Control de Costos

Seminario sobre:
MÉTODOS DE CONTROL DE COSTOS, DE RENTABILIDAD Y DE

LIQUIDEZ EN LAS EMPRESAS
DIRIGIDO A:
Ejecutivos y profesionales a cargo del área administrativo-financiera de las empresas, así
como a profesionales de otras especialidades que por sus labores estén vinculados al tema
del Curso.
OBJETIVO:
Dotar a los participantes de los conocimientos, destrezas y habilidades sobre el control de costos, de
rentabilidad y de liquidez de las empresas.
METODOLOGÍA:
El curso se desarrollará mediante clases magistrales, desarrollo de casos y debate entre el instructor y los
participantes.
PROGRAMA:
Capítulo 1: Introducción a los conceptos de costos
1. Generalidades
2. Objetivo de costos
3. Clasificaciones de costos
4. Elementos de costos
5. Sistemas de costeo
6. Casos prácticos
Capítulo 2: La Relación Costo – Volumen – Utilidad
1. Factores de costos y factores de ingresos
2. El punto de equilibrio
3. Supuestos de la relación CVU
4. Planeación de costos y CVU
5. Mezcla de ventas
6. Casos prácticos
Capitulo 3: Centros de Responsabilidad y el Presupuesto Maestro
1. Generalidades
2. Características de los presupuestos
3. Ventajas de los presupuestos
4. Tipos de presupuestos.
5. Formulación del Presupuesto Maestro: Presupuesto de Operación y Presupuesto Financiero.
6. Los estados financieros como base para el control de la rentabilidad y la liquidez.
7. Control por áreas de responsabilidad
8. Casos prácticos
Capítulo 4: Información de costos para diversos propósitos de toma de decisiones
1. La información y el proceso de toma de decisiones
2. Decisiones de fijación de precios e información de costos
3. Costos de ingeniería, discrecionales y comprometidos.
4. Control de costos discrecionales.
5. Fomento de la eficiencia y la efectividad en un centro de costos discrecional
6. Elaboración de los presupuestos de costos discrecionales y no industriales
7. Casos prácticos
CALENDARIO Y HORARIO DE CLASES:

Martes 22, jueves 24, martes 29, jueves 31 de julio y martes 05 y jueves 07 de agosto
EXPOSITOR
Prof. Dr. Fernando Estigarribia: Doctor en Ciencias Contables, Universidad del Pacífico. Master en
Economía Internacional, Universidad Torcuato Di Tella. Master en Reforma del Sector Público, Universidad
Torcuato Di Tella. Licenciado en Ciencias Contables. Universidad Católica Nuestra Señora de la Asunción.
Docente universitario. Socio de la firma AYCA
Prof. Dr. Jaime A. Romero Astete: Doctor en Ciencias Contables, Universidad del Pacífico. Magíster en
Administración, ESAN - Perú. Maestría en Educación, UCA. Contador Público, Universidad de Lima – Perú y
UNA. Conferencista invitado. Docente universitario. Consultor de empresas. Escritor.
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AUDITORES Y CONSULTORES ASOCIADOS - AYCA
CAPÍTULO 1: INTRODUCCIÓN A LOS CONCEPTOS DE COSTOS
1.1. Generalidades
En un sentido amplio podemos definir al término de “costo”, como el sacrificio de determinados recursos que
se consideran valiosos, con el propósito de conseguir algo que se considera más valioso. Por ejemplo, si
queremos hablar del costo de estar participando en el presente Panel – Debate, podemos citar el pago de la
inscripción más el tiempo que permanecemos en él, el transporte para llegar y salir del lugar del evento.
Estamos dispuestos a sacrificar todos esos recursos a cambio de los conocimientos que se espera recibir.
Sin embargo, al utilizar el término de “costo” y en particular en el ambiente empresarial, es necesario
precisar “qué” se quiere costear.
1.2. Objetivo de costos
El objeto u objetivo de costo se le define como cualquier actividad, producto, servicio, área organizacional,
proceso operativo, del cual requerimos una medida de su costo, que usualmente se proporciona en
unidades monetarias (guaraníes, dólares, reales, pesos, etc.). De esta manera podemos hacer referencia a
los siguientes casos:
 El costo de funcionamiento del departamento de Contabilidad de la empresa en el mes que acaba

de terminar.
 El costo de producción unitario del producto A para el próximo mes.
 El costo del proceso de selección del Jefe de Finanzas.
Si no se precisa el objeto de costos, indicando el qué y el tiempo al que se refiere, se puede incurrir en
errores de identificación de los elementos del costo y de criterios de valuación.
1.3. Clasificaciones de costos
Las clasificaciones de costos no surgen por mera complicación teórica, en la teoría de costos surgen para
fundamentar determinados métodos de análisis de costos para la toma de decisiones. Entre ellas tenemos:
a) Para efectos del proceso de elaboración de presupuestos y de control de ejecución presupuestaria,

se clasifican según el tiempo cuando se calculan:
 Costos históricos
 Costos futuros o presupuestados o predeterminados
Por ejemplo:
Al inicio del año, se presupuesto incurrir en gastos de representación en junio 2008 por Gs. 2.300.000 - (Costo futuro)
Según Contabilidad, en junio 2008 se incurrió en gastos de representación Gs. 1.932.587 - (Costo histórico)
b) Para el análisis Costo – Volumen – Utilidad, el Punto de equilibrio, se clasifican según el

comportamiento en relación con las fluctuaciones en la actividad:
 Costos variables
 Costos fijos
Por ejemplo:
El la comisión de vendedores calculada sobre un % de las ventas es un costo variable
El alquiler mensual que se paga por el local es un costo fijo
c) Para el control del comportamiento de los costos, se clasifican según el grado de elaboración de
promedios:
 Costo total
 Costo promedio por unidad
Por ejemplo:
El costo total de fabricar 500 libros es de Gs. 5.000.000 – (Costo Total)
El costo de cada libro fabricado fue Gs. 5.000.000 / 500 = Gs. 10.000 – (Costo promedio por unidad)
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d) Para la planificación y el control de las actividades de la empresa, se clasifican según la función en
la empresa:
 Costos de operación o producción
 Costos comerciales
 Costos administrativos
Por ejemplo:
El sueldo del supervisor de producción = Costo de producción
El sueldo de la asistente de marketing = Costo comercial
El sueldo del Jefe de Contabilidad = Costo administrativo
e) Para el costeo integral, se clasifican según la relación e identificación con el objetivo de costos:
 Costos directos
 Costos indirectos
Por ejemplo:
Si el objetivo de costos es el costo de reparación de un vehículo, tenemos que los repuestos y la mano de obra del mecánico
son costos directos, mientras que la energía eléctrica y la depreciación de equipos son costos indirectos.
f) Para la determinación de los resultados del ejercicio, se clasifican según su relación con la
generación de ingresos:
 Costos del producto
 Costos del periodo.
Por ejemplo:
Los costos generados por el área de producción de una empresa, se asignan contablemente al costo de fabricación para
valorizar los inventarios de productos terminados que se consignan dentro del Balance en el rubro del activo.
Los costos generados por las áreas de administración y ventas se asignan contablemente como gastos del ejercicio en el
Estado de Resultados, por los que se les denomina Costos del Periodo.
1.4. Elementos de costos
Los elementos del costo, son los componentes que deben identificarse, valuarse y sumarse para
proporcionar el costo, del objetivo de costo definido. Por ejemplo, en el caso del “costo de funcionamiento
del departamento de Contabilidad de la empresa en el mes que acaba de terminar” resulta claro qué se
quiere costear y el tiempo al que se refiere.
Para poder calcular el costo de esa unidad organizativa, nos compenetraremos en entender cómo funciona
el área de Contabilidad de cualquier empresa, e identificaremos los recursos que son empleados para llevar
a cabo sus actividades. Así identificaremos como elementos: personal en sus diferentes categorías,
depreciación de muebles y equipos, útiles de oficina, software, energía, espacio físico, atenciones y
servicios para el personal, etc.
Por supuesto en la práctica y para casos específicos, para la identificación de los elementos puede haber
discrepancias de criterio entre los profesionales, como sucede en cualquier campo de las profesiones
liberales relacionadas con la empresa.
Por ejemplo: en los siguientes objetos de costos identifique cuatro elementos de costos
Costo de reparación de un aire Costo de operación del Área de Costo de procesar una carpeta
acondicionado Depósito para otorgar un crédito
1.5. Sistemas de costeo
Fundamentalmente los sistemas de costos se utilizan para tres propósitos:
 Para el control de costos de los bienes y servicios que se producen.

 Para el control de la eficiencia operativa de la empresa.
 Para la valuación de los inventarios finales para fines de emisión de Estados Financieros.
El primer propósito tiene que ver con la rentabilidad que deben aportar cada una de las líneas de
productos que la empresa ofrece. Se busca identificar las líneas más rentables para alentar su
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promoción, mientras que en las menos rentables se trata de identificar aquellos costos que pueden ser
reducidos.
El segundo propósito está relacionado con la eficiencia, en términos de costos, de cada uno de los
procesos que realiza la empresa, ya sea de producción, comercialización y administración. Se trata de
identificar el costo operacional de cada proceso y analizar la forma de reducir los costos, sin perder
“Valor” dentro de la cadena de valor de la empresa hacia el consumidor.
El último propósito tiene que ver con la valuación de los inventarios de productos que deben figurar en el
“Balance” para determinar el “Costo de los bienes vendidos” que debe figurar en el Estado de
Resultados, y de esta manera poder cuantificar la Ganancia o Pérdida del ejercicio.
En la práctica resulta engorroso tratar de diseñar un sólo Sistema de Costos que satisfaga los tres
propósitos. Siempre uno ó dos de los propósitos, se verá afectado por la preeminencia de los otros. Lo más
probable es que se tenga que diseñar más de un Sistema.
Sistema de Costos por Órdenes y Sistema de Costos por Procesos.
Cuando se quiere efectuar de manera sistemática y rutinaria la determinación de costos de un Objeto de

Costos prefijado, puede adoptarse alguno de los dos sistemas básicos de costos: sistema de costos por
procesos y el sistema de costos por órdenes.
Sistema de costos por procesos: En este sistema, se obtiene el costo de un objeto de costos, al asignarle
costos a masas de unidades similares y luego se calculan los costos unitarios sobre una base promedio.
Sistema de costos por órdenes: En este sistema, se obtiene el costo de un producto o servicio asignando
costos a un objeto de costos identificable. Una orden, es una actividad por la que se gastan recursos para
obtener el objeto de costos deseado.
Se puede concebir mejor estos dos sistemas de costeo como los extremos de un espectro:
Sistemas de costeo por órdenes Sistemas de costeo por procesos
Unidad distinta, identificable de un Masas de unidades de Objetos de

Objeto de costos Costos
En la práctica surgen sistemas híbridos de costeo que contienen características de ambos sistemas.
Ejemplos de costeo por órdenes y por procesos en los sectores de servicios, comercio e industria:
SECTORES
SERVICIOS COMERCIO INDUSTRIA
SISTEMAS
Fabricación de
Estudios de Auditoría Ventas por catálogo maquinaria a pedido
POR ÓRDENES
Campañas publicitarias Ventas de Construcción de
supermercados inmuebles
Banca personal Suscripciones de Producción de gaseosas

POR PROCESOS revistas
Currier de artículos Refinado de petróleo
homogéneos
Método general de costeo por órdenes
A continuación se presentan los cinco pasos para asignar costos a los trabajos individuales. Estos se
aplican igualmente a los sectores de servicios, comercio e industria.
1. Identifique la orden que es el objeto de costo escogido.

2. Identifique los elementos de costo directo para la orden.
3. Identifique los elementos de costos indirectos asociados con la orden.
4. Seleccione la base de asignación de costos que se va a utilizar para cada elemento de costos
indirectos.
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5. Determine una tasa o porcentaje de asignación de costos a utilizar para asignar costos indirectos a
la orden
Para ilustrar los pasos mencionados veamos un ejemplo de una oficina de auditoría, que tiene que realizar
la auditoría a un cliente y quiere determinar el costo del trabajo:
1. Identifique la orden que es el El costo de la auditoría al cliente

objeto de costo escogido.
2. Identifique los elementos de Costo de dos profesionales a cargo por 10 días

costo directo para la orden. hábiles de trabajo, es decir 20 días/hombre, a razón
de Gs. 150.000 por día hombre, asciende a Gs.
3.000.000.
3. Identifique los elementos de Los costos indirectos están relacionados con los
costos indirectos asociados con gastos generales de oficina, que se proyectan al
la orden. mes Gs. 12.000.000
4. Seleccione la base de La base de asignación se relaciona con los días

asignación de costos que se va hombre de trabajo.
a utilizar para cada elemento de
costos indirectos.
5. Determine una tasa o Esta tasa se calcula en función a los días hombre
porcentaje de asignación de de trabajo proyectado para el mes.
costos a utilizar para asignar Se tiene una proyección de trabajo de 600
costos indirectos a la orden días/hombre, sobre la base del equipo de auditores
que tiene la oficina.
Costos indirectos mensuales = Gs. 12.000.000
Base de asignación mensual = 600 días/hombre
Tasa de asignación por día/hombre =
Gs. 12.000.000 / 600 días/hombre = Gs. 20.000
En función a los cinco pasos el costo total de la auditoría sería:
Profesionales Gs. 3.000.000

Costos Indirectos (Gs. 20.000 x 20 días/hombre) 400.000
Total Gs. 3.400.000
Imputación de costos directos a órdenes de trabajo
Se pueden distinguir dos categorías principales de costos directos:

1. Recursos utilizados exclusivamente a una orden específica. Por ejemplo cuando se contrata a un
profesional especialmente para efectuar una auditoría.
2. Recursos utilizados en trabajos múltiples. Estos costos requieren un poco más de trabajo para su
asignación. Por ejemplo, cuando se tiene a un profesional contratado de manera permanente, con
un pago mensual fijo, y se le encarga trabajar en varias auditorías.
En el ejemplo anterior, si los profesionales a cargo de la auditoría, se les contrata sólo para ese trabajo, se
negocia y acuerda un pago total por ese trabajo, es decir Gs. 3.000.000 por el trabajo terminado.
Por otro lado si el equipo de auditores se espera que reciban un sueldo fijo total mensual, de Gs.
90.000.000, incluyendo cargas sociales, se tendría una tasa presupuestada de costo directo por día/hombre
de Gs. 90.000.000 / 600 = Gs. 150.000, que es el costo que se asignó.
Medición de la capacidad utilizable de recursos
No siempre se puede utilizar a su máxima capacidad los recursos que se tienen, por ejemplo la maquinaria y
equipos de una empresa, debe destinar tiempo en el año para su mantenimiento o reparaciones. Los
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recursos humanos, no están disponibles los 365 días del año, ya sea por vacaciones, enfermedad o
permisos. Esto es importante tener en cuenta al calcular las tasas de asignación de costos.
Continuando con el ejemplo de la oficina de auditoría, para determinar la cantidad de días/hombre

disponible, tenemos lo siguiente:
Días laborables por auditor al año 261

Cantidad de auditores 30
Días/hombre laborables 7.830
Días de Vacaciones 276
Días de ausencias y permisos, estimado 124
Días destinados a capacitación 230
Días/hombre ha laborar al año 7.200
Días/hombre ha laborar al mes 600
Imputación de costos indirectos a órdenes de trabajo
La imputación de los costos indirectos, se puede hacer sobre una base presupuestada o sobre una base
real. El problema que presenta la aplicación de una base real, es que se tiene que esperar el término del
periodo contable para poder calcularla. En cambio la aplicación de una base presupuestada facilita su
aplicación al momento de efectuar proyecciones y determinar precios para presentar propuestas a
potenciales clientes.
En el ejemplo tratado de la oficina de auditoría, se utilizó una tasa presupuestada, calculada sobre la base
de supuestos establecidos ya sea por experiencia estadística y/o por proyecciones de lo que se espera en el
periodo que viene.
Métodos de costeo real, normal y presupuestado
Se pueden utilizar tres combinaciones posibles de tasas reales y presupuestadas para un sistema de costeo
por órdenes ó un sistema de costos por procesos:
Tipo de costo Costeo Costeo Costeo

Real Normal Presupuestado
Costos directos Tasa real x Tasa real x Tasa presupuestada x

Cantidad real usada Cantidad real usada Cantidad real usada
Costos indirectos Tasa real x Tasa presupuestada x Tasa presupuestada x

Cantidad real usada Cantidad real usada Cantidad real usada
La aplicación de ellos está relacionada con la facilidad de obtener las Tasa real o presupuestada.
Ejemplo:
Continuando el ejemplo de la oficina de auditoría tenemos los siguientes datos
Tasa real de costos directos Gs. 138.500 (*)
Tasa presupuestada de costos directos Gs.150.000 por día/hombre
Cantidad real usada de recursos directos 20 días hombre
Tasa real de costos indirectos Gs. 28.000 (*)
Tasa presupuestada de costos indirectos Gs. 20.000 por día/hombre
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Cantidad real usada de recursos directos 20 días hombre
(*) Cálculo supuesto sobre la base de lo realmente incurrido
Reemplazando en el primer cuadro los datos del segundo cuadro tendríamos:
Tipo de costo Costeo Costeo Costeo

Real Normal Presupuestado
Costos directos Tasa real = Gs. 138.500 x Tasa real = Gs. 138.500 x Tasa
Cantidad Cantidad presupuestada = Gs. 150.000
real usada = 20 días hombre real usada = 20 días hombre Cantidad
real usada = 20 días hombre
Gs. 3.000.000
Gs. 2.770.000 Gs. 2.770.000
Costos indirectos Tasa real = Gs. 28.000 x Tasa Tasa

Cantidad presupuestada = Gs. 20.000 presupuestada = Gs. 20.000
real usada = 20 días hombre Cantidad Cantidad
real usada = 20 días hombre real usada = 20 días hombre
Gs. 560.000 Gs. 400.000 Gs. 400.000
Costo total Gs. 3.330.000 Gs. 3.170.000 Gs. 3.400.000
Enfoque de costeo analítico
El Enfoque de Costeo Analítico, se orienta a analizar el comportamiento de cada uno de los costos directos
e indirectos que afectan a un objeto de costo determinado, a fin de establecer una tasa de asignación por
cada uno de ellos.
Es decir de un enfoque globalista representado por:
O C
B O
T J S T
A E T A
COSTO DIRECTO S T O S COSTO INDIRECTO
GLOBAL A O A GLOBAL
D
E
Pasamos a un enfoque:
COSTO DIRECTO 1 TASA a

O C TASA x COSTO INDIRECTO 1
B O
J S
COSTO DIRECTO 2 TASA b
E T TASA y COSTO INDIRECTO 1
T O
O
COSTO DIRECTO 3 TASA c
TASA z COSTO INDIRECTO 1
D 7
E
COSTO DIRECTO 4 TASA d
De tal manera que se busca una mayor aproximación al costeo de cada Objeto, en función a su
comportamiento.
Por ejemplo, en el caso de la Oficina de Auditoría, se podría precisar en los costos directos el la tasa
hombre/días de cada auditor de acuerdo a su categoría: Supervisor, Senior, Junior, en vez de utilizar una
tasa promedio global de auditor. Tratándose de los costos indirectos se puede desglosar el paquete global
de costos indirectos y por cada uno de ellos definir un comportamiento y una tasa de asignación: personal
administrativo, alquiler de oficina, luz, agua, teléfono, útiles de oficina, etc.
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CAPÍTULO 2: LA RELACIÓN COSTO – VOLUMEN – UTILIDAD
El análisis de costo-volumen-utilidad proporciona una visión general del proceso de planeación. Permite
visualizar la importancia de comprender el comportamiento de los costos, es decir, la respuesta de los
costos a la influencia de diversas variables. Los ejecutivos se enfrentan a menudo con decisiones sobre los
precios de venta, los costos variables y los costos fijos. Tienen que decidir cómo adquirir o utilizar los
recursos económicos con relación a objetivos de la organización. Por lo general estas son decisiones de
corto plazo: ¿Cuántas unidades se requieren vender? ¿Cuánto personal debe contratarse? ¿Cuánto de
descuento se puede ofrecer? Sin embargo, decisiones de largo plazo como la compra de bienes de uso,
también dependen de predicciones sobre las relaciones de costo-volumen-utilidad.
2.1. Factores de costos y factores de ingresos
Los factores de costos son las variables cuyos cambios ocasionan modificaciones en el costo total de un
objeto de costos previamente definido. De igual forma los factores de ingresos son las variables cuyos
cambios ocasionan modificaciones en el ingreso total. Ejemplos de ello podemos verlos en el siguiente
cuadro:
FACTORES DE COSTOS
Función de la empresa Ejemplos de Factores de Costos
 Porcentaje de comisión
Marketing y ventas  Cantidad de publicidad
 Número de vendedores
 Porcentaje de merma
Producción  Número de unidades producidas
 Salario del personal
 Precio de compra
Compras  Porcentaje de descuento por volumen
 Calidad del material que se compra
 Número de vehículos
Distribución  Número de clientes
 Peso de los artículos a distribuir
FACTORES DE INGRESOS
 Precio de venta
 Cantidad de unidades vendidas
 Porcentaje de descuento
El análisis del costo-volumen-utilidad, hace énfasis los factores de costos e ingresos relacionados con la
cantidad de unidades de productos y/o servicios que se producen y/o venden
2.2. El punto de equilibrio
Puede utilizarse el análisis CVU para examinar la forma en que afectan a la utilidad neta, las diversas
alternativas de decisión que alguien pueda estar considerando. El punto de equilibrio es aquel nivel de
actividad en que los costos totales son iguales a los ingresos totales, es decir la utilidad es cero.
El análisis del punto de equilibrio se apoyo en la clasificación de costos en variables y fijos. Los costos
variables son los que aumentan o disminuyen en función a que aumente o disminuya el nivel de producción
y/o ventas, mientras que los costos fijos son aquellos cuya variación no está relacionada con la variación del
nivel de producción y/o ventas.
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Existen tres métodos para calcular el punto de equilibrio:
 El método de ecuación
 El método del margen de contribución
 El método gráfico
Veamos un ejemplo para ilustrar los tres métodos: Jorge Insfrán alquiló un espacio en la Expo por Gs.
2.000.000 para vender orquídeas. Las orquídeas le son dadas en consignación por un floricultor, que al
término de la feria recibirá las orquídeas no vendidas. Jorge espera vender cada orquídea en Gs. 50.000 y
deberá pagar al floricultor Gs. 30.000 por cada una. ¿Qué cantidad de orquídeas deberá vender Jorge para
alcanzar el punto de equilibrio?
Si aplicamos el método de la ecuación tendríamos el siguiente desarrollo:
Ventas – Costos variables – costos fijos = Utilidad
Analizando tenemos:
(PVU . N) – (CVU . N) – CF = Utilidad
Donde
PVU = Precio de venta unitario
CVU = Costo de venta unitario
N = Unidades a vender
CF = Costos fijos.
Reemplazando tenemos:
50.000 N – 30.000 N – 2.000.000 = Utilidad
Pero si tenemos presente que lo que buscamos es el punto de equilibrio, donde la utilidad es “0”, tenemos:
50.000 N – 30.000 N – 2.000.000 = 0
Despejando tenemos:
20.000 N – 2.000.000 = 0
20.000 N = 2.000.000
N = 2.000.000 / 20.000
N = 100
Lo que indica que Jorge Insfrán requiere vender 100 orquídeas durante la Expo para no ganar ni perder.
Según el método del margen de contribución tenemos el siguiente desarrollo:
(PVU . N) – (CVU . N) – CF = Utilidad
N (PVU – CVU) – CF = Utilidad
N (MCU) = CF + Utilidad
N = CF + Utilidad
MCU
Si buscamos calcular el punto de equilibrio, significa que la utilidad es “0”, entonces:
N = CF
MCU
Que es la fórmula del punto de equilibrio en unidades, donde N es el número de unidades de producción y/o
ventas de punto de equilibrio; CF es el total de costos fijos y MCU es el Margen de Contribución Unitario.
En nuestro ejemplo si reemplazamos tenemos:
10
N= 2.000.000 ; N= 2.000.000 ; N = 100
50.000 – 30.000 20.000
Finalmente con el método gráfico tenemos:
Gs. Ventas
Costos Totales
5.200.000
5.000.000 Punto de Equilibrio
4.800.000
4.400.000
4.000.000
3.600.000 Costos Variables
3.200.000
2.800.000
2.400.000
2.000.000 Costos Fijos
1.600.000
1.200.000
800.000
400.000
0
20 40 60 80 100 120
Unidades
Se puede apreciar que la intersección de las rectas de las ventas con los costos totales, coinciden en las
coordenadas Gs. 5.000.000 y 100 unidades, lo cual es coincidente con la solución de los dos métodos
anteriores.
2.3. Supuestos de la relación CVU
Como todo modelo de análisis, se parte de ciertos supuestos que ayudan a simplificar la realidad en el
diseño del modelo.
Una suposición fundamental es la Escala Relevante. Es decir las relaciones de comportamiento entre las
ventas y los costos son válidas dentro de cierto nivel de operaciones. Veamos un ejemplo. Un comerciante
que comercializa calzados de deporte abre una tienda, lo cual implica un costo fijo mensual de Gs.
3.000.000, entre alquiler, personal y otros gastos. Vende cada par de calzados en Gs. 220.000 y por el nivel
de compras que efectúa, su proveedor le vende cada par en Gs. 160.000.
Aplicando la fórmula del punto de equilibrio tenemos:
N = CF / MCU
N = 3.000.000 / (220.000 – 160.000)
N = 3.000.000 / 60.000
N = 50
Es decir que el comerciante tiene que vender mensualmente 50 pares de calzado para no ganar ni perder.
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Pero si decide abrir otra tienda en otro barrio, lo cual implica asumir un costo fijo mensual adicional de Gs.
3.400.000, y por el volumen de compra total para ambas tiendas su proveedor le deja cada par a Gs.
140.000, tenemos una nueva escala relevante:
N = CF / MCU
N = 6.400.000 / (220.000 – 140.000)
N = 6.400.000 / 80.000
N = 80
Lo que implica que el punto de equilibrio del comerciante subió a 80 pares de calzado en la nueva escala
relevante.
Las siguientes suposiciones limitarán la precisión y confiabilidad de un determinado análisis de CVU:
 El comportamiento del costo total y los ingresos totales se ha determinado de un modo confiable y
es lineal a lo largo de la escala relevante.
 Todos los costos se pueden dividir en elementos fijos y variables.
 Los precios de ventas permanecerán sin cambios.
 La eficiencia y la productividad permanecerán sin cambios.
 Los precios de los factores de producción permanecerán sin cambios.
 El análisis cubre un solo producto o de tratarse de varios productos se mantendrá una determinada
mezcla de ventas.
 El volumen de producción es igual al volumen de ventas o los cambios en los niveles de inventario
inicial y final serán insignificantes.
El analista deberá estar revisar continuamente los cambios que pueda haber, en estas suposiciones.
2.4. Planeación de costos y CVU
El análisis CVU es un instrumento útil para la planeación de costos. Proporciona datos sobre los riesgos que
diferentes estructuras de costos significan en un negocio. En este modelo las estructuras de costos pueden
estar conformadas predominantemente por costos fijos ó por costos variables o por una combinación
equitativa de ambas.
Veamos un ejemplo. Retomemos el caso de Jorge Insfrán y la venta de orquídeas en la Expo. Con un costo
fijo de Gs. 2.000.000 y un margen de contribución unitario de Gs. 20.000, su punto de equilibrio era de 100
unidades. Por cada unidad vendida después del punto de equilibrio ganaría Gs. 20.000.
Pero una segunda opción pudo ser pagar un alquiler menor, digamos Gs. 1.400.000 y entregar
adicionalmente el 5% de las ventas. En este escenario el costo fijo de Gs. 1.400.000 y el margen de
contribución unitario de Gs. 50.000 – 5% - 30.000 = Gs. 17.500. Aplicando la fórmula del punto de equilibrio
CF / MCU = 80 unidades. El punto de equilibrio en unidades disminuyó, pero la utilidad por cada unidad
vendida después del punto de equilibrio bajó a Gs. 17.500.
Una tercera opción pudo ser no pagar un costo fijo por el alquiler y entregar el 20% de las ventas. En este
escenario el punto de equilibrio es “0”, sin embargo la utilidad por cada unidad vendida bajaría a Gs.
10.000. (Gs. 50.000 – 20% - 30.000)
Veamos un resumen en el siguiente cuadro:
OPCIONES 1 2 3
Costo fijo 2.000.000 1.400.000 0
Margen de contribución unitario 20.000 17.500 10.000
Punto de equilibrio en unidades 100 80 0
Análisis de sensibilidad
Normalmente en el proceso de planeación se trabaja con números simples que representan “las mejores
estimaciones” para enfatizar y simplificar el comportamiento de diversas variables. Pero es claro que
nuestras estimaciones y proyecciones están sujetas a varios grados de incertidumbre, que se define en este
caso, como la posibilidad que un volumen real se desvíe del volumen esperado. ¿Cómo enfrentar la
incertidumbre? Hay disponibles muchos modelos complejos que formalizan el análisis de valores esperados
conjuntamente a las distribuciones de probabilidad. Pero la aplicación del análisis de sensibilidad es el
enfoque más ampliamente utilizado. El análisis se sensibilidad es una técnica que examina cómo cambiaria
un resultado si se cambia un supuesto. En el caso del ejemplo de la venta de orquídeas en la Expo,
tendríamos el siguiente análisis de sensibilidad cambiando solamente la variable de unidades vendidas:
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ANÁLISIS DE SENSIBILIDAD DE LA UTILIDAD NETA
OPCIONES 1 2 3
Qué pasa si se venden 100 unidades 0 350.000 1.000.000
Qué pasa si se venden 150 unidades 1.000.000 1.225.000 1.500.000
Lo que nos lleva a las siguientes apreciaciones:
“A mayor expectativa de venta es conveniente negociar costos fijos que reemplacen a los costos
variables.”
“A menor expectativa de venta es conveniente negociar costos variables que reemplacen a los
costos fijos.”
2.5. Mezcla de ventas
La mezcla de ventas es la combinación relativa de los volúmenes de productos o servicios que constituyen
las ventas totales. Un cambio en la mezcla de ventas puede alterar el margen de contribución total y por
ende la utilidad neta.
Veamos un ejemplo. Supongamos que un comerciante que vende dos productos, tiene el siguiente
presupuesto para el mes que comienza:
Conceptos Producto A Producto B Total

Unidades a vender 1.200 400 1.600
Precio de venta unitario Gs. 5.000 10.000
Ventas totales esperadas Gs. 6.000.000 4.000.000 10.000.000
Costo variable unitario Gs. 4.000 3.000
Costo variable total Gs. 4.800.000 1.200.000 (6.000.000)
Margen de contribución unitario Gs. 1.000 7.000
Margen de contribución total Gs. 1.200.000 2.800.000 4.000.000
Costos fijos (3.000.000)
Utilidad 1.000.000
En este caso la pregunta es ¿Cuál es el punto de equilibrio? Para dar respuesta tenemos que asumir que la
mezcla de ventas no cambiará, es decir la relación de unidades a vender del Producto A con respecto a las
unidades del Producto B no variará a cualquier volumen de ventas. Es decir, si cuando se venden 1.200
unidades de A, se venden 400 unidades de B, la relación es de 3 a 1. En este modelo se asume para el
periodo presupuestado, que esa relación es invariable. Entonces la nueva “unidad” para calcular el punto de
equilibrio es la mezcla de A y B en relación de 3 a 1.
Con ello tendríamos la siguiente estructura de la mezcla A, B:

Unidades de la mezcla 3 1 4
Precio de venta de la mezcla Gs. 15.000 10.000 25.000
Costo variable de la mezcla Gs. 12.000 3.000 15.000
Mrg. de contrib. de la mezcla Gs. 3.000 7.000 10.000
Para calcular el punto de equilibrio aplicamos la fórmula:
CF / MCU
El costo fijo es de Gs. 3.000.000 y el margen de contribución unitario a utilizar es el de la mezcla, es decir
Gs. 10.000, reemplazando tenemos:
13
Gs. 3.000.000 / Gs. 10.000 = 300 mezclas
El punto de equilibrio es de 300 mezclas vendidas, que si lo traducimos en términos de Producto A y

Producto B, tenemos:
Producto A: 300 mezclas X 3 unidades = 900 unidades de producto A
Producto B: 300 mezclas X 1 unidad = 300 unidades de producto B
Verificando en el Estado de Resultados presupuestado:

Unidades a vender
Ventas totales esperadas Gs.
Costo variable total Gs.
Margen de contribución total Gs.
Costos fijos
Utilidad
La relación dada en la mezcla de venta debe ser constantemente revisada, se puede calcular tomando el
promedio estadístico de los últimos meses, ajustado por cualquier cambio en los planes de ventas para el
periodo que se presupuesta.
Planeación de las utilidades
Hasta ahora hemos aplicado el modelo CVU para efectos de calcular el punto de equilibrio. Sin embargo
este modelo es útil para planificar las utilidades a obtenerse en un periodo determinado
Retomemos el ejemplo anterior, del comerciante con sus dos productos, el tenía el siguiente presupuesto
para el mes que se iniciaba:

Margen de contribución total Gs. 1.200.000 2.800.000 4.000.000
Utilidad 1.000.000
Supongamos que para el siguiente mes el comerciante desea obtener una utilidad de Gs. 5.000.000,
¿Cuántas unidades de A y B debe vender si se mantiene la mezcla de ventas? Para ello podemos aplicar la
fórmula del punto de equilibrio, haciéndole una pequeña modificación:
CF / MCU = Punto de equilibrio, es decir la utilidad = 0
Pero si deseo obtener una determinada utilidad, la fórmula para determinar las unidades a vender sería:
(CF + UD) / MCU
Donde UD es Utilidad Deseada.
Para el ejemplo si reemplazamos tenemos:
(3.000.000 + 5.000.000) / 10.000 = 800 mezclas
El nivel de ventas para alcanzar una utilidad de Gs. 5.000.000 es de 800 mezclas, que si lo traducimos en
términos de Producto A y Producto B, tenemos:
14
Producto A: 800 mezclas X 3 unidades = 2.400 unidades de producto A

Unidades a vender
Ventas totales esperadas Gs.
Costo variable total Gs.
Margen de contribución total Gs.
Costos fijos
Utilidad
El efecto del impuesto a la renta
Hasta ahora hemos desarrollado el Modelo CVU sin tener en cuenta que la mayoría de las empresas están
gravadas por el impuesto a la renta, cuya tasa actualmente es el 10%. ¿Cómo afecta al cálculo de las
unidades a vender para alcanzar una utilidad deseada, la tasa del impuesto a la renta? Para ello podemos
partir de la fórmula modificada del punto de equilibrio para determinar las unidades a vender dada una
utilidad deseada, que calculamos anteriormente:
(1) Unidades a vender = (Costo Fijo + Utilidad Deseada) / Margen de Contribución Unitario
Incluyendo el impuesto tendríamos:
(2) Unidades a vender = (Costo Fijo + Utilidad Deseada + Impuesto a la renta) / Margen de Contribución Unitario
La utilidad deseada sería el resultado de restar a la utilidad antes de impuestos el impuesto a la renta, es
decir:
(3) Utilidad antes de impuestos – impuesto a la renta = Utilidad deseada
O también:
(4) Utilidad antes de impuestos = Utilidad deseada + impuesto a la renta
Si tenemos presente que el impuesto a la renta es un % de la utilidad antes de impuestos tenemos:
Utilidad antes de impuestos 100% 1

(-) Impuesto a la renta 10% 0.1
Utilidad deseada 90% 0.9
De donde podemos extraer la siguiente relación:
(5) Utilidad antes de impuestos = Utilidad deseada / (1 – tasa impuesto)
Verificando tenemos:
Utilidad antes de impuestos = 90% / (1 – 0,1)
Utilidad antes de impuestos = 100%
Introduciendo (4) en (2) tenemos:
15
(6) Unidades a vender = (Costo Fijo + Utilidad antes de impuestos) / Margen de Contribución Unitario
Finalmente reemplazando (5) en (6) tenemos:
(7) Unidades a vender = (Costo Fijo + (Utilidad deseada / (1 – tasa de impuesto)) / Margen de Contribución Unitario
Que es la fórmula para calcular el número de unidades a vender dada una utilidad deseada, considerando el
efecto del impuesto a la renta.
Reemplazando los datos del comerciante y sus dos productos en la fórmula, tenemos:
Unidades a vender = (3.000.000 + (5.000.000 / (1 - 0.1)) / 10.000
Unidades a vender = (3.000.000 + (5.000.000 / 0.9)) / 10.000
Unidades a vender = (3.000.000 + 5.555.556) / 10.000
Unidades a vender = 8.555.556 / 10.000
Unidades a vender = 856
El nivel de ventas para alcanzar una utilidad deseada después de impuestos de Gs. 5.000.000 es de 856
mezclas, que si lo traducimos en términos de Producto A y Producto B, tenemos:
Producto A: 856 mezclas X 3 unidades = 2.568 unidades de producto A

Margen de contribución total Gs. 2.568.000 5.992.000 (8.560.000)
Utilidad antes de impuestos 5.560.000
Impuesto a la renta 10% 556.000
Utilidad neta deseada 5.004.000 *
(*) El redondeo de los decimales genera los Gs. 4.000 adicionales
Información en importe de ventas
La medida global del volumen de actividad que se encuentra con más frecuencia es el importe de ventas,
que es una determinación monetaria, más que física de la actividad. Este enfoque es una alternativa cuando
la empresa tiene varios productos y no se quiere aplicar el enfoque de la mezcla de ventas.
Tomemos nuevamente el ejemplo del comerciante y los dos productos

Ventas totales esperadas Gs. 6.000.000 4.000.000 10.000.000 100%
Costo variable total Gs. 4.800.000 1.200.000 (6.000.000) 60%
Margen de contribución total Gs. 1.200.000 2.800.000 4.000.000 40%
Utilidad 1.000.000
Las relaciones en importes se pueden expresar en la siguiente forma:
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Razón del margen de contribución = (Margen de Contribución / Ventas) = 0,4 ó 40%
Razón del costo variable = (Costos variables / Ventas) = 0,6 ó 60%
Utilizando la Razón del margen de contribución se puede calcular el punto de equilibrio en importes:
Punto de equilibrio = Costos fijos / Razón del margen de contribución
Reemplazando en el ejemplo tenemos:
Punto de equilibrio = 3.000.000 / 0,4
Punto de equilibrio = Gs. 7.500.000
Que es el mismo importe de ventas que se verificó cuando se calculo el punto de equilibrio aplicando la
mezcla de ventas.
Caso de una institución sin fines de lucro
Una institución de bienestar social recibe de una Fundación internacional de la suma de US $ 90.000 al año.
El propósito de esta institución es auxiliar a los minusválidos. En promedio la institución destina US $ 400
por persona al año. Los costos fijos anuales de la institución son de US $ 27.000. No hay otros costos. Se
desea saber cuánta gente podrá recibir en el año el subsidio.
Si el subsidio se redujera a US $ 77.000 ¿Cuánta gente recibiría el subsidio?
Si se reduce el subsidio a US 80.000, a cuánto debe reducirse el subsidio por persona si se desea mantener
la atención a la misma cantidad de gente de la situación inicial
Influencia de la escala relevante en el comportamiento del costo
El comportamiento del costo de una fábrica es la siguiente:
Escala de producción Costos fijos

en unidades anuales
Gs.
0 – 20.000 160.000.000
20.001 – 65.000 190.000.000
65.001 – 90.000 210.000.000
90.001 – 100.000 250.000.000
Con una actividad de 70.000 unidades al mes el costo variable total es de Gs. 280.000.000. La capacidad
máxima de producción mensual es de 100.000 unidades
La producción está fijada en 50.000 unidades mensuales con un precio de venta de Gs. 7.500 por unidad
¿Cuál es el número mínimo de unidades adicionales que se necesita vender en un mercado no relacionado,
a Gs. 5.500 la unidad, para obtener una utilidad total mensual de Gs. 3.000.000 en ese mercado?
17
CAPITULO 3: CENTROS DE RESPONSABILIDAD Y EL PRESUPUESTO MAESTRO
3.1. Generalidades
Los presupuestos cuantifican los planes futuros de acción. Un sistema de presupuestos se construye sobre
el desempeño histórico y luego se expande para incluir las consideraciones del desempeño futuro. Los
sistemas de presupuestos hacen que las perspectivas de los gerentes se orienten hacia el futuro.
3.2. Características de los presupuestos
Un presupuesto es una expresión cuantitativa de un plan de acción y una ayuda para la coordinación e
implantación de este plan. Los presupuestos se formulan para toda la empresa o para una parte de ella.
El presupuesto maestro resume los proyectos financieros de todos los presupuestos y planes de todas las
áreas de la organización. Cuantifica las expectativas de la gerencia respecto a los ingresos futuros, flujos de
efectivo y posición financiera. Estas expectativas surgen de un análisis cuidadoso del futuro de la empresa.
Una empresa bien administrada tiene el siguiente ciclo presupuestal:
1. Planea el desempeño de la organización como un todo y para cada área de la empresa. Todo el
equipo gerencial está de acuerdo en lo que debe esperarse.
2. Proporciona un marco de referencia, una serie de expectativas específicas contra las que pueden
compararse los resultados reales.
3. Investiga las variaciones de los planes. La acción correctiva sigue a la investigación.
4. Planea nuevamente, se toma en cuenta la retroalimentación y el cambio en las condiciones.
3.3. Ventajas de los presupuestos
Los presupuestos son un método fundamental de los sistemas de control gerencial. Cuando se administran
con inteligencia, los presupuestos:
1. Obligan a planificar las operaciones de la empresa.
2. Proporcionan criterios de referencia para el control del desempeño.
3. Promueven la comunicación y la coordinación dentro de la empresa.
3.4. Tipos de presupuestos.
Los presupuestos abarcan un periodo de un año o menos, pero tratándose de inversiones pueden abarcar
tres, cinco ó más años.
El periodo usual del presupuesto de planeación y control es de un año. A menudo el presupuesto anual se
desagrega por meses para el primer trimestre y por trimestre para el resto del año. Los datos
presupuestados para el año se revisan y ajustan de manera mensual o trimestral, en función a nuevas
informaciones y cambios en el entorno.
La terminología utilizada para referirse a los presupuestos puede variar de una empresa a otra. Se les
puede llamar Estados Financieros Presupuestados o Estados Financieros Pro forma. Estos incluyen
usualmente un Estado de Resultados Proyectado, un Balance Presupuestado y el Presupuesto de Caja.
3.5. Formulación del Presupuesto Maestro: Presupuesto de Operación y Presupuesto Financiero.
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El Presupuesto Maestro está conformado por dos grandes presupuestos: El presupuesto de operación y el
presupuesto financiero. Tratándose del presupuesto de operación puede haber algunas diferencias, ya sea
que se trate de una empresa industrial, comercial o de servicios. Sin embargo en el caso del presupuesto
financiero, este será igual en cualquier empresa.
El presupuesto de operación más complejo, es el utilizado por las empresas industriales y está integrado
por:
 Presupuesto de ventas.
 Presupuesto de producción.
 Presupuesto de inventarios finales
 Presupuesto de materiales directos
 Presupuesto de mano de obra directa
 Presupuesto de gastos generales de fábrica
 Presupuesto de costo de productos vendidos
 Presupuesto de gastos de ventas
 Presupuesto de gastos de administración, y
 Presupuesto del estado de resultados antes de gastos financieros e impuestos.
El presupuesto financiero está conformado por:
 Presupuesto de inversión,
 Presupuesto de caja,
 Presupuesto del estado de resultados, y
 Balance proyectado.
Tratándose de una empresa comercial, en vez de contar con los presupuestos de producción, materiales
directos, mano de obra directa y gastos generales de fábrica, sólo se tendría el presupuesto de compras.
En el caso de una empresa de servicios que no utiliza materiales y repuestos, no se tendría el presupuesto
de inventarios finales ni el presupuesto de materiales directos. En vez de tener un presupuesto de costo de
productos vendidos, se tendría un presupuesto de costo de servicios prestados.
19
Estos presupuestos los podemos ilustrar en el siguiente gráfico:
PRESUPUESTO MAESTRO
Presupuesto de
Ventas
P
Presupuesto de Presupuesto de R
inventarios producción E
finales S
U
P
U
Presupuesto de Presupuesto de Presupuesto de
materiales mano de obra gastos generales E
directos directa de fábrica S
T
O
Presupuesto de
costos productos D
vendidos
E
O
Presupuesto
de gastos de P
ventas E
R
A
C
Presupuesto de I
gastos de O
administración
N
Presupuesto del Estado de

Resultados antes de gastos
financieros e impuestos
P F
Presupuesto de Presupuesto Balance R I
inversión del Estado de Proyectado E N
Resultados S A
U N
P C
U I
E E
S R
Presupuesto de T O
Caja O
20
Caso práctico:
CASO: LA FÁBRICA S.A. - I PARTE

La Fábrica S.A. es una empresa industrial, su proceso de producción es repetitivo y automatizado. Fabrica un solo producto
Aplica un sistema de costeo completo o por absorción y un método de costeo de PEPS. Fabrica un solo producto
Los datos que se presentan a continuación corresponden al presupuesto del año 2008
Se requiere preparar el presupuesto de operación para el año 2008:

RENDIMIENTO TECNICO Unid. Física Para cada Prod. Term.
Materia prima 1 mililitros 1.500
Materia prima 2 mililitros 1.000
Suministros unidades 800
Horas de mano de obra directa por unidad horas 30
DATOS COMERCIALES
Presupuesto de ventas en unidades 2.500
Precio de Venta por UNIDAD $ 10.000
Inventario Final esperado de productos terminados en unidades 300
Inventario Inicial de productos terminados en unidades 150
Costo unitario por unidad del inventario inicial de productos terminados $ 5.800
MATERIA MATERIA SUMINIS
MATERIAS PRIMAS PRIMA 1 PRIMA 2 TROS
Costo de compra por unidad física $ 1,50 1,00 1,20
Inventario Inicial en unidades 100.000 60.000 400.000
Inventario Final en unidades 150.000 100.000 300.000

DATOS ADICIONALES US$
Costo de Mano de Obra Directa, incluye carga social 9,00
Gastos de Fábrica $:
Variables por hora de mano de obra directa $ 30
Fijos para todo el año, incluye depreciación por $ 120.000 $ 1.200.000

Gastos de Administración – fijos 2.500.000
Gastos de Ventas – fijos 1.000.000
Gastos de ventas - variables por unidad $ 800

PRESUPUESTO DE VENTAS - $
PRODUCTOS UNIDADES PRECIO IMPORTE

PRODUCTO UNICO 2.500 10.000 25.000.000
TOTAL 25.000.000

PRESUPUESTO DE PRODUCCION - EN UNIDADES

PRODUCTO UNICO
VENTAS PRESUPUESTADAS 2.500
21
INVENTARIO FINAL 300
NECESIDADES TOTALES 2.800
INVENTARIO INICIAL -150
UNIDADES A PRODUCIR 2.650
PRESUPUESTO DE CONSUMO DE MATERIA PRIMA Y SUMINISTROS - UNIDADES Y $

PRIMA 1 PRIMA 2 TROS
PRODUCTO UNICO 3.975.000 2.650.000 2.120.000
TOTAL DE UNIDADES A CONSUMIR 3.975.000 2.650.000 2.120.000
PRECIO POR UNIDAD US$ 1,50 1,00 1,20
COSTO DE MATERIA PRIMA A CONSUMIR $ 5.962.500 2.650.000 2.544.000
TOTAL CONSUMO DE MATERIA PRIMA $ 11.156.500

PRESUPUESTO DE COMPRA DE MATERIA PRIMA - UNIDADES Y $

PRIMA 1 PRIMA 2 TROS
UNIDADES A COMSUMIR EN PRODUCCION 3.975.000 2.650.000 2.120.000
INVENTARIO FINAL 150.000 100.000 300.000
TOTAL DE NECESIDADES EN LOTES 4.125.000 2.750.000 2.420.000
INVENTARIO INICIAL -100.000 -60.000 -400.000
LOTES A COMPRAR 4.025.000 2.690.000 2.020.000
COSTO POR LOTE $ 1,50 1,00 1,20
VALOR DE LAS COMPRAS US$ 6.037.500 2.690.000 2.424.000
TOTAL COMPRA DE MATERIA PRIMA $ 11.151.500
PRESUPUESTO DE MANO DE OBRA DIRECTA - HORAS Y $

PRODUCTO UNICO
UNIDADES A PRODUCIR 2.650
HORAS DE MANO DE OBRA POR UNIDAD 30
TOTAL DE HORAS 79.500
COSTO POR HORA $ 9,00
COSTO TOTAL DE MANO DE OBRA $ 715.500

PRESUPUESTO DE GASTOS DE FABRICA – US$

TOTAL
Variables 2.385.000
Fijos 1.200.000
TOTAL DE GASTOS DE FABRICA 3.585.000

PRESUPUESTO DE COSTOS UNITARIOS DE PRODUCCION - US$

PRODUCTO UNICO
MATERIA PRIMA 4.210
MANO DE OBRA 270
GASTOS DE FABRICA 1.353
TOTAL COSTO UNITARIO 5.833

22
PRESUPUESTO DE INVENTARIOS FINALES
MATERIAS PRIMAS: Unidades Costo Importe
Materia prima 1 150.000 1,50 225.000,00
Materia prima 2 100.000 1,00 100.000,00
Suministros 300.000 1,20 360.000,00 685.000

PRODUCTOS TERMINADOS:
Producto único 300 5.833 1.749.849 1.749.849
PRESUPUESTO DEL COSTO DE PRODUCCION - US$

CONSUMO DE MATERIA PRIMA 11.156.500
CONSUMO DE MANO DE OBRA DIRECTA 715.500
CONSUMO DE GASTOS DE FABRICA 3.585.000
COSTOS INCURRIDOS EN EL PERIODO 15.457.000
INV. INICIAL DE PRODUCTOS EN PROCESO 0
INV. FINAL DE PRODUCTOS EN PROCESO 0
COSTO DE PRODUCCION 15.457.000

PRESUPUESTO DEL COSTO DEL COSTO DE VENTAS - US$

INVENTARIO INICIAL DE PRODUCTOS TERMINADOS 870.000
COSTO DE PRODUCCION DEL AÑO 15.457.000
DISPONIBLE PARA LA VENTA 16.327.000
INVENTARIO FINAL DE PRODUCTOS TERMINADOS -1.749.849
COSTO DE VENTAS 14.577.151

PRESUPUESTO DE GASTOS DE ADMINISTRACION Y VENTAS EN US$

Gastos de Administración - Fijos: 2.500.000
2.500.000
Gastos de Comercialización
Fijos 1.000.000
Variables 2.000.000
3.000.000

PRESUPUESTO DEL ESTADO DE RESULTADOS ANTES DE INTERESES E IMPUESTOS - 2008 - US$

VENTAS 25.000.000
COSTO DE VENTAS -14.577.151
UTILIDAD BRUTA 10.422.849
GASTOS DE ADMINISTRACION -2.500.000
GASTOS DE VENTAS -3.000.000
UTILIDAD OPERATIVA 4.922.849

23
PRESUPUESTO DEL ESTADO DE RESULTADOS ANTES DE INTERESES E IMPUESTOS - 2008 - US$
PRESENTADO POR MARGEN DE CONTRIBUCIÓN
VENTAS 2.500 10.000 25.000.000
COSTOS VARIABLES:
Producción: 2.500 5.380 -13.450.000
Materia prima 2.500 4.210
Mano de obra directa 2.500 270
Gastos de fábrica 2.500 900
Ventas: 2.500 800 -2.000.000
MARGEN DE CONTRIBUCIÓN 2.500 3.820 9.550.000
COSTOS FIJOS: -4.627.151
Producción 1.127.151
Administración 2.500.000
Ventas 1.000.000
UTILIDAD OPERATIVA 4.922.849

FÓRMULA DEL PUNTO DE EQUILIBRIO: CF / MCU

PUNTO DE EQUILIBRIO: 4.627.151 / 3.820

PUNTO DE EQUILIBRIO: 1.211

CÁLCULO DEL PUNTO DE EQUILIBRIO ANTES DE INTERESES E IMPUESTOS - 2008 - US$
PRESENTADO POR MARGEN DE CONTRIBUCIÓN
VENTAS 1.211 10.000 12.112.961
COSTOS VARIABLES:
Producción: 1.211 5.380 -6.516.773
Materia prima 1.211 4.210
Mano de obra directa 1.211 270
Gastos de fábrica 1.211 900
Ventas: 1.211 800 -969.037
MARGEN DE CONTRIBUCIÓN 1.211 3.820 4.627.151
COSTOS FIJOS: -4.627.151
Administración 2.500.000
Ventas 1.000.000
UTILIDAD OPERATIVA 0

24
CASO: LA FÁBRICA S.A. - II PARTE
Con los datos que se presentan a continuación elabore el Presupuesto de Caja , el Estado de Resultados y el
Balance
Proyectado para el año 2008.
Así mismo presente un análisis e interpretación de los estados financieros
BALANCE AL 31-12-2007
Activo Corriente:
Caja 148.600
Cuentas a cobrar 11.000.000
Materias Primas y suministros 690.000
Productos terminados 870.000 12.708.600
Activo No Corriente:
Terrenos 500.000
Edificio y equipos 3.800.000
Depreciación acumulada -750.000 3.550.000

Total de Activos 16.258.600
Pasivo Corriente:
Cuentas a pagar 11.800.000
Impuesto a la renta a pagar 280.000 12.080.000
Patrimonio:
Capital social 3.000.000
Reserva de revalúo 280.000
Reserva legal 320.000
Utilidades acumuladas 578.600 4.178.600
Total pasivo y patrimonio 16.258.600

Flujos de caja proyectados para 2008
$
Cobranzas 12.500.000
Pagos:
Por materias primas 5.000.000
Por otros costos y gastos 6.000.000
Por sueldos y salarios 300.000
Por impuesto a la renta 280.000
Por compra de maquinaria 300.000
Datos adicionales:
Cálculo de la reserva legal del año 2008 40.000
Cálculo de la re-valuación del activo fijo - 2008 (Incluye 80,000 para terrenos) 370.000
Cálculo de la re-valuación de la depreciación acumulada - 2008 120.000
La reserva de revalúo del 2007 se integra a capital
sobre la
Tasa de impuesto a la renta 10% utilidad
25
PRESUPUESTO DE CAJA - 2008
INGRESOS:
COBRANZAS 12.500.000
EGRESOS:
POR MATERIAS PRIMAS 5.000.000
POR OTROS COSTOS Y GASTOS 6.000.000
POR SUELDOS Y SALARIOS 300.000
POR IMPUESTOA LA RENTA 280.000
POR COMPRA DE MAQUINARIA 300.000
TOTAL EGRESOS 11.880.000
SALDO OPERATIVO 620.000
SALDO DE CAJA AL INICIO DEL AÑO 148.600
SUB TOTAL ANTES DE MOVIMIENTOS FINANCIEROS 768.600
RECEPCIÓN / (-) DEVOLUCIÓN DE PRÉSTAMOS 0
INTERESES POR PRÉSTAMOS 0
SALDO DE CAJA AL FINAL DEL AÑO 768.600
ESTADO DE GANANCIAS Y PÉRDIDAS

2.008 2007
VENTAS 25.000.000 22.500.000
COSTO DE VENTAS -14.577.151 -13.000.000
UTILIDAD BRUTA 10.422.849 9.500.000
GASTOS DE ADMINISTRACION -2.500.000 -2.200.000
GASTOS DE VENTAS -3.000.000 -2.900.000
UTILIDAD OPERATIVA 4.922.849 4.400.000
GASTOS FINANCIEROS 0 -300.000
UTILIDAD ANTES DE IMPUESTOS 4.922.849 4.100.000
IMPUESTO A LA RENTA -492.285 -1.230.000
UTILIDAD NETA 4.430.564 2.870.000

BALANCE GENERAL
2.008 2.007
ACTIVO CORRIENTE:
CAJA 768.600 148.600
CUENTAS A COBRAR 23.500.000 11.000.000
MATERIAS PRIMAS 685.000 690.000
PRODUCTOS TERMINADOS 1.749.849 870.000
TOTAL ACTIVO CORRIENTE 26.703.449 12.708.600
ACTIVO NO CORRIENTE:
TERRENOS 580.000 500.000
EDIFICIO Y EQUIPOS 4.390.000 3.800.000
DEPRECIACIÓN ACUMULADA -990.000 -750.000
TOTAL ACTIVO NO CORRIENTE 3.980.000 3.550.000
TOTAL DE ACTIVOS 30.683.449 16.258.600

PASIVO CORRIENTE:
CUENTAS A PAGAR 21.332.000 11.800.000
IMPUESTO A LA RENTA A PAGAR 492.285 280.000
TOTAL PASIVO 21.824.285 12.080.000
PATRIMONIO:
CAPITAL SOCIAL 3.280.000 3.000.000
RESERVA DE REVALÚO 250.000 280.000
RESERVA LEGAL 360.000 320.000
UTILILADES ACUMULADAS 4.969.164 578.600
TOTAL PATRIMONIO 8.859.164 4.178.600
TOTAL PASIVO Y PATRIMONIO 30.683.449 16.258.600
26
3.6. Los estados financieros como base para el control de la rentabilidad y la liquidez.
ESTADO DE GANANCIAS Y PÉRDIDAS

2.008 % 2007 %
VENTAS 25.000.000 100% 22.500.000 100%
COSTO DE VENTAS -14.577.151 -58% -13.000.000 -58%
UTILIDAD BRUTA 10.422.849 42% 9.500.000 42%
GASTOS DE ADMINISTRACION -2.500.000 -10% -2.200.000 -10%
GASTOS DE VENTAS -3.000.000 -12% -2.900.000 -13%
UTILIDAD OPERATIVA 4.922.849 20% 4.400.000 20%
GASTOS FINANCIEROS 0 0% -300.000 -1%
UTILIDAD ANTES DE IMPUESTOS 4.922.849 20% 4.100.000 18%
IMPUESTO A LA RENTA -492.285 -2% -1.230.000 -5%
UTILIDAD NETA 4.430.564 18% 2.870.000 13%

BALANCE GENERAL
2.008 2.007
ACTIVO CORRIENTE:
CAJA 768.600 3% 148.600 1%
CUENTAS A COBRAR 23.500.000 77% 11.000.000 68%
MATERIAS PRIMAS 685.000 2% 690.000 4%
PRODUCTOS TERMINADOS 1.749.849 6% 870.000 5%
TOTAL ACTIVO CORRIENTE 26.703.449 87% 12.708.600 78%
ACTIVO NO CORRIENTE:
TERRENOS 580.000 2% 500.000 3%
EDIFICIO Y EQUIPOS 4.390.000 14% 3.800.000 23%
DEPRECIACIÓN ACUMULADA -990.000 -3% -750.000 -5%
TOTAL ACTIVO NO CORRIENTE 3.980.000 13% 3.550.000 22%
TOTAL DE ACTIVOS 30.683.449 100% 16.258.600 100%

PASIVO CORRIENTE:
CUENTAS A PAGAR 21.332.000 70% 11.800.000 73%
IMPUESTO A LA RENTA A PAGAR 492.285 2% 280.000 2%
TOTAL PASIVO 21.824.285 71% 12.080.000 74%
PATRIMONIO:
CAPITAL SOCIAL 3.280.000 11% 3.000.000 18%
RESERVA DE REVALÚO 250.000 1% 280.000 2%
RESERVA LEGAL 360.000 1% 320.000 2%
UTILILADES ACUMULADAS 4.969.164 16% 578.600 4%
TOTAL PATRIMONIO 8.859.164 29% 4.178.600 26%
TOTAL PASIVO Y PATRIMONIO 30.683.449 100% 16.258.600 100%
ESTADO DE FLUJOS DE EFECTIVO
27
ACTIVIDADES DE OPERACIÓN
Cobranza a clientes 12.500.000
Pago a proveedores de materias primas -5.000.000
Pago a acreedores diversos -6.000.000
Pagos por sueldos y salarios -300.000
Pagos por impuesto a la renta -280.000

Efectivo por actividades de operación 920.000

ACTIVIDADES DE INVERSIÓN:
Compra de bienes de uso -300.000

ACTIVIDADES DE FINANCIAMIENTO:

EFECTIVO GENERADO EN EL AÑO 620.000

SALDO INICIAL DE CAJA Y BANCOS 148.600

SALDO FINAL DE CAJA Y BANCOS 768.600

dic-08 dic-07
LIQUIDEZ
Ratio de Liquidez Corriente
Total Activo Corriente 1,22 1,05
Total Pasivo Corriente
Ratio de Liquidez Ácida
Total Activo Corriente – Bienes de Cambio – Otros Activos 1,11 0,92
Razón del efectivo
Disponibilidades 0,04 0,01
Capital Neto de Trabajo
Activo Corriente -Pasivo Corriente=Capital Neto de Trabajo 4.879.164 628.600
RENTABILIDAD
Rentabilidad bruta:
Utilidad bruta X 100 42% 42%
Ventas Netas
Rentabilidad Operativa:
Utilidad de Operación x 100 20% 20%
Ventas Netas
Rentabilidad Neta:
Utilidad Neta x 100 18% 13%
Ventas Netas
Rentabilidad sobre el patrimonio:
Patrimonio Neto Promedio
Rentabilidad sobre la inversión:
Total de Activo Promedio
3.7. Control por áreas de responsabilidad
28
Para alcanzar las metas descritas en el Presupuesto Maestro, una empresa debe coordinar los esfuerzos de
todo el personal, desde la Alta Dirección, pasando por los niveles de mando medio y llegando al personal de
base. La coordinación de esfuerzos significa la asignación de responsabilidades a los ejecutivos que
planean y controlan los recursos humanos y físicos. Los presupuestos ayudan a la gestión gerencial.
La estructura organizacional es un arreglo de líneas de responsabilidad dentro de una empresa. Existen

diferentes modelos organizacionales de acuerdo a la naturaleza de la actividad empresarial y a las
estrategias que apliquen. Podemos tener una empresa organizada por funciones, otra por productos, otra
por áreas geográficas y otras que combinen diferentes modelos. Estos modelos reflejan la forma en que la
autoridad ha sido delegada.
Cada ejecutivo está a cargo de un Centro de Responsabilidad (CR). Un CR es una parte de la empresa
cuyo ejecutivo es responsable de una serie específica de actividades. Contabilidad por responsabilidad es
un sistema que mide los planes (presupuestos) y acciones (por resultados reales) de cada centro de
responsabilidad. Cuatro son los principales centros de responsabilidad:
Centro de costos: El ejecutivo es responsable sólo de los costos. Por ejemplo el Área de Depósito.
Centros de ingresos: El ejecutivo es responsable de los ingresos. Por ejemplo la Jefatura de Ventas de la
zona A
Centro de utilidades: El ejecutivo es responsable de costos y de ingresos. Por ejemplo la Agencia en
Encarnación.
Centro de inversiones: El ejecutivo es responsable de inversiones, costos e ingresos. Por ejemplo la
Empresa XX del Grupo ZZ.
3.7.1. Formatos de reporte del desempeño
Supongamos que la empresa La Comercial S.A. tiene tres sucursales en el país: Asunción, Ciudad del este
y Encarnación. Cada sucursal está a cargo de un Gerente, el cual a su vez tiene a su cargo a vendedores y
administrativos. La empresa lleva un control por áreas de responsabilidad con apoyo de presupuestos. El 10
de cada mes se reúnen los gerentes de sucursal con el Gerente General para evaluar la marcha de la
empresa. A continuación se presentan los reportes de la última reunión preparados por el área de
Contabilidad.
CUADRO DE CONTROL DE UTILIDADES

EN MILLONES DE GUARANÍES
Sucursal Presupuesto Ejecución Variación
Último mes Últimos 12 Último mes Últimos 12 Último Últimos 12
meses meses mes meses
Asunción 12 185 7 169 -5 -16
Ciudad del Este 8 170 10 182 2 12
Encarnación 5 90 6 83 1 -7
Utilidad de la empresa 25 445 23 434 -2 -11
CUADRO DE CONTROL DEL ESTADO DE RESULTADOS DE ASUNCIÓN

EN MILLONES DE GUARANÍES
Sucursal Presupuesto Ejecución Variación (*)
Último mes Últimos 12 Último mes Últimos 12 Último Últimos 12
meses meses mes meses
Ventas 150 1.600 142 1.514 -8 -86
Costo de ventas (90) (950) (85) (890) 5 60
Utilidad bruta 60 650 57 624 -3 -26
Gastos de administración (15) (160) (23) (158) -8 2
Gastos de ventas (33) (305) (27) (297) 6 8
Utilidad de la empresa 12 185 7 169 -5 -16
(*) La variación se considera positiva si contribuye a incrementar las utilidades y si disminuye las utilidades se considera una variación negativa.
Por su puesto se prepararán cuadros adicionales donde se pueda examinar el comportamiento de cada área
de ventas vendedor producto y de cada área de la empresa. De esta forma se identifican las causas por las
cuales no se alcanzan o se sobrepasan las metas de rentabilidad.
3.7.2. Responsabilidad y controlabilidad
29
Controlabilidad es el grado de influencia que un ejecutivo específico tiene sobre los costos, ingresos,
utilidades e inversiones. Un costo controlable es cualquier costo sujeto básicamente a la influencia de un
ejecutivo determinado de un centro de responsabilidad específico durante determinado tiempo. En muchas
oportunidades el comportamiento de un ingreso o costo es la combinación de decisiones de un Ejecutivo
con las decisiones de otras áreas de la empresa. Por ejemplo en el caso de los reportes presentados en el
numeral anterior, las ventas pueden ser responsabilidad tanto del Gerente de la Sucursal, por la cantidad de
unidades vendidas, como del comité que estableció los precios de ventas al público. Por supuesto que ello
no invalida el hecho que el análisis de la responsabilidad con respecto a la controlabilidad de los costos e
ingresos, contribuye a mejorar la gestión y coordinación dentro de la empresa.
30
CAPÍTULO 4: INFORMACIÓN DE COSTOS PARA DIVERSOS PROPÓSITOS DE
TOMA DE DECISIONES
4.1. La información y el proceso de toma de decisiones
Existen métodos para decidir entre varios cursos de acción, al que con frecuencia se le conoce como
modelos de decisión. Un modelo de decisión es un método formal para hacer con frecuencia una selección
que incluye el análisis cuantitativo.
En general se puede esquematizar el Proceso de Toma de decisiones de la siguiente manera:
INFORMACIÓN
PROYECCIÓN
R
E DE VARIABLES
T RELEVANTES
R
O
A
L
I DISEÑO O
M
SELECCIÓN
E
N DEL MODELO
T DE DECISIÓN,
A USO DEL
C MISMO
I
Ó
N
EJECUCIÓN DE
LA DECISIÓN
EVALUACIÓN
DEL
DESEMPEÑO
Este gráfico se explica de la siguiente manera: Los ejecutivos que toman decisiones obtienen información
cuantitativa y no cuantitativa, tanto contable como extra contable. Seleccionan los datos relevantes para una
decisión en particular y efectúan pronósticos a futuro acerca de las variables pertinentes a la toma de
decisiones. Luego seleccionan o diseñan el modelo de decisión que haga uso de las variables proyectadas,
y a base de ello toman su decisión. Luego ponen en práctica la decisión tomada y evalúan los resultados
obtenidos. Del análisis de los resultados se obtiene nueva información que ayude a perfeccionar los pasos
del proceso de toma de decisiones, es decir, obtener información y pronosticar comportamiento futuro de
variables.
31
Veamos un ejemplo, considérese la decisión de reestructurar el procedimiento de facturación incorporando
el uso de un sistema informatizado, buscando reducir el gasto de personal. Supóngase que las únicas
opciones son “no reestructurar” y “reestructurar”. Se ha estimado el costo de la reestructuración en Gs.
20.000.000. La decisión no afectará de manera importante los gastos generales así como el gasto de
papelería y útiles, pero permitirá reducir dos puestos de trabajo, cuyo costo mensual representan a la
empresa Gs. 3.800.000, así como lograr que el proceso de facturación sea más rápido. Hasta este punto se
han completado los dos primeros pasos. Luego se relacionará y comparará el tamaño de la inversión
requerida con los costos pronosticados y otras consideraciones, como por ejemplo la moral del personal;
luego el ejecutivo tomará su decisión. Supóngase se decidió reestructurar el proceso, se evaluará si
efectivamente la inversión sólo alcanzó la cifra prevista, también si se logró reducir dos puestos de trabajo y
si mayormente no variaron los gastos generales y los costos de papelería y útiles de oficina, y si se logró
agilizar el proceso de facturación.
Básicamente toda toma de decisiones objetiva, deberá seguir estos pasos. El uso de la información
cuantitativa contable en este proceso es pertinente, de ahí la necesidad de contar con un buen conocimiento
de los costos y su relación con la toma de decisiones gerenciales.
Relevancia y el proceso de toma de decisiones
Hemos vistos que la toma de decisiones implica una predicción. Por consiguiente la función de la toma de
decisiones es seleccionar cursos de acción para el futuro. No hay nada que se pueda hacer para modificar
el pasado.
Los ingresos y costos relevantes, son aquellos ingresos y costos futuros esperados que serán diferentes de
acuerdo a las opciones que tengan para elegirse ante una decisión. Los ingresos y costos históricos en sí
mismos no son relevantes para la decisión, aunque pueden ser la mejor base para predecir ingresos y
costos futuros.
En el siguiente cuadro se ilustra este tema, tomando los datos del ejemplo anterior.
COSTOS TODA LA INFORMACIÓN INFORMACIÓN RELEVANTE

ANUALES No Reestructurar No Reestructurar
reestructurar reestructurar
Gastos generales 120.000.000 120.000.000 - -
Gastos de personal 145.600.000 100.000.000 145.600.000 100.000.000
Papelería y útiles 12.000.000 12.000.000 - -
Costo de reestructurar 0 20.000.000 0 20.000.000
Total anual 277.600.000 252.000.000 145.600.000 120.000.000
Diferencia 25.600.000 25.600.000
Los costos relevantes para las decisiones son costos futuros esperados que serán diferentes de acuerdo a
las opciones; los ingresos relevantes son ingresos futuros esperados que serán diferentes de acuerdo a las
opciones. Aunque la información histórica es útil para predecir costos e ingresos relevantes, ella es
irrelevante “per se”.
El concepto de relevancia junto con el enfoque de margen de contribución, le dan a los ejecutivos y
contadores un arma poderosa para tomar decisiones no rutinarias.
4.2. Aplicación de relevancia a diferentes decisiones
4.2.1. Relevancia y selección de niveles de volumen
Las decisiones que afectan los niveles de volumen se toman bajo un determinado grupo de condiciones,
incluyendo la capacidad existente, los equipos y las condiciones de operación básicas. Estas decisiones son
fundamentalmente de corto plazo en su naturaleza, pero pueden tener implicaciones de largo plazo, que no
deben dejarse pasar por alto.
La contabilidad debe producir información que lleve a los gerentes hacia las decisiones correctas respecto a
escoger entre cursos de acción alternativos. El análisis inteligente de los costos depende con frecuencia de
distinciones explícitas entre los patrones de comportamiento del costo, que es más probable se hagan
mediante el enfoque de contribución que mediante los métodos tradicionales. La tendencia general hacia las
asignaciones indiscriminadas del costo total ocasiona errores analíticos.
32
Para ilustrar esto último, veamos el caso de un fabricante de dulces y mermeladas, que utiliza una flota
de camionetas con choferes-vendedores, para distribuir sus productos en zonas asignadas. Pensando
que algunos artículos eran más rentables que otros, la gerencia solicitó un análisis del costo de los
productos y de las ventas. Al contador se le dio la tares de asignar todos los costos de producción y
ventas a los productos, a fin de obtener la utilidad neta de cada uno de ellos. El informe presentado por
el contador mostraba que algunos productos reflejaban utilidades y otros reflejaban pérdidas. La
gerencia decidió descontinuar los que reflejaban pérdidas. Sin embargo cuando se llevó a cabo el
cambio, disminuyó la utilidad de la empresa. Después de encargar a un consultor externo el análisis del
problema, este observó que al eliminar algunos productos disminuyeron los ingresos por ventas, sin que
se produjera la reducción del costo proporcional, debido a que se tuvieron que mantener los costos
comunes de producción y ventas para vender los demás productos.
La Gerencia en ocasiones tiene que enfrentar el problema de cotizar precios para pedidos especiales
cuando existe capacidad ociosa.
Ejemplo: Una empresa que fabrica zapatos tiene el siguiente presupuesto de operación para el año, que se
encuentra por debajo de su capacidad de 11.000 pares anuales:
Total año Por par

Ventas, 8.000 pares a Gs. 100.000 800.000.000 100.000
Costo de ventas (1) -650.000.000 -81.250
Utilidad bruta 150.000.000 18.750
Gastos de venta y administración (2) -120.000.000 -15.000
Utilidad operativa 30.000.000 3.750
(1) Incluye Gs. 250.000.000 de costos fijos de producción, los restantes Gs. 400.000.000 son
variables de distribución a razón de Gs. 50.000 por par.
(2) Incluye costos fijos por Gs. 80.000.000. Los restantes Gs. 40.000.000, corresponden a
gastos de distribución a razón de Gs. 5.000 por par.
Una empresa que opera en un mercado no relacionado, ofrece comprar 2.000 pares a Gs. 75.000 el par, lo
que representa una venta de Gs. 150.000.000 anuales. Esta empresa se encargará de los costos de
distribución. El Gerente en un primer momento está renuente a aceptar la propuesta, porque el precio
ofrecido de Gs. 75.000 el par es menor al costo de producción de Gs. 81.250. ¿Se debe aceptar la oferta?
El presupuesto anterior presentado tiene un formato tradicional de costeo completo o por absorción, veamos
a continuación ese mismo presupuesto, pero presentado en el formato de margen de contribución:
Conceptos Sin pedido especial Con pedido Diferencia

especial
8.000 pares 10.000 pares
Por par Total año Total año Total año
Ventas 100.000 800.000.000 950.000.000 150.000.000
Costos variables:
Producción -50.000 -400.000.000 -500.000.000 -100.000.000
De ventas y administración -5.000 -40.000.000 -40.000.000 0
Total costos variables -55.000 -440.000.000 -540.000.000 -100.000.000
Margen de Contribución 45.000 360.000.000 410.000.000 50.000.000
Costos fijos:
Producción -31.250 -250.000.000 -250.000.000 0
De ventas y administración -10.000 -80.000.000 -80.000.000 0
Total costos fijos -41.250 -330.000.000 -330.000.000 0
Utilidad operativa 3.750 30.000.000 80.000.000 50.000.000
Los costos relevantes son aquellos que resultan afectados al aceptar el pedido especial. En este ejemplo
solo son relevantes los costos variables de producción porque son los únicos que cambian entre una opción
u otra. También las ventas son relevantes porque también cambian entre una opción u otra.
33
Caso para desarrollar en clase:
Una empresa que fabrica sillas de plástico, tiene suficiente capacidad ociosa disponible para aceptar un
pedido especial de 2.000 sillas a Gs. 25.000 por cada una. El precio de venta normal es de Gs. 38.000. Los
costos de producción variables son Gs. 17.000 y los costos de producción fijos por unidad son de Gs. 8.000.
Este pedido especial no requerirá incurrir en ningún gasto de venta o administración. ¿Cuál sería el efecto
sobre la utilidad de operación si se acepta atender el pedido sin afectar las ventas normales?
4.2.2. Decisiones de fijación de precios e información de costos
Cuando se usa en forma inteligente, el enfoque de margen de contribución por lo general ofrece más ayuda
que el enfoque de costeo por absorción para asesorar a la decisión de fijación de precios.
El enfoque de margen de contribución proporciona información más detallada que el enfoque tradicional. Por
que los patrones de comportamiento de costos variables y fijos se presentan por separado. El enfoque de
contribución mide las relaciones de costo-volumen-utilidad, por lo que facilita la preparación de programas
de precios para diferentes niveles de volumen.
Se puede desarrollar una fórmula deseada de fijación de precios con la misma facilidad que el costeo
tradicional. Con el enfoque de margen de contribución, el porcentaje del margen de ganancia bruta se
basaría en los costos variables. Por ejemplo, este porcentaje pudiera ser una razón deseada de la utilidad
de operación al costo variable para la división en su conjunto.
Veamos un ejemplo, suponga que una empresa que vende tres productos, tuvo una razón de la utilidad de
operación total con respecto a los costos variables de 140% en el último año. Suponga que la meta para el
siguiente año se fija en 150%. Esto podría ayudar a fijar los precios de venta de la siguiente manera:
Conceptos Producto Producto Producto

A B C
Costo variable esperado por unidad 8.000 5.000 9.000
Margen de ganancia deseado 150% 12.000 7.500 13.500
Precio de venta unitario esperado 20.000 12.500 22.500
El precio de venta resultante es la multiplicación del Costo variable por el factor de 1,5 es decir 150%
Para desarrollar en clase: Una empresa tiene el siguiente presupuesto de operación para el nuevo año:
34
Total año %
Ventas 100.000.000 100
Costo de ventas (1) -60.000.000 60
Utilidad bruta 40.000.000 40
Gastos de venta y administración (2) -30.000.000 30
Utilidad operativa 10.000.000 10
(1) Incluye Gs. 20.000.000 de costos fijos de producción.
(2) Incluye costos fijos por Gs. 20.000.000.
El porcentaje normal deseado del margen de ganancia bruta sobre el costo de
ventas es Gs. 40.000.000 / Gs. 60.000.000 = 66.7%
Se pide:
1. Volver elaborar el Presupuesto de Operación con el formato de Margen de Contribución.
2. Calcular el margen bruto de ganancia deseado sobre los costos variables.
3. Suponiendo que se mantienen los mismos patrones de comportamiento y un cliente ofrece Gs.
540.000 por unos productos que tienen un costo de producción total unitario de Gs. 600.000, pero
costos variables unitarios totales de Gs. 500.000 ¿se debe aceptar la oferta? Explique.
1)
Conceptos Total año
Ventas 100.000.000
Costos variables:
De ventas y administración 10.000.000
Total costos variables 50.000.000
Margen de Contribución 50.000.000
Costos fijos:
De ventas y administración 20.000.000
Total costos fijos 40.000.000
Utilidad operativa 10.000.000
2) 100.000.000 / 50.000.000 = 2 X 100% = 200%
3) Si se tiene capacidad ociosa y el cliente no va afectar el mercado de los actuales clientes, es

favorable para la empresa venderle a ese precio, pues se estaría incrementado la utilidad total de la
empresa.
4.2.3. Margen de contribución unitario por factor limitante
35
Cuando se opera a plena capacidad, con frecuencia resulta necesario tomar decisiones con relación a
cuáles pedidos aceptar. El enfoque de contribución proporciona la información para una decisión apropiada,
debido a que esa decisión queda determinada por el producto que haga el mayor aporte a las utilidades
totales. El objetivo es maximizar las utilidades totales, lo que depende de obtener el margen de contribución
por unidad más alto por factor limitante.
Suponga que una empresa tiene dos productos:
Conceptos Producto Producto

A B
Precio de venta unitario 10.000 15.000
Gastos variables por unidad 7.000 9.000
Margen de contribución unitario 3.000 6.000
Razón del margen de contribución 30% 40%
A priori el producto B es el más rentable. Sin embargo si se tuvieran 1.000 horas de capacidad de
producción y se supiera que para producir una unidad de B se toma un minuto, mientras que en ese mismo
tiempo se fabrican tres unidades de A, la selección debiera ser este último debido que aporta mayor margen
por unidad de tiempo.

A B
Unidades producidas por minuto 3 1
Margen de contribución unitario 3.000 6.000
Margen de contribución por hora 540.000 360.000
Contribución total para 1.000 horas 540.000.000 360.000.000
El factor limitante es la partida que restringe o limita la producción o la venta de un determinado producto.
Por lo tanto, el criterio de las utilidades máximas, para una capacidad determinada, es la mayor contribución
posible a la utilidad por unidad de factor limitante.
Para desarrollar en clase: Una empresa fabrica dos tipos de motores, a continuación se presenta la
información siguiente:

Y Z
Precio de venta unitario 10.000.000 7.000.000
Gastos por unidad:
Material directo 2.800.000 1.300.000
Mano de obra directa 1.500.000 2.500.000
Gastos indirectos de fábrica variables(*) 2.500.000 1.250.000
Gastos indirectos de fábrica fijos 1.000.000 500.000
Gastos de ventas todos variables 1.400.000 1.000.000
Total de gastos 9.200.000 6.550.000
Margen neto 800.000 450.000
(*) Aplicados sobre la base de horas de máquina
36
La solicitud de motores es tanta que se podría vender la cantidad suficiente tanto de Y como de Z para
mantener la planta operando a plena capacidad. Los dos productos se procesan mediante los mismos
centros de producción. ¿Qué motor se debe producir?

Y Z
Precio de venta unitario 10.000.000 7.000.000
Gastos variables:
Material directo 2.800.000 1.300.000
Mano de obra directa 1.500.000 2.500.000
Gastos indirectos de fábrica variables(*) 2.500.000 1.250.000
Gastos de ventas todos variables 1.400.000 1.000.000
Total costos variables unitarios 8.200.000 6.050.000
Margen de contribución unitario 1.800.000 950.000
Gastos indirectos de fábrica fijos 1.000.000 500.000
Margen neto 800.000 450.000
(*) Aplicados sobre la base de horas de máquina
Para fabricar cada producto Y se usa el doble de tiempo de máquinas que cada producto Z. Este se
determina por el monto de costos variables de fábrica que se aplican por horas máquina; el monto asignado
a Y es de Gs. 2.500.000, mientras que el monto asignado a Z es de Gs. 1.250.000, la relación entre ambas
cifras es de 2 a 1, por lo que por la unidad de tiempo que nos toma producir un Y elaboramos dos Z, por lo
que tendríamos el siguiente cuadro:

Y Z
Relación de las unidades producidas
por unidad de tiempo de máquina 1 2
Margen de contribución unitario 1.800.000 950.000
Margen de contribución por unidad
de tiempo de máquina 1.800.000 1.900.000
Mayor margen de Z por unidad de
tiempo de máquina 100.000
Se recomienda producir Z
4.2.4. Margen de contribución y decisiones de producir o comprar
Los fabricantes se enfrentan con frecuencia al problema de producir o comprar un producto, es decir, si
producen sus todas las piezas o encargan algunas de ellas a los proveedores. En esta decisión el factor
más importante es el cualitativo, tanto en lo que respecta a asegurar la calidad requerida, como a conseguir
un abastecimiento continuo. Pero una vez asegurados esos aspectos ¿Cuáles son los factores cuantitativos
relevantes en la decisión de si se debe producir o comprar? Un factor fundamental es si existen
instalaciones ociosas. Muchas industrias sólo fabrican las piezas cuando sus instalaciones no se pueden
utilizar con la mayor ventaja,
Veamos un ejemplo: Una fábrica tiene los siguientes costos estándar para una de las piezas que fabrica:
Conceptos Costo total Costo

10.000 unitario
unidades
Materiales directos 10.000.000 1.000
Mano de obra directa 80.000.000 8.000
Gastos de fábrica variables asignados 40.000.000 4.000
Gastos de fábrica fijos asignados 50.000.000 5.000
Costo total 180.000.000 18.000
Un proveedor le ofrece venderla la misma pieza con la calidad requerida por Gs. 16.000. ¿Se debe producir
o comprar esa pieza? Aparentemente convendría comprar, pero veamos que pasa si aplicamos el enfoque
de relevancia, considerando que los costos fijos se mantendrán, se produzca o no la pieza:
37
COSTO TOTAL PARA COSTO UNITARIO
CONCEPTOS RELEVANTES 10.000 UNIDADES
Producir Comprar Producir Comprar
Compra de piezas al proveedor 160.000.000 16.000
Gastos de fábrica fijos asignados 0 0
Total Costos Relevantes 130.000.000 160.000.000 13.000 16.000
Diferencia a favor de producir 30.000.000 3.000
La decisión sería seguir produciendo. Pero, qué pasa si por la capacidad ociosa que tendría la máquina al
no producirlas, se obtendría un ingreso por alquiler de máquina de Gs. 50.000.000 o se produciría otra pieza
que dejaría un margen de contribución total por el mismo importe.
COSTO TOTAL PARA COSTO UNITARIO

CONCEPTOS RELEVANTES 10.000 UNIDADES
Producir Comprar Producir Comprar
Compra de piezas al proveedor 160.000.000 16.000
Gastos de fábrica fijos asignados 0 0
Total Costos Relevantes 130.000.000 160.000.000 13.000 16.000
Ingresos por aprovechar capacidad ociosa -50.000.000 -5.000
Total costos relevantes netos de ingresos 130.000.000 110.000.000 13.000 11.000
Diferencia a favor de comprar 20.000.000 2.000
En este último análisis se señala que los mejores resultados se obtendrían con la compra de las piezas y la
utilización de la capacidad ociosa para generar otros ingresos.
Para desarrollar en clase: Proponga una situación en una empresa de servicios, donde se aplique este
modelo.
38
4.2.5. Costos de ingeniería, discrecionales y comprometidos.
Los temas sobre el comportamiento de costos son fundamentales para la contabilidad gerencial. Los
gerentes y los contadores no seleccionan un sistema de costos de manera abstracta o antojadiza. Tarde o
temprano se tiene que tornar en cuenta el tema de cómo las decisiones en una organización se verán
afectado por la selección de un sistema de información en particular.
Al examinar una empresa se asume como punto de partida el “enfoque racional”. Una suposición básica en
este enfoque es que tanto las personas como las organizaciones están orientadas hacia metas en su
comportamiento; las decisiones de las personas las organizaciones buscan maximizar el logro de estas
metas.
Criterios para juzgar los sistemas
Los ejecutivos y los contadores con frecuencia juzgan los sistemas de control administrativo utilizando
consideraciones técnicas tales como las características del procesamiento de datos y su vulnerabilidad al
fraude. Sin embargo es preferible un punto de vista más amplio. Los sistemas existen principalmente para
mejorar el proceso de toma de decisiones dentro de una organización. Debido a que las decisiones están
vinculadas al comportamiento humano, es correcto poner más interés en las consideraciones humanas que
en las técnicas.
¿Cuál es un punto de partida útil para juzgar un sistema de control?

Obtener una especificación de las metas que tiene la alta dirección para la organización en conjunto.
Para mantener nuestro enfoque practicable suponga que las metas de la organización ya se conocen o se
pueden determinar. Un observador puede no estar de acuerdo con las metas especificadas por la alta
dirección, pero un sistema de control se debe juzgar de acuerdo a qué tan bien ayude a lograr un
determinado grupo de metas. Por ejemplo, la meta principal pudiera ser la maximización de la utilidad a
corto plazo, una meta que muchos no consideran valga la pena; sin embargo si la alta dirección selecciona
esa meta el sistema se debe evaluar con relación a ella.
El criterio principal para juzgar el sistema A en comparación con el sistema B es el costo-beneficio.

Los sistemas de control son mercancías. Benefician a la organización al ayudar al proceso de toma de
decisiones. Cuestan dinero. Se debe seleccionar el sistema con la mayor diferencia favorable entre los
beneficios y los costos. El determinar el beneficio y los costos de los sistemas individuales puede ser una
tarea tremenda. Dos criterios secundarios útiles para hacer más concreto el criterio costo-beneficio son la
congruencia con las metas y el esfuerzo.
La congruencia con las metas existe cuando las personas y los grupos se encaminan hacia las metas de la
organización que desea la alta dirección Se logra la congruencia cuando los gerentes, trabajando de
acuerdo a sus mejores intereses tales como ellos los perciben, toman decisiones que apoyan las metas
globales de la alta dirección.
En este caso el esfuerzo se define como un impulso hacia una meta. El esfuerzo no está confinado a su
significado más común de un trabajador produciendo a mayor velocidad; abarca todas las acciones
conscientes (como pueden ser observar o esperar) que acompañan al comportamiento de las personas.
Este esfuerzo se puede dirigir hacia el logro de metas tangibles como son dinero, automóviles y ropa, o
artículos intangibles como diversión, autoestima y poder.
Consideradas en forma conjunta, la congruencia con la meta y el esfuerzo son en realidad sub-partes de la
motivación.
La motivación es el deseo de alcanzar una meta seleccionada (el aspecto de congruencia con la meta) junto
con el impulso o seguimiento resultante (el aspecto de esfuerzo) hacia esa meta.
Con frecuencia la congruencia con la meta y el esfuerzo son aspectos que refuerzan la motivación, pero
cada uno de ellos puede existir sin el otro. Por lo tanto, quizá el gerente comparta una meta de la
organización para lograr un nivel de ventas deseado o un nivel de calidad del producto, pero el gerente
puede perseguir esas metas con poco entusiasmo. De igual forma, el gerente puede perseguir con gran
interés una meta personal, como pudiera ser jugar golf en lugar de trabajar, lo cuál es incongruente con las
metas de la organización.
39
En resumen, el criterio principal es el costo-beneficio. Para aplicar ese criterio merecen atención especial los
efectos motivacionales del Sistema A en comparación con el Sistema B. ¿Por qué? Porque la medición de
los beneficios requiere tomar en cuenta cómo serán motivadas las personas en cada uno de los sistemas
bajo estudio. La tarea del diseñador del sistema de información está peor estructurada, es más compleja y
resulta más afectada por el comportamiento humano de lo que se dan cuenta muchas personas. Existe un
fuerte vínculo entre las aparentemente ideas ajenas de la motivación y el diseño de los sistemas de
contabilidad, aunque inicialmente la relación pueda parecer improbable. (Hay algo de verdad en el
comentario de que “un contralor exitoso obtiene su titulo en psicología tan sólo por el hecho de dedicarse a
la profesión”)
El sistema de control formal de una organización incluye aquellas reglas, procedimientos, medidas de
valuación del desempeño y sistemas de incentivos explícitos que guían el comportamiento de sus gerentes
y empleados. El sistema de contabilidad gerencial es uno de diversos sistemas de información que, en
forma colectiva, constituyen un sistema de control formal. Por ejemplo, otros sistemas de información
corresponden a las relaciones con los empleados, la calidad de la producción y el cumplimiento de las
reglamentaciones sobre el medio ambiente. El sistema de control informal incluye aspectos no considerados
en el sistema de control formal. Algunos ejemplos son los valores, lealtades y compromisos mutuos
compartidos por los miembros de la organización (o subgrupos), y las normas no escritas sobre el
comportamiento aceptable para lograr ascensos. Las compañías han desarrollado lemas, fácilmente
comprensibles para las personas en diversas partes de la organización, a fin de reforzar estos valores y
lealtades; por ejemplo, “IBM significa servicio” y “En Ford, la calidad es la tarea número 1”.
La mayor parte de los sistemas de control incluirán tanto componentes cuantitativos como cualitativos. La
mezcla entre los dos componentes puede variar en forma considerable. Más aún, lo que en la superficie
puede parecer como un fuerte enfoque cuantitativo quizá en realidad opere en forma diferente en la práctica.
Algunas compañías multinacionales insisten tanto en que sus sucursales en el extranjero cumplan con las
metas financieras, que se usa la frase “administración por cifras”, para describir su sistema de control. Sin
embargo, un examen más a fondo pudiera revelar la política de rotar con frecuencia a los principales
gerentes entre diferentes países. Además, quizá se produzcan visitas frecuentes de la dirección, de las
oficinas centrales a las sucursales en el extranjero. Mediante este proceso de rotación y de visitas y el uso
de reuniones, la alta dirección puede transmitir muchos de los aspectos cualitativos del sistema de control
que (a primera vista) parecen recibir poca atención.
Incluso si las metas personales están de acuerdo con las de la organización, el sistema de control gerencial
formal puede ser dominado por un sistema informal. Muchos ejecutivos, incluyendo los altos gerentes, se
apoyan en reglas prácticas y en la experiencia acumulada, más que en los resultados presentados por los
sistemas formales, como son los informes contables. Con frecuencia, este método resulta satisfactorio
debido a que los ejecutivos están evaluando con sensatez la información y tomando decisiones que
mantienen a sus empresas competitivas.
Sin embargo, según crecen las empresas, los gerentes dependen más de los sistemas formales de
información que de los informales. Un sistema formal proporciona apoyo para los cambios ordenados en la
administración. Las grandes compañías, con ejecutivos dinámicos que normalmente se cambian con
frecuencia, necesitan tener este tipo de sistema; después de todo, la mayoría de los gerentes no tienen 30
años de experiencia como la base para tomar decisiones.
Un reto primordial para los diseñadores de sistemas, es descubrir si una parte o todo el sistema de
información informal, está llevando a decisiones exitosas. Si es así, el diseñador debe intentar formalizar
esas partes del sistema informal. Por ejemplo, el sistema formal debe tender a incorporar las cifras o los
acontecimientos básicos que el gerente puede supervisar de un modo informal. Véanse por ejemplo las
decisiones de fijación de precios. Quizá al fijar precios no se toma en cuenta la información recopilada por el
sistema formal, debido a que la experiencia del gerente y su comprensión de la industria o de la información
económica, son las claves para las decisiones, En ese caso, el diseñador debe tratar de cristalizar
explícitamente el modelo de decisión del gerente en tal forma que el sistema formal suministre la
información crítica. De esta manera el sistema formal se puede convertir en el sistema de información
básico, puede lograr el respaldo sincero de la alta dirección y facilitar las tareas de cambios en la
administración según ocurren ascensos, traspasos y rotaciones, Por consiguiente es probable que mejoren
las decisiones colectivas.
Con anterioridad se ha resaltado que una parte importante del sistema de control formal, es el sistema de
contabilidad y control de costos. Sin embargo, el sistema de contabilidad es sólo una de las muchas fuentes
de información para los gerentes. La importancia de la contabilidad de costos depende de muchos factores,
como la etapa de desarrollo de los sistemas y el estilo de gerenciamiento.
40
A continuación se presentan tres categorías de costos que tienen diferencias en cuanto a su horizonte de
tiempo para la planeación y la retroalimentación, así como en cuanto a las técnicas usadas para su control.
TIPO DE COSTO HORIZONTE PARA LA PRINCIPALES TÉCNICAS

PLANEACIÓN Y LA CONTABLES PARA EL
RETROALIMENTACIÓN CONTROL
1. De ingeniería Corto plazo Presupuestos operativos flexibles
y estándares
2. Discrecional Mediano plazo Presupuestos estáticos
negociados
3. Comprometido Largo plazo Presupuestos financieros
Los costos de ingeniería son costos que resultan en forma específica de una relación medida con toda
claridad entre los insumos y la producción. Esta relación es observable normalmente en forma personal y se
establece por la medición del trabajo. Como ejemplos se pueden citar, los costos de materiales directos, los
costos de energía y los costos de mano de obra directa.
Los costos discrecionales, también llamados costos programados, son costos que:
1. Se producen debido a decisiones periódicas de asignación (por lo general anualmente) con relación
a los importes máximos en que se pueden incurrir; y
2. No tienen una relación bien específica con respecto a los insumos y la producción.
Como ejemplos se incluyen la publicidad, las relaciones públicas, la capacitación, etc. El aspecto más
notable de los costos discrecionales es que pocas veces se puede estar seguro de que se esté gastando la
cantidad “correcta”. Existe dudas de cuánto es suficiente.
Los costos comprometidos, son costos que se producen al tener propiedades, plantas, equipos y una
organización en funcionamiento. Algunos ejemplos de estos costos son la depreciación, los impuestos a la
propiedad, los seguros, los alquileres de inmuebles, etc.
Una vez que se ha construido un edificio y se ha instalado la maquinaria, ya es poco lo que se puede hacer
para afectar el nivel de los costos comprometidos. Desde un punto de vista de control, normalmente el
objetivo es aumentar la utilización actual de las instalaciones, debido a que por lo general esto aumentará la
utilidad neta.
4.2.6. Control de costos discrecionales.
El cuadro que se presente más abajo, compara los costos de ingeniería con los costos discrecionales,
tomando en cuenta lo siguiente:
INSUMOS PRODUCTO
PROCESOS
Incertidumbre respecto a que a la desviación

entre la cantidad real y la cantidad esperada
CARACTERÍSTICA COSTO DE INGENIERÍA COSTO DISCRECIONAL

1. Insumos primarios Recursos físicos y humanos Recursos humanos
2. Proceso a. Observable en forma detallada y física a. Caja negra, debido a que el
b. Repetitivo conocimiento del proceso es
superficial.
b. Mayormente no repetitivo ni
rutinario
3. Producciones primarias a. Productos o servicios cuantificables a. Información
b. Valor fácil de determinar b. Valor difícil de determinar
c. Calidad fácil de comprobar c. Calidad difícil de comprobar
4. Nivel de incertidumbre Moderada o pequeña, por ejemplo definir Grande, por ejemplo pronóstico
el presupuesto de producción. de los gastos de mercadeo.
41
Es más probable encontrar costos de ingeniería en ambientes industriales. Es más fácil especificar que se
necesitan 3 kilos de material para obtener un producto terminado, que especificar que se necesitará un
programa de capacitación de doce horas en habilidades para la comunicación, a fin de formar un promotor
que se pueda comunicar bien.
4.2.7. Fomento de la eficiencia y la efectividad en un centro de costos discrecional
En el siguiente cuadro se presentan algunos enfoques que se usan con diversas combinaciones para
fomentar la eficiencia o la efectividad con la que se manejan los costos discrecionales.
Eficiencia: Es la relación entre los insumos usados y la producción obtenida. La eficiencia es mayor cuando
se usan menos insumos para una misma producción.
Efectividad: Es el logro de una meta predeterminada.
ENFOQUES AL FOMENTO Y LA SUPERVISIÓN A LA EFICIENCIA O EFECTIVIDAD DE CENTROS DE

COSTOS DISCRECIONALES
1. Análisis detallado al preparar los presupuestos financieros
2. Supervisión sobre una base continua de los indicadores financieros y no financieros de eficiencia o
efectividad
3. Diseño de la organización
4. Exposición de los centros de costos discrecionales a las fuerzas competitivas del mercado.
5. Recompensas por el desempeño
6. Liderazgo
7. Mecanismo de aprobación administrativa
8. Fomento de la cultura de la organización
4.2.8. Elaboración de los presupuestos de costos discrecionales y no industriales
La técnica contable más común para controlar los costos discrecionales es el presupuesto estático
negociado. Este es un presupuesto en el cual se asigna una cantidad fija de costos sobre la base de
negociaciones al inicio del periodo del presupuesto.
Los presupuestos estáticos negociados se pueden clasificar como:

1. Incrementales ordinarios
2. Incrementales prioritarios
3. Base cero
Los presupuestos incrementales ordinarios, toman en cuenta el presupuesto del periodo anterior y los
resultados reales. Entonces se cambia el presupuesto de acuerdo a la experiencia durante el periodo
anterior y las expectativas para el próximo periodo.
Los presupuestos incrementales prioritarios, son similares a los anteriores, con el añadido de la descripción
de cuáles actividades o cambios incrementales ocurrirían, primero, si el presupuesto se aumentará en, por
ejemplo 10% y segundo, si el presupuesto se diminuyera en un porcentaje similar. Este presupuesto permite
saber de antemano que actividades deben recibir primero los incrementos o cuáles deben ser primeramente
reducidas con respecto a otras actividades.
La elaboración de presupuestos base cero (PBC) representa elaborar el presupuesto desde la base, hacua
arriba, tal y como si se hiciera por primera vez. E PBC enfrenta preguntas fundamentales al exigir a los
gerentes que lleven a cabo y documenten los siguientes pasos importantes:
42
1. Determinar objetivos, operaciones y costos de todas las actividades bajo jurisdicción del gerente.
2. Explorar medios alternativos de llevar a cabo cada actividad.
3. Evaluar importes alternativos del presupuesto para diversos niveles de esfuerzo para cada actividad.
4. Establecer mediciones de las cargas de trabajo y del desempeño.
5. Clasificar todas las actividades en orden de importancia para la organización.
Quienes aplican el presupuesto base cero señalan las siguientes ventajas:
a. Las metas se establecen de manera definida y se han considerado abiertamente medios alternativos.
b. Los gerentes se involucran en un proceso que fomenta la comunicación, el consenso y la coordinación.
c. Se han fijado con más exactitud las prioridades entre las actividades.
d. Se desarrolla un proceso más racional y menos político para definir insumos y productos
e. Se reasignan los recursos de modo más eficiente y efectivo.
Quienes critican al PBC señalan los siguientes defectos:
a. Insumo mucho tiempo y costo.
b. Es difícil determinar medidas de desempeño
c. La especificación detallada pone en evidencia ciertas liberalidades de los gerentes.
d. La alta dirección no usa ni toma en cuenta la información del PBC. No apoyan al proceso.
Para desarrollar en clase: Identifique algún centro de costo discrecional en su empresa y analice las
alternativas de enfoques de control de costos, explique:
43

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Seminario sobre:

MÉTODOS DE CONTROL DE COSTOS, DE RENTABILIDAD Y DE

CALENDARIO Y HORARIO DE CLASES:

1.2. Objetivo de costos

 El costo de funcionamiento del departamento de Contabilidad de la empresa en el mes que acaba

1.3. Clasificaciones de costos

a) Para efectos del proceso de elaboración de presupuestos y de control de ejecución presupuestaria,

b) Para el análisis Costo – Volumen – Utilidad, el Punto de equilibrio, se clasifican según el

1.4. Elementos de costos

1.5. Sistemas de costeo

Fundamentalmente los sistemas de costos se utilizan para tres propósitos:

 Para el control de costos de los bienes y servicios que se producen.

Sistema de Costos por Órdenes y Sistema de Costos por Procesos.

Cuando se quiere efectuar de manera sistemática y rutinaria la determinación de costos de un Objeto de

Sistemas de costeo por órdenes Sistemas de costeo por procesos

Unidad distinta, identificable de un Masas de unidades de Objetos de

Banca personal Suscripciones de Producción de gaseosas

Método general de costeo por órdenes

1. Identifique la orden que es el objeto de costo escogido.

1. Identifique la orden que es el El costo de la auditoría al cliente

2. Identifique los elementos de Costo de dos profesionales a cargo por 10 días

4. Seleccione la base de La base de asignación se relaciona con los días

En función a los cinco pasos el costo total de la auditoría sería:

Profesionales Gs. 3.000.000

Imputación de costos directos a órdenes de trabajo

Se pueden distinguir dos categorías principales de costos directos:

Medición de la capacidad utilizable de recursos

Continuando con el ejemplo de la oficina de auditoría, para determinar la cantidad de días/hombre

Días laborables por auditor al año 261

Días/hombre laborables 7.830

Días de Vacaciones 276

Días de ausencias y permisos, estimado 124

Días destinados a capacitación 230

Días/hombre ha laborar al año 7.200

Días/hombre ha laborar al mes 600

Imputación de costos indirectos a órdenes de trabajo

Métodos de costeo real, normal y presupuestado

Tipo de costo Costeo Costeo Costeo

Costos directos Tasa real x Tasa real x Tasa presupuestada x

Costos indirectos Tasa real x Tasa presupuestada x Tasa presupuestada x

Tasa real de costos directos Gs. 138.500 (*)

Tasa presupuestada de costos directos Gs.150.000 por día/hombre

Cantidad real usada de recursos directos 20 días hombre

Tasa real de costos indirectos Gs. 28.000 (*)

Tasa presupuestada de costos indirectos Gs. 20.000 por día/hombre

Reemplazando en el primer cuadro los datos del segundo cuadro tendríamos:

Tipo de costo Costeo Costeo Costeo

Costos indirectos Tasa real = Gs. 28.000 x Tasa Tasa

Gs. 560.000 Gs. 400.000 Gs. 400.000

Costo total Gs. 3.330.000 Gs. 3.170.000 Gs. 3.400.000

Enfoque de costeo analítico

Es decir de un enfoque globalista representado por:

COSTO DIRECTO 1 TASA a

2.1. Factores de costos y factores de ingresos

2.2. El punto de equilibrio

Si aplicamos el método de la ecuación tendríamos el siguiente desarrollo:

Ventas – Costos variables – costos fijos = Utilidad

(PVU . N) – (CVU . N) – CF = Utilidad

50.000 N – 30.000 N – 2.000.000 = Utilidad

50.000 N – 30.000 N – 2.000.000 = 0

Según el método del margen de contribución tenemos el siguiente desarrollo:

(PVU . N) – (CVU . N) – CF = Utilidad

N (PVU – CVU) – CF = Utilidad