A C S P: Uditoria E Ontrole No Etor Úblico

Auditoria e Controle no
Setor Público
Profa. Isabella Maria Nunes Ferreirinha
2016
Copyright © UNIASSELVI 2016
Elaboração:
Revisão, Diagramação e Produção:

Centro Universitário Leonardo da Vinci – UNIASSELVI
Ficha catalográfica elaborada na fonte pela Biblioteca Dante Alighieri

UNIASSELVI – Indaial.
657.83045
F383a Ferreirinha, Isabella Maria Nunes
Auditoria e controle no setor público/ Isabella Maria Nunes

Ferreirinha. Indaial : UNIASSELVI, 2016.
226 p. : il.
ISBN 978-85-7830-947-3
1. Auditoria – Empresas Públicas.

I. Centro Universitário Leonardo Da Vinci.
Impresso por:
Apresentação
Acadêmico(a)!
Esse Caderno de Estudos irá apresentar a você o universo de

Auditoria e Controle no Setor Público. O estudo é muito importante porque
se refere às ferramentas de controle e avaliação dos recursos públicos.
Cada vez mais a Administração Pública busca mecanismos para que

o processo dos gastos públicos esteja alinhavado com as políticas públicas,
em comum com interesses da coletividade, e, principalmente para que seus
recursos sejam otimizados e muito bem aplicados. Para tanto, é preciso que
o sistema seja muito bem ajustado e que a Administração Pública possa
encontrar servidores e profissionais preparados aos serviços de auditoria,
controle e controladoria.
O processo de transparência tem uma história contemporânea

para a Administração Pública e as leis que limitam as suas ações também
são recentes, para que a gestão possa desempenhar seu papel diante dos
princípios constitucionais e éticos.
Na Unidade 1, vamos estudar os conceitos fundamentais da Auditoria,

Controle e Controladoria no Setor Público, para que você possa obter uma
base teórica e sustentável no momento em que estiver no campo prático que
poderá ser um dos seus campos de trabalho. Todavia, mesmo que não seja
o seu campo de atuação, ainda assim, o conhecimento das ferramentas de
auditoria, controle e controladoria poderão subsidiar quaisquer das práticas
profissionais da gestão pública.
A Unidade 2 abordará a aplicabilidade desses conceitos ao exercício

prático do campo da auditoria e controle. O perfil do profissional, os
campos de atuação, os processos, o planejamento de auditoria e controle
e, principalmente, a complexidade de acompanhar a gestão financeira,
orçamentária, operacional e patrimonial.
Na Unidade 3, você perceberá mais da prática desse nicho profissional,

com exemplos práticos, a fim de dar uma oportunidade para você perceber a
base conceitual estudada com alguns exemplos práticos no Brasil.
Dessa maneira, você poderá consolidar o seu conhecimento e adquirir

habilidades, tal como o princípio norteador da UNIASSELVI: “Não basta
saber, é preciso saber fazer”.
Bons estudos! Sucesso!

III
NOTA
Você já me conhece das outras disciplinas? Não? É calouro? Enfim, tanto para
você que está chegando agora à UNIASSELVI quanto para você que já é veterano, há
novidades em nosso material.
Na Educação a Distância, o livro impresso, entregue a todos os acadêmicos desde 2005, é

o material base da disciplina. A partir de 2017, nossos livros estão de visual novo, com um
formato mais prático, que cabe na bolsa e facilita a leitura.
O conteúdo continua na íntegra, mas a estrutura interna foi aperfeiçoada com nova
diagramação no texto, aproveitando ao máximo o espaço da página, o que também
contribui para diminuir a extração de árvores para produção de folhas de papel, por exemplo.
Assim, a UNIASSELVI, preocupando-se com o impacto de nossas ações sobre o ambiente,

apresenta também este livro no formato digital. Assim, você, acadêmico, tem a possibilidade
de estudá-lo com versatilidade nas telas do celular, tablet ou computador.

Eu mesmo, UNI, ganhei um novo layout, você me verá frequentemente e surgirei para
apresentar dicas de vídeos e outras fontes de conhecimento que complementam o assunto
em questão.
Todos esses ajustes foram pensados a partir de relatos que recebemos nas pesquisas
institucionais sobre os materiais impressos, para que você, nossa maior prioridade, possa
continuar seus estudos com um material de qualidade.
Aproveito o momento para convidá-lo para um bate-papo sobre o Exame Nacional de

Desempenho de Estudantes – ENADE.

Bons estudos!
UNI
Olá acadêmico! Para melhorar a qualidade dos

materiais ofertados a você e dinamizar ainda mais
os seus estudos, a Uniasselvi disponibiliza materiais
que possuem o código QR Code, que é um código
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IV
V
VI
Sumário
UNIDADE 1 – INTRODUÇÃO À AUDITORIA E CONTROLE NO SETOR PÚBLICO........... 1
TÓPICO 1 – AUDITORIA....................................................................................................................... 3
1 INTRODUÇÃO...................................................................................................................................... 3
2 BREVE HISTÓRICO DA AUDITORIA NO MUNDO.................................................................. 5
3 BREVE HISTÓRICO DA AUDITORIA NO BRASIL.................................................................... 7
4 CONCEITO E NOÇÕES FUNDAMENTAIS DE AUDITORIA................................................... 9
5 OBJETIVOS DA AUDITORIA............................................................................................................ 12
6 ATITUDES NA AUDITORIA.............................................................................................................. 17
7 CLASSIFICAÇÃO DE AUDITORIA................................................................................................. 17
8 TIPOS DE AUDITORIA....................................................................................................................... 18
9 TIPOS DE AUDITORES....................................................................................................................... 24
10 AUDITORIA NO SETOR PÚBLICO............................................................................................... 24
10.1 CLASSIFICAÇÃO........................................................................................................................... 26
RESUMO DO TÓPICO 1........................................................................................................................ 28
AUTOATIVIDADE.................................................................................................................................. 29
TÓPICO 2 – CONTROLE........................................................................................................................ 31
1 INTRODUÇÃO...................................................................................................................................... 31
2 BREVE HISTÓRIA DE CONTROLE INTERNO NO BRASIL..................................................... 31
2.1 CONTROLE....................................................................................................................................... 33
2.1.1 Controle interno....................................................................................................................... 34
2.1.2 Características do controle interno........................................................................................ 36
2.1.3 Controle interno na administração pública......................................................................... 37
2.1.4 Princípios do controle interno............................................................................................... 39
3 PRINCÍPIOS FUNDAMENTAIS SUBJACENTES AOS COMPONENTES DE CONTROLE........41
4 REGISTRO NO CONTROLE INTERNO.......................................................................................... 43
4.1 CONTROLE EXTERNO................................................................................................................... 45
4.2 CONTROLE SOCIAL....................................................................................................................... 47
RESUMO DO TÓPICO 2........................................................................................................................ 49
AUTOATIVIDADE.................................................................................................................................. 50
TÓPICO 3 – CONTROLADORIA......................................................................................................... 51
1 INTRODUÇÃO...................................................................................................................................... 51
2 BREVE HISTÓRICO SOBRE A CONTROLADORIA................................................................... 54
3 FINALIDADE E ESTRUTURA DA CONTROLADORIA............................................................. 55
4 PERFIL DO CONTROLLER................................................................................................................. 57
5 TIPOS DE CONTROLADORIA......................................................................................................... 59
6 GESTÃO OPERACIONAL.................................................................................................................. 60
7 GESTÃO ECONÔMICA...................................................................................................................... 62
8 GESTÃO ESTRATÉGICA.................................................................................................................... 62
9 PRINCÍPIOS FUNDAMENTAIS DA CONTROLADORIA......................................................... 63
10 CONTROLADORIA GERAL DA UNIÃO..................................................................................... 64
11 CONSELHO NACIONAL DE CONTROLE INTERNO – CONACI......................................... 66
VII
LEITURA COMPLEMENTAR................................................................................................................ 69
RESUMO DO TÓPICO 3........................................................................................................................ 76
AUTOATIVIDADE.................................................................................................................................. 77
UNIDADE 2 – ESTRUTURA DO SETOR PÚBLICO QUANTO AO CONTROLE..................... 79
TÓPICO 1 – SISTEMA DE CONTROLE NA ADMINISTRAÇÃO PÚBLICA............................. 81

1 INTRODUÇÃO...................................................................................................................................... 81
2 ESTRUTURA DA ADMINISTRAÇÃO PÚBLICA......................................................................... 81
3 AUDITORIA INTERNA E AUDITORIA EXTERNA..................................................................... 83
4 SISTEMA DE CONTROLE INTERNO DO PODER EXECUTIVO FEDERAL......................... 87
5 SISTEMA DE CONTROLE INTERNO............................................................................................. 90
6 CONTROLE DA ADMINISTRAÇÃO PÚBLICA........................................................................... 92
7 PROCEDIMENTOS DE AUDITORIA.............................................................................................. 92
9 EXCESSO DE CONTROLE.................................................................................................................. 95
10 SERPRO – SERVIÇO FEDERAL DE PROCESSAMENTO DE DADOS.................................. 98
11 SIAFI – SISTEMA INTEGRADO DE ADMINISTRAÇÃO FINANCEIRA DO GOVERNO
FEDERAL............................................................................................................................................... 99
12 SIADS – SISTEMA INTEGRADO DE ADMINISTRAÇÃO DE SERVIÇOS GERAIS......... 101
13 SIASG – SISTEMA INTEGRADO DE ADMINISTRAÇÃO DE SERVIÇOS......................... 101
14 SIORG – SISTEMA DE INFORMAÇÕES ORGANIZACIONAIS DO GOVERNO FEDERAL.........102
15 SIOP – SISTEMA INTEGRADO DE PLANEJAMENTO E ORÇAMENTO............................ 103
16 SIAPE – SISTEMA INTEGRADO DE ADMINISTRAÇÃO DE RECURSOS HUMANOS –
SIAPE...................................................................................................................................................... 104
17 LEI DE RESPONSABILIDADE FISCAL......................................................................................... 105
RESUMO DO TÓPICO 1........................................................................................................................ 107
AUTOATIVIDADE.................................................................................................................................. 108
TÓPICO 2 – PROCESSOS DE AUDITORIA PARA O SETOR PÚBLICO.................................... 111

1 INTRODUÇÃO...................................................................................................................................... 111
3 FORMAS DE CONTROLE INTERNO.............................................................................................. 112
4 PROCEDIMENTOS DE CONTROLE INTERNO E AUDITORIA.............................................. 114
5 TÉCNICAS DE AUDITORIA.............................................................................................................. 114
6 PLANEJAMENTO EM AUDITORIAS GOVERNAMENTAIS.................................................... 117
7 ELEMENTOS DE AUDITORIA NO SETOR PÚBLICO................................................................ 118
8 MODELOS DE QUESTIONÁRIOS................................................................................................... 119
RESUMO DO TÓPICO 2........................................................................................................................ 131
AUTOATIVIDADE.................................................................................................................................. 132
TÓPICO 3 – ORGANIZAÇÕES VOLTADAS PARA A AUDITORIA........................................... 133

1 INTRODUÇÃO...................................................................................................................................... 133
2 ÓRGÃOS RELACIONADOS COM OS AUDITORES.................................................................. 133
3 COMISSÃO DE VALORES MOBILIÁRIOS.................................................................................... 133
4 INSTITUTO BRASILEIRO DE CONTADORES............................................................................. 135
5 INSTITUTO DOS AUDITORES INTERNOS DO BRASIL.......................................................... 136
6 CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE E CONSELHOS REGIONAIS DE
CONTABILIDADE................................................................................................................................ 137
7 DECLARAÇÃO DE LIMA SOBRE PRECEITOS DE AUDITORIA............................................ 139
RESUMO DO TÓPICO 3........................................................................................................................ 146
AUTOATIVIDADE.................................................................................................................................. 147
VIII
UNIDADE 3 – A INFLUÊNCIA DO CONTROLE EXTERNO NA ADMINISTRAÇÃO
PÚBLICA EVIDENCIADO ATRAVÉS DE CASOS PRÁTICOS.......................... 149
TÓPICO 1 – INFLUÊNCIA DO CONTROLE EXTERNO NA GESTÃO DE FROTAS NOS

MUNICÍPIOS PARANAENSES..................................................................................... 151
1 INTRODUÇÃO...................................................................................................................................... 151
2 CASO 1 – CONTROLE DA FROTA POR FORÇA DE EXIGÊNCIA DO CONTROLE
EXTERNO................................................................................................................................................ 151
RESUMO DO TÓPICO 1........................................................................................................................ 174
AUTOATIVIDADE.................................................................................................................................. 175
TÓPICO 2 – GESTÃO DE PESSOAS SOB A ÓTICA DO CONTROLE EXTERNO................... 177

1 INTRODUÇÃO...................................................................................................................................... 177
2 GESTÃO DE PESSOAS........................................................................................................................ 177
RESUMO DO TÓPICO 2........................................................................................................................ 187
AUTOATIVIDADE.................................................................................................................................. 188
TÓPICO 3 – AUDITORIA EM OUTRAS ÁREAS ESPECÍFICAS.................................................. 189

1 INTRODUÇÃO...................................................................................................................................... 189
2 GESTÃO DE PATRIMÔNIO............................................................................................................... 189
3 GESTÃO DAS RECEITAS................................................................................................................... 201
4 GESTÃO DE LICITAÇÕES................................................................................................................. 209
RESUMO DO TÓPICO 3........................................................................................................................ 218
AUTOATIVIDADE.................................................................................................................................. 219
REFERÊNCIAS.......................................................................................................................................... 221
IX
X
UNIDADE 1
INTRODUÇÃO À AUDITORIA E
CONTROLE NO SETOR PÚBLICO
OBJETIVOS DE APRENDIZAGEM
Esta unidade tem por objetivos:
• verificar a história da auditoria;
• conceituar auditoria e controle;
• identificar os tipos de auditoria e de auditores;
• compreender os principais valores, competências e serviços;
• analisar a organização de auditoria no setor público;
• reconhecer as principais práticas de auditoria e controle no setor público.
PLANO DE ESTUDOS
Esta unidade apresenta-se dividida em três tópicos para facilitar a
compreensão do conteúdo. Ao final de cada tópico, há atividades que servirão
para revisar, fixar e ajudar a construir seu conhecimento sobre o tema.
TÓPICO 1 – AUDITORIA
TÓPICO 2 – CONTROLE
TÓPICO 3 – CONTROLADORIA
1
2
UNIDADE 1
TÓPICO 1
AUDITORIA
1 INTRODUÇÃO
A auditoria surge como um campo profissional de caráter importante
para as organizações. É a auditoria que vai auxiliar as organizações, públicas
e privadas, no controle das contas e processos. Na verdade, a auditoria é vista
como um campo em que os procedimentos contábeis devem ser verificados, a
fim de confirmar se as organizações estão tendo os resultados esperados. Assim
podemos entender, primeiramente, que a auditoria tem suas raízes nas ciências
contábeis, tal como conceituam Franco e Mafra (2000, p. 26) a auditoria:
A técnica contábil que – através de procedimentos específicos que

lhe são peculiares, aplicados no exame de registros e documentos,
inspeções, e na obtenção de informações e confirmação, relacionados
com o controle do patrimônio de uma entidade – objetiva obter
elementos de convicção que permitem julgar se os registros contábeis
foram efetuados de acordo com os princípios fundamentais e normas
de contabilidade e se as demonstrações contábeis deles decorrentes
refletem adequadamente a situação econômico-financeira e as demais
situações neles demonstradas. (FRANCO; MAFRA, 2000, p. 26).
Visto dessa forma podemos entender que a auditoria é uma técnica contábil
que deve ser apresentada através de registros e documentos para confirmar a
situação econômico-financeira de uma entidade. Ao fazer longa análise sobre
auditoria, verificar conceitos em diversos autores de diversos países, Sá (2000, p.
25) resume auditoria como:
Auditoria é uma tecnologia contábil aplicada ao sistemático exame

dos registros, demonstrações e de quaisquer informes ou elementos
de consideração contábil, visando a apresentar opiniões, conclusões,
críticas e orientações sobre situações ou fenômenos patrimoniais da
riqueza aziendal, pública ou privada, quer ocorridos, quer por ocorrer
ou prospectados e diagnosticados.
3
UNIDADE 1 | INTRODUÇÃO À AUDITORIA E CONTROLE NO SETOR PÚBLICO
FIGURA 1 – AUDITORIA
FONTE: Disponível em: <http://william.com.br/blog/wp-content/

uploads/2011/02/auditor.jpg>. Acesso em: 30 out. 2015.
Chaves (2011) apresenta que as especializações da auditoria ultrapassam

os limites das Ciências Contábeis, isto é, o campo da auditoria tornou-se tão
extenso que a segmentação se tornou inevitável. Assim, Chaves (2011, p. 16-17)
apresenta como especializações da auditoria:
• Auditoria Interna – analisa os atos e fatos ocorridos dentro de uma instituição,

por funcionários dessa mesma instituição denominados auditores internos;
• Auditoria Externa ou Independente – os atos e fatos são verificados por
profissional liberal ou instituição independentemente daquela, auditada,
portanto, por estranhos à instituição;
• Auditoria Governamental – analisa os atos e fatos levados a efeito do setor
público;
• Auditoria Operacional – atua avaliando as metas institucionais relacionadas à
economicidade, eficiência, eficácia e efetividade;
• Auditoria Fiscal – abrange o exame da legalidade dos fatos patrimoniais em
face das obrigações tributárias, trabalhistas e sociais (SÁ apud CHAVES, 2011,
p. 17);
• Auditoria de Sistemas – analisa o ambiente computacional e a segurança de
informações, testando e avaliando com profundidade todos os controles num
sistema informatizado, abrangendo suas aplicações e produtos;
• Auditoria Médica – realiza a análise da qualidade da assistência médica
prestada aos usuários, comparando o atendimento prestado com padrões de
atendimento e utilização de recursos previamente estabelecidos.
A auditoria pode ser realizada pela própria organização, ou a organização

poderá terceirizar esse serviço. Tanto uma quanto a outra, apresentam
vantagens e desvantagens. A auditoria interna tem a vantagem de contar com
o comprometimento de seus funcionários e de seu próprio conhecimento da
organização. Em compensação se não há o comprometimento ou se há algum
desvio de comportamento essa vantagem torna-se uma desvantagem.
Já a auditoria externa tem a vantagem de despertar para as soluções

de problemas que os funcionários da organização em algum momento não
perceberam ou se sentiram incapazes de resolver.
4
TÓPICO 1 | AUDITORIA
Para compreendermos o mundo da auditoria, vamos apresentar sua

história, sua evolução, conceitos, práticas, e tudo que a auditoria e controle faz
para que as organizações sejam mais eficientes e usem seus recursos com maior
consciência e eficácia.
2 BREVE HISTÓRICO DA AUDITORIA NO MUNDO

A maioria das referências bibliográficas apresenta a história da auditoria
no mundo e no Brasil, essas histórias tornam-se interdependentes, porque de
certa forma o que acontece no mundo pode influenciar nas práticas locais e,
muitas vezes, vice-versa.
Ao estudarmos os livros sobre auditoria, poderemos encontrar diferenças

em alguns detalhes sobre a evolução da auditoria, um ou outro autor descrevem
mais detalhes históricos de um país e de outro.
A história se converge no sentido de que a auditoria surgiu em virtude

do crescimento econômico e em função do desenvolvimento das indústrias, das
organizações e do próprio mercado financeiro.
Magalhães, Lunkes e Müller (2001, p. 16) apresentam algumas passagens

históricas importantes da evolução histórica da auditoria:
• Iniciou no século XIV, na cidade de Bruges, Bélgica, por iniciativa de

comerciantes que se reuniam para fazer negócios;
• Na Itália – século XV ou XVI –, supõe-se que a auditoria surgiu como profissão
no momento em que um especialista deixou de praticar Contabilidade para
assessorar outros profissionais e mercadores, transformando-se em consultor
público liberal;
• Pelo interesse do clero e pelos empreendimentos da Europa Moderna ou
Medieval dirigidas pela Igreja. A primeira dívida organizada (que se tem
notícia) foi contraída pelo Vaticano, com títulos mobiliários no mercado;
• E pela Revolução Industrial, na Inglaterra, que propiciou que o tema fosse
discutido e desenhado como demonstra o quadro apresentado pelos autores:
5
QUADRO 1 - PRIMÓRDIOS DA AUDITORIA
Expansão de atividades demanda de capital
Auditor Contador Público, Contabilidade Pública (auditoria)
Gera relatórios sobre integridade e resultados econômicos dos

empreendimentos
FONTE: Magalhães, Lunkes e Müller (2001, p. 17)
Foi com a Revolução Industrial, que as indústrias e as organizações

passam a adquirir com mais sistematização a auditoria como controle. Para que
a administração ganhasse mais eficiência no acompanhamento, no controle e
também nos resultados.
A expansão das atividades com a Revolução Industrial gerou um giro de

capital maior e isso provocou que as organizações contratassem ou formassem
funcionários, no caso auditores, que gerassem relatórios para o acompanhamento
dos resultados econômicos e sobre a integridade das demonstrações contábeis.
Apresentando a sequência de fatos ocorridos no mundo em relação

à auditoria Magalhães, Lunkes e Müller (2001) apresentam resumidamente as
seguintes ocorrências:
a) Das origens da auditoria

• Aparecimento das grandes empresas;
• Necessidade de credibilidade nos registros contábeis;
• Tributação de impostos de renda na Inglaterra;
• Empresas formadas por capitais de muitas pessoas;
• Grandes companhias inglesas de comércio e navegação.
b) Da evolução
• Primeiramente, em contas públicas, na Inglaterra (1314);
• A prática sistematizada ocorreu nos séculos XIX e XX.
c) Da organização da profissão de auditores

• Surgimento dos guias profissionais:
- guia profissional de New York – 1786
- guia comercial inglês – 1786
• Surgimento das associações de classe:
Na Inglaterra
- Primeiras Associações de Contadores Ingleses – 1854 a 1867;
- Sociedade dos Contadores da Inglaterra – 1879 (Institute of Chartered
Accountants in England and Wales);
6
Nos Estados Unidos:

- Primeiras Associações de Contadores Americanos – 1874 a 1882;
- American Accounting Association (AAA) – 1916;
- American Institute os Certified Public Accountants (AICPA) – 1886;
Na Holanda
- Instituto Holandês de Contadores Públicos – 1894
Magalhães, Lunkes e Müller (2001, p. 17).
Assim, dessa forma bem breve, entendemos que o desenvolvimento

industrial aliado ao movimento de capital, gerou para as indústrias e para as
empresas, a necessidade de controlar seu capital financeiro. E posteriormente,
também para auxiliar na gestão de bens, materiais, recursos humanos e avaliar
resultados.
3 BREVE HISTÓRICO DA AUDITORIA NO BRASIL

A auditoria surge em virtude de verificar a realidade econômico-
financeira do patrimônio de empresas. Com o desenvolvimento das empresas e
de sua ocupação heterogênea no espaço geográfico, investidores e proprietários
sentiram a necessidade de averiguar seu patrimônio por pessoas (jurídica ou
física) que pudessem confirmar dados e informações.
FIGURA 2 – AUDITORIA NO BRASIL
FONTE: Disponível em: <http://www.bitmag.com.br/wp-content/

uploads/2014/01/Brasil-TI.jpg>. Acesso em: 30 out. 2015.
De acordo com Attie (2011), a auditoria é uma ramificação da Contabilidade,

ou seja, a contabilidade foi a primeira disciplina a auxiliar e informar a
administração. Entretanto, com o desenvolvimento econômico dos países e com
a expansão de atividades produtoras, a complexidade administrativa tornou-
se crescente, assim a contabilidade também evoluiu e a auditoria torna-se uma
prática especializada provinda da contabilidade.
7
No Brasil, conforme Magalhães, Lunkes e Müller (2001), o primeiro

parecer de auditoria no país foi publicado em 1903, parecer nos livros da São
Paulo Tramway, Light and Power Company, cuja matriz encontrava-se em
Toronto, no Canadá.
E também de acordo com os autores Magalhães, Lunkes e Müller (2001, p.

18) “a primeira firma de auditoria a se estabelecer no Brasil foi a Mc-Auliffe Davis
Bell & Co, em 1909, que passou a se chamar Arthur Andersen S.C.”
De acordo com Attie (2011, p. 8) podemos entender que:

A evolução da auditoria no Brasil está primariamente relacionada com
a instalação de empresas internacionais de auditoria independente,
uma vez que investimentos também internacionais foram aqui
implantados e compulsoriamente tiveram de ter suas demonstrações
contábeis auditadas.
Então o desenvolvimento econômico das empresas resultou aumento de

volume de instrumentos estabelecidos para acompanhar as organizações quanto a
sua vida contábil e financeira. Ainda de acordo com a apresentação de Attie (2011,
p. 8 e 9), as influências e acontecimentos que possibilitaram o desenvolvimento
de auditoria no Brasil foram:
a) Filiais e subsidiárias de firmas estrangeiras;

b) Financiamento de empresas brasileiras através de entidades internacionais;
c) Crescimento das empresas brasileiras e necessidade de descentralização e
diversificação de suas atividades econômicas;
d) Evolução do mercado de capitais;
e) Criação das normas de auditoria promulgadas pelo Banco Central do Brasil em
1972;
f) Criação da Comissão de Valores Mobiliários e da Lei das Sociedades por Ações
em 1976.
Para Magalhães, Lunkes e Müller (2001), a consolidação da auditoria no

Brasil surgiu em virtude da Lei das Sociedades por Ações, Lei nº 6.404, de 15
de dezembro de 1976 e pela Lei nº 6.385, de 7 de dezembro de 1976, que criou a
Comissão de Valores Mobiliários – CVM.
Comissão de Valores Mobiliários – CVM será apresentada com maiores

detalhes na Unidade 2 desse caderno. Aguarde!
Assim, podemos concluir que as dinâmicas da evolução econômica

dos países, com o desenvolvimento da contabilidade e a complexidade de
novas práticas, fizeram com que a auditoria se tornasse um nicho profissional
especializado.
8
4 CONCEITO E NOÇÕES FUNDAMENTAIS DE AUDITORIA

Conceituar os termos que utilizaremos ao longo desse estudo não só é
primordial para que a base do conhecimento seja solidificada, mas também é,
principalmente, para que a construção de significados faça melhor sentido na
prática.
O dicionário de contabilidade apresenta auditoria com o seguinte

significado: “Tecnologia contábil que tem por objetivo a verificação ou revisão de
registro e demonstrações e procedimentos adotados para a escrituração, visando
avaliar a adequação e a veracidade das situações memorizadas e expostas”. (SÁ;
SÁ, 1995, p. 38).
Para Attie (2011, p. 5) auditoria é uma “especialização contábil voltada a

testar a eficiência e eficácia do controle patrimonial implantado com o objetivo de
expressar uma opinião sobre determinado dado”.
Auditoria e seus significados verbais apresentados por Imoniana (2001)

tais como: examinar, investigar, periciar, ajustar ou balancear, contar, apresentar
balanços, ativos e passivos, dá a entender que o campo de atuação e a função da
auditoria são intensos complexos e dinâmicos.
Conceituando auditoria Imoniana (2001, p. 20) define como “atividade que

se refere à verificação das informações contábeis para certificar a sua acuracidade
e determinar a confiabilidade das demonstrações financeiras”.
E numa maior abrangência Imoniana (2001, p. 20) apresenta a auditoria

como:
Processo de avaliação sistemática dos registros contábeis e das
operações correlatas para determinar a aderência aos princípios
contábeis, geralmente aceitos, políticas empresariais e os regulamentos
que regem as operações das entidades contábeis.
Magalhães, Lunkes e Müller (2001) apresentam um quadro de conceituação

dos termos principais de auditoria. Alguns desses termos serão recorrentes
no decorrer desse estudo e outros serão pouco ou nada usados, entretanto, o
destaque é importante para introduzirmos nesse universo da auditoria e para
futuras leituras complementares.
9
QUADRO 2 - PRINCIPAIS TERMOS EM AUDITORIA E CONCEITUAÇÃO
A auditoria deve ser exercida para que os procedimentos e controles

internos estejam adequados aos resultados esperados, no que diz respeito aos
registros contábeis e também quanto as suas relações externas.
A auditoria então, através de métodos e procedimentos, verifica por

meio de observação, análise, para que os usuários internos e externos possam
ter um ganho gerencial. As suas ações debruçam sobre os registros contábeis,
os procedimentos internos e as relações externas e assim no final do processo
verifique se os resultados estão em conformidade aos dados e objetivos traçados.
10
FIGURA 3 - AUDITORIA
FONTE: Disponível em: <http://advivo.com.br/index.php?q=sites/default/

files/imagecache/imagens_blog/imagens/calvin_auditoria.jpg>.
Acesso em: 30 out. 2015.
Para Attie (2011) a auditoria com sua análise e relatórios auxilia na área
contábil, gerencial, de controles e financeiros, através de atitudes que exigem
habilidades mental, profissional e preventiva. O sinóptico de auditoria pode ser
assim apresentado:
11
QUADRO 3 – SINÓPTICO DA AUDITORIA
FONTE: Attie (2011, p. 5)
Como toda profissão, a de auditor também necessita seguir preceitos

éticos e atitudes compatíveis com o código de ética da organização ou com os
princípios constitucionais. Nesse sentido, a finalidade da auditoria não é apenas
analisar e confirmar registros e comprovantes, mas julgar a moralidade dos atos.
5 OBJETIVOS DA AUDITORIA
A auditoria tem como objetivo principal controlar o patrimônio
administrado. Para tanto, precisa analisar registros contábeis, documentos,
fichas, entre outros documentos comprobatórios. Mas tem também como objetivo
verificar a veracidade das informações e dados e também a moralidade dos atos.
De acordo com Lemos (2006, p. 14), a auditoria tem ações preventiva,

saneadora e moralizadora, em que os objetivos do processo são:
• Confirmar a veracidade dos registros e a confiabilidade dos comprovantes;

• Opinar sobre a adequação das situações e informações contidas nas
demonstrações contábeis;
• Resguardar os direitos dos proprietários, dos financiadores do patrimônio, do
próprio fisco e da sociedade em geral.
O objetivo, fim e objetos da auditoria além de bem extensos, são também

de grande complexidade e responsabilidade. Lemos (2006, p. 15) destaca objetos
do exame de auditoria, que são:
12
• Sistemas administrativos e operacionais de controle interno utilizados na

gestão orçamentária, financeira e patrimonial;
• Execução dos planos, programas, projetos e atividades que envolvam recursos
públicos;
• Aplicação dos recursos transferidos pelo Estado a entidades públicas ou
privadas;
• Contratos firmados por gestores públicos com entidades privadas para
prestação de serviços, execução de obras e fornecimento de materiais;
• Processos de licitação, sua dispensa ou inexigibilidade;
• Instrumentos de sistemas de guarda e conservação dos bens e do patrimônio
sob a responsabilidade das unidades da administração direta e entidades
supervisionadas;
• Atos administrativos que resultem em direitos e obrigações para o Poder
Público, em especial os relacionados com a contratação de empréstimos
internos ou externos e com a concessão de avais;
• Arrecadação e restituição de receitas de tributos;
• Sistemas eletrônicos de processamento de dados, suas entradas (inputs) e
informações de saída (outputs), objetivando constatar:
- Segurança física do ambiente e das instalações do Centro de Processamento
de Dados (CPD);
- Segurança lógica e confiabilidade dos sistemas (software) desenvolvidos em
computadores de diversas partes;
- Eficácia dos serviços prestados pela área de informática;
- Eficiência na utilização dos diversos computadores (hardware) existentes na
entidade;
- Verificação do cumprimento da legislação pertinente.
Oliveira e Diniz Filho (2001) apresentam um quadro em que os tipos de

auditorias são classificados conforme os seus objetivos, vejamos:
QUADRO 4 – TIPOS DE AUDITORIA E SEUS OBJETIVOS
TIPOS DE AUDITORIA OBJETIVOS

Auditoria das
Emissão de parecer sobre as demonstrações contábeis da
demonstrações
empresa ou entidade em determinada data.
contábeis
Revisão sistemática das transações operacionais e do sistema
de controles internos, visando:
• A proteção dos bens e direitos da empresa contra fraudes,
Auditoria interna
desvios e desfalques;
• A constatação de possíveis irregularidades e usos indevidos
dos bens e direitos da empresa.
Avaliação sistemática da eficácia e eficiência das atividades
operacionais e dos processos administrativos, visando:
Auditoria operacional
• Ao aprimoramento contínuo da eficiência e eficácia
operacional, contribuindo com soluções.
13
Auditoria para verificação do cumprimento/observância de

normas e procedimentos implantados pela empresa ou pelos
Auditoria de
órgãos reguladores de determinadas atividades.
cumprimento normativo
Por exemplo, normas implantadas pelo Banco Central do
ou compliance autid
Brasil a serem observadas pelas instituições financeiras para
o combate do crime de ‘lavagem de dinheiro’.
Trabalhos dirigidos à análise dos planos e diretrizes da
empresa, objetivando mensurar a eficiência da gestão
Auditoria de gestão
das operações e sua consistência com os planos e metas
aprovados.
Exames e avaliações da qualidade do sistema de computação
de dados e dos controles existentes no ambiente de tecnologia
de informações, visando otimizar a utilização dos recursos
Auditoria de sistemas
de computação de dados, minimizar os riscos envolvidos
nos processos e garantir a geração de informações e dados
confiáveis, em tempo, ao menor custo possível.
Análise da eficiência e eficácia dos procedimentos adotados
Auditoria fiscal e para a apuração, controle e pagamentos dos tributos que
tributária incidem nas atividades comerciais e operacionais da empresa.
Avaliação do planejamento tributário.
Avaliação dos processos operacionais e produtivos das
empresas visando à identificação de danos ao meio ambiente
Auditoria ambiental
e quantificação de contingências e (b) preparação da empresa
para receber o Certificado ISSO 14000 – meio ambiente.
Auditoria nos
• Auditoria das demonstrações contábeis das empresas
processos de compras
envolvidas;
e vendas de empresas
• Assessoria na avaliação das empresas objetos de negociação
e reestruturações
societária;
societárias –
• Avaliação dos ativos objetos de negociação;
incorporações, fusões,
• Identificação de contingências fiscais, trabalhistas,
cisões e formação de
ambientais, cíveis etc.
joint ventures
FONTE: Oliveira e Diniz Filho (2001, p. 19)
UNI
joint ventures – “associação de duas ou mais organizações visando a investir

num projeto para alcançar objetivos bem definidos, tais como: desenvolvimento de novos
produtos, montagem de uma rede de distribuição e vendas, fabricação de peças ou produtos
de interesse comum, etc.[...] caracteriza-se por ser uma entidade jurídica, mas uma simples
operação conjunta mediante contrato de duas ou mais empresas, teremos uma aliança
estratégica”.
Lacombe (2004, p. 186).
14
UNI
ISSO 14000 – meio ambiente – A ISSO 14000 é auditada pelo ISSO (International
Organization for Standardization) que é uma autoridade em certificações em todo mundo.
Tem como principal foco a gestão ambiental e fornece uma estrutura organizada para que
as empresas consigam promover ações internas para obter a certificação.
Fonte: Disponível em: <http://inst.sitesustentavel.com.br/iso-14000-o-que-e-requisitos/>.
Acesso em 31 out. 2015.
Assim pode-se concluir que o campo de atuação de auditoria é bem extenso

e exige bastante conhecimento e responsabilidade para que o seu cumprimento
aprove, previna e aponte ajustes necessários.
PRINCÍPIOS ÉTICOS NA AUDITORIA
Já sabemos que a auditoria é um braço da contabilidade, por esse motivo

é regida pelo Conselho Federal de Contabilidade, que conforme a Resolução de
nº 803, de 10 de outubro de 1996, estabelece o Código de Ética Profissional do
Contador – CEPC.
Destaca-se o artigo nº 2 da resolução, do Capítulo II, intitulado dos deveres

e das proibições, assim:
QUADRO 5 - DEVERES DA AUDITORIA
Art. 2º São deveres do Profissional da Contabilidade: (Redação alterada

pela Resolução CFC nº 1.307/10, de 09/12/2010)
I – exercer a profissão com zelo, diligência, honestidade e capacidade

técnica, observada toda a legislação vigente, em especial aos Princípios de
Contabilidade e as Normas Brasileiras de Contabilidade, e resguardados os
interesses de seus clientes e/ou empregadores, sem prejuízo da dignidade e
independência profissionais; (Redação alterada pela Resolução CFC nº 1.307/10,
de 09/12/2010)
II – guardar sigilo sobre o que souber em razão do exercício profissional lícito,

inclusive no âmbito do serviço público, ressalvados os casos previstos em lei
ou quando solicitado por autoridades competentes, entre estas os Conselhos
Regionais de Contabilidade;
III – zelar pela sua competência exclusiva na orientação técnica dos serviços
a seu cargo;
15
IV – comunicar, desde logo, ao cliente ou empregador, em documento

reservado, eventual circunstância adversa que possa influir na decisão
daquele que lhe formular consulta ou lhe confiar trabalho, estendendo-se a
obrigação a sócios e executores;
V – inteirar-se de todas as circunstâncias, antes de emitir opinião sobre

qualquer caso;
VI – renunciar às funções que exerce, logo que se positive falta de confiança

por parte do cliente ou empregador, a quem deverá notificar com trinta dias de
antecedência, zelando, contudo, para que os interesses dos mesmos não sejam
prejudicados, evitando declarações públicas sobre os motivos da renúncia;
VII – se substituído em suas funções, informar ao substituto sobre fatos

que devam chegar ao conhecimento desse, a fim de habilitá-lo para o bom
desempenho das funções a serem exercidas;
VIII – manifestar, a qualquer tempo, a existência de impedimento para o

exercício da profissão;
IX – ser solidário com os movimentos de defesa da dignidade profissional,

seja propugnando por remuneração condigna, seja zelando por condições de
trabalho compatíveis com o exercício ético-profissional da Contabilidade e
seu aprimoramento técnico.
X – cumprir os Programas Obrigatórios de Educação Continuada estabelecidos

pelo CFC; (Criado pelo Art. 5º, da Resolução CFC nº 1.307/10, de 09/12/2010)
XI – comunicar, ao CRC, a mudança de seu domicílio ou endereço e da

organização contábil de sua responsabilidade, bem como a ocorrência de
outros fatos necessários ao controle e fiscalização profissional. (Criado pelo Art.
6º, da Resolução CFC nº 1.307/10, de 09/12/2010)
XII – auxiliar a fiscalização do exercício profissional. (Criado pelo Art. 7º, da

Resolução CFC nº 1.307/10, de 09/12/2010)
CFC (1996)
Dessa forma, além dos princípios éticos que norteiam o campo profissional
de auditoria, a atitude do profissional pode ajudar na detecção e prevenção de
problemas. Portanto, além da conduta ética, atitudes que antecipem ações e atos
administrativos são funções que fazem da auditoria um braço importante no
processo gerencial.
16
6 ATITUDES NA AUDITORIA
Attie (2011) apresenta três atitudes (mental, profissional e preventiva) na
auditoria que são complementares entre si. Na verdade, o autor quer destacar
que essas três atitudes formam o pilar da profissão, para que a avaliação final seja
eficiente.
• Atitude mental – como a auditoria é uma análise crítica, é preciso que o auditor
verifique as possibilidades de riscos e erros. Nesse sentido, a auditoria não
pode se limitar aos livros oficiais, a auditoria tem que ser factual;
• Atitude profissional – se refere ao conhecimento técnico e estudo permanente, a
fim de adquirir novos conhecimentos e ferramentas de trabalho; aprimoramento
pessoal e ter conhecimento das regulamentações e legislação;
• Atitude preventiva – a opinião do auditor deve estar embasada em informações,
controles, documentos. Essa concentração de informações deve ser utilizada
como prevenção ou repressão de erros para futuros ajustes.
A habilidade mental vai além da leitura rígida das demonstrações

contábeis, mas no que se refere à competência de observar eventuais riscos e
erros. A habilidade profissional é aquela que se refere à competência técnica do
conhecimento adquirido nas cadeiras da academia e pela formação continuada,
em que é preciso acompanhar novas legislações e regulamentos. E ainda a
habilidade preventiva que quer dizer a habilidade de através dos demonstrativos
e conhecimentos, prevenir contra erros futuros e realizar ajustes necessários.
Assim podemos entender que o auditor deve ter perspicácia para perceber
além dos registros, aprimorar-se constantemente e acompanhar mudanças; e
por fim, contribuir para que ajustes sejam realizados e a organização possa ser
eficiente.
7 CLASSIFICAÇÃO DE AUDITORIA
Vimos que a auditoria requer diferentes habilidades, dessa maneira a
auditoria por sua complexidade e congregar diferentes competências e atitudes
profissionais, poderia ainda ser classificada, para demonstrar o quanto é extensa,
profunda e oportuna.
Magalhães, Lunkes e Müller (2001, p. 25) classificam a auditoria em três

diferentes formas, quanto à extensão, profundidade e tempestividade, assim
explicadas:
Quanto à extensão podem ser:
• Geral – quando abrange todas as unidades operacionais;

• Parcial – quando abrange especificamente determinadas unidades operacionais;
• Por amostragem – a partir da análise do controle interno.
17
Quanto à profundidade podem ser:
• Integral – são consideradas as auditorias mais longas, que auditam desde os

primeiros contatos das negociações até as informações finais;
• Por revisão analítica – se referem ao conceito de auditoria prenunciativa, para
evitar riscos a auditoria torna-se mais curta, a fim de obter fidedignidade às
informações.
Quanto à tempestividade podem ser:
• Permanente – são as feitas habitualmente, constante ou sazonal, em todos os

exercícios sociais;
• Eventual – não é habitual, por esse motivo não tem tempo certo. Esse processo
de auditoria exige a ambientação dos auditores e planejamento para todas as
vezes em que for realizada.
E por fim Magalhães, Lunkes e Müller (2001, p. 27) apresentam as

finalidades básicas de auditoria em relação ao atendimento de seus usuários
interno e externo, assim:
a) Usuário interno:
• Interesse dos acionistas ordinários (majoritários);

• Atendimento às estratégias de investimentos de relevância, em determinados
projetos.
b) Usuário externo:
• Interesse dos acionistas preferenciais (minoritários);

• Interesse dos financiadores (emprestadores, debenturistas);
• Interesse do Estado.
A classificação da auditoria é uma forma de mapear o campo de sua

atuação, conforme a eventualidade, o tempo e a sua finalidade. É uma maneira
de auxiliar e demonstrar o quanto a auditoria é extensa no seu campo de atuação.
8 TIPOS DE AUDITORIA
A auditoria pode ser dividida em dois grandes grupos: interna e
externa. A auditoria interna significa que os funcionários da própria empresa ou
organização executarão a atividade. Enquanto na auditoria externa, a atividade
deverá ser executada por uma empresa ou por auditores independentes.
18
Lins (2011) apresenta as características gerais de auditoria interna e

externa, de forma separada em seu livro, todavia para melhor compreensão
apresenta-se aqui em um único quadro, a fim de facilitar para a analogia das
diferentes categorias:
QUADRO 6 – AUDITORIA INTERNA X AUDITORIA EXTERNA
Auditoria Interna Auditoria Externa

Funcionário da empresa de
Executor Funcionário da empresa
auditoria independente
Isenção para informação
Menor Maior
externa
Exame das DCs com
Prevenção e detecção
evidenciação da situação da
Objetivo principal de falhas nos controles
empresa auditada através do
internos
parecer
Resultado do trabalho Relatório de recomendações Emissão de parecer
Em linhas gerais, alta
Cliente do serviço administração e diretoria/ Empresa contratante
gerências
Sim para o Wps; não para o
Sigilo Sim
parecer
Frequência Permanente Periódica
Detalhamento da análise Alto Baixo
FONTE: Adaptado de Lins (2011, p. 6 e 10)
No quadro anterior, pode-se perceber nas diferenças dos tipos de controles

que existem vantagens e desvantagens, como exemplo da auditoria realizada pelo
funcionário da própria organização e pela auditoria (externa) contratada. Haverá
situações da organização que a auditoria realizada pelo próprio funcionário,
conhecedor da instituição é vantagem. Entretanto, em outros momentos, a
solicitação de uma auditoria externa será mais vantajosa, para uma avaliação
imparcial e com olhar diferenciado.
Custo, imparcialidade, periodicidade, detalhamento, conhecimento da

empresa, entre tantos outros fatores podem auxiliar numa boa auditoria como
podem também serem fatores que prejudicariam na avaliação final.
Magalhães, Lunkes e Müller (2001) apresentam um quadro comparativo

entre auditoria interna e externa:
19
QUADRO 7 - COMPARATIVO ENTRE AUDITORIA INTERNA E EXTERNA
Auditoria Interna Auditoria Externa

1. Proteção à organização.
2. Acompanha o cumprimento de normas 1. Proteção do investidor.
técnicas e a política de administração da 2. Analisa e testa os sistemas de controle
empresa, na consecução de seus objetivos. interno e contábil, em busca da razoável
3. O auditor interno desenvolve, fidedignidade das DFs.
continuadamente, seu trabalho que 3. O auditor externo desenvolve o
termina em relatório. trabalho por gestão (anual) que termina
4. O grau de independência do auditor em parecer.
interno é limitado, porém segue as 4. O grau de independência do
normas e procedimentos de auditoria na auditor externo é amplo e o trabalho é
execução do trabalho. exercido com observância das normas
5. Objetiva prevenir erros e fraudes, internacionais.
sugerindo aos detentores do poder de 5. Objetiva reprimir erros e fraudes.
decisão os ajustes necessários.
FONTE: Magalhães, Lunkes e Müller (2001, p. 28)
O livro dos americanos Boynton, Johnson e Kell (2002) apresentam a

auditoria em três diferentes tipos: auditoria de demonstrações contábeis, auditoria
de compliance e auditoria operacional. Assim Boynton, Johnson e Kell (2002, p. 31
e 32) explicam-nas:
• Auditoria de demonstrações contábeis – envolve obtenção e avaliação de

evidências a respeito das demonstrações contábeis de uma entidade, para
emissão de parecer se sua apresentação está adequada, de acordo com os
princípios contábeis;
• Auditoria de compliance – envolve obtenção e avaliação de evidências para
determinar se certas atividades financeiras ou operacionais de uma entidade
obedecem a condições, regras ou regulamentos a ela aplicáveis;
• Auditoria operacional – envolve obtenção e avaliação de evidências a respeito
da eficiência e eficácia das atividades operacionais de uma entidade, em
comparação com objetivos estabelecidos.
O termo compliance tem origem no verbo em inglês, to comply, que

significa agir de acordo com uma regra, uma instrução interna, um comando
ou um pedido, ou seja, estar em “compliance” é estar em conformidade com leis
e regulamentos externos e internos.
FONTE: Disponível em: <http://michaellira.jusbrasil.com.br/artigos/112396364/o-que-e-
compliance-e-como-o-profissional-da-area-deve-atuar>. Acesso em: 31 out. 2015.
20
De forma comparativa quanto aos três tipos de auditoria, podemos

observar o quadro que segue:
QUADRO 8 - TIPOS DE AUDITORIA
Natureza das Critérios Natureza do

Tipo de auditoria
afirmações estabelecidos parecer do auditor
Opinião a respeito
Dados das
De demonstrações Princípios contábeis da adequação das
demonstrações
contábeis geralmente aceitos demonstrações
contábeis
contábeis
Políticas da
Direitos ou dados Resumo dos
administração, leis,
relacionados resultados ou
regulamentos ou
De compliance com obediência segurança a
outras exigências
a políticas, leis, respeito do grau de
estabelecidas por
regulamentos etc. obediência
terceiros
Objetivos
Eficiência e eficácia
estabelecidos pela
observadas;
Dados operacionais administração ou
Operacional recomendações
ou de desempenho pela legislação
para
aplicável, por
aperfeiçoamento
exemplo
FONTE: Boynton, Johnson e Kell (2002, p. 33)
De acordo com o professor Cruz (2002), a auditoria em sua evolução

técnica-científica, pode ser classificada em três diferentes áreas (fiscalizadora, de
gestão e operacional), assim observada:
QUADRO 9 - TIPOS DE AUDITORIA
Auditoria Auditoria Auditoria

fiscalizadora de gestão operacional
Auditores Auditores
Auditores independentes;
independentes; independentes;
Contadores das áreas
Contadores das áreas Contadores das áreas
financeira e gerencial;
financeira e tributária; financeira e gerencial;
Administradores;
Fiscais de tributos; Gerentes de operação;
Gerentes;
Técnicos de controle Técnicos de controle
Técnicos de controle
externo; externo;
externo;
Quem Funcionários do Funcionários
Funcionários do controle
exerce? controle governamental do controle
governamental sobre
sobre instituições governamental sobre
instituições financeiras;
financeiras; instituições financeiras;
Empresas financiadas ou
Empresas financiadas Empresas financiadas
de atividade controlada;
ou de atividade ou de atividade
Economistas e auditores
controlada; controlada;
internos das empresas em
Auditores internos das Auditores internos das
geral.
empresas em geral. empresas em geral.
21
Vigiar as transações
sob as óticas da
economicidade, eficiência
e eficácia e das causas e
dos efeitos decorrentes;
Vigiar a produção
Verificar a efetividade
e a produtividade e
Fiscalizar as de programas
avaliar os resultados
transações sob as específicos diante
alcançados diante
Principal óticas financeira e do posicionamento
de objetivos e metas
objetivo patrimonial, bem da empresa em seu
fixados para um
como os registros ambiente de atuação
determinado período
delas decorrentes. e o significado do
dentro da tipicidade
desempenho obtido
própria.
diante de metas-desafios
estabelecidos nos vários
campos de resultados
maximizadores do valor
da entidade.
Certificar a efetividade
e oportunidade dos
controles internos
e apontar soluções
Identificar desvios
Certificar a adequação alternativas para
relevantes e apontar
dos controles melhoria do desempenho
atividades e/ou
Principal internos e apontar operacional. Medir grau
departamentos
resultado irregularidades, de atendimento das
fora do padrão
truques e fraudes necessidades dos clientes
de desempenho
detectados. e acompanhar, mediante
esperado.
indicadores do nível
de eficiência e eficácia,
o desvio em relação ao
desafio-padrão.
22
• Seleção de amostras
para áreas determinadas;
• Apreciação dos desvios
reais ou potenciais;
• Avaliação da
informação financeira
relacionada;
• Identificação de causas
e efeitos envolvidos;
• Prova de verificação
• Contagens físicas;
• Adequação ao e confirmação de
• Prova de exatidão
custo-padrão; evidências;
de cálculos e somas;
• Testes de • Recomendações de
• Confirmação
efetividade; ordem técnica e moral,
de saldos junto a
• Indicadores de além das de ordem
terceiros;
Recursos desempenho; normativa;
• Exame de livros e
técnicos • Circularização de • Indicadores de
registros fiscais;
informação sobre qualidade dos líderes do
• Exame de livros e
existências; setor;
registros contábeis;
• Recomendações • Interpretação e
• Recomendações
punitivas, saneadoras avaliação de programas
denunciadoras e
ou estimuladoras. de qualificação;
corretivas.
• Testes sobre resultados
desejados X resultados
obtidos;
• Mensuradores de
repercussão econômico-
financeira;
• Impactos
mercadológicos e
tecnológicos de longo
prazo.
FONTE: Adaptado de Cruz (2002, p. 26-28)
Lins (2011) já classifica a auditoria interna em seis diferentes tipos conforme

o objetivo a ser alcançado, que aqui serão apresentados resumidamente:
a) Contábil – principal objetivo é o controle interno e a qualidade das informações

geradas. Como resultado apresenta relatório em que apresenta: o problema
verificado, consequências para a empresa e sugestões para a solução do
problema.
b) Operacional – também chamada de auditoria de desempenho, tem como
objetivo a análise das atividades operacionais. Avalia e/ou corrige a relação
custo-benefício entre recursos e sua aplicação eficiente e eficaz.
c) De compliance – verifica o cumprimento das normas aplicáveis à organização
e os seus regulamentos internos.
d) De sistemas – a auditoria de sistemas tem como objetivo verificar a segurança
das informações geradas pelo sistema de informação.
23
e) Fiscal e tributária – principal objetivo é avaliar os procedimentos fiscais e

tributários e verificar o cumprimento das normas fiscais e tributárias.
f) De qualidade e ambiental – visam à melhoria do sistema de gestão e ambiental.
A auditoria de sistemas e a auditoria contábil são as principais análises

para que a auditoria externa estabeleça os seus exames e o volume de trabalho e
testes a serem executados.
9 TIPOS DE AUDITORES
Dada a complexidade da prática em auditoria e da extensão do campo de
atuação, porque em cada área exige conhecimentos específicos. Dessa maneira,
a auditoria passa a se dividir em categorias diferentes para cada especialidade.
Boynton, Johnson e Kell (2002) apresentam três tipos de auditores: independentes,
internos e públicos.
• Auditores independentes – trabalham por conta própria ou são membros de

empresas de auditoria.
• Auditores internos – são empregados das organizações que são auditadas.
• Auditores públicos – são empregados por várias agências governamentais
municipais, estaduais e federais.
A segmentação dos auditores é importante porque favorece na

especificação de habilidades, procedimentos e comportamento do auditor. Para
cada segmento de auditoria, diferentes são os nichos de oportunidades, vínculo
de trabalho, modelos de relatórios, objetivos, avaliação, entre outras grandes
diferenças.
10 AUDITORIA NO SETOR PÚBLICO

A auditoria embora seja formada por procedimentos e técnicas, a fim
de verificar e analisar a eficiência e eficácia dos atos e fatos administrativos em
organizações públicas e privadas e outros modelos de organizações. No setor
público requer uma prática singular, a linguagem, os demonstrativos, relatórios,
análise, são aplicados de forma diferenciada.
Cruz (2002) apresenta diferenças básicas sobre os atores, linguagem e

relações do setor público mediante ao setor privado e terceiro setor.
24
QUADRO 10 - SEGMENTOS DAS ORGANIZAÇÕES

SETOR PÚBLICO SETOR PRIVADO TERCEIRO SETOR
Diretores Gerentes Dirigentes
Associação de Servidores Sindicatos de Empregados Associados e Colaboradores
Credores Fornecedores Fornecedores
Investidores Acionistas Instituidores e Afiliados
Público em geral Terceiros e Interessados Terceiros e Interessados
Instituições Financeiras Bancos Comerciais Bancos Comerciais
Contribuintes Clientes Parceiros e Financiadores
Analista de Resultados Analista do Lucro e Perdas Analistas de Desempenho
FONTE: CRUZ (2002, p. 32)
Visto dessa maneira, pode-se observar que a auditoria voltada ao setor

público está bastante preocupada com os resultados, ou seja, os investimentos
empenhados no setor público devem ter uma contrapartida que beneficiem o seu
público geral.
A auditoria no setor público é instruída pela Normativa nº 16 do Ministério

do Estado da Economia, Fazenda e Planejamento – MEFP/ Direção Técnica
Nacional – DTN / Coordenadoria de Auditoria – COAUD, de 20 de dezembro de
1991 e também pelas adaptações realizadas posteriormente.
Já vimos anteriormente os objetivos da auditoria aplicados a quaisquer das

organizações, entretanto, Alves e Reis (2015, p. 841) destacam que os objetivos da
auditoria no setor público são:
• Comprovar a legalidade e legitimidade e avaliar os resultados, quanto à eficiência

e eficácia da gestão orçamentária, financeira e patrimonial nas unidades da
administração direta e entidades supervisionadas da administração federal;
• Observar o cumprimento dos princípios fundamentais de planejamento,
coordenação, descentralização, delegação de competência e controle, pelos
órgãos e entidades;
• Examinar a observância da legislação federal específica e normas relacionadas;
• Avaliar a execução dos programas de governo, dos contratos, convênios,
acordos, ajustes e outros instrumentos de mesma origem;
• Avaliar o desempenho administrativo e operacional das unidades da
administração direta e entidades supervisionadas;
• Verificar o controle e a utilização dos bens e valores sob uso e guarda dos
administradores ou gestores;
• Examinar e avaliar as transferências e a aplicação dos recursos orçamentários e
financeiros das unidades da administração direta e entidades supervisionadas;
• Verificar e avaliar os sistemas de informações e a utilização dos recursos
computacionais das unidades da administração direta e entidades
supervisionadas.
25
O setor público está mais voltado para os resultados porque uma vez que
houve aplicação de recursos para determinado fim, é necessária uma avaliação
para verificar se o objetivo foi realmente alcançado com eficiência e eficácia, por
esse motivo no setor público os resultados são realmente importantes.
Auditoria governamental – “comprovar a legalidade e a legitimidade;

e avaliar os resultados obtidos ou previstos pelos gestores, que, de forma
temporária, comandam atividades da administração pública estatal”. (CRUZ,
2012, p. 139).
10.1 CLASSIFICAÇÃO
Apresentamos no presente trabalho os tipos de auditoria: interna e
externa, demonstrações contábeis, compliance e operacional. São tipos de auditoria
aplicados a quaisquer organizações, primeiro, segundo e terceiro setor.
O setor público com as suas especificidades exige uma auditoria que

possa verificar seus resultados, os atos e fatos administrativos e suas ações. Dessa
maneira Alves e Reis (2015, p. 842) apresentam os tipos de auditoria com mais
funcionalidade para o setor público:
• Auditoria de Gestão – tem o objetivo de certificar a regularidade das contas,

verificar a realização de contratos, convênios, acordos ou ajustes, a honestidade
na aplicação dos dinheiros públicos e no zelo ou administração de valores e
outros bens da União ou a ela confiados, abrangendo os seguintes aspectos:
verificação da existência física de bens e outros valores; exame da documentação
comprobatória dos atos e fatos administrativos; verificação do cumprimento
da legislação pertinente entre outros.
• Auditoria de Programas – tem o objetivo de examinar, avaliar e observar a
execução de programas e projetos governamentais específicos.
• Auditoria Operacional – atua nas áreas inter-relacionadas do órgão/entidade, e
sua teoria de abordagem dos fatos é de apoio, pela avaliação do atendimento às
normas, e apresentação de sugestões para seu aperfeiçoamento. Tem o objetivo
de avaliar a eficácia dos seus resultados em relação aos recursos materiais,
humanos e tecnológicos disponíveis, bem como a economicidade e eficiência
dos controles internos existentes para a gestão dos recursos públicos.
• Auditoria Contábil – é a técnica utilizada na coleta de informações e no exame
dos registros e documentos, mediante procedimentos específicos, relacionados
ao controle do patrimônio.
• Auditoria de Sistema – observando as normas estabelecidas e a legislação
específica, tem o objetivo de assegurar a adequação, privacidade dos dados e
informações vindas dos sistemas eletrônicos de processamento de dados.
26
• Auditoria Especial – tem por objetivo o exame de fatos considerados

importantes, de caráter extraordinário ou incomum, sendo realizadas para
atender determinação do Presidente da República, Ministros de Estado ou por
solicitação de outras autoridades.
Podemos concluir que a auditoria no setor público se apresenta com

ramificações interligadas para que as ações governamentais sejam avaliadas e
conduzidas ao principal objetivo que é zelar pelo patrimônio público e manter
os objetivos de interesse comum, e aos objetivos motivadores de projetos e
programas, ou de políticas públicas.
27
RESUMO DO TÓPICO 1
O Tópico 1 apresentou a introdução à auditoria e com essa aprendizagem
foi possível:
• O entendimento do conceito de auditoria.
• A assimilação da evolução histórica de auditoria no mundo e no Brasil.
• A compreensão dos objetivos, princípios, atitudes e tipos de auditoria.
• Verificação do que é controle interno e externo.
• Introdução da necessidade da auditoria nas organizações, e em especial no

setor público.
28
AUTOATIVIDADE
1 O que é auditoria?
2 Quais são os principais objetivos da auditoria?
3 Faça um breve resumo dos tipos de auditoria.
4 Quais são os tipos de atitudes na auditoria?
29
30
UNIDADE 1
TÓPICO 2
CONTROLE
1 INTRODUÇÃO
O controle vem da ideia de que para que os processos e procedimentos
sejam eficazes deve haver um acompanhamento para não perder o foco do
objetivo proposto. O bom controle no setor público é aquele que permite que o
seu acompanhamento seja o mais matemático possível, ou seja, quanto menor for
a interação humana mais eficaz serão os resultados no que se refere ao controle.
O controle dentro da ciência da Administração permite que as funções

básicas sejam executadas, tais como planejamento, organização, execução e o
próprio controle. É o controle o melhor instrumento para delimitar os padrões de
execução, sejam eles, orçamentários, financeiros ou de gestão.
O controle além de requisitar uma habilidade técnica, cada vez mais se

torna um meio para que os diversos segmentos da sociedade possam participar,
acompanhar e cobrar a aplicação correta dos recursos públicos. Essa ação
fiscalizadora exige que a Administração Pública aplique os recursos da melhor
maneira possível e apresente resultados das políticas públicas.
Vamos acompanhar como foi o desenvolvimento do controle no setor

público no Brasil.
2 BREVE HISTÓRIA DE CONTROLE INTERNO NO BRASIL

De acordo com o TCU (2015), a história de controle no Brasil vem de longe,
desde o período colonial. Em 1680 foram criadas as Juntas das Fazendas das
Capitanias e a Junta da Fazenda do Rio de Janeiro, sob a jurisdição de Portugal.
Na administração de Dom João VI, em 1808, foi instalado o Erário Régio

e criado o Conselho da Fazenda que era responsável em acompanhar a execução
da despesa pública.
Após a proclamação da Independência em 1822 e depois da Constituição

monárquica de 1824, o Erário Régio foi transformado em Tesouro e assim foram
realizados os primeiros orçamentos e balanços gerais.
31
Erário Régio – O Erário Régio, também chamado de Real Erário, Real

Fazenda, Tesouro Público ou Tesouro Geral, foi criado no Brasil pelo Decreto
de 11 de março de 1808, quando foi nomeado seu presidente D. Fernando José
de Portugal, que exerceu o cargo juntamente com o ministro e secretário de
Estado dos Negócios do Brasil e o ministro assistente do despacho do Real
Gabinete.
FONTE: MAPA (2015)
Ainda segundo o TCU (2015), a ideia da criação do primeiro Tribunal

de Contas foi em 23 de junho de 1826, através de projeto de lei apresentado ao
Senado do Império.
Em 7 de novembro de 1890, com a reforma político-administrativa da

República, foi criado o Tribunal de Contas da União através do Decreto nº 966-
A, que de acordo com o TCU (2015) “norteado pelos princípios da autonomia,
fiscalização, julgamento, vigilância e energia”.
Foi na Constituição de 1891, no artigo 89, que o Tribunal de Contas da

União foi institucionalizado finalmente. Todavia a instalação só ocorreu dois
anos depois, em 17 de janeiro de 1893.
Conforme a página do TCU (2015), originariamente, o Tribunal de

Contas da União tem por competência: “exame, revisão e julgamento de todas as
operações relacionadas à receita e a despesa da União”.
E é na Constituição de 1988, que finalmente, o Tribunal de Contas da

União teve a sua competência ampliada, assim como observa o TCU (2015):
Recebeu poderes para, no auxílio ao Congresso Nacional, exercer

a fiscalização contábil, financeira, orçamentária, operacional e
patrimonial da União e das entidades da administração direta e
indireta, quanto à legalidade, à legitimidade e à economicidade e a
fiscalização da aplicação das subvenções e da renúncia de receitas.
Qualquer pessoa física ou jurídica, pública ou privada, que utilize,
arrecade, guarde, gerencie ou administre dinheiros, bens e valores
públicos ou pelos quais a União responda, ou que, em nome desta,
assuma obrigações de natureza pecuniária tem o dever de prestar
contas ao TCU.
No Brasil, hoje, além do Tribunal de Contas da União com sede no Distrito

Federal, existem mais vinte e seis Tribunais de Contas, nas capitais dos Estados,
e, mais o Tribunal de Contas do Distrito Federal, e ainda, mais seis municipais,
assim distribuídos:
32
TÓPICO 2 | CONTROLE
QUADRO 11 - QUANTIDADE DE TRIBUNAIS DE CONTAS NO BRASIL
Quantidade Tribunais de Contas Sede

01 Tribunal de Contas da União Distrito Federal
26 Tribunal de Contas do Estado Capital de cada Estado
01 Tribunal de Contas do Distrito Federal Distrito Federal
04 Tribunal de Contas dos Municípios Goiás, Pará, Ceará e Bahia
02 Tribunal de Contas do Município São Paulo e Rio de Janeiro
FONTE: Silva (2014, p. 9)
Os Tribunais de Contas dos Municípios verificam as contas dos municípios

do Estado. As contas do governo são apreciadas pelo Tribunal de Contas do
Estado. Os Tribunais de Contas de São Paulo e Rio de Janeiro analisam somente
as contas dos municípios correspondentes, os demais municípios desses dois
Estados são analisados pelo Tribunal de Contas do Estado.
2.1 CONTROLE
Controle é uma palavra que denota uma expressão negativa,
principalmente quando nos imaginamos sob o controle de alguma coisa. Talvez
a fiscalização dos nossos atos se torna uma ação desconfortável, porque podem
manifestar eventuais erros ou por evidenciar nossa vida privada. E é claro que
ninguém quer errar ou muito menos deseja que seus erros sejam evidenciados
em relatórios ou quaisquer outros instrumentos ou veículo de comunicação.
Entretanto, o controle que queremos apresentar é o controle que faz avaliação.
Aquele que auxilia na gestão da organização, que compara objetivos e resultados;
portanto, o controle com a conotação positiva. “O controle consiste em verificar se
tudo ocorre de acordo com o programa adotado, as ordens dadas e os princípios
admitidos. Tem por fim assinalar os erros, a fim de que se possa repará-los e
evitar a sua repetição”. (FERRAZ, 1999, p. 69).
As três formas básicas de controle podem ser:
a. Antes do fato administrativo – é verificar se os objetivos constam no

planejamento de forma clara para que possa ser realizado um comparativo na
análise de resultados;
b. Durante o fato administrativo – é o controle e verificação das ocorrências e
falhas que ocorrem ainda em tempo de serem corrigidas antes do relatório final
de análise, ou seja, durante o fato administrativo;
c. Depois do fato administrativo – é a avaliação final dos resultados reais em
comparação aos resultados esperados.
Para Guerra (2007) o controle tal como é entendido hoje é o exercício de

fiscalizar, a fim de imprimir um juízo de valor, assim conceitua:
33
É a fiscalização, quer dizer, a inspeção, exame, acompanhamento,

verificação, exercida sobre determinado alvo, de acordo com
certos aspectos, visando averiguar o cumprimento do que já foi
predeterminado ou evidenciar eventuais desvios com fincas de
correção, decidindo acerca da regularidade ou irregularidade do ato
praticado. (GUERRA, 2007, p. 90).
Na verdade, a conotação negativa reverte-se em positiva no momento em

que se perceba que a sua finalidade nada mais é que verificar se objetivos foram
alcançados, os procedimentos estão sendo praticados em excelência, os recursos
estão sendo otimizados, os atos estão em conformidade com a lei.
Assim, controlar não é a verificação de erros, mas é tão somente garantir

que a conjuntura da organização se mantenha saudável, produtiva e sustentável.
2.1.1 Controle interno

O controle interno é uma forma de manter a organização no prumo
conforme os seus objetivos e finalidades. O controle interno colabora para que
eventuais riscos e erros sejam minimizados e/ou solucionados. É uma forma de a
Administração Pública verificar a legalidade dos seus atos.
De forma simples e sintetizando o conceito de controle, Barreto e Graeff

(2014, p. 97) apresentam:
O controle é uma das funções básicas da administração e tem como
objetivo primordial garantir que os diferentes processos e atividades
institucionais estejam de acordo com o que foi planejado, permitindo
que sejam efetuadas correções sempre que necessárias.
Nascimento (2014) apresenta que embora não haja unanimidade quanto

às funções básicas do controle interno, as mais citadas pelos estudiosos podem
ser consideradas como sendo:
• Organização (administrativa, jurídica e técnica);

• Procedimentos e métodos;
• Informações (planejamento, orçamentação, contabilidade, estatística e
informatização);
• Recursos humanos;
• Autoavaliação.
Diante dessas funções básicas podemos considerar que o controle interno

não deve só ficar atento às questões contábeis e financeiras, a sua extensão
percorre tudo que envolve a Administração Pública.
Controle interno é uma função permanente que garante que a

administração tenha as suas ações avaliadas e possa perceber erros e acertos. É
34
através do controle que os resultados podem ser apurados e verificados se os

objetivos foram atingidos ou não, e quais são as novas ações necessárias para que
a administração realize ajustes para otimizar cada vez mais seus recursos.
FIGURA 4 - CONTROLADORIA
FONTE: Disponível em: <http://www.enabrasil.

sc.gov.br/shared/imagens/imagem_
grande_4778958c67f9cdd20f72dcac46e28a78.jpg>.
Acesso em: 1 nov. 2015.
Controles internos são o conjunto de atividades, planos, métodos e

procedimentos interligados, a fim de assegurar que os objetivos das organizações
da Administração Pública sejam alcançados (PETER; MACHADO, 2003). E ainda
ressaltam que para que esses objetivos ascendidos “de forma confiável e concreta,
evidenciando eventuais desvios ao longo da gestão, até a consecução dos objetivos
fixados pelo Poder Público” (p. 24).
UNI
Os responsáveis pelo controle interno, ao tomarem conhecimento de qualquer

irregularidade ou ilegalidade, devem comunicar ao Tribunal de Contas da União, sob pena de
responsabilidade solidária.
(LEMOS, p. 63).
Na verdade, controle interno são ações que dão oportunidade de

verificação para que a administração possa verificar se os seus objetivos estão
sendo alcançados conforme os objetivos preestabelecidos.
O Decreto nº 3.591, de 6 de setembro de 2000, dispõe sobre o Sistema de

Controle Interno do Poder Executivo Federal e dá outras providências. No artigo
primeiro pode-se observar:
35
Art. 1o O Sistema de Controle Interno do Poder Executivo Federal visa

à avaliação da ação governamental e da gestão dos administradores
públicos federais, com as finalidades, atividades, organização,
estrutura e competências estabelecidas neste Decreto. (BRASIL, 2000).
Quantos às suas finalidades, o Decreto nº 3.591, de 6 de setembro de 2000,

determina:
I. Avaliar o cumprimento das metas previstas no Plano Plurianual, a execução

dos programas de governo e dos orçamentos da União;
II. Comprovar a legalidade e avaliar os resultados, quanto à eficácia e à eficiência
da gestão orçamentária, financeira e patrimonial nos órgãos e nas entidades da
Administração Pública Federal, bem como da aplicação de recursos públicos
por entidades de direito privado;
III. Exercer o controle das operações de crédito, avais e garantias, bem como dos
direitos e haveres da União;
IV. Apoiar o controle externo no exercício de sua missão institucional.
O controle interno tem como principal função avaliar a ação governamental

e da gestão da administração pública. É pelo controle e avaliação dos atos e contas
públicas, que é possível coibir desvios de verbas, corrupção, ingerências, entre
outras.
2.1.2 Características do controle interno

Uma organização pública ou privada, ou mesmo em outro formato,
necessita de controle interno para que mantenham a saúde financeira, de
recursos humanos, administrativa e operacional salutar. Para tanto, necessita do
envolvimento de todos da organização, métodos, procedimentos, documentos e
relatórios para análise.
O controle interno possui características importantes que por definição

pode ser identificado como apresenta Barreto e Graeff (2014, p. 97 e 98):
• É um processo planejado, implementado e mantido pelos responsáveis da governança,

administração e outros funcionários, ou seja, é responsabilidade de todos –
operários de linha, gerentes e diretores etc. -, assim, o controle interno somente
será efetivo se todos os envolvidos na consecução dos objetivos da empresa
tomarem parte da responsabilidade;
• Fornece segurança razoável quanto à realização dos objetivos da entidade, assim, o
controle interno é um processo desenvolvido para garantir com razoável
certeza (nunca com garantia absoluta), que sejam atingidos os objetivos da
organização;
• No que se refere à confiabilidade dos relatórios financeiros, efetividade e eficiência
das operações e conformidade com leis e regulamentos aplicáveis. Dessa forma, o
controle interno representa em uma organização o conjunto de procedimentos,
36
métodos ou rotinas com os objetivos de proteger os ativos e produzir dados

contábeis confiáveis (controles contábeis), ajudar a administração na condução
dos negócios com eficiência (controles operacionais ou administrativos); e
promover o cumprimento das normas e regulamentos (controles normativos).
Dessa maneira, o controle interno deve envolver todos os funcionários

da entidade, cada um com a sua responsabilidade na operação de controle. O
comprometimento com a realização de suas funções, bem como no fornecimento
de dados e informações que demonstrem a real situação da organização, mas tendo
como foco a missão, visão e real objetivo a ser alcançado. E por fim, ter confiança
nos relatórios financeiros, resultado dos controles contábeis, operacionais e
normativos, conforme as exigências de regulamentos e leis.
Os controles contábeis e operacionais componentes do controle interno

podem ser exemplificados conforme o quadro que segue:
QUADRO 12 - TIPOS DE CONTROLES
Controles Contábeis Controles Operacionais

Sistemas de conferência, aprovação e Análise de lucratividade por linha de
autorização. produto.
Segregação de funções. Controle de qualidade.
Controle físico sobre ativos. Treinamento de pessoal.
Estudos para aumento de eficiência
Inventários periódicos.
produtiva.
FONTE: Barreto e Graeff (2014, p. 98)
Os exemplos de controles apresentados podem ser aplicados para

quaisquer modelos de organizações, desde que seja personalizado conforme os
objetivos e ao tipo de prestação de serviços.
2.1.3 Controle interno na administração pública

O controle interno da Administração Pública está previsto na Constituição
Federal de 1988, em que os Poderes Legislativo, Executivo e Judiciário devem
manter de forma integrada a transparência dos atos.
O controle é um instrumento para que possam permanecer alinhados aos

objetivos, dentro da legalidade e obtenham resultados com eficácia e eficiência. E
quando necessário é previsto que apoiem o exercício do controle externo.
De acordo com os artigos 70 e 74 da Constituição Federal de 1988, o

sistema de controle interno está previsto, vejamos:
37
Art. 70 A fiscalização contábil, financeira, orçamentária, operacional

e patrimonial da União e das entidades da administração direta e indireta,
quanto à legalidade, legitimidade, economicidade, aplicação das subvenções
e renúncia de receitas, será exercida pelo Congresso Nacional, mediante
controle externo, e pelo sistema de controle interno de cada Poder.
Parágrafo único. Prestará contas qualquer pessoa física ou jurídica,

pública ou privada, que utilize, arrecade, guarde, gerencie ou administre
dinheiros, bens e valores públicos ou pelos quais a União responda, ou que,
em nome desta, assuma obrigações de natureza pecuniária. (Redação dada
pela Emenda Constitucional nº 19, de 1998)
Art. 74 Os Poderes Legislativo, Executivo e Judiciário manterão, de

forma integrada, sistema de controle interno com a finalidade de:
I- avaliar o cumprimento das metas previstas no plano plurianual, a execução

dos programas de governo e dos orçamentos da União;
II- comprovar a legalidade e avaliar os resultados, quanto à eficácia e eficiência,

da gestão orçamentária, financeira e patrimonial nos órgãos e entidades da
administração federal, bem como da aplicação de recursos públicos por
entidades de direito privado;
III- exercer o controle das operações de crédito, avais e garantias, bem como
dos direitos e haveres da União;
IV- apoiar o controle externo no exercício de sua missão institucional.
§ 1º Os responsáveis pelo controle interno, ao tomarem conhecimento

de qualquer irregularidade ou ilegalidade, dela darão ciência ao Tribunal de
Contas da União, sob pena de responsabilidade solidária.
§ 2º Qualquer cidadão, partido político, associação ou sindicato é parte

legítima para, na forma da lei, denunciar irregularidades ou ilegalidades
perante o Tribunal de Contas da União.
BRASIL (1988)
Dessa maneira, podem-se observar as principais finalidades do sistema

de controle interno e perceber que este tem também como efeito apoiar o controle
externo para que qualquer irregularidade ou ilegalidade venha a ser apurada.
Observa-se o esquema de controle interno e externo no setor público

apresentado por Chaves (2011), na figura que segue:
38
FIGURA 5 - CONTROLE INTERNO E CONTROLE EXTERNO
Controle Interno Controle Externo
Poder Judiciário Poder Executivo Poder Legislativo
FONTE: Chaves (2011, p. 38)
O controle interno da Administração Pública tem a incumbência de exercer

a fiscalização contábil, financeira, orçamentária, operacional e patrimonial da
União, que é também exercida pelos três Poderes.
FIGURA 6 - CONTROLE INTERNO INTEGRADO
FONTE: Castro (2015)
2.1.4 Princípios do controle interno

Os princípios de Controle Interno, que visam ao alcance dos objetivos,
num conjunto de regras, diretrizes e sistemas que contribuam para efetividade
da ação governamental e suas organizações, sejam de forma direta ou indireta,
apresentados por Peter e Machado (2003):
39
a) Relação custo/ benefício: da mesma forma que o controle para que as falhas e
os desvios sejam minimizados, o custo para tal controle não pode exceder aos
benefícios.
b) Qualificação adequada, treinamento e rodízio de funcionários: a eficácia
do controle interno depende também da política de recursos humanos,
competência e integridade do pessoal. É importante que haja:
I- seleção e treinamento, com ênfase no rendimento e otimização de custos;
II- rotatividade de funções, para reduzir possibilidades de fraudes;
III- obrigatoriedade de funcionários gozarem férias regularmente, como forma de
evitar a dissimulação de irregularidades;
c) Delegação de poderes e determinação de responsabilidades: a descentralização
administrativa colabora para que o processo seja mais rápido. A delegação de
competência deve ter organograma e regimentos adequados e claros para que
as funções sejam delineadas.
d) Segregação de funções: as funções devem ter suas competências e atribuições
definidas;
e) Instruções devidamente formalizadas: os instrumentos de controle internos
devem ser claros e objetivos e formalizados por órgão competente;
f) Controles sobre as transações: o acompanhamento contábil, financeiro e
operacional deve ser efetuado por pessoas de competência na área;
g) Aderência às diretrizes e normas legais: o controle interno deve verificar se a
organização está em concordância às normas, leis, regulamentos, entre outros.
A relação custo e benefício visa otimizar recursos, ou seja, é uma análise

para verificar se o empreendimento financeiro é válido para os benefícios que
estão sendo adquiridos.
Quanto à capacitação, treinamento e rodízio de funcionários é uma

preocupação da Administração Pública, no que consta do controle interno, com a
finalidade de reduzir erros viciosos.
A descentralização e a segregação de funções são armas da Administração

Pública para manter com pessoas capacitadas para o exercício de competências
específicas em cada setor e garantir transparência, produtividade e eficiência.
Os instrumentos devem ser formalizados, objetivos e claros, para que o

acompanhamento contábil tenha de fácil acesso e seja apresentada regularmente
e em conformidade a legislação vigente.
40
3 PRINCÍPIOS FUNDAMENTAIS SUBJACENTES AOS

COMPONENTES DE CONTROLE
O COSO I (apud BARRETO; GRAEFF, 2014) prescreve 17 princípios
fundamentais subjacentes aos componentes do controle, subdividido em cinco
áreas: ambiente de controle, avaliação de riscos, atividades de controle, informação
e comunicação, e, atividades de monitoramento. Assim Barreto e Graeff (2014, p.
108 e 109) apresentam:
Ambiente de controle
1. A organização demonstra compromisso com a integridade e os valores éticos.
2. O conselho de administração demonstra a independência da gestão e realiza
exercícios de supervisão do desenvolvimento e desempenho do controle
interno.
3. A gerência estabelece, com supervisão da diretoria, estruturas, linhas de
comunicação e autoridades competentes e responsabilidades na busca de
objetivos.
4. A organização demonstra compromisso em atrair, desenvolver e reter pessoas
competentes, em alinhamento com os objetivos.
5. A organização mantém os indivíduos responsáveis por suas responsabilidades
de controle interno na busca de objetivos.
Avaliação de riscos
6. A organização especifica os objetivos com clareza suficiente para permitir a
identificação e avaliação de riscos associados aos objetivos.
7. A organização identifica os riscos para a concretização dos seus objetivos por
meio da entidade e analisa os riscos como base para determinar como eles
devem ser gerenciados.
8. A organização considera o potencial de fraude na avaliação dos riscos para a
concretização dos objetivos.
9. A organização identifica e avalia as mudanças que poderiam afetar
significativamente o sistema de controle interno.
Atividades de controle
10. A organização seleciona e desenvolve atividades de controle que contribuem
para a mitigação dos riscos a níveis aceitáveis.
11. A organização seleciona e desenvolve atividades de controle sobre as inovações
tecnológicas para apoiar a realização dos objetivos.
12. A organização implanta atividades de controle por meio de políticas que
estabelecem o que é esperado, e estabelece os procedimentos para colocar em
prática essas políticas.
Informação e comunicação
13. A organização obtém ou gera e usa, informações de qualidade, relevantes
para apoiar o funcionamento do controle interno.
14. A organização comunica internamente as informações, incluindo os objetivos
e as responsabilidades dos controles internos.
15. A organização comunica-se com as partes externas sobre assuntos que afetam
o funcionamento do controle interno.
41
Atividades de monitoramento
16. A organização seleciona, desenvolve e realiza avaliações em curso e/ou
separado para verificar se os componentes do controle interno estão presentes
e funcionando.
17. A organização avalia e comunica as deficiências do controle interno em tempo
hábil para os responsáveis pela tomada de medidas corretivas, incluindo a alta
administração e o conselho de administração, conforme o caso.
Podemos observar que os princípios fundamentais subjacentes regem

para que a organização crie mecanismos que feche o seu ciclo num controle
contínuo e produtivo. Para tanto, deve envolver toda a sua organização para que
essa engrenagem desenvolva um ambiente coeso, produtivo, de pouco risco e
com resultados.
Do ponto de vista prático, Barreto e Graeff (2014) apresentam um quadro

com as atividades que devem ser realizadas pelo auditor:
QUADRO 13 - COMPONENTES DE CONTROLE

Componente Atividade desenvolvida pelo auditor na avaliação do componente de
de Controle controle
Avaliar se a administração criou e manteve uma cultura de
honestidade e conduta ética, e se o ambiente de controle fornece a
Ambiente de
fundação para os outros componentes do controle interno (assim
Controle
como se os outros componentes não são prejudicados por deficiências
no ambiente de controle).
Entender se a entidade tem processo para a avaliação de riscos
envolvendo:
a) Identificação dos riscos de negócio relevantes para os objetivos das
demonstrações contábeis;
Avaliação de
b) Estimativa da significância de riscos;
Riscos
c) Avaliação da probabilidade de sua ocorrência; e,
d) Decisão sobre ações em resposta a esses riscos.
Compete ao auditor identificar se a entidade estabeleceu tal processo
ou se possui processo informal.
Obter entendimento do sistema de informação, inclusive
dos processos de negócio relacionados, relevantes para as
Identificação e
demonstrações contábeis, e de como a entidade comunica as funções
Comunicação
e responsabilidades sobre demonstrações contábeis e assuntos
significativos relacionados com esses relatórios.
Entender as atividades de controle relevantes para a auditoria. É
Atividades de importante lembrar que uma auditoria não requer entendimento
Controle de todas as atividades de controle relacionadas às demonstrações
contábeis.
Identificar as principais atividades que a entidade utiliza para
monitorar o controle interno sobre as demonstrações contábeis, e
Monitoramento
como a entidade inicia ações corretivas para as deficiências nos seus
controles.
FONTE: Barreto e Graeff (2014, p. 115-116)
42
4 REGISTRO NO CONTROLE INTERNO

A avaliação no controle interno é um mecanismo muito importante para que
o sistema apresente fidedignidade e os resultados sejam avaliados e aprimorados.
Assim os mecanismos de avaliação são diferenciados e existe sistema de controle
que auxiliam a auditoria como os sistemas computadorizados. Attie (2011)
apresenta um quadro sinóptico do fluxo do controle interno de uma instituição.
Nesse tipo de organograma o sistema deve estar bem ajustado para que
a segurança e a integridade das informações sejam asseguradas. Em tempos de
informatização, o sistema computadorizado é um ganho na otimização de tempo
e até de informações, em contrapartida, apresenta vulnerabilidade quanto às
invasões não autorizadas, a falta de domínio do sistema, uma alimentação de
dados equivocada e até mesmo retenção de informações relevantes.
ORGANOGRAMA 1 - FLUXO DO CONTROLE INTERNO DE UMA INSTITUIÇÃO

Conhecimento do
Sistema
Registro do
Sistema
Revisão do
Sistema
Avaliação do
Sistema
Resumo e
Acompanhamento
de Fraquzas
Elaboração do
Programa de
Trabalho Determinação da
Recomendação natureza e extensão
dos exames nas
Aplicação demonstrações
do Teste de contábeis
Procedimentos
Elaboração do
Análise e
Programa de
avaliação dos
Trabalho
Resultados
Aplicação
do Programa
Trabalho
Análise e
avaliação dos
Resultados
Parecer
FONTE: Attie (2011, p. 301)
43
De outra maneira tradicional temos o registro no controle, que é uma

forma de oficializar a avaliação realizada através do controle interno, que pode ser
apresentado de três diferentes formas: descritivo, por fluxograma e questionários.
Esses registros devem ser feitos sempre de forma clara e objetiva, e quanto
mais pormenores e com suas relações contábeis, e ainda devem obedecer aos
seguintes critérios conforme apresenta Attie (2011, p. 292):
• Apresentação de todas as operações em forma lógica e sequencial;

• Registro de todos os documentos emitidos e os controles mantidos;
• Registro dos arquivos e forma de controle;
• Registro dos relatórios de importância contábil preparados; e
• Cardo das pessoas que praticam as operações ou os responsáveis pela área.
Em cada uma das formas os métodos de registros apresentam dados e

informações para a avaliação, embora possa ser criterioso o método escolhido,
um ou outro em determinada organização ou pela forma de utilização técnica
podem ter mais ou menos ganho na análise.
Método descritivo
O método descritivo é uma forma de registro de controle, em que o

detalhamento das atividades, funções, registro, procedimentos é valorizado.
Attie (2011) observa que esse método de controle requer uma habilidade
para expressar as ideias por escrito de forma clara e sintética. E também esse
método requer relatórios extensos e complexos, porque exigem que a comunicação
seja eficiente e o texto atinja a compreensão de todos.
Método de fluxogramas
O método de fluxograma tem sido um instrumento bem difundido

nos últimos anos, porque é sintético e facilita a comunicação das informações
relevantes. Esse método representa graficamente as fases operacionais e apresenta
vantagens em comparação aos outros métodos, conforme apresenta Attie (2011):
• Efetua o levantamento em sequência lógica e ordenada;

• Visualiza as áreas em conjunto;
• Evita a duplicidade de descrições;
• Facilita a identificação de deficiências, porque evidencia a eficiência operacional;
• Evita problemas de semântica, ou seja, a linguagem curta e objetiva facilita a
compreensão e elimina dúvidas.
44
Método de questionários
O método de questionários é mais utilizado por auditor independente,

em função de não pertencerem à entidade, necessitam efetuar perguntas básicas.
Normalmente os questionários são padronizados, divididos por secções e

áreas, que procuram obter conhecimento básico sobre a organização e realizar a
avaliação da eficiência de procedimentos e do sistema como um todo.
Existem diferentes tipos de questionários como nos apresenta Attie (2011,

p. 294):
• Alguns exigem respostas em forma narrativa;

• Outros pedem respostas simples: “sim” ou “não” ou “não aplicável”.
Normalmente as perguntas são feitas de modo que uma resposta negativa
denote, em princípio, deficiência;
• Outros, ainda, cujas respostas devem ser uma combinação de ambos os tipos.
Ainda Attie (2011, p. 294) apresenta as vantagens do método de

questionários em relação aos outros, assim expostos:
• Caso o auditor tenha muitas tarefas semelhantes, permitem redução dos custos;
• Facilitam a administração do trabalho, por sistematizarem os exames;
• Orientam o auditor na tarefa de conhecimentos e avaliação de sistemas simples
e podem evitar omissões na consideração de algum aspecto do sistema;
• Quando as perguntas devem ser respondidas com “sim” ou “não” ou “não
aplicável”, facilitam a identificação de deficiências.
Seja um ou outro método, as vantagens podem ser evidenciadas conforme

a orientação do controle e pelo tipo de organização. Assim, a escolha do método
pode ficar a cargo dos auditores e da organização.
4.1 CONTROLE EXTERNO

O controle externo é exercido por um Poder ou órgão distinto ou por
comissões parlamentares. Também o Poder Judiciário sobre os demais Poderes
e a Administração Pública direta sobre a indireta. Tem-se o controle político,
exercido pelo Poder Legislativo, o controle financeiro, exercido pelo Tribunal
de Contas da União, ambos sobre a Administração Pública direta e indireta dos
demais Poderes.
De acordo com o artigo 71 da Constituição Federal de 1988, o controle

externo deve ser exercido pelo Congresso Nacional com o auxílio do Tribunal de
Contas da União, que tem suas atribuições detalhas:
45
I. Apreciar as contas prestadas anualmente pelo Presidente da República,

mediante parecer prévio que deverá ser elaborado em sessenta dias a contar de
seu recebimento;
II. Julgar as contas dos administradores e demais responsáveis por dinheiros, bens
e valores públicos da administração direta e indireta, incluídas as fundações e
sociedades instituídas e mantidas pelo Poder Público federal, e as contas daqueles
que derem causa a perda, extravio ou outra irregularidade de que resulte prejuízo
ao erário público;
III. Apreciar, para fins de registro, a legalidade dos atos de admissão de pessoal,
a qualquer título, na administração direta e indireta, incluídas as fundações
instituídas e mantidas pelo Poder Público, excetuadas as nomeações para cargo
de provimento em comissão, bem como a das concessões de aposentadorias,
reformas e pensões, ressalvadas as melhorias posteriores que não alterem o
fundamento legal do ato concessório;
IV. Realizar, por iniciativa própria, da Câmara dos Deputados, do Senado Federal,
de Comissão técnica ou de inquérito, inspeções e auditorias de natureza contábil,
financeira, orçamentária, operacional e patrimonial, nas unidades administrativas dos
Poderes Legislativo, Executivo e Judiciário, e demais entidades referidas no inciso II;
V. Fiscalizar as contas nacionais das empresas supranacionais de cujo capital social
a União participe, de forma direta ou indireta, nos termos do tratado constitutivo;
VI. Fiscalizar a aplicação de quaisquer recursos repassados pela União mediante
convênio, acordo, ajuste ou outros instrumentos congêneres, a Estado, ao Distrito
Federal ou a Município;
VII. Prestar as informações solicitadas pelo Congresso Nacional, por qualquer
de suas Casas, ou por qualquer das respectivas Comissões, sobre a fiscalização
contábil, financeira, orçamentária, operacional e patrimonial e sobre resultados
de auditorias e inspeções realizadas;
VIII. Aplicar aos responsáveis, em caso de ilegalidade de despesa ou irregularidade
de contas, as sanções previstas em lei, que estabelecerá, entre outras cominações,
multa proporcional ao dano causado ao erário;
IX. Assinar prazo para que o órgão ou entidade adote as providências necessárias
ao exato cumprimento da lei, se verificada ilegalidade;
X. Sustar, se não atendido, a execução do ato impugnado, comunicando a decisão
à Câmara dos Deputados e ao Senado Federal;
XI. Representar ao Poder competente sobre irregularidades ou abusos apurados.
E essas disposições estão também asseguradas na Lei nº 4.320 de 1964,

artigo 81.
UNI
O controle da execução orçamentária, pelo Poder Legislativo, tem por objetivo

verificar a probidade da administração, a guarda e legal emprego do dinheiro público e o
cumprimento da Lei do Orçamento.
46
O controle externo é um mecanismo de garantir que as ações do governo

federal sejam mantidas regulares e legais. Dessa maneira, o controle externo
auxilia para que a avaliação da administração pública seja realizada de forma
neutra.
Assim, resumidamente, podemos entender que o controle interno é

exercido pela própria Administração Pública, enquanto o controle é exercido por
órgãos de fora da Administração.
FIGURA 7 – FORMAS DE CONTROLE DA ADMINISTRAÇÃO PÚBLICA
FONTE: Disponível em: <http://images.slideplayer.com.br/9/2571346/slides/

slide_14.jpg>. Acesso em: 1 nov. 2015.
4.2 CONTROLE SOCIAL

Com o protagonismo da sociedade civil brasileira da década de 80 para a
atualidade, a sua participação na Administração Pública e como controlador de
suas ações, o controle social tornou-se um mecanismo instituído na Constituição
Federal de 1988.
Destacado por Guerra (2007) alguns dos instrumentos e mecanismos para

o exercício do controle social podemos então observar os seguintes instrumentos
de controle social previsto na Constituição Federal de 1988:
Art. 5º Todos são iguais perante a lei, sem distinção de qualquer

natureza, garantindo-se aos brasileiros e aos estrangeiros residentes no País
a inviolabilidade do direito à vida, à liberdade, à igualdade, à segurança e à
propriedade, nos termos seguintes:
XXXIV - são a todos assegurados, independentemente do pagamento de taxas:
47
a) o direito de petição aos Poderes Públicos em defesa de direitos ou contra

ilegalidade ou abuso de poder;
b) a obtenção de certidões em repartições públicas, para defesa de direitos e
esclarecimento de situações de interesse pessoal;
LXX - o mandado de segurança coletivo pode ser impetrado por:

a) partido político com representação no Congresso Nacional;
b) organização sindical, entidade de classe ou associação legalmente constituída
e em funcionamento há pelo menos um ano, em defesa dos interesses de
seus membros ou associados;
LXXII - conceder-se-á habeas data:

a) para assegurar o conhecimento de informações relativas à pessoa do
impetrante, constantes de registros ou bancos de dados de entidades
governamentais ou de caráter público;
b) para a retificação de dados, quando não se prefira fazê-lo por processo
sigiloso, judicial ou administrativo;
Art. 10 É assegurada a participação dos trabalhadores e empregadores

nos colegiados dos órgãos públicos em que seus interesses profissionais ou
previdenciários sejam objeto de discussão e deliberação.
Art. 14 A soberania popular será exercida pelo sufrágio universal e pelo

voto direto e secreto, com valor igual para todos, e, nos termos da lei, mediante:
I - plebiscito;
II - referendo;
III - iniciativa popular.
Art. 31 A fiscalização do Município será exercida pelo Poder Legislativo

Municipal, mediante controle externo, e pelos sistemas de controle interno
do Poder Executivo Municipal, na forma da lei.
§ 3º As contas dos Municípios ficarão, durante sessenta dias, anualmente, à
disposição de qualquer contribuinte, para exame e apreciação, o qual poderá
questionar-lhes a legitimidade, nos termos da lei.
Art. 74 Os Poderes Legislativo, Executivo e Judiciário manterão, de forma

integrada, sistema de controle interno com a finalidade de:
§ 2º Qualquer cidadão, partido político, associação ou sindicato é parte legítima
para, na forma da lei, denunciar irregularidades ou ilegalidades perante o
Tribunal de Contas da União.
Art. 103 Podem propor a ação direta de inconstitucionalidade e a ação

declaratória de constitucionalidade: (Redação dada pela Emenda
Constitucional nº 45, de 2004)
IX - confederação sindical ou entidade de classe de âmbito nacional.
FONTE: Brasil (1988)
48
RESUMO DO TÓPICO 2
O Tópico 2 apresentou uma introdução à auditoria, com essa
aprendizagem foi possível:
• O entendimento do conceito de controle.
• Identificação das principais funções do controller.
• Assimilação da evolução histórica de controle no Brasil.
• Compreensão dos objetivos de controle.
• Verificação do que é controle interno e externo.
49
AUTOATIVIDADE
1 O que é controle interno?
2 Quais são as principais características do controle interno?
3 Quais são os princípios do controle interno?
4 Quais são os métodos de registro do controle?
5 O que é controle social?
50
UNIDADE 1
TÓPICO 3
CONTROLADORIA
1 INTRODUÇÃO
De acordo com Chaves (2011), alguns estudiosos classificam a controladoria
como um novo conceito de controle. A controladoria tem como principal objetivo
a otimização do resultado econômico da organização. Silva apud Chaves (2011)
destaca que a auditoria do setor público não difere da empresa privada, porque
em função da supervisão da contabilidade geral, de custos, de auditoria, de
impostos, seguros e aplicações, auxiliam nos problemas administrativos.
“A busca pelo atingimento do ótimo em qualquer ente, seja ele público

ou privado, é o algo mais, procurado pelo conjunto de elementos que compõem
a máquina de qualquer entidade” (SLOMSKI, 2005, p. 15). Então, controladoria
pode ser definida como a capacidade de avaliar as suas forças e as suas fraquezas
para otimizar suas capacidades e minimizar ou extinguir deficiências.
De acordo com Catelli (2001, p. 344), a controladoria enquanto ramo do

conhecimento está apoiada na contabilidade:
Numa visão multidisciplinar, é responsável pelo estabelecimento

das bases teóricas e conceituais necessárias para a modelagem,
construção e manutenção de Sistemas de Informações e Modelo de
Gestão Econômica, que supram adequadamente as necessidades
informativas dos Gestores e os induzam durante o processo de gestão,
quando requerido, a tomarem decisões ótimas.
Para Borinelli (2006, p. 105) a controladoria “é um conjunto de

conhecimentos que se constituem em bases teóricas e conceituais de ordem
operacional, econômica, financeira e patrimonial, relativas ao controle de processo
de gestão organizacional”.
Chaves (2011, p. 18-19) apresenta a controladoria por duas classificações:
• É o órgão central do Sistema de Controle Interno que agrega não somente as

atividades de auditoria, mas também, diversas outras atividades de controle
da administração pública. A Controladoria-Geral da União, por exemplo,
agrega as funções de defesa do patrimônio público, controle interno, auditoria
pública, correição, prevenção e controle à corrupção, atividades de ouvidoria e
o incremento da transparência da gestão no âmbito da Administração Pública
federal;
51
• É o órgão de controle externo, podendo também ser denominado de Auditoria

Geral, com direção unipessoal, que tem por finalidade exercer um controle de
caráter opinativo ou consultivo, sem poderes jurisdicionais.
Borba e Martins (2011) afirmam que a controladoria é capaz de avaliar e

controlar o desempenho de informações nas diversas áreas da organização seja
público ou privado.
Só é possível a tomada de decisões corretas através da obtenção de
informações corretas. A Controladoria entra no processo decisório
apresentando ao gestor uma simulação de situações que lhe permita
estimar o melhor resultado. (FLORES, 2006, p. 27).
Borinelli (2006), ao pesquisar sobre os autores e conceitos da controladoria,

apresentou em sua tese um quadro-resumo com os principais conceitos, que não
só demonstra quanto a controladoria tem uma missão multidisciplinar, também
percebido com base na contabilidade e com um conjunto de funções que requerem
conhecimentos diversificados e dinamismo na sua atuação.
QUADRO 14 - ALGUNS CONCEITOS SOBRE CONTROLADORIA
AUTORES DEFINIÇÃO
Almeida el al. Apoiada na Teoria da Contabilidade e numa visão
(in CATELLI, 2001, multidisciplinar, é responsável pelo estabelecimento das bases
p. 344) teóricas e conceituais necessárias para a modelagem, construção
e manutenção de Sistemas de Informação e Modelo de Gestão
Econômica, que supram adequadamente as necessidades
informativas dos gestores e os induzam durante o processo de
gestão, quando requerido, a tomarem decisões ótimas.
Garcia Apoia-se na teoria da contabilidade, sendo suportada por várias
(2003, p. 67-68) disciplinas, com o objetivo de estabelecer toda base conceitual
de sua atuação, contribuindo para o processo de gestão da
organização. É responsável pela base conceitual que permite a
sua aplicabilidade nas organizações.
Mosimann e Fisch Corpo de doutrinas e conhecimentos relativos à gestão
( 1999, p. 88) econômica.
Mosimann e Fisch Conjunto de princípios, procedimentos e métodos oriundos das
(1999, p. 99) ciências de Administração, Economia, Psicologia, Estatística
e, principalmente, da Contabilidade que se ocupa da gestão
econômica das empresas, com a finalidade de orientá-las para a
eficácia.
Pereira (1991, p. 51) Conjunto organizado de conhecimentos que possibilita o
exercício do controle de uma entidade, a identificação de suas
metas e dos caminhos econômicos a serem seguidos para atingi-
los.
FONTE: Borinelli, (2006, p.102)
52
TÓPICO 3 | CONTROLADORIA
UNI
A missão da controladoria é assegurar a eficácia da empresa por meio da

otimização de seus resultados. (BORBA; MARTINS, 2011, p. 62).
Como estamos observando, a controladoria é um sistema globalizado da

organização. Conforme apresenta Chaves (2011), a Controladoria e o Sistema de
Controle Interno podem ser representados de acordo com o esquema:
ESQUEMA 1 – CONTROLOADORIA E SISTEMA DE CONTROLE INTERNO
Controladoria
Auditoria
Interna
Controles
Internos
Controle
Interno Sistema
Correição de
Administrativo
Controle
Interno
Ouvidoria Transparência
A figura anterior nos apresenta que a controladoria é mais abrangente que

a auditoria, porque observa a organização como um todo. Todos os elementos da
organização devem estar engajados para buscar a harmonia e a otimização para
a excelência.
53
2 BREVE HISTÓRICO SOBRE A CONTROLADORIA

Com o aumento de volume das grandes empresas e também para obterem
vantagem competitiva, surgiu a necessidade de ampliar as formas de auditar e
controlar as organizações. A questão do controle contábil e financeiro, embora de
grande importância, não se restringiu ao único fator relevante para o desempenho
das empresas.
UNI
A Controladoria surgiu da evolução da Contabilidade em busca de informações

capazes de atender a necessidade de avaliar e controlar o desempenho de informações de
diversas divisões da empresa, seja ela privada ou não. (BORBA; MARTINS, 2011, p. 61).
De acordo com Beuren (2002), a Controladoria surgiu nos Estados Unidos,

no século XX, em função da expansão e diversificação das organizações, que
passaram a ter maior complexidade de suas atividades.
No Brasil, com o crescimento industrial pós Segunda Guerra Mundial,

houve necessidade de expansão, em virtude do crescimento de receitas das
organizações. O acúmulo do capital, faz com que as organizações necessitem de
maior controle e acompanhamento de suas ações.
Conforme apresenta Siqueira e Soltelinho (2001, p. 69) pode-se considerar

que a controladoria surgiu dessa dinâmica histórica da evolução do mundo
empresarial e do capital por três razões:
1) a instalação de empresas estrangeiras, notadamente norte-americanas, trouxe ou

arraigou a cultura da utilização da área de controladoria para o solo brasileiro;
2) uma maior penetração de empresas multinacionais acirrou a competição,
forçando as empresas aqui instaladas, principalmente as nacionais, a se
reestruturar;
3) com o crescimento econômico as empresas ganharam porte e suas operações
aumentaram em complexidade, necessitando de novos profissionais que
assegurassem o controle sobre a organização.
Dessa maneira, a controladoria passa para uma função mais ampla em

relação as ciências contábeis, reúne elementos de outras áreas para que a sua
atividade ultrapasse os limites dos relatórios contábeis e financeiros.
Podemos entender que a controladoria passa a ter uma função ampliada

nas organizações, para que contribuam no processo de decisão, gestão e no
controle operacional e financeiro.
54
3 FINALIDADE E ESTRUTURA DA CONTROLADORIA

A controladoria tem a finalidade de manter todos os processos de gestão
de forma harmoniosa. Tem o objetivo de manter as atividades da organização em
bom funcionamento, fazendo as intervenções necessárias quando couber.
De acordo com o que Borinelli (2006) apresenta, não existe uma base
teórica sobre o objeto de estudo da controladoria, porque se encontra em
desenvolvimento, devido aos diversos braços de sua atuação. Ainda assim, o autor
apresenta um quadro resumido sobre os objetos de estudos sobre controladoria:
QUADRO 15 – OBJETOS DE ESTUDOS SOBRE CONTROLADORIA
AUTORES OBJETO DE ESTUDO

Vatter A natureza da controladoria encontra-se nas relações
(1950, p. 238) que acontecem com os vários níveis de executivos nas
quais o controller exerce s influência, e faz contribuições
úteis à efetividade gerencial. O significado de
controladoria encontra-se na natureza destas
contribuições.
Regel Considera que o modelo de Controladoria deve atender
(2003, p. 32) a três tipos de informações: fiduciária (usuário externo),
operacional (usuário interno) e estratégica (usuário
interno).
Fernandes A abrangência da atividade de controladoria estende-
(2000, p. 45) se a todo o processo de formação de resultados das
entidades, com todos seus aspectos – estruturais,
sociais, quantitativos e outros.
Catelli A identificação, mensuração, comunicação e decisão
(apud PADOVEZE, 2004, p. 5) relativas aos eventos econômicos.
Oliveira et al. O estudo e a prática das funções de planejamento,
(2002, p. 14) controle, registro e divulgação dos fenômenos da
administração econômica e financeira das empresas em
geral.
Padoveze Os objetivos empresariais são o ponto central de
(2004, p. 34) atuação da Controladoria.
Padoveze O foco da Controladoria é a criação de valor para a
(2004, p. IX) empresa e para os acionistas, valor esse que será obtido
pelos gestores das diversas atividades desenvolvidas
dentro da empresa, inseridas em processo de gestão
claramente definido.
Guerreiro et al. A gestão econômica, compreendida pelo conjunto de
(1997, p. 11) decisões e ações orientado por resultados desejados e
mensurados segundo conceitos econômicos.
Mosimann e Fisch A gestão econômica, ou seja, todo conjunto de decisões
(1999, p. 99) e ações orientado por resultados desejados mensurados
segundo conceitos econômicos.
55
Farias A gestão econômica, de modo que é responsável

(1998, p. 40) pelos sistemas de informações gerenciais e pela
disponibilização de modelos de mensuração e de
informação que possibilitem as melhores decisões,
tendo em vista a otimização dos resultados da empresa.
Almeida et al. Modelo de gestão, processo de gestão, modelo
(in CATELLI, 2001, p. 345) organizacional, modelo de decisão (teoria da decisão),
modelo de mensuração (teoria da mensuração), modelo
de identificação e acumulação e modelo de informação
(teoria da informação).
FONTE: Borinelli (2006, p. 106)
Nesse estudo aprofundado sobre a controladoria e diante das suas

expansões como função nas organizações, para Borinelli (2006, p. 200) a
controladoria tem três diferentes enfoques de missão:
a) Otimização do resultado econômico;

b) Coordenação de esforços em busca de um resultado estratégico;
c) Suporte ao processo de gestão.
A estrutura da controladoria em uma organização é uma dinâmica em

que todas as informações da organização são gerenciadas para que a análise das
necessidades e desempenho da organização possa ser orientada. Assim, conforme
a estrutura apresentada por Padoveze (2003) tem-se:
ORGANOGRAMA 2 – ESTRUTURA DA CONTROLADORIA
CONTROLADORIA
Relações com investidores

Auditoria Interna
Sistema de Informação
Gerencial
Planejamento e Controle Escrituração
- Orçamento, Projeções e Análise de

- Contabilidade Societária
Investimentos
- Controle Patrimonial
- Contabilidade de Custos
- Contabilidade Tributária
- Contabilidade de Responsabilidades
- Acompanhamento do Negócio/
Estudos Especiais
FONTE: Padoveze (2003)
56
Em concordância ao organograma, a controladoria faz a função de

consultoria para toda organização, tem uma visão ampla e faz as intervenções
necessárias conforme os resultados apresentados, dados, informações,
procedimentos, entre outros. Enquanto que a auditoria se remete mais a segmentos
específicos da organização.
Para Peleias (2002, p. 14) a contribuição da controladoria ao processo de

gestão no processo de decisão pode ser considerada como:
a) subsídio à etapa de planejamento, com informações e instrumentos que

permitam aos gestores avaliar o impacto das diversas alternativas de ação sobre
o patrimônio e os resultados da organização, e atuar como agente aglutinador
de esforços pela coordenação do planejamento operacional;
b) subsídio à etapa de execução por meio de informações que permitam comparar
os desempenhos reais nas condições padrão e realizados pelo registro dos
eventos e transações efetivamente concluídos;
c) subsídio à etapa de controle, permitindo a comparação das informações
relativas à atuação dos gestores e áreas de responsabilidade com o que se obteve
com os produtos e serviços, relativamente a planos e padrões previamente
estabelecidos.
4 PERFIL DO CONTROLLER
O controller é um novo modelo de gestor que deve ter como habilidade
bom relacionamento, facilidade para a comunicação, competência gerencial
e administrativa, qualificação técnica e ótima visão do funcionamento da
organização.
FIGURA 8 - CONTROLLER
FONTE: Disponível em: <http://3.bp.blogspot.com/-tvHT4ACVqvw/

U_30ztggzmI/AAAAAAAAOL0/DZLZNU1jCf4/s1600/44.jpg>.
Acesso em: 3 nov. 2015.
Segundo Peters (2004, p. 2): “O controller é uma figura essencial na

responsabilidade econômica do gestor, ao dar condições efetivas de gerenciamento
e monitoramento econômico da sociedade, e nas ações internas ou externas a ela
– que afetam o status econômico desta sociedade”.
57
Assim como coloca Horngren (1985 apud Padoveze, 2003, p. 33), o controller
se aplica a diversos cargos na área da contabilidade, cujo nível e responsabilidade
variam de uma empresa para outra e resume o controller moderno como sendo: “o
controller realmente controla: fazendo relatórios e interpretando dados pertinentes,
o controller exerce uma força ou influência ou projeta uma atitude que impele a
administração rumo a decisões lógicas e compatíveis com os objetivos”.
O controller também deve ter conhecimentos contábeis e fiscais para

que dados e informações contábeis e financeiras sejam indicadores de análise.
Cavalheiro (2015, p. 30) lista as principais funções de um controller:
• Interação e liderança de equipes;

• Fixação de objetivos e metas;
• Planejamento e implantação de sistemas e métodos que atendam às necessidades
previamente objetivadas;
• Implementação de ações;
• Controle das ações. Avaliação e sugestão de correção e/ou melhorias;
• Avaliação de estoques, custos, formação de preços de vendas, consecução de
metas financeiras.
Alguns departamentos devem ser subordinados ou geridos pelo gestor da

controladoria, não sendo regra geral, porém aconselhável, tais como:
1) Fundamentalmente o controller deve ter conhecimento de contabilidade o que

lhe dará mais facilidade de leitura dos relatórios;
2) Departamento de pessoal e recursos humanos;
3) Planejamento orçamentário de curto, médio e longo prazo.
Resumidamente, conforme alguns autores, as funções do controller são:

planejar, controlar, avaliação e consultoria de relatórios internos e externos,
avaliação contábil, econômica e administrativa. Devido ao conhecimento
multidisciplinar, o controller deve possuir formação acadêmica em ciências
contábeis, economia, administração, ou graduação correlata.
FUNÇÕES DA CONTROLADORIA
As funções da controladoria, embora tenha uma amplitude maior que

a auditoria, portanto é menos específica, permeia pelo campo da orientação
em gestão. Dessa forma a controladoria é uma função com olhar ampliado da
instituição, que se coloca como um guru para que a organização tenha uma
diretriz de trabalho alinhado aos princípios, aos resultados esperados, com
procedimentos ajustados à maior eficiência e eficácia e seja transparente com a
apresentação de seus dados e informações.
Kanitz (1977) apresenta as funções da controladoria de forma bem

resumida:
58
• Informação – são os sistemas contábeis, financeiros e gerenciais;

• Motivação – consequência da controladoria no comportamento;
• Coordenação – assessoria das informações para apreciação e para eventuais
indicações de solução;
• Avaliação – é a interpretação de dados, informações e relatórios, para que
resultados sejam avaliados;
• Planejamento – é a assessoria para determinar objetivos e planificar estratégias
de ação;
• Acompanhamento – é a verificação de desempenho com análise aos objetivos
traçados, a fim de corrigir falhas ou assegurar ajustes.
A pessoa que exercita a controladoria é chamada de controller. Perez

Junior, Pestana e Franco (1995, p. 36) apresentam as principais responsabilidades
em relação a função do controller:
• A organização de adequado sistema de informações gerenciais que permita

à administração conhecer os fatos ocorridos e os resultados obtidos com as
atividades;
• A comparação permanente entre o desempenho esperado e o real;
• A classificação das variações entre variações de desempenho e estimativa;
• A identificação das causas e dos responsáveis pelas variações;
• A apresentação de recomendações para a adoção de medidas corretivas.
O controller torna-se então, a função especializada que fará a leitura dos

dados contábeis e também da organização como um todo, capaz de apresentar
soluções para o desempenho e resultados esperados.
5 TIPOS DE CONTROLADORIA
Por recomendada cautela, pode ser mister estabelecer importantes
diferenças entre a Contabilidade e a Controladoria. A Contabilidade estuda a
variação do conjunto de bens, direitos e obrigações, através da escrituração dos
fatos, de forma estática, retratando a situação econômico-financeira passada. A
Controladoria, porém, tendo por base as informações retrospectivas e contábeis,
no cenário micro e macroeconômico, é capaz de auxiliar o gestor na tomada de
decisão, no planejamento estratégico, estabelecendo uma visão de futuro.
No setor privado, há variados tipos de Controladoria, considerando a

peculiaridade de cada empresa (capital aberto, capital fechado, limitadas).
No passado, a única fonte de informações acerca da situação econômico-

financeira das empresas era o setor de contabilidade, principalmente através dos
balanços patrimoniais de cada exercício e os balancetes mensais.
59
Com o decorrer do tempo, ainda sob efeito da globalização, fez-se necessário

implementar maior dinâmica das informações, bem como a consistência de seus
conteúdos, surgindo os modelos de Governança Corporativa.
Esse movimento ganhou força no fim da década de 90, como consequência

dos escândalos envolvendo grandes empresas, principalmente nos Estados
Unidos, que manipulavam dados contábeis, não refletindo com verdade e
precisão a real situação patrimonial daqueles agentes, bem como uma série de
práticas que se caracterizavam como conflitos de interesses e demais aspectos que
feriam os princípios éticos.
Na sequência, embora os movimentos no setor público sejam bem mais

lentos, a Controladoria também começou a ganhar forma, embora ainda de forma
incipiente, em especial para dar maior transparência sobre os gastos públicos à
sociedade.
A controladoria pode agir em diferentes áreas de conhecimento para que

a organização se mantenha e de acordo com os preceitos e objetivos estabelecidos.
No setor público, o quadro a seguir apresenta as principais perspectivas e
características da Controladoria.
QUADRO 16 – PRINCIPAIS PERSPECTIVAS E CARACTERÍSTICAS DA CONTROLADORIA
Perspectivas Características
Responsável pela contabilidade, controle contábil,
Gestão Operacional planejamento financeiro e orçamento. Direcionada ao usuário
interno e externo.
Divisão da controladoria em dois grupos (órgão administrativo
e ramo do conhecimento). Responsável pelo processo de
Gestão Econômica
gestão e sistema de informações. Direcionada ao usuário
interno e externo.
Coordenadora do planejamento e controle (estratégico,
Gestão Estratégica tático e operacional). Direcionada principalmente ao usuário
interno.
FONTE: Lunkes e Schnorrenberger (2009, p. 12)
6 GESTÃO OPERACIONAL
Sobre a perspectiva da Gestão Operacional no setor público federal, um
dos instrumentos mais importantes da atualidade para o controle contábil é o
SIAFI – Sistema Integrado de Administração Financeira do Governo Federal.
60
UNI
SIAFI – Sistema Integrado de Administração Financeira do Governo Federal é

um sistema de controle e acompanhamento dos gastos públicos, que visa dar transparência
e agilizar a tomada de decisões. Você verá mais detalhes sobre o SIAFI na Unidade 2. Aguarde!
Considerando que um dos pressupostos da contabilidade consiste em

acompanhar a variação do patrimônio, importante destacar que o SIAFI não
é capaz de apresentar de forma discriminada os bens permanentes constantes
do Plano de Contas Único da União. Nesse caso, faz-se necessário outro tipo de
acompanhamento oriundo das unidades gestoras, para posterior conciliação dos
saldos contábeis com o estoque físico.
A transparência das contas públicas é um dos principais objetivos

da Lei de Responsabilidade Fiscal. O Tesouro Nacional, à luz dessa
norma, desenvolveu o PORTAL SIAFI de Projetos Externos. É mais
um mecanismo que permite a qualquer pessoa, com acesso à internet,
obter informações contratuais e da execução das despesas dos Projetos
Financiados com Recursos Externos dos Órgãos do Governo Federal,
por meio de consultas estruturadas a partir da base de dados do SIAFI.
(SIAFI, 2015).
Importante destacar que, embora a Contabilidade apure a variação
do patrimônio derivada do resultado entre os bens, direitos e subtraídos das
obrigações; já no setor público nem todos os bens são passíveis de contabilização,
com destaque daqueles considerados de uso comum da população, tais como;
rios, mares, entre outros. Outro aspecto que merece destaque é a da gestão das
despesas que podem ser orçamentárias e extraorçamentárias.
A execução das despesas orçamentárias, obrigatoriamente, precede de

autorização do Poder Legislativo. Essas despesas devem ter sido publicadas
através da LOA – Lei Orçamentária Anual. O MPOG – Ministério do Planejamento,
Orçamento e Gestão esclarece o que é a LOA, com a seguinte explicação:
É no Projeto de Lei Orçamentária Anual (LOA) que o governo define

as prioridades contidas no PPA e as metas que deverão ser atingidas
naquele ano. A LOA disciplina todas as ações do Governo Federal.
Nenhuma despesa pública pode ser executada fora do Orçamento,
mas nem tudo é feito pelo Governo Federal. As ações dos governos
estaduais e municipais devem estar registradas nas leis orçamentárias
dos Estados e Municípios. No Congresso, deputados e senadores
discutem, na Comissão Mista de Planos, Orçamentos Públicos e
Fiscalização (CMO), a proposta enviada pelo Executivo, fazem as
modificações que julgam necessárias por meio das emendas e votam
o projeto. Depois de aprovado, o projeto é sancionado pelo Presidente
da República e se transforma em Lei. (MPOG, 2015).
61
Portanto, sob a perspectiva da Gestão Contábil, no contexto da

Controladoria, embora faça parte de seu escopo o planejamento financeiro, este
se refere apenas à melhor forma de execução operacional, não cabendo o sentido
mais amplo sobre aspecto da definição das despesas e investimentos públicos.
7 GESTÃO ECONÔMICA
Quanto à perspectiva da Gestão Econômica, essa é a parte da Controladoria
que administra todo o processo dentro da máquina administrativa e gerencia os
sistemas de informação, dentre eles o SIAFI, para acesso das informações para o
público interno e externo.
Esse gerenciamento também se restringe às questões operacionais, não

sendo de sua alçada as definições de receitas (criação de taxas e impostos) ou no
orçamento das despesas orçamentárias ou extra orçamentárias.
FIGURA 9 - GESTÃO ECONÔMICA
"Eu achei um jeito de corrigir os problemas financeiros da

empresa. Basta remover o cartucho vermelho da empressora."
FONTE: Disponível em: <http://4.bp.blogspot.com/-iTXBoUQZjQs/Ui9Aa_
JsG7I/AAAAAAAAXcQ/ywLNehCNQys/s1600/toon225.gif>. Acesso
em: 3 nov. 2015.
8 GESTÃO ESTRATÉGICA
Por fim, dentro da perspectiva da Gestão estratégica, compete efetuar
todas as etapas do planejamento, para que se faça a melhor execução do orçamento
que já foi previamente definido. No rol de suas atribuições estão inseridas as
atividades voltadas para o público interno e todas as formas de controle dos
fluxos financeiros.
Estrutura organizacional é a evidenciação de como órgão ou entidade

se organiza formalmente, fruto de sua departamentalização. Importa à
Controladoria o conhecimento da estrutura organizacional bem como
as competências das unidades administrativas que a compõem para a
organização dos controles. (FLORES, 2006, p. 26).
62
Nesse sentido, a metodologia de operacionalização da controladoria

sustenta-se com base nos indicadores financeiros e contábeis para atuar na
gestão operacional, econômica e estratégica. Assim a controladoria funciona
para mensurar, informar, auxiliar nas tomadas de decisão, elaborar estratégias,
apresentar desvios da organização e também soluções.
9 PRINCÍPIOS FUNDAMENTAIS DA CONTROLADORIA

Heckert e Willson (apud ROSA FILHO, 2015) estabelecem os princípios
norteadores da controladoria que são:
a) Iniciativa: deve procurar antecipar e prever problemas no âmbito da gestão

econômica global e fornecer as informações necessárias aos gestores das áreas
diretamente afetadas;
b) Visão econômica: na função de assessoria a outros gestores, deve captar os
efeitos econômicos das atividades exercidas em qualquer área, estudar os
métodos utilizados no desempenho das tarefas da área, sugerir alterações que
otimizem o resultado econômico global e suprir o gestor com as informações
necessárias a esse fim;
c) Comunicação racional: deve fornecer informações às áreas, em linguagem
compreensível, simples e útil aos gestores, e minimizar o trabalho de
interpretação dos destinatários;
d) Síntese: deve traduzir fatos e estatísticas em gráficos de tendência e em índices,
de forma que haja comparação entre o resultado realizado e o planejado, e não
entre o resultado realizado no período e o realizado no período anterior;
e) Visão para o futuro: deve analisar o desempenho e os resultados passados
com vistas à implementação de ações que melhorem o desempenho futuro,
pois o passado é imutável;
f) Oportunidade: deve fornecer informações aos gestores em tempo hábil
às alterações de planos ou padrões, em função de mudanças ambientais,
contribuindo para o desempenho eficaz das áreas e da empresa como um todo;
g) Persistência: deve acompanhar os desempenhos das áreas à luz de seus
estudos e interpretações e cobrar as ações sugeridas para otimizar o resultado
econômico global;
h) Cooperação: deve assessorar os demais gestores a superar os pontos fracos de
suas áreas, quando detectados, sem se limitar a simplesmente criticá-los pelo
fraco resultado;
i) Imparcialidade: deve fornecer informações à cúpula administrativa sobre a
avaliação do resultado econômico das áreas, mesmo quando evidenciarem
sinais de ineficácia dos gestores. Embora essa ação possa trazer dificuldades
no relacionamento interpessoal com tais gestores, deve ter sempre em mente o
controle organizacional para a otimização do resultado econômico empresarial;
j) Persuasão: deve convencer os gestores da utilização das sugestões, no sentido
de tornar mais eficaz o desempenho de suas áreas e, consequentemente, o
desempenho global, desde que haja compreensão dos relatórios gerenciais
fornecidos;
63
k) Consciência das limitações: embora possa suprir os gestores com informações

econômicas, assessorá-los quanto às questões de gestão econômica e,
inclusive, aprovar ou não seus planos orçamentários tendo em vista a eficácia
empresarial, terá uma influência mínima em questões de estilo gerencial,
capacidade criativa e perspicácia dos gestores;
l) Cultura geral: o conhecimento das diferenças culturais básicas entre raças e
nações, o conhecimento das diferenças sociais e econômicas entre países ou
blocos econômicos é importante para a percepção de oportunidades e ameaças
à empresa diante de cenários estratégicos;
m) Liderança: como administrador de sua área, têm subordinados, e compete a
ele conduzi-los à realização de suas tarefas de forma eficiente e eficaz para que
a empresa atinja seus objetivos; e
n) Ética: deve ter sua conduta profissional firmada em valores morais aceitos de
forma absoluta e pela sociedade.
10 CONTROLADORIA GERAL DA UNIÃO

A Controladoria-Geral da União foi criada como Corregedoria-Geral da
União pela Medida Provisória nº 2.143-31, de 02 de abril de 2001, que alterou a Lei
nº 9.649, de 27 de maio de 1998, para dispor sobre a organização da Presidência
da República e dos Ministérios, e dá outras providências.
O principal objetivo da Controladoria-Geral da União é dar andamento

às representações ou denúncias fundamentadas que receber relativas à lesão ou
ameaça de lesão ao patrimônio público.
Com a Medida Provisória nº 103, de 1 de janeiro de 2003, foi estabelecida a

organização da Presidência da República e dos Ministérios, em que se estabeleceu
a competência da Controladoria-Geral da União. Que mais tarde foi substituída
pela Lei nº 10.683, de 28 de janeiro de 2003.
Finalmente, a Lei n° 11.204, de 5 de dezembro de 2005, dispõe em seu

artigo 17 e parágrafo primeiro:
Art. 17 À Controladoria-Geral da União compete assistir direta e

imediatamente ao Presidente da República no desempenho de suas atribuições
quanto aos assuntos e providências que, no âmbito do Poder Executivo, sejam
atinentes à defesa do patrimônio público, ao controle interno, à auditoria pública,
à correição, à prevenção e ao combate à corrupção, às atividades de ouvidoria e ao
incremento da transparência da gestão no âmbito da administração pública federal.
§ 1o A Controladoria-Geral da União tem como titular o Ministro de

Estado do Controle e da Transparência, e sua estrutura básica é constituída por:
Gabinete, Assessoria Jurídica, Conselho de Transparência Pública e Combate
à Corrupção, Comissão de Coordenação de Controle Interno, Secretaria-
Executiva, Corregedoria-Geral da União, Ouvidoria-Geral da União e 2 (duas)
Secretarias, sendo 1 (uma) a Secretaria Federal de Controle Interno.
64
A Controladoria-Geral da União é o órgão encarregado de assistir diretamente

ao Presidente da República no desempenho de suas atribuições quanto aos assuntos
que, no âmbito do Poder Executivo, sejam “relativos à defesa do patrimônio público
e ao incremento da transparência da gestão, por meio das atividades de controle
interno, auditoria pública, correição, prevenção e combate à corrupção, e ouvidoria”
(CGU, 2015).
De acordo com a página institucional em seu histórico explica que

antes da Lei nº 10.683/03, as atividades de controle interno e ouvidoria eram
desempenhados pela Secretaria Federal de Controle Interno (SFC) e pela
Ouvidora-Geral da União (OGU), que eram vinculadas ao Ministério da Fazenda
(SFC) e ao Ministério da Justiça (OGU). Com o Decreto nº 4.177 de 28 de março de
2002, a Secretaria de Controle Interno e a Ouvidora-Geral da União passam a ser
vinculadas à Corregedoria-Geral da União.
O Decreto nº 5.683, de 24 de janeiro de 2006, estabeleceu a estrutura da

CGU, estabelecendo maior eficácia ao trabalho e criou a Secretaria de Prevenção
da Corrupção e Informações (SPCI).
Assim podemos entender que a Controladoria-Geral da União é:
Típica agência anticorrupção do país, é o órgão encarregado de assistir

direta e imediatamente ao Presidente da República no desempenho
de suas atribuições quanto aos assuntos que, no âmbito do Poder
Executivo, sejam relativos à defesa do patrimônio público e ao
incremento da transparência da gestão, por meio das atividades de
controle interno, auditoria pública, correição, prevenção e combate à
corrupção, e ouvidoria. (CGU, 2015).
A CGU é ainda órgão central do Sistema de Controle Interno e do Sistema

de Correição, ambos do Poder Executivo Federal. E recentemente, com o Decreto
nº 8.109, de 17 de setembro de 2013, foram realizadas mudanças para que a
Controladoria pudesse atender aos novos desafios e, a SPCI passa a ser chamada
de Secretaria de Transparência e Prevenção da Corrupção (STPC).
A página institucional da Controladoria (CGU) se descreve como sendo:
Órgão do Governo Federal responsável por assistir direta e imediatamente

ao Presidente da República quanto aos assuntos que, no âmbito do Poder
Executivo, sejam relativos à defesa do patrimônio público e ao incremento da
transparência da gestão, por meio das atividades de controle interno, auditoria
pública, correição, prevenção e combate à corrupção e ouvidoria.
A CGU também deve exercer, como órgão central, a supervisão técnica

dos órgãos que compõem o Sistema de Controle Interno e o Sistema de
Correição e das unidades de ouvidoria do Poder Executivo Federal, prestando
a orientação normativa necessária.
CGU (2015)
65
11 CONSELHO NACIONAL DE CONTROLE INTERNO –

CONACI
O Conselho Nacional de Órgãos de Controle Interno dos Estados, do
Distrito Federal e dos Municípios das Capitais – CONACI é uma associação de
direito privado, sem fins lucrativos, devendo se coordenar pelo seu Estatuto e
suas deliberações.
O Conselho Nacional de Órgãos de Controle Interno dos Estados, do

Distrito Federal e dos Municípios das Capitais – CONACI foi criado em 6 de julho
de 2007, a partir do VII Encontro do Fórum Nacional dos Órgãos de Controle
Interno dos Estados Brasileiros e do Distrito Federal, realizado em Brasília-DF.
Quando da criação foi denominado Conselho Nacional de Órgãos de

Controle Interno dos Estados e do Distrito Federal, e, posteriormente, Conselho
Nacional de Órgãos de Controle Interno dos Estados, do Distrito Federal e dos
Municípios das Capitais quando da realização do VI Encontro do CONACI em
24 de novembro de 2010 na cidade de Florianópolis. E no VII Encontro Nacional
realizado em Brasília-DF em 2011 passa a ser chamado de Conselho Nacional de
Controle Interno-CONACI.
Esse conselho, embora seja de direito privado, a suas diretrizes, princípios

e regulamentação, a sua finalidade, conforme o conselho mesmo se apresenta é ser
um mobilizador para criar sistemas de controle para construir gestões públicas
eficientes e assertivas. Isso em virtude de uma demanda cada vez mais de clamor
de transparência dos gastos públicos.
A sua função é criar um ambiente de intercâmbio de informações,

conhecimentos e práticas que contribuam na formulação, implementação e
avaliação de políticas nacionais de controle e gestão.
No seu estatuto constam de seus princípios:
66
FIGURA 10 – EXEMPLO DE AUDITORIA GERAL DO MATO GROSSO DO SUL
FONTE: CONACI (2015, p. 25)
67
FIGURA 11 – EXEMPLO DE AUDITORIA GERAL DO PARÁ
68
FONTE: CONACI (2015, p. 26-27)
LEITURA COMPLEMENTAR
O Conselho Nacional de Controle Interno – CONACI apresentou diretrizes

para padronizar e nortear os órgãos de Controle Interno no país. O documento
é fruto de um trabalho técnico de grande equipe e se apresenta como grande
referencial para todos os Sistemas de Controle Interno (SCI) do país.
• GESTÃO DO SISTEMA DE CONTROLE INTERNO

1 - Sistema de Controle de Interno é o conjunto de órgãos, funções e atividades,
articulado por um órgão central de coordenação, orientados para o
desempenho das atribuições de controle interno indicadas na Constituição
e normatizadas em cada Poder e esfera de governo.
2 - Criar condições para que a gestão governamental atue em consonância
com os princípios da administração pública, contribuindo para que seus
objetivos sejam alcançados e suas ações sejam conduzidas de forma
econômica, eficiente, eficaz e efetiva.
3 - Considerar os seguintes conceitos para os princípios da economicidade,
eficiência, eficácia e efetividade: economicidade relaciona-se à aquisição
de insumos ao menor custo, sem comprometer os padrões de qualidade;
eficiência é a otimização dos meios e insumos utilizados na produção de
bens, produtos e serviços, por um órgão ou entidade, de acordo com os
critérios e padrões de desempenho estabelecidos; [...] eficácia é o alcance
dos objetivos de uma ação no prazo estabelecido; efetividade é o impacto
positivo entre os resultados alcançados pela ação governamental sobre os
beneficiários em relação aos objetivos sociais que motivaram a intervenção
institucional.
4 - Fomentar o controle social e a transparência da gestão governamental assim
como a prevenção e o combate à corrupção.
5 - Atuar como rede de propagação do conhecimento e de informações
produzidas pelas macrofunções do controle interno, compartilhando
experiências e boas práticas.
6 - Utilizar os riscos operacionais detectados pelo sistema de controle interno
e pelos gestores, na adoção de ações institucionais e elaboração de matrizes
de risco.
7 - Participar da gestão dos sistemas de informações gerenciais, visando
à produção de informações confiáveis, compreensíveis, comparáveis,
precisas e tempestivas para subsidiar o processo de tomada de decisão na
administração pública.
69
8 - Estabelecer planejamento estratégico, tático e operacional, considerando a

especificação de missão, visão, valores, diretrizes e objetivos.
9 - Estabelecer indicadores quantitativos e qualitativos que permitam a
avaliação do resultado da atuação das macrofunções do sistema de controle
interno e dos seus servidores.
10 - Dar publicidade às ações e aos resultados alcançados por meio de
relatórios e outros instrumentos de acompanhamento, a fim de promover
transparência e prestação de contas.
11 - Valorizar a postura ética, proativa e a formação multidisciplinar dos
servidores do sistema de controle interno.
12 - Estruturar carreira própria dos servidores de controle interno, remunerando
de forma condizente com as atribuições e responsabilidades do cargo.
13 - Propor normas para a responsabilização administrativa e/ou disciplinar
dos servidores que não atenderem às demandas (informações, documentos,
equipamentos, pessoal e local) do sistema de controle interno.
14 - Viabilizar a criação do conselho de dirigentes do controle interno, no âmbito
de cada ente, composto pelos titulares dos órgãos centrais dos sistemas
de controle interno dos poderes e órgãos autônomos, com a competência
de integrá-los, sendo as suas atribuições e funcionamento definidos em
ato do chefe do Poder Executivo, com a função, dentre outras, de propor
soluções para matérias controversas, patrocinar a padronização de normas
e procedimentos de controle interno e promover a ação coordenada das
instituições envolvidas.
• AUDITORIA GOVERNAMENTAL
15 - Auditoria governamental é a função do controle interno que tem por
finalidade avaliar os controles internos administrativos dos Órgãos e
entidades jurisdicionados, examinar a legalidade, legitimidade e avaliar
os resultados da gestão contábil, financeira, orçamentária, operacional e
patrimonial quanto à economicidade, eficiência, eficácia e efetividade bem
como da aplicação de recursos públicos por pessoas físicas ou jurídicas.
16 - Atuar de forma independente em relação ao auditado, com subordinação
técnica às normas e orientações do sistema de controle interno.
17 - Realizar as auditorias de forma prévia, concomitante e a posteriori,
priorizando-se a concomitante.
18 - Reconhecer como pressuposto básico da Auditoria Governamental a
conformidade, a qual atende ao princípio constitucional da legalidade.
19 - Classificar as auditorias com base nos principais critérios inter-relacionados:
origem, momento, finalidade, abrangência, conteúdo e forma de execução.
A auditoria quanto à origem relaciona-se com o fator que motivou o seu
início (demanda interna ou externa, ordinária ou extraordinária); quanto ao
momento refere-se à ocorrência do fato (prévia, concomitante e posteriori);
quanto à finalidade evidencia o objetivo principal a ser trabalhado
(auditoria operacional e contábil); quanto à abrangência relaciona-se com a
metodologia utilizada para a identificação e amplitude da amostra; quanto
ao conteúdo evidencia o objeto a ser trabalhado (patrimonial, orçamentário,
obras, sistemas, dentre outros); quanto à forma de execução poderá ser direta
70
– próprio órgão de auditoria, indireta – compartilhada com a utilização de

técnicos e informações de mais de uma entidade sob a coordenação de uma
delas e integrada realizada sob a coordenação do órgão central de auditoria
com a utilização de técnicos dos órgãos setoriais ou seccionais.
20 - Analisar a ação governamental utilizando parâmetros (metas e indicadores)
definidos prioritariamente pela gestão governamental nos instrumentos
orçamentários, cabendo à auditoria governamental a avaliação do resultado
da ação e a crítica a esses parâmetros.
21 - Contemplar na auditoria os seguintes componentes: plano, planejamento,
execução, informação e comunicação e monitoramento.
22 - Elaborar o plano de auditoria, documento estratégico e componente
anterior ao planejamento, estabelecendo os órgãos, entidades, programas e
ações a serem auditadas, considerando as políticas estratégicas de governo,
materialidade, risco e relevância envolvidos.
23 - Utilizar na elaboração do plano de auditoria, metodologias adequadas
de acordo com critérios de seleção predefinidos, considerando também
o alinhamento com os programas priorizados pela gestão devendo ser
dinâmico e ajustado sempre que necessário.
24 - Elaborar matriz de risco para o plano de auditoria, podendo utilizar como
insumo informações das demais macrofunções do sistema de controle
interno.
25 - Publicar anualmente o plano de Auditoria com os seguintes elementos:
fundamentação, justificativa (incluindo relevância e contribuição), objetivos,
âmbito (abrangência funcional, geográfica e temporal), considerando as
políticas governamentais.
26 - Elaborar o planejamento de auditoria definindo o objetivo, o escopo e o
programa de trabalho com o propósito de prever a natureza, a extensão dos
procedimentos e a oportunidade de sua aplicação. O planejamento deverá
ser contínuo e ajustado na medida em que os trabalhos são executados.
27 - Considerar para o planejamento a existência de adequado nível de
conhecimento do ambiente de controle interno a ser auditado em relação
à missão, objetivo, legislação aplicável, plano de negócios e de auditorias
realizadas.
28 - Avaliar, para o planejamento, os riscos da auditoria e os recursos
disponíveis (financeiros, humanos e materiais, dentre outros).
29 - Definir no componente planejamento, programas de auditoria, com o
propósito de explicitar os procedimentos de verificação a desenvolver,
identificados para cada área de controle.
30 - Utilizar na execução dos programas pontos e recomendações padrões, os
quais deverão listar os argumentos e as correções propostas, devidamente
fundamentadas.
31 - Utilizar, sempre que possível, os programas de auditoria padrões os quais
deverão ser atualizados permanentemente, considerando as alterações de
legislação e sugestões recebidas da área responsável pela execução.
32 - Estabelecer que a execução da auditoria seja o componente em que o
auditor desenvolve as atividades predefinidas no planejamento, subsidiado
71
pelo programa de auditoria, com vistas a obter, analisar, interpretar e

documentar as informações físicas, contábeis, financeiras, patrimoniais e
operacionais que darão suporte aos resultados de seu trabalho.
33 - Obter, na execução do programa de auditoria, informações probatórias
suficientes, adequadas e úteis que possibilitem, com um grau de segurança
razoável, a formação da convicção do auditor, com vistas a coletar
evidências sobre as análises, interpretações e documentações que permitam
o acompanhamento e a revisão das ações de controle.
34 - Assegurar na execução da auditoria que seja realizada a sua supervisão de
forma a garantir o cumprimento de seus objetivos, podendo nesta fase ser
acrescentados ou suprimidos itens de verificação do programa de auditoria.
35 - Informar à Corregedoria infração disciplinar ou indícios de sua ocorrência,
detectados na execução da auditoria governamental.
36 - Registrar nos papéis de trabalho os atos, informações relevantes e
provas coletadas ou produzidas no curso da auditoria, nos quais o auditor
evidencia seu trabalho e sua convicção, podendo inclusive subsidiar
processo administrativo ou judicial.
37 - Elaborar relatórios, pareceres, certificados, notas técnicas e outros
instrumentos de comunicação de auditoria, ferramentas gerenciais de
controle interno, a fim de subsidiar as decisões dos gestores.
38 - Comunicar formalmente os resultados da auditoria, por meio de
instrumentos adequados, primando pela qualidade da informação e da
forma de apresentação com observância aos atributos que têm pestividade,
concisão, coerência, integridade, convicção e linguagem inteligível e
apropriada.
39 - Monitorar sistematicamente o atendimento às recomendações contidas
nos documentos emitidos pelos órgãos de controle, identificando se as
deficiências apontadas foram oportunamente solucionadas, com o objetivo
de melhorar a efetividade da auditoria governamental.
40 - Recomendar ao auditado a elaboração de plano permanente de
providências, que consiste no compromisso do órgão ou entidade
auditada em sanar as irregularidades ou impropriedades identificadas,
devendo ser disponibilizado ao órgão central da auditoria para subsidiar o
monitoramento.
41 - Estabelecer que o plano permanente de providências seja dinâmico
contemplando basicamente os seguintes requisitos: medidas a serem
adotadas, responsáveis por sua execução e cronograma definindo os prazos
para a implementação das ações propostas. A implementação desses
requisitos deverá ser monitorada pela auditoria governamental.
42 - Controlar se a autoridade administrativa competente adotou providências
com vistas à instauração de tomada de contas especial para apuração de
fatos, identificação dos responsáveis e quantificação do dano, quando não
foram prestadas as contas ou quando ocorreu desfalque, desvio de dinheiro,
bens ou valores públicos, ou ainda se caracterizada a prática de qualquer
ato ilegal, ilegítimo ou antieconômico de que resulte prejuízo ao erário.
43 - Controlar a instauração, pelos órgãos e entidades, de Processos de
Tomadas de Contas Especial determinadas pelos Tribunais de Contas,
72
pela Auditoria e pela autoridade administrativa, representando o fato ao

Tribunal de Contas nos casos de omissão e descumprimento de prazos.
44 - Auditar os processos de Tomada de Contas Especial, fase interna, emitindo
relatório e certificado ou determinando novas diligências.
45 - Enviar informações à Procuradoria Jurídica para adoção de medidas
referentes à indisponibilidade dos bens do responsável pelo dano ao erário,
após o término da fase interna da Tomada de Contas Especial devidamente
certificada pela Auditoria.
• CONTROLADORIA
46 - Controladoria é a função do controle interno que tem por finalidade
orientar e acompanhar a gestão governamental, para subsidiar a tomada
de decisões a partir da geração de informações, de maneira a garantir a
melhoria contínua da qualidade do gasto público.
47 - Orientar o sistema de informações contábeis para garantira integridade,
a tempestividade e a fidedignidade dos dados necessários à produção de
informações.
48 - Produzir informações gerenciais utilizando as bases de dados disponíveis
e implantar ferramentas para avaliar riscos e atuar na prevenção e combate
à corrupção.
49 - Orientar o gestor público de forma proativa ou provocada, por meio de
instruções normativas, manuais, cartilhas, relatórios dentre outros, sobre
matérias relacionadas à execução dos atos administrativos com vistas à
prevenção de práticas ineficientes, antieconômicas, corrupção e outras
inadequações.
50 - Acompanhar a execução de programas de governo e políticas públicas, com
foco na gestão por resultado, por meio da mensuração e acompanhamento
de indicadores de eficiência, eficácia e efetividade, servindo de subsídio
para a atuação das demais macrofunções do sistema de controle interno.
51 - Monitorar o cumprimento das obrigações constitucionais e legais, inclusive
com a elaboração e análise de cenários.
52 - Monitorar o equilíbrio das contas públicas, identificar os riscos que possam
afetá-lo e propor ações preventivas e corretivas.
53 - Propor ações de racionalização dos recursos, a serem pactuadas com
os gestores, a partir da realização de estudos técnicos e identificação das
melhores práticas no âmbito da administração pública e privada.
54 - Coordenar ações que visem assegurar a transparência da gestão
governamental com o propósito de fomentar o controle social e prevenir e
combater a corrupção.
• CORREGEDORIA
55 - Correição é a função do controle interno que tem por finalidade apurar
os indícios de ilícitos praticados no âmbito da Administração Pública, e
promover a responsabilização dos envolvidos, por meio da instauração de
processos e adoção de procedimentos, visando inclusive ao ressarcimento
nos casos em que houver dano ao erário.
56 - Estruturar, em caráter permanente, as comissões processantes dos ilícitos
funcionais, a serem formadas por servidores da carreira do controle
73
interno, treinados para a atividade correicional, sendo possível a requisição

de especialistas para auxílio técnico, em razão da especificidade do
conhecimento requerido.
57- Instaurar procedimentos disciplinares com base nas denúncias e nos
relatórios encaminhados pela ouvidoria e auditoria, quando estes
indicarem infração disciplinar ou apresentarem indícios de sua ocorrência,
com o suporte do Ministério Público e do Órgão de segurança pública, se
necessário; sem prejuízo da instauração de procedimentos disciplinares
decorrentes de denúncias apresentadas diretamente à unidade correcional.
58 - Garantir aos servidores que atuem na função de correição as condições de
segurança pessoal adequadas ao exercício das suas atividades.
59 - Produzir informações para sustentar análises de riscos, com o propósito de
instrumentalizar, com dados qualitativos e quantitativos, os responsáveis
pela capacitação e educação continuada, assim como os responsáveis pelas
demais ações de controle interno, em especial a orientação preventiva.
60 - Atuar, preventivamente, com base nas informações resultantes dos
procedimentos apuratórios, a fim de aprimorar a gestão pública e reduzir a
ocorrência dos ilícitos funcionais.
• OUVIDORIA
61 - Ouvidoria é a função de controle interno, que tem por finalidade fomentar
o controle social e a participação popular, por meio do recebimento, registro
e tratamento de denúncias e manifestações do cidadão sobre os serviços
prestados à sociedade e a adequada aplicação de recursos públicos, visando
à melhoria da sua qualidade, eficiência, resolubilidade, tempestividade e
equidade.
62 - Estabelecer estrutura para identificar os interesses do cidadão,
recepcionando as insatisfações, desejos e opiniões sobre os produtos e
serviços do órgão/entidade pública, e intermediar a solução do problema
por meio da gestão de conflitos.
63 - Constituir-se por ouvidores que compreendam e sejam capazes de
interpretar tendências da administração pública para produzir informações
gerenciais, subsidiando a tomada de decisão do gestor público e
credenciando a ouvidoria como unidade de inteligência competitiva para
a gestão.
64 - Conhecer os serviços prestados pelo órgão público onde atua, ter visão
ampla da demanda, possuir competência certificada em ouvidoria,
constituem requisitos fundamentais para o exercício do ouvidor.
65 - Ouvir a sociedade e prover a administração de informações gerenciais
para subsidiar o Estado na elaboração do planejamento estratégico e na
formulação de políticas públicas.
66 - Preservar a identidade do cidadão nas questões, a fim de resguardar a
confiança e o respeito, de forma a assegurar a integridade da informação.
67 - Classificar as solicitações dos usuários, manter estratégias e táticas para
distribuí-las com agilidade ao setor competente, mapear as execuções, e
evidenciar os resultados de sua atuação.
68 - Identificar a partir da análise consolidada das manifestações, a ocorrência
de falhas validadas pela gestão, que passam a representar risco operacional
74
iminente, e informar ao gestor por meio de relatórios gerenciais permitindo

definir eixos prioritários de ações e correção de rumos.
69 - Considerar como risco operacional a ocorrência de possíveis falhas
informadas, ainda que anonimamente, nas atividades, processos e
procedimentos da administração pública, validadas pela área/setor objeto
da demanda.
70 - Adotar modelo de gestão em rede que garanta a uniformidade de
processos, procedimentos, e disponibilização das informações para dar
suporte ao processo da gestão pública.
71 - Participar enquanto função de controle interno, dos planos institucionais
a fim de conhecer de forma global as atividades, setores e respectivos
responsáveis facilitando a intermediação das demandas.
72 - Disponibilizar um canal aberto, e de fácil acesso, entre o cidadão e a
administração pública, capaz de minimizar os fatores das insatisfações
com relação aos produtos e serviços ofertados, a partir da validação das
demandas e suas consequentes mudanças pela gestão pública.
73 - Incentivara cooperação dos servidores da entidade pública envolvida
nas queixas dos cidadãos a fim de consolidar melhor o entendimento das
questões, e possibilitar o aprimoramento das ações e o acompanhamento
gerencial.
74 - Reduzir o distanciamento entre a sociedade e a administração pública
agindo como articuladora e intermediadora na gestão dos conflitos entre os
interesses do cidadão e da administração pública, diminuindo a frequência
das contendas e otimizando a gestão pública.
75 - Criar uma identidade da unidade ouvidoria de fácil reconhecimento
pelo cidadão, utilizando uma linguagem adequada, objetiva, sem termos
técnicos, gírias e siglas, e permitir ao cidadão a liberdade de expressão,
respeitando a diversidade de opiniões.
76 - Zelar pela qualidade da informação na comunicação entre a ouvidoria e
administração pública.
FONTE: Disponível em: <http://conaci.org.br/wp-content/uploads/2012/05/

DiretrizesparaControleInternonoSetorPublico.pdf>. Acesso em: 3 nov. 2015.
75
RESUMO DO TÓPICO 3
Neste Tópico 3, você aprendeu sobre a controladoria e deve verificar seu
conhecimento a partir da seguinte lista:
• Verificação do conceito básico de controladoria.
• Compreensão da aplicabilidade da controladoria nas organizações e suas

principais funções.
• Assimilação do perfil, as funções e os princípios do controller.
• Identificação dos tipos de controladoria.
76
AUTOATIVIDADE
1 Como conceituar a controladoria?
2 Quais são as principais funções da controladoria?
3 O que é um controller? Quais são as suas principais funções e habilidades?
4 Quais são as principais funções da Controladoria Geral da União?
77
78
UNIDADE 2
ESTRUTURA DO SETOR PÚBLICO

QUANTO AO CONTROLE
Esta unidade tem por objetivos:
• apresentar a função do sistema de auditoria e controle no setor público;
• compreender a estrutura para o controle da Administração Pública, as

normas de auditoria e funções do auditor, bem como os principais siste-
mas de auditoria;
• estudar como se estrutura a Administração Pública no que concerne ao

controle interno e externo, as normas e processos de auditorias aplicadas
ao setor público e os sistemas de atividades orçamentárias
PLANO DE ESTUDOS
Esta unidade está dividida em três tópicos e em cada um deles, você encon-
trará atividades visando à compreensão dos conteúdos apresentados.
TÓPICO 1 – SISTEMA DE CONTROLE NA ADMINISTRAÇÃO PÚBLICA
TÓPICO 2 – PROCESSOS DE AUDITORIA NO SETOR PÚBLICO
TÓPICO 3 – ORGANIZAÇÕES VOLTADAS PARA A AUDITORIA
79
80
UNIDADE 2
TÓPICO 1
SISTEMA DE CONTROLE NA ADMINISTRAÇÃO

PÚBLICA
1 INTRODUÇÃO
No Tópico 1, da Unidade 2, vamos apresentar brevemente a estrutura
da Administração Pública, as suas formas de auditoria interna e externa, as
principais ferramentas de sistema integrado, os procedimentos de auditoria, bem
como o posicionamento quanto os possíveis erros e fraudes.
2 ESTRUTURA DA ADMINISTRAÇÃO PÚBLICA

A organização da Administração Pública é uma forma de distribuir os
poderes e garantir que a interdependência favoreça as ações de governo quanto à
probidade administrativa, controle e transparência.
A estrutura político-administrativa da Administração Pública está prevista

no artigo 37 da Constituição Federal de 1988. As esferas da Administração Pública
– União, Estados, Municípios e Distrito Federal – podem ser compostos por
Administração Direta ou Administração Indireta. Assim como previsto no artigo
37 da Constituição Federal, a Administração Pública é norteada por princípios
constitucionais:
A administração pública direta e indireta de qualquer dos Poderes da

União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios obedecerá
aos princípios de legalidade, impessoalidade, moralidade, publicidade
e eficiência. (BRASIL, 1988).
Dessa maneira podemos considerar que a Administração Direta é

centralizada e composta pelos órgãos de governo, enquanto que a Administração
Indireta é descentralizada e composta por organizações com personalidade
jurídica própria.
A Administração Pública, direta e indireta, pode ser classificada e

entendida da seguinte forma:
• Administração direta (centralizada) – atividade administrativa que é exercida

pelos órgãos da própria pessoa política (União, Estados, Municípios e Distrito
Federal);
• Administração indireta (descentralizada) – atividade administrativa que é
exercida por pessoas distintas do Estado, como exemplo: autarquias, empresas
públicas, sociedades de economia mista, entidades paraestatais.
81
UNIDADE 2 | ESTRUTURA DO SETOR PÚBLICO QUANTO AO CONTROLE
O controle dos recursos públicos é devido tanto na administração pública

direta como também na indireta. Os recursos públicos gastos na administração
pública indireta são de responsabilidade do governo, através de representantes,
órgãos especializados ou agências reguladoras que detêm a responsabilidade de
acompanhar e fiscalizar as ações desempenhadas pelas entidades beneficiadas.
FIGURA 12 – ESTRUTURA DA ADMINISTRAÇÃO PÚBLICA
ADMINISTRAÇÃO
DIRETA INDIRETA
PODER LEGISLATIVO PODER EXECUTIVO PODER JUDICIÁRIO

Autarquias
Senado Federal Presidência da Supremo Tribunal Federal Sociedades de

República economia mista
Câmara dos Superior Tribunal de
Deputados Ministérios Justiça Empresas públicas
Tribunal de Contas Secretarias Tribunais Regionais Fundações

da União Federais
Superior Tribunal Militar
Tribunal Superior Eleitoral
Tribunal Superior do
Trabalho
Ministério Público
FONTE: Peter e Machado (2003, p. 16)
A separação dos poderes do Estado é uma estrutura moderna que estabelece

uma forma interdependente para que as ações e funções sejam correlacionadas.
Assim, os poderes se complementam, conduzem ações que garantam o bem
comum e o controle entre si. Dessa maneira o Estado é dividido nos poderes
legislativo, executivo e judiciário, representados por seus respectivos órgãos.
O poder legislativo é responsável em estabelecer normas gerais para a

vida em sociedade. O poder executivo é responsável em agir conforme as leis
estabelecidas e executar planos de ação para o desenvolvimento do país e em
favorecimento dos cidadãos. E por último o poder judiciário é o responsável em
analisar e julgar as controvérsias das leis e suas aplicações, para garantir a boa
conduta e preservar que os direitos sejam garantidos conforme estabelecidos em
leis.
82
TÓPICO 1 | SISTEMA DE CONTROLE NA ADMINISTRAÇÃO PÚBLICA
FIGURA 13 – FUNÇÃO DO ESTADO
PRESTAR SERVIÇOS
FUNÇÃO DO ESTADO
PÚBLICOS
ADMINISTRAÇÃO PÚBLICA
SOCIEDADE POLÍTICAS PÚBLICAS
PROGRAMAS DE GOVERNO
FONTE: Morais (2012, p. 13)
A principal função do Estado é prestar serviços de atendimento aos

cidadãos para que as necessidades básicas sejam garantidas, tais como: saúde,
educação, segurança, proteção à vida humana, entre outras. Como vimos
anteriormente, essa prestação de serviços pode ser ofertada de forma direta ou
indireta.
O Estado tem, portanto, a responsabilidade de usar seus órgãos

administrativos, elaborar e implementar políticas públicas para que os programas
e projetos forneçam as condições básicas de vida a seus cidadãos.
3 AUDITORIA INTERNA E AUDITORIA EXTERNA

Na Unidade 1 estudamos o controle interno e externo, onde pudemos
perceber mais as questões sobre o controle interno da Administração Pública
no Brasil. Vimos também que a auditoria requer um conhecimento ampliado de
vários elementos e de diferentes formações profissionais. O auditor é derivado
da profissão de contador, portanto, a auditoria e a controladoria têm o cunho do
controle contábil e financeiro, mas podendo também auditar sobre processos e
procedimentos de um órgão/entidade.
Além de descrever sobre as diferenças entre técnico de contabilidade,

contador e auditor, Sá (2000, p. 56-57) relaciona uma lista que o auditor deve ter
de conhecimento técnico e habilidades, configurando a complexidade da função
de auditor. Essa lista pode ser observada da seguinte maneira:
1) Contabilidade Geral.
2) Contabilidade Aplicada em todos os diversos ramos (industrial, mercantil,
bancário de seguros, público, agrícola, pastoril, de transporte, imobiliário, de
prestação de serviços etc.).
3) Auditoria Geral.
4) Auditoria Aplicada em todos os diversos ramos (industrial, mercantil, bancário
de seguros, público, agrícola, pastoril, de transporte, imobiliário, de prestação
83
de serviços, etc.).
5) Contabilidade de Custos de Produção.
6) Análise de Balanços.
7) Organização Geral.
8) Organização Aplicada.
9) Administração Geral.
10) Administração Aplicada.
11) Finanças.
12) Direito Administrativo.
13) Direito Constitucional.
14) Direito Civil.
15) Direito Comercial.
16) Direito do Trabalho.
17) Direito Fiscal-Tributário, das áreas federais, estaduais e municipais.
18) Técnica Comercial.
19) Direito do Trabalho.
20) Direito Fiscal-Tributário, das áreas federais, estaduais e municipais.
21) Técnica Comercial.
22) Técnica Industrial.
23) Técnica Bancária.
24) Técnicas Diversas.
25) Sociologia.
26) Psicologias Aplicada e Heurística.
27) Matemática Financeira (noções).
28) Moral e Ética.
29) Relações Humanas.
30) Noções de diversos outros ramos do saber humano como: História Aplicada
(à Contabilidade, à Economia, ao Comércio, à Indústria etc.), Filosofia etc.
31) Computação Eletrônica (Informática).
32) Pesquisa Operacional etc.
33) Estatística.
Além do conhecimento técnico e das habilidades inerentes aos auditores,

podemos classificá-los entre auditor interno e externo que representam distintas
formas de atuar frente uma organização. Conforme o interesse da organização,
ela deverá contratar ou dispor de um acompanhamento interno e externo.
Na Administração Pública os controles internos são de extrema

importância para a responsabilidade de gestão dos recursos públicos e no
processo de transparência, entretanto, o controle externo efetuado pelos órgãos
competentes é necessário para que minimizem erros ou fraude.
84
QUADRO 17 – AUDITOR INTERNO E AUDITOR EXTERNO
AUDITOR INTERNO AUDITOR EXTERNO

Não tem vínculo empregatício com a
É empregado da empresa auditada.
empresa auditada.
Menor grau de independência. Maior grau de independência.
Executa auditoria contábil e operacional. Executa apenas auditoria contábil.
O principal objetivo é emitir um parecer
ou opinião sobre as demonstrações
Os principais objetivos são:
contábeis, no sentido de verificar
• Verificar se as normas internas estão
se estas refletem adequadamente a
sendo seguidas.
posição patrimonial e financeira, o
• Verificar a necessidade de aprimorar as
resultado das operações, as mutações do
normas internas vigentes.
patrimônio líquido e os fluxos de caixa
• Verificar a necessidade de novas normas
da empresa examinada. Também, se
internas.
essas demonstrações foram elaboradas
• Efetuar auditoria das diversas áreas das
de acordo com os princípios contábeis e
demonstrações contábeis e em áreas
se esses princípios foram aplicados com
operacionais.
uniformidade em relação ao exercício
social anterior.
Menor volume de testes, já que está
Maior volume de testes (tem maior tempo interessado em erros que individualmente
na empresa para executar os serviços de ou cumulativamente possam alterar de
auditoria). maneira substancial as informações das
demonstrações contábeis.
FONTE: Almeida (2012, p. 6)
A função de auditor soma várias profissões, tamanha é a extensão da

lista de conhecimentos técnicos. Se formos ainda atualizar a lista de habilidades
e conhecimentos, outras mais poderiam ser apresentadas, tais como: domínio
das ferramentas de pacotes de software, capacidade analítica, capacidade de
julgamento, inovação, entre outros.
Com a evolução do modelo de administração, os novos tempos apontam

que a auditoria, embora seja uma aplicação técnica, deve ter também característica
analítica de percepção dos procedimentos, culturas e climas organizacionais que
determinam o desempenho de tarefas e de resultados.
A auditoria interna deve efetuar a revisão e o aperfeiçoamento dos controles

internos e o controle interno se refere às ações que a administração exerce com o
objetivo de melhorar as possibilidades de seus resultados, conforme os objetivos
estabelecidos. Dessa maneira Barreto e Graeff (2014, p, 97-98) apresentam as
principais características do controle interno, assim considerados:
• É um processo planejado, implementado e mantido pelos responsáveis da

governança, administração e outros funcionários.
• Fornece segurança razoável quanto à realização dos objetivos da entidade.
85
• Que se refere à confiabilidade dos relatórios financeiros, efetividade e eficiência

das operações e conformidade com leis e regulamentos aplicáveis.
QUADRO 18 – DISTINÇÃO ENTRE CONTROLES INTERNOS E ÓRGÃOS DE CONTROLE INTERNO
Distinção entre controles internos e órgãos de controle interno

Controles internos Órgãos de controle interno
(sistemas e procedimentos) (organizações e instituições)
Conjuntos de atividades, planos, Unidade administrativas integrantes
métodos, indicadores e procedimentos dos sistemas de controle interno
interligados e utilizados com vistas a da Administração Pública Federal,
assegurar a conformidade dos atos de incumbidas, dentre outras funções, da
gestão e a concorrer para que os objetivos verificação da consistência e qualidade
e metas estabelecidos para as unidades dos controles internos, bem como apoio às
jurisdicionais sejam alcançados. atividades de controle externo, exercidas
pelo Tribunal.
FONTE: Holanda e Vieira (2009, p. 251)
Podemos considerar, portanto, que o controle interno é um processo em

que todos devem engajar-se para que os procedimentos necessários e os melhores
mecanismos transcorram em favor da consecução dos objetivos.
O controle é um processo que tem como finalidade principal garantir que

os objetivos propostos sejam atingidos num menor percurso e com otimização de
recursos. Embora não seja um processo com fim em si mesmo, ou seja, não exista
garantia absoluta de que qualquer sistema de controle confirme que os objetivos
sejam alcançados com eficiência e eficácia, entretanto aumenta a possibilidade de
melhores resultados.
A Declaração de Lima sobre os Preceitos da Auditoria prescreve sobre o

que vem a ser auditoria interna e auditoria externa:
Seção 3. Auditoria interna e auditoria externa

1. Os serviços de auditoria interna são estabelecidos dentro dos órgãos e
instituições governamentais, enquanto os serviços de auditoria externa não
fazem parte da estrutura organizacional das instituições a serem auditadas.
As Entidades Fiscalizadoras Superiores prestam serviços de auditoria externa.
2. Os serviços de auditoria interna são necessariamente subordinados ao chefe
do departamento no qual foram estabelecidos. No entanto, eles são, na
maior medida possível, funcional e organizacionalmente independentes no
âmbito de sua respectiva estrutura constitucional.
3. Como uma instituição de auditoria externa, a Entidade Fiscalizadora Superior
tem a tarefa de verificar a eficácia da auditoria interna. Se a auditoria interna
for considerada eficaz, esforços serão empreendidos, sem prejuízo do direito
da Entidade Fiscalizadora Superior de levar a cabo uma auditoria geral,
no sentido de garantir a mais adequada divisão ou designação de tarefas e
cooperação entre a Entidade Fiscalizadora Superior e a auditoria interna.
86
NOTA
Vamos conhecer melhor a Declaração de Lima sobre os Preceitos da Auditoria

ainda nesse tópico. Aguarde!
O controle interno é um conjunto de procedimentos e métodos que

procura garantir que os objetivos sejam atingidos, através do controle contábil,
normativo e administrativo-operacional. O controle externo contribui para
qualificar, melhorar procedimentos, sinalizar deficiências e, principalmente,
avaliar resultados.
Os métodos de auditoria se complementam diante da complexidade de

analisar e acompanhar com habilidade técnica diferentes segmentos dentro de
uma organização de trabalhos.
4 SISTEMA DE CONTROLE INTERNO DO PODER EXECUTIVO

FEDERAL
A Instrução Normativa 1, de 6 de abril de 2001, do Ministério da Fazenda,
através da Secretaria Federal de Controle Interno, define diretrizes, princípios,
conceitos e aprova normas técnicas para a atuação do Sistema de Controle Interno
do Poder Executivo Federal. Assim descrita:
O SECRETÁRIO FEDERAL DE CONTROLE INTERNO, no uso de

suas atribuições e tendo em vista o disposto no artigo 24, da Lei nº 10.180, de
6 de fevereiro de 2001, no artigo 11 do Decreto nº 3.782, de 5 de abril de 2001 e
no Decreto nº 3.591, de 6 de setembro 2000; e
Considerando as inovações introduzidas na estrutura organizacional
e operacional do órgão central do Sistema de Controle Interno do Poder
Executivo Federal, com vistas a adequar sua missão institucional às finalidades
dispostas na Constituição Federal;
Considerando a necessidade de atualizar os aspectos conceituais
e práticos da ação de controle no setor público federal, no que diz respeito
à atuação do Sistema de Controle Interno do Poder Executivo Federal, ante
as crescentes inovações introduzidas no cenário nacional, especificamente a
reforma do aparelho do Estado e os seus impactos relevantes; e
Considerando, ainda, a necessidade de atualizar normativos técnicos
que norteiam as ações de controle a cargo dos órgãos integrantes do Sistema
de Controle Interno do Poder Executivo Federal;
87
RESOLVE:
Art. 1º Definir diretrizes, princípios, conceitos e aprovar as normas
técnicas relativas à ação de controle aplicáveis ao Serviço Público Federal, a
fim de disciplinar e padronizar a atuação do Sistema de Controle Interno do
Poder Executivo Federal.
Art. 2º Aprovar o Manual do Sistema de Controle Interno do Poder
Executivo Federal, consubstanciado no disposto no artigo 1º, constituído
do Anexo a esta Instrução Normativa, bem como dos atos complementares
supervenientes.
O controle quanto à análise contábil e financeira da Administração

Pública é a mais importante porque se aos recursos públicos, e estes devem ser
usados com responsabilidade e para que a sociedade receba ganhos. Entretanto,
o controle também pode se referir aos procedimentos dos serviços públicos, aos
recursos de material de expediente, aos recursos humanos, entre outros. E todas
as operações refletem na linha final da análise contábil e financeira.
Barreto e Graeff (2014) apresentam quadro que demonstra os componentes

para que o controle contábil e o controle operacional tenham a sua funcionalidade
no sistema de controle interno, assim como se apresenta:
QUADRO 19 – CONTROLES CONTÁBEIS E CONTROLES OPERACIONAIS
Controles contábeis Controles operacionais

Sistemas de conferência, aprovação e
Análise de lucratividade por linha de produto.
autorização.
Segregação de funções. Controle de qualidade.
Controle físico sobre ativos. Treinamento de pessoal.
Inventários periódicos. Estudos para aumento de eficiência produtiva.
FONTE: Barreto e Graeff (2014, p. 98)
Na verdade, o controle interno seja no setor público ou privado melhora

o desempenho da organização. O bom controle minimiza desperdícios, otimiza
tempo e recursos e promove o comprometimento.
Menos desperdícios
CONTROLE
Mais eficiência
O controle interno num órgão ou entidade faz com que as pessoas da

organização saibam claramente quais são as suas atribuições, os procedimentos
corretos de suas atividades e os limites de sua autoridade.
88
A Resolução nº 1.135, de 21 de novembro de 2008, do Conselho Federal de

Contabilidade – CFC, estabelece as Normas Brasileiras de Contabilidade (NBC).
As Normas Brasileiras de Contabilidade apresentam os referenciais de controle
interno para o setor público a fim de minimizar riscos e efetivar as informações
de contabilidade para que os objetivos sejam alcançados.
Assim, a Resolução nº 1.135, de 21 de novembro de 2008, do Conselho

Federal de Contabilidade – CFC, apresenta as disposições gerais quanto ao
controle interno do setor público, quanto ao enfoque contábil, de acordo com
NBC T 16.8:
2. Controle interno sob o enfoque contábil compreende o conjunto de

recursos, métodos, procedimentos e processos adotados pela entidade do
setor público, com a finalidade de:
(a) salvaguardar os ativos e assegurar a veracidade dos componentes
patrimoniais;
(b) dar conformidade ao registro contábil em relação ao ato correspondente;
(c) propiciar a obtenção de informação oportuna e adequada;
(d) estimular adesão às normas e às diretrizes fixadas;
(e) contribuir para a promoção da eficiência operacional da entidade;
(f) auxiliar na prevenção de práticas ineficientes e antieconômicas, erros,
fraudes, malversação, abusos, desvios e outras inadequações.
3. O controle interno deve ser exercido em todos os níveis da entidade do

setor público, compreendendo:
(a) a preservação do patrimônio público;
(b) o controle da execução das ações que integram os programas;
(c) a observância às leis, aos regulamentos e às diretrizes estabelecidas.
Essa resolução classifica o controle interno em três categorias: contábil,

operacional e normativo. A contábil se refere à necessidade de assegurar a
veracidade e fidedignidade dos registros e demonstrações contábeis. A categoria
operacional compreende a observação das ações que são praticadas em favor dos
objetivos alcançados. E normativo se refere ao cumprimento da regulamentação.
E por fim as Normas Brasileiras de Contabilidade – NBC T 16.8 apresentam

a estrutura e componentes de um sistema de controle interno que compreende
o ambiente de controle, mapeamento e avaliação de riscos, informação e
comunicação; e monitoramento, definidos:
• O ambiente de controle deve demonstrar o grau de comprometimento em

todos os níveis da administração com a qualidade do controle interno em seu
conjunto.
• Mapeamento de riscos é a identificação dos eventos ou das condições que
podem afetar a qualidade da informação contábil.
89
• Avaliação de riscos corresponde à análise da relevância dos riscos identificados,

incluindo:
a) a avaliação da probabilidade de sua ocorrência;
b) a forma como serão gerenciados;
c) a definição das ações a serem implementadas para prevenir a sua ocorrência
ou minimizar seu potencial; e
d) a resposta ao risco, indicando a decisão gerencial para mitigar os riscos,
a partir de uma abordagem geral e estratégica, considerando as hipóteses de
eliminação, redução, aceitação ou compartilhamento.
Oliveira (2010, p. 156 e 157) observa que os procedimentos de controle são

ações e medidas para prevenir e detectar risco, conforme a classificação:
• procedimentos de prevenção – medidas que antecedem o processamento de

um ato ou um fato, para prevenir a ocorrência de omissões, inadequações e
intempestividade da informação contábil;
• procedimentos de detecção – medidas que visem à identificação, concomitante
ou a posteriori, de erros, omissões, inadequações e intempestividade da
informação contábil.
A fidedignidade e as precisas informações permitem que o setor público

realize procedimentos, monitorem ações e responsabilidades e orientem na
tomada de decisões. As Normas Brasileiras de Contabilidade apresentam um
modelo que busca garantir que o setor público garanta ações eficazes quanto ao
seu sistema de controle.
5 SISTEMA DE CONTROLE INTERNO

A Lei Complementar n° 4.320, de 17 de março de 1964, estabeleceu as
normas gerais para a elaboração e controle dos orçamentos da União, Estados,
Municípios e Distrito Federal, que deveriam ser exercidos pelos poderes
Legislativo e Executivo através de controle interno e externo. O artigo 70 da
Constituição Federal de 1988 renova esse compromisso como apresentado no
Tópico 2, da Unidade 1, desse Caderno de Estudos.
A Lei Complementar nº 101, de 4 de maio de 2000, estabelece as normas

de finanças públicas voltadas para a responsabilidade da gestão fiscal, em que
deve haver equilíbrio entre receitas e despesas e que haja resultados mediante a
avaliação dos programas financiados com recursos dos orçamentos.
O Sistema de Controle Interno do governo federal tem como atribuição

principal avaliar o cumprimento das metas previstas no plano plurianual. É de sua
responsabilidade apreciar a execução dos programas do governo e dos orçamentos
da União, de forma que comprove a legalidade, a eficácia e eficiência da gestão
orçamentária, financeira e patrimonial, quanto aos resultados apresentados.
90
O Ministério da Fazenda é o órgão que na estrutura administrativa da

República Federativa do Brasil cuida basicamente da formulação e execução da
política econômica.
O Decreto nº 7.482, de 16 de maio de 2011, regulamenta a estrutura

regimental do Ministério da Fazenda e determina as suas competências diante
dos seguintes assuntos:
I - moeda, crédito, instituições financeiras, capitalização, poupança popular,

seguros privados e previdência privada aberta;
II - política, administração, fiscalização e arrecadação tributária federal, inclusive
a destinada à previdência social, e aduaneira;
III - atualização do plano de custeio da seguridade social, em articulação com os
demais órgãos envolvidos;
IV - administração financeira e contabilidade pública;
V - administração das dívidas públicas, interna e externa;
VI - negociações econômicas e financeiras com governos, organismos
multilaterais e agências governamentais;
VII - preços em geral e tarifas públicas e administradas;
VIII - fiscalização e controle do comércio exterior;
IX - realização de estudos e pesquisas para acompanhamento da conjuntura
econômica;
X - proposição de reformas que visem aperfeiçoar as instituições que
regulamentam o funcionamento da economia brasileira; e
XI - autorização, ressalvadas as competências do Conselho Monetário Nacional:
a) da distribuição gratuita de prêmios a título de propaganda quando efetuada
mediante sorteio, vale-brinde, concurso ou operação assemelhada;
b) das operações de consórcio, fundo mútuo e outras formas associativas
assemelhadas, que objetivem a aquisição de bens de qualquer natureza;
c) da venda ou promessa de venda de mercadorias a varejo, mediante oferta
pública e com recebimento antecipado, parcial ou total, do respectivo preço;
d) da venda ou promessa de venda de direitos, inclusive cotas de propriedade
de entidades civis, tais como hospital, motel, clube, hotel, centro de recreação
ou alojamento e organização de serviços de qualquer natureza com ou sem
rateio de despesas de manutenção, mediante oferta pública e com pagamento
antecipado do preço;
e) da venda ou promessa de venda de terrenos loteados a prestações mediante
sorteio; e
f) da exploração de loterias, inclusive os sweepstakes e outras modalidades de
loterias realizadas por entidades promotoras de corridas de cavalos.
FONTE: Disponível em: <http://www.fazenda.gov.br/acesso-a-informacao/institucional>.

Acesso em: 17 dez. 2015.
91
6 CONTROLE DA ADMINISTRAÇÃO PÚBLICA

O momento do controle é determinante para o ato seja considerado ilegal
ou contrário ao interesse público. O momento do controle pode ser classificado
em: prévio, concomitante e posterior.
Prévio – também chamado de preventivo, ou a priori, é o controle exercido

antes do ato administrativo a ser praticado. O controle prévio é uma forma de
prevenção quanto à ilegalidade dos atos administrativos praticados pelo poder
público. Dessa forma, o agente público deve aguardar aprovação e autorização
para execução de atos.
Concomitante – é o controle efetuado durante o ato administrativo.
Posterior – também chamado de corretivo, ou a posteriori, é a modalidade

de controle que analisa o ato já praticado para confirmá-lo, caso esteja regular. Em
caso de irregularidade ou ilegalidade do ato, é possível a revogação ou correção.
Quanto ao momento de controle prévio, a vantagem encontra-se em que

a prevenção evitaria qualquer irregularidade dos atos praticados dos agentes
públicos, em contrapartida, a espera pela aprovação e autorização do ato
implicaria morosidade e na minimização da eficácia dos atos.
O controle posterior apresenta a vantagem de não evitar o andamento

de processos, entretanto, pode ocorrer que o momento de sua análise não seja
suficiente para evitar que irregularidades sejam cometidas.
7 PROCEDIMENTOS DE AUDITORIA
Attie (2011) apresenta os procedimentos de auditoria como ferramentas
para a realização de trabalho do auditor. Na verdade, os procedimentos para o
controle interno é um rol de ações que auxiliam e facilitam o trabalho de auditoria.
As Normas de Auditoria Governamental apresentam vários conceitos no

campo da auditoria governamental e conceitua os procedimentos de auditoria
como:
Ações, atos e técnicas sistematicamente ordenados, em sequência

racional e lógica, a serem executados durante os trabalhos, indicando
ao profissional de auditoria governamental o que e como fazer para
realizar seus exames, pesquisa e avaliações, e como obter as evidências
comprobatórias necessárias para a consecução dos objetivos dos
trabalhos e para suportar a sua opinião. (NAGs, 2010).
Esses procedimentos não são concludentes, podendo de acordo com o

objetivo e tipo de organização serem incorporados outros mais ou minimizados
alguns dos aqui apresentados, assim o checklist de procedimentos pode ser
considerado:
92
8 ERROS E FRAUDES
As utilizações das técnicas de auditoria podem evidenciar eventuais
erros ou fraudes, todavia, o processo de auditoria não é somente para detectar
fraudes ou erros culposos. Os procedimentos de auditoria são para verificação de
atos aplicados corretamente e, também, para auxiliar no processo de gestão, na
tomada de decisões e para a sinalização de novos projetos.
A auditoria é um procedimento que auxilia na identificação de erros e de

fraudes. Isso é possível através da análise de documentos e registros contábeis.
Nas Normas Brasileiras de Contabilidade, item 12.1.4.3, é obrigação do auditor
interno a prevenção de erros e fraudes, conforme o texto:
O auditor interno deve assessorar a administração no trabalho de

prevenção de erros e fraudes, obrigando-se a informá-la, de maneira
reservada, sobre quaisquer indícios ou confirmações de erros ou
fraudes detectadas no decorrer de seu trabalho. (NBC, 2015).
A auditoria é um procedimento que tem a função de detectar erros ou

fraudes e informá-los para que os procedimentos de correção e prevenção sejam
praticados.
FIGURA 14 – FRAUDES NAS LICITAÇÕES PÚBLICAS
FONTE: Disponível em: <http://www.humorpolitico.com.br/wp-content/

uploads/2012/03/fraudes-em-licitacoes-210312-cazo-humor-politico.jpg>.
De acordo com as Normas de Auditoria Governamental, o conceito de

fraude pode ser identificado:
93
Fraude: ato voluntário intencional de omissão ou manipulação de

transações, adulteração de documentos, informações, registros e demonstrações.
Existe dolo, pois há intenção de causar algum tipo de dano. (NAGs, 2010).
Barreto e Graeff (2014, p. 303) prolongam a reflexão acerca das fraudes e

erros e apresentam seus conceitos e principais características:
O termo erro refere-se a ato não intencional na elaboração de registros e

demonstrações contábeis, que resulte em incorreções deles, consistente em:
• Erros aritméticos na escrituração contábil ou nas demonstrações contábeis.

• Aplicação incorreta das normas contábeis.
• Interpretação errada das variações patrimoniais.
O termo fraude refere-se a ato intencional de omissão ou manipulação de

transações, adulteração de documentos, registros e demonstrações contábeis, e
pode ser caracterizado por:
• Manipulação, falsificação ou alteração de registros contábeis ou documentos

comprobatórios que serviram de base à elaboração de demonstrações contábeis;
• Mentira ou omissão intencional nas demonstrações contábeis de eventos,
operações ou outras informações significativas.
• Aplicação incorreta intencional dos princípios contábeis relativos a valores,
classificação, forma de apresentação ou divulgação.
Então podemos concluir que erro é um ato não intencional, enquanto que
fraude é um ato intencional. A responsabilidade pela prevenção e detecção de
fraude é dos responsáveis da sua administração e pela governança da entidade.
As principais causas de fraude e erros na administração pública são

decorrentes de:
• Insuficiência de sistemas de controle interno.

• Interesses particulares acima dos interesses públicos.
• Má conduta.
• Ingerência.
Os principais mecanismos de detecção dessas incorreções é a implantação

e implementação de:
• Auditoria interna.
• Sistemas de controles internos.
• Auditoria externa.
94
O auditor não tem responsabilidade pela prevenção ou detecção de erros

ou fraudes, a sua responsabilidade está em obter com segurança razoável que as
demonstrações contábeis não tenham distorções relevantes causadas por erros ou
fraudes. Barreto e Graeff (2014) ressaltam as responsabilidades do auditor diante
de fraudes ou erros:
a) Identificar e avaliar os riscos de distorção relevantes decorrentes de fraude.

b) Obter evidências sobre os riscos identificados de distorção relevante decorrente
de fraude, por meio da definição e da implantação de respostas apropriadas.
c) Responder adequadamente face à fraude ou a suspeita de fraudes identificadas
durante a auditoria.
Entretanto, é de responsabilidade profissional e legal do auditor

apresentar relatórios ao órgão/entidades ou a terceiros para que as providências
sejam tomadas.
9 EXCESSO DE CONTROLE
Ao final desse estudo, você poderá se convencer quanto é importante o
controle para o setor público, todavia poderá também fazer a seguinte reflexão: o
excesso de controle não engessa as pessoas e a organização?
Essa reflexão é pertinente! No mundo corporativo, nos estudos sobre

administração, o próprio setor público tem procurado características mais
flexíveis, inovadoras e empreendedoras para as suas organizações. Então
mecanizar procedimentos, processos, e rotinas pode ser prejudicial ao clima e a
cultura organizacional?
95
FIGURA 15 – BUROCRACIA
FONTE: Disponível em: <https://rebulico.files.wordpress.com/2010/02/

mafalda2-gde.jpg>. Acesso em: 17 dez. 2015.
A Teoria da Burocracia de Max Weber para a administração foi uma

tentativa de implantar rotinas e processos a fim de melhorar a eficiência na
prestação de serviços. Entretanto, os registros, etapas e procedimentos fizeram
que o sistema processual como um tornasse mais moroso. Por esse motivo
costumam-se dizer que as atividades que exigem registros, pareceres, relatórios,
são consideradas atividades burocráticas.
Mas afinal é ou não é bom o controle? O que você acha?
Se olharmos para a Administração Pública no Brasil como um todo,

apesar de milhares de leis, decretos, resoluções, entre tantas outras formas de
delimitar e limitar as ações administrativas, ainda assim, assistimos a exemplos
de corrupção, desvios de verba pública, entre outras formas de fraudes. Como
combater fraudes e corrupção?
A princípio o melhor mecanismo é implantar e implementar um sistema

de controle, entretanto, numa perspectiva filosófica e sociológica podemos
considerar que o comportamento humano deve sofrer uma transformação. Essa
transformação requer educação, cultura, participação, responsabilidades, cultuar
valores de respeito à vida, solidariedade, gentileza, entre tantos outros valores
importantes.
96
Pereira, Gomes Neto e Silva Filho (2010) fazem análise ao paradoxo entre
o controle e a flexibilidade e apresentam as principais vantagens e desvantagens
de um e do outro sistema de gestão.
QUADRO 20 – VANTAGENS E DESVANTAGENS EM RELAÇÃO AO CONTROLE
Controle Flexibilidade
Estabilidade do processo,
Dinamismo, pró-atividade,
procedimentos, eficiência,
Vantagens autonomia, criatividade,
padronização, processo
empreendedorismo.
alinhado, melhor gestão
Rigidez, excesso de
regras, robotização, Descontrole, Falta de
Desvantagens
desumanização do Alinhamento, Retrabalho
trabalho.
FONTE: Pereira, Gomes Neto e Silva Filho (2010, p. 4)
Assim podemos entender que mesmo com as desvantagens apresentadas

no rigor do sistema de controle, para o setor público, em virtude do interesse
público e dos princípios constitucionais, é o melhor sistema. As desvantagens
apresentadas pelos autores podem ser trabalhadas no processo de gestão para
que os recursos humanos se comprometam mais e sintam-se motivados em servir
ao compromisso maior da Administração Pública, o bem comum.
Legislação da auditoria no setor público.
Ao longo desse estudo foram apresentadas várias legislações acerca da

auditoria e controladoria, e também no que referencia a Administração Pública
e assuntos correlatos. Para auxiliar nos seus estudos futuros, relacionam-se as
principais leis para recorrentes pesquisas, vejamos:
Constituição Federal e Leis

• Constituição Federal de 1988 – Artigos 37, 70 e 74.
• Emenda Constitucional nº 19/98.
• Lei nº 4.320/64 – Lei de Finanças Públicas.
• Lei nº 8.666/94 – Lei de Licitações e Contratos Administrativos.
• Lei Complementar nº 101/00 – Lei de Responsabilidade Fiscal.
• Lei nº 9.649/98, Lei nº 10.683/03, Lei nº 11.204/05 - Organização da Presidência
da República e dos Ministérios.
• Medida Provisória nº 2143-31/01 – Altera dispositivos da Lei no 9.649/98 -
Organização da Presidência da República e dos Ministérios.
• Lei nº 3.591/00 – Sistema de Controle Interno do Poder Executivo Federal.
• Lei nº 12.249/10 – Altera os Decretos-Leis nº 9.295/46 e nº 1.040/69 – Fiscalização
da profissão de contador.
97
Decretos
• Decreto-Lei nº 200/67 – Organização Administrativa Federal.
• Decreto nº 93.872/86 – Unificação dos recursos de caixa do Tesouro Nacional.
• Decreto nº 1.171/94 – Código de Ética do servidor Público Civil.
• Decreto nº 3.591/00 – Sistema de Controle Interno do Governo Federal.
• Decreto nº 6.976/09 – Sistema de Contabilidade Federal.
• Decreto nº 4.177/02 – Corregedoria-Geral da União.

Resoluções e Manuais
• Resolução CFC nº 781/95. NBC PI 01 – Normas Profissionais do Auditor Interno.
• Resolução CFC nº 803/96. Código de Ética Profissional do Contador.
• Resolução CFC nº 986/03. NBC T 01 – Da Auditoria Interna.
• Resolução CFC nº 1.229/09. NBC TA 610 – Utilização do Trabalho de Auditoria
Interna.
• Resolução CFC nº 1.311/10. NBC PA 290 – Independência – Trabalhos de
Auditoria e Revisão.
• Resolução CFC nº 1.137/08. NBC T 16.10 – Avaliação e Mensuração de Ativos e
Passivos em Entidades do Setor Público.
• Resolução CFC nº 1.135/08 – Controle Interno.
• Manual de Contabilidade Aplicada ao Setor Público.
• Manual SIAFI.
10 SERPRO – SERVIÇO FEDERAL DE PROCESSAMENTO DE

DADOS
O Serviço Federal de Processamento de Dados – SERPRO é uma empresa
pública que está vinculada ao Ministério da Fazenda. Criado em 1 de dezembro
de 1964 tem como objetivo principal modernizar e dar agilidade a setores da
Administração Pública do Brasil.
A sua função é a prestação de serviços em Tecnologia da Informação e

Comunicações para o setor público, em que desenvolve programas e serviços
para desenvolver maior controle e transparência em relação à receita e os gastos
públicos.
Os sistemas desenvolvidos pelo SERPRO trouxeram melhoria para

a sociedade brasileira, facilitando o acesso dos cidadãos e sua relação com o
governo. Alguns programas em destaque são: declaração de imposto de renda,
novo passaporte brasileiro, o sistema de importação (Siscomex), o sistema Porto
Sem Papel (PSP).
O SERPRO investe em soluções tecnológicas e em programas e projetos

que auxiliam na acessibilidade e inclusão digital em apoio às políticas de questões
sociais do governo. O desenvolvimento de serviços em tecnologia permite o
compartilhamento de conhecimento e a relação de diferentes esferas da sociedade:
federal, estadual, municipal e, também a sociedade civil.
98
E por fim o SERPRO desenvolveu importantes sistemas de controle:

o Sistema Integrado de Administração de Serviços Gerais – SIASG, o Sistema
Integrado de Administração de Serviços – SIADS e o Sistema Integrado de
Administração Financeira – SIAFI.
Vamos conhecer melhor alguns desses sistemas de controle!
11 SIAFI – SISTEMA INTEGRADO DE ADMINISTRAÇÃO

FINANCEIRA DO GOVERNO FEDERAL
O Sistema Integrado de Administração Financeira – SIAFI do Governo
Federal é o principal instrumento utilizado para o acompanhamento dos gastos
públicos do governo federal. Foi implantado em 1987 e desenvolvido pelo Serviço
Federal de Processamento de Dados (SERPRO).
O SIAFI é um sistema informatizado que processa e controla a execução

orçamentária, financeira e patrimonial dos órgãos da Administração Pública
Direta federal, autarquias, fundações, empresas públicas federais e das sociedades
de economia mista, todas essas entidades que são contempladas no orçamento
fiscal da União.
O sistema de informação e comunicação da entidade do setor público

deve identificar, armazenar e comunicar toda informação relevante,
na forma e no período determinados, a fim de permitir a realização
dos procedimentos estabelecidos e outras responsabilidades, orientar
a tomada de decisão, permitir o monitoramento de ações e contribuir
para a realização de todos os objetivos de controle interno. (BRASIL,
2008b).
O SIAFI surgiu da necessidade de suprir uma deficiência técnica de

ordem administrativa na gestão dos recursos públicos e para a preparação de
orçamento único. A morosidade da escrituração contábil no levantamento das
demonstrações orçamentárias, financeiras e orçamentárias inviabiliza o uso das
informações para que a gestão possa ser mais eficiente e ágil.
A Secretaria do Tesouro Nacional criada em março de 1986, identificou

que havia a necessidade de criar um mecanismo que agilizasse as informações
necessárias para o exercício do processo decisório, de gestão e que integrasse o
sistema de execução orçamentária e de controle interno do Poder Executivo.
A Secretaria do Tesouro Nacional em parceria com o Serviço Federal de

Processamento de Dados (Serpro) implantou em 1987 o sistema SIAFI, instrumento
para viabilizar o acompanhamento dos gastos públicos.
Esse sistema representa a conta única do governo federal, em que os gastos

são registrados pelo servidor público que a efetuou, a fim de garantir que se possa
acompanhar e controlar com eficiência e eficácia a utilização dos recursos.
99
FIGURA 16 – SISTEMA INTEGRADO DE ADMINISTRAÇÃO FINANCEIRA DO GOVERNO FEDERAL
FONTE: Disponível em: <https://siafi.tesouro.gov.br/senha/public/pages/security/login.jsf>.

Os principais objetivos do SIAFI são:

• Prover mecanismos adequados ao controle diário da execução orçamentária,
financeira e patrimonial aos órgãos da Administração Pública.
• Fornecer meios para agilizar a programação financeira, otimizando a utilização
dos recursos do Tesouro Nacional, através da unificação dos recursos de caixa
do Governo Federal.
• Permitir que a contabilidade pública fosse fonte segura e tempestiva de
informações gerenciais destinadas a todos os níveis da Administração Pública
Federal.
• Padronizar métodos e rotinas de trabalho relativas à gestão dos recursos
públicos, sem implicar rigidez ou restrição a essa atividade, uma vez que
ele permanece sob total controle do ordenador de despesa de cada unidade
gestora.
• Permitir o registro contábil dos balancetes dos estados e municípios e de suas
supervisionadas.
• Permitir o controle da dívida interna e externa, bem como o das transferências
negociadas.
• Integrar e compatibilizar as informações no âmbito do Governo Federal.
• Permitir o acompanhamento e a avaliação do uso dos recursos públicos.
• Proporcionar a transparência dos gastos do Governo Federal.
O SIAFI configura um instrumento importante para o acompanhamento

dos gastos públicos, a fim de dar agilidade, transparência e, principalmente,
apresentar informações necessárias de melhoria na gestão.
100
NOTA
Página do SIAFI: <https://www.tesouro.fazenda.gov.br/pt/siafi>.
12 SIADS – SISTEMA INTEGRADO DE ADMINISTRAÇÃO DE

SERVIÇOS GERAIS
O Sistema Integrado de Administração de Serviços Gerais – SIASG é do
Ministério da Fazenda – MP é um sistema de apoio a administração, desenvolvido
com o objetivo de acompanhar as atividades de gestão de materiais, veículos
oficiais, edificações públicas e comunicação administrativa, licitações públicas e
contratos.
O lema do SIADS é transparência e redução de custos, com o objetivo de

ampliar o controle de registro contábil e a vinculação de um bem de consumo ou
permanente.
O SIADS tem o módulo para o cadastramento de fornecedores, catálogo

de materiais e serviços, eletrônica de compras, registro de preços praticados e
gestão de contratos.
O sistema viabiliza a administração da frota de veículos, através do

cadastro de veículos, cadastro de motoristas, terceirizados e credenciados,
controle de abastecimento de veículos, licenciamento de veículos, plano anual
de aquisição de veículos. O sistema auxilia com alertas para o vencimento das
carteiras de habilitação, controle de combustível e da manutenção de veículos.
O SIADS apresenta relatórios gerenciais que auxiliam na gestão para

maior controle do uso dos recursos públicos, principalmente nas atividades de
compras e contratações de serviços.
13 SIASG – SISTEMA INTEGRADO DE ADMINISTRAÇÃO DE

SERVIÇOS
O Sistema Integrado de Administração de Serviços – SIAGS faz parte
do Ministério do Planejamento, Orçamento e Gestão, é um sistema de apoio à
administração que possibilita o cadastramento de todos os fornecedores do
governo federal, agilizando os processos de compra.
101
O SIASG é um sistema on-line para operacionalizar o funcionamento das

atividades da gestão de materiais, comunicações administrativas, edificações
públicas, licitações e contratos e edificações públicas. O sistema realiza a
divulgação para a sociedade das informações sobre os processos licitatórios,
tornando mais transparentes os atos do Governo Federal.
FIGURA 17 – COMPRASNET – SISTEMA INTEGRADO DE ADMINISTRAÇÃO DE

SERVIÇOS
FONTE: Disponível em: <https://treinamento.comprasnet.gov.br/seguro/

loginPortal.asp>. Acesso em: 17 dez. 2015.
O SIASG desenvolve uma importante ferramenta chamada Comprasnet

– Portal de Compras do Governo, que permite a divulgação das compras do
Governo através da internet o que permite dar maior transparência e participação
dos fornecedores.
O sistema disponibiliza também da ferramenta chamada ‘Comunica’,

no intuito de facilitar a troca de informações o Ministério do Planejamento,
Orçamento e Gestão, com suas Unidades de Administração de Serviços Gerais,
ou seja, gestor e usuários.
Essa e outras ferramentas que otimizam tempo e agilizam processos

permitem o aumento da participação e acompanhamento dos interessados nos
processos licitatórios e também de toda a sociedade em tempo: cidadãos e mídia.
14 SIORG – SISTEMA DE INFORMAÇÕES

ORGANIZACIONAIS DO GOVERNO FEDERAL
O Sistema de Informações Organizacionais do Governo Federal – SIORG
foi instituído pelo Decreto nº 6.944, de 21 de agosto de 2009. Esse sistema se
caracteriza por ser a fonte oficial de informações sobre a estrutura organizacional
dos órgãos e entidades do poder Executivo Federal – administração direta,
autarquias e fundações.
102
FIGURA 18 – SISTEMA DE INFORMAÇÕES ORGANIZACIONAIS DO GOVERNO

FEDERAL – SIORG
FONTE: Disponível em: <https://gestao.siorg.planejamento.gov.br/siorg-gestao-

webapp/private/index.jsf>. Acesso em: 17 dez. 2015.
O sistema SIORG tem como objetivo organizar as informações sobre as

estruturas, competências, finalidades, jurisdição e histórico legal dos órgãos da
Administração Federal.
Além de proporcionar maior transparência à sociedade, essa ferramenta

agiliza as informações organizações, o que facilita na gestão e tomada de decisões
em relação às políticas definidas pelo Governo Federal.
NOTA
Página do SIORG: <http://www.siorg.redegoverno.gov.br/>.
15 SIOP – SISTEMA INTEGRADO DE PLANEJAMENTO E

ORÇAMENTO
O Sistema Integrado de Planejamento e Orçamento – SIOP é resultado da
iniciativa de integração dos sistemas e processos de Planejamento e Orçamento
Federais, com os objetivos de: otimizar procedimentos, reduzir custos e integrar
e oferecer informações para o gestor público e para os cidadãos.
O sistema busca oferecer maior confiabilidade dos dados, simplicidade na

utilização, integrar processos e apresentar transparência nas ações.
103
FIGURA 19 – SISTEMA INTEGRADO DE PLANEJAMENTO E ORÇAMENTO
FONTE: Disponível em: <https://www.siop.planejamento.gov.br/siop/>. Acesso em: 17

dez. 2015.
O Sistema Integrado de Planejamento e Orçamento – SIOP está estruturado

em módulos:
• SIOP Legis – consulta à legislação, decretos, portarias, instrumentos normativos,

regulamentos, decisões, declarações, comunicações e outros cujo assunto seja
relacionado direta ou indiretamente ao orçamento público.
• SIOP Relatórios – acompanhamento da execução orçamentária por meio de
relatórios pré-formatados a respeito das informações sobre o Orçamento da
União, suas alterações e execução no ano corrente.
• SIOP Gerencial-BI – informações do SIOP, SIAFI e a outras bases de dados
sobre planos e orçamentos públicos.
• SIOP Acesso Público – acesso a todos os cidadãos que tenham interesse de
acompanhar as informações sobre a Lei Orçamentária Anual – LOA.
O SIOP tem, portanto, como finalidade: elaboração do Projeto de Lei de

Diretrizes, elaboração do Projeto de Lei Orçamentária Anual, elaboração e revisão
do Projeto de Lei do Plano Plurianual, alterações orçamentárias, acompanhamento
das Estatais e acompanhamento orçamentário.
NOTA
Página do SIOP: <https://www.siop.planejamento.gov.br/siop/index.jsp>.
16 SIAPE – SISTEMA INTEGRADO DE ADMINISTRAÇÃO DE

RECURSOS HUMANOS – SIAPE
O Sistema Integrado de Administração de Recursos Humanos – SIAPE é
um sistema informatizado de Gestão de Recursos Humanos do Poder Executivo
Federal para o controle das informações cadastrais e no processo de folha de
pagamentos dos servidores.
104
O SIAPE está vinculado à Secretaria de Gestão Pública do Ministério do

Planejamento, esse sistema oportuniza que os servidores ativos, aposentados
e pensionistas possam acompanhar seus dados pessoais e financeiros, com
segurança.
Esse sistema como ferramenta de gestão, diminui os processos e

procedimentos burocráticos, e sustentam uma base de dados atualizada com
dados importantes ao gerenciamento de políticas e gestão de pessoas do governo
federal.
Esses e outros modelos de sistema auxiliam na tomada de decisões em

nível estratégico, na melhor forma de utilização dos recursos públicos; e com isso
economia dos recursos gastos.
NOTA
Página do SIAPE: <http://www.siapenet.gov.br>.
17 LEI DE RESPONSABILIDADE FISCAL

A Lei Complementar nº 101, de 4 de maio de 2000, chamada de Lei de
Responsabilidade Fiscal, estabelece as normas de finanças públicas voltadas para
a responsabilidade na gestão fiscal.
A Lei de Responsabilidade Fiscal – LRF considera três aspectos relevantes

para a alta administração do patrimônio dos entes públicos (NASCIMENTO,
2014, p. 251):
1) as disponibilidades de caixa;
2) a preservação do patrimônio;
3) as relações com as empresas controladas pelo poder público.
A Lei de Responsabilidade Fiscal prevê maior controle nas contas públicas

impondo rigor para que o governo não faça empréstimos ou dívidas. Para tanto,
dispõe de instrumentos para o planejamento do gasto público que são: o Plano
Plurianual (PPA), Lei de Diretrizes Orçamentárias (LDO) e Lei Orçamentária
Anual (LOA).
A LRF, em conjunto com a Lei nº 4.320/64, normatiza as contas do país,

assim proporciona uma forma mais gerencial das contas públicas do país. A
Receita Corrente Líquida (RCL) é a base de todos os cálculos em que se somam
105
as receitas (tributárias, patrimoniais, transferências correntes e outras receitas)

para depois deduzi-las entre a União, Estados e Municípios. Resumidamente,
o próximo quadro apresenta uma síntese das leis orçamentárias e as mudanças
realizadas pela Lei de Responsabilidade Fiscal.
QUADRO 21 – SÍNTESE DAS CARACTERÍSTICAS DAS LEIS ORÇAMENTÁRIAS
PPA LDO LOA

Período de
4 anos 1 ano 1 ano
vigência
Encaminhamento Encaminhamento
Encaminhamento
até final de agosto no final de agosto.
em meados de abril.
Prazos do primeiro ano de Devolução, em
Retorno para sanção
mandato. Devolução meados de dezembro
no final de junho.
menos de dezembro. (igual ao PPA).
Orçamento fiscal, de
investimentos e da
seguridade social.
Objetivos e prioridades Demonstrativo da
de governo (programa Metas e prioridades renúncia de receitas.
governamental). de governo (política Redução das
Integração entre fiscal). desigualdades
Características
planejamento e Alterações na regionais (critério
gerais
orçamento. política tributária. populacional).
Estímulo a parcerias. Política das agências Utilização de créditos
Dividido entre Base de fomento. adicionais.
estratégica e Programas. Decreto de
programação
orçamentária e
financeira.
Equilíbrio entre
receitas e despesas.
Demonstrativo de
Critérios para
compatibilidade do
limitação de
Expansão das despesas orçamento com as
empenho.
continuadas deve ter metas fiscais.
Avaliação de custos.
compatibilidade com o Reserva de
Mudanças Limitação despesas
PPA (art. 16, II da LRF). contingência como
trazidas pela obrigatórias de
Obrigatoriedade de proporção da RCL
LRF caráter continuado.
todos os entes no que se anual.
Regras para
refere à publicação do Destaque para
transferências
PPA. despesas e receitas
financeiras.
envolvidas com o
Anexo de Metas e
pagamento da dívida.
Anexo de Riscos
Fiscais.
FONTE: Nascimento (2014, p. 115)
106
RESUMO DO TÓPICO 1
No Tópico 1, você aprendeu um pouco mais sobre o sistema de controle
interno e os principais órgãos relacionados à auditoria. Agora verifique se você
correspondeu aos seguintes objetivos de aprendizagem:
• Compreensão da estrutura da Administração Pública e seus principais

representantes de controle.
• Identificação do principal mecanismo do sistema de controle interno.
• Verificação dos contrapontos entre auditoria interna e externa.
• Entendimento do mecanismo da Lei de Responsabilidade Fiscal.
107
AUTOATIVIDADE
1 Como é a estrutura da Administração Pública em relação aos seus poderes

e qual é a principal finalidade de cada um?
2 Qual é o principal sistema integrado de administração financeira do governo

federal? E qual é o seu principal objetivo?
3 A Lei de Responsabilidade Fiscal considera três aspectos relevantes para a

alta administração do patrimônio, quais são?
4 (FCC/ISS-SP/2012). No processo de Auditoria, o auditor.
a) Deve, em conjunto com a administração, atestar que todos os processos,

riscos e possibilidades de fraudes foram avaliados e ter a certeza da
integridade da informação.
b) Pode, após ter executado todos os testes, ter a certeza da integridade da
informação atestando todas as demonstrações contábeis exigidas em seu
parecer de auditoria.
c) Não pode ter certeza da integridade da informação, embora tenha
executado os procedimentos de auditoria para obter certeza de que todas as
informações relevantes foram obtidas.
d) Pode, tendo aplicado os procedimentos de auditoria, atestar a integridade da
informação, mas não pode se eximir de certificar, por meio de seu relatório,
a exatidão das demonstrações contábeis.
e) Não deve atestar a integridade das informações contábeis, das notas
explicativas e dos demais relatórios publicados pela empresa, enquanto
não obtiver uma carta da administração atestando as demonstrações em
conjunto.
5 (ESAF/AFRFB/2009). A responsabilidade primária na prevenção e na

detecção de fraudes e erros é:
a) Da administração.
b) Da auditoria interna.
c) Do conselho de administração.
d) Da auditoria externa.
e) Do comitê de auditoria.
6 (FCC/SEFAZ-SP/2009) O trabalho da auditoria interna:
a) Tem maior independência que o de auditoria externa.

b) É responsável pela implantação e pelo cumprimento dos controles internos.
c) Deve ser subordinado ao da Controladoria da empresa.
d) Deve emitir parecer, que será publicado com as demonstrações contábeis.
e) Deve efetuar a revisão e o aperfeiçoamento dos controles internos.
108
7 (FGV/2010/SEAD/AP) De acordo com a NBC T 16.8 – Controle Interno,
aprovada pela Resolução nº 1.135/08, o Controle Interno deve ser classificado
nas categorias:
a) De conformidade, de regularidade e de gestão.

b) Operacional, contábil e normativo.
c) Financeiro, patrimonial e administrativo.
d) De relevância, de materialidade e de oportunidade.
e) Econômico, substantivo e de observação.
109
110
UNIDADE 2 TÓPICO 2
PROCESSOS DE AUDITORIA PARA O SETOR
PÚBLICO
1 INTRODUÇÃO
A auditoria é um importante instrumento para disciplinar as contas
públicas, permitir que haja o controle social, maior transparência e apresentar os
resultados obtidos.
No controle interno e na auditoria interna, os mecanismos são efetuados

pelos agentes públicos e auxiliam para que os serviços, processos, procedimentos
do órgão ou entidade sejam normatizados, a fim de obter resultados com mais
eficiência e eficácia.
A auditoria externa é realizada pelos órgãos competentes para avaliar e

confirmar os resultados apresentados pelos órgãos públicos. Num método similar
aos da auditoria independente.
Dessa maneira, a auditoria governamental assemelha-se à auditoria

independente sob dois objetivos específicos (NASCIMENTO, 2014, p. 32):
• Emitir uma opinião sobre a adequação das contas governamentais (auditoria

de regularidade ou auditoria de conformidade).
• Avaliar e apresentar recomendações sobre o desempenho das atividades e
programas governamentais (auditoria de desempenho ou auditoria operacional
ou auditoria de otimização de recursos).
O que diferencia a auditoria independente da auditoria governamental é

o foco principal do trabalho. Na auditoria governamental os principais critérios
são de legalidade, legitimidade e economicidade, enquanto que na auditoria
independente, os critérios são de efetividade, eficiência, eficácia e economicidade.
2 INSTRUMENTOS DO CONTROLE INTERNO

O controle interno para a Administração Pública é um instrumento para
alcançar seus objetivos propostos. Entretanto, para que o sistema de controle
interno funcione bem, mecanismo e procedimentos devem ser adotados, assim
conceituados por Guerra (2007, p. 278 e 279):
111
1) Quadro pessoal – trata-se de condição fundamental à implementação do

sistema de controle, devendo estar previsto para todos os níveis profissionais.
2) Políticas organizacionais – devem ser específicas e estar definidas
expressamente, isto é, através de publicação própria, além de amplamente
divulgadas. Devem estar em conformidade com as normas aplicáveis, sendo
periodicamente revisadas e remanejadas, quando for o caso.
3) Normas e procedimentos de qualidade e avaliação – amplamente divulgadas
em toda a Administração.
4) Manual de procedimentos – deve ser elaborado de forma simples, contendo
informações acerca das ações mais econômicas e eficientes, estabelecendo
o momento de revisão das tarefas, realizadas por agentes que não tenham
participado da execução original.
5) Rotinas internas – devem ser compostas de formulários internos e externos;
instruções para o preenchimento e distribuição dos formulários; sistema de
autorização de transações e operações; chancela do responsável em todos os
procedimentos, evidenciando-se a execução, dentre outros.
6) Relatórios internos – deve ser definida de forma expressa, relativamente a cada
agente ou setor, e conhecida via manuais internos.
7) Integração do sistema – por tratar-se de um complexo de ações, o sistema deve
ser desenvolvido de forma integrada, levando a um fluxo de realização de
tarefas onde um determinado setor seja controlado por outro.
Esses requisitos são importantes instrumentos para que o ciclo das ações
administrativas se feche e garanta que as execuções sejam controladas. Dessa
maneira, a Administração Pública deverá em cada entidade administrativa
dispor de quadro efetivo, distribuição de responsabilidades, políticas e códigos
organizacionais, procedimentos padronizados, processos avaliativos, entre
outros.
3 FORMAS DE CONTROLE INTERNO

Existem diversas formas de controle interno apresentadas nas referências
e doutrinas, que podem ser aplicadas conforme os aspectos específicos, ao modelo
de organização e as áreas específicas. Guerra (2007, p. 279-282) apresenta as mais
relevantes formas de controle interno, nomeadas e conceituadas:
1. Autorização – trata-se de ato discricionário pelo qual o agente competente,

para a execução do ato, expressa seu poder de autoridade. Assim, busca-se
garantir que apenas os atos legítimos sejam processados.
2. Comparação – é a verificação de um determinado procedimento levando-se
em conta outro já praticado, anteriormente, já controlado e tido como legítimo
legal, subsidiando e robustecendo o novo ato praticado.
3. Numeração sequencial – trata-se de maneira segura de precaução contra
perdas e desvios, na medida em que, pela cuidadosa numeração sequencial
das transações, garante-se a ordem cronológica de ocorrência das mesmas.
4. Controle de totais – forma de controle interno pela qual busca aferir
112
TÓPICO 2 | PROCESSOS DE AUDITORIA PARA O SETOR PÚBLICO
concomitantemente o processamento dos valores despendidos pela

Administração, garantindo-se, destarte, a totalização segura das despesas
orçamentárias legalmente previstas.
5. Operações pendentes – é a elaboração de um rol de transações planejadas,
eliminando as já efetuadas e processadas, deixando em aberto aquelas por
praticar, possibilitando em efetivo controle das ações governamentais.
6. Anotações – são as listas de verificações dos requisitos legais e contratuais,
datas e outras condições porventura existentes no cumprimento das obrigações
administrativas pactuadas.
7. Dupla verificação – é o controle interno elementar para qualquer órgão ou
entidade da Administração Pública. Consiste na repetição da atividade de
controle, preferencialmente executado por agente diverso àquele executor da
fiscalização inicial. Visa à detecção de erros ou desvios e à imediata correção
dos mesmos.
8. Controle prévio – é a mais eficiente forma de controle, pois através da minuciosa
análise dos atos praticados, antes de sua conclusão, assegura-se a verificação
dos requisitos de validade do ato, como sua devida autorização, legalidade,
legitimidade, eficiência e eficácia. Evita-se, dessa forma, a finalização de
processo que contenha erro ou desvio, possibilitando o seu saneamento.
9. Segregação de tarefas – chamado também de “controle disciplinado”, trata-
se da observância de todo o conjunto de regras estabelecidas, visando à
consecução das atividades específicas de cada agente ou setor.
10. Acesso restrito – associa-se, geralmente, à salvaguarda de bens e valores pelos
agentes públicos competentes para tal, restringindo o conhecimento e atuação
de outros servidores alheios às funções.
11. Auditoria interna – é o serviço interno da Administração voltado à verificação e
avaliação dos sistemas e procedimentos adotados, buscando minimizar os erros
ou desvios cometidos na gerência da coisa pública. Trata-se, hodiernamente, de
importante instrumento auxiliar da administração Pública, visto proporcionar-
lhe informações, avaliações, análises e recomendações relacionadas com as
obrigações e objetivos a ela inerentes.
NOTA
Ato discricionário – são os que a Administração pode praticar com liberdade

de escolha de seu conteúdo, de seu destinatário, de sua conveniência, de sua oportunidade
e do modo de sua realização. (MEIRELLES, 2006, p. 168).
113
4 PROCEDIMENTOS DE CONTROLE INTERNO E AUDITORIA

A Instrução Normativa nº 1, de 6 de abril de 2001, define diretrizes,
princípios, conceitos e aprova normas técnicas para a atuação do Sistema de
Controle Interno do Poder Executivo Federal.
Na Instrução Normativa, os procedimentos e se referem ao conjunto de

verificações e averiguações que permitem obter provas e evidências para análise
das informações e dados.
Dentre os procedimentos de auditoria encontram-se:
a) Testes de observância – é a observação com razoável segurança quanto ao

funcionamento e cumprimento de procedimentos do controle interno.
b) Testes substantivos – compreendem as evidências, suficiência e validação dos
dados produzidos.
Os procedimentos de acordo com a instrução se referem aos testes em que

a observação e as evidências de validação são importantes. Entretanto, as técnicas
desenvolvem esses testes em procedimentos pormenores.
5 TÉCNICAS DE AUDITORIA
As técnicas de auditoria são os processos e ferramentas operacionais
que evidenciam os resultados finais do trabalho, para que se apresentem com
relevância, suficiência, adequação e fidedignidade. A escolha da técnica conforme
o escopo do trabalho é importante porque elimina o desperdício de tempo e de
exame desnecessários. Para tanto a Instrução Normativa 01/2001, apresenta as
seguintes técnicas:
I - Indagação Escrita ou Oral – entrevistas e questionários junto ao pessoal da

organização.
II - Análise Documental – exame de processos, atos formalizados e documentos
avulsos.
III - Conferência de Cálculos – revisão de cálculos ou a confirmação de valores.
IV - Confirmação Externa – verificação junto a fontes externas da fidedignidade
das informações obtidas internamente.
V - Exame dos Registros – verificação dos registros e relatórios sistematizados,
mapas e demonstrativos, elaborados de forma manual ou por sistemas
informatizados.
VI - Correlação das Informações Obtidas – comparação de informações obtidas
de diferentes fontes.
VII - Inspeção Física (Inspeção in loco) – se refere à quantidade e a qualidade dos
bens tangíveis.
VIII - Observação das Atividades e Condições – verificação de atividades
flagrantes com a finalidade de revelar erros, problemas ou deficiências, a partir
da observação dos seguintes critérios:
114
a) a identificação da atividade específica a ser observada;

b) observação da sua execução;
c) comparação do comportamento observado com os padrões; e d) avaliação e
conclusão.
IX - Corte das Operações ou “Cut-Off” – compreende ao corte interrupto
de operações, a fim de obter uma fotografia de um momento específico do
processo.
Esses procedimentos e técnicas fazem parte da Instrução Normativa

01/2001, entretanto, outras técnicas e outros procedimentos podem ser adotados,
desde que estejam em conformidade ao objetivo proposto. Ao exemplo de outros
procedimentos Barreto e Graeff (2014) apresentam:
QUADRO 22 – PROCEDIMENTOS DE AUDITORIA

Elaboração de perguntas objetivando obter dados ou documentos
Entrevista
para confirmar fatos e dados obtidos de outras fontes ou explorar
(Questionamento)
potenciais recomendações para quesitos previamente definidos.
Verificação da compatibilidade dos dados a partir de diferentes
fontes, confrontando o saldo das contas sintéticas com aqueles
Conciliação
das contas analíticas e os registros mantidos pela entidade com
elementos cedidos de fontes externas.
Exame das transações que geraram lançamentos em determinada
Análise de Contas
conta contábil, partindo dos lançamentos contábeis para a
Contábeis
identificação dos fatos e documentos que o suportam.
Forma de inspeção física que objetiva a contagem de recursos
Contagem tangíveis (dinheiro em caixa, peças no estoque etc.,) ou a localização
de documentos pré-numerados.
Seleção de documentos criados quando da ocorrência das transações,
seguida por identificação de quais informações constantes naqueles
Rastreamento
documentos encontram-se devidamente registradas nos livros
contábeis.
Seleção de lançamentos existentes nos registros contábeis, seguida
Vouching por avaliação se há documentos comprobatórios adequados para
tais transações (sentido inverso do rastreamento).
Pesquisa qualitativa a partir de discussões sobre tema de interesse
Grupo focal
entre participantes de um determinado grupo.
Técnica que permite conhecer uma situação complexa, a partir
Estudo de caso de uma compreensão abrangente da situação, obtida pela ampla
descrição e análise da mesma.
Pesquisa Interrogação direta às pessoas ou entidades cujo comportamento
(questionários) ou características se busca conhecer.
Técnica usada quando se pretende medir o impacto ou programa e
Delineamento
verificar se é a causa de determinados efeitos (relação de causalidade).
Técnica estatística que busca entender a relação entre duas variáveis
Regressão e qual a natureza desse relacionamento, utilizada principalmente
com o propósito de previsão.
FONTE: Barreto e Graeff (2014, p. 25-252)
115
Os procedimentos e as técnicas auxiliam para que sejam escolhidos os

melhores instrumentos e sistematizar o controle, efetuando as observações
necessárias para o processo de melhoria permanente.
Os exemplos que seguem apresentam dos modelos de procedimento em

auditoria na Gestão do Suprimento de Bens e Serviços e da Gestão Patrimonial.
QUADRO 23 – EXEMPLO DE PROCEDIMENTO DE AUDITORIA OU COMANDO (GESTÃO DO

SUPRIMENTO DE BENS E SERVIÇOS)
Área de Exame: Gestão do Suprimento de Bens e Serviços

Subárea: Processos Licitatórios
Assunto: Formalização Legal
Objetivo do Assunto: Comprovar a observância das exigências legais
para a composição dos processos licitatórios ocorridos na Unidade durante o
período objeto dos exames.
Sinopse: Composição do Processo
Procedimento: Verificar se o processo licitatório apresenta a seguinte
composição:
a) edital ou convite e respectivos anexos, quando for o caso;
b) comprovante das publicações do edital resumido ou da entrega do convite;
c) ato de designação da comissão de licitação ou do responsável pelo convite;
d) original das propostas e dos documentos que as instruítam;
e) atas, relatórios e deliberações da Comissão Julgadora;
f) pareceres técnicos emitidos sobre a licitação, dispensa ou inexigibilidade;
g) atos de adjudicação do objeto da licitação e da sua homologação;
h) recursos eventualmente apresentados pelos licitantes e respectivas
manifestações e decisões;
i) despacho de anulação ou de revogação da licitação, quando for o caso,
fundamentado circunstancialmente;
j) termo do contrato ou instrumento equivalente, conforme o caso;
k) outros comprovantes de publicações;
l) demais documentos relativos à licitação.
Base Normativa: Lei no 8.666/93, art. 38, incis. I ao XII
Tipo(s) de Auditoria: Avaliação, Acompanhamento, Contábil.
Âmbito(s): Administração Direta, Autarquia, Fundação Pública,
Empresa Pública, Sociedade de Economia Mista, Fundo, Programa/Projeto
Governamental.
116
QUADRO 24 – EXEMPLO DE PROCEDIMENTO DE AUDITORIA OU COMANDO (GESTÃO

PATRIMONIAL)
Área de Exame: Gestão Patrimonial

Subárea: Inventários Físicos e Financeiros
Assunto: Registros Oficiais e Financeiros
Objetivo do Assunto: Verificar o cumprimento das determinações
legais, regimentais ou estatitutárias durante o processo de registros oficiais e/
ou financeiros dos bens patrimonais da Unidade, durante o período objeto do
exame.
Sinopse: Registro Oficiais
Procedimento: Verificar se os bens, sujeitos e registros oficiais, se
apresentam devidamente regularizados, identificar qual a periodicidade,
sistematizada da Unidade, para a realização do confronto entre os saldos das
contagens físicas e os registros oficiais e financeiros.
Base Normativa: Verificar a norma específica aplicável a cada esfera do
governo.
Tipo(s) de Auditoria: Avaliação, Acompanhamento.
Âmbito(s): Administração Direta, Autarquia, Fundação Pública,
Empresa Pública, Sociedade de Economia Mista.
FONTE: Chaves (2011, p. 80-81)
6 PLANEJAMENTO EM AUDITORIAS GOVERNAMENTAIS

As Normas Internacionais das Entidades Fiscalizadoras Superiores
(ISSAI) são emitidas pela INTOSAI, a Organização Internacional de Entidades
Fiscalizadoras Superiores (EFS), apresentam o planejamento de uma auditoria
em que devem assegurar que os seguintes critérios sejam investidos:
• Os auditores devem assegurar que os termos da auditoria sejam claramente

estabelecidos – deve haver um entendimento formal para que seja estabelecido
um contrato e os respectivos responsáveis; e responsabilidades.
• Os auditores devem obter um entendimento da natureza da entidade ou do
programa a ser auditado – é indispensável ter conhecimento dos objetivos
relevantes, dos processos, das operações, do controle interno, para que seja
firmada uma parceria entre a administração, os responsáveis pela governança
e os responsáveis pela auditoria.
• Os auditores devem realizar uma avaliação de risco ou análise de problema,
e revisá-la, se necessário, em resposta aos achados de auditoria – a avaliação
de riscos gerais e específicos devem ser considerados, bem como a resposta da
administração quanto aos riscos e indicar a implementação de controles para
tratar os riscos.
• Os auditores devem identificar e avaliar os riscos de fraude relevantes para os
objetivos da auditoria – executar procedimentos para identificar possibilidades
de fraude durante todo o processo de auditoria.
117
• Os auditores devem planejar seu trabalho para assegurar que a auditoria seja
conduzida de uma maneira eficiente e eficaz – o planejamento é importante
para eficiência e eficácia da auditoria, que pode ser conduzido de forma
estratégica e operacional.
Estratégica – o planejamento deve definir o escopo, os objetivos e a
abordagem da auditoria.
Operacional – estabelecer cronograma quanto à natureza, tempo,
responsabilidades e extensão dos procedimentos de auditoria.
Assim, o planejamento de auditoria no setor público deve ter seus

objetivos claros e bem definidos estabelecidos em contrato entre auditores e os
representantes legais do governo ou das entidades. A auditoria deve ter um plano
para a avaliação de riscos, bem como ter conhecimento de seu campo de atuação
dentro o órgão/entidade e também planificar as estratégias e operações a serem
realizadas.
7 ELEMENTOS DE AUDITORIA NO SETOR PÚBLICO

As Normas Internacionais das Entidades Fiscalizadoras Superiores (ISSAI)
indicam que a auditoria no setor público é indispensável para a administração
pública. A administração pública tem a difícil tarefa da gestão dos recursos
públicos, confiada a uma entidade ou na pessoa representa e torna-se guardiã
dos interesses públicos e do bem comum. Dessa forma, a relação de gestão é de
confiança e que exige contrapartidas com responsabilidades.
De acordo com as Normas Internacionais das Entidades Fiscalizadoras

Superiores (ISSAI) a auditoria no setor público é classificada por dois tipos
diferentes: trabalhos de certificação e trabalhos de relatório direto.
• Nos trabalhos de certificação a parte responsável mensura o objeto de acordo

com os critérios e apresenta a informação do objeto, sobre a qual o auditor
então obtém evidência de auditoria suficiente e apropriada para proporcionar
uma base razoável para expressar uma conclusão.
• Nos trabalhos de relatório direto é o auditor quem mensura ou avalia o objeto
de acordo com os critérios. O auditor seleciona o objeto e os critérios, levando
em consideração risco e materialidade. O resultado da mensuração do objeto
de acordo com os critérios é apresentado no relatório de auditoria na forma de
achados, conclusões, recomendações ou de uma opinião. A auditoria do objeto
pode também proporcionar novas informações, análises ou novas perspectivas.
E as auditorias do setor público envolvem pelo menos três partes distintas:

o auditor, uma parte responsável e os usuários previstos.
118
• O auditor: na auditoria do setor público, o papel de auditor é desempenhado

pelo Titular da EFS e pelas pessoas a quem é delegada a tarefa de conduzir
auditorias. A responsabilidade geral pela auditoria do setor público é aquela
definida no mandato da EFS.
• A parte responsável: na auditoria do setor público, as principais
responsabilidades são determinadas pelo ordenamento constitucional ou legal.
As partes responsáveis podem ser responsáveis pela elaboração da informação
sobre o objeto, pela gestão do objeto ou por atender recomendações acerca do
objeto, e podem ser pessoas ou organizações.
• Os usuários previstos: as pessoas, organizações ou grupos destas para quem
o auditor elabora o relatório de auditoria. Os usuários previstos podem ser
órgãos legislativos ou de controle, responsáveis pela governança ou o público
em geral.
8 MODELOS DE QUESTIONÁRIOS
Na Unidade 1 apresentamos os registros de acompanhamento do controle
é realizado por diferentes formas: descritivo, fluxograma e questionários. O mais
usual e tradicional é o modelo de questionários, porque é mais pontual e apresenta
elementos numa ordem em que favorece a análise dos atos e fatos.
Guerra (2007) apresenta diversos modelos de questionários que são bons

exemplos para ilustrar o conhecimento desenvolvido até o momento:
119
QUADRO 25 – MODELO 1 – QUESTIONÁRIO: CONTROLES INTERNOS GERAIS
Órgão/entidade:
Área: controles internos gerais
Auditor:
Data:
1. A legislação relativa ao órgão/entidade encontra-se devidamente catalogada?
2. Há equipe de auditoria interna?
3. Há órgão próprio de controle interno?
4. Há regimento interno definindo a estrutura organizacional, detalhando com
clareza as funções inerentes de cada área?
5. Há organograma geral e setorial?
6. Há fluxogramas setoriais que registrem a execução das atividades?
7. Sobre a segregação de funções, estão escritas e divulgadas:
7.1. As atribuições dos setores?
7.2. As competências das funções-chave?
7.3. As competências para autorizar?
7.4. As competências para aprovar?
7.5. A responsabilidade pela custódia de bens e valores?
7.6. A responsabilidade pelo registro de bens e valores?
7.7. A responsabilidade pela tomada de conta de bens e valores?
8. Sobre as políticas organizacionais:
8.1. Estão estabelecidas por escrito?
8.2. Estão claramente definidas?
8.3. Há ampla divulgação interna?
9. Há manuais de procedimentos?
10. As rotinas de serviço estão escritas e compiladas?
11. É restrito o acesso a áreas responsáveis por bens e valores?
12. Existem mecanismos para determinar e assegurar a observância das
diretrizes, planos, normas, leis, regulamentos e procedimentos administrativos?
13. Há política de pessoal que contemple:
13.1. Programa de treinamento?
13.2. Rodízio de funções?
14. Fazer a devida referenciação.
15. Observações.
16. Conclusão.
FONTE: Guerra (2007, p. 285-286)
120
QUADRO 26 – MODELO 2 – QUESTIONÁRIO: CONTABILIDADE
Órgão/entidade:
Área: contabilidade
Auditor:
Data:
1. Encontra-se atualizada a escrituração contábil, bem como os balancetes?
2. Os atos e fatos contábeis são registrados imediatamente?
3. O Diário atende às formalidades legais, encadernação, numeração de folhas,
termo de abertura e encerramento?
4. A contabilidade recebe, dos diversos setores, relatórios das posições de
dívidas, receitas, almoxarifado, pessoal, controles financeiros e outros para
confrontar com os registros contábeis?
5. O sistema de arquivo permite fácil localização dos processos?
6. Os balancetes, Diário e Razão são assinados normalmente pelo dirigente do
órgão?
7. O chefe da contabilidade tem formação contábil?
8. As contas analíticas são analisadas mensalmente, no fechamento do balancete?
9. Há despesas inscritas em restos a pagar?
10. O controle de restos a pagar é feito pelo sistema SICOF?
11. Em caso negativo, há outra forma de controle?
12. As cauções recebidas em espécie são depositadas em conta vinculada e desta
forma contabilizadas?
13. As consignações (depósitos de diversas origens – imposto de renda,
imposto sobre serviços, etc.) são registradas no passivo financeiro e recolhidas
imediatamente ao órgão destinatário?
14. Há dívida ativa a ser cobrada?
15. Em caso afirmativo, há controle de cobrança?
16. Há controle dos contratos administrativos?
16.1. É acompanhado o prazo de pagamento das parcelas?
16.2. Como se dá a atualização do valor (correção monetária)?
17. As contas da dívida fundada são analisadas (dados da contabilidade X
controles financeiros)?
18. As variações patrimoniais são contabilizadas imediatamente após a
ocorrência dos fatos (pagamentos, recebimentos, etc.)?
19. Existem mecanismos para determinar e assegurar a observância das
diretrizes, planos, normas, leis, regulamentos e procedimentos administrativos?
20. Referenciação.
21. Observações.
22. Conclusão.
FONTE: Guerra (2007, p. 286-287)
121
QUADRO 27 – MODELO 3 – QUESTIONÁRIO: LICITAÇÕES
Órgão/entidade:
Área: licitações
Auditor:
Data:
1. Todas as compras, serviços e obras são contratados mediante prévia licitação?
2. Existe controle sequencial da numeração dos procedimentos de licitação, bem
como o ordenamento por modalidade?
3. Quantos procedimentos licitatórios ocorreram no período de cada modalidade?
4. Arquivam-se os procedimentos separadamente, conforme o tipo de licitação?
5. Os comprovantes de publicação dos editais ou de entrega dos convites são
arquivados nos respectivos procedimentos?
6. Há comissão permanente de licitação designada em portaria devidamente
publicada, observada a sua renovação anual?
7. Os procedimentos licitatórios são devidamente formalizados e autuados (capa,
numeração, protocolo)?
8. É observada a sequência legalmente estabelecida nas fases internas e externas?
9. As minutas dos editas de licitação e dos contratos, acordos, convênios ou ajustes
são previamente examinados e aprovados pela assessoria jurídica do órgão ou
unidade equivalente?
10. São cumpridas as exigências para a publicidade dos atos?
11. Referenciação.
12. Observações.
13. Conclusão.
FONTE: Guerra (2007, p. 287-288)
122
QUADRO 28 – MODELO 4 – QUESTIONÁRIO: EXECUÇÃO ORÇAMENTÁRIA
Órgão/entidade:
Área: execução orçamentária
Auditor:
Data:
1. Os créditos suplementares e especiais foram precedidos de autorização legal,
com a devida indicação dos recursos e abertos por decreto do chefe do Executivo?
2. Há controle da arrecadação e recolhimento da receita?
3. As receitas de convênio são classificadas como receita orçamentária?
4. Os recursos recebidos são gastos conforme destinação constante da liberação
de recursos?
5. A receita é contabilizada pelo seu efetivo recolhimento?
6. Os procedimentos de receita e despesa estão revestidos das formalidades,
incluindo capa, numeração, data e protocolo?
7. Os documentos que os compõem são originais?
8. As despesas são empenhadas somente se houver a respectiva dotação
orçamentária?
9. O empenho é emitido previamente?
10. Consta do procedimento de pagamento de nota fiscal ou fatura emitida em
nome do órgão/entidade, a nota de empenho emitida e a comprovação quanto
ao recebimento das compras, serviços ou obras?
11. Todos os pagamentos ocorrem sem multas e juros de mora?
12. A despesa com estagiário foi classificada no elemento outros serviços de
terceiros, pessoa física?
13. As despenhas empenhadas e não pagas no exercício financeiro foram
convertidas em restos a pagar processados e não processados?
14. A despesa é empenhada, liquidada e paga por setores distintos?
15. Elaboram-se balancetes mensais da execução da receita e despesa?
16. Analisa-se, ao final de cada mês, as contas de receitas?
17. Há controle dos contratos para fins de liquidação da despesa correspondente?
19. Observações.
20. Conclusão
FONTE: Guerra (2007, p. 288-289)
123
QUADRO 29 – MODELO 5 – QUESTIONÁRIO: EXECUÇÃO FINANCEIRA
Órgão/entidade:
Área: execução financeira
Auditor:
Data:
1. Os saldos bancários são controlados diariamente?
2. É feita programação financeira diária, acompanhamento dos valores a receber
e a pagar, obedecidos os prazos de vencimento?
3. A conciliação bancária é feita regularmente?
4. O setor de contabilidade confere a conciliação bancária quando elaborada pelo
setor financeiro, ou a confronta com a ficha financeira?
5. Os cheques recebidos são nominais e tempestivamente depositados?
6. Os pagamentos são efetuados dentro dos requisitos mínimos de segurança
quanto a emissão de cheques:
6.1. Nominativos, contendo especificação no verso quanto à sua finalidade?
6.2. Amparados por documentos hábeis?
6.3. Com assinatura dos responsáveis devidamente credenciados?
6.4. Controle nos talonários dos cheques cancelados?
7. São adotadas medidas efetivas para regularização de lançamentos pendentes
na conciliação das contas bancárias?
8. Os cheques emitidos, devidamente contabilizados e não utilizados, são
corretamente cancelados?
9. O órgão/entidade efetua aplicações financeiras?
10. A receita auferida está contabilizada adequadamente em receita patrimonial?
11. Existe autorização para realização das aplicações financeiras?
12. Existe segregação de função entre os envolvidos na emissão de cheques,
pagamentos, contabilização e conciliação bancária?
14. Observações.
15. Conclusão.
FONTE: Guerra (2007, p. 290-291)
124
QUADRO 30 – MODELO 6 – QUESTIONÁRIO: MATERIAL DE CONSUMO
Órgão/entidade:
Área: material de consumo
Auditor:
Data:
1. É realizada inspeção periódica no almoxarifado por comissão nomeada pela
autoridade competente?
2. Há controle do consumo de combustíveis e lubrificantes?
3. Há arquivamento regular dos documentos de entrada e saída (notas fiscais de
compras, requisições ou outro documento hábil)?
4. São efetuados balancetes mensais de almoxarifado?
5. É feito controle de estoque e consequente planejamento de compras?
6. A avaliação do estoque é feita pela média ponderada?
7. Os controles de estoque se encontram atualizados?
8. As requisições dos materiais são emitidas por funcionário autorizado, conforme
autógrafos?
9. É mensalmente feito o confronto entre as informações do almoxarifado e da
Contabilidade?
10. As entradas e saídas de material são autorizadas unicamente pelo responsável
do almoxarifado?
11. Os materiais de consumo adquiridos com recursos de convênio são registrados
separadamente no almoxarifado?
13. Observações.
14. Conclusão.
FONTE: Guerra (2007, p. 291-292)
125
QUADRO 31 – MODELO 7 – QUESTIONÁRIO: MATERIAL PERMANENTE
Órgão/entidade:
Área: material permanente
Auditor:
Data:
1. Todos os bens móveis são tombados?
2. Faz-se inventário físico anual por comissão de balanço devidamente nomeada
por autoridade competente?
3. A entrega de bens móveis é feita mediante documento hábil (termo de
responsabilidade, termo de transferência)?
4. Existe controle especial para evitar a saída de bens de fácil transporte?
5. Os veículos estão com a sua documentação atualizada?
6. Existem normas de controle para utilização dos veículos?
7. Em caso de desaparecimento de um bem, apura-se a responsabilidade?
8. Todos os bens imóveis estão tombados e têm escritura registrada em cartório?
9. Existem registros analíticos de todos os bens?
10. Há conciliação entre o controle patrimonial e contábil?
12. Observações.
13. Conclusão.
FONTE: Guerra (2007, p. 291-292)
126
QUADRO 32 – MODELO 8 – QUESTIONÁRIO: CONTRATOS
Órgão/entidade:
Área: contratos
Auditor:
Data:
1. Existe decreto governamental autorizando a assinatura de contratos?
2. Os contratos são formalizados pela assessoria jurídica do órgão/entidade?
3. Os contratos são emitidos em papel timbrado do órgão/entidade?
4. Os contratos de fornecimento, serviços ou obras sempre decorrem de um
procedimento licitatório específico?
5. Há contratos de concessão ou permissão de serviços públicos?
6. É observado o prazo máximo de 30 dias da homologação da licitação para
assinatura do respectivo contrato?
7. Os extratos e atos relativos a contratos são publicados na Imprensa Oficial e/
ou em jornal de grande circulação?
8. Existe controle relativo ou cumprimento dos contratos?
9. Há controle sobre o acréscimo ou a diminuição do objeto contratado?
10. Há controle sobre o valor dos contratos?
11. É observada a norma que impõe o equilíbrio econômico-financeiro dos
contratos?
12. Há fiscalização sobre as obras e serviços sistematicamente?
13. Aplicam-se penalidades contratuais em caso de descumprimento do
contrato?
14. Há controle dos prazos de vigência dos contratos para fins de extinção ou
prorrogação?
15. O setor de licitação encaminha cópia dos contratos para a contabilidade
efetuar a liquidação da despesa deles decorrentes?
17. Observações.
18. Conclusão.
FONTE: Guerra (2007, p. 293-294)
127
QUADRO 33 – MODELO 9 – QUESTIONÁRIO: CONVÊNIOS
Órgão/entidade:
Área: convênios
Auditor:
Data:
1. O órgão/entidade, estando na condição de repassador de recursos, dá ciência,
ao Poder Legislativo, da assinatura do convênio?
2. As parcelas do convênio são liberadas em estrita conformidade com o plano
de aplicação aprovado?
3. A execução do convênio é fiscalizada pelo órgão repassador dos recursos?
4. Quando ocorre a improbidade na execução do convênio, faz-se a retenção da
parcela seguinte?
5. Consta do termo de convênio a dotação orçamentária por conta da qual ocorre
a despesa?
6. Consta do convênio a contrapartida do conveniado, ou seja, a participação
financeira das partes na execução do convênio?
7. A prestação de contas é feita em documentos originais perante o órgão
repassador, no prazo estabelecido no termo de convênio?
8. São exigidos dos conveniados os documentos necessários para a prestação
de contas?
9. Há controle dos prazos de vigência dos convênios, para fins de sua denúncia?
11. Observações.
12. Conclusão.
FONTE: Guerra (2007, p. 294-295)
128
QUADRO 34 – MODELO 10 – QUESTIONÁRIO: PESSOAL
Órgão/entidade:
Área: pessoal
Auditor:
Data:
1. Os prontuários estão organizados e atualizados?
2. Qual é o número de servidores:
2.1. Atuando e lotados no órgão/entidade?
2.2. Lotados em outros órgãos e atuando no auditado?
2.3. Pertencentes ao órgão auditado e atuando em outros órgãos?
3. Os controles são feitos por computador?
4. Existe controle diário de frequência?
5. A folha de pagamento é feita com base no controle de frequência?
6. Existe segregação de funções evidenciando quem elabora, implanta, confere
e efetua o pagamento da folha?
7. Existe controle de férias em relação aos períodos aquisitivos, concessivos e
de gozo?
8. O abono pecuniário, quando pago, é devidamente controlado com base na
frequência de 10 dias trabalhados?
9. As férias são concedidas aos servidores de acordo com a escala organizada
pela unidade administrativa competente?
10. Há controle sobre pagamento de gratificação natalina (13º salário), quando
parcelada?
11. As licenças e aposentadoria são concedidas mediante anuência dos órgãos
competentes?
12. Os servidores públicos colocados à disposição de outros órgãos foram
excluídos da folha?
14. Observações.
15. Conclusão.
FONTE: Guerra (2007, p. 295-296)
Esses modelos de questionários é uma sugestão de aplicabilidade, todavia,

conforme o órgão/entidade, as questões podem sofrer modificações ou serem
acrescidas de outras novas. O importante é perceber que a auditoria auxilia para
que processos e procedimentos inadequados sejam corrigidos.
NOTA
SICOF – é um Sistema de Integração Comercial e Financeira.
129
DICAS
Acadêmico(a)!
Se você tem disponibilidade, tente exercitar o conhecimento adquirido com a aplicação
de um desses modelos de questionário na organização da qual você faça parte ou solicite
a permissão em alguma organização de sua cidade. Não importa se a organização é de
pequeno ou grande porte, ou mesma em quaisquer que for a área de atuação, você verá que
ao aplicar o(s) questionário(s) os resultados proporcionarão aprendizagem e novas reflexões.
A prática favorece a fixação de conhecimentos e aprimora a habilidade para que no futuro
você possa fazer parte de uma equipe de auditoria ou ter um olhar crítico aos processos e
procedimentos de sua organização. Sucesso!
130
RESUMO DO TÓPICO 2
No Tópico 2, apresentamos um pouco sobre o controle e auditoria
voltada ao setor público, assim os principais assuntos de aprendizagem foram:
• Identificação dos processos de controle e de auditoria.
• Compreensão dos procedimentos e técnica em auditoria.
• Verificação dos principais elementos de controle interno e de auditoria.
• Percepção da metodologia de planejamento e execução de controle e auditoria.
131
AUTOATIVIDADE
1 Apresente dois procedimentos de auditoria.
2 Apresente três formas de controle interno.
3 O processo realizado com base nas regras da estrutura organizacional e no

conjunto de políticas e procedimentos adotados por uma organização para
a vigilância, a fiscalização e a verificação de suas próprias atividades, por
meio do qual se pode prever, observar, dirigir ou governar os eventos que
poderão impactar na consecução de seus objetivos, denomina-se:
a) Auditoria interna.
b) Fiscalização.
c) Controle externo.
d) Controle interno.
e) Auditoria externa.
132
UNIDADE 2 TÓPICO 3
ORGANIZAÇÕES VOLTADAS PARA A

AUDITORIA
1 INTRODUÇÃO
No Tópico 3 iremos apresentar os principais órgãos voltados para
a auditoria, a fim de estabelecer as principais condutas, princípios éticos e
procedimentos para a prática da auditoria. Esses órgãos vêm contribuindo na
fiscalização, normatização e disciplinamento para que o exercício da auditoria
interna e externa se torne mais eficiente, e também produza uma reflexão
continuada para novas normas e práticas.
2 ÓRGÃOS RELACIONADOS COM OS AUDITORES

No Brasil existem alguns órgãos relacionados à auditora com a finalidade
de contribuir na formulação de procedimentos, intercâmbio de experiências,
fomentação de novas reflexões e atitudes; e na normatização da auditoria nos
diferentes segmentos, organizações e interesses.
Os principais órgãos no Brasil relacionados com os auditores são:

Comissão de Valores Mobiliários (CVM), Instituto Brasileiro de Contadores
(IBRACON), Instituto dos Auditores Internos do Brasil (AUDIBRA), Conselho
Federal de Contabilidade (CFC) e Conselhos Regionais de Contabilidade (CRC).
3 COMISSÃO DE VALORES MOBILIÁRIOS

A Comissão de Valores Mobiliários (CVM) foi criada pela Lei nº 6.385,
de 7 de dezembro de 1976. É uma entidade governamental autônoma em
regime especial, vinculada ao Ministério da Fazenda, com o objetivo de fiscalizar,
normatizar, disciplinar e desenvolver o mercado de valores mobiliários no Brasil.
133
FIGURA 20 – COMISSÃO DE VALORES MOBILIÁRIOS
FONTE: Disponível em: <https://centraldefavoritos.wordpress.

com/2012/10/24/cvm-comissao-de-valores-mobiliarios/>.
A Estrutura Regimental e o Quadro Demonstrativo dos Cargos em

Comissão e das Funções Gratificadas da Comissão de Valores Mobiliários – CVM
pode ser observada através do Decreto nº 6.382, de 27 de fevereiro de 2008.
Outra alteração realizada para a CVM foi dada através do Decreto nº

7.406, de 27 de dezembro de 2010, que dispõe sobre o remanejamento de cargo
em comissão do Grupo-Direção e Assessoramento Superiores – DAS e altera os
artigos 2 e 11, do Decreto nº 6.382, de 27 de fevereiro de 2008.
FIGURA 21 – MAPA ESTRATÉGICO DO CVM
MAPA ESTRATÉGICO DA CVM
PROPÓSITO VISÃO
Zelar pelo funcionamento eficiente, pela Ser reconhecida pela sociedade como uma
integridade e pelo desenvolvimento do instituição essencial, dotada de credibilidade
e capaz de regular de maneira eficiente o
mercado de capitais, promovendo o funcionamento do mercado, proteger os
equilíbrio entre a iniciativa dos agentes investidores e contribuir positivamente para o
e a efetiva proteção dos investidores desenvolvimento do país
RESULTADOS
Estimular a formação Assegurar o Assegurar o acesso do Condenar efetiva e
de poupança e a sua funcionamento Proteger os público a informações tempestivamente
aplicação em valores eficiente e regular do investidores tempestivas e de os responsáveis por
mobiliários mercado qualidade infrações
PROCESSOS
Supervisão de mercado Processos sancionadores
Regulação em linha com eficiente e de maneira céleres, eficientes e com o
Atuação célere, técnica e
as melhores práticas integrada com outros efeito pedagógico necessário
independente
internacionais órgãos reguladores e à efetiva inibição de
autorreguladores irregularidades
Produção de pesquisas, Participação efetiva nas
Atuação institucional
análises e conhecimento Liderança na área de decisões estratégicas,
proativa nos fóruns
capazes de oferecer subsídios educação financeira governamentais relacionadas
internacionais
para a tomada de decisões ao mercado de capitais
134
TÓPICO 3 | ORGANIZAÇÕES VOLTADAS PARA A
PESSOAL LOGÍSTICA
Técnicas de gerenciamento
Instalações seguras, sustentáveis,
e otimização de processos,
modernas, adequadamente
constantemente mapeados,
dimensionadas e dotadas de alta
Corpo funcional padronizados e preponderantemente
tecnologia
comprometido, motivado, eletrônicos
multidisciplinar e
Estrutura organizacional capaz
especializado Estrutura tecnológica capaz de
de assegurar a capacidade de
atender as atividades finalísticas, de
realização das atividades de modo a
apoio e de gestão
acompanhar a evolução do mercado
ORÇAMENTO
Autonomia para definir um orçamento capaz de garantir o cumprimento das atividades operacionais e o
alcance dos objetivos estratégicos
FONTE: Disponível em: <http://www.cvm.gov.br/menu/acesso_informacao/institucional/sobre/

cvm.html>. Acesso em: 17 dez. 2015.
A CVM funciona como órgão fiscalizador do mercado de capitais do Brasil,

com o objetivo principal de “promover e ordenar o funcionamento do mercado
de valores mobiliários brasileiro, fiscalizando a conduta dos seus participantes e
punindo, administrativamente, irregularidades nele cometidas”, assim como se
expressa na ‘Carta de Serviços ao Cidadão’ (BRASIL, 2015a, p.1).
4 INSTITUTO BRASILEIRO DE CONTADORES

O Instituto dos Auditores Independentes do Brasil – IBRACON foi
constituído em 13 de dezembro de 1971. É uma pessoa jurídica de direito privado
e sem fins lucrativos.
FIGURA 22 – IBRACON
FONTE: Disponível em: <http://www.ibracon.com.br/ibracon/

Portugues/>. Acesso em: 17 dez. 2015.
O IBRACON surgiu da união de dois institutos que trabalhavam com

auditores independentes, Instituto dos Contadores Públicos do Brasil (ICPB) e o
Instituto Brasileiro de Auditores Independentes (IBAI).
De acordo com o site da IBRACON (2015):
135
O Instituto foi criado justamente para auxiliar no processo de

reconstrução, quando a auditoria independente passou a ser
obrigatória para as empresas de capital aberto e o primeiro conjunto
de normas sobre demonstrações contábeis foi escrito e adotado por
meio da Circular Nº 179 do Banco Central do Brasil.
De acordo com Almeida (2007, p. 32), os principais objetivos da IBRACON

são os seguintes:
• Fixar princípios de contabilidade.

• Elaborar normas e procedimentos relacionados com auditoria (externa e
interna) e perícias contábeis.
De acordo com o IBRACON (2015), foi o instituto que organizou e

estabeleceu um arcabouço contábil para o Brasil. E também estabeleceu as
primeiras diretrizes de auditoria independente. E tem como único propósito
“fortalecer a atividade de auditoria independente e levá-la mais preparada e
modernizada para enfrentar os desafios do futuro” (IBRACON, 2015).
5 INSTITUTO DOS AUDITORES INTERNOS DO BRASIL

O Instituto dos Auditores Internos do Brasil – IIA Brasil, ou AUDIBRA,
foi fundado em 20 de novembro 1960. É uma entidade civil, sem fins lucrativos,
de pessoas físicas atuando em atividades de Auditoria Interna em qualquer
modalidade. De acordo com IIA-Brasil (2015), a sua atuação é uma atividade
multidisciplinar que compreende várias formações profissionais.
FIGURA 23 – AUDIBRA
FONTE: Disponível em: <http://www.iiabrasil.org.br/new/>. Acesso em:

17 dez. 2015.
Almeida (2003) apresenta que o principal objetivo da Audibra é:
Promover o desenvolvimento da auditoria interna, mediante o

intercâmbio de ideias, reuniões, conferências, intercâmbio com outras
instituições, congressos, publicações de livros e revistas e divulgação
da importância da auditoria interna junto a terceiros. (ALMEIDA,
2007, p. 33).
Os membros da Audibra são constituídos de três classes: efetivos,

associados e honorários. Esses membros colaboram para que o instituto possa
promover a troca de experiências e informações que favoreçam no crescimento e
desenvolvimento de melhores práticas para a auditoria.
136
QUADRO 35 – MEMBROS DA AUDIBRA
Membros
Para essa classe somente são aceitos auditores internos.
efetivos
Auditores independentes, educadores, escritores e outros, desde que se
Membros
ocupem de assuntos relativos à auditoria e correlatos, mas não possam
associados
qualificar-se como membros efetivos.
Esta classe é composta de pessoas que, por grandes serviços prestados à
Membros
auditoria interna ou ao Instituto, mereçam distinção por recomendação
honorários
unânime da diretoria e aprovação do conselho deliberativo.
FONTE: Almeida (2007, p. 33)
Assim a Audibra representa os auditores internos e consolida o

desenvolvimento desse campo de atuação de auditoria, promovendo a divulgação
de novas ideias e assuntos que auxiliam aos auditores.
6 CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE E CONSELHOS

REGIONAIS DE CONTABILIDADE
O Conselho Federal de Contabilidade (CFC) e os Conselhos Regionais de
Contabilidade (CRC) foram criados pelo Decreto-lei nº 9.295, de 27 de maio de
1946.
O Conselho Federal de Contabilidade é uma autarquia especial

corporativa, tem personalidade jurídica de direito público. Sua estrutura,
organização e funcionamento são regulamentados pela Resolução nº 1.370, de
08 de dezembro de 2011.
FIGURA 24 – CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE
FONTE: Disponível em: <http://portalcfc.org.br/>. Acesso em: 17

dez. 2915.
A principal função do Conselho Federal de Contabilidade é orientar,

normatizar e fiscalizar o exercício da profissão contábil, por intermédio dos
Conselhos Regionais de Contabilidade. E decidir os recursos de penalidade
imposta pelos Conselhos Regionais e estabelecer Normas Brasileiras de
Contabilidade de natureza técnica e profissional.
137
Os Conselhos Regionais de Contabilidade têm como principal função

prestar exame de suficiência e fiscalizar o exercício profissional. A obrigatoriedade
do exame de suficiência para o exercício da profissão de contabilista foi estabelecida
pelo governo federal em 2010, através da Lei nº 12.249, de 11 de junho de 2010.
intosai – ISSAI
O INTOSAI é uma Organização Internacional de Entidades Fiscalizadoras

Superiores para a auditoria externa aos vários países associados. É uma
organização filiada às Organizações das Nações Unidas – ONU e conta com
aproximadamente 190 países membros, entre eles o Brasil. Foi fundada em 1953 e
desde 1968, a sua sede está localizada em Viena, capital da Áustria.
FIGURA 25 – INTOSAI
FONTE: Disponível em: <http://www.intosai.org/>. Acesso em: 17

dez. 2015.
É uma referência para a auditoria governamental externa e a organização

procura proporcionar que os países-membros atualizem seu modelo de gestão
pública através do intercâmbio mundial proporcionado pela organização.
INTOSAI é uma organização autônoma, independente, sem vínculo

político, que tem por finalidade promover o intercâmbio de experiências
e informações sobre o processo de auditoria governamental. A INTOSAI
realiza conferência trienal chamada de INCOSAI, com todos os membros para
compartilhar experiências, analisar e discutir questões pertinentes e aprovar
resoluções, a fim de melhorar as ações de governo de seus membros.
As Normas Internacionais de Instituições Supremas de Auditoria – ISSAI

e Orientação para a Boa Governação – INTOSAI apresentam os princípios
fundamentais de Auditoria no Setor Público.
138
Na Conferência de 1977, na cidade de Lima, no Peru, foi elaborado um

documento referência que determina princípios, elementos, conceitos para a
auditoria governamental, conhecido como a ‘Declaração de Lima sobre Preceitos
de Auditoria’. Vamos conhecer um pouco desse importante documento!
7 DECLARAÇÃO DE LIMA SOBRE PRECEITOS DE AUDITORIA

Em 1977, durante a IX INCOSAI, congresso realizado na cidade de Lima,
no Peru, foi elaborado um documento que fornece elementos e preceitos para
auditoria, conhecida como a ‘Declaração de Lima sobre Preceitos de Auditoria’.
Esse documento é considerado a Carta Magna para a auditoria governamental
dado como um documento referência para melhorar as práticas de governos de
todo o mundo com práticas mais éticas e mais responsáveis.
A ‘Declaração de Lima sobre Preceitos de Auditoria’, adotada no Congresso

Internacional de 1977, fornece as bases conceituais sobre as atribuições e normas
de funcionamento da auditoria governamental. Essa declaração exige que se
realize uma auditoria governamental independente, através de uma Entidade
Fiscalizadora Superior – EFS para que o padrão de auditoria seja realizado
conforme o padrão esperado.
De acordo com a ‘Declaração de Lima sobre os Preceitos de Auditoria’,

considera a relação interdependente entre o Parlamento, o governo e a
administração, conforme a sua carta:
III. Relação com o Parlamento, o governo e a administração.

Seção 8. Relação com o Parlamento
A independência das Entidades Fiscalizadoras Superiores prevista na
Constituição e na legislação deve também garantir um grau muito elevado de
iniciativa e autonomia para elas, mesmo quando estiverem atuando como um
agente do Parlamento e estiverem fazendo auditorias seguindo suas instruções.
A relação entre a Entidade Fiscalizadora Superior e o Parlamento deverá estar
prevista na Constituição, de acordo com as condições e requisitos de cada país.
Seção 9. Relação com o governo e a administração
As Entidades Fiscalizadoras Superiores auditam as atividades do
governo, suas autoridades administrativas e outras instituições subordinadas.
Isso não significa, no entanto, que o governo seja subordinado à Entidade
Fiscalizadora Superior. Particularmente, o governo é plena e exclusivamente
responsável por suas ações e omissões e não poderá absolver-se com base em
verificações de auditorias--a menos que as verificações tenham sido emitidas
como julgamentos legalmente válidos e aplicáveis no âmbito da lei e em opiniões
de especialistas da Entidade Fiscalizadora Superior.
139
NOTA
A Declaração de Lima sobre os Preceitos de Auditoria pode ser acessada

através do site: <http://portal.tcu.gov.br/relacoes-institucionais/relacoes-internacionais/
organizacoes-internacionais.htm>.
E
IMPORTANT
Alguns concursos públicos apresentam questões sobre a Declaração de Lima

sobre os Preceitos da Auditoria.
140
A leitura complementar apresenta a entrevista com o Ministro do Tribunal

de Contas da União em que fala da importância do controle e da fiscalização.
MINISTRO DEFENDE O ESTÍMULO A “INTELIGÊNCIA DO

CONTROLE”
Weder de Oliveira
Ministro do Tribunal de Contas da União
Weder de Oliveira completou, em 2015, 32 anos de serviços prestados

à administração pública. Desde 2009, ocupa o cargo de ministro-substituto no
Tribunal de Contas da União, numa trajetória que começou no Banco do Brasil,
passando pela Petrobras, Receita Federal, Câmara dos Deputados e Senado
Federal. Engenheiro civil e de produção de petróleo, Weder de Oliveira também
e formado em Direito pela Universidade de Brasília, tem pós-graduação em
Economia pela George Washington University. Atualmente está concluindo o
mestrado em Direito na Universidade de São Paulo (USP). Casado com Gabriela,
com quem teve Natalia (19) e Julia (16), o ministro-substituto recebeu a Revista do
TCU em seu gabinete no início desse inverno, para uma entrevista em que narrou
momentos importantes da sua carreira e falou de alguns trabalhos de destaque
em que atuou como relator, no TCU. Durante a conversa, ressaltou os benefícios
da especialização para a casa, além de falar da importância da inovação nos
processos de fiscalização.
1. Ministro Weder, o que o senhor destaca em sua trajetória profissional nesses 32

anos de administração pública?
Posso dizer que tive uma experiência eclética e a oportunidade de trabalhar
em instituições nas quais aprendi bastante. Creio que também tive a sorte de, nos
lugares por onde passei, gostar do que fazia, de ter sido bem reconhecido, de ter
podido deixar minha contribuição em todos eles e, agora, também aqui no TCU.
Aos 19 anos, ingressei no Banco do Brasil, que era uma verdadeira escola. Os
gerentes e supervisores eram rigorosos. Exigiam pontualidade, dedicação e apuro
nas correspondências que redigíamos. Todos os processos eram manualizados e
os manuais eram muito bem escritos. Era inspirador ver que os altos dirigentes,
os chefes de departamento, eram funcionários de carreira, experientes e pós-
graduados.
Na Petrobras, o que destaco é que havia uma forte política de incentivo
à participação de engenheiros e geólogos em programas de especialização,
mestrado e doutorado, no Brasil e no exterior. Antes de sair da empresa, estava
trilhando esse caminho profissional. Essa política e a existência de centros de
pesquisa altamente qualificados levou a Petrobras a ser reconhecida como líder
mundial na prospecção de petróleo em águas profundas. Isso não se deu ao acaso.
Foi resultado de visão estratégica de longo prazo para a formação de recursos
humanos extremamente capacitados.
Na Receita Federal, fui auditor fiscal. Comecei ali minha formação em
direito e na fiscalização.
Trabalhei na coordenação de inteligência fiscal, que realizava pesquisas,
investigava e articulava operações, juntamente com a Polícia Federal, para
141
desbaratar grandes esquemas de sonegação e corrupção. Essa experiência, e o

treinamento de que participei na Receita Federal dos Estados Unidos, ajudaram-
me posteriormente no assessoramento a diversas comissões parlamentares de
inquérito (CPIs), no Congresso Nacional. Não tenho dúvidas de que o Tribunal
deve desenvolver a cultura da “inteligência de controle externo”, de detectar e
combater fraudes, pagamentos indevidos e fontes de desperdícios de recursos
públicos tão cedo quanto possível. Já fizemos vários trabalhos nessa linha,
como muitas das auditorias do Fiscobras, por exemplo. Recentemente, a Segeinf
apresentou ao meu Gabinete o modelo de avaliação de risco de transferências
voluntárias, que será testado em campo em alguns estados, que foi desenvolvido
em decorrência de determinação do Plenário, acolhendo proposta que fiz, em
setembro de 2013, para que a Segecex desenvolvesse “metodologia de mapeamento
e classificação de risco na utilização de recursos federais descentralizados por
meio de transferências voluntárias de modo a subsidiar ações tempestivas,
preventivas e pedagógicas com a finalidade de reduzir a ocorrência sistemática
de não comprovação da boa utilização de recursos federias e de contribuir para
a boa execução de convênios”, utilizando para tanto os sistemas de informações
da Administração Pública, desta Corte e dos demais Tribunais de Contas do País.
2. Sua chegada ao Congresso Nacional coincide com o início da elaboração do
projeto de lei de responsabilidade fiscal. O Tribunal de Contas celebrou os
15 anos da lei em seminário realizado em abril. Qual sua participação nos
trabalhos para o surgimento da LRF?
Na Câmara fui consultor de orçamento e fiscalização financeira. Tive
uma das melhores experiências na minha carreira. Logo que tomei posse, talvez
por ter sido aprovado em primeiro lugar no concurso, fui alocado no grupo na
Consultoria de Orçamento que assessorava a comissão destinada a apreciar o
projeto mais importante em discussão no Congresso Nacional naquela época e que
movimentava todo o país: o projeto de Lei de Responsabilidade Fiscal. Participei
da redação de todas as versões do projeto e de todas as reuniões de discussão.
Foram seis meses intensos e o começo de uma série de outras experiências
muito importantes, como a coordenação técnica das CPIs do Medicamentos e do
Banespa, a assessoria ao relator da CPI da Ocupação Irregular de Terras Públicas
na Amazônia. Cinco anos mais tarde, em 2004, assumi o cargo de consultor de
orçamentos no Senado Federal, também por concurso. Pouco tempo depois, fui
convidado para coordenar a equipe técnica do relator da CPI das Ambulâncias
(conhecida como Sanguessugas), um dos mais impressionantes e extensos casos
de fraudes e corrupção da nossa história, envolvendo dezenas de parlamentares
e centenas de prefeituras. Essa CPI gerou um resultado extraordinariamente
surpreendente, embora aquém daquele que muitos esperavam: 69 dos 72
parlamentares investigados no primeiro relatório, de agosto de 2006, não foram
reeleitos.
3. E como foi o seu primeiro contato com o Tribunal de Contas da União?
Nas consultorias de Orçamento do Congresso, em algumas oportunidades
nos reuníamos com auditores do Tribunal. Mas foi no Senado, quando coordenei
a equipe técnica da CPI das Organizações Não Governamentais, que pude
interagir mais com o TCU. Utilizei muitos de nossos acórdãos na coordenação e
na elaboração do relatório final daquela CPI. No Senado ainda participei das CPIs
do Mensalão, dos Bingos e dos Correios e assessorei o presidente da Comissão
de Reforma Orçamentária, um trabalho muito marcante porque essa comissão
promoveu mudanças expressivas no processo legislativo de apreciação do
Orçamento pelo Congresso. Em 2008, fui convidado para assessorar o Presidente
do Senado, na Assessoria de Modernização e Planejamento Estratégico. Como
142
membro do grupo que discutia a modernização da Casa, elaborei uma proposta

de alteração do regimento para institucionalizar o relacionamento das comissões
do Senado com o TCU. As comissões discutiriam as principais auditorias em
audiência públicas e obteriam do Tribunal análises necessárias ao seu trabalho
de debater e legislar.
Naquela época imaginava que se o Congresso atuava por meio de
comissões especializadas, então se, de algum modo, a atuação do Tribunal
espelhasse as comissões, a interação poderia ser melhor.
4. Então o senhor concorda que a especialização das unidades técnicas do TCU foi
um avanço para a casa?
Sem dúvida. O meu pensamento ao chegar ao tribunal continuou a ser o
de apoiar essa aproximação institucional. A especialização é uma necessidade,
principalmente quando avançamos nas auditorias operacionais, a exemplo
do que se nota no GAO – U.S Government Accountability Office (Entidade de
Fiscalização Superior dos Estados Unidos). O GAO contrata profissionais
com qualificações específicas para produção de diagnósticos e avaliação de
programas. A especialização está melhorando nossa capacidade de compreensão
e interlocução com as diversas áreas governamentais. O Tribunal é um agente
indutor de aprimoramentos da administração pública. Sua característica é ser
multitemático e a especialização é inevitável, ainda mais quando a sociedade
espera um Controle Externo proativo e de resultados.
Os relatórios sistêmicos, os FISC, são outro avanço relevante. Eles podem
veicular uma compreensão sistêmica sobre as temáticas de nossa especialização.
Tende a ser um de nossos instrumentos mais importantes de comunicação com
a sociedade, com o Congresso Nacional e a Governo. E, igualmente relevante, o
FISC é um instrumento indutor de nosso autoconhecimento. É um momento do
qual nossas unidades técnicas podem se valer para refletir sobre o que sabem e
o que podem fazer em sua área de especialização. Deve ser permanentemente
aprimorado, tendo em vista, principalmente, a melhor interação com as comissões
especializadas do Congresso Nacional, órgão máximo da representação
democrática, e que pode reverberar, dar luminosidade e audiência aos nossos
trabalhos.
5. No Tribunal de Contas da União, o senhor tem relatado matérias que tiveram
ampla repercussão, como o caso dos tribunais regionais do Trabalho, em todo
Brasil, que representou uma economia de cerca de R$ 1 bi e 200milhões aos
cofres públicos. Como foi o desenrolar desta auditoria?
O trabalho realizado nos TRTs representou um valioso aprendizado
e um grande empreendimento de atuação coletiva e coordenada. É o exemplo
de como a “curiosidade” inerente a atividade de auditoria pode levar o exame
de um pequeno indício a revelar algo de dimensões muito maiores, até então
não imaginadas. Ao analisar as contas anuais do Tribunal Regional do Trabalho
da 3ª Região em Minas Gerais, relativas ao exercício de 2009, nos interessamos
no gabinete por uma informação sobre o reconhecimento de “passivos por
insuficiência de créditos ou recursos, no valor de R$ 575.961.889,00”. Como
estava descrito no próprio documento “os passivos reconhecidos correspondiam
a 53,99% da dotação autorizada para 2009”. Determinamos a Secex-MG que
investigasse o assunto. A Secex, diligentemente, apurou que eram passivos de
pessoal e que os índices de correção monetária e juros incidentes sobre os valores
devidos não eram corretos. A adoção de índices indevidos gerava um passivo
indevido de R$ 250 milhões no TRT-MG. Expedimos uma cautelar para que os
pagamentos não fossem realizados e, posteriormente, determinamos as correções
devidas, feitas pelo TRT. Comprovamos que o que ocorrera em Minas Gerais
143
ocorria também em outros estados. O trabalho então tomou outras proporções.

Após um ano e meio de realização de diversas ações coordenadas, que envolveu
o gabinete, a Sefip, nossas secretarias nos estados, o Conselho Superior da Justiça
do Trabalho e o Instituto Serzedêlo Correa (a escola corporativa do TCU), no
treinamento dos auditores, os passivos de todos os TRTs foram reavaliados. A
ação do Tribunal resultou no bloqueio de pagamentos indevidos estimados em
R$ 1,25 bilhão (um bilhão e duzentos e cinquenta milhões de reais). Um dos
processos de maior vulto da história do TCU.
6. Falando um pouco da interação entre gabinete do relator e unidade técnica,
comente essa parceria em relação a auditoria realizada nas unidades de
conservação ambiental na Amazônia?
Esse trabalho é um ótimo exemplo dos bons resultados que podemos
esperar da harmoniosa interação entre gabinete e unidade técnica, numa
perspectiva construtiva, sempre respeitando sua autonomia. Fui relator da
auditoria nas unidades de conservação ambiental, conduzida pela Secretaria
de Controle Externo da Agricultura e do Meio Ambiente, a Secex Ambiental.
Meu gabinete se reuniu diversas vezes com a unidade técnica, desde o começo,
para compreender o processo de trabalho proposto e, eventualmente, com base
em nossa experiência, discutir aprimoramentos. A auditoria buscou avaliar se
as unidades de conservação na região da Amazônia reuniam as condições para
alcançarem os objetivos para os quais foram criadas. Se estavam sendo bem
geridas e se o sistema que as interligava estava sendo bem coordenado. A Secex
Ambiental, tomando por base parâmetros internacionais, adaptados aos nossos
objetivos, criou um índice para avaliar numericamente essa situação. Um dos
objetivos que devemos buscar alcançar permanentemente é o de comunicarmos
nossos achados de forma consistente, clara e interessante. Em razão disso,
propusemos a elaboração de um mapa da região Amazônica que mostrasse, em
três cores (verde, amarelo e vermelho), a situação de cada unidade de conservação,
segundo o valor que houvesse obtido no índice calculado. A Secex Ambiental, que
atuou muito bem nessa auditoria, desenvolveu a ideia e elaborou o Indimapa,
que teve grande repercussão e foi apresentado no Congresso Internacional da
Intosai, na China.
7. Tendo em vista que esses trabalhos citados se destacam por trazerem para o
TCU novas experiências, que podem até ser adotadas e implementadas em
outras fiscalizações, que características comuns e ganhos precisam ser buscadas
em outros trabalhos também.
A pergunta é muito boa. Tenho que voltar um pouco no tempo, para
respondê-la. Em 2009, já ministro-substituto e conhecendo melhor os processos do
TCU, avaliava que o tribunal deveria adotar uma estratégia de longo prazo para
o desenvolvimento de auditorias financeiras. Primeiramente, porque esse tipo de
atuação estava na base de nossa origem histórica e, depois, porque é parte essencial
do pleno exercício de nossa função politicamente mais sensível, de emitir parecer
prévio sobre as contas do Presidente da República. O parecer fundamenta-se na
análise dos demonstrativos contábeis e financeiros e da execução orçamentária.
Feita essa análise estrutural das contas, poderíamos avançar em análises setoriais,
da política econômica. A meu ver, temos um longo caminho para dinamizar a
capacidade do Tribunal de aprofundar o escrutínio da execução orçamentária
e da contabilização das operações do governo. De 2009 para cá, a auditoria
financeira no Tribunal ganhou mais espaço e atenção. Além de ser inerente a uma
instituição superior de fiscalização, esse tipo de auditoria fornece insights para
conduzir melhor outras auditorias e investigações, é essencial para obter pistas,
indícios, evidências de que há algo errado, seja na direta aplicação dos recursos,
144
seja na gestão, na execução ou no desenho de uma certa ação governamental.

Vimos isso ocorrer na política de concessão de crédito instalação a assentados da
reforma agrária, programa executado pelo Incra, que foi modificado depois dos
sucessivos e persistentes apontamentos que o Tribunal fez sobre os balanços das
superintendências, que não refletiam a essência do programa: um financiamento.
Tenho convicção de que, paralelamente aos trabalhos típicos de auditoria
operacional e, agora, governança, devemos investir mais da nossa energia no
desenvolvimento de modelos estratégicos e processos de trabalho de pesquisa,
investigação e detecção tempestiva de fraudes e desperdícios na administração
pública, com ações mais ativas. E nem sempre esse tipo de atuação se enquadra em
um dos três tipos clássicos de auditoria (conformidade, financeira ou operacional).
Isso envolve a Inteligência de Controle Externo, um conceito só nosso, que temos
que desenvolver, o que o Tribunal já vem fazendo. Temos que criar metodologias
e promover no ambiente de trabalho a cultura de detectar e combater, o mais
cedo possível, eventos danosos ao erário e à eficiência da gestão pública.
8. Quais seriam os caminhos para aperfeiçoamento da administração pública em
benefício da sociedade, por meio do controle externo?
É importante não perdermos de vista que a ação de controle sobre a
boa e regular aplicação dos recursos aportados aos Estado pelos contribuintes
continua a ser um dos nossos primeiros objetivos. Podemos combinar de modo
mais inteligente e articulado nossas diferentes formas de controle externo.
Por exemplo, realizando fiscalizações que empreguem métodos de auditoria
financeira, de conformidade e operacional, combinadamente com outros modos
de pesquisa inteligente de informações. Precisamos definir claramente o que
buscamos para então escolher os instrumentos com os quais vamos trabalhar:
uma modalidade específica de ação de controle externo ou uma combinação
delas. Outro caminho importante são os processos de contas. Eles podem ser
mais bem explorados. Tornaram-se mais abrangentes e repletos de informações
demandadas pelo próprio Tribunal. Os relatórios de gestão, laborados na forma
como nós determinamos, podem e devem ser melhor utilizados, dando-se a eles
divulgação muito mais ampla e ativa. O Tribunal de Contas da União é uma
instituição extraordinária, de grande capacidade de inibir o mau uso dos recursos
públicos, de induzir ganhos de eficiência na gestão pública e potencializar o
exercício da cidadania. Alguns dos caminhos que podemos seguir estão à nossa
frente: aprimorar o relacionamento institucional com o Congresso Nacional;
comunicarmo-nos melhor com a sociedade, prestando e recebendo informações
e conhecimento; desenvolver equilibradamente nosso amplo espectro de
atribuições, da investigação de denúncias às avaliações de governança, passando
pelas auditorias financeiras; aprimorar a coordenação de nossas ações, para
evitarmos dispersão de esforços; buscar sinergia em nossas ações sobre a
aplicação descentralizada de recursos federais, em especial com os tribunais de
contas dos estados; e, talvez o mais importante, sermos guiados persistentemente
pela cultura da agregação de valor. Nós somos uma instituição cada vez mais
conhecida, observada e reconhecida. Maiores têm sido as expectativas sobre o
Tribunal. Felizmente, contamos com pessoas de capacidade, vontade e talento
extraordinários, que vão nos levar a responder bem aos novos desafios que nós
mesmos nos impomos, em virtude dos bons resultados que temos alcançado, e
queremos alcançar.
FONTE: Disponível em: <revista.tcu.gov.br/ojs/index.php/RTCU/article/download/242/229>.

Acesso em: 22 jan. 2016.
145
RESUMO DO TÓPICO 3
Neste Tópico 3, você aprendeu os seguintes assuntos:
• Identificação dos principais órgãos relacionados à área de auditoria.
• Verificação da importância dos órgãos e entidades de auditoria para o setor

público.
• Percepção da importância da Declaração de Lima sobre os Preceitos de

Auditoria para o governo.
• Compreensão de alguns conceitos de auditoria de acordo com a Declaração de

Lima sobre os Preceitos de Auditoria.
146
AUTOATIVIDADE
1 Quais são os órgãos relacionados aos auditores?
2 O que é a Declaração de Lima sobre Preceitos de Auditoria?
3 Concurso TCM-PA – 2010 (Técnico em Informática)
Em relação à Declaração de Lima sobre auditoria no setor público, considere:

I- Os serviços de auditoria interna, necessariamente, estão subordinados
ao chefe do departamento governamental no qual foram estabelecidos,
enquanto a auditoria externa não faz parte da estrutura organizacional das
instituições que serão auditadas.
II- A auditoria de performance está orientada para o exame do desempenho,
economia, eficiência e efetividade da administração pública, cobrindo
apenas as operações específicas relacionadas à administração financeira e
à contabilidade das entidades governa mentais.
III- Os relatórios de auditoria devem apresentar os fatos e suas avaliações de
maneira clara e objetiva, limitando-se ao essencial. A redação dos relatórios
deve ser precisa e de fácil entendimento.
IV- A auditoria de recursos de processamento eletrônico de dados deve abranger
aspectos, tais como: uso econômico de equipamentos de processamento
de dados, utilização de pessoal com habilidade apropriada, prevenção de
mau uso e utilidade da informação produzida.
Está correto o que se afirma APENAS em:

a) ( ) II, III e IV.
b) ( ) I e II.
c) ( ) I e III.
d) ( ) I, III e IV.
e) ( ) III e IV.
4 Concurso TCU – 2007 (Analista de Controle Externo)
A INTOSAI é um organismo internacional cujo objetivo é fomentar o

intercâmbio de ideias e experiências entre entidades fiscalizadoras superiores
quanto ao controle das finanças públicas. Entre os documentos elaborados
pela INTOSAI, destacam-se a Declaração de Lima, o código de ética e normas
de auditoria. Na Declaração de Lima, só constam o controle prévio e o controle
posterior, ao passo que, no Brasil, além desses, há o controle concomitante, por
expressa disposição legal.
( ) Certo.
( ) Errado.
147
5 FGV – 2015 – TCM – SP (Agente de Fiscalização)
A Organização Internacional das Entidades Fiscalizadoras Superiores

(Intosai, na sigla em inglês) foi fundada em 1953 e promove o intercâmbio
de informações e de experiências entre as chamadas entidades fiscalizadoras
superiores (EFS), que são organizações de auditoria governamental externa,
entre elas tribunais de contas, auditorias gerais, controladorias e congêneres, a
depender do país onde estão instituídas.
A “Declaração de Lima”, adotada no IX Congresso da Intosai, ocorrido
em 1977, em Lima, no Peru, é reconhecida como a magna carta da auditoria
governamental, e fornece as bases filosóficas e conceituais para os trabalhos
desenvolvidos pelas EFS.
A Seção 3 da Declaração de Lima trata de preceitos aplicáveis aos
serviços de auditoria interna e externa.
Sobre esse tema, analise as afirmativas a seguir:

(I) As entidades fiscalizadoras superiores são serviços de auditoria externa.
(II) Apesar de o serviço de auditoria interna ser subordinado ao chefe do
departamento no qual foi estabelecido, ele deve ser, na medida do
possível, funcional e organizacionalmente independente.
(III) Incumbe aos responsáveis pelo serviço de auditoria externa avaliar a
eficácia dos serviços de auditoria interna.
Está correto o que se afirma em:

a) Somente (I).
b) (I) e (II).
c) (I) e (III).
d) (II) e (III).
e) (I), (II) e (III).
148
UNIDADE 3
A INFLUÊNCIA DO CONTROLE
EXTERNO NA ADMINISTRAÇÃO
PÚBLICA EVIDENCIADO ATRAVÉS DE
CASOS PRÁTICOS
A partir desta unidade, você será capaz de:
• compreender os trabalhos de controle interno através das demonstrações

práticas;
• entender a importância do controle externo para limitar as ações da gestão

pública e também agilizar processos;
• identificar a importância dos sistemas de controle para a qualidade do ser-

viço público e da gestão pública.
PLANO DE ESTUDOS
Esta unidade está dividida em três tópicos e no final de cada um deles, você
encontrará atividades que reforçarão o seu aprendizado.
TÓPICO 1 – INFLUÊNCIA DO CONTROLE EXTERNO NA GESTÃO DE

FROTAS NOS MUNICÍPIOS PARANAENSES
TÓPICO 2 – GESTÃO DE PESSOAS SOB A ÓTICA DO CONTROLE

EXTERNO
TÓPICO 3 – AUDITORIA EM OUTRAS ÁREAS ESPECÍFICAS
149
150
UNIDADE 3
TÓPICO 1
INFLUÊNCIA DO CONTROLE EXTERNO
NA GESTÃO DE FROTAS NOS MUNICÍPIOS
PARANAENSES
1 INTRODUÇÃO
Neste tópico serão apresentados exemplos de como os tribunais de contas
buscam realizar suas atividades de auditor externo visando cumprir com o seu
principal papel que é ser um órgão de Controle Externo; e como eles podem obter
as informações dos municípios para realizar esta atividade de análise.
Também serão apresentados casos de desfalques que envolvem a gestão

da frota de veículos dos municípios brasileiros. Em alguns casos estes desfalques
evidenciarão a ineficiência da gestão, por não apresentar claramente as regras de
controle para a manutenção e conservação da frota, em outros casos é o controle
que oferece condições para identificar a existência dos desfalques.
2 CASO 1 – CONTROLE DA FROTA POR FORÇA DE

EXIGÊNCIA DO CONTROLE EXTERNO
O Tribunal de Contas do Estado do Paraná, desde a edição do Provimento
46/2001, que dispõe sobre a implantação do Sistema de Informações Municipais
(SIM), e dá outras providências, passou a exigir diversas informações em
meio eletrônico, de forma que evidenciou aos seus jurisdicionados as matérias
relevantes, as que receberiam foco na execução dos trabalhos do controle externo.
(Publicado no D.O.E. nº 6.122, de 30. 11. 2001, p. 7).
Este Sistema de Informações Municipais (SIM), ao longo de sua

existência, vem requisitando informações mais pormenorizadas
sobre a frota de veículos (inclusive os agrícolas considerados como
equipamentos) jurisdicionados do referido Estado. Isto pode ser
comprovado através da leitura do leiaute existente em 2008, em que
estes solicitavam apenas dados estatísticos da frota, como por exemplo,
o número existente de veículos próprios da entidade e o número
de veículos contratados por tipo de combustível. A definição destas
informações pode ser encontrada no Manual Técnico e Operacional
do Sistema de Informações Municipais Acompanhamento Mensal
de 2008. Disponível em: <http://www1.tce.pr.gov.br/conteudo/sim-
am-2008/235005/area/49>. Acesso em: 30 out. 2015.
Para um melhor entendimento de que trata este Sistema de Informações

Municipais (SIM) é importante compreender como ocorre o envio destas
informações dos municípios paranaenses ao Tribunal de Contas.
151
UNIDADE 3 | A INFLUÊNCIA DO CONTROLE EXTERNO NA ADMINISTRAÇÃO PÚBLICA EVIDENCIADO ATRAVÉS DE CASOS PRÁTICOS
Os municípios de posse dos leiautes definidos pelo tribunal de contas

encaminham para os seus respectivos fornecedores de software ou para a equipe
de tecnologia da informação da própria administração pública, para que estes
providenciem a geração destas informações através de arquivos, conforme a
definição dada pelo leiaute do tribunal de contas. Ou seja, dentro da periodicidade
determinada pelo tribunal de contas, os municípios de posse destes arquivos
acessam o sistema do tribunal de contas, no sítio da internet do respectivo, para
enviar, transmitir estes arquivos. Efetuada a transmissão, o município cumpre
com as suas obrigações perante esta obrigação de prestar contas ao tribunal de
contas.
É importante destacar que em 2008, quando o tribunal começou a exigir

estas informações da frota municipal, este se preparou para receber as informações
através da inserção de dados, ou seja, preparou o sistema para permitir a digitação
dos dados. Esse procedimento foi necessário, pois no planejamento da auditoria
eletrônica, que o tribunal preparou, foi evidenciado o risco de algum município
não possuir sistema de gestão da frota municipal e para evitar que estes dados
não fossem enviados ao tribunal, eles providenciaram esta alternativa com o
objetivo de captar 100% das informações.
A seguir é apresentada uma das telas do sistema do tribunal de contas

elaborada para captar as informações da frota municipal.
QUADRO 36 – FROTA MUNICIPAL
FONTE: Disponível em: <http://www1.tce.pr.gov.br/conteudo/sim-

am-2008/235005/area/49>. Acesso em: 30 out. 2015.
152
TÓPICO 1 | INFLUÊNCIA DO CONTROLE EXTERNO
Podemos perceber que as informações por tipo de combustível são

evidenciadas em diversas guias (álcool, gasolina, diesel, gasolina X GNV, álcool
X GNV, diesel X GNV, álcool X gasolina X GNV e biodiesel), e em cada guia a
apresentação do quantitativo de veículos próprios e contratados que formam a
frota municipal.
Você deve se perguntar o que tem a ver estas informações com o Controle
Interno dos municípios? Tudo, pois a partir da exigência destas informações por
parte do Tribunal de Contas do Paraná, os gestores destes municípios, compostos
tanto pela sua administração direta como pela administração indireta, perceberam
a tendência da fiscalização do controle externo e com isto veio a necessidade de
melhorar o controle sobre a frota. Isto porque em muitos casos os municípios que
mantinham algum tipo de controle/gestão sobre a frota perceberam a inexistência
das informações necessárias a serem enviadas ao tribunal e, em outros casos,
percebeu-se a inexistência deste controle, ou melhor, a inexistência de gestão
sobre a frota, dificultando então o envio de informações verídicas ao respectivo
tribunal de contas.
É, a partir desta exigência do Controle Externo que os municípios

paranaenses passaram a instituir e melhorar o controle sobre a frota
municipal e para isto contam com o auxílio dos controles internos
instituídos em seus municípios para normatizar o que couber em
relação a esta gestão.
Para aqueles que buscaram fazer um trabalho sério de controle
sobre a frota municipal foram beneficiados, pois no ano de 2012, o
tribunal inova na sua atribuição de fiscalizar as contas dos Governos
Municipais, através da exigência de informações pormenorizadas
da frota municipal, conforme consta na Definição dos Layouts dos
Arquivos de Importação – Versão 1.0a SIM-AM 2012, disponível em
sua página na internet. <http://www1.tce.pr.gov.br/multimidia/2011/8/
pdf/00237256.pdf>. Acesso em: 30 out. 2015.
Ao fazermos a leitura desses leiautes podemos compreender que o

tribunal busca obter estas informações como forma de cruzar, ou seja, aplicar a
técnica de correlacionar as informações obtidas de dois departamentos distintos.
Vejamos quais são estas informações e quais são os departamentos responsáveis.
Vamos iniciar pelas informações requisitadas e que remetem ao

Departamento de Contabilidade, apresentando os leiautes exigidos pelo
respectivo tribunal.
153
E
IMPORTANT
Na Unidade 2 vimos a definição para a técnica de auditoria – Correlação das

Informações Obtidas – cotejamento de informações obtidas de fontes independentes,
autônomas e distintas, no interior da própria organização. Essa técnica procura a consistência
mútua entre diferentes amostras de evidência.
QUADRO 37 – LIQUIDAÇÃO DE DESPESAS COM COMBUSTÍVEL
Nome do Arquivo: AmmLiquidacaoCombustivel.txt

Campo Tamanho Numérico Formato Descrição Obrigatório
idPessoa –
Representa o código
Identificador identificador da
da Pessoa 7 Numérico 9999999 Entidade atribuído Sim
Jurídica pelo Cadastro
Interno do Tribunal
de Contas.
nrLiquidacao
Número da
15 Numérico Z(14)9 – Número da Sim
Liquidação
Liquidação.
nrAnoLiquidacao
Ano da – O ano em que
4 Numérico 9999 Sim
Liquidação o empenho foi
liquidado.
tpCombustivel –
Informar o código
correspondente ao
tipo de combustível
Tipo de liquidado de acordo
2 Numérico 99 Sim
Combustível com tabela de tipos
de combustível
constante do
Apêndice ‘A’ deste
documento.
nrMes – Informar
o número do mês
Mês 2 Numérico 99 em que ocorreu Sim
a liquidação
informada.
154
QteCombLiquidado
Quantidade
– Informar a
de
(10.3) Numérico Z(10)9.999 quantidade de Sim
Combustível
combustível objeto
Liquidada
de liquidação.
vlLiquidacao
– Informar o
Valor da
(16.2) Numérico Z(13)9.99 valor liquidado Sim
Liquidação
segundo o tipo de
combustível.
FONTE: Paraná – Layout SIM-AM (2013, p. 282)
No leiaute anterior percebe-se que o tribunal está solicitando informações

das despesas orçamentárias executadas, que originaram a aquisição de
combustível, pois solicita o número da liquidação, que é único por entidade
pública, este número não se repete e por isso no leiaute não é solicitado o
número do empenho à qual esta liquidação se refere; o ano em que ocorreu esta
liquidação; o tipo de combustível que deve ser enviado conforme tabela auxiliar
que apresenta a codificação padronizada pelo tribunal (gasolina, diesel, álcool
etc.), o mês em que ocorreu a liquidação; a quantidade de combustível e o valor
da liquidação.
Com estas informações o tribunal pode auferir se o preço por litro está
dentro dos padrões aceitáveis para a época e região envolvida, pois solicita o
valor da aquisição e a quantidade adquirida.
É importante perceber que através desta coleta o tribunal de contas passa

a ter um banco de dados com o valor praticado em todo o território do estado do
Paraná, permitindo realizar várias análises, sendo uma delas o preço praticado
em cada região do estado.
Vejamos o próximo leiaute que também é obtido junto à contabilidade.
QUADRO 38 – LIQUIDAÇÃO DE DESPESAS DE RAP DE COMBUSTÍVEL
Nome do Arquivo: AmmLiquidacaoCombustivelRAP.txt

idPessoa – Representa
o código identificador
Identificador
da Entidade atribuído
da Pessoa 7 Numérico 9999999 Sim
pelo Cadastro Interno
Jurídica
do Tribunal de
Contas.
nrLiquidacao
Número da
15 Numérico Z(14)9 – Número da Sim
Liquidação
Liquidação.
155
nrAnoLiquidacao
Ano de – O ano em que
Liquidação o empenho foi
liquidado.
nrAnoInclusaoRAP –
Ano de
Informar o ano em
Inclusão da
4 Numérico 9999 que o empenho foi Sim
Liquidação
inscrito em restos a
de RAP
pagar.
nrAnoInclusaoRAP
– Informar o ano
em que o Empenho
Ano do
4 Numérico 9999 foi emitido, Sim
empenho
independentemente
de sua inscrição no
RAP.
tpCombustivel –
Informar o código
correspondente ao
Tipo de
2 Numérico 99 liquidado de acordo Sim
Combustível
com tabela de tipos de
combustível constante
do Apêndice ‘A’ deste
documento.
nrMes – Informar
o número do mês
Mês 2 Numérico 99 Sim
em que ocorreu a
liquidação informada.
QteCombLiquidado
Quantidade
– Informar a
de
Combustível
combustível objeto de
Liquidada
liquidação.
vlLiquidacao –
Valor da Informar o valor
(16.2) Numérico Z(13)9.99 Sim
Liquidação liquidado segundo o
tipo de combustível.
No leiaute anterior, as informações solicitadas mantêm-se iguais às

anteriores, porém estas agora remetem às Liquidações dos Restos a Pagar
(empenhos de restos a pagar) e que por igual viabilizam a obtenção do preço por
litro do combustível, permitindo a análise do preço praticado na época adquirida.
156
Os dois próximos leiautes fazem referências aos estornos de liquidação,

tanto de despesas orçamentárias do exercício como de restos a pagar executados
no referido exercício da coleta de informações. Assim, é possível obter o total
adquirido de fato, pois caso não fossem considerados os estornos realizados, as
informações estariam totalmente divergentes da realidade dos municípios.
QUADRO 39 – ESTORNO DE LIQUIDAÇÃO DE DESPESAS COM COMBUSTÍVEL

Nome do Arquivo: AmmEstLiquidacaoCombustivel.txt
Identificador 7 Numérico 9999999 idPessoa – Representa Sim
da Pessoa o código identificador
Jurídica da Entidade atribuído
do Tribunal de Contas.
Número da 15 Numérico Z(14)9 nrLiquidacao Sim
Liquidação – Número da
Liquidação.
Ano de 4 Numérico 9999 nrAnoLiquidacao Sim
Liquidação – O ano em que
o empenho foi
liquidado.
Número do 15 Numérico Z(14)9 nrEstorno – Informar Sim
estorno o Número do Estorno
da Liquidação.
Tipo de 2 Numérico 99 tpCombustivel – Sim
Combustível Informar o código
correspondente ao
liquidado de acordo
com tabela de tipos
de combustível
constante do
documento.
Mês 2 Numérico 99 nrMes – Informar Sim
o número do mês
em que ocorreu a
liquidação informada.
Quantidade (10.3) Numérico Z(10)9.999 QteCombLiquidado Sim
de – Informar a
Combustível quantidade de
Liquidada combustível objeto de
liquidação.
Valor da (16.2) Numérico Z(13)9.99 vlLiquidacao – Sim
Liquidação Informar o valor
liquidado segundo o
tipo de combustível.
157
Como dito anteriormente estas informações dos leiautes acima

apresentados são obtidas no Departametno da Contabilidade.
Para incrementar ainda mais a análise das informações sobre a frota dos
municípios paranaenses, o tribunal instituiu também a coleta do consumo de
combustível, viabilizando assim a análise da média de consumo por quilômetro
rodado por veículo, entre outras análises. Isto pode ser comprovado através dos
leiautes que serão apresentados a seguir. É importante destacar que as informações
abaixo evidenciadas devem ser obtidas nos departamentos que controlam as
frotas dos municípios, pois estes podem ser controlados por grandes áreas como
os veículos da educação, da saúde, de obras e demais áreas da administração.
Não importa como o município realiza a gestão da sua frota o que importa é
que exista a gestão e controle sobre a frota, pois a informação do consumo do
combustível só pode ser obtida se existir o controle. Em muitos municípios, este
controle pormenorizado é denominado de Diário de Bordo. Estas informações
não são obtidas na Contabilidade, são informações tipicamente de controle/
gestão. Vamos aos leiautes para constatamos as informações que são solicitadas
que remetem essencialmente à gestão da frota municipal.
QUADRO 40 – CADASTRO DE VEÍCULOS E EQUIPAMENTOS
Nome do Arquivo: AmmCadFrotaVeiculos.txt

Identificador
da Entidade atribuído
da Pessoa 7 Numérico 9999999 Sim
Jurídica
do Tribunal de
Contas.
idVeiculo – Representa
o código de controle
para identificação
Identificador do veículo/
do veículo equipamento. Esse
código independe de
o veículo ser próprio,
locado ou cedido.
dsVeiculo – Informar
a descrição do
veículo/equipamento
de acordo com
o Certificado
Descrição do
100 Caractere X(100) de Registro e Não
veículo
Licenciamento de
Veículo ou outro
documento legal
que caracterize a sua
identificação.
158
tpVinculo – Informar
o tipo do veículo
Tipo de ou equipamento de
2 Numérico 99 Sim
vínculo acordo com o contido
no Apêndice ‘A’ deste
documento.
cdNaturezaBem –
Informar o código
Natureza do veículo ou
do Bem equipamento segundo
(Veículo ou sua natureza de
Equipamento). acordo com o contido
no Apêndice ‘A’ deste
documento.
cdBem – Código do
Bem Patrimonial
de acordo com o
cadastro na tabela
Código
(ammBemPatrimonial).
do Bem 10 Caractere X(10) Não
Esse campo é
Patrimonial
obrigatório apenas
para Tipo de Vínculo
(tpVinculo = 1
próprio).
cdModelo – Representa
o código padrão de
modelo do veículo/
Equipamento de
Modelo 12 Caractere X(12) Sim
acordo com a tabela
FIPE constante no
documento.
nrAnoFabricacao –
Ano de Informar o ano de
fabricação fabricação do veículo
ou equipamento.
tpCombustivel –
Informar o tipo
de combustível
Tipo de
2 Numérico 99 de acordo com a Sim
combustível
tabela constante no
documento.
159
nrPlacas – Informar
o número das
placas dos veículos.
Exemplo: AMQ
5155. Esse campo
é obrigatório para
Placas 12 Caractere X(12) os códigos de Não
natureza do bem
(cdNaturezaBem)
entre 1 a 5 de acordo
com o contido no
documento.
nrRenavan – informar
o número do renavan
do veículo. Esse
campo é obrigatório
para os códigos de
Renavan 20 Caractere X(20) natureza do bem Não
(cdNaturezaBem)
entre 1 a 5 de acordo
com o contido no
documento.
dtinicial – Informar a
data em que o veículo
ou equipamento foi
incluído nesta tabela.
AAAA-
Essa data não é a de
Data inicial 10 Data MM- Sim
aquisição do veículo/
DD
equipamento, trata-
se da data em que
ocorreu a declaração
nesta tabela.
FONTE: Paraná – Layout SIM-AM (2013, p. 285
No leiaute anterior podemos constatar que são solicitados vários dados

dos veículos que compõem a frota como a descrição, o tipo de vínculo (próprio,
cedido, locado e outros vínculos), a natureza do bem (veículo de passeio/
utilitários, caminhões, micro-ônibus, moto, motoniveladora, tratores agrícolas
etc.), o número da placa, o Código Renavan, entre outras informações.
Por este leiaute o tribunal com as informações da placa e Código Renavan

já consegue confirmar a quem de fato pertence o veículo, correlacionando estas
informações com o tipo de vínculo (próprio, cedido...). Esta correlação é factível
de ser realizada, pois o tribunal de contas é um órgão do governo estadual e
realizando convênio com o Departamento de Trânsito Estadual obtém as
160
informações do órgão estadual responsável e assim transformar em dados

tabulados que permitirão a correlação (cruzamento) entre os dados enviados
pelos municípios com os existentes no banco de dados do estado que por força
da cobrança do IPVA mantém o cadastro de todos os veículos automotores
atualizados.
Através desta correlação pode-se observar que a técnica da auditoria

“confirmação externa/circularização” é totalmente aplicável a este caso.
E
IMPORTANT
Para relembrarmos, na Unidade 2, tratamos desta técnica – Confirmação

externa/circularização – verificação, em fontes externas ao auditado, da fidedignidade
das informações obtidas internamente. Uma das técnicas consiste na circularização das
informações com a finalidade de obter confirmações em fonte diversa da origem dos dados.
Nos leiautes apresentados a seguir podemos perceber a inovação trazida

pelo Tribunal de Contas ao solicitar informações pormenorizados por veículo. Até
então a análise era realizada em nível mais genérico do consumo do combustível,
agora a análise será realizada por veículo.
Vejamos as informações que estão sendo solicitadas nos próximos leiautes:
QUADRO 41 – MOVIMENTO DE COMBUSTÍVEL DOS VEÍCULOS E EQUIPAMENTOS
Nome do Arquivo: AmmMovimentoCombustivel.txt

Campo Tamanho Tipo Formato Descrição Obrigatório
idPessoa –
Interno do Tribunal
de Contas.
idVeiculo Reprsenta
para identificação
Identificador do veículo/
do veículo equipamento. Este
código independe de
o veículo ser próprio,
locado ou cedido.
161
tpCombustivel –
Informar o código
correspondente ao
Tipo de
2 Numérico 99 consumido no Sim
Combustível
período de acordo
com tabela constante
documento.
nrMesConsumo
– Informar o
Mês 2 Numérico 99 número do mês Sim
correspondente ao
consumo informado.
QteCombustivel
Quantidade
– Informar a
de
Combustível
combustível
Consumida
consumida no mês.
QUADRO 42 – ESTORNO DO MOVIMENTO DE COMBUSTÍVEL DOS VEÍCULOS E EQUIPAMENTOS
Nome do Arquivo: AmmEstMovimentoCombustivel.txt

idPessoa – Representa o
Identificador código identificador da
da Pessoa 7 Numérico 9999999 Entidade atribuído pelo Sim
Jurídica Cadastro Interno do
Tribunal de Contas.
idVeiculo Representa o
código de controle para
Identificador identificação do veículo/
do veículo equipamento. Este código
independe de o veículo ser
próprio, locado ou cedido.
tpCombustivel – Informar
o código correspondente
ao tipo de combustível
Tipo de
2 Numérico 99 consumido no período Sim
Combustível
de acordo com tabela
constante do Apêndice ‘A’
deste documento.
162
nrMesConsumo – Informar
mês correspondente ao
consumo informado.
Neste campo não deve
Mês 2 Numérico 99 conter meses referente ao Sim
bimestre de trabalho, pois
seu objeto é identificar
o mês de origem do
consumo do estorno.
Quantidade QteCombustivel – Informar
de Z(10) a quantidade de
(10.3) Numérico Sim
Combustível 9.999 combustível consumida
Consumida no mês.
nrMesEstorno – Informar
o mês do bimestre de
Mês Estorno 2 Numérico 99 Sim
trabalho que a quantidade
de combustível estornada.
Nos leiautes anteriores podemos perceber que de fato as informações

solicitadas vão evidenciar o consumo do combustível por veículo existente na
frota municipal, pois o dado Identificador do veículo não pode ser repetido, ele
tem que ser único para cada veículo/equipamento da frota municipal. Então,
através deste leiaute é enviada a quantidade de combustível consumida por
veículo/equipamento dentro de um referido mês. Lembrando que o tipo de
combustível esperado para cada veículo/equipametno já foi enviado no leiaute
Cadastro de Veículos e Equipamentos.
A princípio, podemos nos perguntar: qual é a análise que o tribunal de

contas fará com estas informações, já que não é possível calcular se o consumo
realizado está dentro dos parâmetros desejados pela ausência da informação
dos quilômetros rodados? De fato, se o Tribunal de Contas não obtiver esta
informação é difícil mensurar se o consumo por quilômetro rodado está dentro
dos parâmetros desejados e aceitáveis.
É por esta razão que o Tribunal de Contas definiu leiaute com informações
que permitam obter o cálculo do consumo por litro, a média do quilômetro rodado
por litro para cada veículo/equipamento da frota municipal. Estas informações
foram solicitadas no leiaute Controle de Hodomêtro e Horímetro, a seguir.
163
ATENCAO
Hodômetro: Instrumento utilizado, principalmente, em veículos automotores

para medir a distância percorrida, ou seja, a quantidade de quilômetro rodado.
Horímetro: Instrumento usado para medir o tempo em horas e frações de horas, sobretudo
de funcionamento de máquinas e equipamentos.
QUADRO 43 – CONTROLE DE HODÔMETRO E HORÍMETRO
Nome do Arquivo: ammHodometroHorimetro.txt

idPessoa - Representa
Identificador da
7 Numérico 9999999 da Entidade atribuído Sim
Pessoa Jurídica
idVeiculo - Representa
para identificação do
Identificador do veículo/equipamento.
veículo Este código independe
de o veículo ser
próprio, locado ou
cedido.
cdSequencial -
Código de de controle sequencial
7 Numérica 9999999 Sim
Controle dos hodometros
e horímetros
cadastrados.
nrMes - Informar
o número do mês
correspondente ao
registro do controle
do hodométro ou
horímetro.
tpMedidor - Informar o
código correspondente
ao tipo de medidor
de acordo com tabela
Tipo de Medidor 2 Numérico 99 Sim
constante do Apêndice
"A" deste documento.
1 – Hodômetro.
2 – Horímetro.
164
dtVerificacao - Informar
a data em que foi
efetuada a verificação
AAAA-MM-
Data 10 Data da quilometragem Sim
DD
dos veículos ou
quantidade de horas
dos equipamentos.
nrMedicaoInicial
- Informar a
quilometragem
medida no hodômetro
Hodômetro/ mitra do veículo no
Horímetro 10 Numérico 99999999999 início do prineiro Sim
Inicial dia do mês ou a
quantidade de horas
auferida no horímetro
dos equipamentos
rodoviários.
nrMedicaoFinal
- Informar a
quilometragem
medida no hodométro
Hodômetro/
do veículo no final do
Horímetro 10 Numérico 99999999999 Sim
último dia do mês ou
Final
a quantidade de horas
auferida no horímetro
dos equipamentos
rodoviários.
nrMedicaoDedarada
- Informar a
quilometragem ou
horas executadas
no período em que
eventualmente
o hodômetro ou
horímetro foi
Quilometragem/
10 Numérico 9999999999 danificado. É Sim
Horas Declaradas
importante esclarecer
que qualquer
informação diferente
de zero, neste campo,
deve ser amparada por
documentos firmados
pelos respectivos
responsáveis.
dsNotaExplicativa
- Informar notas
explicativas nas
situações em
Notas
5000 Caractere X(5000) que o campo Não
Explicativas
(nrMedicaoDeclarada)
apresentar
informações diferente
de zero.
165
O Tribunal de Contas, além de solicitar as informações pormenorizadas

por veículo/equipamento pertencente à frota municipal, também tratou de obter
informações do estoque de combustível. Isto porque os municípios podem
comprar combustível para ser armazenado/estocado para fins de distribuição à
medida que for necessário.
Para obtenção desta informação foi definido o leiaute Controle de Estoque

de Combustível (a seguir), neste, são solicitadas informações que possibilitam
identificar o estoque incial e final de um determinado mês por tipo de combustível.
Aqui, o tribunal pode aplicar a técnica da auditoria denominada Exame

de Registros e Correlação das Informações Obtidas, isto porque no leiaute
Liquidação de Despesas com Combustível e Liquidação de Despesas de RAP
com Combustível é informado a quantidade de combustível que está sendo
adquirido, viabilizando que estas informações, inseridas em leiaute sejam
confirmadas através das informações enviadas por outro leiaute, e principalmente
validar se a informação da contabilidade e da gestão de frotas estão congruentes
e consistentes entre si.
NOTA
Exame de Registros – verificação dos registros constantes de controles

regulamentares, relatórios sistematizados, mapas e demonstrativos formalizados, elaborados
de forma manual ou por sistemas informatizados. A técnica pressupõe a verificação desses
registros em todas as suas formas (Técnica de auditoria apresentada na Unidade 2).
Vejamos o leiaute que trata da obtenção das informações do estoque inicial

e final de um determinado mês.
QUADRO 44 – CONTROLE DE ESTOQUE DE COMBUSTÍVEL
Nome do Arquivo: AmmEstoqueCombustivel.txt

Identificador o código identificador
da Pessoa 7 Numérico 9999999 da Entidade atribuído Sim
Jurídica pelo Cadastro Interno
166
tpCombustivel –
Informar o código
correspondente ao
Tipo de tipo de combustível
2 Numérico 99 Sim
Combustível em estoque de acordo
com tabela constante
documento.
nrMes – Informar o
mês correspondente à
Mês do
2 Numérico 99 quantidade de estoque Sim
Registro
inicial e final segundo
o tipo de combustível.
QteEstoqueInicial –
Informar a quantidade
do estoque inicial
de combustível
segundo os tipos
Estoque Z(10)
(10.3) Numérico de combustíveis. Sim
Inicial 9.999
Este campo deve
corresponder à
quantidade apurada
no início do primeiro
dia de cada mês.
QteEstoqueFinal –
Informar a quantidade
do estoque final
de combustível
segundo os tipos
de combustíveis.
Estoque Z(10)
(10.3) Numérico Este campo deve Sim
Final 9.999
corresponder à
quantidade apurada
após o encerramento
do expediente/
movimento do último
dia de cada mês.
É importante destacar que o tribunal, sabedor da possbilidade de ocorrer

doações por parte de pessoas jurídicas e físicas, elaborou o leiaute Entradas de
Combustível Extraorçamentária (a seguir), pois estas doações impactam as
informações do estoque inicial e final solicitadas no leiaute Controle de Estoque
de Combustível (quadro ....)
167
QUADRO 45 – ENTRADA DE COMBUSTÍVEL EXTRAORÇAMENTÁRIA
Nome do Arquivo: ammCombustivelRecebido.txt

Tribunal de Contas.
tpDocumento – Tipo do
Tipo de Documento do Doador.
Documento 4 Caractere X(4) Valores Possíveis: Sim
do Doador 1. CPF – Pessoa Física
2. CNPJ – Pessoa Jurídica
nrDocumento – Número
Número do
do documento da pessoa
Documento 15 Caractere X(15) Sim
física ou jurídica doadora
do Credor
de combustível.
nmPessoa – Nome
Nome/Razão
100 Caractere X(100) ou razão da pessoa Sim
Social
doadora.
tpCombustivel – Informar
o código correspondente
Tipo de ao tipo de combustível
2 Numérico 99 Sim
Combustível de acordo com a tabela
constante no Apêndice
‘A’ deste documento.
nrMesRecebimento
– Informar o mês
Mês do do recebimento do
2 Numérico 99 Sim
Recebimento combustível recebido
via extraorçamentário
(doações recebidas).
Quantidade
nrQuantidade – Informar
de
(10.3) Numérico Z(10)9.999 a quantidade de Sim
Combustível
combustível recebida.
Recebida
DsNotaExplicativa
Notas – Informar notas
5000 Caractere X(5000) Sim
Explicativas explicativas para
justificar a doação.
Como estes leiautes foram elaborados com a finalidade de possibilitar a

análise do consumo de combustível da frota municipal, também foi necessário
elaborar leiaute que permitisse ao gestor da frota informar as perdas de
combustível ocorridas no período, neste caso, mensalmente. Por esta razão o
tribunal de contas elaborou o seguinte leiaute:
168
QUADRO 46 – CONTROLE DE PERDAS E OUTRAS BAIXAS DE COMBUSTÍVEL
Nome do Arquivo: ammPerdaCombustivel.txt

idPessoa –
Interno do Tribunal
de Contas.
tpCombustivel –
Informar o código
correspondente ao
Tipo de tipo de combustível
2 Numérico 99 Sim
Combustível de acordo com a
tabela constante no
documento.
nrMes – Informar
o número do mês
correspondente à
perda declarada.
tpPerda – Informar
o código
correspondente
ao tipo de perda
Tipo de
2 Numérico 99 de combustível Sim
Perda
de acordo com a
tabela constante do
documento.
nrQuantidade
Quantidade
– Informar a
de
Combustível
combustível perdido
Consumida
no mês.
169
DsNotaExplicativa
– Informar notas
explicativas
para justificar
eventuais perdas
e outras baixas
Notas de combustíveis.
5000 Caractere X(5000) Sim
Explicativas Importante
esclarecer que
qualquer quantidade
de combustível
declarada deve
ser amparada por
documentos legais.
Você deve se perguntar, quando existem baixas do estoque por situações

diferentes do consumo normal de combustível, como é que o tribunal buscou
tratar isto em sua análise? De fato, podem ocorrer baixas de combustível por
situações diferentes, além do consumo de combustível, e por esta razão o tribunal
elaborou o leiaute anterior Controle de Perdas e Outras Baixas de Combustível.
Através deste leiaute, o tribunal define os tipos de perdas que são consideradas
aceitáveis, conforme podemos comprovar através da tabela definida por parte do
tribunal Tipos de Perdas e Outras Baixas de Combustível.
QUADRO 47 – TIPOS DE PERDAS E OUTRAS BAIXAS DE COMBUSTÍVEL
CÓDIGO DESCRIÇÃO
1 EVAPORAÇÃO
2 FURTO
3 VAZAMENTO
4 USO INTERNO EM OFICINAS
5 USO EM OBRAS E SERVIÇOS
FONTE: Adaptado em Paraná – Layout SIM-AM (2013, p. 531)
Outro destaque que este leiaute merece é quanto à informação solicitada

através do dado Notas Explicativas. Podemos observar que não basta enviar um
informação qualquer para poder fechar a conta ao final de cada mês, é necessário
que toda perda seja acompanhada de notas explicativas. Estas notas explicativas
devem ser elaboradas pelos servidores responsáveis por apontar estas ocorrências,
estes devem ser instruídos quanto à necessidade de apresentar evidências dos
fatos ocorridos, já que na linguagem popular o papel aceita qualquer informação
e neste sentido não basta apenas relatar os fatos, é de bom grado existir
comprovação, ou seja, material da ocorrência como foto, comunicação interna
relatando aos gestores os fatos, publicação em jornal, quando couber, entre outras
evidências possíveis.
170
É importante refletirmos como o Controle Interno deve ser atuante

no sentido de verificar se nos procedimentos atuais da gestão da frota de seu
município existem orientações, definições de como se deve proceder com os
registros destas, quando da constatação da perda de combustível.
Além destas informações já apresentadas, o tribunal de contas ainda

solicita informações de quem está utilizando cada veículo/equipamento, através
da vinculação deste com os órgãos/unidades informados na Lei Orçamentária
Anual como pode ser percebido através do leiaute a serguir.
QUADRO 48 – CADASTRO DE ÓRGÃO E UNIDADES ORÇAMENTÁRIAS DE VEÍCULOS E

EQUIPAMENTOS
Nome do Arquivo: ammOrgaoUnidadeVeiculo.txt

Identificador o código identificador
da Pessoa 7 Numérico 9999999 da Entidade atribuído Sim
Jurídica pelo Cadastro Interno
Identificador veículo/equipamento.
7 9999999 Sim
do veículo Este código independe
de o veículo ser
próprio, locado ou
cedido.
cdOrgao – Informar
o código do órgão
da Lei Orçamentária
Código do em que o veículo ou
2 Numérico 99 Sim
Órgão equipamento esteja
vinculado. Este dado
provém da tabela
(ammOrgão).
cdUnidade – Informar
o código da Unidade
da Lei Orçamentária
Código da em que o veículo ou
3 Numérico 999 Sim
Unidade equipamento esteja
vinculado. Este dado
provém da tabela
(ammUnidade).
nrAno – Informar
Ano do o ano do Órgão
Orçamento e Unidade
Orçamentária.
171
dtInicio – Informar
a data em que
o veículo ou
AAAA- equipamento passou
Data Inicial 10 Data Sim
MM-DD a estar vinculado
definitivamente ao
órgão e unidade
orçamentária.
E para finalizar os trabalhos voltados à análise sobre a gestão da frota

dos municípios, o tribunal elaborou o leiaute Baixa de Veículos e Equipamentos
(a seguir). Através deste leiaute é possível entender a tabela Tipos de Baixa de
Veículos e Equipamentos, os tipos de baixa aceitáveis pelo Tribunal de Contas.
Vejamos a seguir estas informações:
QUADRO 49 – BAIXA DE VEÍCULOS E EQUIPAMENTOS
Nome do Arquivo: ammBaixaVeiculosEquipamentos.txt

Tribunal de Contas.
Identificador veículo/equipamento.
7 9999999 Sim
do veículo Este código independe
de o veículo ser
próprio, locado ou
cedido.
dtFinal – Informar a
data em que o veículo
ou equipamento foi
AAAA-
baixado do patrimônio
Data Final 10 Data MM- Sim
da entidade ou que
DD
o contrato de locação
ou de comodado foi
encerrado.
172
TpBaixa – Informar
o código da baixa
do veículo ou
Tipo de equipamento,
2 Numérico 99 Sim
Baixa utilizando-se a tabela
dos tipos de baixa do
layout.
DsNotaExplicativa
– Informar notas
AAAA-
Notas explicativas
5000 Data MM- Não
Explicativas apontando o motivo
DD
de baixa do veículo ou
equipamento.
QUADRO 49 - TIPOS DE BAIXA DE VEÍCULOS E EQUIPAMENTOS
CÓDIGO DESCRIÇÃO
1 Alienação
2 Inservibilidade
3 Sinistro
4 Desincorporação por transferência
5 Dação em Pagamento
6 Doação
7 Permuta
8 Término de Contrato de Locação
9 Término do Comodato/Cessão
10 Outras Desincorporações
173
RESUMO DO TÓPICO 1
O Tópico 1 apresentou um caso prático de auditoria na Gestão de Frotas.

Com essa aprendizagem foi possível compreender:
• A percepção do direcionamento que a Auditoria Externa dá frente à Gestão de

Frotas.
• A compreensão da relevância que há na execução das atividades dos servidores

que são responsáveis em enviar as informações, através de processos eletrônicos,
no que tange a serem informações fidedignas com os existentes nos órgãos
responsáveis por estas informações.
• A percepção da importância do Controle Interno e da Auditoria Interna sob a

ótica de implementar e melhorar os controles voltados à Gestão de Frotas.
174
AUTOATIVIDADE
1 Quais são as técnicas de auditoria possíveis de serem aplicadas com as

informações recebidas pelo tribunal de contas frente à gestão de frotas?
2 Com a aplicação das técnicas de auditoria, na massa de dados recepcionada

pelo Tribunal de Contas do Paraná, quais são as possíveis inconsistências
que podem ser encontradas?
3 A existência do Controle Interno nas entidades públicas impede a fraude na

gestão da frota municipal?
4 A contabilidade é o único departamento que deve se preocupar com a

prestação de contas junto aos Tribunais de Contas?
175
176
UNIDADE 3
TÓPICO 2
GESTÃO DE PESSOAS SOB A ÓTICA DO

CONTROLE EXTERNO
1 INTRODUÇÃO
No tópico anterior apresentamos como pode se dar a análise das contas
por parte dos tribunais de contas frente à gestão da frota municipal. Neste tópico,
vamos manter a mesma linha de trabalho apresentada no tópico anterior, porém
enfatizando a Gestão de Pessoas.
Neste tópico será apresentado como os tribunais de contas vêm atuando

no sentido de analisar, auditar os atos e fatos ocorridos com a Gestão de Pessoas,
evidenciando os resultados obtidos pelo Tribunal de Contas do Rio Grande do
Sul.
2 GESTÃO DE PESSOAS
O Tribunal de Contas do Estado do Rio Grande do Sul, visando cumprir
com o seu papel de Auditor Externo, estabeleceu, através de resoluções, as
informações da Gestão de Pessoal que devem ser enviadas de forma eletrônica.
A Resolução nº 766/2007 acompanhada pela Instrução Normativa nº

25/2007, do Tribunal de Contas do Rio Grande do Sul, instituiu o SIAPC – Sistema
de Informações para Auditoria e Prestação de Contas e a Resolução nº 787/2007
instituiu o SIAPES – Sistema de Informatizado de Auditoria de Pessoal, como
forma de automatizar a prestação de contas dos municípios gaúchos.
O SIAPC estabeleceu a forma de recepcionar os dados relacionados à

execução orçamentária dos órgãos obrigados a prestar contas ao Tribunal de
Contas. Estes dados correspondem às informações da Lei Orçamentária Anual e
seus respectivos Créditos Adicionais; as movimentações de empenhos emitidos
e anulados/cancelados; as respectivas liquidações e pagamentos de empenhos, as
movimentações das receitas arrecadadas e suas respectivas deduções, bem como
da movimentação contábil ocorrida no período.
Além destas informações da execução orçamentária que são enviadas

bimestralmente ao Tribunal de Contas, este também solicita informações
pormenorizadas através dos arquivos Diário Geral, Folha de Pagamento, Cadastro
177
de Funcionários, Tabela de Vantagens/Descontos e Totalizadores, Receita Pública

e Conteúdo do Código de Barras. Estes podem ser solicitados a qualquer tempo,
ou seja, a pedido do Tribunal de Contas o ente deve estar preparado para enviar
estes dados conforme a periodicidade solicitada pelo tribunal.
Para conhecermos que tipo de informação o tribunal de contas exige de

seus jurisdicionados, apresentamos a seguir o leiaute do arquivo da Folha de
Pagamento.
QUADRO 50 – FOLHA DE PAGAMENTO
Nome do Arquivo: TCE_4810.TXT – Folha de Pagamento

Ordenamento
Descrição do Campo Tipo Bytes Observação
das Colunas
Preencher com:
1 = Folha Normal
2 = 13º Salário
3 = Férias
4 = Rescisão
Código do Tipo da Folha
Numérico 1 1a1 5 = Complementar /
de Pagamento
Suplementar
6 = Afastamento
9 = Outros
(Especificar no campo
Observações)
Código do Registro do
Numérico 12 2 a 13 Codificação própria
Funcionário
Data de Competência da
Data 8 14 a 21 Formato dd/mm/aaaa
Folha de Pagamento
Data de Pagamento da
Data 8 22 a 29 Formato dd/mm/aaaa
Folha de Pagamento
Reservado para uso
Numérico 3 30 a 32 Preencher com zeros
Futuro
Valor da Vantagem/
Valor 17 33 a 49 Formato valor
Desconto/Totalizador
Preencher com:
V = Vantagem;
D = Desconto;
Identificação da
Caracter 1 50 a 50 T = Totalizador
Operação
O = Outros
(Especificar no campo
Observações)
178
TÓPICO 2 | GESTÃO DE PESSOAS SOB A ÓTICA DO CONTROLE EXTERNO
Indicador de
incidência ou
dedutibilidade da
Indicador de Incidência Vantagem ou Desconto
Caracter 1 51 a 51
do IRRF para efeitos do IRRF.
Preencher com:
S = Sim
N = Não
Código do Banco do
Depósito da Folha de Numérico 5 52 a 56 Padrão Febraban
Pagamento da Entidade
Código da Agência do
Banco do Depósito da
Numérico 5 57 a 61 Padrão Febraban
Folha de Pagamento da
Entidade
Código da Conta-
Cadastro próprio do
Corrente do Banco do
Numérico 20 62 a 81 Banco com dígito
Depósito da Folha de
verificador
Pagamento da Entidade
Código do Banco do
Funcionário
Código da Agência do
Banco do Funcionário
Código da Conta- Cadastro próprio do
Corrente do Banco do Numérico 20 92 a 111 Banco com dígito
Funcionário verificador
Observações Caracter 30 112 a 141
Código da Vantagem/
Numérico 5 142 a 146 Codificação própria
Desconto/ Totalizador
FONTE: Disponível em: <https://portal.tce.rs.gov.br/portal/page/portal/tcers/jurisdicionados/

sistemas_controle_externo/siapc/manuais>. Acesso em: 15 dez. 2015.
Podemos perceber, até o momento, que as informações dos servidores são

solicitadas tanto na parte da execução orçamentária como no arquivo da folha de
pagamento, todas são recepcionadas pelo SIAPC.
No entanto, o Tribunal de Contas também institui o SIAPES, para

recepcionar todos os atos que promoveram a admissão dos servidores públicos,
sejam de forma efetiva, comissionada ou eletiva. Neste sistema, o Tribunal de
Contas preparou-se para receber informações dos concursos públicos, dos
contratos por prazo determinado, os fundamentos legais das contratações, entre
outras tantas informações que envolvem a admissão de pessoal, bem como dos
atos derivados de pessoal.
179
ATENCAO
Atos derivados de pessoal (Art. 1º, §1º, da Resolução 787/2007): os decorrentes

de reenquadramentos, transposições de regime jurídico, transferências do município-mãe,
outras transferências, reintegrações, readaptações, readmissões, reconduções, reversões e
aproveitamentos.
A particularidade, neste sistema, é que o jurisdicionado precisa digitar no

sistema do tribunal para posterior envio destas informações, conforme diagrama
do funcionamento do SIAPES apresentado a seguir.
FIGURA 26 – FUNCIONAMENTO DO SIAPES
SISTEMAS DE
INFORMAÇÃO
DA AUDITADA
1. IMPORTAÇÃO AUDITADA
SIAPES
2. DIGITAÇÃO
6. AUDITORIA 3. ENVIO DE
REMESSAS DE ATOS
INTERNET
7. REMESSA DE
CORREÇÕES DE ATOS
REGIONAL
OU SEDE
SADMOU
REGIONAIS
4. CARGA DE
5. PRÉ-AUDITORIA REMESSAS
8.CARGA DE
CORREÇÕES
SISTEMAS DE
INFORMAÇÃO DO
TCE - ORACLE 9. RELATÓRIOS DE
AUDITORIA
FONTE: Disponível em: <https://portal.tce.rs.gov.br/portal/page/portal/tcers/

jurisdicionados/sistemas_controle_externo/siapes/manual>. Acesso
em: 15 dez. 2015.
180
Além destas informações, solicitadas por estas resoluções apresentadas

acima, no ano de 2013, o Tribunal de Contas passa a solicitar informações sobre a
concessão de benefícios através da Resolução nº 988/2013.
A Resolução nº 988/2013 trata do envio de informações das concessões

previdenciárias custeadas pelos regimes próprios de previdência, no âmbito
municipal. Esta determinação, por parte do Tribunal de Contas, padronizou, para
todos os entes que são auditados por este, a forma de envio das informações
relativas aos processos de benefícios previdenciários, viabilizando assim
agilidade tanto na concessão como na análise do objeto auditado. Por analogia
podemos utilizar o sistema da Receita Federal - Declaração do Imposto de Renda
da Pessoa Física. Os dados são enviados à Receita Federal que ao analisar, cruzar
as informações, detectar incompatibilidades coloca esta pessoa física na malha
fina, solicitando posteriormente documentação para comprovar as informações
ali declaradas.
O SIAPEM – Sistema de Pensões e Inativações da Esfera Municipal foi

construído sobre a mesma linha de atuação. Os municípios enviam seus dados
e depois o Tribunal de Contas cruza estas informações com outros bancos de
dados conveniados, entendendo que há a necessidade de enviar os documentos
comprobatórios. Estes são solicitados aos respectivos órgãos responsáveis pelas
informações enviadas pelo SIAPEM.
As informações solicitadas no SIAPEM referem-se, principalmente,

como o próprio nome do sistema indica, a dados que se referem a pensões e
aposentadorias (inativação). Estes dados podem ser digitados diretamente no
sistema ou importado através do arquivo XML definido pelo Tribunal de Contas.
As principais informações solicitadas por este sistema tratam do cadastro do
servidor, tipo de benefício e modalidades de aposentadorias, como por exemplo,
aposentadoria de professores, aposentadoria por invalidez, entre outras.
Abaixo apresentamos uma pequena amostragem das informações

solicitadas no arquivo XML.
181
FIGURA 27 - EXEMPLO COMPACTO DO FORMATO DO SAPIEM
Exemplo compacto do formato de dados do SAPIEM

Exemplo de inativação:
<?xml version="1.0" encoding="ISO-8859-1"?>
<sapiem>
<servidor>
<NOME>Judite Santos</NOME>
<CPF>80808080822</CPF>
<SEXO>F</SEXO>
<NACIONALIDADE>Brasileira</NACIONALIDADE>
<DT_NASCIMENTO>1961-05-18</DT_NASCIMENTO>
<NM_MAE>Mãe da Ju</NM_MAE>
<ESTADO_CIVIL>3</ESTADO_CIVIL>
<OUTROS_NOMES>Judite Soares</OUTROS_NOMES>
<EMAIL>judy@example.com</EMAIL>
<beneficio>
<ID_GENERO_BENEFICIO>21</ID_GENERO_BENEFICIO>
<ID_ESPECIE_BENEFICIO>22</ID_ESPECIE_BENEFICIO>
<ID_MODALIDADE_BENEFICIO>45</ID_MODALIDADE_BENEFICIO>
<MATRICULA>449</MATRICULA>
<IDENTIFICACAO_FUNCIONAL>1234</IDENTIFICACAO_FUNCIONAL>
<CARGO>Professor</CARGO>
<REGIME_JURIDICO>E</REGIME_JURIDICO>
<CARGA_HORARIA>20</CARGA_HORARIA>
<PADRAO>A</PADRAO>
<NIVEL>I</NIVEL>
<CLASSE>E</CLASSE>
<OUTROS></OUTROS>
<ESCOLARIDADE></ESCOLARIDADE>
<OBSERVACOES>Nada a declarar.</OBSERVACOES>
<orgao-concessor>

<CD_ORGAO>44501</CD_ORGAO>
<CPF_RESPONSAVEL>80808080822</CPF_RESPONSAVEL>
<CPF_CONTROLE_INTERNO>80808080822</CPF_CONTROLE_INTERNO>
</orgao-concessor>
<ultima-remuneracao>
<TP_LEGISLACAO_ULT_AUMENTO>LOD</TP_LEGISLACAO_ULT_AUMENTO>
<NR_LEGISLACAO_ULT_AUMENTO>2214</NR_LEGISLACAO_ULT_AUMENTO>
<ANO_LEGISLACAO_ULT_AUMENTO>1984</ANO_LEGISLACAO_ULT_AUMENTO>
<DT_INICIO_VIGENCIA_TABELA>2008-07-23</DT_INICIO_VIGENCIA_TABELA>
<parcela>
<DS_PARCELA>Vencimento básico</DS_PARCELA>
<VALOR>2400.00</VALOR>
<TP_LEGISLACAO>LOD</TP_LEGISLACAO>
<NR_LEGISLACAO>2214</NR_LEGISLACAO>
<ANO_LEGISLACAO>1984</ANO_LEGISLACAO>
<ARTIGOS_LEGISLACAO>3, 4, 5</ARTIGOS_LEGISLACAO>
</parcela>
</ultima-remuneracao>
<assentamento>
182
<CD_TIPO_ASSENTAMENTO>NPEX</CD_TIPO_ASSENTAMENTO>
<DT_ASSENTAMENTO>1987-04-04</DT_ASSENTAMENTO>
<NR_ATO>Portaria 013/87</NR_ATO>
<DT_PUBLICACAO>1987-12-25</DT_PUBLICACAO>
<DS_ASSENTAMENTO>Nomeia professores, concurso 006/1987</DS_
ASSENTAMENTO>
</assentamento>
<assentamento>
<CD_TIPO_ASSENTAMENTO>CAP</CD_TIPO_ASSENTAMENTO>
<DT_ASSENTAMENTO>2011-05-20</DT_ASSENTAMENTO>
<NR_ATO>Portaria 589</NR_ATO>
<DT_PUBLICACAO>2011-05-20</DT_PUBLICACAO>
<DS_ASSENTAMENTO>Concede aposentadoria</DS_ASSENTAMENTO>
</assentamento>
<averbacao>
<DS_ORGAO>Nome do órgão ou empregador</DS_ORGAO>
<DT_INICIO>2001-03-31</DT_INICIO>
<DT_FIM>2001-07-01</DT_FIM>
<DIAS_AVERBADOS>90</DIAS_AVERBADOS>
<NR_DOCUMENTO>123456</NR_DOCUMENTO>
<SERVICO_PUBLICO>S</SERVICO_PUBLICO>
<CARREIRA>N</CARREIRA>
<VANTAGENS>N</VANTAGENS>
<CONTRIB_INSS>N</CONTRIB_INSS>
</averbacao>
<media mes-referencia="10" ano-referencia="1994">
<linha mes="7" ano="1994" valor-historico="746.82"/>
<DT_DEMONSTRATIVO>2011-08-01</DT_DEMONSTRATIVO>
<ASSINADO_POR>Beltrano da Silva</ASSINADO_POR>
</media>
<ato>
<TP_ATO>Portaria</TP_ATO>
<NR_ATO>14</NR_ATO>
<ANO_ATO>2011</ANO_ATO>
<VALOR_PROVENTOS>2400.50</VALOR_PROVENTOS>
<COMPL_SALARIO_MIN>N</COMPL_SALARIO_MIN>
<VANTAGENS>Vencimento básico</VANTAGENS>

<DS_ORGAO_CUSTEADOR>FUNDO PRÓPRIO DE CAXIAS DO SUL</DS_ORGAO_CUSTEADOR>
</ato>
</beneficio>
</servidor>
</sapiem>
Exemplo de pensão:
<?xml version="1.0" encoding="ISO-8859-1"?>
<sapiem>
<servidor>
<NOME>José Mário Santos</NOME>
<CPF>80808080822</CPF>
183
<SEXO>M</SEXO>
<NACIONALIDADE>Brasileira</NACIONALIDADE>
<NM_MAE>Mãe do Zé</NM_MAE>
<ESTADO_CIVIL>3</ESTADO_CIVIL>
<beneficio>
<ID_GENERO_BENEFICIO>23</ID_GENERO_BENEFICIO>
<APOSENTADO>S</APOSENTADO>
<FUNDO_PROPRIO>S</FUNDO_PROPRIO>
<CONTRIB_INSS>S</CONTRIB_INSS>
<NR_PROCESSO_INATIVACAO>10130200163</NR_PROCESSO_INATIVACAO>
<DT_INATIVACAO>2013-06-01</DT_INATIVACAO>
<ID_ESPECIE_BENEFICIO>22</ID_ESPECIE_BENEFICIO>
<ID_MODALIDADE_BENEFICIO>44</ID_MODALIDADE_BENEFICIO>
<MATRICULA>449</MATRICULA>
<IDENTIFICACAO_FUNCIONAL>1234</IDENTIFICACAO_FUNCIONAL>
<CARGO>Professor</CARGO>
<REGIME_JURIDICO>E</REGIME_JURIDICO>
<CARGA_HORARIA>40</CARGA_HORARIA>
<PADRAO>A</PADRAO>
<OUTROS>Subpadrão 2</OUTROS>
<ESCOLARIDADE>2º grau completo</ESCOLARIDADE>
<OBSERVACOES>Nada a declarar.</OBSERVACOES>
<orgao-concessor>
<CD_ORGAO>44501</CD_ORGAO>
<CPF_RESPONSAVEL>80808080822</CPF_RESPONSAVEL>
<CPF_CONTROLE_INTERNO>80808080822</CPF_CONTROLE_INTERNO>
</orgao-concessor>
<demonstrativo>
<reajuste>
<DT_REAJUSTE>2015-09-25</DT_REAJUSTE>
<PERCENTUAL>50</PERCENTUAL>
<TP_LEGISLACAO>LOD</TP_LEGISLACAO>
</reajuste>
<reajuste>
<DT_REAJUSTE>2015-10-25</DT_REAJUSTE>
<TP_LEGISLACAO>DCM</TP_LEGISLACAO>
</reajuste>
</demonstrativo>
<dependente>
<NOME>Matheus Carpinteiro</NOME>
<CPF>01143838041</CPF>
184
<CD_GRAU_DEPENDENCIA>FILH</CD_GRAU_DEPENDENCIA>
<IDADE_LIMITE>18</IDADE_LIMITE>
<DECISAO_JUDICIAL>S</DECISAO_JUDICIAL>
<DT_CONCESSAO>2008-11-23</DT_CONCESSAO>
</dependente>
<ato-inativatorio>
<NR_ATO>51234</NR_ATO>
<CD_CATEGORIA_ATO>RETIF</CD_CATEGORIA_ATO>
</ato-inativatorio>
<ato>
<NR_ATO>14</NR_ATO>
<COMPL_SALARIO_MIN>N</COMPL_SALARIO_MIN>

<DS_ORGAO_CUSTEADOR>FUNDO PRÓPRIO DE CAXIAS DO SUL</DS_ORGAO_CUSTEADOR>
</ato>
</beneficio>
</servidor>
</sapiem>
FONTE: Adaptado de: <https://portal.tce.rs.gov.br/portal/page/portal/tcers/jurisdicionados/
sistemas_controle_externo/sapiem/manual>. Acesso em: 15 dez. 2015.
O que podemos perceber até o momento é que à medida que o Tribunal

de Contas avança, no sentido de evoluir, na recepção de informações, este acaba
criando possibilidades que antes da automatização da informação não se pensava
em atuar, pois os auditores dependiam exclusivamente de examinar documentos.
Na revista Cautelar, publicada pela Assessoria de Comunicação Social do

Tribunal de Contas do Rio Grande do Sul, edição de outubro de 2015, encontramos
a seguinte notícia: Inteligência no Controle – TCE-RS está entre os pioneiros no
trabalho de cruzamento de dados como estratégia de combate a irregularidades.
A partir desta notícia os órgãos públicos municipais e estaduais que

enviam estas informações ao Tribunal de Contas passaram a entender como este
utiliza as informações em suas atividades de auditor. Para uma melhor percepção
do todo vamos à leitura desta publicação.
185
INTELIGÊNCIA NO CONTROLE
TCE-RS ESTÁ ENTRE OS PIONEIROS NO TRABALHO DE CRUZAMENTO
DE DADOS COMO ESTRATÉGIA DE COMBATE A IRREGULARIDADES
Sozinho, um banco de dados pode ser uma forma simples e eficiente de organizar
informações, como as antigas listas telefônicas de páginas amarelas. Combinado
com outros elementos e manejado por meio de novas ferramentas tecnológicas,
pode se tornar uma arma inovadora para os órgãos de controle do Poder Público.
No Brasil, o Tribunal de Contas do Rio Grande do Sul (TCE-RS) está entre os

pioneiros no uso de modernas formas de fiscalização. Auditorias baseadas
no trabalho de cruzar itens de diferentes órgãos públicos, compartilhados
entre convênios, jogam luz sobre cenários até então dificilmente detectáveis;
são funcionários municipais embolsando irregularmente benefícios do Bolsa
Família; presos que, mesmo atrás das grades, aparecem na folha de pagamento
de municípios; horas extras pagas indevidamente; e até servidores mortos
ainda recebendo salários.
O uso de inteligência nas fiscalizações vem ganhando cada vez mais espaço entre
os órgãos de controle. Convênios com outras instituições públicas para o acesso a
dados e o investimento em ferramentas para “seguir a trilha do dinheiro” são os
principais caminhos utilizados para garantir agilidade nas ações. No Rio Grande
do Sul, um dos trabalhos mais significativos usando esse recurso é realizado
nas folhas de pagamento de 743 mil servidores, envolvendo informações
financeiras de 1,1 mil órgãos municipais, principalmente Prefeituras e Câmaras
de Vereadores (veja o quadro a seguir).
PENTE-FINO NAS FOLHAS DE PAGAMENTO: PRINCIPAIS INDÍCIOS DE

IRREGULARIDADE DETECTADOS (PRIMEIRO SEMESTRE DE 2014)
2,4 mil servidores proprietários de

empresas privadas
que mantiveram
negócios com os 4,1 mil
órgãos ao quais contratações temporárias
eram vinculados em transformadas em
contratos envolvendo permanentes
R$ 89,9 milhões.
2,2 mil Pagamentos de

horas extras a
17 servidores falecidos
servidores cujos CPFs estavam 815 cargos de mantidos nos registros municipais
ainda recebendo salário
inscritos no programa Bolsa Família confiança (CCs)
O TCE-RS mantém convênio para o acesso a dados com 30 instituições entre elas a Receita
Federal, o Instituto-Geral de Perícias e a Junta Comercial.
FONTE: Oliveira (2015, p. 70)
186
RESUMO DO TÓPICO 2
O Tópico 2 apresentou caso prático de auditoria na Gestão de Pessoas,

com essa aprendizagem foi possível:
• A percepção do campo de atuação da Auditoria Externa realizada pelo Controle

Externo na Gestão de Pessoas.
• Compreensão da relevância que há na execução das atividades dos servidores

que são responsáveis em enviar as informações através de processos eletrônicos,
no que tange a serem informações fidedignas com os existentes nos órgãos
responsáveis por estas informações.
• Percepção da importância do Controle Interno e da Auditoria Interna sob a

ótica de implementar e melhorar os controles voltados à Gestão de Pessoas.
187
AUTOATIVIDADE
1 As informações enviadas por processo eletrônico aos tribunais precisam ser

validadas antes do seu envio?
2 Qual é a técnica aplicada pelo Tribunal de Contas do Rio Grande do Sul na

massa de dados recepcionada para fins de auditoria na Gestão de Pessoas?
3 Faça um resumo dos dados que podem ser cruzados ao utilizar a técnica
de confirmação externa/circularização baseados na notícia publicada pelo
Tribunal de Contas do Rio Grande do Sul.
4 Como o tribunal de contas tem convênios com outros órgãos como Receita
Federal, Junta Comercial e Instituto Geral de Perícias, outros cruzamentos
são factíveis de serem realizados como?
188
UNIDADE 3
TÓPICO 3
AUDITORIA EM OUTRAS ÁREAS ESPECÍFICAS
1 INTRODUÇÃO
Como vimos nos tópicos anteriores, as informações solicitadas pelos
Tribunais de Contas podem ser utilizadas de várias formas, sejam para realizar
cruzamentos com outros dados, como para simples confirmação processual.
Neste tópico serão apresentadas outras áreas que, na mesma linha de

recebimento de informações por processos eletrônicos, são temas de relevância
para estes órgãos de controle e por consequência também para os Controles
Internos das entidades públicas.
2 GESTÃO DE PATRIMÔNIO
O Tribunal de Contas do Estado do Paraná, assim como o fez para a
Gestão de Frotas, também instituiu leiautes para absorver informações de forma
eletrônica sobre a Gestão de Patrimônio.
As informações solicitadas pelo tribunal de contas frente a esta gestão

de patrimônio é menos pormenorizada do que a já em execução para a gestão
de frotas. Isto podemos perceber através do único leiaute que é solicitado para
obtenção destas informações.
Este leiaute tem como objetivo captar os dados dos bens móveis, imóveis
e intangíveis e de terceiros afetados por benfeitorias com recursos públicos.
Vamos ao leiaute:
189
QUADRO 51 – BENS PATRIMONIAIS

Campo Tamanho Tipo Formato Campo Descrição Obrigatório
Identificador da identificador da
Pessoa Jurídica 7 Numérico Z(6)9 idPessoa Entidade atribuído pelo SIM
junto ao TCE (*) Cadastro Interno do
Tribunal de Contas.
Código de controle do
Código do Bem 10 Caractere X(10) cdBem SIM
bem patrimonial.
Descrição do Informar a descrição do
250 Caractere X(250) dsBem SIM
Bem Bem Patrimonial.
identificador da
Identificador da
idTipo propriedade do bem.
Propriedade do 1 Numérico 9 SIM
PropriedadeBem Os valores válidos estão
Bem
disponíveis na tabela
(TipoPropriedadeBem).
Informar o código
Natureza do
4 Numérico Z(3)9 idTipoNaturezaBem da natureza do bem SIM
Bem
patrimonial.
Informar o código
Categoria do
4 Numérico Z(3)9 idTipoCategoriaBem da categoria do bem SIM
Bem
patrimonial.
Informar o código do
Detalhamento idTipo
7 Numérico Z(3)9 agrupamento do bem SIM
do Bem DetalhamentoBem
patrimonial.
Identifica se os bens
são de uso comum,
Identificador da
especiais ou dominicais.
Utilização do 1 Numérico 9 idTipoUtilizacaoBem SIM
Os valores válidos estão
Bem
presentes na tabela
(TipoUtilizacaoBem).
Data da
AAAA- Representa a data da
Aquisição/
10 Data MM- dtOperacao aquisição ou cadastro SIM
Cadastro do
DD do bem.
Bem
Podemos perceber, através deste leiaute, quais são as informações mínimas

que devem existir nos sistemas de gestão patrimonial das entidades públicas que
prestam contas ao Tribunal de Contas.
Entre estas informações mínimas podemos observar que o Tribunal de

Contas solicita a descrição do bem, a data de aquisição, entre outros, que são
tabuladas pelo respectivo tribunal. Vejamos a seguir quais são estas informações
tabuladas:
QUADRO 52 - TIPO DE PROPRIEDADE DO BEM
idTipo Propriedade Bem dsTipoPropriedadeBem

1 Próprio
2 Terceiro
FONTE: Adaptado de: Paraná – Layout SIM-AM (2016, p. 608)
190
TÓPICO 3 | AUDITORIA EM OUTRAS ÁREAS ESPECÍFICAS
QUADRO 53 – TIPO DE NATUREZA DE BENS
idTipoNaturezaBem dsTipoNaturezaBem
1 Bens Móveis
2 Bens Imóveis
3 Intangíveis
QUADRO 54 – TIPO DE UTILIZAÇÃO DE BENS
idTipoUtilizacaoBem dsTipoUtilizacaoBem
1 Bens Dominiais
2 Bens de Uso Comum
3 Bens de Uso Especial
FONTE: Adaptado de: Layout SIM-AM (2016, p. 608)
QUADRO 55 – TIPO DE CATEGORIAS DE BENS
idTipoCategoriaBem idTipoCategoriaBem dsTipoCategoriaBem

1 Aeronaves
2 Aparelhos de Medição e Orientação
3 Aparelhos e Equipamentos de Comunicação
Aparelhos, Equipamentos, Utensílios Médico-Odontológico,
4
Laboratorial e Hospitalar
5 Aparelhos e Equipamentos para Esportes e Diversões
6 Aparelhos e Utensílios Domésticos
7 Armamentos
8 Coleções e Materiais Bibliográficos
9 Discotecas e Filmotecas
10 Embarcações
11 Equipamentos de Manobra e Patrulhamento

12 Equipamentos de Proteção, Segurança e Socorro
13 Instrumentos Musicais e Artísticos
14 Máquinas e Equipamentos de Natureza Industrial
15 Máquinas e Equipamentos Energéticos
16 Máquinas e Equipamentos Gráficos
17 Máquinas para Áudio, Vídeo e Foto
18 Outras Máquinas, Aparelhos, Equipamentos e Ferramentas
19 Equipamentos de Processamento de Dados
20 Máquinas, Instalações e Utensílios de Escritório
191
21 Máquinas, Ferramentas e Utensílios de Oficina

22 Equipamentos e Utensílios Hidráulicos e Elétricos
23 Máquinas e Equipamentos Agrícolas e Rodoviários
24 Mobiliário em Geral
25 Obras de Arte e Peças para Museu
26 Semoventes e Equipamentos de Montaria
27 Veículos Diversos
28 Veículos Ferroviários
29 Peças não incorporáveis a imóveis
30 Veículos de Tração Mecânica
33 Equipamentos, Peças e Acessórios de Proteção e Voo
34 Acessórios para Automóveis
35 Equipamentos de Mergulho e Salvamento
36 Equipamentos, Peças e Acessórios Marítimos
37 Equipamentos e Sistema de Proteção e Vigilância Ambiental
Equipamentos, sobressalentes de máquinas, motor de navios e
38
esquadra
39 Outros Materiais Permanentes
40 Terrenos
41 Edificações
42 Softwares
43 Marcas, Direitos e Patentes
44 Praças, Parques e Bosques
45 Ruas, Logradouros e Estradas
46 Pontes e Viadutos
47 Outros Bens de Uso Comum do Povo
48 Instalações
49 Outros Bens de Uso Comum
50 Outros Bens Dominiais
192
QUADRO 56 - TIPO DE DETALHAMENTO DE BENS
idTipo DetalhamentoBem dsTipoDetalhamentoBem

1 Avião
2 Helicóptero
3 Balão
4 Planador
5 Ultraleve
6 Outras Aeronaves e afins
7 Amperímetro
8 Aparelho de Medição Meteorológica
9 Balanças em Geral
10 Bússola
11 Calibrador de Pneus
12 Cronômetro
13 Hidrômetro
14 Magnetômetro
15 Manômetro
16 Medidor de gás
17 Mira-falante
18 Níveis topográficos
[...] [...]
Outros Equipamentos que consomem Combustível (sem
698
medidor)
Diante das tabulações apresentadas, podemos compreender que a massa

de dados recepcionada pelo Tribunal de Contas é relevante para os trabalhos
de inteligência no controle. Assim como o tribunal evidenciou os resultados do
trabalho da análise na gestão de frotas, a tendência é que nos próximos anos
outras informações pormenorizadas da gestão de patrimônio venham a ser
solicitadas. Isto pode ser percebido no leiaute do ano de 2013, onde este solicita
outras informações além do Cadastro dos Bens Patrimoniais.
Vejamos a seguir a relação dos leiautes solicitados pelo tribunal no início

de 2013:
• ORIGEM DE BENS INCORPORADOS POR CISÃO, FUSÃO E EXTINÇÃO DE

ENTIDADES
• TOMBAMENTO DE BENS PATRIMONIAIS
• PROPRIEDADE DE BENS DE TERCEIROS
• TIPOS DE VÍNCULOS DE BENS DE TERCEIROS
193
• TIPO DE ORIGEM DO BEM

• BAIXA DE BENS DE PROPRIEDADE DE BENS DE TERCEIROS
• CADASTRO DE MEDIDAS DOS IMÓVEIS
• BENS IMÓVEIS X MATRÍCULAS DO CARTÓRIO DE IMÓVEIS
• DETALHE DE VEÍCULOS E EQUIPAMENTOS
• TABELA-PADRÃO DE MODELOS – FIPE
• TABELA-PADRÃO DE MARCAS DE VEÍCULOS – FIPE
• CADASTRO DOS SETORES RESPONSÁVEIS PELO USO E GUARDA DOS
BENS PATRIMONIAIS
• VINCULAÇÃO DOS SETORES COM OS RESPECTIVOS ÓRGÃOS E
UNIDADES DA LEI ORÇAMENTÁRIA ANUAL
• LOCALIZAÇÃO DOS BENS MÓVEIS
• TIPOS DE LOCALIZAÇÃO DOS BENS
• SALDO DOS BENS PATRIMONIAIS APURADOS NO ENCERRAMENTO DO
EXERCÍCIO ANTERIOR
• MOVIMENTAÇÃO DOS BENS PATRIMONIAIS
• TIPOS DE OPERAÇÕES DOS BENS PATRIMONIAIS
• TIPOS DE INCORPORAÇÕES DE BENS
• ESTORNO DO MOVIMENTO DOS BENS PATRIMONIAIS
• EMPENHOS DE BENS PATRIMONIAIS
• ESTORNO DOS EMPENHOS DE BENS PATRIMONIAIS
• INVENTÁRIO DE BENS PATRIMONIAIS
• COORDENADAS GEOGRÁFICAS
• LOCALIZAÇÃO DOS BENS IMÓVEIS
• TERRENOS X EDIFICAÇÕES
E
IMPORTANT
O Tribunal de Contas no ano de 2013, através da recepção das informações

pelo Sistema de Informações Municipais passou a captar novas informações. Porém, como
o ano de 2013 também foi um ano de mudanças para o setor contábil do setor público
com o advento da implantação do PCASP – Plano de Contas Aplicado ao Setor Público, o
tribunal de contas constatou que os municípios paranaenses não estavam preparados para
todas estas mudanças. Foi através desta constatação que o tribunal de contas decidiu adiar
o recebimento de vários arquivos novos. É por isso que os Controles Internos precisam
se planejar para que todos os departamentos envolvidos estejam preparados com seus
procedimentos e sistemas de gestão para quando ocorrer a publicação por parte do tribunal
informando a obrigatoriedade no recebimento destas informações.
194
As entidades públicas, através de seus respectivos Controles Internos,

devem estabelecer cronograma que busque inserir estas informações, solicitadas
no leiaute de 2013 e que foram descontinuadas temporariamente, evitando assim
que estes trabalhos fiquem acumulados quando o Tribunal de Contas volte a
exigir estas informações.
Este trabalho prévio do Controle Interno junto aos órgãos que são afetados
diretamente por estas informações, é de suma importância, pois ao observarmos,
por exemplo, o leiaute da Movimentação de Bens Patrimoniais e Empenhos de
Bens Patrimoniais é possível compreender que os dados da contabilidade serão
cruzados com os dados obtidos junto à gestão de patrimônio.
Vamos aos leiautes:
QUADRO 57 – MOVIMENTAÇÃO DE BENS PATRIMONIAIS

Nome do Arquivo: MovimentacaoBem.txt
Identificador Representa o código identificador
da Pessoa da Entidade atribuído pelo
7 Numérico 9999999 idPessoa Sim
Jurídica junto Cadastro Interno do Tribunal de
ao TCE * Contas.
Código de controle do bem
Código do
10 Caractere X(10) cdBem patrimonial. Sim
Bem
Origem: (Bem).
Código de
Informar o código de controle da
Controle do 15 Numérico Z(14)9 nrLancamento Sim
operação do lançamento.
Lançamento
Ano do nrAno Representa o ano da operação do
Lançamento Lancamento lançamento.
Código do Tipo de Operação
Tipo de realizada. Os valores válidos
3 Numérico 999 idTipoOperacaoBem Sim
Operação estão presentes na tabela
(TipoOperacaoBem).
Data da AAAA-
10 Data dtOperacao Data da Operação realizada. Sim
Operação MM-DD
Descrição da
250 Caractere X(250) dsOperacao Descrição da Operação realizada. Sim
Operação
Valor da
16,2 Numérico Z(13)9.99 vlOperacao Valor da Operação realizada. Sim
Operação
Informar se existe ou não, lei/ato
Flag
para a operação declarada. Os
Indicando se
1 Caractere X flLeiAto valores válidos são os seguintes: Sim
houve Lei/
S – Sim
Ato
N – Não
Representa o código identificador
da lei/ato que autorizou
a movimentação do bem.
Este código tem a função
Código de
cdControle de representar o conjunto
Controle de 7 Numérico 9999999 Não
LeiAto (nrLeiAto+nrAnoLeiAto+
Leis e Atos
cdNaturezaAto+cdEscopo) e
origina-se a tabela (LeiAto).
Este campo é obrigatório quando o
campo (flLeiAto) for “S”.
Informar se existe ou não,
Flag processo licitatório para a
Indicando operação declarada. Os valores
1 Caractere X flLicitacao Sim
se houve válidos são os seguintes:
Licitação S – Sim.
N – Não.
195
Representa o número do Edital

que estabeleceu o processo
Número do
licitatório. Origina-se da tabela
Edital da 9 Numérico Z(9) nrLicitacao Não
(Licitacao).
Licitação
campo (flLicitacao) for “S”.
Representa a código da
Modalidade da Licitação.
Os valores válidos estão presentes
Modalidade idModalidade
2 Numérico 99 na tabela (Licitacao) para a Não
da Licitação Licitacao
respectiva licitação.
Representa o ano do Edital da
Ano do Licitação. Origina-se da tabela
Edital da 4 Numérico 9999 nrAnoLicitacao (Licitacao). Não
Licitação Este campo é obrigatório quando o
Classe 1 Caractere 9 cdClasse Representa as classes do plano. Sim
Representa o código do Grupo de
Grupo 1 Caractere 9 cdGrupo Sim
Contas.
Representa o código do SubGrupo
Subgrupo 1 Caractere 9 cdSubgrupo Sim
de Contas.
Representa o código do Título das
Título 1 Caractere 9 cdTitulo Sim
Contas.
Representa o código do SubTítulo
Subtítulo 1 Caractere 9 cdSubTitulo Sim
das Contas
Representa o código do Item das
Item 2 Caractere 99 cdItem Sim
Contas.
Representa o código do SubItem
Subitem 2 Caractere 99 cdSubItem Sim
das Contas.
Nível8 2 Caractere 99 cdNivel8 Representa o código do nível 8. Sim
Ano da Informar o ano de referência do
4 Numérico 9999 nrAnoAplicacao Sim
Operação movimento contábil.
Ao observarmos o leiaute acima podemos constatar que o Tribunal

de Contas deseja receber toda e qualquer operação que ocorra com os bens
patrimoniais existentes na entidade, sendo estes classificados como bens móveis,
bens imóveis ou intangíveis. Estas operações esperadas pelo tribunal de contas
referem-se às aquisições, desapropriações, permutas, depreciações, amortizações,
entre outras, que serão evidenciadas no quadro a seguir.
196
QUADRO 58 – TIPOS DE OPERAÇÕES DOS BENS PATRIMONIAIS
idTipoIncorporacao
idTipoOperacaoBem dsTipoOperacaoBem
Bem
1 Alienação de Bens Móveis 2
2 Aquisição 1
3 Construção 1
5 Desapropriação 1
6 Inservibilidade 2
7 Outras incorporações 1
9 Sinistro 2
10 Incorporação por transferência 1
11 Desincorporação por transferência 2
13 Outras desincorporações 2
16 Dação em Pagamento – baixa 2
17 Dação em Pagamento – incorporação 1
18 Doação – baixa 2
19 Doação – incorporação 1
20 Permuta – baixa 2
21 Permuta – incorporação 1
23 Reavaliação 1
24 Depreciação Acumulada de Bens Móveis 2
26 Alienação – Programas Municipais 2
27 Alienação – Investidura 2
28 Alienação de bens imóveis por permuta 2
Depreciação Acumulada de Bens de Uso
29 2
Comum do Povo
Depreciação Acumulada de Bens de Uso
30 2
Especial
Depreciação Acumulada de Bens
31 2
Dominicais
32 Exaustão Acumulada 2
33 Amortização Acumulada 2
Redução ao Valor Recuperável de Bens
34 2
Dominicais
Redução ao Valor Recuperável de Bens
35 2
Imóveis de Uso Especial
36 Amortização Acumulada de Softwares 2
Amortização Acumulada de Marcas,
37 2
Direitos e Patentes
197
Redução ao Valor Recuperável de

38 2
Softwares
Redução ao Valor Recuperável de
39 2
Marcas, Direitos e Patentes
40 Alienação de Bens Imóveis 2
41 Baixa por Cisão, Fusão ou Extinção 2
Incorporação por Cisão, Fusão ou
42 1
Extinção
43 Baixa de Bens de Terceiros 2
FONTE: Adaptado em Paraná – Layout SIM-AM (2013, p. 640 e 641)
QUADRO 59 – TIPOS DE INCORPORAÇÕES DE BENS
idTipoIncorporacaoBem dsTipoIncorporacaoBem
1 Incorporação
2 Desincorporação
Diante da estrutura deste arquivo de movimentação de bens, que se

relaciona com o quadro de operações, fica evidente a complexidade que é para
os gestores do patrimônio obterem estas informações. Isto porque o arquivo
movimentação de bens foi elaborado para receber informações da contabilidade,
pois os campos Classe, Grupo, Subgrupo, Título, Subtítulo, Item, Subitem, Nível8,
Nível9, Nível10, Nível11 e Nível12 são informações específicas da contabilidade.
No entanto, o registro pormenorizado de cada bem encontra-se no sistema
estruturante que realiza a gestão de patrimônio, não é na contabilidade que
encontramos os bens especificados item por item. Na contabilidade encontramos
contas que evidenciam grupos de informações patrimoniais do Ativo Imobilizado
como as contas de Veículos, Móveis Utensílios, Aparelhos Odontológicos,
Aeronaves, e assim por diante.
Esta é uma das razões pelas quais o tribunal de contas precisou adiar
o recebimento destas informações das entidades públicas paranaenses, pela
impossibilidade de estas enviarem tais informações.
Os entes públicos de modo geral, não tinham o hábito de fazer a

gestão de patrimônio, pois o foco principal dos gestores sempre foram as
operações orçamentárias, a preocupação com o déficit orçamentário e não com
as movimentações patrimoniais. É por isso que no Brasil, desde 2013, com a
implantação do PCASP, as entidades públicas passaram a implantar e aprimorar
seus sistemas estruturantes para viabilizar o cruzamento entre as informações
existentes na contabilidade com a gestão de patrimônio.
198
No entanto, há muito trabalho para ser executado pelas entidades, pois

os sistemas estão sendo adaptados para que seja possível manter integridade
entre os dados evidenciados na contabilidade e os registrados no sistema de
gestão patrimonial. Esta busca é de suma importância, pois além do arquivo que
solicita as movimentações que ocorreram com os bens, também já foi estruturado
o arquivo Empenhos de Bens Patrimoniais. Como o próprio nome do arquivo
evidencia, este foi elaborado para captar os dados dos empenhos vinculados
aos bens patrimoniais, e como empenho está atrelado à execução orçamentária
e esta com a contabilidade e os procedimentos das operações, que envolvem os
controles, os quais precisam estar bem definidos para que os servidores possam
ser capacitados frente a prestação de contas.
O outro arquivo importante e que deve ser observado, mesmo que

descontinuado neste momento, é o arquivo Inventário de Bens Patrimoniais. Como
vamos observar na sequência, as informações solicitadas pelo leiaute até são bens
simples, porém o mais agravante em relação a este arquivo é a inexistência destas
informações nas entidades públicas. Muitas das entidades públicas desconhecem
o total de seu patrimônio tanto em quantidade como em valor.
Vejamos o leiaute:
QUADRO 60 – INVENTÁRIO DE BENS PATRIMONIAIS

Representa
o código
identificador
Identificador
da Entidade
da Pessoa
7 Numérico 9999999 idPessoa atribuído SIM
Jurídica junto
pelo Cadastro
ao TCE (*)
Interno do
Tribunal de
Contas.
Código de
Código do controle do bem
10 Caractere X(10) cdBem SIM
Bem patrimonial.
Origem: (Bem).
Representa
Data do
4 Numérico 9999 dtInventario a data do SIM
Inventário
Inventário.
Valor do Bem
Valor do Bem 16.2 Numérico Z(13)9.99 vlBem SIM
Inventariado.
Esta situação é uma constatação que a própria Secretaria do Tesouro

Nacional identificou, tanto que em suas orientações aos entes federados é sugerido
que as entidades públicas determinem uma data de corte para garantir que a busca
pelo reconhecimento seja realizada com critérios aceitáveis pelas normas contábeis.
199
NOTA
Os procedimentos descritos nesse tópico só deverão ser realizados após ajuste

a valor justo no ativo imobilizado e intangível, realizado no momento da adoção das novas
normas contábeis, com base em um cronograma estabelecido pelo ente.
Esse primeiro ajuste a valor justo não se trata de reavaliação nem redução a valor recuperável,
e não deve ser registrado como tal. Consistem em ajuste de exercícios anteriores, já que até
a presente data não era realizada a devida depreciação, nem ajustadas as valorizações e
desvalorizações ocorridas no valor dos bens.
Deve-se ressaltar a importância da definição de uma data de corte, que visa separar os bens
que serão objetos de ajuste em seu valor contábil e os bens que poderão ser depreciados
diretamente, sem passar por um ajuste. A definição da data de corte, bem como a composição
da comissão de servidores responsável pela realização dos trabalhos junto ao setor de
patrimônio, é um ato discricionário de cada ente, devendo o gestor responsável efetivá-las
de acordo com sua realidade.
Após o reconhecimento inicial do ativo imobilizado e intangível com base neste Manual,
a entidade deve mensurar as classes que o compõem escolhendo ou o modelo de custo
menos a depreciação e redução ao valor recuperável acumuladas ou o modelo de reavaliação
menos a depreciação e redução ao valor recuperável acumuladas subsequentes, devendo
aplicar a política adotada para toda uma classe de ativos imobilizados ou intangíveis (BRASIL,
2014, p. 159).
FIGURA 28 - ESQUEMA DE IMPLEMENTAÇÃO DA AVALIAÇÃO E DEPRECIAÇÃO DE BENS PÚBLICOS
Sim
Adquirido após a data de corte Depreciação, Amortização e Exaustão NE 4
Sim Não Ajuste NE 2

Sim
D Ajuste de Exercícios Anteriores (PL)
Ativo VC > VJ C Bem/Ativo
Não
Ajuste NE 3
D Ativo
C Ajuste de Exercícios Anteriores (PL)
Não
Perda NE 1
D Perda/VPD
C Bem/Ativo
FONTE: BRASIL (2014, p. 173)
200
3 GESTÃO DAS RECEITAS

A gestão das receitas, sob a ótica do auditor externo, está voltada
principalmente na identificação de renúncias de receita. Estas renúncias,
principalmente em épocas de eleição, são uma prática nos municípios. É por estas
razões que os tribunais de contas, pensando na evolução da análise, implementam
novas formas de auditar essas informações.
O Tribunal de Contas do Paraná é um dos órgãos fiscalizadores que

exige, por força da prestação de contas das prefeituras, tais informações. Estas
informações são solicitadas por processos eletrônicos, da mesma forma que
ocorrem nas outras áreas.
Vejamos quais são as informações solicitadas por este tribunal de contas:
QUADRO 61 – LANÇAMENTOS DE CRÉDITO

Identificador da
da Entidade atribuído pelo
Pessoa Jurídica 7 Numérico 9999999 idPessoa SIM
Cadastro Interno do Tribunal de
junto ao TCE (*)
Contas.
Código
Sequencial de Representa o Código Sequencial
9 Numérico Z(8)9 nrCredito SIM
Controle de cada de Controle de cada operação.
operação.
Ano do Código Representa o Ano do Código
de Controle de 4 Numérico 9999 nrAnoCredito Sequencial de Controle de cada SIM
cada operação. operação.
Tipo de Natureza idTipoNatureza Representa o Tipo de Natureza do
1 Numérico 9 SIM
do Crédito Credito Crédito.
Tipo de Crédito 3 Numérico 999 idTipoCredito Representa o Tipo de Crédito. SIM
Representa o Tipo de Operação do
Crédito.
idTipoOperacao
Tipo de Operação 1 Numérico 9 Os valores válidos estão SIM
Credito
apresentados na tabela
(TipoOperacaoCredito).
Data do AAAA-
10 Data dtLancamento Data em que o crédito foi lançado. SIM
Lançamento MM-DD
Mês Base do
2 Numérico 99 nrMesBase Mês Base do Lançamento. SIM
Lançamento
Ano Base do Ano de competência do
4 Numérico 9999 nrAnoBase SIM
Lançamento Lançamento.
Código de
Controle de Leis 7 Numérico 9999999 cdControleLeiAto SIM
da lei/ato.
e Atos
Código do
Cadastro da 15 Numérico Z(14)9 cdCadastro Código do Cadastro da Entidade. SIM
Entidade
Representa o tipo de documento
Tipo de
do Contribuinte. Os valores
Documento do 6 Caractere X(6) tpDocContribuinte SIM
válidos estão disponíveis na tabela
Contribuinte
(TipoDocumentoPessoa).
Número do Representa o número do
Documento 15 Caractere X(15) nrDocContribuinte Documento Identificador do SIM
Contribuinte Contribuinte.
Valor do
Lançamento do (16,2) Numérico Z(13)9.99 vlLancamento Valor do Lançamento do Crédito. SIM
Crédito
201
QUADRO 62 – TIPOS DE OPERAÇÕES DOS CRÉDITOS TRIBUTÁRIOS E NÃO TRIBUTÁRIOS
idTipoOperacaoCredito dsTipoOperacaoCredito
1 Lançamento
2 Implantação de Saldos de Exercícios Anteriores
3 Inscrição em Dívida Ativa
QUADRO 63 – TIPOS DE NATUREZAS DOS CRÉDITOS TRIBUTÁRIOS E NÃO TRIBUTÁRIOS
idTipoNaturezaCredito dsTipoNaturezaCredito
1 Crédito Tributário
2 Crédito Não Tributário
3 Crédito Previdenciário
QUADRO 64 – TIPOS DE CRÉDITOS TRIBUTÁRIOS E NÃO TRIBUTÁRIOS
idTipoCredito dsTipoCredito flTributo

1 IPTU S
2 ITBI S
3 ISS S
4 CONTRIBUIÇÃO DE MELHORIA S
5 TAXAS S
6 COSIP N
7 SANÇÕES APLICADAS PELO TCE/PR N
8 CONTRIBUIÇÃO DO SEGURADO AO RPPS N
9 CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA PATRONAL N
10 TAXA DA ADMINSTRAÇÃO N
11 APORTES – PLANO FINANCEIRO N
12 APORTES – PLANO PREVIDENCIÁRIO N
13 PARCELAMENTOS DE DÉBITOS N
CONTRIBUIÇÃO DO SEGURADO AO RPPS –
14 N
SENTENÇAS JUDICIAIS
15 OUTROS CRÉDITOS PREVIDENCÁRIOS N
202
QUADRO 65 – DIÁRIO DE ARRECADAÇÃO

identificador da
Identificador da
Entidade atribuído
junto ao TCE (*)
do Tribunal de
Contas.
Código Representa o Código
Sequencial de Sequencial de
9 Numérico Z(8)9 nrArrecadacao SIM
cada operação Controle de cada
Arrecadada. operação arrecadada.
Ano do Código Representa o Ano do
de Controle de nrAno Código Sequencial
4 Numérico 9999 SIM
cada operação Arrecadacao de Controle de cada
Arrecadada. operação arrecadada.
Representa
as Categorias
Código da Econômicas da
cdCategoria
Categoria 1 Caractere 9 Receita Orçamentária, SIM
Economica
Econômica conforme contido nos
§§ 1º e 2º, do Art. 11
da Lei nº 4320/64.
A Origem é o
detalhamento
das Categorias
Econômicas “Receitas
Correntes” e “Receitas
Código da de Capital”, com
1 Caractere 9 cdOrigem SIM
Origem vistas a identificar
a natureza da
procedência das
receitas no momento
em que ingressam no
Orçamento Público.
É o nível de
classificação
vinculado à Origem
que permite qualificar
com maior detalhe
o fato gerador
Código da das receitas. Por
1 Caractere 9 cdEspecie SIM
Espécie exemplo, dentro
da Origem Receita
Tributária, identifica-
se as espécies
“Impostos”, “Taxas”
e “Contribuições de
Melhoria”.
203
Agrega determinadas
espécies de receitas
cujas características
próprias sejam
semelhantes entre si;
dessa forma, detalha
a espécie, por meio
Código da da especificação dos
1 Caractere 9 cdRubrica SIM
Rubrica recursos financeiros
que lhe são correlatos.
Por exemplo, a
rubrica “Impostos
sobre o Patrimônio e
a Renda” corresponde
ao detalhamento da
Espécie “Impostos”.
A alínea é o
detalhamento da
Rubrica e exterioriza
o “nome” da receita
que receberão registro
pela entrada de
recursos financeiros.
Código da Por exemplo, a alínea
1 Caractere 9 cdAlinea SIM
Alínea “Impostos sobre a
Renda e Proventos de
Qualquer Natureza”
corresponde ao
detalhamento da
Rubrica “Impostos
sobre o Patrimônio e a
Renda”.
A subalínea constitui
o nível mais
analítico da receita,
utilizado quando
há necessidade
de se detalhar a
Alínea com maior
Código da
2 Caractere 99 cdSubAlinea especificidade. Por SIM
SubAlínea
exemplo, a subalínea
“Pessoas Físicas”
é detalhamento da
Alínea “Impostos
sobre a Renda
e Proventos de
Qualquer Natureza”.
Representa o
Código do
2 Caractere 99 cdDesdobramento Desdobramento da SIM
Desdobramento
Receita, caso exista.
Representa o
Código do
2 Caractere 99 cdDetalhamento Detalhamento da SIM
Detalhamento
Receita, caso exista.
Declarar o ano de
Ano de
aplicação do plano de
Aplicação do 4 Numérico 9999 nrAnoAplicacao SIM
contas da receita da
Plano
entidade.
Identifica a origem do
Código crédito.
Identificador Os valores válidos
2 Numérico 99 idTipoOrigemReceita SIM
da Origem do estão disponíveis
Crédito na tabela
(TipoOrigemReceita).
204
Representa o
Código Sequencial
de Controle de
cada operação. Este
Código de
código tem a função
Controle de
de identificar qual
cada operação 15 Numérico Z(14)9 nrOperacao NÃO
(nrCredito) da tabela
da receita
(LancamentoCredito)
arrecadada
que está sendo
arrecadado OU
(nrDivida) da tabela
(InscricaoDividaAtiva).
Representa o Ano do
Código Sequencial
de Controle de cada
operação e tem a
Ano do Código função de identificar
de Controle de qual (nrAnoCredito)
cada operação 4 Numérico 9999 nrAnoOperacao da tabela NÃO
de receita (LancamentoCredito)
arrecadada que está sendo
arrecadado OU
(nrAnoDivida)
da tabela
(InscricaoDividaAtiva).
Representa o tipo
de documento do
Contribuinte. Os
valores válidos estão
Tipo de
disponíveis na tabela
Documento do 6 Caractere X(6) tpDocContribuinte NÃO
(TipoDocumentoPessoa).
Contribuinte
O contribuinte deve
estar previamente
declarado no cadastro
de pessoas.
Representa o número
do Documento
Identificador do
Número do
Contribuinte. O
Documento 15 Caractere X(15) nrDocContribuinte NÃO
contribuinte deve
Contribuinte
estar previamente
declarado no cadastro
de pessoas.
Representa o tipo
de arrecadação
previamente definido
Tipo de pelo TCE.
2 Numérico 99 idTipoArrecadacao SIM
Arrecadação Os valores
válidos estão
presentes na tabela
(TipoArrecadacao).
Representa a data
Data da AAAA-
10 Data dtArrecadacao da operação de cada SIM
Operação MM-DD
receita arrecadada.
Valor da Valor de cada
(16,2) Numérico Z(13)9.99 vlArrecadacao SIM
Operação operação.
FONTE: Adaptado de: Paraná – Layout SIM-AM (2013 p. 710-712)
205
TABELA 66 – TIPOS DE ARRECADAÇÃO
idTipoArrecadacao dsTipoArrecadacao
1 Pagamento
2 Dação de Pagamento
QUADRO 66 – TIPOS DE ORIGEM DA RECEITA
idTipoOrigemReceita dsTipoOrigemReceita
1 Originária de Crédito não Inscrito em Dívida Ativa
2 Originária de Dívida Ativa
999 Outras Receitas
Pelos leiautes acima podemos observar que o Tribunal de Contas solicita

informações de toda e qualquer receita que possa ser arrecadada pelas entidades
públicas, ele não se atém somente as receitas tributárias. Para que a análise seja
realizada de forma completa também são solicitadas as informações dos estornos de
arrecadação, das deduções das arrecadações entre outras movimentações que possam
afetar esta análise.
É através do leiaute Deduções de Crédito que o tribunal pretende captar as

informações das receitas que não serão recebidas, sejam estas decorrentes de isenção,
remissão, cancelamento, anistia, prescrição ou descontos concedidos. De posse destas
informações o Tribunal de Contas tem condições de cruzar estas com os fundamentos
legais que norteiam a execução destas deduções, por isso a importância deste dado,
pois caso ele esteja inconsistente, pode caracterizar renúncia de receita em que caberão
esclarecimentos em relação a estes valores.
Vejamos o leiaute das Deduções de Crédito:
QUADRO 67 – DEDUÇÕES DE CRÉDITOS

identificador da
Identificador da
Entidade atribuído
junto ao TCE (*)
do Tribunal de
Contas.
Representa o Código
Código Sequencial
Sequencial de
de cada operação 9 Numérico Z(8)9 nrDeducao SIM
Controle de cada
de dedução.
operação de dedução.
206
Ano do Código Representa o Ano do

de Controle de Código Sequencial
4 Numérico 9999 nrAnoDeducao SIM
cada operação de de Controle de cada
dedução. operação de dedução.
Representa o Código
Código de Sequencial de
Controle de cada Controle de cada
9 Numérico Z(8)9 nrCredito SIM
operação afetada operação. Este código
pela dedução. origina-se da tabela
(LancamentoCredito).
Representa o Ano do
Ano do Código de Código Sequencial
Controle de cada de Controle de cada
4 Numérico 9999 nrAnoCredito SIM
operação afetada operação. Este ano
pela dedução. origina-se da tabela
(LancamentoCredito).
Representa o tipo
de operação afetada
pela dedução. Os
idTipoDeducao
Tipo de Operação 2 Numérico 99 valores válidos devem SIM
Credito
estar previamente
cadastrados na tabela
(TipoDeducaoCredito).
Código de
identificador da lei/
Controle de Leis 7 Numérico 9999999 cdControleLeiAto SIM
ato que autorizou a
e Atos
dedução do crédito.
AAAA- Data da dedução do
Data da dedução 10 Data dtDeducao SIM
MM-DD crédito.
Valor de cada
Valor da Operação (16,2) Numérico Z(13)9.99 vlDeducao SIM
operação.
Descrever o motivo
Motivo da
250 Caractere X(250) dsMotivo de cada operação de SIM
dedução
dedução.
FONTE: Adaptado de: Paraná – Layout SIM-AM (2013, p. 692-693)
QUADRO 68 – TIPOS DE DEDUÇÕES DOS CRÉDITOS TRIBUTÁRIOS E NÃO TRIBUTÁRIOS
idTipoDeducaoCredito dsTipoDeducaoCredito
1 Isenção
2 Remissão
3 Cancelamento
4 Anistia
5 Prescrição
6 Descontos Concedidos
Todos estes leiautes são da versão inicial da prestação de contas do ano de

2013, porém, conforme já esclarecido no item Gestão de Patrimônio, o Tribunal
de Contas do Paraná adiou a captação de algumas informações em razão da
impossibilidade dos municípios paranaenses enviarem estas informações. Esta
207
situação também ocorreu com os dados solicitados para a área de tributação.

Abaixo vamos verificar a relação de leiautes que deixaram de ser solicitados no
decorrer de 2013 por conta deste adiamento.
• LANÇAMENTO DE CRÉDITOS
• TIPOS DE OPERAÇÕES DOS CRÉDITOS TRIBUTÁRIOS E NÃO
TRIBUTÁRIOS
• TIPOS DE NATUREZA DOS CRÉDITOS TRIBUTÁRIOS E NÃO TRIBUTÁRIOS
• TIPOS DE CRÉDITOS TRIBUTÁRIOS E NÃO TRIBUTÁRIOS
• CONSOLIDAÇÃO DAS NATUREZAS E TIPOS DOS CRÉDITOS
TRIBUTÁRIOS E NÃO TRIBUTÁRIOS
• ESTORNO DO LANÇAMENTO DE CRÉDITOS
• ATUALIZAÇÃO MONETÁRIA DE CRÉDITOS
• TIPOS DE ATUALIZAÇÕES DOS CRÉDITOS TRIBUTÁRIOS E NÃO
TRIBUTÁRIOS
• ESTORNO DA ATUALIZAÇÃO MONETÁRIA DE CRÉDITOS
• DEDUÇÕES DOS CRÉDITOS
• TIPOS DE DEDUÇÕES DOS CRÉDITOS TRIBUTÁRIOS E NÃO TRIBUTÁRIOS
• ESTORNO DE DEDUÇÕES DE CRÉDITOS
• INSCRIÇÃO DE CRÉDITOS EM DÍVIDA ATIVA
• ESTORNO DA INSCRIÇÃO DE CRÉDITOS EM DÍVIDA ATIVA
• ATUALIZAÇÃO MONETÁRIA DE CRÉDITOS EM DÍVIDA ATIVA
• ESTORNO DA ATUALIZAÇÃO MONETÁRIA DE CRÉDITOS EM DÍVIDA
ATIVA
• DEDUÇÕES DOS CRÉDITOS EM DÍVIDA ATIVA
• ESTORNO DE DEDUÇÕES DE CRÉDITOS EM DÍVIDA ATIVA
• ROL ANUAL DOS CRÉDITOS PARCELADOS
• TIPOS DE OPERAÇÕES DE PARCELAMENTO DE CRÉDITOS
• ROL ANUAL DOS CRÉDITOS PARCELADOS INSCRITOS EM DÍVIDA ATIVA
• ROL ANUAL DA DÍVIDA ATIVA EM COBRANÇA JUDICIAL
• TIPOS DE OPERAÇÕES DE DÍVIDA EM COBRANÇA JUDICIAL
• INSCRIÇÃO DA DÍVIDA ATIVA DE SANÇÕES APLICADAS PELO
TRIBUNAL DE CONTAS DO ESTADO
• TIPOS DE ATOS DE SANÇÕES
• TIPOS DE UNIDADES DO TCE/PR
• TABELA DE CONSOLIDAÇÃO DO MOVIMENTO DOS CRÉDITOS NÃO
INSCRITOS EM DÍVIDA ATIVA
• TABELA DE CONSOLIDAÇÃO DO MOVIMENTO DA DÍVIDA ATIVA
Os Controles Internos dos municípios paranaenses, sabedores destes

adiamentos por parte do tribunal de contas, precisam ser prudentes na forma de
conduzir estes processos internamente nas diversas áreas que serão afetadas pela
coleta destas informações. Como podemos observar pelos leiautes, o tribunal
terá condições de realizar vários cruzamentos entre estas informações, por isso
o envolvimento de todas as áreas na implementação, até mesmo a atualização de
procedimentos é de suma importância para o município, afim de que este não seja
penalizado pela falta de controle sobre estas informações.
208
4 GESTÃO DE LICITAÇÕES
Todo processo de compra realizado nas entidades públicas precisa atentar
para as legislações vigentes na época de elaboração destes processos. Uma das
leis mais importantes que define as regras para o setor público contratar serviços
ou adquirir bens é a Lei nº 8.666/93, conhecida como Lei de Licitações e Contratos.
Outras formas de contratação, como o Regime Diferenciado de Contratação (RDC),
Lei nº 12.462, de 04/08/2011 e LC nº 123/2006, que trata de forma diferenciada a
contratação de Microempresas e Empresas de Pequeno Porte são mais recentes,
entre outras não mencionadas aqui.
O importante na abordagem deste tema, é evidenciar que os tribunais de

contas vêm se modernizando no sentido de auditar estas informações de forma
mais tempestiva. Um dos primeiros tribunais a solicitar este tipo de informação
em tempo real foi o Tribunal de Contas do Paraná, em 2013, através da instituição
do Mural de Licitações.
Este Mural de Licitações exige dos órgãos públicos paranaenses a

publicação diária de suas informações no portal disponibilizado pelo tribunal
de contas, ou seja, estes órgãos geram suas informações na forma solicitada
pelo leiaute do tribunal e importam no sistema deste, que disponibiliza estas
informações no Mural de Licitações existentes no endereço eletrônico <http://
www1.tce.pr.gov.br/conteudo/mural-de-licitacoes-consulta/52/area/48>.
Vejamos como estes dados podem ser pesquisados por qualquer cidadão.
FIGURA 29 – MURAL DE LICITAÇÕES
FONTE: Adaptado de: <http://servicos.tce.pr.gov.br/TCEPR/Municipal/AML/

ConsultarProcessoCompraWeb.aspx>. Acesso em: 15 dez. 2015.
209
Para que estes dados estejam coerentes com os existentes no órgão público,
os servidores responsáveis em cadastrar, manter e enviar estas informações
ao tribunal precisam atentar para os dados solicitados pelo tribunal, conforme
leiaute demonstrado a seguir:
QUADRO 70 – CADASTRO DOS NÚMEROS DE LICITAÇÕES

Identificador da identificador da
Pessoa Jurídica 7 Numérico 9999999 idPessoa Entidade atribuído SIM
junto ao TCE (*) pelo Cadastro Interno
Representa o
número do Edital
Número do que estabeleceu o
Edital da 9 Numérico Z(9) nrLicitacao processo licitatório. SIM
Licitação Esta numeração deve
ser individualizada por
modalidade.
Ano do Edital da Representa o ano do
4 Numérico 9999 nrAnoLicitacao SIM
Licitação Edital da Licitação.
da Modalidade da
Licitação.
Modalidade da idModalidade
2 Numérico 99 Os valores SIM
Licitação Licitacao
válidos estão
presentes na tabela
(ModalidadeLicitacao).
Informar se o número
do edital foi processado
Status da normalmente ou foi
1 Numérico 9 idStatusLicitacao SIM
Licitação descartado. Os valores
válidos estão na tabela:
(StatusLicitacao).
FONTE: Adaptado de: Paraná – Layout SIM-AM (2013, p. 401-402)
QUADRO 71 – TIPOS DE MODALIDADES DE LICITAÇÕES
idModalidadeLicitacao dsModalidadeLicitacao
1 Convite
2 Tomada de Preços
3 Concorrência
4 Concurso
5 Leilão
6 Pregão
7 Processo de Dispensa
8 Processo de Inexigibilidade
210
QUADRO 72 - STATUS DAS LICITAÇÕES
idModalidadeLicitacao dsModalidadeLicitacao
1 Normal
2 Descartado
Em relação à obtenção de informações de forma eletrônica dos processos

de contratação de bens e serviços por parte dos órgãos públicos, podemos também
citar os Tribunais de Contas dos Estados do Rio Grande do Sul e de São Paulo.
O estado do Rio Grande do Sul através da Resolução nº 1050/2015,

em vigor a partir de 13/11/2015, instituiu o sistema LICITACON – Sistema de
Licitações e Contratos, que dispõe sobre o envio e a disponibilização, por meio
do sistema, de dados, informações e documentos relativos a licitações e contratos
administrativos dos poderes, órgãos e entidades jurisdicionados do Tribunal
de Contas do Estado do Rio Grande do Sul. Este tribunal de contas inclusive se
preocupou com os pequenos municípios, que por ventura não trabalham com
sistemas informatizados na gestão dos processos licitatórios. Isto porque eles
lançaram o Licitacon Web, que permitirá a inserção de dados diariamente pelos
jurisdicionados. Este sistema já está liberado a todos os municípios que desejarem
enviar suas informações de forma direta.
Já o estado de São Paulo, através do Tribunal de Contas do Estado,

também vem trabalhando para disponibilizar sistema que capte as informações
dos processos licitatórios, isto podemos comprovar através das notícias e
comunicados publicados por este tribunal, a qual veremos:
Piloto de Testes da Fase IV – Módulo de Licitações e Contratos
Prezados Interessados,
O ambiente para o Piloto de Testes da Fase IV – Módulo de Licitações

e Contratos será liberado para recepção dos dados a partir do dia 24/08/2015,
às 12 horas.
Em primeiro momento, os dados serão encaminhados somente via

interação direta (internet).
A partir do dia 24/08 serão liberados os submódulos de Licitações,

Ajustes (Contratos) e Termos Aditivos. A previsão para a liberação do
submódulo de Execução Contratual é para o dia 08/09/2015. O envio destas
informações deve obedecer à seguinte ordem: encaminhar primeiro os dados
da licitação, em seguida os dados do ajuste (contrato) decorrente desta licitação,
depois os dados de termos aditivos. Os dados de execução contratual podem
ser encaminhados após o registro do ajuste (contrato), em paralelo com termos
aditivos e após a liberação do acesso a este ambiente.
211
Para solicitar o credenciamento à participação no Piloto, as entidades

públicas estaduais e municipais e as empresas desenvolvedoras deverão
encaminhar o pedido através do Fale Conosco da página do Sistema Audesp
(http://www4.tce.sp.gov.br/fale-conosco-audesp), escolhendo em “Categoria”
a opção “Piloto de Licitações e Contratos”.
Deverão ser encaminhadas as seguintes informações de cada solicitante:
Nome do órgão;
Nome do Responsável que irá acessar os respectivos módulos;
E-mail para receber o usuário e a senha de acesso. Recomendamos a
utilização de e-mails profissionais, com as extensões <sp.gov.br> para o Governo
Estadual e Municipal; <sp.gov.br ou leg.br> para as Casas Legislativas; <sp.
gov.br> para as Autarquias e Fundações integrantes do orçamento; <jus.br>
para Poder Judiciário e mp.br para o Ministério Público. Demais casos poderão
utilizar e-mails profissionais com outras extensões.
Fone para contato, com o DDD.
Os pedidos de credenciamento poderão ser encaminhados a partir do

dia 07/08/2015. As respostas serão encaminhadas a partir do dia 10/08, com o
usuário, a senha e o link para acesso ao respectivo ambiente.
Disponibilizaremos também um manual, com esclarecimentos sobre as

telas deste módulo, para dar apoio ao preenchimento dos dados.
Em relação aos XSDs para desenvolvimento do envio por lote,

recomendamos acompanhar a página de Comunicados do Sistema Audesp,
onde serão publicadas instruções a esse respeito.
O ambiente piloto do Audesp Fase IV ficará disponível até o dia 30

de novembro de 2015. Lembrando que todos os documentos enviados serão
descartados após o encerramento dessa etapa.
Estabelecemos como canal de comunicação a página de Comunicados

do Sistema Audesp, para publicação de qualquer instrução/esclarecimento que
se faça necessária.
Cordialmente,
Divisão AUDESP
FONTE: Disponível em: <http://www4.tce.sp.gov.br/audesp/piloto-de-testes-da-fase-iv-modulo-

de-licitacoes-e-contratos>. Acesso em: 15 dez. 2015.
212
Como podemos perceber várias são as informações da gestão pública que

podem ser solicitadas pelos tribunais de contas de forma eletrônica, é claro que
cada a sua forma, já que estes órgãos têm autonomia para estabelecer as formas
pelas quais podem executar o trabalho de auditoria.
O que podemos perceber é que cada vez que os Órgãos de Controle

Externo, principalmente, os Tribunais de Contas, evoluem, inovam na sua
forma de atuar, promovem diretamente impacto na gestão dos órgãos por eles
fiscalizados, forçando com que estes também busquem inovar, melhorar os
controles sobre a coisa pública.
1. LEITURA COMPLEMENTAR
A leitura complementar que se apresenta foi publicada na Revista do

Tribunal de Contas da União, assina por José Ribeiro Nardes, que considera a
importância do controle externo para o desenvolvimento do Brasil.
O controle externo como indutor da governança em prol do

desenvolvimento
João Augusto Ribeiro Nardes é presidente do Tribunal de Contas da União
RESUMO
O Brasil enfrenta uma série de desafios para alcançar o tão almejado
desenvolvimento, conjugando crescimento econômico com qualidade de vida
da população. Manter a estabilidade econômica e financeira e investir mais
em educação, inovação tecnológica e obras de infraestrutura são aspectos-
chave sempre citados, além da necessidade de vencer os desequilíbrios sociais
e regionais. O Estado Brasileiro é um importante ator do desenvolvimento,
razão pela qual a melhoria da governança pública representa uma premissa
para a superação de grande parte dos desafios elencados. Atento a essa
conjuntura e à sua missão institucional, o TCU, sem descurar da legalidade e
da conformidade, tem se estruturado e buscado parcerias no plano nacional e
internacional para identificar e difundir as melhores práticas de governança,
de forma que os interesses da população sejam sempre prioritários aos dos
gestores ou de grupos privados. Nesse novo desafio, é fundamental um
pacto nacional pela melhoria da governança que, em linhas gerais significa
ouvir a sociedade, planejar melhor, coordenar melhor e de forma coerente,
ter estruturas sólidas de controles internos e gestão de riscos, além de usar
indicadores que possam ser mensurados e divulgados com total transparência,
de modo que os resultados alcançados sejam amplamente conhecidos e
discutidos pela sociedade.
Palavras-chave: Controle Externo. Desenvolvimento. Governança.
213
1. INTRODUÇÃO
Economistas, analistas de mercado, investidores e líderes mundiais
têm afirmado repetidas vezes que o mundo progride de desafio em desafio. No
caso particular do Brasil, essa máxima tem-se confirmado não só sob a ótica do
mercado, mas também do ponto de vista do controle externo da Administração
Pública. No passado, focalizamos as auditorias de conformidade, com ênfase
na legalidade dos atos de gestão. Já nas décadas de 1980/1990, iniciamos o
desenvolvimento das auditorias operacionais, centradas na avaliação do
desempenho de órgãos e programas governamentais. No presente, é chegada
a hora de promovermos as auditorias de governança, sem prejuízo das ações
de controle consolidadas por meio de conquistas passadas.
Conceitualmente, o termo governança, especialmente no bojo da
expressão "governança corporativa", está intimamente relacionado ao
objetivo de superação do chamado "conflito de agência", que surge quando
há divergência de interesses entre administradores (agentes) e proprietários
(principal) em diferentes tipos de organizações. No âmbito do setor privado,
a governança corporativa se destina a proteger os acionistas (principal), em
especial os minoritários, dos eventuais desmandos da alta cúpula gerencial
(agentes). É por isso, por ilustração, que os "conselhos de administração" são
usualmente mencionados como instrumento de governança.
De acordo com o Instituto Brasileiro de Governança Corporativa,
[...] os princípios e práticas da boa Governança Corporativa aplicam-se a
qualquer tipo de organização, independente do porte, natureza jurídica ou tipo de
controle [...] adaptável a outros tipos de organizações, como, por exemplo, [...] órgãos
governamentais (D3GC, 2009).
Na esfera pública, de fato, a sociedade (principal) faz o papel dos
acionistas e os gestores públicos (agente) se equiparam ao corpo gerencial das
empresas, na medida em que recebem da sociedade o poder para gerenciar os
recursos arrecadados e devolvê-los na forma de serviços aos cidadãos.
Nessa esteira, deriva-se o entendimento de que a governança pública
está vinculada ao propósito de criar na Administração (agente) um ambiente
seguro e favorável para a formulação e implementação de políticas públicas
em benefício da sociedade (principal).
Interessante observar que, se do ponto de vista organizacional a
governança é considerada como algo fundamental, mais ainda se torna
quando se tem em mira a Administração Pública como um todo, constituída
pelo somatório de diversas organizações públicas centradas em objetivos
específicos, conquanto compartilhem como fundamento o interesse público.
Nesse caso, tem-se um grande organismo complexo e multifacetado que
requer uma enorme capacidade de coordenação para que seja bem dirigido.
Sob esse prisma, Guy Peters' defende que a boa governança compreende:
• definição de objetivos coletivos, eleitos de forma legítima por uma
sociedade;
• coerência entre as políticas públicas e existência de coordenação
entre diferentes atores para sua realização;
214
• condições para implementação das políticas públicas, contemplando

a capacidade da burocracia estatal e os arranjos institucionais que propiciam
a atuação conjunta com entes não governamentais;
• monitoramento e avaliação, que assegurem aprendizado e
aperfeiçoamento contínuos e também criem condições para que haja
accountability, envolvendo as dimensões de transparência da ação pública e
responsabilização perante a sociedade.
Melhorar a governança, com efeito, significa ouvir a sociedade, planejar
e coordenar melhor e de forma coerente, ter estruturas sólidas de controles
internos e gestão de riscos, além de utilizar indicadores que possam ser
mensurados divulgados com total transparência, de modo que os resultados
alcançados sejam amplamente conhecidos e discutidos pela sociedade.
Ao se ocupar dos aspectos supracitados, as auditorias de governança
também visam criar condições para que sejam evitadas ocorrências
indesejáveis como desvios, desperdícios de recursos ou falhas estruturais
e gerenciais que fragilizam a boa e regular aplicação de recursos públicos.
Busca-se atuar, portanto, no plano das causas-raízes que dão origem às mais
variadas formas de problemas na gestão de recursos públicos, e não apenas
no combate a consequências indesejáveis.
No Tribunal de Contas da União (TCU), o tema governança está
presente no Plano Estratégico (PET) para o quinquênio de 2011 a 2015, no
qual foi redefinida a missão do Tribunal para "Controlar a Administração
Pública para contribuir com seu aperfeiçoamento em benefício da sociedade".
É importante frisar que o PET possibilita que todos os servidores da
organização passem a "remar no mesmo sentido", gerando forças sinérgicas
para o alcance dos resultados esperados. Não é por acaso que a existência de
um plano estratégico representa uma importante ferramenta de governança.
Destaque-se que, ao contribuir para o aprimoramento da governança
do Estado, o controle externo também contribui para que a Administração
Pública tenha melhores condições de promover o desenvolvimento nacional,
dando cumprimento a um dos objetivos fundamentais da República gravados
no art. 3° da Constituição de 1988.
Este é um dos principais desafios com os quais o TCU pretende se
engajar no momento: contribuir para que as instituições públicas se tornem
mais confiáveis e capazes de promover o desenvolvimento nacional.
Que rumos tomar para alcançar esse desenvolvimento? Que ações
de governança adotar? "Não há bons ventos para quem não sabe para
onde vai", destacava Sêneca, ainda no século I. Manter o equilíbrio fiscal,
assegurar a estabilidade monetária, investir mais em pesquisa e inovação
tecnológica, aumentar substancialmente a qualidade do ensino público,
reduzir expressivamente as desigualdades sociais e regionais, conferir
máxima prioridade ao setor de infraestrutura, com investimentos maciços em
transporte, energia, telecomunicações, saneamento básico, entre outros, são
apenas alguns exemplos de aspectos-chave para o desenvolvimento e que
requerem especial atenção do controle externo no tocante ao aprimoramento
da governança do Estado brasileiro.
215
E como esses objetivos devem ser coordenados em um ambiente

decisório complexo, o qual envolve a gestão de gastos públicos extremamente
vultosos, a boa governança é medida que se impõe. Para que se tenha a
dimensão dos gastos públicos que sustentam esses objetivos, vale mencionar
que, apenas na órbita da União, o orçamento do governo federal brasileiro
de 2012, no montante autorizado de R$ 2,4 trilhões (incluindo rolagem da
dívida), equivale a aproximadamente 50% do PIB do mesmo ano.
Desse total, foram comprometidos (empenhados), em 2012, R$ 933
bilhões em despesas que financiam a entrega de bens e serviços à sociedade.
Desse valor, R$ 164 bilhões (4% do PIB) foram direcionados a investimentos,
os quais, além de apresentarem valores insuficientes às necessidades de
crescimento do país, ainda não se materializam no próprio ano da execução
orçamentária mediante efetiva entrega de bens e serviços à sociedade
(liquidação da despesa), dando origem aos chamados "restos a pagar não
processados", os quais, conforme evidenciados no gráfico a seguir, foram
inscritos em valores altíssimos em 2012. (Gráfico 1).
Os desafios que cercam os vultosos recursos orçamentários, conforme
já assinalado, são múltiplos e de naturezas distintas. No que se refere ao
ensino público, por exemplo, é incontestável a urgência de se promover um
salto de qualidade capaz de fomentar não só a igualdade de oportunidades no
âmbito nacional como também de permitir que os jovens brasileiros tenham
condições de competir com os de outras nações desenvolvidas. Conforme
ilustra o Gráfico 1, os desafios nessa área são imensos e ainda requerem, entre
outros fatores, mais crescimento econômico que sustente investimentos ainda
mais elevados no ensino, em valores absolutos.
67% 55% 48% 73% 91% 67% 72% 89% 73% 96% 77%
Gráfico 1
Despesas com
investimentos – 52%
liquidadas 2012 X 45%
33% 33%
despesas inscritas 27% 28% 27% 23%
em restos a pagar 9% 11% 4%
não processados
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gu
an
es
D
Se
rg
O
Despesas Liquidadas Despesas inscritas em restos a pagar não processados
Oportuno frisar que, em 2013, a arquitetura organizacional do TCU foi

remodelada mediante a criação de quatro coordenações temáticas associadas
às principais áreas de atuação do setor público (social, infraestrutura,
desenvolvimento e serviços essenciais ao Estado). Com mais especialização, cada
nova secretaria terá melhores condições de identificar as respectivas situações
de risco e relevância, bem como de compreender os modelos e os instrumentos
de governança que as cercam, contribuindo para seu aprimoramento. Além
disso, passaram a ter identidade e foco em sua atuação, concentrando-se,
essencialmente, nas áreas sobre as quais poderão ser produzidos relatórios
setoriais que servirão de subsídio ao Congresso Nacional na aprovação dos
216
planos plurianuais e dos orçamentos anuais, nos quais são previstos e alocados
os recursos necessários ao desenvolvimento nacional.
Será com esse enfoque, por sinal, que iniciaremos, já em 2013, um estudo
internacional, a ser realizado com o apoio da O CDE, destinado à identificação de
boas práticas de governança pública adotadas por órgãos centrais dos governos
nacionais - Fazenda, Planejamento e Casa Civil — e Entidades Fiscalizadoras
Superiores, no âmbito de um grupo de países selecionados.
País Gasto com educação - 2009 Posição no PISA

(em % do PIB)
Brasil 5,7 53o
Portugal 5,8 27o
Reino Unido 6,0 25o
Estados Unidos 7,3 17o
Finlândia 6,8 3o
Fonte: OCDE/Relatório Panorama da Educação, OCDE/Focus in Pisa 2012
Pisa (Programme for Internation Student Assessment): Programa
Internacional de Avaliação de Estudantes.
Serão contemplados, nesse estudo, sistemas de planejamento e

orçamento público, sistemas de administração financeira, sistemas de
controles internos, sistemas de gestão de riscos, sistemas de monitoramento e
avaliação de políticas públicas e sistemas de prestação de contas.
Com esse recorte, pretende-se ter uma visão seletiva e sistêmica das
áreas determinantes para a consolidação de uma Administração Pública
estratégica, responsável, aberta e ágil, que seja efetivamente indutora do
desenvolvimento nacional.
Afinal, mais que buscar o crescimento econômico, o que a Nação
necessita é zelar pela credibilidade das instituições públicas e encontrar o fio
de Ariadne que nos conduza de um desafio a outro e nos permita dar passos
seguros à frente, conquistando patamares de qualidade de vida da população
alcançados por países do primeiro mundo.
É com essa abordagem que as ações de controle voltadas à melhoria da
governança se propõem a contribuir para o aperfeiçoamento da Administração
Pública em benefício da sociedade.
Para tanto é imprescindível a participação de todos – empresários,
governantes de todos as esferas da federação, acadêmicos, pensadores
e líderes do Brasil – em um verdadeiro pacto pela governança pública em
prol de um desenvolvimento sustentável e duradouro de nossa Nação, em
benefício de toda sociedade. E que nossas ações sirvam de alicerce seguro
para as novas gerações de brasileiros que terão como destino a participação
efetiva na liderança da renovada governança mundial em curso.
Porque o Brasil quero futuro agora!
Referência: PETERS, B. Guy. Governance and Sustainable Development
Polices In: Conferência das Nações Unidas sobre Desenvolvimento Sustentável
– Rio+20. Organização das Nações Unidas (ONU) – Rio de Janeiro, 2012.
217
RESUMO DO TÓPICO 3
O Tópico 3 apresentou as tendências da Auditoria Externa, exercida através

do Controle Externo pelos Tribunais de Contas, frente à Gestão do Patrimônio,
Gestão de Receitas e Gestão de Licitações. Com essa aprendizagem foi possível:
• A percepção do campo de atuação que a Auditoria Externa pode alcançar.
• A compreensão da relevância quanto à busca de informações que envolvem os

controles e gestão de patrimônio, receitas e licitações.
• Identificação da importância do envolvimento de todos que estão envolvidos

diretamente com estes temas.
218
AUTOATIVIDADE
1 Na gestão de patrimônio é fato que as práticas adotadas por muito tempo

pelos diversos órgãos públicos prejudicaram o conhecimento do valor
que cada entidade representa perante o todo. Como estes órgãos devem
se preparar para obter estas informações de forma mais consistente e
tempestiva?
2 Os procedimentos de depreciação, amortização e exaustão devem ser

executados pelos órgãos públicos? Detalhe sua percepção sobre o assunto.
3 Os setores de tributação e contabilidade precisam conhecer os procedimentos

que envolvem a arrecadação de receitas do seu órgão? Por quê?
4 A inovação do fiscalizar por parte dos tribunais de contas contribui com

os controles existentes nos órgãos públicos fiscalizados por estes? De que
forma?
219
220
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221
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Regimental e o Quadro Demonstrativo dos Cargos em Comissão e das
Funções Gratificadas da Comissão de Valores Mobiliários - CVM, e dá outras
providências. Brasília, 2008a.
Brasil. Decreto nº 7.406, de 27 de dezembro de 2010. Dispõe sobre o

remanejamento de cargo em comissão do Grupo-Direção e Assessoramento
Superiores – DAS e altera os arts. 2o e 11 do Anexo I e o Anexo II ao Decreto
no 6.382, de 27 de fevereiro de 2008. Brasília, 2010a.
BRASIL. Decreto nº 7.482, de 16 de maio de 2011. Aprova a Estrutura

Gratificadas do Ministério da Fazenda. Brasília, 2011.
BRASIL. Decreto nº 8.109, 17 de setembro de 2013. Aprova a Estrutura

Gratificadas da Controladoria-Geral da União e remaneja cargos em comissão.
Brasília, 2013a.
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para o exame, revisão e julgamento dos atos concernentes à receita e despesa da
República. Brasília, 1980.
BRASIL. Decreto-lei nº 9.295, de 27 de maio de 1946. Cria o Conselho Federal

de Contabilidade, define as atribuições do Contador e do Guarda-livros, e dá
outras providências. Rio de Janeiro, 1946.
BRASIL. Lei nº 10.683, de 28 de janeiro de 2003. Dispõe sobre a organização da

Presidência da República e dos Ministérios, e dá outras providências. Brasília, 2003b.
BRASIL. Lei nº 11.204, de 05 de dezembro de 2005. Altera a Lei no 10.683, de 28

de maio de 2003, que dispõe sobre a organização da Presidência da República e
dos Ministérios; autoriza a prorrogação de contratos temporários firmados com
fundamento no art. 23 da Lei no 10.667, de 14 de maio de 2003; altera o art. 4o da
Lei no 8.745, de 9 de dezembro de 1993, e a Lei no 11.182, de 27 de setembro de
2005, e dá outras providências. Brasília, 2005.
BRASIL. Lei nº 11.638, de 28 de dezembro de 2007. Altera e revoga dispositivos

da Lei no 6.404, de 15 de dezembro de 1976, e da Lei no 6.385, de 7 de dezembro
de 1976, e estende às sociedades de grande porte disposições relativas à
elaboração e divulgação de demonstrações financeiras. Brasília, 2007.
BRASIL. Lei nº 11.941, de 27 de maio de 2009. Altera a legislação tributária

federal relativa ao parcelamento ordinário de débitos tributários e dá outras
providências. Brasília, 2009.
BRASIL. Lei nº 12.249, de 11 de junho de 2010. Institui o Regime Especial de

Incentivos para o Desenvolvimento de Infraestrutura da Indústria Petrolífera
nas Regiões Norte, Nordeste e Centro-Oeste – REPENEC e dá outras
providências. Brasília, 2010b.
BRASIL. Lei nº 3.591, de 6 de setembro de 2000. Dispõe sobre o Sistema de Controle

Interno do Poder Executivo Federal e dá outras providências. Brasília, 2000.
222
BRASIL. Lei nº 4.320, de 17 de março de 1964. Estatui Normas Gerais de Direito
Financeiro para elaboração e controle dos orçamentos e balanços da União, dos
Estados, dos Municípios e do Distrito Federal. Brasília, 1964.
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valores mobiliários e cria a Comissão de Valores Mobiliários. Brasília, 1976a.
BRASIL. Lei nº 6.404, de 15 de dezembro de 1976. Dispõe sobre as Sociedades

por Ações. Brasília, 1976b.
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BRASIL. Manual de Contabilidade Aplicada ao Setor Público. 6. ed. Portaria

Conjunta
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a organização da Presidência da República e dos Ministérios, e dá outras
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Ficha catalográfica elaborada na fonte pela Biblioteca Dante Alighieri

Auditoria e controle no setor público/ Isabella Maria Nunes

1. Auditoria – Empresas Públicas.

Esse Caderno de Estudos irá apresentar a você o universo de

Cada vez mais a Administração Pública busca mecanismos para que

O processo de transparência tem uma história contemporânea

Na Unidade 1, vamos estudar os conceitos fundamentais da Auditoria,

A Unidade 2 abordará a aplicabilidade desses conceitos ao exercício

Na Unidade 3, você perceberá mais da prática desse nicho profissional,

Dessa maneira, você poderá consolidar o seu conhecimento e adquirir

Bons estudos! Sucesso!

Profa. Isabella Maria Nunes Ferreirinha

Na Educação a Distância, o livro impresso, entregue a todos os acadêmicos desde 2005, é

Assim, a UNIASSELVI, preocupando-se com o impacto de nossas ações sobre o ambiente,

Aproveito o momento para convidá-lo para um bate-papo sobre o Exame Nacional de

Olá acadêmico! Para melhorar a qualidade dos

UNIDADE 2 – ESTRUTURA DO SETOR PÚBLICO QUANTO AO CONTROLE..................... 79

TÓPICO 1 – SISTEMA DE CONTROLE NA ADMINISTRAÇÃO PÚBLICA............................. 81

TÓPICO 2 – PROCESSOS DE AUDITORIA PARA O SETOR PÚBLICO.................................... 111

TÓPICO 3 – ORGANIZAÇÕES VOLTADAS PARA A AUDITORIA........................................... 133

TÓPICO 1 – INFLUÊNCIA DO CONTROLE EXTERNO NA GESTÃO DE FROTAS NOS

TÓPICO 2 – GESTÃO DE PESSOAS SOB A ÓTICA DO CONTROLE EXTERNO................... 177

TÓPICO 3 – AUDITORIA EM OUTRAS ÁREAS ESPECÍFICAS.................................................. 189

• verificar a história da auditoria;

• conceituar auditoria e controle;

• identificar os tipos de auditoria e de auditores;

• compreender os principais valores, competências e serviços;

• analisar a organização de auditoria no setor público;

• reconhecer as principais práticas de auditoria e controle no setor público.

A técnica contábil que – através de procedimentos específicos que

Auditoria é uma tecnologia contábil aplicada ao sistemático exame

FONTE: Disponível em: <http://william.com.br/blog/wp-content/

Chaves (2011) apresenta que as especializações da auditoria ultrapassam

• Auditoria Interna – analisa os atos e fatos ocorridos dentro de uma instituição,

A auditoria pode ser realizada pela própria organização, ou a organização

Já a auditoria externa tem a vantagem de despertar para as soluções

Para compreendermos o mundo da auditoria, vamos apresentar sua

2 BREVE HISTÓRICO DA AUDITORIA NO MUNDO

Ao estudarmos os livros sobre auditoria, poderemos encontrar diferenças

A história se converge no sentido de que a auditoria surgiu em virtude

Magalhães, Lunkes e Müller (2001, p. 16) apresentam algumas passagens

• Iniciou no século XIV, na cidade de Bruges, Bélgica, por iniciativa de

QUADRO 1 - PRIMÓRDIOS DA AUDITORIA

Expansão de atividades demanda de capital

Auditor Contador Público, Contabilidade Pública (auditoria)

Gera relatórios sobre integridade e resultados econômicos dos

FONTE: Magalhães, Lunkes e Müller (2001, p. 17)

Foi com a Revolução Industrial, que as indústrias e as organizações

A expansão das atividades com a Revolução Industrial gerou um giro de

Apresentando a sequência de fatos ocorridos no mundo em relação

a) Das origens da auditoria

c) Da organização da profissão de auditores

Nos Estados Unidos:

Magalhães, Lunkes e Müller (2001, p. 17).

Assim, dessa forma bem breve, entendemos que o desenvolvimento

3 BREVE HISTÓRICO DA AUDITORIA NO BRASIL

FIGURA 2 – AUDITORIA NO BRASIL

FONTE: Disponível em: <http://www.bitmag.com.br/wp-content/

De acordo com Attie (2011), a auditoria é uma ramificação da Contabilidade,

No Brasil, conforme Magalhães, Lunkes e Müller (2001), o primeiro

E também de acordo com os autores Magalhães, Lunkes e Müller (2001, p.