)
Outros Pagamentos (1)
(1)
(=) Caixa Líquido Gerado pelas Atividades Operacionais 5 4

Fluxo de Caixa das Atividades de Investimento

Recursos Recebidos pela Venda de Bens
2
1
Outros Recebimentos por Investimentos 1
Realizados 1
Aquisições de Bens e Direitos para o Ativo
(4)
(3)
(=) Caixa Líquido Consumido pelas Ativ. de Investimento (1) (1)

Fluxo de Caixa das Atividades de Financiamento

Recebimentos de Empréstimos 1
3
Outros Recebimentos por Financiamentos
11
Pagamentos de Empréstimos (2)
(2)
Pagamentos de Arrendamento Mercantil
(3)
(2)
(=) Caixa Líquido Consumido pelas Ativ. de Financiamento (2) (1)
(=) Aumento Líquido de Caixa e Equivalentes de Caixa 2 2
Caixa e Equivalentes de Caixa no Início do Período 3 1
Caixa e Equivalentes de Caixa no Fim do Período 5 3
89
1. Método Indireto 20x1 20x0

Fluxo de Caixa das Atividades Operacionais
Superávit (Déficit) do Período 1 1
Ajustes por:
(+) Depreciação 1 1
(+) Amortização 1 1
(+) Perda de Variação Cambial 1 0
(-) Ganho na Venda de Bens do Imobilizado (1) (1)
Superávit (Déficit) Ajustado 3 2
Aumento (Diminuição) nos Ativos Circulantes
Mensalidades de Terceiros 2 3
Atendimentos Realizados 4 3
Adiantamentos a Empregados (1) (1)
Adiantamentos a Fornecedores (1) (1)
Recursos de Parcerias em Projetos (1) (1)
Tributos a Recuperar 1 1
Despesas Antecipadas (1) (1)
Outros Valores a Receber 2 5 1 4
Aumento (Diminuição) nos Passivos Circulantes
Fornecedores de Bens e Serviços (3) (2)
Obrigações com Empregados (2) (1)
Obrigações Tributárias (1) (1)
Empréstimos e Financiamentos a Pagar 4 3
Recursos de Projetos em Execução (2) (1)
Recursos de Convênios em Execução (1) (1)
Subvenções e Assistências Governamentais 3 2
Outras Obrigações a Pagar (1) (3) (1) (2)
(=) Caixa Líquido Gerado pelas Atividades Operacionais 5 4
Fluxo de Caixa das Atividades de Investimento

Recursos Recebidos pela Venda de Bens 1 2
Outros Recebimentos por Investimentos Realizados 1 1
Aquisições de Bens e Direitos para o Ativo (3) (4)
(=) Caixa Líquido Consumido pelas Ativ. de Investimento (1) (1)
90
LAUDELINO JOCHEM
Fluxo de Caixa das Atividades de Financiamento

Recebimentos de Empréstimos 1 3
Outros Recebimentos por Financiamentos 1 1
Pagamentos de Empréstimos (2) (2)
Pagamentos de Arrendamento Mercantil (2) (3)
(=) Caixa Líquido Consumido pelas Atividades de Financiamento (2) (1)
(=) Aumento Líquido de Caixa e Equivalentes de Caixa 2 2
Caixa e Equivalentes de Caixa no Início do Período 3 1
Caixa e Equivalentes de Caixa no Fim do Período 5 3
9.5. Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido18

Essa demonstração contábil tem o propósito de apresentar as
variações ocorridas no patrimônio líquido da entidade sem finalidade
de lucros, e a sua posição contábil-financeira ao final do período, tendo
como base a movimentação ocorrida nas contas que fazem parte de
sua composição. O modelo simplificado a seguir está de acordo com o
proposto na ITG 2002 (R1).
Ajustes de Total do
Patrimônio Outras Superávit
Avaliação Patrimônio
Social Reservas /Déficit
Patrimonial Líquido
Saldos iniciais em 31.12.20x0 10.000 2.000 1.500 0 13.500
Movimentação do Período
Superávit / Déficit do Período 2.000
Recursos de Superávit
1.000 -1.000 0
com Restrição
Transferência de Superávit
1.000 -1.000 -
de Recursos sem Restrição
Saldos finais em 31/12/20x1 11.000 3.000 1.500 0 15.500
Superávit / Déficit do Período 3.000
Recursos de Superávit
2.000 -2.000 -
com Restrição
Transferência de Superávit
1.000 -1.000 -
de Recursos sem Restrição
Saldos finais em 31/12/20x2 12.000 5.000 1.500 0 18.500
18 Embora a ITG 2002(R1) tenha apresentado o modelo da DMPL apenas com o movimento de um exercício,
entende-se que será necessária a apresentação da movimentação de dois exercícios, principalmente visando
a comparabilidade.
91
10. NOTAS EXPLICATIVAS

As entidades sem finalidade de lucros devem complementar
as demonstrações contábeis por notas explicativas, pelo menos, com
as seguintes informações:
1ª. Contexto operacional da entidade, incluindo a natureza
social e econômica e os objetivos sociais;
2ª. Os critérios de apuração da receita e da despesa,
especialmente com gratuidade, doação, subvenção, contribuição e
aplicação de recursos;
3ª. Relação dos tributos objeto de renúncia fiscal;
4ª. As subvenções recebidas pela entidade, a aplicação dos
recursos e as responsabilidades decorrentes dessas subvenções;
5ª. Os recursos de aplicação restrita e as responsabilidades
decorrentes de tais recursos;
6ª. Os recursos sujeitos a restrição ou vinculação por parte do
doador;
7ª. Eventos subsequentes à data do encerramento do
exercício que tenham, ou possam vir a ter, efeito relevante sobre a
situação financeira e os resultados futuros da entidade;
8ª. As taxas de juros, as datas de vencimento e as garantias
das obrigações em longo prazo;
9ª. Informações sobre os seguros contratados;
10ª. A entidade educacional de ensino superior deve
evidenciar a adequação da receita com a despesa de pessoal, segundo
parâmetros estabelecidos pela Lei das Diretrizes e Bases da Educação
e sua regulamentação;
11ª. Os critérios e procedimentos do registro contábil de
depreciação, amortização e exaustão do ativo imobilizado, devendo
ser observada a obrigatoriedade do reconhecimento com base em
estimativa de sua vida útil;
12ª. Segregar os atendimentos com recursos próprios dos
demais atendimentos realizados pela entidade;
13ª. Todas as gratuidades praticadas devem ser registradas
de forma segregada, destacando aquelas que devem ser utilizadas
na prestação de contas nos órgãos governamentais, apresentando
dados quantitativos, ou seja, valores dos benefícios, número de
92
LAUDELINO JOCHEM
atendidos, número de atendimentos, número de bolsistas com valores

e percentuais representativos;
14ª. A entidade deve demonstrar, comparativamente, o custo e
o valor reconhecido quando este valor não cobrir os custos dos serviços
prestados.
10.1. Modelo das principais notas explicativas
NOTA Nº 01 - CONTEXTO OPERACIONAL

A Associação dos Moradores da Comunidade
Alfa, entidade sem finalidade de lucros de iniciativa
privada, cadastrada no CNPJ sob o número
00.000.000/0001-00, constituída em 00/00/0000, tem
por objetivo social o atendimento dos moradores da
comunidade Alfa no sentido de propiciar o bem comum.
NOTA Nº 02 - POLÍTICAS CONTÁBEIS E CRITÉRIOS

DE APURAÇÃO DAS RECEITAS
As Receitas foram reconhecidas pelo regime
de competência sendo originárias de contribuições
voluntárias dos moradores, pela prestação de serviços
de voluntários e de subvenções. Os serviços gratuitos
que foram prestados à Associação de Moradores
foram mensurados e registrados como receita
através de valores similares que seriam pagos se tais
serviços fossem prestados a título oneroso. Assim,
tais receitas foram reconhecidas à medida em que os
serviços gratuitos foram sendo prestados com base
nos valores justos de tais serviços. Já as subvenções
foram reconhecidas como receitas à medida em que
as exigências contratuais, junto às entidades públicas,
foram sendo cumpridas. Antes disso o registro figurava
como um passivo.
NOTA Nº 03 – ESCRITURAÇÃO CONTÁBIL

A escrituração contábil, mensuração
e reconhecimento, bem como as respectivas
demonstrações contábeis foram realizados dentro do
que determina a ITG 2002 (R1) e subsidiariamente,
quando aplicável, através da NBC TG 1000 (R1).
93
NOTA Nº 04 - RENÚNCIA FISCAL

A entidade teve como objeto de renúncia fiscal
os seguintes tributos: Imposto de Renda, Contribuição
Social, COFINS, PIS, IPVA e IPTU.
NOTA Nº 05 - SUBVENÇÕES RECEBIDAS

A Associação de Moradores firmou contrato
com a Prefeitura Municipal para receber um repasse
mensal de R$ 3.000,00 (três mil reais) para ser aplicado
no atendimento de crianças carentes.
NOTA Nº 06 – CONTRATOS E CONVÊNIOS

Mantêm também contrato com a Secretaria
de Ação Social do Município e recebeu mensalmente R$
2.000,00 (dois mil reais) para atendimentos de moradores
de rua e idosos.
NOTA Nº 07 - RECURSOS COM APLICAÇÃO

RESTRITA OU VINCULAÇÃO
O contrato firmado com a Prefeitura restringe
a aplicação dos recursos exclusivamente para atender
no mínimo 100 (cem) crianças carentes, sendo vedada
a aplicação destes recursos para outras finalidades. O
contrato mantido com a Ação Social do Município exige
que a totalidade de recursos recebidos precisam ser
aplicados no atendimento de moradores de rua e de
idosos. A Associação recebeu uma doação, cujo doador,
exigiu que o valor doado de R$ 20.000,00 (vinte mil reais)
fosse integralmente aplicado na ampliação da sede,
sendo que tal valor foi efetivamente assim destinado
durante o exercício.
NOTA Nº 08 - DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS

Foram elaboradas, segundo previsto na
ITG 2002(R1), as seguintes demonstrações contábeis
comparativas:
- Balanço Patrimonial;
- Demonstração do resultado do período;
- Demonstração das mutações do patrimônio
Líquido - DMPL
- Demonstração dos fluxos de caixa – DFC
94
LAUDELINO JOCHEM
NOTA Nº 09 - EVENTOS SUBSEQUENTES

A Associação não registrou nenhum evento
subsequente relevante que demandasse a publicação
em notas explicativas ou outras providências previstas
na legislação contábil em vigor.
NOTA Nº 10 - TAXAS DE JUROS

A Associação contratou empréstimo junto ao
Banco do Brasil, em 02/20X1, no valor de R$ 200.000,00
(duzentos mil reais) para ampliação de sua sede, sendo tal
empréstimo contratado para pagamento de 60 (sessenta)
meses, sem carência, com taxa de juros de 0,4% ao mês,
servindo como garantia a própria sede da entidade.
NOTA Nº 11 - SEGUROS CONTRATADOS

A Associação mantém seguro contra acidentes
pessoais até o limite de R$ 10.000,00 (dez mil reais) e
ainda seguro contra raio, incêndio e explosão do prédio
da sede pelo limite máximo indenizável de R$ 600.000,00
(seiscentos mil reais).
NOTA Nº 12 - IMOBILIZADO E DEPRECIAÇÃO

O valor do imobilizado encontra-se registrado
pelo custo histórico deduzido da depreciação acumulada.
As quotas de depreciação foram lançadas com base
na estimativa da vida útil do bem e no valor residual,
buscando assim refletir a perda do valor econômico do
bem, através do método linear.
NOTA Nº 13 - GRATUIDADES PRATICADAS

Foram praticadas as seguintes gratuidades:
(relacionar de forma segregada todos os atendimentos
que foram realizados de forma gratuita, bem como os
seus respectivos valores).
NOTA Nº 14 - TESTE DE RECUPERABILIDADE PARA

ATIVOS (IMPAIRMENT)
Ao final do período foi realizada a análise sobre
a recuperabilidade dos ativos e com base na experiência
da administração e ainda com fulcro nos critérios exigidos
95
pela NBC TG 01(R4) todos os ativos foram considerados

recuperáveis pelo uso ou pela venda.
11. EXIGÊNCIA DE AUDITORIA INDEPENDENTE

Diversas legislações e situações exigem que as demonstrações
contábeis sejam submetidas a auditoria independente. A seguir destacamos
as principais:
11.1. Entidades de grande porte

Segundo Art. 3º da Lei 11.638/2007 “aplicam-se às sociedades de
grande porte, ainda que não constituídas sob a forma de sociedades por
ações [...] a obrigatoriedade de auditoria independente por auditor registrado
na Comissão de Valores Mobiliários”. A mesma lei em seu parágrafo único
define entidade de grande porte: considera-se de grande porte, para os fins
exclusivos desta Lei, a sociedade ou conjunto de sociedades sob controle
comum que tiver, no exercício social anterior, ativo total superior a R$
240.000.000,00 (duzentos e quarenta milhões de reais) ou receita bruta
anual superior a R$ 300.000.000,00 (trezentos milhões de reais).
11.2. Entidades reguladas

Também estão obrigadas a auditoria independente as entidades
que exerçam atividades reguladas por órgão regulador. Embora essa
situação não seja tão comum, mas existem entidades sujeitas a órgão
regulador, logo este exige demonstrações contábeis e financeiras auditadas.
11.3. Entidades sujeitas à prestação de contas

As entidades sem finalidade de lucros que estão obrigadas
à prestação de contas a órgãos diversos, tais como os órgãos públicos
nacionais ou organizações internacionais, quando expressamente exigidos
por estes.
11.4. Entidades certificadas pelo CEBAS

As entidades beneficentes de assistência social, certificadas de
acordo com a Lei nº 12.101/ 2009, estão obrigadas a ter suas demonstrações
contábeis e financeiras submetidas a auditoria independente, conforme
96
LAUDELINO JOCHEM
inciso VIII do Art. 29 da supra citada, a qual exige que tais entidades
apresentem “as demonstrações contábeis e financeiras devidamente
auditadas por auditor independente legalmente habilitado nos Conselhos
Regionais de Contabilidade quando a receita bruta anual auferida for
superior ao limite fixado pela Lei Complementar no 123, de 14 de dezembro
de 2006”.
11.5. Por exigência estatutária

Tendo em vista a adoção de boas práticas de governança e
de compliance, uma parcela das entidades estão obrigadas à auditoria
independente por força do estatuto social. Isso contribui com o aumento da
confiabilidade nas demonstrações contábeis e financeiras. Assim, trata-se
de uma prática bastante recomendada, porém ainda pouco usual no Brasil.
97
capítulo III
aspectos
tributários
98
LAUDELINO JOCHEM
Embora já decorridos mais de trinta anos da homologação da

Constituição Federal, ainda existem muitas dúvidas e demandas sobre os
aspectos tributários relacionados às entidades sem finalidade de lucros. O
legislador estabeleceu a imunidade constitucional, mas hoje a discussão
gira em torno da aplicação dessa imunidade, se ela se dá através das
exigências previstas no Código Tributário Nacional (CTN) ou das leis
ordinárias. Enquanto o CTN exige requisitos mais simples e diretos para
que uma entidade goze de imunidade, as leis ordinárias estabelecem
condições muito mais complexas e difíceis para serem cumpridas. Há
que se deixar claro que o fisco exige que as entidades cumpram os
requisitos das leis ordinárias.
1. A obrigatoriedade do CEBAS para imunidade ou isenção

A Constituição Federal de 1988 estabeleceu imunidades tributárias
em prol da entidades do Terceiro Setor, porém há décadas existe discussão
a respeito dos requisitos que tais entidades devem cumprir para ter a
imunidade. Neste contexto, entra em cena o artigo 55 da Lei nº 8.212/91,
alterada pela Lei Nº 12.101/09 que listava como exigência a ser cumprida
o Certificado de Entidade Beneficente de Assistência Social (CEBAS).
Em 2017 o STF – Supremo Tribunal Federal julgou as ações
diretas de inconstitucionalidade 2028, 2228, 2036 e 2621 e ainda o recurso
extraordinário nº 566.622, quando firmou entendimento de que os requisitos
para que as entidades sejam imunes à tributação são apenas os exigidos
pelo CTN – Código Tributário Nacional.
Em 2019 o STF fez um desdobramento desse julgamento de
que a lei complementar seria necessária para fins de imunidade. Neste
sentido, ficou definido que a lei complementar é a forma exigível para a
definição do modo beneficente de atuação das entidades de assistência
social estabelecidas no art. 195 §7º, da CF – Constituição Federal, em
especial no que se refere à instituição de contrapartidas a serem por
elas observadas. Isso tudo trouxe, nesse momento, muita insegurança
jurídica.
A grande dúvida residia na possibilidade de Lei Ordinária
estabelecer as condições para que as entidades pudessem gozar da
imunidade, pois a Lei nº 12.101/2009 estabelecia a exigência do CEBAS -
Certificado de Entidades Beneficentes de Assistência Social.
99
Em 2020, novamente o STF – Supremo Tributal Federal – entra

em cena para, ao julgar o ADIn 4480 que trata dos limites da legislação
ordinária e complementar, tema central da exigência do CEBAS - Certificado
de Entidades Beneficentes de Assistência Social por lei ordinária, que
atacou especificamente os requisitos que a Lei nº 12.101/2009 definia
como condições tal certificação. Nessa ocasião, diversos artigos da
referida lei foram declarados inconstitucionais, fato este que afastou as
exigências de concessão de bolsas de estudo por entidades de educação
e de atendimento integralmente gratuito pelas entidades de assistência
social como condição para obtenção do CEBAS – Certificado de Entidades
Beneficentes de Assistência Social e isso por consequência, para usufruir
da tal imunidade sobre as contribuições sociais. Há que se ressaltar
que as regras para certificação de organizações de educação superior,
considerando a adesão ao PROUNI, ainda não foram afastadas, pois os
artigos da Lei nº 12.101/2009 que tratam desse tema não foram atacados
pela referida ADIn. Logo, essas entidades, se não aderiram ao PROUNI,
estão obrigadas à concessão de bolsas para ter o cadastro no CEBAS –
Certificado de Entidades Beneficentes de Assistência Social. De qualquer
forma a exigência do CEBAS está mantida, pois somente as contrapartidas
que as entidades deveriam oferecer é que foram atingidas.
Mesmo diante do exposto anteriormente entende-se que as
entidades precisam ter muito zelo antes de entender que ao cumprir com
as obrigações previstas no CTN podem gozar da imunidade previstas na
Constituição Federal, pois, pelo menos por enquanto, a Receita Federal
do Brasil continua exigindo o cumprimento das obrigações previstas nas
leis ordinárias, entre elas a obrigação de manter o cadastro do CEBAS e
cumprir com as obrigações em decorrência dele.
2. Imunidade e isenção
Para entender um pouco melhor esta questão é preciso conhecer
dois conceitos presentes nestas discussões, a imunidade e a isenção, o
que será realizado a seguir.
Imunidade é uma hipótese de não incidência tributária prevista
na Constituição Federal, desta forma, o fato gerador do imposto não chega
a acontecer.
Isenção decorre de uma norma infraconstitucional que impede
a incidência da norma de tributação. Em outras palavras, a isenção não
100
LAUDELINO JOCHEM
impede o nascimento da obrigação tributária e, sim, impede o aparecimento

do crédito tributário, que corresponderia à obrigação surgida.
3. Entidades imunes
Primeiramente vamos tratar daquelas entidades que têm
imunidade. A previsão legal se encontra no Artigo 150 da Constituição
Federal que veda à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios,
instituir impostos sobre:
a) Templos de qualquer culto;
b) Patrimônio, renda ou serviços dos partidos políticos, inclusive
suas fundações, das entidades sindicais dos trabalhadores, das
instituições de educação e de assistência social, sem fins lucrativos,
atendidos os requisitos da lei.
ENTIDADES IMUNES
a) Templos;
b) Partidos Políticos;
c) Entidades Sindicais dos Trabalhadores;
d) Instituições de Educação e Assistência Social.
BASE LEGAL: Item VI, Art. 150,CF
Vale ressaltar que a imunidade prevista na Constituição Federal

para as referidas entidades, alcança somente o patrimônio, a renda e
os serviços, relacionados com as finalidades essenciais das entidades.
3.1. Condições exigidas pela imunidade

As organizações consideradas como imunes, precisam atender
a alguns requisitos para fazer valer sua imunidade tributária, a saber:
a) Serem do ramo da Saúde ou Educação ou da Assistência
Social;
b) Não distribuírem qualquer parcela de seu patrimônio ou de
suas rendas, a qualquer título;
c) Aplicarem integralmente, no país, os seus recursos na
manutenção dos seus objetivos institucionais;
d) Manterem escrituração de suas receitas e despesas em
livros revestidos de formalidades capazes de assegurar sua exatidão
(possuir contabilidade regular).
101
O Decreto Nº 9.580/2018, regulamento do Imposto de Renda, na

Seção II, Capítulo III, trata das imunidades conforme a seguir:
Não ficam sujeitas ao imposto sobre a renda as fundações e as
entidades sindicais dos trabalhadores, sem fins lucrativos, desde que:
a) Não distribuam qualquer parcela de seu patrimônio ou de suas
rendas, a qualquer título;
b) Apliquem seus recursos integralmente no país, na manutenção
de seus objetivos institucionais; e
c) Mantenham escrituração de suas receitas e suas despesas em
livros revestidos de formalidades capazes de assegurar sua exatidão.
Não ficam sujeitas ao imposto sobre a renda as instituições
de educação e de assistência social, sem fins lucrativos. Considera-se
imune a instituição de educação ou de assistência social que preste os
serviços para os quais houver sido instituída e os coloque à disposição da
população em geral, em caráter complementar às atividades do Estado,
sem fins lucrativos.
Considera-se entidade sem fins lucrativos aquela que não
apresente superávit em suas contas ou, caso o apresente em determinado
exercício, destine o referido resultado, integralmente, à manutenção e ao
desenvolvimento dos seus objetivos sociais.
Para o gozo da imunidade estas instituições ficam obrigadas a
atender aos seguintes requisitos:
a) Não remunerar, por qualquer forma, seus dirigentes pelos
serviços prestados;
b) Aplicar integralmente seus recursos na manutenção e no
desenvolvimento dos seus objetivos sociais;
c) Manter escrituração completa de suas receitas e suas despesas
em livros revestidos das formalidades capazes de assegurar sua exatidão;
d) Conservar em boa ordem, pelo prazo de cinco anos, contado
da data de sua emissão, os documentos que comprovem a origem de suas
receitas e a efetivação de suas despesas, além da realização de outros
atos ou operações que venham a modificar sua situação patrimonial;
e) Apresentar, anualmente, declaração de rendimentos, em
conformidade com o disposto pela Secretaria da Receita Federal do Brasil
do Ministério da Fazenda;
f) Assegurar a destinação de seu patrimônio a outra instituição que
atenda às condições para gozo da imunidade, na hipótese de incorporação,
102
LAUDELINO JOCHEM
fusão, cisão ou de encerramento de suas atividades, ou a órgão público; e

g) Outros requisitos, estabelecidos em lei específica, relacionados
com o funcionamento das entidades.
4. Entidades isentas do IRPJ e da CSLL

O Artigo 184 do Decreto Nº 9.580/2018, regulamento do Imposto
de Renda, trata das isenções, das associações e fundações, conforme a
seguir:
Ficam isentas do imposto sobre a renda as instituições de caráter
filantrópico, recreativo, cultural e científico e as associações civis que
prestem os serviços para os quais houverem sido instituídas e os coloquem
à disposição do grupo de pessoas a que se destinam, sem fins lucrativos.
ENTIDADES ISENTAS
a) Instituições de caráter filantrópico, recreativo, cultural e
científico;
b) Associações e fundações privadas sem fins lucrativos.
BASE LEGAL: Art. 184 do Decreto nº 9.580/2018 e Art. 15 da Lei
nº 9.532/97
Não estão abrangidos pela isenção do imposto sobre a renda os

rendimentos e os ganhos de capital auferidos em aplicações financeiras de
renda fixa ou de renda variável.
Atualmente, as associações e as fundações privadas sem fins
lucrativos, independentes de atuarem com educação, saúde ou assistência
social, são isentas do recolhimento do Imposto de Renda, e da CSLL,
desde que cumpram alguns requisitos estabelecidos na legislação.
Para tanto, é imprescindível que essas instituições atendam às
exigências legais, para que tenham direito aos benefícios, ou não venham
a perdê-los em virtude de descumprimento das regras e requisitos exigidos.
No âmbito Federal, a isenção do Imposto de Renda (IR) e
Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL) está disciplinada pela Lei
nº 9.532/97 (Art. 15), que concede o benefício às instituições de caráter:
a) Filantrópico;
b) Recreativo;
c) Cultural e científico; e
d) As associações civis que prestem serviços para os quais
103
houverem sido instituídas e os coloquem à disposição do grupo de pessoas

a quem se destinam, sem fins lucrativos.
4.1. Condições exigidas pela isenção

Para o gozo da isenção, as instituições estão obrigadas a:
a) Não remunerar, por qualquer forma, seus dirigentes pelos
serviços prestados, exceto no caso de associações, fundações ou
organizações da sociedade civil, sem fins lucrativos, cujos dirigentes
poderão ser remunerados, desde que atuem efetivamente na gestão
executiva e desde que cumpridos os requisitos previstos nos Arts. 3° e 16°
da Lei n° 9.790/99 (Lei das OSCIP), respeitados como limites máximos os
valores praticados pelo mercado na região correspondente à sua área de
atuação, devendo seu valor ser fixado pelo órgão de deliberação superior
da entidade, registrado em ata, com comunicação ao Ministério Público, no
caso das fundações;
b) Aplicar integralmente seus recursos na manutenção e
desenvolvimento dos seus objetivos sociais;
c) Manter escrituração completa de suas receitas e despesas em
livros revestidos das formalidades que assegurem a respectiva exatidão;
d) Conservar em boa ordem, pelo prazo de cinco anos, contado
da data da emissão, os documentos que comprovem a origem de suas
receitas e a efetivação de suas despesas, bem assim a realização de
quaisquer outros atos ou operações que venham a modificar sua situação
patrimonial;
e) Apresentar, anualmente, Declaração de Rendimentos, em
conformidade com o disposto em ato da Secretaria da Receita Federal;
Ressalta-se que não estão abrangidos pela isenção do imposto
de renda os rendimentos e ganhos de capital auferidos em aplicações
financeiras.
Cuidado! Quando a retenção do imposto de renda na fonte for
obrigatória, a entidade isenta ou imune deverá efetuar a retenção e o
recolhimento do imposto.
5. Tributação do PIS – Programa de Integração Social

Quanto ao PIS as entidades precisam se atentar sobre duas
possibilidades da incidência dessa contribuição: sobre a receita bruta e
sobre a folha de pagamento.
104
LAUDELINO JOCHEM
6. PIS sobre a receita bruta

A tributação correspondente ao PIS/PASEP sobre a receita bruta
encontra-se definida na Medida Provisória nº 2.128-35/01, e na Lei nº
10.637/02. Conforme o Art. 13 da Medida Provisória nº 2.158-35/2001, não
há incidência das Contribuições ao PIS sobre as receitas relativas às
atividades próprias das entidades sem fins lucrativos.
Sobre a receita oriunda de atividades não discriminadas em
seus documentos constitutivos, a entidade deverá recolher o PIS sobre
essas receitas da seguinte forma:
a) As entidades imunes: a alíquota é de 0,65%, correspondente
ao PIS em sua forma cumulativa;
b) As entidades isentas: a alíquota é de 1,65% aplicável sobre
sua forma não cumulativa.
7. PIS sobre a folha de salários

Segundo o Artigo 13 da Medida Provisória nº 2.128-35/01 as
entidades a seguir listadas estão sujeitas ao recolhimento de 1% sobre
a folha de salários:
b) Partidos políticos;
c) Instituições de educação e de assistência social;
d) Instituições de caráter filantrópico, recreativo, cultural, científico
e as associações;
e) Sindicatos, federações e confederações;
f) Serviços sociais autônomos, criados ou autorizados por lei;
g) Conselhos de fiscalização de profissões regulamentadas;
h) Fundações de direito privado e fundações públicas instituídas
ou mantidas pelo poder público;
i) Condomínios de proprietários de imóveis residenciais ou
comerciais; e
j) A Organização das Cooperativas Brasileiras - OCB e as
Organizações Estaduais de Cooperativas.
7.1. Possibilidades de isenção ou imunidade do PIS/Pasep

sobre a folha de salários
São isentas da contribuição para o PIS/PASEP sobre a folha
de salários segundo o Art. 13-A da Medida Provisória nº 2.128-35/01.
105
a) A Academia Brasileira de Letras;

b) A Associação Brasileira de Imprensa; e
c) O Instituto Histórico e Geográfico Brasileiro.
Segundo entendimento da Receita Federal, estão imunes ao PIS
incidente sobre a folha de salários:
a) As entidades beneficentes de assistência social que atendam
aos requisitos legais (previstos nos artigos 9º e 14 do Código Tributário
Nacional (CTN) e no artigo 29 da Lei nº 12.101/2009) e possuam a
Certificação de Entidades Beneficentes de Assistência Social (CEBAS).
O Tribunal Regional Federal da 4ª Região (TRF4) confirmou o
direito à imunidade de contribuição ao Programa de Integração Social (PIS)
incidente sobre a folha de pagamento em julgamento realizado no dia 10
de dezembro de 2019 que envolvida a Fundação Pró-Renal, sediada em
Curitiba.
8. COFINS - Contribuição para Financiamento da Seguridade

Social
Entidades isentas
A Lei nº 10.833/03 e a Medida Provisória nº 2.158, de 24 de
agosto de 2001, prevê no item X do artigo 14 que estão isentas da
COFINS as seguintes receitas relativas às atividades próprias das
seguintes entidades:
b) Partidos políticos;
c) Instituições de educação e de assistência social;
d) Instituições de caráter filantrópico, recreativo, cultural,
científico e as associações;
e) Sindicatos, federações e confederações;
f) Serviços sociais autônomos, criados ou autorizados por lei;
g) Conselhos de fiscalização de profissões regulamentadas;
h) Fundações de direito privado e fundações públicas
instituídas ou mantidas pelo Poder Público;
i) Condomínios de proprietários de imóveis residenciais ou
comerciais;
j) A Organização das Cooperativas Brasileiras – OCB e as
Organizações Estaduais de Cooperativas.
106
LAUDELINO JOCHEM
8.1. Condições exigidas para isenção

Cumpre salientar que a entidades filantrópicas e beneficentes
de assistência social, para efeito de gozo da isenção da COFINS
deverão observar os requisitos previstos no artigo 29 da Lei nº
12.101/2009, a seguir listados:
a) Não percebam seus diretores, conselheiros, sócios,
instituidores ou benfeitores remuneração, vantagens ou benefícios, direta
ou indiretamente, por qualquer forma ou título, em razão das competências,
funções ou atividades que lhes sejam atribuídas pelos respectivos atos
constitutivos, exceto no caso de associações assistenciais ou fundações,
sem fins lucrativos, cujos dirigentes poderão ser remunerados, desde que
atuem efetivamente na gestão executiva, respeitados como limites máximos
os valores praticados pelo mercado na região correspondente à sua área de
atuação, devendo seu valor ser fixado pelo órgão de deliberação superior
da entidade, registrado em ata, com comunicação ao Ministério Público, no
caso das fundações;19
b) Aplique suas rendas, seus recursos e eventual superávit
integralmente no território nacional, na manutenção e desenvolvimento de
seus objetivos institucionais;
c) Apresente certidão negativa ou certidão positiva com efeito de
negativa de débitos relativos aos tributos administrados pela Secretaria
da Receita Federal do Brasil e certificado de regularidade do Fundo de
Garantia do Tempo de Serviço – FGTS;
d) Mantenha escrituração contábil regular que registre as receitas
e despesas, bem como a aplicação em gratuidade de forma segregada,
em consonância com as normas emanadas do Conselho Federal de
Contabilidade;
e) Não distribua resultados, dividendos, bonificações, participações
ou parcelas do seu patrimônio, sob qualquer forma ou pretexto;
f) Conserve em boa ordem, pelo prazo de 10 anos, contado da
data da emissão, os documentos que comprovem a origem e a aplicação de
19 Esta exigência não impede: a remuneração aos diretores não estatutários que tenham vínculo empregatício;
a remuneração aos dirigentes estatutários, desde que recebam remuneração inferior, em seu valor bruto, a 70%
(setenta por cento) do limite estabelecido para a remuneração de servidores do poder executivo federal.
A remuneração dos dirigentes estatutários deverá obedecer às seguintes condições: nenhum dirigente
remunerado poderá ser cônjuge ou parente até 3o (terceiro) grau, inclusive afim, de instituidores, sócios,
diretores, conselheiros, benfeitores ou equivalentes da instituição; e o total pago a título de remuneração para
dirigentes, pelo exercício das atribuições estatutárias, deve ser inferior a 5 (cinco) vezes o valor correspondente
ao limite individual estabelecido. Isso não impede a remuneração da pessoa do dirigente estatutário ou diretor
que, cumulativamente, tenha vínculo estatutário e empregatício, exceto se houver incompatibilidade de jornadas
de trabalho.
107
seus recursos e os relativos a atos ou operações realizados que impliquem

modificação da situação patrimonial;
g) Cumpra as obrigações acessórias estabelecidas na legislação
tributária;
h) Apresente as demonstrações contábeis e financeiras
devidamente auditadas por auditor independente legalmente habilitado
nos Conselhos Regionais de Contabilidade quando a receita bruta anual
auferida for superior ao limite fixado pela Lei Complementar no 123, de 14
de dezembro de 2006.
8.2. Atividades tributadas pela COFINS

As receitas oriundas de atividades não discriminadas em seus
documentos constitutivos, terão incidência da COFINS, conforme a
seguir:
a) As entidades imunes, a alíquota é de 3%, correspondente a
COFINS em sua forma cumulativa;
b) As entidades isentas, a alíquota é de 7,6% aplicável sobre
sua forma não cumulativa.
As receitas financeiras das entidades do terceiro setor terão o
seguinte tratamento:
a) As entidades imunes não terão tributação;
b) As entidades isentas terão a tributação da COFINS à
alíquota de 4%.
9. Cuidados especiais no tocante a isenção e imunidade

De acordo com o Parecer Normativo CST Nº 162/1974, ao
se referir às isenções do imposto de renda e da contribuição social das
entidades sem finalidade de lucros, afirma que as isenções são outorgadas
para facilitar atividades que ao estado interessa proteger e que, no caso
em exame, adquire relevo a finalidade social e a diminuta significação
econômica das entidades favorecidas, é de se concluir que não seria
logicamente razoável que ela se servisse da exceção tributária, para, em
condições privilegiadas e extravasando a órbita de seus objetivos, praticar
atos de natureza econômico-financeira, concorrendo com organizações
que não gozem da isenção.
Eventual lucro de entidades recreativas ou esportivas, originado
de exploração de bar ou restaurante no âmbito de suas dependências e
108
LAUDELINO JOCHEM
para seus usuários, não se sujeita ao Imposto de Renda, dado que essa
atividade proporcionar melhores condições do desfrute e utilização das
dependências da organização, integrando-se, pois, nos seus objetivos.
De modo contrário, se uma entidade esportiva explorar linha de ônibus
para transporte de associados cobrando pelo serviço prestado, deixará de
merecer a dispensa legal, pois tal operação é totalmente estranha à seus
fins, além de se caracterizar como atividade de natureza essencialmente
econômica.
Uma sociedade religiosa que mantém anexo ao templo, livraria
para venda de livros religiosos, didáticos, discos com temas religiosos
e artigos de papelaria, visando a divulgação do Evangelho não terá o
eventual lucro tributário.
O resultado da venda de dádivas ou donativos que os fiéis
depositam nos altares e cofres dos santuários, por ser esta uma forma de
que se servem os ofertantes, para reverenciarem o alvo de sua crença. Por
outro lado, se a associação religiosa exercer atividade de compra e venda
de bens não relacionados à sua finalidade, quando então deixará de
fazer jus à isenção, devendo efetuar a escrituração de modo usual como
procedem os comerciantes.
Instituições filantrópicas que mantêm creche, com serviços
cobrados a parte dos usuários e atendimento gratuito aos demais mantida
a igualdade de tratamento, não serão tributadas por superávit ocorrido.
Uma fundação cultural mantém livraria para a venda de livros e
alunos dos cursos por ela mantidos, ou a terceiros, não perde direito à
isenção, eis que essa atividade se identifica como meios de realização de
seus fins.
Cumpre ressaltar, todavia, ser indispensável o atendimento
dos requisitos exigido no Regulamento do Imposto de Renda pelas
organizações que, no gozo de isenção, obtenham resultados positivos no
exercício de atividades restritas aos fins a que se propuseram.
10. Receitas financeiras não tributadas

No tocante à tributação das receitas financeiras duas são as
possibilidades, sendo que na primeira, as receitas financeiras não serão
tributadas, conforme Solução de Consulta COSIT Nº 243 DE 20/08/2019:
109
a) As entidades imunes a impostos e/ou as entidades imunes às

Contribuições para a Seguridade Social não terão a receita decorrente de
aplicações financeiras tributadas pela COFINS.
11. Receitas financeiras sujeitas a tributação

De acordo com a Solução de Consulta COSIT Nº 243 DE
20/08/2019 é preciso tributar as receitas financeiras à alíquota de 4% das:
a) As entidades isentas a impostos e isentas às Contribuições
para a Seguridade Social (as instituições de caráter filantrópico, recreativo,
cultural e científico e as associações civis que prestem os serviços para
os quais houverem sido instituídas e os coloquem à disposição do grupo
de pessoas a que se destinam, sem fins lucrativos, isentas do imposto de
renda nos termos do art. 15 da Lei nº 9.532, de 1997).
12. Ganho de capital

O ganho de capital decorrente da venda de bens e direitos, de
acordo com o Art. 184 da do Decreto nº 9.580/ 2018, das associações e
fundações, constituídas com as denominações de instituições de caráter
filantrópico, recreativo, cultural e científico e as associações civis que
prestem os serviços para os quais houverem sido instituídas e os coloquem
à disposição do grupo de pessoas a que se destinam, sem fins lucrativos,
ficam isentas do imposto sobre a renda.
Não estão abrangidos pela isenção do imposto sobre a renda
os rendimentos e os ganhos de capital auferidos em aplicações
financeiras de renda fixa ou de renda variável.
Cabe lembrar ainda que neste dia 03/08/2020 a Receita Federal
manifestou por meio de Solução de Consulta o entendimento acerca do
PIS/Pasep e da COFINS onde dispõe a contribuição para o PIS/PASEP
Consequentemente, a Contribuição para o PIS/Pasep não incide
sobre o ganho de capital que associação civil sem fins lucrativos
de que trata o artigo 15 da Lei nº 9.532/1997, auferir em decorrência da
venda de bem imóvel. A Solução de Consulta DISIT/SRRF 06 n°6008/2020
está vinculada à Solução de Consulta COSIT n° 124/2019 e Solução de
Consulta COSIT nº 70/2017.
É preciso um cuidado especial para avaliar se a entidade cumpre
todas as exigências para ser considerada como imune ou isenta, conforme
já foi comentado anteriormente. Além disso, no tocante ao ganho de capital
110
LAUDELINO JOCHEM
faz-se necessário observar se a venda de ativos do imobilizado está sendo

realizada de maneira não usual ou se a entidade está explorando atividade
de venda de ativos não previstos na atividade da entidade. Por exemplo
se uma entidade de caráter recreativo efetuar venda de terreno de sua
propriedade através de loteamento, ou que dele se beneficie, mesmo
que indiretamente, da exploração desta atividade econômica, perderá o
direito ao benefício fiscal que até então a favoreceu, em virtude da prática
de atividade comercial incompatível com suas finalidades institucionais
(Solução de Consulta nº 27 da 9ª RF no DOU de 10-03-03).
13. Venda de mercadorias

A imunidade constitucional estabelecida pelo artigo 150, VI, “c”,
da Constituição Federal é prevista apenas para as hipóteses em que
os impostos recaem diretamente sobre o patrimônio, a renda e os
serviços das instituições sem fins lucrativos.
O ICMS, afora as prestações de serviços de transporte
intermunicipal e interestadual e de comunicação, tem como objeto as
operações relativas à circulação de mercadorias, não se enquadrando,
assim, no conceito de impostos sobre patrimônio, renda e serviços.
Para fins de enquadramento como contribuinte do ICMS, a
caracterização do intuito comercial depende da habitualidade ou do
volume de operações relativas à circulação de mercadorias, e não do
caráter assistencial ou educacional previsto para a pessoa que praticar
as operações.
Ao pretender praticar operações relativas à circulação de
mercadorias, a instituição, mesmo que não tenha fins lucrativos, se
enquadrará na condição de contribuinte do ICMS, estando obrigada à
prévia inscrição no cadastro de contribuintes deste Estado e ao cumprimento
das obrigações: principal e acessórias previstas na legislação do imposto
estadual.
14. Impostos municipais

Segundo o inciso III do Art. 150 da Constituição Federal é vedado
aos municípios instituir impostos sobre:
1) Templos de qualquer culto;
2) Patrimônio, renda ou serviços dos partidos políticos, inclusive
suas fundações, das entidades sindicais dos trabalhadores, das instituições
111
de educação e de assistência social, sem fins lucrativos, atendidos os

requisitos da lei.
Em tese os municípios não podem cobrar ISS, IPTU e ITBI das
situações apresentadas anteriormente, porém as situações listadas são as
imunidades constitucionais, nem todas as entidades do Terceiro Setor se
enquadram nestes quesitos, aí pode entrar uma questão subjetiva e cada
município pode ter interpretações distintas para as questões de isenções
de tais tributos.
15. Impostos estaduais

Os impostos estaduais (ICMS, IPVA e ITCMD) seguem duas
lógicas distintas:
a) as entidades contempladas no Art. 150 da Constituição Federal
estão imunes no tocante aos impostos para as situações descritas no artigo
constitucional;
b) as para as entidades isentas os estados embora sigam
legislações individualizadas, na maioria deles é possível a isenção mediante
requerimento específico e processo.
16. ITR - Imposto sobre a Propriedade Territorial Rural

Segundo Perguntas e Respostas da Receita Federal referente ao
ITR 2020 estão imunes ao ITR:
a) Instituições de educação e de assistência social, sem fins
lucrativos;
b) Templos de qualquer culto;
c) Partidos políticos, inclusive suas fundações, atendidos os
requisitos da lei;
d) Entidades sindicais dos trabalhadores, atendidos os requisitos
da lei.
17. Principais certificados para o Terceiro Setor

Atualmente, existem 2 certificados importantes para entidades
do terceiro setor que podem ser solicitados por organizações sem fins
lucrativos no país:
a) CEBAS — Certificado de Entidade Beneficente de Assistência
Social;
b) OSCIP — Organização da Sociedade Civil de Interesse Público.
112
LAUDELINO JOCHEM
17.1. CEBAS — Certificado de Entidade Beneficente de

Assistência Social
O CEBAS é uma certificação concedida pelo Governo Federal às
entidades que atuam nas áreas de assistência social, saúde ou educação.
O cadastro tem sua base na Lei nº 12.101/2009. Para obtenção é preciso
preencher os requisitos a seguir:
a) Ter no mínimo 12 meses de funcionamento;
b) Estar inscrita no conselho municipal da área correspondente;
c) Não remunerar dirigentes;
d) Aplicar as doações recebidas corretamente.
Para solicitar o certificado é necessário apresentar uma série de
documentações, entre elas:
a) Comprovante de inscrição no Cadastro Nacional de Pessoa
Jurídica (CNPJ);
b) Demonstrações contábeis e financeiras do exercício anterior;
c) Cópia da ata de eleição dos atuais dirigentes;
d) Cópia autenticada do ato constitutivo registrado no Cartório de
Registro Civil das Pessoas Jurídicas.
17.2. OSCIP — Organização da Sociedade Civil de Interesse

Público
O OSCIP é um certificado oferecido pelo Ministério da Justiça
do Brasil, regulamentado pela Lei 9.790/1999. A finalidade é estabelecer
regras para a criação de parcerias entre entidades da organização civil sem
fins lucrativos e o poder público.
Para requerer a qualificação é preciso prestar serviços para
alcançar ao menos um dos objetivos sociais determinados, entre eles:
a) Promoção gratuita da saúde;
b) Promoção gratuita da educação;
c) Defesa, preservação e conservação do meio ambiente;
d) Promoção da assistência social.
Agora, confira alguns dos documentos que são necessários para
requerer o certificado:
a) Estatuto registrado em cartório;
b) Balanço patrimonial e demonstração do resultado do exercício;
c) Ata de eleição da atual diretoria.
113
considerações
finais
114
LAUDELINO JOCHEM
Ao chegar ao final desta obra duas sensações podem estar

presentes na mente do leitor:
de um lado,
o alívio por ter adquirido
conhecimentos novos.
De outro, a impressão
de que os estudos
apenas começaram.
Esse dualismo faz com que sejamos eternos insatisfeitos com
o conhecimento que temos, o que propicia a busca constante pela
atualização e pelo crescimento profissional.
A contabilidade das entidades do Terceiro Setor precisa
ser encarada como um grande desafio, pois o produto gerado pelo
Profissional da Contabilidade faz toda diferença para os mais diversos
usuários das informações contábeis. De um lado, os gestores
conseguem balizar suas decisões e, de outro, essas informações
tornam a gestão transparente e confiável, até porque uma parcela cada
vez mais significativa de recursos públicos está sob a responsabilidade
destas entidades que se tornaram ao longo dos anos os braços fortes
do Estado, propiciando o bem-estar a muitas pessoas.
Espero sinceramente que você tenha aproveitado cada
palavra que leu, até porque elas foram redigidas com muito zelo e
carinho visando um único objetivo: contribuir para construção do seu
conhecimento.
Para finalizar, só resta agradecer a você leitor que esteve
comigo neste desafio e lhe desejar sucesso.
Forte abraço!
Professor
Laudelino Jochem
115
referências
116
LAUDELINO JOCHEM
BRASIL, Lei Ordinária nº Lei nº 8.212 de 24 de julho de 1991.

______. Lei Ordinária nº 8.212 de 24 de julho de 1991.
______. Lei Ordinária nº 9.532 de 10 de dezembro de 1997.
______. Lei Ordinária nº 9.608 de 18 de fevereiro de 1998.
______. Lei Ordinária nº 9.637 de 15 de maio de 1998.
______. Lei Ordinária nº 9.790 de 23 de março de 1999.
______. Decreto nº 3.100 de 30 de junho de 1999.
______. Lei Ordinária nº 9.867 de 10 de novembro de 1999.
______. Lei Ordinária nº 10.406 de 10 de janeiro de 2002.
______. Lei Ordinária nº 12.101 de 27 de novembro de 2009.
______. Lei Ordinária nº 13.029 de 24 de setembro de 2014.
______. Lei Ordinária nº 13.151 de 28 de julho de 2015.
______. Lei Ordinária nº 13.988 de 14 de abril de 2020.
______. Lei Complementar no 123 de 14 de dezembro de 2006.
______. Medida Provisória nº 2.128 de 24 de agosto de 2001.
______. Decreto nº 9.580 de 22 de novembro de 2018.
CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE, NBC TG ESTRUTURAL
CONCEITUAL.
______. NBC TG 01 (R4) – Redução ao Valor Recuperável de Ativos.
______. NBC TG 04 (R4) – Ativo Intangível.
______. NBC TG 06 (R4) – Arrendamentos.
______. NBC TG 07 (R2) – Subvenção e Assistência Governamentais.
______. NBC TG 12 – Ajuste a Valor Presente.
______. NBC TG 23 (R2) – Políticas Contábeis, Mudança de Estimativa
e Retificação de Erro.
______. NBC TG 24 (R2) – Evento Subsequente.
______. NBC TG 26 – Apresentação das Demonstrações Contábeis.
______. NBC TG 27 (R4) – Ativo Imobilizado.
______. NBC TG 28 (R4) – Propriedade para Investimento.
______. NBC TG 46 (R2) – Mensuração a Valor Justo.
______. NBC TG 47 – Receita de Contrato com Cliente.
______. NBC TG 48 – Instrumentos Financeiros.
______. ITG 10 – Interpretação sobre a Aplicação Inicial ao Ativo Imobilizado
e à Propriedade para Investimento.
______. ITG 2000 (R1) – Escrituração Contábil.
______. ITG 2002 (R1) – Entidade sem Finalidade de Lucros.
FRANÇA, José Antonio de (Coordenador) e outros. Manual de
Procedimentos para o Terceiro Setor: aspectos de gestão e de contabilidade para
entidades de interesse social. Brasília: CFC, FBC e PROFIS, 2015.
HIGUCHI, Hiromi. Imposto de Renda das Empresas: interpretação e
prática. SP. IR Publicações. 2017.
JAPIASSÚ, H; MARCONDES, D. Dicionário básico de Filosofia. 3ª. RJ:
Ed. Zahar, 2001.
JOCHEM, Laudelino e outros, Contabilidade das Entidades Sem
Finalidade de Lucros e Sociedades Cooperativas. Pinhais: Editora Conhecimento,
2019.
JOCHEM, Laudelino. IFRS: as normas internacionais de contabilidade.
Hortolândia: Foco Editorial, 2013.
______ IFRS: aspectos contábeis e tributários. Hortolândia: Foco Editorial,
2016.
117
anexo I
118
LAUDELINO JOCHEM
PLANO DE CONTAS
O elenco de contas a seguir apresentado foi extraído
da obra “MANUAL DE PROCEDIMENTOS PARA O TERCEIRO
SETOR” publicado pelo CFC – Conselho Federal de Contabilidade
em conjunto com a FBC - Fundação Brasileira de Contabilidade e
Associação de Procuradores e Promotores de Justiça de Fundações
e Entidades de Interesse Social (Profis) de autoria de: Airton
Grazzioli, Aldeir de Lima Campelo, Álvaro Pereira de Andrade,
José Antonio de França – Coordenador, José Eduardo Sabo Paes,
Leonardo de Freitas Mol, Lúcia Regina Faleiro Carvalho, Marcelo
Roberto Monello, Paulo Dias Martins, Severino Vicente da Silva, no
ano de 2015, Brasília.
Código Título da Conta

1. Ativo
1.1 Circulante
1.1.1 Caixa e Equivalente de Caixa
1.1.1.01 Caixa
1.1.1.02 Depósitos Bancários à Vista
1.1.1.02.01 Bancos Conta Movimento – Recursos Livres
1.1.1.02.02 Bancos Conta Movimento – Recursos de
Terceiros
1.1.1.02.03 Bancos Conta Movimento – Recursos com
Restrições
1.1.1.03 Aplicações Financeiras de Liquidez Imediata
1.1.1.03.01 Aplicações Financeiras de Liquidez Imediata –
Recursos Livres
Recursos de Terceiros
Recursos com Restrições
1.1.2 Créditos
1.1.2.01 Aplicações Financeiras a Prazo
1.1.2.01.01 Aplicações Financeiras a Prazo – Recursos
Livres
1.1.2.02 Cheques a Depositar
1.1.2.03 Cartão de Crédito a Receber
1.1.2.04 Contas a Receber
1.1.2.04.01 (-) Ajuste a Valor Justo
1.1.2.05 (-) Perdas Estimadas em Crédito de Liquidação
Duvidosa
1.1.2.06 (-) Títulos Descontados sem Coobrigação
1.1.2.07 Adiantamentos a Empregados
1.1.2.08 Adiantamento a Fornecedores
1.1.2.09 Desembolsos para Ressarcimento Futuro
1.1.2.10 Valores Pendentes de Prestação de Contas
1.1.2.10.01 Repasses de Recursos
119
1.1.2.10.02 Adiantamento de Recursos

1.1.2.11 Créditos Tributários a serem Compensados
ou Ressarcidos
1.1.2.11.01 Imposto de Renda
1.1.2.11.02 PIS/PASEP
1.1.2.11.03 COFINS
1.1.2.12 Antecipação de Recursos em Projetos
e Parcerias
1.1.2.13 Despesas Antecipadas
1.1.2.13.01 Assinaturas
1.1.2.13.02 Prêmio de Seguro
1.1.2.13.03 Outras Despesas Antecipadas
1.1.2.14 Outros Valores
1.1.2.14.01 Pagamentos a Identificar
1.1.2.14.02 Outros Direitos
1.1.2.20 Gratuidade Concedida
1.1.2.20.01 Fornecimentos e Serviços
1.1.3 Estoques
1.1.3.01 Revenda
1.1.3.02 Manutenção
1.1.3.03 Produção própria
1.1.3.05 (-) Ajuste a valor recuperável (AVR)
1.2 Ativo Não Circulante
1.2.1 Realizável a Longo Prazo
1.2.1.01 Créditos
1.2.1.01.01 Parcerias
1.2.1.02 Investimentos Temporários
1.2.1.03 Outros Créditos
1.2.2. Investimentos
1.2.2.01 Participações Societárias
1.2.2.02 Propriedades para Investimento
1.2.2.03 Outros Investimentos
1.2.3 Imobilizado
1.2.3.01 Imóveis de Uso
1.2.3.02 Utensílios
1.2.3.03 Instalações
1.2.3.04 Mobiliários
1.2.3.05 Veículos
1.2.3.06 Obras em Andamento
1.2.3.08 Bens de Uso com Restrição
1.2.4 (-) Depreciação Acumulada
1.2.4.01 Imóveis de Uso
1.2.4.02 Utensílios
1.2.4.03 Instalações
1.2.4.04 Mobiliários
1.2.4.05 Veículos
120
LAUDELINO JOCHEM
1.2.4.06 Bens de Uso com Restrição

1.2.5 Intangível
1.2.5.01 Software
1.2.5.02 Bens de uso com restrição
1.2.6 (-) Amortização Acumulada
1.3 Compensação Ativa
1.3.1 A (Título de acordo com a Entidade)
2. Passivo + Patrimônio Líquido
2.1 Circulante
2.1.1 Contas a Pagar
2.1.1.01 Obrigações com Instituições Financeiras
2.1.1.01.01 Empréstimos para Financiamento de Capital
Circulante
2.1.1.01.02 Parcela de Empréstimos transferida do Longo
Prazo
2.1.1.01.03 Créditos Rotativos
2.1.1.01.04 Outras Operações de Crédito
2.1.1.01.05 Parcela de Outras Operações de Crédito
transferidas do Longo Prazo
2.1.1.01.06 Títulos Descontados com Coobrigação
2.1.1.02 Obrigações Vinculadas ao Fornecimento
de Material e Serviços
2.1.1.02.01 Fornecedores
2.1.1.02.01.01 (-) Ajuste a Valor Justo
2.1.1.03 Consignações Vinculadas a Folha de Pagamento
2.1.1.03.01 Previdência Social – Empregados
2.1.1.03.02 Imposto de Renda na Fonte – Empregados
2.1.1.03.03 Sindical – Empregados
2.1.1.03.04 Pensão Alimentícia
2.1.1.03.05 Repasses a Terceiros
2.1.1.03.06 Obrigações não Reclamadas
2.1.1.04 Obrigações Tributárias Próprias
2.1.1.04.01 PIS/PASEP – Receita Própria
2.1.1.04.02 COFINS – Receita Própria
2.1.1.04.03 ISSQN – Receita Própria
2.1.1.04.04 Previdência Social – Folha
2.1.1.04.05 ICMS – Receita Própria
2.1.1.05 Obrigações Tributárias – Terceiros
2.1.1.05.01 CSLL – Fonte
2.1.1.05.02 PIS/PASEP – Fonte
2.1.1.05.03 COFINS – Fonte
2.1.1.05.04 ISSQN – Fonte
2.1.1.05.05 Previdência Social – Fonte
2.1.1.05.06 Imposto de Renda - Fonte
2.1.1.06 Obrigações Tributárias – Renúncia Fiscal
2.1.1.06.01 PIS/PASEP – Renúncia Fiscal
2.1.1.06.02 COFINS – Renúncia Fiscal
2.1.1.06.03 ISSQN – Renúncia Fiscal
121
2.1.1.06.04 Previdência Social– Renúncia Fiscal

2.1.1.06.05 ICMS – Renúncia Fiscal
2.1.1.07 Obrigações com Empregados
2.1.1.07.01 Salários a Pagar
2.1.1.07.02 13º Salário a Pagar
2.1.1.07.03 Férias a Pagar
2.1.1.07.04 FGTS
2.1.1.08 Obrigações Tributárias – Projetos
2.1.1.08.01 CSLL – Fonte
2.1.1.08.02 PIS/PASEP – Fonte
2.1.1.08.03 COFINS – Fonte
2.1.1.08.04 ISSQN – Fonte
2.1.1.08.05 Previdência Social – Fonte
2.1.1.08.06 Imposto de Renda - Fonte
2.1.2 Provisões
2.1.2.01 Provisões Cíveis
2.1.2.01.01 Glosas de Prestação de Contas
2.1.2.01.02 Outros Danos
2.1.2.02 Provisões Trabalhistas
2.1.2.02.01 Reclamações Trabalhistas
2.1.2.03 Provisões Tributárias
2.1.2.03.01 Tributos Federais
2.1.2.03.02 Tributos Estaduais
2.1.2.03.03 Tributos Municipais
2.1.3 Recursos de Projetos
2.1.3.01 Recursos de Entidade Pública Nacional
2.1.3.01.01 Entrada de Recursos
2.1.3.01.02 (-) Recursos Aplicados
2.1.3.03 Recursos de Entidade Privada Nacional
2.1.3.04 Recursos de Entidade Internacional
2.1.3.05 Recursos Pendentes de Projetos Encerrados
2.1.3.05.01 Recursos de Entidade Pública Nacional
2.1.3.05.02 Recursos de Entidade Privada Nacional
2.1.3.05.03 Recursos de Entidade Internacional
2.1.4 Subvenções e Doações
2.1.4.01 Subvenções
2.1.4.02 Doações
2.1.5 Outras Obrigações
2.1.5.01 Outras Obrigações
2.1.5.01.01 Obrigações Trabalhistas
2.1.5.01.02 Outras Obrigações
2.1.5.01.03 Recebimentos Antecipados
2.1.5.01.04 Recebimentos a Identificar
2.1.5.01.05 Trabalho Profissional Voluntário
122
LAUDELINO JOCHEM
2.1.6 Passivo não Circulante - Exigível a Longo Prazo

2.2.1 Obrigações com Instituições Financeiras
2.2.1.01 Empréstimos para Financiamento
2.2.1.02 (-) Parcela de Empréstimos Exigível a Curto
Prazo
2.2.1.03 Outras Operações de Crédito
2.2.1.04 (-) Parcela de Outras Operações de Crédito
Exigível a Curto Prazo
2.2.2 Outras Obrigações de Longo Prazo
2.3 Patrimônio Líquido
2.3.1 Patrimônio Social
2.3.2 Outras Reservas
2.3.3 Ajuste de Avaliação Patrimonial
2.3.4 Superávit ou Déficit
2.4 Compensação Passiva
2.5.1 B (título de acordo com a entidade)
3. Despesas
3.1 Recursos Humanos
3.1.1 Remuneração de Pessoal com Vínculo
Empregatício
3.1.1.01 Salários
3.1.1.02 Décimo Terceiro Salário
3.1.1.03 Férias
3.1.1.04 Diárias
3.1.1.05 Ajuda de Custo
3.1.1.06 Serviços Extraordinários
3.1.2 Benefícios a Pessoal com Vínculo Empregatício
3.1.2.01 Condução Urbana
3.1.2.02 Alimentação
3.1.2.03 Aperfeiçoamento Profissional
3.1.3 Encargos Sociais
3.1.3.01 Previdência Social
3.1.3.02 Fundo de Garantia por Tempo de Serviço
3.1.3.03 PIS/PASEP
3.1.4 Remuneração de Pessoal sem Vínculo
Empregatício
3.1.4.01 Bolsa de Estagiário
3.1.4.02 Honorários Profissionais
3.1.4.03 Previdência Social
3.1.4.04 Indenização de Gastos de Trabalho Voluntário
3.1.4.05 Trabalho Voluntário
3.2 Despesas Ordinárias
3.2.1. Manutenção de Infraestrutura
3.2.1.01 Conservação de Imóveis
3.2.1.02 Conservação de Equipamentos
3.2.1.03 Conservação de Instalações
3.2.1.04 Conservação de Parque Público
3.2.2 Serviços de Comunicação
123
3.2.2.01 Locação de Equipamento de Comunicação

3.2.2.02 Uso da Internet
3.2.2.03 Tarifa de Telefonia
3.2.3 Apoio Administrativo
3.2.3.01 Aluguel de Imóveis
3.2.3.02 Taxas de Condomínio
3.2.3.03 Tarifa de Energia Elétrica
3.2.3.04 Material de Limpeza
3.2.3.05 Material de Escritório
3.2.3.06 Aluguel de Equipamentos
3.2.3.07 Tarifa de Água e Esgoto
3.2.3.08 Combustíveis e Lubrificantes
3.2.3.09 Viagens e Estadas
3.2.4 Despesas Financeiras
3.2.4.01 Juros Moratórios
3.2.4.02 Comissões e Encargos Financeiros
3.2.4.03 Multas
3.2.4.04 Juros sobre Empréstimos e Financiamentos
3.2.4.05 Ajuste a Valor Justo
3.2.5 Depreciação e Amortização
3.2.5.01 Depreciação de Bens Imóveis
3.2.5.02 Depreciação de Bens Móveis
3.2.5.03 Amortização
3.2.5.04 Ajuste por Recuperabilidade
3.3. Despesas de Projetos
3.3.1 Atividade Educacional
3.3.1.01 Atendimento à Criança
3.3.1.02 Atendimento a Adolescente
3.3.1.03 Atendimento a Bolsistas
3.3.1.04 Atendimento a Idoso
3.3.1.05 Atendimento a Deficiente
3.3.1.06 Atendimento à Comunidade Indígena
3.3.2 Atividade de Assistência Social
3.3.3 Atividade Esportiva
3.3.4 Atividade de Assistência de Saúde
124
LAUDELINO JOCHEM

3.3.5 Atividade de Proteção Ambiental
3.3.5.1 Preservação de Florestas
3.3.5.2 Preservação de Recursos Hídricos
3.3.6 Atividade Cultural
3.4 Despesa Tributária
3.4.1 Impostos Taxas e Contribuições
3.4.1.01 Impostos Taxas e Contribuições Federais
3.4.1.02 Impostos Taxas e Contribuições Estaduais
3.4.1.03 Impostos Taxas e Contribuições Municipais
3.5 Contrapartida de Convênios e Parcerias
3.5.1.01 Pessoal, Encargos e Benefícios
3.5.1.02 Material de Uso e Consumo
3.5.1.03 Equipamentos
3.5.1.04 Serviços
3.5.2.04 Serviços
3.5.3.04 Serviços
3.5.4.04 Serviços
3.5.5 Proteção Ambiental
3.5.5.04 Serviços
3.5.6.04 Serviços
3.6 Outras Despesas
3.6.1 Perda na Baixa de Bens do Ativo Imobilizado
3.6.2 Estimativa de Demanda Judicial
125
4. Receitas
4.1 Ordinárias
4.1.1 Custeio
4.1.1.01 Doações
4.1.1.02 Subvenções
4.1.1.03 Taxas de Administração
4.1.1.04 Repasses Financeiros
4.1.1.05 Venda de Bens e Serviços
4.1.1.06 Mensalidades
4.1.2 Dedução da Receita
4.1.2.01 ISSQN
4.1.2.02 ICMS
4.1.2.03 PIS
4.1.2.04 COFINS
4.2 Receitas Financeiras
4.2.1 Fundos Próprios
4.2.1.01 Renda de Títulos
4.2.1.02 Renda Moratória
4.2.1.03 (-) Imposto de Renda na Fonte sobre Renda de
Títulos
4.2.1.04 Ajuste a Valor Justo
4.2.2 Fundos de Projetos
4.2.2.01 Renda de Títulos
4.2.2.02 (-) Imposto de Renda na Fonte sobre Renda de
Títulos
4.3 Receita de Projetos
126
LAUDELINO JOCHEM

4.3.5 Atividade de Proteção Ambiental
4.3.5.01 Preservação de Florestas
4.3.5.02 Preservação de Recursos Hídricos
4.4 Outras Receitas
4.4.1 Ganho na Baixa de Bens do Ativo Imobilizado
4.4.2 Reversão de Estimativa de Demanda Judicial
5 Variações Patrimoniais
5.1 Benefícios Obtidos
5.1.1 Obtenção de Renúncia Fiscal
5.1.1.01 Impostos Taxas e Contribuições Federais
5.1.1.02 Impostos Taxas e Contribuições Estaduais
5.1.1.03 Impostos Taxas e Contribuições Municipais
5.1.2 Obtenção de Serviços Voluntários
5.1.2.01 Atividade Educacional
5.1.2.02 Atividade de Assistência Social
5.1.2.03 Atividade Esportiva
5.1.2.04 Atividade de Assistência à Saúde
5.1.2.05 Atividade de Proteção Ambiental
5.1.2.06 Atividade Cultural
5.1.2.07 Atividade Administrativa
5.2 Benefícios Concedidos – Gratuidade
5.2.1 Benefício Integral
5.2.2 Benefício Proporcional
6 Encerramento do Exercício
6.1 Apuração do Resultado
6.1.1 Superávit do Exercício
6.1.2 Déficit do Exercício
127
Contabilidade para o Terceiro Setor
O livro aborda a CONTABILIDADE DAS ENTIDADES DO TERCEIRO SETOR, partindo

das formalidades legais para constituição de tais entidades, para em seguida
tratar da contabilidade em si, alcançando: aspectos conceituais, política
contábil, reconhecimento de receitas, subvenções, trabalho voluntário,
gratuidades, CEBAS, reconhecimento de perdas para ativos, as demonstrações
contábeis, notas explicativas, entidades obrigadas a auditoria independente,
entre outros assuntos contábeis, buscando sempre trazer exemplos práticos
de contabilização e modelos aplicáveis no dia a dia. Para finalizar, o livro aborda
a questão dos tributos incidentes, imunidades e isenções.
Outros livros publicados por LAUDELINO JOCHEM
LIVROS PUBLICADOS
Conheça as obras do
Professor Laudelino Jochem em
conhecimentoed.com.br
Conheça os treinamentos do
Professor Laudelino Jochem
descomplicont.com.br

Livro Contabilidade Das Entidades Do Terceiro Setor

Enviado por

Dados do documento

Título original

Direitos autorais

Formatos disponíveis

Compartilhar este documento

Compartilhar ou incorporar documento

Opções de compartilhamento

Você considera este documento útil?

Este conteúdo é inapropriado?

Direitos autorais:

Formatos disponíveis

Livro Contabilidade Das Entidades Do Terceiro Setor

Enviado por

Direitos autorais:

Formatos disponíveis

CONTA

UMA ABORDAGEM SOBRE

UMA ABORDAGEM SOBRE

Capa e Projeto Gráfico

DADOS INTERNACIONAIS DE CATALOGAÇÃO NA PUBLICAÇÃO (CIP)

7.1. Definição e contextualização do CEBAS 70

CAPÍTULO III - ASPECTOS TRIBUTÁRIOS 98

MODELO DE ESTATUTO PARA ASSOCIAÇÃO

CAPÍTULO I - DA DENOMINAÇÃO, NATUREZA, SEDE,

CAPÍTULO II - DOS RECURSOS PARA MANUTENÇÃO

CAPÍTULO III - DA ADMISSÃO DE ASSOCIADO

CAPÍTULO IV - DA RETIRADA DE ASSOCIADOS

CAPÍTULO V - DA EXCLUSÃO DE ASSOCIADO

CAPÍTULO VI - DA READMISSÃO DE ASSOCIADOS

CAPÍTULO VII - DOS DIREITOS DO ASSOCIADO

a) participar das reuniões, eventos e demais

CAPÍTULO VIII - DOS DEVERES DO ASSOCIADO

CAPÍTULO IX - DA ORGANIZAÇÃO DA ASSOCIAÇÃO

CAPÍTULO X - DA ASSEMBLEIA GERAL

§ 3º - Não havendo quórum mínimo de

Artigo 15 - Ao Vice-Presidente compete:

CAPÍTULO XII - DO CONSELHO FISCAL

Parágrafo Único - Na primeira reunião do

CAPÍTULO XIII - DA APROVAÇÃO DAS CONTAS

CAPÍTULO XIV - DA ALTERAÇÃO DO ESTATUTO

CAPÍTULO XV - DA RESPONSABILIDADE DOS

CAPÍTULO XVI - DA DISSOLUÇÃO DA ASSOCIAÇÃO

Artigo 26 - Dissolvida a associação, o

CAPÍTULO XVII - DISPOSIÇÕES GERAIS

f) defesa, preservação e conservação do meio ambiente e

ao órgão do Ministério Público, requererão que se dê ciência à minoria

MODELO DE ESTATUTO DE FUNDAÇÃO1

CAPÍTULO I – DA DENOMINAÇÃO, NATUREZA,

1 Modelo adaptado a partir de:

CAPÍTULO III – DAS RECEITAS

CAPÍTULO IV – DOS ÓRGÃOS DE ADMINISTRAÇÃO

Artigo 8º - Em relação aos integrantes dos

CAPÍTULO V - DO CONSELHO CURADOR

Artigo 10º - O Conselho Curador reunir-se-á

b) escolher, empossar e destituir o Presidente

CAPÍTULO VI - DA DIRETORIA EXECUTIVA

Parágrafo único - Ocorrendo vaga entre os

c) secretariar as reuniões da Diretoria

CAPÍTULO VII – DO CONSELHO FISCAL

§ 1º - O Conselho Fiscal reunir-

CAPÍTULO VII – DO EXERCÍCIO FINANCEIRO E

g) Parecer do Conselho Fiscal.

CAPÍTULO VIII – DO PESSOAL

CAPÍTULO IX– DA ALTERAÇÃO DO ESTATUTO

CAPÍTULO X – DA EXTINÇÃO DA FUNDAÇÃO

cobrança e o pagamento das dívidas e todos os atos de

CAPÍTULO XI – DAS DISPOSIÇÕES GERAIS E

• Gratuidade: é a condição ou estado do que é oferecido de

parcerias estabelecidas pela administração pública com organizações

2. COMO CRIAR UMA POLÍTICA CONTÁBIL

2.1. Suporte legal para estruturar a política contábil

completas de contabilidade para situações não previstas na ITG 2002

genéricos, é preciso aplicar normas, interpretações ou comunicados

3.1. Os cinco passos para o reconhecimento da receita

3.1.1. Identificação do contrato

Os contratos podem ser escritos, verbais ou sugeridos pelas

3.1.2. Identificação de obrigação de desempenho

3.1.3. Determinação do preço da transação