Lancamentos Contabeis 36tipos Parte3

52 - PROVISO PARA PAGAMENTO DE FRIAS DE EMPREGADOS
I - Previso Legal Para Constituio da Proviso

A pessoa jurdica tributada com base no lucro real poder deduzir, como custo ou despesa operacional, em cada
exerccio social, importncia destinada a constituir proviso para pagamento de remunerao correspondente a frias
de seus empregados (art. 279 do RIR/94).
A faculdade de constituir essa proviso contempla a incluso dos gastos j incorridos com a remunerao de frias
proporcionais, 1/3 (um tero) do adicional de frias e dos encargos sociais incidentes sobre os valores que forem
objeto de proviso, cujo nus caiba pessoa jurdica.
importante observar que a deduo da proviso para pagamento de remunerao de frias somente permitida
quando devidamente quantificada e individualizada, conforme decidiu o 1 Conselho de Contribuintes atravs do
Acrdo n 101-75.344/84.
Assim sendo, em virtude dessa limitao deduo da proviso para frias, a sua constituio precisa estar
amparada em demonstrativo que quantifique e individualize as frias incorridas.
II - Contagem de Dias de Frias
A contagem dos dias de frias ser efetuada de acordo com o disposto no artigo 130 da Consolidao das Leis do
Trabalho (CLT).
O empregado adquire o direito ao perodo integral de frias, ou seja, 30 (trinta) dias, aps completar 1 (um) ano de
servio na empresa e desde que no tenha faltado ao trabalho, injustificadamente, por mais de 5 (cinco) vezes.
Aps cada perodo de 12 (doze) meses de vigncia do contrato de trabalho, o empregado ter direito a frias na
seguinte proporo:
a) 30 (trinta) dias corridos, quando no houver faltado ao servio mais de 5 (cinco) vezes;
b) 24 (vinte e quatro) dias corridos, quando houver tido de 6 (seis) a 14 (quatorze) faltas;
c) 18 (dezoito) dias corridos, quando houver tido de 15 (quinze) a 23 (vinte e trs) faltas;
d) 12 (doze) dias corridos, quando houver tido de 24 (vinte e quatro) a 32 (trinta e duas) faltas.
Relativamente aos perodos inferiores a 12 (doze) meses de servio na data de encerramento do balano, tomar-se-
por base para contagem de dias de frias 1/12 (um doze avos) de 30 (trinta) dias por ms de servio ou frao
superior a 14 (quatorze) dias.
III - Clculo da Proviso
O nmero de dias de frias, por empregado, ser multiplicado por 1/30 (um trinta avos) da sua remunerao mensal
na poca do encerramento do balano, sendo referido valor acrescido de 1/3 (um tero), a ttulo de adicional de
frias, e mais os encargos sociais, cujo nus couber empresa.
IV - Encargos Sociais Incidentes Sobre Frias
Alm da proviso do valor correspondente remunerao de frias, a empresa pode provisionar os valores relativos
s contribuies ao INSS e ao FGTS que incidiro sobre as frias, que constituem encargo da empresa.
V - Proviso Excedente ao Valor do Limite Dedutvel
Caso o valor provisionado exceda o limite dedutvel para efeitos fiscais, o valor excedente dever ser adicionado ao
lucro lquido na determinao do lucro real.
Esse valor poder ser excludo na determinao do lucro real do perodo em que preencher os requisitos para ser
dedutvel ou em que for revertido a crdito de conta de resultado.
O montante da proviso para pagamento de remunerao de frias e dos encargos sociais incidentes sobre referida
remunerao ser debitado em conta de custos ou despesas operacionais.
No perodo seguinte, a conta de proviso, classificada no passivo circulante, ser debitada, at o limite provisionado,
pelos valores pagos a qualquer beneficirio cujas frias ali tenham sido includas.
Caso no haja saldo suficiente na conta de proviso, o excedente ser debitado diretamente a custos ou despesas
operacionais.
Observe-se, ainda, que no final do perodo de apurao do imposto dever ser efetuada a reverso do saldo
remanescente, se houver, e constituda nova proviso.
Utilizando-se da faculdade concedida pela legislao do imposto de renda, a empresa "A" decidiu constituir proviso
para pagamento de remunerao de frias no perodo encerrado em 30.06.97, com base nos seguintes dados:
Frias vencidas e proporcionais
INSS sobre frias
FGTS sobre frias
R$ 7.000,00
R$ 1.820,00
R$ 560,00
O lanamento contbil referente a constituio da proviso para pagamento de remunerao de frias e respectivos
encargos sociais poder ser efetuado do seguinte modo:
a) Pelo valor da proviso para pagamento das frias:
D - PROVISO PARA PAGAMENTO DE FRIAS (Conta de Resultado)
C - PROVISO PARA PAGAMENTO DE FRIAS (Passivo Circulante)
R$ 7.000,00
b) Pela proviso dos encargos sociais incidentes sobre as frias:

D - PROVISO PARA ENCARGOS SOCIAIS SOBRE FRIAS (Conta de Resultado)
C - PROVISO PARA ENCARGOS SOCIAIS SOBRE FRIAS (Passivo Circulante)
R$ 2.380,00
Por ocasio do balano levantado em 30.09.97, a empresa apurou os seguintes valores relativos proviso de frias
e encargos sociais devidos:
- Frias vencidas e proporcionais:
- INSS sobre remunerao de frias:
- FGTS sobre remunerao de frias:
R$ 12.000,00
R$ 3.120,00
R$ 960,00
Contabilmente, dever ser efetuado o ajuste da conta que registra a proviso, da seguinte forma:
a) Pelo ajuste do valor provisionado a ttulo de remunerao de frias:
D - PROVISO PARA PAGAMENTO DE FRIAS (Conta de Resultado)
C - PROVISO PARA PAGAMENTO DE FRIAS (Passivo Circulante)
R$ 5.000,00
Nota: Valor a ser provisionado em 30.09.97: 12.000,00

(-) valor provisionado em 30.06.97:
(=) valor do ajuste da proviso:
7.000,00
5.000,00
b) Pelo ajuste do valor provisionado a ttulo de encargos sociais incidentes sobre frias:
D - PROVISO PARA ENCARGOS SOCIAIS SOBRE FRIAS (Conta de Resultado)
C - PROVISO PARA ENCARGOS SOCIAIS SOBRE FRIAS (Passivo Circulante)
R$ 1.700,00
= Nota: valor a ser provisionado em 30.09.97: 4.080,00

(-) valor provisionado em 30.06.97: 2.380,00
(=) valor do ajuste da proviso: 1.700,00
No ms de outubro a empresa efetuou o pagamento de remunerao de frias cujos valores so os seguintes:
- valor da remunerao de frias: R$ 10.000,00;
= - encargo de INSS: R$ 2.600,00;

- encargo de FGTS: R$ 800,00.
= Nota: No consideramos os dados relativos ao Imposto de Renda na Fonte e o INSS retidos do empregado.
Teremos os seguintes lanamentos contbeis:
a) Pelo pagamento da remunerao de frias:
D - PROVISO PARA PAGAMENTO DE FRIAS (Passivo Circulante)
C - CAIXA/BANCO (Ativo Circulante)
R$ 10.000,00
b) Pela apropriao dos encargos sociais sobre a remunerao de frias paga:

D - PROVISO PARA ENCARGOS SOCIAIS SOBRE FRIAS(Passivo
Circulante)
R$ 3.400,00
C - INSS A RECOLHER (Passivo Circulante)
R$ 2.600,00
C - FGTS A RECOLHER (Passivo Circulante)
R$ 800,00
No caso da perda do direito s frias pelo empregado, ou caso o montante da proviso no tenha sido utilizado, tais
valores, constantes da conta de proviso, devero ser revertidos a crdito da conta de resultado, da seguinte forma:
a) Pela reverso da proviso da remunerao de frias:
D - PROVISO PARA FRIAS (Passivo Circulante)
C - PROVISO PARA FRIAS (Conta de Resultado)
R$ 2.000,00
Nota: Valor Provisionado = R$ 12.000,00

(-) Valor Pago = 10.000,00
(=) Saldo no Utilizado = 2.000,00
b) Pela reverso dos encargos incidentes sobre as frias:
D - PROVISO PARA ENCARGOS SOCIAIS INCIDENTES SOBRE FRIAS (Passivo
Circulante)
C - PROVISO PARA ENCARGOS SOCIAIS INCIDENTES SOBRE FRIAS (Conta de
Resultado)
680,00
Nota: Valor Provisionado = R$ 4.080,00

(-) Encargos sobre o Valor Pago = 3.400,00
(=) Saldo no Utilizado = 680,00
VI - No Constituio da Proviso
Caso a empresa no tenha efetuado a proviso para pagamento de frias, a totalidade do valor pago ou creditado a
esse ttulo ser deduzida, como custo ou despesa operacional, no prprio ms em que ocorrer o pagamento, ainda
que o perodo de gozo das frias pelo empregado avance o perodo subseqente (PN CST n 8/85).
53 - PROVISO PARA O 13 SALRIO
O montante correspondente ao 13 salrio e aos encargos sociais incidentes deve ser registrado como custo de
produo, quando se referir ao pessoal dos setores produtivos, ou como despesa operacional, quando se referir ao
pessoal dos setores administrativos ou de vendas, tendo como contrapartida contas de "Proviso para 13 salrio" e
"Proviso para encargos sociais sobre o 13 salrio", ou em uma nica conta intitulada "Proviso para 13 salrio e
encargos sociais".
Por ocasio do pagamento da primeira parcela, a empresa deve registr-lo em conta intitulada "Adiantamento de 13
salrio" no Ativo Circulante. Quando ocorrer a quitao da gratificao, o valor constante da conta "Adiantamento de
13 salrio" ser baixado contra a conta de "Proviso para 13 salrio" no Passivo Circulante.
No pagamento do saldo ocorre a quitao da obrigao por parte da empresa. O montante pago nesta ocasio
poder ser registrado diretamente conta de proviso constituda anteriormente.
Caso a empresa no tenha constitudo a proviso, o valor pago e o valor lanado na conta "Adiantamento de 13
salrio" sero lanados diretamente conta de custo ou despesa, conforme o caso, no ms em que se der a quitao
da gratificao.
Os registros contbeis a serem efetuados por ocasio do adiantamento, proviso e encargos sociais relativos ao 13
salrio, de acordo com a tcnica contbil, considerando-se os dados abaixo, so os seguintes:
Valor a ser provisionado em 30.11.97, pelo valor total, a ttulo de 13 salrio dos
empregados admitidos em 1996 razo de 11/12:
Valor dos encargos incidentes sobre o valor do 13 salrio a ser provisionado
(alquota hipottica de 26% de INSS e 8% de FGTS):
Valor do adiantamento concedido em 30.11.97:
Valor da quitao em 19.12.97:
Valor hipottico do IRRF descontado dos empregados:
Valor hipottico do INSS descontado dos empregados:
Valor da diferena entre o valor dos encargos provisionados e o total dos encargos
constantes da folha de pagamento:
R$ 8.500,00
R$ 2.890,00
R$ 4.250,00
R$ 5.900,00
R$ 700,00
R$ 800,00
R$ 561,00
I - Por ocasio do registro da proviso e do adiantamento, temos:

a) Pelo registro do valor proviso em 30.11.97:
D - 13 SALRIO (despesa operacional)
C - PROVISO PARA 13 SALRIO (Passivo Circulante)
8.500,00
b) Pelo valor dos encargos incidentes sobre o valor do 13 salrio:

D - ENCARGOS SOBRE 13 SALRIO (despesa operacional)
C - PROVISO PARA ENCARGOS SOBRE O 13 SALRIO (Passivo Circulante)
2.890,00
c) Pelo valor do adiantamento concedido em 30.11.97:

D - ADIANTAMENTO DE 13 SALRIO (Ativo Circulante)
C - CAIXA/BANCOS (Ativo Circulante)
4.250,00
II - Pelo registro da folha de pagamento do 13 salrio, teremos os seguintes lanamentos:

a) Pela baixa da proviso at o montante provisionado:
D - PROVISO PARA 13 SALRIO (Passivo circulante)
C - SALRIOS E ORDENADOS A PAGAR (Passivo Circulante)
8.500,00
b) Pelo registro da diferena entre o valor provisionado a ttulo de 13 salrio e o valor da folha de
pagamento:
D - 13 SALRIO (despesa operacional)
C - SALRIOS E ORDENADOS A PAGAR (Passivo Circulante)
1.650,00
Nota: Valor da folha de pagamento: R$ 4.250,00 + R$ 5.900,00 = R$ 10.150,00

Valor provisionado: R$ 8.500,00 - R$ 10.150,00 = 1.650,00
c) Pela baixa da proviso para encargos sociais sobre o 13 salrio at o montante provisionado:
D - PROVISO PARA ENCARGOS SOBRE O 13 SALRIO (Passivo Circulante)
C - FGTS a recolher (Passivo Circulante)
2.890,00
2.210,00
680,00
Nota: INSS a recolher: 26% X 8.500,00 = 2.210,00

FGTS a recolher: 8% X 8.500,00 = 680,00
d) Pelo registro da diferena apurada entre o valor dos encargos provisionados e o valor constante da
folha de pagamento:
D - ENCARGOS SOBRE O 13 SALRIO (despesa operacional)
C - FGTS a recolher (Passivo Circulante)
561,00
429,00
132,00
Nota: INSS a recolher = 10.150,00 X 26% = 2.639,00 - 2.210,00 = 429.00

FGTS a recolher = 10.150,00 X 8% = 812,00 - 680,00 = 132,00.
e) Pelo registro da baixa do adiantamento de 13 salrio:
D - SALRIOS E ORDENADOS A PAGAR (Passivo Circulante)
C - ADIANTAMENTOS DE 13 SALRIO (Ativo Circulante)
4.250,00
f) Pelo valor do INSS retido dos empregados:

800,00
g) Pelo valor do IRRF retido dos empregados:

C - IRRF A RECOLHER (Passivo Circulante)
700,00
h) Pelo valor lquido pago:

4.400,00
Nota: Valor da quitao 5.900,00 - IRRF 700,00 - INSS 800,00 = 4.400,00

54 - AQUISIO DE BENS PARA O ATIVO IMOBILIZADO ATRAVS DO FINAME
Quando a empresa adquire bens para o ativo imobilizado atravs do Finame, dever considerar como custo a ser
ativado o preo total constante da nota fiscal do fornecedor, acrescido de outros dispndios, como, por exemplo, o
frete e o seguro cobrados parte.
As despesas financeiras decorrentes do emprstimo contrado para aquisio de bens do Ativo Imobilizado no
devem ser includos no custo de aquisio dos bens adquiridos, devendo ser lanados como despesas financeiras
pelo regime de competncia.
Ressalte-se que as obrigaes contradas, cujo prazo de vencimento final ocorra aps o trmino do exerccio social
seguinte quele em que houve a contratao, sero classificadas no Exigvel a Longo Prazo e, por ocasio do
levantamento do balano, sero transferidas as parcelas que devem ser liquidadas no exerccio social seguinte, para
o Passivo Circulante.
Considerando-se que determinada empresa tenha adquirido equipamentos para unidade fabril, em dezembro/96, no
valor de R$ 300.000,00, sendo que 65% deste valor foi financiado pelo Finame, e ser pago em 39 parcelas. Na data
em que o financiamento foi liberado, o bem foi entregue e foi pago R$ 2.600,00 a ttulo de taxas e comisses
bancrias.
Temos os seguintes lanamentos contbeis:
a) Pelo registro do bem:
D - EQUIPAMENTOS (Ativo Imobilizado)
C - FINANCIAMENTOS - FINAME (Passivo Circulante)
300.000,00
60.000,00
C - FINANCIAMENTOS - FINAME (Exigvel a Longo Prazo)

C - BANCO CONTA MOVIMENTO (Ativo Circulante)
135.000,00
105.000,00
Nota: 300.000 x 65% = 195.000.00

R$ 195.000,00 : 39 = R$ 5.000,00
12 parcelas X 5.000,00 = 60.000,00 (Passivo Circulante)
27 parcelas X 5.000,00 = 135.000,00 (Exigvel a Longo Prazo)
b) Pelo registro das despesas financeiras:
D - DESPESAS FINANCEIRAS ( Resultado)
2.600,00
c) Por ocasio do pagamento das parcelas com juros e atualizao monetria previstos no contrato
(12% sobre a parcela):
D - FINANCIAMENTOS - FINAME (Passivo Circulante)
D - DESPESAS FINANCEIRAS (Resultado)
5.000,00
600,00
5.600,00
55 - ADIANTAMENTOS PARA FUTURO AUMENTO DE CAPITAL

Os adiantamentos para aumento de capital so recursos recebidos pela empresa de seus acionistas ou quotistas
destinados a serem utilizados como aporte de capital.
O problema dos adiantamentos para aumento de capital reside na classificao contbil como passivo exigvel ou
como patrimnio lquido, uma vez que existe a possibilidade da no-incorporao ao capital e de sua devoluo ao
investidor.
A Lei n 6.404/76 omissa no tratamento dos valores recebidos por conta de futuros aumentos de capital.
O Fisco firmou entendimento atravs dos Pareceres Normativos CST n 23, de 26.06.81 e CST n 28, de 21.12.84,
que, em suma, estabelecem o seguinte:
1. Ocorrendo a eventualidade de adiantamento para futuro aumento de capital, qualquer que seja a forma pela qual
os recursos tenham sido recebidos, mesmo que sob a condio para utilizao exclusiva em aumento de capital,
esses ingressos devero ser mantidos fora do patrimnio lquido, por serem esses adiantamentos considerados
obrigao para com terceiros, podendo ser exigidos pelos titulares enquanto o aumento de capital no se concretizar.
2. O patrimnio lquido fica definitivamente aumentado quando, aps a subscrio, ocorrer o recebimento de cada
parcela de integralizao.
Assim sendo, o Fisco determina a classificao dos adiantamentos para futuro aumento de capital como
exigibilidades.
De Acordo Com a Tcnica Contbil, quando os adiantamentos para aumento de capital so recebidos com clusula
de absoluta condio de permanncia na sociedade, no h porque consider-los como exigveis, admitindo-se que
esses adiantamentos sejam classificados como parte integrante do patrimnio lquido.
Por outro lado, se os recursos entregues pelos scios a ttulo de adiantamentos para aumento de capital vierem a ser
devolvidos ao investidor ou no incorporados ao capital, no se deve, na existncia de tal dvida, classific-los no
patrimnio lquido, devendo, ento, figurar no passivo exigvel.
Da mesma forma, os recursos recebidos de acionistas ou quotistas que estejam destinados e vinculados a aumento
de capital, por fora de disposies contratuais irrevogveis ou legais, no devem ser tratados como exigibilidades,
mas como conta integrante do patrimnio lquido. A destinao dos adiantamentos recebidos com a inteno de
capitalizao deve estar documentada por instrumentos formais irrevogveis dos acionistas, quotistas e rgos
diretivos da empresa e no somente por intenes declaradas verbalmente.
Diante do exposto, os adiantamentos para aumento de capital devem ser classificados como parte integrante do
patrimnio liquido, em conta distinta, com a devida evidenciao de sua origem, montante e finalidade. Caso pairem
dvidas de que os valores iro se incorporar ao capital, tais valores sero classificados como passivo exigvel.
Contabilmente, no recebimento de tais recursos, a empresa poder fazer o seguinte registro:
D - DISPONIBILIDADES (Ativo Circulante)
C - ADIANTAMENTO PARA AUMENTO DE CAPITAL (Patrimnio Liquido)
Quando formalizar o aumento de capital, o registro contbil ser:
D - ADIANTAMENTO PARA FUTURO AUMENTO DE CAPITAL (Patrimnio Liquido)
C - CAPITAL SOCIAL (Patrimnio Lquido)
56 - AJUSTES CONTBEIS DE EXERCCIOS ANTERIORES
Os registros dos fatos contbeis so suscetveis de erros, que podero ou no interferir na apurao do resultado e,
conseqentemente, na base imponvel do Imposto de Renda relativo ao exerccio em determinado perodo.
Partindo do pressuposto de que a escriturao contbil a fonte de informaes para a apurao do lucro ou prejuzo
fiscal, qualquer erro no registro de um fato, via de regra, poder provocar o aumento ou diminuio do imposto devido
em determinado exerccio.
Neste trabalho, analisaremos alguns casos determinantes ou no na mensurao do lucro, procurando demonstrar as
causas e os efeitos do erro, bem como a sua regularizao na escriturao contbil da empresa.
I - Critrio Para Utilizao da Conta "Ajustes de Exerccios Anteriores"
Segundo a Lei da S/A, o lucro lquido do exerccio no deve estar influenciado por efeitos que pertenam a exerccios
anteriores, ou seja, devero transitar pelo balano de resultados somente os valores que competem ao respectivo
perodo.
Como ajustes de exerccios sero considerados apenas os decorrentes de efeitos da mudana de critrio contbil, ou
da retificao de erro imputvel a determinado exerccio anterior, e que no possam ser atribudos a fatos
subseqentes.
1 - Mudana de Critrio Contbil
A modificao de mtodos ou critrios contbeis podero ter ou no efeitos relevantes e, tambm, podero influenciar
ou no a apurao do lucro lquido do exerccio.
Observe-se que quando a modificao de mtodos ou critrios contbeis afetar a apurao do lucro lquido do
exerccio, o efeito correspondente dever ser lanado, conforme o caso, a dbito ou a crdito da conta de "Lucros ou
Prejuzos Acumulados".
O Manual de Contabilidade da Fipecafi cita os seguintes exemplos de alteraes de critrios contbeis:
a) alterao do mtodo de avaliao dos estoques (do custeio direto para o custeio por absoro ou do
FIFO para o mdio etc.);
b) passagem do regime de caixa para o de competncia, na contabilizao do Imposto de Renda (e
outros passivos);
c) mudana no mtodo de avaliao dos investimentos (do mtodo do custo para o da equivalncia
patrimonial).
2 - Retificao de Erros de Exerccios Anteriores
A retificao de erros de exerccios anteriores poder afetar, tambm, o lucro lquido do exerccio. Nesse caso, o
valor correspondente a retificao ser lanado, conforme o caso, a dbito ou a crdito da conta de "Lucros ou
Prejuzos Acumulados". Note-se que os ajustes so aqueles resultantes de efeitos na retificao de erro imputvel a
determinado exerccio anterior e que no possam ser atribudos a fatos subseqentes.
O Manual de Contabilidade da Fipecafi adverte que se deve ter bastante cautela e prudncia para registrar ajustes
por erros de exerccios anteriores diretamente na conta de Lucros Acumulados, e no se deve dar esse tratamento a
pequenos valores.
3 - Erros Com Contas Patrimoniais
Regra geral, os erros cometidos com contas patrimoniais, tais como inverso de lanamento, contrapartida a dbito
em conta indevida ou contrapartida a crdito em conta indevida, no provocam influncia na determinao do lucro e,
por inferncia, no resultado tributvel do exerccio.
O reflexo na determinao do resultado do exerccio, via de regra, s ocorre quando a contrapartida das contas
patrimoniais transitar pelo balano de resultados e, conseqentemente, se traduzem em aumento, reduo ou
postergao do pagamento do Imposto de Renda.
II - Aumento Indevido do Resultado na Escriturao Contbil
Os erros contbeis mais comuns que se traduzem em aumento indevido do resultado podem ocorrer devido a:
a) despesa lanada a menor do que a efetivamente paga ou incorrida;
b) receita lanada a maior ou manuteno na contabilidade de valor de receita, cuja nota fiscal j foi
objeto de cancelamento;
c) falta de registro referente a baixa de bens do ativo permanente.
Fora os casos retro descritos, bvio, existem outros que podem causar distores na determinao do resultado.
III - Procedimento Contbil Para Regularizao do Erro
Supondo-se que os erros que provocam aumento indevido do resultado tenham sido detectados aps o encerramento
do perodo, o procedimento contbil a ser seguido pela empresa ser o seguinte:
a) lanamento de ajuste a dbito da conta "Ajustes de Exerccios Anteriores";
b) transferncia do valor do ajuste da conta "Ajustes de Exerccios Anteriores" para a conta "Lucros ou
Prejuzos Acumulados";
c) diminuir do valor a ser retificado a parcela correspondente ao Imposto de Renda.
Exemplo:
Imaginemos que no ano-calendrio de 1997 a empresa, inadvertidamente, no efetuou o registro contbil referente ao
cancelamento de uma nota fiscal no valor de R$ 60.000,00, ocorrendo a sua regularizao no perodo subseqente.
Os ajustes contbeis, no exemplo proposto, sero efetuados da seguinte forma:
D - AJUSTES DE EXERCCIOS ANTERIORES (Patrimnio Lquido)
C - DUPLICATAS A RECEBER (Ativo Circulante)
60.000,00
Valor relativo baixa da duplicata n ..... referente a nota fiscal n ..... de ........ cancelada.
D - LUCROS OU PREJUZOS ACUMULADOS (Patrimnio Lquido)
C - AJUSTES DE EXERCCIOS ANTERIORES (Patrimnio Lquido)
60.000,00
Transferncia referente ajustes efetuados no perodo de 1997.

D - PROVISO PARA IMPOSTO DE RENDA (Passivo Circulante)
C - LUCROS OU PREJUZOS ACUMULADOS (Passivo Circulante)
9.000,00
Valor relativo Imposto de Renda calculado sobre o valor contido no resultado do ano-calendrio de 1997 (R$
60.000,00 x 15%).
Caso no haja saldo na conta de proviso para Imposto de Renda, em virtude da empresa j ter efetuado o
pagamento do mesmo, o ajuste dever ser efetuado tendo como contrapartida a conta de impostos a recuperar no
Ativo Circulante.
IV - Reduo Indevida do Resultado na Escriturao Contbil

Por sua vez, os erros de natureza contbil que implicam reduo indevida do resultado, via de regra, so ocasionados
por:
a) registro em conta indevida referente ao recebimento de uma duplicata;
b) subavaliao do estoque final de mercadorias, resultando em aumento excessivo do CMV;
c) inobservncia do regime de competncia na escriturao da receita, rendimento, custo ou deduo;
d) registro a dbito em conta de resultado referente a conserto de bens do ativo imobilizado, que resulte
em aumento da vida til superior a um ano em relao a sua (s) data (s) de aquisio;
e) constituio da proviso para frias em desacordo com a legislao;
f) constituio de outras provises ou excesso em relao ao limite fiscal previsto na legislao.
V - Procedimento Contbil Para Regularizao do Erro
Supondo-se que os erros que provocam a reduo indevida do resultado tenham sido detectados aps o trmino do
exerccio, o procedimento contbil a ser seguido pela empresa ser o seguinte:
a) lanamento de ajuste a crdito da conta "Ajustes de Exerccios Anteriores";
b) transferncia do valor do ajuste da conta "Ajustes de Exerccios Anteriores" para a conta "Lucros ou
Prejuzos Acumulados";
c) diminuir do valor a ser retificado a parcela correspondente ao Imposto de Renda.
Exemplo:
Imaginemos que determinada empresa tenha desembolsado a importncia de R$ 10.000,00 na reforma de um
veculo e, em decorrncia dessa reforma, houve um aumento de vida til superior a um ano.
O registro contbil foi feito erroneamente, da seguinte forma:
D -DESPESAS DE CONSERVAO DE VECULOS (Resultado)
C - FORNECEDORES (Passivo Circulante)
10.000,00
Valor relativo nota fiscal n .... de ......... da Reformadora Alfa Ltda.

No exerccio seguinte, o erro foi detectado e o ajuste contbil foi procedido da seguinte forma:
D - VECULOS (Ativo Permanente)
C - AJUSTES DE EXERCCIOS ANTERIORES (Patrimnio Lquido)
10.000,00
Valor relativo nota fiscal n .... de ....... da Reformadora Alfa Ltda. referente a reforma do veculo
marca.....tipo.....motor..... cujo lanamento ora regularizamos.
D - AJUSTES DE EXERCCIOS ANTERIORES (Patrimnio Lquido)
C - LUCROS OU PREJUZOS ACUMULADOS (Patrimnio Lquido)
10.000,00
Transferncia referente ajustes efetuados no ano-calendrio de 1997.

D - LUCROS OU PREJUZOS ACUMULADOS (Patrimnio Lquido)
C - PROVISO PARA IMPOSTO DE RENDA (Passivo Circulante)
Valor relativo Imposto de Renda incluso no valor retificado (R$ 10.000,00 x 15%).
57 - DEPSITOS JUDICIAIS
1.500,00
A questo dos depsitos judiciais na discusso de tributos tem-se constitudo, efetivamente, quanto ao tratamento
tributrio, num dos maiores dilemas para as empresas.
Os depsitos em garantia de instncia esto disciplinados pelo Decreto-lei n 1.737, de 20.12.79, e so mais
freqentes nos mandados de segurana impetrados com a finalidade de evitar pagamento de tributos.
Os depsitos sero efetuados na Caixa Econmica Federal, em dinheiro ou em ttulos pblicos federais, e podem ser
facultativos ou obrigatrios.
A autoridade judiciria pode se posicionar da seguinte forma em relao s discusses que envolvem o pagamento
de tributos:
a) concesso de medida liminar no condicionada a depsito;
b) concesso de medida liminar condicionada a depsito.
I - Concesso de Medida Liminar No Condicionada a Depsito
Quando a medida liminar concedida sem a obrigatoriedade do depsito, a impetrante no ter nenhum registro a
fazer em sua contabilidade.
Seria um contra-senso discutir a inconstitucionalidade de um tributo e/ou uma contribuio, obter a medida liminar e
reconhecer a sua dedutibilidade na determinao do lucro real. Alis, acertadamente, essa a posio do Fisco
manifestada nas consultas formuladas ao Departamento da Receita Federal.
II - Concesso de Medida Liminar Condicionada a Depsito
A concesso de medida liminar condicionada a depsito coloca o contribuinte em dvida frente atualizao
monetria ou no dos depsitos judiciais.
Segundo o entendimento da Receita Federal, os depsitos judiciais relativos aos tributos e contribuies que esto
sendo questionados na justia devero ser atualizados monetariamente.
A jurisprudncia administrativa vem, interativamente, sustentando a mesma posio da Receita Federal, conforme
demonstram as seguintes decises:
"Na determinao do lucro operacional, a empresa dever incluir a correo monetria dos depsitos judiciais por ela
efetuados (Acrdo n 105-5.002/90 - DOU de 22.02.91)."
"As variaes monetrias auferidas, pelo depositante, em depsito judicial efetivado para garantia de instncia, so
apropriveis ao resultado no perodo-base a que competirem (Acrdo n 101 - 79.781/90 - DOU de 19.09.90)."
No obstante o posicionamento do Fisco e do prprio 1 Conselho de Contribuintes, entendemos que inexiste o fato
gerador do imposto de renda conforme preconizado no artigo 43 do Cdigo Tributrio Nacional, por absoluta ausncia
de acrscimo patrimonial tributvel, uma vez que, a nosso ver, no surgiu para o contribuinte a aquisio da
disponibilidade jurdica ou econmica de renda. O depsito judicial, como se sabe, indisponvel para o contribuinte
e, destarte, o valor decorrente da atualizao monetria no poder se traduzir num acrscimo patrimonial.
De qualquer modo, o contribuinte que fizer a opo pela no atualizao dos depsitos judiciais deve se prevenir
contra futuras investidas do Fisco.
De acordo com o art. 3 do Decreto-lei n 1.737/79, os depsitos em dinheiro no vencero juros, enquanto os juros
dos ttulos depositados em garantia revertero Caixa Econmica Federal a ttulo de remunerao pelos servios de
depsito dos ttulos.
A pessoa jurdica que estiver discutindo judicialmente a legalidade da exigncia de algum tributo e for obrigada a
efetuar o depsito do valor dever registrar contabilmente este fato da seguinte forma:
a) Pela realizao do depsito:
D - DEPSITOS JUDICIAIS (Ativo Circulante)
b) Pelo reconhecimento da variao monetria do valor depositado:

D - DEPSITOS JUDICIAIS (Ativo Circulante)
C - VARIAO MONETRIA ATIVA (Conta de Resultado)
c) Pelo recebimento do valor corrigido do depsito, quando da deciso definitiva (ganho de causa):
D - BANCO CONTA MOVIMENTO (Ativo Circulante)
C - DEPSITOS JUDICIAIS (Ativo Circulante)
d) Pela transferncia Fazenda Pblica do depsito convertido em renda (perda da causa):
D - CONTA DE DESPESA CORRESPONDENTE AO TRIBUTO CONTESTADO (Conta de Resultado)
C - DEPSITOS JUDICIAIS (Ativo Circulante)
58 - ADIANTAMENTO PARA DESPESAS DE VIAGENS
Abordaremos, neste trabalho, os procedimentos para o registro contbil dos valores entregues como adiantamento
para despesas de viagens, aos funcionrios ou diretores que viajem a servio da empresa, bem como a baixa de tais
valores mediante a prestao de contas pelo viajante.
Suponhamos que o diretor de uma empresa recebeu, a ttulo de adiantamento de viagens, o valor de R$ 5.000,00
para pagamento de suas despesas. Quando do seu retorno, apresentou o relatrio e os comprovantes de despesas
no valor de R$ 4.200,00 e restituiu empresa R$ 800,00 em dinheiro:
a) Pelo registro do adiantamento:
D - ADIANTAMENTO PARA DESPESAS DE VIAGENS (Ativo Circulante)
C - CAIXA/BANCOS (Ativo Circulante)
R$ 5.000,00
b) Pelo registro da prestao de contas quando do retorno:

D - DESPESAS DE VIAGENS (Conta de Resultado)
C - ADIANTAMENTO PARA DESPESAS DE VIAGENS (Ativo Circulante)
R$ 4.200,00
c) Pela restituio do saldo no utilizado:

D - CAIXA/BANCO (Ativo Circulante)
C - ADIANTAMENTO PARA DESPESAS DE VIAGENS (Ativo Circulante)
R$ 800,00
Caso o valor do relatrio de despesas apresentasse um valor de R$ 5.500,00, a empresa teria que reembolsar ao
diretor R$ 500,00, referente aos gastos excedentes. Neste caso, teremos o seguinte lanamento contbil
complementar:
D - DESPESAS DE VIAGENS (Conta de Resultado)
C - CAIXA/BANCOS (Ativo Circulnate)
R$ 500,00
59 - AUMENTO DE CAPITAL COM LUCROS ACUMULADOS E RESERVA DE CORREO MONETRIA ALTERAO CONTRATUAL
Na sociedade por quotas de responsabilidade limitada, os scios podem decidir por aumentar o capital social,
utilizando o saldo das contas de lucros acumulados e reserva de correo monetria.
A conta de reserva de correo monetria registra a correo monetria do capital social integralizado, por ocasio do
clculo da correo monetria de balano em vigor at 31.12.95.
Por outro lado, a conta de lucros acumulados registra o lucro lquido do exerccio, que permanece suspenso, at que
os scios deliberem por sua distribuio ou capitalizao.
A capitalizao dos valores mencionados depende de alterao do contrato social, onde dever constar
expressamente que a integralizao est sendo efetuada com o aproveitamento de lucros acumulados e da reserva
de correo monetria e a proporo que cabe a cada scio.
Com base nos dados acima, o registro contbil correspondente ao aumento do capital social mediante
aproveitamento do saldo da conta de reserva de correo monetria do capital e do saldo de lucros acumulados, na
data do instrumento de alterao contratual, ser o seguinte:
D - RESERVA DE CORREO MONETRIA DO CAPITAL SOCIAL (Patrimnio Lquido)
VALOR = 10.000,00
Valor ref. ao aumento do Capital Social mediante aproveitamento do saldo da reserva de correo monetria do
capital, conforme clusula 3 do instrumento de alterao contratual registrado na Junta Comercial do Estado ......,
sob o n ....., atribudo proporcionalmente participao de cada scio, a saber:
Scio A
Scio B
R$ 5.000,00
R$ 5.000,00
D - RESERVA DE CORREO MONETRIA DO CAPITAL (Patrimnio Lquido)

10.000,00
Valor ref. ao aumento do capital social mediante aproveitamento do saldo da conta lucros acumulados, conforme
clusula 3 do instrumento de alterao de contrato social registrado na Junta comercial do Estado...., sob o n .....,
atribudo proporcionalmente participao de cada scio, a saber:
Scio A
Scio B
R$ 5.000,00
R$ 5.000,00
60 - DEMOLIO DE EDIFICAES
Neste trabalho, abordaremos o tratamento contbil e fiscal da demolio de edificaes para construo de prdio
novo, previsto no Parecer Normativo n 72/77.
I - Aquisio de Terreno Com Edificao a Ser Demolida
Na aquisio de terreno contendo edificao a ser demolida para construo de novo prdio, o valor total pago pelo
imvel deve ser contabilizado em conta prpria representativa do terreno, visto que o investimento teve por objeto a
obteno deste, sendo irrelevante que no documento de compra e venda haja o destaque do valor do terreno e da
edificao.
Por serem dispndios vinculados realizao da obra nova, os gastos com a demolio devem ser ativados como
parcela integrante do custo da construo nova.
Com relao venda do material originrio da demolio, seu valor poder ter uma das seguintes destinaes, a
critrio do contribuinte:
a) ser deduzido do valor ativado como custo do terreno, de forma que este se ajuste realidade
econmica;
b) ser contabilizado como receita no operacional, tributvel pelo imposto de renda;
c) ser deduzido do custo da demolio, ativado como parcela integrante do custo da construo nova.
II - Demolio de Construo Incorporada no Ativo Permanente
No caso de demolio de edificaes registradas no ativo permanente como parte integrante de imvel anteriormente
incorporado, o valor contbil da construo a ser demolida (valor registrado na contabilidade, corrigido
monetariamente at 31.12.95, diminudo da depreciao acumulada) ter o tratamento de perda de capital, sendo
como tal dedutvel do lucro real.
Se a contabilidade na empresa no oferecer elementos que permitam individualizar o valor da construo a ser
demolida, em virtude desta fazer parte de um conjunto maior, ou mesmo por ter sido o imvel adquirido j construdo
e a escritura respectiva no destacar os valores do terreno e da construo, dever ser providenciada uma avaliao
por peritos que determine a parcela do valor contabilizado do imvel, que corresponda construo a ser demolida.
O custo da demolio, neste caso, dever ser ativado.

III - Tratamento do Valor da Venda do Material
Quanto ao valor da receita eventualmente obtida com a venda do material demolido, aplica-se tambm o tratamento
mencionado no item 2.2 no que concerne apropriao como receita (letra "b"), ou opcionalmente, deduo do custo
da demolio a ser ativado (letra "c"), no se aplicando, neste caso, a faculdade expressa na letra "a" desse mesmo
item.
61 - ATIVIDADE RURAL
1 - Atividades Agrcolas
Para a classificao de cultura agrcola consideramos, basicamente, dois tipos de cultura:
a) cultura temporria;
b) cultura permanente.
1.1 - Cultura Temporria
So aquelas sujeitas ao replantio aps a colheita, possuindo perodo de vida muito curto entre o plantio e a colheita,
como, por exemplo, os cultivos de feijo, legumes, arroz, trigo, etc. Durante o ciclo produtivo, os custos pagos ou
incorridos, nesta cultura, sero acumulados em conta especfica que pode ser intitulada como "Cultura Temporria
em Formao" - Estoques - Ativo Circulante.
Aps a colheita, esta conta dever ser baixada pelo seu valor de custo e transferida para uma nova conta, que poder
ser denominada "Produtos Agrcolas" - Estoques - Ativo Circulante, especificando o tipo de produto.
1.2 - Cultura Permanente
So aquelas no sujeitas ao replantio aps a colheita, uma vez que propiciam mais de uma colheita ou produo,
bem como apresentam prazo de vida til superior a um ano, como, por exemplo: laranjeira, macieiras, plantaes de
caf, etc.
Durante a formao dessa cultura, os gastos so acumulados na conta "Cultura Permanente em Formao" Imobilizado.
Quando atingir a sua maturidade e estiver em condies de produzir, o saldo da conta da cultura em formao ser
transferido para a conta "Cultura Permanente Formada", no grupo Imobilizado, especificando-se o tipo de cultura.
Esta conta est sujeita depreciao a partir do ms em que comear a produzir.
1.2.1 - Produo da Cultura Permanente
Durante o perodo de formao do produto a ser colhido (ma, uva, laranja, etc.) os custos pagos ou incorridos sero
acumulados em conta especfica, que poder ser denominada de "Colheita em Andamento"- Estoques - Ativo
Circulante, devendo-se especificar o tipo de produto que vai ser colhido.
Aps a colheita, esta conta dever ser baixada pelo seu valor de custo e transferida para uma nova conta
denominada "Produtos Agrcolas" - Estoques - especificando-se o tipo de produto colhido.
1.3 - Registros Contbeis
Os registros contbeis devem evidenciar as contas de receitas, custos e despesas, com obedincia aos Principios
Fundamentais de Contabilidade, observando-se o seguinte:
I - os bens originrios de culturas temporrias e permanentes devem ser avaliados pelo seu valor original, por todos
os custos integrantes do ciclo operacional, na medida de sua formao, incluindo os custos imputveis, direta ou
indiretamente, ao produto, tais como sementes, irrigaes, adubos, fungicidas, herbicidas, inseticidas, mo-de-obra e
encargos sociais, combustveis, energia eltrica, secagens, depreciaes de prdios, mquinas e equipamentos
utilizados na produo, arrendamentos de mquinas, equipamentos e terras, seguros, servios de terceiros, fretes e
outros;
II - os custos indiretos das culturas, temporrias ou permanentes devem ser apropriados aos respectivos produtos;
III - os custos especficos de colheita, bem como de beneficiamento, acondicionamento, armazenagem e outros
necessrios para que o produto resulte em condies de comercializao, devem ser contabilizados em conta de
Estoque de Produtos Agrcolas;
IV - as despesas pr-operacionais devem ser amortizadas a partir da primeira colheita. O mesmo tratamento contbil
tambm deve ser dado s despesas pr-operacionais, relativas as novas culturas, em entidade agrcola j em
atividade;
V - os custos com desmatamento, destocamento, corretivos de solo e outras melhorias para propiciar o
desenvolvimento das culturas agrcolas que beneficiaro mais de uma safra devem ser contabilizados pelo seu valor
original, no Ativo Diferido, como encargo das culturas agrcolas desenvolvidas na rea, deduzidas as receitas lquidas
obtidas com a venda dos produtos oriundos do desmatamento ou destocamento;
VI - a exausto dos componentes do Ativo Imobilizado relativos s culturas permanentes, formado por todos os
custos ocorridos at o perodo imediatamente anterior ao incio da primeira colheita, tais como preparao da terra,
mudas ou sementes, mo-de-obra, etc., deve ser calculada com base na expectativa de colheitas, de sua
produtividade ou de sua vida til, a partir da primeira colheita;
VII - os custos incorridos que aumentem a vida til da cultura permanente devem ser adicionados aos valores
imobilizados;
VIII - as perdas correspondentes frustrao ou ao retardamento da safra agrcola devem ser contabilizadas como
despesa operacional;
IX - os ganhos decorrentes da avaliao de estoques do produto pelo valor de mercado devem ser contabilizados
como receita operacional, em cada exerccio social;
X - os custos necessrios para a produo agrcola devem ser classificados no Ativo da entidade, segundo a
expectativa de realizao:
a) no Ativo Circulante, os custos com os estoques de produtos agrcolas e os custos com tratos culturais ou de safra
necessrios para a colheita no exerccio seguinte; e
b) no Ativo Permanente Imobilizado, os custos que beneficiaro mais de um exerccio.
2 - Atividades Pecurias
Na contabilidade da empresa com explorao de atividade pecuria, o rebanho existente dever ser classificado de
acordo com o tipo de criao e finalidade:
I - No Imobilizado - Ativo Permanente:
a) Gado Reprodutor: representado por bovinos, sunos, ovinos, eqinos e outros destinados
reproduo, ainda que por inseminao artificial;
b) Rebanho de Renda: representado por bovinos, sunos, ovinos, eqinos e outros que a empresa
explora para produo de bens que constituem objeto de suas atividades;
c) Animais de Trabalho: representados por eqinos, bovinos, muares, asininos destinados a trabalhos
agrcolas, sela e transporte.
Em decorrncia dessa classificao no Ativo Permanente, esses bens ficam sujeitos depreciao a partir do
momento em que estiver em condies de produzir ou posto em funcionamento ou uso.
II - Estoque - Ativo Circulante:
Classificam-se no ativo circulante as disponibilidades, os direitos realizveis no curso do exerccio social subseqente
e as aplicaes de recursos em despesas do exerccio seguinte.
Portanto, os rebanhos que se destinam venda ou ao consumo sero registrados nessa conta e ficaro sujeitos
avaliao de estoque, pelo preo de mercado, custo mdio ou inventrio fsico (PN CST n 6/79).
III - Crias novas:

recomendvel que a cria recm-nascida seja classificada primeiramente no Estoque-AC at que atinja uma idade
em que possa ser analisada a sua habilidade para o trabalho, procriao ou engorda, quando ento ser definida a
sua permanncia no ativo circulante ou a sua reclassificao para o Imobilizado - Ativo Permanente.
O valor do custo das crias nascidas poder ser apurado pelo preo real de custo ou pelo preo corrente de mercado,
gerando, nesse ltimo caso, uma receita de "supervenincia ativa".
O desaparecimento ou morte de animais tero seus valores registrados em conta de resultado como "insubsistncias
ativas".
2.1 - Registros Contbeis
Os registros contbeis devem evidenciar as contas de receitas, custos e despesas, com obedincia aos Principios
Fundamentais de Contabilidade, observando-se o seguinte:
I - os animais originrios da cria ou da compra para recria ou engorda so avaliados pelo seu valor original, na
medida de sua formao, incluindo todos os custos gerados no ciclo operacional, imputveis, direta ou indiretamente,
tais como: raes, medicamentos, inseticidas, mo-de-obra e encargos sociais, combustveis, energia eltrica,
depreciaes de prdios, mquinas e equipamentos utilizados na produo, arrendamentos de mquinas,
equipamentos ou terras, seguros, servios de terceiros, fretes e outros;
II - as despesas pr-operacionais devem ser amortizadas medida que o ciclo operacional avana em relao
criao dos animais ou produo de seus derivados;
III - nas atividades de criao de animais, os componentes patrimoniais devem ser avaliados como segue:
a) o nascimento de animais, conforme o custo acumulado do perodo, dividido pelo nmero de animais nascidos;
b) os custos com os animais devem ser agregados ao valor original medida que so incorridos, de acordo com as
diversas fases de crescimento; e
c) os estoques de animais devem ser avaliados segundo a idade e a qualidade dos mesmos;
IV - os animais destinados reproduo ou produo de derivados, quando deixarem de ser utilizados para tais
finalidades, devem ter seus valores transferidos para as Contas de Estoque, no Ativo Circulante, pelo seu valor
contbil unitrio;
V - as perdas por morte natural devem ser contabilizadas como despesa operacional, por decorretes de risco inerente
atividade;
VI - os ganhos decorrentes da avaliao de estoques do produto pelo valor de mercado devem ser contabilizados
como receita operacional, em cada exerccio social.
3 - Receitas da Atividade Rural
As receitas operacionais da atividade rural so aquelas provenientes do giro normal da empresa, em decorrncia da
explorao das respectivas atividades rurais.
Entende-se por giro normal da empresa as receitas diversas que sejam inerentes atividade rural, como, por
exemplo, o aluguel ou arrendamento de bens imobilizados utilizados na produo, bem como o ganho de capital
apurado na alienao de bens do ativo imobilizado, excetuada a terra nua.
4 - Despesas de Custeio
Consideram-se despesas de custeio, dedutveis na apurao do resultado da atividade rural, aquelas necessrias
percepo dos rendimentos e manuteno da fonte produtora e que estejam relacionadas com a natureza da
atividade exercida, apropriando-as em funo do regime de competncia.
5 - Avaliao de Estoque
O estoque final de produtos agrcolas, animais e extrativos, existente no encerramento do perodo-base, dever ser
avaliado com base num dos seguintes critrios de avaliao:
a) custo mdio;
b) custo de aquisies mais recentes (PEPS);
c) inventrio fsico (contagem fsica) avaliado aos preos unitrios praticados mais recentemente nas
compras; e
d) preos correntes no mercado.
Observe-se que a avaliao do estoque a preos de mercado, embora de apurao mais prtica, implica no
reconhecimento da valorizao como receita tributvel no perodo.
62 - ATIVIDADES IMOBILIRIAS - CUSTOS CONTRATADOS
A pessoa jurdica, cujo objetivo a atividade imobiliria (incorporao imobiliria ou construo de prdio destinado
venda), poder computar na formao do imvel vendido:
a) os custos pagos ou incorridos;
b) os custos contratados;
c) os custos orados.
I - Apropriao Dos Custos Contratados
Os custos contratados somente podero ser computados quando o empreendimento imobilirio compreender duas ou
mais unidades. A sua apropriao dever ser efetuada a cada uma das unidades, mediante rateio baseado em
critrio usual no tipo de empreendimento imobilirio. Assim, se determinada empresa houver contratado custo no
valor de R$ 80.000,00 para a concluso de um empreendimento imobilirio com 8.000 m2 que compreenda 40
unidades de 200 m2 cada uma, o rateio referente a cada unidade vendida ser feito do seguinte modo:
R$ 80.000,00 / 8.000 m2 = R$ 10,00 por m2
R$ 10,00 x 200 m2 = R$ 2.000,00
II - Atualizao Monetria Dos Custos Contratados
A empresa imobiliria poder proceder a atualizao monetria dos custos contratados. A atualizao, no entanto,
somente poder ser feita se existir clusula contratual nesse sentido entre a empresa imobiliria e o fornecedor dos
bens ou servios.
Portanto, os custos contratados, como se observa, podero ser atualizados com base no indexador constante do
contrato de fornecimento de bens ou servios realizados entre a empresa imobiliria e o respectivo fornecedor.
Os valores referentes atualizao monetria dos custos contratados sero computados, no custo de cada unidade
vendida, mediante rateio baseado em critrio usual no tipo de empreendimento imobilirio.
III - Contabilizao Dos Custos Contratados
O registro contbil do custo contratado deve ser feito apenas em relao unidade imobiliria vendida. Isso significa
que os custos contratados relativos s unidades a vender no devero ser registrados na contabilidade. Se, no
exemplo constante do tpico 2 retro, foram vendidas 10 unidades imobilirias, o custo contratado a ser registrado na
contabilidade corresponder a R$ 10.000,00.
O valor dos custos contratados respectivos ao imvel vendido dever ser creditado conta especfica do passivo
circulante ou do passivo exigvel a longo prazo, na data da efetivao da venda, em contrapartida a um dos seguintes
dbitos:
a) dbito conta prpria de resultado do perodo-base, se referente a unidade no concluda vendida

vista, ou vendida a prazo ou prestao, com pagamento total contratado para o curso do perodo-base
da venda;
b) dbito conta prpria do grupo de resultados de exerccios futuros, se referente a unidade no
concluda vendida a prazo ou prestao, com pagamento restante ou pagamento total contratado para
depois do perodo-base da venda, na hiptese de opo pelo reconhecimento do lucro bruto
proporcionalmente receita da venda recebida.
Exemplo:
Admitindo-se que determinada empresa imobiliria tenha apresentado a seguinte situao em relao a um
empreendimento imobilirio:
rea do empreendimento imobilirio
rea de cada unidade imobiliria
custo contratado para concluso do empreendimento
custo rateado em relao a cada unidade imobiliria
4.000 m2
100 m2
R$ 160.000,00
R$ 4.000,00
Foram vendidas 6 (seis) unidades imobilirias nas seguintes condies:

a) 3 (trs) unidades vendidas vista;
b) 3 (trs) unidades vendidas a prazo, com 50% no ato da venda e 50% no perodo-base seguinte.
Com base nos dados acima, os custos contratados sero registrados na contabilidade, do seguinte modo:
a) em relao s 3 (trs) unidades vendidas vista (custo contratado de cada obra R$ 4.000,00 x 3 =
R$ 12.000,00):
D - CUSTO DE IMVEIS VENDIDOS (Conta de Resultado)
C - CUSTOS CONTRATADOS (Passivo Circulante)
R$ 12.000,00
b) em relao s 3 (trs) unidades vendidas com recebimento de 50% no ato da venda e 50% no
perodo-base seguinte:
D - CUSTO DE IMVEL VENDIDO (Conta de Resultado)
D - CUSTO DIFERIDO DE IMVEL VENDIDO (Resultado de Exerccios Futuros)
C - CUSTOS CONTRATADOS (Passivo Circulante)
R$ 6.000,00
R$ 6.000,00
R$ 12.000,00
IV- Custos Contratados Aps a Efetivao da Venda

Os custos contratados aps o dia da efetivao da venda, bem como as atualizaes monetrias dos contratos de
fornecimento de bens ou servios ocorridas depois dessa data, sero creditados conta do passivo circulante ou
passivo exigvel a longo prazo, em contrapartida conta especfica de resultado do perodo-base ou conta prpria
do grupo de resultados de exerccios futuros.
V - Cumprimento do Contrato Pelos Fornecedores Dos Bens ou Servios
O cumprimento do contrato pelos fornecedores dos bens ou servios, parcial ou totalmente, ensejar a baixa contbil
mediante dbito da conta especfica do passivo circulante e crdito conta de obras em andamento, classificada no
ativo circulante.
VI - Demonstrao Analtica Dos Custos Contratados
A empresa imobiliria fica obrigada a manter, disposio do Fisco, demonstrao analtica, por empreendimento,
dos custos contratados includos na formao do custo de cada unidade vendida, assim como dos efeitos da
atualizao monetria dos respectivos contratos de fornecimento de bens ou servios.
63 - CISO DE SOCIEDADES
Na ciso total, o patrimnio da sociedade cindida integralmente vertido para as sociedades recipientes, resultando,
por conseqncia, na extino daquela.
Assim sendo, conclui-se que o pressuposto bsico da ciso total a verso de todo o patrimnio da sociedade
cindida a duas ou mais sociedades, sendo irrelevante se estas j existiam ou se foram constitudas para essa
finalidade.
Alerte-se que a existncia de apenas uma sociedade recipiente corresponderia figura da incorporao, definida no
artigo 229 da Lei das Sociedades por Aes como sendo a "operao pela qual uma ou mais sociedades so
absorvidas por outra, que lhes sucede em todos os direitos e obrigaes".
Considerando-se a hiptese da existncia de trs sociedades (uma cindida e duas recipientes), apresentaremos, a
seguir, um esquema prtico correspondente a diviso de patrimnio na operao de ciso total:
Empresa "A" (Cindida)
ATIVO
Caixa
Bancos c/ Movimento
Duplicatas a Receber
Estoques
Mveis e Utenslios
SOMA
PASSIVO
Fornecedores
Financiamentos
Capital
Reserva de Lucros
Lucros Acumulados
SOMA
R$ 10.000,00
R$ 50.000,00
R$ 100.000,00
R$ 120.000,00
R$ 60.000,00
R$ 340.000,00
R$ 40.000,00
R$ 60.000,00
R$ 140.000,00
R$ 50.000,00
R$ 50.000,00
R$ 340.000,00
Imaginemos que o percentual da ciso foi fixado em 60% (sessenta por cento) para a empresa "B" e 40% (quarenta
por cento) para a empresa "C".
Assim, a empresa "B" absorver 60% (sessenta por cento) do patrimnio da empresa "A" (cindida), numericamente
representado da seguinte forma:
Empresa "B" (Recipiente)
ATIVO
Caixa
Bancos c/ Movimento
Estoques
Mveis e Utenslios
SOMA
PASSIVO
Fornecedores
Financiamentos
Capital
Reserva de Lucros
Lucros Acumulados
SOMA
R$ 6.000,00
R$ 30.000,00
R$ 60.000,00
R$ 72.000,00
R$ 36.000,00
R$ 204.000,00
R$ 24.000,00
R$ 36.000,00
R$ 84.000,00
R$ 30.000,00
R$ 30.000,00
R$ 204.000,00
Por sua vez, em relao a empresa "C", a situao se apresentar da seguinte maneira:
Empresa "C" (Recipiente)
ATIVO
Caixa
Bancos c/ Movimento
Estoques
Mveis e Utenslios
SOMA
PASSIVO
Fornecedores
Financiamentos
Capital
R$ 4.000,00
R$ 20.000,00
R$ 40.000,00
R$ 48.000,00
R$ 24.000,00
R$ 136.000,00
R$ 16.000,00
R$ 24.000,00
R$ 46.000,00
Reserva de Lucros
Lucros Acumulados
SOMA
R$ 20.000,00
R$ 20.000,00
R$ 136.000,00
Observe-se que o patrimnio da sociedade cindida (empresa "A") foi totalmente vertido s sociedades recipientes
(empresa "B" e "C"), provocando o desaparecimento daquele e, em conseqncia, a sua extino.
A transferncia dos itens patrimoniais da sociedade cindida para as sociedades recipientes ser efetuada da seguinte
forma:
I - na empresa "A" (cindida):
a) Pela transferncia dos valores ativos para a empresa "B":
D - EMPRESA "B" - CONTA CISO
C - CAIXA (Ativo Circulante)
C - BANCOS C/ MOVIMENTO (Ativo Circulante)
C - ESTOQUES (Ativo Circulante)
C - MVEIS E UTENSLIOS (Ativo Circulante)
R$ 204.000,00
R$ 6.000,00
R$ 30.000,00
R$ 60.000,00
R$ 72.000,00
R$ 36.000,00
b) Pela transferncia dos valores passivos para a empresa "B":

D - FORNECEDORES (Passivo Circulante)
D - FINANCIAMENTOS (Passivo Circulante)
D - CAPITAL (Patrimnio Lquido)
D - RESERVA DE LUCROS (Patrimnio Lquido)
D - LUCROS ACUMULADOS (Patrimnio Lquido)
C - EMPRESA "B" - CONTA CISO
R$ 24.000,00
R$ 36.000,00
R$ 84.000,00
R$ 30.000,00
R$ 30.000,00
R$ 204.000,00
c) Pela transferncia dos valores ativos para a empresa "C":

D - EMPRESA "C" - CONTA CISO
C - BANCOS CONTA MOVIMENTO (Ativo Circulante)
C - MVEIS E UTENSLIOS (Ativo Circulante)
R$ 136.000,00
R$ 4.000,00
R$ 20.000,00
R$ 40.000,00
R$ 48.000,00
R$ 24.000,00
d) Pela transferncia dos valores passivos para a empresa "C":

D - FINANCIAMENTOS (Passivo Circulante)
D - CAPITAL (Patrimnio Lquido)
D - RESERVA DE LUCROS (Patrimnio Lquido)
C - EMPRESA "C" - CONTA CISO
R$ 16.000,00
R$ 24.000,00
R$ 56.000,00
R$ 20.000,00
R$ 20.000,00
R$ 136.000,00
II - na empresa "B" (recipiente):

a) Pelo valor do capital social:
D - CAPITAL A INTEGRALIZAR (Patrimnio Lquido)
R$ 144.000,00
b) Pelo registro dos bens, direitos recebidos da empresa "A" (cindida):

D - CAIXA (Ativo Circulante)
D - BANCOS CONTA MOVIMENTO (Ativo Circulante)
D - DUPLICATAS A RECEBER (Ativo Circulante)
D - ESTOQUES (Ativo Circulante)
D - MVEIS E UTENSLIOS (Ativo Circulante)
C - EMPRESA "A" - CONTA CISO
R$ 6.000,00
R$ 30.000,00
R$ 60.000,00
R$ 72.000,00
R$ 36.000,00
R$ 204.000,00
c) Pelo registro das obrigaes transferidas da empresa "A":

D - EMPRESA "A" - CONTA CISO
C - FINANCIAMENTOS (Passivo Circulante)
R$ 60.000,00
R$ 24.000,00
R$ 36.000,00
A conta "EMPRESA "A" - c/Ciso" apresenta um saldo credor de R$ 144.000,00, representada pela diferena entre o
ativo transferido e o passivo assumido pela empresa "B". Neste caso, a diferena representa o lquido efetivamente
integralizado pelos scios na empresa "B". O lanamento contbil ser efetuado do seguinte modo:
C - CAPITAL A INTEGRALIZAR (Patrimnio Lquido)
R$ 144.000,00
III - na empresa "C" (recipiente):

a) Pelo valor do capital social:
D - CAPITAL A INTEGRALIZAR (Patrimnio Lquido)
R$ 96.000,00
b) Pelo registro dos bens e direitos recebidos da empresa "A" (cindida):

D - CAIXA (Ativo Circulante)
D - BANCOS CONTA MOVIMENTO (Ativo Circulante)
D - DUPLICATAS A RECEBER (Ativo Circulante)
D - ESTOQUES (Ativo Circulante)
D - MVEIS E UTENSLIOS (Ativo Circulante)
C - EMPRESA "A" - CONTA CISO
R$ 4.000,00
R$ 20.000,00
R$ 40.000,00
R$ 48.000,00
R$ 24.000,00
R$ 136.000,00
c) Pelo registro das obrigaes transferidas da empresa "A" (cindida):

C - FINANCIAMENTOS (Passivo Circulante)
R$ 40.000,00
R$ 16.000,00
R$ 24.000,00
A diferena entre os bens e direitos transferidos e as obrigaes assumidas de R$ 96.000,00. A empresa "C"
efetuar o registro contbil da seguinte forma:
C - CAPITAL A INTEGRALIZAR (Patrimnio Lquido)
R$ 96.000,00
64. LIQUIDAO DE SOCIEDADE MERCANTIL NO ANNIMA

Na liquidao amigvel, a rotina contbil simples, havendo a necessidade de se levantar o inventrio de liquidao
e o balano de abertura de liquidao, cujos procedimentos so examinados neste trabalho.
Feito isso, o prximo passo ser a elaborao do balano de encerramento da liquidao para, em seguida,
processar o registro contbil da distribuio em dinheiro ou em bens entre os scios.
I - Realizao do Ativo
O Ativo representa o quadro de aplicaes de recursos originados dos proprietrios da empresa e de terceiros,
compreendendo, desta forma, os bens e direitos da empresa.
Portanto, a realizao do Ativo significa a transformao dos bens e direitos da empresa em dinheiro, visando saldar
as dvidas existentes e, posteriormente, a restituio do capital aos acionistas, scios ou titular de empresa individual.
Na prtica, a liquidao de todos os elementos do ativo quase que impossvel, principalmente no que se refere aos
ativos no-monetrios.
Assim sendo, os bens e direitos no convertidos em dinheiro podero ser partilhados entre os scios, evitando-se,
desta maneira, a procrastinao do processo final de dissoluo.
II - Pagamento do Passivo
atravs da realizao dos elementos componentes do Ativo que se efetua o pagamento do Passivo.
A liquidao do passivo consiste em pagar as dvidas ou obrigaes da empresa para com terceiros, tais como
fornecedores, emprstimos, impostos, etc.
As liquidaes podem apresentar trs situaes distintas, a saber:
a) Ativo >> Passivo - nessa situao os valores a realizar so suficientes para pagar todos os dbitos,
verificando-se no final sobras ou supervits.
b) Ativo = Passivo - nessa situao os valores a realizar cobrem apenas as dvidas ou obrigaes, no
se verificando no final nem supervits nem dficits.
c) Ativo << Passivo - nessa situao os valores a realizar so insuficientes para o pagamento de todos
os dbitos, verificando-se no final faltas ou dficits.
Os pagamentos das dvidas ou obrigaes registradas no passivo podem ser feitos imediatamente, mesmo que no
estejam vencidos, ou ento, no momento em que ocorrerem os respectivos vencimentos.
III - Preparao da Liquidao
O perodo preparatrio da liquidao amigvel inicia-se no momento em que se decide a extino da empresa por
deliberao do titular, scios ou acionistas.
Durante a fase de liquidao, os aspectos comumente observados so os seguintes:
a) alienao dos bens e direitos classificados no Ativo Permanente e Ativo Circulante;
b) realizao do Ativo Circulante e Realizvel a Longo Prazo pelo recebimento de duplicatas e outros
crditos da empresa para com terceiros;
c) reduo nas compras de matrias-primas, materiais diversos e mercadorias para revenda;
d) reduo das vendas a prazo de qualquer natureza;
e) reduo de grande parte dos gastos at ento normais e necessrios atividade operacional da
empresa;
f) no celebrao de qualquer contrato de financiamento a longo prazo; e
g) demisso de empregados, cujos servios so desnecessrios na fase preparatria da liquidao.
IV - Inventrio de Liquidao
A empresa dever realizar o inventrio de todos os bens, direitos e obrigaes existentes no momento em que seus
scios deliberarem pela sua extino.
Alguns autores entendem que o inventrio inicial de liquidao dos bens, direitos e obrigaes deve ser objeto de
registro no Livro de Inventrio, livro este de uso obrigatrio na esfera federal pelas pessoas jurdicas tributadas pelo
lucro real e na esfera estadual pelas pessoas jurdicas contribuintes do ICMS.
Entendemos, no entanto, que o Livro de Inventrio presta-se a finalidade de arrolar, com especificao que facilite
sua identificao, as mercadorias e os produtos manufaturados, as matrias-primas, os produtos em fabricao e os
bens em almoxarifado existentes na data do balano patrimonial levantado ao fim de cada perodo.
Alm do inventrio dos estoques, a empresa dever elaborar:
a) inventrio de duplicatas a receber;
b) inventrio de outros crditos classificados no Ativo Circulante;
c) inventrio de outros crditos classificados no Ativo Realizvel a Longo Prazo;

d) inventrio de participaes permanentes em outras empresas e de outros direitos de qualquer
natureza classificados em Investimentos;
e) inventrio dos bens destinados manuteno das atividades da empresa classificados no Ativo
Imobilizado;
f) inventrio de duplicatas a pagar;
g) inventrio de outros dbitos classificados no Passivo Circulante; e
h) inventrio de outros dbitos classificados no Passivo Exigvel a Longo Prazo.
V - Fatos Contbeis na Fase de Liquidao
A fase de liquidao o lapso temporal necessrio execuo das operaes destinadas a realizar o Ativo e pagar o
Passivo, transformando todas as aplicaes em elemento lquido de pagamento, visando devoluo, s fontes dos
recursos aplicados.
Infere-se, ento, que durante essa fase os propsitos sociais se resumem em duas situaes:
a) realizao do ativo; e
b) pagamento do passivo.
Pelo exposto, os fatos contbeis que mais comumente ocorrem na realizao do Ativo so os seguintes:
a) venda de mercadoria com lucro;
b) venda de mercadoria com prejuzo;
c) venda de mercadoria pelo custo;
d) recebimento de duplicatas;
e) recebimento de outros crditos;
f) venda de bens ou direitos do Ativo Permanente com lucro; e
g) venda de bens ou direitos do Ativo Permanente com prejuzo.
Os fatos contbeis mais comuns decorrentes do pagamento do passivo so os seguintes:
a) liquidao de emprstimos ou financiamentos bancrios;
b) pagamento de duplicatas a fornecedores;
c) pagamento de obrigaes fiscais; e
d) pagamento de obrigaes sociais e trabalhistas.
VI - Escriturao na Fase de Liquidao
Ao entrar em liquidao a empresa deve elaborar um balano patrimonial que exprima fielmente sua situao nesse
momento, procedendo o levantamento do balano de abertura de liquidao, cuja transcrio pode ser feita no
mesmo livro Dirio que vinha sendo utilizado pela empresa.
No Dirio sero transcritos todos os valores ativos e passivos a serem liquidados, e a partir da todas as operaes
sero feitas sob a firma ou denominao social seguida da expresso "em liquidao".
Haver necessidade, no entanto, de a empresa alterar seu plano de contas, adequando as contas integrais e
diferenciais pelas suas naturezas, permitindo, desta forma, atender as convenincias da escriturao e, por
conseguinte, evidenciando os fatos ocorridos durante o perodo da liquidao.
Exemplos:
- Despesas na Fase de Liquidao - nesta conta se agruparo todas as subcontas concernentes aos
gastos pagos ou incorridos no perodo de liquidao.
- Receitas na Fase de Liquidao - nesta conta se agruparo todas as subcontas correspondentes s
receitas auferidas no perodo de liquidao.
- Ganhos de Capital na Liquidao - esta conta registrar o lucro decorrente da venda de bens do Ativo
Permanente.
- Perdas de Capital na Liquidao - esta conta registrar o prejuzo verificado na venda de bens do Ativo
Permanente.
VII - Caso Prtico de Liquidao Amigvel
Suponhamos que em 31.03.98 a empresa "A" por deliberao de seus scios resolva se extinguir.
Considerando-se que no inventrio inicial de liquidao, apuraram-se os seguintes valores (hipotticos):
Caixa
Bancos c/ Movimento
Estoques
Terrenos
Edifcios
Veculos
Mquinas
Mveis e Utenslios
Depreciao Acumulada
Ttulos a Pagar
Fornecedores
Impostos a Recolher
Contas a Pagar
Capital
Lucros Acumulados
R$ 1.000,00
R$ 20.000,00
R$ 30.000,00
R$ 40.000,00
R$ 30.000,00
R$ 32.000,00
R$ 16.000,00
R$ 24.000,00
R$ 12.000,00
R$ 10.000,00
R$ 20.000,00
R$ 40.000,00
R$ 5.000,00
R$ 25.000,00
R$ 80.000,00
R$ 25.000,00
Notas:
1. A conta Depreciao Acumulada, cujo saldo de R$ 10.000,00 est assim desdobrada:
Edifcios
Veculos
Mquinas
Mveis e Utenslios
R$ 2.000,00
R$ 4.000,00
R$ 3.000,00
R$ 1.000,00
2. Trs scios participam do capital social da empresa, cabendo ao scio "A" 40% do capital, ao scio "B" 30% do
capital e ao scio "C" 30% do capital.
Encerrado o inventrio inicial dos bens, direitos e obrigaes, este ser cotejado com os saldos das respectivas
contas da razo contbil.
No havendo qualquer divergncia, os registros contbeis a serem efetuados para o levantamento do balano de
abertura de liquidao, sero os seguintes:
I - Pela transferncia dos valores ativos:
D - BALANO DE ABERTURA - EM LIQUIDAO (Conta Transitria)
R$ 205.000,00
R$ 1.000,00
R$ 20.000,00
R$ 30.000,00

C - TERRENOS (Ativo Permanente)
C - EDIFCIOS(Ativo Permanente)
C - VECULOS (Ativo Permanente)
C - MQUINAS (Ativo Permanente)
C - MVEIS E UTENSLIOS (Ativo Permanente)
R$ 40.000,00
R$ 30.000,00
R$ 32.000,00
R$ 16.000,00
R$ 24.000,00
R$ 12.000,00
II - Pela transferncia dos valores passivos:

C - BALANO DE ABERTURA - EM LIQUIDAO (Conta Transitria)
D - DEPRECIAO ACUMULADA (Ativo Permanente)
D - TTULOS A PAGAR (Passivo Circulante)
D - ICMS A RECOLHER (Passivo Circulante)
D - CONTAS A PAGAR (Passivo Circulante)
D - CAPITAL SOCIAL (Patrimnio Lquido)
R$ 205.000,00
R$ 10.000,00
R$ 20.000,00
R$ 40.000,00
R$ 5.000,00
R$ 25.000,00
R$ 80.000,00
R$ 25.000,00
III - Pela constituio do ativo pelos valores transferidos para liquidao:

C - BALANO DE ABERTURA - EM LIQUIDAO (Conta Transitria)
D - CAIXA C/ LIQUIDAO (Ativo Circulante)
D - BANCO CONTA MOVIMENTO C/ LIQUIDAO (Ativo Circulante)
D - DUPLICATAS A RECEBER C/ LIQUIDAO (Ativo Circulante)
D - ESTOQUES C/ LIQUIDAO (Ativo Circulante)
D - TERRENOS C/ LIQUIDAO (Ativo Permanente)
D - EDIFCIOS C/ LIQUIDAO(Ativo Permanente)
D - VECULOS C/ LIQUIDAO (Ativo Permanente)
D - MQUINAS C/ LIQUIDAO (Ativo Permanente)
D - MVEIS E UTENSLIOS C/ LIQUIDAO (Ativo Permanente)
R$ 205.000,00
R$ 1.000,00
R$ 20.000,00
R$ 30.000,00
R$ 40.000,00
R$ 30.000,00
R$ 32.000,00
R$ 16.000,00
R$ 24.000,00
R$ 12.000,00
IV - Pela constituio do passivo pelos valores transferidos para liquidao:

D - BALANO DE ABERTURA - EM LIQUIDAO (Conta Transitria)
C - DEPRECIAO ACUMULADA C/ LIQUIDAO (Ativo Permanente)
C - TTULOS A PAGAR C/ LIQUIDAO (Passivo Circulante)
C - FORNECEDORES C/ LIQUIDAO (Passivo Circulante)
C - ICMS A RECOLHER C/LIQUIDAO (Passivo Circulante)
C - CONTAS A PAGAR C/ LIQUIDAO (Passivo Circulante)
C - CAPITAL SOCIAL C/ LIQUIDAO (Patrimnio Lquido)
C - LUCROS ACUMULADOS C/ LIQUIDAO (Patrimnio Lquido)
R$ 205.000,00
R$ 10.000,00
R$ 20.000,00
R$ 40.000,00
R$ 5.000,00
R$ 25.000,00
R$ 80.000,00
R$ 25.000,00
V - Durante a fase de liquidao ocorreram os seguintes fatos contbeis:

a) recebimento de duplicatas no valor de R$ 30.000,00:
D - CAIXA C/ LIQUIDAO
C - DUPLICATAS A RECEBER C/ LIQUIDAO
R$ 30.000,00
b) venda do estoque vista no valor de R$ 65.000,00:

D - CAIXA C/ LIQUIDAO
C - VENDAS C/ LIQUIDAO
D - ICMS S/ VENDAS C/ LIQUIDAO
C - ICMS A RECOLHER C/ LIQUIDAO
D - PIS-FATURAMENTO C/ LIQUIDAO
C - PIS-FATURAMENTO A RECOLHER c/ Liquidao
R$ 65.000,00
R$ 11.050,00
R$ 422,50
c) venda do terreno por R$ 50.000,00 vista:

preo de venda
valor contbil
ganho de capital
D - BANCO C/ MOVIMENTO C/ LIQUIDAO
C - TERRENOS C/ LIQUIDAO
C - GANHO DE CAPITAL C/ LIQUIDAO
R$ 50.000,00
R$ 30.000,00
R$ 20.000,00
R$ 50.000,00
R$ 30.000,00
R$ 20.000,00
d) venda do edifcio por R$ 40.000,00, vista:

preo de venda
valor lquido contbil
ganhos de capital
D - DEPRECIAO ACUMULADA C/ LIQUIDAO
C - EDIFCIOS C/ LIQUIDAO
C - GANHOS DE CAPITAL C/ LIQUIDAO
R$ 40.000,00
R$ 30.000,00
R$ 10.000,00
R$ 40.000,00
R$ 2.000,00
R$ 32.000,00
R$ 10.000,00
e) venda das mquinas por R$ 20.000,00 vista:

preo de venda
perdas de capital
D - PERDAS DE CAPITAL C/LIQUIDAO
C - MQUINAS C/ LIQUIDAO
R$ 20.000,00
R$ 21.000,00
R$ 1.000,00
R$ 20.000,00
R$ 3.000,00
R$ 1.000,00
R$ 24.000,00
f) venda de mveis e utenslios por R$ 9.000,00 vista:

preo de venda
perdas de capital
D - PERDAS DE CAPITAL C/ LIQUIDAO
C - MVEIS E UTENSLIOS C/ LIQUIDAO
R$ 9.000,00
R$ 11.000,00
R$ 2.000,00
R$ 9.000,00
R$ 1.000,00
R$ 2.000,00
R$ 12.000,00
g) pagamento a fornecedores no valor de R$ 40.000,00:

D - FORNECEDORES C/ LIQUIDAO
C - CAIXA C/LIQUIDAO
R$ 40.000,00
h) recolhimento de imposto (ICMS) no valor de R$ 3.000,00:

D - ICMS A RECOLHER C/ LIQUIDAO
C - BANCOS C/ MOVIMENTO C/ LIQUIDAO
R$ 3.000,00
i) transferncia do valor de R$ 56.000,00 existente no caixa para o banco:

C - CAIXA C/ LIQUIDAO
R$ 56.000,00
j) pagamento nota promissria no valor de R$ 20.000,00:

D - TTULOS A PAGAR C/ LIQUIDAO
C - BANCO C/ MOVIMENTO C/ LIQUIDAO
R$ 20.000,00
k) recolhimento de ICMS no valor de R$ 13.050,00:

D - ICMS A RECOLHER C/ LIQUIDAO
C - BANCO C/ MOVIMENTO C/ LIQUIDAO
R$ 13.050,00
l) pagamento de diversos dbitos no valor de R$ 25.000,00:

D - CONTAS A PAGAR C/ LIQUIDAO
C - BANCOS C/MOVIMENTO C/ LIQUIDAO
R$ 25.000,00
m) retirada de pr-labore dos scios no valor de R$ 6.000,00:

D - DESPESAS NA FASE DE LIQUIDAO
R$ 6.000,00
n) recolhimento do PIS-Faturamento no valor de R$ 422,50:

D - PIS-FATURAMENTO A RECOLHER C/ LIQUIDAO
C - Bancos c/ movimento c/ Liquidao
R$ 422,50
o) entrega ao scio "A" do veculo para pagamento correspondente a sua participao no acervo lquido
no valor de R$ 25.000,00.
D - SCIO "A" - C/ LIQUIDAO
C - VECULOS C/ LIQUIDAO
C - GANHO DE CAPITAL C/ LIQUIDAO
R$ 25.000,00
R$ 4.000,00
R$ 16.000,00
R$ 13.000,00
VI - Aps os lanamentos acima, o balancete de verificao apresentar a seguinte composio:

CONTAS DBITOS CRDITOS
Banco c/movimento c/liquidao
Estoques c/liquidao
vendas c/liquidao
scio "A"
ICMS s/vendas c/liquidao
PIS - faturamento c/liquidao
despesas na fase de liquidao
lucros acumulados c/liquidao
Capital Social c/liquidao
perdas de capital c/liquidao
ganhos de capital c/liquidao
Soma
127.527,50
40.000,00
65.000,00
25.000,00
11.050,00
422,50
6.000,00
25.000,00
80.000,00
3.000,00
43.000,00
213.000,00
213.000,00
VII - Encerramento da Conta de Mercadorias

Como a empresa, em nosso exemplo, no possui controle de estoques, o encerramento da conta mercadorias ser
processado da seguinte forma:
a) pelo valor de estoque inicial de liquidao:
D - RESULTADO C/ MERCADORIAS C/LIQUIDAO
C - ESTOQUES C/ LIQUIDAO
R$ 40.000,00
b) pelo valor das vendas efetuadas na fase de liquidao:

D - VENDAS C/ LIQUIDAO
C - RESULTADO C/ MERCADORIAS
R$ 65.000,00
c) pelo valor do ICMS incidente sobre as vendas durante a fase de liquidao:

D - RESULTADO C/ MERCADORIAS
C - ICM S/ VENDAS C/ LIQUIDAO
R$ 11.050,00
d) encerramento da conta resultado c/ mercadorias:

D - RESULTADO C/ MERCADORIAS
C - RESULTADO DO EXERCCIO C/ LIQUIDAO
R$ 13.950,00
VIII - Encerramento das Contas de Resultado

Nesta etapa, a empresa encerrar as contas de resultado que, no exemplo desenvolvido, so as seguintes:
PIS-Faturamento
Despesas na Fase de Liquidao
Perdas de Capital na Liquidao
Ganhos de Capital na Liquidao

a) encerramento das contas de despesas:
D - RESULTADO DO EXERCCIO C/ LIQUIDAO
C - PIS-FATURAMENTO C/ LIQUIDAO
C - DESPESAS NA FASE DE LIQUIDAO
C - PERDAS DE CAPITAL C/ LIQUIDAO
R$ 9.422,50
R$ 422,50
R$ 6.000,00
R$ 3.000,00
b) encerramento das contas de receitas:

D - Ganhos de Capital c/ Liquidao
C - Resultado do Exerccio c/ Liquidao
R$ 43.000,00
IX - Aps o encerramento das contas mercadorias e de resultados, a demonstrao do resultado do exerccio antes
do Imposto de Renda se apresentar da seguinte forma:
Receita bruta de vendas
Impostos s/ Vendas
(-) ICM sobre vendas
(-) PIS-Faturamento
Receita lquida de vendas
Custo das mercadorias vendidas
Lucro bruto c/ mercadorias
Despesas na fase de liquidao
Lucro operacional lquido
Perdas de capital c/ liquidao
Ganhos de capital c/ liquidao
Resultado lquido do exerccio
R$ 65.000,00
R$ 11.050,00
R$ 422,50
R$ 53.527,50
R$ 40.000,00
R$ 13.527,50
R$ 6.000,00
R$ 7.527,50
R$ 3.000,00
R$ 43.000,00
R$ 47.527,50
Em seguida, a empresa contabilizar a proviso para Imposto de Renda no valor de R$ 7.129,12 e contribuio social
sobre o lucro no valor de R$ 3.802,20 (valores hipotticos) da seguinte forma:
D - RESULTADO DO EXERCCIO C/ LIQUIDAO
C - PROVISO PARA IMPOSTO DE RENDA
C - PROVISO PARA CONTRIBUIO SOCIAL SOBRE O LUCRO
R$ 10.931,32
R$ 7.129,12
R$ 3.802,20
Nota: Os aspectos fiscais na fase de liquidao da sociedade mercantil sero abordados em um dos prximos
Boletins.
e por ocasio dos pagamentos:
D - PROVISO PARA IMPOSTO DE RENDA
D - PROVISO PARA CONTRIBUIO SOCIAL SOBRE O LUCRO
R$ 7.129,12
R$ 3.802,20
R$ 10.931,32
Aps a constituio da proviso para pagamento do Imposto de Renda, o resultado remanescente, o qual
denominamos de lucro lquido do exerccio, passou a ser de R$ 36.596,18.
XI - Procedendo-se ao levantamento de um novo balancete, verificamos que remanesceram, ainda, as seguintes
contas:
ATIVO
Bancos c/ Liquidao
R$ 116.596,18
Scios "A" c/ Liquidao
R$ 25.000,00
SOMA
R$ 141.596,18
PASSIVO
Capital c/ Liquidao
R$ 80.000,00
Lucros Acumulados c/ Liquidao.
R$ 25.000,00
Resultado do Ex. c/ Liquidao.
R$ 36.596,18
SOMA
R$ 141.596,18
Verificamos, pelo balano final, que todos os credores j foram pagos e que o scio "A" figura como devedor em
decorrncia da entrega de um veculo correspondente a antecipao de parte de sua participao no capital.
O encerramento das demais contas do passivo ser procedido da seguinte forma:
C - RESULTADO DA LIQUIDAO
D - CAPITAL SOCIAL C/ LIQUIDAO
D - LUCROS ACUMULADOS C/LIQUIDAO
D - RESULTADO DO EXERCCIO C/LIQUIDAO
R$ 141.596,18
R$ 80.000,00
R$ 25.000,00
R$ 36.596,18
XII - Rateio entre os scios

O rateio entre os scios ser feito proporcionalmente s suas participaes no capital social, conforme segue:
Scio "A": 40% de R$ 141.596,18 = R$ 56.638,48
Scio "B": 30% de R$ 141.596,18 = R$ 42.478,85
Scio "C": 30% de R$ 141.596,18 = R$ 42.478,85
O rateio entre os scios na forma acima ser contabilizado da seguinte forma:
D - RESULTADO DA LIQUIDAO
C -SCIO "A" - C/ LIQUIDAO
C -SCIO "B" - C/ LIQUIDAO
C -SCIO "C" - C/ LIQUIDAO
R$ 141.596, 18
R$ 56.638,48
R$ 42.478,85
R$ 42.478,85
XIII - Pelo pagamento final aos scios, ser feito o seguinte lanamento contbil:
C - BANCO C/MOVIMENTO C/LIQUIDAO
D - SCIO "A" C/ LIQUIDAO
D - SCIO "B" C/ LIQUIDAO
D - SCIO "C" C/LIQUIDAO
R$ 116.596,18
R$ 31.638,48
R$ 42.478,85
R$ 42.478,85
Com o pagamento dos haveres dos scios encerram-se as ltimas contas abertas na sociedade em Liquidao,
desaparecendo assim o seu patrimnio.
65. FUNDO DE COMRCIO ("GOODWILL")
1. CONSIDERAES INICIAIS
De acordo com De Plcido e Silva (Vocabulrio Jurdico), Fundo de Comrcio a designao dada ao conjunto de
direitos que se estabelecem a favor do comerciante, nos quais se computam e se integram no somente os que se
possam representar ou configurar materialmente, mas toda sorte de bens, mesmo imateriais, que se exibem como um
valor a favor do comerciante.
O fundo de comrcio pode ser representado pelo ponto em que o negcio est estabelecido; pela popularidade do
estabelecimento, o que constitui a sua fama; pela condio de negcio instalado; pela freguesia, nome comercial,
marcas de fbrica e de comrcio; enfim, por todo e qualquer elemento de que disponha o comerciante para
desenvolvimento e realizao de seus negcios.
O negcio instalado, cercado de todas as circunstncias, conseqentes de sua instalao e funcionamento, resulta na
evidncia de um fundo de comrcio, que representa um bem patrimonial do comerciante, pois que possui inegvel e
indiscutvel valor econmico.
Forma o fundo de comrcio a base fsica da empresa, constituindo um instrumento da atividade empresarial. Na
nomenclatura jurdica, aplicam-se comumente as expresses "fundo de comrcio", por influncia dos escritores
franceses (fonds de commerce); "azienda" por inspirao dos juristas italianos; "goodwill" por parte dos escritores
ingleses; "aviamento"; "chave do negcio" e outras expresses relativas a um problema contbil que se discute h
muito tempo e para o qual, at hoje, no h uma posio pacfica.
2. NATUREZA JURDICA
O estabelecimento comercial compe-se de elementos corpreos e incorpreos, que o empresrio comercial une
para o exerccio de sua atividade. Na categoria dos bens, por outro lado, classificado como bem mvel. No
consumvel nem fungvel, apesar da fungibilidade de muitos elementos que o integram. Sendo objeto de direito
constitui propriedade do empresrio que seu dono, sujeito de direito (Rubens Requio, Curso de Direito Comercial,
Ed. Saraiva, 1995).
Os bens corpreos e incorpreos conjugados no fundo de comrcio no perdem cada um deles sua individualidade
singular; embora unidos integrem um novo bem, cada um mantm sua categoria jurdica prpria.
A natureza do fundo de comrcio amplamente aceita como a de um ativo intangvel que confere empresa um
potencial de gerao de resultados acima do normal ou da mdia. Esse potencial est em atitudes que podem vir do
mercado (condies monopolsticas), dos clientes (fidelidade acima do normal), da administrao (capacidade
gerencial, acima da mdia), de condies geogrficas (localizao privilegiada), enfim, do ambiente externo em que
se insere a empresa e de suas caractersticas prprias e ambiente interno, sendo possvel afirmar-se que elas
direcionam empresa resultados econmicos que de outra forma no existiriam. Nesse sentido, o fundo de comrcio
visto como um ativo que pode ser considerado de maneira individual, mas no deixa de estar relacionado com os
outros, pois se a empresa e, assim, os outros ativos no existissem, no haveria sentido em se falar em fundo de
comrcio. No possui, portanto, vida prpria ou existncia individual; no pode existir independentemente da
empresa, o que o diferencia dos outros ativos.
O fundamento do fundo de comrcio reside na maneira original com que o comerciante organiza sua empresa para
produzir e atrair uma clientela. Essa "organizao" constitui uma criao intelectual semelhante a uma criao literria
ou artstica.
3. COMO AVALIAR O FUNDO DE COMRCIO
O Patrimnio Lquido de uma empresa a diferena entre seus ativos e seus passivos exigveis. Mas esse patrimnio
lquido est sempre expresso em "termos contbeis", ou seja, depende diretamente dos valores contabilizados para
cada ativo e cada passivo. S que fundo de comrcio no a diferena entre esse patrimnio lquido contbil e o
valor de negociao do patrimnio lquido como um todo. a diferena entre o patrimnio lquido conforme seu valor
de negociao como um todo.
Representa, ento, o "goodwill", o que um Patrimnio Lquido consegue de valor, se negociada a empresa como um
todo, acima do que seria obtido com a negociao de cada ativo individualmente a preos de mercado. o valor
econmico do Patrimnio Lquido de uma empresa na parte que ele supera seus ativos e passivos avaliados
individualmente a preos de mercado, e isso s ocorre quando ela possui algo intangvel que lhe proporciona a
condio de ser capaz de gerar lucro acima do normal.
3.1 - Clculo do Valor Atual de Negociao do Patrimnio Lquido
Considerando-se que o patrimnio lquido de uma em-presa, de acordo com o balano levantado em 30.09.99, seja
de R$ 355.000,00, conforme discriminado abaixo:
Cia. Alfa
Balano patrimonial em 30.09.99
Ativo Circulante
Disponibilidades
Clientes
(-) Duplicatas Descontadas
(-) Proviso p/ DevedoresDuvidosos
Aplicaes Financeiras
Estoques
Despesas Antecipadas
Ativo Realizvel a Longo Prazo

R$
40.450,00
137.000,00
(46.500,00)
(4.000,00)
39.460,00
235.690,00
15.000,00
417.100,00
54.000,00
Ativo Permanente
Investimentos
Participaes Societrias
Imobilizado
Custo Corrigido
(-) Depreciao Acumulada
42.400,00
322.400,00
(64.300,00)
Ativo Total
Passivo Circulante
Emprstimos Bancrios
Fornecedores
Proviso para Imposto de Renda
Contas a Pagar
300.500,00
771.600,00
64.000,00
169.620,00
46.000,00
56.480,00
336.100,00
Passivo Exigvel a Longo Prazo

Emprstimos Bancrios
Patrimnio Lquido
Capital
Reserva de Capital
Reserva de Lucros
Passivo Total
80.500,00
200.000,00
58.000,00
97.000,00
355.000,00
771.600,00
Considerando-se que essa empresa seja vendida e seus proprietrios consigam a negociao por R$ 580.000,00,
sendo metade vista e metade em 60 dias. Poderia se dizer que quem a comprou pagou um fundo de comrcio de
R$ 225.000,00 (valor pago de R$ 580.000,00 - R$ 355.000,00), mas no esse o conceito de fundo de comrcio.
preciso fazer alguns clculos.
I - Clculo do valor atual de negociao do patrimnio lquido
Primeiramente, preciso trazermos o valor de R$ 580.000,00 ao seu valor equivalente ao pagamento vista, uma
vez que o pagamento ser parcelado e o importante para clculo do "goodwill" que todos os valores estejam em
reais com uma mesma capacidade aquisitiva.
Assim, preciso verificar a taxa de juro corrente no mercado, mediante a qual se conseguiria apurar o valor presente
relativo a metade (R$ 290.000,00), a ser pago em 60 dias. Considerando hipoteticamente que a taxa de juros seja de
5% ao ms, teremos:
R$ 290.000,00 + R$290.000,00 =
__________
(1 + 0,05)2
R$ 290.000,00 + R$ 290.000,00 =
___________
1,1025
R$ 290.000,00 + R$ 263.038,55 = R$ 553.038,55
Desta forma, o valor a ser pago daqui a 60 dias, ao juro de 5% a.m., corresponde a um valor de R$ 263.038,55 pago
hoje. Somando-se parcela vista, tem-se o valor presente da negociao de R$ 553.038,55.
II - Clculo do Patrimnio Lquido com cada item a seu preo de mercado
Todavia, no podemos ainda comparar o valor de R$ 553.038,55 com o Patrimnio Lquido contbil de R$
355.000,00. necessrio que seja verificado qual o patrimnio lquido da Cia. Alfa com seus ativos e passivos
avaliados individualmente a preo de mercado. Em nosso exemplo consideraremos as seguintes informaes:
a) disponibilidades - representam devidamente o valor corrente;
b) clientes - o valor lquido contbil aps a deduo das duplicatas descontadas e a proviso para
devedores duvidosos de R$ 86.500,00. Mas qual ser o seu valor de mercado? Se admitirmos que os
ttulos esto com um prazo mdio de recebimento de 30 dias, que a taxa de juros de 5% a.m., e que o
valor dos ttulos deduzindo-se os j descontados de R$ 90.500,00, o valor presente ser:
R$ 90.500,00 =
__________
(1 + 0,05)
R$ 90.500,00 = R$ 86.190,48
___________
1,05
Considerando-se que a proviso constituda de R$ 4.000,00 tenha sido feita apenas por excesso de precauo e que
no h expectativa ou indicao de que no se receber algum daqueles valores, pode-se tomar como valor de
mercado o valor de R$ 86.190,48.
c) aplicaes financeiras - tanto os valores de curto como de longo prazo indicam valores corrente
atualizados;
d) estoques - esto avaliados contabilmente em R$ 235.690,00, mas o valor de reposio de R$
280.000,00, considerando-se o seu valor de aquisio e os gastos com transporte;
e) despesas antecipadas - o valor de R$ 15.000,00 refere-se a assinatura de jornais e revistas e prmio
de seguros e que indicam valores correntes atualizados;
f) participaes societrias - de acordo com a equivalncia patrimonial realizada, os valores esto
representando o valor corrente;
g) imobilizado - os bens foram avaliados com base nos preos de mercado e chegou-se ao valor de R$
340.000,00;
h) emprstimos bancrios - tanto os de curto como de longo prazo, os valores presentes correspondem
aos valores contbeis;
i) fornecedores - o prazo mdio de pagamento de 60 dias e a taxa de juros de 5% a.m.. Assim para
efetuar o pagamento integral vista, o valor corresponde a:
R$ 169.620,00 =
___________
(1 + 0,05)2
R$ 169.620,00 = R$ 153.850,34
___________
1,1025
j) proviso para o Imposto de Renda - o valor provisionado o valor do imposto efetivamente devido;
k) contas a pagar - tratando-se de contas a serem liquidadas na primeira quinzena do ms seguinte, no
respectivo prazo de vencimento, considera-se o valor contbil como o valor de mercado.
Cia. Delta
Balano em 30.06.85 em R$
Ativo Circulante
Disponibilidades
Clientes
(-) Duplicatas Descontadas
(-) Prov. p/ Dev. Duvidosos
Estoques
Despesas Antecipadas
Ativo Realizvel a Longo Prazo
Valores Contbeis
40.450,00
137.000,00
(46.500,00)
(4.000,00)
39.460,00
235.690,00
15.000,00
417.100,00
54.000,00
Valores de Mercado
40.450,00
86.190,48
__________
39.460,00
280.000,00
15.000,00
__________
461.100,48
54.000,00
Ativo Permanente
Investimentos
Participaes Societrias
Imobilizado
Custo Corrigido
(-) Depreciao Acumulada
Ativo Total
Passivo Circulante
Emprstimos Bancrios
Fornecedores
Proviso para IR
Contas a Pagar
Exigvel a Longo Prazo
Emprstimos Bancrios
Patrimnio Lquido
Passivo Total
42.400,00
42.400,00
322.400,00
(64.300,00)
300.500,00
771.600,00
340.000,00
64.000,00
169.620,00
46.000,00
56.480,00
_________
336.100,00
80.500,00
355.000,00
_________
771.600,00
382.400,00
897.500,48
64.000,00
153.850,34
46.000,00
56.480,00
__________
320.330,34
80.500,00
496.670,14(*)
_________
897.500,48
(*) Valor obtido pela diferena entre ativos e passivos da empresa.

Desta forma, tem-se que com cada item individual-mente avaliado a preo de mercado, o Patrimnio Lquido passa a
ser de R$ 496.670,14. Isso significa que, caso a empresa liquidasse seus ativos a esses valores e liqui-dasse sua
dvida, apuraria aproximadamente esse valor como sobra lquida.
III - Clculo do fundo de comrcio
Fundo de comrcio o que vale a empresa acima do que valem seus elementos avaliados individualmente a preos
correntes. No nosso exemplo ele corresponde:
R$ 553.038,55 - R$ 496.670,14 = R$ 56.368,41
Esse o quanto se pagou a mais para adquirir a Cia. X, alm do que valem efetivamente, de forma individual, cada
um dos seus ativos e passivos.
O valor de R$ 56.368,41 representa, assim, o algo mais da Cia. Delta, o quanto a empresa vale acima do que a soma
individual de seus elementos constitutivos.
Observamos que a forma de apurao do valor do fundo de comrcio, mencionada acima, bem simplificada, pois
no consideramos nessa avaliao os valores relativos a marcas, nome e ponto comercial, capacidade de gerao de
lucros e outros itens que podem compor o fundo de comrcio.
4. TRATAMENTO CONTBIL DO FUNDO DE COMRCIO
Embora exista total coerncia entre o conceito de fundo de comrcio e o conceito de ativo, a Contabilidade quase
sempre tem desprezado o reconhecimento desse potencial de resultados econmicos nas demonstraes financeiras
ao longo do tempo, registrando-o apenas nos casos em que haja uma transao em que o seu valor acabe
aparecendo por diferena entre o valor de uma empresa adquirida e o valor lquido de seus ativos,caracterizando a
existncia a um sobrepreo.
Tal procedimento est bastante relacionado com o princpio contbil do custo como base de valor.
importante ressaltar, entretanto, que o fundo de comrcio um ativo que muitas vezes pode no estar associado a
nenhum custo de aquisio nem de formao.
Vale observar que a discusso, em torno do melhor tratamento contbil do fundo de comrcio adquirido, leva sempre
necessidade de reconhecimento do fundo de comrcio no adquirido, apesar da dificuldade da evidenciao do

valor do mesmo formado internamente na empresa.
4.1 - Fundo de Comrcio Adquirido
Na prtica, o fundo de comrcio somente reconhecido contabilmente quando h uma transao de compra de uma
empresa. Neste caso, h uma diferena verificvel entre o preo pago pela empresa e o valor justo de seus ativos
lquidos, ou seja, o valor que cada ativo individualmente recebeu na transao de compra.
H divergncias sobre a maneira ideal de registrar o fundo de comrcio adquirido por meio de uma transao de
compra de uma empresa. Entre os diversos tratamentos alternativos propostos, o Iasc (International Accounting
Standards Committee) afirma que "qualquer excesso do custo de aquisio sobre o justo valor dos ativos
identificveis lquidos adquiridos tanto reconhecido como um ativo nas demonstraes financeiras consolidadas
como goodwill provindo da aquisio, quanto imediatamente baixado contra o patrimnio lquido".
A dificuldade em estabelecer um procedimento padro nico to grande que o Iasc (International Accounting
Standards Committee) admite as duas hipteses, ou seja, registrar o fundo de comrcio adquirido, mediante baixa
contra o patrimnio lquido, ou ainda registr-lo como ativo, recusando-se apenas a hiptese de ativao, sem
nenhuma amortizao posterior.
No Brasil, o fundo de comrcio includo na definio de gio na aquisio de investimentos e o tratamento oferecido
pela prtica contbil o de reconhecimento e amortizao, no havendo, entretanto, estabelecimento formal de
prazos para a amortizao do gio existente na aquisio de uma empresa.
A Instruo CVM n 1, de 27.04.78, apresenta, em suas normas anexas (item XX), que a contabilizao do custo de
aquisio de investimentos em coligada ou controlada dever ser desdobrada em equivalncia patrimonial e gio ou
desgio computado na aquisio.
Em seguida (item XXI), apresenta os fundamentos econmicos que podem determinar a existncia desse gio ou
desgio:
a) diferena entre o valor de mercado e o valor contbil dos ativos da coligada ou controlada;
b) diferena da expectativa de rentabilidade baseada em projeo de resultados futuros;
c) fundo de comrcio, intangveis ou outras razes econmicas.
Quanto ao prazo de amortizao para cada um desses tipos de gio, a recomendao da CVM (itens XXII, XXIII e
XXIV) para que considere a durao dos motivos que geraram o seu aparecimento. Assim, as diferenas entre o
valor de mercado e o valor contbil dos ativos deveriam ser amortizadas de acordo com a realizao dos prprios
ativos, ou seja, por depreciao, amortizao ou por exausto; o gio decorrente da expectativa de rentabilidade
deveria ser amortizado de acordo com o prazo utilizado para as projees que sustentam essa expectativa; e o gio
decorrente de fundo de comrcio, intangveis e outras razes, deveria ser amortizado no prazo estimado de
utilizao, vigncia ou perda de substncia. Para todos os tipos de gio, a amortizao deve ser coerente com a
manuteno do motivo gerador do gio, de tal forma, que a amortizao do gio se d medida que os bens que os
geraram forem sendo realizados.
Nota: Neste trabalho, no tivemos a pretenso de esgotar o assunto, pois muito pode se discutir sobre o fundo de
comrcio, suas frmulas de clculo, taxas e outros pontos. Nos limitamos ao que foi visto para se ter uma iniciao ao
assunto.
66 - BENFEITORIAS E CONSTRUES EM PROPRIEDADES DE TERCEIROS TRATAMENTO CONTBIL
1. CLASSIFICAO CONTBIL
1.1 - Improcedncia da Classificao no Ativo Diferido
De acordo com o artigo 179 da Lei n 6.404/76, as contas do ativo imobilizado e ativo diferido so classificadas do
seguinte modo:
Ativo Imobilizado - os direitos que tenham por objeto bens destinados manuteno das atividades da
companhia e da empresa, ou exercidos com essa finalidade, inclusive os de propriedade industrial ou
comercial;
Ativo Diferido - as aplicaes de recursos em despesas que contribuiro para a formao do resultado de mais
de um exerccio social, inclusive os juros pagos ou creditados aos acionistas durante o perodo que anteceder
o incio das operaes sociais.
Assim, por exemplo, a construo de um barraco, no uma despesa e sim um gasto que seria normalmente
imobilizado, se a construo fosse efetuada em terreno da prpria empresa. Portanto seria incorreta a classificao
daqueles dispndios no Ativo Diferido.
Desta forma, se a empresa realiza uma benfeitoria e esta se caracteriza como Ativo Imobilizado, dever ser a
classificada; irrelevante o fato de ter sido realizada em propriedade da empresa ou de terceiros.
Sero classificadas no Ativo Diferido os gastos com benfeitorias em bens de terceiros, que eventualmente no se
caracterizem com Ativo Imobilizado, mas sim como efetivas despesas que beneficiaro mais de um exerccio social.
1.2 - Na Pessoa Jurdica Locadora do Imvel
Os valores relativos s benfeitorias agregados aos imveis locados pela pessoa jurdica tero o seguinte tratamento:
a) o valor das benfeitorias que sero indenizadas sero registradas a dbito da conta do Ativo
Imobilizado tendo como contrapartida de lanamento a conta do passivo exigvel;
b) o valor das benfeitorias que no forem indenizadas sero registradas a dbito da conta do ativo
imobilizado e a crdito da conta de receita de aluguis.
1.3 - Na Pessoa Jurdica Locatria do Imvel

Os custos das construes e benfeitorias realizadas em bens pertencentes a terceiros devem ser contabilizados:
a) no Ativo Circulante ou no Realizvel a Longo Prazo, como valores a receber, quando indenizveis;
b) no Ativo Imobilizado, a medida em que os valores forem dispendidos na benfeitoria e apropriados
posteriormente, como despesa operacional (ou custo de produo se realizados em imveis ou
equipamentos utilizados no processo produtivo), mediante amortizao ou depreciao conforme o
caso;
c) a diferena apurada entre a indenizao recebida e o valor contbil ser registrada em conta de
resultado como ganho ou perda de capital.
2. REGISTROS CONTBEIS
2.1 - Benfeitorias No Indenizveis
Considerando-se que determinada empresa "A" construa um galpo em um terreno alugado de outra pessoa jurdica
"B", dispendendo um valor de R$ 60.000,00 e que o contrato, aps a construo, tem vigncia fixada por mais quatro
anos e estabelece que as benfeitorias no sero indenizadas, teremos:
I - Na pessoa jurdica "A" - locatria:
a) Pelo registro dos gastos incorridos durante a construo:

D - CONSTRUES EM ANDAMENTO (Ativo Permanente)

C - CAIXA/BANCO (Ativo Circulante) R$ 60.000,00
b) Pelo registro da concluso da obra:

D - BENFEITORIAS EM PROPRIEDADES DE TERCEIROS (Ativo Permanente)

C - CONSTRUES EM ANDAMENTO (Ativo Permanente) R$ 60.000,00
c) Pelo registro da quota mensal de amortizao que ser apropriada durante a vigncia do contrato:
D - AMORTIZAO (Custo ou Despesa - Resultado)
C - AMORTIZAO ACUMULADA (Ativo Permanente) R$ 1.250,00
Nota: Consideramos a apropriao da quota mensal: R$ 60.000,00 : 48 meses = R$ 1.250,00.

II - Na pessoa jurdica "B" - locadora:
a) Pelo registro do bem no ms em que ocorrer a concluso da benfeitoria na empresa "A":

D - EDIFICAES (Ativo Imobilizado) R$ 60.000,00

C - RECEITA DE ALUGUIS (Resultado) R$ 1.250,00
C - RECEITA DE EXERCCIOS FUTUROS (Passivo Exigvel a Longo Prazo) R$ 58.750,00
Nota:
1) O bem ser depreciado de acordo com as taxas fixadas pela legislao, a partir do momento em que a empresa
"A" iniciar a utilizao do bem.
2) A receita ser apropriada em obedincia ao princpio da competncia na vigncia do contrato.
2.2 - Benfeitorias Indenizadas Parcialmente
Considerando-se que a empresa "A" - locadora , aluga um terreno de sua propriedade para a empresa "B", pelo prazo
de seis anos, cobrando o valor de R$ 1.200,00 a ttulo de aluguel. A empresa "B" constri um barraco no imvel
locado no valor de R$ 80.000,00, ficando pactuado que a empresa "A" ressarcir a importncia de R$ 50.000,00 a
partir do 13 ms do perodo locativo, em parcelas iguais e sucessivas de R$ 1.000,00 que sero deduzidas do
aluguel. Ressalte-se que referido baraco foi concludo no 13 ms e ser utilizado a partir desse ms pela empresa
"B".
Contabilmente, teremos:
I - Na empresa "B" - locatria:
a) Pelo registro do gasto de R$ 80.000,00 na construo do barraco:

D - BENFEITORIAS EM PROPRIEDADES DE TERCEIROS (Ativo Permanente) R$ 30.000,00

D - VALORES A RECEBER (Ativo Circulante) R$ 12.000,00
D - VALORES A RECEBER (Ativo Realizvel a Longo Prazo) R$ 38.000,00
b) Pelo registro, a partir do 13 ms do pagamento do aluguel e do ressarcimento efetuado pela
empresa "B":

D - CONTAS A PAGAR - ALUGUEL (Passivo Circulante) R$ 1.200,00

C - VALORES A RECEBER (Ativo Circulante) R$ 1.000,00
C - CAIXA/BANCO(Ativo Circulante) R$ 200,00
c) Pelo registro da parcela de depreciao mensal a partir do 13 ms:

D - DESPESA DE DEPRECIAO (Resultado)

C - DEPRECIAO ACUMULADA (Ativo Permanente) R$ 500,00
Nota: Consideramos a apropriao da quota mensal: R$ 30.000,00 : 60 meses = R$ 500,00.

d) Pelo registro da transferncia da benfeitoria para a empresa "A", ao trmino do contrato:

D - GANHOS OU PERDAS DE CAPITAL (Resultado) R$ 0,00

D - DEPRECIAO ACUMULADA (Ativo Permanente) R$ 30.000,00
C - BENFEITORIAS EM PROPRIEDADE DE TERCEIROS (Ativo Permanente) R$ 30.000,00
II - Na empresa "A" - locadora:
a) Pelo registro da parcela indenizada empresa "B":

D - EDIFICAES (Ativo Permanente) R$ 50.000,00

C - CONTAS A PAGAR (Passivo Circulante) R$ 12.000,00
C - CONTAS A PAGAR (Passivo Exigvel a Longo Prazo) R$ 38.000,00
b) Pelo reconhecimento como receita de aluguel do valor relativo a parcela no indenizada empresa
"B":

D - EDIFICAES (Ativo Permanente) R$ 30.000,00

C - RECEITAS DE ALUGUIS (Resultado) R$ 500,00
C - RESULTADO DE EXERCCIOS FUTUROS (Passivo Exigvel a Longo Prazo) R$ 29.500,00
Nota: Consideramos o reconhecimento da receita mensalmente, at o final do contrato

c) Pelo recebimento do aluguel mensalmente:

D- CAIXA/BANCO (Ativo Circulante) R$ 200,00

D - CONTAS A PAGAR (Passivo Circulante) R$ 1.000,00
C - ALUGUIS A RECEBER (Ativo Circulante) R$ 1.200,00
2.3 - Benfeitorias Indenizadas Integralmente

Considerando-se que determinada empresa "A" construa um galpo em um terreno alugado de outra pessoa jurdica
"B", tendo gasto um valor de R$ 80.000,00, e que tenha sido acertado que a empresa "B" a indenizaria integralmente,
mediante deduo, de R$ 4.000,00 no valor do aluguel mensal que equivale a R$ 5.000,00, em 20 parcelas.
I - Na empresa "A":
a) Pelo registro dos gastos na construo:

D - VALORES A RECEBER (Ativo Circulante) R$ 48.000,00

D - VALORES A RECEBER (Ativo Realizvel a Longo Prazo) R$ 32.000,00
C - CAIXA/BANCO/FORNECEDORES R$ 80.000,00
Nota: Apropriamos 12 parcelas x R$ 4.000,00 = 48.000,00 no circulante e o restante no realizvel a longo prazo.
b) Pelo registro das parcelas de indenizao e do valor do aluguel pago:


C - VALORES A RECEBER (Ativo Circulante) R$ 4.000,00
II - Na empresa "B":
a) Pelo registro do valor a indenizar para a empresa "A":

D - EDIFICAES (Ativo Imobilizado) R$ 80.000,00

C - CONTAS A PAGAR (Passivo Circulante) R$ 48.000,00
C - CONTAS A PAGAR (Passivo Exigvel a Longo Prazo) R$ 32.000,00
Nota: A empresa "B" poder calcular a depreciao, na forma da legislao vigente, a partir do perodo em que a
locatria passar a utilizar-se da benfeitoria.
b) Pelo registro do valor do aluguel recebido mensalmente:

D - CAIXA/BANCO (Ativo Circulante) R$ 1.000,00

C - ALUGUIS A RECEBER (Ativo Circulante) R$ 5.000,00.
67 - REFIS - COMPENSAO DE PREJUZOS FISCAIS E BASE DE CLCULO NEGATIVA DA CSLL PRPRIOS

E DE TERCEIROS TRATAMENTO CONTBIL
1. INTRODUO
A Instruo Normativa SRF n 44/00 estabeleceu os procedimentos para a utilizao de prejuzo fiscal e de base de
clculo negativa da Contribuio Social sobre o Lucro Lquido, no mbito do Refis, que ser efetuada por meio de
solicitao expressa e irrevogvel, observando-se o seguinte:
I - tratando-se de utilizao de prejuzo fiscal ou base de clculo negativa, do prprio contribuinte, dispensada a
formalizao do pedido de compensao, devendo os dados constarem da Declarao Refis;
II - no caso de utilizao de prejuzos fiscais e base de clculo negativa de terceiros o contribuinte dever pleite-lo
mediante solicitao do Pedido de Utilizao de Crditos de Terceiros Decorrentes de Prejuzos Fiscais e Bases de
Clculo Negativas.
Nota: As normas para utilizao de prejuzos fiscais e base de clculo negativa prprios e de terceiros foram
abordadas no trabalho publicado no Boletim INFORMARE n 22-A/2000 deste caderno.
2. PROCEDIMENTOS
2.1 - Apurao do Valor a Ser Compensado
O valor a ser utilizado para efeitos de liquidao dos valores correspondentes multa, de mora ou de ofcio e a juros
moratrios, ser determinado mediante aplicao, sobre o montante do prejuzo fiscal e da base de clculo negativa,
das alquotas de quinze por cento e de oito por cento, respectivamente.
2.2 - Registro Dos Valores
No caso de utilizao de prejuzo fiscal ou de base de clculo negativa de terceiros, a pessoa jurdica cedente, a
qualquer ttulo dever:
I - registrar, em sua escriturao contbil, o valor do direito cedido, apurado, em contrapartida conta de patrimnio
lquido;
II - dar baixa, em sua escriturao fiscal, do valor de prejuzo fiscal e da base de clculo negativa da contribuio
social cedidos, pelo montante que serviu de base para determinao do direito registrado na forma mencionada no
item I;
III - as perdas apuradas em decorrncia da cesso no sero dedutveis para fins de determinao do lucro real e da
base de clculo da contribuio social sobre o lucro lquido;
IV - os ganhos apurados na cesso dos direitos comporo a base de clculo do IRPJ e CSLL;
V - os valores pertencentes ao prprio contribuinte, relativos a prejuzos fiscais ou base de clculo negativa
superiores ao montante das multas e dos juros, no podero ser aproveitados, devendo ser baixados como despesa
indedutvel.
3. LANAMENTOS CONTBEIS
I - Compensao de prejuzos fiscais prprios com multa de mora e de ofcio e juros moratrios de dbitos includos
no Refis:
a) Clculo dos valores:
Prejuzo fiscal registrado na parte B do Lalur
(X) Percentual
(=) Valor do crdito a ser utilizado
R$
Base de clculo negativa da CSLL

(X) Percentual
R$
R$
100.000,00
15%
15.000,00
80.000,00
8%
(=) Valor do crdito a ser utilizado
R$
6.400,00
Nota: O valor de R$ 15.000,00 dever ser baixado da parte B do Lalur e o valor de R$ 6.400,00 ser baixado do
controle realizado pela empresa, relativo base de clculo negativo da CSLL.
b) Pela apropriao do valor a compensar:
D - IRPJ A COMPENSAR
(Ativo Circulante)
D - CSLL AM COMPENSAR
(Ativo Circulante)
C - RESERVA DE CAPITAL - RECUPERAO DE PREJUZOS
FISCAIS (Patrimnio Lquido)
R$
15.000,00
R$
R$
6.400,00
21.400,00
c) Pela compensao dos valores no mbito do Refis, considerando-se o no aproveitamento total dos
crditos:
D - PARCELAMENTO REFIS (Passivo Circulante)
D - CRDITOS NO APROVEITADOS NO REFIS (Resultado)
C - IRPJ A COMPENSAR (Ativo Circulante)
C - CSLL A COMPENSAR (Ativo Circulante)
R$
R$
R$
R$
19.400,00
2.000,00
15.000,00
6.400,00
II - Compensao de crditos adquiridos de terceiros com multa de mora e de ofcio e juros moratrios de dbitos
includos no Refis:
1) Na cedente:
Valor do prejuzo fiscal parte B do Lalur
(x) Percentual
(=) Valor do crdito que pode ser cedido
Valor da Base negativa da CSLL
(X) Percentual
(=) Valor do crdito que pode ser cedido
R$
R$
R$
R$
200.000,00
15%
30.000,00
100.000,00
8%
8.000,00
O crdito total foi vendido por R$ 30.000,00.

Nota: O valor de R$ 200.000,00 dever ser baixado da parte B do Lalur e o valor de R$ 100.000,00 ser baixado do
controle de base de clculo negativa da CSLL, realizado pela empresa.
a) Pela apropriao do crdito que ser cedido a terceiros:
D - IRPJ A RECUPERAR (Ativo Circulante)
D - CSLL A RECUPERAR (Ativo Circulante)
C - RESERVA DE CAPITAL - RECUPERAO DE PREJUZOS
FISCAIS (Patrimnio Lquido)
R$
R$
R$
30.000,00
8.000,00
38.000,00
R$
30.000,00
R$
38.000,00
R$
R$
30.000,00
8.000,00
b) Pela venda dos crditos:

C - RECEITA COM ALIENAO DE PREJUZOS FISCAIS
(Resultado)
c) Pela baixa do crdito quando da venda:
D - CUSTO NA ALIENAO DE PREJUZOS FISCAIS
(Resultado)
C - IRPJ A RECUPERAR (Ativo Circulante)
C - CSLL A RECUPERAR (Ativo Circulante)
Nota: A perda de capital no valor de R$ 8.000,00 ser considerada como despesa indedutvel para fins de
determinao da base de clculo do IRPJ e da CSLL.
2) Na adquirente dos crditos:

a) Pela aquisio dos crditos:
D - CRDITOS DE TERCEIROS - REFIS A RECUPERAR (Ativo
Circulante)
C - RECEITA COM AQUISIO DE CRDITOS DE
TERCEIROS (Resultado)
C - CAIXA/BANCO ( Ativo Circulante)
R$
38.000,00
R$
8.000,00
R$
30.000,00
R$
38.000,00
Nota: O ganho apurado ser tributado pelo IRPJ e CSLL.

b) Pela compensao dos crditos:
D - PARCELAMENTO DO REFIS (Passivo Circulante)
C - CRDITOS DE TERCEIROS - REFIS A RECUPERAR (Ativo
Circulante)
68 - MQUINAS E EQUIPAMENTOS CONSTRUDOS PELA PRPRIA EMPRESA - CLASSIFICAO CONTBIL

1. INTRODUO
Nas indstrias de mquinas e equipamentos pesados comum a prpria empresa industrial construir maquinrios ou
equipamentos industriais que sero utilizados diretamente na manuteno das atividades da entidade, como, por
exemplo, uma indstria de tornos em que ela prpria est construindo um torno especial para o seu uso.
O problema contbil com que se defrontam as indstrias que estiverem construindo maquinrios ou equipamento
para o seu uso se traduz em se saber se os valores aplicados na construo da mquina ou equipamento (matriaprima, mo-de-obra direta e despesas gerais de fabricao), na fase de construo, devem ser classificados em
conta do Ativo Circulante (ou Realizvel a Longo Prazo), ou em conta do Ativo Imobilizado.
2. LEGISLAO
2.1 - Comercial
De acordo com a legislao comercial, mais especificamente a Lei n 6.404/76 (Lei da S/A), so classificados no Ativo
Permanente Imobilizado os valores aplicados ou investidos em construes (construes em andamento), importao
de equipamentos e mquinas para uso prprio, adiantamentos a fornecedores por conta de fornecimentos sob
encomenda de bens do imobilizado.
Desta forma, os valores aplicados na construo de mquinas e equipamentos que sero utilizados na prpria
empresa so classificados no Ativo Permanente Imobilizado, mesmo na fase de construo. Concluda a maquinaria,
os valores aplicados na construo da referida mquina (mo-de-obra direta, matria-prima e despesas gerais de
fabricao) apenas seriam transferidos da conta Maquinrios em Construo para Mquinas ou Equipamentos. Em
reforo tese acima, encontramos no Manual de Contabilidade das Sociedades por Aes(Ed. Atlas, 1995) a
classificao das contas do Ativo Permanente Imobilizado em Bens em Operao e Imobilizado em Andamento. No
grupo Bens em Operao seriam classificados todos os bens j em utilizao na gerao da atividade objeto da
sociedade. No grupo Imobilizado em Andamento seriam classificadas todas as aplicaes de recursos em
imobilizaes (bens ou direitos), mas que ainda no esto operando. Como exemplos de bens ou direitos do grupo
imobilizaes em andamento, podemos citar:
I - Bens em uso na fase de implantao: os bens que j esto em uso durante a fase pr-operacional da empresa
relativos ao desenvolvimento do projeto. Ex.: mveis, utenslios, veculos, etc.;
II - Construes em andamento: obras e instalaes em fase de construo. Ex.: prdios, escritrios, depsitos,
instalaes eltricas hidrulicas, industriais, etc.;
III - Importaes em andamento de bens do imobilizado: gastos relativos aos equipamentos, mquinas ou aparelhos e
outros bens at a sua chegada, desembarao e recebimento pela empresa;
IV - Adiantamento em inverses fixas: adiantamentos feitos a fornecedores por conta de fornecimento sob
encomenda de bens do imobilizado.
Com base no exposto acima, a empresa que est construindo mquina ou equipamento para prprio uso, registrar
numa conta do Ativo Permanente Imobilizado (por exemplo, maquinrios em construo), todos os valores aplicados
na mencionada construo, ou seja, matria-prima consumida, mo-de-obra direta e as despesas gerais de
fabricao (por rateio). Terminada a construo, far a transferncia do saldo da conta em questo para a conta
Mquinas ou Equipamentos.
A depreciao desses bens tambm dever ser iniciada, a partir do momento em que for iniciada a sua utilizao.
2.2 - Fiscal
A Secretaria da Receita Federal tratou sobre o assunto no Parecer CST n 907, de 30.04.82, e diferentemente do
exposto acima, manifestou o entendimento de que os valores referentes a mquinas e equipamentos industriais, em
construo na prpria empresa, podem ser contabilizados em conta do grupo do Ativo Circulante ou do Realizvel a
Longo Prazo, e a mantidos at o trmino da construo dos referidos bens, quando ento devero ser transferidos
para o grupo de conta do Ativo Imobilizado.
O procedimento contbil escolhido pela Receita Federal, no tocante a valores aplicados na construo de mquinas e
equipamentos, durante a fase de construo, embora no seja coerente com as normas da Lei n 6.404/76, foi mais
favorvel aos contribuintes, em poca de correo monetria de balano, uma vez que os valores classificados no
Realizvel a Longo Prazo no estavam sujeitos essa sistemtica.
69 - AQUISIO DE BENS PARA O ATIVO PERMANENTE - CRDITO DO ICMS

1. PREVISO LEGAL
A Lei Complementar n 87/96 instituiu o crdito do ICMS relativo aquisio de bens do ativo permanente. Com o
advento da Lei Complementar n 102/00 o crdito do ICMS relativo a essas aquisies passa a ser feito em 48
parcelas mensais, no havendo previso de atualizao. A apropriao do crdito ser feita razo de um quarenta e
oito avos por ms, devendo a primeira frao ser apropriada no ms em que ocorrer a entrada do bem no
estabelecimento.
Na hiptese de alienao dos bens do ativo permanente, antes de decorrido o prazo de quatro anos contados da data
de sua aquisio, no ser admitido, a partir da data da alienao, o crdito do imposto em relao frao (1/48)
que corresponderia ao restante do quadrinio.
2. TRATAMENTO CONTBIL
Entendemos que ao crdito do ICMS relativo s aquisies de bens do ativo permanente deve ser dado o tratamento
idntico quele aplicvel no registro das aquisies de mercadorias, tendo em vista a efetiva reduo do seu custo de
aquisio decorrente do aproveitamento do ICMS nele contido como crdito fiscal.
De acordo com o PN CST n 02/79, "na hiptese em que a legislao especial admita recuperao do imposto
destacado em Nota Fiscal de aquisio do ativo, ele no poder integrar o custo de aquisio nem afetar o resultado
do exerccio; da porque ser debitado a conta prpria de ativo ou passivo circulante, conforme o caso".
O crdito do ICMS representa, de fato, uma reduo do custo de aquisio dos ativos, j que implica no reduo do
valor a pagar ao fornecedor do bem, mas a reduo do imposto a recolher no perodo de quarenta e oito meses.
Observamos que pelo fato da recuperao do ICMS ocorrer no perodo de quarenta e oito meses, a classificao
contbil desse valor dever obedecer a regra do art. 179 da Lei n 6.404/76, que determina que devero ser
classificados no ativo circulante os direitos realizveis no curso do exerccio social subseqente e no ativo realizvel a
longo prazo, os direitos realizveis aps o trmino do exerccio seguinte.
No caso da alienao do ativo que gerou o crdito do ICMS, o valor do crdito do ICMS anulado volta a compor o
custo do ativo imobilizado, ou alternativamente, a empresa poder lanar o valor do crdito no aproveitado como
uma despesa no resultado.
O saldo do crdito do ICMS no aproveitado no perodo de quarenta e oito meses ser baixado para uma conta de
despesa, no resultado, que pode ser intitulada como "crditos fiscais no aproveitados".
A empresa poder efetuar o controle do valor do crdito do ICMS, relativo s aquisies de bens do ativo, mediante
utilizao do Ciap - "Controle do ICMS Ativo Permanente", previsto na legislao do ICMS de cada Estado, que
permite controlar o valor dos crditos apropriados mensalmente, bem como aqueles que porventura devam ser
estornados.
3.1 - Aquisio do Bem
Considerando-se que determinada empresa adquiriu uma mquina para o seu ativo, no ms de julho/00, cuja Nota
Fiscal constou os seguintes valores:
Valor da mquina
Valor do ICMS (17%)
R$ 100.000,00
R$ 17.000,00
I - Pelo registro do bem no ativo permanente:

D - MQUINAS E EQUIPAMENTOS
(Ativo Permanente - Imobilizado)
R$ 83.000,00
D - ICMS A RECUPERAR - ATIVO IMOBILIZADO

(Ativo Circulante)
R$ 6.375,00
D - ICMS A RECUPERAR - ATIVO IMOBILIZADO

(Ativo Realizvel a Longo Prazo)
R$ 10.625,00
C- CAIXA/BANCO
(Ativo Circulante)
R$ 100.000,00
Nota: Classificamos o valor de R$ 6.375,00 no curto prazo, relativamente ao perodo de julho/00 a dezembro/01 e o
restante de R$ 10.625,00 no realizvel a longo prazo.
II - Pelas compensaes do valor equivalente a 1/48 do crdito do ICMS com o valor do ICMS devido mensalmente:
C - ICMS A RECUPERAR - ATIVO IMOBILIZADO
(Ativo Circulante)
R$ 354,17
Nota: R$ 17.000,00 : 48 meses = R$ 354,17.

3.2 - Venda do Bem
Considerando-se ainda que a empresa realize a venda dessa mquina no ms de dezembro/00 pelo valor de R$
150.000,00, e tenha aproveitado 6/48 (julho a dezembro/00) do crdito do ICMS no valor de R$ 2.125,02, teremos:
I - Lanamento do valor do crdito anulado como integrante do custo do bem:
a) pela anulao do saldo do crdito do ICMS:
R$ 14.874,98
C - ICMS A RECUPERAR
(Ativo Circulante)
R$ 4.249,98
R$ 10.625,00
b) pela baixa do bem pela venda:

D - GANHOS OU PERDAS DE CAPITAL (Resultado)
C - MQUINAS E EQUIPAMENTOS
R$ 97.874,98
Nota: R$ 83.000,00 + R$ 4.249,98 + R$ 10.625,00 = R$ 97.874,98.

c) pela baixa do valor da depreciao acumulada no valor de R$ 4.150,00 (valor hipottico):
D - DEPRECIAO ACUMULADA (Ativo Permanente - Imobilizado)
C - GANHOS OU PERDAS DE CAPITAL
(Resultado)
R$ 4.150,00
d) pelo valor recebido:

D - CAIXA/BANCO (Ativo Permanente)
(Resultado)
R$ 150.000,00
Nota: Saldo da conta ganho de capital: R$ 150.000,00 + R$ 4.150,00 = R$ 154.150,00 - R$ 97.874,98 = R$

56.275,02.
II - Lanamento do valor do crdito anulado como despesa:
a) pela anulao do saldo do crdito do ICMS:
D - CRDITOS FISCAIS NO RECUPERADOS
(Resultado)
R$ 14.874,98
(Ativo Circulante)
R$4.249,98
R$ 10.625,00
b) pela baixa do bem pela venda:

D - GANHOS OU PERDAS DE CAPITAL (Resultado)
C - MQUINAS E EQUIPAMENTOS
R$ 83.000,00
c) pela baixa do valor da depreciao acumulada no valor de R$ 4.150,00 (valor hipottico):

D - DEPRECIAO ACUMULADA (Ativo Permanente - Imobilizado)
(Resultado)
R$ 4.150,00
d) pelo valor recebido:

D - CAIXA/BANCO (Ativo Permanente)
(Resultado)
R$ 150.000,00
Nota: Saldo da conta ganho de capital: R$ 150.000,00 + R$ 4.150,00 = R$ 154.150,00 - R$ 83.000,00 = R$

71.150,00.
70 - IMPOSTO DE RENDA RETIDO NA FONTE - TRATAMENTO CONTBIL

1.CONSIDERAES INICIAIS
A legislao do Imposto de Renda prev a reteno do Imposto de Renda na Fonte alquota de 1,5% ou 1%, sobre
vrios servios prestados por pessoas jurdicas a outras pessoas jurdicas, como o caso dos servios relacionados
nos arts. 647 a 651 do RIR/99.
Neste trabalho examinanos os procedimentos relativos aos registros contbeis do Imposto de Renda Retido na Fonte
na pessoa jurdica tomadora e na pessoa jurdica prestadora do servio.
O Imposto de Renda descontado na Fonte sobre os servios prestados por pessoa jurdica a outra pessoa jurdica
ser considerado como antecipao do devido pela beneficiria (art. 650 do RIR/99).
Desta forma, o Imposto Retido na Fonte, na pessoa jurdica prestadora do servio, assume caractersticas de um
direito a ser compensvel, e assim sendo ser classificado no Ativo Circulante como IRRF a recuperar.
Por outro lado, na pessoa jurdica tomadora do servio, que tem a obrigatoriedade de reter e recolher o imposto
devido sobre o valor do servio a ser pago, o Imposto de Renda ser tratado como uma obrigao, e assim ser
classificado no Passivo Circulante como IRRF a recolher.
3. EXEMPLO
Considerando-se que determinada pessoa jurdica "A" tenha emitido uma Nota Fiscal de prestao de servios para
outra pessoa jurdica "B", com os seguintes dados:
- Valor da Nota Fiscal
- Valor do IRRF informado na Nota Fiscal (1,5% de R$ 3.500,00)
R$
R$
3.500,00
52,50
R$
R$
R$
3.447,50
52,50
3.500,00
I - Tratamento contbil na pessoa jurdica "A" - prestadora do servio:

a) Pelo registro da Nota Fiscal:
D - CLIENTES (Ativo Circulante)
D - IRRF A RECUPERAR (Ativo Circulante)
C - RECEITAS DE PRESTAO DE SERVIOS (Resultado)
b) Pelo recebimento do valor do cliente:
C - CLIENTES (Ativo Circulante)
c) Pela compensao do IRRF com o IRPJ devido:
R$
3.447,50
D- IRPJ A RECOLHER (Passivo Circulante)

C - IRRF A COMPENSAR (Ativo Circulante)
R$
52,50
R$
R$
3.500,00
52,50
R$
3.447,50
R$
3.447,50
R$
52,50
II - Tratamento contbil na pessoa jurdica "B" - tomadora do servio:

D - DESPESAS ADMINISTRATIVAS (Resultado)
C - IRRF A RECOLHER (Passivo Circulante)
C - FORNECEDORES
(Passivo Circulante)
b) Pelo pagamento do valor ao fornecedor:
c) Pelo recolhimento do IRRF:
D - IRRF a recolher (Passivo Circulante)
71 - BONIFICAO EM MERCADORIAS - ASPECTOS CONTBEIS

bastante comum, por convenincia entre o comprador e o vendedor, a realizao de vendas por meio de concesso
de desconto comercial disfarado mediante entrega de uma quantidade adicional da mercadoria vinculada ao negcio
realizado. Na Nota Fiscal de Venda em vez de estarem demonstrados o valor de venda e o valor do desconto dado,
mantm-se o valor de venda, mas entrega-se uma quantidade de mercadoria ou produto maior do que o normal para
aquele preo acertado, como por exemplo: o preo de 1 caixa com 10 kg do produto "X" corresponde a R$ 50,00, e o
comerciante entrega por esse mesmo valor a quantidade de 13 kg do produto. A quantidade adicional de 3 kg,
corresponde bonificao em mercadorias.
A dvida contbil surge quanto baixa da quantidade adicional, entregue por ocasio da venda, ou seja, o valor das
mercadorias dadas em bonificao devem ser lanadas como "despesas de vendas" ou como "custo da mercadoria
vendida".
O desconto comercial, dado mediante acrscimo da quantidade entregue, presume a existncia de um desconto no
negcio por unidade vendida. Em nosso exemplo acima, a entrega de 3 kg est vinculada venda da caixa de 10 kg,
ou seja, a receita da venda est vinculada baixa do estoque de 13 kg.
O vendedor, em vez de vender o produto "X" pelo preo unitrio de R$ 5,00 (R$ 50,00 : 10 kg), nessa operao teve
o preo de R$ 3,85 (R$ 50,00 : 13 kg).
Como a entrega da quantidade adicional est vinculada ao negcio em si, entendemos que a classificao da baixa
dos 3 kg "bonificados" deve ser efetuada como custo dos produtos vendidos, juntamente com os outros 10 kg, no
cabendo, nesse caso, a classificao como despesas de vendas.
Se os 3 kg do produto fossem distribudos como amostra pela empresa, sem obteno direta de receita lquida em
troca de cada unidade entregue, neste caso, teramos a classificao contbil do valor como despesas com vendas.
Desta forma, se nos documentos fiscais de venda, em vez de mencionar o desconto comercial normal, a reduo do
preo unitrio se der mediante a entrega de uma quantidade adicional, a ttulo de brindes ou bonificao, e se a
entrega dessa quantidade adicional est condicionada venda em si, o registro contbil, pelo vendedor, dessa
quantidade, ser como custo das mercadorias vendidas. No comprador as mercadorias recebidas em bonificao,
sero registradas como reduo do custo unitrio das mercadorias adquiridas.
Considerando-se determinada operao de venda de 5 (cinco) sacas de caf, de 50 kg cada (custo mdio do estoque
na data de R$ 2,20 o kg) pelo preo unitrio de R$ 200,00 e cuja Nota Fiscal constou os seguintes dados:
250 kg
valor total = R$ 1.000,00
bonificao de 50 kg
ICMS - 17%
R$ 0,00
R$ 170,00
Teremos:
I - Na empresa vendedora:
a) Pelo reconhecimento da receita de venda:
C - VENDAS (Resultado)
Pela venda de 300 kg de caf nesta data, conf. NF R$ 1.000,00
b) Pelo valor do ICMS na operao:
D - ICMS SOBRE VENDAS (Resultado)
C - ICMS A RECOLHER
(Passivo Circulante) R$ 170,00
c) Pela baixa do estoque:
D - CUSTO DAS MERCADORIAS VENDIDAS (Resultado)
C - ESTOQUE (Ativo Circulante)
Baixa do estoque pela venda de 300 kg de caf ao custo mdio de R$ 2,20 o kg R$ 660,00
II - No comprador:
D - ESTOQUE DE MERCADORIAS
(Ativo Circulante) R$ 830,00
Valor ref. Aquisio de 300 kg de caf conf. NF .......
D - ICMS A RECUPERAR
(Ativo Circulante) R$ 170,00
C - FORNECEDORES
(Passivo Circulante) R$ 1.000,00
72 - INSS RETIDO SOBRE SERVIOS (11%) - TRATAMENTO CONTBIL

1. PREVISO LEGAL DE DESCONTO
A Ordem de Servio INSS/DAF n 209, de 20.05.99, prev a reteno do INSS alquota de 11% (onze por cento)
sobre o valor bruto da Nota Fiscal, fatura ou recibo de prestao de servios, relativamente a vrios servios
prestados por pessoas jurdicas a outras pessoas jurdicas, nela previstos.

O valor destacado como reteno na Nota Fiscal, fatura ou recibo ser compensado pela empresa contratada,
quando do recolhimento das contribuies incidentes sobre a folha de pagamentos dos segurados empregados,
empresrios e trabalhadores autnomos.
A compensao dos valores retidos ser efetuada na guia de recolhimento de contribuies previdencirias relativa
folha de pagamento da mesma competncia da emisso da Nota Fiscal, fatura ou recibo.
Neste trabalho examinamos os procedimentos relativos aos registros contbeis do INSS retido na pessoa jurdica
tomadora e na pessoa jurdica prestadora do servio.
O INSS descontado na fonte sobre os servios prestados por pessoa jurdica a outra pessoa jurdica ser
considerado como antecipao do INSS devido pela beneficiria.
Desta forma, o INSS, na pessoa jurdica prestadora do servio, assume caractersticas de um direito a ser
compensvel, e assim sendo ser classificado no Ativo Circulante como INSS a recuperar.
Por outro lado, na pessoa jurdica tomadora do servio, que tem a obrigatoriedade de reter e recolher o INSS devido
sobre o valor do servio a ser pago, o INSS ser tratado como uma obrigao, e assim ser classificado no Passivo
Circulante como INSS a recolher.
3. EXEMPLO
Considerando-se que determinada pessoa jurdica "A" tenha emitido uma Nota Fiscal de prestao de servios para
outra pessoa jurdica "B", com os seguintes dados:
- Valor da Nota Fiscal
R$ 4.500,00
- Valor do INSS retido na Nota Fiscal

(11% de R$ 4.500,00)
R$ 495,00
I - Tratamento contbil na pessoa jurdica "A" - prestadora do servio:

D - CLIENTES (Ativo Circulante) R$ 4.005,00
D - INSS A RECUPERAR (Ativo Circulante) R$ 495,00
C - RECEITAS DE PRESTAO DE SERVIOS (Resultado) R$ 4.500,00
b) Pelo recebimento do valor do cliente:
C - CLIENTES (Ativo Circulante) R$ 4.005,00
c) Pela compensao do INSS retido com o INSS devido:
D - INSS A RECOLHER (Passivo Circulante)
C - INSS A RECUPERAR (Ativo Circulante) R$ 495,00
II - Tratamento contbil na pessoa jurdica "B" - tomadora do servio:
D - DESPESAS ADMINISTRATIVAS (Resultado) R$ 4.500,00
C - INSS A RECOLHER (Passivo Circulante) R$ 495,00
C - FORNECEDORES (Passivo Circulante) R$ 4.005,00

c) Pelo recolhimento do INSS:
D - INSS a Recolher (Passivo Circulante)
C - CAIXA/BANCO (Ativo Circulante) R$ 495,00
73. VALE PEDGIO
1. INSTITUIO DO VALE-PEDGIO
A Medida Provisria n 2.025/00 instituiu o vale-pedgio para ser utilizado nas despesas de deslocamento de cargas
por meio de transporte rodovirio.
A legislao estabelece que o pagamento do vale-pedgio ser de responsabilidade do embarcador, isto , o
proprietrio originrio da carga, contratante do servio de transporte, o contratante do transporte que no seja
proprietrio originrio e a empresa transportadora que subcontratar o servio de transporte junto a transportador
autonmo.
O vale-pedgio dever ser repassado ao transportador por meio de modelos prprios emitidos pelas concessionrias
das rodovias ou em numerrio (dinheiro).
O embarcador poder deduzir o valor do vale-pedgio do frete a ser pago.
Para fins de contabilizao do vale-pedgio devemos considerar que a MP dispe que o valor do vale-pedgio no
integra o valor do frete, no ser considerado receita operacional ou rendimento tributvel, nem constituir base para
a incidncia de contribuies sociais ou previdencirias.
As normas estabelecidas pela MP n 2.025/00 eliminam a despesa com pedgio do custo dos transportadores e dos
embarcadores por meio do processo de emisso do vale-pedgio e de indenizao por meio da reduo do valor do
frete.
Para registro das diversas operaes envolvidas, sugerimos as seguintes contabilizaes:
I - Na empresa que embarca a mercadoria:
a) Pela aquisio do vale-pedgio:
D - VALES-PEDGIO A UTILIZAR (Ativo Circulante)
C - BANCOS (Ativo Circulante)
b) Pela utilizao dos vales-pedgio (entrega dos vales aos transportadores):
D - DESPESAS COM PEDGIO (Resultado)
C - VALES-PEDGIO A UTILIZAR (Ativo Circulante)
c) Pelo registro da despesa com o frete:
D - DESPESA COM FRETES (Resultado)
(pelo valor da despesa lquida do ICMS)
D - ICMS A RECUPERAR (Ativo Circulante)
(pelo valor do ICMS a recuperar)
C - DESPESAS COM PEDGIO (Resultado)
(pelo valor do vale-pedgio fornecido ao transportador)
C - FRETES A PAGAR (Passivo Circulante)
(pelo valor lquido do vale-pedgio)
II - Na empresa que realiza o transporte:
a) Pelo recebimento do vale-pedgio:
D - VALES-PEDGIO A UTILIZAR (Ativo Circulante)
C - VALES-PEDGIO RECEBIDOS (Ativo Circulante)
b) Pela utilizao do vale-pedgio:
D - DESPESAS COM PEDGIO (Resultado)

C - VALES-PEDGIO A UTILIZAR (Ativo Circulante)
c) Pela emisso do conhecimento de transporte:
(pelo valor lquido do vale-pedgio)
D - VALES-PEDGIO RECEBIDOS (Ativo Circulante)
(pelo valor do vale-pedgio utilizado)
D - ICMS SOBRE FRETES (Resultado)
(pelo valor do ICMS incidente sobre o frete)
C - RECEITAS DE FRETES (Resultado)
(pelo valor total do frete)
C - ICMS A RECOLHER(Passivo Circulante)
(pelo valor do ICMS a recolher)
Observamos que as empresas transportadoras que contratarem transportadores autnomos para a realizao dos
fretes devero efetuar os registros contbeis da operao como se fossem elas as empresas embarcadoras.
74. REAVALIAO DE BENS
Sero classificadas como reservas de reavaliao as contrapartidas de aumentos de valor atribudos a elementos do
ativo em virtude de novas avaliaes com base em laudo pericial aprovado pela assemblia geral.
De acordo com o 2 do art. 187 da Lei n 6.404/76, o aumento do valor de elementos do ativo em virtude de novas
avaliaes, registrado como reserva de reavaliao, somente depois de realizado poder ser computado como lucro
para efeito de distribuio de dividendos ou participaes.
A reavaliao , pela prpria determinao da legislao, um acrscimo do ativo reavaliado, devendo o valor da
"mais-valia" correspondente ao bem ser contabilizado em subconta distinta daquela que registra o valor do bem.
O valor da reserva de reavaliao constituda no patrimnio lquido ser transferida para a conta de lucros ou
prejuzos acumulados, medida que o ativo reavaliado for sendo realizado mediante depreciao, amortizao,
exausto, alienao, baixa, etc. Nesse caso, a empresa precisa efetuar controle em subcontas, a fim de que se possa
controlar as transferncias para lucros acumulados.
Os laudos de avaliao podero indicar que, para bens de uma conta ou natureza, possvel haver itens que,
comparados com os dos registros contbeis, resultem em diferenas positivas ou negativas. entendimento que
nesse caso se dever proceder aos acrscimos e decrscimos correspondentes (Deliberao CVM n 183/95, item
20).
Na hiptese de os laudos de avaliao indicarem que, no conjunto o total apurado inferior ao valor lquido contbil
dos bens correspondentes, devem ser observados os seguintes procedimentos (Deliberao CVM n 183/95, itens 21
e 39):
I - quando de uma primeira reavaliao ou quando no houver saldo na reserva no cabe o reconhecimento do efeito
negativo;
II - quando houver saldo na conta reserva de reavaliao, o efeito negativo ser reconhecido da seguinte forma:
a) o valor reduzir o imobilizado em contrapartida reserva de reavaliao, correspondente aos
mesmos bens e originada de reavaliaes anteriores;
b) quando a reserva for insuficiente para a contabilizao da reduo do ativo, representar que o valor
de mercado inferior ao valor do custo original lquido das depreciaes, esta insuficincia ser lanada
como despesa no operacional no resultado do perodo em que a reavaliao ocorrer, mediante
constituio de proviso para perdas.
O valor da reserva de reavaliao de bens imveis, cuja tributao pelo Imposto de Renda diferida, dever ser
controlada na parte "B" do livro de Apurao do Lucro Real.
A transferncia da conta de controle da parte "B" do livro de Apurao do Lucro Real para a parte "A" do mesmo livro
ocorrer quando da realizao da reserva da reavaliao.
Exemplo:
Valor Contbil do Bem
(-) Depreciao acumulada
(=) Valor lquido contbil
Valor do Bem Reavaliado
(-) Valor lquido contbil
(=) Valor da reavaliao
R$ 60.000,00
R$ 20.000,00
R$ 40.000,00
R$ 90.000,00
R$ 40.000,00
R$ 50.000,00
I - Pelo registro do valor da reserva de reavaliao:

D - IMVEIS C/REAVALIAO (Ativo Imobilizado)
C - RESERVA DE REAVALIAO - IMVEIS
(Patrimnio Lquido) R$ 50.000,00
a) Pela apropriao das quotas de depreciao no perodo:
D - DESPESAS DE DEPRECIAO (Resultado)
C - DEPRECIAO ACUMULADA (Ativo Imobilizado) R$ 360,00
b) Pela baixa da reserva de reavaliao no perodo:
D - RESERVA DE REAVALIAO- IMVEIS
(Patrimnio Lquido)
C - LUCROS ACUMULADOS (Patrimnio Lquido) R$ 360,00
II - Se, caso a empresa optar pela integralizao do valor da reserva de reavaliao ao capital:
D - RESERVA DE REAVALIAO - IMVEIS
(Patrimnio Lquido)
III - Se a empresa alienar o bem reavaliado, o saldo da conta reserva de reavaliao, ser lanado da seguinte forma:
D - RESERVA DE REAVALIAO - IMVEIS
(Patrimnio Lquido)
C - LUCROS ACUMULADOS (Patrimnio Lquido)
75. BENS SINISTRADOS - INDENIZAO DE SEGURO
Quando a empresa perde um bem de seu ativo em decorrncia de sinistro, o valor correspondente ser considerado
como perda de capital.
Tratando-se de bens integrantes do ativo imobilizado, a perda a ser considerada corresponder ao valor lquido
contbil, isto , o valor do bem, corrigido monetariamente quando for o caso, diminudo do respectivo encargo
acumulado de depreciao.
Por sua vez, quando o evento se verificar com mercadorias, duas situaes devem ser levadas em considerao:
a) se os produtos e mercadorias componentes do estoque esto cobertos por seguros, as perdas em
decorrncia de sinistro sero tratadas como perdas de capital;
b) se os produtos e mercadorias componentes do estoque no esto cobertos por seguros, as perdas
em decorrncia de sinistro integraro o custo dos produtos e mercadorias no resultado (art. 291 do
RIR/99).
No caso de perda de mercadorias e/ou de bens do ativo imobilizado, o ICMS correspondente dever ser estornado na
respectiva conta grfica do referido tributo.
Quando os bens do ativo sinistrados tiverem a cobertura de seguro, a indenizao paga pela seguradora tributvel
pelo Imposto de Renda. O valor correspondente indenizao em decorrncia de sinistro de bens do ativo
imobilizado ser tratado, contabilmente, como receita no operacional.
Contabilmente, no caso de perda seguida de indenizao de seguro, a situao poder ser demonstrada da seguinte
forma:
valor contbil do bem R$ 13.000,00
depreciao acumulada R$ 3.000,00
estorno de ICMS R$ 1.200,00
indenizao paga pelo seguro R$ 12.000,00
a) Pela baixa do valor lquido contbil do bem sinistrado:
D - GANHOS OU PERDAS DE CAPITAL
(Resultado)
R$ 10.000,00
D - DEPRECIAO ACUMULADA
(Ativo Permanente)
R$ 3.000,00
C - VECULOS (Ativo Permanente)
R$ 13.000,00
b) Pelo estorno em conta grfica do ICMS:

D - GANHOS OU PERDAS DE CAPITAL(Resultado)
C - ICMS A RECOLHER
R$ 1.200,00
c) Pelo recebimento da indenizao do seguro:

D - BANCOS C/MOVIMENTO (Ativo Circulante)
(Resultado)
R$ 12.000,00
76 - TROCA OU PERMUTA DE BENS OU SERVIOS - ESCAMBO

Por escambo pode ser entendido o contrato em virtude do qual se troca ou se d uma coisa pela outra, sejam ou no
da mesma espcie.
Assim, diferentemente da compra e venda, no escambo h efetivamente a transferncia de duas propriedades que se
permutam ou se trocam entre os contratantes.
Na compra e venda, h a transferncia da propriedade vendida para o comprador, mediante o pagamento do seu
valor ou do preo que lhe atribudo, em moeda corrente. No escambo o pagamento do bem adquirido feito
mediante entrega de outro bem, seja ou no da mesma espcie, ao vendedor.
No h pronunciamento oficial por parte da Secretaria da Receita Federal, exceto no caso de permuta de unidades
imobilirias que esto disciplinadas pela IN SRF n 108/88, sobre a tributao das operaes de permuta de bens e
servios, as quais entendemos serem tributadas normalmente de acordo com o tratamento aplicvel s vendas de
mercadorias e servios ou imobilizado, conforme o caso.
Salientamos, ainda, que neste trabalho no abordamos o tratamento que dever ser observado pelo contribuinte em
relao a essas operaes pela legislao do ICMS e do IPI.
Conforme exposto acima, o que diferencia a compra e venda normal da operao de escambo a forma que se d o
pagamento, ou seja, no primeiro caso o pagamento se d em dinheiro e no segundo, em bens ou servios.
Desta forma, o registro contbil da operao de escambo em ambas as empresas dever observar o seguinte:
I - Pela venda do bem ou servio:
a) o valor da receita deve ser obtido com base no preo normal do que seria a venda vista, se feita
para terceiros. No h justificativa contbil ou fiscal para reconhecer valor inferior ou no reconhecer a
receita caso a transao permita a apurao do valor de mercado, ou seja, devem ser utilizados os
preos praticados pela empresa nas vendas normais;
b) os custos devem ser baixados dos estoques correspondentes como se fossem de uma venda normal;
c) a operao ser documentada por meio de emisso de Nota Fiscal com o destaque do ICMS e IPI,
conforme o caso;
d) a receita ser reconhecida, tendo em vista o que se obteria numa transao em dinheiro com
terceiros e, conseqentemente, apura-se o lucro normal da operao.
II - Pelo recebimento do bem ou servio:
a) o valor da receita a ser reconhecida ser a base de avaliao do custo das mercadorias que estiver
recebendo em pagamento pela venda efetuada;
b) o custo a ser atribudo ao bem recebido ser aquele constante da Nota Fiscal, frete e outros gastos;
c) os impostos (ICMS e IPI) quando recuperveis sero segregados, como em uma operao de compra
normal.
1 caso: Considerando-se que as empresas A e B realizam uma troca de determinada mercadoria, nos seguintes
valores:
- custos dos estoques de suas mercadorias entregues
- preo normal de venda dessas mercadorias (NF emitida por esse valor)
- ICMS - 17%
R$ 5.000,00
R$ 10.000,00
R$ 1.700,00
Assim, os registros contbeis em ambas as empresas seriam:

I - Pelo reconhecimento da receita da venda efetuada e entrada da mercadoria recebida em pagamento no estoque:
(Ativo Circulante)
R$ 8.300,00
(Ativo Circulante)
R$ 1.700,00
C - RECEITA BRUTA DE VENDAS

(Resultado)
II - Pelo registro do ICMS sobre a venda:
R$ 10.000,00
D - ICMS SOBRE VENDAS

(Resultado)
C - ICMS A RECOLHER
R$ 1.700,00
III - Pela baixa do estoque e reconhecimento do custo da mercadoria vendida:

D - CUSTO DAS MERCADORIAS
VENDIDAS (Resultado)
C - ESTOQUE DE MERCADORIAS
(Ativo Circulante)
R$ 5.000,00
2 caso: Na hiptese da empresa X vender mercadorias empresa Y e esta efetuar o pagamento mediante entrega
de um imvel, nas seguintes condies:
Empresa X:
- valor de venda das mercadorias
- custo das mercadorias entregues como pagamento
- ICMS (17%)
R$ 70.000,00
R$ 35.000,00
R$ 11.900,00
Empresa Y:
- valor de venda do imvel
- valor da depreciao acumulada at a data
R$ 70.000,00
R$ 20.000,00
teremos:
Na empresa X:
I - Pela venda das mercadorias e recebimento do imvel:
D - IMVEIS
(Ativo Imobilizado)
(Resultado)
R$ 70.000,00
II - Pela baixa das mercadorias vendidas:

D - CUSTO DAS MERCADORIAS VENDIDAS
(Resultado)
(Ativo Circulante)
R$ 35.000,00
0III - Pelo valor do ICMS na venda de mercadorias:

(Resultado)
C - ICMS A RECOLHER
R$ 11.900,00
Na empresa Y:
I - Pela compra das mercadorias mediante pagamento com o imvel:
(Ativo Circulante)
R$ 58.100,00
(Ativo Circulante)
R$ 11.900,00
C - GANHOS/PERDAS DE CAPITAL
(Resultado)
R$ 70.000,00
II - Pela apurao do ganho ou perda de capital nessa transao:

(Ativo Imobilizado)
R$ 20.000,00
D - GANHOS/PERDAS DE CAPITAL
(Resultado)
R$ 50.000,00
C - IMVEIS
(Ativo Imobilizado)
R$ 70.000,00
3 caso: Na hiptese da empresa B vender mercadorias para a empresa C e esta efetuar o pagamento mediante
entrega de parte de mercadorias e parte em dinheiro nas seguintes condies:
Empresa B:
- custos dos estoques de suas mercadorias vendidas
- preo normal de venda dessas mercadorias (NF emitida por esse valor)
- ICMS - 17%
R$ 15.000,00
R$ 30.000,00
R$ 5.100,00
Empresa C:
- custos das mercadorias entregues como pagamento
- preo de venda das mercadorias entregues como pagamento (NF emitida por
esse valor)
- ICMS - 17%
- valor pago em dinheiro
R$ 5.000,00
R$ 10.000,00
R$ 1.700,00
R$ 20.000,00
Teremos os seguintes lanamentos:

Empresa B:
I - Pelo reconhecimento da receita da venda efetuada e entrada da mercadoria recebida em pagamento no estoque e
pelo valor recebido em dinheiro:
D - CAIXA/BANCO
(Ativo Circulante)
R$ 20.000,00
D - ESTOQUE DE MERCADORIAS (Ativo Circulante) R$ 8.300,00

(Ativo Circulante)
R$ 1.700,00

(Resultado)
R$ 30.000,00

(Resultado)
C - ICMS A RECOLHER
R$ 1.700,00

(Resultado)
(Ativo Circulante)
R$ 15.000,00
Na empresa C:
I - Pelo reconhecimento da receita da venda efetuada e entrada da mercadoria recebida em pagamento no estoque e
pelo valor pago em dinheiro:
(Ativo Circulante)
R$ 24.900,00
(Ativo Circulante)
R$ 5.100,00

(Resultado)
R$ 10.000,00
C - CAIXA/BANCO
(Ativo Circulante)
R$ 20.000,00

(Resultado)
C - ICMS A RECOLHER
R$ 1.700,00

(Resultado)
(Ativo Circulante)
R$ 5.000,00
77 - APLICAES FINANCEIRAS DE RENDA FIXA - CONTABILIZAO

As empresas geralmente aplicam as suas folgas temporrias de caixa no mercado financeiro. O valor dessas
aplicaes classifica-se, no balano:
I - no ativo circulante:
a) entre as disponibilidades, no caso de aplicaes em modalidades resgatveis a qualquer momento,
sem vinculao a determinado prazo;
b) como investimentos temporrios, se resgatveis em prazo vencvel at 360 dias aps a data de
aplicao;
II - no realizvel a longo prazo, no caso de aplicaes financeiras resgatveis em prazo vencvel aps 360 dias da
data de aplicao.
2. CONTABILIZAO DA APLICAO
Por ocasio da aplicao efetuamos o lanamento de transferncia de numerrio da conta banco, conta movimento
ou caixa para a conta de aplicao correspondente ao tipo de aplicao efetuada.
3. APROPRIAO DO RENDIMENTO PELO REGIME DE COMPETNCIA
A apropriao do rendimento de aplicao financeira deve ser feita observando-se o regime de competncia.
Assim, na data do balano ou balancete, se existir saldo de aplicao financeira a ser resgatado nos perodos
seguintes, o rendimento proporcional auferido at essa data dever ser registrado em conta de resultado do perodo,
em contrapartida conta de aplicao.
4. REGISTRO DO IMPOSTO DE RENDA RETIDO NA FONTE E DA CPMF SOBRE O RENDIMENTO DE
APLICAO
O Imposto de Renda Retido na Fonte (IRRF) sobre rendimentos de aplicao financeira compensvel com o
imposto devido pela empresa e deve ser registrado em conta do subgrupo de impostos a recuperar no ativo
circulante.
No tocante CPMF incidente na operao, esse valor ser lanado como uma despesa financeira no resultado.
5. EXEMPLO
Uma empresa, em 31.08, efetuou aplicao financeira no valor de R$ 130.000,00, com taxa prefixada de 2% ao ms
para ser resgatada em 30.10 (60 dias).
Neste caso teremos os seguintes lanamentos:
I - registro da aplicao:
D - APLICAES FINANCEIRAS DE CURTO PRAZO
R$
130.000,00
(Ativo Circulante)
D - CPMF (Resultado)
C - BANCO CONTA MOVIMENTO
(Ativo Circulante)
R$
R$
390,00
130.390,00
II - registro do rendimento proporcional em 30.09 (R$ 130.000,00 X 0,02 = R$ 2.600,00):

D - APLICAES FINANCEIRAS DE CURTO PRAZO
(Ativo Circulante)
C - RENDIMENTO DE APLICAES FINANCEIRAS
(Resultado)
2.600,00
R$
III - registro do resgate da aplicao financeira em 30.10:

- valor do resgate R$ 130.000,00 X [1 + (0,02 X 2)] 135.200,00
- saldo da conta "Aplicaes Financeiras de Curto Prazo"
- rendimento a apropriar
- IRRF na data do resgate - 15%
sobre R$ 5.200,00 (rendimento bruto)
- CPMF na operao
(0,30% sobre R$ 135.200,00)
- Valor do resgate lquido (R$ 135.200,00 - R$ 780,00 - R$ 405,60)

D - IR A RECUPERAR (Ativo Circulante)
C - APLICAES FINANCEIRAS DE CURTO PRAZO (Ativo Circulante)
C - RENDIMENTO DE APLICAES FINANCEIRAS (Resultado)
R$
R$
132.600,00
2.600,00
R$
780,00
R$
R$
405,60
134.014,40
R$
R$
R$
R$
R$
134.014,40
780,00
405,60
132.600,00
2.600,00
Alternativamente, nas aplicaes prefixadas, podemos registrar o valor nominal de resgate do ttulo na conta de
aplicao e utilizar conta retificadora para o registro da receita financeira a apropriar.
Utilizando essa forma de registro nos dados j apresentados, temos:
I - registro da aplicao:
D - APLICAES FINANCEIRAS DE CURTO PRAZO (Ativo Circulante)
C - RECEITA FINANCEIRA A APROPRIAR (Ativo Circulante)
R$
R$
R$
R$
135.200,00
390,00
130.390,00
5.200,00
R$
2.600,00
R$
R$
R$
R$
134.014,40
780,00
405,60
135.200,00
II - apropriao da receita em 30.09:

D - RECEITA FINANCEIRA A APROPRIAR (Ativo Circulante)
III - registro do resgate em 30.10:
D - IR A RECUPERAR (Ativo Circulante)
C - APLICAES FINANCEIRAS DE CURTO PRAZO (Ativo Circulante)
IV - apropriao da receita em 30.10:
D - RECEITA FINANCEIRA A APROPRIAR (Ativo Circulante)
2.600,00
78. DIFERENA DE ICMS NA AQUISIO DE BENS ORIUNDOS DE OUTRO ESTADO

De acordo com a boa tcnica contbil, devem integrar o custo de bens destinados ao Ativo Permanente todos os
gastos relacionados com a sua aquisio, assim como aqueles que forem necessrios para colocar o bem em
condies de uso na finalidade a que se destina. Dentre outros gastos que normalmente so despendidos na
aquisio de bens e que contabilmente tm a natureza de custo, incluem-se os impostos, sejam esses pagos pelo
vendedor e repassados ao adquirente, embutidos ou adicionados no preo, ou pagos pelo prprio adquirente.
Assim sendo, a diferena de ICMS paga pelo adquirente de bens destinados ao ativo permanente ou para consumo
prprio, procedentes de outros Estados, inclui-se como parcela integrante do custo de aquisio.
Todavia observamos que de acordo com o 4 do art. 344 do RIR/99, os impostos pagos pela pessoa jurdica na
aquisio de bens do ativo permanente podero, a seu critrio, ser registrados como custo de aquisio ou deduzidos
como despesa operacional, salvo os pagos na importao de bens que se acrescero ao custo de aquisio.
Ressalte-se que no Estado em que o contribuinte destinatrio dos bens, que pagar o diferencial de alquota de ICMS,
tiver direito ao crdito desse valor na aquisio de imobilizado, devero ser observados os procedimentos abordados
no Boletim INFORMARE n 34-A/00, deste caderno.
Admitindo-se que determinada empresa comercial adquira mquinas para o seu ativo imobilizado, de fornecedor
localizado em outro Estado pelo preo total de R$ 15.000,00, para pagamento a prazo. Na sada do bem do
estabelecimento fornecedor incidiu o ICMS alquota de 12% e no Estado onde se localiza o estabelecimento
adquirente a alquota do ICMS prevista para operaes internas de 17%, sendo devida a diferena de imposto de
5% (17% - 12%) sobre R$ 15.000,00 = R$ 750,00.<%0>
Assim teremos:
I - Lanamento do ICMS como custo de aquisio dos bens:
(Ativo Permanente)
R$ 15.750,00
C - FORNECEDORES
R$ 15.000,00
C - ICMS A RECOLHER
R$ 750,00
II - Lanamento do ICMS como despesa operacional:

a) Pelo registro da aquisio do bem:
(Ativo Permanente)
C - FORNECEDORES
b) Pela apropriao da diferena de ICMS:
D - ICMS INCIDENTE NA AQUISIO DE BENS
R$ 15.000,00
(Resultado)
C - ICMS A RECOLHER
R$ 750,00
79. CONSIGNAO MERCANTIL - TRATAMENTO CONTBIL

Como nas operaes de consignao mercantil, no ocorre a transferncia da propriedade e sim da posse das
mercadorias, a forma mais usual de registrar tais fatos por meio de contas de compensao.
Observamos que na sada das mercadorias, na empresa consignante haver a incidncia do ICMS e do IPI, conforme
o caso. Do mesmo modo, na empresa consignatria tal fato dar direito ao crdito dos referidos impostos, se for o
caso. Os impostos incidentes na operao (IPI e ICMS) sero registrados em contas patrimoniais, transitrias,
aguardando a concluso da operao, ou seja, a venda ou retorno das mercadorias em consignao, para serem
encerradas.
Neste exemplo consideramos a hiptese em que a mercadoria vendida em nome do consignatrio. Este extrair a
duplicata contra o comprador, e o consignante, por sua vez, extrair a duplicata contra o consignatrio:
I - Remessa de mercadoria em consignao da empresa "A" para a empresa "B";
II - Valor da remessa: 10 peas no valor de R$ 10.000,00, com ICMS de 17% e IPI de 10%;
III - A consignatria vende 6 peas, no valor de R$ 1.200,00 cada (ICMS 17%), retornando consignante o saldo pelo
mesmo valor da remessa;
IV - A consignante recebe em retorno de remessa em consignao 4 peas no vendidas pela consignatria;
V - A consignante registra a venda efetiva com emisso de Nota Fiscal prpria.
2.1 - Registros na Escriturao da Consignante
Com base nos dados propostos acima, os registros contbeis na "consignante" podero ser efetuados do seguinte
modo:
a) pela remessa em consignao:
D - MERCADORIAS REMETIDAS EM CONSIGNAO
(Conta de Compensao Ativa)
C - REMESSA DE MERCADORIAS EM CONSIGNAO
(Conta de Compensao Passiva)
R$ 11.000,00
b) pelo registro do ICMS na remessa em consignao:

D - ICMS S/ CONSIGNAO
(Ativo Circulante)
C - ICMS A RECOLHER
R$ 1.700,00
c) pelo registro do IPI na remessa em consignao:

D - IPI S/ CONSIGNAO
(Ativo Circulante)
C - IPI A RECOLHER
R$ 1.000,00
d) pelo registro da venda das seis peas consignatria e da compensao da parte correspondente ao IPI incidente
na operao de consignao:
D CLIENTES
(Ativo Circulante)
R$ 6.600,00
C - RECEITA C/ VENDAS
(Resultado)
R$ 6.000,00
C - IPI S/ CONSIGNAO
(Ativo Circulante)
R$ 600,00
e) pela reclassificao do ICMS incidente na operao de consignao mercantil como deduo da receita bruta de
vendas:
D - ICMS S/ VENDAS
(Resultado)
C - ICMS S/ CONSIGNAO
(Ativo Circulante)
R$ 1.020,00
f) pelo registro da baixa parcial nas contas de compensao das mercadorias remetidas em consignao e
negociadas:
D - REMESSA DE MERCADORIAS EM CONSIGNAO
C - MERCADORIAS REMETIDAS EM CONSIGNAO
R$ 6.600,00
g) pelo retorno das quatro peas no vendidas pela consignatria:

D - REMESSA DE MERCADORIAS EM CONSIGNAO
C - MERCADORIAS REMETIDAS EM CONSIGNAO
R$ 4.400,00
h) pelo registro do ICMS no retorno das mercadorias remetidas em consignao no vendidas: <%0>
C - ICMS S/ CONSIGNAO
(Ativo Circulante)
R$ 680,00
i) pelo registro do IPI no retorno das mercadorias no vendidas:

D - IPI A RECOLHER
C - IPI S/ CONSIGNAO
(Ativo Circulante) R
$ 400,00
2.1.2 - Razonetes
mercadorias remetidas
em consignao
(a) 11.000,00
6.600,00 (f)
4.400,00 (g)
remessa de mercadorias
em consignao
(f) 6.600,00
11.000,00 (a)
(g) 4.400,00
ICMS s/ consignao
ICMS
a recolher
(h) 680,00
1.700,00 (b)
(b) 1.700,00
1.020,00 (e)
680,00 (h)
IPI sobre consignao

(c) 1.000,00
600,00 (d)
400,00 (i)
IPI a recolher
(i) 400,00
1.000,00 (c)
clientes
(d) 6.600,00
receita c/ vendas
6.000,00 (d)
ICMS s/ vendas
(e) 1.020,00
80 - VENDA DE BENS DO ATIVO PERMANENTE - APURAO DO GANHO OU PERDA DE CAPITAL

De acordo com o artigo 418 do RIR/99 sero classi-ficados como ganhos ou perdas de capital, e computados na
determinao do lucro real, os resultados na alienao, inclusive por desapropriao, na baixa por perecimento,
extino, desgaste, obsolescncia ou exausto, ou na liquidao de bens do ativo permanente.
O ganho de capital, excetuando-se as disposies especiais, ser determinado com base no valor contbil do bem,
assim entendido o que estiver registrado na escriturao da pessoa jurdica, corrigido monetariamente at 31.12.95 e
diminudo, se for o caso, da depreciao, amortizao ou exausto acumulada.
Exemplo:
Considerando-se que determinada empresa possua um veculo cujos dados contbeis so os seguintes:
valor corrigido
(-) depreciao acumulada
(=) valor lquido contbil
R$ 22.000,00
R$ 12.000,00
R$ 10.000,00
Se a empresa vender esse veculo por R$ 12.000,00, o ganho de capital corresponder a:

valor da alienao
(-) valor lquido contbil
(=) ganho de capital
R$ 12.000,00
R$ 10.000,00
R$ 2.000,00
Os registros contbeis envolvendo a operao podero ser feitos da seguinte maneira:

a) pela baixa do veculo:
D - GANHO OU PERDA DE CAPITAL
(Resultado)
C - VECULOS
(Ativo Permanente)
R$ 22.000,00
b) pela baixa da depreciao acumulada:

(Ativo Permanente)
C - GANHO OU PERDA DE CAPITAL
(Resultado)
R$ 12.000,00
c) pelo valor da venda:

D - BANCOS
(Ativo Circulante)
C - GANHO OU PERDA DE CAPITAL
(Resultado)
R$ 12.000,00
81 - DEVOLUO DE MERCADORIAS A FORNECEDORES - Contabilizao

A identificao dos valores que devero ser contabilmente registrados nos casos de devoluo de mercadorias a
fornecedores passa por trs etapas:
I - o valor da Nota Fiscal de devoluo - o preo de aquisio da mercadoria devolvida que consta da Nota Fiscal de
compra;
II - o valor que compe o estoque - o valor pelo qual a mercadoria foi registrada nos estoques, que geralmente tm
agregados ao preo de compra da mercadoria outros valores, tais como valor de seguros, valor de fretes e outros, por
vezes apropriados de forma indireta devido s caractersticas das mercadorias ou do prprio gasto;
III - o valor dos impostos recuperados - o valor do ICMS que a empresa se credita pela entrada da mercadoria.
2. CONTABILIZAO
Para exemplificar a contabilizao iremos utilizar os seguintes dados:
A empresa "A" possui em seu estoque, no dia 30/x0, 120 unidades da mercadoria "X" registradas ao preo unitrio de
R$ 90,00;
No dia 10/x1, efetuou uma compra de 100 unidades dessa mercadoria pelo valor total de R$ 12.195,12, incluindo 18%
de ICMS sobre esse preo.
I - Contabilizao da compra
(Ativo Circulante)
D - ICMS a Recuperar
(Ativo Circulante)
C FORNECEDORES
R$
10.000,00
R$
R$
2.195,12
12.195,12
Nos Estados em que o ICMS incidente sobre frete de mercadorias destinadas revenda est sujeito ao regime de
substituio tributria (no qual o tomador do servio responsvel pelo pagamento do imposto), como por exemplo o
Estado de So Paulo, o valor do ICMS no faz parte do conhecimento de cargas ou da fatura do transportador.
Nos Estados em que no existe o regime de substituio tributria, o recolhimento do ICMS sobre o frete cabe ao
prestador de servios e, portanto, o valor desse imposto est embutido no valor do conhecimento ou da fatura.
Nos Estados onde a incidncia do ICMS no est sujeita ao regime de substituio tributria, o valor do frete
agregado ao estoque deve estar lquido desse imposto.
Considerando-se que o valor do frete foi de R$ 2.000,00, com a incidncia de ICMS alquota de 12%, que gera um
crdito de imposto no valor de R$ 240,00, teremos o seguinte lanamento:
D - Estoque de Mercadorias
(Ativo Circulante)
(Ativo Circulante)
C - Fretes a pagar
(Passivo circulante)
R$
2.000,00
R$
240,00
R$
2.240,00
Para compras efetuadas e entregues no Estado de So Paulo, considerando o valor do frete de R$ 2.000,00:
D - Estoque de Mercadoria
(Ativo Circulante)
C - Fretes a Pagar
R$
2.000,00
(Ativo Circulante)
C - ICMS a Recolher
R$
240,00
No dia 05/x2 foram devolvidas 40 unidades correspondentes ao ltimo lote comprado em 10/x1;
O valor registrado na contabilidade em 10/x1, referente entrada das cem unidades, engloba o valor do preo da
mercadoria constante da Nota Fiscal de entrada lquido do ICMS e do valor do frete, tambm lquido do ICMS,
incorrido no transporte da mercadoria.
Contabilizao das operaes de estoque relativas devoluo:
I - pelo registro da Nota Fiscal de devoluo no valor de R$ 4.878,00 (40 unidades X R$ 121,95) com incidncia de
18% de ICMS:
D - Fornecedores
C - Estoque de Mercadorias
(Ativo Circulante)
C - ICMS a Recolher
R$
4.878,00
R$
4.000,00
R$
878,00
II - pelo registro da transferncia do valor do frete correspondente s 40 unidades devolvidas para despesa
operacional (R$ 2.000,00 100 X 40 = R$ 800,00):
D - Despesa de Frete (Resultado)
C - Estoque de Mercadorias
(Ativo Circulante)
R$
800,00
A ficha de estoque dessa mercadoria apresentaria os seguintes registros:

Entrada
Sada
Data
Valor R$
Valor R$
Quant.
Quant.
Unit
Total
Unit. Total
30/x0
10/x1 100
120,00 12.000,00
31.M1
05/x2 (40)
120,00 (4.800,00)
31/x2
Saldo
Valor R$
Quant.
Unit
Total
120
90,00 10.800,00
220
103,64 22.800,00
180
100,00 18.000,00
82 - PIS/COFINS - SUBSTITUIO TRIBUTRIA NAS OPERAES COM VECULOS - Tratamento Contbil

As contribuies ao PIS e a Cofins cobradas pelos fabricantes de veculos na qualidade de contribuintes substitutos,
por fora da Medida Provisria n 1.991-15/00, atualmente sob o n 2.037, podem ser reconhecidas contabilmente
como valores a receber, tendo como contrapartida a conta de PIS/Cofins a recolher, uma vez que o valor retido
relativo a essas contribuies no representa um custo ou despesa para a empresa fabricante, sendo um mero
repasse, pois o mesmo cobrado da empresa revendedora dos veculos.
Na empresa revendedora, o valor das contribuies cobradas pelo fabricante tem a natureza de despesa antecipada,
devendo ser apropriados aos resultados na medida em que os veculos forem sendo revendidos.
Os lanamentos contbeis relativos ao valor das contribuies ao PIS/Cofins, no regime de substituio tributria,
podem ser efetuados da seguinte forma:
I - Na empresa fabricante/importadora de veculos, pelo valor das contribuies cobrado em separado do revendedor:
D - CLIENTES/VALORES A RECEBER (Ativo Circulante)
C - PIS/COFINS A RECOLHER (Passivo Circulante)
II - Na empresa revendedora de veculos:
a) Pelo valor das contribuies a ser pago ao fabricante/importador na data da compra dos veculos:
D - DESPESAS ANTECIPADAS (Ativo Circulante)
c) Na data da revenda dos veculos, pela apropriao da parcela relativa s contribuies pagas no
regime de substituio tributria:
D - DESPESAS COM VENDAS (Resultado)

C - DESPESAS ANTECIPADAS (Ativo Circulante)
83 - VARIAO CAMBIAL DE DIREITOS E OBRIGAES Contabilizao

1. DEVER DE ATUALIZAR OS VALORES CONTRATADOS EM MOEDA ESTRANGEIRA
As empresas que tiverem crdito a receber e/ou obrigaes a pagar em moeda estrangeira devero, por ocasio do
levantamento de balanos, proceder atualizao da expresso monetria, em reais, desses valores com base na
taxa cambial vigente na data do levantamento do balano.
2. TAXAS CAMBIAIS A UTILIZAR
Para esse fim utilizamos as taxas cambiais verificadas no fechamento do mercado de cmbio, no ltimo dia til de
cada ms, que so fornecidas pelo Banco Central do Brasil, lembrando que:
a) na atualizao de direitos de crditos, devem ser utilizadas as taxas para compra;
b) na utilizao de obrigaes, devem ser utilizadas as taxas para venda.
3. CONTABILIZAO
O registro contbil da atualizao monetria deve ser feito a dbito ou a crdito da conta atualizada, tendo como
contrapartida contas de resultado, de variaes monetrias ativas (receita) ou de variaes monetrias passivas
(despesa).
Quando a moeda nacional se desvalorizar em relao moeda estrangeira na qual foi realizado o negcio, as
atualizaes com base nas taxas cambiais geram variao monetria passiva (despesa) nas obrigaes e variao
monetria ativa (receita) nos direitos de crdito.
Nos casos em que, no perodo a que se referir a atualizao monetria, a moeda nacional se valorizar diante da
moeda estrangeira, o comportamento da variao monetria ser inverso, ou seja, os direitos geram variao
monetria passiva e as obrigaes geram variao monetria ativa.
3.1 - Exemplo
Nesta oportunidade, vamos mostrar os procedimentos para o registro contbil das atualizaes monetrias dos
crditos e obrigaes em moeda estrangeira, supondo que, em 30.09, a empresa tinha:
a) valores a receber de clientes: US$ 1.000,00;
b) emprstimos a pagar: DM$ 1.000,00;
c) valores pelos quais esto registrados esses crditos e obrigaes, em 31.08, na contabilidade:
Ativo Circulante
Cliente do Exterior
R$
1.090,80
Passivo Circulante
Emprstimos no Exterior
R$
603,90
Neste caso, a cotao em 30.09.00 do dlar (US$), para compra, foi de R$ 1,8429 e a do marco alemo (DM$), para
venda, foi de R$ 0,834208, implicando o seguinte clculo das variaes cambiais:
- Clientes do Exterior
US$ 1.000,00 X R$ 1,8429 = R$ 1.842,90 - R$ 1.090,80 = R$ 752,10
- Emprstimos no Exterior
DM$ 1.000,00 X R$ 0,834208 = R$ 834,21 - R$ 603,90 = R$ 230,31

Lanamentos Contbeis pela apropriao da variao cambial em 30.09.00:
D - CLIENTES DO EXTERIOR
(Ativo Circulante)
C - VARIAO MONETRIA ATIVA
(Resultado)
R$
752,10
D - VARIAO MONETRIA PASSIVA

(Resultado)
C - EMPRSTIMOS NO EXTERIOR
R$
230,31
84 - CHEQUE PR-DATADO - Aspectos Contbeis

1. INTRODUO
De acordo com a Lei n 7.357, de 1985, o cheque uma ordem de pagamento vista.
Embora no exista previso legal para a figura do chamado "cheque pr-datado", tem-se tornado praxe o pagamento
e recebimento atravs de cheque que, atravs de um simples acordo entre as partes, s apresentado ao banco
sacado na data previamente convencionada.
O cheque pr-datado, portanto, surgiu por uma imposio do mercado para facilitar as transaes de compra e
venda. O seu uso passou a ser feito de forma generalizada e, atualmente, esse meio de pagamento utilizado,
inclusive, pelas pessoas jurdicas.
2. RECEBIMENTO ATRAVS DE CHEQUE PR-DATADO
A classificao mais adequada dos valores correspondentes aos cheques pr-datados em conta representativa de
crditos a receber no ativo circulante. Portanto, os cheques pr-datados no devem ser classificados como
disponibilidades.
Exemplo:
Considerando-se que determinada empresa tenha efetuado uma venda no dia 06.11.00, no valor de R$ 1.500,00,
recebendo em cheque e ficando acertado com o cliente que o mesmo ser depositado no dia 30.11.00.
Com base nos dados do exemplo, os registros contbeis podero ser efetuados do seguinte modo:
a) pelo recebimento do cheque em 06.11.00:
D - CHEQUES A RECEBER (Ativo Circulante)
Antonio da Silva
C - RECEITA DE VENDAS
(Resultado)
b) pelo depsito do cheque em 30.11.00:
D - BANCOS C/MOVIMENTO
R$
1.500,00
(Ativo Circulante)
C - CHEQUES A RECEBER
(Ativo Circulante)
R$
1.500,00
3. PAGAMENTO ATRAVS DE CHEQUE PR-DATADO
Sendo o cheque uma ordem de pagamento vista, natural que seja efetuada a baixa da obrigao registrada no
passivo, mediante emisso do cheque pr-datado.
O valor correspondente ao cheque pr-datado dever ser classificado no passivo em conta representativa de
"cheques a pagar".
Exemplo:
Considerando-se que determinada empresa tenha efetuado uma compra, no dia 10.11.00, no valor de R$ 500,00,
sendo que o pagamento foi feito atravs de cheque, cuja apresentao foi marcada para o dia 11.12.00.
Os registros contbeis podero ser efetuados do seguinte modo:
a) pelo registro da compra efetuada:
D - ESTOQUES
(Ativo Circulante)
C - FORNECEDORES
R$
500,00
Nota: no consideramos os impostos incidentes na operao.

b) pela emisso do cheque pr-datado:
D - FORNECEDORES
C - CHEQUES A PAGAR
R$
500,00
R$
500,00
c) pela compensao do cheque:

D - CHEQUES A PAGAR
C - BANCOS C/MOVIMENTO
(Ativo Circulante)
Alternativamente, o registro contbil poder ser feito da seguinte maneira:

a) pela emisso do cheque pr-datado:
D - FORNECEDORES
(Ativo Circulante)
R$
500,00
b) no final de cada ms, pela transferncia do(s) cheque(s) pr-datado(s):

D - BANCOS C/MOVIMENTO
(Ativo Circulante)
C - CHEQUES A PAGAR
R$
500,00
85. COMODATO DE BENS MVEIS

Comodato um emprstimo para uso temporrio, a ttulo gratuito, de bem que no pode ser substitudo por outro de
mesma espcie, qualidade e quantidade.
O bem cedido em comodato dever ser devolvido aps o uso ou dentro de prazo predeterminado.
O comodato deve ser celebrado mediante contrato, no qual, a pessoa que recebe o bem chamada de comodatria.
As empresas adotam o comodato de bens mveis quando a utilizao do bem pela comodatria traz benefcios a ela
e comodante, tais como:
a) congeladores e geladeiras cedidos por fabricantes de bebidas e de sorvetes a estabelecimentos
comerciais para exposio e acondicionamento de seus produtos;
b) mquinas de costura, overloque etc. cedidas por indstrias de confeco a oficinas de costura
terceirizadas;
c) mesas, cadeiras, bombas e serpentinas cedidas a bares e restaurantes;
d) matrizes e ferramental para injeo, prensagem, fundio ou usinagem de peas cedidas por
indstrias montadoras a seus fornecedores.
2. CLASSIFICAO CONTBIL DOS BENS NA COMODANTE
Na aquisio dos bens que sero objeto de contrato de comodato, a empresa comodante dever registra-los em uma
conta prpria do ativo imobilizado.
Na entrega do bem comodatria, a comodante deve transferir o bem para conta prpria do imobilizado em
operao.
3. DEPRECIAO
Os bens entregues comodatria devero ser depreciados pela comodante, como se ela estivesse utilizando os
bens.
A depreciao dos bens deve ser registrada como:
a) despesa operacional - se a utilizao do bem pela comodatria tiver relao com propaganda
institucional ou com a divulgao ou identificao do produto da comodante;
b) custos de produo - se a utilizao do bem pela comodatria tiver por finalidade a agilizao da
produo de bens ou servios da comodante.
4. CONTABILIZAO NA COMODATRIA
Os bens recebidos em comodato podero ser registrados em contas de compensao, para fins de controle da
empresa.
Na entrada do bem o registro poder ser:
D - BENS RECEBIDOS EM COMODATO
(Conta de Compensao Ativa
C - BENS DE TERCEIROS EM COMODATO
5. GASTOS COM MANUTENO DO BEM
Os gastos de manuteno e instalao do bem assumidos pela comodatria devem ser registrados como despesa
operacional (se o bem for utilizado nos setores comerciais ou administrativos) ou custos de produo (se o bem for
utilizado nos setores operacionais).
Os gastos incorridos pela comodatria em montante superior a R$ 326,62, cuja vida til seja superior a um ano, tais
como reformas de prdios, instalaes e benfeitorias, necessrias para a colocao do bem recebido em comodato
em funcionamento, devem ser registrados em conta prpria do ativo imobilizado.
Quando o contrato de comodato tiver prazo de durao superior vida til dos gastos efetuados para o seu
funcionamento, a empresa dever registrar a depreciao dos itens ativados;
Quando os gastos tiverem utilidade apenas durante o perodo de comodato, a empresa dever registrar a
amortizao de acordo com o prazo de durao do contrato.
86. MTUOS (EMPRSTIMO DE DINHEIRO) ENTRE SCIOS E SOCIEDADES CONTABILIZAO
1. INTRODUO
prtica comum os scios emprestarem dinheiro para a sociedade da qual participem, no sendo raro tambm o
inverso, ou seja, os scios tomarem dinheiro emprestado da sociedade, mesmo que essa no seja uma instituio
financeira.
2. REGISTRO CONTBIL DO CONTRATO DE MTUO
O contrato de mtuo ser registrado como um passivo exigvel na muturia e como um ativo realizvel na mutuante.
2.1 - Procedimento na Muturia
A empresa que toma o dinheiro emprestado (muturia) ir creditar, em contrapartida da entrada do numerrio em sua
conta bancria ou no seu caixa, uma conta especfica do:
a) passivo circulante, no caso de no haver data prevista para liquidao ou com data prevista para vencimento antes
do trmino do exerccio social seguinte;
b) exigvel a longo prazo, no caso de a data prevista para liquidao ser aps o trmino do exerccio social seguinte.
Os adiantamentos ou emprstimos de controladas ou de subsidirias da controladora sero classificados no exigvel
a curto prazo se inexistir fixao de vencimento em instrumento prprio. Existindo vencimento, a classificao
obedecer o correspondente vencimento.
2.2 - Procedimentos na Mutuante
A empresa que empresta o dinheiro (mutuante) ir registrar o direito de receb-lo em conta do realizvel a longo
prazo, independentemente de o contrato especificar data de vencimento anterior ao trmino do exerccio seguinte.
Esta classificao contbil estabelecida pelo art. 179, inciso II da Lei n 6.404/76 (Lei das sociedades por aes).
2.3 - Encargos Financeiros
Os encargos financeiros praticados nos contratos de mtuo devem ser reconhecidos como despesa financeira na
muturia e como receita financeira na mutuante, observando-se o regime de competncia.
Exemplo
A empresa Tisa recebe recursos em dinheiro da empresa Visa, sua coligada, mediante contrato de mtuo, nas
seguintes condies:
a) data de efetivao do contrato (transferncia do dinheiro): 30.06;
b) juros contratados: 2% ao ms, a partir da data do contrato;
c) 12 pagamentos mensais fixos (principal + juros), aps 6 meses de carncia.
A contabilizao ser:
a) na muturia:
- pelo registro da entrada do numerrio:
D - Banco Conta Movimento
(Ativo Circulante)
C - Operaes de mtuo
- pelo registro dos juros contratados
D - Encargos Financeiros a Transcorrer
(Ativo Circulante)
C - Operaes de mtuo
- pela apropriao dos juros no resultado como despesa financeira:
D - Juros pagos ou incorridos
(Resultado)
C - Encargos Financeiros a Transcorrer
(Ativo Circulante)
- pelo pagamento das parcelas:
D - Operaes de mtuo
C - Banco Conta Movimento
(Ativo Circulante)
b) na mutuante teremos os seguintes lanamentos:
- pelo registro da sada do numerrio:
D - Operaes de mtuo
C - Banco Conta Movimento
(Ativo Circulante)
- pelo registro dos juros contratados:
D - Operaes de mtuo
(Ativo Circulante)
C - Encargos Financeiros a Transcorrer

(Ativo Circulante)
- pela apropriao dos juros no resultado como receita financeira:
D - Encargos Financeiros a Transcorrer
(Ativo Circulante)
C - Receitas Financeiras
(Resultado)
- pelo recebimento das parcelas (utilizar o mesmo lanamento para todas as parcelas):
D - Banco conta Movimento
(Ativo Circulante)
C - Operaes de mtuo
(Ativo Circulante)
87. PRMIO DE SEGUROS A APROPRIAR - CONTABILIZAO
1. INTRODUO
O artigo 179 da Lei n 6.404/76 - Lei das Sociedades por Aes - dispe, em seu item I, que as aplicaes de
recursos em despesas do exerccio seguinte devem ser classificadas no Ativo Circulante, devendo ser apropriadas no
resultado quando incorridas.
2. DESPESAS INCORRIDAS
Consideram-se despesas incorridas aquelas de competncia do perodo-base que tenham sido pagas ou no. Assim
sendo, as despesas de exerccio (s) seguinte (s) so aquelas que, embora registradas no exerccio em curso, so de
competncia de exerccio (s) subseqente (s) e, por isso, so classificadas no Ativo Circulante ou Ativo Realizvel a
Longo Prazo.
A apropriao dessas despesas ao resultado feita "pro rata tempore".
3. APROPRIAO CONTBIL
A apropriao contbil das despesas com seguros, deve ser feita em funo do prazo dos benefcios ou servios
gerados por essas aplicaes.
Normalmente, a apropriao em conta representativa de custo ou despesa se verifica atravs de quotas mensais,
como ocorre com os prmios de seguros e assinaturas e anuidades.
4. PRMIO DE SEGUROS
A aplice de seguro, regra geral, apresenta um prazo de vigncia de 365 (trezentos e sessenta e cinco) dias, salvo
casos excepcionais de seguros especficos (transporte de cargas, por exemplo).
Sendo o prazo de cobertura do seguro igual a 365 (trezentos e sessenta e cinco) dias, a empresa segurada dever
apropriar, no respectivo perodo de emisso da aplice, a parte correspondente a esse lapso temporal. A parcela
correspondente ao perodo seguinte dever ser classificada no Ativo Circulante, uma vez que se trata de uma
despesa ainda no incorrida at a data do balano anterior.
5. ADEQUAO LEGISLAO DO IMPOSTO DE RENDA
Com as novas regras introduzidas pela legislao do Imposto de Renda, no tocante ao perodo de apurao dos
resultados - lucro real trimestral ou balano de suspenso e/ou reduo do imposto - o conceito previsto no artigo 179
da Lei n 6.404/76 - Lei das Sociedades por Aes - no que se refere classificao dessas despesas no Ativo
Circulante deve se adequar aos novos perodos de competncia.
Para o desenvolvimento do exemplo prtico de contabilizao do prmio de seguro, consideraremos que determinada
empresa tenha contratado com uma companhia seguradora seguro contra incndio conforme dados a seguir:
a) vigncia da aplice: 20.05.00 a 20.05.01;
b) valor do prmio de seguro:
R$
3.200,00;
c) condies de pagamento:
20.05.00
20.06.00
20.07.00
R$
R$
R$
1.200,00
1.000,00
1.000,00
1) O registro contbil referente ao prmio de seguro poder ser efetuado do seguinte modo:
D - SEGUROS A VENCER
(Ativo Circulante)
C - CONTAS A PAGAR
R$
3.200,00
2) O registro contbil referente ao pagamento do prmio de seguro poder ser efetuado do seguinte modo:
a) pagamento da primeira parcela:
D - CONTAS A PAGAR
(Ativo Circulante)
R$
1.200,00
b) pagamento da segunda parcela:

D - CONTAS A PAGAR
(Ativo Circulante)
R$ 1.000,00
c) pagamento da terceira parcela:

D - CONTAS A PAGAR
(Ativo Circulante)
R$
1.000,00
Durante a vigncia da aplice de seguro, a despesa ser apropriada mensalmente para o resultado, mediante
transferncia de valores da conta seguros a vencer, da seguinte forma:
Valor total da despesa com seguros
( : ) n de meses da vigncia da aplice
R$ 3.200,00
12
(=) valor mensal a ser apropriado no resultado
R$
266,67
R$
266,67
D - CUSTOS E/OU DESPESAS

(Resultado)
C - SEGUROS A VENCER
(Ativo Circulante)
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52 - PROVISO PARA PAGAMENTO DE FRIAS DE EMPREGADOS

I - Previso Legal Para Constituio da Proviso

b) Pela proviso dos encargos sociais incidentes sobre as frias:

Nota: Valor a ser provisionado em 30.09.97: 12.000,00

= Nota: valor a ser provisionado em 30.09.97: 4.080,00

= - encargo de INSS: R$ 2.600,00;

b) Pela apropriao dos encargos sociais sobre a remunerao de frias paga:

C - INSS A RECOLHER (Passivo Circulante)

C - FGTS A RECOLHER (Passivo Circulante)

Nota: Valor Provisionado = R$ 12.000,00

Nota: Valor Provisionado = R$ 4.080,00

I - Por ocasio do registro da proviso e do adiantamento, temos:

b) Pelo valor dos encargos incidentes sobre o valor do 13 salrio:

c) Pelo valor do adiantamento concedido em 30.11.97:

II - Pelo registro da folha de pagamento do 13 salrio, teremos os seguintes lanamentos:

Nota: Valor da folha de pagamento: R$ 4.250,00 + R$ 5.900,00 = R$ 10.150,00

Nota: INSS a recolher: 26% X 8.500,00 = 2.210,00

Nota: INSS a recolher = 10.150,00 X 26% = 2.639,00 - 2.210,00 = 429.00

f) Pelo valor do INSS retido dos empregados:

g) Pelo valor do IRRF retido dos empregados:

h) Pelo valor lquido pago:

Nota: Valor da quitao 5.900,00 - IRRF 700,00 - INSS 800,00 = 4.400,00

C - FINANCIAMENTOS - FINAME (Exigvel a Longo Prazo)

Nota: 300.000 x 65% = 195.000.00

55 - ADIANTAMENTOS PARA FUTURO AUMENTO DE CAPITAL

Transferncia referente ajustes efetuados no perodo de 1997.

IV - Reduo Indevida do Resultado na Escriturao Contbil

Valor relativo nota fiscal n .... de ......... da Reformadora Alfa Ltda.

Transferncia referente ajustes efetuados no ano-calendrio de 1997.

b) Pelo reconhecimento da variao monetria do valor depositado:

b) Pelo registro da prestao de contas quando do retorno:

c) Pela restituio do saldo no utilizado:

D - RESERVA DE CORREO MONETRIA DO CAPITAL (Patrimnio Lquido)

O custo da demolio, neste caso, dever ser ativado.

III - Crias novas:

a) dbito conta prpria de resultado do perodo-base, se referente a unidade no concluda vendida

Foram vendidas 6 (seis) unidades imobilirias nas seguintes condies:

IV- Custos Contratados Aps a Efetivao da Venda

b) Pela transferncia dos valores passivos para a empresa "B":

c) Pela transferncia dos valores ativos para a empresa "C":

d) Pela transferncia dos valores passivos para a empresa "C":

II - na empresa "B" (recipiente):

b) Pelo registro dos bens, direitos recebidos da empresa "A" (cindida):

c) Pelo registro das obrigaes transferidas da empresa "A":

III - na empresa "C" (recipiente):

b) Pelo registro dos bens e direitos recebidos da empresa "A" (cindida):

c) Pelo registro das obrigaes transferidas da empresa "A" (cindida):

64. LIQUIDAO DE SOCIEDADE MERCANTIL NO ANNIMA

c) inventrio de outros crditos classificados no Ativo Realizvel a Longo Prazo;

C - ESTOQUES (Ativo Circulante)

II - Pela transferncia dos valores passivos:

III - Pela constituio do ativo pelos valores transferidos para liquidao:

IV - Pela constituio do passivo pelos valores transferidos para liquidao:

V - Durante a fase de liquidao ocorreram os seguintes fatos contbeis:

b) venda do estoque vista no valor de R$ 65.000,00:

c) venda do terreno por R$ 50.000,00 vista:

d) venda do edifcio por R$ 40.000,00, vista:

e) venda das mquinas por R$ 20.000,00 vista:

f) venda de mveis e utenslios por R$ 9.000,00 vista:

g) pagamento a fornecedores no valor de R$ 40.000,00:

h) recolhimento de imposto (ICMS) no valor de R$ 3.000,00:

i) transferncia do valor de R$ 56.000,00 existente no caixa para o banco:

j) pagamento nota promissria no valor de R$ 20.000,00:

k) recolhimento de ICMS no valor de R$ 13.050,00: