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CONTABILIDADE GERAL Luigi Martini

Luigi Martini
Edio: 2013 Perito da Polcia Civil

SUMRIO
INTRODUO E CONCEITOS BSICOS
1. Contabilidade 4
1.1 - Conceito 4
1.2 - Objeto da Contabilidade 4
1.3 - Campo de aplicao da Contabilidade 4
1.4 - Finalidade da Contabilidade 4
1.5 - Usurios da Contabilidade 5
1.6 - Aplicao da Contabilidade 5
2. Tcnicas Contbeis 6

PATRIMNIO
1. Definio 8
2. Ativo 8
3. Passivo 10
4. Patrimnio Lquido 11
5. Receitas e despesas 11
6. Equao fundamental do patrimnio 13
7. Representao grfica dos estados patrimoniais 14
8. O termo capital na Contabilidade 15

ATOS ADMINISTRATIVOS E FATOS CONTBEIS (OU ADMINISTRATIVOS)


1. Atos e fatos contbeis 19

CONTAS
1. Conceito de conta 21
2. Plano de contas 21
3. Teoria das contas - Patrimonialista 23
4. Dbito e crdito 24
5. Razonete 24
6. Contas retificadoras 25
7. Contas de compensao

ESCRITURAO
1. Introduo e conceito 27
2. Mtodos de escriturao 27
3. Livros de escriturao 28
4. Classificao dos lanamentos em frmulas 34
5. Balancete de verificao 35
6. Apurao do resultado 37

PRINCPIOS CONTBEIS
1. Introduo 41
2. Resoluo CFC n 750 de 29/12/93 e Resoluo CFC n 1.282/10 41
3. Regime de competncia e regime de caixa 44
4. Postulados Ambientais e Convenes 45

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CONTABILIZAO DE FATOS CONTBEIS


1. Capital social 47
2. Provises 48
3. Perdas estimadas de ativos 50
4. Aplicao financeira e apropriao de rendimentos 52
5. Despesa antecipada (Despesa do exerccio seguinte) 52
6. Desconto de duplicatas 54
7. Emprstimos e financiamentos bancrios 56

DEMONSTRAES FINANCEIRAS
1. Introduo 64
2. Objetivo das demonstraes financeiras 64
3. Elaborao e apresentao das demonstraes financeiras 65
4. Aspectos legais 67
5. Sociedades de grande porte 69
6. Resumo das demonstraes financeiras 69

BALANO PATRIMONIAL
1. Conceito, estrutura e apresentao 70
2. Aspectos legais 71
3. Segregao entre circulante e no circulante 72

DEMONSTRAO DO RESULTADO
1. Introduo, estrutura e apresentao 75

OPERAES COM MERCADORIAS


1. Introduo 79
2. Estoques 79
3. Notas fiscais 80
4. Contabilizao 80
5. Sistema de controle de estoques 81
6. Critrios de clculo do custo de sada dos itens de estoque 83

PATRIMNIO LQUIDO
1. Introduo 88
2. Composio 88
2.1 - Capital social 88
2.2 - Aes em tesouraria 89
2.3 - Prejuzos acumulados 90
2.4 - Ajustes de avaliao patrimonial 91
2.5 - Reservas de capital 91
2.6 - Reservas de lucros 93
3. Dividendos 99

ATIVO IMOBILIZADO
1. Conceito 101
2. Custo de aquisio 101
3. Gastos com manuteno e reformas 101
4. Depreciao 102
6. Exausto 105
7. Contabilizao de alienao de item do ativo imobilizado 106

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ATIVO INTANGVEL
1. Conceito 108
2. Amortizao 108

ATIVO INVESTIMENTO
1. Conceito 110
2. Participaes societrias 110

REFERNCIAS BIBLIOGRFICAS 111

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CONTABILIDADE
1 INTRODUO
1.1 Conceito
A Contabilidade um sistema de informao e avaliao que registra os eventos que
alteram o patrimnio de uma entidade, destinado a prover seus usurios com demonstraes e
anlises de natureza patrimonial, econmica e financeira.
A Contabilidade possui metodologia especialmente concebida para captar, registrar,
acumular, resumir e interpretar situaes que alteram o patrimnio de entidades. H muito, j
deixou de ser uma ferramenta para apenas atender s exigncias do fisco, constituindo-se de
uma ferramenta indispensvel na tomada de decises pelos seus usurios diversos.

Contabilidade uma cincia social que tem por finalidade registrar, controlar e interpretar os
eventos que alteram o PATRIMNIO de uma ENTIDADE, com o objetivo de FORNECER
INFORMAES aos seus USURIOS.

1.2 Objeto da Contabilidade


O objeto da Contabilidade o PATRIMNIO das entidades. Para a Contabilidade,
patrimnio o conjunto de bens, direitos e obrigaes de uma entidade.

1.3 Campo de Aplicao da Contabilidade


A Contabilidade aplicada s ENTIDADES que possuem patrimnio. Essas
entidades podem ser pessoas fsicas ou jurdicas, de direito pblico ou privado, com ou sem
fins lucrativos, de pequeno ou grande porte.

1.4 - Finalidade da Contabilidade


A Contabilidade tem como finalidade FORNECER INFORMAES aos seus
usurios, por meio do registro, controle e interpretao dos eventos que alteram, qualitativa e
quantitativamente, o patrimnio das entidades. As informaes fornecidas pela Contabilidade
permitem a realizao de CONTROLE e PLANEJAMENTO.
O controle o processo pelo qual a alta administrao verifica se as diretrizes e
polticas por ela definidas e ou pelos scios da entidade esto sendo seguidas.
O planejamento o processo pelo qual a alta administrao e os scios da entidade
decidem quais aes sero tomadas para o futuro, considerando um segmento ou toda a
empresa.

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1.5 - Usurios da Contabilidade


As informaes geradas pela Contabilidade podem ser objeto de anlise de grande
variedade de USURIOS, internos ou externos s entidades, com interesses, conhecimentos e
objetivos diversos. Os usurios podem apresentar interesses variados, razo pela qual as
informaes contbeis devem ser suficientes para a adequada avaliao da situao patrimonial
e financeira, e das mutaes sofridas pelo patrimnio. Os principais usurios da Contabilidade
so:
. Scios ou proprietrios (usurios internos) avaliam o desempenho da
administrao e a rentabilidade de seus investimentos;
. Investidores (usurios externos) avaliam os riscos e oportunidades de negcios;
. Fornecedores (usurios externos) avaliam as condies financeiras da empresa e,
assim, podem decidir se iro fornecer mercadorias e servios;
. Clientes (usurios externos) avaliam se os fornecedores podero ser os parceiros
ideais;
. Empregados (usurios internos) avaliam a continuidade da empresa, a capacidade
de pagar salrios, oportunidades e condies de negociar salrios, se a participao nos lucros
foi devidamente calculada etc.;
. Governo (usurio externo) importante usurio das informaes contbeis, pois,
principalmente, verifica se a empresa est em dia com suas obrigaes tributrias;
. Instituies financeiras (usurios externos) avaliam se a entidade tem capacidade
financeira e patrimonial para realizar operaes de crdito;
. Concorrentes (usurios externos) avaliam a capacidade financeira e de negcios de
uma entidade concorrente;
. Administradores (usurios internos) so os que demandam por informaes
contbeis com maior frequncia e profundidade. As informaes contbeis subsidiam a tomada
de decises e permitem avaliar as atividades da entidade.

1.6 - Aplicao da Contabilidade


Portanto, so vrios os usurios da Contabilidade, externos ou internos s entidades,
com necessidades e objetivos diferentes ao analisarem as informaes contbeis.
Um usurio pode necessitar de informaes contbeis que permitam avaliar o
desempenho da administrao, outro pode necessitar de informaes que permitam avaliar a
regularidade fiscal e tributria da entidade, outro de informaes que permitam avaliar os riscos
de se emprestar ou aportar recursos em uma entidade.

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Assim, tendo em vista que os usurios buscam informaes diferentes, a


Contabilidade pode ser dividida em ramos, considerando a natureza e finalidade das
informaes geradas.
De forma geral, a Contabilidade aplicada a todas as empresas denominada
Contabilidade Geral ou Contabilidade Financeira e baseia-se nos Princpios de Contabilidade e
nas normas que regem a Contabilidade Societria. Com o objetivo de gerar informaes mais
especficas a determinados usurios, a Contabilidade pode ser segmentada em Contabilidade
Gerencial (normalmente destinada aos usurios internos), Contabilidade Fiscal (o Governo
seu principal usurio) entre outras especializaes.

2 TCNICAS CONTBEIS
A Contabilidade estuda e controla o patrimnio das entidades por meio das
TCNICAS CONTBEIS, que podem ser assim apresentadas:

2.1 Escriturao
Os eventos que alteram o patrimnio das entidades e que, consequentemente, so
captados, estudados e avaliados pela Contabilidade devem ser registrados. A escriturao o
registro desses eventos em livros (impressos ou eletrnicos) apropriados, revestidos de
formalidades intrnsecas e extrnsecas que assegurem a confiabilidade e tempestividade dos
fatos contbeis. Estudaremos mais detalhadamente a escriturao contbil em captulo
especfico.

2.2 Demonstraes financeiras (Demonstraes contbeis)


Conjunto de demonstrativos e quadros tcnicos padronizados por normas contbeis,
com informaes extradas dos livros e documentos que compem o sistema contbil de uma
entidade. As demonstraes financeiras tm como objetivo evidenciar a situao patrimonial e
financeira de uma entidade. Tambm estudaremos mais detalhadamente as demonstraes
financeiras em captulo especfico.

2.3 Auditoria
Constitui o conjunto de procedimentos tcnicos que tem por objetivo a emisso de
parecer sobre a adequao das demonstraes financeiras, consoante os Princpios de
Contabilidade e a legislao societria.

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Os procedimentos de auditoria so o conjunto de tcnicas que permitem um auditor a


obter evidncias ou provas suficientes e adequadas para fundamentar sua opinio sobre as
demonstraes financeiras.

2.4 Anlise das demonstraes financeiras (anlise de balano)


Consiste na aplicao e clculo de ndices e coeficientes nas informaes consignadas
nas demonstraes financeiras de uma entidade, com vistas a avaliar a sua situao econmica,
financeira e patrimonial. A anlise das demonstraes financeiras de uma entidade permite
avaliar o seu prazo mdio de recebimento, nvel de endividamento, necessidade de capital de
giro, liquidez etc.

REVISO DO CAPTULO:

Responda as seguintes perguntas sobre esse captulo:


1) Qual o OBJETO da Contabilidade?
2) Qual a definio contbil de PATRIMNIO?
3) A QUEM se aplica a Contabilidade?
4) Qual a FINALIDADE da Contabilidade?
5) Quem so os USURIOS da Contabilidade?
6) COMO a Contabilidade estuda e controla o PATRIMNIO?

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PATRIMNIO
1 DEFINIO
Conforme j visto anteriormente, patrimnio o conjunto de bens, direitos e
obrigaes de uma determinada entidade.
Os bens e direitos de uma entidade, que correspondem parte boa, denominam-se
ATIVO na Contabilidade. J as obrigaes (dvidas) de uma entidade, que correspondem
parte ruim, denominam-se PASSIVO na Contabilidade. A diferena entre o ATIVO e o
PASSIVO de uma entidade denomina-se PATRIMNIO LQUIDO.

Os bens, direitos e obrigaes que compem o patrimnio de uma entidade so agrupados


conforme sua natureza e finalidade e apresentados nas demonstraes contbeis em contas
prprias. Assim, o nome de cada conta contbil definido pela natureza e finalidade do
elemento patrimonial a qual representa.

2 ATIVO
Representa os direitos que a entidade possui junto a terceiros e os bens pertencentes a
ela. O ativo tambm pode ser denominado PATRIMNIO BRUTO e corresponde s
APLICAES DE RECURSOS de uma entidade.
Ativo um recurso controlado pela entidade como resultado de transaes passadas
ou eventos passados e do qual se espera que resultem futuros benefcios econmicos para a
entidade.
As entidades normalmente obtm ativos comprando-os ou produzindo-os, mas outras
transaes ou eventos podem gerar ativos, por exemplo: um imvel recebido do governo como
parte de um programa para fomentar o crescimento econmico da regio onde se localiza a
entidade ou a descoberta de jazidas minerais. Transaes ou eventos previstos para ocorrer no
futuro no podem resultar, por si mesmos, no reconhecimento de ativos; por isso, por exemplo,
a inteno de adquirir estoques no atende, por si s, definio de um ativo.

2.1 Bens
Contabilmente, tudo aquilo que til entidade e pode ser representado
monetariamente denominado BEM. Os bens podem ser classificados de diversas formas. De
acordo com sua natureza e finalidade, os bens podem ser assim classificados:

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Quanto natureza:
Bens tangveis: Bens corpreos, que tm forma fsica, palpveis. Exemplos:
veculos, mquinas, edificaes, mercadorias, dinheiro etc.;
Bens intangveis: Bens incorpreos, que no tm forma fsica. Exemplos:
marcas, patentes, softwares, direitos autorais etc.

Quanto finalidade:
Bens numerrios: Bens que representam disponibilidades em dinheiro. Esses
bens so registrados na conta Caixa.
Bens de venda: ativos que pertencem entidade e que h a inteno de sua
venda. Normalmente, os bens de venda so aqueles registrados na conta
Estoque, como matria-prima, mercadorias, produtos em elaborao, produtos
acabados.
Bens de uso: Bens que pertencem entidade, mas que no h inteno de
venda. Esses bens tm como finalidade gerar benefcios para a empresa
mediante o seu uso, mas no mediante sua venda. Exemplos: bens registrados no
ativo imobilizado (mquinas, edificaes, veculos, hardwares, imveis, terrenos
etc.) e no ativo intangvel (marcas, patentes, softwares, direitos autorais etc.);
Bens de renda: Bens que pertencem entidade e que geram benefcios
mediante sua valorizao ou locao. Exemplos: participaes societrias em
outras empresas, imveis para locao etc.

2.2 Direitos
Contabilmente, direitos representam o poder de receber ou de compensar alguma
coisa em benefcio da prpria entidade. Representam crditos da entidade junto a terceiros
(governo, empregados, empresas etc.). Direitos representam recursos da entidade em posse de
terceiros. Assim, se a entidade tem direito a receber algo, h um terceiro que tem a obrigao
correspondente. Exemplos de contas contbeis do ativo que representam direitos:
Clientes ou Duplicatas a receber: registra o direito de receber determinado valor
por venda de ativos ou por prestao de servios para recebimento a prazo;
Adiantamento de salrios: registra o direito de a entidade compensar o valor
adiantado a empregado quando ocorrer o posterior pagamento do salrio;

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Tributos a recuperar: registra o direito que a entidade possui de compensar o


valor do tributo pago a maior ou pago antecipadamente.
Duplicata um ttulo de crdito emitido pelo credor em uma transao de compra e
venda de mercadorias ou de prestao de servios. A entidade vendedora ou prestadora do
servio emite uma duplicata para cobrana da mercadoria vendida ou do servio prestado, a
qual dever ser aceita pelo comprador (devedor). Assim:
. Duplicata emitida = vendedor (direito, ativo);
. Duplicata aceita = devedor (obrigao, passivo).
Nota promissria um ttulo de crdito emitido pelo devedor em favor de
determinada pessoa, com o objetivo de representar uma promessa de pagamento. Assim:
. Nota promissria emitida = devedor (obrigao, passivo);
. Nota promissria aceita = credor (direito, ativo).
O sacador da duplicata o emitente, ou seja, o credor. O sacado da duplicata o
comprador, ou seja, o devedor.
Na nota promissria, o sacado o emitente, ou seja, o devedor. J o beneficirio o
credor.

3 PASSIVO
Representa as obrigaes (dvidas) da entidade para com terceiros. As contas do
passivo representam recursos de terceiros em posse da entidade. O passivo tambm pode ser
denominado PASSIVO EXIGVEL ou CAPITAL DE TERCEIROS e corresponde s
ORIGENS DE RECURSOS de uma entidade.
Passivo uma obrigao presente da entidade, derivada de eventos j ocorridos, cuja
liquidao se espera que resulte em sada de recursos capazes de gerar benefcios econmicos.
Uma caracterstica essencial para a existncia de um passivo que a entidade tenha uma
obrigao presente.
Assim, por exemplo, a aquisio a prazo de mercadorias ou de servios resulta em
contas a pagar, e a obteno de um emprstimo resulta na obrigao de liquid-lo. So
exemplos de contas do passivo:
Fornecedores ou Duplicatas a pagar: registra a obrigao da entidade de pagar
determinado valor por compras ou contratao de servios a prazo;
Emprstimos e financiamentos obtidos;
Provises passivas 13 salrio, de frias, de contingncias etc.;

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Notas promissrias a pagar (ou emitidas)


Tributos a recolher (ou a pagar);
Salrios a pagar.

4 PATRIMNIO LQUIDO
Conforme dito anteriormente, PATRIMNIO LQUIDO (PL) a diferena entre o
ATIVO e o PASSIVO de uma entidade, ou seja, o valor residual dos ativos da entidade
depois de deduzidos todos os seus passivos. O patrimnio lquido pode tambm ser
denominado RIQUEZA LQUIDA, CAPITAL PRPRIO, PASSIVO NO EXIGVEL,
SITUAO LQUIDA. Tambm corresponde, juntamente com o passivo, s ORIGENS DE
RECURSOS.
No patrimnio lquido so registrados os recursos aportados pelos scios, o resultado
do exerccio (lucro ou prejuzo), as reservas resultantes de apropriaes de lucros (Reservas de
lucros) e as reservas para manuteno do capital (Reservas de capital). As contas que compem
o patrimnio lquido sero apresentadas de forma detalhada em captulo especfico.

5 RECEITAS E DESPESAS
As receitas e as despesas so conhecidas como variaes patrimoniais e no so
contas patrimoniais, ou seja, no so contas do ativo, do passivo e do patrimnio lquido.
Quando somadas as receitas e despesas de uma entidade, chega-se ao resultado em
determinado perodo. Se as receitas foram superiores s despesas, a entidade apurou LUCRO
LQUIDO. Se as despesas foram superiores s receitas, a entidade apurou PREJUZO. Esse
resultado, lucro lquido ou prejuzo, registrado no patrimnio lquido. Da, conclui-se que
receitas tm efeito positivo no PL, e as despesas tm efeito negativo no PL.

RECEITAS:
Correspondem s variaes patrimoniais que aumentam o patrimnio lquido de uma
entidade em determinado perodo, seja por um evento que provocou um aumento do ativo sem
o correspondente aumento do passivo, seja pelo evento que provocou uma reduo do passivo
sem o correspondente decrscimo do ativo. So exemplos de receita: rendimentos de aplicaes
financeiras, pagamento de uma dvida com desconto, recebimento de um direito com juros,
recebimento de uma doao etc.
O Pronunciamento Conceitual Bsico CPC Estrutura para a Preparao e a
Apresentao das Demonstraes Contbeis define assim as receitas: so aumentos nos
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benefcios econmicos durante o perodo contbil sob a forma de entrada de recursos ou


aumento de ativos ou diminuio de passivos, que resultam em aumentos do patrimnio lquido
e que no sejam provenientes de aporte dos proprietrios da entidade.

DESPESAS:
Correspondem s variaes patrimoniais que reduzem o patrimnio lquido de uma
entidade em determinado perodo, seja por um evento que provocou uma reduo do ativo sem
a correspondente diminuio do passivo, seja pelo evento que provocou um aumento do
passivo sem o correspondente incremento do ativo. So exemplos de despesa: baixa de um
ativo por perda ou perecimento, pagamento de uma dvida com juros, recebimento de um
direito com desconto, registro de uma dvida sem registro de um ativo correspondente etc.
O Pronunciamento Conceitual Bsico CPC Estrutura para a Preparao e a
Apresentao das Demonstraes Contbeis define assim as despesas: so decrscimos nos
benefcios econmicos durante o perodo contbil sob a forma de sada de recursos ou reduo
de ativos ou incrementos em passivos, que resultam em decrscimo do patrimnio lquido e
que no sejam provenientes de distribuio aos proprietrios da entidade.

Origens e Aplicaes de Recursos:


Uma entidade pode obter recursos de terceiros (aumento do passivo), dos scios (aumento do
patrimnio lquido) ou de suas atividades (venda (reduo) de ativos ou por meio de receitas).
Esses recursos so aplicados na aquisio de novos ativos (aumento do ativo), no pagamento de
dvidas junto a terceiros (reduo de passivo), no pagamento de despesas ou destinados aos
scios (reduo do patrimnio lquido).
Exemplo: Uma empresa adquiriu uma mquina para o seu ativo imobilizado mediante a
obteno de um emprstimo bancrio.
Origem dos recursos: emprstimo bancrio (aumento do passivo).
Aplicao dos recursos: mquina no ativo imobilizado (aumento do ativo).
Assim, pode-se preparar o seguinte demonstrativo sobre os eventos que se caracterizam origens
e destinos de recursos:

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ATIVO PASSIVO

Aumento de passivo = origem de recursos


Reduo de passivo = aplicao de recursos
Aumento de ativo = aplicao de recursos
Reduo de ativo = origem de recursos PATRIMNIO LQUIDO (PL)

Aumento do PL = origem de recursos


Reduo do PL = aplicao de recursos

6 EQUAO FUNDAMENTAL DO PATRIMNIO


A principal representao do patrimnio de uma entidade pela Contabilidade o
BALANO PATRIMONIAL. O balano patrimonial, que ser apresentado mais
detalhadamente em captulo especfico, apresenta, qualitativa e quantitativamente, os bens,
direitos e obrigaes de uma entidade em determinada data.
O balano patrimonial um quadro no qual o ativo de uma entidade apresentado do
lado esquerdo e o passivo e patrimnio lquido so apresentados do lado direito, conforme
demonstrado a seguir:
PASSIVO

ATIVO $70.000
PATRIMNIO
$100.000 LQUIDO

$30.000

Os valores apresentados no ativo, passivo e patrimnio lquido tm como finalidade


demonstrar o obrigatrio equilbrio (balano) dessa representao do patrimnio, onde o
patrimnio lquido sempre ter o valor da diferena entre o valor do ativo e o valor do passivo.
Assim, partindo desse pressuposto de equilbrio, chegamos seguinte equao fundamental do
patrimnio:

ATIVO = PASSIVO + PATRIMNIO LQUIDO

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7 REPRESENTAO GRFICA DOS ESTADOS PATRIMONIAIS


Partindo-se do pressuposto do equilbrio patrimonial (balano patrimonial), possvel
uma entidade apresentar cinco configuraes patrimoniais, que podem ser agrupadas em trs
estados patrimoniais, a seguir demonstrados:

1 estado patrimonial - Situao positiva: Ativo > Passivo


Configurao 1: Passivo > 0 Configurao 2: Passivo = 0 (zero)

Passivo
Ativo Ativo PL
PL
As configuraes patrimoniais n 1 e 2 demonstram uma entidade com excesso de
bens e direitos (ativo) em relao s suas obrigaes (passivo exigvel), representando um
estado FAVORVEL, SUPERAVITRIO, ATIVO ou POSITIVO.
Na configurao patrimonial n 1, os ativos da entidade so suficientes para quitar
suas obrigaes, restando ainda recursos para os scios. J na configurao patrimonial n 2, os
scios detm integralmente os ativos da entidade.

2 estado patrimonial - Situao nula: Ativo = Passivo


Configurao 3: Patrimnio lquido = 0 (zero)

Ativo Passivo

A configurao patrimonial n 3 demonstra uma entidade cujo valor total dos bens e
direitos (ativo) igual ao valor total de suas obrigaes (passivo exigvel), representando um
estado COMPENSADO ou NULO, no qual o valor do PL zero.
Nesse estado patrimonial, os ativos da entidade so suficientes apenas para quitar suas
obrigaes, no restando recursos para os scios.

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3 estado patrimonial - Situao negativa: Ativo < Passivo


Configurao 4: Ativo > 0 (zero) Configurao 5: Ativo = 0 (zero)

Ativo Ativo (0) Passivo


Passivo

PL (-)
PL (-)
Nesse estado patrimonial, a entidade possui obrigaes (passivo exigvel) em
montante superior ao valor total dos bens e direitos (ativo), representando um estado
DEFICITRIO, NEGATIVO, DESFAVORVEL ou PASSIVO.
Em ambas as situaes, nas quais o valor do passivo maior que o valor do ativo, o
PL SEMPRE APRESENTAR VALOR NEGATIVO. Esse estado patrimonial tambm
denominado PASSIVO A DESCOBERTO. Nesse estado patrimonial, os ativos da entidade (se
existentes) so insuficientes para quitar suas obrigaes.
Conforme as normas contbeis vigentes, nos estados patrimoniais onde h passivo a
descoberto, o patrimnio lquido dever ser apresentado com sinal negativo abaixo do passivo
exigvel.

8 O TERMO CAPITAL NA CONTABILIDADE


De forma geral, o termo capital na Contabilidade significa recursos, mas pode ser
apresentado em vrios tipos.

8.1 Capital social


Representa o valor do capital definido pelos scios (quotistas ou acionistas) no
Contrato Social ou no Estatuto Social (para sociedades annimas). Nas sociedades annimas, o
Capital social dividido em aes, e nas entidades constitudas sobre outro formato jurdico
dividido em quotas (ou cotas).
O Capital social registra os recursos aportados (investidos) pelos scios, como
tambm os ganhos obtidos pela entidade e que, por deciso dos proprietrios, foram
incorporadas ao Capital social.

8.2 Capital subscrito


Corresponde ao capital prometido pelos scios no Contrato Social ou no Estatuto
Social.

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8.3 Capital a integralizar (ou Capital a realizar)


Corresponde parcela do Capital social no transferida (integralizada) pelo scio
subscritor, ou seja, a parcela do capital subscrita, mas ainda no integralizada pelo scio.

8.4 Capital autorizado


Corresponde ao limite estabelecido no Estatuto Social, em valor ou em nmero de
aes, pelo qual a empresa est autorizada o aumentar o seu Capital social, sem a prvia
reforma de seu estatuto, concedendo maior flexibilidade empresa.
O valor do Capital autorizado informao importante aos usurios das informaes
contbeis e deve ser divulgado nas Demonstraes financeiras (em nota explicativa, ou no
Balano patrimonial, ou no topo das Demonstraes). A empresa pode controlar essa conta
contabilmente.

8.5 Capital integralizado (ou Capital realizado)


Corresponde ao valor do Capital social prometido (subscrito) pelos scios e que j foi
efetivamente transferido (integralizado) pelos scios. O valor do Capital integralizado a
diferena entre o saldo da conta Capital subscrito e o saldo da conta Capital a integralizar.
8.6 Capital nominal
Corresponde ao montante de capital integralizado pelos scios. O mesmo que Capital
social.

8.7 Capital prprio


Corresponde aos recursos aportados pelos scios na entidade e os recursos
decorrentes das operaes da empresa no distribudos aos seus proprietrios. Tambm
denominado Patrimnio lquido.

8.8 Capital de terceiros


Representa recursos originrios de terceiros (fornecedores, bancos, governo,
empregados etc.) utilizados para a aquisio de ativos de propriedade da entidade. Corresponde
ao passivo exigvel.

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8.9 Capital circulante lquido (CCL)


Corresponde diferena entre o saldo ativo circulante (AC) (direitos e bens com
expectativa de realizao no curto prazo) e o saldo do passivo circulante (PC) (obrigaes com
expectativa de pagamento no curto prazo) => CCL = AC PC.

8.10 Capital de giro


So recursos necessrios para a empresa fazer seus negcios acontecerem (girar), para
financiar os eventos que fazem parte de sua atividade principal (compra de mercadorias,
pagamento de salrios, pagamento de tributos etc.). Corresponde ao ativo circulante da
empresa.

EXERCCIO DE FIXAO
No quadro a seguir, classifique as seguintes contas contbeis como pertencentes aos
grupos de: ativo, passivo, patrimnio lquido, despesa ou receita.
Nome da conta Classificao
Duplicatas a receber
Banco c/movimento
Fornecedores
Tributos a recolher
Reservas de lucros
Capital social
Rendimento de aplicao financeira
Salrios a pagar
Caixa
Salrios
Juros s/ emprstimos
Descontos concedidos
Terrenos
Emprstimos e financiamentos
Energia eltrica
Descontos obtidos
Multa de trnsito
Custo da mercadoria vendida
Vendas de mercadorias

Soluo:
Ativo Passivo PL Receita Despesa
4 4 2 3 6

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REVISO DO CAPTULO

Alm de fazer o exerccio de fixao, responda as seguintes perguntas:


1) O que ativo?
2) O que passivo?
3) Qual o conceito de patrimnio lquido?
4) O que so receitas e despesas?

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ATOS ADMINISTRATIVOS E FATOS CONTBEIS (OU


ADMINISTRATIVOS)
Antes de estudar o mtodo das partidas dobradas, temos de entender a diferena entre
atos administrativos e fatos contbeis (ou fatos administrativos):
Atos administrativos: so os eventos que no ocasionam alterao de patrimnio
(bens, direitos e obrigaes) das entidades. Exemplos: reunio de acionistas, mudana de
horrio de trabalho dos funcionrios;
Fatos contbeis: so os eventos que provocam alterao do patrimnio das
entidades. Exemplos: pagamento de salrios, obteno de emprstimo bancrio, integralizao
de capital, compra de mercadorias.

Fatos contbeis

Mistos ou
Permutativos Modificativos
compostos

Diminutivos Aumentativos

Os fatos contbeis so classificados da seguinte forma:


Permutativos: so os fatos contbeis que no provocam alterao do valor total do
patrimnio lquido das entidades. Exemplos: aplicao financeira (-A +A), compra de
mercadoria a prazo (+A +P), aumento de capital social com utilizao de reserva de capital ou
de lucro (-PL +PL);
Modificativos: so os fatos contbeis que provocam alterao do valor total do
patrimnio lquido das entidades. Exemplos: apropriao (registro) de rendimentos de
aplicao financeira (+A +PL), registro de proviso para processos judiciais a pagar (+P -PL);
Mistos ou compostos: so os fatos contbeis que provocam alteraes de contas do
ativo e/ou do passivo, mas que provocam tambm mudana no valor total do patrimnio
lquido das entidades. So fatos que so ao mesmo tempo permutativos e modificativos.
Exemplos: venda de mercadorias com lucro (-A +A +PL), pagamento de duplicatas a pagar
com juros (-A -P -PL), recebimento de duplicatas a receber com juros (-A +A +PL).

19
CONTABILIDADE GERAL Luigi Martini

Os fatos contbeis modificativos e mistos podem ser classificados tambm como


diminutivos ou aumentativos. Os aumentativos so aqueles que provocam aumento do valor
total do patrimnio lquido (geram receita ou reduo de despesa), e os diminutivos so aqueles
que provocam reduo do valor total do patrimnio lquido (geram despesa ou reduo de
receita).

EXERCCIO DE FIXAO
Aps estudar os atos e fatos administrativos (ou contbeis), classifique os efeitos que
os fatos contbeis relacionados no quadro a seguir causam ao patrimnio de uma entidade.
Item Fatos contbeis Efeitos Classificao
1 Integralizao de capital em dinheiro.
2 Compra de mercadorias a prazo.
3 Aplicao financeira.
4 Depsito bancrio.
5 Pagamento de fornecedores.
6 Adiantamento recebido de cliente.
7 Venda de mercadorias com lucro.
8 Aumento de capital com reservas.
9 Apropriao de rendimentos de aplicao financeira.
Pagamento de compra, vista, de material de
10
consumo imediato.
11 Adiantamento a fornecedores.
12 Encontro de contas a receber com contas a pagar.
13 Pagamento de duplicata com juros.
Resgate de aplicao financeira com rendimentos j
14
apropriados.
15 Recebimento de duplicata com juros.
16 Registro de Salrios e encargos a pagar.
17 Venda de mercadorias pelo custo de aquisio.
Compensao de tributos a recuperar com tributos a
18
recolher.
19 Obteno de emprstimo bancrio.
20 Saque de dinheiro de conta bancria.

Gabarito:
Permutativos Modificativos Mistos
13 4 3

20
CONTABILIDADE GERAL Luigi Martini

CONTAS
1 CONCEITO DE CONTA
Os elementos patrimoniais (bens, direitos, obrigaes, receitas e despesas) de uma
entidade so representados por meio de CONTAS. Contas so nomes tcnicos dados a
elementos patrimoniais, os quais so determinados com base na natureza desses elementos. O
nome de uma conta aquele que melhor representa a natureza de um elemento, de forma a
permitir que o usurio da informao contbil entenda o que a conta representa.
Assim, por exemplo, se uma empresa concede um emprstimo a um de seus diretores,
o direito que a empresa tem de ser reembolsada pelo diretor pode ser representado por uma
conta no ativo com o nome Emprstimo diretoria. Todos os fatos contbeis promovidos por
uma entidade, tais como vendas, compras, obteno de emprstimo, pagamento de salrios, so
registrados em suas respectivas contas.

2 PLANO DE CONTAS
2.1 - Conceito
Imaginem, por exemplo, a gigantesca quantidade de transaes que ocorrem
diariamente e alteram o patrimnio de empresas como o Banco do Brasil, Usiminas, Vale.
Cada transao (obteno de emprstimo, saque de recursos, pagamento de despesas, depsitos
bancrios etc.) que altera o patrimnio deve ser registrada em conta especfica, que melhor
representa o evento.
Toda empresa possui uma relao de contas j predeterminada, customizada, de
acordo com as caractersticas e natureza de seu negcio. Essa relao de contas denominada
PLANO DE CONTAS.
Quando de sua elaborao, o Plano de Contas deve contemplar os seguintes trs
objetivos:
a) atender s necessidades dos usurios internos (administradores) das informaes
contbeis da empresa;
b) atender aos Princpios de Contabilidade e legislao a qual a entidade deve
obedecer (Lei n 6.404/76, Normas Brasileiras de Contabilidade);
c) ser compatvel com as normas expedidas por rgos regulares especficos (Bacen,
ANEEL etc.), caso aplicvel.

21
CONTABILIDADE GERAL Luigi Martini

Resumindo:
PLANO DE CONTAS uma relao padronizada, ordenada, codificada, customizada de
contas, previamente estabelecido, que norteia o registro dos fatos contbeis de determinada
entidade, alm de servir de parmetro para a elaborao das demonstraes financeiras.

2.2 Exemplo de Plano de Contas


1 ATIVO
1.1 ATIVO CIRCULANTE
1.1.1 Caixa
1.1.1.01 Caixa Geral
1.1.2 Bancos C/Movimento
1.1.2.01 Banco Alfa
1.1.3 Contas a receber
1.1.3.01 Clientes
1.1.3.02 Outras Contas a Receber
1.1.4 Estoques
1.1.4.01 Mercadorias
1.1.4.02 Produtos Acabados
1.1.4.03 Insumos
1.1.4.04 Outros

1.2 NO CIRCULANTE
1.2.1 REALIZVEL A LONGO PRAZO
1.2.1.01 Clientes
1.2.1.02 Outras Contas
1.2.2 INVESTIMENTOS
1.2.2.01 Participaes Societrias
1.2.3 IMOBILIZADO
1.2.3.01 Terrenos
1.2.3.02 Construes e Benfeitorias
1.2.3.03 Mquinas e Ferramentas
1.2.3.04 Veculos
1.2.3.05 Mveis
1.2.3.98 (-) Depreciao Acumulada
1.2.4 INTANGVEL
1.2.4.01 Marcas
1.2.4.02 Softwares
1.2.4.99 (-) Amortizao Acumulada

2 PASSIVO
2.1 CIRCULANTE
2.1.1 Impostos e Contribuies a Recolher
2.1.1.01 Simples a Recolher
2.1.1.02 INSS
2.1.1.03 FGTS
2.1.2 Contas a Pagar
2.1.2.01 Fornecedores
2.1.2.02 Outras Contas
2.1.3 Emprstimos Bancrios
2.1.3.01 Banco A - Operao X

2.2 NO CIRCULANTE
2.2.1 Emprstimos Bancrios
2.2.1.01 Banco A - Operao X

2.3 PATRIMNIO LQUIDO


2.3.1 Capital Social
2.3.2.01 Capital Social Subscrito

22
CONTABILIDADE GERAL Luigi Martini

2.3.2.02 Capital Social a Realizar


2.3.2. Reservas
2.3.2.01 Reservas de Capital
2.3.2.02 Reservas de Lucros
2.3.3 Prejuzos Acumulados
2.3.3.01 Prejuzos Acumulados de Exerccios Anteriores
2.3.3.02 Prejuzos do Exerccio Atual

3 CUSTOS E DESPESAS
3.1 Custos dos Produtos Vendidos
3.1.1 Custos dos Materiais
3.1.1.01 Custos dos Materiais Aplicados
3.1.2 Custos da Mo-de-Obra
3.1.2.01 Salrios
3.1.2.02 Encargos Sociais
3.2 Custo das Mercadorias Vendidas
3.2.1 Custo das Mercadorias
3.2.1.01 Custo das Mercadorias Vendidas
3.3 Custo dos Servios Prestados
3.3.1 Custo dos Servios
3.3.1.01 Materiais Aplicados
3.3.1.02 Mo-de-Obra
3.3.1.03 Encargos Sociais
3.4 Despesas Operacionais
3.4.1 Despesas Gerais
3. 4.1.01 Mo-de-Obra
3.4.1.02 Encargos Sociais
3.4.1.03 Aluguis
3.5 Perdas de Capital
3.5.1 Baixa de Bens do Ativo No Circulante
3.5.1.01 Custos de Alienao de Investimentos
3.5.1.02 Custos de Alienao do Imobilizado

4 RECEITAS
4.1 Receita Lquida
4.1.1 Receita Bruta de Vendas
4.1.1.01 De Mercadorias
4.1.1.02 De Produtos
4.1.1.03 De Servios Prestados
4.1.2 Dedues da Receita Bruta
4.1.2.01 Devolues
4.1.2.02 Servios Cancelados
4.2 Outras Receitas
4.2.1 Vendas de Ativos No Circulantes
4.2.1.01 Receitas de Alienao de Investimentos
4.2.1.02 Receitas de Alienao do Imobilizado

3 TEORIA DAS CONTAS


Alguns estudiosos da Contabilidade criaram teorias para classificar e explicar a
diferena entre as naturezas das contas contbeis. Das trs principais teorias, destaca-se a
Teoria Patrimonialista.

23
CONTABILIDADE GERAL Luigi Martini

3.1- Teoria Patrimonialista


Essa teoria tambm conhecida como Teoria Moderna da Contabilidade, sendo a
mais utilizada no Brasil. Essa teoria considera o patrimnio como objeto da contabilidade, e
classifica as contas da seguinte forma:
a) Contas patrimoniais: So as contas representativas dos bens, dos direitos, das
obrigaes e do patrimnio lquido da entidade;
b) Contas de resultado: So as contas que representam as receitas e a despesas da
entidade.

4 DBITO E CRDITO
A Contabilidade registra os fatos contbeis de acordo com a natureza das contas, e
essas so movimentadas por meio de dbitos e crditos. Quando falamos em natureza das
contas, temos de considerar o que elas representam para a entidade. Assim, as contas do ativo
tm natureza devedora por representarem dbitos com a entidade. J as contas do passivo e do
patrimnio lquido tm natureza credora por representarem crditos com a entidade.
Podemos tambm fixar a natureza das contas, colocando como referncia os terceiros
em relao entidade. Como o ativo registra dbitos (dvidas) de terceiros (direitos de receber
de clientes que compraram a prazo, por exemplo) com a entidade, o ativo tem natureza
devedora. Como o passivo e o patrimnio lquido registram crditos (direitos) de terceiros
(empregados, bancos, fornecedores, scios) com a entidade, o passivo e o patrimnio lquido
tm natureza credora. As receitas tm natureza credora e as despesas tm natureza devedora.
Podemos resumir a natureza das contas e os efeitos dos registros de dbitos e crditos:

Saldo da conta
Contas Natureza
Aumenta com Diminui com
Ativo devedora dbito crdito
Passivo credora crdito dbito
Patrimnio lquido credora crdito dbito
Receita credora crdito dbito
Despesa e custo devedora dbito crdito

5 RAZONETE (OU CONTA T)


a representao grfica de uma conta, na qual sobre a barra horizontal consignado
o nome da conta, no lado esquerdo registram-se os lanamentos a dbito, e no lado direito os
lanamentos a crdito. O termo oriundo do livro contbil Razo.

24
CONTABILIDADE GERAL Luigi Martini

Nome da conta

Dbitos Crditos

Saldo = Devedor Credor


Exemplos:
Caixa Emprstimo
1.000 300 400 2.000
2.000 200 500
100
Saldo devedor 2.400 2.100 Saldo credor

Saldo da conta: a diferena aritmtica dos valores lanados a dbito e dos valores lanados a
crdito. O saldo de uma conta credor, quando o total dos crditos superior ao total dos
dbitos. O saldo de uma conta devedor, quando o total dos dbitos superior ao total dos
crditos. O saldo de uma conta nulo, quando a soma dos dbitos igual soma dos crditos.

6 CONTAS RETIFICADORAS
Contas retificadoras so as contas de natureza inversa do grupo no qual so
registradas, causando efeito redutor do saldo do grupo, podendo, portanto, serem denominadas
contas redutoras.
As contas retificadoras do ativo tm natureza credora e tm como finalidade reduzir
saldos dos ativos a que esto vinculadas aos seus provveis valores de realizao. Exemplo:
Perdas estimadas em crditos de liquidao duvidosa - PECLD, Perdas estimadas por
desvalorizao de estoque, Perdas estimadas de investimentos.
As contas retificadoras do passivo tm natureza devedora e tm como finalidade
reduzir saldos dos passivos a que esto vinculadas aos seus provveis valores presentes de
desembolso. Devido natureza credora do grupo patrimnio lquido, as contas retificadoras
desse grupo tambm tm natureza devedora. Exemplos: Juros a transcorrer no passivo,
Aes em tesouraria e Prejuzos Acumulados no patrimnio lquido.

7 CONTAS DE COMPENSAO
As contas de compensao constituem uma forma de controle alternativo ao sistema
patrimonial. As contas patrimoniais (ativo, passivo e patrimnio lquido) registram os eventos
que alteraram o patrimnio da empresa, enquanto as contas de compensao servem
exclusivamente para controle de determinados eventos, sem fazer parte do patrimnio.

25
CONTABILIDADE GERAL Luigi Martini

Assim, as contas de compensao so um conjunto de contas de uso facultativo e


destinado a finalidades internas da empresa, funcionando como controle de valores que no so
registrados no balano patrimonial, mas que normalmente so informados nas notas
explicativas s demonstraes financeiras. Portanto, as contas de compensao constituem
fonte de informaes que podem ser utilizadas em relatrios gerenciais e nas notas explicativas.
So exemplos de eventos que podem ser registrados e controlados em contas de
compensao: valor dos bens do ativo imobilizado segurados; contratos de avais, hipotecas,
alienaes fiducirias; bens dados como garantia; mercadorias recebidas em consignao; entre
outros.

REVISO DO CAPTULO

1) O que so contas?
2) O que Plano de contas? Qual a sua finalidade?
3) O que so contas retificadoras? Qual a natureza dessas contas. Exemplifique.
4) O que so contas de compensao?

26
CONTABILIDADE GERAL Luigi Martini

ESCRITURAO
1 INTRODUO E CONCEITO
Conforme vimos no incio dessa apostila, a escriturao uma tcnica contbil que
tem como objetivo o registro de todos os fatos contbeis e de alguns atos contbeis em livros
(impressos ou eletrnicos) apropriados, revestidos de formalidades intrnsecas e extrnsecas
que asseguram a confiabilidade e a tempestividade de seus registros.
O artigo n 177 da Lei n 6.404/76 estabelece a forma como as sociedades annimas
devem elaborar e manter a escriturao contbil, do qual vale destacar:
a) Mantida em registros permanentes (por exemplo: livros Dirio e Razo);
b) Elaborada de acordo com os princpios de Contabilidade geralmente aceitos e
com os preceitos da legislao comercial e societria (novo Cdigo Civil e da
prpria Lei n 6.404/76);
c) Elaborada em obedincia ao princpio da Competncia.
Contudo, a legislao tributria (a do Imposto de Renda, por exemplo) ou legislao
especial sobre a atividade que constitui seu objeto (entidade cuja atividade regulamentada por
rgo especfico ANEEL, ANATEL etc.) podem prescrever, conduzir ou incentivar a
utilizao de mtodos ou critrios contbeis ou determinar registros, lanamentos ou ajustes ou
a elaborao de outras demonstraes financeiras diferentes daqueles preconizados pela Lei n
6.404/76. O pargrafo segundo do artigo n 177 estabelece que esses eventuais ajustes
necessrios ao atendimento legislao tributria ou legislao especial devem ser elaborados
em registros auxiliares (LALUR, por exemplo), sem modificao da escriturao contbil e das
demonstraes reguladas nesta Lei.

2 - MTODOS DE ESCRITURAO
So dois os principais mtodos de escriturao, a saber:

2.1 - Mtodo das Partidas Simples


o mtodo de escriturao no qual os fatos contbeis so registrados alterando
apenas um elemento do patrimnio, por isso tambm conhecido como UNIGRAFIA
(lanamento unilateral). Esse mtodo no utiliza o conceito de que para todo(s) dbito(s) deve
haver um ou mais crditos de mesmo valor.
Podemos considerar que esse mtodo no o que melhor reflete no patrimnio o fato
contbil ocorrido e que, por esse motivo, pouco utilizado.

27
CONTABILIDADE GERAL Luigi Martini

2.2 - Mtodo das Partidas Dobradas


Mtodo desenvolvido pelo Frei Luca Pacioli, em Veneza na Itlia, no longnquo ano
de 1.494. o mtodo de escriturao no qual os fatos contbeis so registrados em contas
patrimoniais (contas de ativo, passivo ou de patrimnio lquido) e/ou em contas de resultado
(receitas, despesas e custos - representativas de variaes patrimoniais), utilizando a conveno
do dbito e crdito. Tambm conhecido como DIGRAFIA, pois o registro de um fato contbil
sempre resultar, no mnimo, em alterao de dois elementos (um dbito e um crdito) do
patrimnio.
o mtodo que melhor representa a alterao do patrimnio de uma entidade, por
registrar de forma simultnea todos os reflexos que um determinado fato contbil provoca.
No mtodo das partidas dobradas, o lanamento de um fato contbil SEMPRE
implicar 1 ou mais registro a dbito e 1 ou mais registro a crdito. Portanto:
TODO lanamento implicar registro(s) a dbito e registro(s) a crdito;
a soma dos dbitos SEMPRE ser igual soma dos crditos;
no h como um fato contbil ser registrado apenas com lanamentos a crdito, ou
apenas com lanamentos a dbito;
a soma das contas com saldos devedores SEMPRE ser igual soma das contas
com saldos credores.

3 - LIVROS DE ESCRITURAO
3.1 - Introduo
Os fatos e alguns atos contbeis devero ser escriturados (registrados) em livros
prprios. So vrios os livros de escriturao, cuja obrigatoriedade de elaborao depender,
basicamente, da forma jurdica (sociedade annima, limitada etc.), da atividade desenvolvida
pela empresa (industrial, prestao de servios etc.) ou da forma de apurao do Imposto de
Renda (lucro real, presumido, simples, arbitrado) das entidades.
Assim, h livros de escriturao obrigatria para uma determinada entidade, mas que
pode ser apenas de escriturao facultativa para outra. Contudo, h determinados livros que so
de escriturao obrigatria para todas as empresas, independe de suas caractersticas. A
escriturao contbil das entidades tambm conhecida como escriturao mercantil.
Vale destacar que a escriturao pode ocorrer de forma impressa em livros
encadernados, em microfichas ou de forma eletrnica. Independente da forma de escriturao,

28
CONTABILIDADE GERAL Luigi Martini

a entidade obrigada a observar as formalidades intrnsecas e extrnsecas exigidas, as quais


sero descritas ainda neste captulo.

3.2 Tipos de livros de escriturao


Os tipos de livros obrigatrios e facultativos podem ser assim apresentados:
a) Livros contbeis Compreendem os livros que registram os fatos contbeis de
uma entidade em determinado perodo. Exemplos: livros Dirio, Razo, Caixa;
b) Livros fiscais Compreendem os livros que registram os atos e fatos relacionados
com as atividades tributrias de uma entidade, dos quais as informaes
necessrias apurao, recolhimento e compensao de tributos so extradas.
So criados e exigidos por legislao especfica, nas trs esferas do governo:
Federal: principalmente, relacionados ao Imposto de Renda, IPI, Contribuio
Social Sobre o Lucro Lquido. Exemplos: Livro de Apurao do Lucro Real
(LALUR), Registro de Apurao do IPI.
Estadual: principalmente, relacionados ao ICMS. Exemplos: Registro de Entradas
de Mercadorias, Registro de Sada de Mercadorias, Registro de Apurao do
ICMS;
Municipal: principalmente, relacionado ao Imposto Sobre Servios ISS.
Exemplos: Livro de Registro de Entrada de Servios, Livro de Registro de
Servios Prestados.
c) Livros trabalhistas Compreendem os livros relacionados ao registro dos
empregados de uma entidade e de eventuais fiscalizaes trabalhistas. Exemplos:
Inspeo do Trabalho, Registro de Empregados;
d) Livros sociais ou societrios Compreendem os livros que registram a
composio e alteraes do quadro societrio de uma entidade ou os atos relativos
sua administrao. Exemplo: Presena dos Acionistas, Registro de Aes
Nominativas, Atas das Assembleias Gerais, Atas das Reunies de Diretoria.

3.3 Classificao dos livros


Os livros de escriturao podem ser classificados da seguinte forma:
a) Quanto obrigatoriedade
Obrigatrios: So os livros que por determinao legal so de escriturao
obrigatria para determinadas entidades. Exemplos: Dirio, Razo, Registro de
Entradas, Registro de Sadas, LALUR etc.

29
CONTABILIDADE GERAL Luigi Martini

Facultativos: So os livros que no tm escriturao imposta por lei, mas que


podem ser elaborados para auxiliar o controle de determinados eventos ou a
preparao das informaes contbeis. Exemplos: Fornecedores, Clientes etc.

b) Quanto natureza
Cronolgicos: So os livros que apresentam como critrio de registro a ordem
cronolgica dos eventos. Exemplos: Dirio, Caixa.
Sistemticos: So os livros que apresentam como critrio de registro qualquer
outro que no a ordem cronolgica dos eventos. Exemplo: Razo, LALUR.

c) Quanto utilidade
Principais: So os livros que registram todos os fatos contbeis de uma entidade
em determinado perodo. Exemplos: Dirio, Razo.
Auxiliares: So os livros que registram apenas determinados fatos contbeis de
uma entidade em determinado perodo. Exemplos: Caixa, Fornecedores etc.

3.4 Livros de Escriturao Contbil


O Cdigo Civil determina que todo o empresrio e sociedade empresria so
obrigados a seguir um sistema de Contabilidade, mecanizado ou no, com base na escriturao
uniforme de seus livros, em correspondncia com a documentao respectiva.
O Conselho Federal de Contabilidade (CFC) por meio da NBC T 2.1 estabeleceu as
formalidades que a escriturao contbil de uma entidade deve seguir:

NBC T 2 DA ESCRITURAO CONTBIL


2.1 DAS FORMALIDADES DA ESCRITURAO CONTBIL
2.1.1 A Entidade deve manter um sistema de escriturao uniforme dos seus atos e
fatos administrativos, atravs de processo manual, mecanizado ou eletrnico.
2.1.2 A escriturao ser executada:
a) em idioma e moeda corrente nacionais;
b) em forma contbil;
c) em ordem cronolgica de dia, ms e ano;
d) com ausncia de espaos em branco, entrelinhas, borres, rasuras, emendas ou
transportes para as margens;
e) com base em documentos de origem externa ou interna ou, na sua falta, em
elementos que comprovem ou evidenciem fatos e a prtica de atos administrativos.
2.1.2.1 A terminologia utilizada deve expressar o verdadeiro significado das
transaes.

30
CONTABILIDADE GERAL Luigi Martini

2.1.2.2 Admite-se o uso de cdigos e/ou abreviaturas, nos histricos dos


lanamentos, desde que permanentes e uniformes, devendo constar, em elenco identificador, no
Dirio ou em registro especial revestido das formalidades extrnsecas.
2.1.3 A escriturao contbil e a emisso de relatrios, peas, anlises e mapas
demonstrativos e demonstraes contbeis so de atribuio e responsabilidade exclusivas do
Contabilista legalmente habilitado.
2.1.4 O Balano e demais Demonstraes Contbeis, de encerramento de exerccio
sero transcritos no Dirio, completando-se com as assinaturas do Contabilista e do titular ou
de representante legal da Entidade. Igual procedimento ser adotado quanto s Demonstraes
Contbeis, elaboradas por fora de disposies legais, contratuais ou estatutrias.
2.1.5 O Dirio e o Razo constituem os registros permanentes da Entidade.
Os registros auxiliares, quando adotados, devem obedecer aos preceitos gerais da
escriturao contbil, observadas as peculiaridades da sua funo. No Dirio sero lanadas,
em ordem cronolgica, com individuao, clareza e referncia ao documento probante, todas as
operaes ocorridas, includas as de natureza aleatria, e quaisquer outros fatos que provoquem
variaes patrimoniais.
2.1.5.1 Observado o disposto no caput, admite-se:
a) a escriturao do Dirio por meio de partidas mensais;
b) a escriturao resumida ou sinttica do Dirio, com valores totais que no
excedam a operaes de um ms, desde que haja escriturao analtica lanada em registros
auxiliares.
2.1.5.2 Quando o Dirio e o Razo forem feitos por processo que utilize fichas
ou folhas soltas, dever ser adotado o registro Balancetes Dirios e Balanos.
2.1.5.3 No caso de a Entidade adotar para sua escriturao contbil o processo
eletrnico, os formulrios contnuos, numerados mecnica ou tipograficamente, sero
destacados e encadernados em forma de livro.
2.1.5.4 O livro Dirio ser registrado no Registro Pblico competente, de acordo
com a legislao vigente.

O Sistema Pblico de Escriturao Digital (SPED) a substituio da escriturao em papel


pela Escriturao Contbil Digital ECD. Trata-se da obrigao de transmitir em verso
digital, diversos livros contbeis e fiscais, antes preparados em papel. O SPED Contbil ou
Escriturao Contbil Digital (ECD) a obrigatoriedade da preparao de livros contbeis em
forma eletrnica.

3.4.1 Formalidades extrnsecas e intrnsecas da escriturao contbil


A escriturao contbil registra os fatos contbeis das entidades em determinado
perodo e, portanto, constitui objeto de anlise de rgos externos (autoridades fazendrias,
rgos de fiscalizao, auditoria externa, percias judiciais) e podem ser utilizados como meio
de provas perante a Justia em eventuais demandas.
Por se tratar de um dos principais documentos das entidades, a escriturao contbil
deve ser elaborada com as seguintes formalidades:
Extrnsecas:
em folhas numeradas sequencialmente;

31
CONTABILIDADE GERAL Luigi Martini

no livro Dirio, ter termo de abertura e termo de encerramento;


o livro Dirio deve ser autenticado em rgo pblico competente.
Intrnsecas:
em idioma e moeda corrente nacionais;
em ordem cronolgica;
quando impressos, devem ser encadernados;
com ausncia de espaos em branco, entrelinhas, borres, rasuras, emendas ou
transportes para as margens.

3.4.2 - Livro Dirio


Pode ser considerado o principal livro contbil, no qual so registrados todos os fatos
contbeis em ordem cronolgica. , segundo a legislao contbil e o Cdigo Civil, de
preparao obrigatria por todas as entidades, exceto o pequeno empresrio e o empresrio
rural ( 2 do artigo n 1.179 do Cdigo Civil), independentemente de sua opo de tributao.
Deve ser registrado em rgo Pblico competente (Junta Comercial, Cartrio de Registro Civil
da Pessoa Jurdica ou Ordem dos Advogados do Brasil, dependendo do tipo de sociedade).
Por ser de registro obrigatrio em rgo Pblico, o livro Dirio deve apresentar termo
de abertura e termo de encerramento, onde, dentre outras informaes, devem constar as
assinaturas do contabilista e do titular ou de representante legal da entidade. No livro Dirio,
devem ser escriturados o Balano Patrimonial e a Demonstrao do Resultado do Exerccio. O
livro Dirio assim classificado:
Obrigatoriedade: obrigatrio;
Natureza: cronolgico (os fatos contbeis so registrados pela ordem
cronolgica);
Utilidade: principal (registra todos os fatos contbeis).

3.4.3 - Livro Razo


Livro contbil que registra todos os fatos contbeis obedecendo ordem das contas
contbeis previstas no Plano de Contas da entidade, sendo de preparao obrigatria para as
empresas tributadas pelo imposto de renda na modalidade Lucro Real. O livro Razo assim
classificado:
Obrigatoriedade: obrigatrio para determinadas entidades;

32
CONTABILIDADE GERAL Luigi Martini

Natureza: sistemtico (os fatos contbeis so registrados pela ordem das contas
contbeis);
Utilidade: principal (registra todos os fatos contbeis);

3.4.4 Erros de Escriturao e Correes


Os fatos contbeis podem ser registrados de forma incorreta. Os seguintes erros
podem ocorrer:
a) Valor: ocorre quando o valor do dbito ou do crdito foi realizado pelo valor
incorreto;
b) Ttulo: ocorre quando o registro do fato contbil feito em conta incorreta;
c) Inverso: ocorre quando debitada a conta que deveria ser creditada, e creditada a
conta que deveria ser debitada;
d) Duplo registro: ocorre quando o lanamento contbil feito em duplicidade;
e) Omisso: ocorre quando o lanamento no feito;
f) Histrico incorreto: ocorre quando a descrio do histrico no descreve o
lanamento de forma correta.
O Conselho Federal de Contabilidade, por meio da NBC T 2.4 Da Retificao de
Lanamentos, normatizou as formalidades das retificaes dos lanamentos:

NORMAS BRASILEIRAS DE CONTABILIDADE

NBC T 2 Da Escriturao Contbil


NBC T 2.4 Da Retificao de Lanamentos

2.4.1 Retificao de lanamento o processo tcnico de correo de um registro


realizado com erro, na escriturao contbil das Entidades.
2.4.2 So formas de retificao:
a) o estorno;
b) a transferncia; e
c) a complementao.
2.4.2.1 Em qualquer das modalidades supramencionadas, o histrico do lanamento
dever precisar o motivo da retificao, a data e a localizao do lanamento de origem.
2.4.3 O estorno consiste em lanamento inverso quele feito erroneamente,
anulando-o totalmente.
2.4.4 Lanamento de transferncia aquele que promove a regularizao de conta
indevidamente debitada ou creditada, atravs da transposio do valor para a conta adequada.
2.4.5 Lanamento de complementao aquele que vem, posteriormente,
complementar, aumentando ou reduzindo o valor anteriormente registrado.
2.4.6 Os lanamentos realizados fora da poca devida devero consignar, nos seus
histricos, as datas efetivas das ocorrncias e a razo do atraso.

33
CONTABILIDADE GERAL Luigi Martini

4 CLASSIFICAO DOS LANAMENTOS EM FRMULAS


Os lanamentos dos fatos contbeis podem ser classificados em frmulas,
conforme demonstrado a seguir:
Frmula Dbitos Crditos
Primeira 1 1
Segunda 1 2 ou +
Terceira 2 ou + 1
Quarta 2 ou + 2 ou +

Primeira frmula: Uma conta debitada e uma conta creditada.


Exemplo: Depsito bancrio no valor de $2.000
Lanamento mecanizado:
D Banco conta movimento 2.000
C Caixa 2.000
Lanamento manual:
Banco conta movimento
a Caixa 2.000

Segunda frmula: Uma conta debitada e duas ou mais contas creditadas.


Exemplo: Recebimento de duplicatas a receber de $2.000 com juros de $500
Lanamento mecanizado:
D Caixa 2.500
C Receita financeira 500
C Duplicatas a receber 2.000
Lanamento manual:
Caixa
a Diversos
a Receita Financeira 500
a Duplicatas a receber 2.000 2.500

Terceira frmula: Duas ou mais contas debitadas e uma conta creditada.


Exemplo: Pagamento de duplicatas a pagar de $5.000 com juros de $500
Lanamento mecanizado:
D Duplicatas a pagar 5.000
D Despesa financeira 500
C Caixa 5.500
Lanamento manual:
Diversos
a Caixa
Duplicatas a pagar 5.000
Despesa financeira 500 5.500

34
CONTABILIDADE GERAL Luigi Martini

Quarta frmula: Duas ou mais contas debitadas e duas ou mais contas creditadas.
Exemplo: Venda, a prazo, de mercadorias adquiridas por $3.000, pelo valor de $5.000
Lanamento mecanizado:
D CMV 3.000
D Clientes 5.000
C Estoque 3.000
C Receita de vendas 5.000
Lanamento manual:
Diversos
a Diversos
CMV 3.000
Clientes 5.000
a Estoque 3.000
a Receita de vendas 5.000 8.000

Tanto no lanamento de escriturao manual como no lanamento de escriturao mecanizada,


as primeiras contas a serem representadas so as que foram debitadas (no confunda com
contas de natureza devedora). No lanamento de escriturao manual, sempre antes das contas
creditadas deve constar a partcula a. No lanamento de escriturao manual, quando houver
mais de uma conta debitada ou mais de uma conta creditada, deve-se escriturar a palavra
Diversos antes das contas.

5 BALANCETE DE VERIFICAO
O Balancete de Verificao um demonstrativo contbil que deve ser elaborado
periodicamente, no mnimo, mensalmente. um demonstrativo contbil no qual so
relacionadas todas as contas contbeis com saldos, em determinada data. O balancete tem como
finalidade verificar se os lanamentos foram efetuados de forma correta, permitindo avaliar a
correo dos saldos das contas contbeis.
O Balancete de Verificao relaciona os nomes e os saldos das contas contbeis
extradas dos registros contbeis em determinada data. Os saldos das contas contbeis so
apresentados em duas colunas, devendo a primeira coluna ser preenchida com os saldos
devedores, e a segunda coluna com os saldos credores. O nvel de detalhamento das contas est
relacionado com a necessidade de seus usurios, ou seja, com a sua finalidade.
Devido ao momento de sua elaborao, h dois tipos de balancetes:
Balancete de verificao preliminar: No balancete preliminar, as contas podem ser
apresentadas sem uma ordem especfica e compreende contas do ativo, passivo,
patrimnio lquido, despesas, custos e de receitas. Devido ao carter preliminar, as
contas contbeis esto sujeitas a ajustes, tais como registro de depreciao,
apropriao de despesas antecipadas, reclassificao de contas etc.

35
CONTABILIDADE GERAL Luigi Martini

Balancete de verificao final: aquele levantado aps a apurao do resultado


do exerccio, onde as contas de receitas, despesas e de custos j foram encerradas,
e o resultado do exerccio j foi destinado. Neste balancete, constam apenas
contas patrimoniais. O balancete de verificao final base para a elaborao do
Balano Patrimonial, que ser apresentado em captulo especfico.
O Conselho Federal de Contabilidade (CFC) por meio da NBC T 2.7 estabeleceu os
aspectos relacionados elaborao do balancete de verificao.

Exemplo de balancete de verificao:


Fbrica de Balanos S.A.
Balancete de verificao inicial em 31/12/X1

Saldo (em Reais)


Conta Dbito Crdito

Banco c/movimento
Duplicatas a receber
Despesa antecipada - seguros
Mquinas
Duplicatas descontadas
Encargos financeiros a apropriar
Estoque
Perdas estimadas em crditos de liquidao
duvidosa - PECLD
Fornecedores
Emprstimo
Proviso de frias e 13 salrio
Juros a pagar
Capital subscrito
Receita de vendas
Despesa c/ PDD
Custo das mercadorias vendidas - CMV
Despesa com proviso de frias e 13 salrio
Despesa com salrios
Despesa financeira
Despesa de seguros
Total

Importante: O saldo da coluna de dbito deve ser igual ao saldo da coluna de crdito.

36
CONTABILIDADE GERAL Luigi Martini

NBC T 2.7 DO BALANCETE


01. O balancete de verificao do razo a relao de contas, com seus respectivos
saldos, extrada dos registros contbeis em determinada data.
02. O grau de detalhamento do balancete dever ser consentneo com sua finalidade.
03. Os elementos mnimos que devem constar do balancete so:
a) identificao da Entidade;
b) data a que se refere;
c) abrangncia;
d) identificao das contas e respectivos grupos;
e) saldos das contas, indicando se devedores ou credores;
f) soma dos saldos devedores e credores.
04. O balancete que se destinar a fins externos Entidade dever conter nome e
assinatura do contabilista responsvel, sua categoria profissional e nmero de registro no CRC.
05. O balancete deve ser levantado, no mnimo, mensalmente.

6 APURAO DO RESULTADO
Ao final de cada exerccio social (normalmente, um ano) as entidades devem apurar o
resultado de suas atividades. Nesse momento, as entidades sabero se suas atividades geraram
lucro ou prejuzo no exerccio findo.
Para a apurao do resultado, as contas de despesas e de receitas (contas de resultado)
devem ser encerradas (zeradas) em contrapartida de uma conta transitria denominada
Apurao do resultado do exerccio (ARE). Somente as contas patrimoniais (contas de ativo,
passivo e patrimnio lquido) permanecem, no incio do exerccio seguinte, com os mesmos
saldos do encerramento do exerccio anterior.
Se o somatrio dos saldos das contas de despesas for superior ao somatrio dos saldos
das contas de receitas, a entidade apurou prejuzo no exerccio. Porm, se o somatrio dos
saldos das contas de receitas for superior ao somatrio dos saldos das contas de despesas, a
entidade apurou lucro lquido no exerccio.
Importante frisar que o resultado do exerccio, lucro lquido ou prejuzo, ser
transferido (registrado) para conta do patrimnio lquido denominada Lucros ou prejuzos
acumulados, conta de natureza transitria que tem como funes receber e destinar o resultado
do exerccio.
De forma resumida, pode-se elaborar o seguinte esquema de apurao de resultado,
depois de contabilizados todos os fatos contbeis do exerccio que se encerra:
1. Levantar (elaborar) o balancete de verificao inicial;
2. Avaliar se os saldos das contas esto de acordo com a sua natureza (devedora
ou credora);

37
CONTABILIDADE GERAL Luigi Martini

3. Verificar se as despesas e receitas antecipadas foram devidamente apropriadas


no exerccio;
4. Verificar se os saldos das contas de provises esto devidamente estimados e
contabilizados;
5. Proceder aos ajustes contbeis necessrios;
6. Calcular os tributos (imposto de renda e contribuio social sobre o lucro)
incidentes sobre o lucro, caso aplicvel;
7. Encerrar todas as contas de resultado (zerar os saldos das contas de despesas e
de receitas), em contrapartida da conta transitria Apurao do resultado do
exerccio (ARE);
8. Encerrar o saldo da conta transitria ARE, em contrapartida da conta Lucros
ou prejuzos acumulados;
9. Proceder destinao do resultado do exerccio.

Considerando que as contas de despesas so contas de natureza devedora, para


encerrar uma conta de despesa deve-se creditar (no mesmo valor do saldo existente) esta conta
em contrapartida de um dbito de igual valor na conta ARE.
Considerando que as contas de receitas so contas de natureza credora, para encerrar
uma conta de receita deve-se debitar (no mesmo valor do saldo existente) esta conta em
contrapartida de um crdito de igual valor na conta ARE.
Portanto, o encerramento de contas de receitas e despesas realizado procedendo a
lanamentos de 1 frmula, de mesmo valor e de natureza contrria aos saldos dessas contas, ao
final do exerccio, em contrapartida da conta transitria ARE.
Importante frisar que os valores registrados na conta ARE permanecem com a mesma
natureza das contas de resultado encerradas. Assim, uma conta de despesa (natureza devedora)
encerrada dar origem a um lanamento devedor na ARE, enquanto uma conta de receita
(natureza credora) encerrada dar origem a um lanamento credor na ARE.

38
CONTABILIDADE GERAL Luigi Martini

Exemplo:

(SE) = Saldo no final do exerccio

(conta de resultado) (conta de resultado)


Receita de vendas Receita financeira
(1) 500.000 500.000 (SE) (2) 45.000 45.000 (SE)

(conta de resultado) (conta de resultado)


CMV Despesa c/ salrios
(SE) 300.000 300.000 (3) (SE) 80.000 80.000 (4)

(conta transitria)
ARE
(3) 300.000 500.000 (1)
(4) 80.000 45.000 (2)
380.000 545.000
(5) 165.000 165.000 Lucro lquido do exerccio

(patrimnio lquido)
Lucros ou prejuzos
acumulados
165.000 (5)

Lanamentos realizados para apurao do resultado:


(1) A conta Receita de vendas foi encerrada, debitando-se $500.000 nessa conta, em
contrapartida de um crdito na conta ARE;
(2) A conta Receita financeira foi encerrada, debitando-se $45.000 nessa conta, em
contrapartida de um crdito na conta ARE;
(3) A conta CMV foi encerrada, creditando-se $300.000 nessa conta, em contrapartida de um
dbito na conta ARE;
(4) A conta Despesa c/ salrios foi encerrada, creditando-se $80.000 nessa conta, em
contrapartida de um dbito na conta ARE;
(5) A conta transitria ARE foi encerrada, debitando-se $165.000 nessa conta, em
contrapartida de um crdito na conta Lucros ou prejuzos acumulados.

39
CONTABILIDADE GERAL Luigi Martini

REVISO DO CAPTULO:
1) O que mtodo das partidas dobradas?
2) Quais so os tipos de livros de escriturao?
3) Como os livros de escriturao so classificados?
4) Quais as formalidades intrnsecas e extrnsecas da escriturao contbil?
5) Quais as diferenas entre os livros Dirio e Razo?
6) Como os lanamentos contbeis so classificados?
7) O que e qual a importncia do balancete de verificao?
8) Quais so os tipos de balancetes?
9) Como e quando ocorrem os ajustes no balancete de verificao?
10) Como realizada a apurao do resultado do exerccio?
11) Qual a conta que registra o resultado do exerccio depois de apurado?

40
CONTABILIDADE GERAL Luigi Martini

PRINCPIOS DE CONTABILIDADE
1 - INTRODUO
Os Princpios de Contabilidade constituem as premissas bsicas acerca de como essa
cincia trata e reflete os eventos que alteram o patrimnio das entidades. Em tese, nenhuma
norma expedida (pelo Banco Central do Brasil, Receita Federal do Brasil, Comit de
Pronunciamentos Contbeis etc.) que trate de matria contbil pode contradizer os Princpios
de Contabilidade.
De acordo com a Resoluo n 750/93 do Conselho Federal de Contabilidade (CFC),
a observncia dos Princpios de Contabilidade obrigatria no exerccio da profisso do
contabilista e constitui condio de legitimidade das Normas Brasileiras de Contabilidade
(NBC).
Recentemente, quase 20 anos aps sua emisso, essa resoluo foi alterada pela
Resoluo CFC n 1.282/10, em conformidade com o processo de convergncia s normas
internacionais de Contabilidade.
Com a emisso da nova resoluo, a denominao Princpios Fundamentais de
Contabilidade foi alterada para Princpios de Contabilidade. Antes eram sete os princpios,
agora os Princpios de Contabilidade so seis foi eliminado o Princpio da Atualizao
Monetria. De forma geral, a nova resoluo simplificou a redao dos Princpios, exceto a do
Princpio do Registro pelo Valor Original. Uma boa forma de estudar o Princpio do Registro
pelo Valor Original l-lo juntamente com os artigos n 183 e 184 da Lei n 6.404/76, que
tratam dos critrios de avaliao do ativo e do passivo.

2 RESOLUO CFC N 750/93 ATUALIZADA PELA RESOLUO CFC N 1.282/10


Dispe sobre os Princpios de Contabilidade (PC).

O CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE, no exerccio de


suas atribuies legais e regimentais,

CONSIDERANDO a necessidade de prover fundamentao apropriada


para interpretao e aplicao das Normas Brasileiras de Contabilidade,

RESOLVE:

CAPTULO I
DOS PRINCPIOS E DE SUA OBSERVNCIA

Art. 1 Constituem PRINCPIOS DE CONTABILIDADE (PC) os


enunciados por esta Resoluo.

41
CONTABILIDADE GERAL Luigi Martini

1 A observncia dos Princpios de Contabilidade obrigatria no


exerccio da profisso e constitui condio de legitimidade das Normas Brasileiras de
Contabilidade (NBC).
2 Na aplicao dos Princpios de Contabilidade h situaes
concretas e a essncia das transaes deve prevalecer sobre seus aspectos formais.

CAPTULO II
DA CONCEITUAO, DA AMPLITUDE E DA ENUMERAO

Art. 2 Os Princpios de Contabilidade representam a essncia das doutrinas e teorias


relativas Cincia da Contabilidade, consoante o entendimento predominante nos universos
cientfico e profissional de nosso Pas. Concernem, pois, Contabilidade no seu sentido mais
amplo de cincia social, cujo objeto o patrimnio das entidades.
Art. 3 So Princpios de Contabilidade:
I) da ENTIDADE;
II) da CONTINUIDADE;
III) da OPORTUNIDADE;
IV) do REGISTRO PELO VALOR ORIGINAL;
V) da COMPETNCIA; e
VI) da PRUDNCIA.

SEO I
O PRINCPIO DA ENTIDADE

Art. 4 O Princpio da ENTIDADE reconhece o Patrimnio como objeto da


Contabilidade e afirma a autonomia patrimonial, a necessidade da diferenciao de um
Patrimnio particular no universo dos patrimnios existentes, independentemente de pertencer
a uma pessoa, um conjunto de pessoas, uma sociedade ou instituio de qualquer natureza ou
finalidade, com ou sem fins lucrativos. Por conseqncia, nesta acepo, o Patrimnio no se
confunde com aqueles dos seus scios ou proprietrios, no caso de sociedade ou instituio.
Pargrafo nico O PATRIMNIO pertence ENTIDADE, mas a recproca no
verdadeira. A soma ou agregao contbil de patrimnios autnomos no resulta em nova
ENTIDADE, mas numa unidade de natureza econmico-contbil.

SEO II
O PRINCPIO DA CONTINUIDADE

Art. 5 O Princpio da Continuidade pressupe que a Entidade continuar em


operao no futuro e, portanto, a mensurao e a apresentao dos componentes do patrimnio
levam em conta esta circunstncia.

SEO III
O PRINCPIO DA OPORTUNIDADE

Art. 6 O Princpio da Oportunidade refere-se ao processo de mensurao e


apresentao dos componentes patrimoniais para produzir informaes ntegras e tempestivas.
Pargrafo nico. A falta de integridade e tempestividade na produo e na
divulgao da informao contbil pode ocasionar a perda de sua relevncia, por isso
necessrio ponderar a relao entre a oportunidade e a confiabilidade da informao.

42
CONTABILIDADE GERAL Luigi Martini

SEO IV
O PRINCPIO DO REGISTRO PELO VALOR ORIGINAL

Art. 7 O Princpio do Registro pelo Valor Original determina que os componentes do


patrimnio devem ser inicialmente registrados pelos valores originais das transaes, expressos
em moeda nacional.
1 As seguintes bases de mensurao devem ser utilizadas em graus distintos e
combinadas, ao longo do tempo, de diferentes formas:
I Custo histrico. Os ativos so registrados pelos valores pagos ou a serem pagos
em caixa ou equivalentes de caixa ou pelo valor justo dos recursos que so entregues para
adquiri-los na data da aquisio. Os passivos so registrados pelos valores dos recursos que
foram recebidos em troca da obrigao ou, em algumas circunstncias, pelos valores em caixa
ou equivalentes de caixa, os quais sero necessrios para liquidar o passivo no curso normal
das operaes; e
II Variao do custo histrico. Uma vez integrado ao patrimnio, os componentes
patrimoniais, ativos e passivos, podem sofrer variaes decorrentes dos seguintes fatores:
a) Custo corrente. Os ativos so reconhecidos pelos valores em caixa ou equivalentes
de caixa, os quais teriam de ser pagos se esses ativos ou ativos equivalentes fossem adquiridos
na data ou no perodo das demonstraes contbeis. Os passivos so reconhecidos pelos valores
em caixa ou equivalentes de caixa, no descontados, que seriam necessrios para liquidar a
obrigao na data ou no perodo das demonstraes contbeis;
b) Valor realizvel. Os ativos so mantidos pelos valores em caixa ou equivalentes de
caixa, os quais poderiam ser obtidos pela venda em uma forma ordenada. Os passivos so
mantidos pelos valores em caixa e equivalentes de caixa, no descontados, que se espera seriam
pagos para liquidar as correspondentes obrigaes no curso normal das operaes da Entidade;
c) Valor presente. Os ativos so mantidos pelo valor presente, descontado do fluxo
futuro de entrada lquida de caixa que se espera seja gerado pelo item no curso normal das
operaes da Entidade. Os passivos so mantidos pelo valor presente, descontado do fluxo
futuro de sada lquida de caixa que se espera seja necessrio para liquidar o passivo no curso
normal das operaes da Entidade;
d) Valor justo. o valor pelo qual um ativo pode ser trocado, ou um passivo
liquidado, entre partes conhecedoras, dispostas a isso, em uma transao sem favorecimentos; e
e) Atualizao monetria. Os efeitos da alterao do poder aquisitivo da moeda
nacional devem ser reconhecidos nos registros contbeis mediante o ajustamento da expresso
formal dos valores dos componentes patrimoniais.
2 So resultantes da adoo da atualizao monetria:
I a moeda, embora aceita universalmente como medida de valor, no representa
unidade constante em termos do poder aquisitivo;
II para que a avaliao do patrimnio possa manter os valores das transaes
originais, necessrio atualizar sua expresso formal em moeda nacional, a fim de que
permaneam substantivamente corretos os valores dos componentes patrimoniais e, por
consequncia, o do Patrimnio Lquido; e
III a atualizao monetria no representa nova avaliao, mas to somente o
ajustamento dos valores originais para determinada data, mediante a aplicao de indexadores
ou outros elementos aptos a traduzir a variao do poder aquisitivo da moeda nacional em um
dado perodo.

43
CONTABILIDADE GERAL Luigi Martini

SEO VI
O PRINCPIO DA COMPETNCIA

Art. 9 O Princpio da Competncia determina que os efeitos das transaes e outros


eventos sejam reconhecidos nos perodos a que se referem, independentemente do recebimento
ou pagamento.
Pargrafo nico. O Princpio da Competncia pressupe a simultaneidade da
confrontao de receitas e de despesas correlatas.

SEO VII
O PRINCPIO DA PRUDNCIA

Art. 10. O Princpio da PRUDNCIA determina a adoo do menor valor para os


componentes do ATIVO e do maior para os do PASSIVO, sempre que se apresentem
alternativas igualmente vlidas para a quantificao das mutaes patrimoniais que alterem o
patrimnio lquido.
Pargrafo nico. O Princpio da Prudncia pressupe o emprego de certo grau de
precauo no exerccio dos julgamentos necessrios s estimativas em certas condies de
incerteza, no sentido de que ativos e receitas no sejam superestimados e que passivos e
despesas no sejam subestimados, atribuindo maior confiabilidade ao processo de mensurao
e apresentao dos componentes patrimoniais.
Art. 11. A inobservncia dos Princpios de Contabilidade constitui infrao nas
alneas c, d e e do art. 27 do Decreto-Lei n. 9.295, de 27 de maio de 1946 e, quando
aplicvel, ao Cdigo de tica Profissional do Contabilista.
Art. 12. Revogada a Resoluo CFC n. 530/81, esta Resoluo entra em vigor a
partir de 1 de janeiro de 1994.

3 - REGIME DE COMPETNCIA E REGIME DE CAIXA


O regime de competncia dever ser adotado por toda sociedade annima ou por
sociedades de grande porte. Nesse regime, as receitas e as despesas devem ser includas na
apurao do resultado do perodo em que ocorrerem, sempre simultaneamente quando se
correlacionarem, independentemente de recebimento ou pagamento. Esse regime evidencia o
resultado de uma entidade de forma mais completa e adequada. Assim:
A receita ser contabilizada no perodo em que for gerada, independentemente do
seu recebimento;
A despesa ser contabilizada no perodo em que for incorrida, independentemente
do seu pagamento.
O regime de caixa uma forma simplificada de Contabilidade, aplicado basicamente
pelas microempresas ou entidades sem fins lucrativos. Nesse regime, os fatos contbeis sero
registrados apenas quando ocorrer entrada e/ou sada efetiva de recursos financeiros de uma
entidade. Assim:

44
CONTABILIDADE GERAL Luigi Martini

A receita ser contabilizada apenas no momento de ser recebimento, ou seja,


quando entrar dinheiro no caixa;
A despesa ser contabilizada apenas no momento de seu pagamento, ou seja,
quando sair dinheiro do caixa.
Embora a legislao tributria permita que determinadas empresas registrem suas
receitas e despesas pelo regime de caixa, essas empresas ao adotarem essa forma simplificada
de contabilizao esto descumprindo o Princpio de Contabilidade da Competncia.

4 POSTULADOS AMBIENTAIS E AS CONVENES


Os Postulados (Axiomas) Ambientais da Contabilidade podem ser considerados os
pilares da Contabilidade, pois representam as condies sociais, econmicas e institucionais
nas quais essa cincia se aplica. So dois os Postulados Ambientais, a saber:
Postulado da Entidade Contbil: Estabelece que o Patrimnio o objeto da
Contabilidade, e que os patrimnios dos scios e o da entidade no se confundem. A
Contabilidade deve tratar o patrimnio de uma entidade de forma separada dos
patrimnios de seus scios.
Postulado da Continuidade: A Contabilidade deve tratar o patrimnio da entidade
considerando a continuidade (vida longa) da organizao, ou seja, que a entidade no
possui um prazo estimado de encerramento e que existir por perodo indeterminado.
A existncia de fortes evidncias da descontinuidade das atividades implica alterao
das avaliaes e apresentaes dos elementos patrimoniais (ativos, passivos e
patrimnio lquido) de uma entidade. Por exemplo, ativos antes avaliados com o
pressuposto de que seriam recuperados mediante o seu uso (uma mquina utilizada
no processo produtivo de uma indstria, por exemplo) podem vir a ser avaliados pelo
preo de realizao (de venda), em caso de descontinuidade da entidade.
Considerando as premissas impostas pelos Postulados Ambientais, os Princpios de
Contabilidade so a resposta prtica de como essa Cincia deve tratar o patrimnio das
entidades. Os Princpios direcionam o comportamento e julgamento do profissional contbil
quando do tratamento (registro e mensurao) dos eventos que alteram o patrimnio das
entidades, em consonncia com os Postulados Ambientais.
As Convenes (Restries aos Princpios) contbeis so direcionamentos mais
detalhados e restritivos na aplicao dos Princpios de Contabilidade. As Convenes

45
CONTABILIDADE GERAL Luigi Martini

direcionam como tratar um evento contbil em determinada situao especfica, ou seja,


estabelecem limites na aplicao dos Princpios. So quatro as Convenes, a saber:
Objetividade: As informaes contbeis devem ser confiveis, visando a registrar e
mensurar os fatos que alteram o patrimnio de forma mais neutra e fidedigna
possvel. Assim, o profissional contbil deve nortear seu julgamento baseando-se em
elementos que demonstrem evidncias objetivas, tais como, em ordem decrescente,
em documentos, norma escritas, consensos profissionais, dentre outros;
Conservadorismo (Prudncia): Entre duas ou mais opes igualmente vlidas para
se avaliar um elemento patrimonial, conservadoramente, deve-se optar por aquela
que resulte em menor valor do patrimnio lquido (menor ativo ou maior passivo).
Contudo, deve-se atentar para a correta aplicao dessa conveno, evitando-se
subavaliar um ativo ou superestimar um passivo;
Materialidade: O Contabilista ao aplicar os Princpios de Contabilidade deve atentar
para a relevncia (poder de influenciar os usurios) da informao contbil. O
Contabilista deve avaliar o custo-benefcio de se obter uma informao contbil,
considerando o custo e a relevncia de sua divulgao. Uma informao contbil que
requer muito tempo ou recursos para se obt-la, mas que pouco influenciaria nas
decises dos usurios imaterial e pode receber um tratamento mais prtico e
simples pela Contabilidade;
Consistncia (Uniformidade): Uma entidade deve buscar uniformidade na
aplicao dos critrios de avaliao dos elementos patrimoniais. De forma geral,
quando h um baixo ndice de mudana de critrios, torna-se mais fcil de os
usurios entenderem as informaes contbeis, pois permite avaliar melhor a
evoluo e o desempenho da entidade ao longo de sua histria, bem como possibilita
uma melhor comparao com outras entidades. Contudo, a busca pela manuteno de
critrios no exime a entidade de promover mudanas quando os critrios anteriores
deixarem de expressar a melhor mensurao e evidenciao dos eventos.

REVISO DO CAPTULO:
1) O que so os Princpios de Contabilidade?
2) Quais so os Princpios de Contabilidade? Defina-os.
3) Tente identificar situaes prticas na aplicao dos Princpios de Contabilidade.
4) O que so os Postulados Ambientais e as Convenes?

46
CONTABILIDADE GERAL Luigi Martini

CONTABILIZAO DE FATOS CONTBEIS


Neste captulo, sero apresentadas as contabilizaes dos fatos contbeis mais
presentes no cotidiano das empresas mercantis, por isso, os mais abordados em questes de
provas.

1 CAPITAL SOCIAL
1.1 Conceito
Os recursos aportados pelos scios so representados pela conta Capital social no
patrimnio lquido. Essa conta abrange no somente as parcelas investidas pelos scios como
tambm os ganhos obtidos pela entidade e que, por deciso dos proprietrios, foram
incorporadas ao Capital social.
O valor do Capital social definido no Contrato Social ou no Estatuto Social (para
sociedades annimas), documentos constitutivos de uma entidade. Quando definido o valor do
Capital social no documento constitutivo, surge uma obrigao de os scios transferirem ativos
(bens ou direitos) para a entidade.
O artigo 182 da Lei n 6.404/76 estabelece que a conta do capital social discriminar
o montante subscrito e, por deduo, a parcela ainda no realizada. Dessa forma, podemos
demonstrar a composio da conta Capital social nas seguintes subcontas:

3 - Patrimnio Lquido
3.1 - Capital social
3.1.1 - Capital subscrito
3.1.2 - Capital a integralizar (ou Capital a realizar)
3.2 - ...

1.2 - Contabilizao
A contabilizao do Capital social mediante aporte de recursos pelos scios ocorre em
dois momentos:
(1) Na promessa dos scios de transferir (integralizar) bens ou direitos para a
entidade;
(2) Na transferncia (integralizao) de bens ou direitos para a entidade.

Exemplo: Subscrio (1) e integralizao (2) de capital, em dinheiro, no montante de $200.000.

47
CONTABILIDADE GERAL Luigi Martini

Subscrio de capital:
D Capital a integralizar ou Capital a realizar
C Capital subscrito

Integralizao de capital:
D Caixa
C Capital a integralizar ou Capital a realizar
(+A +PL/ Fato modificativo aumentativo)

Importante:
Em concursos pblicos, h bancas organizadoras que consideram a conta Capital social como
sinnimo da conta Capital subscrito.
A subscrio de capital um ATO administrativo que implica registro contbil, conforme
demonstrado anteriormente. J a integralizao de capital um FATO administrativo.

2 PROVISES
2.1 Conceito
A palavra proviso na Contabilidade tem como funo indicar que determinado
elemento patrimonial apresenta certo grau de estimativa.
No incio da apostila, estudamos que passivo uma obrigao presente, derivada de
eventos j ocorridos, cuja liquidao se espera que resulte em sada de recursos. Assim, se uma
entidade possui uma dvida com terceiros, deve-se registrar essa obrigao, em uma conta que
melhor demonstre sua natureza, pelo valor presente do desembolso.
Porm, h situaes em que o fato gerador do passivo j ocorreu, mas a entidade no
consegue determinar de forma precisa o montante que ser pago e ou a data em que a dvida
ser quitada. Nesses casos, a entidade deve registrar esse passivo denominando-o de Proviso.
De acordo com o Pronunciamento tcnico CPC 25, Proviso um passivo de prazo ou de
valor incertos.
Toda conta de proviso tem natureza credora e a contrapartida do registro de conta de
proviso uma despesa no resultado no exerccio.
Podemos elaborar o seguinte quadro com as principais caractersticas das contas de
proviso:
Natureza da conta Credora
Contrapartida do
Conta de despesa no resultado.
lanamento
Funo Registrar um passivo que resultar em provvel desembolso.
Efeitos Aumenta o passivo. (+P -PL)
Proviso para processos judiciais trabalhistas, Proviso para
Exemplos
processos judiciais tributrios.

48
CONTABILIDADE GERAL Luigi Martini

Importante: uma proviso passiva somente registrada quando pode ser feita uma
estimativa confivel do valor da obrigao.

2.2 Contabilizao de determinadas provises


2.2.1 Proviso para processos judiciais
Proviso do passivo que tem como funo registrar o provvel montante que ser
pago pela entidade em processos judiciais (trabalhistas, tributrios etc.). Como se trata de
passivo relacionado a processo judicial, normalmente, no possvel determinar com preciso
o valor e ou a data em que ocorrer o desembolso.

Constituio da proviso:
D Despesa com proviso
C Proviso para processos judiciais
(+P -PL/ Fato modificativo diminutivo)
Reverso da proviso:
D Proviso para processos judiciais
C Receita de reverso de proviso ou Despesa com proviso
(-P +PL/ Fato modificativo aumentativo)
Efetivao do pagamento:
D Proviso para processos judiciais
C Caixa ou Banco c/movimento
(-A -P/ Fato permutativo)

2.2.2 Proviso de frias, Proviso de 13 salrio


As contas Proviso de frias e Proviso de 13 salrio so contas do passivo que
registram os provveis valores a serem desembolsados pela entidade quando do pagamento de
frias e do 13 salrio a seus empregados. A contabilizao dessas provises segue a mesma
sistemtica relacionada no item anterior, alterando os nomes das contas.
Essas provises so passivos derivados de apropriao por competncia, ou seja, o
registro do passivo realizado tempestivamente e proporcionalmente aos dias trabalhados
pelos empregados.
Importante destacar que, embora o Pronunciamento CPC 25 - Provises, Passivos
Contingentes e Ativos Contingentes classifique as obrigaes com 13 salrio e frias como
contas a pagar, comum identificar em provas de concurso pblico a classificao dessas
obrigaes como provises.

49
CONTABILIDADE GERAL Luigi Martini

2.2.3 - Outras provises passivas


Se uma entidade registra passivos referentes a contas a pagar de gua, energia eltrica,
telefone, etc., de posse da fatura, ou seja, sabedora do valor e da data do pagamento, o nome da
conta contbil que registrar essas obrigaes no ter a palavra proviso, haja vista a
ausncia de aspectos estimativos. Portanto, por exemplo, ser registrada a conta Energia
eltrica a pagar em contrapartida da referida despesa.
D Despesa com energia eltrica
C Energia eltrica a pagar
(+P -PL/ Fato modificativo diminutivo)

Porm, se uma entidade for registrar uma estimativa do valor a pagar, o nome da
conta contbil que registrar a obrigao ter a palavra proviso.
D Despesa com energia eltrica
C Proviso de energia eltrica a pagar
(+P -PL/ Fato modificativo diminutivo)

3 PERDAS ESTIMADAS DE ATIVOS


3.1 - Conceito
Quando houver expectativa de perda na realizao (por venda ou recebimento) de
determinado ativo, deve-se registrar uma conta redutora (retificadora) no ativo para ajustar o
valor de determinado bem ou direito ao seu provvel valor de realizao/ recuperao. O ttulo
dessa conta retificadora do ativo normalmente iniciado com a expresso Perdas
estimadas....
Podemos elaborar o seguinte quadro com as principais caractersticas das contas de
perdas estimadas:

Natureza da conta Credora


Contrapartida do
Conta de despesa no resultado.
lanamento
Funo Registrar uma perda provvel de um ativo.
Efeitos Reduz (retifica) uma conta do ativo. (-A -PL)
Perda estimada em crditos de liquidao duvidosa; Perda
estimada em investimentos; Perda estimada em estoques;
Exemplos
Perda estimada para reduo ao valor realizvel lquido
(estoque).

50
CONTABILIDADE GERAL Luigi Martini

3.2 Contabilizao de perdas estimadas


3.2.1 Perda estimada em crdito de liquidao duvidosa (PECLD)
A PECLD uma conta retificadora do ativo que tem como funo retificar o saldo
representativo de direitos de recebimento, quando h expectativa de que o devedor no pagar
entidade (incerteza do recebimento). Normalmente, essa proviso retifica a conta Duplicatas a
receber (ou a conta Clientes), conta que registra direitos decorrentes de vendas a prazo.

Constituio da conta de perda estimada:


D Despesa com perda estimada em crdito de liquidao duvidosa (Despesa de Vendas)
C Perda estimada em crdito de liquidao duvidosa (conta redutora)
(-A -PL/ Fato modificativo diminutivo)

Reverso da conta de perda estimada:


D Perda estimada em crdito de liquidao duvidosa (conta redutora)
C Receita de reverso da perda estimada ou Despesa com perda estimada
(+A +PL/ Fato modificativo aumentativo)
Efetivao da perda:
D Perda estimada em crdito de liquidao duvidosa (conta redutora)
C Duplicatas a receber ou Clientes
(+A -A/ Fato permutativo)
Recebimento de direito j baixado como perda:
D Caixa ou Banco c/movimento
C Receita de recuperao de valores baixados
(+A +PL/ Fato modificativo aumentativo)
Importante:
A adoo da expresso Perdas estimadas bastante recente, vindo a substituir o uso
da palavra Proviso. At recentemente, as contas contbeis que registravam as perdas
estimadas para elementos do ativo eram denominadas provises ativas, devido presena da
palavra proviso no ttulo da conta retificadora do ativo. Atualmente, a palavra proviso
deve ser utilizada apenas em ttulos de contas do passivo que apresentam certo grau de
incerteza (ver item 3 anterior).
Importante destacar que houve mudana apenas do ttulo das contas retificadoras do
ativo que registram perdas provveis, sendo que sua natureza (credora), funo (registrar perda
provvel), efeito (retificar) e contrapartida do lanamento (despesa) permanecem idnticas.
Considerando a existncia de grande nmero de questes de concursos anteriores com
o uso da palavra proviso, e que determinadas bancas organizadoras ainda podem utilizar
essa denominao, importante conhecer (ou relembrar) os ttulos das principais contas de
provises ativas usadas anteriormente: Proviso para devedores duvidosos PDD ou Proviso
para crditos de liquidao duvidosa PCLD (ambas registram incerteza no recebimento de
direitos); Proviso para perda nos estoques; Proviso para perda em investimentos; Proviso
para desvalorizao dos estoques.

51
CONTABILIDADE GERAL Luigi Martini

4 APLICAO FINANCEIRA E APROPRIAO DE RENDIMENTOS


4.1 - Introduo
Recursos depositados e parados em conta bancria perdem o poder aquisitivo com o
passar do tempo. Para evitar a desvalorizao e para aumentar o valor desses recursos, as
empresas realizao aplicaes financeiras (CDB, poupana, ttulos pblicos, fundos de
investimentos etc.).

4.2 - Contabilizao
As aplicaes financeiras e os rendimentos por elas gerados alteram o patrimnio das
entidades, da seguinte maneira:

(a) Realizao da aplicao financeira:


D Aplicao financeira
C Banco c/movimento
(-A +A/ Fato permutativo)

(b) Apropriao dos rendimentos da aplicao financeira:


D Aplicao financeira
C Receita financeira ou Juros ativos
(+A +PL/ Fato modificativo aumentativo)

(c) Resgate da aplicao financeira com rendimentos apropriados:


D Banco c/movimento
C Aplicao financeira
(-A +A/ Fato permutativo)

5 DESPESA ANTECIPADA (DESPESA DO EXERCCIO SEGUINTE)


5.1 - Conceito
Determinados eventos contbeis ocasionam pagamentos antecipados ou a assuno de
compromissos, cujos benefcios ou prestao de servio contratante ocorrero em perodo a
transcorrer. So despesas cujos fatos geradores ocorrero em perodo seguinte.
luz do princpio da competncia, essas despesas somente sero apropriadas ao
resultado do exerccio na medida em que o fato gerador ocorrer, com o passar do tempo e ou o
usufruto dos benefcios. Os principais eventos que geram desembolsos antes do usufruto dos
benefcios so:

52
CONTABILIDADE GERAL Luigi Martini

Contratao de aplice de seguro: A empresa contrata seguro, pagando de forma


antecipada ou parcelada, com a prestao do seguro ainda a ocorrer durante a
vigncia da aplice;
Pagamento de IPVA, IPTU: A empresa efetua o pagamento desses tributos, mas o
perodo a que se referem, ainda transcorrer;
Assinatura de peridicos: A empresa efetua o pagamento da assinatura de revistas
ou jornais, antes de usufruir os exemplares que sero entregues durante o perodo
contratado.

5.2 Contabilizao
Como exemplo, vamos contabilizar os eventos relacionados contratao de aplice
de seguro, no valor de $120.000, com cobertura de 12 meses.

5.2.1 Contratao de seguro com pagamento vista


(a) Pagamento da aplice do seguro
D Seguro antecipado ou Seguro pago antecipadamente 120.000
C Caixa ou Banco c/movimento 120.000
(-A +A/ Fato permutativo)

(b) Apropriao mensal da despesa do seguro


D Despesa de seguro 10.000
C Seguro antecipado ou Seguro pago antecipadamente 10.000
(-A -PL/ Fato modificativo diminutivo)

5.2.2 Contratao de seguro com pagamento a prazo (3 parcelas)


(a) Contratao da aplice do seguro
D Seguro antecipado ou Seguro a apropriar 120.000
C Seguro a pagar 120.000
(+A +P/ Fato permutativo)

(b) Apropriao mensal da despesa do seguro


D Despesa de seguro 10.000
C Seguro antecipado ou Seguro a apropriar 10.000
(-A -PL/ Fato modificativo diminutivo)

(c) Pagamento de parcela do seguro


D Seguro a pagar 40.000
C Caixa ou Banco c/movimento 40.000
(-A -P/ Fato permutativo)

53
CONTABILIDADE GERAL Luigi Martini

Importante:
Apropriar a despesa significa registrar a despesa no resultado do exerccio;
O pagamento de despesa antecipada um fato contbil permutativo;
A apropriao da despesa um fato contbil modificativo diminutivo;
As despesas antecipadas so registradas no ativo e, caso haja saldo ao trmino do
exerccio social, so classificadas no subgrupo Despesas do exerccio seguinte, no
ativo circulante;
As parcelas a apropriar das despesas antecipadas que extrapolarem o trmino do
exerccio social seguinte so registradas no ativo no circulante - realizvel a longo
prazo.

6 DESCONTO DE DUPLICATAS
6.1 Introduo
Corresponde a uma forma de as empresas obterem recursos de curto prazo (capital de
giro). Desconto de duplicatas uma operao de crdito, na qual as empresas antecipam o
recebimento de duplicatas, decorrentes de vendas realizadas a prazo, ainda a vencer.
Nessa operao, estabelecimentos bancrios compram vista as duplicatas,
descontando no ato as despesas bancrias e os juros a que tm direito pelo perodo a
transcorrer entre a data do desconto e a data do vencimento das duplicatas. Assim, na data da
transao de desconto de duplicata, a empresa recebe os recursos lquidos dos encargos
financeiros cobrados pelo banco. Desconto de duplicatas uma modalidade de emprstimo.
O valor total das duplicatas descontadas registrado na conta contbil Duplicatas
descontadas no passivo circulante.
Os encargos financeiros cobrados de forma antecipada pelo banco so despesas
antecipadas e devem ser registrados, inicialmente, no passivo circulante, com a funo de
retificar a conta Duplicatas descontadas. Os encargos sero contabilizados na conta
Encargos financeiros a transcorrer ou Juros a transcorrer, sendo apropriados ao resultado
como despesa com o transcorrer do prazo, at o vencimento das duplicatas.
Os encargos financeiros no so lanados no resultado na data da transao em
obedincia ao Princpio da Competncia. Considerando que os encargos financeiros cobrados
pelos estabelecimentos bancrios foram motivados pela antecipao de recursos empresa, o
fato gerador dessa despesa o transcorrer do tempo at a data do vencimento das duplicatas.
No vencimento das duplicatas, o estabelecimento bancrio recebe o valor dos clientes.
Embora a propriedade dos ttulos negociados seja transferida para o banco, a empresa co-
responsvel pelo pagamento das duplicatas, em caso de no liquidao pelo devedor. Caso os
clientes no paguem na data do vencimento, a empresa que promoveu o desconto de duplicata
paga ao estabelecimento bancrio o valor de face dos ttulos.

54
CONTABILIDADE GERAL Luigi Martini

6.2 Contabilizao
Valor das duplicatas descontadas: $100.000
Perodo entre a data da transao e o vencimento das duplicatas: 90 dias
Encargos financeiros cobrados pelo banco: $9.000

(a) Na contratao da operao


D Banco c/movimento 91.000
D Encargos financeiros a transcorrer (conta redutora) 9.000
C Duplicatas descontadas 100.000
(+A -P +P/ Fato permutativo)

(b) Apropriao mensal dos encargos financeiros


D Despesa financeira ou Juros passivos 3.000
C Encargos financeiros a transcorrer (conta redutora) 3.000
(+P -PL/ Fato modificativo diminutivo)

(c) No vencimento das duplicatas (com os clientes pagando)


D Duplicatas descontadas 100.000
C Duplicatas a receber ou Clientes 100.000
(-P -A/ Fato permutativo)

(d) No vencimento das duplicatas (se os clientes no pagarem)


D Duplicatas descontadas 100.000
C Banco c/movimento 100.000
(-P -A/ Fato permutativo)

Importante:
Na data da realizao da transao de desconto de duplicata, no h alterao do
patrimnio lquido, que ser alterado com a apropriao mensal das despesas
antecipadas dos encargos financeiros;
No vencimento das duplicatas, o valor desses ttulos baixado da conta Duplicata
descontada, independentemente se o cliente pagar ou no;
Na data do vencimento das duplicatas, no haver saldo na conta Encargos
financeiros a transcorrer, pois a despesa j deve ter sido integralmente apropriada no
perodo.

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CONTABILIDADE GERAL Luigi Martini

7 EMPRSTIMOS E FINANCIAMENTOS BANCRIOS


7.1 Introduo
Os emprstimos e financiamentos bancrios contrados pelas empresas alteram o seu
patrimnio. O ativo e o passivo de uma entidade so alterados quando do recebimento de
recursos liberados pelos bancos.
A obrigao de pagamento dos emprstimos e financiamentos deve ser registrada no
passivo circulante (parcelas com vencimento no curto prazo) e ou no passivo no circulante
(parcelas com vencimento no longo prazo).
Sobre os emprstimos e financiamentos contrados pelas empresas incidem juros,
variao monetria, variao cambial (caso a dvida seja contrada em moeda estrangeira) e
outras despesas bancrias (comisses, taxas e tributos).
Os juros pactuados entre as partes e incidentes sobre os emprstimos e financiamentos
somente so contabilizados como despesa financeira no resultado com o transcorrer do prazo
(perodo decorrido entre a data da liberao dos recursos e a data do pagamento dos juros).

7.2 Contabilizao
Conforme a forma de pagamento dos juros, vejamos a contabilizao dos eventos
relacionados a emprstimos e financiamentos bancrios:

7.2.1 Juros com pagamento postecipado (juros ps-fixados)


(a) Na liberao dos recursos
D Banco c/movimento 100.000
C Emprstimos ou Financiamentos 100.000
(+A +P/ Fato permutativo)

(b) Registro mensal de juros incorridos a pagar


D Despesa financeira ou Juros passivos 5.000
C Juros bancrios a pagar 5.000
(+P -PL/ Fato modificativo diminutivo)

(c) Pagamento do principal de emprstimo ou financiamento


D Emprstimos ou Financiamentos 101.000
C Caixa ou Banco c/movimento 101.000
(-A -P/ Fato permutativo)

56
CONTABILIDADE GERAL Luigi Martini

(d) Pagamento dos juros de emprstimo ou financiamento


D Juros a pagar 5.000
C Caixa ou Banco c/movimento 5.000
(-A -P/ Fato permutativo)

7.2.2 Juros com pagamento antecipado (juros pr-fixados)


(a) Na liberao dos recursos
D Banco c/movimento 90.000
D Juros/ Encargos financeiros a transcorrer (conta redutora) 10.000
C Emprstimos ou Financiamentos 100.000
(+A -P +P/ Fato permutativo)

(b) Apropriao mensal de juros incorridos


D Despesa financeira ou Juros passivos 10.000
C Juros/ Encargos financeiros a transcorrer (conta redutora) 10.000
(+P -PL/ Fato modificativo diminutivo)

(c) Pagamento do emprstimo ou financiamento


D Emprstimos ou Financiamentos 100.000
C Caixa ou Banco c/movimento 100.000
(-A -P/ Fato permutativo)

7.2.3 Emprstimo com cobrana antecipada de despesas bancrias


As despesas bancrias incorridas e pagas na contratao da operao, como comisses
e tributos (IOF, por exemplo), so contabilizadas em conta redutora do passivo, sendo
apropriadas ao resultado como encargo financeiro at o vencimento da operao.
Segundo o Pronunciamento CPC n 8, os encargos financeiros so a soma das
despesas financeiras, dos custos de transao, prmios, descontos, gios, desgios e
assemelhados, a qual representa a diferena entre os valores recebidos e os valores pagos (ou a
pagar) a terceiros. Vide contabilizao a seguir:
(a) Na liberao dos recursos
D Banco c/movimento 90.000
D Custos a amortizar (conta redutora do passivo) 10.000
C Emprstimos ou Financiamentos 100.000
(+A -P +P/ Fato permutativo)

(b) Apropriao mensal das despesas bancrias incorridas


D Encargos financeiros 10.000
C Custos a amortizar (conta redutora do passivo) 10.000
(+P -PL/ Fato modificativo diminutivo)

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CONTABILIDADE GERAL Luigi Martini

Importante:
Os encargos financeiros (juros ps-fixados e as variaes monetrias ou cambiais)
incidentes sobre os emprstimos e financiamentos so registrados no passivo medida
do tempo transcorrido (pro rata temporis), fato gerador da obrigao, conforme
preconiza o princpio da competncia. Como contrapartida do registro desses encargos
financeiros, so lanadas as correspondentes despesas financeiras no resultado do
exerccio;
Tambm, medida do tempo transcorrido, o saldo da conta Juros a transcorrer
apropriado como despesa no resultado;
Os encargos financeiros de emprstimos e financiamentos destinados financiar bens do
ativo imobilizado ou para a produo de estoques de longa maturao sero ativados na
fase pr-operacional, ou seja, at estarem aptos a operar ou estarem prontos para venda;
As parcelas dos emprstimos e financiamentos registrados originariamente no passivo
no circulante sero transferidas para o passivo circulante medida que se tornarem
exigidas no curto prazo.

58
CONTABILIDADE GERAL Luigi Martini

EXERCCIO DE REVISO
Contabilizao de fatos contbeis
Este exerccio envolve os principais fatos contbeis que estudamos at este momento.
O objetivo deste exerccio permitir que vocs consolidem o entendimento do mtodo das
partidas dobradas (dbito e crdito), familiarizem ainda mais com os nomes de contas
patrimoniais e de resultado, avaliem o efeito que as transaes geram no patrimnio de uma
empresa, e que reforcem os entendimentos de balancete, apurao do resultado e de balano
patrimonial.
medida que os fatos contbeis forem contabilizados nos razonetes, vocs devero
confront-los com a soluo (planilha de Excel), permitindo, assim, identificar eventuais
dvidas e erros. Acredito ser esta uma boa forma de estudo. Aps contabilizarem todos os fatos
contbeis, vocs devem:

1. Apropriar as despesas antecipadas de seguros (evento 15) e de encargos financeiros


relativos ao desconto de duplicata (evento 16);
2. Levantar o balancete de verificao inicial;
3. Apurar o resultado (ARE);
4. Levantar o balancete de verificao final;
5. Elaborar o Balano Patrimonial (este item veremos no prximo captulo).

Transaes realizadas pela empresa Exercitando e Contabilizando S.A.:


Evento Data Fato contbil Frmula Efeito
+PL PL/
1 01/12 Subscrio de capital: $ 1.000.000. (Ato contbil) 1
Perm.
Integralizao de capital: $ 500.000 em depsito +A +PL/
2 01/12 3
bancrio, $ 500.000 em mquinas. Mod.+
Aplice de seguro, com pagamento vista, pelo +A A/
3 01/12 1
valor de $ 120.000, com vigncia de 12 meses. Perm.
Compra de mercadorias, a prazo, pelo valor de $
4 03/12 1 +A +P/ Perm.
300.000.
5 03/12 Obteno de emprstimo bancrio: $ 200.000. 1 +A +P/ Perm.
Venda de 60% das mercadorias em estoque para +A A +PL/
6 10/12 4
receber em 60 dias, pelo valor de $ 290.000. Misto+
Desconto de duplicatas no valor de $90.000, com
+A +P P /
7 10/12 cobrana antecipada de encargos no valor de 3
Perm.
$6.000.
-A PL/
8 15/12 Registro de PDD: $ 20.000. 1
Mod. -
+A A/
9 20/12 Recebimento parcial de clientes: $30.000. 1
Perm.
10 21/12 Pagamento parcial fornecedores: $100.000. 1 -A P/ Perm.

59
CONTABILIDADE GERAL Luigi Martini

Evento Data Fato contbil Frmula Efeito


+P PL/
11 31/12 Proviso de 13 salrio e frias: $2.000. 1
Mod. -
+A +PL/
12 31/12 Reverso de parte da PDD: $5.000. 1
Mod.+
-A PL/
13 31/12 Pagamento de salrio: $25.000. 1
Mod. -
+P PL/
14 31/12 Registro de Juros a pagar (emprstimo): $3.000. 1
Mod. -

Razonetes de contas do Ativo


Banco c/movimento Duplicatas a receber
2 500.000 120.000 3 6a 290.000 30.000 9
5 200.000 100.000 10
7 84.000 25.000 13
9 30.000
814.000 245.000 260.000
569.000

Mquinas Desp. Antec. - Seguros


2 500.000 3 120.000 10.000 15

110.000

Estoque (-) PECLD


4 300.000 180.000 6 12 5.000 20.000 8

120.000 15.000

Razonetes de contas do Passivo


Fornecedores Emprstimo
10 100.000 300.000 4 200.000 5

200.000

Proviso p/ 13 e frias Juros a pagar


2.000 11 3.000 14

60
CONTABILIDADE GERAL Luigi Martini

Razonetes de contas do PL

Capital Subscrito (-) Capital a Integralizar


1.000.000 1 1 1.000.000 1.000.000 2

(-) Enc. Financeiros a


Duplicatas descontadas
transcorrer
90.000 7 7 6.000 2.000 16 6.000
/ 60 dias
x 20 dias
2.000
4.000

Lucro ou Prej.
Acumulado
53.000 Obtido aps a apurao do resultado

Razonetes de contas do Resultado


Receita de vendas Despesa c/ PECLD
A 290.000 290.000 6a 8 20.000 5.000 12

15.000 15.000 B

Despesa c/ proviso 13 e Despesa com


frias salrios
11 2.000 2.000 D 13 25.000 25.000 E

Despesa de seguros CMV


15 10.000 10.000 G 6 180.000 180.000 C

Despesa financeira
14 3.000
16 2.000
5.000 5.000 F

61
CONTABILIDADE GERAL Luigi Martini

Balancete de Verificao Inicial

Exercitando e Contabilizando S.A.


Balancete de verificao inicial em 31/12/X1

Saldo
Conta Dbito Crdito

Banco c/movimento 569.000


Duplicatas a receber 260.000
Despesa antecipada - seguros 110.000
Mquinas 500.000
Duplicatas descontadas 90.000
Encargos financeiros a transcorrer 4.000
Estoque 120.000
Perda estimada com crditos de liquidao duvidosa (PECLD) 15.000
Fornecedores 200.000
Emprstimo 200.000
Proviso de frias e 13 salrio 2.000
Juros a pagar 3.000
Capital subscrito 1.000.000
Receita de vendas 290.000
Despesa c/ PDD 15.000
Custo das mercadorias vendidas - CMV 180.000
Despesa com proviso de frias e 13 salrio 2.000
Despesa com salrios 25.000
Despesa financeira 5.000
Despesa de seguros 10.000

Total 1.800.000 1.800.000

Apurao do resultado do exerccio ARE


Exerccio findo em 31/12/X1

ARE
B 15.000 290.000 A
C 180.000
D 2.000
E 25.000
F 5.000
G 10.000
237.000 290.000
53.000 53.000 Saldo credor - Lucro lquido do exerccio

Saldo transferido para a conta de Lucro ou Prejuzo Acumulado, no PL.


ARE - Conta transitria utilizada para a apurao do resultado do perodo/exerccio.

62
CONTABILIDADE GERAL Luigi Martini

Balancete de Verificao Final


Exercitando e Contabilizando S.A.
Balancete de verificao final em 31/12/X1

Saldo
Conta Dbito Crdito

Banco c/movimento 569.000


Duplicatas a receber 260.000
Despesa antecipada - seguros 110.000
Mquinas 500.000
Duplicatas descontadas 90.000
Encargos financeiros a transcorrer 4.000
Estoque 120.000
Perda estimada com crditos de liquidao duvidosa (PECLD) 15.000
Fornecedores 200.000
Emprstimo 200.000
Proviso de frias e 13 salrio 2.000
Juros a pagar 3.000
Capital subscrito 1.000.000
Resultado do exerccio - Lucro lquido 53.000

Total 1.563.000 1.563.000

Exercitando e Contabilizando S.A.

Balano patrimonial em 31/12/X1


ATIVO 31/12/X1 PASSIVO 31/12/X1
Circulante Circulante
Disponibilidade Emprstimo 200.000
. Banco c/movimento 569.000 Juros a pagar 3.000
Clientes Duplicatas descontadas 90.000
. Duplicatas a receber 260.000 Encargos financeiros a transcorrer (4.000)
. PECLD (15.000) Fornecedores 200.000
Estoque 120.000 Proviso de frias e 13 sal. 2.000
Despesas do exerccio seguinte (ou Desp.
antecipada)
. Seguros 110.000 PATRIMNIO LQUIDO
Capital social
No circulante Capital subscrito 1.000.000
Imobilizado 500.000 Lucro ou Prejuzo Acumulado (*) 53.000

TOTAL DO ATIVO 1.544.000 TOTAL DO PASSIVO E DO PL 1.544.000

(*) O saldo desta conta deve ser integralmente destinado (distribuio de dividendos, aumento de
capital social ou constituio de reservas). Como ainda no estudamos essa etapa, o exerccio no
contempla a destinao.

63
CONTABILIDADE GERAL Luigi Martini

DEMONSTRAES FINANCEIRAS (CONTBEIS)


1 - INTRODUO
Neste captulo estudaremos a tcnica contbil das Demonstraes Financeiras. De
acordo com a legislao societria brasileira (Lei n 6.404/76), as sociedades annimas devem
elaborar e publicar suas Demonstraes financeiras ao trmino do exerccio social.
As Demonstraes financeiras devem ser elaboradas baseadas nas informaes
constantes da escriturao contbil da empresa, apresentando os valores do exerccio atual e os
do exerccio imediatamente anterior, permitindo a comparao. Devem ser assinadas pelos
administradores da empresa e por contabilista legalmente habilitado. As demonstraes
registraro a destinao do resultado do exerccio no pressuposto de sua aprovao pelos
acionistas em assembleia geral.
O exerccio social tem durao de 12 meses e a data de trmino ser definida no
Estatuto Social, podendo ser inferior a esse perodo na constituio da companhia e nos casos
de alterao estatutria.

2 OBJETIVO DAS DEMONSTRAES FINANCEIRAS


O objetivo das Demonstraes financeiras fornecer informaes sobre a posio
patrimonial e financeira da entidade (Balano patrimonial), sobre seu desempenho em um
determinado perodo (Demonstrao do resultado) e sobre as modificaes na sua posio
financeira (Demonstrao dos fluxos de caixa, no Brasil, a partir de 2008), informaes essas
que sejam teis a um grande nmero de usurios em suas avaliaes e tomadas de deciso
econmica.
De acordo com o Pronunciamento Conceitual Bsico Estrutura Conceitual para
Elaborao e Divulgao de Relatrio Contbil-Financeiro, o objetivo do relatrio contbil-
financeiro de propsito geral fornecer informaes contbil-financeiras que sejam teis a
investidores existentes e em potencial, a credores por emprstimos e a outros credores, quando
da tomada deciso ligada ao fornecimento de recursos para a entidade.
Esses usurios possuem interesses e competncias distintas, por isso as
Demonstraes financeiras devem ser preparadas para atendimento s necessidades comuns da
maioria deles. Todavia, elas no fornecem todas as informaes que os usurios possam
necessitar para tomar decises econmicas, considerando que tais Demonstraes financeiras
refletem principalmente os efeitos financeiros ocorridos no passado e no contm
necessariamente informaes que no sejam de carter financeiro.

64
CONTABILIDADE GERAL Luigi Martini

As Demonstraes devem ser complementadas por notas explicativas e outros


quadros analticos ou demonstraes que permitam o adequado entendimento sobre a posio
patrimonial e financeira, o desempenho em um determinado perodo e as modificaes na sua
posio financeira, a fim de propiciar uma boa avaliao do que ocorreu no passado e de ajudar
nas projees sobre o futuro.

3 ELABORAO E APRESENTAO DAS DEMONSTRAES FINANCEIRAS


O Pronunciamento Conceitual Bsico Estrutura Conceitual para Elaborao e
Divulgao de Relatrio Contbil-Financeiro emitido pelo Comit de Pronunciamentos
Contbeis estabelece as caractersticas qualitativas da informao contbil-financeira.
A diviso das caractersticas qualitativas da informao contbil-financeira a
seguinte:
a) caractersticas qualitativas fundamentais (relevncia e representao fidedigna), as
mais crticas; e
b) caractersticas qualitativas de melhoria (comparabilidade, verificabilidade,
tempestividade e compreensibilidade), menos crticas, mas ainda assim altamente
desejveis.
As caractersticas qualitativas das demonstraes financeiras identificam os tipos de
informao que muito provavelmente so reputadas como as mais teis para os investidores,
credores por emprstimos e outros credores, existentes e em potencial, para tomada de decises
acerca da entidade que reporta.

3.1 - As caractersticas qualitativas fundamentais das demonstraes financeiras


Se a informao contbil-financeira para ser til, ela precisa ser relevante e
representar com fidedignidade o que se prope a representar. Portanto, so duas as
caractersticas qualitativas fundamentais.
A RELEVNCIA da informao contbil-financeira diz respeito sua capacidade de
influenciar a tomada de decises pelos usurios. As informaes so relevantes quando podem
influenciar as decises econmicas dos usurios, ajudando-os a avaliar o impacto de eventos
passados, presentes ou futuros, confirmando ou corrigindo as suas avaliaes anteriores. A
Relevncia depende da materialidade (tamanho) do item em discusso.
Os relatrios contbil-financeiros consignam informaes e fenmenos econmicos
em palavras e nmeros. Para serem teis, os relatrios contbil-financeiros no tm somente
que representar um fenmeno relevante, mas tm tambm que REPRESENTAR COM

65
CONTABILIDADE GERAL Luigi Martini

FIDEDIGNIDADE o fenmeno a que se propem representar. Para uma representao


fidedigna, a realidade retratada precisa ter trs atributos. Ela tem que ser completa, neutra e
livre de erro. A divulgao de um evento econmico deve incluir toda a informao necessria
para que o usurio compreenda o fenmeno retratado, incluindo todas as descries e
explicaes necessrias.

3.2 - As caractersticas qualitativas de melhoria das demonstraes financeiras


Comparabilidade, verificabilidade, tempestividade e compreensibilidade so
caractersticas qualitativas que melhoram a utilidade da informao que relevante e que
representada com fidedignidade. As caractersticas qualitativas de melhoria podem tambm
auxiliar a determinar qual de duas alternativas que sejam consideradas equivalentes em termos
de relevncia e fidedignidade de representao deve ser usada para retratar um fenmeno.
Portanto, so quatro as caractersticas qualitativas de melhoria.
COMPARABILIDADE a caracterstica qualitativa que permite que os usurios
identifiquem e compreendam similaridades dos itens e diferenas entre eles. Diferentemente de
outras caractersticas qualitativas, a comparabilidade no est relacionada a um nico item. A
comparao requer no mnimo dois itens.
Comparabilidade no significa uniformidade. Para que a informao seja comparvel,
coisas iguais precisam parecer iguais e coisas diferentes precisam parecer diferentes.
A VERIFICABILIDADE ajuda a assegurar aos usurios que a informao representa
fidedignamente o fenmeno econmico a que se prope representar. A verificabilidade
significa que diferentes observadores podem chegar a um consenso quanto ao retrato de uma
realidade econmica de um elemento contbil-financeiro.
TEMPESTIVIDADE significa ter informao disponvel para tomadores de deciso
a tempo de poder influenci-los em suas decises. Em geral, uma informao disponibilizada
com atraso, deixa de ser til.
COMPREENSIBILIDADE classificar, caracterizar e apresentar a informao com
clareza e conciso torna-a compreensvel. Entretanto, embora certos fenmenos sejam
inerentemente complexos e no podem ser facilmente compreendidos, no podem deixar de
serem divulgados.

66
CONTABILIDADE GERAL Luigi Martini

3.3 - Restrio de custo na elaborao e divulgao de relatrio contbil-financeiro


O custo de gerar a informao uma restrio sempre presente na entidade no
processo de elaborao e divulgao de relatrio contbil-financeiro. O processo de elaborao
e divulgao de relatrio contbil-financeiro impe custos. A administrao tambm deve
verificar o equilbrio entre o custo e o benefcio de uma informao. Os benefcios decorrentes
da informao devem exceder ao custo de produzi-la.

4 ASPECTOS LEGAIS
Acerca de normativos que regulamentam as Demonstraes financeiras, o Comit de
Pronunciamentos Contbeis (CPC) divulgou o Pronunciamento Conceitual Bsico Estrutura
Conceitual e o CPC 26 Apresentao das Demonstraes financeiras, cujos principais
aspectos foram aqui apresentados no incio deste captulo.
Alm dos normativos citados no pargrafo anterior, vale destacar os artigos da Lei n
6.404/76 que tratam de aspectos relacionados ao exerccio social e s Demonstraes
Financeiras.
CAPTULO XV
Exerccio Social e Demonstraes Financeiras
SEO I

Exerccio Social

Art. 175. O exerccio social ter durao de 1 (um) ano e a data do trmino ser
fixada no estatuto.
Pargrafo nico. Na constituio da companhia e nos casos de alterao estatutria o
exerccio social poder ter durao diversa.

SEO II
Demonstraes Financeiras
Disposies Gerais

Art. 176. Ao fim de cada exerccio social, a diretoria far elaborar, com base na
escriturao mercantil da companhia, as seguintes demonstraes financeiras, que devero
exprimir com clareza a situao do patrimnio da companhia e as mutaes ocorridas no
exerccio:
I - balano patrimonial;
II - demonstrao dos lucros ou prejuzos acumulados;
III - demonstrao do resultado do exerccio; e
IV demonstrao dos fluxos de caixa; e (Redao dada pela Lei n 11.638,de 2007)
V se companhia aberta, demonstrao do valor adicionado. (Includo pela Lei
n 11.638,de 2007)
1 As demonstraes de cada exerccio sero publicadas com a indicao dos
valores correspondentes das demonstraes do exerccio anterior.

67
CONTABILIDADE GERAL Luigi Martini

2 Nas demonstraes, as contas semelhantes podero ser agrupadas; os pequenos


saldos podero ser agregados, desde que indicada a sua natureza e no ultrapassem 0,1 (um
dcimo) do valor do respectivo grupo de contas; mas vedada a utilizao de designaes
genricas, como "diversas contas" ou "contas-correntes".
3 As demonstraes financeiras registraro a destinao dos lucros segundo a
proposta dos rgos da administrao, no pressuposto de sua aprovao pela assemblia-geral.
4 As demonstraes sero complementadas por notas explicativas e outros quadros
analticos ou demonstraes contbeis necessrios para esclarecimento da situao patrimonial
e dos resultados do exerccio.
5o As notas explicativas devem: (Redao dada pela Lei n 11.941, de 2009)
I apresentar informaes sobre a base de preparao das demonstraes financeiras
e das prticas contbeis especficas selecionadas e aplicadas para negcios e eventos
significativos; (Includo pela Lei n 11.941, de 2009)
II divulgar as informaes exigidas pelas prticas contbeis adotadas no Brasil que
no estejam apresentadas em nenhuma outra parte das demonstraes financeiras; (Includo
pela Lei n 11.941, de 2009)
III fornecer informaes adicionais no indicadas nas prprias demonstraes
financeiras e consideradas necessrias para uma apresentao adequada; e (Includo pela Lei n
11.941, de 2009)
IV indicar: (Includo pela Lei n 11.941, de 2009)
a) os principais critrios de avaliao dos elementos patrimoniais, especialmente
estoques, dos clculos de depreciao, amortizao e exausto, de constituio de provises
para encargos ou riscos, e dos ajustes para atender a perdas provveis na realizao de
elementos do ativo; (Includo pela Lei n 11.941, de 2009)
b) os investimentos em outras sociedades, quando relevantes (art. 247, pargrafo
nico); (Includo pela Lei n 11.941, de 2009)
c) o aumento de valor de elementos do ativo resultante de novas avaliaes (art. 182,
3o); (Includo pela Lei n 11.941, de 2009)
d) os nus reais constitudos sobre elementos do ativo, as garantias prestadas a
terceiros e outras responsabilidades eventuais ou contingentes; (Includo pela Lei n 11.941, de
2009)
e) a taxa de juros, as datas de vencimento e as garantias das obrigaes a longo
prazo; (Includo pela Lei n 11.941, de 2009)
f) o nmero, espcies e classes das aes do capital social; (Includo pela Lei n
11.941, de 2009)
g) as opes de compra de aes outorgadas e exercidas no exerccio; (Includo pela
Lei n 11.941, de 2009)
h) os ajustes de exerccios anteriores (art. 186, 1o); e (Includo pela Lei n 11.941,
de 2009)
i) os eventos subsequentes data de encerramento do exerccio que tenham, ou
possam vir a ter, efeito relevante sobre a situao financeira e os resultados futuros da
companhia. (Includo pela Lei n 11.941, de 2009)
6o A companhia fechada com patrimnio lquido, na data do balano, inferior a R$
2.000.000,00 (dois milhes de reais) no ser obrigada elaborao e publicao da
demonstrao dos fluxos de caixa. (Redao dada pela Lei n 11.638,de 2007)
7o A Comisso de Valores Mobilirios poder, a seu critrio, disciplinar de forma
diversa o registro de que trata o 3o deste artigo. (Includo pela Lei n 11.941, de 2009)

68
CONTABILIDADE GERAL Luigi Martini

Importante:
A CVM, por meio da Instruo n 59/86, tornou obrigatria a elaborao da Demonstrao
das mutaes do patrimnio lquido (DMPL) pelas sociedades annimas de capital aberto
(com aes negociadas em bolsa). Assim, na prtica, as S/A de capital aberto no precisam
elaborar a Demonstrao de lucros ou prejuzos acumulados (DLPA);

5 SOCIEDADES DE GRANDE PORTE


Com a finalidade de aumentar a confiabilidade, o controle e a transparncia das
informaes contbeis elaboradas pelas empresas brasileiras e, consequentemente, fortalecer e
dar maior credibilidade economia brasileira, a Lei n 11.638/07 criou a figura das sociedades
de grande porte.
De acordo com o artigo 3 da citada Lei, aplicam-se s sociedades de grande porte,
ainda que no constitudas sob a forma de sociedades por aes, as disposies da Lei n
6.404/76 sobre escriturao e elaborao de demonstraes financeiras, e a obrigatoriedade
de auditoria independente por auditor registrado na Comisso de Valores Mobilirios.
O pargrafo 1 da Lei define como sociedade de grande porte, a sociedade ou
conjunto de sociedades sob controle comum que apresentou, no exerccio social anterior, ativo
total superior a R$ 240 milhes ou receita bruta anual superior a R$ 300 milhes.

6 - RESUMO DAS DEMONSTRAES FINANCEIRAS


Sociedade de S/A S/A
Itens Demonstraes
grande porte Fechada Aberta
1 Balano patrimonial Sim Sim Sim
2 DRE Sim Sim Sim
3 DLPA/ DMPL DLPA ou DMPL (*) DLPA ou DMPL (*) DMPL (***)
Demonstrao dos
4 Sim Sim (**) Sim
fluxos de caixa
No exigida No exigida
5 DVA Sim
(opcional) (opcional)
6 Notas explicativas Sim Sim Sim
(*) As sociedades de grande porte e as S/A fechadas podem optar por uma das duas;
(**) As S/A fechadas com PL at R$ 2 milhes no so obrigadas a elaborar e publicar as
Demonstraes dos fluxos de caixa (opcional);
(***) Conforme Instruo CVM 59/86.

69
CONTABILIDADE GERAL Luigi Martini

BALANO PATRIMONIAL
1 - CONCEITO
O Balano patrimonial uma demonstrao esttica que tem por finalidade
apresentar, qualitativa e quantitativamente, a posio patrimonial e financeira da empresa em
determinada data.
O balancete de verificao o principal demonstrativo que origina as informaes
apresentadas no Balano patrimonial.
O Balano patrimonial uma demonstrao de elaborao obrigatria pelas empresas
e pode ser considerado o principal demonstrativo contbil, do qual so extradas as principais
anlises acerca da situao patrimonial e financeira da empresa, como nveis de liquidez,
solvncia e de endividamento.

2 ESTRUTURA E APRESENTAO
Conforme estudamos no incio desta apostila, o Balano patrimonial dividido em
trs grupos: ativo, passivo e patrimnio lquido. As contas integrantes do ativo so
apresentadas em ordem decrescente do seu grau de liquidez (ordem crescente dos prazos de
realizao), e as contas integrantes do passivo so apresentadas em ordem decrescente de
exigibilidade (ordem crescente dos prazos de pagamento).
Exemplo de Balano patrimonial:
ATIVO PASSIVO
Circulante Circulante
Disponibilidades Emprstimos e financiamentos
O . Caixa Fornecedores O
d
r . Bancos Salrios e encargos a pagar r
e
d . Aplic. financeiras de liq. imediata Tributos a recolher d
e d Clientes Dividendos a pagar e
e
m e Estoques Adiantamentos obtidos m
x
Tributos a Recuperar Debntures
i
d l Adiantamentos concedidos Proviso para passivos trabalhistas d
g
e i Despesas do exerccio seguinte e
i
c q No circulante c
b
r u No circulante Emprstimos e financiamentos r
i
e i Realizvel a longo prazo Fornecedores e
l
s d Investimentos Debntures s
i
c e Imobilizado Proviso para passivos tributrios c
d
e z Intangvel PATRIMNIO LQUIDO e
a
n Capital Social n
d
t Reservas de capital t
e
e Reservas de lucro e
(-) Aes em tesouraria
(+ -) Ajustes de avaliao patrimonial
(-) Prejuzos acumulados

70
CONTABILIDADE GERAL Luigi Martini

Importante:
A primeira conta a ser apresentado no Ativo circulante Disponibilidades, que
tambm pode ser denominada Caixa e equivalentes de caixa. Esta conta consolida os
saldos das contas Caixa, Banco c/movimento e Aplicaes financeiras de liquidez
imediata. A ltima conta do Ativo circulante Despesas do exerccio seguinte.

3 - ASPECTOS LEGAIS
Os seguintes artigos da Lei n 6.404/76 tratam do Balano patrimonial:
SEO III
Balano Patrimonial
Grupo de Contas

Art. 178. No balano, as contas sero classificadas segundo os elementos do


patrimnio que registrem, e agrupadas de modo a facilitar o conhecimento e a anlise da
situao financeira da companhia.
1 No ativo, as contas sero dispostas em ordem decrescente de grau de liquidez dos
elementos nelas registrados, nos seguintes grupos:
I ativo circulante; e (Includo pela Lei n 11.941, de 2009)
II ativo no circulante, composto por ativo realizvel a longo prazo, investimentos,
imobilizado e intangvel. (Includo pela Lei n 11.941, de 2009)
2 No passivo, as contas sero classificadas nos seguintes grupos:
I passivo circulante; (Includo pela Lei n 11.941, de 2009)
II passivo no circulante; e (Includo pela Lei n 11.941, de 2009)
III patrimnio lquido, dividido em capital social, reservas de capital, ajustes de
avaliao patrimonial, reservas de lucros, aes em tesouraria e prejuzos acumulados.
(Includo pela Lei n 11.941, de 2009)
3 Os saldos devedores e credores que a companhia no tiver direito de compensar
sero classificados separadamente.

Ativo

Art. 179. As contas sero classificadas do seguinte modo:


I - no ativo circulante: as disponibilidades, os direitos realizveis no curso do
exerccio social subseqente e as aplicaes de recursos em despesas do exerccio seguinte;
II - no ativo realizvel a longo prazo: os direitos realizveis aps o trmino do
exerccio seguinte, assim como os derivados de vendas, adiantamentos ou emprstimos a
sociedades coligadas ou controladas (artigo 243), diretores, acionistas ou participantes no lucro
da companhia, que no constiturem negcios usuais na explorao do objeto da companhia;
III - em investimentos: as participaes permanentes em outras sociedades e os
direitos de qualquer natureza, no classificveis no ativo circulante, e que no se destinem
manuteno da atividade da companhia ou da empresa;
IV no ativo imobilizado: os direitos que tenham por objeto bens corpreos
destinados manuteno das atividades da companhia ou da empresa ou exercidos com essa
finalidade, inclusive os decorrentes de operaes que transfiram companhia os benefcios,
riscos e controle desses bens; (Redao dada pela Lei n 11.638,de 2007)
VI no intangvel: os direitos que tenham por objeto bens incorpreos destinados
manuteno da companhia ou exercidos com essa finalidade, inclusive o fundo de comrcio
adquirido. (Includo pela Lei n 11.638,de 2007)

71
CONTABILIDADE GERAL Luigi Martini

Pargrafo nico. Na companhia em que o ciclo operacional da empresa tiver durao


maior que o exerccio social, a classificao no circulante ou longo prazo ter por base o prazo
desse ciclo.

Passivo Exigvel

Art. 180. As obrigaes da companhia, inclusive financiamentos para aquisio de


direitos do ativo no circulante, sero classificadas no passivo circulante, quando se vencerem
no exerccio seguinte, e no passivo no circulante, se tiverem vencimento em prazo maior,
observado o disposto no pargrafo nico do art. 179 desta Lei. (Redao dada pela Lei n
11.941, de 2009)

Patrimnio Lquido

Art. 182. A conta do capital social discriminar o montante subscrito e, por deduo,
a parcela ainda no realizada.
1 Sero classificadas como reservas de capital as contas que registrarem:
a) a contribuio do subscritor de aes que ultrapassar o valor nominal e a parte do
preo de emisso das aes sem valor nominal que ultrapassar a importncia destinada
formao do capital social, inclusive nos casos de converso em aes de debntures ou partes
beneficirias;
b) o produto da alienao de partes beneficirias e bnus de subscrio;
c) (revogada);
d) (revogada).
2 Ser ainda registrado como reserva de capital o resultado da correo monetria
do capital realizado, enquanto no-capitalizado.
3o Sero classificadas como ajustes de avaliao patrimonial, enquanto no
computadas no resultado do exerccio em obedincia ao regime de competncia, as
contrapartidas de aumentos ou diminuies de valor atribudos a elementos do ativo e do
passivo, em decorrncia da sua avaliao a valor justo, nos casos previstos nesta Lei ou, em
normas expedidas pela Comisso de Valores Mobilirios, com base na competncia conferida
pelo 3o do art. 177 desta Lei. (Redao dada pela Lei n 11.941, de 2009)
4 Sero classificados como reservas de lucros as contas constitudas pela
apropriao de lucros da companhia.
5 As aes em tesouraria devero ser destacadas no balano como deduo da
conta do patrimnio lquido que registrar a origem dos recursos aplicados na sua aquisio.

4 SEGREGAO ENTRE CIRCULANTE E NO CIRCULANTE


4.1 Regra geral
De acordo com os itens I e II do artigo 179 da Lei n 6.404/76, os bens e direitos com
expectativa de realizao (recebimento ou venda) de at o trmino do exerccio social seguinte
sero registrados no ativo circulante (curto prazo). J os bens e direitos com expectativa de
realizao posterior ao trmino do exerccio social seguinte sero registrados no ativo no
circulante (longo prazo).
Da mesma forma, o passivo classificado conforme sua expectativa de pagamento.
As obrigaes com expectativa de liquidao (pagamento) de at o trmino do exerccio social

72
CONTABILIDADE GERAL Luigi Martini

seguinte sero registradas no passivo circulante (curto prazo). J as obrigaes com expectativa
de liquidao aps o trmino do exerccio social seguinte sero registradas no passivo no
circulante (longo prazo).
A melhor forma de entender a diferena entre curto e longo prazos entendermos os
seguinte exemplo:
Data do trmino do exerccio definida no Estatuto Social: 30/09;
Data da elaborao das demonstraes financeiras (data atual): 30/09/X1;
Ento, trmino do exerccio social seguinte: 30/09/X2.

Momento
atual

30/09/X1 30/09/X2 30/09/X3

Curto prazo Longo prazo


(circulante) (no circulante)

4.2 Casos especiais


4.2.1 Negcios no usuais com pessoas ligadas
De acordo com o item II do artigo 179 da Lei n 6.404/76, os direitos decorrentes de
negcios (vendas, emprstimos, adiantamentos) no usuais a pessoas ligadas (empresas do
grupo (controladas, coligadas), diretores, scios, outros participantes do lucro) so registrados
no ativo no circulante realizvel a longo prazo, mesmo que a expectativa de recebimento
seja de curto prazo.
Importante: a condio para o direito (valor a receber) enquadrar-se nessa exceo
que deve ser oriundo, concomitantemente, de negcio no usual e com pessoa ligada. Negcio
no usual aquele que no faz parte da atividade principal da empresa. Pessoa ligada aquela
empresa ou pessoa fsica que mantm relacionamento estreito (vnculo societrio, empregatcio
ou administrativo) com a empresa, o que possibilitaria, em tese, um tratamento diferenciado na
cobrana e pagamento da obrigao para com a empresa.

73
CONTABILIDADE GERAL Luigi Martini

4.2.2 Empresa com ciclo operacional superior a um ano


De acordo com o pargrafo nico do artigo 179 da Lei n 6.404/76, caso a empresa
possua ciclo operacional superior a 12 meses, a durao desse ciclo determinar o curto prazo
(circulante).
Ciclo operacional: perodo mdio compreendido entre a data de aquisio de matria-
prima dos fornecedores, com consequente venda dos produtos, at a data de recebimento das
vendas dos clientes.
Supondo que uma empresa tenha ciclo operacional de 15 meses. Os bens e direitos
com expectativa de realizao (recebimento ou venda) dentro dos prximos 15 meses sero
registrados no ativo circulante (curto prazo). J os bens e direitos com expectativa de realizao
superior a 15 meses sero registrados no ativo no circulante (longo prazo). A classificao do
passivo tambm segue a mesma regra do ativo.

Importante:
O exerccio social das empresas ter durao de 12 meses, independentemente da durao
(maior, igual ou menor) de seu ciclo operacional. O fato de uma entidade apresentar ciclo
operacional superior a um ano determinar, apenas, o critrio de durao do seu ativo e
passivo circulantes;
Quando o recebimento de um direito ocorrer em vrias parcelas mensais, as parcelas que
sero realizadas no curto prazo devem ser registradas no ativo circulante, e as demais no
ativo no circulante. O mesmo critrio de segregao entre circulante e no circulante
aplicvel ao passivo. Com o transcurso do tempo, as parcelas do no circulante sero
transferidas para o circulante.

74
CONTABILIDADE GERAL Luigi Martini

DEMONSTRAO DO RESULTADO DO EXERCCIO


1 INTRODUO
A Demonstrao do resultado do exerccio (DRE) uma demonstrao dinmica e de
preparao obrigatria pelas empresas. As receitas e as despesas constantes da conta ARE
(Apurao do resultado do exerccio) so apresentadas na DRE de forma resumida,
padronizada e estruturada, permitindo que os usurios das informaes contbeis compreendam
o resultado das atividades Lucro lquido do exerccio ou Prejuzo do exerccio apurado pela
empresa no exerccio social findo.
A DRE relaciona todas as receitas auferidas e as despesas incorridas em determinado
ano, independentemente de terem sido recebidas ou pagas. Portanto, a DRE deve incluir as
receitas e despesas em obedincia ao Princpio da Competncia.

2 ESTRUTURA E APRESENTAO
De maneira geral, a DRE apresentada de forma dedutiva (vertical). Das receitas so
deduzidas as despesas, apurando-se, no final, o lucro lquido ou prejuzo do exerccio.
O artigo 187 da Lei n 6.404/76 relaciona os grupos de contas de receitas, despesas e
de participaes que devem constar na DRE elaboradas pelas sociedades annimas, bem como,
a sua ordem de apresentao.

SEO V
Demonstrao do Resultado do Exerccio

Art. 187. A demonstrao do resultado do exerccio discriminar:


I - a receita bruta das vendas e servios, as dedues das vendas, os abatimentos e os
impostos;
II - a receita lquida das vendas e servios, o custo das mercadorias e servios
vendidos e o lucro bruto;
III - as despesas com as vendas, as despesas financeiras, deduzidas das receitas, as
despesas gerais e administrativas, e outras despesas operacionais;
IV o lucro ou prejuzo operacional, as outras receitas e as outras despesas; (Redao
dada pela Lei n 11.941, de 2009)
V - o resultado do exerccio antes do Imposto sobre a Renda e a proviso para o
imposto;
VI as participaes de debntures, empregados, administradores e partes
beneficirias, mesmo na forma de instrumentos financeiros, e de instituies ou fundos de
assistncia ou previdncia de empregados, que no se caracterizem como despesa; (Redao
dada pela Lei n 11.941, de 2009)
VII - o lucro ou prejuzo lquido do exerccio e o seu montante por ao do capital
social.
1 Na determinao do resultado do exerccio sero computados:

75
CONTABILIDADE GERAL Luigi Martini

a) as receitas e os rendimentos ganhos no perodo, independentemente da sua


realizao em moeda; e
b) os custos, despesas, encargos e perdas, pagos ou incorridos, correspondentes a
essas receitas e rendimentos.

Com base no disposto no artigo 187, segue modelo de DRE:


Aos Planos S/A
Demonstrao do Resultado dos exerccios findos em 31/12/X2 e 31/12/X1
31/12/X2 31/12/X1
Receita Bruta de Vendas e Servios
(-) Dedues de vendas
. Devoluo de vendas
. Tributos incidentes sobre vendas e servios
. Abatimentos
. Descontos incondicionais
Receita Lquida de Vendas e Servios
(-) Custo das Mercadorias (ou Produtos) Vendidas e dos Servios Prestados
Resultado Bruto (Lucro Bruto ou Prejuzo Bruto)
(-/+) Despesas/Receitas Operacionais
. Despesas Gerais e Administrativas
. Despesas de Vendas (ou Comerciais)
. Despesas/ Receitas Financeiras
. Outras despesas e receitas operacionais
Resultado Operacional
(-) Outras despesas
(+) Outras receitas
Resultado antes do Imposto de Renda, CSLL e das Participaes
(-/+) Imposto de Renda
(-/+) Contribuio Social Sobre o Lucro Lquido (CSLL)
(-) Participaes no lucro
(=) Lucro Lquido do Exerccio ou Prejuzo do Exerccio

(Lucro Lquido/ Prejuzo do exerccio por ao do Capital Social)

Importante:
De forma complementar Lei n 6.404/76, o Pronunciamento Tcnico CPC 26
Apresentao das Demonstraes Contbeis estabeleceu uma estrutura mnima para a DRE
que diverge em alguns aspectos daquela estabelecida na Lei.

2.1 Composio dos principais grupos de contas da DRE


Receita bruta de vendas e servios: Corresponde receita oriunda das atividades principais
(cotidianas) da empresa (venda de mercadorias, de produtos ou de prestao de servios), ou
seja, aquela advinda da realizao do seu objeto social. O valor informado bruto por incluir os
tributos incidentes sobre as vendas, as devolues de vendas, os abatimentos e os descontos
incondicionais concedidos.

76
CONTABILIDADE GERAL Luigi Martini

Dedues de vendas e servios: Correspondem aos tributos incidentes sobre as vendas, as


devolues de vendas, os abatimentos e descontos incondicionais concedidos. Esses valores
no entram no caixa da empresa (devolues de vendas, abatimentos e descontos
incondicionais concedidos) ou, depois de recebidos, so destinados ao governo (tributos
incidentes sobre vendas e servios). Os principais tributos incidentes sobre vendas e servios
so: ICMS, PIS, Cofins e ISS.

Receita lquida de vendas e servios: Corresponde Receita bruta de vendas e servios


deduzida das Dedues de vendas e servios.

Custo das mercadorias vendidas (CMV): Corresponde aos valores das compras lquidas das
mercadorias adquiridas para revenda, baixadas do estoque quando de sua venda.

Custo dos produtos vendidos (CPV): Corresponde aos valores dos produtos transformados
pelas indstrias, baixados do estoque quando de sua venda. Os valores dos produtos incluem
todos os gastos incorridos no sistema produtivo: matria-prima, insumos, depreciao das
mquinas, mo-de-obra (salrios e encargos sociais dos empregados envolvidos na produo);
contas de gua, energia eltrica e IPTU da fbrica; seguro da fbrica; etc.

Custo do servio prestado (CSP): Corresponde aos gastos incorridos pela empresa que se
relacionam com a prestao dos servios, tais como gastos com salrios e encargos sociais dos
empregados envolvidos na prestao dos servios.

Resultado (lucro ou prejuzo) bruto: Corresponde Receita lquida de vendas e servios


deduzida do CMV/CPV/CSP. Tambm pode ser denominado Resultado com mercadorias
(RCM).

Despesas gerais e administrativas: Correspondem aos gastos incorridos nas atividades de


direo ou gesto da empresa, tais como: salrios e encargos sociais dos setores de recursos
humanos, contabilidade, jurdico, tesouraria; IPTU e seguro da sede; contas de gua e energia
eltrica da sede; etc.

Despesas de vendas (ou comerciais): Correspondem aos gastos incorridos nas atividades de
promoo, venda e entrega de mercadorias. So os gastos incorridos nos esforos de venda das

77
CONTABILIDADE GERAL Luigi Martini

mercadorias, tais como: salrios, comisses e encargos sociais dos vendedores; despesa de
manuteno e de depreciao dos veculos da empresa utilizados pelos vendedores; gastos com
marketing, publicidade e propaganda; despesa com perdas estimadas em crditos de liquidao
duvidosa; etc.

Despesas/ receitas financeiras: Correspondem ao resultado financeiro da empresa.


Despesas financeiras: juros de emprstimos e financiamentos bancrios; variao cambial
e monetria passivas; descontos condicionais concedidos; juros de mora pagos; juros
passivos; despesas e taxas bancrias; etc.
Receitas financeiras: juros de mora recebidos; rendimento de aplicao financeira;
variao cambial e monetria ativas; descontos obtidos; juros ativos; etc.

Outras despesas e Outras receitas: Correspondem, principalmente, s despesas e s receitas


advindas da alienao ou baixa dos ativos no circulantes investimento, imobilizado e
intangvel. Antes da Lei n 11.638/07, essas receitas e despesas eram denominadas no
operacionais. Correspondem ao resultado de operaes descontinuadas relacionadas a ativos
no circulantes, classificados nos subgrupos investimento, imobilizado e intangvel.

Imposto de renda e Contribuio social sobre o lucro lquido: Despesas e, em casos


especiais, receitas, oriundas do clculo desses tributos que incidem sobre o lucro das empresas.

Participaes no lucro: Corresponde a gastos incorridos com a remunerao de terceiros, no


vinculadas ao investimento dos scios, calculada com base no lucro auferido pela empresa. Os
participantes no resultado so: debenturistas, empregados, administradores, partes beneficirias
e as contribuies para instituies ou fundos de assistncia ou previdncia de empregados.

78
CONTABILIDADE GERAL Luigi Martini

OPERAES COM MERCADORIAS


1 INTRODUO
Neste captulo, estudaremos um dos assuntos mais cobrados em provas de concurso
pblico. Sero apresentados os principais aspectos relacionados a transaes de compra e
venda de mercadorias, abordando, inclusive, o tratamento contbil dos principais impostos
incidentes nessas transaes.

2 ESTOQUES
2.1 - Conceito
Os estoques so bens tangveis ou intangveis adquiridos ou fabricados pelas
empresas com o objetivo de venda ou de consumo no curso de suas atividades. O
Pronunciamento CPC n 16 define que os estoques so ativos:
(a) mantidos para venda no curso normal dos negcios;
(b) em processo de produo para essa venda; ou
(c) na forma de materiais ou suprimentos, a serem consumidos ou transformados no
processo de produo ou na prestao de servios.
O momento de registro da compra de itens do estoque, regra geral, quando ocorre a
transmisso de propriedade do bem para a empresa compradora, enquanto que o momento do
registro da sada do bem do estoque, por venda, quando h a transmisso de propriedade do
ativo para o cliente.
So contas contbeis integrantes do grupo estoque:
Estoque de matria-prima ou de insumos;
Estoque de produtos em elaborao (ou em fabricao);
Estoque de produtos acabados;
Estoque de mercadorias;
Estoque de almoxarifado;
Estoque de mercadorias entregues em consignao.

2.2 Critrio de avaliao de estoques


A Lei n 6.404/76 estabelece que os estoques devem ser assim avaliados:

Art. 183. No balano, os elementos do ativo sero avaliados segundo os seguintes


critrios:
II - os direitos que tiverem por objeto mercadorias e produtos do comrcio da
companhia, assim como matrias-primas, produtos em fabricao e bens em almoxarifado, pelo

79
CONTABILIDADE GERAL Luigi Martini

custo de aquisio ou produo, deduzido de proviso para ajust-lo ao valor de mercado,


quando este for inferior;

Portanto, os itens dos estoques devem ser avaliados pelo custo de aquisio ou de
produo, ou pelo valor realizvel lquido (valor de mercado, valor lquido de venda), dos dois
o menor.
Caso o custo de aquisio ou de produo de um item do estoque seja superior ao seu
valor de realizao, deve-se registrar uma conta retificadora no ativo no valor da perda
estimada quando de sua venda, de forma a ajustar o valor do estoque ao valor realizvel lquido
estimado. A contabilizao da perda estimada realizada da seguinte forma:

D Despesa com perda estimada para reduo ao valor realizvel lquido


C Perda estimada para reduo ao valor realizvel lquido (redutora do ativo)
(-A -PL/ Fato modificativo diminutivo)

2.3 Custo de aquisio dos estoques


O valor pelo qual um item registrado no estoque, ou seja, o custo de aquisio dos
estoques compreende o preo de compra, os impostos de importao e outros tributos no
recuperveis pagos pela empresa compradora, bem como os custos de transporte, seguro,
manuseio e outros diretamente atribuveis aquisio de produtos acabados, materiais e
servios. Descontos comerciais, devolues de compras e abatimentos obtidos so deduzidos
na determinao do custo de aquisio.

3 NOTAS FISCAIS
De forma geral, a nota fiscal est presente em toda circulao de mercadoria. Nota
fiscal um documento fiscal emitido quando ocorre uma transao de transferncia de
propriedade de uma mercadoria, entre pessoas fsicas e ou jurdicas, seja por uma operao de
venda, seja por transferncia entre filiais ou por devoluo.
As notas fiscais consignam importantes informaes relativas transmisso de
propriedade, tais como nome do remetente, do recebedor, valor da mercadoria, data da
transao, descrio da mercadoria, valor dos impostos incidentes na transao etc. Tambm,
as empresas prestadoras de servios emitem notas fiscais para os servios prestados.

4 CONTABILIZAO
Neste item, veremos a contabilizao de compra e venda de mercadorias
(desconsiderando os tributos incidentes).

80
CONTABILIDADE GERAL Luigi Martini

Dados das operaes de compra e venda de mercadorias:


Valor das mercadorias compradas, a prazo: $100.000;
Valor da venda, a prazo, das mercadorias pela empresa revendedora: $200.000;

(a) No momento da compra


D Estoque $100.000
C Fornecedores ou Duplicatas a pagar $100.000

(b) No momento da venda


Registro da baixa do estoque
D CMV $100.000
C Estoque $100.000
Registro da receita de venda
D Clientes ou Duplicatas a receber $200.000
C Receita bruta de vendas $200.000

5 SISTEMAS DE CONTROLE DE ESTOQUES


As empresas podem controlar as entradas (compras) e sadas (vendas ou baixas) de
itens de seu estoque com dois sistemas: Inventrio peridico ou Inventrio permanente. A
seguir, sero apresentadas as principais caractersticas desses dois sistemas de controle.

5.1 Sistema de inventrio peridico


5.1.1 - Definio
O inventrio peridico adotado, normalmente, por empresas de porte menor e que
possuem poucos itens em estoque. Nas empresas que adotam este sistema, a contabilidade no
atualiza a conta contbil Estoque a cada compra, ou a cada venda de mercadorias.
No sistema de inventrio peridico, as compras de mercadorias so registradas em
uma conta contbil transitria denominada Compras. A apurao do estoque final e do custo
da mercadoria vendida (CMV) somente realizada ao final de um perodo. Ao longo do
perodo, o saldo da conta contbil Estoque permanecer com o saldo inicial (estoque inicial),
sendo atualizado apenas no final do perodo. Para a apurao do estoque final, dever ocorrer
inventrio fsico (contagem fsica) dos itens em estoque e a utilizao da seguinte frmula:

CMV = Estoque inicial (Ei) + Compras lquidas (C) Estoque final (Ef)

81
CONTABILIDADE GERAL Luigi Martini

Importante:
Compras lquidas: Incluem o preo de compra, os tributos no recuperveis, os custos de
transporte, seguro e outros diretamente atribuveis aquisio de mercadorias, deduzidos
de descontos comerciais, devolues de compras e abatimentos obtidos.
Mercadorias disponveis para venda: Correspondem ao somatrio do estoque inicial e
das compras lquidas de um determinado perodo.
Resultado com Mercadorias (RCM): O RCM (Lucro Bruto) o resultado da Receita
Lquida Vendas (RLV) menos o Custo das Mercadorias Vendidas (CMV), ou seja, RCM =
RLV CMV. Tambm pode ser apurado pela seguinte frmula: RCM = RLV (Ei + C
Ef).

5.1.2 - Contabilizao do inventrio peridico


Os razonetes a seguir demonstram a contabilizao de operaes de compras, venda e
de apurao do estoque final e do CMV pelo sistema de inventrio peridico:
Estoque Fornecedores
(Si) 60.000 60.000 (5) 20.000 (1)
(6) 30.000 30.000 (2)

Compras Receita de venda


(1) 20.000 120.000 (3)
(2) 30.000
50.000 50.000 (4)

CMV Clientes
(4) 50.000 30.000 (6) (3) 120.000
(5) 60.000
80.000

Operaes de compra e venda de mercadorias no perodo:


(Si) Saldo inicial (estoque inicial) do estoque no perodo;
(1) Operao de compra de mercadorias, a prazo, no montante de $20.000;
(2) Operao de compra de mercadorias, a prazo, no montante de $30.000;
(3) Registro da venda de mercadorias, a prazo, no montante de $120.000. Observa-se que no
inventrio peridico, no momento da venda de mercadorias, apenas a receita de venda
registrada, no ocorrendo a baixa das mercadorias do estoque com o correspondente
registro do CMV;

Final do perodo - Apurao do estoque final e do CMV:


(4) Encerramento da conta transitria Compras, em contrapartida da conta CMV;
(5) Transferncia do saldo inicial de estoque para a conta CMV;
(6) Registro do estoque final na conta Estoque, em contrapartida da conta CMV. O saldo
final do estoque foi obtido mediante a realizao de inventrio fsico. Nesse momento,
apurado o CMV do perodo.

82
CONTABILIDADE GERAL Luigi Martini

5.2 Sistema de inventrio permanente


5.2.1 - Definio
O inventrio permanente o sistema mais completo de controle de estoque, por
contabilizar tempestivamente todas as operaes de compra, fabricao e de venda de
mercadorias. Este sistema mantm um controle constante da movimentao dos itens em
estoque, permitindo municiar os usurios internos das informaes contbeis com relatrios
gerenciais atualizados e adequados para a tomada de decises.
No sistema de inventrio permanente, as compras de mercadorias so registradas na
conta Estoque, no existindo a conta contbil Compras. A apurao do custo da
mercadoria vendida (CMV) realizada a cada transao de venda. Assim, ao longo do perodo,
o saldo de estoque atualizado a cada operao de compra e de venda. O inventrio fsico dos
itens em estoque no requerido para apurar o saldo final de estoque.

5.2.2 - Contabilizao do inventrio permanente


A contabilizao das operaes de compra e venda de mercadorias no inventrio
permanente a mesma j estudada no item 4 Contabilizao deste captulo.

5.3 Comparativo entre os sistemas de controle


Analisando as caractersticas dos dois sistemas de controle de estoque, pode-se
elaborar o seguinte demonstrativo:
Inventrio peridico Inventrio permanente
Controle desatualizado Controle atualizado
H a conta "compras" No h a conta "compras"
Requer inventrio fsico para apurao do No requer inventrio fsico para apurao do
CMV CMV
CMV apurado a cada transao de venda de
CMV apurado no final do perodo
mercadoria
Estoque atualizado a cada operao com
Estoque atualizado no final do perodo
mercadoria
Controles internos fracos Controles internos fortes

6 CRITRIOS DE CLCULO DO CUSTO DE SADA (VALORAO) DOS ITENS


DE ESTOQUE
6.1 - Introduo
Imaginem uma empresa que possui em estoque um mesmo produto adquirido em
diversas datas e com preos distintos. Qual deve ser o critrio adotado para determinar o custo

83
CONTABILIDADE GERAL Luigi Martini

unitrio desse produto quando de sua venda? Os itens vendidos devem ser valorados pelo custo
original de entrada (compra)? Ou pelo custo mdio de todas as entradas?
As empresas dispem de alguns critrios para determinar o custo de sada dos seus
itens em estoque. Estudaremos os principais.

6.2 Ficha de controle de estoque


A ficha de controle de estoque tem como objetivos principais controlar esse
importante elemento do ativo que o estoque, facilitar a valorao de cada entrada e sada de
itens no estoque, e de prover os usurios internos de informaes tempestivas quanto ao saldo
fsico e financeiro de cada item em estoque.
A ficha de controle de estoques deve possuir as seguintes colunas:
Colunas de entradas: Nessas colunas, so preenchidos as quantidades e os
respectivos custos de aquisio das mercadorias quando de sua entrada em
estoque e, consequentemente, o custo unitrio desses itens. As devolues de
compras devem ser lanadas nessa coluna com sinal invertido, de forma a
diferenciar do registro das sadas de mercadorias por vendas, que devem ser
lanadas nas colunas de sada;
Colunas de sadas: Nessas colunas, so preenchidos as quantidades e os
respectivos custos de sada das mercadorias quando de sua baixa do estoque e,
consequentemente, o custo unitrio desses itens. As devolues de vendas devem
ser lanadas nessa coluna com sinal invertido, de forma a diferenciar do registro
das entradas de mercadorias por compras, que devem ser lanadas nas colunas de
entrada;
Colunas de saldo: Nessas colunas, so preenchidos o saldo fsico (em unidades) e
o saldo financeiro das mercadorias em estoque e, consequentemente, o custo
unitrio desses itens.

Modelo de ficha de controle de estoque


ENTRADAS SADAS SALDO
Quant. Custo Unit. Total Quant. Custo Unit. Total Quant. Custo Unit. Total

84
CONTABILIDADE GERAL Luigi Martini

6.3 Critrio do Custo especfico


Segundo esse critrio, o custo especfico de entrada ou de produo de cada item ser
aquele utilizado quando de sua sada do estoque. Assim, a sada de cada unidade de estoque
ser valorada pelos custos efetivamente incorridos em sua aquisio ou fabricao.
Embora, em tese, o custo especfico seja o critrio mais lgico, nem sempre possvel
adot-lo. Esse critrio normalmente adotado por empresas que possuem quantidade no muito
elevada de itens em estoque, ou que cada unidade apresenta caractersticas e custos de
aquisio ou de fabricao muito divergentes entre si. Como exemplos, podemos citar
empresas revendedoras de automveis usados e empresas que fabricam produtos sob
encomenda, cujas caractersticas e custos so bem distintos entre si.

6.4 Primeiro que Entra o Primeiro que Sai (PEPS)


Segundo esse critrio, a sada de um item de estoque ser valorada pelo custo de
aquisio ou de fabricao do primeiro item que entrou em estoque.
Exemplo:
Informaes:
Dia 01/jan Compra de 200 unidades de mercadoria pelo valor total de $4.000,00
Dia 10/jan Compra de 400 unidades de mercadoria pelo valor total de $12.000,00
Dia 15/jan Compra de 300 unidades de mercadoria pelo valor total de $12.000,00
Dia 20/jan Venda de 700 unidades de mercadoria pelo valor total de $30.000,00

ENTRADAS SADAS SALDO


Data Quant. Custo Unit. Total Quant. Custo Unit. Total Quant. Custo Unit. Total
01/jan 200 20,00 4.000,00 200 20,00 4.000,00
10/jan 400 30,00 12.000,00 600 26,67 16.000,00
15/jan 300 40,00 12.000,00 900 31,11 28.000,00
200 20,00 4.000,00
400 30,00 12.000,00
20/jan 200 40,00 8.000,00
100 40,00 4.000,00
700 20.000,00

6.5 ltimo que Entra o Primeiro que Sai (UEPS)


Segundo esse critrio, a sada de um item de estoque ser valorada pelo custo de
aquisio ou de fabricao do ltimo item que entrou em estoque.

85
CONTABILIDADE GERAL Luigi Martini

Exemplo: (mesmos dados do item anterior)


ENTRADAS SADAS SALDO
Data Quant. Custo Unit. Total Quant. Custo Unit. Total Quant. Custo Unit. Total
01/jan 200 20,00 4.000,00 200 20,00 4.000,00
10/jan 400 30,00 12.000,00 600 26,67 16.000,00
15/jan 300 40,00 12.000,00 900 31,11 28.000,00
300 40,00 12.000,00
20/jan 400 30,00 12.000,00 200 20,00 4.000,00
700 24.000,00

6.6 Mdia pondervel mvel


Segundo esse critrio, a sada de um item de estoque ser valorada pelo custo mdio
ponderado das entradas de todos os itens em estoque. O valor do custo mdio utilizado para
valorar o custo de sada de cada item de estoque alterado pelo custo de entrada (compra).
Esse critrio tambm conhecido como preo mdio ou custo mdio, e o mais adotado pelas
empresas no Brasil.
Exemplo: (mesmos dados do item anterior)
ENTRADAS SADAS SALDO
Data Quant. Custo Unit. Total Quant. Custo Unit. Total Quant. Custo Unit. Total
01/jan 200 20,00 4.000,00 200 20,00 4.000,00
10/jan 400 30,00 12.000,00 600 26,67 16.000,00
15/jan 300 40,00 12.000,00 900 31,11 28.000,00
20/jan 700 31,11 21.777,78 200 31,11 6.222,22

Tambm existe o critrio da mdia pondervel fixa para apurao do custo de sada
do estoque. Segundo esse critrio, ser calculado um custo mdio nico (fixo) para todas as
entradas (compras) de mercadorias no perodo (ms). Todas as sadas de mercadorias no ms
sero valoradas pelo mesmo custo mdio. Assim, por exemplo, o custo de uma entrada ocorrida
no dia 20 do ms influenciar a valorao do custo de uma mercadoria vendida no dia 15,
portanto, antes da citada compra.
J pelo critrio da mdia pondervel mvel, o custo mdio utilizado para a valorao
da sada de estoque aquele apurado at o momento da venda, no sendo, portanto,
influenciado por entradas (compras) posteriores de mercadorias naquele ms. O valor do custo
mdio utilizado para valorar o custo de sada de cada item de estoque alterado a cada nova
entrada (compra).
O critrio da mdia pondervel fixa no aceito pelo fisco para as empresas que
calculam o imposto de renda pela modalidade do lucro real.

86
CONTABILIDADE GERAL Luigi Martini

6.7 Comparativo dos critrios: Anlise dos efeitos no patrimnio


Com base nas informaes constantes das fichas de controle de estoques dos critrios
PEPS, UEPS e da mdia ponderada mvel, podemos elaborar a seguinte DRE:
PEPS UEPS Custo mdio
Receita bruta de vendas 30.000 30.000 30.000
(-) CMV (20.000) (24.000) (21.778)
Lucro bruto 10.000 6.000 8.222

Estoque final 8.000 4.000 6.222

Consequentemente, considerando um ambiente de economia hiperinflacionria (onde


as ltimas compras tm os preos superiores aos das primeiras), como o retratado nos exemplos
anteriores, podemos elaborar o seguinte quadro comparativo:

Descrio PEPS UEPS Custo mdio


Valor do CMV Menor Maior Mdio
Valor do lucro bruto (margem bruta) Maior Menor Mdio
Maior (valor Menor (valor
Valor do estoque final das ltimas das primeiras Mdio
entradas) entradas)
Critrio aceito pelo fisco? (empresas
Sim No Sim
optantes do lucro real)

87
CONTABILIDADE GERAL Luigi Martini

PATRIMNIO LQUIDO
1 - INTRODUO
A definio de patrimnio lquido foi apresentada no incio desta apostila. De forma
geral, no patrimnio lquido so registrados os recursos aportados pelos scios, o resultado do
exerccio (lucro ou prejuzo), as reservas resultantes de apropriaes de lucros (Reservas de
lucros) e as reservas para manuteno do capital (Reservas de capital).

2 - COMPOSIO
O artigo n 182 da Lei n 6.404/76 define quais as contas integram o patrimnio
lquido das sociedades annimas e das sociedades de grande porte. As contas que compem o
patrimnio lquido so as seguintes:

ATIVO PASSIVO

PATRIMNIO LQUIDO
Capital Social
Reservas de capital
Reservas de lucro
(-) Aes em tesouraria
(+ -) Ajustes de avaliao patrimonial
(-) Prejuzos acumulados

Essas contas so apresentadas a seguir:

2.1 Capital social


2.1.1 - Definio
A definio da conta Capital social foi apresentada no incio desta apostila.
O artigo 182 da Lei n 6.404/76, determina que a conta Capital social discriminar o
montante subscrito e, por deduo, a parcela ainda no realizada. Assim, a conta Capital social
composta das seguintes contas analticas:
Capital subscrito: Registra o montante prometido pelos scios no Estatuto
Social ou Contrato Social. Conta de natureza credora.
Capital a integralizar (ou a realizar): Registra o montante prometido pelos
scios, mas ainda no integralizado (transferido para a entidade). Conta de

88
CONTABILIDADE GERAL Luigi Martini

natureza devedora (retificadora do PL). Na integralizao do capital, os scios


transferem a propriedade de bens ou direitos para a entidade, podendo ser de
natureza variada (estoque, crditos com terceiros, mquina, dinheiro, terreno etc.).

2.1.2 - Contabilizao
A contabilizao do Capital social envolve duas etapas, a saber:
(a) No momento da subscrio do capital social
D Capital a integralizar (conta retificadora)
C Capital subscrito

(b) No momento da integralizao do capital social


D Conta do Ativo (Caixa, Banco c/movimento, imobilizado etc.)
C Capital a integralizar (conta retificadora)
(+A +PL/ Fato modificativo aumentativo)

2.2 Aes em tesouraria


Conta de natureza devedora (retificadora do PL) que registra o valor pago (custo de
aquisio) pela empresa na aquisio de aes de sua prpria emisso. Enquanto mantidas em
tesouraria, as aes no tero direito a voto e a recebimento de dividendos. Na prtica, essas
aes foram retiradas de circulao do mercado.
O 5 do artigo 182 da Lei n 6.404/76 determina que a conta Aes em tesouraria
ser destacada no Balano como deduo da conta do patrimnio lquido que originou os
recursos utilizados em sua aquisio.
Se a empresa vender as aes em tesouraria, em caso de lucro nessa alienao (venda
das aes por valor superior ao de sua aquisio), o resultado ser lanado a crdito de uma
conta de Reserva de capital, pois sua natureza similar do gio na emisso de aes. Assim,
esse ganho no tratado como receita no resultado. Caso a empresa apure prejuzo (venda das
aes por valor inferior ao de sua aquisio) na venda das aes em tesouraria, o resultado ser
lanado a dbito da conta de reserva que originou os recursos utilizados quando de sua
aquisio.
A contabilizao de operaes de compra e venda de aes em tesouraria a seguinte:
(a) Aquisio de aes em tesouraria
D Aes em tesouraria (conta retificadora)
C Caixa ou Bancos c/movimento
(-A -PL/ Fato modificativo diminutivo)

89
CONTABILIDADE GERAL Luigi Martini

(b) Alienao das aes em tesouraria com lucro


D Caixa ou Bancos c/movimento
C Aes em tesouraria (valor da compra das aes)
C Reserva de capital
(+A +PL/ Fato modificativo aumentativo)

(c) Alienao das aes em tesouraria com prejuzo


D Caixa ou Bancos c/movimento
D Reserva de origem dos recursos
C Aes em tesouraria (valor da compra das aes)
(+A +PL/ Fato modificativo aumentativo)

2.3 Prejuzos acumulados


A conta Prejuzos acumulados, conta de natureza devedora, estar presente no
patrimnio lquido de uma empresa, caso o saldo de prejuzo do exerccio no tenha sido
absorvido por reservas de lucros (obrigatrio) ou por reservas de capital (facultativo). Para
entender melhor a conta Prejuzos acumulados, faz-se necessrio entender o funcionamento da
conta transitria Lucros ou prejuzos acumulados, do patrimnio lquido. O funcionamento
dessa conta est apresentado no item Demonstrao dos lucros ou prejuzos acumulados
DLPA, mais frente.

2.3.1 Absoro de prejuzos


O pargrafo nico do artigo 189 da Lei n 6.404/76 determina que o prejuzo do
exerccio deve ser absorvido, obrigatoriamente, pelos lucros acumulados, pelas reservas de
lucro, sendo a reserva legal a ltima, e, opcionalmente, em caso de saldo remanescente de
prejuzo, pelas reservas de capital. Ainda, a critrio dos scios, em caso de saldo remanescente
de prejuzo, a conta Capital social pode absorv-lo.
Assim, podemos concluir que a existncia concomitante de reservas de lucros e a
conta prejuzo acumulado proibida para as sociedades annimas e para as sociedades de
grande porte.
Podemos elaborar o seguinte resumo da ordem de absoro de prejuzo:
1) Reservas de lucros (exceto a legal);
2) Reserva legal;
3) Reservas de capital (facultativa);
4) Capital social (facultativa).

90
CONTABILIDADE GERAL Luigi Martini

Importante:
Embora no seja mais permitido existir lucro acumulado ao final do exerccio social, o
pargrafo nico do artigo 189 da Lei n 6.404/76 ainda prev essa figura em sua redao.

2.4 Ajustes de avaliao patrimonial


A conta Ajustes de avaliao patrimonial prevista no 3 do artigo 182 da Lei n
6.404/76 e registra as contrapartidas de aumentos ou diminuies de valores atribudos a
elementos do ativo e do passivo, em decorrncia da sua avaliao a valor justo, enquanto no
computadas no resultado do exerccio em obedincia ao regime de competncia.
Essa conta pode apresentar saldo devedor ou credor, dependendo do efeito da
avaliao do elemento patrimonial a valor justo, e no pode ser classificado como conta de
reserva.

2.5 Reservas de capital


As reservas de capital so previstas nos 1 e 2 do artigo 182 da Lei n 6.404/76 e
decorrem, em sua maioria, de ganhos auferidos pela empresa que no foram registrados no
resultado do exerccio como receita. As reservas de capital so as seguintes:
Reserva de correo monetria do capital;
Reserva de gio na emisso de aes;
Reserva de alienao de partes beneficirias;
Reserva de alienao de bnus de subscrio.
De forma geral, podemos afirmar que as reservas de capital:

Tm natureza credora;
Representam valores recebidos pela empresa (exceto a reserva de correo
monetria), mas que no foram registrados no resultado do exerccio como
receita;
Geram o seguinte efeito no patrimnio quando contabilizadas (exceto a reserva
de correo monetria):
D Caixa ou Banco c/movimento
C Reserva de capital
(+A +PL/ Fato modificativo aumentativo)

2.5.1 - Reserva de correo monetria do capital


Na poca em que havia a correo monetria das demonstraes financeiras, a
correo monetria do valor do capital social realizado era registrada nesta conta de reserva

91
CONTABILIDADE GERAL Luigi Martini

especfica, sem alterar o valor do capital social. O artigo 4 da Lei n 9.249/95 vetou qualquer
forma de correo monetria das demonstraes financeiras, e esta conta est em desuso.

2.5.2 - Reserva de gio na emisso de aes


A diferena entre o valor integralizado e o valor subscrito na emisso de novas aes
deve ser registrada na conta Reserva de gio na emisso de aes, ou seja, essa reserva registra
a parcela do capital social integralizado que exceder o montante do capital subscrito.
Assim, por exemplo, caso uma empresa emita 500.000 novas aes com valor
nominal de R$ 1,00 cada, e os acionistas pagarem R$ 1,20 por cada ao, teramos a seguinte
contabilizao:
D Caixa ou Banco c/movimento $600.000
C Capital social $500.000
C Reserva de gio na emisso de aes $100.000
(+A +PL/ Fato modificativo aumentativo)

2.5.3 - Reserva de alienao de partes beneficirias


Os artigos 46 a 51 da Lei n 6.404/76 regulamentam as partes beneficirias, que so
ttulos mobilirios negociveis, sem valor nominal e estranhos ao capital social (no concedem
direitos polticos a seus titulares), emitidas por sociedades annimas fechadas (S/A aberta
proibida de emitir tais ttulos). Os titulares de partes beneficirias tm direito de participar, at
o limite de 10%, nos lucros anuais da empresa.
As partes beneficirias podem ser convertidas em aes do capital e podem ser
atribudas gratuitamente ou alienadas. As partes beneficirias atribudas gratuitamente no
podem ter durao superior a 10 anos, exceto se destinadas a sociedades ou fundaes
beneficentes dos empregados da companhia.
Somente haver reserva de capital para o produto da alienao de partes beneficirias,
ou seja, as partes beneficirias atribudas gratuitamente no implicam constituio de registro
no patrimnio lquido, mas, assim como para as alienadas, dever constar em nota explicativa.
A contabilizao dessa reserva segue o exemplo j apresentado no incio do tpico Reserva de
capital.

2.5.4 - Reserva de alienao de bnus de subscrio


Os artigos 75 a 79 da Lei n 6.404/76 regulamentam os bnus de subscrio, que so
ttulos mobilirios negociveis. Os bnus de subscrio podem ser emitidos dentro do limite do
capital autorizado no Estatuto Social, e concedem a seus titulares o direito de subscrever aes

92
CONTABILIDADE GERAL Luigi Martini

do capital social da empresa, quando do momento de sua subscrio. A contabilizao dessa


reserva segue o exemplo j apresentado no incio do tpico Reserva de capital.

2.5.5 Destinao das reservas de capital


A Lei n 6.404/76 define as destinaes das reservas de capital:

Reserva de Capital

Art. 200. As reservas de capital somente podero ser utilizadas para:


I - absoro de prejuzos que ultrapassarem os lucros acumulados e as reservas de
lucros (artigo 189, pargrafo nico);
II - resgate, reembolso ou compra de aes;
III - resgate de partes beneficirias;
IV - incorporao ao capital social;
V - pagamento de dividendo a aes preferenciais, quando essa vantagem lhes for
assegurada (artigo 17, 5).
Pargrafo nico. A reserva constituda com o produto da venda de partes
beneficirias poder ser destinada ao resgate desses ttulos.

2.6 Reservas de lucros


As reservas de lucros so previstas no 4 do artigo 182 da Lei n 6.404/76 e so
formadas pela destinao de parte do lucro lquido do exerccio. A constituio dessas reservas
decorrente de lei (reserva legal), de previso estatutria (reserva estatutria) ou por proposta
da administrao da empresa. As reservas de lucros so as seguintes:
Reserva legal;
Reserva estatutria;
Reserva para contingncias;
Reserva de lucros a realizar;
Reserva de reteno de lucros;
Reserva de incentivos fiscais;
Reserva de prmio na emisso de debntures (artigo 19 da Lei n 11.941/09).
De forma geral, podemos afirmar que as reservas de lucros:

Tm natureza credora;
Representam parcela de lucros no distribudos aos scios;
So originadas do lucro do exerccio contabilizado na conta transitria Lucro ou
prejuzo acumulado - LPA;

93
CONTABILIDADE GERAL Luigi Martini

Podem ser utilizadas para pagamento de dividendos e devem ser utilizadas para
absoro de prejuzos (esses dois assuntos sero abordados detalhadamente mais
frente);
Sua constituio ou reverso constitui fato contbil permutativo (-PL +PL):
(a) Constituio da reserva de lucro
D Lucros ou prejuzos acumulados - LPA
C Reserva de lucro

(b) Reverso da reserva de lucro


D Reserva de lucro
C Lucros ou prejuzos acumulados - LPA

A ilustrao a seguir demonstra o fluxo do resultado depois de registrado na conta de


LPA:

LPA (conta transitria do PL)

LUCRO LQUIDO DO EXERCCIO Ajustes de


ou exerccios
PREJUZO DO EXERCCIO anteriores

Lucro lquido do exerccio Prejuzo do exerccio

Absorvido,
obrigatoriamente, pelas
100% destinado. reservas de lucros e,
opcionalmente, pelas
reservas de capital.

Saldo remanescente
de prejuzo
Aumento de capital
Prejuzo
Constituio de acumulado
reservas de lucro

Distribuio de
dividendos

94
CONTABILIDADE GERAL Luigi Martini

2.6.1 Reserva legal


A reserva legal prevista no artigo 193 da Lei n 6.404/76. Segundo o referido artigo,
sero aplicados, antes de qualquer outra destinao, 5% do lucro lquido do exerccio para
constituio da reserva legal. A denominao dessa reserva de lucro motivada por sua
constituio ser determinada por lei. Essa reserva tem como finalidade manter recursos na
empresa, de forma, em tese, a preservar sua continuidade operacional e solvncia.
A Reserva legal tem as seguintes regras de constituio e de utilizao:

Limites de composio:
Limite mximo obrigatrio: O saldo da reserva legal no poder exceder a 20% do
capital do social da empresa. Assim, no ano em que a destinao de 5% do lucro
lquido provocar a superao desse limite, a empresa dever destinar um
percentual menor, em montante suficiente para alcanar o valor do limite mximo;
Limite mximo opcional: Caso o saldo da reserva legal acrescido dos saldos das
reservas de capital exceder a 30% do capital do social, a empresa pode, a critrio
dela, deixar de constituir nova reserva legal.
Utilizao da reserva:
A reserva legal somente poder ser utilizada para:
Aumentar o capital social da empresa, mediante deliberao dos scios; ou
Absorver a parcela de prejuzo do exerccio que exceder s demais reservas de
lucros. A reserva legal a ltima a ser utilizada para a absoro de prejuzo.

2.6.2 Reserva estatutria


A reserva estatutria prevista no artigo 194 da Lei n 6.404/76. Segundo o referido
artigo, o Estatuto Social (da, o nome da reserva) pode estabelecer que parte do lucro do
exerccio seja destinada a uma reserva de lucro - reserva estatutria -, desde que estabelea de
forma precisa e completa, a sua finalidade, os critrios de constituio e o seu limite mximo.
A constituio dessa reserva no pode restringir o pagamento do dividendo
obrigatrio.

2.6.3 Reserva para contingncias


A reserva para contingncias prevista no artigo 195 da Lei n 6.404/76. Segundo o
referido artigo, a assembleia-geral poder aprovar, por proposta dos rgos da administrao, a

95
CONTABILIDADE GERAL Luigi Martini

destinao de parte do lucro lquido do exerccio para reserva especfica com a finalidade de
compensar, em exerccio futuro, a diminuio do lucro decorrente de perda julgada provvel,
cujo valor possa ser estimado.
A reserva para contingncias tem como objetivo reduzir o impacto de prejuzos
futuros estimados ao reter parte do lucro, podendo reduzir, inclusive, os dividendos a serem
pagos aos scios. A reserva para contingncias dever ser revertida no exerccio em que
ocorrer a perda estimada, ou no exerccio em que deixarem de existir as razes para a sua
constituio.
Normalmente, as razes que podem ensejar a constituio de tal reserva so:
ocorrncia de fenmenos naturais (geada, seca, inundao) que afetam a atividade da empresa;
demanda cclica dos produtos vendidos pela empresa; durao limitada dos produtos vendidos;
paralisaes temporrias relevantes para reforma de maquinrio ou de instalaes; escassez de
matria-prima.

2.6.4 Reserva de reteno de lucros


A reserva de reteno de lucros prevista no artigo 196 da Lei n 6.404/76. Segundo
o referido artigo, a assembleia-geral poder aprovar, por proposta dos rgos da administrao,
a reteno de parte do lucro em reserva especfica de montante a ser utilizado em projetos de
investimentos. Essa reteno ser baseada em oramento de capital apresentado pelos rgos
da administrao que, normalmente, dever ter durao mxima de 5 anos. Essa reserva,
devido sua natureza, tambm denominada reserva de expanso, reserva de investimento ou
reserva oramentria.
A constituio dessa reserva no pode restringir o pagamento do dividendo
obrigatrio.

2.6.5 Reserva de lucros a realizar


A reserva de lucros a realizar prevista no artigo 197 da Lei n 6.404/76. Segundo o
referido artigo, a assembleia-geral poder aprovar, por proposta dos rgos da administrao, a
destinao para a reserva de lucros a realizar da parte do dividendo obrigatrio que ultrapassar
o montante do lucro lquido realizado (financeiramente realizado). Ressalta-se que sua
constituio opcional.
Considerando que na apurao do resultado do exerccio so contabilizadas, em
atendimento ao Princpio da Competncia, receitas cujos fatos geradores j ocorreram, mas que
ainda no implicaram ingresso efetivo de recursos, a criao dessa reserva resguardaria a

96
CONTABILIDADE GERAL Luigi Martini

empresa de pagar dividendos obrigatrios sem dispor de recursos financeiros para tal. Os
motivos principais para a gerao de lucros no realizados so o resultado positivo de
equivalncia patrimonial e a existncia de direitos que sero recebidos no longo prazo.
Essa reserva somente poder ser utilizada para absorver prejuzos ou para pagamento
dos dividendos no pagos, quando da realizao financeira do lucro.

2.6.6 Reserva de incentivos fiscais


A reserva de incentivos fiscais prevista no artigo 195-A da Lei n 6.404/76. Segundo
o referido artigo, a assembleia-geral poder aprovar, por proposta dos rgos da administrao,
a destinao para a reserva de incentivos fiscais da parte do lucro lquido do exerccio que
corresponder a receitas recebidas de doaes ou subvenes governamentais com fins de
investimento. Ressalta-se que sua constituio opcional.
Caso constituda a reserva, a empresa ter o beneficio de excluir a respectiva receita
de doaes ou subvenes governamentais do clculo do imposto de renda e da contribuio
social sobre o lucro lquido (para isso, utilizar o registro auxiliar Lalur), contudo, dever
excluir a referida receita da base do dividendo obrigatrio.

2.6.7 Reserva de prmio na emisso de debntures


A reserva de prmio na emisso de debntures no consta da Lei n 6.404/76, mas
prevista no artigo 19 da Lei n 11.941/09. Segundo a citada Lei, a assembleia-geral poder
aprovar, por proposta dos rgos da administrao, a destinao para reserva de lucro
especfica da parte do lucro lquido do exerccio que corresponder a receitas apropriadas de
prmio (gio) na emisso de debntures. Ressalta-se que sua constituio opcional.
Caso constituda a reserva, a empresa ter o beneficio de excluir a respectiva receita
de prmio na emisso de debntures do clculo do imposto de renda e da contribuio social
sobre o lucro lquido (para isso, utilizar o registro auxiliar Lalur), contudo, dever excluir a
referida receita da base do dividendo obrigatrio.

2.6.8 Limite de constituio das reservas de lucros


O artigo 197 da Lei n 6.404/76 determina que o saldo das reservas de lucros, exceto
as para contingncias, de incentivos fiscais e de lucros a realizar, no poder ultrapassar o valor
do capital social. Atingindo esse limite, a assembleia deliberar sobre aplicao do excesso na
integralizao ou no aumento do capital social ou na distribuio de dividendos.

97
CONTABILIDADE GERAL Luigi Martini

2.6.9 Aspectos legais


Seguem transcritos os artigos da Lei n 6.404/76 que tratam das reservas de lucros:

SEO II
Reservas e Reteno de Lucros

Reserva Legal
Art. 193. Do lucro lquido do exerccio, 5% (cinco por cento) sero aplicados, antes
de qualquer outra destinao, na constituio da reserva legal, que no exceder de 20% (vinte
por cento) do capital social.
1 A companhia poder deixar de constituir a reserva legal no exerccio em que o
saldo dessa reserva, acrescido do montante das reservas de capital de que trata o 1 do artigo
182, exceder de 30% (trinta por cento) do capital social.
2 A reserva legal tem por fim assegurar a integridade do capital social e somente
poder ser utilizada para compensar prejuzos ou aumentar o capital.

Reservas Estatutrias
Art. 194. O estatuto poder criar reservas desde que, para cada uma:
I - indique, de modo preciso e completo, a sua finalidade;
II - fixe os critrios para determinar a parcela anual dos lucros lquidos que sero
destinados sua constituio; e
III - estabelea o limite mximo da reserva.

Reservas para Contingncias


Art. 195. A assemblia-geral poder, por proposta dos rgos da administrao,
destinar parte do lucro lquido formao de reserva com a finalidade de compensar, em
exerccio futuro, a diminuio do lucro decorrente de perda julgada provvel, cujo valor possa
ser estimado.
1 A proposta dos rgos da administrao dever indicar a causa da perda prevista
e justificar, com as razes de prudncia que a recomendem, a constituio da reserva.
2 A reserva ser revertida no exerccio em que deixarem de existir as razes que
justificaram a sua constituio ou em que ocorrer a perda.

Reserva de Incentivos Fiscais


Art. 195-A. A assemblia geral poder, por proposta dos rgos de administrao,
destinar para a reserva de incentivos fiscais a parcela do lucro lquido decorrente de doaes ou
subvenes governamentais para investimentos, que poder ser excluda da base de clculo do
dividendo obrigatrio (inciso I do caput do art. 202 desta Lei).

Reteno de Lucros
Art. 196. A assemblia-geral poder, por proposta dos rgos da administrao,
deliberar reter parcela do lucro lquido do exerccio prevista em oramento de capital por ela
previamente aprovado.
1 O oramento, submetido pelos rgos da administrao com a justificao da
reteno de lucros proposta, dever compreender todas as fontes de recursos e aplicaes de
capital, fixo ou circulante, e poder ter a durao de at 5 (cinco) exerccios, salvo no caso de
execuo, por prazo maior, de projeto de investimento.

98
CONTABILIDADE GERAL Luigi Martini

2o O oramento poder ser aprovado pela assemblia-geral ordinria que deliberar


sobre o balano do exerccio e revisado anualmente, quando tiver durao superior a um
exerccio social.

Reserva de Lucros a Realizar


Art. 197. No exerccio em que o montante do dividendo obrigatrio, calculado nos
termos do estatuto ou do art. 202, ultrapassar a parcela realizada do lucro lquido do exerccio,
a assemblia-geral poder, por proposta dos rgos de administrao, destinar o excesso
constituio de reserva de lucros a realizar.
1o Para os efeitos deste artigo, considera-se realizada a parcela do lucro lquido do
exerccio que exceder da soma dos seguintes valores:
I - o resultado lquido positivo da equivalncia patrimonial (art. 248); e
II o lucro, rendimento ou ganho lquidos em operaes ou contabilizao de ativo e
passivo pelo valor de mercado, cujo prazo de realizao financeira ocorra aps o trmino do
exerccio social seguinte.
2o A reserva de lucros a realizar somente poder ser utilizada para pagamento do
dividendo obrigatrio e, para efeito do inciso III do art. 202, sero considerados como
integrantes da reserva os lucros a realizar de cada exerccio que forem os primeiros a serem
realizados em dinheiro.

Limite da Constituio de Reservas e Reteno de Lucros


Art. 198. A destinao dos lucros para constituio das reservas de que trata o artigo
194 e a reteno nos termos do artigo 196 no podero ser aprovadas, em cada exerccio, em
prejuzo da distribuio do dividendo obrigatrio (artigo 202).

Limite do Saldo das Reservas de Lucro


Art. 199. O saldo das reservas de lucros, exceto as para contingncias, de incentivos
fiscais e de lucros a realizar, no poder ultrapassar o capital social. Atingindo esse limite, a
assemblia deliberar sobre aplicao do excesso na integralizao ou no aumento do capital
social ou na distribuio de dividendos.

3 Dividendos
3.1 Conceito
Os dividendos correspondem distribuio de lucros aos scios da empresa e so
regulamentados pelos artigos 201 a 205 da Lei n 6.404/76. O clculo e o pagamento
normalmente ocorrem com o trmino do exerccio social, mas pode haver pagamento de
dividendos intermedirios, mediante levantamento de balano intermedirio e desde que haja
previso estatutria.
O pagamento dos dividendos mnimos obrigatrios deve ser previsto no Estatuto
Social, mediante a determinao de critrios claros e precisos de clculo, evitando possveis
interpretaes prejudiciais aos acionistas minoritrios. Em caso de omisso estatutria acerca
dos critrios de clculo dos dividendos obrigatrios, o artigo 202 da Lei n 6.404/76 estabelece
os critrios ento aplicveis.

99
CONTABILIDADE GERAL Luigi Martini

3.2 Contabilizao
A contabilizao dos dividendos obrigatrios ocorre em duas etapas, a saber:
(a) Registro dos dividendos obrigatrios a pagar
D Conta do patrimnio lquido (LPA ou reserva de lucros)
C Dividendos a pagar (passivo circulante)
(+P -PL/ Fato modificativo diminutivo)

(b) Pagamento dos dividendos


D Dividendo a pagar
C Caixa ou Banco c/movimento
(-A -P/ Fato permutativo)

100
CONTABILIDADE GERAL Luigi Martini

ATIVO IMOBILIZADO
1 CONCEITO
O item IV do artigo 179 da Lei n 6.404/76 determina que no ativo imobilizado sero
contabilizados os direitos que tenham por objeto bens corpreos destinados manuteno das
atividades da companhia ou da empresa ou exercidos com essa finalidade, inclusive os
decorrentes de operaes que transfiram companhia os benefcios, riscos e controle desses
bens. Exemplos: mquinas e equipamentos, ferramentais, terrenos, instalaes, mveis e
utenslios, computadores, veculos, edificaes, jazidas minerais, florestamento, benfeitorias
em imveis de terceiros.
Resumidamente, os bens registrados no ativo imobilizado apresentam as seguintes
caractersticas:
Bens corpreos;
Vida til estimada superior a 1 ano;
A companhia no tem inteno de alien-lo;
Destinados manuteno das atividades da companhia.

2 CUSTO DE AQUISIO
O custo de aquisio de bens do ativo imobilizado compreende o preo de aquisio
(valor pago ao fornecedor), deduzido de descontos comerciais e abatimentos, tributos
incidentes na compra no recuperveis (incluindo imposto de importao), frete e seguros
pagos na compra, gastos com a instalao do bem, custos estimados de desmontagem e
remoo do bem, e outros valores pagos na aquisio e colocao do bem em condies de uso.
A contabilidade deve registrar esses custos at a data em que o bem entra em
operao. Aps o incio da operao, eventuais outros gastos devero ser lanados como
despesa no resultado.

3 GASTOS COM MANUTENO E REFORMAS


Gastos com manutenes peridicas, tambm denominadas reparos e manuteno,
devem ser contabilizados como despesa no resultado do exerccio, no sendo incorporados ao
valor do bem. Esses gastos no aumentam a vida til do bem, mas apenas tm como finalidade
mant-lo em condies de funcionamento.

101
CONTABILIDADE GERAL Luigi Martini

J os gastos com reformas que resultam em aumento da vida til de item do ativo
imobilizado devem ser incorporados ao valor do bem. Aps esse acrscimo, a empresa deve
verificar a nova vida til estimada do bem, adequando o clculo de sua depreciao.

4 - DEPRECIAO
4.1 - Conceito
Sabemos que mquinas, veculos e outros itens do ativo imobilizado perdem valor
econmico durante sua vida til, sofrendo desgaste pelo uso ou tornando-se obsoletos.
A depreciao a forma como a contabilidade registra, sistematicamente, a perda do
valor econmico dos itens registrados no ativo imobilizado, durante sua vida til estimada.
Para proceder ao clculo da depreciao necessrio conhecer as seguintes
definies:
Valor contbil: Valor do custo de aquisio do ativo imobilizado menos o saldo
da conta depreciao acumulada e do valor de eventual conta retificadora para
perda por reduo ao valor recupervel. Tambm conhecido como valor
contbil lquido;
Valor deprecivel: Valor do ativo imobilizado sujeito depreciao. a base de
clculo da depreciao. Caso um valor residual seja estabelecido pela empresa, o
valor deprecivel corresponde ao custo de aquisio do ativo imobilizado
deduzido do valor residual;
Vida til :
(a) o perodo de tempo durante o qual a entidade espera utilizar o ativo; ou
(b) o nmero de unidades de produo ou de unidades semelhantes que a
entidade espera obter pela utilizao do ativo.
Taxa de depreciao: Percentual mensal ou anual aplicado sobre o valor
deprecivel do bem, que varia de acordo com a vida til estimada.

4.2 Itens que no so depreciados


Os seguintes itens integrantes do ativo imobilizado no so depreciados:
Terrenos;
Recursos naturais, tais como jazidas minerais e florestas (esses itens sofrem
exausto);

102
CONTABILIDADE GERAL Luigi Martini

Imobilizaes em construo; itens do imobilizado adquiridos, mas ainda no


incorporados fisicamente empresa ou ainda no instalados; importaes em
andamento.

4.3 Clculo da depreciao


A depreciao calculada, mensalmente, para cada item registrado no ativo
imobilizado, ou para os itens que compem uma mesma unidade geradora de benefcios. O
clculo da depreciao depende da vida til estimada do bem.
O incio da depreciao ocorre no ms em que o bem foi instalado e encontra-se
pronto para entrar em operao. Independente do dia em que o bem atingiu esta condio, a
depreciao calculada para todo o ms.
H vrios mtodos para calcular a depreciao. Estudaremos os trs principais.

4.3.1 Mtodo das quotas constantes (linear)


Mtodo mais adotado pelas empresas que consiste na diviso do valor deprecivel do
bem pelo tempo de vida til para ele estimado. No mtodo linear, a quota (despesa) mensal de
depreciao constante.
Exemplo:
Valor deprecivel: $200.000 Vida til estimada: 4 anos

Quota de depreciao: $200.000 = $50.000/ano ($4.167/ms)


4 anos

ou

Taxa de depreciao: 100% = 25% ao ano => $200.000 x 25% = $50.000/ano


4 anos

4.4 Valor residual


Valor residual de um ativo o valor estimado que a entidade obteria com a venda do
ativo, aps deduzir as despesas estimadas de venda, no final da vida til estimada do bem. o
valor que a empresa estima obter caso vendesse o item do imobilizado depois de encerrada sua
vida til.
Caso seja adotado um valor residual para o ativo imobilizado, esse valor deve ser
deduzido do custo de aquisio do bem, ou seja, esse valor no compe o valor deprecivel.

103
CONTABILIDADE GERAL Luigi Martini

Exemplo 1:
Custo de aquisio: $200.000
Valor residual: zero
Valor deprecivel (custo de aquisio valor residual): $200.000
Vida til estimada: 4 anos

Quota de depreciao: $200.000 = $50.000/ano


4 anos

Exemplo 2:
Custo de aquisio: $200.000
Valor residual: $20.000
Valor deprecivel (custo de aquisio valor residual): $180.000
Vida til estimada: 4 anos

Quota de depreciao: $180.000 = $45.000/ano


4 anos

Conforme demonstrado nos exemplos, quando estipulado um valor residual para o ativo
imobilizado, a despesa anual de depreciao menor. Ao final da vida til do bem do exemplo
1, seu valor contbil ser zero. Ao final da vida til do bem do exemplo 2, seu valor contbil
ser $20.000, ou seja, o valor residual estimado.

4.5 Contabilizao da depreciao


O registro da depreciao envolve, em geral, duas contas contbeis:
Depreciao acumulada: conta retificadora do ativo imobilizado, vinculada ao
bem deprecivel, cuja funo acumular as parcelas mensais de depreciao
calculadas, reduzindo o valor contbil do bem registrado no ativo;
Despesa de depreciao: conta contbil que recebe a contrapartida do lanamento
da conta depreciao acumulada.
Importante:
Nas empresas industriais, as parcelas de depreciao de bens (mquinas, ferramentais,
instalaes, entre outros) utilizados na fabricao de produtos so alocadas ao custo do
produto, no estoque. Ou seja, a depreciao integra o custo do estoque e, somente ser lanada
ao resultado, juntamente com o valor total do produto quando de sua venda ou baixa do
estoque.
Da mesma forma, as parcelas de exausto de recursos naturais (minas, florestamentos) tambm
podem ser registradas no estoque caso integrem o custo de formao de produtos.

104
CONTABILIDADE GERAL Luigi Martini

Exemplo:
. Custo de aquisio do bem: $200.000 (Si = saldo inicial)
. Vida til estimada: 10 anos
. Data de incio da depreciao: 10 de julho de 20X1
. Quota anual de depreciao (mtodo linear): $200.000 x (100% / 10) = $20.000

Depreciao em 20X1:

(ativo imobilizado)
Custo do bem
(Si) 200.000

(conta de resultado)
Despesa de
(ativo imobilizado) depreciao
(-) Depreciao (1) 10.000
acumulada
10.000 (1)

Aps o registro da depreciao do ano de 20X1, em 31/12/20X1, o valor contbil do


bem era de $190.000.

Depreciao em 20X2:

(ativo imobilizado)
Custo do bem
(Si) 200.000

(conta de resultado)
Despesa de
(ativo imobilizado) depreciao
(-) Depreciao (2) 20.000
acumulada
10.000
20.000 (2)
30.000

Aps o registro da depreciao do ano de 20X2, em 31/12/20X2, o valor contbil do


bem era de $170.000.

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6 - EXAUSTO
6.1 Conceito e mtodo de clculo
A exausto tem como objetivo registrar a perda do valor econmico dos recursos
naturais registrados no ativo imobilizado, no perodo em que tais ativos so extrados ou
exauridos.
O mtodo de clculo da exausto o das unidades produzidas ou extradas, j
apresentado anteriormente. De acordo com esse mtodo, deve-se calcular o percentual da
quantidade extrada (exaurida), em determinado perodo, em relao quantidade total do
recurso natural.
Exemplo: Extrao de minrio
Custo de aquisio da mina: $2.000.000
Estimativa da quantidade total de minrio (possana da mina): 1.000.000 toneladas
Quantidade extrada no 1 ano: 100.000 toneladas

Quantidade extrada no 1 ano = 100.000 = 10%


Possana da mina 1.000.000

Exausto do 1 ano: Custo do recurso natural x percentual exaurido = $2.000.000 x 10% =


$200.000 no 1 ano.

6.2 Contabilizao da exausto


O registro da exausto envolve, em geral, duas contas contbeis:
Exausto acumulada: conta retificadora do ativo imobilizado, vinculada ao
recurso natural, cuja funo acumular o valor correspondente exausto fsica
do recurso, reduzindo o valor contbil do ativo;
Despesa de exausto: conta contbil que recebe a contrapartida do lanamento da
conta exausto acumulada. Assim como na depreciao, o valor da exausto
tambm pode ser lanado no estoque, compondo o custo de extrao do bem, at o
momento de sua venda ou baixa.
A forma de contabilizao da exausto a mesma da depreciao. Utilizando os
mesmos valores do exemplo do item anterior, a contabilizao da exausto a seguinte:
D Despesa de exausto (conta de resultado) 200.000
C Exausto acumulada (ativo imobilizado) 200.000

7 CONTABILIZAO DE ALIENAO DE ITEM DO ATIVO IMOBILIZADO


A contabilizao de venda de bem integrante do ativo imobilizado realizada da
seguinte forma:

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Dados da operao:

. Custo de aquisio do bem: $400.000 (Si = saldo inicial);


. Saldo de depreciao acumulada: $150.000 (Si = saldo inicial);
. Valor da venda, a prazo, do bem: $280.000

(ativo imobilizado)
Custo do bem
(Si) 400.000 400.000 (2)
(conta de resultado)
Outras despesas
(2) 400.000 150.000 (3)
(ativo imobilizado) 250.000
(-) Depreciao
acumulada
(3) 150.000 150.000 (Si)

(ativo) (conta de resultado)


Contas a receber Outras receitas
(1) 280.000 280.000 (1)

Anlise dos lanamentos:


(1) Registro da receita da venda do bem do ativo imobilizado;
(2) Baixa do custo de aquisio do bem do ativo imobilizado;
(3) Baixa do saldo de depreciao acumulada do bem do ativo imobilizado.
Quando do registro da alienao, o valor contbil do bem era de $250.000
($400.000 - $150.000). Como o bem foi vendido por $280.000, foi apurado um lucro de
$30.000 na operao.
Por se tratar de venda de ativo imobilizado, a receita (valor da venda) e a despesa
(custo lquido do bem = custo de aquisio depreciao acumulada) so registradas na
DRE nas linhas outras receitas e outras despesas, respectivamente.

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ATIVO INTANGVEL
1 CONCEITO
O item VI do artigo 179 da Lei n 6.404/76 determina que no ativo intangvel sero
contabilizados os direitos que tenham por objeto bens incorpreos destinados manuteno da
companhia ou exercidos com essa finalidade, inclusive o fundo de comrcio adquirido.
Exemplos: direito de uso de softwares, marcas, patentes, licenas, direitos autorais, franquias,
gastos com desenvolvimento de novos projetos, fundo de comrcio.
Resumidamente, os bens registrados no ativo intangvel apresentam as seguintes
caractersticas:
Bens incorpreos;
Vida til estimada superior a 1 ano;
A companhia no tem inteno de alien-lo.

2 AMORTIZAO
2.1 - Conceito
Assim como a contabilidade reconhece a perda do valor econmico dos ativos
imobilizados, ela tambm reconhece a perda do valor econmico dos ativos intangveis por
meio do registro de amortizao.
A amortizao a forma como a contabilidade registra, sistematicamente, a perda do
valor econmico dos itens registrados no ativo intangvel, durante sua vida til estimada.

2.2 Clculo da amortizao


Para realizar o clculo da amortizao, devemos considerar a vida til estimada do
bem.
Ativo intangvel com vida til indefinida: ativo intangvel quando, com base na
anlise de todos os fatores relevantes, no existe um limite previsvel para o
perodo durante o qual o ativo dever gerar fluxos de caixa lquidos positivos para
a entidade. Esse ativo no deve ser amortizado.
Ativo intangvel com vida til definida: ativo intangvel para o qual possvel
estimar sua vida til. Esse ativo deve ser amortizado.

Assim, somente o ativo intangvel com vida til definida que deve ser amortizado.
As empresas devem, periodicamente, avaliar a recuperao do valor contbil do ativo

108
CONTABILIDADE GERAL Luigi Martini

intangvel com vida til indefinida, registrando conta contbil retificadora do ativo (Perdas
estimadas) para possveis perdas (Impairment).
O valor amortizvel de ativo intangvel com vida til definida deve ser apropriado de
forma sistemtica ao longo da sua vida til estimada. A amortizao deve ser iniciada a partir
do momento em que o ativo estiver disponvel para uso, ou seja, quando se encontrar no local e
nas condies necessrios para que possa funcionar da maneira pretendida pela administrao.
O mtodo de amortizao utilizado deve refletir o padro de consumo pela entidade
dos benefcios econmicos futuros. Se no for possvel determinar esse padro com
confiabilidade, deve ser utilizado o mtodo linear. A despesa de amortizao para cada perodo
deve ser reconhecida no resultado, ou agregado ao custo do ativo (por exemplo, estoque) ao
qual vinculado.

2.3 Contabilizao da amortizao


O registro da amortizao envolve, em geral, duas contas contbeis:
Amortizao acumulada: conta retificadora do ativo intangvel, vinculada ao bem
amortizvel, cuja funo acumular as parcelas mensais de amortizao
calculadas, reduzindo o valor contbil do bem registrado no ativo;
Despesa de amortizao: conta contbil que recebe a contrapartida do lanamento
da conta amortizao acumulada.
A forma de contabilizao da amortizao a mesma da depreciao e da exausto.
Exemplo:
D Despesa de amortizao (conta de resultado)
C Amortizao acumulada (conta redutora do ativo intangvel)

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ATIVO INVESTIMENTO
1 CONCEITO
O item III do artigo 179 da Lei n 6.404/76 determina que no ativo investimento sero
contabilizados as participaes permanentes em outras sociedades e os direitos de qualquer
natureza, no classificveis no ativo circulante, e que no se destinem manuteno da
atividade da companhia ou da empresa.
Resumidamente, os bens registrados no ativo investimento so os seguintes:
Obras de arte;
Propriedades para investimentos: terrenos ou outros imveis mantidos pela
entidade sem o objetivo de uso na produo ou fornecimento de bens ou servios
ou para finalidade administrativa;
Participaes permanentes em outras empresas.
Daremos nfase no estudo dos investimentos em participaes societrias
permanentes.

2 PARTICIPAES SOCIETRIAS
2.1 - Introduo
Uma empresa pode possuir aes ou quotas de outras empresas e, assim, ter
participao societria (ser scia) dessas entidades. De forma geral, essas participaes
societrias podem apresentar as seguintes intenes:
Participao societria temporria de curto prazo: aquela em que a empresa
possui inteno de venda no curto prazo. Deve ser contabilizada no ativo
circulante;
Participao societria temporria de longo prazo: aquela em que a empresa
possui inteno de venda aps o trmino do exerccio social seguinte. Deve ser
contabilizada no ativo no circulante realizvel a longo prazo;
Participao societria permanente: aquela em que a empresa no possui
inteno de venda. Deve ser contabilizada no ativo no circulante investimento.
As participaes societrias temporrias devem ser avaliadas pelo valor justo e, caso
impossvel determin-lo com preciso, pelo custo de aquisio deduzido de conta retificadora
para perdas, se aplicvel. Os critrios de avaliao das participaes societrias permanentes
sero apresentados a seguir.

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CONTABILIDADE GERAL Luigi Martini

REFERNCIAS BIBLIOGRFICAS:

FIPECAFI Fundao Instituto de Pesquisas Contbeis, Atuariais e Financeiras, FEA/USP.


Manual de Contabilidade Societria. IUDCIBUS, Srgio; MARTINS, Eliseu; GELBCKE,
Ernesto Rubens; SANTOS, Ariovaldo dos. So Paulo: Editora Atlas, 2010.

PGAS, Paulo Henrique. Manual de Contabilidade Tributria. 4 edio. Rio de Janeiro:


Freitas Bastos Editora, 2006.

MARION, Jos Carlos. Contabilidade Bsica. 8 edio. So Paulo: Editora Atlas, 2006.

AGOSTINHO, Ivana Apostila de Contabilidade Geral.

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