Apostila Lucro Real

Apurao do IRPJ e CSLL lucro real
Francisco Coutinho Chaves
APRESENTAO
Nosso trabalho ser sobre lucro real, portanto vamos tratar do imposto de renda, que apesar de ser o mais conhecido, mas o mais injusto, basta fazer uma anlise e verificar que a arrecadao deste imposto proveniente das pessoas fsicas superior aos das jurdicas. Diante desta realidade pode-se chegar a seguinte concluso que a tributao das pessoas fsicas irreal, ou as jurdicas esto pagando imposto a menos. Mas vamos tratar da apurao de imposto, as pessoas jurdicas podero tributar os seus resultados por um destas modalidades: a) pelo lucro real; b) presumido e c) arbitrado, sendo que o recolhimento do imposto de renda e contribuio social sobre o lucro com base no lucro real pode ser apurado trimestralmente ou anualmente, quando a opo for pelo presumido o imposto apurado trimestralmente. Este trabalho trata somente do lucro real, assim a pessoa jurdica que for tributada neste regime e apurar o imposto anualmente dever fazer os recolhimentos mensais por estimativa com base no faturamento, podendo fazer mensalmente levantamento de balano ou balancete para suspenso ou reduo dos recolhimentos. Inicialmente, cumpre-nos ressaltar que esta apostila no se trata de um manual de orientaes. Seu objetivo apenas fornecer informaes objetivas como apurar corretamente o imposto de renda, inclusive, com sugestes sobre gesto tributria para empresas que queiram aumentar sua competitividade em um mercado cada vez mais exigente. No se trata de ensinar a preencher as informaes da declarao de imposto de renda, pois o programa fornecido pela Receita Federal j tem todas as informaes necessrias, mas sim de aspectos mais tcnico que devem ser observados na apurao do referido imposto, sobre a responsabilidade, obrigaes tributria, sucesso e etc. Como o objetivo manter um dilogo fcil e acessvel buscou-se neste estudo apresentar um contedo desprovido de linguagem vernacular, rebuscada, que pudesse camuflar as informaes objetivas essenciais gerncia empresarial.
Fone/Fax: (85) 3261-4744 (98) 3227-28651 E-mail: coutinho@coutinho.adv.br
Portanto, esperamos que este trabalho possa de alguma forma contribuir para o aprimoramento da gesto tributria das empresas, tornando-as mais competitivas.
LUCRO REAL 1. Comentrios gerais O imposto de renda pessoa jurdica pode ser apurado de trs modalidades, ou seja, lucro real, presumido e arbitrado, sendo que este trabalha limita-se a comentar somente sobre o lucro. Com efeito, a maioria das empresas faz a opo pelo lucro presumido, tendo em vista vrias caractersticas, sendo motivados por alguns aspectos, o mais relevante a simplicidade na apurao do imposto de renda e contribuio social sobre o lucro lquido. A autoridade vem incentivando o contribuinte a fazer a opo pelo lucro presumido tambm por vrias razes entre estas a principal o aumento da arrecadao em funo de que muitas empresas esto deficitrias, portanto, pagando imposto de renda e contribuio social sobre lucro, sobre um lucro que no existi. 2. Conceitos Consoante o artigo 247 do RIR/99, lucro real o resultado contbil do perodo de apurao ajustado pelas adies e excluses, ou compensaes autorizadas pela legislao fiscal. O resultado contbil a soma algbrica de todas as despesas e receitas de um determinado perodo. O lucro real, portanto base de clculo do imposto de renda partindo do resultado apresentado na contabilidade, com os devidos ajustes. As adies so referentes a valores que devem ser somados ao lucro contbil, que pode ser em funo das seguintes situaes: a) Despesas que afetaram o resultado contbil do perodo mais no esto autorizadas pela legislao fiscal como redutora da base de clculo do imposto de renda, exemplos comisso multa por infrao de trnsito, realizao de reserva de reavaliao e etc.; b) Receitas que no perodo anterior tenham sido excludas do lucro contbil para definir o lucro real, por uma condio de deferimento para ser adicionado em perodos posteriores, exemplo venda o prazo de bens ou servios para rgos pblicos, para recebimento nos perodos seguintes; c) Despesas que em perodos anteriores foram excludas do resultado contbil para definio do lucro real, em funo da antecipao do reconhecimento da despesa fiscal, mas somente agora est sendo
contabilizado, exemplo empresa que tenha a atividade rural e compra equipamentos, o contribuinte considera totalmente depreciado para fins do imposto de renda, contbil reconhece a despesa no prazo da vida til do bem. As excluses so referentes a valores que devem ser deduzido do lucro contbil, que pode ser em funo das seguintes situaes:
a) Receitas que afetaram o resultado contbil, mas a legislao define com receita isenta do imposto de renda, exemplo receita de equivalncia patrimonial; b) Despesas que no perodo anterior tenham sido adicionadas ao resultado contbil, por uma condio necessria para sua dedutibilidade. c) Dedues por incentivos fiscais, exemplo depreciao acelerada para fins fiscais; 3. Como calcular o lucro real Como j comentado no conceito o lucro real calculado partindo do resultado contbil com as adies e excluses, conforme a seguir: 3.1 Sero adicionados ao lucro lquido (RIR/1999, art. 249): a. Os custos, despesas, encargos, perdas, provises, participaes e quaisquer outros valores deduzidos na apurao do lucro lquido que, de acordo com a legislao tributria, no sejam dedutveis na determinao do lucro real (exemplo: resultados negativos de equivalncia patrimonial, custos e despesas no dedutveis);
b. Os resultados, rendimentos, receitas e quaisquer outros valores no includos na apurao do lucro lquido que, de acordo com a legislao tributria, devam ser computados na determinao do lucro real (exemplo: ajustes decorrentes da aplicao dos mtodos dos preos de transferncia, lucros auferidos por controladas e coligadas domiciliadas no exterior);
3.2 Podero ser excludos do lucro lquido (RIR/1999, art. 250): a. Os valores cuja deduo seja autorizada pela legislao tributria e que no tenham sido computados na apurao do lucro lquido do perodo de apurao (exemplo: depreciao acelerada incentivada);
b. Os resultados, rendimentos, receitas e quaisquer outros valores includos na apurao do lucro lquido que, de acordo com a legislao tributria, no sejam computados no lucro real (exemplo: resultados positivos de equivalncia patrimonial, dividendos); Ainda pode ser deduzida da base de clculo do imposto de renda os prejuzos fiscais, de perodos anteriores, limitado a 30% do lucro real do perodo.
4. Livros obrigatrios Como comentada a apurao do lucro real iniciado atravs do resultado contbil, assim as pessoas jurdica que declaram pelo lucro real obrigada a ter os seguintes livros: I Livro dirio II Livro razo III - para registro de inventrio; IV - para registro de entradas (compras); V - de Apurao do Lucro Real - LALUR; VI - para registro permanente de estoque, para as pessoas jurdicas que exercerem atividades de compra, venda incorporao e construo de imveis, loteamento ou desmembramento de terrenos para venda; VII - de Movimentao de Combustveis, a ser escriturado diariamente pelo posto revendedor. Do Livro dirio Este livro deve ser encadernado com folhas numeradas seguidamente, em que sero lanados, dia a dia, diretamente ou por reproduo, os atos ou operaes da atividade, ou que modifiquem ou possam vir a modificar a situao patrimonial da pessoa jurdica art. 258 RIR/99. A escriturao do livro dirio pode ser forma reduzida, por totais que no excedam ao perodo do ms, com relao conta cujas operaes sejam numerosas ou realizadas fora da sede do estabelecimento, desde que utilizado livros auxiliares, art. 258 1 do RIR/99.
O livro dirio como tambm os livros auxiliares obrigatrios so obrigados a ser registrado no rgo competente do Registro do Comrcio, e, quando se tratar de sociedade civil, no Registro Civil de Pessoas Jurdicas ou no Cartrio de Registro de Ttulos e Documentos art. 258 4 do RIR/99. Do Livro Razo Com o advento da Lei 8.218/91 este livro passou a ser obrigatrio, portanto o contribuinte que declara com base no lucro real dever manter, em boa ordem e segundo as normas contbeis recomendadas, Livro Razo ou fichas utilizadas para resumir e totalizar, por conta ou subconta, os lanamentos efetuados no Dirio. A falta da apresentao deste livro a fiscalizao nas condies determinadas implicar o arbitramento do lucro da pessoa jurdica. Esto dispensados de registro ou autenticao o Livro Razo ou fichas. 5. Demonstraes Financeiras
As sociedades constitudas na modalidade de S/A, para atender a Lei 6.404/76, nas demonstraes financeiras, so obrigadas elaborao das seguintes peas: balano patrimonial, demonstraes de resultado, patrimnio lquido, origens aplicaes dos recursos e as notas explicativas. Mas com relao legislao do imposto de renda qualquer pessoa jurdica independente da modalidade de sua constituio obrigada elaborao das seguintes demonstraes: 1. Balano patrimonial;
2. Demonstrao do resultado do perodo; e.
3. Demonstrao de lucros e prejuzos acumulados. a. As referidas demonstraes financeiras devem ser arquivadas no dirio, ou Lalur. 6. Regime de apurao do resultado contbil para fins do lucro real
A pessoa jurdica que faz a opo para tributar os seus resultados com base no lucro real, deve apurar o resultado contbil pelo regime de competncia.
O regime de competncia significa dizer o reconhecimento das receitas pelo faturamento independente do recebimento que sero deduzidas das despesas incorridas. Despesas incorridas so aquelas de competncia do perodo de apurao, relativas a bens empregados ou servios consumidos nas transaes ou operaes exigidas pela atividade da empresa, tenham sido pagas ou no. Assim as despesas devem ser reconhecidas no perodo em que foram empregadas independentes do pagamento, exemplo: a) A contratao de seguros pelo prazo de 12 (doze) meses, independente da forma de pagamento esta despesas tem que ser rateada por 12 (doze) meses; b) A compra de matria prima com prazo de pagamento 90 (noventa) dias que foi aplicado na produo no ms da compra, ento deve ser reconhecida naquele ms. A inobservncia do regime de competncia na escriturao da pessoa jurdica, ou seja, a inexatido, no perodo de apurao, da contabilizao de receitas, custos ou despesas s constitui fundamento para lanamento de ofcio, quando a falta de observncia gerar prejuzo ao fisco, que pode ser das seguintes modalidades: 1. A postergao do pagamento do imposto para perodo posterior ao em que seria devido; ou, 2. A reduo indevida do lucro real em qualquer perodo de apurao. A postergao do pagamento do imposto para perodo posterior ao em que seria devido ocorrer quando se protelar para perodos subseqentes a escriturao de receita, rendimento ou reconhecimento de lucro, ou se antecipar escriturao de custo, despesa ou encargo correspondente a perodos subseqentes. A reduo indevida do lucro real ocorrer quando no for adicionada ao lucro lquido qualquer parcela tida como no dedutvel ou dele for excluda parcela no autorizada pela legislao tributria. No caso em que o contribuinte tenha postergado imposto de renda e pretenda recolher a diferena deve adotar os seguintes procedimentos: a. Tratando-se de receita, rendimento ou lucro postergado: excluir o seu montante do lucro lquido do perodo de apurao em que houver sido reconhecido e adicion-lo ao lucro lquido do perodo de competncia; b. Tratando-se de custo ou despesa antecipada: adicionar o seu montante ao lucro lquido do perodo de apurao em que houver ocorrida a deduo e exclu-lo do lucro lquido do perodo de competncia;
c. Apurar o lucro real correto, correspondente ao perodo do incio do prazo de postergao e a respectiva diferena de imposto, inclusive adicional, e de contribuio social sobre o lucro lquido; d. Efetuar a correo monetria, quando for o caso (perodos de apurao encerrados at 31/12/1995), dos valores acrescidos ao lucro lquido correspondente ao perodo do incio do prazo da postergao, bem assim dos valores das diferenas do imposto e da contribuio social, considerando seus efeitos em cada balano de encerramento de perodo subseqente, at o perodo de trmino da postergao; e. Deduzir do lucro lquido de cada perodo de apurao subseqente, inclusive o de trmino da postergao, o valor correspondente correo monetria, quando for o caso, dos valores mencionados na alnea "d" anterior; f. Apurar o lucro real e a base de clculo da contribuio social corretamente, correspondentes a cada perodo de apurao, inclusive o de trmino da postergao, considerando os efeitos de todos os ajustes procedidos, inclusive o de correo; g. Apurar as diferenas entre os valores pagos e devidos, correspondentes ao imposto de renda e contribuio social sobre o lucro lquido. Os efeitos na mudana de critrio contbil ou retificao de erro imputvel a determinado perodo anterior, e que no possam ser atribudas a fatos subseqentes, estes valores devem ser registrados na conta lucros ou prejuzos acumulados com ajustes de exerccios anteriores. Na apurao do lucro real os ajustes de exerccios anteriores tero o seguinte tratamento: a) Caso sejam despesas dedutveis, no reconhecidas em exerccios anteriores PODE a critrio de o contribuinte ser excludas do resultado contbil a que se refere despesa na apurao do lucro real; b) Quanto o ajuste trata de receitas tributveis que deixou de produzir efeito em exerccios anteriores o DEVE adicionar ao resultado contbil do perodo que efetivamente se refere receita na apurao do lucro real. 7. Da Obrigao Tributria
A obrigao tributria principal ou acessria, sendo a principal consiste em pagamento de tributos ou penalidades pecunirias aplicadas, ocorre que a acessria consiste em fazer ou deixar de fazer, em termos prticos so as inmeras declaraes ou informaes que o contribuinte de prestar ao fisco, como tambm qualquer obrigao com a finalidade de apurar os impostos, tipo, emitir nota fiscal, fazer a contabilidade e etc. Mas com relao ao nosso estudo o lucro real tem como principais obrigaes as seguintes:
a) Obrigao principal aquela pelo recolhimento do imposto de renda que surge com o fato gerador; b) Obrigao assessria decorre da legislao tributria que no caso deste estudo entrega da declarao de imposto de renda pessoa jurdica DIPJ; Com relao obrigao assessria, ou seja, a entregue da declarao de imposto de renda, no existe a possibilidade desta transferncia. J obrigao principal pode ser transferida para um terceiro envolvido na operao, exemplo a reteno na fonte do imposto de renda, contribuio social sobre o lucro e outras retenes. Existe ainda a possibilidade de transferncia da obrigao principal pela responsabilidade sucessria nos caso de incorporao ou ciso. Diante da possibilidade de transferncia da responsabilidade de cumprir a obrigao principal devemos fazer um comentrio rpido possibilidade de sucesso das obrigaes tributrias. 7. 1 Dissoluo, Liquidao e Extino A pessoa jurdica pode deixar de existir, sem sucessor atravs da dissoluo, liquidao e extino, assim considera-se extinta no momento do encerramento de sua liquidao, assim entendida a total destinao do acervo lquido. No cabem aqui comentrios sobre as frmulas de extino, mas apenas chamar ateno que nesta situao no existe a sucesso, assim na data do evento deve ser levantado balano especial para apurar o imposto de renda e contribuio social para recolhimento at o ltimo dia til do ms subseqente. Com efeito, todos os tributos a pagar na data da extino devem ser pagos, por exemplo, a pessoa jurdica tem um parcelamento de qualquer natureza deve ser liquidado no mesmo para pagamento do imposto de renda e contribuio social sobre o lucro, sob pena da no poder baixar na Secretria da Receita Federal. 7. 2 Incorporao e Ciso A incorporao a operao pela qual uma ou mais sociedades so absorvidas por outra, que lhe sucede em todos os direitos e obrigaes, assim desaparece(m) a(s) sociedade(s) incorporada(s). Enquanto a ciso a operao pela qual a sociedade transfere todo ou somente uma parcela do seu patrimnio para uma ou mais sociedades, constitudas para esse fim ou j existentes, extinguindo-se a sociedade cindida - se houver verso de todo o seu patrimnio - ou dividindo-se o seu capital - se parcial a verso.
Para a realizao de qualquer uma das operaes necessrio um balano especial inclusive apresentar declarao de imposto de renda, este levantamento tem que ser pelo menos 30 dias antes do evento societrio. O acervo lquido transferido para outra sociedade pode ser pelo valor ou mercado, no caso da opo pelo valor de mercado poder surgir ganho de capital, conforme a seguir comentado. O scio da sociedade incorporada ou cindida recebe em substituio as aes ou quotas que tinha da sociedade at ento existente, aes ou quotas da nova sociedade, ou j existente que recebeu o acervo lquido, quando se der na mesma proporo e valor das anteriormente possudas, no se caracteriza como alienao nem est sujeito incidncia do imposto de renda. Entretanto, se a transferncia se der por valor maior a diferena se caracterizar como ganho de capital, passvel de tributao. Este tpico um breve comentrio sobre a matria, entretanto, o objetivo mostrar a obrigatoriedade de fazer a declarao de imposto de renda com relao ao balano especial levantado para este fim. Ainda podemos observar que no caso da simples extino as dvidas tributrias da sociedade tm que ser liquidadas para efetivao da baixa junto a Secretria da Receita Federal, j no caso da incorporao e ciso, as referidas obrigaes sero transferidas. 8. Conta de clientes
A conta de cliente registra os valores a receber de cliente normalmente referente s vendas, mas para nosso trabalho vamos comentar somente sobre os valores no recebidos, ou seja, as perdas. Antes da Lei 9.430/96 o contribuinte podia fazer uma proviso para devedores duvidosos de 3% sobre o saldo da conta a receber de clientes, entretanto, com o advento desta lei, no existi mais a proviso para devedores duvidosos, mas o contribuinte dar baixar como perda dedutvel da base de clculo do imposto de renda, tendo que observar os seguintes procedimentos: a. Em relao aos quais tenha havido a declarao de insolvncia do devedor, mediante sentena emanada do Poder Judicirio, com relao a qualquer valor; b. Vendas sem garantia de valor: B.1) at R$5.000,00, por operao, vencidos h mais de seis meses, independentemente de iniciados os procedimentos judiciais para o seu recebimento;
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B.2) acima de R$5.000,00 at R$30.000,00, por operao, vencidos h mais de um ano, independentemente de iniciados os procedimentos judiciais para o seu recebimento, porm mantida a cobrana administrativa; b.3) acima de R$30.000,00, vencidos h mais de um ano, desde que iniciados e mantidos os procedimentos judiciais para o seu recebimento; c. Com garantia, vencidos h mais de dois anos, desde que iniciados e mantidos os procedimentos judiciais para o seu recebimento ou o arresto das garantias;
d. Contra devedor declarado falido ou pessoa jurdica declarada concordatria, relativamente parcela que exceder o valor que esta tenha se comprometido a pagar. Caso a pessoa jurdica concordatria no honre o compromisso do pagamento de parcela do crdito, esta tambm poder ser deduzida como perda, observadas as condies gerais para deduo das perdas (IN SRF no 93, de 1997). Para fins de definio do valor da operao devem ser includos inclusive os encargos financeiros Exemplos: Hiptese 1: Admitindo-se que uma pessoa jurdica tenha realizado no ms de janeiro de 2006 vendas de mercadorias a um determinado cliente, cujas notas fiscais foram englobadas numa nica fatura (de no 01), para pagamento nos seguintes prazos e condies: a. Valor e vencimento das duplicatas: Duplicata no 01-A, no valor de R$2.000,00 com vencimento em 2/2/2006; Duplicata no 01-B, no valor de R$1.500,00 com vencimento em 16/2/2006; Duplicata no 01-C, no valor de R$1.000,00 com vencimento em 28/02/2006; a. Caso as duplicatas no sejam pagas no vencimento, os respectivos valores sero acrescidos dos seguintes encargos, previstos contratualmente: Juros (simples) de 0,5% a ao ms, contado a partir do dia subseqente ao do vencimento do ttulo; Multa de mora de 2% sobre o valor original do crdito.
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Neste caso, se em 31/12/2006 esses crditos ainda no tiverem sido liquidados, tem-se a seguinte situao: Valor total do crdito, acrescido dos encargos moratrios: A Duplicata Vencimento Valor n. original B Valor dos juros devidos at 31/12/2006 (3,5% de A) 110,67 106,00 102,00 318,67 C Valor da Total crdito multa (2% de (A+B+C) A) 40,00 30,00 20,00 90,00 2.150,67 1.636,00 1.122,00 4.908,67 do
111-A 111-B 111-C Totais
02/02/2006 2.000,00 16/02/2006 1.500,00 28/02/2006 1.000,00 4.500,00
Nesta hiptese, como o total do crdito relativo operao, acrescido dos encargos moratrios contratados, se enquadra no limite de R$5.000,00, a empresa poder proceder sua baixa, no valor de R$4.908,67 (naturalmente, no pressuposto de que os encargos moratrios foram contabilizados como receita), tendo em vista que esse crdito est vencido h mais de seis meses. Hiptese 2: Considerando-se que a pessoa jurdica tenha crdito no liquidado relativo a vendas de mercadorias feita a outro cliente, representado por uma nica fatura cujas duplicatas venceram nas seguintes datas: Duplicatas 02-A, no valor de R$2.500,00, vencida em 02/02/2006; Duplicatas 02-B, no valor de R$2.300,00, vencida em 16/02/2006; Considerando as mesmas taxas de juros e multa. Admitindo-se que nessa operao tambm foram contratados encargos moratrios, para o curso de no-pagamento dentro do prazo, em 31/12/2006 temos: A Duplicata Vencimento Valor original n. B C
Valor dos juros Valor da Total do devidos at multa crdito 31/12/2006 (2% de (A+B+C)
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Francisco Coutinho Chaves A)
Valor 02-A 02-B Totais 02/01/2006 2.500,00 16/02/2006 2.300,00 4.800,00 138,33 121,90 260,33 50,00 46,00 96,00 2.688,33 2.467,90 5.156,23
Neste caso, como valor total do crdito (R$5.156,23) superior ao limite de R$5.000,00, a parcela referida duplicata 02-A, somente poder ser baixada depois de decorrido um ano do seu vencimento. O mesmo se aplica duplicata 02-B. As operaes com garantia real podem ser referente venda com reserva de domnio, alienao fiduciria em garantia da operao ou de operaes com outras garantias reais. No pode ser baixado como perda no recebimento de crditos com pessoa jurdica que seja controladora, controlada, coligada ou interligada, bem assim com pessoa fsica que seja acionista controlador, scio, titular ou administrador da pessoa jurdica credora, ou parenta at terceiro grau dessas pessoas fsicas (RIR/1999, art. 340, 6o). Da contabilizao As perdas com crditos no recebidos devem ser debitadas, o resultado em contrapartida das seguintes contas: a. Da conta que registra o crdito, quando este no tiver garantia e seu valor for de at R$5.000,00, por operao, e estiver vencido h mais de seis meses, independentemente de iniciados os procedimentos judiciais para o seu recebimento; b. De conta redutora do crdito, nas demais hipteses previstas no 1o do art. 9o da Lei no 9.430, de 1996. Fundamentao legal art. 341 do RIR/99 Nos casos em que o contribuinte reconheceu a perda por havia iniciado o processo judicial de cobrana, ocorrendo desistncia do crdito ante de decorrido cinco, a perda eventualmente registrada dever ser estornada ou adicionada ao lucro lquido para determinao do lucro real do perodo da desistncia, considerando-se como postergao o imposto que deixar de ser pago desde o perodo de apurao em que tenha sido reconhecida a perda.
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Assim aps completar cinco anos do registro da perda a conta redutora pode ser baixada definitivamente. Quando o contribuinte reconhece pelo regime de competncia os juros sobre os crditos a receber, nos casos de duplicatas vencidas h mais de dois meses este juros podem ser excludo do resultado contbil para fim de determinao do lucro real. O procedimento mencionado no pargrafo anterior com relao aos crditos sem garantia at R$ 30.000, no precisa o contribuinte ter iniciado qualquer procedimento judicial, mas com relao aos demais crditos s pode ser adotado este procedimento aps o inicio do procedimento judicial. Com relao pessoa jurdica devedora dever adicionar ao resultado contbil os encargos financeiros, calculados sobre os dbitos vencidos e registrado como despesas, a partir da citao judicial art. 342 3 e 4 RIR/99. Quando a pessoa jurdica recuperar a qualquer ttulo inclusive no caso de novao da dvida ou arresto dos bens recebidos em garantia, dever computar na determinao do lucro real do perodo de apurao em que se der a recuperao o montante dos crditos recuperados. No caso de serem recebidos bens para quitao do dbito, aqueles devero ser escriturados pelo valor do crdito ou avaliados pelo valor definido na deciso judicial que tenha determinado a sua incorporao ao patrimnio do credor (RIR/1999, art. 343). 9. Estoques
Este grupo de conta do ativo circulante muito importante, tanto na apurao do imposto de renda, contribuio social sobre lucro e ICMS, por esta razo vamos fazer um pequeno comentrio sobre este grupo. Este grupo registra as compras de mercadoria para revenda no caso das empresas que tenham como objeto social a compra e venda, e para a indstria a matria prima, material secundrio que ser aplicado na produo como tambm os custos dos produtos acabados para serem vendidos. Na contabilizao procedimentos: das compras devem ser observados os seguintes
a) Com relao ao ICMS destacado nas notas fiscais, o registro na conta de estoque deve ser pelo lquido, ou seja, o valor da nota fiscal deduzida do referido imposto, sendo que o ICMS deve ser registrado como impostos a recuperar. b) Com relao s contribuies para o PIS e COFINS, como a empresa est lucro real. Portanto sujeita ao regime de no cumulatividade das referidas contribuies, se o for da compra gera
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o crdito este valor deve ser tambm deduzido do valor da compra a ser registrado no estoque. Exemplo: 1) Na aquisio de matria prima, com crdito de ICMS a 12%: "Estoques" .................... 880.000,00
"Impostos a 120.000,00 recuperar ICMS" .................. a "Caixa" 1.000.000,00 ........................ 2) Nas vendas, com destaque de ICMS a 17%: "Caixa" ........................... 1.300.000,00
a "Vendas" 1.300.000,00 ..................... "ICMS s/ ........... vendas" 221.000,00
ICMS a recolher 221.000,00 ................. 3) Na apurao contbil: ICMS a recolher 120.000,00 .................. A impostos a 120.000,00 recuperar ICMS "Caixa" ........................ 4) Nos recolhimentos: ICMS a recolher 101.000,00 .................. A "Caixa" 101.000,00 ........................
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Importante lembrar que o inventrio o estoque deve ser valorizado pelo valor de compra deduzido do ICMS.
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Ativo imobilizado
10.1 Manuteno de bens do ativo imobilizado As compras peas, mquinas e equipamentos de reposio de bens do ativo imobilizados, que tem como finalidade a manter o parque industrial em funcionamento que represente um aumento na vida til do bem superior a um ano deve ser classificado no imobilizado, assim sero agregados ao valor do bem, art. 346 do RIR/99. Quando a parte ou pea no representam o aumento da vida til do bem mencionado no pargrafo anterior devem ser classificados no estoque e reconhecidos como custo na sua utilizao art. 301 do RIR/99.
Ainda sobre as peas ou parte das mquinas que aumentam a vida til temos a comentar sobre o tratamento com relao despesa de depreciao, assim necessrio um exemplo. Exemplo: Histrico Bem adquirido em 1 o/01/2000 Valor bem do Depreciao acumulada
100.000,00
Custo das partes e peas 40.000,00 substitudas em julho de 2006, com aumento de vida til estimado em 2,0 anos. Depreciao registrada at 65% 30/06/2006 = 78 meses taxa de 10% a.a. Prazo restante para depreciao do 35% bem na data da reforma - 42 meses, 10% a.a. Com a transferncia do valor da depreciao acumulada para a conta do valor original do bem: 65.000
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Apurao do IRPJ e CSLL lucro real Novo valor contbil do bem = Valor 75.000,00 residual + custo da reforma (35.000,00 + 40.000,00) Novo prazo de vida til (42 meses + 24 66 meses meses) Nova taxa de depreciao: (100% : 66 18,1818% meses) ao ano, ou 1,51515% ao ms.
Sem a transferncia do valor da depreciao acumulada para a conta do valor original do bem: Novo valor do bem = Custo de 140.000,00 aquisio anterior + custo da reforma (100.000,00 + 40.000,00) Novo prazo de vida til (42 meses + 66 meses 24 meses) Nova taxa de depreciao: (75.000,00 8,1169% / 140.000,00) x (100% / 66 meses) ao ano ou 1,51515% ao ms, Outra forma de clculo: sobre o valor total, 75.000,00 / 66 meses = 1.136,36 no caso 140.000,00. (1.136,36 / 140.000,00) x 100 = 1,51515% ao ms
10.2 Baixa de bens do imobilizado Os bens do ativo imobilizado totalmente depreciados ou no s podem ser baixados na contabilidade e do controle de patrimnio com a efetiva baixa fsica do mesmo (PN CST no 146, de 1975). 10.3 Depreciao A depreciao que representa o desgaste do bem por uso dedutvel da base de clculo do imposto de renda e contribuio social sobre o lucro do contribuinte que suporta o encargo econmico, como proprietrio, posse ou uso do bem art. 305 1 RIR/1999.
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Assim a despesa de depreciao dedutvel da base do imposto de renda do contribuinte que utilizando o bem em sua produo e suporta este encargo. As quotas de depreciao sero dedutveis a partir da poca em que o bem e instalado, sendo que o saldo de depreciao acumulada no ultrapassar ao valor do bem. condio necessria para que a depreciao seja dedutvel da base de clculo do imposto de renda que o bem esteja intrinsecamente relacionado com a produo, ou comercializao dos bens, assim os bens utilizados pelos scios da sociedade a depreciao destes no dedutvel art. 305 5 RIR/1999. Alm da possibilidade da depreciao com as taxas normais existe a possibilidade de o contribuinte fazer a depreciao acelerada, que pode ser duas espcies que so: a. A reconhecida e registrada contabilmente, relativa diminuio acelerada do valor dos bens mveis, resultante do desgaste pelo uso em regime de operao superior ao normal, calculada com base no nmero de horas dirias de operao, e para a qual a legislao fiscal, igualmente, acata a sua dedutibilidade (RIR/1999, art. 312); b. A relativa depreciao acelerada incentivada considerada como benefcio fiscal e reconhecida, apenas, pela legislao tributria para fins da apurao do lucro real, sendo registrada no Lalur, sem qualquer lanamento contbil (RIR/1999, art. 313). Consoante o artigo 312 do RIR/99 a depreciao acelerada no incentivada vais ser de acordo com as horas trabalhadas, assim segue as taxas abaixo definidas. a. 1,0 para um turno de 8 horas de operao; b. 1,5 para dois turnos de 8 horas de operao; c. 2,0 para trs turnos de 8 horas de operao;
(Diante do exposto podemos concluir que de acordo com a letra c) o bem que depreciado com uma taxa de 10% ao ano, passar a ser depreciado em 20% ao ano. vedado aplicao das duas espcies de depreciao acelerada conjuntamente sobre bens do ativo imobilizado. Lembrando ainda de que a depreciao acumulada em qualquer caso no podem ultrapassar o custo de aquisio do bem registrado contabilmente.
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O contribuinte que adotar a depreciao acelerada pode a qualquer tempo ser solicitado pela Secretria da Receita Federal para comprovar que realmente o bem esteve em operao, que pode ser provado atravs de folha de pagamento, operadores dirio para um mesmo equipamento, produo com relao capacidade produtiva e etc. Quanto depreciao acelerada em funo de incentivo fiscal ser de acordo com os limites e condies estabelecidos na lei que institui o benefcio, assim podemos comentar alguns: a) Atividade rural Os bens do ativo permanente imobilizado, exceto a terra nua, adquiridos por pessoa jurdica que explore a atividade rural, para uso nessa atividade, podero ser depreciados integralmente no prprio ano da aquisio (MP n. 2.159-70, de 2001, art. 6; e RIR/1999, art. 314). a.i) Dos procedimentos com as depreciaes incentivadas comum existirem despesas que o fisco autoriza a antecipao da deduo do lucro real, como exemplo a depreciao acelerada dos bens adquiridos pelas empresas que desenvolvem atividade rural exceto a terra nua. Nos casos em que existe a antecipao fiscal da despesa, mas comercialmente ou societariamente deve ser reconhecida pelo regime de competncia, desta forma devem ser adotados os seguintes procedimentos: a) Quando da excluso da despesa do lucro lquido para determinao do real (base de clculo do imposto de renda), a excluso evidentemente na parte A do LALUR, e registra tambm na parte do B; b) Quando da contabilizao da despesa de depreciao nos anos seguintes deve ser adicionado ao lucro liquido para excluir o efeito da contabilizao da depreciao como despesa e baixado na parte B do LALUR. Exemplo: Uma empresa que explora a atividade rural comprou em dezembro de 1999 um trator pelo preo de R$ 100.000,00, sendo que naquele ano aps todas as excluses apresentou um lucro de R$ 500.000,00, e naquele ano no foi contabilizado despesa de depreciao referente o bem, considerando as informaes seguintes podemos demonstrar como fica o LALUR: a) Em 2000 o lucro contbil de R$ 100.000,00, j deduzido da depreciao do bem que j foi totalmente depreciado fiscalmente o valor de R$ 25.000,00; b) Em 2001 apresentou prejuzo contbil de R$ 10.000,00, j deduzido da depreciao do bem que j foi totalmente depreciado fiscalmente o valor de R$ 25.000,00;
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c) Em 2002 apresentou prejuzo contbil de R$ 30.000,00, j deduzido da depreciao do bem que j foi totalmente depreciado fiscalmente o valor de R$ 25.000,00. LALUR PARTE A REGISTRO DOS AJUSTES DO LUCRO LQUIDO DO EXERCCIO DATA HISTRICO 31.12.99 Lucro lquido do exerccio 31.12.99 Depreciao incentivada 31.12.99 Lucro real 31.12.00 Lucro lquido do exerccio 31.12.00 Depreciao incentivada 31.12.00 Lucro real 31.12.01 Prejuzo do exerccio 31.12.01 Depreciao incentivada 31.12.01 Lucro real 31.12.02 Prejuzo do exerccio 31.02.02 Depreciao incentivada 31.02.02 Prejuzo fiscal ADIES 500.000,00 100.000,00 400.000,00 100.000,00 25.000,00 EXCLUSES
125.000,00 (10.000,00) 25.000,00 15.000,00 (30.000,00). 25.000,00 5.000,00
PARTE B CONTROLE DE VALORES QUE LUCRO LQUIDO DE EXERCCIOS FUTUROS CONTA: DATA DO HISTRICO Para efeito de LANAME correo monetria NTO Ms de Valor Co Refern a ef cia Corrig (2) ir (1) (3) (5) (4) 31.12.99 Deprecia o 12/99 incentivada 31.12.00 Despesa deprec. Incent. 12/00 31.12.01 Despesa deprec.
CONSTITUIRO AJUSTE DO
Controle de valores Dbitos Crdit Saldo o R$ (6) (7) (8)
D/ C (9)
100.000
100.000 D
25.000 75.000
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Apurao do IRPJ e CSLL lucro real Incent. Despesa deprec. Incent. 12/01
Francisco Coutinho Chaves 25.000 50.000 D
31.12.02
12/02
25.000 25.000
b) Dos Incentivos Inovao Tecnolgica Como incentivo aumento da competitividade dos produtos brasileiro atravs da melhoria da qualidade e aumento de produo o artigo 17 da Lei 11.196/2005, institui o benefcio fiscal da depreciao acelerada dos bens novos adquirido para utilizao nas atividades de pesquisa tecnolgica e desenvolvimento de inovao tecnolgica. Alem da depreciao acelerada o contribuinte pode considera como despesa operacional o prprio exerccio de dispndio que seriam classificados no ativo permanente. Para um melhor entendimento e anlise do leitor a seguir est transcrito de forma literal os incisos III e IV do referido diplome legal. III - depreciao acelerada, calculada pela aplicao da taxa de depreciao usualmente admitida, multiplicada por 2 (dois), sem prejuzo da depreciao normal das mquinas, equipamentos, aparelhos e instrumentos, novos, destinados utilizao nas atividades de pesquisa tecnolgica e desenvolvimento de inovao tecnolgica, para efeito de apurao do IRPJ; IV - amortizao acelerada, mediante deduo como custo ou despesa operacional, no perodo de apurao em que forem efetuados, dos dispndios relativos aquisio de bens intangveis, vinculados exclusivamente s atividades de pesquisa tecnolgica e desenvolvimento de inovao tecnolgica, classificveis no ativo diferido do beneficirio, para efeito de apurao do IRPJ; Para efeito do dispositivo legal, ser considerada inovao tecnolgica a concepo de novo produto ou processo de fabricao, bem como a agregao de novas funcionalidades ou caractersticas ao produto ou processo que implique melhorias incrementais e efetivo ganho de qualidade ou produtividade, resultando maior competitividade no mercado.
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c. Dos Incentivos s Microrregies nas reas de Atuao das Extintas SUDENE e SUDAM Consoante o artigo 31 da lei 11.196/2005, as pessoas jurdicas com sede na regio beneficiado pelo incentivo fiscais para desenvolvimento da regio de atuao das extintas Sudene e Sudam, que adquirir bens a partir do anocalendrio de 2006 e at 31 de dezembro de 2013, que tenham projeto aprovado para instalao, ampliao, modernizao ou diversificao enquadrado em setores da economia considerados prioritrios para o desenvolvimento regional tero direito: I - depreciao acelerada incentivada, que consiste na depreciao integral, no prprio ano da aquisio para efeito de clculo do imposto sobre a renda; II - ao desconto, no prazo de 12 (doze) meses contado da aquisio, dos crditos da Contribuio para o PIS/Pasep e da Cofins de que tratam o, na hiptese de aquisio de mquinas, aparelhos, instrumentos e equipamentos, novos, relacionados em regulamento, destinados incorporao ao seu ativo imobilizado. Importante lembrar que esta mesma lei atravs do artigo 35 instituiu um benefcio fiscal com relao contribuio social sobre o lucro, ou seja, a pessoa jurdica tributada com base no lucro real poder utilizar crdito relativo referida contribuio razo de 25% sobre a depreciao contbil de mquinas e aparelho, instrumentos e equipamentos, novos, relacionados em regulamento, adquiridos entre 1o de outubro de 2004 e 31 de dezembro de 2006, destinados ao ativo imobilizado e empregados em processo industrial do adquirente.
Os procedimentos com relao depreciao incentivada de acordo com o artigo 313 do RIR/99 o seguinte: a. Na escriturao comercial ser registrado o encargo de depreciao normal, calculado pela aplicao da taxa usualmente admitida; b. A quota de depreciao acelerada incentivada, correspondente ao benefcio fiscal, constituir excluso do lucro lquido na apurao do lucro real, devendo ser escriturada diretamente, como excluso na parte A, e controle na parte B no LALUR; c. O total da depreciao acumulada, incluindo a normal e a acelerada, no poder ultrapassar o custo de aquisio do bem registrado contabilmente; d. A partir do perodo de apurao em que a soma da depreciao contbil mais a depreciao acelerada incentivada atingir a importncia total do bem registrado contabilmente, item "c" anterior, o valor da depreciao normal, registrado na escriturao comercial que continuar a ser reconhecido contabilmente, dever ser adicionado ao lucro lquido para efeito de
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determinao do lucro real, com a concomitante baixa desse valor na conta de controle da parte B do LALUR.
10.4 REAVALIAO Os bens do ativo permanente em virtude da defasagem entre o valor do custo e o valor de mercado permitido uma nova atribuio de valor para os bens deste grupo, mas vamos trata somente dos bens do imobilizado. Correo monetria, at dezembro de 1995 os bens do permanente eram corrigidos monetariamente, o que no se confundo com a reavaliao, pois a finalidade desta era somente a atualizao de valores. Com efeito, o aumento do valor do bem com a reavaliao sero classificados como reserva de reavaliao, sendo que ser oferecida a tributao de acordo com sua realizao, que pode ser atravs de depreciao ou venda do bem. Como estamos tratando de lucro real devo explicar que oferecer a tributao significa adicionar ao resultado contbil na definio da base de clculo do imposto de renda. At a vigncia do artigo 4 da Lei 9.959/2000 o contribuinte poderia antecipar a tributao da reserva de reavaliao, ou seja, adicionar o resultado contbil antes da realizao, mas com este diploma legal o contribuinte no tem mais esta liberdade, portanto a tributao ser somente com a efetiva realizao. 11. Diferido
So as despesas necessrias na organizao e implantao ou ampliao de um determinado empreendimento, para formao do resultado de mais de um exerccio social, normalmente so as despesas antes do inicio das atividades da sociedade que sero registrados no permanente no grupo de contas do diferido. Os grupos de despesas diferidas normalmente so: - Gastos de organizao e administrao; - Encargos financeiros; - Estudos e projetos e detalhamentos. - juros de scios ou acionistas na fase de implantao; - Pesquisa de Desenvolvimento de Projetos; - E etc. As despesas do diferidas no se confunde com despesas do exerccio, que facilmente so identificadas com receitas do exerccio seguinte: Exemplo despesas de seguros e etc.
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As despesas do diferidos so amortizadas, ou seja, transferido para o resultado do exerccio atravs da amortizao, que se inicia no inicio das atividades da sociedade. Assim a despesa que tem como base de clculo os valores registrados no diferido tem o ttulo de amortizao. A taxa anual de amortizao est definida no artigo 327 do RIR/99, que tem a seguinte redao: Art. 327. A taxa anual de amortizao ser fixada tendo em vista: I - o nmero de anos restantes de existncia do direito (Lei n. 4.506, de 1964, art. 58, 1); II - o nmero de perodos de apurao em que devero ser usufrudos os benefcios decorrentes das despesas registradas no ativo diferido. Pargrafo nico. O prazo de amortizao dos valores de que tratam as alneas "a" a "e" do inciso II do art. 325 no poder ser inferior a cinco anos (Lei n. 4.506, de 1964, art. 58, 3). A taxa anual ser ajustada pro - rata para os casos em que o perodo seja inferior a 12 meses, motivado pelo incio das atividades e termino do direito no decorrer no perodo de apurao. Como mencionado no pargrafo nico do artigo 327 do RIR/99 o prazo mnimo de 5 (cinco) anos para amortizao somente para os seguintes tipos de despesas diferidas: a) as despesas de organizao pr-operacionais ou pr-industriais (Lei n. 4.506, de 1964, art. 58, 3, alnea "a"); e) a parte dos custos, encargos e despesas operacionais registrados como ativo diferido durante o perodo em que a empresa, na fase inicial da operao, utilizou apenas parcialmente o seu equipamento ou as suas instalaes (Lei n. 4.506, de 1964, art. 58, 3, alnea "d"); Como pode ser observado o limite de prazo mnimo somente para as despesas de organizao ou pr-industriais, ou custo e encargos na fase inicial que o contribuinte fez o deferimento, quanto ao capital aplicado na aquisio de direito cuja existncia ou exerccio tenha durao limitada, tais como: a. Patentes de inveno, frmulas e processos de fabricao, direitos autorais, licenas, autorizaes ou concesses;
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b. Investimento em bens que, nos termos da lei ou contrato que regule a concesso de servio pblico, devem reverter ao poder concedente, ao fim do prazo da concesso, sem indenizao; c. Custo de aquisio, prorrogao ou modificao de contratos e direitos de qualquer natureza, inclusive de explorao de fundo de comrcio; d. Custo das construes ou benfeitorias em bens locados ou arrendados, ou em bens de terceiros, quando no houver direito ao recebimento de seu valor; e. O valor dos direitos contratuais de explorao de florestas por prazo determinado, na forma do art. 328 do RIR/1999. Nos casos mencionados o prazo ser de acordo com o direito do contribuinte com relao despesa. Ainda podem ser amortizadas em prazo inferior aos cinco anos as seguintes despesas a. As despesas com prospeco e cubagem de jazidas ou depsitos, realizadas por concessionrias de pesquisa ou lavra de minrios, sob a orientao tcnica de engenheiro de minas, se o contribuinte optar pela sua capitalizao; b. A partir da explorao da jazida ou mina, ou do incio das atividades das novas instalaes, os custos e as despesas de desenvolvimento de jazidas e minas ou de expanso de atividades industriais, classificados como ativo diferido at o trmino da construo ou da preparao para explorao; c. A partir do momento em que for iniciada a operao ou atingida a plena utilizao das instalaes, a parte dos custos, encargos e despesas operacionais registrados como ativo diferido durante o perodo em que a empresa, na fase inicial da operao, utilizou apenas parcialmente o seu equipamento ou as suas instalaes; d. Os juros pagos ou creditados aos acionistas durante o perodo que anteceder o incio das operaes sociais, ou de implantao do empreendimento inicial, registrados no ativo diferido; e. Os custos, despesas e outros encargos com a reestruturao, reorganizao ou modernizao da empresa. A amortizao limitada ao valor da aquisio do direito ou bem ou total das despesas efetuada na fase pr-operacional registradas no diferido. Nos casos em o direito do contribuinte termine antes do prazo para a amortizao, ou seja, a amortizao ainda no atingiu o limite das despesas, direitos ou bens, registrado no diferido, o contribuinte deve considera como despesa de amortizao saldo ainda existente. Exemplo: Uma determinada empresa alugou um ponto comercial, pelo prazo de 4 anos, e fez benfeitorias no imvel, portanto registrado no diferido e sujeito a amortizao neste prazo, mas com 2 dois devolveu o referido ponto, assim ainda
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tem saldo a ser amortizado, portanto deve reconhecer esta despesa, no perodo em que foi feito referida devoluo. 12. Passivo circulante
a) Proviso de imposto ou contribuio Os valores contabilizados com despesas referente a imposto ou contribuio social, com exceo do imposto de renda e contribuio social sobre o lucro so dedutveis da base de clculo do imposto de renda. Ocorre que, quando o contribuinte est discutindo judicialmente a legalidade da referida exao fiscal esta proviso no dedutivel, a) No perodo em for realizado a proviso o valor dos tributos em que o contribuinte est discutindo deve ser adicionado ao resultado contbil para fins de determinao do lucro real, sendo controlados na parte B do mesmo livro at que ocorra o desfecho da ao; b) Caso a deciso seja desfavorvel ao contribuinte, implicar a converso do depsito judicial porventura existente em renda da Unio, possibilitando o reconhecimento da dedutibilidade do tributo e contribuio, com a baixa do valor escriturado na parte B do LALUR, e a sua excluso na parte A no perodo de apurao correspondente, ressaltando-se que a dedutibilidade no alcana o IRPJ e a CSLL; c) Quando a deciso for favorvel ao contribuinte, resultar no levantamento de eventuais depsitos judiciais existentes, ocorrendo ento reverso para o resultado ou patrimnio lquido dos valores da proviso, bem como a baixa na parte B do LALUR, dos valores ali controlados. Saliente-se que a parcela que for revertida ao resultado, por ter sido adicionada quando de sua constituio, poder ser excluda na apurao do lucro real. b) Proviso de frias A pessoa jurdica poder ao final de cada perodo de apurao do resultado fazer a proviso para pagamento de frias, que dever calcular da seguinte forma: I A base de clculo ser a remunerao mensal de cada empregado; II O nmero de dias de frias a que cada funcionrio tenha direito; III A proviso contempla a incluso dos gastos j incorridos com a remunerao de frias proporcionais, inclusive os encargos sociais incidentes sobre os valores que forem objeto desta proviso.
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A contagem dos dias ser de acordo com o artigo 130 CLT, ou seja: a. Por perodos completos - aps 12 meses de vigncia do contrato de trabalho o empregado ter direito a frias na seguinte proporo: b. At 5 faltas no perodo aquisitivo, 30 dias corridos; c. De 6 a 14 faltas, 24 dias corridos; d. De 15 a 23 faltas, 18 dias corridos; e. De 24 a 32 faltas, 12 dias corridos; f. Mais de 32 faltas, o empregado perde o direito a frias. g. Por perodos incompletos - relativamente aos perodos inferiores a 12 meses de servio, na data do balano, tomar-se-o por base frias na proporo de 1/12 de 30 dias por ms de servio ou frao superior a 14 dias, na data de apurao do balano ou resultado (ou seja, 2,5 dias por ms ou frao superior a 14 dias).
Sempre que, nos termos da CLT, as frias forem devidas em dobro, os dias de frias a que fizer jus o empregado, na forma acima, sero contados, observada essa circunstncia. c) Proviso de gratificao para empregado
A despesa referente ao pagamento da gratificao de empregado dedutvel da base de clculo do imposto de renda e contribuio social sobre o lucro, mas a proviso deve ser adicionada o resultado contbil para definio do lucro real. A participao de empregados nos lucros dedutvel quando seja sem discriminao, ou seja, para todos que se encontrem na mesma situao, conforme IN 99/78 pode ser no discriminatrio aquelas que tenham as seguintes caractersticas: a) Na proporo do tempo de servio, ainda que dela sejam excludos os funcionrios admitidos no ltimo perodo razovel de tempo, certamente que no excedente de um ano; b) Em proporo do ltimo salrio ou do salrio mdio do ltimo ano, haja ou no limite superior ou quotas mnima; c) Pelo mesmo montante a todos os funcionrios; d) Por qualquer combinao de critrios anteriormente mencionados. A enumerao citada na IN no exaustiva podendo ainda existir outros critrios para determinao que no existi discriminao. vedado o pagamento de qualquer antecipao ou distribuio de valores a ttulo de participao nos lucros ou resultados da empresa em periodicidade inferior a
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um semestre civil, ou mais de duas vezes no mesmo ano civil (Lei no 10.101, de 2000, art. 3o, 2o). 13. Patrimnio Lquido Quanto se trata de imposto de renda lucro real com relao ao patrimnio lquido podemos comentar sobre os seguintes assuntos: a) Realizao de reserva de reavaliao, que constituda com a diferena do novo valor identificados para bens do ativo atravs de laudos, e que sero baixados na medida em que so realizadas ou incorporadas ao capital; b) Ajustes de exerccios anteriores, j comentamos quando tratamos no observncia do regime de competncia; c) Juros sobre capital, este item merece um comentrio mais aprofundado o que passamos a fazer. Do pagamento dos juros de capital a scios Devido obteno de lucro anual superior a R$ 240.000,00, determinada empresa foi tributada pelo IRPJ sobre o excedente a esse limite com alquota de 25% (15% IRPJ + 10% de adicional) mais 9% de CSLL. Os valores pagos ou creditados aos scios a ttulo de juros sobre o capital prprio so tributados em 15%, sendo considerado na declarao da pessoa fsica como rendimento tributado exclusivamente na fonte. Vejamos a economia: Sem Juros Com Juros Lucro da empresa antes da proviso R$ 500.000 R$ 500.000 de juros Proviso juros R$ 250.000 Lucro aps proviso de juro R$ 500.000 R$ 250.000 Imposto de renda pessoa jurdica R$ 101.000 R$ 38.000 Contribuio social sobre lucro R$ 45.000 R$ 22.500 IRRF sobre os juros R$ 37.500 Total dos impostos R$146.000 R$ 98.000 Economia R$ 48.000 Fundamentao legal dos juros sobre capital Art. 347. A pessoa jurdica poder deduzir, para efeitos de apurao do lucro real, os juros pagos ou creditados individualizadamente a titular, scios ou acionistas, a ttulo de remunerao do capital prprio, calculados sobre as contas do patrimnio lquido e limitados variao, pro rata dia, da Taxa de Juros de Longo Prazo - TJLP (Lei n. 9.249, de 1995, art. 9).
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1 O efetivo pagamento ou crdito dos juros fica condicionado existncia de lucros, computados antes da deduo dos juros, ou de lucros acumulados e reservas de lucros, em montante igual ou superior ao valor de duas vezes os juros a serem pagos ou creditados (Lei n. 9.249, de 1995, art. 9, 1, e Lei n. 9.430, de 1996, art. 78). 2 Os juros ficaro sujeitos incidncia do imposto na forma prevista no art. 668 (Lei n. 9.249, de 1995, art. 9, 2). 3 O valor dos juros pagos ou creditados pela pessoa jurdica, a ttulo de remunerao do capital prprio, poder ser imputado ao valor dos dividendos de que trata o art. 202 da Lei n. 6.404, de 1976, sem prejuzo do disposto no 2 (Lei n. 9.249, de 1995, art. 9, 7). 4 Para os fins de clculo da remunerao prevista neste artigo, no ser considerado o valor de reserva de reavaliao de bens ou direitos da pessoa jurdica, exceto se esta for adicionada na determinao da base de clculo do imposto de renda e da contribuio social sobre o lucro lquido (Lei n. 9.249, de 1995, art. 9, 8). Fundamentao legal do imposto de renda na fonte Art. 668. Esto sujeitos ao imposto na fonte, alquota de quinze por cento, na data do pagamento ou crdito, os juros calculados sobre as contas do patrimnio lquido, na forma prevista no art. 347 (Lei n. 9.249, de 1995, art. 9, 2). 1 O imposto retido na fonte ser considerado (Lei n. 9.249, de 1995, art. 9, 3, e Lei n. 9.430, de 1996, art. 51, pargrafo nico). I - antecipao do devido na declarao de rendimentos, no caso de beneficiria pessoa jurdica tributada com base no lucro real, presumido ou arbitrado; II - tributao definitiva, nos demais casos, inclusive se o beneficirio for pessoa jurdica isenta. 2 No caso de beneficiria pessoa jurdica tributada com base no lucro real, o imposto de que trata esta Seo poder ainda ser compensado com o retido por ocasio do pagamento ou crdito de juros, a ttulo de remunerao de capital prprio, a seu titular, scios ou acionistas (Lei n. 9.249, de 1995, art. 9, 6).
a) Crdito dos juros aos scios
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A empresa pode fazer o crdito dos juros em conta corrente e fazer um contrato de mutuo com clusula de atualizao monetria acrescido de juros de 1% ao ms. Esse procedimento tem as seguintes vantagens: A empresa contabiliza a despesa pelo regime de competncia e s ser tributado na pessoa fsica no recebimento; A despesa de atualizao monetria dedutvel da base de clculo do imposto de renda e contribuio social sobre o lucro e no ser tributada na pessoa fsica, pois o IRRF incide somente sobre o ganho de capital.
Fundamentao legal Art. 38 RIR/99 Pargrafo nico. Os rendimentos sero tributados no ms em que forem recebidos, considerado como tal o da entrega de recursos pela fonte pagadora, mesmo mediante depsito em instituio financeira em favor do beneficirio. 14. DEMONSTRAO DE RESULTADO
RECEITA BRUTA E LIQUIDA A receita bruta das vendas e servios compreende o produto da venda de bens nas operaes de conta prpria, o resultado auferido nas operaes de conta alheia e o preo dos servios prestados (RIR/1999, art. 279 e seu pargrafo nico). Na receita bruta no se incluem os impostos no cumulativos cobrados destacadamente do comprador ou contratante, alm do preo do bem ou servio (IPI), e do qual o vendedor dos bens ou prestador do servio seja mero depositrio, (ICMS substituio tributria etc.). Receita lquida de vendas e servios a receita bruta diminuda de: a) das devolues e vendas canceladas; b) dos descontos concedidos incondicionalmente; c) dos impostos e contribuies incidentes sobre vendas. Com relao s vendas canceladas corresponde anulao de valores registrados como receita bruta de vendas e servios, eventualmente pode gerar perdas ou ganhos decorrentes de multa de cancelamento de vendas ou de resciso contratual no devem afetar a receita lquida de vendas e servios, mas este resultado deve ser computado nos resultados operacionais, como outras receitas ou (despesas) operacionais (IN SRF no 51, de 1978).
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Ainda com relao receita bruta deve dividas em venda no mercado interno e receitas de exportao, com ao mercado interno no comentrios a fazer, j com relao s exportaes necessrio o que passo a fazer. A receita de exportao de produtos manufaturados nacionais para deve ser determinada pela converso, em moeda nacional, de seu valor expresso em moeda estrangeira taxa de cmbio fixada no boletim de abertura pelo BACEN, para compra, em vigor na data de embarque dos produtos para o exterior. A data do embarque aquela da averbao no Siscomex. O lucro da explorao correspondente s receitas de exportao incentivadas de produtos - Befiex, cujos programas tenham sido aprovados at 31/12/1987 est isento do imposto de renda. A variao cambial na exportao, que a diferena decorrente de alterao na taxa cmbio ocorridas entre a data do fechamento do contrato de cmbio e a data do embarque, devem ser consideradas como variaes monetrias ativas ou passivas (Portaria MF no 356, de 1988). 14. 2 Custos das venda de bens ou servios Os custos das vendas de bens podem ser mercadorias para revendas ou custo de produo. O custo de mercadoria para revenda a soma dos valores referentes das mercadorias destinadas revenda, transporte e seguro at o estabelecimento do contribuinte e os tributos no recuperveis devidos na aquisio ou importao. Com relao ao custo de produo dos bens ou servios compreender, obrigatoriamente (RIR/1999, art. 290): a. O custo de aquisio de matrias-primas e quaisquer outros bens ou servios aplicados ou consumidos na produo, inclusive os de transporte e seguro at o estabelecimento do contribuinte e os tributos no recuperveis devidos na aquisio ou importao; b. O custo do pessoal aplicado na produo, inclusive na superviso direta, manuteno e guarda das instalaes de produo; c. Os custos de locao, manuteno e reparo e os encargos de depreciao dos bens aplicados na produo; d. Os encargos de amortizao, diretamente relacionados com a produo; e. Os encargos de exausto dos recursos naturais utilizados na produo. Ainda pode ser considerado como custo s perdas e quebras razoveis, de acordo com a natureza do bem e da atividade, ocorridas na fabricao, no transporte e no manuseio, bem assim as quebras e perdas de estoque por deteriorao,
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obsolescncia ou pela ocorrncia de riscos no cobertos por seguros, desde que comprovadas por laudos ou certificados emitidos por autoridade competente (autoridade sanitria, corpo de bombeiros, autoridade fiscal etc.) que identifiquem as quantidades destrudas ou inutilizadas e as razes da providncia (RIR/1999, art. 291). A pessoa jurdica deve fazer o levantamento e avaliao dos seus estoques ao final de cada perodo de apurao do imposto de renda, conclui-se que a pessoa jurdica estar obrigada a promover o levantamento e avaliao dos seus estoques com a seguinte periodicidade: a. Pessoas jurdicas que fizerem apurao trimestral devero fazer o levantamento e avaliao em 31 de maro, 30 de junho, 30 de setembro e 31 de dezembro; b. Pessoas jurdicas que optarem pela apurao anual faro o levantamento e avaliao anualmente em 31 de dezembro. Ocorre que, na hiptese de suspenso ou reduo do pagamento mensal, para fins de recolhimentos com base na estimativa, dada a opo pessoa jurdica para que somente promova o levantamento e a avaliao de seus estoques, segundo a legislao especfica, ao final de cada perodo anual, em 31 de dezembro (IN SRF no 51, de 1995, art. 10 c/c a IN SRF no 93, de 1997, art. 12, 4o). O custo das mercadorias revendidas e das matrias-primas utilizadas ser determinado com base em registro permanente de estoque ou no valor dos estoques existentes, de acordo com o livro de inventrio, no fim do perodo de apurao (RIR/1999, art. 289). O valor dos bens existentes no encerramento do perodo-base poder ser o custo mdio ou dos bens adquiridos ou produzidos mais recentemente. Admite-se a avaliao com base no preo de venda subtrada a margem de lucro (RIR/1999, art. 295). O contribuinte que mantiver sistema de custo integrado e coordenado com o restante da escriturao poder utilizar os custos apurados para avaliao dos estoques de produtos em fabricao e acabados (RIR/1999, art. 294, 1o). Quando a empresa no possibilitar a apurao de custo com base no sistema de contabilidade de custo integrado e coordenado com o restante da escriturao, os estoques devero ser avaliados de acordo com o seguinte critrio (RIR/1999, art. 296): a. Os de materiais em processamento, por uma vez e meia o maior custo das matrias-primas adquiridas no perodo, ou em 80% do valor dos produtos acabados, determinado de acordo com a alnea "b" a seguir;
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b. Os dos produtos acabados, em 70% do maior preo de venda no perodo de apurao. 14.3 Despesas operacionais Despesas com remunerao de dirigentes De acordo com o entendimento da Administrao Tributria, considera-se: I - Diretor - a pessoa que dirige ou administra um negcio ou uma soma determinada de servios. Pessoa que exerce a direo mais elevada de uma instituio ou associao civil, ou de uma companhia ou sociedade comercial, podendo ser ou no acionista ou associado. Os diretores so, em princpio, escolhidos por eleio de assemblia, nos perodos assinalados nos seus estatutos ou contratos sociais; II - Administrador - a pessoa que pratica, com habitualidade, atos privativos de gerncia ou administrao de negcios da empresa, e o faz por delegao ou designao de assemblia, de diretoria ou de diretor; III - Conselho de Administrao - o rgo institudo pela Lei das Sociedades por Aes, cujos membros recebem para os efeitos fiscais, o mesmo tratamento de diretores ou administradores. No so considerados como administrador os empregados que trabalham com exclusividade para uma empresa, subordinados hierrquica e juridicamente, e, como meros prepostos ou procuradores, mediante outorga de instrumento de mandato, exercem essa funo cumulativamente com as de seus cargos efetivos, percebendo remunerao ou salrio constante do respectivo contrato de trabalho, provado por carteira profissional, bem como o assessor, que a pessoa que tenha subordinao direta e imediata ao administrador, dirigente ou diretor, e atividade funcional ligada prpria atividade da pessoa jurdica (IN SRF no 2, de 1969 e PN CST no 48, de 1972). Antes da vigncia da Lei 9.430/96 os pagamentos ou creditados, mensalmente, aos administradores conforme conceito anteriormente mencionado, a ttulo de remunerao (retiradas pr-labore), sua deduo da base de clculo do imposto de renda era limitado, mas atualmente podero ser considerados integralmente como custo ou despesa operacional, no resultado da pessoa jurdica, independentemente de qualquer restrio, condio ou limite de valor. A remunerao dos administradores qualquer vantagem recebida no importa o titulo, basta que tenha carter de remunerao pelos servios efetivamente prestados empresa, como por exemplo, o valor do aluguel de imvel residencial ocupado por scios ou dirigentes pago pela empresa, e outros salrios indiretos (PN CST no 18, de 1985).
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Os salrios indiretos, igualmente, incluem-se no conceito de remunerao, assim consideradas as despesas particulares dos administradores, diretores, gerentes e seus assessores, nelas includas, por exemplo, as despesas de supermercados e cartes de crdito, pagamento de anuidade de colgios, clubes, associaes etc (RIR/1999, art. 358 e PN CST no 18, de 1985 e no 11, de 1992). Os pagamentos ou creditados a beneficirio no identificado no sero dedutveis como custo ou despesa da pessoa jurdica, para fins da apurao do lucro real, e sero tributados exclusivamente na fonte alquota de 35% (RIR/1999, arts. 304 e 622). Todas as despesas com alimentao, contraprestaes de arrendamento mercantil e do aluguel de bens mveis ou imveis, bem assim de despesas de depreciao, amortizao, manuteno, reparo, conservao, impostos, taxas, seguros e quaisquer outros gastos com bens mveis ou imveis, quando no intrinsecamente relacionados com a produo ou comercializao dos bens e servios, no pode ser deduzidos da base de clculo do imposto de renda. As despesas mencionadas no pargrafo anterior mesmo no sendo intrinsecamente ligado a produo ou comercializao dos bens ou servio, mas quando se enquadrarem como remunerao indireta dos administradores, diretores, gerentes e seus assessores, podero ser deduzidos do resultado contbil para definio do lucro real. A remunerao indireta dos administradores dever ser tributada pelo imposto de renda na pessoa fsica, sujeitos reteno na fonte e incluso na declarao de ajuste anual (Lei no 9.249, de 1995, art. 13, II, III e IV). Despesas de Propaganda As despesas de propaganda devem ser contabilizadas pelo regime de competncia, e para que sejam dedutveis da base de clculo do imposto de renda est diretamente relacionada com a atividade da pessoa jurdica, e que sejam ainda a gasto com: I - rendimentos especficos pagos ou creditados a terceiros em contrapartida prestao de servio com trabalho assalariado, autnomo ou profissional, e a aquisio de direitos autorais de obra artstica; II - importncias pagas ou creditadas a empresas jornalsticas, correspondentes a anncios ou publicaes; III - importncias pagas ou creditadas a empresas de radiodifuso ou televiso, correspondentes a anncios, horas locadas ou programas;
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IV - despesas pagas ou creditadas a quaisquer empresas, inclusive de propaganda; V - o valor das amostras distribudas gratuitamente por laboratrios qumicos ou farmacuticos e por outras empresas que utilizem esse sistema de promoo de venda, sendo indispensvel que: a) haja contabilizao da distribuio, pelo preo de custo real; que as sadas das amostras sejam documentadas com emisso de nota fiscal; b) que o valor das amostras distribudas no ano-calendrio no ultrapasse os limites estabelecidos pela SRF, at o mximo de 5% da receita lquida obtida na venda dos produtos (PN CST no 17, de 1976, e no 21, de 1976, e IN SRF no 2, de 1969, incisos 89 a 97); VI - promoo e propaganda de seus produtos, com a participao em feiras, exposies e certames semelhantes, com a manuteno de filiais, de escritrios e de depsitos congneres, efetuados no exterior por empresas exportadoras de produtos manufaturados, inclusive cooperativos, consrcios de exportadores ou de produtores ou entidades semelhantes, podendo os gastos ser imputados ao custo, destacadamente, para apurao do lucro lquido, na forma, limite e condies determinadas pelo Ministro da Fazenda (Portaria MF no 70, de 1997). Os pagamentos ou crdito por pessoas jurdicas a outras pessoas jurdicas a ttulo de servios de propaganda e publicidade esto sujeitas incidncia do imposto de renda na fonte alquota de 1,5%. O contribuinte fica ainda responsvel pela comprovao da efetiva comprovao do servio, sendo tambm solidrio nesta obrigao a empresa que prestou o servio. As despesas com brindes no so consideradas como dedutveis da base de clculo do imposto de renda, ente-se como brindes materiais de divulgao que o contribuinte manda confeccionar tipo calendrios agendas e etc. Com relao a gastos com distribuio de objetos relacionados com atividade da empresa, desde que em pequena monta pode ser dedutvel da base de clculo do imposto de renda. Das despesas com multas As multas de natureza tributria compensatria que se destina a compensar o sujeito ativo pelo prejuzo suportado pelo atraso no pagamento do que lhe era devido, essas multas so dedutveis nos termos do artigo 344 pargrafo 5 do Regulamento do Imposto de Renda. Como exemplos podem ser citados as multas pagas sobre atraso do INSS, IRPJ, CSLL e outros.
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O nosso entendimento que o recolhimento dessa multa indevido se o pagamento foi espontneo com fundamento no artigo 138 do Cdigo Tributrio Nacional. As multas de natureza tributrias punitivas que so aquelas que se funde no interesse pblico de punir o inadimplente, ou seja, so as multas nos lanamento de ofcio do crdito tributrio, estas no so dedutveis (art. 344 5 RIR/99). As multas por infrao no tributrias estas no so dedutveis, pois se tratam de despesas no necessrias ao desenvolvimento das atividades da empresa, como exemplo pode ser citado as multas de trnsito, imetro, trabalhistas e outras. Com relao s multas e tambm com relao aos juros existe dvida sobre a dedutibilidade dos valores referente a juros e multa sobre tributos ainda no recolhidos, mas ficou claro com o entendimento do 1 Conselho de Contribuinte com a deciso a seguir transcrita. O 1 C.C. decidiu que a multa de mora dedutvel na apurao do lucro real do exerccio em que foi incorrida, mesmo paga no exerccio subseqente (Ac. N. 103-18. 787/97 no DOU de 20-10-97). Os incidentes sobre tributos no recolhidos no prazo legal so dedutveis no perodo em que foram incorridos e no no perodo de seu efetivo pagamento, porquanto prevalece o regime de competncia (Ac. N. 103-20. 263/00 DOU de 20-06-00). Esta posio do Conselho de contribuinte reconhece o regime de competncia conforma determinao legal. Como exemplo de multas punitivas, podemos citar: a. As multas de lanamento de ofcio aplicadas sobre a totalidade ou diferena do imposto devido, nos casos de falta de declarao, declarao inexata ou de evidente intuito de fraude (RIR/1999, art. 957); b. A aplicada sobre a totalidade ou diferena de imposto, resultante da reunio de duas ou mais declaraes, quando a pessoa jurdica no apresentar uma s declarao para cada perodo-base de incidncia (RIR/1999, art. 964, II, "b"); c. A aplicada quando for apurado, mediante reviso posterior, que a indicao da receita bruta ou do lucro tributvel, feita pela pessoa jurdica em sua declarao, o foi com inobservncia das disposies legais (RIR/1999, art. 957); d. A aplicada quando a fonte pagadora deixar de descontar o imposto de renda na fonte sobre rendimentos do trabalho assalariado (RIR/1999, art. 957, com as alteraes da Lei no 9.430, de 1996, art. 44); e. A aplicada fonte pagadora obrigada a reter tributo ou contribuio, no caso de falta de reteno ou recolhimento, ou recolhimento aps o prazo
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fixado, sem o acrscimo de multa moratria (Lei no 10.426, de 2002, art. 9o).
Do reembolso de seguro Todos os valores referentes a reembolso de seguro devem ser contabilizados como outras receitas operacionais (Receita de indenizao de Seguro), sendo sujeitos a pagamento de PIS, COFINS, IRPJ e CSLL. S existe uma exceo que no caso das aplices de seguros ou peclio em favor da empresas, pago por morte dos scios segurados. Multas com resciso de contrato Os valores referentes multa ou qualquer outra vantagem recebida pela pessoa jurdica, mesmo a ttulo de indenizao em virtude de resciso de contrato esto sujeitos reteno de imposto de renda na fonte e ainda sero computados na determinao do lucro real. Esclarecendo melhor o caso do seguro dos scios, ser isento do imposto de renda e contribuio social, somente o capital das aplices em nome dos scios, no sendo aplicado a qualquer outro dirigente que no seja scio. (art. 445 do RIR/99). Para um melhor entendimento a seguir sero citados alguns procedimentos no caso de reembolso de seguro. Roubo de Mercadorias - Com Cobertura do Seguro Quando ocorrer roubo de mercadoria, se a mercadoria estiver coberta por seguro, o lanamento contbil original da venda como receita dever ser estornada, devendo a empresa contabilizar o valor a receber da seguradora como receita sujeita a PIS, COFINS, IRPJ e CSLL (Lei n. 9.718/98, art. 3). Roubo de Mercadorias - Sem Cobertura do Seguro Nos casos de roubo de mercadoria que foi vendida normalmente esta no chegou at o cliente, entendo que no haver a contabilizao da receita de venda, pois no houve a transferncia da sua propriedade. Desta forma o lanamento da receita de venda dever ser estornado e como conseqncia no ter a incidncia do PIS nem da COFINS. Das despesas com desfalques e apropriao indbita Para as perdas atravs de fraudes ou apropriao indbita que no estejam cobertas por seguro tero o seguinte tratamento.
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Os prejuzos por desfalque, apropriao indbita e furto, por empregados ou terceiros, somente sero dedutveis como despesas quando houver inqurito instaurado nos termos da legislao trabalhista ou quando apresentada queixa perante a autoridade policial (art. 364 do RIR/99). Dos incentivos fiscais de ICMS So comuns os estados incentivar as empresas atravs do ICMS, sendo que pode ser das seguintes modalidades: a) Conceder a iseno total ou parcial do imposto, muitas atravs de devoluo, ou at mesmo a dispensa, sendo que as empresas apuram o imposto como devida fosse e a contabilizao dos dbitos como despesa e a devoluo ou dispensa do recolhimento registrado como receita. Neste caso o contribuinte deve considerar a receita como tributvel, somente nos casos em que fica claro a vinculao da iseno com investimento feito na implantao ou expanso do projeto, esta receita deve ser registrada como reserva de capital destinada somente a aumento de capital ou compensao de prejuzos, neste caso no ter a incidncia do imposto de renda e contribuio social. Com efeito, o 1 Conselho de Contribuinte vem decidindo pela no tributao nestes casos de devoluo total ou parcial do imposto conforme a seguir transcrita deciso: As restituies pessoa jurdica de parte do ICMS por ela pago, efetuadas pelos Governos Estaduais para aplicao em investimentos na regio, classificam-se como no operacionais e devem ser excludas do lucro lquido do exerccio para efeitos de determinao do lucro real (Ac. Nos. 10310.129/90 no DOU de 31/07/92 de 103-10.291/90 no DOU de 17/07/92). b) Existem tambm os casos em que o estado financia o imposto com um prazo longo para pagamento, muitas vezes sem juros e correo monetria, ou somente reduo dos encargos financeiros. Neste caso no pode ser aplicado os procedimentos referente deciso administrativa citada acima, conforme resultado de consulta a seguir mencionado. Os aportes financeiros obtidos mediantes o financiamento do valor devido a ttulo de ICMS, ainda que incentivados por juros subsidirios e dispensas total ou parcial da correo, no caracterizam a Subveno para investimentos e, portanto, sero tributados na determinao do Lucro Real (Deciso COSIT n. 4 de 21-06-33 no DOU DE 12-08-99). Das despesas com viagens, veculos e transportes. As despesas de alimentao com empregados ou administradores das empresas a servio da sociedade podem independente de comprovao ser deduzidas na
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determinao do lucro real, cujo valor dirio no excedente ao valor de R$ 16,57, sendo que valores acima do limite tm que ter comprovante. O contribuinte pode fazer opo por pagar dirias para reembolso de despesa com alimentao e pousada, durante viagem para servios eventuais, sendo que para que este valor seja dedutvel necessria comprovao da realizao da viagem. De acordo com o PN CST n. 10/92 esta comprovao atravs de: A ) para comprovao do deslocamento, o documento hbil ser: a.1) o bilhete de passagem e\ou fatura da agncia de viagem ou documento semelhante, no caso de ser utilizado o servio de companhias areas e\ou agncias de viagem; a.2) nota fiscal de servios , no caso de transporte martimo, fluvial ou rodovirio; b) os dias em que o empregado permanecer em viagem devem ser comprovados por meio de nota fiscal do estabelecimento hoteleiro (quando a viagem incluir pernoite), admitindo-se a diferena de um dia entre a quantidade de dirias pagas ao empregado e a quantidade de dirias cobradas pela pousada; a) Nos documentos deve constar o nome do empregado, sendo tambm necessrio que a pessoa jurdica mantenha relatrios internos que demonstrem os valores pagos como dirias a cada empregado que os recebeu. As despesas com veculos registrado no ativo permanente da empresa podem ser dedutveis da base de clculo do imposto de renda e contribuio social, pois fica subtendido de que seja uma despesa necessria para operacionalizao do objeto social, devendo as notas fiscais de consumo de combustveis indicarem ao menos a placa do veculo. Quando o veiculo da empresa o nus da prova da desnecessidade da autoridade fiscal. Quando o veiculo dos scios ou de empregado as despesas com combustveis e manuteno utilizados a servio da empresa, sendo condio fundamental para ser classificado como despesa operacional dedutvel da base de clculo do imposto de renda e contribuio social sobre o lucro seja provada a utilizao do veculo e a necessidade. Algumas empresas fazem contrato de comodato para dar suporte ao lanamento contbil, mas o mais importante no este contrato e sim a prova da utilizao, pois quando o veculo no da empresa cabe ao contribuinte o nus da prova. Os valores pagos a empregados para reembolso de custos com gastos de viagens feitas em veiculo do empregado a servio da empresa, quando tais valores forem pagos com base em quilometragem percorrida, ou qualquer outra forma de clculo, ser considerado como rendimentos do trabalho assalariado, portanto sujeito o imposto de renda na fonte (PN n. 864/71).
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Ainda sobre os pagamentos de despesas com veculos de terceiros conforme o PN n. 108/72 para ser dedutvel quando satisfizerem aos trs seguintes requisitos: a) Uso efetivo dos veculos; b) Desembolso do preo; c) Adequao do preo.
Das despesas de doao As despesas de doaes na grande maioria so indedutveis da base de clculo do imposto de renda e contribuio social sobre o lucro, sendo dedutveis somente aquelas destinadas a projetos culturais e aquelas para instituio de ensino e pesquisa cuja criao tenha sido autorizadas por lei federal e que preencham os requisitos dos incisos I e II do art. 213 da Constituio Federal, que so os seguintes: a) Comprovem finalidade no lucrativa e apliquem seus excedentes financeiros em educao; b) Assegurem a destinao de seu patrimnio outra escola comunitria, filantrpica ou confessional, ou ao Poder Pblico, no caso de encerramento de suas atividades. Ainda sobre as doaes dedutveis, so dedutveis aquelas destinadas s entidades civis sem fins lucrativos, que aprestem servios gratuitos em benefcio de empregados e dependentes da pessoa jurdica doadora. So dedutveis tambm as doaes feitas a sociedades civis sem fins lucrativos em que a entidade beneficiria tenha sua condio de utilidade pblica, sendo que este certificado deve ser renovado anualmente pelo rgo da Unio, mediante ato formal. Rateio de despesas comuns entre empresas do mesmo grupo comum um grupo de empresas possurem despesas comuns, como espao fsico, funcionrios, telefone etc. Ocorre que, s vezes todas essas despesas so em nome de uma ou de poucas, sendo que as que no registram as despesas apresentam lucro at com adicional do imposto de renda. Nestes casos pode ser feito o rateio das despesas atravs de contrato com previso de transferncia dessas despesas. Fundamentao legal ART 299. RIR/99 So operacionais as despesas no computadas nos custos, necessrias atividade da empresa e manuteno da respectiva fonte produtora (Lei n. 4.506, de 1964, art. 47).
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1 So necessrias s despesas pagas ou incorridas para a realizao das transaes ou operaes exigidas pela atividade da empresa (Lei n. 4.506, de 1964, art. 47, 1). 2 As despesas operacionais admitidas so as usuais ou normais no tipo de transaes, operaes ou atividades da empresa (Lei n. 4.506, de 1964, art. 47, 2). 3 O disposto neste artigo aplica-se tambm s gratificaes pagas aos empregados, seja qual for designao que tiverem. Das despesas com tecnologia As despesas operacionais relativas aos gastos realizados com pesquisa tecnolgica e desenvolvimento de inovao tecnolgica de produtos podero ser deduzidas do lucro lquido, na determinao do lucro real e da base de clculo da CSLL (art. 39 da Lei 10.637). Sero consideradas como despesas com pesquisas tecnolgicas desenvolvimento de inovao tecnolgica de produtos as seguintes despesas: e
a) Despesas de pesquisa para concepo de novo produto ou processo de fabricao, bem assim a agregao de novas funcionalidades ou caractersticas ao produto ou processo que implique efetivo ganho de qualidade ou produtividade, resultando maior competitividade no mercado (art. 39 1 da Lei 10.637); b) Despesa de depreciao calculada em conformidade da legislao vigente referente aos gastos incorridos em instalaes fixas e na aquisio de aparelhos, mquinas e equipamentos, destinados utilizao em projetos de pesquisa e desenvolvimentos tecnolgicos, ensaios de conformidade, certificaes e registros sanitrios e de patentes, se na concluso do projeto existe saldo remanescente a ser depreciado pode ser excludo na determinao do lucro real no perodo de apurao em que concluda sua utilizao (art. 39 2 da Lei 10.637); c) O reconhecimento das despesas de depreciao na concluso do projeto ser somente fiscal, deve ser dada continuidade a contabilizao como despesa operacional do saldo existente naquela data, para isso necessrio que os valores excludos no final dos projetos sejam controlados na parte B do LALUR, para serem adicionado em cada perodo posterior os valores contabilizados como despesa operacional (art. 39 3 da Lei 10.637); Ainda como condio para que a pessoa jurdica possa deduzir da base de clculo do imposto de renda e contribuio social sobre o lucro a despesa com projetos de pesquisa, que estas sejam contabilizadas em contas separadas especifica por projetos (art. 39 4 da Lei 10.637);
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As pessoas jurdicas alm das dedues j comentadas podero, ainda, excluir, na determinao do lucro real, valor equivalente a cem por cento do gasto total de cada projeto que venha a ser transformado em depsito de patente, devidamente registrado no Instituto Nacional de Propriedade Industrial (INPI), e, em pelo menos uma das seguintes entidades de exame reconhecidas pelo "Patent Cooperation Traty" (PCT): I - "European Patent Office" (art. 40, I, da Lei 10.637); II - "Japan Patent Office"; ou (art. 40, II, da Lei 10.637); III - "United States Patent and Trade Mark Office"(art. 40, III, da Lei 10.637); O valor que servir de base para a excluso dever ser controlado na parte B do LALUR, por projeto, at que sejam satisfeitas as exigncias previstas nesta Medida Provisria, pois somente depois de satisfeitas estas exigncias que pode ser excludo na determinao do lucro real (art. 40 1 da Lei 10.637);); As despesas referentes ao benefcio ora comentado devero, a qualquer tempo, ser comprovadas por documentao idnea, que dever estar disposio da fiscalizao da Secretria da Receita Federal (art. 40 2 da Lei 10.637);). Para que a pessoa jurdica possa considerar como dedutveis as despesas com pesquisa tecnolgica e excluir outra vez na base de clculo do imposto de renda, para aquele que tem registro de patente, devero ser submetidos anlise e aprovao de rgo vinculado Administrao Pblica Federal, que detenha conhecimentos especficos para convalidar a adequao dos gastos efetuados, ou seja, depende de aprovao(art. 42 (art. 40 da Lei 10.637). Os gastos com registro de patente e nas entidades determinadas nesta medida provisria s sero deduzidos se pagos a pessoas fsicas ou jurdicas residentes e domiciliadas no Pas (art. 43 da Lei 10.637). Nos casos de apurao de excesso de custo de aquisio de bens, direitos e servios, importados de empresas vinculadas, ou seja, gastos com pessoas fsicas ou jurdicas no residentes ou domiciliadas no pas, que sejam considerados indedutveis na determinao do lucro real e da base de clculo da contribuio social sobre o lucro lquido, a pessoa jurdica dever ajustar o excesso, no encerramento do perodo de apurao, contabilmente, por meio de lanamento a dbito de conta de resultados acumulados e a crdito de: I - conta do ativo onde foi contabilizada a aquisio dos bens, direitos ou servios e que permanecerem ali registrados ao final do perodo de apurao; ou (art. 45, I da Lei 10.637);
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II - conta prpria de custo ou de despesa do perodo de apurao, que registre o valor dos bens, direitos ou servios, no caso desses ativos j terem sido baixados da conta de ativo que tenha registrado a sua aquisio (art. 45, II da Lei 10.637);). No caso de bens classificveis no ativo permanente e que tenham gerado quotas de depreciao, amortizao ou exausto, no ano calendrio da importao, o valor do excesso de preo de aquisio na importao dever ser creditado na conta de ativo em cujas quotas tenham sido debitadas, em contrapartida conta de resultados acumulados (art. 45 2 da Lei 10.637). No clculo dos juros sobre capital na empresa que tenha feito a opo de adicionar o valor do excesso de gatos ao lucro lquido na determinao do lucro real e base de clculo da contribuio social sobre o lucro lquido somente na realizao por alienao ou baixa a qualquer ttulo do bem, direito ou servio adquirido, este valor deve ser excludo do patrimnio liquido para determinao da base de clculo destes juros (art. 45 2 da Lei 10.637). No caso da pessoa jurdica fizer a opo comentada no pargrafo anterior esta dever registrar o valor total do excesso de preo de aquisio em subconta prpria da que registre o valor do bem, servio ou direito adquirido no exterior (art. 45 3 da Lei 10.637). Outras Despesas Comisses de Agente As comisses de Agente so despesas decorrentes de intermediao de exportaes efetuadas por comissrios da pessoa jurdica fora do pas. O 1 Conselho de Contribuinte decidiu que nas exportaes necessria a comprovao da efetiva intermediao do negcio por parte dos beneficirios das comisses, para que as despesas com comisses do agente sejam dedutveis. Ou seja, no so dedutveis as despesas com comisses sem a demonstrao inequvoca de que o beneficirio interferiu na obteno do rendimento.
Multas Contratuais Nos contratos com previso de multa por inadimplemento de qualquer de suas clusulas, ser gerada uma despesa operacional referente multa. Esta multa dedutvel do lucro operacional quando paga ou incorrida. Despesas em Nome de terceiros So dedutveis as despesas em nome de terceiros, tais como: telefone, gua, energia, IPTU e outras em nome do proprietrio do imvel alugado que so pagas pela pessoa jurdicas locatria do imvel.
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Essas despesas so dedutveis desde que o efetivo uso seja comprovado pela pessoa jurdica. Das despesas que devem ser rateadas pelo perodo de competncia As despesas devem ser reconhecidas como tal quando incorridas. Muitas vezes uma despesa j foi paga, mais no incorrida, ou seja, so aquelas pagas antecipadamente, mas corresponde a mais de um perodo. Exemplos: b) A contratao vista de seguro para o perodo de um ano, esta despesa referente h diversos meses, portanto deve ser rateada proporcional a cada ms; c) Pagamento do IPTU, quando o imposto era apurado anualmente. Para esta despesa no necessrio fazer rateio, porque ficava dentro do prprio exerccio, ocorre que agora o imposto pode ser apurado trimestral ou mensal conforme a opo para realizar os pagamentos. Tributos com exigibilidade suspensa Os valores referentes proviso de tributos com sua exigibilidade suspensa no dedutvel, pois se trata de mera proviso e no teria sentido sua deduo uma vez que o contribuinte est questionando a legalidade da exao (art. 41 1 da Lei 8.981/95). Desta forma a contabilizao de proviso de juros e multas sobre os valores provisionados, mas com a exigibilidade suspensa tambm indedutvel. Das despesas comprovadas por recibos, notas simplificadas, cupons fiscais e documentos inidneos. Das despesas comprovadas com recibos comum as autoridades fiscais considerar como despesas no dedutveis os pagamentos somente atravs de recibos, mas este procedimento no encontra respaldo legal, pois a lei no veda a comprovao de despesas. Para a deduo como despesa operacional alm do recibo deve ser comprovada a necessidade da realizao da mesma no processo operacional da empresa, entre estas despesas podem ser citadas as pequenas despesas do escritrio, tais como: limpeza, conserto, fretes e outros. Das despesas comprovadas com nota fiscal simplificadas As despesas comprovadas atravs de notas fiscais simplificadas no so dedutveis porque no tem como fazer juzo das despesas, ou seja, se os gastos so realmente necessrios e atendem os requisitos que a lei exige para deduo.
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No entanto, admite-se a dedutibilidade quando a pessoa jurdica comprova, por qualquer meio de prova lcito, que o gasto existiu e se trata de despesa normal e usual no tipo de transaes, operaes ou atividade da empresa. J existem mquinas emissoras de cupom fiscal capazes de identificar o adquirente da mercadoria. Porm a maioria dos comerciantes ainda no tem acesso a esse tipo de equipamento. Com isso, as pessoas jurdicas tributadas com base no lucro real tero dificuldade em dedutibilidade das despesas comprovadas com notas simplificadas. Da reparao de danos patrimoniais As receitas referentes indenizao destinadas a reparao de danos patrimoniais no esto sujeita a incidncia de imposto de renda (Art. 32 IN93/97). O contribuinte deve ter cuidado com a recuperao de despesa, pois no se trata de reparao de danos e est sujeita ao imposto, o que justo tendo em vista a contabilizao como despesa ser dedutvel do imposto de renda. 14.4 RECEITAS FINANCEIRAS Das Receitas de Aplicaes Financeiras A receita referente a juros, o desconto, o lucro na operao de reporte e os rendimentos de aplicaes financeiras de renda fixa, ganhos pelo contribuinte, sero includos no lucro operacional e, quando a aplicao for com prazo superior ao perodo de apurao do imposto de renda e contribuio social sobre o lucro, poder ser rateada pelos perodos a que competirem (Decreto-Lei n. 1.598, de 1977, art. 17, e Lei n. 8.981, de 1995, art. 76, 2, e Lei n. 9.249, de 1995, art. 11, 3). Variaes Ativas As variaes monetrias ativas so consideradas como receitas operacionais e devero ser includas na base de clculo do lucro real pelo regime de competncia, em funo de ndices ou coeficientes aplicveis, por disposio legal ou contratual, dos direitos de crdito do contribuinte, assim como os ganhos monetrios realizados no pagamento de obrigaes (Decreto-Lei n. 1.598, de 1977, art. 18, Lei n. 9.249, de 1995, art. 8). Tambm devem ser consideradas como receitas operacionais as variaes monetrias em funo da taxa de cmbio, mas o contribuinte pode fazer a opo pelo regime de caixa conforme comentrio a seguir. Das Variaes cambiais Consoante o artigo 30 da Medida Provisria 2.037 a variao monetria em funo da taxa de cmbio, ser considerada, para efeito da determinao do imposto de renda, contribuio social sobre o lucro, PIS, COFINS e determinao do lucro da explorao pelo regime de caixa. O mesmo artigo em seu pargrafo 1
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permite ao contribuinte optar pelo regime de competncia, sendo que a opo ser para o ano-calendrio todo no podendo ser alterado somente no ano subseqente. O critrio que deve ser adotado vlido tanto para as variaes ativas como passivas, portanto a empresa que tiver mais obrigaes com atualizao pela variao cambial deve fazer opo pelo regime de competncia.
14. 5 Das despesas financeiras Despesas de juros As despesas financeiras com juros pagos ou incorridos pelo contribuinte so dedutveis, como custo ou despesa operacional observada as seguintes normas: I - os juros pagos antecipadamente, os descontos de ttulos de crdito, e o desgio concedido na colocao de debntures ou ttulos de crdito devero ser apropriados, pro rata temporis, nos perodos de apurao a que competirem (art. 374 RIR/99); II - os juros de emprstimos contrados para financiar a aquisio ou construo de bens do ativo permanente, incorridos durante as fases de construo e properacional, podem ser registrados no ativo diferido, para serem amortizados (ART. 374 II RIR/99). Enquanto existir nos balanos da empresas coligadas ou controladas com sede no exterior lucro disponveis, as despesas financeiras nas empresa aqui no Brasil referente a emprstimos concedido por estas empresas ser no dedutvel. (Lei n. 9.532, de 1997, art. 1, 3). Variaes Passivas As despesas com variao monetria de obrigaes e perdas monetrias na realizao de crditos, podero ser deduzidas do lucro com despesas operacional pelo regime de competncia (Decreto-Lei n. 1.598, de 1977, art. 18, pargrafo nico, Lei n. 9.249, de 1995, art. 8). Sendo que a despesa de variao cambial calculada em funo de atualizao de taxa cambial poder a critrio de o contribuinte ser pelo regime de caixa, conforme comentado no item variao cambial. Das despesas com crditos junto a scios Os crditos de scios podem ter incidncia de juros e atualizao monetria, sendo o juro ideal de 1% am e a variao por qualquer ndice utilizado no mercado, mas para que esta despesa seja dedutvel tem que existir um contrato por escrito. RECEITAS NO OPERACIONAIS
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Apurao do IRPJ e CSLL lucro real Operaes de desapropriao de imvel rural Da incidncia
As receitas originarias de desapropriao de imveis tem a incidncia do imposto de renda podendo ser diferida sua tributao nas seguintes condies: I transfira o ganho de capital para reserva especial de lucros; II aplique, no prazo mximo de 2 (dois) anos do recebimento da indenizao, na aquisio de outros bens do ativo permanente, importncia igual ao ganho de capital; III discrimine na reserva de lucros, os bens objeto da aplicao de que trata o inciso anterior, em condies que permitam a determinao do valor realizado em cada perodo de apurao. A reserva ser computada na determinao do lucro real quando da realizao do bem, ou quando for utilizada para distribuio de dividendos. O controle de ganho de capital deve ser feito na parte B do LALUR. Lembramos que na receita de desapropriao para reforma agrria o ganho de capital isento. Exemplo: A empresa A em 31.12.99 obteve um ganho de capital no montante de R$ 200.000,00, sendo que proveniente de desapropriao e no prazo de 2 anos comprou bens no mesmo valor. Procedimentos 1. Na venda o ganho de capital no ser contabilizado como receita mais sim como reserva; 2. Na compra dos bens, esses sero contabilizado no imobilizado; 3. A depreciao dos novos bens ser contabilizada como despesa e ser adicionada ao resultado um valor correspondente com a despesa referente realizao da reserva (tributao do ganho de capital); Controle da reserva Data 31.12.99 31.12.00 31.12.01 31.12.02 Histrico Debito Diferi mento do ganho 200.000,00 Realizao ref. a depreciao do ano Realizao ref. a depreciao do ano Realizao com a venda dos bens Crdito 20.000,00 20.000,00 160.000,00 Saldo 200.000,00 180.000,00 160.000,00 0
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Observao: A explanao feita trata-se de um planejamento conservador, por observar somente a legislao fiscal, mas induvidoso afirmar que a tributao dessa reserva inconstitucional porque no houve ganho de capital e reposio de bem que foi expropriado. A empresa que pretende uma linha moderada no deve tributar a reserva mesmo aps a realizao dos bens comprados (art. 422 RIR/99, art. 31, 4 Decreto-lei 1.598/77). No-incidncia As receitas referentes desapropriao de bens destinados reforma agrria so isentas do imposto de renda (art. 423 RIR/99, art. 184 5 CF). Do resultado positivo nas compras e vendas de participaes societrias A sociedade pode ter lucro nas compras de aes ou quotas de terceiro como tambm em subscrio de suas prprias aes, na venda de aes em tesouraria. Para facilitar o entendimento do leitor est dividido este grupo em dois subgrupos que so os seguintes: Resultado nas compras de quotas ou aes de terceiros Quando a empresa compra quotas ou aes de outras sociedades so dois tratamentos que devem ser dados, que so os seguintes: a) Quando o investimento em sociedades controladas, ou em coligadas sobre cuja administrao tenha influncia, ou que participe com 20% ou mais do capital social, o investimento deve ser avaliado pelo valor do patrimnio liquido da investida. Exemplo: A empresa A subscreve e integraliza no capital de B R$ 250.000,00, sendo que a empresa B aps o investimento ficou com a seguinte situao: Capital Reservas de lucro Total do patrimnio lquido R$ 1.000.000.00 R$ 2.000.000,00 R$ 3.000.000,00
A empresa A participa com 25% do capital de B, ento deve fazer a avaliao de seu investimento pelo valor do patrimnio lquido de B, desta forma deve fazer a equivalncia inicial, conforme a seguir demonstrado: Capital de B Participao de A R$ 1.000.000,00 R$ 250.000,00
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Apurao do IRPJ e CSLL lucro real Percentual 25%
PL da investida Percentual de participao Equivalncia inicial Investimento inicial Ajuste (receita) desgio
R$ 3.000,000,00 25% R$ 750.000,00 R$ 250.000,00
R$ 500.000,00
Este valor no reconhecido como receita e sim como uma conta redutora do investimento. A contabilizao ser a seguinte: 1) Pelo valor pago D- Investimento na empresa B C- Banco (caixa) Hist. R$ 250.000,00
2) Ajuste da avaliao D- Investimento na empresa B C- Desgio no investimento em B Hist. R$ 500.000,00 O ajuste tem a finalidade de apurar corretamente as receitas de equivalncia patrimonial a partir do investimento, ou seja, sempre o percentual de participao de 25% no lucro da investida, dando continuidade ao exemplo, pode imaginar que no perodo da subscrio at o balano a empresa B apresentou um lucro de R$ 100.000,00, passando a ter um PL conforme a seguir: Capital Reservas de lucro Lucro Total do patrimnio lquido R$ 1.000.000.00 R$ 2.000.000,00 R$ 100.000,00 R$ 3.100.000,00
PL da investida Percentual de participao Equivalncia Investimento
R$ 3.100,000,00 25% R$ 775.000,00 R$ 750.000,00 25.000,00
Ajuste (receita de equivalncia)R$
Esta receita no tributvel, portanto deve ser excluda na apurao do lucro real.
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Lucro na venda das aes Continuando nosso exemplo, logo em seguida ao lucro, a empresa A vendeu as aes que possua em B pelo valo de R$ 300.000,00, vejamos como ser apurado o resultado. Demonstrao do resultado Valor da venda (-) Custo investimento (+) Desgio R$ 300.000,00 R$ 775.000,00 R$ 500.000,00
= Lucro R$ 25.000,00 Alem dos lucros em investimento em aes ou quotas de outras empresas existe tambm m a possibilidade da sociedade obter resultado na suas prprias aes tais como: b) gio na emisso de aes; c) Lucro na venda de aes em tesouraria gio na emisso de aes das companhias abertas a diferena entre o valor do lanamento da ao e o valor de venda. Por exemplo, a sociedade lana 2.000.000 de aes ao preo de R$ 1,00 cada. Ocorre que o investidor comprou as aes por R$ 2.500.000,00, neste caso diferena de R$ 500.000,00 pode ser registrada como reserva de capital e no ser computada na determinao do lucro real (art. 442 RIR/99). As sociedades annimas podem comprar suas prprias aes, quando isso acontece o valor das aes devem ser registrado como aes em tesouraria se depois forem vendas com lucro no ser tributado pelo imposto de renda (art. 442 RIR/99).
15 Iseno do IRPJ para empresas industriais ou agrcolas Todas as empresas instaladas na regio de atuao da SUDENE ou SUDAM as que apresentaram projeto junto a SUDENE at 14 de novembro de 1.997 tem direito a iseno do imposto de renda pessoa jurdica no perodo de dez anos. Fundamentao legal RIR/99 Art. 546. As pessoas jurdicas que tiverem projetos aprovados ou protocolizados at 14 de novembro de 1997, na Superintendncia do
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Desenvolvimento do Nordeste - SUDENE, relativamente instalao de empreendimentos industriais ou agrcolas na rea de sua atuao, ficaro isentas do imposto e adicionais no restituveis incidentes sobre o lucro da explorao (art. 544) do empreendimento, pelo prazo de dez anos a contar do perodo de apurao em que o empreendimento entrar em fase de operao. 3 No se consideram empreendimentos novos, para efeito do benefcio de que trata este artigo, os resultantes da alterao de razo ou de denominao social, transformao ou fuso de empresas existentes. 4 Para os projetos aprovados a partir de 1 de janeiro de 1998, nas condies deste artigo e demais normas pertinentes, as pessoas jurdicas pagaro o imposto e adicional no restituvel, sobre o lucro da explorao (art. 544), com as redues a seguir indicadas (Lei n. 9.532, de 1997, art. 3): I - setenta e cinco por cento, a partir de 1 de janeiro de 1998 at 31 de dezembro de 2003; II - cinqenta por cento, a partir de 1 de janeiro de 2004 at 31 de dezembro de 2008; III - vinte e cinco por cento, a partir de 1 de janeiro de 2009 at 31 de dezembro de 2013. 5 Fica extinto, relativamente aos perodos de apurao encerrados a partir de 1 de janeiro de 2014, o benefcio fiscal de que trata este artigo (Lei n. 9.532, de 1997, art. 3, 3). Art. 554. As pessoas jurdicas que tiverem projetos aprovados ou protocolizados at 14 de novembro de 1997, na Superintendncia do Desenvolvimento da Amaznia - SUDAM, relativamente instalao de empreendimentos industriais ou agrcolas na rea de sua atuao, ficaro isentas do imposto e adicional no restituvel incidentes sobre o lucro da explorao (art. 544) do empreendimento, pelo prazo de dez anos a contar do perodo de apurao em que o empreendimento entrar em fase de operao. 3 No se consideram empreendimentos novos, para efeito do benefcio de que trata este artigo, os resultantes da alterao de razo ou de denominao social, transformao ou fuso de empresas existentes. 4 Para os projetos aprovados a partir de 1 de janeiro de 1998, nas condies deste artigo e demais normas pertinentes, as pessoas
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jurdicas pagaro o imposto e adicionais no restituveis, sobre o lucro da explorao (art. 544), com as redues a seguir indicadas (Lei n. 9.532, de 1997, art. 3): I - setenta e cinco por cento, a partir de 1 de janeiro de 1998 at 31 de dezembro de 2003; II - cinqenta por cento, a partir de 1 de janeiro de 2004 at 31 de dezembro de 2008; III - vinte e cinco por cento, a partir de 1 de janeiro de 2009 at 31 de dezembro de 2013.
16. Reduo do IRPJ para Empresas Industriais e Agrcolas Empresas industriais ou agrcolas que desenvolvam atividades na regio de atuao da SUDENE e SUDAM tero direito a reduo dos seguintes percentuais: 37,5% , a partir de 1 de janeiro de 1998 at 31 de dezembro de 2003; 25%, a partir de 1 de janeiro de 2004 at 31 de dezembro de 2008; 12,5%, a partir de 1 de janeiro de 2009 at 31 de dezembro de 2013.
Fundamentao legal Art. 551. RIR/99 At 31 de dezembro de 1997, as pessoas jurdicas que mantenham empreendimentos industriais ou agrcolas em operao na rea de atuao da SUDENE, em relao aos aludidos empreendimentos, pagaro o imposto e adicional no restituvel com a reduo de cinqenta por cento (Lei n. 4.239, de 1963, art. 14, Lei n. 5.508, de 1968, art. 35, Lei n. 7.450, de 1985, art. 58, inciso I, DecretoLei n. 2.454, de 1988, art. 2, Lei n. 8.874, de 1994, art. 2, e Lei n. 9.532, de 1997, art. 3, 2). 1 A reduo de que trata este artigo somente se aplica ao imposto e adicional no restituveis calculados com base no lucro da explorao (art. 544) do empreendimento (Decreto-Lei n. 1.598, de 1977, art. 19, 1, alnea "b", e Decreto-Lei n. 1.730, de 1979, art. 1, inciso I). 2 A reduo de que trata este artigo no impede a aplicao em incentivos fiscais (FINAM, FINOR E FUNRES), nas condies previstas neste Decreto, com relao ao montante de imposto a pagar.
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3 A reduo do imposto e adicional no restituvel, a partir de 1 de janeiro de 1998, passa a ser calculada segundo os seguintes percentuais (Lei n. 9.532, de 1997, art. 3, 2): I - trinta e sete e meio por cento, a partir de 1 de janeiro de 1998 at 31 de dezembro de 2003; II - vinte e cinco por cento, a partir de 1 de janeiro de 2004 at 31 de dezembro de 2008; III - doze e meio por cento, a partir de 1 de janeiro de 2009 at 31 de dezembro de 2013. 4 Fica extinto, relativamente aos perodos de apurao encerrados a partir de 1 de janeiro de 2014, o benefcio fiscal de que trata este artigo (Lei n. 9.532, de 1997, art. 3, 3).
17. Compensao de prejuzos fiscais na Atividade Rural O resultado negativo com a soma algbrica do resultado contbil, adies e excluses chamam-se prejuzo fiscal, sendo que desde 1/01/1995, os prejuzos fiscais ou compensveis para fins do imposto de renda para os quais ainda no tivesse decado o direito compensao at 31/12/1994 (prejuzos de perodos encerrados a partir do ano de 1991), podero ser compensados independentemente de qualquer prazo, observado em cada perodo de apurao o limite de 30% (trinta por cento) do lucro lquido ajustado (Lei n. 8.981, de 1995, art. 42, com as alteraes da Lei n. 9.065, de 1995, art. 15; e IN SRF n. 11, de 1996). Com relao aos prejuzos fiscais relativo ao resultado no operacionais apurados pelas pessoas jurdicas somente podero ser compensados com os lucros da mesma natureza. Consideram-se no operacionais os resultados decorrentes da alienao de bens do ativo permanente. O contribuinte pode ser scios ostensivos de uma Sociedade em Conta de Participao (SCP), nestes casos os prejuzos fiscais referente a esta sociedade, s poder ser compensado com o lucro real decorrente da mesma SCP. vedada a compensao de prejuzos fiscais e lucros entre duas ou mais SCP ou entre estas e o scio ostensivo (RIR/1999, art. 515). Verificada esta hiptese, a pessoa jurdica dever comparar o prejuzo no operacional com o prejuzo fiscal apurado na demonstrao do lucro real, observado o seguinte: a. Se o prejuzo fiscal for maior, todo o resultado no operacional negativo ser considerado prejuzo fiscal no operacional e a parcela excedente ser considerada, prejuzo fiscal das demais atividades;
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b. Se todo o resultado no operacional negativo for maior ou igual ao prejuzo fiscal, todo o prejuzo fiscal ser considerado no operacional. Os prejuzos fiscais devem ser controlados na parte B do LALUR, sendo e controle diferente. A soma dos prejuzos fiscais no operacionais com os prejuzos decorrentes de outras atividades da pessoa jurdica, a ser compensada, no poder exceder o limite de 30% (trinta por cento) do lucro lquido do perodo-base da compensao, ajustado pelas adies e excluses previstas ou autorizadas pela legislao do imposto de renda. A pessoa jurdica no poder compensar seus prprios prejuzos fiscais se entre a data da apurao e o perodo da compensao houver ocorrido, cumulativamente, modificao de seu controle societrio e do ramo de atividade (RIR/99, art. 513); A pessoa jurdica sucessora por incorporao, fuso ou ciso no poder compensar prejuzos fiscais da sucedida. No caso de ciso parcial, a pessoa jurdica cindida poder compensar os seus prprios prejuzos, proporcionalmente parcela remanescente do patrimnio lquido (RIR/1999, art. 514). Os valores dos prejuzos fiscais da sucedida constantes na parte B do LALUR, na data do evento, devero ser baixados sem qualquer ajuste na parte A do LALUR;
As empresas que exercem atividade rural, por possurem tratamento diferenciado, devem apurar separadamente os prejuzos fiscais, pois a compensao dos mesmos no se limita, normalmente, aos 30% do lucro. A compensao dever ser da seguinte forma: a) Os lucros da atividade rural devem ser compensados em 100% caso exista prejuzo suficiente para tanto; b) Caso gere lucro em outras atividades podem ser compensados em 100% com prejuzo da atividade rural do mesmo ano; c) Como os prejuzos rurais podem ser compensados sem a observncia do limite, os prejuzos de outras atividades devem ser compensados primeiro. Fundamentao legal Art 512 RIR/99- O prejuzo apurado pela pessoa jurdica que explore atividade rural poder ser compensado com o resultado positivo obtido em perodos de apurao posteriores, no se lhe aplicando o limite previsto no caput do art. 510 (Lei no 8.023, de 1990, art. 14)
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IN 39/96 Art. 2o compensao dos prejuzos fiscais decorrentes da atividade rural, com lucro real da mesma atividade, no se aplica o limite de trinta por cento de que trata o art. 15 da Lei no. 9.065, de 20 de junho de 1995. DA DECLARAO 1. DA ENTREGA 1.1 PESSOAS JURDICAS OBRIGADAS ENTREGA DA DIPJ Todas as pessoas jurdicas, inclusive as equiparadas, as entidades submetidas aos regimes de liquidao extrajudicial e falimentar, pelo perodo em que perdurarem os procedimentos para a realizao de seu ativo e liquidao do passivo, e as entidades imunes e isentas do imposto de renda, devem apresentar, anualmente, a DIPJ de forma centralizada pela matriz. Ateno: Os fundos de investimento imobilirio que aplicarem recursos em empreendimento imobilirio que tenha como incorporador, construtor ou scio, quotista que possua, isoladamente ou em conjunto com pessoa a ele ligada, mais de vinte e cinco por cento das quotas do Fundo (Lei n. 9.779, de 19 de janeiro de 1999, art. 2), por estarem sujeitos tributao aplicvel s demais pessoas jurdicas, devem apresentar DIPJ com o nmero de inscrio prprio no Cadastro Nacional da Pessoa Jurdica (CNPJ), vedada sua incluso na declarao da administradora (AD SRF n. 2, de 7 de janeiro de 2000).
1. 2 PESSOAS JURDICAS DESOBRIGADAS DA ENTREGA DA DIPJ Esto desobrigadas de apresentar a DIPJ: I - as pessoas jurdicas optantes pelo Sistema Integrado de Pagamento de Impostos e Contribuies das Microempresas e Empresas de Pequeno Porte (Simples), por estarem obrigadas apresentao da Declarao Simplificada; Ateno: A pessoa jurdica cuja excluso do Simples produziu efeitos dentro do anocalendrio fica obrigada a entregar duas declaraes: a simplificada, referente ao perodo em que esteve enquadrada no Simples, e a DIPJ, referente ao perodo restante do ano-calendrio. II - as pessoas jurdicas inativas, assim consideradas as que no realizaram, durante o ano-calendrio, qualquer atividade operacional, no operacional,
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financeira ou patrimonial, por estarem obrigadas apresentao da Declarao de Inatividade; III - os rgos pblicos, as autarquias e as fundaes pblicas. 1.3 NO DEVEM APRESENTAR A DIPJ No apresentam a DIPJ, ainda que se encontrem inscritas no Cadastro Nacional da Pessoa Jurdica (CNPJ) ou que tenham seus atos constitutivos registrados em Cartrio ou Juntas Comerciais: a) o consrcio constitudo na forma dos arts. 278 e 279 da Lei n. 6.404, de 15 de dezembro de 1976; b) a pessoa fsica que, individualmente, preste servios profissionais, mesmo quando possua estabelecimento em que desenvolva suas atividades e empregue auxiliares; c) a pessoa fsica que explore, individualmente, contratos de empreitada unicamente de mo-de-obra, sem o concurso de profissionais qualificados ou especializados; d) a pessoa fsica que, individualmente, seja receptora de apostas da Loteria Esportiva e da Loteria de Nmeros (Loto, Sena, Megasena, etc.), credenciada pela Caixa Econmica Federal, ainda que, para atender exigncia do rgo credenciador, esteja registrada como pessoa jurdica, desde que no explore, em nome individual, qualquer outra atividade econmica que implique sua equiparao a pessoa jurdica; e) o condomnio de edificaes; f) os fundos em condomnio e clubes de investimento, exceto o fundo de investimento imobilirio de que trata o art. 2 da Lei n 9.779, de 1999 (Vide "Ateno", subitem 2.1); g) a sociedade em conta de participao; h) as pessoas jurdicas domiciliadas no exterior que possuam no Brasil bens e direitos sujeitos a registro pblico. 1.4 LOCAL DE ENTREGA A DIPJ deve ser transmitida pela Internet, por meio do programa Receitanet disponvel no endereo <http://www.receita.fazenda.gov.br>. 1.5 PRAZO DE ENTREGA
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A DIPJ/2006, referente ao ano-calendrio de 2005, deve ser entregue at as 20 horas (horrio de Braslia) do ltimo dia til de junho de 2006, inclusive pelas pessoas jurdicas imunes ou isentas. Ateno: A entrega da DIPJ aps o prazo estabelecido sujeitar o contribuinte ao pagamento de multa e acrscimos legais (Vide subitem 6.1). 1.6 DIPJ DE ANO-CALENDRIO ANTERIOR A 2005 A pessoa jurdica que entregar DIPJ relativa a ano-calendrio anterior a 2005 deve utilizar o Programa Gerador da DIPJ (PGD) aprovado para o ano-calendrio a que se referir a declarao. 2. ENTREGAS EM SITUAES ESPECIAIS 2.1 INCORPORAO, FUSO OU CISO A pessoa jurdica que tiver o seu patrimnio parcial ou totalmente absorvido em virtude de incorporao, fuso ou ciso deve levantar balano especfico para esse fim, no qual os bens e direitos sero avaliados pelo valor contbil ou de mercado, at trinta dias antes do evento. Relativamente s empresas includas em programas de privatizao da Unio, Estados, Distrito Federal e Municpios, o balano a que se refere o pargrafo anterior deve ser levantado dentro do prazo de noventa dias que anteceder incorporao, fuso ou ciso (Lei n 9.648, de 27 de maio de 1998). Sem prejuzo do balano de que tratam os arts. 21 da Lei n 9.249, de 1995, e 6 da Lei n 9.648, de 1999, e da responsabilidade por sucesso, para fins fiscais, os impostos e contribuies devem ser apurados at a data do evento pela pessoa jurdica incorporadora, incorporada, fusionada ou cindida. Considera-se data do evento aquela em que houver a deliberao que aprovar a incorporao, fuso ou ciso. A DIPJ deve ser preenchida em nome da pessoa jurdica incorporadora, incorporada, fusionada ou cindida, e transmitida pela Internet, at o ltimo dia til do ms subseqente ao do evento (Lei n 9.249, de 1995, art. 21, 4, Lei n 9.648, de 1998, art. 6). A DIPJ correspondente ao ano-calendrio de 2005, ainda no apresentada, deve ser entregue juntamente com a da incorporao, fuso ou ciso. Ateno: A pessoa jurdica incorporadora deve apresentar a DIPJ observado o disposto no art. 21 da Lei n 9.249, de 1995, e no 1 do art. 1 da Lei n 9.430, de 27 de dezembro de 1996, salvo nos casos em que as pessoas jurdicas, incorporadora e incorporada, estivessem sob o mesmo controle societrio desde o ano-calendrio anterior ao do evento (Lei n 9.959, de 27 de janeiro de 2000, art. 5).
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A empresa incorporadora, incorporada, fusionada ou cindida deve apresentar DIPJ contendo os dados referentes aos impostos e contribuies cujos fatos geradores tenham ocorrido no perodo compreendido entre o incio do ano-calendrio, ou das atividades, at a data do evento. Caso tenha ocorrido situao especial no ano-calendrio a que se refere a DIPJ, em relao a este ano-calendrio devem ser apresentadas duas declaraes: 1) a primeira correspondente ao perodo compreendido entre 1 de janeiro e a data do evento; e 2) a segunda correspondente ao perodo compreendido entre o dia seguinte data do evento e 31 de dezembro do ano-calendrio. Na hiptese em que a data do evento seja 31 de dezembro, somente ser exigida do contribuinte a apresentao de uma DIPJ, compreendendo os fatos geradores ocorridos entre 1 de janeiro e 31 de dezembro do ano-calendrio, a ser entregue at o ltimo dia til do ms de janeiro do ano-calendrio subseqente. Ateno: As declaraes relativas a eventos de ciso, fuso ou incorporao da pessoa jurdica, ocorridos no ms de janeiro, fevereiro e maro de 2006 devem ser entregues at o ltimo dia til do ms de abril de 2006. 2.2 - EXTINO - ANO-CALENDRIO No caso de extino da pessoa jurdica, a DIPJ deve ser apresentada, em nome da empresa extinta, at o ltimo dia til do ms seguinte ao em que se ultimar a liquidao da pessoa jurdica. Ateno: A declarao relativa a evento de extino da pessoa jurdica, ocorrida no ms de janeiro, fevereiro e maro de 2006 deve ser entregue at o ltimo dia til do ms de abril de 2006. 2.3 PAGAMENTO DOS IMPOSTOS E CONTRIBUIES EM VIRTUDE DE INCORPORAO, FUSO OU CISO Nos casos de incorporao, fuso ou ciso, os Darf referentes aos impostos e contribuies devem ser preenchidos com o nmero de inscrio, no CNPJ, da sucedida. 2.3.1 PRAZO DE PAGAMENTO DO IRPJ E DA CSLL O pagamento do imposto sobre a renda e da contribuio social sobre o lucro lquido correspondente ao perodo de apurao encerrado em virtude de extino, incorporao, fuso ou ciso deve ser efetuado at o ltimo dia til do ms subseqente ao do evento, no se lhes aplicando a opo pelo pagamento em quotas (Lei n 9.430, de 1996, art. 5, 4). As quotas de imposto de renda e/ou CSLL relativas ao perodo de apurao anterior ao da extino da pessoa jurdica, sem sucessor, cujos vencimentos sejam posteriores ao ms subseqente extino, devem ser pagas at o ltimo
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dia til do ms subseqente ao do evento, ainda que o vencimento originalmente estabelecido para o pagamento seja posterior a essa data (Decreto n 3.000, de 1999, art. 863). No caso de incorporao, fuso ou ciso parcial, o imposto sobre a renda e a CSLL correspondentes ao perodo de apurao anterior ao do evento so pagos nos mesmos prazos originalmente previstos. 2.3.2 PRAZO DE PAGAMENTO DO IPI O perodo de apurao do IPI encerrado na data do evento, nos casos de incorporao, fuso ou ciso, ou na data da extino da pessoa jurdica, devendo o correspondente pagamento ser efetuado no prazo originalmente previsto. 3. RETIFICAO DA DIPJ 3.1 Consideraes Gerais A DIPJ entregue pode ser retificada, independentemente de autorizao, e tem a mesma natureza da declarao original, substituindo-a na ntegra (MP n 1.99026, de 14 de dezembro de 1999, e reedies). Ateno: 1) A pessoa jurdica que entregar DIPJ retificadora alterando valores que tenham sido informados na Declarao de Dbitos e Crditos Tributrios Federais (DCTF), deve apresentar DCTF retificadora com as mesmas alteraes. 2) No admitida retificao que tenha por objeto mudana de regime de tributao, salvo nos casos determinados em lei, para fins de se adotar o lucro arbitrado. Dessa forma, considerada intempestiva a DIPJ retificadora com base no Lucro Real entregue aps o trmino do prazo previsto, ainda que a pessoa jurdica tenha apresentado, dentro do prazo, declarao com base no Lucro Presumido, quando vedada, por disposio legal, a opo por este regime de tributao.
3.2 Local de Entrega A DIPJ retificadora deve ser transmitida pela Internet, por meio do programa Receitanet disponvel no endereo <http://www.receita.fazenda.gov.br>. 4. PENALIDADES 4.1 VALOR DA MULTA O sujeito passivo que deixar de apresentar Declarao de Informaes Econmico-Fiscais da Pessoa Jurdica (DIPJ), nos prazos fixados, ou que a
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apresentar com incorrees ou omisses, ser intimado a apresentar declarao original, no caso de no-apresentao, ou a prestar esclarecimentos, nos demais casos, no prazo estipulado pela Secretria da Receita Federal, e sujeitar-se- s seguintes multas: I - de dois por cento ao ms-calendrio ou frao, incidente sobre o montante do imposto de renda da pessoa jurdica informado na DIPJ, ainda que integralmente pago, no caso de falta de entrega ou entrega aps o prazo, limitada a vinte por cento, observado o disposto no subitem 6.2; II - de R$ 20,00 (vinte reais) para cada grupo de dez informaes incorretas ou omitidas. Para efeito de aplicao da multa prevista no item I, considerado, como termo inicial, o dia seguinte ao trmino do prazo originalmente fixado para a entrega da declarao e, como termo final, a data da efetiva entrega ou, no caso de noapresentao, a da lavratura do auto de infrao. Observado o disposto no subitem 6.2, as multas sero reduzidas: I em cinqenta por cento, quando a declarao for apresentada aps o prazo, mas antes de qualquer procedimento de ofcio; II em vinte e cinco por cento, se houver a apresentao da declarao no prazo fixado em intimao. 4.2 MULTA MNIMA A multa mnima aplicada pelo atraso ou falta de entrega da DIPJ de R$ 500,00 (quinhentos reais). 4.3 DECLARAO QUE NO ATENDA S ESPECIFICAES TCNICAS Considera-se no entregue a declarao que no atender s especificaes tcnicas estabelecidas pela Secretria da Receita Federal. O sujeito passivo ser intimado a apresentar nova declarao, no prazo de dez dias contados da cincia intimao, e sujeitar-se- multa prevista no item I do subitem 6.1. NOTA: O captulo DA DECLARAO foi copiado do programa da Secretria da Receita Federal
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2. Demonstrao do resultado do perodo; e.

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