CONSELHO REGIONAL DE CONTABILIDADE DO RIO GRANDE DO SUL

A CONTABILIDADE E A CONTROLADORIA, TEMA ATUAL E DE ALTA RELEVNCIA PARA A PROFISSO CONTBIL

Contador Dr. OLIVIO KOLIVER

Porto Alegre Maro de 2005

Editor: CONSELHO REGIONAL DE CONTABILIDADE DO RIO GRANDE DO SUL Rua Baronesa do Gravata, 471 90160-070 PORTO ALEGRE-RS Fone/fax (51) 3228-7999 E-mail: crcrs@crcrs.org.br Internet: www.crcrs.org.br

Autor: Contador Dr. Olivio Koliver

Coordenao: Contador ENORY LUIZ SPINELLI Presidente

Tiragem: 3.000 exemplares.

Os conceitos apresentados neste livro so de inteira responsabilidade do autor.

APRESENTAO
O presente trabalho mais uma contribuio do Contador e Professor Dr. Koliver, que constantemente estuda e pesquisa temas atuais e ligados Contabilidade. Desta vez, prope-se a abordar o assunto Controladoria, com o objetivo de no s proporcionar uma reflexo que o assunto merece , mas tambm apresentar uma viso crtica pontual tanto sobre o posicionamento da funo da Controladoria no organograma das entidades, como sobre o papel a ser desempenhado pelo profissional responsvel, chamado de controller. A funo do controller, mais precisamente na ltima dcada, no Brasil, passou a ter relevncia tanto no meio acadmico, em cursos de ps-graduao e mestrado, quanto no mercado, que procura profissionais especializados, com viso de gesto, planejamento gerencial, fiscal, financeiro e de Contabilidade. Exercer a funo de controller requer conhecimento da atividade para poder execut-la adequadamente, requer interao e liderana para, assim, acompanhar a dinmica do processo e da exata dimenso do negcio para o qual est recebendo total confiana. V-se que a atuao nessa rea no constitui um modismo, tampouco se restringe a uma funo especfica, pois, para que um processo de gesto se complete, o profissional, por excelncia, deve ter viso ampla, atuando e controlando todas as reas da organizao. O ato de executar est baseado neste conjunto de elementos que se completam liderana, fixao de objetivos, planejamento, implementao de aes, controle, avaliao de estoques, custos, preo de venda, consecuo de metas, financeira, qualidade , e, fundamentalmente, o controller deve ter conhecimento de Contabilidade, sabendo us-la como instrumento de informao e de apoio. Em suma, requer habilidades interpessoais, conhecimento 3

de si prprio e de sua capacidade, habilidade na utilizao da tecnologia para concretizar as metas, traduzindo um conjunto de informaes tcnicas para uma linguagem de negcio e de deciso. Conclui-se que, para ser controller, no basta querer ser, necessrio, sim, estar preparado para saber ser e executar a funo com conhecimento, disciplina e convico. Nossos agradecimentos ao Contador Dr. Olivio Koliver por mais esta colaborao para a Classe Contbil.

Contador Enory Luiz Spinelli, Presidente do CRCRS.

SUMRIO

Resumo .................................................................................... 07 01. A Atualidade Do Tema ...................................................... 09 02. A Semntica da Expresso Controladoria na Literatura Tcnica Corrente ................................................................ 12 03. O que dizem os nossos Dicionrios ................................... 17 04. A Experincia recente na rea do Mercosul ...................... 19 05. Contabilidade Gerencial .................................................... 20 06. Os Contedos propostos em Cursos de Ps-Graduao, Lato e Strictu Sensu ............................................................ 23 07. A Conceituao de Contabilidade na legislao oriunda do Sistema CFC/CRCs .......................................... 27 08. As Prerrogativas Profissionais ........................................... 30 09. Concluses ......................................................................... 35 Referncias Bibliogrficas ....................................................... 39

RESUMO
A busca de competitividade na poca atual representou extraordinrio estmulo ao desenvolvimento e ao uso de sistemas de informaes como meio de apoio corrente e estratgico s decises relativas s atividades gestoriais, desde aquelas integrantes do dia-adia at as de longo prazo. A difuso dos meios computacionais desempenhou um papel determinante nesse sentido, provocando igualmente, o surgimento de grande quantidade de cursos sobre o tema, tanto de especializao quanto de ps-graduao stricto sensu. Analisando a questo, efetuamos o exame de dezenas de cursos e publicaes e, a par de outros aspectos importantes, constatamos o surgimento e a expanso dos substantivos controladoria e controller, muitas vezes associados a profisses diversas da Contbil, evidenciando-se a existncia de possvel problema no mbito das prerrogativas profissionais. A literatura tcnica corrente sobre sistemas de informaes demonstra que a maioria dos autores entende a controladoria como rgo administrativo, com suas atividades centradas no planejamento, relato e controle de informaes destinadas a dar suporte tcnico s decises dos executivos da entidade. J outros insistem em classificar a Controladoria como conhecimento autnomo e at mesmo como cincia. Os que assim se expressam contraditam diretamente os fundamentos da Contabilidade e da Profisso Contbil. Nenhum dos dicionrios correntes da lngua portuguesa consigna a expresso controladoria na condio de cincia ou conhecimento autnomo, definindo-a sempre como rgo de controle ou como o conjunto de funes daquele que exerce o controle, eventualmente denominado de controller, expresso inglesa de uso discutvel. No idioma espanhol, a palavra contralor utilizada no mbito profissional como indicativa de funo, e Contraloria, como sinnimo de unidade administrativa, de 7

assessoria ou apoio aos executivos. No encontramos nenhum caso de identificao como Conhecimento independente. A literatura relativa Contabilidade Gerencial ou Administrativa demonstra claramente que seu contedo concerne essncia das tarefas exercidas nas controladorias, e a utilizao de tcnicas e conhecimentos de outros ramos de Conhecimento constitui circunstncia normal nas atividades profissionais. Lamentavelmente, os cursos de ps-graduao vm-se utilizando, cada vez mais de intitulaes em que ressalta a palavra controladoria, que, s vezes, at adjetivada! Mais ainda, apesar de os seus programas serem substantivamente contbeis, a Contabilidade, muitas vezes, sequer citada. As circunstncias referidas demonstram, a nosso ver, a imperiosidade da afirmao mais intensa e constante do que a Contabilidade, na sua condio de cincia social que tem, primeiramente, por objeto o patrimnio das entidades e, por objetivo, a apreenso, registro, relato e anlise das variaes patrimoniais passadas, presentes e futuras, reais ou padronizadas, concretas, previstas ou simuladas, bem como valores patrimoniais tangveis ou intangveis, com vistas gerao de informaes teis tomada de decises pelos usurios. No campo interno, os objetivos esto diretamente relacionados com a eficcia da gesto. Todos os elementos em causa esto explicitados nos ordenamentos emitidos pelo Conselho Federal de Contabilidade, inclusive as prerrogativas profissionais, que esto em consonncia com a prpria conceituao de Contabilidade. As concluses finais do trabalho buscam chamar a ateno da Classe Contbil para a necessidade de uma postura firme e permanente em relao ao problema referido, combatendo as posies que inaceitam a Contabilidade como cincia social na forma estabelecida pelo Egrgio CFC e difundem como pertencentes a outros ramos de conhecimento ou profisses,

atividades que so nitidamente contbeis, notadamente aquelas exercidas nos setores de controladoria.

01 A ATUALIDADE DO TEMA
A evoluo das atividades econmicas nos ltimos anos, notadamente na ltima dcada, com manifesto aumento na concorrncia, teve, entre outras conseqncias, a intensificao da busca de competitividade, alada condio de fator de sobrevivncia. Alis, a maioria das empresas cuja administrao no se apercebeu das tendncias em afirmao sofreu os efeitos, e no foram raros os casos de fechamento puro e simples, alm da venda para terceiros, especialmente em pases em desenvolvimento como o nosso. De outra parte, o quadro em tela colocou em relevo a questo da qualidade do sistema de informaes disposio dos gestores das entidades, com vistas ao subsdio de decises, tanto aquelas de natureza corrente quanto as relacionadas com o planejamento da entidade a curto, mdio ou longo prazos. Noutras palavras, as atividades de controle, notadamente no mbito interno, mas tambm no quadrante externo, passaram a integrar o vocabulrio corrente de pessoas ligadas gesto de empreendimentos. A utilizao de informaes correntes, oportunas, corretas e suficientes na gesto, entretanto, no novidade, porquanto acompanhou pari passu o desenvolvimento econmico, especialmente a partir da segunda revoluo industrial, com intensificao desde o incio dos anos vinte do sculo passado, poca na qual comeou a aplicao da contabilidade marginal, e no incio dos anos trinta, quando surgiu o custeio por atividades, tcnica que a maioria supe, erradamente, ser de poca bem mais recente. O que mudou, em verdade, foi a abrangncia dos sistemas de informao e a amplitude do seu uso. Noutras palavras, aquilo que antes era restrito a um nmero limitado de empresas, cuja administrao se encontrava, qualitativamente, em estgio bem mais avanado do que a mdia, passou a integrar o universo do interesse geral, por concernir diretamente eficcia da gesto e realizao dos objetivos do empreendimento. Ademais, a rapidssima disseminao do emprego dos recursos computacionais desempenhou um papel 10

importantssimo, porquanto possibilitou o levantamento, a tabulao e a anlise de informaes, bem como a comparao entre valores padronizados e realizados, alm de projees tecnicamente fundamentadas em medida antes inimaginvel, em razo dos meios tcnicos disponveis. Nesse sentido, causa hoje espcie entre os jovens a meno ao fato de que, h pouco mais de duas dcadas, o uso de cartes perfurados, com todas as limitaes dessa tcnica, era considerado smbolo de atualizao tecnolgica e de que, em nosso pas, no meio sculo, era usual a feitura da escriturao contbil oficial mediante registros manuais. De outra parte, a expanso do emprego de sistemas elaborados de informaes como suporte decisorial trouxe tambm consigo tendncias praticamente inevitveis, particularmente na rea do ensino, o que compreensvel, uma vez que, reconhecida a importncia dos sistemas de informaes na rea gestorial, natural que passassem a ser oferecidos cursos destinados ao treinamento de pessoas em tcnicas particularizadas. Noutras palavras, houve um incentivo direto especializao no campo de sistemas de informaes. Os levantamentos por ns realizados evidenciaram o funcionamento, j a partir da segunda metade da dcada passada, de significativo nmero de cursos em nvel de ps-graduao, em universidades das diversas regies do Pas, tanto em lato quanto em stricto sensu, ou seja, cursos de especializao e de mestrado. Em muitos casos, tambm frutificaram seminrios ou cursos de curta durao, tanto voltados a aspectos genricos dos sistemas de informao quanto a temas especficos. As denominaes dos cursos so as mais variadas, o que representa fator de grande importncia na consecuo dos objetivos do presente trabalho, como demonstraremos a seguir. A relao a seguir exposta foi organizada com base nas indicaes feitas pelos autores de artigos curtos publicados em seo especfica do Jornal do Comrcio(1), de Porto Alegre, nos

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ltimos quatro anos. A lista somente ilustrativa, mas provavelmente poderia ser estendida, em essncia, para o restante do Brasil. O que interessa, nesse momento, o fato de as pessoas que informaram estar freqentando um dos cursos escreverem sempre sobre o tema mencionado no ttulo do trabalho. Os cursos propriamente ditos seguramente apresentam contedos variados, embora centrados nos sistemas de informao. As denominaes dos cursos por ns anotadas, foram, entre outras, as seguintes: Auditoria; Auditoria Integral; Auditoria e Percia; Contabilidade; Contabilidade Avanada; Controladoria; Controladoria e Contabilidade (mestrado); Controladoria e Contabilidade Avanada; Controladoria e Contabilidade Gerencial (mestrado); Controladoria de Gesto; Estratgia; Finanas; Finanas Pblicas e Controladoria; Gesto; Gesto de Custos; Gesto Estratgica; Gesto de Negcios; e Mestrado Profissional em Controladoria Ps-Graduao em Economia. A nosso ver, o que mais interessa na amostragem o fato de a palavra mais encontrada nos ttulos dos cursos levantados ter sido Controladoria. Mais ainda, em diversos casos, os ttulos apresentavam as palavras controladoria e contabilidade, deduzindose, pois, serem duas denominaes concernentes a contedos diferentes, ou seja, semanticamente referentes a dois setores de Conhecimento. De outro lado, enquanto alguns cursos ostentam

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ttulos absolutamente genricos, como no caso de gesto de negcios, outros primam pela especificidade, o que observvel em gesto de custos. De outra parte, presente o objetivo maior deste trabalho, merece destaque especial a existncia de mestrado Profissional em Economia, com nfase em Controladoria. Tal fato coloca no centro das atenes a necessidade de um exame mais detalhado do que seja controladoria e, uma vez conceituada satisfatoriamente, qual o seu enquadramento no universo das prerrogativas profissionais, o que nos remete obrigatoriamente formao nos cursos de graduao, porquanto, na legislao brasileira, um curso de ps-graduao, mesmo stricto sensu, no possibilita o registro em Conselho Profissional, condio primeira para o exerccio profissional, podendo existir ainda outras, como o caso do Exame de Suficincia na Contabilidade. Reputamos o exemplo do pargrafo anterior to importante, que buscamos informaes adicionais sobre ele, especialmente quanto ao seu contedo programtico, que ser examinado mais adiante. Antes, no entanto, analisaremos o significado da palavra controladoria e da expresso controller, a qual vem sendo utilizada para designar a pessoa que responsvel pela coordenao ou execuo das atividades compreendidas na controladoria, posio liminarmente inaceitvel por tratar-se de palavra em ingls, sem qualquer adaptao ao vernculo.

02 A SEMNTICA DA EXPRESSO CONTROLADORIA NA LITERATURA TCNICA CORRENTE

O substantivo controladoria vem-se difundindo, em nosso Pas, com intensidade, em determinado quadrante da literatura tcnica centrada na gesto. O processo tornou-se visvel, a partir do final dos anos oitenta, e apesar do tempo decorrido, no h entre os autores unanimidade sequer no campo semntico, ou seja, sobre o 13

significado de controladoria, e quanto a que lugar ocupa no Conhecimento Humano, em termos epistemolgicos. Na mesma linha de pensamento, constata-se ausncia de entendimento sobre o universo dos temas que abrange, conforme ser demonstrado mais adiante. A definio constante da clssica obra de MOSSIMANN, ALVES E FISCH (2), em 1993, j deixava clara a existncia de duas grandes possibilidades mutuamente excludentes por representarem categorias lgicas diversas: A Controladoria consiste em um corpo de doutrinas e conhecimentos relativos gesto econmica. Pode ser visualizada sob dois enfoques: a) como rgo administrativo, com uma misso, funo e princpios norteadores definidos no modelo de gesto do sistema empresa; e b) como uma rea de conhecimento humano com fundamentos, conceitos, princpios e mtodos oriundos de outras cincias. Na primeira hiptese, a controladoria representa, pois, um setor da empresa, com funes definidas, integrado na sua estrutura. Noutras palavras, parte de um organograma funcional, o qual, como normal, obedece a determinados princpios ou diretivas. J na segunda conceituao configura, conforme declarado, rea de conhecimento humano. Curiosamente, os autores em causa no lhe conferem autonomia, porquanto afirmam sua fundamentao epistemolgica em outras cincias, o que significa, silogisticamente, que a controladoria no uma cincia, pois todas as cincias devem ter, pelo menos, objeto e objetivos prprios. Mais adiante, na mesma obra, encontramos nova conceituao, especificando quais so as cincias referidas na definio da alnea b:

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A controladoria pode ser conceituada como um conjunto de princpios, procedimentos e mtodos das Cincias da Administrao, Economia, Psicologia, Estatstica, e principalmente da Contabilidade, que se ocupam da gesto econmica das empresas, com o fim de orient-las para eficcia. Mais uma vez reafirmam que a Controladoria configura a aplicao de conhecimentos pertencentes a diversas cincias, com relevo Contabilidade, o que representa reconhecimento valiosssimo na concretizao do presente trabalho. J FIGUEIREDO E CAGGIANO (3) comentam o resultado da reviso da literatura e da prtica empresarial, concluindo que as responsabilidades e as atividades bsicas da Controladoria incluem o planejamento, o controle e a avaliao de desempenho, a preparao e a interpretao de informaes, a contabilidade geral e de custos e outras atividades que impactam o desempenho empresarial. O tema predominante na obra concerne contabilidade de custos no sentido amplo, incluindo a anlise de custos, o planejamento oramentrio abrangendo investimentos , os preos de venda e os controles internos no sentido amplo. Esta posio sobre o contedo da Controladoria importantssima na argumentao desenvolvida mais adiante. Tambm CATELLI (4), apesar de a sua conhecida obra conter muitas crticas contundentes Contabilidade, apoiadas predominantemente em autores norte-americanos, afirma que: A controladoria enquanto ramo do conhecimento, apoiada na Teoria da Contabilidade e numa viso multidisciplinar, responsvel pelo estabelecimento das bases tericas e conceituais necessrias para a modelagem, construo e manuteno de

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sistemas de Informaes e Modelo de Gesto Econmica, que supram adequadamente as necessidades informativas dos Gestores e os induzam durante o processo de gesto, quando requerido, a tomarem decises timas. Curiosamente, embora asseverando que a Controladoria constitui ramo do Conhecimento, reconhece que est apoiada na Teoria da Contabilidade, apesar de no esclarecer em qual teoria ou doutrina contbil, pois reconhecidamente h muitas, sendo, o que ainda pior, algumas contraditrias entre si. De qualquer forma, coloca no centro das atenes os sistemas de informao e a existncia de modelos ou parmetros de gesto econmica, de maneira que aqueles possam suprir os gestores com os elementos para a tomada de decises corretas. A nosso ver, a obra, apesar do seu ttulo Controladoria , est voltada teoria administrativa. Mas o que interessa nos termos do presente trabalho o fato de afirmar que a controladoria est fundamentada na Teoria da Contabilidade, embora em momento algum desenvolva, pelo menos os lineamentos da Teoria a qual est se referindo. Mais ainda, no define claramente o que a Contabilidade, com a explicitao semasiolgica do seu objeto, objetivos e mtodos, o que torna invivel a sua anlise como Conhecimento e a sua posio como fundamento de Controladoria. Constitui igualmente referncia a obra de NAKAGAWA (5), que, j na primeira pgina, relaciona as palavras Controladoria e Controller: Os modernos conceitos de Controladoria indicam que o Controller desempenha sua funo de controle de maneira muito especial, isto , ao organizar e reportar dados relevantes, exerce uma fora de influncia que induz os gerentes a tomarem decises lgicas e consistentes com a misso e objetivos da empresa.

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Depreende-se, conseqentemente, que o fulcro est na palavra controle e que o conceito de controladoria funcional, porquanto as decises propriamente ditas cabem s gerncias. Com base nessa premissa, encontramo-nos diante de uma simples modalidade de estruturao organizacional-administrativa, centrada num setor que mantenha um eficaz sistema de informaes, capaz de fornecer suporte racional tomada de decises pelos executivos, na busca da realizao dos objetivos da empresa ou entidade. Dessa forma, a questo no epistemolgica, discutindo-se se a Controladoria uma cincia ou no. Em verdade, a partir da viso funcional sempre aceita a premissa maior da existncia das cincias sociais, posio surgida no sculo XIX, mas que, at hoje, ainda contestada por muitos estudiosos de formao hegeliana presentes os recursos dos diferentes ramos da Matemtica e da Lgica, carecer de sentido a discusso da Controladoria como Conhecimento. No item 1.2 da sua obra, o autor em causa descreve o que entende por sistema integrado de informaes e o campo da Controladoria. Salienta que o sistema geral compreende trs sistemas, mais propriamente trs subsistemas: o de custos-padro, o de oramentos e o contbil. De outra parte, o conjunto apresenta as fases de planejamento, execuo e controle, o que, diga-se de passagem, clssico. Ainda na introduo, ressalta o termo ingls accountability, definindo-o: Accountability a obrigao de se prestar contas dos resultados obtidos, em funo das responsabilidades que decorrem de uma delegao de poder. Sabidamente, a palavra accountability deriva, precisamente, de Accounting, ou seja, de Contabilidade. Vale dizer, pertence ao territrio contbil. Coerentemente com essa concluso, o prprio autor, no final da obra, quando descreve um modelo de integrao sistmica, salienta a existncia de sistemas de padres, de

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oramentos e de contabilidade, essa entendida em termos restritos, ou seja, de registros de variaes patrimoniais quantitativas e qualitativas, dos quais resultam as demonstraes contbeis. No se trata, pois, de Contabilidade no sentido amplo de Cincia Social. As demais obras que examinamos seguem orientaes semelhantes, embora existam autores que insistem na tese de que a Controladoria uma Cincia Social. Mais adiante citaremos autores que defendem tal ponto de vista, mas, antes, examinaremos a semntica de Controladoria consignada nos dicionrios de uso corrente em nosso pas.

03 O QUE DIZEM OS NOSSOS DICIONRIOS

Iniciaremos o exame semntico com o clssico LELLO UNIVERSAL (6), editado em Portugal nos anos vinte do sculo passado: Controle, s.m. (t. franc.). Acto ou effeito de verificar, com observaes repetidas. Naturalmente, a obra no consigna o substantivo Controladoria. HOUAISS (7), pelo contrrio, menciona as trs palavras que so relacionadas: Controle s.m. ato ou efeito de controlar; Controlar v. (1919 ch.ct) 1. t d. submeter a exame e vigilncia estritos; fiscalizar, monitorar; Controladoria s.f. rgo ou departamento controlador, especialmente rgo do governo destinado ao controle financeiro; e Controller (ing) indivduo responsvel por uma determinada rea administrativa, em certas organizaes industriais ou comerciais.

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FREIRE (8), o grande clssico entre os dicionrios da lngua portuguesa editados no Brasil, no apresenta os substantivos Controladoria e Controller: Contrlo s.m. contrle. Ato de dirigir qualquer servio, verificando-o, examinando-o, fiscalizando-o e encaminhando-o de modo mais conveniente; e Controlar submeter ao controle. O AURLIO (9) no consigna a palavra inglesa Controller, mas apresenta todas as demais derivadas de controle. Restringir-nos-emos reproduo do que interessa ao presente trabalho: Controle (). (Do fr. contrle.) s.m. 1. Ato, efeito ou poder de controlar; domnio, governo. 2. Fiscalizao exercida sobre as atividades de pessoas, rgos, departamentos, ou sobre produtos, etc., para que tais atividades, ou produtos, no se desviem das normas preestabelecidas. 3. Restr. Fiscalizao financeira. Controlo (). s.m. Lus. V. Controle; Controlar. (Do fr. contrler.) V.t.d. 1. Exercer o controle de. 2. Submeter a controle; Controlador (o). (De controlar + dor.) Adj. 1. Que controla. S.m. Aquele ou aquilo que controla; e Controladoria. (De controlador + ia.) S.f. 1. rgo oficial de controle. 2. Funes daquele que exerce controle. Observa-se facilmente que, nos exemplos citados, os dois dicionrios mais populares no Brasil, em suas edies recentes, registram a palavra Controladoria precisamente com o sentido j referido no item anterior, como rgo de controle ou como as

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funes daquele que exerce o controle. No h qualquer meno controladoria como quadrante de Conhecimento com autonomia ou princpios prprios ou, muito menos ainda, com a qualidade de cincia, seja de que categoria for.

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04 A EXPERINCIA RECENTE NA REA DO MERCOSUL

Em maio de 2004, tivemos a oportunidade de dirigir os trabalhos na rea de Contabilidade no Primer Congreso del Mercosur de Contabilidad, Auditora y Tributacin, onde foram apresentados 21 trabalhos (10) sobre assuntos contbeis. Com exceo de um nico trabalho, todos foram escritos em espanhol, e a anlise que efetuamos, com a emisso de pareceres individualizados, evidenciou o no-uso do termo Controladoria. Diversos colegas argentinos, uruguaios, paraguaios, bolivianos e chilenos informaram que a palavra de emprego usual Contralor, especialmente na rea pblica, cujo significado semelhante ao de controller em ingls e que consta da obra de LIZCANO, o que importante pela natureza desta. A palavra Contraloria correspondente nossa Controladoria, embora exista, aparentemente de uso limitado e, quando empregada, diz respeito ao rgo que exerce o controle na entidade. Ou seja, como j foi referido antes, trata-se de uma unidade administrativa, de assessoria ou apoio aos executivos. Todas as pessoas que entrevistamos estranharam a hiptese de que a palavra pudesse designar um campo autnomo de conhecimento e, mais ainda, uma cincia em termos epistemolgicos. Todos os indagados foram unnimes em assinalar que o sistema de informaes das Contralorias, como referente ao campo interno da entidade, se identifica contabilidad para la gestin ou, mais simplesmente, contabilidad de gestin, ou seja, em portugus, Contabilidade de Gesto, tambm conhecida por Contabilidade Gerencial ou Administrativa. Cabe, pois, um exame mais acurado da Contabilidade Gerencial, a denominao mais usual em nosso Pas.

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05 A CONTABILIDADE GERENCIAL
As conceituaes dos diversos autores sobre o que seja a Contabilidade Gerencial tambm apresentam sensveis variaes, possivelmente por razes semelhantes quelas que estamos a examinar. Exemplificativamente, IUDCIBUS (11) coloca alguns condicionantes na sua conceituao: A Contabilidade Gerencial pode ser encarada, superficialmente, como um enfoque especial conferido a diversas tcnicas e procedimentos contbeis j conhecidos e tratados na contabilidade financeira, na contabilidade de custos, na anlise financeira e de balanos, colocados numa perspectiva diferente, num grau de detalhe mais analtico ou numa forma de apresentao e classificao diferenciada, de maneira a auxiliar os gerentes da entidade em seu processo decisrio. Mais adiante, reconhece que a Contabilidade Gerencial vale-se de conceitos de administrao da produo, de estrutura organizacional e de administrao financeira. A nosso ver, curioso o emprego do advrbio superficialmente, uma vez que pressupe outra forma de se encarar a Contabilidade Gerencial, evidentemente mais aprofundada, o que permite colocar-se em dvida a conceituao desenvolvida. CREPALDI (12), a sua vez, afirma claramente que a contabilidade gerencial uma parte da Contabilidade: Contabilidade gerencial um ramo da contabilidade que tem por objetivo fornecer instrumentos aos administradores de empresas que os auxiliem em suas funes gerenciais. 22

voltada para melhor utilizao dos recursos econmicos da empresa, atravs de um adequado controle dos insumos efetuado por um sistema de informao gerencial. ATKINSONS, KAPLAN et al. (13) tambm sublinham as informaes econmicas: A contabilidade gerencial um processo de identificar, mensurar, reportar e analisar informaes sobre eventos econmicos das empresas. As trs definies citadas apresentam um ponto comum, que o reconhecimento formal da existncia de uma parte da Contabilidade qualificada como gerencial. CREPALDI o mais direto, mencionando o enquadramento da Contabilidade Gerencial no todo maior que a Contabilidade. Vale dizer que a Contabilidade Gerencial uma das modalidades de aplicao da Contabilidade prtica, como a Contabilidade Financeira, a Contabilidade de Custos, a Contabilidade Oramentria, a Anlise Econmico-Financeira, o Controle Interno, a Auditoria, etc. Com base nessa premissa, cumpre buscar resposta pergunta sobre o que significa, finalmente, Contabilidade, porquanto tal conceituao estabelecer a amplitude do universo do sistema de informaes que apoiar os processos decisrios no mbito executivo. Partindose da existncia da Contabilidade na condio de cincia social, o reconhecimento de que ela possa ser dividida, em termos aplicados, em ramos ou tcnicas, constitui simples recurso facilitador dos estudos e das aplicaes, na busca de solues de problemas concretos no exerccio profissional. A adoo de entendimento fundado e claro sobre a conceituao de Contabilidade , pois, determinante do sucesso da busca de concluso para o problema em equacionamento: um aglomerado de tcnicas ou um todo unvoco. Na primeira hiptese,

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inexistir o conceito do todo, caracterstica bsica da segunda possibilidade. Nesta, a Contabilidade considerada cincia social cujo objeto o patrimnio e cujo objetivo a apreenso, registro, anlise e interpretao das variaes patrimoniais da entidade, em termos passados ou prospectivos, com vistas ao apoio de decises de variada natureza tanto por parte de pessoas ou entidades externas investidores, fornecedores, financiadores, o Estado, etc. como internas gerentes, administradores ou executivos, proprietrios ou funcionrios, centrados na realizao e otimizao dos objetivos da entidade. As informaes resultaro em decises que daro origem a aes que visam concretizao dos objetivos da entidade em termos econmico-financeiros e de continuidade de existncia. Alguns estudiosos seguem afirmando que a realizao dos objetivos citados funo da Controladoria, embora no consigam conceitu-la epistemologicamente, conforme j restou esclarecido. Voltando questo etimolgica, interessante lembrar que a palavra controle derivada do francs contrle e que controller o de comptroller, cuja origem est no substantivo compte, ou seja, singelamente, conta, o que nos remete, novamente, figura do profissional contbil, ou, na linha em exposio, Contabilidade... A anlise minudente da literatura sobre os sistemas de informaes como fonte para a tomada de decises evidenciou claramente que as diferentes reas abrangidas concernem ao campo da Contabilidade: Contabilidade Financeira e demonstraes contbeis; apurao de resultado dos produtos, dos servios, de unidades, da entidade; natureza e origem dos resultados; apurao, anlise e projeo de custos; avaliao e anlise dos volumes de estoques de produtos e materiais; anlise da eficcia operacional com base em padres; oramentao, em termos amplos e especficos;

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planejamento operacional e estratgico, em diferentes prazos; controle interno em termos fsicos e monetrios; anlises de custos de oportunidade, inclusive em viso marginal; auditoria interna; e estudos dos efeitos tributrios das decises, etc. Enfim, resulta cristalino que as atividades em causa integram o campo contbil, o que no afetado, em circunstncia alguma, pela denominao do setor ou setores, onde so realizadas as tarefas ou mesmo pelo nome do cargo da pessoa que as coordena. Alis, se as funes exercidas integram o campo das prerrogativas dos Contabilistas, h, em nosso Pas, a necessidade de registro no CRC. De outra parte, reconhecemos que, dependendo da amplitude e profundidade do sistema de informaes em exame, muitas tarefas, especialmente aquelas que implicam anlise de situaes ou de projees de fatos no mundo exterior entidade, podem requerer a colaborao eventual ou permanente de profissionais de outras reas, como engenheiros, matemticos, estatsticos, economistas, especialistas em poltica, mercadologia, processos de produo, equipamentos especficos e muitos outros quadrantes, segundo o ramo de atividade.

06 OS CONTEDOS PROPOSTOS EM CURSOS DE PS-GRADUAO, LATO E

STRICTO SENSU

As entidades de ensino superior em nosso pas vm desenvolvendo, cada vez mais, cursos cujo objeto so os sistemas de informaes destinados a fornecer o suporte para as decises de parte dos executivos de diferentes nveis, nas empresas e outras entidades. Embora tenhamos analisado dezenas de casos, teceremos consideraes sobre alguns que entendemos mais representativos, at porque uma anlise ampla resultaria em dissertao, tese ou, pelo menos, numa obra tcnica.

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O Mestrado Profissional em economia nfase em Controladoria, NECON/UFRGS (14), aberto a pessoas com curso de graduao, reconhecido por instituio de ensino superior, apresenta seis disciplinas obrigatrias. Sistema de Informaes Gerenciais, abrangendo noes e definies, projeto, desenvolvimento e implantao de Sistemas de Informaes, sendo o ltimo item relativo aos Sistemas de Informaes Aplicados Contabilidade. Gesto Estratgica de Custos, em que se desenvolvem todos os aspectos correntes da Contabilidade de Custos, inclusive os sistemas, terminando com o chamado Balanced Scorecard. Finanas Corporativas: a disciplina, embora concentrada na rea financeira, apresenta diversos itens de cunho contbil. Controladoria: definies, controle, planejamento, relatrios, planejamento e controle do balano patrimonial, sistemas de controle e aspectos administrativos do Departamento de Controladoria. Contabilometria. Anlise dos cenrios nacionais e internacionais. Como se observa, h predominncia dos temas contbeis, e a controladoria reconhecida como departamento, isto , unidade administrativa. J a Fundao dos Administradores do Rio Grande do Sul vem oferecendo, desde 2002, curso de especializao em Controladoria e Finanas (15), no qual encontramos as seguintes disciplinas: Mtodos Quantitativos Aplicados; Tecnologia da Informao; Teoria da Contabilidade; Estratgia Financeira; Estratgia de Custos; Planejamento Financeiro; Mercado de Capitais;

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Avaliao de Desempenho; Finanas Internacionais; e Diagnstico de uma Empresa. O currculo, conforme o anuncia o ttulo do curso, concentra-se na rea contbil denominada de Controladoria e no quadrante financeiro, embora no seja indicado o limite entre os dois setores. Ressalte-se um aspecto importante nos termos do objetivo do presente trabalho: o curso est aberto freqncia de pessoas com outros cursos de graduao. Outra universidade na Grande Porto Alegre a FEEVALE oferece, desde 2003, curso de especializao em Controladoria, com 360 horas-aula, aberto a qualquer pessoa com curso superior. Como objetivo, afirma a correta abordagem da gesto da controladoria das organizaes. As disciplinas integrantes do currculo so aquelas j conhecidas: Anlise de Cenrios Econmicos; Avaliao de Desempenho; Avaliao de Patrimnio e Tpicos Contemporneos de Contabilidade; Auditoria e Controle Empresarial; Estatstica para Executivos; Estratgia em Contabilidade; Gesto estratgica de custos; Mtodos e Tcnicas de Pesquisa; Mudanas Organizacionais e Relaes Humanas; Planejamento e Gesto Financeira; e Planejamento Tributrio. Em termos de contedo representa, praticamente, o currculo de graduao em Cincias Contbeis, com algumas omisses. O curso de Master em Business Administration MBA em Gesto Empresarial (16), da Fundao Getlio Vargas, comeou em

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1964, e do programa no constava a palavra controladoria. Num total de 384 horas-aula, as disciplinas de Contabilidade para Executivos, Gesto de Custos e Oramentos e Controle e Avaliao de Empresas representam um tero do total. Este inclui muitas disciplinas genricas como Administrao do Pessoal, Finanas, Mercadologia, alm de jogos de negcios. Ao longo dos trabalhos de pesquisa para a estruturao do presente escrito, analisamos detalhadamente muitssimos textos, sempre de autores diferentes, publicados na coluna denominada Espao Financeiro do Jornal do Comrcio de Porto Alegre, o mais importante peridico da rea econmica do Rio Grande do Sul, fundado em 1933. Entre os autores, encontramos diversos alunos ou ex-alunos de cursos de ps-graduao e dezenas de artigos relacionados com controladoria, contabilidade gerencial e sistemas de informaes. Conforme j mencionado no primeiro item, os ttulos informados sobre os cursos de ps-graduao apresentam enorme variedade, incluindo um Mestrado em Cincias Contbeis, mantido pela UNISINOS, uma das maiores universidades do Estado, cujas reas de concentrao declaradas so a Controladoria e a Contabilidade. Tal posio coexiste, contraditoriamente, com outras, como aquela verificada na Ps-Graduao em Auditoria da UFRGS, onde a ps-graduanda WEBER (17), aps sublinhar que as informaes devem ser utilizadas de forma eficaz para, desta forma, serem consideradas recurso estratgico e geradas a partir das necessidades do usurio, assevera: ...para a controladoria convergem todas as informaes contbeis necessrias para o adequado controle econmico e financeiro da empresa, formando um sistema de informao contbil adequadamente estruturado, que ir permitir uma gesto eficaz das informaes necessrias para a gesto econmica e financeira da empresa...

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A assertiva demonstra claramente que a autora identifica as atividades de controladoria com a Contabilidade, separando, to-somente, a rea financeira. Entretanto, no menciona o fato de que impossvel falar-se em variaes patrimoniais sem considerar os aspectos financeiros. Entre os MBA referidos no Jornal do Comrcio, chamou a nossa ateno aquele mantido pela UNIFIN de So Paulo (18), cujo corpo docente formado por especialistas ilustres da Profisso Contbil e cuja denominao MBA em Controladoria e Contabilidade Gerencial, restritiva a nosso ver, porquanto no considera os objetivos da Contabilidade no seu todo. H diversos casos em que o substantivo Controladoria adjetivado: assim, j encontramos Controladoria estratgica, naturalmente sem a competente conceituao. De qualquer forma, o ttulo permite deduzir que devem existir diversos tipos de controladorias! Havendo uma que estratgica, qui exista uma de natureza ttica?

07 A CONCEITUAO DE CONTABILIDADE NA LEGISLAO ORIUNDA DO SISTEMA CFC/CRCs

As consideraes j desenvolvidas evidenciam claramente a existncia de concepes variadas e antagnicas sobre os sistemas de informao nas entidades e sobre a natureza da controladoria e das atividades dos chamados controllers por alguns autores. Subjacente questo como um todo, permanece a indagao sobre a conceituao da prpria Contabilidade, fonte primeira da resposta a qualquer pergunta sobre a que campo do conhecimento pertencem atividades, tcnicas ou procedimentos especficos exercidos nos setores denominados de Controladoria. Como j sublinhamos anteriormente, a questo, sob tica epistmica, admite profundas e qui interminveis discusses no terreno filosfico, com base na prpria existncia das cincias chamadas sociais. Entretanto, tal no 29

 o escopo do presente trabalho, norteado em essncia Contabilidade como fundamento de uma profisso. Coerentemente com tal linha mestra, cumpre ressaltar que o Conselho Federal de Contabilidade, fazendo uso de atribuies legalmente estabelecidas, aprovou duas ordens de preceitos sobre a Contabilidade, de observncia obrigatria pelos Contabilistas, configurando, entretanto, uma estrutura unvoca, de essncia dedutiva. Em palavras singelas, uma estrutura alicerada, em termos lgico-formais, na conceituao fundamentada do Conhecimento Contbil e nas aplicaes dele derivadas, na busca de solues para problemas concretos. As duas classes de ordenamentos so as seguintes: a) as Resolues CFC de nmeros 750, de 29 de dezembro de 1993, e 774 (19), de 16 de dezembro de 1994, que concernem fundamentao cientfica da Contabilidade, reconhecendo-a claramente como cincia social ou aplicada, com objeto, objetivos e metodologia prprios; e b) as Normas Brasileiras de Contabilidade NBCs (19) que, mediante resolues especficas, constantemente ampliadas e atualizadas, estabelecem as normas de observncia obrigatria pelos profissionais contbeis quando do exerccio profissional. Pela sua prpria concepo, o todo organicamente integrado, porquanto as normas obrigatoriamente observadas no equacionamento e soluo de problemas concretos no exerccio profissional devem obedecer s diretivas gerais formalizadas nas Resolues de nmeros 750 e 774. Alis, nesta ltima, a matria enunciada de maneira absolutamente cristalina: A Resoluo alicera-se na premissa de que a Contabilidade uma Cincia Social com plena fundamentao epistemolgica. Por conseqncia, todas as demais classificaes

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mtodo, conjunto de procedimentos, tcnicas, sistema, arte, para citarmos as mais correntes referem-se a simples facetas ou aspectos da Contabilidade, usualmente concernentes sua aplicao prtica, na soluo de questes concretas. Com base nos fundamentos estabelecidos na Resoluo n 750, a Resoluo n 774 detalha os Princpios Fundamentais de Contabilidade, afirmados como princpios cientficos, e no como simples convenes. Os textos das duas Resolues constituem, sabidamente, fonte obrigatria na construo das respostas s perguntas em que o centro esteja na Contabilidade como Conhecimento. Dessa forma, o seu domnio indispensvel para o exerccio da Contabilidade e para o correto equacionamento da questo ora em exame. Conforme j assinalado, as Normas Brasileiras de Contabilidade configuram o seguimento natural da classificao da Contabilidade no mbito cientfico, regulando os aspectos prticos no exerccio profissional. Conseqentemente, nenhuma NBC pode contrariar, sob qualquer aspecto, o que consta das Resolues ns 750 e 774. Alis, a Resoluo n 751-93 (19), que Dispe sobre as Normas Brasileiras de Contabilidade, clarssima no seu terceiro considerando: CONSIDERANDO que os Princpios Fundamentais de Contabilidade representam a essncia das doutrinas e teorias relativas Cincia da Contabilidade e que constituem os fundamentos das Normas Brasileiras de Contabilidade, que configuram regras objetivas de conduta. Essa disposio concerne diretamente questo da abrangncia das Normas, que necessariamente devero alcanar a integralidade das atividades contbeis, exercidas profissionalmente pelos

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Contabilistas, em carter de exclusividade, ou seja, como prerrogativa. Alis, esta a razo fundamental que levou o Conselho Federal de Contabilidade a editar a Resoluo n 560-83 (20), que Dispe sobre as prerrogativas profissionais de que trata o artigo 25 do Decreto-Lei n 9.295, de 27 de maio de 1946. J nos seus Considerandos, afirma a Contabilidade como cincia social ou aplicada, com objeto e objetivos prprios, ressaltando o binmio fundamentao cientfica/aplicao prtica uma dcada antes da Resoluo n 750. Mais ainda, detalha o contedo em termos de exerccio profissional. Ademais, chama ateno o fato de que, passadas mais de duas dcadas, prev, no seu artigo 2, que uma das funes tpicas do profissional da Contabilidade a de controller. ...exercendo qualquer tipo de funo. Essas funes podero ser as de analista, assessor, assistente, auditor interno ou externo, conselheiro, consultor, controlador de arrecadao, controller, educador, escritor ou articulista tcnico, escriturador contbil ou fiscal, executor subordinado, fiscal de tributos, legislador, organizador, perito, pesquisador, planejador, professor ou conferencista, redator, revisor. Alis, as atribuies privativas dos profissionais da Contabilidade, explicitadas no artigo 3, no deixam qualquer dvida quanto incluso dos elementos essenciais pertinentes ao exerccio das funes normalmente compreendidas no setor de Controladoria, com vistas preparao e ao controle de decises.

08 AS PRERROGATIVAS PROFISSIONAIS
As prerrogativas explicitadas na Resoluo CFC n 560-83 incluem quarenta e oito itens, alm de atividades compartilhadas. Dentre as atribuies privativas dos profissionais da Contabilidade, ressaltamos as seguintes: 32

avaliaes, parciais ou totais, do patrimnio da(s) entidade(s), inclusive de fundos de comrcio, o que hoje se traduz por valores intangveis; reavaliaes e medio dos efeitos das variaes do poder aquisitivo da moeda sobre o patrimnio e o resultado peridico de quaisquer entidades; fuses, cises, incorporao e liquidao de entidades, com as decorrentes questes em matria de avaliaes patrimoniais, o que implica conhecimento amplo e seguro da(s) entidade(s) envolvida(s), tanto em termos internos como externos; concepo de planos de depreciao, amortizao e diferimento, tanto de bens materiais como imateriais; planejamento e execuo de registros contbeis relativos s variaes patrimoniais, em carter oficial ou no, por qualquer tcnica (no seu item 12 a Resoluo menciona, inclusive, contabilidade macroeconmica!); levantamento de demonstraes contbeis de qualquer tipo e para quaisquer finalidades; apurao e anlise de custos em qualquer sistema ou concepo, tendo como objetivo central a otimizao do resultado, o que implica o planejamento da produo e das vendas (a Resoluo menciona especificamente ...a tomada de deciso sobre a forma mais econmica sobre como, onde, quando e o que produzir e vender; no seu item 19, explicitando a anlise de custos, menciona especificamente o fator grau de ocupao); controle, avaliao e estudo da gesto econmica, financeira e patrimonial das empresas e demais entidades (no item 24, destaca a avaliao do desempenho das entidades); programao oramentria, tanto na parte fsica quanto financeira, e anlise das variaes havidas; auditoria interna e operacional, ressaltando-se que a auditoria/operacional pressupe conhecimento aprofundado do funcionamento da entidade, incluindo os seus ciclos operacionais, tanto interno quanto externo; auditoria externa e percias; e

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organizao e operao dos sistemas de controle interno em todas as atividades da entidade. Na rea das atividades compartilhadas, isto , aquelas cujo exerccio genrico ou, em alguns casos, tambm prerrogativa de outras profisses, cumpre ressaltar: planejamento tributrio; elaborao de clculos, anlises e interpretao de amostragens aleatrias ou probabilsticas; elaborao e anlise de projetos, inclusive quanto viabilidade econmica; pesquisas operacionais; e elaborao de oramentos macroeconmicos. Os detalhes constantes da Resoluo em exame evidenciam claramente o fato de que as atividades profissionais compreendidas no objeto e objetivos da Contabilidade, segundo explicitado nas Resolues CFC ns 750 e 774, constituem prerrogativas dos Contabilistas. Noutras palavras, todas as atividades que tm por centro as variaes patrimoniais da entidade quantitativas e qualitativas e, o que importantssimo, passadas, presentes ou futuras. Mais ainda, tirante as atividades-meio, como registros e cumprimento de obrigaes formais, o exerccio profissional tem por objetivo primeiro a preparao de decises diretamente relacionadas com a eficcia da gesto. timo exemplo nesse sentido nos dado pela Contabilidade e Anlise de Custos, atividade cujo exerccio depende, antes de mais nada, do conhecimento do ciclo operacional da entidade, vale dizer, o que, como, onde, quando e por que produzir determinados produtos ou servios. No ciclo operacional interno, tal significa conhecimento slido sobre mquinas, ferramentas, matrizes, modelos, sistemas de transporte, programao, materiais diretos e indiretos, uso de meios de avaliao da eficcia nas operaes, com o emprego de padres, acompanhamento do grau de ocupao desde equipamentos at setores, unidades de produo ou a empresa como um todo.

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Naturalmente, tambm os meios de controle dos acontecimentos, a fim de que se possam realizar anlises que fundamentem corretamente as decises necessrias. Ressalte-se que o exerccio das atividades compreendidas na Contabilidade de Custos jamais ser mecnico e, bom salient-lo, jamais o foi, porquanto o uso de padres, de contabilidade marginal e do chamado custeio por atividades j eram conhecidos antes da Segunda Guerra Mundial, e a maioria dos procedimentos dominados j nos anos vinte, pelo menos no mundo desenvolvido. Ou seja, tal posicionamento parte integrante e natural da prpria Contabilidade, evidenciando-se, pois, a falta de fundamentao daqueles que pretendem ter descoberto um novo ramo de conhecimento denominado de controladoria; pior ainda, como j vimos, tendem, na busca da realizao dos seus objetivos, a reduzir a Contabilidade escriturao e s demonstraes contbeis dela decorrentes... Posio essa que reputamos sem a mnima fundamentao, evidenciadora de ignorncia do que seja a Contabilidade, ou, qui, atitude de fundamentao poltica visando difuso da tese de que o campo em anlise no pertence Contabilidade, mas a outras profisses. Alis, na mesma linha de pensamento daqueles que mencionam Contabilidade e Auditoria, como se esta no fosse simplesmente uma das formas de aplicao daquela! Em verdade, j encontramos muitos Colegas (???) que sonham com a auditoria como profisso autnoma ... A delimitao analtica das atividades inerentes Contabilidade, segundo consta na Resoluo CFC n 560-83, no constitui elemento impeditivo do reconhecimento da existncia de tarefas cujo exerccio compartilhado com outras profisses. Nesse sentido, um timo exemplo o do planejamento tributrio, que demanda o uso de recursos tcnicos de outros ramos do Conhecimento, como o Direito e a Economia, alm do instrumental disponibilizado pela Matemtica e a Estatstica. Entretanto, mesmo nesse caso, a preparao das informaes que possibilitem a tomada de decises fundamentadas por parte dos gestores da entidade

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dever alicerar-se na Contabilidade, por envolver necessariamente anlises da formao do rdito. Na elaborao e anlise de projetos, o envolvimento de diversos ramos do Conhecimento poder ser ainda maior, na dependncia da natureza do projeto. Assim, em alguns casos, poder cifrar-se aos campos da Engenharia, da Logstica e da Mercadologia. J noutros casos, poder alcanar mesmo aspectos relacionados com a Climatologia e a Ecologia, para no falarmos em condicionamentos que pertencem ao campo da Poltica, aspecto cada vez mais presente em diversas reas e em processo de expanso nesta poca, marcada pela organizao de acordos supranacionais nos quadrantes econmico ou poltico no sentido mais amplo. Mas, mesmo na circunstncia em tela, sejam quais forem os conhecimentos e tcnicas adicionalmente necessrios para a preparao de informaes adequadas a uma correta tomada de decises, sempre ser imprescindvel a utilizao dos recursos especficos da Contabilidade na anlise e preparao dos dados finais, pela singela razo de que, em qualquer circunstncia, se estar sempre tratando de elementos que se refletiro em demonstraes contbeis, pois, finalmente, as projees sempre se referiro a variaes patrimoniais quantitativas e qualitativas, j acontecidas ou previstas, constituindo, pois, a parte essencial do sistema de informaes da entidade. De qualquer forma, analisando-se detalhadamente as prerrogativas pertencentes rea contbil, mesmo presente a rea de projetos, e verificando-se os contedos das tarefas correntemente realizadas nos setores denominados de controladorias, conclui-se facilmente que eles pertencem ao campo das aplicaes da Contabilidade, em sua absoluta maioria, em hiptese alguma constituindo ramo autnomo de Conhecimento. Nessa linha de pensamento, computando-se ainda como premissa o respeito tica, entre as condies imprescindveis para a gerao de informaes

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adequadas tomada de decises corretamente fundamentadas, chegaremos representao esquemtica, a seguir reproduzida, adaptada de escrito nosso (21).

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A EPISTEMOLOGIA, A METODOLOGIA E A LGICA

AS TEORIAS E AS DOUTRINAS CONTBEIS

OS PRINCPIOS TICOS GERAIS

O ESTUDO DAS RELAES DO CONTABILISTA COM OS USURIOS DOS SEUS SERVIOS, OS COLEGAS, A PROFISSO, O ESTADO E, ENFIM, A SOCIEDADE

A DEFINIO DA CONTABILIDADE COMO CINCIA SOCIAL, TENDO POR OBJETO O PATRIMNIO DAS ENTIDADES E POR OBJETIVO AS VARIAES PATRIMONIAIS QUANTITATIVAS E QUALITATIVAS, USANDO MTODOS ESPECFICOS

O DECRETO-LEI 9295, DE 1946

DECRETO-LEI 1040-69

OS PRINCPIOS FUNDAMENTAIS DE CONTABILIDADE FORMALIZADOS NAS RESOLUES CFC 750-93 E 774-94, BASE CIENTFICA DAS NORMAS TCNICAS

ATIVIDADES LEGALMENTE DEFINIDAS COMO PRERROGATIVAS DOS CONTABILISTAS (RES. CFC 560-83)

CDIGO DE TICA PROFISSIONAL DO CONTABILISTA, ORDENAMENTOS COMPORTAMENTAIS DE NATUREZA GERAL NO EXERCCIO PROFISSIONAL DA CONTABILIDADE

NORMAS BRASILEIRAS DE CONTABILIDADE TCNICAS, NBC T: ORDENAMENTOS SOBRE APLICAES PROFISSIONAIS CONCRETAS DA CONTABILIDADE

O EXERCCIO PROFISSIONAL CONTBIL

NORMAS BRASILEIRAS DE CONTABILIDADE PROFISSIONAIS, NBC P: NORMAS COMPORTAMENTAIS NO EXERCCIO PROFISSIONAL ESPECFICO

SATISFAO DAS NECESSIDADES DOS GESTORES DA ENTIDADE E DOS USURIOS EXTERNOS EM MATRIA DE INFORMAES PARA A TOMADA DE DECISES

09 CONCLUSES
As consideraes desenvolvidas ao longo deste trabalho demonstram claramente um conjunto de situaes que representam razes slidas para atitudes incisivas de parte da Classe Contbil Brasileira, uma vez que alcanam diretamente a nossa Profisso e podem ter repercusses extremamente negativas em prazos no muito longos. Entre as situaes que qualificamos como premissas maiores das nossas recomendaes, sublinhamos especialmente aquelas a seguir resumidas.

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A) Houve, notadamente a partir da penltima dcada do sculo passado, um extraordinrio impulso nos sistemas de informaes, como elementos essenciais ao apoio de decises na gesto de entidades, fato indubitavelmente positivo. B) Como corolrio, observou-se o desenvolvimento de cursos para a preparao de pessoas na estruturao e gerenciamento dos sistemas de informao. Nesse sentido, merecem destaque os cursos de ps-graduao tanto no sentido lato quanto estrito, vale dizer, no segundo caso, cursos de Mestrado. O fato seria altamente positivo se os cursos fossem do quadrante acadmico, hiptese na qual no haveria impedimento a que estivessem abertos para graduados em geral. Entretanto, o que ocorreu na prtica foi que, tanto na rea de especializao quanto no campo do Mestrado, a maioria dos cursos foi e de natureza profissionalizante, o que alcana diretamente a regulamentao profissional e as prerrogativas asseguradas por lei, decorrentes dos cursos de graduao e, no nosso caso, de aprovao em Exame de Suficincia. C) Concomitantemente com os fatos referidos, ocorreu a disseminao da expresso controladoria, e muitos autores passaram a consider-la como um novo ramo de conhecimento ou at uma cincia social. Entretanto, a maioria dos conhecimentos afirmados como a ela pertencentes integram, por definio, o campo da Contabilidade, especialmente as aplicaes abarcadas pela chamada contabilidade gerencial. Salta aos olhos a coliso direta com a conceituao cientfica da Contabilidade, resumida nas Resolues ns 750 e 774 do CFC. Cumpre ressaltar que nenhuma das obras examinadas apresentou qualquer anlise de natureza

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epistemolgica que sustentasse a afirmativa da existncia de uma nova cincia social ou de um novo quadrante do Conhecimento Humano, o que, alis, seria extraordinariamente improvvel. D) Como a Contabilidade conceituada como Cincia Social que tem por objeto o patrimnio das entidades e por objetivo as variaes patrimoniais em todos os ngulos, passados ou futuros, alcanando, pois, a apreenso, registro, relato, anlise, interpretao, planejamento, prospeco de valores, fsicos e monetrios, reais, estimados, projetados, simulados ou padronizados, com vistas delimitao e formalizao de informaes teis tomada de decises pelos usurios no campo interno apresenta, portanto, um relacionamento direto com a eficcia da gesto , no h, em termos lgico-formais e epistemolgicos, como se cogitar um novo ramo de Conhecimento com objetivos idnticos. E) Alm do quadrante cientfico, o tema determinante por atingir diretamente a Profisso Contbil e as prerrogativas enunciadas na legislao, sendo, por conseguinte, de nosso direto interesse. As premissas colocadas demandam a TOMADA URGENTE de posio pela CLASSE CONTBIL BRASILEIRA, por representar fator de sua SOBREVIVNCIA COMO PROFISSO! Com base nesta recomendao, que consideramos a CONCLUSO GERAL do trabalho, ressaltaramos a convenincia de se cogitarem atitudes como aquelas a seguir explicitadas e que integram as concluses deste trabalho. No temos, evidentemente, a pretenso do esgotamento do universo das medidas tendentes reverso do quadro planteado.

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F) Incentivar de todas as formas a difuso do fato de que no existe uma cincia ou um ramo autnomo de Conhecimento denominado de Controladoria e que os seus alegados contedos pertencem Contabilidade, na sua condio de Cincia Social que tem por objeto o Patrimnio das Entidades e por objetivos as variaes patrimoniais nas dimenses j detalhadas. G) Divulgar, por todos os meios disponveis, a posio j defendida por muitos estudiosos, de que Controladoria uma simples denominao de um rgo interno, nas entidades, destinado gerao de informaes para os seus executivos. H) Ressaltar, de todas as formas viveis, que as prerrogativas dos profissionais da Contabilidade abrangem, consoante a prpria conceituao cientfica desta, a maioria das atividades que buscam a gerao de informaes que visam a dar suporte realizao dos objetivos, sobrevivncia e ao desenvolvimento da entidade, bem como eficcia da sua gesto. I) Rejeitar, no sistema de educao continuada obrigatria, cursos ou eventos que, nos seus ttulos ou contedos programticos, possam contribuir para o enfraquecimento da Profisso Contbil Brasileira, presentes os argumentos desenvolvidos no presente trabalho. Prosseguir na defesa intransigente da posio de que o registro profissional e, conseqentemente, o exerccio da Profisso somente pode ocorrer a partir do curso de Cincias Contbeis, com o diploma convalidado pelo Exame de Suficincia.

J)

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