T E O R IA Y T E C N IC A IM PO S IT IV A II – F A C U L T AD D E C S .

E C O N O M IC A S D E L A UN L

M a t e r i a l p r e p a r a d o p o r e l P r o f e s o r T i t u l a r d e l a C á t e d r a Dr . C P N J u l i o C é s a r Y ó d i c e y l a
c o l a b o r ac i ó n d e l o s d o ce n t e s Dr . C P N J u l i o C . Y ó d i ce ( h ) y Dr a . C P N F l a v i a S á n c h e z .

E s t a s í n t e s i s , e s c o n t i n u a c i ó n d e l a c o r r e s p o n d i e n t e a l a d e T e o r í a y T é c n i c a Im p o s i t i v a I,
y a d e s a r r o l l a d a e n a ñ o a c a d é m i co a n t e r i o r y q u e a ba r c a b a h a s t a l a De t e r m i n a c i ó n d e O f i c io ,
tema con el cual se inicia el presente desarrollo.

El alumno deberá complementar este material, con la lectura de libros de la especialidad,

a s í c o m o c o n l a r e v i s i ó n d e l a s n o r m a s v i g e n t e s ( L e y , De c r e t o Re g l a m e n t a r i o y o t r as
disposiciones administrativa vinculadas con la temá tica).

Q u é es l a D et er m i n a c i ó n d e O f i c i o ?

L a d e t e r m i n a c i ó n d e o f i c i o e s u n p r o c e d i m i e n t o ad m i n i s t r a t i v o d e t e r m i n a t i v o d e l a m a t e r i a
imponible y liquidatorio del tributo correspondiente, realizado por el Organismo Fiscal

La a u t o r i z a c i ó n a l F i s c o a d e t e r m i n a r d e o f i c i o l a m a t e r i a i m p o n i b l e ( 1 ) a p a r e c e c o m o u n a
alternativa válida en aquellos casos de inexiste ncia de elementos, registraciones con notorias
f a l e n c i a s r e s p a l d a t o r i a s , d oc u m e n t a c i ó n q u e n o r es u l t a f e h a c i e n t e o i n s u f i c i e n t e y e n l o s
s u p u e s t o s e n q u e s e h a y a o m i t i d o p r e s e n t a r l a s d e c l a r a c i o n e s j u r a d a s ( 2)

( 1 ) S u c e s o r e s d e Ro s e n d a S o ñ o r a – C NA C AF – 1 6 /3 / 6 7 - G u z ma n O s c a r A . C N A C AF - S a la I
2 6 / 6/ 7 9 – G a liz ia Ba r g u t S A – T F N S a la D – 6 / 7 / 7 9

( 2 ) M in e t t i J u a n – C S J N 2 9 / 5 / 57

Si bien es cierto que el Fisco en casos excepcionales debe llevar a cabo l a determinación
de oficio, es indispensable que la misma se cu mpla alcanzando el doble objetivo: de
r e c a u d a c i ó n ef i c a z y d e r e c h o s i n d i v i d u a l e s g a r a n t i z a d o s

E l l o e s e s e n c i a l p o r c u a n t o e l u so a b u s i v o d e l a s p r e s u n c i o n e s d e l a s b a s e s i m p o n i b l e s e n
m a t e r i a t r i b u t a r i a d e s n a t u r a l i z a y d e s v i r t ú a e l p r in c i p i o d e l a c a p a c i d a d c o n t r i b u t i v a . E n
e f e c t o, e l o b j e t o d e t o d a ad m i n i s t r a c i ó n t r i b u t a r i a e s q u e e l c o n t r i b u y e n t e p a g u e l o q u e
c o r r e s p o n da y n o u n i m p o r t e a r b i t r a r i a m e n t e d e t e r m i n a d o .

L a d e t e r m i n a c i ó n d e o f i c i o co n s t it u y e u n r e c u r s o e x c e p c io n a l , q u e r e q u i e r e u n p r o c e so
a d m i n i s t r a t i v o j u r i s d i c c i o n a l e n e l q u e l a D i r e c c i ó n G e n e r a l Im p o s i t i v a d e b e p r o b a r , e n
p r i m e r a i n s t a n c i a , q u e l a s d e c l a r a c io n e s j u r a d a s p r e s e n t a d a s p o r e l r e s po n s a b l e r e s u l t a n
impugnables, y en caso afirmativo, adoptar el pr ocedimiento de determinación tributaria
cierta o presuntiva.

C u á n d o el F is c o t i en e l a p os i b i l id a d d e r ea l i zar u n a d et er m i n a c i ó n d e o f i c i o ?

L a L e y e s t a b l e c e q u e e l F i s c o p o d r á r e c u r r i r a l a De t e r m i n a c i ó n d e O f i c i o d e l t r i b u t o ,
esencialmente en los siguientes supuestos (art. 16)

a ) c u a n d o n o s e p r es en t a l a d e c l a r a c ió n j u r a d a .

b ) c u a n d o s e p r e s e n t a , p e r o l u e g o e s i mp u g na da . G e n e r a l m e n t e e s t o r e s u l t a a t r a v é s d e
u n a f i s c a l i z a c i ó n r e a l i z a d a p o r i n s p e c t o r e s d e l O r g an i s m o .

c ) c u a n d o s e p r e t e n d a a p l i c a r l a d e n o m i n a d a "r e s p o n s a b i l i d a d s o l i d a r i a " ( a r t . 8 d e l a l e y )

C a b e r e c o rd a r s e q u e p o r a s í d i s p o n e r l o e l a r t . 1 4 , n o p r o c e d e e s t a d e t e r m i n a c ió n ,
c u a n d o s e h a y a n co m p u t a d o c o n t r a e l i m p u e s t o d e te r m i n a d o , c o n ce p t o s t a l e s co m o p a go s a
c u e n t a , a n t i c i p o s , r e t e n c i o n e s y o t r o s, q u e s e a n in d e b id o s .

L a d e t e r m i n a c i ó n d e o f i c i o p u e d e h a c e r s e:

a ) s o b r e b as e c i er ta : c u a n do e l F i s c o c u e n t a co n e l e m e n t o s r e a l e s p a r a c o n c r e t a r l a
determinación.
b ) s o b r e b a s e pr es u n t a : n o h a y e l e m e n t o s c i e r t o s , p e r o e x i s t e n i n d i c i o s q u e p e r m i t e n l l e g a r
a la determinación.
 E s d e c i r q u e e n l a b a s e c i er t a ( e s l a r e g la ) e l o r g a n i s m o e f e c t ú a l a m i s m a t a r e a
que debió realizar el sujeto pasivo en el supues to de presentar su decl aración jurada.

E n l a b a s e p r es u n t a , l a j u r i s p r u d e n c i a s o s t i e n e q u e p a r a a b r i r e l c a m i n o d e l a
determinación de la misma debe impugnarse la validez de la declaración jurada en base a la
falta de sustentación jurídica de los elementos en que se basa y la ausencia de ele mentos
p a r a e s t a b l e c e r c o n e x ac t i t u d l a r e a l c a r g a t r i b u t a r i a .

E n t o n c es l a ba s e ci er t a d eb e pr ev a l ec er s o b r e l a ba s e p r es u n ta ?

T e n i e n d o c l a r o q u e l a d e t e r m i n a c i ó n d e o f i c io c o ns t i t u y e u n a e x c e p c i ó n a l s i s t e m a
n o r m a l d e a u t o d e t e r m i n a c i ó n , t a m b i é n p u e d e a f ir m a r s e q u e e n l a m e d i c i ó n d e l a b a se
prevalece en forma indiscutible la base cierta.

L a e s t i m a c i ó n o m é t o do p r e s u n t i v o q u e d a r e s e r v ad o , p a r a l o s s u p u e s t o s e n q u e la
Di r e c c i ó n c a r e z c a d e l o s e l e m e n t o s n e c e s a r i o s pa r a e s t a b l e c e r l a e x i s t e n c i a y c u a n t i f i c ac i ó n
de la obligación tributaria; ya sea porque la documentación aportada resulta insuficiente o
errónea, o porque al comprobarse la existencia de alguna circunstancia análoga, ésta impide
que la documentación tenga relevancia j urídica pa ra comprobar la realidad y medida de la
deuda fiscal.

E l d e s t a c a d o t r i b u t a r i s t a Dr . Din o J a r a c h c o n v a l id a q u e l a r e g l a g e n e r a l e s l a
d e t e r m i n a c i ó n c i e r t a y n o d e b e s e r u n a e le c c ió n d is c r e c io n a l p a r a e l F i s c o a d o p t a r e l
p r o c e d i m i e n t o q u e m e j o r l e c o n v e n ga . E l l o s i n p e r j u i c i o q u e u n a d e t e r m i n a c i ó n s o b r e l a b a s e
d e l c o n o c i m i e n t o d i r ec t o n o e xc l u y e l a p o s i b i l i d a d de q u e a l g u n o s d e s u s c o m p o n e n t e s s e a n
c o m p r o b a do s m e d i a n t e p r e s u n c i o n e s . De l a m i s m a m a n e r a u n a d e t e r m i n a c i ó n p r e s u n t a n o
invalida en forma absoluta la posibilidad de que algunos elementos constitutivos del hecho
imponible resulten de pruebas directas y no de s imples presunciones.

L o s i ns p ec t o r es s o n l o s q u e r ea l i za n la s d et er m i n a c i o n es d e o f i c i o ?

N o s o n l o s i n s p e c t o r e s q u i e n e s e s t á n f a c u l t a d o s p ar a d e t e r m i n a r e l t r i b u t o , s i n o l o s
f u n c i o n a r i o s q u e r e v i s t e n e l c a r ác t e r d e "j u e c e s a d m i n i s t r a t i v o s ". E l i n s p e c t o r s i m p l e m e n t e
r e c o g e i n fo r m a c i ó n y a po r t a l o s e l e m e n t o s p a r a q ue e l c o n t r i b u y e n t e r e c t i f i q u e l o s e r r or e s
d e t e c t a d o s y e n c a s o d e q u e é s t e n o a c e p t e p r a c t ic a r l a r e c t i f i c a t i v a s u g e r i d a , e n t o n c e s s e
elevan las ac tuaciones al Juez Adm. para que de inicio al procedimiento de determinación
de oficio.

C ó m o es el pr o c ed i m i en t o d e d et er m i n a c i ó n d e o f i c i o ? C ó m o s e i n i c ia y c ó m o
t er m i n a ?

E l a r t . 1 7 d e l a l e y e s t a b l e c e l o s p a s o s a s e g u i r , e n e s t o q u e e s u n p r oc e d imie n t o
a d min is t r a t iv o y p o r e l c u a l s u p l e t o r i a m e n t e r e s u l t a d e a p l i c a c i ó n l a l e y 1 9 5 4 9 .

E n e s t e p r o c e d i m i e n t o , c o m o s e o b s e rv a r á , a l h a c e r s e p o r p a r t e d e l F i s c o la
l i q u i d a c i ó n d e l g r a v a m e n c o r r e s p o n d i e n t e , s e o t or g a a l c o n t r i b u y e n t e l a o p o r t u n i d a d d e
ejercer su defensa.

E l p r o c e d i m i e n t o s e i n i c i a c o n e l " c o r r imie n t o d e la v is t a " a l c o n t r i b u y e n t e . E s t o

significa el envío de una nota firmada por Juez Administrativo, informando al supuesto
deudor de que a través de las actuaciones adminis trativas realizadas, existen presunciones
de ajustes a realizarse a su cargo.

E l J u e z A d m i n i s t r a t i v o d e b e i n d i c a r l o s p u n t o s e n c u e s t i ó n y h a c e r l o co n d e b i d o
f u n d a m e n t o , o to r g a n d o u n p l a zo d e 1 5 d í a s ( p ro r r o g a b l e po r i g u a l p l a z o a p e d i d o d el
interesado) para que se haga e l descargo y se apor ten las pruebas que el interesado estime
c o r r e s p o n de r

C u m p l i d o e l p r o c e d i m i e n t o , e l J u e z A d m i n i s t r a t i v o s e e x p e d ir á me d ia n t e r e s o lu c ión
s o b r e l a c a u s a , i n d i c a n d o e l r e s u l t a do a l c u a l s e a r r i b ó l u e g o d e l e s t u d i o y a n á l i s i s d e l
e x p e d i e n t e . S i e x i s t e i m p o r t e a d e p o s i t a r , lo in t im a r á a l c o n t r i b u y e n t e p a r a q u e d e n t r o d e
o t r o n u e v o p l a z o d e 15 d í a s , p a g u e l a s u m a c o r r e s p o n d i e n t e .

E l i m p o r t e q u e s e i n t i m a d e b e r á c o n t e n e r e l m o n t o r e l a c i o n a d o a l imp u e s t o , a s í c o m o
t a m b i é n a l o s in t e r e s e s y mu lt a s p e r t i n e n t e s e n s u c a s o . Y a l o s f i n e s d e l a e v e n t u a l
aplicación de multas, conjuntamente al corrimient o de esta Vista, resulta habitual que se
i n i c i e t a m b i é n l a c o r r e s p o n d i e n t e in s t r u c c ió n d e l s u ma r io ( s e v e r á a l a n a l i z a r e l a r t . 7 0 ) ,
para establecer la responsabilidad del infractor .

S i c u a nd o el c o n tr i b u y en t e s o l i c i t a l a pr ó r r o ga d e l os q u i n c e d ía s , p o r o t r o p er í o d o
i g u a l , l e es d en eg ad a , q u é o c u r r e? Y s i s e o t o rg a , d esd e c u á nd o s e c u en t a ?

A l f i s c o l a l e y l e d a l a p o t e s t a d d e o t o r g a r o no d ic h a p r ó r r o g a . E n e s t e ú l t i m o
supuesto, la denegatoria debe estar motivada, a fin de evitar arbitrariedades y además, se
notificará al contribuyente por lo menos con dos días de antelación al vencimiento del p lazo
cuya extensión se está solicitando (art. 1 - LPA).

El plazo de quince días, prorrogable por otros quince, a continuación del mismo, debe
c o n t a r s e c o n s i d e r a n do q u e s e t r a t a d e d í a s h á b i l e s a d m i n i s t r a t i v o s y q u e c o m i e n z a a c o r r e r
desde las cero horas del día hábil siguiente al de la notificación.

E n t o d a i ns p ec c i ó n s e l l eg a a c o n c r et a r la d et er m i n a c i ó n d e o fi c i o ?

El in spector, una vez finalizada su tarea (cuya du ración dependerá de la magnitud

del sujeto invest igado), suele inv itar al contribuyente a rectificar la declaración cuestionada.
S i e l c o n t r i b u y e n t e a cc e d e a e l l o , n o h ac e fa l t a re a l i z a r l a d e t e r m i n a c i ó n d e of i c i o . V a l e
d e s t a c a r q u e l a D. J u r a d a q u e p r e s e n t e e n e s t a s co n d i c i o n e s e l co n t r i b u y e n t e r e c t i f i c a n do
e n m á s u n a a n t e r i o r , s e g u i r á t e n i e n d o l o s e f e c t o s d e d e c la r a c ió n j u r a d a , e s d e c i r q u e e n e l
futuro podrá nuevamente ser fiscalizada.

De e s t a m a n e r a , c o n l a a c e p t a c ió n v o l u n t a r i a d e l co n t r i b u y e n t e , n o s e d a i n i c i o a l a
d e t e r m i n a c i ó n d e o f i c io y u n a v e z e f e c t u a do e l p a go r e s u l t a n t e , s e a r c h i v a n l a s a c t u a c i o n e s

E s t á l eg is la d a l a c o n f o r m i da d p r es ta d a p o r el c o n t r i b u y en t e c o n a n t er i o r i da d a l
c o r r i m i en t o d e l a V i s ta ?

A n t e t o d o a c l a r a m o s q u e l a c o nf o r m i d a d p r e s t ad a p o r e l s u j e t o pa s i v o a l a s
impugnaciones o cargos formulados, tendrá efectos de declaración jurada para el
r e s p o n s a b l e y d e d e t e r m i n a c i ó n d e o f i c i o p a r a l a r e p a r t i c i ó n f i s c a l . N o o b s t a n t e la mis ma n o
imp lic a c o s a j u z g a d a , p u e s no i m p i d e q u e l a A F IP , c o n n u e vo s e l e m e n t o s p r a c t i q u e u n a
d e t e r m i n a c i ó n d i s t i n t a ( C a u s a F le is c h ma n A r g e n t in a In c . - T F N 4 / 1 1 / 68 )

P o r o t r a p a r t e d e s t a c a m o s q u e n o e s t á l e g i s l a d a u n a “c o n f o r m i d a d ” a n t e r i o r a l
p r o c e s o d e d e t e r m i n a c i ó n d e of i c i o , p e r o n a d a i m p e d i r í a l a c o m u n i c a c i ó n d e l i q u i d a c i o n e s a l
c o n t r i b u y e n t e y l a a c e p t a c ió n d e é s t e m a n i f e s ta d a a n t e s d e l a V i s t a . P e r o , co m o s e
c o m p r e n d e r á , a e s t e m e c a n i s m o n o p o d r í a d á r s e l e e f e c t o d e d e t e r m i n a c i ó n p a r a l a Di r e c c i ó n .

T a m p o c o d e b e l a l i q u i d a c i ó n s e r e m i t i d a p o r J u e z A d m i n i s t r a t i v o , y a q u e a l h a c e r l o,
e l f u n c i o n a r i o n o e s t á a c t u a n d o e n t a l c a r ác t e r .

R et o m a n d o l o d e B a s e P r es u n t a . De qué m a n er a el F is c o p u ed e h a c er la
d et er m i n a c i ó n d e o f i c i o ?

El art.18 de la ley facu lta plenamente al Fisco para que se valga de indicios, a fin de
p o d e r a r r i b a r a l m o n t o d e l a o b l i g ac i ó n f i s c a l . E n s u p r i m e r a p a r t e e l c i t a d o a r t í c u l o m e n c i o n a
mecanismos generales. En este sent ido podemos citar entre los más frecuentes: falta de
c o n t a b i l i d a d , s o b r e to d o s i e s co m e r c i a n t e y r e a l i z a n e g o c i o s e n g r a n e sc a l a . C o n t ab i l i d a d
d e f i c i e n t e . Do b l e j u e g o d e c o n t a b i l i d a d . C i f r a s o c u l t a s e n DJ r e s u l t a n t e s d e d o c u m e n t a c i ó n
r e s e r v a d a . A d e m á s c u a n d o e l b e n e f i c io n e t o n o p u ed a d e t e r m i n a r s e e n f o r m a f e h a c i e n t e .

E n t r e l o s i n d i c i o s m á s d e s t a c a d o s po d r í a s e r e l c a p i t a l i n v e r t i d o , r e n d i m i e n t o y
evolución del negocio (fluctuaciones patrimoniales, volumen transacciones, utilidades de
o t r o s p e r í o d o s , c o m p r a s , V e n t a s , E x i s t e n c i a s , Re n d i m i e n t o n o r m a l , G a s t o s , S a l a r i o s ,
A l q u i l e r ) . P u e d e n u t i l i z a r s e c o e f i c i e n t e s d e n e g o c i os s i m i l a r e s . In f o r m e s d e p r e c i o s ( l a DG I
s e h a f u n d a d o e n i n f o r m e s y a n t e c e d e n t e s p u b l i c a do s e n e l e x t r a n j e r o ) . E t c .

E n s e g u n d o l u g a r , e l a r t .1 8 e s t a b l e ce p u n t u a l m e n t e d i s t i n t o s p r o c e d i m i e n t o s q u e e l
inspector puede utilizar para determin ar el tr ibuto. Estos puntos, esencialmente son:

a ) e n P e r s o n a s F í s i c a s , d e t e r m i n a r l a g a n a n c ia n e t a d e l i m p u e s t o a l a s g a n a n c i a s , e n f u n c i ó n
de los alquileres que abona por su casa habitación. La idea pasa por considerar que por lo
menos la ganancia net a que se declara debe ser equivalente a tres veces el monto anual del
alquiler pagado.

b ) e n c u a l q u i e r t i p o d e c o n t r i b u y e n t e , e l p r e c io d e v e n t a d e i n m u e b l e s , n o p u e d e s e r i n f e r i o r
a l d e p l a z a . E n p r i n c i p i o s e p a r t e d e l a v a l úo f i s ca l d e l i m p u e s t o i n m o b i l i a r i o , c o m o p i so
m í n i m o d e v a l o r a t e n e r s e p r e s e n t e p a r a l a c o m p a r a c i ó n ( a r t . 1 5 DR) .

c ) d i f e r e n c i a s e n u n id a d e s f ís ic a s a l p r a c t i c a r s e u n i n v e n t a r i o d e b i e n e s d e c a m b i o . E x i s t e
u n m e c a n i s m o d e a j u s t e e n v a r i o s t r i b u t o s c o m o con s e c u e n c i a d e e l l o ( e j . G a n a n c i a s e IV A) .

d ) P u n t o f ij o . E s d e c i r , r e a l i z a r c o n t r o l e s d u r a n t e c i e r t o s y d e t e r m i n a d o s d í a s d e l m e s y d e l
a ñ o , p a r a q u e p r o m e d i a n do l a s v e n t a s f a c t u r a d a s en e s e p e r í o d o s e p u e d a n p r o y ec t a r l a s d e
todo el año fiscal. También aquí la ley prevé los aj uste s en diferentes tributos.

e ) In c r e me n t o p a t r imo n ia l n o j u s t if ic a d o : c u a n d o s e d e t e c t a a l g ú n a c t i v o n o d e c l a r a d o o b i e n
la existencia de pasivos informados que son inexistentes. Al igual que en casos anteriores,
se detallan los ajustes a realizarse para c ada tipo de impuesto afectado.

En todos estos incisos, la ley acota cuál sería el ajuste que podría realizar el Fisco
p a r a c a d a u n o de l o s Im p u e s t o s q u e s e v i n c u l e n c o n d i c h a f i s c a l i z a c i ó n ( G a n a nc i a s , IV A,
Ganancia Mínima Presunta, etc.).

L a r e f o r m a 2 0 0 3 ( r e v i s a d a e n 20 0 5) i n c o r p o ra n u e v a s f i g u r a s :

1 . d if e r e n c ia s d e p r o d uc c ió n ob t e n id a s p o r ima g e n s a t e lit a l ( L . 1 8 c ) : l a s d i f e r e n c i a s e n t r e l a
p r o d u c c ió n c o n s i d e r a d a p o r e l c o n t r i b u y e n t e a l o s f i n e s t r i b u t a r i o s - t e n i e n d o e n c u e n t a l a s
e x i s t e n c i a s i n i c i a l e s y f i n a l e s - y l a i n fo r m a c i ó n ob t e n i d a p o r r e l e v a m i e n t o ef e c t u a do po r
i m a g e n s a t e l i t a l , p r e v i a m e n t e c a l c u l a d o s e n f u n c i ó n d e p r e c i o s of i c i a l e s d e t e r m i n a d o s po r l a
exportación o en función de precios de mercado en los que e l contribuyente ac ostumbra a
operar.

Estas diferencias (sin admitir prueba en contra) se imputarán al ejercicio fiscal en que las
m i s m a s s e a n v e r i f i c a d a s p o r l a A F IP .

2 . d e p ó s it o s b a n c a r io s ( L . 1 8 g ) : d e b i d a m e n t e d e p u r a d o s , q u e s u p e r e n l a s v e n t a s y / o i n g r e s o s
d e c l a r a d o s d e l p e r í o do , r e p r e s e n t a n ( y t a m b i é n s e p r e s u m e c o r r e s p o n d e n a l p e r í o do e 1 l q u e
se determinan por parte del Fisco):

3 . d if e r e n c ia s s a la r ia le s ( L . 1 8 h ) : e l i m p o r t e d e l a s r e m u n e r a c i o n e s a b o n a d a s a p e r s o n a l e n
r e l a c i ó n d e d e p e n d e n c i a n o d e c l a r a do , a s í c o m o l a s d i f e r e n c i a s s a l a r i a l e s n o d e c l a r a d a s ,

4 . In g r e s o s p r o v e n ie n t e s d e p a r a ís o s f is c a le s ( L . 18 . 1 ) E s t o s i n g r e s o s ( p ro v i e n e n d e p a í s e s
d e b a j a o n u l a t r i b u t a c i ó n ( a r t . 1 5 L . I. G . ) c u a l q u i e r a s e a s u n a t u r a l e z a , c o n c e p t o o t i p o d e
o p e r a c i ó n d e q u e s e t r a t e , s e c o n s i d e r a r á q u e t a l e s f o n d o s co n s t i t u y e n IP N J p o r e l t o m a d o r
o r e c e p t o r l oc a l .

L a A F IP c o n s i d e r a r á c o m o j u s t i f i c a d o s s i n e m b a r g o , a q u e l l o s i n g r e s o s d e f o n d o s a c u y o
respecto el interesado pruebe fehacientemente que se originan en:

 a c t i v i d a d e s e f ec t i v a m e n t e r e a l i z a d a s p o r e l c o n t r i b u y e n t e o p o r t e r c e r o s e n d i c h o s p a í s e s
 o p r o v i e n e n d e co l o c ac i o n e s d e f o nd o s o po r t u n a m e n t e d e c l a r a d o s .

E s i n t e r e s a n t e r e c o r d a r q u e e l O r g a n i s m o F i s c a l i z ad o r , h a c e m u c ho s a ñ o s ( DG I - Di c .
1 9 4 9) d i c t ó l a c i r c u l a r 2 6 4 , c u y a v i g e n c i a f u e r a t i f i c a d a p o r e l Di c t a m e n DA L 2 5 / 9 5,
relacionada con el ingreso de fondos desde el exte rior. En tal sentido expresa esta norma
q u e e l i n g r e s o d e c a p i t a l e s c u a n do n o p u e d a s e r d e m o s t r a d o e n f o r m a f e h a c i e n t e , s e lo
c o n s i d e r a r á a c e p t a do , s i e m p r e q u e s e c o r r o bo r e a l g u n a d e l a s s i g u i e n t e s c i r c u n s t a n c i a s :

a ) In v e r s i o n e s e f e c t u a d a s p o r e l c o n t r i b u y e n t e a p o c o t i e m p o d e s u i n g r e s o a l p a í s , s i e m p r e
que, con anterioridad, no hubiera desarrollado, en el mismo, actividades a las que
razonablemente pudieran atribuirse el enriquecimie nto o el aumento de capital.

b ) L i q u i d a c i ó n , r e d u c c i ó n o e n a j e n a c i ó n d e i n v e r s i on e s , o b i e n e s p o s e í d o s p o r e l i n t e r e s a d o
en el extranjero que guarden re lación aproximada en su monto y en el tiempo con la
c a p i t a l i z a c i ó n c o m p ro b a d a e n e l p a í s .

c ) M o v i m i e n t o s d e c u e n t a s e n e n t i d a d e s b a nc a r i a s , o p a r t i c u l a r e s d e l e x t e r i o r o d e l p a í s , q u e
reflejen las variaciones aludidas en el apartado ant erior.
 Im p o r t a d e s t a c a r q u e e s t a c i r c u l a r h a s i d o t e n i d a e n c u e n t a p o r l a C o r t e S u p r e m a d e
J u s t i f i c a d e l a N a c i ó n e n l a c a u s a "T r e b a s S . A . ", q u e a h o r a p r á c t i c a m e n t e p i e r d e a c t u a l i d a d
a partir de la reforma que estamos citando.

S e r ec o m i en d a la l ec t u ra d el a r t . 1 8 , a f i n d e p ro f u n d i z a r e s t a s p r e s u n c i o n e s , de
l a s c u a l e s s ó l o h e m o s c o m e n t a do s l a s ú l t i m a s i n c o r p o r a d a s . V er t a m b i én l o s ej em p l o s
p r á c t i c os d e es t as p r es u n c i o n es en m a t er ia l a d j u n t o , d o n d e s e ex p li c i t a l a f o r m a
en q u e i n c i d en es t o s a j us t es en l os di f er en t es t r i b u t o s ( G a n a n c ia s - IV A - et c )

L a s pr es u n c i o n es m en c i o n a d as n o s e p u ed en di s c u t i r ?

T o d a s l a s p r e s u n c i o n e s c i t a d a s a d m i t e n p r u e b a e n co n t r a . P e r o d e b e r ec o r d a r s e q ue
e s t a p r u e b a c o r r e p o r c u e n t a d e l c o n t r i b u y e n t e . E s d e c i r q u e s e r á e l s u j e t o f i s ca l i z a d o q u i e n
d e b e r á p r o b a r l o co n t r a r i o a l o q u e l a i n s p e c c i ó n a c t u a n t e p r e t e n d a a j u s t a r .

A d e m á s l a p r u e b a e n c o n t r a d e b e r á f u n da r s e e n c o m p r o b a n t e s f e h a c i e n t e s y
c o n c r e to s , c a r ec i e n d o d e v i r t u a l i d a d t o d a a p r e c i ac i ó n o f u n d a m e n t a c i ó n d e c a rá c t e r g e n e r al
o b a s a d a s e n h ec h o s g e n e r a l e s . E s t a p r o b a n z a a p o rt a d a p o r e l c o n t r i b u y e n t e n o h a rá d e c a er
l a d e t e r m i n a c i ó n d e l a A F IP , s i n o s o l a m e n t e e n l a j u s t a m e d i d a d e l a p r u e b a c u y a c a r g a
corre por cuenta del mismo.

P u ed en a p l i ca rs e d is t i n t o s p r o c ed i m i en t o s a l m i s m o t i em p o ?

No. La ley indica respecto a las presunciones de es te artículo 1 8 algunos aspectos a

tener presente:

a) Las presunciones no pueden aplicarse conjuntamente para un mismo gravamen por

un mismo período fiscal

b) El detalle de presunciones es meramente enunciat ivo y su empleo podrá realizarse

individualmente o usando diversos índices en forma combinada y aplicarse
p r o y e c t a n do d a t o s d e l c o n t r i b u y e n t e d e e j e r c i c i o s a n t e r i o r e s o d e t e r c e r o s c o n
actividades similares.

c) La carencia de contabilidad o de comprobantes fehacientes, hace presumir que la

a c t u a c i ó n d e l F i s co e s t é c n i c a m e n t e ac e p t a b l e , l eg a l y c o r r e c ta , s i n p e r j u i c i o d e l
derecho del contribuyente a probar lo contrario

d ) P e r o l a p r u e b a d e l c o n t r i b u y e n t e d e b e f u n d a rs e e n c o m p r o b a n t e s co n c r e to s ,
careciendo de virtualidad toda fundamentación de carácter general o basada en
hechos generales.

T o d a s l as pr es u n c i o n es gozan de l eg i t i m id a d p ar a h a c er la d et er m i n a c i ó n
t r i b u t ar i a ?

E n l a r e f o r m a 20 0 3 s e i n d i c a q u e l a d e t e r m i n a c ió n d e l o s g r a v á m e n e s ef e c t u a d a po r
l a A F IP ( L . 1 8 . 2) t e n d r á p le n o e f e c to y s e p r e s u mir á c o r r e c t a , s i

 Se utilizan las presunciones (L. 18).

 S e a p l i c a n m é t o d o s d e j u s t i f i c a c i ó n d e p r e c i o s ( a r t . 1 5 L . I. G . ) .
 S e a p l i c a n p r e c i o s d e o p e r a c io n e s i d é n t i c a s o s i m i l a r e s r e a l i z a d a s e n l a R. A r g e n t i n a .
 O t r o s m e c a n i s m o s q u e c o n t e n g a l a l e y 1 1 68 3 o s e an t é c n i c a m e n t e a c e p t a b l e s .

Cuando se origine en la falta de presentación a requerimiento de declaraciones

juradas por operaciones internacionales, así como en la falta de registración fehaciente de
d i c h a s o p e r a c i o n e s o d e l o s co m p r o b a n t e s r e s p a l d at o r i o s d e l a s o p e r a c i o n e s .

Q u é m ed i o s d e p r u eb a p u ed e o f r ec er el ad m i n i s t r ad o ?

E n p r i m e r l u g a r c a b e d e s t a ca r s e q u e a n t e l a ap l i c a ci ó n d e p r e s u n c i o n e s p o r p a r t e d e l
F i s c o , s e r á e l c o n t r ib u y e n t e q u i e n d e b e r á p r o b a r lo c o n t r a r io ( s e i n v i e r t e l a c a r g a d e l a
prueba).
 E s m u y i m p o r t a n t e a l r e s p e c t o , t e n e r p r e s e n t e q ue l a l e y ( a r t . 1 6 6 ) e s t a b l e c e q u e
t o d a s l a s p r u e b a s q u e s e q u i e r a n p r e s e n t a r d e b e r á n o f r e ce r s e e n s e d e a d min is t r a t iv a , p o r q u e
e n c a s o d e n o h ac e r l o , no s e r á p o s i b l e of r e c er l a s l u e g o e n l a i n s t a n c i a p o s t e r i o r , a l m o m e n to
que se pretenda hacer alguna presentación ante los Tribunal es. La excepción será sólo para
p r u e b a s q u e s e r e l a c i o n e n c o n h e c ho s n u e v o s o q ue s e a n e c e s a r i a p a r a r e p u t a r e l r e s u l t a d o
de medidas para mejor proveer que se dispongan en sede administrativa.

C u a l q u i e r m e d i o d e p r u e b a p o d r á of r e c e r s e . E n ef e ct o , t a n t o l a p r u e b a p u e d e s e r p or
in f o r me s , p o r t e s t ig o s , p o r p e r it o s , do c u me n t a l, p or c o n f e s ió n .

E l J u e z a d m i n i s t r a t i v o t e n d r á l a f a c u l t a d d e a d m i t i r o n o l a p r u e b a q u e s e of r e z c a.
Considerará si ellas son conducentes o no para la solución del litigio. Pero en caso de
denegarlas, tendrá que expedirse sobre los motivos de su desestimación.

Para producir la prueba que fuere aceptada el contribuyente tendrá un plazo de 30

d í a s , q u e p u e d e p r o r r o g a r s e p o r o t ro p l a z o i g u a l , p e r o s i v e n c i d o e l m i s m o n o s e s u s t a n c i a ,
el Juez administrativo podrá resolver la causa, presc indiendo de la presentación de la prueba
o f r e c i d a.

P o d r í a m o s r ec o r d ar en q u é c o n s i s t en b ás i ca m en t e l o s m ed i o s d e pr u eb a s eñ a la d o s
en el p u n t o a n t er i or ?

L a p r u e b a q u e s e b a s a e n i n f o r m e s , p o d r á c on c r e t a r s e a t r a v é s d e o f ic i o s o
dictámenes.

La prueba por testigos (persona que debe ser mayor de 14 años) requiere que el
mismo sea citado para responder un cuestionario, que será claro y preciso.

Cuando se recurra a peritos (persona idónea en d eterminada ciencia, arte u oficio)

deberá recibirse del mismo u n informe técnico vinculado al tema en discusión. En el caso
de prueba documental, el documento se acompañará al escrito de defensa o bien se puede
p o n e r a d i s p o s i c i ó n . S e g u r a m e n t e t e n d r á m a y o r v a l o r p r o b a t o r io c u a n d o s e a u n i n s t r u m e n t o
p ú b l i c o , p o r s o b r e u n o p r i v a do .

L a p r u e b a p o r c o nf e s i ó n e s l a c o n s i s t e n t e e n u n a d e c l a r a c i ó n q u e h a c e u n a p a r t e
s o b r e l o s h e c h o s p a s a do s , h a c i e n d o p l e n a p r u e b a con t r a q u i e n c o n f i e s a y r e s u l t a i r r e v o c a b l e ,
s a l v o d o l o o e r r o r.

F i n a l m en t e en m a t er ia d e p r u eba s , s i el J u ez A d m i n is t r at i v o no a c ep t a el
o f r ec i m i en t o d e l a s m i s m as q u é s u c ed e?

El rechazo de prueba no produce nulidad por cuanto no vulnera el derecho de defensa,

a l p o d e r s e o f r ec e r n u e v a m e n t e a n t e l a i n s t a n c i a d e l T r i b u n a l F i s c a l , a t r a v é s d e l r e c u r s o d e
apelación que oportunamente veremos.

N o o b s t a n t e , e n a l g u n a s c a u s a s s e s o s t u v o q u e l a f a l t a d e d e n e g a c i ó n e x p r e s a a c e r ca
d e s u a d m i s i b i l i d a d i m p o r t a l a n u l i d a d d e l a d e t e r m i n a c i ó n d e o f i c i o . “E s n u l a l a r e s o l u c i ó n
a d m i n i s t r a t i v a q u e n o f u n d a l o s m o t i v o s d e ac u e r do c o n lo s c u a l e s s e r e c h a z a , c o m o m e d i o
d e p r u e b a , l a d o c u m e n t a c i ó n p r e s e n t a d a p o r e l r e c u r r e n t e p a r a c o r r o bo r a r l o m a n i f e s t a d o
e n s u d e c l a r a c i ó n j u r a d a d e l i m p u e s t o a l o s r é d i t o s ( C a u s a KRY S A b r a h a m M . T F N 1 1 / 9 /6 4 )

U n a v ez r ea li z a da l a d et er m i n a c i ó n d e o f i c i o , p u ed e el F i s c o r ev is a r n u ev a m en t e el
m i s m o p er í o d o y t r ib u t o en el f u t ur o ?

En principio el contribuyente debe tener en cuenta que si la situación real que

p r e s e n t a e s s u p e r i o r a l m o n t o q u e e l F i s co d e t er m i n a d e o f i c i o, t i e n e l a o b lig a c ió n d e
in f o r ma r lo , p a g a n do l a d i f e r e n c i a , b a j o p e n a d e s e r s a n c i o n a d o .

R e s p e c t o d e l e f ec t o q u e t i e n e u n a d e t e r m i n a c i ó n de o f i c io , d e b e m o s a c l a r a r q u e u na
v e z q u e q u e d e f ir me ( y a p a s a r o n l o s p l a z o s p a r a c ue s t i o n a r l a o b i e n s e d i s c u t i ó e n i n s t a n c i a
s u p e r i o r y s e p e r d i ó ) , s ó l o p o d r á s e r a l t e r a d a e n do s c a s o s :

a ) S i e n l a r e s o l u c i ó n s e d e j ó co n s t a n c i a q u e l a m i s m a f u e p a r c ia l, i n d i c á n d o s e lo s a s p e c to s
q u e f u e r o n f i s c a l i z a d o s . E n e s t e c a so s ó lo p o d r á n se r n u e v a m e n t e m o d i f i c a do s , a q u e l l o s
 a s p e c t o s q u e n o f u e r o n c o n s i d e r a do s e n l a d e t e r m i n a c i ó n a n t e r i o r . P o r e j e m p l o s e
v e r i f i c ó l a d ed u c c i ó n d e h o no r a r i o s d e d i r ec t o r e s so l a m e n t e . E n o t r a oc a s i ó n s e p r e s e n ta
el Fisco a revisar la deducción de incobrables.

b) Si surjen nuevos elementos de juicio o bien se c ompruebe error, omisión o dolo al

momento de aportarse los datos que sirvieron de base para la determinación anterior.

Cuidado aquí, porque el error mencionado debe ser del propio contribuyente. El eventua l
e r r o r d e l a s a u t o r i d a d e s a d m i n i s t r a t i v a s , n o p e r j u d i c a a l r e s p o n s a b l e . E l s e n t i d o d e e s ta
disposición es conferir estabilidad a las re laciones del contribuyente con el Fisco, para
p r o t e c c ió n d e a q u é l , p a r a n o d e j a r l o p e r m a n e n t e m e n t e e x p u e s t o a l o s c a m b i o s d e
criterio administrativo.

E s o b l i ga c i ó n d el c o n t r i b uy en t e a c ep t ar el r esu l t a d o d e u n a i n s p ec c i ó n ?

Obviamente que no. En realidad pueden darse tres situaciones:

1 ) Q u e e x i s t a a c e p t a c ió n t o t a l d e l a j u s t e d e l i n s p e c t o r a c t u a n t e . E n e s t e c a s o y c o m o
el Fisco logra satisfacer su pretensión, el contribu yente dará su consentimiento por
e s c r i t o y p r e s e n t a r á l a s De c l a r a c i o n e s J u r a d a s r e c t i f i c a t i v a s , j u n t o a l p a g o d e l a
deuda exigida.
2 ) Q u e e x i s t a a c e p t a c ió n p a r c ia l d e l a j u s t e . E n e s t e s u p u e s t o , e l f i s c o p o d r á n u e v a m e n t e
impugnar las rectificativas, por la parte que no se aceptó.
3 ) Q u e e x i s t a d is c o n fo r mid a d t o t a l d e l a j u s t e . A q u í s e i n i c i a r á c o n e l c o r r i m i e n t o d e l a
V i s t a , e l p r o c e d i m i e n t o d e d e t e r m i n a c i ó n d e o f i c io q u e s e h a c o m e n t a d o .

E n a q u el l o s c as o s en q u e f i n a l m en t e el c o n t r i b u y en t e d eb e p a ga r el i m p o r t e
r ec l a m a d o , c o m o d eb e pr o c ed er ?

E l p a g o d e b e r á e f e c t u a r l o d e n t r o d e l o s 1 5 d i a s d e n o t i f i c a do . E s u n p r i n c i p i o g e n e r a l ,
e n e l c a s o q u e e l c o n t r i b u y e n t e c o n s i e n t a l a d e c i s i ó n d e l a A F IP . S i p o r e l c o n t r a r i o , u s a r a
d e l o s r e c u r s o s q u e a u t o r i z a e l ar t . 7 6 q u e a n a li z a r e m o s m á s a d e l a n t e , e l c ó m p u to s e
efectuará a partir de la resol ución que deje firme la determinación efectuada: auto
c o n f ir ma t o r io d e l j u e z a d m i n i s t r a t i v o o s e n t e n c ia c o n f ir ma t o r ia d e l T F N o l a d e l a C á m a r a
F e d e r a l , s i e l ó r g a n o j u r i s d i c c i o n a l h u b i e r e r e v o c a d o l a d e c i s i ó n d e l a DG I y e l F i s c o r e c u r r i d o
ante dicha Cámara.

L o s i m p u e s t o s in t ima d o s q u e s e h u b i e r e n p a g a d o , de b e n s e r i n f o r m a d o s a A F IP ( b a jo
a p e r c i b i m i e n t o d e e j e c u c ió n f i s ca l ) Co n t r a e l l a s e p ue d e o p o n e r l a e x c e pc i ó n d e p a g o a u n q u e
e l i n c u m p l i m i e n t o d e l a o b l i g a c i ó n d e i n f o r m a r n o ex i m e d e s a n c i o n e s y p o s i b l e s co s t a s p or
el procedimiento iniciado).

Si hubiera algún convenio privado (a veces podría darse el caso de que el

c u m p l i m i e n t o d e l p a g o l o a s u m a a l g ú n t e r c e r o ) c a r e c e r á d e t r a s c e n d e n c i a p a r a e l F i s c o . La
sustitución del deudor por convenio privado es contraria a las normas de derecho público
q u e r i g e n l a r e l a c i ó n F i s c o - C o n t r i b u y e n t e . ( a r t . 37 DR)

L a a pl i c a c i ó n d e s a n ci o n es ca b e en el m o m en t o d e ef ec t u ar s e l a d et er m i n a c i ó n d e
oficio?

C o n j u n t a me n t e e s h a b i t u a l q u e a l m o m e n t o d e c o r r e r s e l a V i s t a , s e i n i c i e l a
c o r r e s p o n d i e n t e in s t r u cc ió n d e l s u ma r io ( p r e v i s t o en e l a r t . 7 0 d e l a l e y , s e g ú n v e r e mo s ) , a
fin de establecer la responsabilidad de l infractor, para la aplicación de la multa que pueda
caber. El Fisco debe mencionar cuál es el artículo q ue en prin cipio cabria aplicarse (arts. 45
a 47 de la ley).

T e n e r p r e s e n t e q u e s i e l F i s c o c o n s i d e r a q u e e n e l ca s o a u d i t a d o p u ed e co r r e s p o n d er
la aplicación de la Ley Penal Tr ibutaria (que veremos también más adelante), generalmente
no instruye el sumario.

C u a n d o e l co n t r i b u y e n t e r e s p o n d a a l a s o b s e r v a c io n e s r e a l i z a d a s e n l a V i s t a , t a m b i é n
d e b e h a c e r l o c o n r e l a c ió n a l o q u e e x p r e s e e l s u m a r i o .

C a p í t u l o s IV a V II - A r ts . 2 0 a 5 5 .
P A G O D E L OS T R IB U T OS

D e q u é m a n er a p u ed a ca n c el a rs e u n a o b l i ga c ió n t r i b u t ar i a ?

Tratándose de una obligación de pago tributario, te nemos que destacar que la misma
n o s e p e r p e t ú a i n d ef i n i d a m e n t e e n e l t i e m p o . E x i s te n a c t o s o h e c ho s e x t i n t i v o s , q u e po n e n
fin a su existencia.

L a d o c t r i n a l o s l l a m a me d io s d e e x t i n c ió n d e la o b li g a c ió n t r ib u t a r ia .

Estos medios pueden ser:

a) Pago: es el cumplimiento de la prestación que hace al objeto de la obligación (art.

7 2 5 C .C i v i l )

b ) C o mp e n s a c ió n : c u a n d o d o s p e r s o n a s p o r d e r e c ho p r o p i o r e ú n e n l a c a l i d a d d e
a c r e e d o r y d e u d o r r e c í p r oc a m e n t e , c u a l q u i e r a q u e s e a n l a s c a u s a s d e u n a y o t r a
d e u d a . S e e x t i n g u e n co n f u e r z a d e p a g o a m b a s d e u d a s , h a s t a d o n d e a l c a n c e la
m e n o r , d e s d e e l t i e m p o e n q u e a m b a s c o m e n z a r on a c o e x i s t i r ( a r t . 8 1 8 C C ) . E n
m a t e r i a t r i b u t a r i a l a c o m p e n s a c i ó n e s e f e c t u a d a p o r e l s u j e t o p a s i v o e n f o r ma
a u t o má t ic a , e s d e c i r s i n n e c e s i d a d d e l a p r e v i a c o n f o r m i d a d d e l F i s c o , s i e m p r e q u e
l o s c o n c e p to s a c o m p e n s a r e s t é n c o n t e m p l a d o s d e nt r o d e l o s p o s i b l e s .

C u a n d o e s t a m o s c o m p e n s a n d o e n t r e d i s t i n t o s r e s p o n s a b l e s , h a y t r a n s f e r e n c ia d e
c r é d it o s f is c a le s .

E s t r i c t a m e n t e , n o s e r í a u n a c o m p e n s a c i ó n , s i n o u n a v e r d a d e r a c e s ió n d e c r é d it o s .
L ó g i c a m e n t e q u e u n a v e z a c e p t a d a l a t r a n sf e r e nc i a , e l q u e r e c i b e e l c r é d i t o l o
compensará con sus propias deudas.

c) C o n f u s ió n: c u a n do s e r e ú n e n e n u n a m i s m a p e r s o na , p o r c u a l q u i e r c a u s a , l a c a l i d a d
d e a c r e e d o r y d e u d o r o c u a n d o u n a t e r c e r a p e r so n a s e a h e r e d e r a d e l a c r e e d o r y
deudor (art. 862 CC). Este hecho extintivo no se encuentra legislado en materia
t r i b u t a r i a . U n e j e m p l o q u e s e d a e n do c t r i n a s er í a c u a n d o e l E s t a d o r ec i b e u n a
herencia vacante que registra deudas tributarias.

d ) Re mis ió n : c u a n d o a b d i c a u n i l a t e r a l m e n t e d e s u c r é d i t o e l a c r e e d o r , l o q u e i m p o r t a
u n p e r d ó n e n r e l a c ió n a l d e u d o r . S e d a s i e m p re q u e e l E s t a d o o to r g a a l g u n a
c o n d o n ac i ó n d e m u l t a s , i n t e r e s e s , e t c .

e ) N o v a c ió n : e s l a t r a n s f or m a c i ó n d e u n a o b l i g a c i ó n e n o t r a ( a r t . 8 0 1 CC ) . S e e s t á
sustituyendo una obligación que se extingue, pero en su lugar aparece una nueva.
También vemos esta figura en los casos de moratoria, donde se extingue una deuda,
generalmente a cambio de otra menor, por las quitas que se suelen efectuar.

L a l ey d e pr o c ed i m i en t o f i s ca l es t a b l ec e la s f ec h a s en l as c u a l es d eb en p r es en t ar s e
l a s d ec l a ra c i o n es j ur a da s y a b o n ar s e l o s d i s t in t o s t i p o s d e i m p u es t o s ?

N o . L a l e y n o p u e d e e n t ra r e n e s o s d e t a l l e s . S im p l e m e n t e s e l i m i t a a o t o r g a r a l a
A F IP e s t a f a c u l t a d . S e r á e s t e o r g a n i s m o e l q u e e s t a b l e c e r á l o s p l a z o s g e n e r a l e s q u e r e g i r á n
p a r a l a p r e s e n t a c i ó n d e d e c l a r a c i o n e s j u r a d a s y c ua l q u i e r o t r a d o c u m e n t a c i ó n .

P o d r í a m o s c o m en t a r a lg u n as n o r ma s es p ec í f i ca s v i g en t es pa r a la p r es en ta c i ó n d e
D . J u r a da s ?

Actualmente, todas las declaraciones se presentan a través de soportes magnéticos.

E s t o f u e i m p l e m e n t a d o a p a r t i r d e l d e n o m i n a d o S i s t e m a O S IRIS , i n s t a u r a d o p o r l a RG ( A F IP )
1 9 1 , s u s m o d i f i c a to r i a s y c o m p l e m e n t a r i a s .

C a d a i m p u e s t o ( G a n a n c i a s , IVA , e t c . ) y o t r a s o b l i g ac i o n e s f o r m a l e s , s e c u m p l i m e n t a n
a p a r t i r d e a p l i c a t i v o s e s p e c i a l e s q u e a l e f e c t o g en e r a l a A F IP , f a c i l i t a n d o d e e s a f o r m a l a
c o b e r t u r a d e t o d a l a i n f o r m ac i ó n q u e d e b e p r e s e n t a r s e .
 Di c h o s a p l i c a t i v o s f u n c i o n a n b a j o u n p r o g r a m a d e n o m i n a d o S IA P y permiten
c o n f ec c i o n a r l a s d e c l a r ac i o n e s j u r a d a s d e l o s d i s t i n t o s i m p u e s t o s .

T o d o s l o s p r o g ra m a s e s t á n d i s p o n i b l e s e n l a p á g i n a w e b d e l o r g a n i s m o y p u e d e n
descargarse de manera sencilla en la computadora del contribuyente.

C o n c r et a m en t e, c ó m o s e p r es en t a n l as D ec l ara c i o n es J u ra d as ?

L a s d e c l a r a c i o n e s j u r a d a s c o n f e cc i o n a d a s a t r a v é s d e l o s a p l i c a t i v o s q u e p r o v e e l a
A F IP , g e n e r a n u n a r c h i v o q u e s e g u a r d a e n l a c o m p u t a d o r a d e l c o n t r i b u y e n t e .

L u e g o h a y q u e co n e c t a r s e c o n l a pá g i n a w e b d e l o r g a n i s m o u t i l i z a n d o u n a “c l a v e
f i s c a l ” y e n v i a r e l a r c h i v o co n l a d e c l a r a c ió n j u r a d a g e n e r a d a . E l s i s t e m a m u e s t r a u n a c u s e
de recibo para imprimir.

C ó m o s e p r o c ed e a t ra v és d e In t er n et ?

De b e o b t e n e r s e l a d e n o m i n a d a C l a v e F i s c a l , a t r a v é s d e l a p á g i n a w w w . a f i u . g o v . a r .

C u á l es s o n l as d i s t i n ta s f o r m as d e p ag o ?

E n g e n e r a l l o s c o n t r i b u y e n t e s t i e n e n d i f e r e n t e s o pc i o n e s p a r a h a c e r s u s p a go s . P o r
c a s o , e n l a s s u c u r s a l e s b a nc a r i a s , Co r r e o A r g e n t i n o , P a g oF á c i l , Ra p i P a g o , p o r c i t a r l a s m á s
comunes.

S e p u ed e p ag ar p or In t er n et ?

L a R G 1 7 7 8 f i j ó u n r é g i m e n d e p ag o e l e c t ró n i c o d e i m p u e s t o s q u e f u e m o d if i c a d o p or
l a R G 1 9 9 2 / 2 00 6 .

P a r a e l l o l o s c o n t r i b u y e n t e s d e b e n po s e e r u n a cu e n t a b a n c a r i a d e s d e l a q u e s e
a u t o r i z a r á p o r d é b i t o e n c u e n t a , e l p a g o r e s p e c t i v o. De b e n c o n e c t a r s e a In t e r n e t d e l b a n c o
o d e A F IP y s e i n g r e s a l a i d e n t i f i c a c i ó n y l a c l a v e d e a c c e s o . S e g e n e r a r á e l v o l a n t e
electrónico de pago (VEP) en el que se indica la obligación a cancelarse, período, impuesto,
etc.

Este volante estará identificado con un número que r emite a una re lación determinada
“Im p u e s t o - C o n c e p t o - P e r í o do - Im p o r t e ”.

S i e n u n m i s m o v o l a n t e d e p a g o s e h a c e r e f e r e n c i a a m á s d e u n a o b l i g a c i ó n ( S IC O RE ,
S IJ P , e t c . ) s e e s p e c i f i c a c a d a u n a d e e l l a s p e r o e l i m p o r t e s e c a n c e l a í n t e g r a m e n t e e n u n
solo pago.

E l v o l a n t e t i e n e u n a v a l i d e z d e 25 d í a s p a ra s u c a nc el a c i ó n y s e po d r á g e n e r ar d u r a n t e
todos los días a toda hora.

E l t i q u e t e m i t i d o y e l V E P e n e s t a d o “p a g a d o ”, g e n e r a d o d e s d e l a p á g i n a , s e r á n
indistintamente, las constancias para acreditar el cumplimiento del pago.

P a r a r e a l i z a r e l p a g o s e i n g r e s a a l a p á g i n a d e l a e n t i d a d ( p o r e j e m p l o : In t e r b a n k i n g )
y a t r a v é s d e a l l í s e s e l e c c i o n a e l V E P g e n e r a d o y la c u e n t a b a n c a r i a . E l s i s t e m a s o l i c i t a r á
q u e l o s f i r m a n t e s d e l a c u e n t a a u t o r i c e n e l d é b i to , pa r a l o c u a l p r e v i a m e n t e y e n e l m o m e n t o
d e l a s u s c r i p c i ó n d e l c o n t r a t o t u v i e r o n q u e g e n e r ar u n a c l a v e y u s u a r i o po r ca d a f i r m a n t e.
U n a v e z a u t o r i z a d o p o r t od o s e l l o s , s e p r o c e d e a l en v í o p a r a e l d é b i t o e n e l b a n c o .

U n a v e z q u e e l p ro c e so f u e r e a l i z a d o po r e l b a n co, e l s i s t e m a p e r m i t e o b t e n e r u n a
C o n s t a n c i a d e P a g o e l e c t ró n i c o.

E l i m p o r t e t o t a l d el i m p u es t o ad e u d a d o s e pa ga d e u na s o l a v ez ?

E n p r i n c i p i o n o , p o r c u a n t o l a l e y e s t a b l e c e va r i a s f or m a s y m e c a n i s m o s p o r l o s c u a l es
existen ingresos a cuenta del tributo que finalment e se adeude (art. 27).
 Estos mecanismos podemos sintetizarlos en:

a ) A n t i c i p o s y o t ro s p a g o s a c u e n t a .

b ) P e r c e p c io n e s e n l a f u e n t e .

c ) C o m p e n s ac i ó n .

d ) A c r e d i t ac i ó n .

Q u é s o n l o s a n t i ci p o s y c ó m o s e d et er m i n a n ?

C o m o c ar a c t e r ís t ic a s p o de m o s d e c i r q u e s o n in g r es o s a c u e n t a , q u e n o r e v i s t e n e l
carácter irrevocable de pago, lo cual ocurre cuando se presenta la liquidación final una vez
concluido el ejercicio fiscal. Que el pago del tributo y el ingreso de los anticipos son
o b lig a c io n e s in d e p e n d ie n t e s . Q u e l a f a l t a d e pa g o d e e l l o s o r i g i n a i n t e r e s e s y s a n c i o n e s y
q u e s o n e x ig ib le s p o r v ía j u d ic ia l.

L a n o r m a t i v a a c t u a l d i s p o n e a ho r a q u e l a AF IP p u ed e e x ig ir . . “h a s t a e l v e n c i m i e n t o
d e l p l a z o g e n e r a l d e l t r i b u t o , o h a s t a l a fe c h a d e la e f e c t i v a p r e s e n t ac i ó n d e l a D. J u r a d a ,
l o q u e r e s u l t e p o s t e r io r ” , e l i n g r e s o d e a n t i c i p o s ( a r t . 2 1 ) . A n t e s d e c í a : e x i g i r d e n t r o d e l
p e r ío d o f is c a l e n c u r s o.

E n u s o d e l a s f a c u l t a d e s q u e l a l e y l e o t o r g ó , l a A F IP h a d i c t a d o r e s o l u c i o n e s p a r a
f i j a r l a f o r m a , re q u i s i t o s y p l a z o s d e lo s a n t i c i p o s en c a d a i m p u e s t o e n p a r t i c u l a r ( t e m a é s te
que se analiza al estud iarse precisamente los distin tos tributos en cada oportunidad).

Q u é s er í a n “ o t r os pa g o s a c u en t a ” , a l q u e h a ce r ef er en c i a el a r t . 2 7 d e la l ey ?

Pueden ser pagos que el contribuyente decid e adelantar por algún motivo
determinado. Por caso, no se ha terminado de au ditar un balance sobre el cual se hará la
De c l a r a c i ó n J u r a d a y e l l o m o t i v a r á p r e s e n t a c i ó n f ue r a d e t é r m i n o d e l a m i s m a .

El responsable para no atrasarse plena mente en el ingreso del saldo del impuesto,
p o d r í a h a c e r u n a e s t i m a c i ó n y a b o n a r l a , s i n p r e s e n t a r l a De c l a r a c i ó n J u r a d a , s o b r e l a c u a l
t o d a v í a n o e x i s t e u n s a l d o c o n fo r m a d o y d e f i n i t i v o .

E n c i e r t o s c a s o s t a m b i é n e l F i s co e x i g e e l pa g o a cuenta en determinadas
c i r c u n s t a n c i a s ( E n IV A : G u i a F i s c a l G a n a d e r a , H a r i n e r a y o t r o s ) .

Q u é s ig n i f i ca q u e l o s i m p u es t os p u ed en i ng r esa r s e a t ra v és d e p er c ep c i o n es en la
f u en t e?

T a m b i é n l a A F IP q u e d a f a c u l t a d a p o r l a l e y , p a r a e x i g i r e l a d e l a n t a m i e n t o d e l p a g o
d e t r i b u t o s m e d i a n t e l a r e t e n c ió n o p e r c e pc ió n e n l a f u e n t e . P o r e j e m p l o p u e d e c i t a r s e l a
Res. 830 de impuesto a las ganancias actualmente vigente (art. 22).

E s t a s r e t e n c i o n e s o p e r c e pc i o n e s s e i n g r e s a n s i e mp r e c o n “d i n e r o d e u n t e r ce r o ” y
en la medida que se dispongan del mismo. Esto los diferencia de los anticipos y pagos a
cuenta

Q u é s i g n if i c a c o m p en s a r u n a o b l i ga c i ó n ?

L a c o m p e n s a c ió n e s e l a c t o po r e l c u a l u n co n t r i b uy e n t e , a l r e g i s t r a r u n “s a l d o a s u
favor” por algún motivo, puede a través de un mecanismo muy sencillo (consistente en
p r e s e n t a r u n s i m p l e f o r m u l a r i o i n f o r m a t i v o ) , s o l i c i t a r a A F IP q u e d i c h o s a l d o o h a s t a d o n d e
alcance, se aplique al pago de otra obligación que registre con el Fisco (art. 28).

P o r e j e m p l o , c o mo c o n s e c u e nc i a d e l i n g r e s o d e a n t i c i p o s d e l Im p u e s t o a l a s
Ganancias durante el año, que resultaron finalment e superiores al impuesto determinado, al
c o n t r i b u y e n t e l e q u e d a u n s a l d o a f a v o r . C o m o t i en e q u e p a g a r a s u v e z e l Im p u e s t o s o b r e
los Bienes Personales, solicita que aquel saldo se a plique a esta otra obligación.

De s t a c a m o s q u e s i e m p r e h a b l a m o s d e :
 a ) S a l d o s a f a vo r q u e r e s u l t e n d e d ec l a r a c i o n e s j u r a d a s y sean de “l i b r e
d i s p o n i b i l i d a d ”.
b ) S e a p l i q u e n p a r a o b l i g a c i o n e s d e “u n m i s m o c o n t r i b u y e n t e ”.

De s t a c a m o s t a m b i é n q u e e l a r t . 2 8 d e l a l e y e s t a b l e c e l a f a c u l t a d p o r p a r t e d e l a
A F IP d e c o m p e n s a r d e o f i c i o l o s s a l d o s a c r e e d o r e s d e l o s c o n t r i b u y e n t e s , c o n l a s d e u d a s p o r
impuestos, multas y accesorios que pose an los mismos.

A d i f e r e n c i a d e l a co m p e n s a c i ó n a q u e r ef i e r e e l a r t . 2 7 , e n e s t e s u p u e s t o l a
c o m p e n s a c i ó n d e be e x p r e s a me n t e s o lic it a r s e . E n c a m b i o e n e l o t r o c a s o , c u a nd o e l s a l d o
refiere a un mismo impuesto, directamente se detra e del monto determinado y con eso queda
c o n fo r m a d a l a c o m p e n s a c ió n . P o r e s o e n e s t e s u p u e s t o s e h a b l a d e u n a c o mp e n s a c ió n
a u t o má t ic a , m i e n t r a s q u e l a d e l a r t . 2 8 e s c o mp e n s a c ió n a s o lic it u d .

L a r e f o r m a d e l m e s d e j u l i o 2 00 5 e s t a b l e c e l a m is m a f a c u l t a d e n r e l a c i ó n co n l o s
responsables por deuda ajena que se enumeran e n el art. 6° de la ley (a la fecha está
p e n d i e n t e l a r e g l a m e n t a c i ó n p o r p a r t e d e l a A F IP d e l o s r e q u i s i t o s y c o n d i c i o n e s n e c e s a r i os
para llevar adelante la compensación).

S e r í a p o r e j e m p l o e l c a s o d e l Re s p o n s a b l e S u s t i t u t o e n B i e n e s P e r s o n a l e s , q u e
eventualmente pretenda compensar un saldo a favor de la sociedad, con el impuesto que
d e b e i n g r e s a r p o r s u s t i t u c i ó n d e s u s i n t e g r a n t e s e n B i e n e s P e r s o n a l e s . E s t o n o e r a f ac t i b l e
y a h o r a p o d r í a s e r l o , p e r o h a q u e d a do c o m o “f ac u l t a d ” d e l F i s c o s u p u e s t a e n m a r c h a .

H u b o a lg u n a n o r m a t iv a o pr o n u n c i a m i en t o j u d i c i a l vi n c u l a d o c o n es e t i p o d e
c o m p en s a c i ó n ?

L a C o r t e e n l a c a u s a “ R e c t i f i c a c i o n e s Ri v a d a v i a S . A . ”, c o n f e c h a 1 2 d e j u l i o d e 2 0 1 1 ,
permitió este t ipo de compensa ción de saldos a fav or propios con deudas en su carácter de
responsable sustituto.

A manera de síntesis recordemos que este te ma venía generando diferentes

i n t e r p r e t a c i o n e s . A s í l a RG 1 65 8 ( BO 23 / 3 /2 0 04 ) fa c u l t a b a a co n t r i b u y e n t e s y r e s p o n s a b le s
a s o l i c i t a r c o m p e n s a c ió n d e o b l i g a c io n e s f i s c a l e s . E l F i s c o l u e g o m e d i a n t e N o t a 15 4 2/ 03
i n d i c ó q u e l a co m p e n s a c i ó n p re t e n d i d a n o r e s u l t a a d m i s i b l e e n v i r t u d d e l a in e x is t e n c ia d e
id e n t id a d e n t r e l a t i t u l a r i d a d d e l c r é d i t o y l a d e u d a , e s d e c i r q u e n o s e v e r i f i c an
simultáneamente la calidad de deudor y acreedor que exige el art. 28 de la ley 11683,
r e g l a m e n t a d o e n s u m o m e n t o po r RG 2 54 2 . E n i d én t i c o s e n t i d o s e d i c t a ro n l o s Dic t á me n e s
DA T 6 7 / 0 3 y 44 / 04 .

A p a r t i r d e l f a l l o a d v e r s o d e l a C o r t e - a n t e s c i t a d o - , s e d i c t a l a RG 3 1 7 5 ( B O 2 / 9 / 11 )
modificando lo dispuesto en la RG 1658, indicando que corresponde precisar el alcance de
esta compensación prevista en esta última resolución.

Expresamente ahora se indica que los responsables por el cumplimiento de deuda

ajena y los sustitutos (art. 6 LPF) no podrán solicitar la compensación.

En doctrina, importantes autores (Fernando Sain z de Bujanda, Giannini, García

Multin, Villegas) señalan que el Responsable su sti tuto es un sujeto que se constituye en
d e u d o r p r in c ip a l d e u n t r i b u t o , p o r e x p r e s o m a n d a to d e l a l e y .

Es decir que reemplaza o sustituye plenamente al sujeto al que se le atribuye el

h e c h o i m p o n i b l e . N o e s c o n s e c u e n t e m e n t e , u n r e s p o n s a b l e s o l i d a r i o s i n o q u e e s e l ú n ic o
o b lig a d o a n t e e l F is c o .

S e e s t á e n p r e s e n c i a d e u n a s u s t it u c ió n p r o p ia ( e l ú n i c o o b l i g a d o e s e l s u s t i t u t o ) y
n o imp r o p ia ( e x i s t e o b l i g a c i ó n s i e l s u s t i t u t o n o i n g r e s a e l t r i b u t o ) .

A p e s a r d e e s t a s o p i n i o n e s t a n v a l i o s a s , e l F i s c o n o a c e p t a e s t e t i po d e
c o m p e n s a c i o n e s e n t r e s a l do s a f a vo r d i s p o n i b l e s d e l c o n t r i b u y e n t e , co n d e u d a s d e l a s c u a l e s
dicho sujeto es responsable sustituto.

Q u é o c u r r e si el c o n t ri b u y en t e ad eu d a a l g u na s u m a al F is c o , p er o a s u v ez r eg is t r a
p o r o t r a pa r t e u n sa l d o a f a v o r . L os i n t er es es p o r la d eu d a s e a p l i ca n ? D es d e
cuándo?
 E s t e f u e o t r o f a l l o m u y d e s t a c a d o d e C o r t e , e f ec t u a d o e n l a c a u s a C e lu lo s a e n
septiembre de 2005.

 P r o b l e m a q u e s e t r a tó : e n c a s o d e e x i s t i r s a l d o s a f a v o r y a p a ga r ( co m p e n s a c i ó n ),
d e s d e q u é m o m e n t o t i e n e e f ec t o d i c h a c o m p e n s aci ó n ? De s d e e l m i s m o m o m e n t o e n q u e
coexisten o desde que la misma se solicita?

 L a p o s t u r a d e l Dr . Z a ff a ro n i ( en m i n o r ía ) , e s q u e s e d e b e a p l i c a r e l a r t . 8 1 8 d e l C.
Civil y por ende ambos saldos coexisten en un mismo momento. No interesa por lo tanto el
a s p e c t o fo r m a l , o s e a e l m o m e n t o d e s d e c u á n d o f ue s o l i c i t a d a l a c o m p e n s a c i ó n a l F i s c o .

 P e r o l a C o r t e p o r m a y or í a d e v o to s d i j o q u e e n m a t e r i a t r i b u t a r i a h a y u n a n o r m a
e s p e c í f i c a ( R G 2 5 42 DG I) y d e b e c u m p l i r s e .

 E n e l p r e s e n t e c a s o , s e t r a t a b a d e u n s a l d o a f a v o r d e IV A , c u y a co m p e n s a c i ó n s e
solicitó al Fisco mucho tiempo después. El Organismo Fiscal consideró que .los intereses
d e b í a n c a l c u l a r s e s o b r e e l i m p o r t e q u e l a e m p r e s a a d e u d a b a , h a s t a e l m o m e n t o “f o r m a l ” e n
que se solicitó la compensación.

E s p o si b l e c o m p en s ar s a ld o s d e i m p u es t o s c o n d eu d as pr ev i s i o na l es ?

Este tema generó numerosas dudas y ta mbién importantes decisiones judiciales.

R e c o r d e m o s q u e p o r De cr e t o 50 7 /9 3 , s e e s t a b l e c ió c o m p e t e n c i a d e l a DG I p a r a l a a p l i c a c i ó n ,
r e c a u d a c i ó n , f i s c a l i z a c i ó n y e j e c uc i ó n f i s c a l d e l os r e c u r s o s d e l a s e g u r id a d s o c ia l . S i n
e m b a r g o , s e ac o t ó q u e ú n i c a m e n t e s e a p l i c a r í a n d e l a l e y 1 1 68 3 l o s a r t s . 2 0, 2 7, 3 1 , 3 2 , 33
y 3 4 . N o s e me n c io n a b a e l a r t . 3 5 ( h o y a r t . 2 8 ) , p o r l o q u e e n e s o s e h a b a s a d o e n g e n e r a l
el criterio de no permitir esta compensación.

P e r o c a b e a co t a r s e q u e t r a s e s t a s d i s c u s i o n e s d o c t ri n a r i a s y j u d i c i a l e s , f i n a l m e n t e l a
C o r t e S u p r e m a d e J u s t i c i a d e l a N a c i ó n e n s e p t i e m b r e d e 1 9 9 9 e n l a c a u s a U r q u ía P e r e t t i
S.A., se expidió en sentido negat ivo.

E s d e c i r q u e n o p u e d e n c o m p e n s a r s e s a l d o s a f a v o r p r o v e n i e n t e s d e Im p u e s t o s , c o n
saldos a pagar por deudas de la Seguridad Social, a pesar de que es el mismo Organismo,
e l r e s p o n s a b l e d e l c o b r o d e a m b o s c o nc e p t o s .

E n d o c t r i n a s e c r i t i c a e s t e c r i t e r i o , e s p ec i a l m e n t e p o r q u e e l f a l l o d e Co r t e c i t a do
r e f e r í a a o t ro e s q u e m a e n d o n d e r e g í a c l a ra m e n t e e l c r it e r io c o n t r ib u t iv o ( só l o r e c i b e n l os
b e n e f i c i o s , a q u e l l o s c i u d a d a n o s q u e h i c i e r a n a p o rt e s a l s i s t e m a ) . P e r o a p a r t i r d e l 2 0 0 1 ,
aparecieron normativas qu e beneficiaron al común de la población. Es decir, que a criterio
d e e s t a c a l i f i c a d a do c t r i n a , e l s i s t e m a d e s e g u r i d a d s o c i a l q u e a c t u a l m e n t e r i g e e n A r g e n t i n a
s e a c e r c a a l mo d e lo a s is t e n c ia l.

P o r e n d e l a s c o n t r i b u c i o n e s a l s i s t e m a d e s e g u r i d a d s o c i a l , h o y s o n v e r d a d e r os
t r i b u t o s y d e n t r o d e e s t e g é n e r o o s t e n t a n l a n a t u r a le z a j u r íd ic a d e i mp u e s t o s . L a s d e u d a s
de la seguridad social son deudas impositivas.

Porque se dice que ahora e l sis tema beneficia al conjunto de los ciudadanos y no
s ó l o a l o s a p o r t a n t e s ? Po r q u e h a n a p a r e c i do p r e s t ac i o n e s s o c i a l e s q u e s e f i n a n c i a n m e d i a n t e
el producido de impuestos además de los aportes y contribuciones.

Por caso, los planes trabajar y luego la asignación universal por hijo, s in olvidar que
en 2005 se permitió jubilarse a personas que nunca habían aportado.

E n c o n c l u s i ó n , l a i m p o s i b i l i d a d d e l c o n t r i b u y e n t e d e c o m p e n s a r s a l d o s a f a v o r de
impuestos con deudas provisiona les, implica un actuar arbitrario por parte del fisco.

P u ed en t r a ns f er i rs e a t er c er as p er s o n as l os s al d o s d e l i br e d is p o n i b i l id ad ?

L a l e y e n p r i n c i p i o a c e p t a e s t e t i p o d e t r a n s f e r e n c i a ( a r t . 2 9 ) a co n d i c i ó n d e :

a ) E x i s t a n d i s p o s i c i o n e s e s p e c i a l e s q u e a s í l o a u t o r i c en ( p o r e j . e l s a l d o a f a vo r d e l o s
e x p o r t a d o re s e n e l c a s o d e l Im p u e s t o a l V a l o r A g r e g a d o ) .
 b) Esos saldos sean legítimos y existan.

c) L a A F IP n o a s u m i r á r e s p o n s a b i l i d a d e s a n t e e l s u j e t o q u e u t i l i z a e s e s a l d o .

d ) E n c a s o q u e f i n a l m e n t e e l s a l d o n o s e a l e g í t i m o , h a c e r e n a c e r l a ob l i g a c i ó n p e r s o n al
y s o l i d a r i a d e l c e d e n t e . E n p r i m e r t é r m i n o s e l o i n t i m a r á a l c e s i o n a r i o y s i e s t e no
paga, surge aquella responsabilidad, que para hacerla efectiva requerirá del
p r o c e d i m i e n t o d e d e t e r m i n a c i ó n d e o f ic i o a q u e a l u d e e l a r t . 1 7 d e l a l e y .

e ) L a s i m p l e n o t i f i c a c i ó n d e l a s pa r t e s a l a A F IP , l o s h a c e c o no c e do r e s d e q u e e s t án
adhiriendo a toda la normativa que sobre la transferencia pueda disponer el
organismo de control.

F u n c i o n a as í es t o en l a p rá c t i ca ?

En los últimos años, el Fisco no tenía reglamen tado el mecanismo (salvo para
e x p o r t a d o re s e n e l IV A ) q u e p e r m i t i e r a n c o n c r e t a r t ra n s f e r e n c i a s y p o r e n d e no l a s a c e p t a b a.
P e r o l a C o r t e S u p r e m a d e J u s t i c i a d e l a N a c i ó n , c o n f e c h a 1 4/ 6 / 01 e n l a c a u s a P . M . C o me r c ia l
S . A . , e s t a b l e c i ó q u e l a t r a n sf e r e n c i a a t e r c e ro s r e su l t a p r o c e d e n t e , e n l a m e d i d a d e q u e s e
c o m p r u e b e l a e x is t e n c ia y le g it imid a d d e l c r é d i t o q u e e s c e d i d o .

E x p r e s ó l a C o r t e q u e e l a r t . 2 0 d e l a l e y d e IV A ( h o y a r t . 2 4 ) c o n s t i t u y e “l a d i s p o s i c i ó n
e s p e c i a l ” q u e e x i g e e l a r t . 3 6 d e l a l e y 1 1 6 8 3 . Con c l u y ó a s í e n q u e n o h a c e f a l t a q u e e s t é
r e g l a m e n t a d o p o r A F IP p o r c u a n to e l m i s m o e s t á f i j a d o e n l a p r o p i a l e y d e IV A .

C o m o co n s e c u e n c i a d e e s t e f a l l o , l a AF IP d i c t ó l a RG 1 4 6 6 ( B O 2 0 /3 / 0 3) r e f e r i d a a l a
t r a n s f e r e n c i a d e s a l d o s a f a vo r ( só l o p a r a e l c a s o d e s a l d o s d e l i b r e d i s p o n i b i l i d a d e n e l
IV A ) .

Esta resolución establece requisitos para poder transferir créditos de libre

d i s p o n i b i l i d a d d e IV A p r o v e n i e n t e d e D. J . o r ig i n a l e s o r e c t i f i c a t i v a s , a s í co m o d e
determinaciones de oficio.

De b e v e r i f i c a r s e l a e x i s t e n c i a y l e g i t i m i d a d d e l o s c r é d i t o s y q u e n o s e a d e u d e n
o b l i g a c i o n e s i m p o s i t i v a s y / o p r e v i s i o n a l e s a l a f e c ha d e l a s o l i c i t u d .

Si efectuado un pedido es rechazado por el Fisc o, asiste al contribuyente la

p r e s e n t a c i ó n d e l r e c u r s o p r e v i s t o e n e l a r t . 7 4 d e l DR d e l a l e y 1 1 6 8 3 .

P u ed e u n c o n t r i b u y en t e p ed ir q u e l e d ev u el v an d i n er o q u e r eg i s tr e a s u f a v o r p o r
i n g r es o d e t r i b u t os en ex c es o o en f o r m a i n d eb i d a ?

E l c o n t r i b u y e n t e p u e d e s o l i c i t a r a l a A F IP l a d e v o l u c i ó n d e a q u e l l a s s u m a s q u e a s u
c r i t e r i o h u b i e r a d e p o s i t a d o d e m á s . De t o d o s m o d o s , e s t e p r o c e d i m i e n t o s e r í a a p l i c a b l e u n a
v e z q u e h a y a a g o t a do t o do s l o s m e c a n i s m o s d e co m p e n s a c i ó n y a cr e d i t a c i ó n a q u e t i e n e
derecho.

E x i s t e l a p o s i b il i d ad d e q u e u n c o n t ri b u y en t e so l i c i t e a l g ú n t ip o d e f a c il i d ad es pa ra
a t en d er el pa g o d e s us o b li g a c i o n es t r ib u t a ri as ?

E l a r t . 3 2 d e l a l e y f a c u l t a a l a A F IP p a r a q u e c o n c e d a f a c i l i d a d e s d e p a g o . Hubo
distintos tipos de dispo siciones vinculadas con este tema.

Podríamos decir que en forma constante, alguna normativa de facilidades de pago

p o r d i f i c u l t a d e s f i n a n c i e r a s s i e m p r e e s t á v i g e n t e , a u n q u e e n g e n e r a l a l g u n o s c o nc e p t o s no
pueden abonarse, como es el referido a retencion e s y percepciones, anticipos y pagos a
cuenta y determinados rubros puntuales de la segu ridad social.

También se excluye a quienes tengan antecedentes graves en materia tributaria, tales

c o m o l o s q u e r e l l a d o s o d e n u n c i a do s p o r d e l i t o s d e l a L e y P e n a l T r i b u t a r l a o c o m u n e s c o n e x o s
con tributación.

H o y en di a ex is t e c o n c r et a m en t e a lg ú n t i p o d e f a c i li d ad es d e p ag o ?
 S i , r e c i e n t e m e n t e l a A F IP h a p u e s t o e n v i g e n c i a u n n u e v o p l a n d e f a c i l i d a d e s d e p a g o.
L o h a c e m e d i a n t e l a R G 3 8 2 7 / 1 6 q u e e s t a b l e c e e s t e Ré g i m e n d e F a c i l i d a d e s d e P a g o
P e r m a n e n t e , d e s t i n a d o a l a c a n c e l a c i ó n to t a l o p a rc i a l d e O b l i g a c i o n e s i m p o s i t i v a s y d e l o s
Recursos de la Segur idad Social (incluye Sa lid as No documentadas, Planes Caducos,
M o n o t r i b u t o , A u tó n o m o s y A j u s t e s d e i n s p e c c i ó n ) , M u l t a s a p l i c a d a s o c a r g o s u p l e m e n t a r i o s
f o r m u l a d o s p o r e l s e r v i c i o a d u a n e ro , s u s i n t e r e s e s y a c t u a l i z a c i o n e s .

C o n d i c i o n e s : P l a n e s d e s d e 3 y h a s t a 2 4 m e n s u a l i d a de s i g u a l e s c o n u n i n t e r é s m e n s u a l
i n f e r i o r a l r e s a r c i t o r i o q u e p e rc i b e e l F i s c o po r a t ra s o s e n p a g o s co r r i e n t e s y q u e d e p e n d e
su tasa también del t ipo de situación que se financia dentro del plan.

Q u é o c u r r e si u n a o b l i ga c i ó n tr i b u ta r i a n o s e in g r es a a s u d eb i d o ti em p o ?

S i u n r e s p o n s a b l e n o c u m p l e c o n l a p r e s e n t ac i ó n y p a g o d e s u o b l i g ac i ó n t r i b u t a r i a ,
e s f a c u l t a d d e l a A F IP a p l i c a r e n t r e o t ro s m e c a n i sm o s , e l d e n o m i n a d o “ p a go p r o v is or io d e
imp u e s t o s v e n c id o s ” ( a r t . 3 1 d e l a l e y ) .

S e u t i l i z a e s t e p r o c e d i m i e n t o c u a n d o e x i s t a n e n A F IP a n t e c e d e n t e s d e d e c l a r a c i o n e s
j u r a d a s a n t e r i o r e s ( o r i g i n a l e s o p o r d e t e r m i n a c i o n es d e o f i c i o ) .

S i e m p l a z a d o e l o b l i g a d o a q u e p r e s e n t e u n a D. J u r a d a , n o l o h a c e de n t r o d e l p l a zo
d e 1 5 d í a s , l a A F IP p u e d e e m p l a z a r l o j u d i c i a l m e n t e . E l m o n t o a r e c l a m a r lo p u e d e d e t e r m i n a r
t o m a n d o c o mo b a s e e l i m p u e s t o d e a l g ú n p e r í o d o a n t e r i o r .

In i c i a d o e l j u i c i o , e l c o n t r i b u y e n t e d e b e r á pa g a r l o r e c l a m a d o , co n m á s l o s g a s t o s y
c o s t a s . N o l o l i b e r a d e e s t a o b l i g a c i ó n e l h e c h o d e q u e q u i e r a p r e s e n t a r l a D. J u r a d a
a d e u d a d a , d o nd e p o d r í a , e v e n t u a l m e n t e s u r g i r u n a s u m a m e n o r d e l a r ec l a m a d a . De b e rá
abonar lo requerido y luego plantear la devolución del excedente

F A C U L TA D E S D E V E R IF IC A C IÓ N Y F IS C A L IZA C IÓ N

P u ed e l a A F IP v er if i c ar l a s i t u a c i ó n i m p osi t i v a d e l o s c o n tr i b u y en t es ? T i en e
f a c u l t ad es a m p l i as o l i m i t a da s ?

L o s a r t s . 3 3 a 3 6 d e l a l e y d e p r oc e d i m i e n t o f i s ca l , o t o r g a n a m p l i a s f ac u l t a d e s a l
F i s c o p a r a c o n t ro l a r y v e r i f i c a r e l c u m p l i m i e n t o d e l a s o b l i g a c i o n e s t r i b u t a r l a s .

El Fisco puede, entre otras cosas:

a) Exigir que los contribuyentes y a ún terceros vinculados, lleven registros especiales .

b ) Q u e t o d a s l a s r e g i s t r a c i o n e s e s t é n r e s p a l d a d a s p o r c o m p ro b a n t e s
c) Que se conserven los duplicados de l os comprobantes por un término de 10 años y aún
m á s p a r a c i e r t a s o p e r a t o r i a s q u e p u e d a e x i g i r A F IP .
d) Que todo sujeto que desarrolle actividad retribuida, salvo relación de dependencia, lleve
r e g i s t r o s c o n s u s c o m p r o b a n t e s r e s p a l d a to r i o s .
e ) Q u e l o s l i b r o s y d oc u m e n t o s m e n c i o n a do s e n g en e r a l , e s t é n s i e m p r e a d i s p o s i c i ó n e n e l
domicilio fiscal del responsable .

A l o s f i n e s co n c r e t o s d e l a f i s c a l i z a c i ó n , po d r á l a AFIP : u s a r d e a mp lio s p o d e r e s p a r a
c o n t r o l a r p e r í o do s a n t e r i o r e s y e l c o r r i e n t e , a c u y os f i n e s s e l a f a c u l t a p a r a :

a ) C i t a r a l f i r m a n t e d e l a D. J u r a d a , e i n c l u s o a t er c e r o s v i n c u l a do s p a r a r e s po n d e r
v e r b a l m e n t e o p o r e s c r i t o so b r e t e m a s q u e l e a t añ a n . S e d a r á u n p l a zo a t e n d i e n d o a l a
distancia del contribu yente, para que pueda concurrir y responder sobre distin t os aspectos
( i n g r e s o s , e g r e s o s y c u a l q u i e r o t r a r e f e r e nc i a v i n c u l a d a c o n s u s i t u a c i ó n t r i b u t a r l a ) .
b ) A l o s f i n e s a n t e r i o r e s , p u e d e e x i g i r q u e s e a c om p a ñ e n l o s l i b r o s y co m p r o b a n t es
respectivos.
c ) In s p e c c i o n a r l i b r o s , p a p e l e s y d o c u m e n t o s e n g e n e r a l r e l a c i o n a d o s c o n l a D.
J u r a d a . S e d e b e n l a b r a r A c t a s e n b a s e a l o s d a t o s r e c e p c i o n a do s , q u e s e p o n e n a d i s p o s i c i ó n
de los interesados para que las firm en (aunque est os pueden negarse).
d) Requerir el aux ilio de la fuerza pública cuando encuentre inconvenientes para su
a c c i o n a r o p a r a h ac e r c o m p a r ec e r a l o s c i t a d o s a au d i e n c i a s .
e ) S o l i c i t a r o r d e n d e a l l a n a m i e n t o a l J u e z , q u i e n en e l t é r m i n o d e 2 4 ho r a s d e b e rá
expedirse.
f) Clausurar “preventivamente” el negocio de aquellos que a criterio del funcionario
actuante, manifieste un “grave perjuicio ” para la re caudación y cumplimiento fiscal ( *).
 g ) T i e n e l a p o s i b i l i d a d d e a c t u a r a t r a v é s d e l a f i g u r a d e “ i n s p e c t o r e n c u b i e r t o ”, p a r a
detectar la emisión o no de las facturas y su resp ectiva entrega al adquirente del bien o
servicio .

A s i m i s m o , e l a r t . 3 6 a u t o r i z a a l a A F IP a e x i g i r q u e l o s c o n t r i b u y e n t e s m a n t e n g a n
o p e r a t i v o s e n e l d o m i c i l i o f i s c a l , s u s s i s t e m a s i n f o rm á t i c o s . De b e n g u a r d a r a r c h i vo s h a s t a
2 a ñ o s co n t a d o s d e s d e l a f e c h a de c i e r r e d e ca d a p er í o d o f i s ca l e n q u e s e u t i l i z a n l o s m i s m o s .
A t a l f i n , p o d r á r e q u e r i r c op i a d e l o s s o p o r t e s m ag n é t i c o s , i n f o r m ac i ó n r e l a c i o n a d a c o n e l
e q u i p o q u e s e u s a y s o b r e c a r ac t e r í s t i c a s t é c n i c a s d e l h a r d w a r e y s o f tw a r e ( a u n q u e s e a u n
s e r v i c i o p r e s t a d o p o r u n t e rc e r o a l c o n t r i b u y e n t e ). In c l u s o l o s i n s p e c t o r e s p u e d e n a cc e d e r
al uso de estos equipos para concretar su auditoría fiscal .

( * ) E n l a c a u s a Bit u r o n , Ho r a c io A n d r é s , l a C á m a r a F e d e r a l d e A p e l a c i o n e s d e S a n M a r t í n ,
S a l a I, c o n f e c h a 9 / 9 /1 1 i n d i c ó q u e r e s u l t a i n c o n s t i t u c i o n a l e l a r t . 3 5 i n c . g ) d e l a l e y e n
c u a n t o u n e s t a b l e c i m i e n t o co m e r c i a l e n c a so d e qu e u n f u n c i o n a r i o a u t o r i z a d o c o n s t a t e la
c o n f i g u r ac i ó n d e d e t e r m i n a d a s i n f r a c c io n e s p r e v i s t a s e n l a n o r m a , s i n l a n e c e s i d a d d e
intervención judicial previa, en tanto violenta los principios de división de poderes, tutela
judicial efectiva y defensa en juicio, al permitir que las objeciones y defensas se articulen
recién cuando la limitación i mpuesta por e l órgano administrativo ya se encuentra en p lena
ejecución.

C ó m o s e l l ev a a ca b o g en er al m en t e u n a i n sp ec c i ó n d e l a A F IP ?

E l c o n t r i b u y e n t e q u e e s i n s p e cc i o n a d o t o m a r á c o n oci m i e n t o a t r a v é s d e u n fo r m u l a r i o
( F . 8 00 0 ) , q u i e n e s s o n e l i n s p e c t o r y e l s u p e r v i s o r a c a r g o , e l á r e a d o nd e s e d e s e m p e ñ a n
dentro del organismo y el detalle de impuestos y p eríodos fiscales que le van a auditar. La
n o t i f i c a c ió n s e c o n c r e t a r á po r a l g u n o d e l o s m e d i o s p r e v i s t o s e n e l a r t . 1 0 0 d e e s t a l e y .

E l c o n t r i b u y e n t e s e r á n o t i f i c a d o m e d i a n t e u n r e q u e r imie n t o p a r a q u e i n f o r m e s u s
operaciones auditadas (ventas, ingresos, egresos, etc .) y estas solicitudes se pueden hacer
en forma verbal o por escrito .

E s t o s ú l t i m o s s e c o n c r e t a n a p a r t i r d e l F . 86 0 0/ 1 - p re n u m e r a d o - d e b i e n d o s e r p r e c i so
y e s t a r v i n c u l a d o a c u e s t i o n e s t r i b u t a r i a s . De b e r á o t o r g a r s e u n p l a z o a d e c u a do p a r a r e u n i r
los antecedentes que se solicitan y no deben contener preguntas que el contribuyente pueda
n e g a r s e a r e s p o n d e r ( p o r c a so , s i e s t á o b l i g a d o j u r í d i c a m e n t e a g u a r d a r s e c r e t o ) .

S i e l i n s p e c t o r e fe c t ú a a l g ú n t i po d e r e q u e r i m i e n t o v e r b a l , l a r e s p u e s t a s e vo l c a r á en
a c t a s ( F . 8 40 0 p r e n u m e r a d o ) q u e e n p r i n c i p i o p r u eb a n l a g e s t i ó n r e a l i z a d a .

Los requerimientos deben contestarse dentro del plazo que se otorgue por parte del
inspector, aunque generalmente este plazo es de 10 días.

Q u é o c u r r e si el c o n t ri b u y en t e n o c u m p l i m en t a c o n l o r eq u er i d o ?

E n e s t e s u p u e s t o , s u a c t i t u d s e co n s i d e r a r á com o d e r e s is t e n c ia p a s iv a a l a
f i s c a l i z a c i ó n y s e g ú n v e r e mo s m á s a d e l a n t e , al a n a l i z a r s e l a s s a n c i o n e s a p l i c a b l e s ,
seguramente serán agravantes con relación al monto de las mismas.

E n t o n c es l o s i ns p ec t o r es d eb en l a br ar A c ta s pa r a d ej a r c o n s ta n c i a d e s u a c ci o n a r ?

A s í e s . S o n c o n f e cc i o n a d a s e n u n F o r m u l a r i o e s p e c i a l p r e n u m e r a d o ( F . 8 4 0 0 ) p or
p a r t e d e l i n s p e c t o r a c t u a n t e , c o n e l o b j e to d e d e ja r c o n s t a n c i a d e h ec h o s , c i rc u n s t a n c i a s ,
examen de libro s o documentos, manifestaciones de contribuyentes, responsables o terceros
y t o d o o t r o h ec h o oc u r r i d o e n q u e s e l a e s t á l a b r a n d o .

S o n in s t r u me n t o s p ú b l ic o s , c o n fo r m e l o p r e v é e l a r t í c u l o 9 7 9 i n c . 2 ) d e l C ó d i g o C i v i l
y e n t a l c o n d i c i ó n g o z a n d e p r e s u n c ió n d e l e g i t i m i d a d , p o r l o q u e e l a c t a l a b r a d a h a c e p le na
fe, no sólo entre las partes, sino contra terceros, hasta que no sea argüida de falsa, tal
c o m o l o p r e v é n l o s a r t í c u l o s 9 93 y 9 9 4 d e l Có d i g o C i v i l .

También se labran actas para realizar un procedimiento de clausura y para efectuar

n o t i f i c a c io n e s f e h a c i e n t e s a l o s c o n t r i b u y e n t e s .

E n s í n t e s i s , p o d r í a m o s d e c i r q u e e x i s t e n t r e s t ip o s p r in c ip a le s d e A c t a s , c o n r e q u i s i t o s
distintos para su validez.
 A c t a s d e c o n s t a t ac i ó n o d e i n s p e c c i ó n .
 Actas que se hacen al iniciarse un procedimiento de clausura .
 A c t a s d e n o t i f i c ac i o n e s .

Q u é o c u r r e s i el c o n t ri b u y en t e s e n i eg a a fi r ma r el A c ta q u e p o n e a s u d i sp o s i c i ó n
el f u n c i o n a r i o a c t u a n t e?

Y a h e m o s d i c h o q u e e n p r i n c i p i o l a s A c t a s d e b e n s er f i r m a d a s p o r a m b a s p a r t e s . S i n
e m b a r g o d e b e m o s r e i t e r a r q u e a u n q u e n o s e a f ir m a d a p o r e l co n t r i b u y e n t e , s e r v i r á e n
principio como medio de prueba.

De t o d o s m o d o s , e l c o n t r i b u y e n t e p u e d e d e j a r c o n s t a n c i a e n e l A c t a d e s u s
inquietudes y del porque no firm a esta documentación.

E n g e n e r a l s e r e c o m i e n d a q u e e l i n t e r e s a do h a g a c ol o c a r e n e l ac t a a l g u n a e x p r e s i ón
t a l c o m o … d e j ó c o n s t a n c i a q u e t o m ó co n o c i m i e n t o de l o q u e a n t e c ed e , p e ro h a g o r e s e r v a de
mis derechos.

S i f u e r a e l c a s o , po d r í a a d i c i o n a r s e : “q u e n o s i g n i f ic a o b s t á c u lo a l a a c t u a c i ó n d e lo s
funcionarios a los que hemos brindado colaboración y puesto a d isposición la documentación
r e q u e r i d a , a s í c o m o q u e h e m o s c o l a b o r ad o p a r a e l c u m p l i m i e n t o d e l a i n s p e c c i ó n ”.

En el h ipotético caso de que el inspector no accediera a que el contribuye nte coloque

estas leyendas, el c ontribuyente se niega a f irmar y de inmediato presentarse ante la Oficina
d e l a A F IP po r n o t a a g r e g a n do l a d oc u m e n t a c i ó n ( f o to co p i a c e r t if i c a d a po r e sc r i b a n o ) y
explicando su situación, solicitando se agregue a la s actuaciones obrantes en el expediente
respectivo.

M a n ej a n a lg ú n o t r o ti p o d e d o c u m en t a c i ó n l o s i n s p ec t o r es ?

P a r a e l d e s a r r o l l o d e s u s t a r e a s c o nf e c c io n a n p a p e les d e t r a b a j o , e n l o s c u a l e s a n o t a n
l o q u e v a n r e v i s a n d o y e n l a m e d i d a de q u e e s t é n d e b i d a m e n t e i d e n t i f i c a d o s l o s
contribuyentes, así como el origen de la información y contengan fecha, f irma e identificación
d e l f u n c i o n a r i o q u e l o s c o n f e c c io n a , s e l o s s u e l e i n c o r p o r ar a l e x p e d i e n t e a d m i n i s t r a t i v o y
s e a r r o g a n v a l o r p r o b a to r i o , s a l v o p r u e b a e n c o n t ra r i o .

T a m b i é n l o s i n s p e c t o r e s r e a l i z a n p e d id o s d e in f o r ma c ió n a t e r c e r o s . S e h a c e n
p e r m a n e n t e m e n t e c o m o e n c a so s d e c i r c u l a r i z ac i ó n a p r o v e e d o re s , b a n co s , e t c . e n do n d e s e
les solicita a determinados sujetos, datos que tien en relación con operaciones económicas
del sujeto sometido a fiscalización.

Esta información, según lo establece el art. 107 de la ley, no puede negarse,

i n v o c á n d o s e l e y e s , c a r ta s o r g á n i c a s o r eg l a m e n t a c i o n e s q u e r i j a n e l f u n c i o n a m i e n t o d e l
organismo de que se trate.

E l r e s u l t a d o q u e s e o b t e n g a c o m o c o n s e c u e nc i a d e l a s c i r c u l a r i z a c i o n e s p r a c t i c a d a s ,
constituye prueba y en su condición de tal, el fiscalizador puede tenerla en consideración a
l a h o r a d e e v a l u a r l o s h e c h o s e c o n ó m i c o s r e a l i z ad o s y p o s t e r i o r m e n t e e x t e r i o r i z a d o s e n
d e c l a r a c i ó n j u r a d a , p o r e l co n t r i b u y e n t e p a s i b l e d e l a a u d i t o r í a .

R es p ec t o d e c l a us u r ar u n n eg o c i o , s e m en c i o n a en t r e l as f a c u l ta d es p r ec i sa m en t e
a u n a “ c la u s u ra p r ev en t i v a ” . Q u é s i g n i fi c a es to ?

V e r e m o s m á s a d e l a n t e , q u e e l a r t . 4 0 d e l a l e y e s t ab l e c e a l g u n a s p a u t a s p a r a q u e e l
Fisco pueda utilizar el procedimiento de clausura de negocios.

C o n s e c u e n t e m e n t e e n c o n t r a r e mo s e n l a l e y , d o s t i p o s d e c l a u s u r a s :

a ) La clausura administrativa (que veremos al trat ar el art. 40 mencionado).

b) La clausura preventiva (cuando el funcionario actuante presuma que e l grado de perjuicio
fiscal es tal, que el negocio automáticamente debe ser clausurado) .

E s t e ú l t i m o m e c a n i s m o p r e v i s t o p o r l a l e y , h a s i d o m u y c r i t i c a d o p o r t o da l a d o c t r i n a ,
p o r c u a n t o d e j a d e l a d o p ro c e d i m i e n t o s p r o p io s d e l a d e f e n s a d e l c o n t r i b u y e n t e . P o c as
veces el Fisco ha hecho uso de esta facultad y ello precisamente por lo injusto que puede
resultar, a diferencia de la clausura administrativa , que otorga a los presuntos infractores
un mecanismo de debido proceso (antes de clausurar, se lo cita a una audiencia, aporta
pruebas, se defiende, etc.).

T a m b i én s e m en c i o n a la f i g ur a d el “ i n s p ec t o r en c u b i er t o ” . Qué s i g n if i c a
p u n t u a l m en t e es o ?

A t r a v é s d e l a r e f o r m a d e l a ñ o 2 00 5 s e i n c o r po r a d en t r o d e l a s f a c u l t a d e s q u e p o s e e n
l o s f u n c i o n a r i o s f i s c a l e s , l a d e a c t u a r c o m o “ i n s p e c t o r e n c u b i e r t o ”. N o o b s t a n t e , l a u t i l i z a c i ó n
d e d i c h a f a c u l t a d n o r e s u l t a d i s c r e c i o n a l p a r a t o dos l o s f u n c i o n a r i o s , s i n o q u e d e b e n d a r s e
una serie de requisitos que se indican a continuación:

 S ó l o p o d r á n a c t u a r co m o t a l e s , a q u e l l o s f u n c i o n a r i o s q u e r e s u l t e n a u t o r i z a d o s
expresamente por Juez Administrativo.
 L a o r d e n q u e a l r e s p ec t o e m i t a e l J u e z , d e be h a l l a r s e f u n d a d a , c o n t e m p l a n do l o s
antecedentes fiscales que posea el contribuyente.
 P o r l o t a n to , s e d e s p r e n d e q u e l a o r d e n n o po d r á s e r l i b r a d a d e m a n e r a g e n e r a l , s i n o q u e
d e b e v i n c u l a r s e a u n d e t e r m i n a d o s u j e t o , n o p u d i e n d o s e r u t i l i z a d a p o r e l f u n c i o n a r i o f i sc a l
para con otros contribuyentes.

Y en q u é c o n s is t e el a c ci o n a r d e d i c h o i n sp ec t o r en c u b i er t o ?

El rol de este inspector permite que el funcionario habilitado como tal actúe como
c o m p r a d o r d e b i e n e s o c o m o p r e s t a t a r io o l o c a ta r i o d e o b r a s y s e r v i c i o s , a e f e c t o s d e
v e r i f i c a r s i e l v e n d e d o r , l o c a d o r o p r e s t a do r c u m pl e c o n l a o b l i g a c i ó n d e e m i t i r f a c t u r a o
d o c u m e n t o s e q u i v a l e n t e s c o n l a s fo r m a l i d a d e s q u e a l r e s p e c t o e s t a b l e c e n l a s n o r m a s
fiscales.

Y su accionar deberá ajustarse al siguiente esquema:

 C o n s t a t ac i ó n d e l a i n o b s e r v a n c i a p o r p a r t e d e l c o n t r i b u y e n t e d e l o s d e b e r e s d e e m i s i ó n
fijados por la normativa.
 Id e n t i f i c a c i ó n f r e n t e a l c o n t r i b u y e n t e d e s u c a l i d a d d e f u n c i o n a r i o s f i s c a l e s .
 L a b r a do d e u n a c t a e n e l q u e s e d e j e c o n s t a n c i a d e l h e c h o , d e b i e n d o c o n t e n e r:

L a d e s c r i p c i ó n d e l o s h e c h o s , p u d i e n d o e l c o n t r i b uy e n t e i n c o r p o r a r l o q u e c o n s i d e r e
necesario.
El encuadre legal de la conducta.
La citación del responsable a la audiencia de defensa.

Q u é o c u r r e s i el c o n t r i b uy en t e h a em i t i d o el c om p r o b a n t e y p o r l o t a n t o ha c u m pl i d o
d eb i d a m en t e c o n s u o b l i ga c i ó n al r es p ec t o ?

En este caso, se anulará la operación económica que diera origen a la actuación de

los inspectores. Si dicha anulación no fuera posible, se emitirá la Nota de Crédito
correspondiente.

S e c o n o c e a l g u n a a pl i c a c i ó n c o n c r et a d e í n d o le j u d i c i a l , r el a c i o na d a c o n l a f ig u ra
d el “ ag en t e en c u b i er t o ” ?

Al respecto nos referimos a dos de los primeros fallos conocidos a partir de esta
n o r m a t i v a , p a r a ca s o s s i m i l a r e s ( f u e ro n d e a l g u n a me d i d a l o s p i o n e ro s ) a u n q u e c o n r e s u l t a do
distinto. En uno de ellos se le dio la raz ón al Fisco y en el otro al contribuyente.

1 - M e n t e a b i e r t a S A - J N P E N º 2 S E C . 4 d e l 2 7 / 3 /0 6 : s e c on f i r ma l a r e s o l u c i ó n
a d m i n i s t r a t i v a ( 7 d í a s d e c l a u s u r a y $ 4 . 50 0 d e m u l t a ) . S e c o n s i d e r a s e r g ra n
c o n t r i b u y e n t e y l a e x i s t e n c i a d e i n f r a c c i o n e s a n t e ri o r e s . N o p u e d e s e r a d m i t i d o e l
descargo en cuanto a la e misión del ticket (25 min utos después de labrada el Acta)
p o r r e c a r go d e t a re a s a l h o r a r io d e l a l m u e r z o . N o s e h a c e l u g a r a l a s d e f e n s as
planteadas: inconstitucionalidad (no surge en forma manifiesta, clara e indudable),
N e c e s i d a d d e Im p a r t i r l a O r d e n p o r Ó r g a n o J ur i s d i c c i o n a l ( l a r e v i s i ó n j u d i c i a l
s u f i c i e n t e e v i t a t o d a l e s i ó n c o n s t i t u c i o n a l ) , A g e n t e P r o v o c a do r ( n o s e a c r e d i t a
p r o v o ca c i ó n ) , In s t i g a c i ó n ( n o s e i n d u c e a l a co m i s i ó n d e l a p o s i b l e i n f r ac c i ó n ), F a l t a
d e F u n d a m e n t a c i ó n Ac t a ( s uf i c i e n t e m e n t e m o t i v a d a e n l o s a n t e c e d e n t e s o b r a n t e s e n
el organismo).
 2 - C a f h e l a r - J N P E N º 2 S E C . 3 d e l 5 / 4 / 06 : e n e s ta c a u s a , s e r ev oc a l a r e s o l uc i ó n a p e l a d a
(multa y clausura). No se hace lugar a las defensas planteadas, al igual que en la causa
a n t e r i o r . P e r o s e t i e n e n p o r v á l i d a s l a s e x p l i c a c i o n e s d a d a s p o r l a d e f e n s a , e n o p o r t u n i d ad
d e l d e s c a r g o ad m i n i s t r a t i v o , n o d e s v i r t u a d a s po r e l F i s c o , e n e l s e n t i d o q u e l a f ac t u r a s e
e m i t i ó ( f e c h a , h o r a r io , i m p o r t e y c i n t a t e s t i g o ) , a u nq u e p o r e r r o r s e e n v i ó co n l a c o n s u m i c i ó n
de otra Mesa.

A n t e c u a l q u i er pr es u n c i ó n el Fi s c o p u ed e d es i g n ar i ns p ec t o r es en c u b i er t o s p ar a
h a c er v er i fi -
c a c i o n es ?

E n g e n e r a l d e b e n e x i s t i r “a n t e c e d e n t e s f i s c a l e s ” q u e a s í l o j u s t i f i q u e n . P o d e m o s
mencionar un fallo del año 2011, donde la Cámara Nacional de Apelacion es -Sala B- en fecha
2 9 / 4/ 1 1 , t r a t a n d o l a c a u s a d e “ A lf ip o lo S . R. L . ” e s t a b l e c i ó q u e c o r r e s p o n d e d e c l a r a r l a n u l i d a d
de la disposición de “autorización de funcionarios ” y de todo lo actuado en consecuencia, al
n o h a b e r s e p r e c i s a d o c u á l e s s o n l o s “a n t e c e d e n t e s f i s c a l e s ” c u y a e x i s t e n c i a l e g i t i m a e l
ejercicio de la facultad de excepción de autoriz ar a funcionarios a actuar de manera
encubiertos.

Y l a or d en d e a l l a na m i en t o , en q u é c o n s is t e?

Como vimos, la ley autoriza al Fisco a solicitar la orden de allanamiento. Sie mpre
debe existir la orden del juez para ello.

E s d e c i r q u e l a A F IP n o a l l a n a p o r q u e s í . E s e l J u e z e l q u e d i r á s i s e h a c e o n o e l
allanamiento requerido.

Para ello deberá justificarse plenamente el motivo.

En general se solicita cuando existe la presunción de que en determinado domicilio

h a y p r u e b a s o s o s p e c ha s d e i l í c i t o s t r i b u t a r i o s . De b e n e x p o n e r s e d e b i d a m e n t e l a s c a u s a l e s
al Juez, quien no tiene la obligación de exten der dicha orden. Es facultativo del magistrado
interviniente.

En definitiva hay dos aspectos que deben darse: a) que el pedido se encuentre
debidamente probado ante el Juez y b) que exist a peligro de que lo que se busca pueda
desaparecer.

E s t o s d o s r e q u i s i t o s q u e d e b e c u m p l i r e l F i s c o , d e be n s e r c o n s e c u e n c i a d e u n a l a r ga
y p r e v i a i n v e s t i g a c i ó n . S i e l J u e z c o n s i d e r a q u e n o e s t á b i e n f u n d a do e l p e d i do y q u e el
Fisco puede conseguir lo que busca de alguna otra manera, seguramente denegará la
petición.

Y el c o n t r i b u y en t e c ó m o s e en t er a d el a l la n a mi en t o ?

El motivo podrá conocerlo, teniendo acceso al expediente respectivo. Como estará

eventualmente informándose con posterioridad al h echo, de encontrarse algún tipo de vicio
legal, podrá pedir la nulidad de todas las actuaciones.

La orden debe ser para un lugar preciso. No debe dar lugar a confusión alguna.
De b e c o n s t a r c l a r a m e n t e e l l u g a r , c a l l e y n ú m e r o , d e p a r t a m e n t o , e t c . E s t o e s a s í , p a r a
evitar que se ingrese a un domicilio indebido y deb emos record ar que de acuerdo al art. 18
d e l a C N , e x i s t e u n p r i n c i p i o c o n s t i t u c i o n a l q u e e s e l d e l a in v io la b il id a d d e l d o mic ilio .

P o r c a so , s u p o n g a mo s q u e s e o r d e n a a l l a n a r u n d ep a r t a m e n t o U N O ( d o n d e f u n c io n a
e l e s t u d i o ) p e r o l a d o c u m e n t ac i ó n s e e n c u e n t r a en e l d e p a r t a m e n t o DO S ( a rc h i v o ) , s a l v o
que exista conexión interna, el procedimiento no podrá llevarse acabo.

C u a l q u i er d o m i c i l i o p u ed e a l la n a rs e? A ú n la p ro p i a ca sa d el c o n t r i b u y en t e?

El allanamiento puede ser :

a) de morada (donde vive el contribuyente) .

b ) o t r o l u g a r q u e n o s e a m o r a d a ( of i c i n a , d e p ó s i t o s, e t c . ) .
 En el caso de allanarse la morada, el procedimiento siempre deberá concretarse entre
l a s a l i d a y e n t r a d a d e l S o l . E s t o n o e s a s í e n l o s o t r o s d o m i c i l i o s . In c l u s o s i l a o r d e n a s í l o
i n d i c a , p u e d e a l l a n a r s e e s t a n d o c e r r a d o . S e j u s t i f i ca e s t e h o r a r i o , a t e n t o q u e l a m o r a d a e s
donde normalmente se habita, se descans a.

C ó m o s e c o n c r et a el a l l a na m i en t o ?

E l a l l a n a m i e n t o e n p r i n c i p i o l o r e a l i z a e l J u e z 0 b i en p u e d e d e l e g a r e s a s a c t u ac i o n e s
e n e l F i s c o , e n l a P o l i c í a o f u e r z a d e s e g u r i d a d . Cu a n d o e x i s t a n d e l e g a c io n e s , t e n d r á n q ue
participar testigos que avalen el acto.

Arribado al lugar, se notifica a la p ersona que re ciba a los funcionarios para que
t o m e c o no c i m i e n t o . S i n o e s t á d i r ec t a m e n t e e l af e c t a do , p o d rá d e s i g n a r s e a l r e s p e c to a
cualquier otro sujeto .

P u ed en r ev i sa r t od o y r et i ra r p ar a l l ev a rs e c ua l q u i er t i p o d e b i en o m er c ad er í a ?

T o d o e l p r o c ed i m i e n t o t i e n e p o r f i n a l i d a d l a b ú s q u e d a d e e l e m e n t o s v i n c u l a d o s c o n
e l p r e s u n t o i l í c i t o . P o r l o t a n t o , e n e l c a s o de e n c on t r a r s e o t r o s e l e m e n t o s a j e n o s a l h e c ho
p u n t u a l , u e p u e d a n g e n e r a r o t r o t i p o d e i l í c i t o , d e be r á n o t i f i c a r s e a l J u e z p a r a q u e a u t o r i ce
o n o a l s e c u e s t r o d e e s a o t r a d o c u m e n t ac i ó n .

E l s e c u e s t r o d e b i e n e s e n g e n e r a l p o d r á h ac e r s e , s i e m p r e y c u a n d o e s t é
expresamente prevista esta facultad en la orden otorgada por el Juez. En caso de no figurar,
el secuestro no puede concretarse.

En síntes is, la orden j udicial debe precisar cuál es la f inalidad del allanamiento. En
t a l s e n t i d o d e b e r á i n d i c a r q u e l a m i s m a c o n s i s t e en e l r e g i s t r o d e l d o m i c i l i o y e l s e c u e s t ro
de documentación determinada (tanto en relación al tipo de documentación, como en relación
a q u i e n p e r t e n e c e , e m p r e s a , e t c . , e s a d o c u m e n t a c ió n ) .

E s d e c i r q u e n o s o n l e g a l e s l o s a l l a n a m i e n t o s d e t i p o “e x c u r s i ó n d e p e s c a ”.

S e p u ed e ha c er r eq u is a p ers o n a l a q u i en es s e en c u en t r en en el d o m i c i l i o a l l a na d o ?

Se puede, pero también debe estar expresamente dispuesto en la orden emitida por
el Juez interviniente. En caso de estarlo, deberá siempre respetarse el pudo de las personas.
Por caso, será una mujer quien haga la requisa per sonal a otras mujeres.

S e p u ed en a l l a na r es t u d i o s p r o f esi o n a l es , d on d e p u ed e es t a r en j u eg o el l l a m ad o
s ec r et o p r o f es i o na l ?

A q u í a p a r e c e u n e l e m e n t o n u e v o , d i fe r e n t e a l c a so d e u n d o m i c i l i o p u n t u a l d e u n
c o n t r i b u y e n t e . E s p r e c i s a m e n t e l a e v e n t u a l v i o l a c i ó n d e l s e c r e t o p r of e s i o n a l .

U n e s t u d i o p r of e s i o n a l p u e d e s e r a l l a n a d o po r q u e e l i n v e s t i g a d o e s e l p r of e s i o n a l o
bien algún cliente que atie nde dicho profesional.

En este ú ltimo caso la búsqueda debe limitarse a la persona que se está investigando,
n o p u d i e n d o r e t i r a r s e d o c u m e n t a c i ó n v i n c u l a d a co n o t r o s s u j e t o s .

N o r m a l m e n t e e l F i s c o i n v i t a a l a e n t i d a d q u e r e p r e s e n t a a l o s p r o f e s i o n a l e s ( C o n s e jo
Profesional de Ciencias Económicas por ej .) a qu e se des igne un veedor. Es decir, otro
profesional que si bien no intervendrá en el cont rol, observará el procedimiento y será
invitado a suscribir el Acta pertinente, para dejar constancia de que todo se llevó a cabo
c o r r e c t a m e n t e y d e q u e n o h u b o a cc i o n a r i n d e b i d o .

E x i s t e a lg u n a o t r a f a c u lt a d es p ec i al q u e p u eda d es ta c ar s e?

Sí, existe y fue una norma incorporada a la ley en el año 1997. Se refiere a que la
A F IP p u e d e c o n d i c i o n a r e l có m p u t o d e :

a) De d u c c i ó n d e l g a s t o e n e l i m p u e s t o a l a s g a n a n c i a s ,
b) cómputo del crédito fiscal en el impuesto al valor a gregado
c) y o t r o s e f e c to s t r i b u t a r i o s ( p o r c a so n o p o d e r co m pu t a r u n a r e t e n c i ó n s u f r i d a )

s i e l c o n t r i b u y e n t e n o u t i l i z a p a r a e f ec t u a r l a c a nc e l a c i ó n d e s u s ob l i g a c i o n e s t r i b u t a r i a s ,
d e t e r min a d o s me d io s d e p a g o. L a r ef o r m a 20 0 3 i n c o r p o r a u n n u e v o ef e c t o y s e r e l a c i o na
c o n l a s d e n o m i n a d a s f a c t u r a s a p óc r if a s o no a u t o r iz a d a s .

C o n r e s p ec t o a l o s m e d i o s d e p a g o, l a l e y e s t a bl e c e q u e s i n o s e u t i l i z a n e s t o s
elementos (cheques, etc.), el contribuyente tendrá que probar por algún otro mecanismo la
v e r a c i d a d d e l p a g o d e c l a r a d o . E s t a d i s p o s i c i ó n f u e r e g l a m e n t a d a p o r l a A F IP a t r a v é s d e s u
R e s o l u c i ó n 1 5 1 ( d e r og a d a p or l a RG 1 5 47 , q u e re g l a m e n t a e s e n c i a l m e n t e e l u s o d e l o s
cheques).

S i n e m b a r g o , d e b e m o s a c o t a r q u e af i n e s d e l a ñ o 2 0 0 0 , s e s a n c i o nó l a L e y 2 53 45
c o n oc i d a co m o L e y A n t ie v a s ió n q u e e s t á í n t i m a m e n t e l i g a d a c o n e s t a p ro b l e m á t i c a y q u e ha
establecido disposiciones más estrictas todavía .

Q u é es l a L ey A n t i ev as i ó n ?

Es una ley que limita e l uso del dinero en efectivo, atento que los pagos realiz ados
de esta forma resultan difí ciles de controlar.

Esta Ley estableció que cuando se hagan pagos (totales o parciales) superiores a
$ 1 0 . 00 0 . ( h o y r e d u c i do a $ 1 . 0 0 0) , d e b e n u t i l i z a r s e c i e r t o s m e d i o s q u e s e e n u m e r a n
p u n t u a l m e n t e . E n t r e e l l o s , d e s t a c a m o s g i r o s o t r a ns f e r e n c i a s b a n c a r i a s , c h e q u e s o c h e q u e s
c a n c e l a t o r i o s , t a r j e t a s d e c r é d i to y o t r o s .

S i l o s p a g o s n o s e r e a l i z a n d e e s t a m a n e r a , e x i s t e n s e r i a s c o n s e c u e n c i a s , t a l e s co m o :

a ) N o s u r t i r á n e f e c t o s e n t r e p a r t e s n i f r e n t e a t e r c er o s .
b ) N o s e r á n c o m p u t a b l e s c o m o d e d u cc i o n e s , c r é d i to s f i s c a l e s y d e m á s e f e c t o s t r i b u t a r i o s ,
a ú n c u a n d o lo s s u j e t o s q u e lo s r e a lic e n p u e d a n p r o b a r s u v e r a c id a d p o r o t r o s me d io s

A l o s f i n e s d e l a i m p u g n a c i ó n , e l F i s c o n o n e c e s it a r e a liz a r t o d o e l p r o c e d imie n t o d e
d e t e r min a c ió n d e o f ic io .

P a ra d et er m i n ar la ap l i c a ci ó n d el r égi m en se d eb e c o n s i d er ar el i m p o rt e t o t a l
f a c t u ra d o ?

A los efectos de determinar la aplicación del régimen, se considera el importe de

cada pago, ya sea total o parcial. En la med ida en que el pago supere los $1.000 a los
e f e c t o s d e s u c a n c e l ac i ó n , s e d e b e n u t i l i z a r l o s m e d i o s d e p a g o e x i g i d o s p o r l a L e y .

Resulta importante destacar que este monto comprende todos los tributos y
p e r c e p c i o n e s q u e p u e d a co n t e n e r l a f a c t u r a o do c u m e n t o e q u i v a l e n t e , p e r o n o a s í l a s
retenciones.

E j e m p l o : f a c t u r a d e $ 1 .3 0 0 ( IVA i n c l u i d o ) .

E x i s t e n o t a d e c r é d i t o p o r d e v o l u c i o n e s , r e t e n c i o n e s d e g a n a n c i a s e IV A p o r $ 4 0 0 . E l p a g o
s e c o n c r e t a p o r $ 9 00 . P e r o h a b r í a q u e a p l i c a r l a n o r m a d e m e d i o s d e p a g o .

N o e x i s t e d i s p o s i c i ó n c o nc r e t a q u e ev i t e e l f r acc i o n a m i e n t o d e c a d a p a go . Sin
embargo, debemos alertar sobre la eventual aplicación del principio de la realidad
económica.

S e a p l i ca p a ra el p ag o d e b i en es en g en er a l y t a m b i én d e s erv i c i o s ?

L a l e y h a c e m e n c ió n a c o m p r a d e b i e n e s m u e b l e s ( n o m e n c i o n a i n m u e b l e s ) ,
locaciones de obra y prestaciones de servicios. En consecuenc ia, si no se dan estos
c o n c e p to s n o h a b r í a o b l i g a c i ó n d e c u m p l i r c o n l a l e y ( o p i n i ó n d e l a m a y o r í a d e l a do c t r i n a ).
T a l e l c a s o d e l p a g o d e d i v i d e n d o s , r e t i ro s e n e f ec t i v o d e s o c io s d e u n a S . R . L . E n e s t o s
c a s o s n o e s t a m o s e n p r e s e n c i a d e c o m p r a d e b i e n es o p a g o s d e s e r v i c i o s .
 E n c a m b i o s í co r r e s p o n d e r í a e n e l c a s o d e p a go d e h o n o r a r i o s d e Di r e c t o r e s d e S . A .,
ya que esta retribución responde a una prestación de un servicio.

C u á l es s o n l o s m ed i o s d e p ag o ex i g id o s p o r la L ey 2 5 3 4 5 ?

Los medios de pago admitidos son los siguientes:

 De p ó s i t o s e n c u e n t a s d e e n t i d a d e s f i n a n c i e r a s .
 Giros o transferencias bancarias .
 C h e q u e s o c h e q u e s c a n c e l a to r i o s .
 T a r j e t a d e c r é d i t o , c o m p r a o d é b i to .
 Factura de crédito .
 O t r o s p r oc e d i m i e n t o s q u e e x p r e s a m e n t e a u t o r i c e e l P E N

E n l o s pa g o s j u d i c ia l es , s e d eb e c u m p l ir c o n l a n o r m a t i v a d e m ed i o s d e p a g o ?

N o . L a Le y A n t i e v a s i ó n d i s p o n e q u e q u e da n e x c e pt u a d o s d e l a l i m i t a c i ó n l o s p a g os
q u e f u e r e n r e a l i z a d o s e n e x p e d i e n t e s q u e t r a m i t a n p o r a n t e u n j u e z n a c i o n a l o p r ov i n c i a l .
T a m p o c o s e a p l i c a c u a n d o lo s p a g o s s e ef e c t ú e n a nt e b a n c o s ( po r c a so s i s e p a g a u n a c u o ta
de un préstamo bancario).

R es u l t a ap l i ca b l e el r ég i m en a la ca n c el a c i ó n d e u n a fa c t u ra en d ó l a r es ?

Si, siempre y cuando el equivalente en pesos super e la suma de $1.000. Por ejemplo
s i s e e f e c t ú a u n p a g o d e 4 0 0 d ó l a r e s y t o m a m o s p o r c a s o u n a c o t i z a c ió n d e $ 4 c a d a d ó l a r,
e l m i s m o s u p e r a l o s $ 1 .0 0 0 . E s t e p a g o e s t a r á a l c a nz a d o p o r l a s p r e v i s i o n e s d e l a L e y 2 53 4 5 .

L a L ey A n ti ev a s i ó n s e r eg l a m en t ó p o s t er i or m en t e?

L a L e y A n t i e v a s i ó n m e n c i o n a c o m o a u t o r i d a d d e ap l i c a c i ó n a l B a n c o C e n t r a l d e l a
R e p . A r g e n t i n a , p o r l o q u e s eg ú n d o c t r i n a p r e do m i n a n t e , l a A F IP n o t e n d r í a fa c u l t a d e s p a ra
hacerlo.

S i n e m b a r g o , d i c t ó l a R G 1 5 4 7 d i s p o n i e n d o u n a se r i e d e f o r m a l i d a d e s a l r e s p e c t o .
En doctrina se discutió si esta disposición reglame nta en realidad a la Ley Antievasión o al
art. 34 de la Ley de Procedimiento, que también hace referencia al tema
.
P o r N o t a E x t e r n a 7 /0 5 p u b l i c a d a e n N o v /0 5 l a A FIP a c l a r ó q u e e s t a RG 15 4 7 e s t á
reglamentando la Ley Antievasión y no al art. 34 de la Ley 11683.

E l t e m a n o e s m e n o r , p o r c u a n to h a y d i s c r e pa n c i a s e n t r e l a L e y A n t i e v a s i ó n y e l a r t .
3 4 d e l a L e y 1 1 6 83 . E n e f e c t o :

a) Según la Ley Antievasión, ante la falta de cumplimiento de uso de los medios de pago
c o r r e s p o n d i e n t e s , l a o p e r ac i ó n n o po d r á p r o b a r s e p o r o t r o s m e d i o s y a d e m á s n o h a c e f a l t a
l a d e t e r m i n a c i ó n d e o f i c i o p a r a e x i g i r e l p a g o d e l a j u s t e q u e p u e d a r e a l i z a r l a A F IP , s i n o q u e
intimado el pago, corresponderá ante su incumplimiento, el juicio de ejecuci ón fiscal.
b ) S e g ú n e l a r t . 3 4 d e l a l e y 1 1 6 8 3 , p o d r í a p r o b a r se p o r o t r o s m e d i o s l a e x i s t e n c i a d e l p a g o
y a d e m á s , p a r a s u i m p u g n a c i ó n , h a c e f a l t a c o nc re t a r e l m e c a n i s m o d e d e t e r m i n a c i ó n d e
o f i c i o p r e v i s t o e n l a l e y 1 1 68 3 .

C ó m o d eb en l i b r ar s e y en d o sa r s e l o s c h eq u es p a ra c u m p l ir c o n l a n or m a t i v a ?

L a R G 1 5 4 7 d e A F IP d i s p u s o l a s s i g u i e n t e s f o r m a l i d a d e s , s e g ú n l a c l a s e d e c h e q u e
que se trate:

C h eq u e c omú n : a n o m b r e d e l e m i s o r d e l a f a c t u r a y c r u z a d o . E n e l a n v e r s o d e b e c o n s i g n a r
l a l e y e n d a “p a r a a c r e d i t a r e n c u e n t a ” .
C h eq u e d e p a g o d i f eri d o : a n o m b r e d e l e m i s o r d e l a f a c t u r a y c r u z a d o .
C h e q u e c a n c e la t o r io : a n o m b r e d e l e m i s o r d e l a f a ct u r a .
C h eq u e d e t er c er os : i n d i c a r l a C . U . I . T . d e l l i b r a d o r o d e l c o m p r a d o r i n f o r m á n d o l a a l b a n c o,
si es un cheque cancelatorio .

L o s ad q u i r en t es d e b i en es o s er v i c i o s , d eb en c u m p l i r c o n a l g u na pa u t a en es p ec ia l ?

S i . De b e n d e j a r c o n s t a n c i a :

 e n la f a c t u r a : d e l m e d i o d e p a g o u t i l i z a d o .
 e n e l r e c ib o q u e s e le s e mit a : i n d i c a r á n a d e m á s l o s n ú m e r o s d e f a c t u r a s q u e s e c a n c e l a n .

E x i s t e a l g ú n pr o n u n c i a m i en t o j u d i c ia l i m p o r ta n t e r esp ec t o d e l a a p l i ca c i ó n d e la
L ey A n t i ev as i ó n y / o el a r t . 3 4 d e la L ey d e P r oc ed i m i en t o ?

C o m o p u e d e o b s e r va r s e , e x i s t e i m p o r t a n t e c o n t r a d ic c i ó n e n t r e e l a r t . 3 4 d e l a l e y y
la denominada Ley Antievasión, en el sentido que esta última no permite probar por otros
medios de que el pago fue realizado.

Y a c o n t a m o s c o n a l g u no s a n t e c e d e n t e s j u r i s p r ud e n c i a l e s e n e l s e n t i d o d e d a r
prioridad al art. 34 de la ley, aunque veremos finalmente un reciente fallo de Corte, que
dice lo contrario.

E n l a c a u s a Ep u y e n S . A . l a C á m a r a de A p e l a c io n e s d e P a r a n á ( E . R í o s ) s e d ec l a r ó l a
i n c o n s t i t u c i o n a l i d a d d e l a r t . 2 d e l a L e y A n t i e v a s i ón , p o r c u a n t o l a m i s m a i m p i d e a c r e d i t a r
la veracidad de las operaciones.

E n e s t e f a l l o q u e d a m a n i f e s t a d o q u e d i c h a l e y s e c o n t r a p o n e co n e l a r t . 3 4 d e l a l e y
1 1 6 83 e l c u a l a d m i t e d e m o s t r a r l a v e r a c i d a d d e l a s o p e r a c i o n e s y a l s e r e s t a ú l t i m a u n a l e y
e s p e c í f i c a , d e b e p r e v a l ec e r p o r s o b re l a n o r m a g e n e r a l . P o r o t r a p a r t e e l f a l l o i n d i c a q u e l a
Ley Antievasión viola principios constitucionales.

El principio de razonabilidad, porque no permite ej ercer el derecho de defensa que

t i e n e n l o s c o n t r i b u y e n t e s , c o n s a g r a do e n l a C N . E l p r i n c i p i o d e c a p a c i d a d c o n t r i b u t i v a
p o r q u e a l i m p e d i r l a d e d u c c i ó n d e l g a s t o e n G a n a n c i a s y e l c ó m p u t o d e l C F e n IV A e l
contribuyente termina soportando un impues to ma yor, aumentando las tasas efectivas del
impuesto y se paga más allá de su capacidad contributiva real.

P o s t e r i o r m e n t e e n m a y o d e 20 10 l a C á m a r a d e Ape l a c i o n e s d e M a r d e l P l a t a , e n l a
c a u s a T ie n d a s R o x a n a S . A . c / A F IP -A mp a r o , s e e x p id i ó a l r e s p e c t o a t e n t o q u e l a A F IP h a b í a
a p l i c a d o l a p r e s u n c i ó n a b s o l u t a d e l a r t .2 d e l a l e y 2 5 3 45 y d e e s a m a n e r a d e j ó s i n s u s t e n t o
la aplicación del art. 34 de la LPF.

Expresa la Cámara que corresponde recordar el “principio de especialidad ” en virtud

d e l c u a l u n a l e y p o s t e r i o r n o d e r o g a a u n a le y a n t e r io r y e s p e c ia l e n l a m a t e r i a , a ú n c u a n d o
ésta pueda estar alcanzada por la generalidad d e aquella y aún, cuando ambas estén
vigentes.

E s p e c i a l m e n t e l a C á m a r a d e s t a c a q u e l a L e y A n t i e va s i ó n ( l e y g e n é r i c a s o b r e m e d i o s
de pago) impide la aplicación del procedimiento d e determinación de oficio y el apelante,
e x p r e s a q u e u t i l i z a l a v í a d e l a m p a r o p a r a a t e n d e r a s u d e r e c h o , a t e n to n o e x i s t i r o t r a v í a
más idónea.

Concretamente y ante la existencia de dos s istemas disti ntos de determinación de

d e u d a t r i b u t a r i a q u e c h o c a n e n t r e s í , c e rc e n a n do l a L e y A n t i e v a s i ó n l a p o s i b i l i d a d d e
a c r e d i t a r l a v e r a c i d a d d e l a s o p e r a c i o n e s e f e c t u a das , c o s a q u e s í a d m i t e e l a r t . 3 4 L P F , d e b e
p r e v a l e c e r e l p r in c ip io d e e s p e c ia lid a d d e e s t e ú l t i m o a r t í c u l o .

Se mencionan en esta causa dos antecedentes vinculados con esta temática, que
f u e r o n l a d e l J u z g a do d e P r i m e r a In s t a n c i a d e Ri o C u a r t o d e l l 3/ 3 /0 7 - Ra p p e n a u t o mo t o r e s
S . A . c / A F IP DG I y l a C á m a r a F e d e r a l d e A p e l a c i o n e s d e P a r a n á e l 1 4 / 1 1 /0 6 e n E p u y e n S . A .
c / A F IP ( c i t a do a n t e r i o r m e n t e ) .

A p e s a r d e e s t o s p r o n u n c i a m i e n t o s , l a C o r t e , e n l a c a u s a T u b o s A r g e n t in o s S . A . , d e j ó
f i r m e u n f a l l o d e l a C á m a r a , q u e a v a ló l a p o s t u r a de l F i s c o , e n e l s e n t i d o d e d a r p r i o r i d a d a
la Ley Antievasión. La Corte no advierte colisión normativa entre ambas disposiciones.
Expresa que en virtud de la jerarquía normativa, no puede alterarse las condiciones que
e s t a b l e c i ó l a l e y 2 5 3 4 5 co n oc i d a c o m o L e y A n t i e v a s i ó n .
 P e r o e n 2 0 1 4 e n o t r o f a l l o d e C o r t e , e n l a c a u s a M e r a , M ig u e l Á n g e l d e l 1 9 / 3 / 1 4,
luego de pasar la misma por la Sala B de l TFN y d e la Sala V de la CCAF, se manifestó por
l a i n c o n s t i t u c i o n a l i d a d d e l a r t . 2 d e l a L e y A n t i e v a s ió n . C o n l o s vo t o s d e l o s D r e s . L o r e n z e t t i ,
F a y t , M a q u e d a y Z a ff a r o n i , s e e s t ab l e c e e n t r e o t r o s a s p e c t o s q u e i m p e d i r l o s ef e c to s f i sc a l e s
p o r m o t i v o s e s t r i c t a m e n t e fo r m a l e s , i m p o r t a p r e s ci n d i r d e l a r e a l e x i s t e n c i a d e c a p a c i d a d
contributiva, la que tiene que verificarse en todo gravamen como requisito indispensable de
su validez (falta de razonabilidad).

De s d e e l p u n t o d e v i s t a p r á c t i c o e s t o i m p l i c a r á q u e l a A F IP n o p o d r á s e g u i r
i m p u g n a n d o DD . J J . a l o s c o n t r i b u y e n t e s p o r e l s ó l o h e c h o d e n o h a b e r s e r e s p e t a d o l o s
m e d i o s d e p a g o p r e v i s t o s e n l a l e y 2 63 4 5. A d e m á s , e l T F N a h o r a q u ed a h a b i l i t a d o a d e c l a r a r
la inconstitucionalidad de esta normativa, por ya h aberlo expresado la Corte. En s íntesis,
l a A F IP p o d r á i n t i m a r G a n a n c i a s e IV A n o e n f u n c i ó n d e l o s m e d i o s d e p a g o s i n o a n t e l a
imposibilidad de los contribuyentes de la demostra ción de la veracidad de las operaciones.

T a m b i én s e m en c i o n a la si t u a c i ó n d el ad q u i r en t e, q u e r ec i b e f a c t ur as ap ó c r i fa s o
n o a u t o r i z ad as . C uá l es s o n la s c o n s ec u en c i a s?

C o m o s e a d e l a n t a r a a n t e s , l a r ef o r m a d e 20 0 3 , h a c e r e f e r e nc i a a do s s i t u a c i o n es
puntuales. En primer lugar, se establece la obligación de constatación de e stas facturas (L.
3 3 . 1 ) po r p a r t e d e l o s c o n t r i b u y e n t e s q u e a d q u i e r e n b i e n e s o s e r v i c i o s , p a r a d e t e c t a r s i l a s
m i s m a s s e e n c u e n t r a n d e b id a me n t e a u t o r iz a d a s p o r la A F IP .

E l P E N , a t r a v é s d e l a A F IP , l i m i t a r á l a o b l i g a c i ó n e s t a b l e c i d a e n e l p á r r a f o
precedente, en función de indicadores de carácter objetivo, atendiendo la disponibilidad de
medios existentes para rea lizar la respectiva constatación y al nivel de operaciones de los
contribuyentes.

En segundo lugar, como se anticipó, el uso de este tipo de facturas impedirá el

c ó m p u t o d e d e d uc c i o n e s , c r éd i t o s f i s c a l e s y d e m á s e f e c t o s t r i b u t a r i o s ( L. 3 4 ) , a u n q u e l a l e y
deja abierta la posibilidad de que el adquirente (inv ersión de la prueba) acredite la veracidad
de la operación.

Recordar además la responsabilidad solidaria que a lcanza a estos adquirentes, en el

s e n t i d o d e q u e r e s p o n d e rá n p o r lo s i m p u e s t o s a d eu d a d o s p o r e l e m i s o r , e m e r g e n t e s d e l a
respectiva operación y hasta el monto generado por la misma, siempre que no puedan
acreditar la existencia y veracidad del hecho imponible (L.8, h) .

T o d o s l o s ad q u i r en t es d e bi en es o s er v i c i o s deb en c o n s u l t a r el Ba n c o d e D a t o s d e
A F IP ?

E n e l a ñ o 2 0 0 7 , s e d i c t ó e l De c r e t o 4 7 7 m e d i a n t e e l c u a l e l P E N r e g l a m e n t ó e l a r t í c u l o
r e f e r i d o a e s t e t e m a ( a r t . 3 3 . 1 ) y c i r c u n s c r i b i ó l a ob l i g a c i ó n s ó l o a d e t e r m i n a d o s s u p u e s t o s .
Ellos son:
 Exportadores y sujetos q ue realicen actividades asimilables a la exportación, en forma
habitual.
 C o n t r i b u y e n t e s q u e a c t ú e n c o m o a g e n t e s d e r e t e n ci ó n d e IV A .
 C o n t r i b u y e n t e s q u e r e c i b a n c o m p r ob a n t e s e l e c t r ó n ic o s .
 El Estado nacional y sus dependencias y/u organis mos dependientes, centralizados,
descentralizados o autárquicos.
E s t e De c r e t o r e i t e r a q u e l a a c e p t a c ió n d e f ac t u r a s n o a u t o r i z a d a s p or A F IP d a r á l u g ar
a la aplicación del art. 34 de la ley.

E n el c a s o d e fa c t u ra s a p ó cr i f as , q u i é n t i en e l a c ar ga d e l a p r u eb a ?

Este es un tema conflictivo, pero es importante al respecto señalar que un fallo

r e c i e n t e d e C á m a r a e n l a C a u s a F io r in e r S . A . (C CAF , S a la II d e l 2 5 / 1 1 /1 0 ) s e e xp r e s ó : só l o
en el supuesto que los proveedores nieguen las operaciones efectuadas y se compruebe que
c a r e c e n d e c a p ac i d a d e c o nó m i c a p a r a d e s a r r o l l a r ta l e s o p e r a c i o n e s , s e i n v i e r t e l a c a r g a d e
la prueba.

Para que los comprobantes aportados por un contribuyente en respa ldo de ciertas
o p e r a c i o n e s s ea n co n s i d e r a d a s “a p ó c r if a s ” e s la A F IP la q u e d e b e d e mo s t r a r q u e d i c h a s
o p e r a c i o n e s no h a n e x i s t i d o e n r e a l i d a d , n o ba s t a n d o q u e n o p u d i e r e n s e r h a l l a d o s l os
p r o v e e d o r e s e n e l d o m i c i l i o co n s i g n a d o e n l a s f a c tu r a s o q u e e n e l c a so d e e s t a r i n s c r i p to s
a n t e l a A F IP , n o h a y a n p r e s e n t a d o s u s DD. J J .

E x i s t e a lg ú n Ba n c o d e Da t o s d e Pr o v eed o r es Ap ó c r i f o s ?

De s d e h a c e v a r i o s a ñ o s , l a A F IP f u e c o n f o r m a n d o b a s e s i n f o r m á t i c a s d e p r o v e e d o r e s
c o n a n o m a l í a s . De s d e 2 0 0 5 s e u n i f i c a n l o s r e g i s t r o s e x i s t e n t e s y a p a r e c e c o m o ú n i c o b a n co
d e i n f o r m a c i ó n e l d e n o m i n a d o e - AP O C , c u y o ob j e t i v o e s u n i f i c a r l a i n f o r m a c i ó n q u e o b ra e n
poder del Fisco en una s ola fuente de información y que básicamente sirva como origen para
a c c i o n e s d e i n v e s t i g a c i ó n d e u s u a r i o s d e l a s f a c t u ra s a p ó c r i f a s .

C u á l es s er í a n la s d i f er en t es f o r m as q u e p u ed en a pa r ec er en l a pr á c t i ca r el a c i o na d as
c o n p r o v eed o r es a n ó m a l o s ?

H a y d i s t i n t a s c a t e g o r í a s d e c o n t r i b u y e n t e s . E n e f e c t o p o d e m o s e nc o n t r a r n o s co n :

 C o n t r i b u y e n t e s q u e e x i s t e n d e s d e e l p u n t o d e v i s t a f o r m a l y q u e s u e l e n d u p l i c a r l os
c o m p r o b a n t e s q u e e m i t e n y q u e g e n e r a r í a n g a s t o s o c r é d i t o s f i s c a l e s p a r a s u s r e c e p to r e s .
 C o n t r i b u y e n t e s e m p r e s a s q u e s e i n s c r i b e n co n e l s ó l o o b j e t i v o d e e m i t i r f a c t u r a s
a p ó c r i f a s.
 Contribuyentes que han finalizado su accionar pero que no solicitan la baja y sólo se
dedican a emitir facturas ap ócrifas.
 In t e r m e d i a r i o s q u e s e d e d i c a n a b l a n q u e a r o p e r a c i o n e s d e c o m p r a y q u e
g e n e r a l m e n t e c a r e c e n d e v a l o r a g r e g a d o e n f u nc i ón d e l a s v e n t a s r e g i s t r a d a s . E s d e c i r , n o
t i e n e n c a p a c i d a d f i n a n c i e r a y e c o nó m i c a .

Existen más variantes, pero al menos citamos algunas .

E n e s t e B a n c o d e D a t o s s e c a r g a n t a m b i é n l o s r e f e ri d o s a t e r c e r o s q u e h a n f ac i l i t a d o
m a n i o b r a s d o l o s a s , s e a n e l l o s c o n t a d o re s , a b o g a dos , a s e s o r e s , e s c r i b a n o s , i m p r e n t a s , e t c .

E l F is c o d eb e n o t i f i ca r a l i n t er es ad o , q u e s e en c u en t r a i n cl u i d o en la b as e e -A P O C ?

El fisco nada comunica. Generalmente la información surge de inspecciones o

relevamientos y el contribuyente que está en esta s condiciones fraudulentas, seguro sabe
q u e s u s r e f e r e n c i a s s e r á n i n co r p o r a da s a l B a n c o de Da t o s , p a r a c o n o c i m i e n t o d e t e rc e r os
que actúen o se relacionen con ellos.

Si bien resulta poco probable que alguien sea inclui do por error, le asiste al
i n t e r e s a d o s o l i c i t a r s e l e i n f o r m e e l m o t i vo d e s u in c l u s i ó n y a f a l t a d e r e s p u e s t a, l e q u e d a
a b i e r t o e l r e c u r s o q u e l u e g o v e r e m o s e s t á p r e v i s t o e n e l a r t . 7 4 d e l DR d e l a l e y .

Y también podría acudir luego al agotarse esta vía a dministrativa, a la Justicia Federal
iniciando una demanda en los términos del art. 23 de la ley de Procedimientos
Administrativos.

V em o s q u e el Fi s c o t i en e m u c h a s fa c u l t ad es . Y a l c o n t r ib u y en t e l e a si s t en d er ec h o s
t a m b i én ?

P o r s u p u e s t o q u e a l c o n t r i b u y e n t e l e a s i s t e n d e r e c h o s . N o s ó l o e n c u a n t o a l a c a lid a d
d e lo s s e r v ic io s q u e d e b e b r i n d a r l e e l O r g a n i s m o F i s c a l , t a l e s c o m o d a r i n f o r m a c i ó n y
a s e s o r a m i e n t o e n f o r m a c l a r a , v e r a z y co m p l e t a s o b r e l o s t r á m i t e s y r eq u i s i t o s q u e d e b en
r e a l i z a r p a r a c u m p l i r c o n s u s o b l i g a c io n e s , s i n o q u e l e a s i s t e n d e r e c h o s r e s p e c to d e l a
seguridad de los procedimientos.

En este último sentido, es bueno recordar:

a ) Id e n t i f i c a r y c o n oc e r co n a b so l u t a c l a r i d a d y s i n t r a b a s a l a s a u t o r i d a de s y p e r s o na l q u e
tramita los pro cedimientos que los afectan.
b ) P a r a c o n s t a t a r l a i d e n t i d a d d e l o s i n s p e c to r e s , s e p u e d e u t i l i z a r e l s i s t e m a d e c o n s u l t a
p o r In t e r n e t , i n g r e s a n d o a l a p á g i n a w eb y a cc e d i e nd o d e s d e e l l a a l a s c r e d e nc i a l e s v i r t u a l e s
d o n d e e n c o n t r a r á n l o s d a to s p e r s o n a l e s y l a s f o t o s d e t o d o s l o s i n s p e c t o r e s .
c ) C o no c e r - a n t e e l i n i c i o d e u n a i n s p e c c i ó n - e l n ú m e r o d e l a o r d e n d e i n t e r v e n c i ó n , l o s
d a t o s d e l co n t r i b u y e n t e , d e l s u p e r v i s o r y d e l i n s p ec t o r , e l p e r ío d o e i m p u e s t o a f i s c a l i z a r .
T o d a e s t a i n f o r m a c i ó n d e b e e s t a r s u s c r i p t a p o r e l f un c i o n a r i o q u e r e v i s t a e l c a r á c t e r d e J u e z
Administrativo.
d ) S o l i c i t a r q u e s e d e j e c o n s t a n c i a e n a c t a d e l a d o c u m e n t a c i ó n e x h i b i d a o e n t r e g a d a al
f u n c i o n a r i o , y d e t o d a s l a s m a n i f e s t a c i o n e s v e r ba l e s q u e r e a l i z a n .
e) Exigir que les soliciten por escrito toda la documentación o papeles de trabajo que se les
requieran.
f) Rehusarse a presentar los documentos que no res ulten exigidos por la no rmativa aplicable
y a n o a p or t a r l a d oc u m e n t a c i ó n y a p r e s e n t ad a y q u e s e e n c u e n t r a e n po d e r d e l a
Administración.
g) No permitir, en un allanamiento, la revisión de lugares que no estén expresamente
a u t o r i z a d o s e n l a o r d e n j u d ic i a l , n i q u e s e i n t e r v e n g a o r e t i r e d oc u m e n t a c i ó n q u e n o s e
encuentre relacionada con la causa.

T a m b i é n a l c o n t r i b u y e n t e l e a s i s t e n d e r e c h o s d e r e cl a m a r y l i t i g a r , t a l c o m o v e r e m os
al abordar el tema de los recursos, más adelante.

IN T E R E S E S

E n q u é c as o s la A F IP p u ed e ex ig i r el pa g o d e in t er es es ?

A n t e t o d o d eb e m o s a co t a r q u e e x i s t e n d o s t i po s d e i n t e r e s e s p o r p a g o s f u e r a d e
término:

a ) In t e r e s e s r e s a r c i t o r i o s ( a r t . 3 7 ) .
b ) In t e r e s e s p u n i t o r i o s ( a r t . 5 2 ) .

C u a n d o s e h a c e n p r e s e n t ac i o n e s e n e l T r i b u n a l F i s c a l d e l a N a c i ó n , v e r e m os
o p o r t u n a m e n t e q u e t a m b i é n p u e d e n a p l i c a r s e i n t e re s e s e s p e c i a l e s , p r e v i s t o s e n e l a r t . 1 68 ,
y se exigen cuando dicho Tribunal considera que la apelación ha sido maliciosa.

C u á n d o s e a p li c a el i n t er és ll a m ad o “r es a rc i t o r i o ” ?

La simple falta de pago (sea total o parcial) de:

a) Gravámenes
b) Retenciones y percepciones

c ) A n t i c i p o s y o t ro s p a g o s a c u e n t a d e v e n g a r á a u t o m á t i c a m e n t e y s i n n e c e s i d a d d e
i n t e r p e l a c i ó n d e l F i s c o , u n i n t e r é s q u e ac t u a l m e n t e e s d e l 3 % m e n s u a l ( d e s d e e l 1 / 1/ 2 01 1 ;
s e c a l c u l a p o r d í a d e a t r a s o y e n f o r m a p r o po r c i o n al ) .

Esta tasa la fija el Minister io de Economía y Producción y no puede superar el doble

d e l i n t e r é s q u e c o b r e e l B a n c o d e l a N a c i ó n po r s u s o p e r a c i o n e s h a b i t u a l e s . L a ú l t i m a
r e s o l u c i ó n ( v i g e n t e ) e s l a R e s o l . 8 4 1 / 10 ( B O 1 4/ 1 2/ 1 0 ) d e l m e n c i o n a d o M i n i s t e r i o .

Los intereses se aplican independientemente de las multas q ue puedan también ser

s o p o r t a d a s p or e l c o n t r i b u y e n t e .

P o r l o e x p r e s a d o , e s to s i n t e r e s e s p r e s e n t a n l a s s i g u i e n t e s c a r a c t e r í s t i c a s :

a ) S o n d e c a r á c t e r o b j e t i vo .
b) Se aplican automáticamente sin necesidad de int erpelación alguna .
c) No exigen para su aplicación la tra mitación de un sumario administrativo .
d) Se continúan debiendo no obstante que el deudor haya pagado el capital sin que el
a c r e e d o r ef e c t u a r e r e s e r v a a l g u n a .

De t o d o s m o d o s a v e c e s no s e h a n a p l i c a d o e s t o s i n te r e s e s , p o r d e c i s i o n e s j u d i c i a l e s .
P o r c a s o c i t a m o s l a c a u s a “A r h a S . C . ” - C á m a r a F e d e r a l S a l a IV - 6 / 4 / 9 9 - , s e r e s o l v i ó q u e l a
e x i s t e n c i a d e u n a c o n s u l t a p r e v i a e v a c u a d a p o r l a D G I, e n e l s e n t i d o d e q u e n o c o r r e s p o n d e
e l i n g r e s o d e l i m p u e s t o , s i b i e n n o e x i m e a l c o n t r i b u y e n t e d e s u p a g o p o r no t e n e r l a co n s u l t a
naturaleza vinculante, e s prueba suficiente de que la mora en el ingreso de dicho impuesto
no le es imputable, por lo que no corresponde la aplicación de intereses resarcitorios.

Q u é o c u r r e s i s e pa g a u n a o bl i ga c i ó n t r ib u t a ri a f u era d e t ér m i n o , s i n i n g r es a r a l
m i s m o t i em p o l o s i n t er es es d ev en g ad o s ha s ta es e m o m en t o ?
 A l a m a n e r a d e l d e n o m i n a d o “ a n a t o c i s m o ”, l a l e y e s t a b l e c e q u e e n e s t e c a s o , s i n o
se ingresa el interés adeudado, se transfo rma e n capital y comienza a generar nuevos
intereses hasta su efectivo ingreso.

Es decir que, si por ejemplo el impuesto adeudado era de $1.000 y por presentarse
l a D. J u r a d a f u e r a d e t é r m i n o e l s a l d o d e b i e r a i n g r e s a r s e c o n m á s $ 5 0 d e i n t e r e s e s
d e v e n g a d o s y e s t o s ú l t i m o s n o s e p a g a n , a u t o m á ti c a m e n t e d e s d e e s t a f e c h a co m i e n z a n a
devengar sus propios intereses.

H a s ta c ua n d o s e d ev en g a n i n t er es es r esa r c i t or i o s ?

En principio se devengan hasta el día en que se cu mpla con el pago de la obligación

t r i b u t a r í a e n s u t o t a l i d a d . N o s e i n t e r r u m p e e l có m p u t o d e l o s m i s m o s , p o r e l h ec h o de
i n t e r p o n e r s e r e c u r s o s d i s c u t i e n d o r e c l a m o s d e l F i s co , a ú n e n a q u e l l o s c a s o s q u e e s t e r e c u r s o
esté planteado ante el TFN.

Pero estos intereses resarcitorios se cortan, al momento en que comiencen a

d e v e n g a r s e l o s d e n o m i n a d o s “p u n i t o r i o s ” ( d e c o r r es p o n d e r ) .

Puede ser que en alguna ocasión, el Fisco deje de percibir los intereses resarcitorios,
atento la situación que pueda plantear algún contribuyente en tal sentido?

Q u é s o n l o s i n t er es es p u n i t o r i os ?

Son aquellos que se aplican cuand o el
s u s c r é d i t o s y m u l t a s e j e c u t o r i a d a s . De s d e e l
a correr. El tipo de interés es de hasta una
misma resolución del Min isterio de Economía
d e l 1 / 1 / 20 1 1 .
Fisco debe re currir a la ví a j udicial para cobrar
día en que se interpone la demanda, comienzan
v ez y m e d i a d e l r e s a r c i t o r i o . A c t u a l m e n t e , l a
antes citada, lo fijó en un 4% mensua l a partir

Estos intereses, a diferencia de los resarcitorios que buscan precisamente el

“resarcimiento ” automático por un atraso, los punit orios ti enen una finalidad sancionatoria,
e s t o e s p o r l a n e c e s i d a d de c a s t i g a r a l c o n t r i b u y e n te o r e s po n s a b l e q u e a d e u d a e l i m p u e s t o ,
v i é n d o s e , e n co n s e c u e n c i a e l F i s c o o b l i g a d o a r e c u rr i r a l a J u s t i c i a p o r v í a d e l a p r e m i o p a ra
e f e c t i v i z a r s u c o b ro .

L a s m u l t a s d ev en g a n i n t er es es ?

Las multas no devengan intereses resarcitorios. Pero si pasan a considerarse “multas

e j e c u t o r i a d a s ”, e s d e c i r q u e e s t á n f i r m e s p o r q u e ya n o p u e d e n d i s c u t i r s e m á s y s e r e c u r re
a su reclamo judicial, entonces soportan los intereses punitorios.

M U L T A S , CL A US U R AS Y D E C O M IS O D E M E R C A D E R IA S

P u ed e l a A F IP - D G I a p l i ca r m u l t a s ?

A n t e l a e x i s t e n c i a d e i n f r ac c i o n e s t r i b u t a r í a s , e x i s t e n d o s t i p o s d e m u l t a s q u e l a l ey
prevé a partir de su art.38. Estas multas son:

a) Formales.
b) Materiales.

L a s f o r ma le s r e s p o n d e n a i l í c i t o s q u e s i g n i f i c a n t r a b a s a l a l a b o r d e v e r i f i c a c i ó n y
f i s c a l i z a c i ó n d e l a A F IP . S e d i s t i n g u e n a s u v e z , s e g ú n s u m a g n i t u d :

1) Fo r m a l e s g e n é r ic a s ( i n c u m p l i m i e n t o d e d eb e re s d e c o l a bo r a c ió n ; a r t s . 3 8 , 3 9 ,
40).
2) Formales agravadas (incumplimiento de deberes de registración, facturación e
inscripción).

L a s ma t e r ia le s s o n l a s q u e r e s p o n d e n a i l í c i t o s e n l o s c u a l e s e l c o n t r i b u y e n t e o
r e s p o n s a b l e o m i t e ( d e l i b e r a d a m e n t e o n o) , e l p a go d e l i m p u e s t o q u e c o n s t i t u y e u n d e b e r
material y la principal obligación que las leyes trib utaría s ponen a su cargo.
 A su vez, las materiales pueden referir a tres situa ciones:

1) Omisión de impuestos.
2 ) De f r a u d a c i ó n .
3) Retención indebida .

E n l a o m i s i ó n e x i s t e c u l p a . E s t a s e v e r i f i c a c u a n d o e l s u j e t o h a i n c u r r i d o e n l a a c c i ón
u omisión por negligencia o impericia.

E n l a d e f r a u d a c i ó n s e r e q u i e r e e l d o l o , o s e a e l q u e s e c o n f i g u r a c u a n do l a c o n d uc t a
d e l s u j e t o a c t i v o f u e r e a l i z a d a c o n i n t e n c i ó n y v o l un t a d d e r e a l i z a r e l e l e m e n t o o b j e t i v o d e l
tipo previsto.

C u á l es s o n l as m u l t as f o r m a l es q u e c o n t i en e la l ey d e pr o c ed i m i en t o ?

E s t a s m u l t a s e s t á n p r e v i s t a s e n l o s a r t s . 3 8 , 38 . 1 , 39 , 3 9. 1 y 39 . 2 . Veamos
sintéticamente cada una de estas situaciones:

a ) M u l t a p o r l a n o pr es en t a c i ó n d e D . J u r ad as ( L .3 8 ) :

S i n o s e p r e s e n t a u n a D. J u r a d a d e n t r o d e l p l a z o f i j a d o , s i n n e c e s i d a d de
r e q u e r i m i e n t o p r e v i o ( e s a u t o m á t i c a) p o d rá e s t a b l ec e r s e u n a m u l t a e n t r e $ 2 00 (ó $ 40 0 s i s e
trata de un sujeto empresa) .
E l p r o c e d i m i e n t o p u e d e i n i c i a r s e - a o p c ió n d e l a AF IP - c o n n o t if i c a c ió n e m i t i d a p o r
computación (si reúne los requisitos del art. 71). Si el int imado presenta la D .J. y paga la
m u l t a d e n t r o d e l o s 1 5 d í a s d e l a n o t i f i c a c i ó n , s e p r o d u c e n d o s e fe c t o s:

La multa se reduce ala mitad

L a i n f r a c c i ó n n o s e r á co n s i d e r a d a c o mo a n t e c e d e nt e e n s u c o n t r a .

Este mismo efecto se produce, si ambos requis itos s e cumplieran desde el vencimiento
general de la obligación hasta los 15 días posteriores ala notificación mencionada.

S i n o s e d a c u m p l i m i e n t o a l p a g o , e n t o n c e s l a A F IP d a r á i n i c i o a l d e n o m i n a d o
Sumario, que veremos más adelante.

De b e m o s d e s t a c a r q u e s i b i e n a e s t a m u l t a s e l a d e n o m i n a u s u a l m e n t e c o m o
“a u t o m á t i c a ” , l o ú n i c o q u e t i e n e co m o t a l , e s l a co n f i g u r a c i ó n d e l a i n f r ac c i ó n , p e r o p ar a
aplicarla, debe sustanciarse el sumari o administrat ivo prev isto en el art. 70 de la ley.

b ) M u l t a a u t o m á t i ca p o r la n o p r es en t a ci ó n d e D .J . In f o r m a t i v as ( 3 8 . 1 )

E s t a n o r m a t i v a f u e i n c o r p o r a d a e n l a r e f o r m a d e 2 00 3 . C o n e s t e a r t í c u l o s e p r e t e n d e
castigar la no presentación de declaraciones juradas informativas vinculadas a operaciones
in t e r n a c io n a le s , d i f e r e n c i a n d o l a c u a n t í a d e l c a s t i g o s e g ú n s e t r a t e d e o p e r a c i o n e s e n t r e
partes independientes o vinculadas.

E n l a r e f o r m a d e 20 0 5, s e a g r e g a d e n t ro d e e s t e m i s m o a r t í c u l o u n a s a n c i ó n p o r l a
n o p r e s e n t a c i ó n d e o t r a s d e c l a r a c i o n e s j u r a d a s in fo r ma t iv a s , d is t in t a s a l a s e n u n c i a d a s e n
el punto anterior.

Las situaciones quedaron así:

1 - S a n c i o n e s v i n c u l a d a s c o n o p e r a c io n e s in t e r n a c io n a le s : s i e x i s t i e s e o b l i g a c i ó n d e d a r
i n f o r m a c i ó n e n o p e r a c io n e s in t e r n a c io n a le s e n t r e p a r t e s i n d e p e n d i e n t e s ( e x p o r t a c i o n e s e
i m p o r t a c i o n e s ) , t a m b i é n s i n r e q u e r i m i e n t o p r e v i o A F IP a p l i c a r á u n a m u l t a d e $ 1 . 5 0 0 q u e s e
elevará a $9.000 en el caso de sociedades o empresas del país o de l exterior. Son su mas
fijas según el tipo de sujeto.

S i l a f a l t a d e i n f o r m a c i ó n r e f i e r e a s u j e t o s “ v i n c u l a d o s ”, l a m u l t a s e r á d e $ 1 0 . 0 0 0
( p e r s o n a s f í s i c a s ) q u e s e e l e v a a $ 2 0 . 0 0 0 p a r a s o c i ed a d e s o e m p r e s a s d e l p a í s o d e l e x t e r i o r .
La aplicación de estas multas se regirá por el pr ocedimiento sumarial respecti vo
(L.70)

2 - S a n c i o n e s v i n c u l a d a s c o n DJ i n f o r m a t i v a s q u e e s t é n p r e v i s t a s e n r e g íme n e s d e in f o r ma c ió n
( p r o p i o d e l c o n t r i b u y e n t e y /o d e t e r c e r o s ) e s t a b l eci d o s a t r a v é s d e RG d e A F IP .
 En estos supuestos, también sin necesidad de requerimiento previo, la mu lta será de
h a s t a ( n o e s s u m a f i j a ) $ 5 . 0 0 0 ó $ 10 . 0 00 s e g ú n e l t i p o d e s u j e t o ( p e r s o n a s o e m p r e s a s
respectivamente)

c ) M u l t a a l o s d eb er es f o r m a l es ( a r t . 3 9 )

S e e s t a b l e c e n s i t u a c i o n e s s a n c i o n a b l e s , c o n m ul t a s e n t r e $ 1 5 0 y $ 2 .5 0 0 , po r
i n c u m p l i m i e n t o s a l e y e s , d e c r e t o s , o c u a l q u i e r no r m a d e c u m p l i m i e n t o o b l i g a t o r io , q u e
r e q u i e r a s a t i s f a c e r d e b e r e s fo r m a l e s t e n d i e n t e s a d e t e r m i n a r l a o b l i g a c i ó n t r i b u t a r í a y / o , a
verificar y fiscalizar el cumplimiento que de ella ha gan los responsables.

L a m u l t a s e g r a d u a r á e n t r e $ 1 5 0 y $ 4 5 . 00 0 c u a n do e l i n c u m p l i m i e n t o r e f i e r a a :

 In f r a c c io n e s a l a s n o r m a s s o b r e d o m i c i l i o f i s c a l -
 R e s i s t e n c i a a l a f i s c a l i z a c i ó n . S e r e f i e r e a l c o n t r i b u y e n t e o r e s p o n s a b l e , po r e l
in c u mp limie n t o r e it e r a d o a l o s r e q u e r i m i e n t o s d e l o s f u n c i o n a r i o s a c t u a n t e s , s ó l o e n l a
m e d i d a e n q u e l o s m i s m o s n o s e a n e x c e s iv o s o d e s me s u r a d o s r e s p e c t o d e l a i n f o r m a c i ó n y
l a f o r m a d e e x i g i d a s y s i e m p r e q u e s e h a y a o t o r g ad o a l c o n t r i b u y e n t e e l p la z o pr e v is t o p or
la le y d e p r o c e d imie n t o s a d min is t r a t iv o s p a r a s u c o n t e s t a c i ó n .

 O m i s i ó n d e p ro p o rc i o n a r da t o s r e q u e r i do s p o r l a A F IP p a r a e l c o n t r o l de l a s o p e r ac i o n e s
internacionales.
 F a l t a d e co n s e r v a c i ó n d e c o m p r o ba n t e s y e l e m e n t o s j u s t i f i c a t i v o s d e l o s p r e c io s p a c t a do s
en operaciones internacionales.

Estas multas son acumulables con las establecidas en el art.38 antes citado.

Además estas mu ltas s erán graduadas según la condición del contribuyente y la

gravedad de la infracción.

d ) M u l t a s p o r i n c u m pl i m i en t o d e r eq u er i m i en t o s d e l a A F IP

El art. 39.1 prevé un incremento de las sanciones, para aquellos contribuyentes que
s u p e r e n d e t e r m i n a d o m o n t o d e i n g r e s o s . P o d r á n a p l i c a r s e m u l t a s e n t r e $ 5 0 0 y $ 4 5 . 0 0 0.
Refiere a:
 D. J u r a d a s i n f o r m a t i v a s - o r i g i n a l e s o r e c t i f i c a t i v a s - p r e v i s t a s e n e l a r t . 3 8 . 1 d e l a l e y .
 R e g í m e n e s d e i n f o r m a c i ó n p r o p i a d e l c o n t r i b u y e n te o r e s p o n s a b l e .
 In f o r m a c ió n d e t e r c e r o s , e s t a b l e c i d a p or RG d e l a A F IP

Estas multas tamb ién son acumulables a las del 38.1 y se deberá atender -al momento
de aplicarse las mismas - a la condición del contribuyente y a la gravedad de la infracción .

S i e x i s t i e r a r e s o l u c i ó n c o n d e n a t o r i a r e s p ec t o d e l i n c u m p l i m i e n t o a u n r e q u e r i m i e n t o
d e l a A F IP , l a s s u c e s i v a s r e i t e r a c i o n e s q u e s e f or m u l e n a p a r t i r d e e s e m o m e n t o y q u e
tuvieran por objeto el mismo deber formal, serán pasibles, en su caso, de la aplicación de
multas independientes, aún cuand o las anteriores no hubieran quedado fi rmes o estuvieran
en curso de discusión administrativa o judicial.

Cuando los contribuyentes o responsables, tengan ingresos brutos a nuales iguales o

s u p e r i o r e s a $ 1 0 . 00 0 .0 0 0 e i n c u m p l e n e l r e q u e r i m i e n t o d e i n f o r m a c i ó n d e t e r c e ro
( e s t a b l e c i d o s p o r R G d e l a A F IP ) , s e l e s a p l i c a r á u n a m u l t a d e 2 a l 0 v e c e s e l i m p o r t e
máximo, la que se acumulará a las restantes sanciones previstas en el presente art ículo.

e ) In c u m p l i m i en t o p a r c i a l ( a r t . 3 9 . 2 )

A veces suele darse que los sujetos obligados a brindar estas informaciones, no las
cumplen plenamente, sino que lo hacen en forma parcial o incompleta, lo cual genera un
i n c o n v e n i e n t e p a r a e l F i s c o a t e n t o q u e d i c h a i nf o rm a c i ó n p r á c t i c a m e n t e n o c u m p l e co n s u
cometido. Es decir, no sirve.

Por eso, en la reforma de 2005 se ag rega el art. 39 .2 donde se aclara que la sanción
resultará procedente no solo cuando el deber formal fuera incumplido plenamente, sino
t a m b i é n e n a q u e l l o s c a s o s e n q u e e l i n c u m p l i m i e n t o p a r c i a l d e l m i s m o d i f i c u l t e a l a F IP ,
llevar adelante el ejercicio de sus facultades de verificación o fiscalización .
C u á l es s o n l as m u l t as ma t er i a l es pr ev i s t as en l a l ey ?

Las denominadas multas materia les, son las d el artículo 45 (omisión) y 46

( d e f r a u d ac i ó n ) y c o m p l e m e n t a r i o s ( a r t s . 46 . 1 , 47 y 4 8 ) .

E n q u é c as o s c o rr es p o n d e l a m u l ta p o r o m i s i ón ?

L a m u l t a p r e v i s t a e n e l a r t . 4 5 d e l a l e y e s d e 5 0 % a 1 0 0 % d e l g r a v a m e n n o p a g a do ,
r e t e n i d o o p e r c i b i d o ( s a l v o q u e c o r re s p o n d a a p l i c ar e l a r t . 4 6 - m á s g r a v e - o s i e x i s t e e r r o r
e x c u s a b l e ) . C o r re s p o n d e :

Ante la omisión del pago motivado por:

f a l t a d e p r e s e n t a c i ó n d e De c l a r a c i ó n J u r a d a o
p r e s e n t a c i ó n De c l a r a c i ó n J u r a d a i n e x a c t a

 C o r r e sp o n d e l a m i s m a m u l t a c u a n d o p o r f a l t a d e p r e s e n t a c i ó n d e D . J . o i n f o r m ac i ó n
p e r t i n e n t e , s e o m i t a l a d e c l a r a c ió n y /o p a g o d e i n gr e s o s a c u e n t a o a n t i c i p o s d e i m p u e s t o s .

S i em p r e el m o n t o d e l a m u l t a s e f i ja en es t os p o r c en t a j es ?

N o s i e m p r e , y a q u e l a r e f o r m a 2 0 0 3 i n co r p o ró l o s i g u i e n t e :

 Q u e l a m u l t a s e r á d e 1 a 4 v e c e s e l i m p u e s t o d e j a d o d e p a g a r o r e t e n e r c u a n d o:

se origine en transacciones celebradas entre entes del país con otros del exterior
la graduación dependerá del grado de cump limiento del contribuyente en
i n f o r m a c i o n e s r e q u e r i d a s p o r AF IP p a r a o p e r a c io n es i n t e r n a c i o n a l e s .

E n q u é s u p u es t os c ab e a p li c a r l a m u l t a p o r def r a u d a ci ó n p r ev is t a en el a rt . 4 6 d e
l a l ey ?

Esta multa será aplicable cuando el contribuyente se vale de declaraciones engañosas

u ocultaciones maliciosas, sea por acción como por omisión y de esta forma defraude al
Fisco. La multa prevista oscila entre dos y hasta d iez veces el importe evadido.

Im p o r t a d e s t a c a r s e q u e d e s d e l a r e f o r m a d e l a ñ o 2 0 0 3 , s e i n c l u y e co m o f i g u r a de
d e f r a u d a c ió n e n e l a r t . 4 6 .1 e l c a so d e q u e b r a n t o s q u e e n d e f i n i t i v a r e s u l t a n s e r s u p e r i o r e s
a los reales. Para determinar la base de la mult a (que oscila también entre do s y diez
veces), se aplica la tasa máxima de l impuesto alas ganancias (actualmente el 35%) sobre el
quebranto impugnado po r el Fisco.

E n f u n c i ó n a q u é as p ec t o s l a A F IP r eg u l a el p or c en t a j e d e m u l t a a a p li c a rs e?

L a A F IP h a d i c t a d o i n s t r u cc i o n e s a s u p e r s o n a l . Ac t u a l m e n t e s e e n c u e n t r a v i g e n t e
( d e s d e 3 0 / 7/ 0 7) l a In s t r u c c i ó n G e n e r a l ( A F IP ) n ° 6 / 2 0 07 .

E s t a In s t r u c c i ó n s e h a e n t r e g a d o e n a r c h i v o po r s ep a r a d o y e l a l u m n o d e b er á co n t a r
con la misma para consultar sobre las distintas disposiciones relativas a graduación y
reducción de sanciones.

La nueva instrucción, igual que las anteriores desd obla la multa por omisión, según
c o r r e s p o n da p o r f a l t a d e p r e s e n t a c ió n d e l a D . J . o p o r s e r i n e x a c t a l a p r e s e n t a d a .

P a r a e l p r i m e r c a s o e s t a b l e c e q u e n o s e r á a p l i c a b le , e n t a n t o n o e x is t a c o r r imie n t o
d e la v is t a d e d e t e r min a c ió n d e o f ic io .

De b e m o s d e s t a c a r q u e s i e l c o n t r i b u y e n t e “ r e c t i f i c a v o l u n t a r i a m e n t e ” u n a D . J .
p r e s e n t a d a y a l e g a l a n o a p l i c a c i ó n d e l a m u l t a , p o r h a b e r l o h e c h o e n a c t o vo l u n t a r i o , n o e s
a p l i c a b l e e s t a i n s t r u c c i ó n . In c l u s o a s í l o i n t e r p r e t ó e l T r i b u n a l F i s c a l d e l a N a c i ó n e n a l g u n a s
causas:
Bif e r d il S . R. L . S a la C 1 9 / 6 / 9 8 .
In d ig a r S . R. L . S a la A 2 6 / 1 1 / 9 7 .
 Es decir que la jurisprudencia rechazó la apl icación de esta instrucción para el caso
d e p r e s e n t a c i o n e s r e c t i f i c a t i v a s , a p l i c á n do s e s ó l o p a r a e l c a s o d e “n o p r e s e n t a c i ó n ” .

O t r o a s p e c to d e s t a c a b l e q u e e s t a i n s t r u c c i ó n m a n t i e n e , e s t á r e f e r i d o a l a p o s i b i l i d a d
d e a p l i c a r m u l t a s p o r d ef r a u d a c ió n e n c a so s d e d e te r m i n a c i o n e s d e of i c i o a t r a vé s d e “b a s e s
p r e s u n t a s ”.

E n e s t e s e n t i d o , l a i n s t r u c c i ó n d i s po n e q u e no cor r e s p o n d e e n p r i n c i p i o a p l i c a r e l
a r t . 4 6 ( d e f r a u d ac i ó n ) . S a l v o q u e e x i s t a n p r u e ba s d i r e c t a s q u e p e r m i t a n a c r e d i t a r l a
e x i s t e n c i a d e l e l e m e n t o s u b j e t i v o r e q u e r i d o p o r e l d o l o o f r a u d e p r e v i s to e n e l a r t . 4 6 .

Esta actitud tomó tamb ién s iempre la Corte Su pre ma de Just icia de la Nación. Un
c a s o m u y c i t a do e s e l d e "M a z z a , A lb e r to y M a z za, G e n e r o s o ( C S J N d e l 6 / 4 /8 9 ) . A q u í e l
m á x i m o t r i b u n a l n o h i z o l u g a r a l a ap l i c a c i ó n d e l ar t . 4 6 y a q u e e n t e n d i ó q u e s i b i e n e l F i s co
t e n í a f a c u l t a d e s p a r a a p l i c a r l a p r e s u nc i ó n e n l a d e t e r m i n a c i ó n d e l i m p u e s t o , n o h a b í a
elementos que permitiesen acreditar la existencia del dolo. Es decir que una cosa es
presumir para determinar el impuesto, pero otra es aplicar también presunción para presumir
delito.

Esta multa se aplica cuando el contribuyente ha perjudicado al Fisco por

d e c l a r a c i o n e s e n g a ñ o sa s u o c u lt a c io n e s ma lic io s as . P e r o n o s o l a m e n t e e l h e c h o p o d rá
r e s u l t a r d e u n a a c c ió n , s i no q u e t a m b i é n p o d r á de r i v a r ( ú l t i m a r e f o r m a l o i n co r p o r a) d e
o mis ió n .

E l t e m a d e o m i s i ó n ( r e c i e n t e m e n t e i n c o r p o r a d o) e s m u y s i g n i f i c a t i v o . H a s t a a h o r a ,
s i a l g u i e n v e n í a c o m e t i e n d o f r a u d e , p e r o to d a v í a n o h a b í a p r e s e n t a d o s u D. J u r a d a , n o h a b í a
i n f r a c c i ó n . A p a r t i r d e l a r e f o r m a , e s t e s u p u e s t o qu e d a r á t a m b i é n a l c a n z a d o p o r l a m u l t a .

La multa aquí es de 2 a 10 veces el importe de lo evadido y está prevista en el art.

46.

T a m b i é n l a r e f o r m a 2 0 0 3 i n c o r po r a o t r a f i g u r a de d e f r a u d a c i ó n ( L . 46 . 1 ) y e s t á
r e f e r i d a a l c a s o d e c o n t r i b u y e n t e s q u e e x t e r i or i c e n q u e b r a n t o s t o t a l o p a r c i a l m e n t e
s u p e r i o r e s a l o s p r o c e d e n t e s y u t ilic e n e s o s imp o r t e s s u p e r io r e s p a r a c o m p e n s a r u t i l i d a d e s
sujetas al impuesto, sea en e l corriente y/o siguien tes ejercicios .

L a l ey pr ev é a lg ú n i nd i c i o p a ra q u e el F is c o p r es u m a es t e en ga ñ o u o c u l t a c i ó n
maliciosa?

E l a r t . 4 7 i n d i c a q u e e x i s t e n c i n c o c a s o s p u n t u a l e s , d o n d e - s a l v o p r u e b a e n co n t r a -
existe dolo:

1 ) E x i s t e g r a v e c o n t r a d i c c ió n e n t r e l o s l i b r o s y r e g i s t r o s c o n l o s d a t o s d e l a s DD. J J .
2) Cuando se aporten datos inexactos con grave incidencia sobre la determinación del
tributo.
3 ) C u a n d o e x i s t e u n a m a n i f i e s t a d i s c o n fo r m i d a d c on l a s n o r m a s l e g a l e s y r e g l a m e n t a r i a s
4 ) C u a n d o n o s e l l e v a n r e g i s t r o s y e l l o r e s u l t e i n j u s t i f i c a b l e e n c o n s i d e r a c i ó n co n e l v o l u m e n
de la empresa o de la actividad económica del negocio
5 ) C u a n d o s e h a c e n v a l e r f o r m a s t r i b u t a r i a s i m p r o p i a s d e l a s p r á c t i c a s d e l c o m e r c i o , q ue
tergiversen la realidad y ello tenga incidencia directa sobre la determinación del tributo.

T F N - S a la A - 1 3 / 12 / 99 - DIC O S . A . - L a me r a o mis ió n d e u n c o n t r ib u y e n t e d e o c u r r ir e n c o n s u lt a
a l O r g a n is mo r e c a u d a d o r f r e n t e a u n a d u d o s a in t e r p r e t a c ió n n o r ma t iv a , s i b ie n t r a d u c e u n
c o mp o r t a mie n t o po c o d ilig e n t e e in h á b il p a r a e limin a r u n a c a li f ic a c ió n c u lp o s a d e s u
c o n d u c t a , no a lc a n z a p a r a co n c lu ir q u e s e h a y a d e s p le g a d o u n a c o n d u c t a d o lo s a y s u b s u mir la
e n la p r e s u n c ió n d e d o lo e x ig id a p o r e l a r t . 4 7 d e la le y 1 1 6 8 3 ( t .o . 1 99 8 ) .

C u á l es en es t o s ca s os el p o r c en t a j e d e m u l ta q u e en d ef i n i t i va s e a pl i c a ?

V e r a l r e s p e c t o l a In s t r u c c i ó n G e n e r a l ( A F IP ) n ° 6 /2 0 0 7 .

C u á l es la s i t ua c i ó n d e l o s a g en t es d e r et en c i ó n y p er c ep c i ó n y en q u é ca s o s l es
c o r r es p o n d e la a p l i ca c i ó n d e u n a m u l ta ?
 Se pueden dar también dos supuestos:

1 ) L o s q u e o m i t e n p r a c t i ca r r e t e n c i ó n o p er c e p c ió n , s o n p a s i b l e s d e m u l t a p o r o m i s i ó n
(art.45).
2 ) L o s q u e l a s e f ec t ú a n y no l a s d e po s i t a n , e s t á n i n c u r s o s e n e l do l o d e l a r t .4 6 . E s t o lo
establece puntualmente el art.48 de la ley.

De b e t e n e r s e p r e s e n t e q u e e l d e l i t o s e c o m e t e a u n q u e l u e g o s e d e p o s i t e n e s t a s
sumas, ya que la ley lo sanciona por el simple ingre so fuera de los p lazos que las normas le
indicaren.

A d e m á s , n o p u e d e h ab e r e x c u s ac i ó n r e l a c io n a d a c o n l a f a l t a d e co n c r e c ió n d e
retención o
percepción, si la misma se encuentra registrada o contabilizada en los libros del responsable.

P u ed e el c o n t r i b u y en t e b en ef i c i ar s e c o n al g ún t i p o d e r ed u c c i ó n d el m o n t o d e la
m u l t a a pl i c ad a ?

La ley en su art. 49 establece un mecanismo de reducción de multas (omisión y

t a m b i é n d e f r a u d a c i ó n c u a n d o e n e s t e ú l t i m o s u p u e s t o - a r t s . 4 6 y 4 6 . 1 - no e x is t a
r e in c id e n c ia ) . P o d r í a d e c i r s e q u e c o m o l a s m u l t a s h a s t a q u e n o q u e d e n f i r m e s , n o g e n e r a n
e l p a g o d e ac c e s o r io s , r e s u l t a n g e n e r a l m e n t e d i s c u ti d a s p o r l o s co n t r i b u y e n t e s p a r a q u e s u s
m o n t o s s e v a y a n d e t e r i o r a n d o p o r e f e c t o s i n f l a c i o na r i o s . P a r a e v i t a r p r e c i s a m e n t e e s t e t i p o
d e d i s c u s i o n e s - e n t r e o t ro s m o t i v o s - s e i n v i t a a l sa n c i o n a d o a q u e e v a l ú e l a po s i b i l i d a d d e
gozar de estas reducciones.

Estas reducciones son mayores, cuanto más pronto se acepta la pretensión fiscal. En
e f e c t o, p a r a e l s u p u e s t o d e p r e s e n t ac i o n e s d e d ec la r a c io n e s j u r a d a s in e x a c t a s ( a r t . 4 5) ,
tenemos tres instancias :

a ) Re d u c c ió n a l t e r c io d e l mín imo le g a l
Si se rectifica la declaración jurada original antes d e que se le corra la Vista (L. 17).
b ) Re d u c c ió n a d o s t e r c io s d e l mí n imo : s i a c e p t a d e s p u é s d e c o r r i d a l a v i s t a , p e r o a n t e s d e
que opere el primer vencimiento de 15 días que se acuerdan para contestarla

c ) M ín imo le g a l: s i s e l l e g a a l a r e s o l u c i ó n d e d e t e r m i n a c i ó n d e o f i c i o , p e r o n o s e d i s c u t e y
se acepta.

Otras reducciones que se contemplan son:

a ) S i l a m u l t a p o r o m i s i ó n o d e f r a u d a c i ó n r e s p o n da a g r a v á m e n e s a d e u d a d o s i n f e r i o r e s a
$ 1 . 0 00 l a s a n c i ó n n o s e a p l i c a , a c o n d i c ió n d e q u e e l r e s p o n s a b l e i n g r e s e l a d e u d a .
b ) E n e l c a s o d e s a nc i o n e s f o r m a l e s ( a r t s . 3 8 - 38 .1 – 39 - 3 9. 1 ) l a m u l t a p u e d e - a c r i t e r i o
del juez administrat ivo - no ser aplicada.
c ) A d e m á s , p a r a e l c a s o d e l o s a r t s . 4 0 y 4 0 .1 ( qu e s e v i n c u l a n c o n c l a u s u r a y m u l t a ) , e l
J u e z A d m i n i s t r a t i v o t a m b i é n p o d r á h a c e r e x i m i c i ó n p a r c i a l , limit a n d o a u n a d e l a s s a n c i o n e s
p r e v i s t a s p o r d i c h a n o r m a , co n fo r m e a l a c o n d i c ión d e l c o n t r i b u y e n t e y a l a g r a v e d a d d e l a
infracción.

J u s t ic ia P e n a l Ec o n ó mic a d e C . F e d e r a l - C a u s a Bo u i lla r , G a b r ie l y C í a . S . R. L . s / le y 1 1 6 8 3 -
2 4 / 5/ 9 1 . S e d e j ó s i n e f e c t o u n a c la u s u r a d e t r e s d í a s a p l ic a d a p o r la DG I p o r h a b e r s e
c o mp r o b a do in c u mp limie n t o s f o r ma le s e n la f a c t ur a c ió n d e o p e r ac io n e s - c o mo no mb r e o
d e n o min a c ió n , d o mic ilio , n ú me r o d e C U IT y p o s ic ión f r e n t e a l IV A - p o r e l e xc e s iv o r ig o r is mo
d e la p e n a e n r e la c ió n c o n la in s ig n if ic a n c ia d e la v io la c ió n d e la n o r ma . E s t a s e e n c u e n t r a
en línea con el últ. parr afo del 49.

Recordamos que el beneficio del art. 49 de la ley, no alcanza a los monotributistas,

por así disponerlo expresamente su propia normativa.

E n t a l s e n t i d o e n l a C a u s a G o n z á le z Ro d o lf o , l a C NA P E S a l a B d e l 1 5 /5 / 11 s e n t e n c i ó
q u e e l a r t . 2 6 i n c . a ) d e l a n e x o d e l a l e y 2 6 5 6 5 ( mo n o t r i b u t o ) q u e s a n c i o n a c o n c l a u s u r a a
los monotributistas que no exhiban la placa ind icativa de su condición y categor ía, no afecta
la garantía constitucional de igualdad ante la ley p or no permitir la aplicación del art. 49 de
l a l e y 1 1 68 3 , p u e s n o e s po s i b l e d e s co n o c er q u e e xi s t e u n m o t i v o r a z o n a b l e p a r a d i s t i n g u i r
entre los contribuyentes adheridos al régimen simplificad o y aquéllos que se encuentran
s u j e t o s a l r é g i m e n g e n e r a l , e n t a n t o l o s p r i m e r os s e e n c u e n t r a n e n u n a s i t u a c i ó n m á s
b e n e f i c i o s a y c u e n t a n co n m e n o r e s o b l i g a c i o n e s fo rm a l e s q u e e s t o s ú l t i m o s .
C u á l es el p la z o pa ra ef ec t i v i za r el p ag o d e l a s m u l t a s ?

L a l e y e s t a b l e c e e n e l a r t . 5 1 q u e d e b e n p a ga r s e de n t r o d e l p l a z o d e 1 5 d í a s h á b i l e s
a partir de que sean notificadas al infractor. Esto será así, salvo que e l interesado plantee
algún recurso para discutir la validez de tales mult as.

C o m o v e r e mo s a l a n a l i z a r l o s d i s t i n t o s t i po s d e r e c u r s o s , po d r á n u t i l i z a r s e l a s
siguientes vías:
a ) R e c o n s i d e r a c i ó n o a p e l a c ió n p r e v i s t o s e n e l a r t . 7 6 .

b )Planteo ante la Justicia, según el art. 82.

Y Di s c u s i ó n j u d i c i a l a n t e l a C á m a r a N a c i o n a l , s e g ú n e l a r t . 8 6 .

P r ev é l a l ey a l g ú n c a s o d o n d e n o s e h ag a ef ec t i v a u n a m u l t a , en a t en c i ó n a l c ar á c t er
d el s u j et o sa n c i o n a d o ?

Si. El art. 54 libera del pago de multas las siguien tes situaciones:

a) Las sucesiones indivisas.

b) El cónyuge, cuando el otro sea quien administra sus bienes .
c) Los incapaces.
d) L o s q u e b r a d o s , s i l a i n f r a c c i ó n f u e p o s t e r i o r a l de s a p o d e r a m i e n t o d e s u g e s t i ó n .

C L A U SU R A D E E S TA BL E C IM IE N T O S

E n q u é s u p u es t os ca b e c la u s u ra r u n es ta b l ec im i en t o ?

L o s a r t s . 4 0 a 44 d e l a l e y , c o n t e m p l a n l a f i g u r a d e c l a u s u r a d e e s t a b l e c i m i e n t o s ,
que pueden ser comerciales, industriales, agropecuarios o de prestación de servicios.

L a c l a u s u r a p u e d e i r d e 3 a 1 0 d í a s y e n fo r m a c o nc u r r e n t e c o n u n a m u l t a d e $ 30 0 a
$ 3 0 . 00 0 .

Es condición de que en los supuestos que luego se indican como causales de clausura,
el bien o servicio en cuestión supere los $ 10.

L a c l a u s u r a e s t a b a p r e v i s t a p a r a c u a t r o c a s o s , p e r o la r e f o r m a in c o r p o r ó d o s má s .
Los casos que se registraban ya en la ley son:

1 ) C u a n d o n o s e e n t r e g u e n o n o s e e mit a n l o s c o m p r o b a n t e s q u e r e s p a l d a n u n a o p e r a c i ó n.
L a f a c t u r a o do c u m e n t o p e r t i n e n t e d e b e c u m p l i r c on l o s r e q u i s i t o s f o r m a l e s q u e e s t a b l e z c a
l a A F IP ( a c t u a l m e n t e l a R G 1 4 1 5 y c o n c o r da n t e s ) (* )
2 ) C u a n d o no s e lle v a n r e g is t r o s d e l a s c o m p r a s o v e n t a s . O si se llevan, pero son
in c o mp le t a s o d e f e c t uo s a s d e a c u e r d o a n o r m a s q ue d i c t e A F IP a l r e s p e c t o .
3) Cuando se encargue a terceros o se tran sporten comercialmente, mercaderí as (aunque no
s e a n p r o p i a s ) s i n e l r e s p a l d o d o c u m e n t a l q u e e x i g e A F IP .
4 ) C u a n d o e l r e s p o n s a b l e n o s e e n c u e n t r e i n s c r i p t o a n t e A F IP , d e b i e n d o e s t a r l o .

S i n p e r j u i c i o d e l a m u l t a y c l a u s u r a , t a m b i é n p u e d e c o r r e s p o n d e r la s u s p e n s ió n e n e l
uso de matrícula, licencia o inscripción que s e exigen para cie rtas y determinadas
actividades.

L a s d o s n u e v a s c a u s a l e s d e c l a u s u r a , i n c o r p o r a d a s e n l a r e f o r m a d e 2 0 0 3 s o n:

5 ) N o p o s e y e r e n o n o co n s e r v a r e n l a s fa c t u r a s q u e a c r e d it e n la co mp r a o t e n e n c ia d e b ie n es
o servicios necesarios para la actividad de que se tr ate.
6 ) N o t e n g a n , no r e s u l t e n o p e r a t i v o s o n o u t i l i c e n lo s i n s t r u m e n t o s d e m e d i c i ó n y co n t r o l d e
l a p r o d u c c ió n q u e s e e x i j a n e v e n t u a l m e n t e y q u e pe r m i t i r í a n l a f i s c a l i z a c i ó n d e l o s t r i b u t o s .
 P o r o t r a p a r t e , l a r e f o r m a c i t a d a d e 2 0 0 3 i n c o r p o ró u n n u e v o a r t í c u l o d e p a r e c i d a s
c o n s e c u e n c i a s ( L . 40 . 1) y r e f i e r e a l c a s o d e o c u p aci ó n d e p e r s o n a l n o d e c l a r a d o .

( * ) En la c a u s a F in c a Ro s a u r a S . H. ; la C á ma r a F e d e r a l d e A p e la c io n e s d e Ba h ía B la n c a , c o n
f e c h a 21 / 6 /1 1 , e s t a b lec ió q u e la s a n c ió n d e mu lt a y c la u s u r a imp u e s t a a l c o me r c io
c o n t r ib u y e n t e d e b id o a q u e u n e mp le a d o e n t r e gó u n ú n ic o t ic k e t p o r d o s o p e r a c io n e s d e
v e n t a d e a lime n t o s a u n mis mo c lie n t e , r e s u lt a p r o c e d e n t e , p u e s a u n c u a n d o n o e x is ta
p e r j u ic io a la r e n t a f is c a l, e l d e p e n d ie n t e d e b ió e m it i r y e n t r e g a r la f a c t u r a a l mo me n t o d e
e f e c t u a r la p r ime r v e n t a y , e n s u c a s o r e a liz a r, la mis ma o p e r a c ió n p o r la p o s t e r io r
t r a n s a c c ió n , e n t a n t o la f o r ma d e e mit ir la s f a c t u r a s e s t á e s t a b le c id a e n la s d is p o s ic io n e s
f is c a le s y n o q u e d a lib r a d a a la v o lu n t a d d e l c o n t r ib u y e n t e , .

C ó m o es l a s i t u a c i ó n m en c i o n a d a r es p ec t o d e p er s o n a l n o d ec l ar ad o ?

Cuando a través de una fiscalización se detecte:

Q u e l a e m p r e s a o c u p a t ra b a j a d o r e s e n r e l ac i ó n d e de p e n d e n c i a y n o e s t á n r e g i s t r a do s
y d e c l a r a d o s c o n l a s fo r m a l i d a d e s e x i g i d a s p o r l a s l e y e s r e s p e c t i v a s , c o r r e s p o n d e r á l a
aplicación de la multa del art. anterior (L. 40).

P e r o l a c l a u s u r a s ó l o s e a p l i c a r á a t e n d i e n d o a l a g r a v e d a d d e lo s h e c h o s y la c o n d ic ió n
d e r e in c id e n t e d e l i n f r a c t o r .

C u a l q u i er err o r en l a f a c t ur a q u e s e em i t e y en t r eg a , p u ed e m o t i va r l a cl a us u r a ?

Teniendo en cuenta que existen algunos errores que podrían no tener tanta incidencia
e n e l c o n t r o l f i s c a l , l a A F IP d i c t ó l a In s t r u c c i ó n G e n e r a l 3 / 0 0 , p a r a t i p i f i c a r c u á l e s s o n
concretamente las causales de clausura.

1) La no entrega o emisión, de por sí s e sanciona con clausura ;

2) Pero cuando se emite y entrega, sólo algunas falencias conllevan a la clausura. Ellas
son:
 F a l t a e l n ú m e r o d e l a C U IT
 Falta el nombre o razón social .
Ambos elementos deben estar ausentes en forma conjunta.

 C u a n d o l o s co m p r o b a n t e s n o t e n g a n l a n u m e r a c i ón d e b i d a .
 Cuando no se registren las operaciones .
 Cuando hay transporte de mercaderías sin el respaldo documental .
 C u a n do h a b i e n d o o b l i g a c i ó n d e e s t a r i n s c r i pt o , n o s e h ay a co n c r e t a do t a l
inscripción.
 C u a n d o l a f a c t u r a n o c u m p l a c o n l a RG 1 0 0 ó c o n l a RG 2 5 9 ( C o n t r o l a d o re s F i s c a l e s )
 Cuando los monotributistas no exhiban en lugar visible la p laca que los ident ifica y
el comprobante de su último pago.

C ó m o s e c o n c r et a el pr o c ed i m i en t o d e u n a c l au s u r a ?

E l i n s p e c t o r a c t u a n t e d e b e rá l a b r a r “u n a c t a d e co m p r o b a c ió n ”. E n e l l a s e d e j a r á
constancia del hecho que presuntamente daría lugar a la aplicación de la clausura. En la
misma también se deja fijada una fecha para celebrar una audiencia donde deberá concurrir
el contribuyente, a fin de ejercer su defensa.

El presunto infractor tiene derecho a dejar asentado en dicho Acta, todo aquello que
c o n s i d e r e n e c e s a r io a c l a r a r o ex p r e s a r . E l ac t a d e b e s e r f i r m a d a po r l a s p a r t e s. S i e l
i n t e r e s a d o n o s e h a l l a r e p r e s e n t e , s e l o n o t i f i c a r á po r a l g u n o d e l o s m e d i o s q u e p r e v é l a l e y
(que luego se verán al analizarse el art. 100).

Q u é o c u r r e d esp u és d e l a br ad a el a c ta ?

S e c o n c r e t a l a a u d i e n c i a y l u e g o e l j u e z a d m i n i s t r a t i v o s e p r o n u n c i a r á a l r e s p e c t o.
Si se aplica la clausura, deberá señalarse el alcance y los días en que se hará efectiva.

C es a t o d o ti p o d e a c t i v id ad d ur a n t e l os dí as en q u e el n eg o c i o q u ed e cl a u s ur ad o ?
 E n p r i n c i p i o e l n e g o c i o q u e d a c e r r ad o y po r l o t an t o n o s e p u e d e t r ab a j a r ( s a l vo
c a s o s e s p ec i a l e s , c o mo e l d e s a n a to r i o s , h o t e l e s , e t c . , do n d e g e n e r a l m e n t e s e u t i l i z a e l
p r o c e d i m i e n t o d e “c l a u s u r a s i m b ó l i c a ” ) .

De t o d o s m o d o s , e l c e s e d e a c t i v i d a d e s n o p u e d e j us t i f i c a r e l n o p a g o d e l o s s a l a r i o s
del personal ni de las obligaciones previsionales.

Q u é o c u r r e s i l u eg o d e c o l o c ad a l a fa j a d e u na c la u s ur a , l a m i s m a s e r o m p e o s e
viola?

S i e l h e c h o p u e d e a t r i b u i r s e a l co n t r i b u y e n t e , l a n u e v a s a n c i ó n e s m u y g r a v e . En
e f e c t o, c o r r e s po n d e r á :

a) Arresto entre 10 a 30 días .

b) Nueva clausura por el doble de tiempo de la anterior.

P o r c i t a r a l g u n a j u r i s p r u d e n c i a , e n l a c a u s a “L a M ig a d e O r o S . R. L . ” C a m . Fe d .
C o mo do r o Riv a d a v ia d e l 3 /4 / 12 , s e d i s p u s o s ob re s e e r a l c o n t r i b u y e n t e q u e h a b í a s i d o
i m p u t a d o d e q u e b r a n t a r l a c l a u s u r a ( 2 fa j a s d e c l au s u r a s p e g a d a s e n e l f r e n t e d e l a c o r t i n a
metálica).

Se indicó que la entrada al local no fajada, para hacer ingresar a los empleados para
trabajar, más la sugerencia que posiblemente ha h echo el inspector, pudo haber llevado al
s o c i o g e r e n t e a c r e e r q u e p od í a e l a b o r a r l a m e r c ad e r í a p e r o n o c o m e rc i a l i z a r l a , p o r l o q u e
pudo tratarse de un simple error.

S e p u ed e a p el a r u n a c la u s ur a , c u a nd o el c o n t r ib u y en t e c o n s i d er e q u e s u a p l i ca c i ó n
es i n j u s t a o n o c or r es p o n d e?

L a l e y o t o r g a e l d e r e c h o a d i s c u s i ó n . E s t o l o a n a l i za r e m o s m á s a d e l a n t e , a l m o m e n t o
de tratar los dist intos tipos de recursos que dispone el contribuyente para ejercer su defensa.

De t o d o s m o do s , d e b e mo s co n s i d e r a r l a p o s i b i l i d ad q u e n o s d a e l a r t . 50 , c u a n do
e x p r e s a q u e s i e n l a p r i m e r a o p o r t u n i d a d d e d e f e ns a e n l a s u s t a n c i a c i ó n d e u n s u m a r i o , s e
r e c o n oc e l a m a t e r i a l i d a d d e l a i n f r a c c i ó n , c o m e t i da , l a s s a n c i o n e s s e r e d u c i r á n , p o r ú n i c a
vez, al mínimo legal.

Y s i n o s e d i s c u t e l a s a n c i ó n d e c la u s ur a , p u ede ex i s t i r a l g ú n t i p o d e b en ef i c i o pa ra
el c o n t r i b u y en t e?

A l h a c e r s e e l s u m a r i o p o r e s t a s a n c i ó n , s i e l i m p u t a d o r e c o no c e l a m a t e r i a l i d a d d e l a
i n f r a c c i ó n co m e t i d a , l a s a n c i ó n s e r e d u c e p o r ú n ic a v e z a l mín i mo l e g a l , s e g ú n l o d i s p o n e e l
art. 50 de la ley.

P o d r í a n o c la u s u ra rs e a l g ú n es ta b l ec i m i en t o , a t en t o i m p o s i bi l i t ar el i ng r es o d e
p er s o n a s , c u y o a c c es o r es ul t a i n ev i t a b l e?

A v e c e s p u e d e r e c u r r i r s e a l a d e n o m i n a d a “c l a u s u r a s i m b ó l i c a ”, e s t o e s l a c o l o c a c i ó n
de la faja de clausura, pero a un costado del lugar de acceso, permitiendo que este pueda
llevarse acabo.

Pensemos el caso de una clausura a un hotel, un establecimiento hospitalario, o el

zaguán de una vivienda donde funciona al costado un quiosco.

Evidentemente, no podría obviarse el ingreso de p ersonas, pero de todos modos, la

faja de clausura se deja a la vista.

IN T E R D IC C IÓ N , S E C U E S T R O Y D E C O M IS O D E BIE N E S

E n l a r e f o r m a 2 0 05 s e i n c or p o r a l a sa n c i ó n d e d e co m i s o d e b i e n e s y , c o m o m e d i d a
p r e v e n t i v a a n t e r i o r a l c i t a d o d e c o m i s o , l a i n t e r d i cc i ó n o s e c u e s t r o d e l o s m i s m o s , e n l o s
a r t s . 4 0 . 2 y 4 1 .1
E n q u é c as o s p r o c ed e ap l i c ar s e es ta s a n c i ó n ?

C u a n d o l a A F IP d e t e c t o:

a) Tenencia de bienes o mercaderías sin respaldo documental que acredite la compra de

ellos o el título por el cual se los posea
b) Transporte o traslado de bienes o mercaderías sin la documentación respaldatoria que
e x i g e A F IP .

C ó m o s e ef ec t i v i z a es t e p r o c ed i m i en t o ?

L o s f u n c i o n a r i o s f i s c a l e s d e b e n c o n vo c a r a l a f u e r z a d e s e g u r i d a d q u e p o s e a
jurisdicción en el lugar donde se detectara el hecho.

A partir de esto, las fuerzas de seguridad serán las encargadas de la instru mentación
de la interdicción o secuestro de los bienes .

A l r e s p e c t o , l a s o p c i o n e s po s i b l e s s o n :

 In t e r d i c c i ó n : e n c u y o c a s o s e d e be d e s i g n a r com o d e p o s i t a r i o d e lo s b i e n e s a l t e n e d o r ,
transportista o quien fuera el poseedor de los mismos al verificarse el hecho
 Secuestro: de darse este supuesto, el depositario de los bienes secuestrados será
f o r z o sa m e n t e u n t e r c e r o .

S e i n f o r m a r á a l p r e s u n t o i n f r ac t o r , e n p r e s e n c i a d e d o s t e s t i g o s c o n vo c a d o s a l e f ec t o,
las obligaciones que las leyes de fondo establecen para los depositarios de mercaderías .

Q u é d eb en h a c er a p a rt i r d e est a s m ed i da s pr ev en t i v a s , l o s f u n c i o n a ri o s d el F is c o ?

De b e n l a b r a r u n a c t a d e c o m p r o b a c i ó n , q u e c u m p l i rá l o s s i g u i e n t e s r e q u i s i t o s :

 De s c r i p c i ó n d e l o s h e c ho s , p u d i e n d o e l c o n t r i b u y en t e i n c o r p o r a r l a s e x p r e s i o n e s q u e d e s e e .
 El encuadre legal de la conducta .
 Un detalle (inventario) de los bienes y el estado en que se encuentra (lo harán en forma
c o n j u n t a c o n l a s f u e r z a s d e s e g u r i d a d y f i r m a n d o ad e m á s l o s d o s t e s t i g o s ) .
 Citarán al responsable a una audiencia de defe nsa, que podrá fijarse dentro de las 48
horas, cuando razones de urgencia así lo amerite n (por ejemplo, por tratarse de bienes
p e r e c e d e r o s ).

Q u é d eb e h a c er el J u ez A d m i n is t ra t i v o ?

U n a v e z c e l e b r a d a l a a u d i e n c i a d e d e fe n s a , e l j u e z a d m i n i s t r a t i v o p o d r á d i s p o n e r
mediante resolución fundada y en relación con la mercadería interdictada o secuestrada:

 L a r e v o c ac i ó n d e l a m e d i d a e n c u y o c a s o l i b r a r á u n a c o m u n i c a c i ó n u r g e n t e a l a s f u e r z a s
de seguridad para que los bie nes queden liberados. En este supuesto, no se podrá exigir el
pago de gasto alguno al damnificado
 El decomiso de la mercadería .

T i en e el s u j et o s a n c i o n ad o al g ú n t ip o d e r ec u rs o p o s t er i or ?

Sí lo tiene. Contra la resolución que dispuso el decomiso, dentro de los 3 días hábiles
administrativos, podrá apelar administrativament e la resolución ante los funcionarios
s u p e r i o r e s q u e d e s i g n e l a A F IP .

De n t r o d e l o s 1 0 d í a s h á b i l e s d e b e r á d i c t a r s e l a Re s o l u c i ó n r e s o l v i e n d o d i c h a
apelación administrativa.

S i s e m a n t i e n e e l d e c o m i s o , s e o r d e n a r á a l d e p o s it a r i o e l t r a s l a d o d e l o s b i e n e s a l
M i n i s t e r i o d e De s a r r o l l o S o c i a l , p a r a s a t i s f a c e r n e ce s i d a d e s d e b i e n p ú b l i c o .

Ante esta sit uación, al afectado le cabe dentro de los 3 días háb iles judiciales,
plantear un Recurso de Apelación ante el Juzgado Federal.
 Esto hará que se suspenda el decomiso (aunqu e no suspende el secuestro o
i n t e r d i c c i ó n ) . E l e s c r i t o s e p r e s e n t a e n s e d e a d m i n i s t r a t i v a p a r a q u e l a A F IP l o e l e v e d e n t r o
de las 24 horas al Poder Judicial.

L a d e c i s i ó n q u e t o m e e l J u e z s e r á a p e l a b l e a n t e l as i n s t a n c i a s s u p e r i o r e s , p e r o c o n
e f e c t o d e vo l u t i v o . A r t s . 7 7 .1 y 7 8 . 1

L E Y P E N AL T R IB U TA R l A

Q u é es l a l ey p en a l tr i b u ta r ia y c u á n d o ap a r eci ó en n u es t r o pa í s ?

L a p r i m e r a l e y q u e co n t e m p l ó f o r m a l m e n t e u n r é gi m e n p e n a l t r i b u t a r i o , f u e l a L ey
2 3 7 71 s a n c i o n a d a a p r i n c i p i o s d e l a ñ o 19 9 0 . T u vo a l g u n a s f a l e n c i a s y d i f i c u l t a d e s e n s u
a p l i c a c i ó n p r á c t i ca , p o r l o q u e f u e p o s t e r io r m e n t e d e r o g a d a . E n s u l u g a r s e s a n c i o n ó la
a c t u a l q u e l l e v a e l N º 2 4 7 6 9 p u b l i c a d a e n e l B o l e t í n O f i c i a l d e l 1 5 / 1 / 97 y r e c i e n t e m e n t e
m o d i f i c a d a p o r l a l e y 2 6 73 5 ( B O 2 8 /1 2 / 11 ) .

E s u n a n o r m a p e n a l y c o mo t a l s e a p l i c a e n c a s o s d e d e l i t o s c o n s i d e r a do s g r a v e s,
que luego comentamos, implicando en muchos casos la pena de pris ión para el responsable.

C u á l es s o n l o s d el i t o s p r ev is t o s p o r l a l ey 2 4 76 9 v i g en t e?

L a l e y c o n t e m p l a De l i t o s T r i b u t a r i o s y De l i t o s r e l a t i v o s a l o s Re c u r s o s d e l a S e g u r i d a d
S o c i a l . A s u v e z , d e n t ro d e c a d a u no d e e s t o s en f o q u e s , e s t á n p r e v i s t a s l a s f i g u r a s de
Evasión Simple y la de Evasión Agravada.

O b v i a m e n t e q u e e n e l c a s o d e e v a s i ó n a g r a v a d a, l a s p e n a s s o n m a y o r e s y n o r e s u l t a n
en principio excarcelables. En cambio la evasión simple, si bien contempla penas de prisión,
si la sanción que se aplica no supera los 3 años, pu ede ser excarcelable.

C u á l es h a n s id o l o s as p ec t o s r ec i en t em en t e m o d i f i c a d os a f i n es d e 20 1 1 ?

B á s i c a m e n t e s e h a i n c o r p o r a d o a l a l e y , l a e v a s i ón d e t r i b u t o s p r o v i n c i a l e s y d e l a
c i u d a d _ d e B u e n o s A i r e s , q u e h a s t a a ho r a no e r an a l c a n z a d o s . A e s t o s f i n e s r e s u l t a r á n
competentes por los tributos nacionales y de la ciu dad de B. Aires la justicia nacional e n lo
penal tributario (Justicia Federal en el interior d el país), mientras que respecto de los
tributos locales, serán los
jueces provinciales o de la ciudad autónoma de Buenos Aires.

Otra novedad es la actualización de los montos mí nimos que se exigen para considerar
verificada la “condición objetiva de punibilidad”. Los valores que se registraban hasta 2011
f u e r o n c u a d r i p l i c a do s e n s u m a y o r í a y a l g u n o s o t r o s d u p l i c a d o s .

O t r o s a s p e c to s i n t e r e s a n t e s q u e f u e r o n i n c o r p o ra do s s o n :

 S e e n c u e n t r a p r e v i s t o u n t i p o p e n a l e s p e c í f ic o c o n t e m p l a n d o l a m o d i f ic a c i ó n o
a l t e r a c i o n e s d e l o s s i s t e m a s i n f o r m á t i co s o e q u i po s s u m i n i s t r a d o s u h o m o l o g a do s p o r lo s
F i s c o s ( p o r ca s o a d u l t e r a c i ó n d e co n t r o l a do r e s f i s ca l e s ) .
 Se elimina el instit uto de la e xtinción de la acción penal por ún ica vez median te el
p a g o d e l i m p o r t e e v a d i do ( h a s t a a ho r a e n c i e r tos c a s o s e s t o s e a d m i t í a y l a c a u s a s e
archivaba).
 E n s u l u g a r s e i n c o r p o r a u n a c a u s a l a b s o l u t o r i a de j a n d o e x e n t o d e r e s po n s a b i l i d a d
p e n a l a l q u e “r e g u l a r i c e e s p o n t á n e a m e n t e l a s i t u a ci ó n ” , s i e m p r e q u e s u p r e s e n t a c i ó n n o s e
p r o d u z c a a r a í z d e u n a i n s p e c c ió n i n i c i a d a , u n a ob s e r v a c i ó n r e a l i z a d a p o r e l F i s co o u n a
denuncia presentada que se vincule con la evasión.
 S e e q u i p a r a l a r e s p o n s a b i l i d a d d e l o s f u n c io n a r i o s de l o r g a n i s m o a l a q u e r ec a e s o b re
e l r e s t o d e l o s f u n c i o n a r i o s p ú b l i c o s d e l E s t a d o N a ci o n a l .
 S e d i s p o n e l a a p l i c a c ió n d e s a nc i o n e s a l a s p e rs o n a s j u r í d i c a s , a d e m á s d e l as
aplicables a administradores y directores .
 S e e l i m i n a l a p o s i b i l i d a d d e u t i l i z a r l a “p r o b a t i o n ”, l o c u a l e s c r i t i c a b l e p o r c u a n to
los jueces la disponen por delitos más graves.
 E n e l c a s o d e t e m a s p r o v i n c i a l e s y d e C A B A , a l m en c i o n a r s e l a e x p r e s i ó n “ t r i b u t o s ”,
debe interpretarse que no sólo está prevista la LPT para el más común de los impuestos, o
s e a In g r e s o s B r u t o s , s i n o t a m b i é n p a r a T a s a s , In m o b i l i a r i o y S e l l o s . S e d e s c a r t a n a q u e l l os
del ámbito municipal. Esto último es muy importante por cuanto en determinados reclamos
m u n i c i p a l e s d e t a s a s d e i n s p e c c i ó n , p u b l i c i d a d u o t r o s , a v e c e s l o s i m p o r t e s r ec l a m a d o s
podrían superar los mínimos previstos en la normat iva.
 En el caso de estar bajo Convenio Multilater al, se debería con siderar cada
jurisdicción, respetando la atribución que se le ha hecho en la aplicatoriedad del Convenio,
c o n p r e s c i n d e nc i a s i l a s u m a t o r i a d e e l l a s e s s u p e r i or a $ 4 00 . 00 0 ( u o t r o s i m p o r t e s c o nf o r m e
el delito) y, en tanto que cada una de las jurisdicciones , independientemente consideradas,
no superen dicho valor.

Un tema importante : aplicación de la ley penal más benigna. Había consenso en doctrina
q u e r e s u l t a a p l i c a b l e . S i n e m b a r g o e l P r o c u r a d o r G e n e r a l d e l a N a c i ó n Dr . Ri g h i , d i c t a m i n ó
q u e n o c o r r e s po n d e u t i l i z a r e s t e p r i n c i p i o , l o c u a l de t e r m i n a r á q u e h a b r á q u e l l e g a r h a s t a l a
C o r t e p a r a co n s e g u i r l o , p o r c u a n to e s t a ú l t i m a y a l o c o n s i d e r ó a p l i c ab l e , p o r e j e m p l o e n l a
C a u s a P a le r o J o r g e - C S J N 2 3 / 1 0 /0 7 , d o n d e i n d i c ó q u e a l m o d i f i c a r s e l o s m o n t o s d e l d e l i t o
d e a p r o p i a c i ó n i n d e b i d a d e s e g u r i d a d s oc i a l ( a r t. 9 L P T ) d e b e a c e p t a r s e l a a p l i c ac i ó n
retroactiva.

A c l a r a c i ó n i m p o r ta n t e : c u a n do s e h a c e r ef e r e n c i a en e l C u a d r o , a l F i s c o , d e b e i n t e r p r e t a r s e
q u e a l c a n z a t a n t o a l F i s c o N a c i o n a l , co m o a l o s pr o v i n c i a l e s y a l d e l a C i u d a d d e B u e n o s
Aires.

A n t e el i n i ci o d e l a a c ci ó n p en al , s e p u ed e s eg u i r l i t i ga n d o c o n el f i s c o n a c i o na l o
p r o v i n c i al ya s ea c o n r ec u r s o s ad m i n i s t ra t i v os o j u d i c ia l es ?

Si resulta posible, es decir que aunque se haya c oncretado la denuncia penal, no

q u e d a s u s p e n d i d o n i s e i m p i d e , s e a p a r a l a d e t e r m i n a c i ó n o e j e c uc i ó n d e l a d e u d a t r i b u t a r i a
en cuestión (por parte del Fisco) como así t ambién el poder in terponer recursos
administrativos o judiciales (por parte del contribuyente) .

E s t o p o d r í a g e n e r a r e v e n t u a l e s “e s c á n d a l o s j u r í d i c o s ” p o r q u e l o s f a l l o s p u e d e n s e r
diferentes entre el que dicta el Juez de la causa penal, respecto del que esté surgiendo por
l a d e u d a d e t e r m i n a d a , s e a p o r p a r t e d e l T r i b u n a l F i sc a l d e l a N a c i ó n , C á m a r a s d e A p e l ac i o n e s
o hasta inclusive la CSJN.

A c t u a l m en t e s e ha b l a d e l a f i g ur a d en o m i n a d a “ p r o ba t i o n ” . Q u é es ? E s ap l i c ab l e en
m a t er i a fi s ca l ?

L a “p r o b a t i o n ” e s u n s i s t e m a q u e p r e v é l a r e a l i z a c i ó n d e t r a b a j o s co m u n i t a r i o s p a r a
l o s a c u s a d o s q u e r e c i b a n p e n a s h a s t a t r e s a ño s de p r i s i ó n e n d e t e r m i n a d a s c a u s a s c o mo
robo simple, tentativo de robo, hurto y daño.

A principios de 2007, la Justicia Federal decidió que un comerciante rosarino realice

t a r e a s c o m u n i t a r i a s p o r e v a d i r i m p u e s t o s , m á s d e $ 1 0 0 .0 00 d e IV A , d e j a n d o s i n e f e c t o l a
n o r m a q u e s o s t i e n e q u e l a s p e r s o na s h a l l a d a s c u l pa b l e s d e d e l i t o t r i b u t a r i o p u e d e n r e s u l t a r
b e n e f i c i a d a s p o r “l a p r o b a t i o n ”.

L a c a u s a f u e i n i c i a d a p o r l a A F IP p o r i n c o n s i s t e n c i a s e n l a s DJ d e IV A e n e l c o m e r c i o
d e g r a n o s d e e s t e co n t r i b u y e n t e , a q u i e n a h o r a l a J u s t i c i a l o c o n d e n a a t r a b a j a r s i n r e c i b i r
h a b e r e s e n e l C l u b B e n H u r , u n a t r a d i c i o n a l i n s t i t u c i ó n d e Ro s a r i o , r e a l i z a n d o t a r e a s t r es
veces por semana por espacio de un año.

En esta causa, los Jueces declararon la inconstitucionalidad del artículo 14 de la

“p r o b a -
tion” que no permite que se aplique a dete rminadas normas, como la Ley Penal Tributaria.

A h o r a , co n l a r e c i e n t e l e y 2 67 35 s e m o d i f i c a e l a r t íc u l o 7 6 b i s d e l Có d i g o P e n a l p a ra
e x c lu ir d e l t r a t a d o - d e mo d o e x p r e s o - lo s d e lit o s r ep r imid o s p o r la le y 2 4 7 6 9 .

F i n a l m en t e, q u i én es el q u e sa n c i o n a p en a lm en t e a u n i m p u t a d o p o r es ta l ey
t r i b u t ar i a ?

E f e c t u a d a l a d e n u n c i a p o r p a r t e d e l F i s co , e l J u e z l a t r a s l a d a a l F i s c a l p a r a q u e e s t e
l a a n a l i c e . E l F i s c a l , q u e r e p r e s e n t a a l E s t a d o , p o dr á a v e c e s d e c l a r a r s e i n c o m p e t e n t e y s e
lo dirá al Juez. Por ejemplo si el caso no es tributario y se está en presencia de una
d e f r a u d a c ió n , e n c u y o c a so l a c a u s a t e n d r á q u e d e r i v a r s e a l J u e z r e s p e c t i v o .

También puede el Fiscal compartir lo que expresa e l Fisco y en este caso se dispondrá
seguir con la investigación, requiriendo la instr ucción de la causa . En cambio s i la rechaza
y e l J u e z c o m p a r t e e s t a o p i n i ó n , e l t r á m i t e q u e d a r á f i n a l i z a d o , a u n q u e n o s e r á t o d av í a c o sa
j u z g a d a , p o r c u a n t o e l F i s co p o d r í a i n s i s t i r a p o r t a n d o n u e v o s e l e m e n t o s s i l o s t i e n e y s e g u i r
con el cuestionamiento.

P u ed e el J u ez di c t a r s en t en c i a en c o n t ra d el c o n t r i b uy en t e si el F is c a l a s í n o l o
indica?

S i b i e n e x i s t i ó j u r i s p r u d e n c i a e n c o n t r a d a , a p a r t i r de l f a l l o d e Co r t e d e l a ñ o 20 0 4 e n
l a c a u s a M o s t a c c h i o, s e i n t e r p r e t a q u e e l J u e z n o p u e d e c o n t i n u a r c o n l a i n v e s t i g a c i ó n .

La idea es que e l Juez está para juzgar y el Fiscal p ara acusar. Si és te no lo hace, el
Juez no podrá hacerlo. Es para dar garantías debidas a los ciudadanos.

C a d a u n o t i e n e s u s p ro p i a s f u nc i o n e s . E l F i sc a l , s i n o p i d e l a p e n a po r q u e no e s
delito o no tiene pruebas suficientes, considerará el problema como una simple infracción
p e r o n o c o mo u n d e l i t o .

A l g u n a s c u e s t i o n e s q u e no h a n q u e d a do c l a r a s a p a rt i r d e l a r e f or m a r e a l i z a d a a f i n e s
de 2011.

Existen dist intas cuestiones no resueltas debidame nte aún y que deberemos esperar
a q u e l a J u s t i f i c a v a y a s e n t a n d o j u r i s p r u d e nc i a a l r e s p e c t o . No s l i m i t a r e m o s b á s i c a m e n t e a
ciertos aspectos.

L a L e y P e n a l má s b e n ig n a . El problema surge a partir de habers e actualizado los montos

f i j a d o s c o mo c o n d i c i ó n o b j e t i v a d e p u n i b i l i d a d e n l o s d i f e r e n t e s i l í c i t o s c o n t e m p l a d o s e n l a
l e y . S i e l h e c h o e n c u e s t i ó n f u e a n t e r i o r a l a r e for m a d e e s t o s m o n to s , c u á l e s e l q u e s e
a p l i c a ? E l P r o c u r a d o r G e n e r a l d e l a N a c i ó n Dr . Ri g h i , i n s t r u y ó a l o s F i s c a l e s a q u e a d o p t e n
la interpretación de que solamente ha existido u na actualización de los montos y no el
dictado de una verdadera ley penal más benigna.

S i n e m b a r g o , c a l i f ic a d a y m a yo r i t a r i a d oc t r i n a s o s ti e n e s u a p l i c a c i ó n . A s í p o r c a s o,
e n l a s V I I J o r n a d a s d e De r e c h o p e n a l T r i b u t a r i o d e l a A s o c . A r g e n t i n a d e E s t u d i o s F i s c a l e s ,
se concluyó por mayoría de que la redacción de la ley 26735 implica, en la medida que así
se desprende del aná lisis en su t otalidad, la aplica ción de est e principio, que se encuentra
c o n s a g r a do e n e l a r t . 2 d e l C ó d i g o P e n a l .

R e c i e n t e m e n t e e n l a C a u s a “ A t o d o C o lo r S . R. L . ”, l a C á ma r a F e d e r a l d e Ro s a r io , S a la
A , c o n f e c h a 1 2 d e s e p t i e m b r e d e 2 0 12 d e c l a r a l a ap l i c a c i ó n d e l a r t . 2 d e l C ó d i g o P e n a l a n t e
el incremento del umbral de pun ibilidad de la evasión fiscal.

F a c t u r a s a p óc r if a s . S e g ú n v i m o s , e l a r t . 2 i n c . d ) es t a b l e c e a h o r a co m o d e t e r m i n a n t e d e l a
e v a s i ó n a g r a v a d a l a u t i l i z a c i ó n t o t a l o p a r c i a l d e f a c t u r a s o c u a l q u i e r o t r o d o c u m e n to
e q u i v a l e n t e , i d e o l ó g i c a o m a t e r i a l m e n t e fa l s o s . L o c u r i o s o e s q u e no c u a n t i f i ca u n u m b r a l
mínimo de punibilidad, a contrario de lo que la ley hace para los otros agravantes. Bastaría
e n t o n c e s q u e s u r j a u n a f a c t u r a a p ó c r if a p o r u n i m p o r t e m í n i m o , p a r a q u e e x i s t a e v a s i ó n
agravada? Parece totalmente ilógico.

E n l a s m e n c i o n a d a s J o r n a d a s i n d i c a d a s e n e l p u n to a n t e r i o r , s e co n c l u y ó l u e go d e
intenso debate, en que el agravante en c uestión, debe verificarse a partir de una evasión
s u p e r i o r a l o s $ 4 0 0 .0 0 0 p r e v i s t o s e n l a f i g u r a d e ev a s i ó n s i m p l e .

Para que opere el agravante del in ciso examinado, el umbral mí n imo de punibilidad
d e b e e s t a r c o nf o r m a do m í n i m a m e n t e p o r i m p u e s t o s e v a d i d o s q u e p r o v e n g a n de l u s o d e l a
herramienta comitiva prevista en el agravante.

Esta posición, deriva de la interpretación armónica del plexo normativo y de los

p r i n c i p i o s d e r a z o n a b i l i d a d , l e s i v i d a d y p r o p o r c i o n al i d a d .
 S e g ú n Hu mb e r t o Be r t a z z a ( a g o s t o 2 0 15 ) : E l e n c u ad r a m i e n t o s i e s e v a s i ó n s i m p l e o
a g r a v a d a e s l o d i s c u t i b l e . E l p r o b l e m a e s q u e c o mo q u e d ó r e d a c t a da l a n o r m a , e s c a u s a l d e
a g r a v a n t e l a u t i l i z a c i ó n d e f a c t u r a s a p ó c r i f a s . P o d em o s e n t o n c e s p l a n t e a r n o s : s i e l t o t a l d e
e v a s i ó n n o s u p e r a $ 4 0 0 m i l p e r o h a y e n t o d o o e n p a r t e f a c t u r a s a p ó c r if a s . E s e l c a s o m á s
s i m p l e , a q u í n o h a b r ía s a n c ió n p e n a l . P o r c a s o , l a e v a s i ó n f u e d e $ 3 5 0 . - m i l , a l n o s u p e r a r
e l p i s o d e l o s $ 4 0 0 . - h a b r á e v a s i ó n p e r o n o s a n c i ón p e n a l .

P e r o c u a n d o s u p e ra $ 4 00 . - m i l s i n l l e g a r a l o s 4 m i l l o n e s , e s t á c l a r o q u e e s e v a s i ó n
s i m p l e . S u p ó n g a s e y e x a g e r a n d o q u e e s a e v a s i ó n fu e r a d e u n m i l l ó n y d e n t r o d e e s t e h a y
solamente un peso de facturas apócrifas. Qué ocurre? Entiende Bertazza que nos
e n c o n t r a m o s co n e l c o no c i d o p r i n c i p i o d e r a zo n a bi l i d a d ( p r i n c i p i o c o n s t i t u c i o n a l ) . P a re c e
p o c o p r o ba b l e q u e a l g u i e n e n u n c a s o c o m o e l c o m e n t a d o , p u e d a s o s t e n e r q u e e s e v a s i ó n
agravada aplicando literalmente la normativa poco clara.

Entonces aquí está el prob lema. Esto es lo que habr á que ver cómo se resuelve en la
justicia. Como harán para juzgar los jueces este prin cipio de razonabilidad para la t ipificación
penal. Por lo menos queda esta duda.

L e y p e n a l t r ib u t a r ia n iv e l p r o v in c ia s : e s t e t e m a g e n e r a r á m u c h o s p r o b l e m a s , p o r c u a n t o
existen interpretaciones normativas distintas en la s diferentes jurisd icciones provinciales.
N o s ó l o e n In g r e s o s B r u t o s , s i n o t a m b i é n e n S e l l o s .

Pensemos en los casos que resu lte aplicable el Convenio Multilateral, donde aún no fueron
aclarados debidamente y a pesar de los años transcurridos, temas como el de Convenio
S u j e t o o Co n v e n i o A c t i v i d a d , o l a fo r m a d e a t r i b u i r a c a d a p ro v i n c i a l o s i n g r e so s , a t e n t o l o s
d i s t i n t o s c r i t e r i o s q u e p od r í a n a p l i c a r s e , t a l e s c om o e l l u g a r d e c e l e b r ac i ó n d e l c o n t r a to ,
domicilio del adquirente, lugar de entrega de la me rcadería u otros.

A d e m á s l o s o rd e n a m i e n t o s l o c a l e s c a r e c e n d e un i f o r m i d a d e n l o q u e h a c e a l a
determinación de oficio de la deuda, por lo cual ha bría que adoptar sistem as u nificados de
p r o c e d i m i e n t o s a d m i n i s t r a t i v o s y s u s v í a s r e c u r s iv a s a f i n d e g a r a n t i z a r e l de r e c h o d e
defensa del contribuyente, tanto más cuando es regla el pago previo de la pretensión fiscal
antes de arribar a la jurisd icción judicial revisora.

También sería recomendable la creación de fueros judiciales especializados en

materia pe-
nal tributaria en cada una de las jurisdicciones locales implicadas.

C O M E N T A R IO S S OB R E A SP E C T O S P E N AL E S A TE N E R S E E N C U E N TA

T r a t á n d o s e d e p e n a s p r i v a t i v a s d e l a l i b e r t a d , s e ap l i c a n s i e m p r e a q u e l l o s p r i n c i p i o s
e l e m e n t a l e s p r e v i s t o s e n m a t e r i a p e n a l . E n t r e o t r o s p o d r í a m o s r e c o r d a r:

. De r e c h o d e l d e b i d o p r o c e so : o s e a e l d e r e c ho a s e r o í d o , a o f re c e r y p r o d uc i r p r u e b a s y a
una sentencia fundada.

. Juicio previo: antes de aplicar una sanción penal, debe existir un juicio previo, fundado en
ley anterior al hecho del proceso.

. Ir r e t r o a c t i v i d a d d e l a l e y : é s t a d e b e s e r a n t e r i o r a l h e c h o d e l p r o c e s o ( s a l vo s i t u a c i o n e s e n
que la ley posterior sea más benigna)

. In v e r s i ó n d e l a p r u e b a : e n m a t e r i a p e n a l l a c a r g a d e l a p r u e b a e s p a r a q u i e n a c u s a . S ó l o
e s p u n i b l e a q u e l a q u i e n l a a c c i ó n p u e de s e r l e a t r i b ui d a , t a n t o o b j e t i v a c o m o s u b j e t i v a m e n t e .

. Principio de la duda: en caso de duda d eberá estarse a lo que sea más favorable al
imputado.

. Ley penal más benigna: este principio consagra que si la norma vigente al tiempo de
c o m e t e r s e e l d e l i t o f u e r e d i s t i n t a d e l a e x i s t e n t e a l p r o n u n c i a r s e e l f a l l o , s e a p l i c a rá s i e m p r e
la más benigna

. P r i n c i p i o d e l "n o n b i s i n í d e m ": p r o h í b e l a a p l i c a c i ó n d e u n a n u e v a s a n c i ó n po r u n h e c ho
y a j u z g a d o y c a s t i g a d o y t i e n d e a e v i t a r q u e a l g u i e n s e a p e r s e g u i d o j u d i c i a l m e n t e m á s de
una vez con motivo de la comisión de un solo hecho.
. Personalidad de la pena: no basta la mera comprobación de la situación objetiva para
calificar un ilícito, siendo menester la concurrencia del aspecto subjetivo.

. E x c l u s i ó n d e c u l p a b i l i d a d : s i b i e n l a l e y s e p re s u m e c o n o c i d a p o r t od o s , e n m a t e r i a
t r i b u t a r i a d a d a s l a s c o n s t a n t e s m o d i f i c ac i o n e s y su s t e c n i c i s m o s , q u e p u e d e n a l e j a r d e l a
comprensión al contribuyente medio, no especializa do, pueden darse casos de actuación en
c r e e n c i a e r r ó n ea d e e s t a r o b r a n d o l í c i t a m e n t e . E n e s t o s c a s o s p o d r í a a l e g a r s e e x c l u s i ó n de
culpabilidad y por ende de punibilidad.

A d e m á s e x i s t e e l d e r e c h o a l a n o a u t o in c r imin a c ió n c o a c t iv a .

 Nadie está obligado a declarar contra si mismo

 Esto conlleva la imposibilidad jurídica de volcar en las sentencias judiciales y aun en

l o s a c t o s a d m i n i s t r a t i v o s s a n c io n a t o r i o s , e l c o n te n i d o d e l a s d e c l a r ac i o n e s co n f e so r i a s
o b t e n i d a s p o r l a a c t u a c i ó n i n s p e c t o ra .

 La Corte en E. Unidos dijo en un importante fallo:

Toda persona bajo custodia policial debe ser advertida de manera previa al
interrogatorio de lo siguiente:

- De r e c h o a g u a r d a r s i l e n c i o .

- De b e h a c é r s e l e s a b e r q u e c u a l q u i e r d e c l a r a c i ó n p u e d e s e r u t i l i z a d a e n s u
contra.

- De r e c h o a s e r a s i s t i d a p o r a b o g a d o .

- De r e c h o a c o n t a r co n u n a b o g a d o p ag o p o r e l E st a d o e n c a s o d e n o po d e r
p a g a r u n o p o r f a l t a d e r e c u r so s p r o p i o s .

 L a C o n v e n c i ó n A m e r i c a n a s o b r e De r e c h o s H u m a n o s , g e n e r a l m e n t e c o n o c i d a c o m o
Pacto de San José de Costa Rica, en su artículo 8 º declara entre las garantías judiciales el
“ De r e c h o a n o s e r o b l i g a d o a d e c l a r a r c o n t r a s i m i s m o n i a d e c l a r a r s e c u l p a b l e ”.

 Ig u a l m e n t e d e b e m o s d e s t a c a r l o q u e e l De r e c h o Am e r i c a n o d e n o m i n ó “ d o c t r in a d e l
fruto del árbol venenoso ”.

 Consiste en impedir que un Tribuna l se valga de pruebas obtenidas en un

procedimiento ilegal, porque vulnera el principio de defensa enjuicio

También es importante destacar que en materia pen al, nadie está obligado a declarar
contra sí mismo. Es otra garantía constitucional que debe respetarse.

En tal sentido es n e c e s a r i o d i s t i n g u i r l o q u e e s u n t e s t ig o d e u n imp u t a d o . E l t e s t i g o

declara bajo juramento y e s t á o b l i g a d o a d e c i r to d o l o q u e s a b e . S a l v o q u e a l e g u e no
a c o r d a r s e o n o co n oc e r . In c l u s o d e a c u e r d o a l C ó d i g o P e n a l e l d e l i t o s e a g r a v a ( p e n a m a y o r )
si declara en una causa penal falsamente y ello es en perjuicio de la persona imputada.

E l i m p u t a d o e n c a m b i o n o d ec l a r a b a j o j u r a m e n t o. P u e d e n e g a r s e a d e c l a r ar , p u e d e
hacerlo o no, puede incluso mentir, porque no tiene que declarar contra sí mismo. Tiene
d e r e c h o a de f e n d e r s e y p o r e n d e a n o i n c r i m i n a r s e ap o r t a n d o e l e m e n t o s q u e p u e d a n i r co n t r a
s u p e r s o n a . E s t o t a m b i é n f u n c i o n a a s í e n u n a i n s p e c c i ó n . A p o r t a r á y c o l a bo r a r á d e a c u e r d o
a lo que exige la ley de procedimiento, pero aquello que no quiera aportar, no lo incriminará.
En tal caso será e l propio Fisco quien tendrá que o cuparse de a veriguar e invest igar lo que
está buscando.
C a p í t u l o s V III y IX ( a r ts . 5 6 a 8 1 ) .

D E L A P R E S C R IP C IÓ N

Q u é s i g n if i c a “ pr es c r ip c i ó n ” ?

L a p r e s c r i p c i ó n , s e g ú n l a d e f i n i c i ó n d e n u e s t r o Có di g o C i v i l ( a r t . 3 9 4 7) e s u n m e d i o
de adquirir un derecho (prescripción adquisitiva) o de liberarse de una obligación
( p r e s c r i p c i ó n l i b e r a t o r i a) p o r e l t r a n s c u r so d e l t i e m p o . L a a d q u i s i t i v a n o s e a p l i c a e n m a t e r i a
t r i b u t a r l a . E n e s t e s e n t i d o , l a q u e s e u t i l i z a e s l a p r e s c r ip c ió n lib e r a t o r ia ( t r a n s c u r r id o e l
p la z o d e p r e s c r ip c ió n , q u e p a r a c a d a c a s o f ij a la le y , n o s e p o d r á d e ma n d a r e l c u mp li mie n t o
d e u n a o b lig a c ió n ) .

Podría decirse que las características principales de la prescripción liberatoria son:

a) El transcurso del tiempo (plazo de la prescripc ión) y

b) la inacción del titular del derecho (en nuestro caso el Fisco) .

Q u é o t r o s a s p ec t o s i n t er esa n en es t e t em a ?

E n g e n e r a l c o n s t i t u y e u n a e x c e p c i ó n p a r a r e p e l e r u n a a c c i ó n p o r e l s ó l o h ec h o d e
q u e q u i e n l a e n t a b l a h a d e j a d o d u r a n t e u n l a p s o de i n t e n t a r l a o d e e j e r c e r e l d e r e c ho ( CC
a r t . 3 9 4 9) .

No se puede declarar de oficio y no se puede renunciar a la misma hacia futuro, por

ser de orden público.

L a p r e s c r i p c i ó n , e s u n m e d i o e x t i n t i v o q u e n o s a t i sfa c e l a o b l i g a c i ó n , q u e s e t o m a e n
n a t u r a l ( C C a r t . 5 15 ) , p o r l o q u e n o af e c t a e l d e r e ch o m i s m o .

S e d i f e r e n c i a d e l a “c a d u c i d a d ” q u e s í a fe c t a e l d e re c h o y s ó lo o p e r a e n s it u a c io n e s
p r o c e s a le s r e f e r i d a s a p l a z o s b r e v e s ( e j . s i n o p r e s e n t ó e l r e c u r s o d e a p e l a c i ó n a n t e e l T F N
dentro de los 15 días que f ija la ley, perderá el der echo al mismo).

Si bien el C. Civil se utiliza básicamente en toda es ta temática, no impide que la ley

1 1 6 83 t e n g a s u s p r o p i a s n o r m a s . N o s e r á a s í e n c a m b i o c o n l o s e s t a d o s p r o v i n c i a l e s . P o r
c a s o , n i n g u n a p ro v i n c i a p o d r í a f i j a r p l a z o s d e p r e s cr i p c i ó n s u p e r i o r e s a lo s q u e e s t a b l e c e la
n o r m a d e f o n d o, ó s e a e l C . C i v i l .

C u á l es el t ér m i n o q u e f i j a l a l ey p ar a q u e el F i s c o p u ed a ex i g i r el i ng r es o d e
t r i b u t o s y o t r os p a g os ?

E l p l a z o q u e t i e n e e l F i s c o n a c i o n a l p a r a a c c i o n a r a f i n d e d e t e r m i n a r y e x ig ir e l p a g o
d e imp u e s t o s , a s í c o m o p a r a a p lic a r y e f ec t i v i z a r m u l t a s y c l a u s u r a s , v a r í a s e g ú n s e t r a t e
de:

a ) C o n t r i b u y e n t e s i n s c r i p t o s ( o q u e n o l o e s t á n , po r n o e s t a r o b l i g a d o s a e l l o ) , a l o s 5 a ñ o s .
b ) C o n t r i b u y e n t e s n o i n s c r i p t o s ( d e b i e n d o e s t a r l o) a l o s 1 0 a ñ o s .

En ambos supuestos, e l término comienza a conta rse desde el día 01 de enero del
a ñ o s i g u i e n t e a l q u e d e b i ó p r e s e n t a r s e l a r e s p e c t iv a D. J u r a d a y p a g o d e l t r ib u t o. N o t a:
c a u s a S á e n z J P 1 2 /8 / 64 T F N : V to . D J e s la f e c ha f ij a d a p o r e l F i s c o y s i h u b i e r a s i d o
p r o r r o g a d a s e r á l a f ec h a e x t r e m a l a q u e c o n s t i t u y e e l v t o . g r a l E s d e c i r q u e n o r e f i e r e a
fecha en que se presentó y pagó.

- S i s e t r a t a r a d e l a a p lic ac ió n d e mu lt a s y c la u s u r a s : s e c u e n t a d e s d e e l 0 1 d e e n e r o d e l
año siguiente al que se produjo el hecho punible.

- S i s e t r a t a d e l p l a z o p a r a h a c e r e f e c t iv o e l co b r o d e la mu lt a o c la u s u r a , d e b e c o n t a r s e a
p a r t i r d e l a f e c h a d e l a n o t i f i c a c i ó n r e a l i z a d a a l c on t r i b u y e n t e o r e s p o n s a b l e .

L a r e f o r m a t r i b u t a r l a 2 00 3 h a f i j a d o e n 5 a ñ o s l a p r e s c r i p c i ó n p a r a d o s c a s os
puntuales:
a)las acciones del fisco r e sp e c t o de créditos fiscales ma l a c r e d it a d o s , d e v u e lt o s o
t r a n s f e r id o s .
b)Las acciones para exigir el recupero o devolución de impuestos.

También en esta reforma se establece la suspensió n de sancionar, desde la denuncia

penal y hasta 180 días de quedar f irme la sentencia judicial.

C u á l f u e el m o t i v o d e l a m o d i f i ca c i ó n m en c i o n a d a r ec i én p a ra l o s ca s os d e r ec u p er o
o d ev o l u c i ó n d e i m p u es t os ( a r t . 5 6 ú l ti m o p árr a f o ) ?

E l t é r m i n o q u e s e t e n í a e n c u e n t a e r a e l p r e v i s t o e n e l C ó d i g o C i v i l d e 1 0 a ñ o s , t al
c o m o e s d i c h o s e a d e p a so , p a r a p e d i r d e vo l u c i ó n de i n g r e s o s b r u t o s e n p c i a s . ( q u e a p l i c a n
el C.C.).

C o m o l a l e y 1 1 68 3 no m e n c i o n a ba e l s u p u e s t o d e d e v o l u c ió n ( s ó l o r e f e r í a a
r e p e t i c i ó n ) , s u r g i ó e l c o nf l i c t o d e có m o d e b í a c o n si d e r a r s e . H o y co m o e s t á d i s p u e s t o , so n
asimilables, po rque la norma prevé el mismo término de prescripción.

Y c ó m o s e c o m p u t a el p l a z o en l o s s u p u es t os d e r ep et i c i ó n ?

La ley separa dos supuestos, ten iendo en cuenta si el pago que se desea repetir fue
r e a l i z a d o a n t e s d e l v e n c imie n t o d e l p e r í o d o f i s c a l o c o n p o s t e r io r id a d .

En el primer supuesto, se computa el término desd e el cierre del período fiscal. En

e l o t r o c a s o , d e s d e e l a ñ o s i g u i e n t e d e c a d a p a g o re a l i z a d o .

S e p u ed e a pl i c ar u n a m u l t a o c l a us u ra , u n a v ez v en c i d o el p l a z o p ar a ex i g i r el p a g o
d e u n t r ib u t o ?

C o m o e l h ec h o a l ca n z a d o po r u n a e v e n t u a l m u l t a o c l a u s u r a p u e d e s e r p o s t e r i o r a l
d e l m o m e n t o d e l v e n c i m i e n t o d e l t r i b u t o , l o s c ó mp u t o s s o n i n d e p e n d i e n t e s . P u e d e h a b er
p r e s c r i p t o e l d e r e c h o a l c o b ro d e l i m p u e s t o , p e r o n o a s í p a r a a p l i c a r m u l t a o c l a u s u r a .

C u á n d o o p er a el p la z o d e p r es cr i p c i ó n p ar a u n c o n t r i b u y en t e q u e d es ee r ep et i r u n
p a g o r ea l i za d o ?

La acción de repetición de impuestos prescribe por el transcurso de 5 años.

G en er a l m en t e s e m en c i o n a la p o s i b i li d ad d e qu e l a p r es cr i p c i ó n s e s u sp en d a o s e
i n t er r u m p a . Q u é s i g ni f i c a n es t as ex pr es i o n es ?

Efectivamente, la ley habla de

a) Suspensión de la prescripción .
b) In t e r r u p c i ó n d e l a p r e s c r i p c i ó n .

Nota:
 L a le y 2 4 5 8 7 ( BO 2 2 /1 1 /9 5 ) p o r s u a r t . 1 0 d is p u s o s u s p e n d e r p o r u n a ñ o d e s d e e l
2 2 / 11 / 95 h a s t a 2 1 / 1 1 / 96 e l c u r s o d e la p r e s c r ip c ió n . A s í e l a ñ o 1 9 9 7 ( D. J . 1 9 9 8 ) h u b ie r a
p r e s c r ip t o e l 0 1 / 01 / 04 y p r e s c r ib ió e l 0 1 /0 1 / 05 .
 L a L e y 2 6 4 76 ( BO 2 4 /1 2 /0 8 ) p o r s u a r t . 4 4 d is p u s o s u s p e n d e r p o r u n a ñ o e l c u r s o d e
la p r e s c r ip c ió n . El a r t . 6 9 d e la RG ( A F IP ) 2 5 3 7 a c la r ó q u e a lc a n z a a la t o t a lid a d d e lo s
c o n t r ib u y e n t e s o r e s p o n s a b le s , h a y a n o n o ad h e r id o a a lg u n o d e lo s r e g íme n e s
in s t r u me n t a d o s . El t é r m in o d e u n a ñ o s e c o mp u t a a p a r t ir d e l 2 4 / 1 2 / 08 in c lu s iv e .
L a s u s p en s i ón e s u n p a r é n t e s i s e n e l c ó m p u t o d e l a p r e s c r i p c i ó n e n c u r s o , p o r c i e r t o
t i e m p o d e t e r m i n a d o , v e n c i d o e l c u a l , s e r e a n u d a el t é r min o c o n t a n d o aq u e l p l a z o a n t e r i or
ya transcurrido.
L a i n t er r u p c i ón e s l a ex t i n c i ó n d e l t é r m i n o d e l a p r e s c r i p c i ó n e n c u r s o po r e f ec to
d e c i e r t o s ac t o s d e t e r m i n a do s p o r l a l e y . U n a v e z p ro d u c i d o e l a c t o i n t e r r u p t i v o , s e co mie n z a
a c o mp u t a r u n n u e v o t é r min o d e p r e s c r i p c i ó n ( s i n t e n e r e n c u e n t a e l t i e m p o a n t e r i o r y a
transcurrido).
P o d r í a n da rs e a lg u n o s ej em p l o s d e s u sp en s i ó n y d e i n t er r u p ci ó n ?

En el caso de la suspensión, un claro ejemp lo en contramos cuando se plantea un

recurso de apelación ante el Tribunal Fiscal de la N ación. En este s upuesto, se suspende el
c ó m p u t o h a s t a 9 0 d í a s p o s t e r i o re s a l a n o t i f i c a c i ó n d e l a s e n t e n c i a d e d i c h o o r g a n i s m o .

E n e l c a s o d e i n t e r r u p c ió n u n e j e m p l o s e r í a p a r a e l c a s o d e q u e e l F i s c o i n i c i e la
demanda judicial para exigir el pago de una deuda. La interposición de la demanda,
precisamente interrumpe el tie mpo transcurrido.

Otro ejemplo lo encontramos en la p ropia ley del Impuesto a las Ganancias, cuando
e n s u a r t í c u l o 1 8 h a c e r ef e r e n c i a a l c ob r o d e i m p or t e s r e t r o a c t i v o s ( s u e l d o s , j u b i l a c io n e s ,
e t c . ) e n c u y o c a s o s i s e o p t a p o r i m p u t a r s e g ú n e l d e v e n g a m i e n t o , s e “p i e r d e l a p r e s c r i p c i ó n
g a n a d a ”.

C a b e d e s t a c a r s e q u e e n l a ú l t i m a r e f o r m a ( j u l i o 2 0 0 5) s e a g r e g ó u n a c a u s a l d e
s u s p e n s ió n e s p e c i a l p a r a l o s p e r í o d o s m á s a n t i g u o s , c o n fo r m e a l s i g u i e n t e e s q u e m a :

-Se suspende por 120 días la prescripción para:

 De t e r m i n a r y e x i g i r e l p a g o d e t r i b u t o s
 Aplicar y hacer efectivas las sanciones
- De s d e l a f e c h a d e n o t i f i c a c i ó n d e :
 La vista que inicia el procedimiento determinativo de oficio, o
 La instrucción de sumario, que da comienzo al procedimiento de aplicación de
sanciones.
Pero esta suspensión sólo procederá cuando se den concurrentemente dos
situaciones:
 Se trate del período a prescribir más antiguo y
 La notificación de la vista o de la instrucción de s umario se produjera en el último
semestre del año en el que ta les períodos presc ribieran.

El o b j e t iv o e s p a r a e v it a r q u e a l in ic ia r s e p o r e j e mp lo u n a in s p e c c ió n e n e l s e g u n do
s e me s t r e , p o r lo s p la z o s q u e p u e d e n a p lic a r s e ( co r r imie n t o d e V is t a , a po r t e d e p r u e ba s ,
e t c . ) q u e a la r g a n mu c h o t ie mp o e l p ro c e d imie nt o , n o s e lle g u e a l 3 1 d e d ic ie mb r e
p r o d u c ié n d o s e la p r e s c r ip c ió n d e l p e r ío d o má s a n t ig u o

T a m b i é n e n l a r e f o r m a d e j u l i o 20 05 s e i n c o r po r ó u n a n u e v a c a u s a l d e in t e r r u p c ión
para el caso de aplicación de multa y clausura.

En efecto, se interrumpirá la prescripción para aplicar las sanciones de multa y

clausura, por la renuncia al término corrido de la p rescripción en curso. Consecuentemente
la prescripción comenzará a correr nuevamente a p artir del primero de enero siguie nte a la
renuncia en cuestión.

O t r os ej emp l os

 De s u s p en s i ón : e n g e n e r a l to d o s lo s r e g íme ne s d e r e g u la r iz a c ió n t r ib u t a r ia ,
c o n t ie n e n d is p o s ic io n e s e n v ir t u d e la s c u a le s s e s u s p e n d e n lo s p la z o s d e p r e s c r ip c ió n d e
la s a c c io n e s d e l F is c o . A v e c e s s e h a d is c u t id o s i a lc a n z a a t o d o s lo s c o n t r ib u y e n t e s o s ó lo
a lo s q u e e n t r a n e n e l a c og imie n t o . L a Co r t e ac e p ta la e x t e n s ió n a to d o s pe r o d e pe n d ie n d o
e llo d e lo q u e e s p e c í f ic a me n t e d is p o n g a a l r e s p e c t o c a d a r é g ime n .

 De i n t er r u p c i ón : r e c o no c imie n t o e x p r e s o o t á c it o d e la o b lig a c ió n ( a c o g imie n t o a

mo r a t o r ia , p e d id o d e p r ó r ro g a , p a go d e in t e r e s e s ) .
 De in t e r r u p c ió n : o t r o s a c t o s j u d ic ia le s t e n d ie n t e s a l c o b r o d e lo a d e u d a d o ( a p e r t u r a
d e s u c e s o r io d e l c o n t r ib u y e n t e , p e d id o d e q u ie b r a , s o lic it u d d e v e r if ic a c ió n d e c r é d it o s) .
 T a mb ié n s e d a p o r c a s o - c o mo y a s e a n t ic ip ó - e n e l Imp u e s t o a la s G a n a n c ia s , c u a n d o
e l a r t . 1 8 p r e v é q u e a l r e c ib ir s e a lg ú n r e t r o a c t iv o s e d is t r ib u y a e n t r e lo s a ñ o s q u e
c o r r e s p o n d ía , p e r o pe r d ie n d o la “ p r e s c r ip c ió n g a n ad a ”. S u p o n g a mo s q u e a lg u ie n e n e l a ño
2 0 0 4 r ec t if ic a a ñ o s a n t e r io r e s . En e s t e c a s o , s e e mp ie z a a c o n t a r d e n u e v o , p o r lo q u e s i e l
a ñ o 1 9 98 p r e s c r ib ía e n 2 0 04 , a h o r a p r e s c r ib ir á e l 1/ 1 / 20 1 0 .

C u á l es el p er í o d o d e pr es c r ip c i ó n en la S eg ur id a d S o c i a l ?
 S o n l a s l e y e s 1 4 23 6 y 2 3 66 0 l a s q u e r e g u l a n t em a s d e l a S e g u r i d a d S o c i a l . La
prescripción para el cobro de aportes y contribuciones de la seguridad social y obras sociales,
o p e r a a l o s 1 0 a ñ o s co n t a d o s a p a r t i r d e s d e q u e l os m i s m o s s e t o m a n e x i g i b l e s .

Y c ó m o s e a p li c a l a p r es cr i p c i ó n en m a t er i a pen a l , t en i en d o en c u en t a l a v i g en c ia
en m a t er i a i m p os i t i va d e l a L ey P en a l Tr i b u t ari a ?

E l m a r c o l e g a l d e l a p r e s c r i pc i ó n e n m a t e r i a p e n a l e s d i f e r e n t e a l q u e t i e n e l a l e y
tributarla. Es el Código Penal el que tiene prev ista la forma en que se manifiesta la
prescripción
de las acciones en general.

O b v i a m e n t e e l C . P e n a l h a b l a e n g e n e r a l y p a r a na d a l o r e f i e r e a l o i m po s i t i v o e n
particular. Pero igualmente nos s irve. La regla es que el plazo de la prescripción aparece
c o n s i d e r a n d o e l má x imo d e la p e n a q u e p a r a c a d a c a s o e s t é p r e v i s t o .

A s í p o r e j e m p l o e n l o s c a s o s d e e v a s ió n s i m p l e , c om o t i e n e n p r e v i s t o u n m á x i m o d e
6 años, será éste e l período a considerarse para el c ómputo de la prescripción, la que
c o m i e n z a a co n t a r s e d e a c u e r do s i e m p r e a l o q u e i n d i c a e l C . P e n a l , d e s d e l a m e d i a n oc h e
del día en que se cometió el delito.

J U IC IO E J E C U T IV O ( a r t . 9 2 )

Q u é f a c u l ta d l e as i s t e a l Fi s c o p a ra ex ig i r j u d ic i a l m en t e el p a g o d e u n a d eu da ?

L a l e y m e n c i o n a e n s u a r t . 9 2 l a f i g u r a d e l j u ic io e j e c u t iv o . E s e l m e c a n i s m o j u d i c i a l
por el cual el Fisco reclama y exige el pago de las deudas tributarlas .

S e l l a m a “e j e c u t i v o ”, a d i f e r e n c i a d e u n j u i c i o “ o r d i n a r i o ”, p o r l a r a p i d e z e n s u
tramitación y la limitación en el tema debate. No s e discute la causa u origen de la deuda.
S ó l o s e p u e d e c u e s t i o n a r s i l a d e u d a e s t a b a o no p a g a , s i e l t í t u l o n o c u m p l e c o n l a s
f o r m a l i d a d e s l e g a l e s , s i l a a c c i ó n e s t á p r e s c r i p t a , si e l J u e z n o e s e l c o m p e t e n t e , e t c . ( a r t .
9 2 , s e g u n d o p á r r af o ) .

L a A F IP e m i t e e l t í t u l o q u e s e l o d e n o m i n a “B o l e t a d e De u d a ” , d o n d e c o n s t a l a
liquidación del grav amen, intereses, etc. que e l eje cutor fiscal acompaña junto al escrito de
la demanda. Esta se presenta ante el Juzgado Federal donde el Juez librará la intimación
de pago respectiva, la que de no hacerse efectiva por el contribuyente (dentro de los cinco
d í a s p u e d e i n t e r p o n e r e xc e p c i o n e s) , d e t e r m i n a q ue s e l o co n s i d e r e “ c i t a d o de v e n t a ” y e l
d e m a n d a d o t e n d r á u n p l a zo d e c i nc o d í a s h á b i l e s p ar a i n t e r p o n e r e x c e pc i o n e s ( pr e s c r i p c i ó n,
i n h a b i l i d a d d e t í t u l o , p a g o d o c u m e n t a d o , i n c o m p et e n c i a , e t c . ) y o f r e c e r l a s p r u e b a s q u e
hagan a su derecho.

De l a s e x c e p c i o n e s s e c o r r e t r a s l a d o a l F i s c o p a r a q u e l a s c o n t e s t e . S e p r o d u c i r á n
las pruebas y el expediente pasará a fallo del Ju ez Federal, quien hará lugar o no a la
demanda.

E s t e a r t í c u l o , t u v o u n a g r e g a d o a t r a v é s d e l a l e y 2 5 2 3 9 , do n d e s e a u t o r i z a a q u e e l
Agente Fiscal libre la intim idación de pago y embargue sin prácticamente intervención
judicial. Esto fue muy criticado por la doctrina en general.

H u b o a lg ú n pr o n u n c i a m i en t o j u d i c ia l tr as c en den t e r es p ec t o d e es t a ú l t i m a f a c u l ta d
q u e l a n or m a o t o r ga a l a g en t e f is c a l ?

S i , l o h u b o . R e c i e n t e m e n t e l a Co r t e S u p r e m a d e J u s t i c i a d e l a N a c i ó n , s e e x p i d i ó en
la c a u s a d e l a e m p r e s a In t e r c o r p S . R. L . ( C S J N 1 5 /6 / 20 1 0 ), e s t a b l e c i e n d o l a
in c o n s t it u c io n a lid a d d e la s me d id a s c a u t e la r e s f is c a le s a d min is t r a t iv a s .

L a n o r m a c u e s t i o n a d a e r a l a f a c u l t a d o t o r g a d a p o r l a l e y a l a A F IP p a r a d e c r e t a r y
trabar medidas precautorias sobre bienes del responsable ejecutado.

El agente fiscal puede librar mandamien to de in timación de pago y decretar el

e m b a r g o d e l a s c u e n t a s , c o n e l s ó l o r e c a u do d e i n fo r m a r a l J u e z a s i g n a d o , s i n m á s t r á m i t e
y a su sola firma. También puede disponer el emba rgo general de los fondos y valores.
 La intervención del Juez competente sólo s e requiere en los casos de
desapoderamiento o allanamiento de domicilio. La anotación de las medidas cautelares se
p r a c t i c a p o r of i c i o e x p e d i do p o r e l a g e n t e , co n e l m i s m o v a l o r q u e u n a r e q u i s i t o r i a y o r d e n
judicial.

El tema se in ició cuando el Juzgado Federal Nº l de Salta estableció la

inconstitucionalidad del art. 18 inc. 5° de la ley 25239, que había modificado el art. 92 en
e s t e s e n t i d o . L a C á m a r a F e d e r a l d e S a l t a , r e voc a l a d e c i s i ó n d e l a J u s t i c i a F e d e r a l y
considera validez constitucional.

E n l a C o r t e s e e x p r e s a ( a r g u m e n t o d e l a m a y o r í a ) qu e l a s f a c u l t a d e s d e l a g e n t e f i s c a l
m o d i f i c a n e l r o l d e l m a g i s t r a do q u e p a s a a s e r u n m e r o e s p e c t a do r q u e s ó lo e s i n f o r m a do
de las medidas adoptadas, violándose el pr incipio constitucional de div isión de poderes entre
o t r o s a s p e c to s .

De s t a c a m o s q u e h u b o a l g u n a d i s i d e n c i a a l r e s p e c to , p e r o e n c o n c l u s i ó n e l r é g i m e n
e s t a b l e c i d o e n e l a r t . 9 2 e n c u a n t o o to r g a a l o s fu n c i o n a r i o s d e l o r g a n i s m o r e c a u d a do r l a
p o t e s t a d d e d i s po n e r y t r a b ar u n i l a t e r a l m e n t e m e d i d a s c a u t e l a r e s , e n t a n to n o s e a d e c u a a
l o s p r i n c i p i o s y g a r a n t í a s c o n s t i t u c i o n a l e s d e l a d iv i s i ó n d e p o d e r e s , l a d e f e n s a e n j u i c io y
l a p r o p i e d a d , r e s u l t a s e r in c o n s t it u c io n a l.

P u ed e el F i s c o en a l g ú n m o m en t o em b a r g a r b ien es d el c o n t r i b u y en t e? ( a r t . 1 1 1 )

La ley autoriza al Fisco, para que en cualquier momento trabe sobre los bienes del
contribuyente (muebles, inmuebles, cuentas corrientes, cajas de ahorro, etc.) el denominado
“e mb a r g o p r e v e n t iv o ” . E s t e e m b a r g o d e b e r á c o m o m á x i m o y s i a n t e s n o s e c o n c r e t a l a
p r e s e n t a c i ó n d e l a d e m a n d a d e e j ec u c i ó n f i s c a l , s e r l e v a n t a d o po r e l F i s co d e n t r o d e l o s 3 00
días hábiles judiciales.

E l t é r m i n o f i j a d o p a r a l a c a d u c i d a d d e d i c h o e m b a rg o s e s u s p e n d e r á , e n l o s c a s o s d e
a p e l a c i o n e s o r ec u r s o s d e d uc i d o s a n t e e l T r i b u n a l F i s c a l d e l a N a c i ó n , de s d e l a f ec h a d e
i n t e r p o s i c i ó n d e l r e c u r so y h a s t a 3 0 d í a s d e s p u é s de q u e d a r f i r m e l a s e n t e nc i a d e l T r i b u n a l
Fiscal.

O t r a m e d i d a c a u t e l a r q u e p u e d e r e q u e r i r e l f i s c o , an t e l a i n e x i s t e n c i a o i n s u f i c i e n c i a
d e b i e n e s , e s l a in h ib ic ió n g e n e r a l d e l r e s p o n s a b l e .

U n o d e lo s m e c a n i s m o s m á s u t i l i z a d o s po r e l F i sc o e s e l e m b a r go a l a s c u e n t a s
bancarias de los deudores fiscales.

La ley establece que los bancos y los terceros, po seedores de fondos embargados
por la
A F IP , d e b e r á n t r a n s fe r i r l o s m i s m o s a l b a n c o d e de p ó s i t o s j u d i c i a l e s d e l a j u r i s d i c c i ó n d e l
Juzgado.

S i e l i m p o r t e e n p o d e r d e l a s e n t i d a d e s b a nc a r i a s o t e r c e ro s r e s u l t a r a s u p e r i o r a l
monto de la boleta de deuda, la transferencia se re alizará hasta el monto de dicha boleta y
la transferencia se hará dentro de los 2 días de recibida la orden del Juez.

Los gastos y comisiones que se generen estarán a cargo del contribuyente y no podrán
detraerse del monto transferido.

E s i m p o r t a n t e d e s t a c a r t a m b i é n q u e l a l e y d i s p o n e q u e t o d a s la s p e r s o n a s f í s ic a s y
j u r íd ic a s d e p o s i t a r i a s d e b i e n e s e m b a r g a d o s ( y n o s o l a m e n t e l a s e n t i d a d e s b a n c a r i a s c o m o
era antes de la última reforma), serán responsables solidarios, cuando con conocimiento
previo del embargo hubieran permitido su leva ntamiento.

C ó m o s e en t er a el c o n t r i b u y en t e d e c ua l q u i er in t i m a c i ó n o n o t i f i c a c i ó n q u e l e h ag a
el F i s c o ? ( a r t . 1 0 0 )

El art. 100 de la ley establece varios mecanismos para notificar fehacientemente. El

F i s c o n u n c a no t i f i c a po r ca r t a s i m p l e o d e a l g u n a m a n e r a e n q u e e l c o n t r i b u y e n t e p u e da
luego alegar que no tuvo dicha información. Entre los medios de notificación pueden citars e
l a s c a r t a s c e r t i f i c a d a s c o n a v i s o d e r e to r n o , t e l eg r a m a s c o l a c i o n a do s , o b i e n i n c l u s o l a
p r e s e n c i a p e r s o n a l d e f u n c i o n a r i o d e A F IP , q u i e n l a b r a r á u n A c t a a t a l e s e f e c t o s . L a l e y
c o n t e m p l a l a p o s i b i l i d a d d e q u e e n e s e m o m e n t o no e x i s t a p e r s o n a q u e s e no t i f i q u e d e l A c t a
o bien que no quiera ser f irmada. En este caso retornará al día no feriado siguien te con la
presencia además de un segundo agente de l Fisco. Si tampoco tienen la posibilidad de que
se les reciba la notificación, la misma se deja adhe rida e n la puerta del domicilio fiscal.

A p a r t i r d e l a r e fo r m a ú l t i m a ( j u l i o 2 0 05 ) e n l í n e a c o n l a i n c o rp o r a c ió n e n l a l e y d e l
d o m i c i l i o “e l e c t r ó n i c o ” o p t a t i v o , t a m b i é n s e a g r e g a a e s t e a r t í c u l o 1 0 0 e n t r e l o s m e d i o s d e
c o m u n i c a c i ó n , e l q u e p u e d a h a ce r s e a t r a v é s d e co m u n i c a c i ó n i n f o r m á t i ca , c o n s i d e r á n do s e
p e r f e cc i o n a d o e l m i s m o c o n l a p u e s t a a d i s p o s i c i ó n d e l a r c h i v o o r e g i s t r o q u e c o n t e n g a a l
a c t o q u e s e p r e t e n d e n o t if i c a r , e n e l d o m i c i l i o e l e ct r ó n i c o q u e l o s co n t r i b u y e n t e s h u b i e r a n
constituido de manera volunt aria.

No obstante, para la puesta en vigencia de est a forma de notificación, resulta

n e c e s a r i o q u e l a AF IP r e g l a m e n t e t a n t o e l r é g i m e n d e d o m i c i l i o f i s c a l e l ec t r ó n i co co m o l o s
requisitos a que deberá ajustarse la comuni cación informática en cuestión.

S U M A R IO

Q u é s i g n if i c a i n s tr u i r u n s u m ar i o a d m i n i s tr a t iv o ? ( a r t . 7 0 )

E s u n p r o c e d i m i e n t o o r d e n a d o p o r r e s o l u c ió n d i c t a da p o r e l j u e z a d m i n i s t r a t i v o , c o m o
consecuencia de existir presuntas infracciones cometidas por los contribuyentes o
r e s p o n s a b l e s . L a l e y e s t a b l e ce l a o b l i g a c ió n d e i n i ci a r u n S u m a r i o c u a n d o q u i e r a n a p l i c a r s e
las sanciones de multas formales y materiales en general. También en el caso de c lausuras
administrativas.

E l i n f r a c t or p u ed e d ef en d er s e, u n a v ez q u e s e en t er a d e l a ex is t en c i a d e u n
S u m a r i o ? ( a r t . 71 )

A l p r e s u n t o i n f r a c to r s e l e d e b e n o t if i c a r e l i n i c i o d e l S u m a r i o ( e s h a b i t u a l q u e s e
inicie el mis mo junto a la Vista que se ha corrido en una determinación de oficio) y se le
acordará un plazo de 15 días (que puede ser pror rogado a pedido por otros 15 día s, por
única vez). En este lapso de tiempo, el interesa do tendrá que contestar por escrito su
d e s c a r g o y of r e c e r e n s u c a s o l a s p r u e b a s q u e h a g a n a s u d e r e c h o . V e n c i d o e s t e p l a z o , e l
F i s c o d e b e p r oc e d e r a t r a m i t a r e l s u m a r i o s i g u i e n d o l a s p a u t a s d e l a r t . 1 7 ( d e t e r m i n a c i ó n
d e o f i c i o) .

Cuando el Fisco considere que el accionar del cont ribuyente puede encuadrar en la
Ley Penal Tributaria, generalmente no se instruy e este sumario, por cuanto previo a la
aplicación de sanciones administrativas, deberá expedirse en la causa el tema penal.

Es importante destacar que el Sumario es secreto y no cualquier persona tendrá

a c c e s o a l o ex p r e s a d o e n e l e x p e d i e n t e r e s p ect i v o . Sólo podrán hacerlo las partes
involucradas o también personas expresamente autorizadas para ello.

E n el c a s o d e p r o d u c ir s e l a d en o m i n a d a “ c l au s u r a p r ev en t i v a ” , t a m b i én s e d eb e
h a c er u n S u ma r i o ? ( a r t . 7 5 )

El art. 75 de la ley ind ica que el Fisco, en caso d e hacer uso de esta figura, debe
c o m u n i c a r d e i n m e d i a t o a l j u e z ( d e l a j u s t i c i a f e d e r a l ) p a r a q u e p r e v i a a u d i e n c i a c o n el
interesado, disponga:

a)Si levanta la clausura por no encontrar mérito suficiente .

b)Si la mantiene hasta que el responsable solucione el problema suscitado .

La clausura preventiva no puede extenderse más de 3 días, s in que el Juez emita su

opinión.

A pesar de la intervención judicial, el Fisco continú a con la tramitación. Si luego se

a p l i c a l a c l a u s u r a a d m i n i s t r a t i v a d e l a r t . 4 0 , lo s d í as d e c l a u s u r a p r e v e n t i v a , s e co m p u t a n a
cuenta de aquella.

R E C U R S O S D E L C O N T R IB U Y E N T E

A l c o n t r ib u y en t e l e as i s t en d er ec h o s d e r ec l am a r y l i t i ga r ?
 P o r s u p u e s t o q u e l e s a s i s t e n e s to s d e r e c ho s . Pod r í a m o s r e s u m i r a l g u n a s i d e a s a l
respecto:

a ) E j e r c e r s u d e f e n s a , s e r o í d o s , of r e c e r p r u e b a y ob t e n e r r e s o l u c i ó n f u n d a d a .
b ) N e g a r s e a r e a l i z a r m a n i f e s t a c i o n e s e n s u c o n t r a (q u e e v i d e n c i e n s u r e s p o n s a b i l i d a d p o r l a
comisión de delitos)
c ) S o l i c i t a r p o r e s c r i t o l a a m p l i a c ió n d e l p l a z o o t or g a d o p a r a c u m p l i r u n r e q u e r i m i e n t o o
citación.
d)Presentar quejas por la omisión de trámites o re trasos en los procedimientos en los que
sean interesados.
e)Reclamar ante cualquier desatención o anomalía en el funcionamiento de los servicios de
l a A F IP .
f ) R e s p o n s a b i l i z a r , c u a n d o l e g a l m e n t e co r r e s p o n d a , a t o d o f u n c io n a r i o p ú b l i c o a c a r g o , en
f o r m a m e d i a t a o d i r e c t a , d e a c c io n e s q u e l o s a f e c te n .

C ó m o p u ed en h a c er v al er es t o s d er ec h o s ?

A l o s f i n e s p e r t i n e n t e s , l o s c o n t r i b u y e n t e s c u e n t a n c o n e l p r o g r a m a d e d ef e n s o r í a d e l
C o n t r i b u y e n t e y d e l U s u a r i o A d u a n e r o d i s p o n i b l e en c a d a A g e n c i a o Di s t r i t o , o b i e n e n l a
p á g i n a W e b d e l o r g a n i s m o : w w w .a f i p . go v . a r .

Q u é r ec u rs o s o t o r g a l a l ey a l o s c o n tr i b u y en t es , pa ra q u e p u ed a n al eg a r a l g ú n t i p o
d e d ef en s a en c as o d e n o est a r d e a c u er d o c o n u n a d ec i s i ó n d el F i s c o ?

E l a r t . 7 6 d e l a l e y e s e l p r i n c i p a l a p l i c a b l e - e n l a m a y o r í a d e l o s c a s o s - . S i e m p r e d e be
p a r t i r s e d e l a e x i s t e n c i a d e u n a r e s o lu c ió n d e l F i s c o e n c o n t r a d e l c o n t r i b u y e n t e .

Esta resolución puede referirse a lo siguiente (exclusivamente ):

a ) Im p o s i c i ó n d e s a n c i o n e s ( s i n o s e i n d i c a e n l a m i s m a r e s o l u c i ó n , s e p r e s u m e f a l t a d e
mérito, según el art. 74 de la ley) .

b ) De t e r m i n a c i ó n d e t r i b u t o s y a c c e s o r i o s .
c ) R e c h a z o d e r e c l a m o s po r r e p e t i c i ó n d e t r i b u t o s (p r e v i s t o s e n e l a r t . 8 1 ) .

O b s é r v e s e q u e l a l e y h ac e u n a e n u m e r ac i ó n p u n tu a l d e l o s c a so s , p o r l o q u e no
existen otros. En caso de que el contribuyente se halle ante otras situaciones no previstas
y quiera plantear un recurso, deberá hacerlo a través del art. 74 del reglamento de la ley.

P o r c it a r u n e j e mp lo d e e s t e a r t íc u lo , r e c o r d e mo s q u e la r e s o lu c ió n 1 4 6 6 d e A F IP q u e
r e g la me n t a la t r a n s f e r e n c ia d e s a ld o s d e lib r e d i s p o n ib ilid a d d e IV A in d ic a q u e a n t e e l
r e c h a z o d e l p e d id o p o r p a r t e d e l J u e z A d min is t r a t iv o , p o d r á in t e r p o n e r s e e s t e Re c u r s o.
T a mb ié n p a r a e l c a s o d e f ij a c ió n d e l d o mic ilio d if e re n t e p o r p a r t e d e l f is c o , e l c o n t r ib u y e n t e
p u e d e in t e r p o n e r e s t e r e c u r s o .

L o s r e c u r s o s p r e v i s to s e n e l a r t . 7 6 q u e s e co m e nt a s o n d o s , p e ro d e b e r á t e n e r s e
muy presente:

a ) S o n o p t a t i v o s p a r a e l c o n t r i b u y e n t e ( p e ro e x c l u ye n t e s e n t r e s í ) .

b ) De b e n p l a n t e a r s e d e n t r o d e l o s 15 d í a s d e d i c t ad a l a r e s o l u c i ó n ( v e n c i do e s t e p l a z o, l a
disposición del fisco quedará f irme).

c ) P a r a i n t e r p o n e r l o s , n o h ac e f a l t a p a g a r l a d e u d a r e c l a m a d a .

Además y según lo estipula e l art. 79 de la ley, si e n el tér mino indicado antes no se

i n t e r p o n e a l g u n o d e e s t o s r e c u r so s , l a s r e s o l u c i o n es d e l F i s c o s e t e n d r á n p o r f ir me s y e n e l
m i s m o c a s o , p a s a r á n e n a u t o r i d a d d e c o sa j u z g a d a l a s r e s o l u c i o n e s s o b r e m u l t a s y r e c l a m o s
por repetición de impuestos.

L o s d o s r e c u r s o s s o n:

a ) De R ec on s i d er a c i ón a n t e l a m i s m a A F IP – DG I .

b ) De A p e la c ió n a n t e e l T r i b u n a l F i s c a l d e l a N a c i ó n .
 En el caso del recurso de reconsideración, no exis ten formalidad es especiales. Se
trata de un recurso por escrito que debe concretarse con una nota fundada y con ofrecimiento
de pruebas en su caso, dirigida al Juez Adminis trativo actuante.

Este funcionario (art. 80 de la ley) tiene 20 días p ara expedirse y deberá not ificarlo
a través de los medios establecidos en el art. 100 de la ley. Este recurso se encuentra
exento de todo sellado, según lo indica el art. 109 de la ley.

En el caso del Tribunal Fiscal de la Nación, el escrito debe presentarse ante este
O r g a n i s m o o b i e n a n t e l a m i s m a DG I, q u e l a l e y a c e p t a q u e p u e d a s e r b oc a r e c ep t o r a de
esta primera presentación, para luego continuar el trámite ante el TFN.

Para el recurso de apelación, la ley acota que no podrá discutirse con el mismo la
a p l i c a c i ó n d e i n t e r e s e s o a c t u a l i z a c i o n e s , s i a l m i s m o t i e m p o n o s e d i sc u t e e l t r i b u t o q u e l os
origina.

C ó m o s e p u ed e d i s c u t i r la ap l i c a ci ó n d e u n a c la u s u ra ad m i n i s t ra t i va ? ( a r t s . 7 7/ 7 8 )

Tanto la multa como la clausura administrativa (y en su caso suspensión de la

matrícula) se recurrirá dentro del plazo de 5 días de su notificación. La apelación se concreta
a n t e l a m i s m a A F IP - DG I. E s t a ú l t i m a d e b e r á e x p e d i r s e d e n t r o d e l o s 10 d í a s . Di c t a d a
resolución, es causa ejecutoria, por lo que se procederá a la ejecución de d ichas sanciones.

Sin embargo, la ley en e l art. 78 contempla que esta resolución del juez admin istrativo
puede seguir discutiéndose en sede judicial.

E n e s t e c a s o s e p l a n t e a u n “r e c u r s o d e a p e l a c i ó n ” c o n e f e c to d e v o l u t i v o ( a u n q u e e l
j u e z a p e d i d o d e p a r t e p u e d e h a c e r l o “ s u s p e n s i v o ”) . E l e s c r i t o d e b e p r e s e n t a r s e d e n t r o d e
los 5 días, en el Juzgado Federal. La decisión d el juez será apelable sólo a los efectos
devolutivos.

E x i s t e a lg ú n o t r o t i p o d e r ec u rs o pr ev i s t o en la l ey ? ( a rt . 8 1 )

Sí está previsto para el caso de que algún sujeto qu iera repetir alg ú n pago efectuado
de más. En este caso la ley dispone que tendrá qu e analizarse si dicho pago se hizo:

a ) V o l u n t a r i a m e n t e ( s e t r a t ó p o r e j e m p l o d e u n e r r or d e q u i e n p a g ó d e m á s ) .
b ) A r e q u e r i m i e n t o d e l F i s c o ( p o r c a so , a n t e u n a d e t e r m i n a c i ó n d e o f i c i o ) .

Es importante ubicarse en cada situación, por cua nto en el supuesto del punto a),
necesariamente el recurso dé repetición debe plantearse en primera instancia ante la propia
A F IP . S i e s r e c h a z a d o , q u e d a n l a s o t r a s v í a s r e c ur s i v a s ( Re c u r s o d e Re c o n s i d e r a c i ó n a n t e
el Superior o Justicia Federal o Tribunal Fiscal de la Nación) .

En cambio, si el pago fue a requerimiento, ya no hace falta presentarse en primer

l u g a r a n t e l a p r o p i a A F IP , p o r c u a n to l a m i s m a c o n o c í a l a s i t u a c i ó n . E n e s t e s u p u e s t o s e
puede plantear directamente en las otras dos sedes (TFN ó Justicia Federal) .

E n l a r e f o r m a 2 00 3 s e e s t a b l e c e q u e pa r a r e p e t i r i m p u e s t o s "i n d i r e c t o s ", s e d e b e r á
acreditar:

No haber trasladado el impuesto al precio, o …

 H a b i é n d o l o t r a s l a d a d o , s e d e v u e l v a e n l a f o r m a y c o n d i c i o n e s q u e e s t a b l e z c a l a A F IP .

P ed i r u na D ev o l u c i ó n es l o m i s m o q u e ha c er un a R ep et i c i ó n ?

En realidad las expresiones parecen idénticas, pero hay una diferencia sustancial.
E n e l c a s o d e l a r e p e t ic ió n , e x i s t i r á g e n e r a l m e n t e u n “e r r o r ” y e l l o d e r i v a r á e n u n a e v e n t u a l
discusión con el fisco, para que vea s i existió o no el mismo y dar curso al r eintegro
solicitado.

E n c a m b i o s e h a b l a d e p e d i d o d e d e v o lu c ió n, c u an d o a l c o n t r i b u y e n t e l e a s i s t e u n
d e r e c h o l e g a l y q u e n o ex i g e u n a d i s c u s i ó n co n e l F i s c o . C a so p u n t u a l s e v e e n u n t r á m i t e
d e d e v o l u c i ó n d e CF d e IVA p o r p a r t e d e lo s e x po rt a d o r e s . E n l a l e y de P r oc e d i m i e n t o , e s
el art. 36 el que contempla esta última figura.
 M o t i v o s d e d e vo l u c i o n e s p u e d e n s e r , e n t r e o t ro s , el p a g o d e u n i m p u e s t o e n e x ce s o
o no adeudado por haber mediado error en la auto determinación que hizo e l contribuyente.
P a g o n o a d e u d a do p o r e n co n t r a r s e e l m i s m o i n g r e s a d o a n t e s .

Pago de un impuesto no adeudado por mediar una e xención impositiva. No adeudado

p o r n o h a be r s e co n f i g u r a do e l h e c h o i m p o n i b l e . No a d e u d a do p o r n o s e r e l pa g a d o r s u j e t o
pasivo de la obligación tribut arla. Porque no se a deuda por inconstitucionalidad de la ley
que contempla la obligación tributarla o que eleva su monto original. Pago coactivo de un
tributo en un juicio de ejecución fiscal, etc.

C u á l es s o n l o s r eq u i si t o s p ar a l a p r o c ed en c i a d e l a a c c i ó n d e r ep et i c i ó n ?

Básicamente de que exista el pago y que el mismo sea indebid o, o sea por error o
sin causa.

C u a l q u i er c o n c ep t o s e p u ed e r ep et i r ?

No cualquier pago es repetible. Solamente pueden repetirse los pagos de tr ibutos y

sus accesorios, mientras que no son repetibles los intereses punitorios, gastos causídicos y
multas, salvo las consentidas y sólo en la parte pro porcional al impuesto que se repite
.
R e s p e c t o d e o t r o s c o n c e p to s , t a l e s c o m o Re t e n c i o n e s r e a l i z a d a s c o n c a r á c t e r d e p a g o
ú n i c o y d e f i n i t i v o , a n t i c i po s o p l a n e s d e f a c i l i d a d e s d e p a g o , po d e m o s d e s t ac a r l o s i g u i e n t e :

- C o n r e l a c i ó n a r e t e n c io n e s , e l F i s c o h a s o s t e n id o ( Di c t . 2 1 / 85 ) q u e l a s r e t e n c i o n e s e n
e x c e s o só l o p u e d e n re p e t i r l a l o s q u e l a s so p o r t ar o n . E n c a m b i o n o po d r í a p e d i r e s ta
r e p e t i c i ó n q u i e n l a e f e c t u ó . S i n e m b a r g o h a y f a l l os e n s e n t i d o c o n t r a r i o .

- C o n r e s p e c to a l o s a n t ic ipo s , l a m a y o r p a r t e d e l a d o c t r i n a n i e g a l a p o s i b i l i d a d d e
reclamarlos, en la medida que no se haya realizado el balance impositivo, por aplicación de
l a p a r t e f i n a l d e l a r t . 8 3 d e l a l e y , q u e e x p r e s a . . . “s ó l o p r o c e d e r á l a r e p e t i c i ó n p o r l o s
p e r í o d o s f i s c a l e s co n r e l a c i ó n a lo s c u a l e s s e h a y a sa t i s f e c h o e l i m p u e s t o h a s t a e s e m o m e n t o
d e t e r m i n a d o p o r l a A F IP ” .
O t r a s o p i n i o n e s c o n s i d e r a n q u e e s t e ra z o n a m i e n t o s e r í a v á l i d o s o l a m e n t e s i e x i s t i ó
u n a d e t e r m i n a c i ó n d e of i c i o , p e ro n o s e r í a a s í en c a s o d o nd e e l c o n t r i b u y e n t e i n g r e só
importes a cuenta sin que hubiera exist ido previamente un acto administrativo.

En este tema también existen fallos encontrados y con opiniones distintas.

R e s p e c t o d e i n g r e s o s d e n t r o d e F ac ilid a d e s d e P a g o , de b e m o s d e s t ac a r q u e
g e n e r a l m e n t e e s t o s r e g í m e n e s c o n t i e n e n c l á u s u la s q u e r e q u i e r e n q u e e l c o n t r i b u y e n t e
desista y renuncie a toda acción y derecho, incluso el de repetición.

De t o d o s m o d o s p a r e c i e r a s e r q u e e s d i f e r e n t e q u e r e r r e p e t i r a l g o q u e s e r e g u l a r i z ó
d e n t r o d e l r é g i m e n ( n a d i e p u e d e p o n e r s e e n c o n t ra d i c c i ó n co n s u s p r o p i o s a c to s ) a q u e e l
error o el exceso se deba a importes pagados dent ro del mis mo sistema. Aquí también hay
jurisprudencia encontrada.

S i em p r e h a y q u e pl a n t ea r u n r ec u rs o d e r ep eti c i ó n , a n t e l a ex i s t en c ia d e u n pa g o
en ex c es o ?

E n s u m o m e n t o v i m o s q u e n o h a c e f a l t a e l r e c u r so , c u a n d o e l e r r o r s u r g e d e l a p ro p i a
declaración jurada y es simplemente aritmético, a unque esto hoy prácticamente no t iene
vigencia, atento que este tipo de errores no existen más por e l uso de los aplicativos
implementados por el Organismo Fiscal.

Pero además, es importante recordar lo que establece el últ imo párrafo del art. 81,
d o n d e s e l e g i s l a s o b r e l a d e n o m i n a d a “t e o r í a d e l a s c o r r e c c i o n e s s i m é t r i c a s ” ( e x p r e s i ó n
doctrinaria).

E s t o s i g n i f i c a q u e s i e n u n a v e r i f i c a c ió n , e l i n s p e c t o r a c t u a n t e mo d i f i c a c u a l q u i e r
aprecia-
c i ó n s o b r e u n c o n ce p t o o h e c h o i m p o n i b l e , d e t e r m i n a n d o t r i b u t o a f a v o r d e l F i s c o , p e r o a su
v e z c o m p r u e b a q u e d ic h a r e c t if i c a c i ó n d a l u g a r a p a g o s i m p r o c e d e n t e s o e n e xc e s o po r e l
m i s m o o p o r o t r o s g r a v á m e n e s , c o r r e s po n d e q u e e l F i s c o “c o m p e n s e lo s i m p o r t e s
r e s p e c t i v o s ”, a ú n c u a n d o l a a c c i ó n d e r e p e t i c i ó n y a e s t é p r e s c r i p t a , h a s t a a n u l a r e l t r i b u t o
resultante de la determinación.

E n i m p o r t a n t e f a l l o e l T r i b u n a l F i s c a l d e l a N a c i ó n ( S a l a D - 9 / 8 / 0 2 , e n l a c a u s a “ C IS
S . A . ” s e n t e n c i ó q u e c o r r e s po n d e h a c e r l u g a r a l p l a n t e o e f e c t u a do p o r e l c o n t r i b u y e n t e,
r e s p e c t o d e l a p ro c e de n c i a d e l a d i s p o s ic i ó n d e l ú lt i m o p á r r a f o d e l a r t . 81 d e l a l e y , p u e s
t a l c o m p e n s a c i ó n e s o b lig a t o r ia y o p e r a e n fo r ma a u t o má t ic a .

Y r e s u l t a m u y i n t e r e s a n t e m e n c i o n a r l a C a u s a “ C e men t o A v e lla n e d a S . A . c / DG ” , d o n d e
la Corte Suprema de Justicia de la Nación en agosto de 2010, reiteró la obligación que tiene
la administración de respetar este criterio establecido en el art. 81 de la ley.

S e n t e n c i ó l a Co r t e q u e l a T eo r í a d e l a s C o r r ec c i o ne s S i m é t r i c a s e s u n a d i s p o s i c i ón
imperativa que denota un tratamiento igualitario en la relación fisco -contribuyente.

C u á n t a s v ía s r ec u r s iv as t i en e f i na l m en t e u n c o n t r i b u y en t e?

Podría decirse que los caminos contemplados en la ley son tres:

a ) R e c u r s o s a d m i n i s t r a t i v o s ( a n t e l a p r o p i a A F IP ) .
b ) R e c u r s o s c o n oc i d o s c o m o d e l "c o n t e n c i o s o - a d m in i s t r a t i v o " ( a n t e e l T r i b u n a l F i s c a l d e l a
Nación).
c)Recursos judiciales, ante la Justicia Federal .

De n t r o d e l a ú l t i m a v í a , a s u v e z e n c o n t r a m o s l a P r i m e r a In s t a n c i a ( f a l l a u n J u e z
F e d e r a l ) , l a S e g u n d a In s t a n c i a ( c u a n d o s e a p e l a l a d e c i s i ó n d e l J u e z a n t e l a C á m a r a d e
A p e l a c i o n e s ) y u n a f i n a l q u e e s l a q u e p u e d e p l a n te a r s e a n t e l a C o r t e S u p r e m a d e J u s t i c i a
de la Nación. Cuando falla este último cuerpo, el tema queda definitivamente resuelto,
d e b i e n d o s e r a c a t a d o i n d e f ec t i b l e m e n t e p o r l a s p a r t e s l i t i g a n t e s ( F i s c o y c o n t r i b u y e n t e ) .

De b e d e s t a c a r s e q u e s a l v o e n e l c a s o d e l a v í a a d m i n i s t r a t i v a a n t e A F IP , e n l o s c a s o s
b ) y c ) , e l c o n t r i b u y e n t e n e c e s i t a s e r p a t r o c i n a d o p o r u n P r o f e s i o n a l d e l De r e c h o o d e l a s
Ciencias Económicas.

E n e f e c t o , p a r a i n t e r po n e r r e c u r s o d e a p e l ac i ó n a n te e l T r i b u n a l F i s c a l d e l a N a c i ó n ,
t a n t o a b o g a do s co m o co n t a d o r e s y d o c to r e s e n c i e n c i a s e c o nó m i c a s ( a r t . 16 1 ) p u e d e n
representar al contribuyente. Mientras que cuando debe recurrirse a la Justicia Federal,
debe patrocinar únicamente un abogado.

De b e t e n e r s e p r e s e n t e q u e c u a n d o s e d i s c u t e e n l a J u s t i c i a F e d e r a l , s e a p l i c a e l
p r i n c i p i o d e l d e r e c h o c o n o c i do c o m o s o l v e t e t r e p e t e ( p a g u e y r e p i t a ) . S i g n i f i c a q u e p a r a
discutir una deuda, previamente debe efectuarse el pago de la suma reclamada.

Q u é e s el a m p a r o , q u e m u c h a s v ec es s e m en c i o n a c o m o u n r ec u rs o es p ec í f i c o ?

E l a c t u a l t e x t o d e l a r t . 4 3 d e l a C o n s t i t u c i ó n N a c i o n a l , d i s p o n e q u e “t o d a p e r s o n a
p u e d e i n t e r p o n e r a c c ió n e x p e d it a y r á p id a d e a m p a r o , s i e m p r e q u e n o e x is t a o t r o me d io
j u d ic ia l má s id ó n e o , c o n t r a t o d o a c t o u o m i s i ó n d e a u t o r i d a d e s p ú b l i c a s o d e p a r t i c u l a r e s ,
q u e e n f o r m a a c t u a l o i n m i n e n t e l e s i o n e , r e s t r i n j a , a l t e r e o a m e n a ce , co n a r b i t r a r i e d a d o
i l e g a l i d a d m a n i f i e s t a , d e r e c h o s y g a r a n t í a s r e c o n o ci d o s p o r e s t a C o n s t i t u c i ó n . . . ”

C o m o v e mo s , s e h a c r e ad o u n p ro c e so d e n a t u r a l e za e x c e p c io n a l y s u m a r í s i m o , a f i n
de ser utilizado en delicadas y extremas situaciones en las que, por carencia de un
p r o c e d i m i e n t o a p t o , p e l i g r a l a s a l v a g u a r d a d e d e r ec h o s f u n d a m e n t a l e s .

P o r l o t a n t o e s u n a ac c i ó n d e e x c e pc i ó n y s u u t i l i z a c i ó n e s t á r e s e r v a d a p a r a c a s o s en
los que se carece de otras vías legales aptas para r esolverlos evitando así un daño concreto
que no podría atenderse si no es a través de una a cción urgente y e xpeditiva del amparo.

E n s í n t e s i s , s i e m p r e q u e a p a r e z c a d e u n m o d o c l a r o y m a n i f i e s t o e l d a ñ o i r r e p a r a b le
q u e s e c a u s a r í a r e m i t i e n d o e l e x a m e n d e l a c ue s t i ó n a l o s p r o c ed i m i e n t o s o r d i n a r i o s ,
a d m i n i s t r a t i v o s o j u d i c i a l e s , c o r r e s p o n d e r á q u e lo s j u e c e s r e s t a b l e z c a n d e i n m e d i a t o e l
derecho restringido por la vía de amparo a fin de qu e los procedimientos ordinarios no tomen
abstracta o tardía, la efectividad de las garantí as constitucionales.

Q u é es el T ri b u n a l F i s ca l d e la Na c i ó n ? ( d es d e a r t . 1 4 4 )
 E s u n T r i b u n a l e s p e c i a l , q u e a t i e n d e p r o b l e m a s f i s ca l e s ú n i c a m e n t e . C o n c r e t a m e n te
s e o c u p a d e t e m a s i m p o s i t i v o s ( A F IP - DG I) y a d u a n e r o s ( A F IP - DN A ) .

No es un organismo del Poder Judicial, a pesar de lla marse Tribunal, s ino que depende
del Poder Ejecutivo.

F u e c r e a d o e n e l a ñ o 1 9 60 p o r l a l e y 1 52 6 5 y t i e ne s u S e d e Ú n i c a e n l a c i u d a d d e
Buenos Aires, aunque la ley autoriza a que podría constituirse en cualquier lugar de la
República a través de delegaciones fijas o móviles. Lamentablemente hasta la fecha, nunca
se han establecido otras sedes, lo que hubiera sido muy importante para agilizar y facilitar
el movimiento operativo de este Tribu nal y por supuesto la de los contribuyentes y
profesionales que acuden al mismo.

S e c o m p o n e de 7 S a l a s , i n t e g r a d a c a d a u n a de e l l a s p o r 3 vo c a l e s , lo q u e h a c e un
total de 21 miembros.

C u a t r o S a l a s ( A , B , C y D) , a t i e n d e n e x c l u s i v a m e n t e t e m a s i m p o s i t i v o s y c a d a u n a s e
c o n fo r m a c o n d o s a bo g a do s y u n c o n t a d o r .

Tres Salas (E, F, G), se ocupan de temas aduaneras y todos sus Vocales deben ser
abogados.

Estos Vocales son designados por el PEN, a través de un concurso de antecedentes,

que
a t e n d e r á a s u s c o n o c i m i e n t o s i m p o s i t i v o s o a d u a n er o s s e g ú n e l c a s o .

El TFN tiene su propio Reglamento para regular su funcionamiento y operatividad.

C u á l es l a c o m p et en c i a d el Tr i b u n a l F is c a l d e la Na c i ó n ? ( a r t . 1 59 )

Existen varios tipos de recursos que pueden presentarse en este Tribunal:

a ) Re c u r s o s d e A p e la c ió n ( s o b r e d e t e r m i n a c i o n e s d e t r i b u t o s , a p l i c a c i o n e s d e m u l t a s o
r e c h a z o s d e p l a n t eo s d e r e p e t ic i ó n ) . L a l e y e s t a b l ec e e n e l a r t . 15 9 u n m o n to m í n i m o d e l o
que se discute, para que el Tribunal resulte competente.
b ) Re c u r s o s d e Re t a r d o ( c u a n do A F IP d e m o ra l a t o m a d e r e s o l u c i ó n e n l o s r e c u r s o s de
repetición del art. 81 de la ley)
c ) Re c u r s o s d e A mp a r o ( c u a n do e x i s t e n d e m or a s e n t r a m i t a c i o n e s e n AF IP , q u e e s t á n
p r e v i s t a s e n l o s a r t s . 1 8 2 y 1 8 3 ) . L a r e f o r m a e x i ge p a r a e s t e r e c u r s o q u e p r e v i a m e n t e s e
haya interpuesto pedido de pronto despacho ante la au toridad administrativa y haber
transcurrido un plazo de 15 días sin que se hubiere resuelto su trámite.
d)En materia aduanera, para atender recursos y demandas vinculados con Aduana.

C ó m o s e l l ev a a ca b o el p r o c es o a n t e el T F N ?

T o d o e l p ro c e so s e r e a l i z a p o r “e s c r i t o ”, a u n q ue l o s Vo c a l e s p u e d e n l l a m a r a
audiencia durante el período de las pruebas.

P a r a e l c a s o d e l r e c u r so m á s f r e c u e n t e ( A p e l a c ió n c o n t r a r e s o l u c io n e s d e A F IP ) , e l
escrito se presenta dentro de los 15 días de notif icada la resolución administrativa. Esta
s i t u a c i ó n d e b e c o m u n i c a r s e a l a A F IP .

A u n q u e t a m b i é n e l e s c r i t o i n i c i a l p u e d e s e r p r e s en t a d o a n t e l a m i s m a DG I, q u i e n
a c t u a r á c o m o b oc a r e c e p t o r a. P o s t e r i o r m e n t e d e b e r á c o n s t i t u i r s e d o m i c i l i o e s p e c i a l e n
B s . A s . , d o n d e s e t e n d r á n p o r v á l i d a s t o d a s l a s i n t i m a c i o n e s y n o t i f i c a c i o n e s q u e p u e da
realizar el Tribunal.

E n e l e s c r i t o e l a p e l a n t e e x p r e s a r á t o d o s s u s a g r a v i o s , p u d i e n d o o p o n e r e x c e p c io n e s
y o f r ec e r p r u e b a s . De b e ac o m p a ñ a r to d a l a do c um e n t a c i ó n q u e h a g a a s u d e r ec h o y e s t é
en su poder.

E n p r i n c i p i o e s i m p o r t a n t e d e s t a c a r q u e n o s e po d r á o f r e c e r la p r u eb a q u e n o h u b i e r a
s i d o a p o r t a d a e n e l c o r r e s p o n d i e n t e p r o c e d i m i e n t o a n t e l a DG I, s a l v o p r u e b a s o b r e h e c h o s
nuevos o para reputar e l resu ltado de med idas para mejor proveer dispuestas en sede
administrativa
 Los expedientes que se inician en el Tribunal Fiscal, se sortean para determinar en
que Sala deben atenderse.

S i e l t e m a e s c o m ú n a o t r a s c a u s a s , p u e d e n l a s S a l a s r e u n i r s e e n “p l e n a r i o s ” p a r a
que de esta manera la resolución sea uniforme en casos similares.

Du r a n t e e l p r o c e s o s e p r e s e n t a n l a s p r u e b a s , s e r e cu r r e m u c h a s v e c e s a l a p r e s e n c i a
de peritos de ambas partes, se hacen los alegatos y finalmente se dictará la Sentencia (esta
r e q u i e r e a l m e n o s e l v o t o c o i nc i d e n t e d e d o s v o ca l e s ) . L a s e n t e n c i a d ic t a d a po r e l T r i b u n a l
puede ser apelada ante el Poder Judicial.

Q u é t i p o d e p r u eba s p u ed en o f r ec er s e?

Son diversos los medios de pruebas. Tenemos:

1 ) Do c u m e n t a l : s e d e b e p r e s e n t a r c u a n d o e l co n t r ib u y e n t e i n t e r p o n e e l r e c u r s o y c u a n d o e l
Fisco contesta.
2 ) T e s t i m o n i a l : l o s t e s t i g o s q u e o f r e zc a n l a s p a r t e s e n s u s e s c r i t o s , s e r á n e x a m i n a d o s e n l a
sede del TFN por parte del vocal instructor o el secr etario. El vocal fija la fecha de audiencia
y o t r a p o r s i n o l l e g a e n l a p r i m e r a . P u e d e i n c l u s o s e r l l e v a d o p o r l a f u e r z a p ú b l i c a. S i e l
t e s t i g o r e s i d e e n e l i n t e r i o r , s e p u ed e s o l i c i t a r q u e el T r i b u n a l l e r e m i t a a l F i s c o l a s p r e g u n t a s
a realizarle, para que sea citado en la dependencia de su lugar. Constituye un medio muy
utilizado.
3) Pericial: el contribuyente puede al in terponer s u recurso, proponer su perito y formula
los puntos de la pericia que estima debe realizarse. El Fisco propondrá a su vez el suyo. El
vocal designa luego a dichos peritos y ambos practicarán unidos la pericia. Si las partes lo
a c e p t a n , p u e d e a c t u a r u n s o l o p e r i t o e i n c l u s o p u ed e e l T r i b u n a l a c t u a r e n s u d e s i g n a c i ó n ,
a u n q u e e s t o e s p o c o co m ú n .

V e n c i d o e l p l a zo d e p r u eb a , e l Vo c a l l a c i e r r a y e le v a a l a S a l a e l e x p e d i e n t e . S e
pone a continuación a disposición de las partes p ara que realicen sus alegatos . Vencido
este plazo, se dicta sentencia.

Q u é p o d em o s a c o ta r r es p ec t o d e l a s en t en c i a d el T F N ?

La sentencia puede ser i mpersonal (los tres integra ntes están de acuerdo y votan e l
mismo cuerpo de sentencia) o de voto individual.

E n l a s e n t e n c i a b á s i c a m e n t e s e p u e d e c o n f ir ma r e l a c t o d e l F is c o o r e vo c a r lo.

T a m b i é n p u e d e d i s p o n e r s e l a m o d i f i c ac i ó n d e l a c to a d m i n i s t r a t i v o . E s t o n u n c a p u e d e
s e r e n c o n t r a d e l co n t r i b u y e n t e . S e i m p o n d r á u n a n u e v a l i q u i d a c i ó n d e l a d e u d a , q u e p u e de
hacerse en la misma sentencia o se le pide al Fisco que la practique dentro de lo s 30 días.

Q u é o c u r r e d esp u és d e p r o d u ci d a l a s en t en c i a?

S i l a s e n t e n c i a c o n f i r m a u n a m u l t a , c o n t i n u a e l e f e c t o s u s p e n s i v o . P e r o s i co n f i r m a
e l i m p u e s t o y a c c e s o r i o s , t e n d r á ef e c t o d e vo l u t i v o , a u n q u e n o s i g n i f i c a q u e h a y a q u e p a g a r ,
p e r o e l s u j e t o d e b e c o n oc e r q u e s i e l F i s c o q u i e r e , l o p u e d e r e c l a m a r .

C o n t r a l a s s e n t e n c i a s , p u e d e r e c u r r i r s e l a C á m a r a y a p o s t e r io r i i n c l u s o , c o n t i n u a r
discutiendo ante la Suprema Corte de Justicia de la Nación.

P u ed e p l a n t ear s e u n p ed i d o d e i n c o n s ti t u c i o n a l i da d a n t e el T F N ?

E l T r i b u n a l p u e d e o p i n a r , p e r o n o p u e d e c o n t e n e r p r o n u n c i a m i e n t o r e s p e c to d e la
falta de validez constitucional de leyes tributarias o aduaneras, salvo que la jurisprudencia
de la Corte haya declarado la inconstitucionalita de las mismas.

S e s i g u en d ev en g a n d o l os i n t er es es d e la d eu da q u e s e es t á d is c u t i en d o ?

Ya se anticipó que los intereses resarcitorios del art. 37 no se interrumpen por el

hecho de interponer un recurso ante el Trib unal.

Pero además, debe tenerse en cuenta que el art. 168 de la ley contempla el caso de
u n ma y o r in t e r é s , e n c a s o q u e e l T r i b u n a l c o n s i d e r e q u e l a a p e l a c i ó n h a s i d o e v i d e n t e m e n t e
m a l i c i o s a . E s t e o t r o i n t e r é s , p u e d e l l e g a r a r e p r e se n t a r h a s t a u n 1 0 0 % d e l i n t e r é s p r e v i s t o
en el art. 37.

L a t ra m i t a c i ó n a n t e es t e T r ib u n a l , es s i n c o s t o o b i en d eb e a b o n a r s e a l g u n a ta sa d e
actuación?

E n r e a l i d a d , s i b i e n n o d e b e p a g a r s e l a d e u d a r e c l a m a d a p o r e l F i s c o , s í h a y q ue
a t e n d e r e l p a g o d e u n a t a s a d e a c t u a c i ó n . Re c i e n t e m e n t e , a t r a v é s d e l a l e y 2 5 9 6 4 ( B O
2 2 / 12 / 04 ) s e s u s t i t u y ó e l t e x to d e l a a n t e r i o r d i s p o s i c i ó n l e g a l , co n s t i t u y e n d o e l n u e vo
cuerpo -según opinión doctrinaria - un obstáculo al acceso de la justicia.

A l r e e m p l a z a r s e e l a n t e r i o r t e x t o l e g a l , c o r r e s po n d e l l a m a r l a a t e n c i ó n s o b r e u n a
serie de temas:

a ) Ba s e d e d e t e r min a c ió n : l a t a s a s e c a l c u l a r á so b r e e l i m p o r t e t o t a l c u e s t i o n a do , po r
lo que se incluye en su base a las sanciones que ha sta ahora no la integraban .
b ) A líc u o t a : s e e s t a b l e c e l a a l í c u o t a d e 12 . 5 % e n l u g a r de la anterior de12% .
c ) O po r t u n id a d d e p a g o : l a t a s a d e b e r á s e r a b o n ad a en su totalidad en el acto de
iniciación.

A n t e s , s e i n g r e s a b a e l 5 0 % , c o mo p a g o a c u e n t a . E l o t r o 50 % r e c i é n a l f i n a l i z a r s e
la tramitación.

A c l a r a m o s q u e l a t a s a s e r á s o po r t a d a po r l a s p a r t es , e n l a m i s m a p r o p o r c ió n q u e l a s
costas deban ser satisfechas.

P o r l o t a n t o , s i e l c o n t r i b u y e n t e o b t i e n e u n a s e n t e n c i a f a v o r a b l e , c o n i m p o s i c i ó n de
costas, le será devuelta la totalidad de la tasa en moneda histórica sin interés alguno.

A n t e s , c o mo d e b í a i n g r e s a r e l 5 0 % , e n t a l e s c a s o s, d e b í a o b t e n e r l a de v o l u c i ó n d e
ese 50% y no debía ingresar el 50% restante
.
d ) Re c u r s o s d e A mp a r o : l a t a s a s e r e d u c e a l 5 0 % .
e ) V ig e n c ia : a p a r t i r d e t o d o s l o s j u i c i o s q u e s e i n i c i e n d e s d e e l d í a 3 0 / 1 2 / 04 .

E n el c a s o d e l o s Im p u es t o s P r o v i n c ia l es , c ó m o es el f u n c i o n a m i en t o en g en er a l ?
P o d r í a m o s h a c er u n a s í n t es is a l r es p ec t o ?

S o l a m e n t e h a r e m o s r e f e r e n c i a a l a s n o r m a s v i g e n t es e s t a b l e c i d a s e n e l C ó d i g o F i sc a l
de la provincia de Santa Fe.

De b e m o s r e c o r d a r q u e l a A u t o r i d a d d e A p l i c a c i ó n de l a s n o r m a s c o n t e n i d a s e n d i c h o
C ó d i g o y o t r a s d i s p o s i c i o n e s c o m p l e m e n t a r i a s e s l a A DM IN IS T RA C IÓ N P RO V IN C IA L DE
IM P U E S T O S ( A P I) .

E n f o r m a s i m i l a r a l o q u e o c u r r e e n l a A F IP , e x i s t e n d i s p o s i c i o n e s s o b r e l o s c a s o s e n
que procede la determinación de oficio sobre base cierta o presunta, las medidas cautelares
que puede solicitar la API ante deudas pendient es de pago, así como la aplicac ión de
Clausura por motivos casi idénticos a los que tiene previstos la ley nacional, etc.

E n q u é s u p u es t os p r o c ed e l a d et er m i n a c i ó n d e O f i c i o p o r l a A P I?

Los motivos son:

a ) F a l t a d e p r e s e n t a c i ó n d e DDIJ p o r e l c o n t r i b u y e n t e o r e s p o n s a b l e .
b ) Im p u g n a c i ó n d e l a DI p r e s e n t a d a p o r e l c o n t r i b u y e n t e / r e s p o n s a b l e p o r s e r i n e x a c t a a l
c o n s i g n a r d a t o s f a l s o s o e r r ó n e o s y /o a p l i c a r i n c o r re c t a m e n t e l a n o r m a t i v a v i g e n t e .

S e m en c i o n a r o n m ed i d a s c a u t ela r es . C uá l es po d r í a n s er es a s m ed i d as ?

L a A P I a l i g u a l q u e A F IP , p u e d e a p l i c a r e m b a r g o p r e v e n t i v o e i n h i b i c i ó n g e n e r a l d e
bienes, que se puede reemplazar por garantía real suficiente. Esta medida caduca si dentro
de los 180 días no se inicia el juicio de ejecución fiscal respectivo.
C ó m o f u n c i o n a el r ég i m en d e Cl a u s ur a ?

Es similar al que existe en el orden nacional. Lo comentamos brevemente.

Procede en los siguientes casos:

a ) F a l t a d e e m i s i ó n d e c o m p r o b a n t e s p o r l a s o p e r a c io n e s c e l e b r a d a s .
b)Posesión de bienes o de mercaderías sin factura o documento equivalente de adquisición
que la justifique.

c ) F a l t a d e i n s c r i pc i ó n a n t e l a A P I c u a n d o e l v o l u m en d e o p e r ac i o n e s i n d i c a c o n o b v i e d a d l a
obligación de hacerlo.
d ) R e g i s t r a c i o n e s c o n t a b l e s q u e n o c u e n t a n c o n e l de b i d o r e s p a l d o d o c u m e n t a l .
e ) Do b l e r e g i s t r a c i ó n c o n e l o b j e t o d e oc u l t a r h e c h os i m p o n i b l e s .

S e l a b r a u n a c t a d e t a l l a n d o l a p re s u n t a i n f r a cc i ó n . S e l o c i t a a l co n t r i b u y e n t e a u n a
A u d ie n c ia d e De s c a r g o , De f e n s a y P r u e b a . L a r e so l u c i ó n q u e d i c t e e l J u e z A d m i n i s t r a t i v o
p u e d e s e r a p e l a d a a n t e e l J u e z e n lo C o r r e c c io na l, c o n j u r i s d i c c i ó n e n e l d o m i c i l i o d e l
c o n t r i b u y e n t e i m p u t a d o m e d i a n t e e s c r i t o c o n e x pr es i ó n d e a g r a v i o s p r e s e n t a do a n t e l a A P I,
que deberá remitirlo inmediatamente al Juzgado de turno.

La Sentencia del Juez en lo Correc cional es inapelable. La violación de los sellos de

clausura, también está penada con prisión de entre 6 meses a dos años.

Y l a s m u l t as c ó m o s e m a n if i es t a n ?

También existen mu ltas formales y materiales, en forma similar a las previstas en el

o r d e n n a c i o n a l . L a s f o r m a l e s p u e d e n c a b e r - e n t r e o t r o s c a so s - p o r p r e s e n t a c ió n f u e r a de
t é r m i n o d e DD. J J . d e i m p u e s t o s , i n c u m p l i m i e n t o d e c o m u n i c a c i ó n d e m o d i f i c ac i o n e s d e l
d o m i c i l i o f i s c a l , no p e r m i t i r e l a c c e so a i n s p e c t ore s d e i n f o r m a c ió n o do c u m e n t a c ió n , n o
c o n s i g n a r e n l a f a c t u r a c i ó n e l n ú m e r o d e i n s c r i p c i ón e n A P I, e t c .

L a s m a t e r i a l e s p u e d e n s e r p o r O m i s i ó n ( 1 0 % a l 1 0 0 % ) o p o r De f r a u d ac i ó n ( 1 a 10
v e c e s e l t r i b u t o e v a d i d o ) . In c l u s o h a y p r e s u n c i on e s d e c o n d u c t a s d e f r a u da t o r i a s , s a l v o
p r u e b a s e n c o n t r a r i o , t a l e s co m o l a co n t r a d i c c ió n e n t r e l i b r o s y d a t o s c o n t e n i do s e n D.
J u r a d a s , d a t o s f a l s o s e n D. J . , e t c .

Aquí también, para aplicar sanciones, la API realiza el Sumario pertinente. Se le corre
Vista al responsable para que haga su defensa y aporte pruebas.

C u á l es s o n l a s v í as r ec u r s i va s q u e t i en e p r ev is t a s el C ó d i g o Fi s ca l d e la Pr o v i n c i a
d e S a n ta F e?
Ante las resoluciones dictadas por API que:

 De t e r m i n e n t r i b u t o s .

 Im p o n g a n s a n c i o n e s ( e x c e p t o c l a u s u r a ) .

 En general, que afecten derechos o intereses de los contribuyentes o responsables.

L o s c o n t r i b u y e n t e s p o d r á n i n t e r p o n e r l o s Re c u r s o s d e Re c o n s id e r a c ió n o Re v o c a to r ia
a n t e la A P I d e n t r o d e l o s 1 5 d í a s d e n o t i f i c a c i ó n d e l a r e s o l u c i ó n q u e s e r e c u r r e , c o n
e x p r e s i ó n d e a g r a v i o s y a p o r t e u of r e c i m i e n t o d e la p r u e b a q u e h a g a a s u d er e c h o y l a A P I
c o n s i d e r e p r o c e de n t e y q u e d e b e r á s e r p r o d u c i d a p o r l o s r e c u r r e n t e s d e n t r o d e l p l a z o q u e
se le otorgue al efecto.

L a r e s o l u c i ó n d e l a A P I r e s p e c t o d e l r e c u r s o d e r e c o n s i d e r a c i ó n o r e v o c a to r i a , e s
a p e l a b l e p o r e l d e n o m i n a d o Re c u r s o d e A p e la c ió n a n t e e l P o d e r Ej e c u t iv o P RE V IO P A G O d e l
i m p o r t e c o n t r o v e r t i do , l o q u e d e b e r á a c r e d i t a r s e j u nt a m e n t e c o n l a p r e s e n t a c i ó n d e l r e c u r s o .
N o i n t e r p u e s t o y / o i n g r e s a d o e l i m p o r t e d e t e r m i n a d o p o r l a A P I, s i n n e c e s i d a d d e
a p e r c i b i m i e n t o n i d e c l a r a c i ó n a l g u n a , s e d a r á p o r DE C A IDO E L RE C U RS O , l a r e s o l u c i ó n
apelada cobrará ejecutoriedad y la API podrá perse guir su cobro por vía de ejecución fiscal.
 E s t e r e c u r s o a n t e e l P E s e p r e s e n t a t a m b i é n p o r e s c r i t o a n t e l a A P I, s i n e x p r e s i ó n d e
a g r a v i o s . L a A P I l o r e so l v e r á e n s u p ro c e d e nc i a fo r m a l o l o d e n e g a r á d e n t r o d e l o s 5 d í a s .
C o n c e d i do q u e s e a , s e e l e v a n l a s a c t u a c i o n e s a l M i n i s t e r i o d e H a c i e n d a y F i n a n z a s p a r a s u
sustanciación.

Q u é o c u r r e si la AP I l o r ec h a z a p o r l a i m p r o c ed en c i a f o r ma l ?

S i s e d a e s t a s i t u a c i ó n , e l c o n t r i b u y e n t e p u e d e p r es e n t a r l a a p e l a c i ó n d i r e c t a m e n t e
a n t e e l P E e n e l p l a z o d e 15 d í a s , d e b i e n do l a A P I r e m i t i r d e i n m e d i a t o l a s a c t u a c io n e s a l
M i n i s t e r i o d e H a c i e n d a , e n l a s q u e s e s u s t a n c i a rá e x c l u s i v a m e n t e c o n e l i nf o r m e d e la
Asesoría Letrada y eventualmente de la Fiscalía de Estado.

El Ministerio correrá traslado al contribuyente por 15 días para expresar agravios,

p l a z o q u e p o d r á s e r p r o r r og a d o p o r o t r o i g u a l a n t e p e d i d o f u n d a d o d e l a p e l a n t e .

Se hará la apertura de pruebas, si se ofrecen. El Ministerio dará intervención a los

organismos técnicos para que se expidan e ind efectiblemente la Asesoría Letrada del
M i n i s t e r i o . Ig u a l m e n t e p o d r á h a c e r l o a l a F i s c a l í a d e E s t a d o .

El PE e mitirá luego la resolución. Tiene un plazo d e 30 días. Se notifica al apelante

y aquí se agota la vía admin istrativa.

L a r es o l u c i ó n d el P E r es u l t a s er a p ela b l e?

Se puede apelar por Recurso Contencioso -Administrativo ante la Corte Suprema de

Justicia de la provincia dentro de los 15 días de notificada.

S E G U R ID A D S O C IA L

Q u i én a p li c a , r ec a u da , f is c a li z a y ej ec u t a j u d i c ia l m en t e l o s r ec u rs o s d e la S eg u r i da d
Social?

El Organismo encargado y que actúa como Autoridad de aplicación de estos recursos,

e s l a A F IP .
Controla lo referido a jubilaciones, asignaciones familiares, Fondo Nacional de Empleo
y e n g e n e r a l t o d o a p o r t e o co n t r i b u c i ó n q u e s e g ú n l a s n o r m a s v i g e n t e s , s e d e b a r e c a u da r
sobre la nómina salarial.

F u e e l De c r e t o n ° 50 7 /9 3 e l q u e a t r i b u yó e s t a s f a c u l t a d e s e n s u m o m e n t o a l a
Di r e c c i ó n G e n e r a l Im p o s i t i v a . L o r a t i f i c ó l a L e y n ° 24 4 4 7 . E n e l a ñ o 20 01 s e c r e ó e l In s t i t u t o
N a c i o n a l d e R e c u r so s d e l a S e g u r i d a d So c i a l ( INA RS S ) a l q u e s e l e t r a n sf i r i e r o n e s t a s
f u n c i o n e s , p e ro l u e g o e s t e o r g a n i s m o s e d i s o l v i ó y c o n s e c u e n t e m e n t e s e r ea s i g n a r o n l a s
t a r e a s a l a A F IP .

P u ed e l a A F IP c o br a r i n t er es es y m u l ta s s o br e es t o s r ec u r s o s ?

Ante la mora en el pago, se aplica también -al igual que con los impuestos - el artículo
3 7 d e l a l e y 11 6 83 p a r a c a l c u l a r i n t e r e s e s r e s a rc ito r io s . A d e m á s , s i l a d e u da p a s a a c ob r o
judicial,
a p a r e c e n l o s i n t e r e s e s p u n it o r io s d e l a r t . 5 2 d e l a l e y m e n c i o n a d a .

E n l o a t i n e n t e a m u l t a s , e x i s t e u n r é g ime n s a n c io n a t o r io q u e e s t á p r e v i s t o e n v a r i a s
n o r m a s . E s t a s s o n l a s l e y e s 1 7 25 0 , 22 1 61 y l a p ro p i a l e y 1 1 68 3 . A s u v e z , s e a p l i c a n l a s
d i s p o s i c i o n e s a d m i n i s t r a t i v a s d e l a p r o p i a A F IP , d i c ta n d o r e s o l u c i o n e s g e n e ra l e s a l r e s p e c t o .

L a L e y 1 7 25 0 r e f i e r e a m u l t a s p o r v a r i o s mo t i v o s , c o m o po r e j e m p l o f a l t a de
i n s c r i p c i ó n , m o r a e n e l p a g o d e a p o r t e s y c o n t r i b u ci o n e s , e t c .

L a L e y 2 2 16 1 h a c e r ef e r e n c i a a l a ob l i g a c i ó n d e a r ch i v a r y m a n t e n e r a d i s p o s i c i ó n d e
l a s C a j a s t o d a s l a s DD . J J . y d o c u m e n t a c i ó n s o b r e c a r g a s d e f a m i l i a .

L a L e y 1 1 6 83 s a n c i o n a l a o c u p ac i ó n d e t r a b a j a d o r es e n r e l a c i ó n d e d e p e n d e n c i a s i n
r e g i s t r a r l o s y d e c l a r a r l o s c o n l a s fo r m a l i d a d e s e x i gi d a s p o r l a s l e y e s r e s p e c t i v a s . In c l u s o ,
además de mu ltas puede aplicarse en algunas ocasiones una clausura del estableci miento en
infracción. Estas multas participan de los regímene s de reducción previstos en el art. 49 de
la ley.

C u á l es l a n o r m a que r eg u l a el a c ci o n a r de AF IP al m o m en t o de r ea li z a r
i n s p ec c i o n es ?

L a A F IP e s t a b l e c i ó e l p r o c ed i m i e n t o i m p u g n a t o r i o d e d e u d a s d e t e r m i n a d a s p o r e l
O r g a n i s m o , d i s p o n e q u e l a s d e t e r m i n a c i o n e s d e d e u d a s p o r p a r t e d e l o s i n s p e c to r e s
actuantes, serán realizadas en forma global, detallándose en un Anexo al Acta los
t r a b a j a d o r e s i n v o l u c ra d o s , i n d i v i d u a l i z a d o s c o n s u r e s p e c t i v o CU IL , r e m u n e r a c i ó n i m po n i b l e
y el concepto en virtud del cual se determinó la de uda.

E l A c t a d e i n s p e c c i ó n y e l a n e x o d e b e n n o t i f i ca rs e c o n j u n t a m e n t e a l i n t e r e s a d o .
In c l u s o l a n o r m a t i e n e p r e v i s t o q u e e s t e Ac t a p u e d e s e r l a b r a d a po r m e d i o s i n fo r m á t i c o s , e n
c u y o c a s o e n e l a c t o d e n o t if i c a c i ó n s e e n t r e g a r á al c o n t r i b u y e n t e u n d i s k e t t e co n t e n i e n d o
información de la misma.
S e i n t e r p r e t a q u e e s t a s A c t a s , no r e q u i e r e n d i c t a m en j u r í d i c o p r e v i o , co m o e n e l c a so
d e l a s d e t e r m i n a c i o n e s d e o f i c i o e n l o s t r i b u t o s , p o r c u a n t o e s t a s c o n s t a t a c io n e s d e l o s
f u n c i o n a r i o s no co n f i g u r a n ac t o a d m i n i s t r a t i v o se g ú n l a l e y 1 9 54 9 . S e lo co n s i d e r a
simplemente como un acto preparatorio del mismo.

E s d ec i r q u e p ar a d et er m i n a r u na d eu da pr e vi s i o n a l n o ha c e f al t a la d en o m i n a d a
D et er m i n a c i ó n d e O f i c i o ?

Efectivamente, no hace falta. El funcionario actuante labra el Acta mencionada y lo

h a c e c o n oc e r a l i n t e r e s a d o .

E l c o n t r i b u y e n t e p u e d e i n t e r p o n e r u n a r e v is ió n a n t e la A F IP , p e r o l a v í a
a d m i n i s t r a t i v a s e a g o t a r á s i m p l e m e n t e c o n l a Re s o l u c i ó n De f i n i t i v a q u e e m i t a d i c h o
organismo.

L a n o r m a e s t a b l e c i d a p o r A F IP s e a p l i c a p a r a i m p u g n a r d e t e r m i n a c i o n e s d e d e u d a s y
m u l t a s , t a n t o p o r p a r t e d e A F IP c o m o d e l a s O b r a s S o c i a l e s . L a s d e s e s t i m a c i o n e s q u e p u e d a
h a c e r u n a O b r a S o c i a l , l a r e v i s a A F IP y p o s t e r i o r m en t e q u e d a c e r r a d a l a v í a a d m i n i s t r a t i v a .

Q u é o t r a v ía l e q u ed a al c o n t r ib u y en t e, cu a n d o la d i s c us i ó n a d m i n i s tr a t iv a
d es f a v o ra b l e t er m i na ?

F u e r a d e l á m b i t o a d m i n i s t r a t i v o , e l c o n t r i b u y e n t e e n d i s c o n fo r m i d a d c o n l a i n t i m a c i ó n
q u e r e c i b e , p u e d e a p e l a r a l a C á m a r a F e d e r a l d e l a S e g u r i d a d S o c i a l . L a A F IP , d e b e r á e l e v a r
las actuaciones pertinentes.

P a r a h a c e r l a a p e l a c i ó n a n t e e s t a C á m a r a , e n p r i n c i p i o c o r r e s p o n d e a bo n a r l a d e u d a
reclamada. Aunque existen antecedentes de que, de mostrada la imposibilidad de pago, puede
h a c e r s e e l r e c u r s o , s i n e l i n g r e s o d e l i m p o r t e r e c l am a d o , d a d o q u e s i n o , l e e s t a r í a v e d a do
el derecho constitucional a ejercer su defensa en sede judicial. Existen varios fallos de
Corte en tal sentido.

P o d r í a m o s ha c er u na s í n t esi s d el p r o c ed im i en t o r ec u r s i v o en m a t eri a de la
S eg u r i d ad S o c ia l ?

Concretamente, ante la determinación de una deuda o aplicación de una multa (tanto

p o r p a r t e d e A F IP co m o d e l a s O b r a s S oc i a l e s ) , p u e d e c o m e n z a r e l r e c u r s o p o r l a v í a
administrativa.

Ante la Obra Social que determinó la deuda o ap licó la mu lta, se hace el mismo
t r á m i t e a d m i n i s t r a t i v o i m p u g n a t o r i o q u e s e i n d i c a s e g u i d a m e n t e p a r a a n t e l a A F IP .

N o t i f i c a do d e l A c t a p o r p a r t e d e A F IP , e l c o n t r i b u ye n t e p u e d e :

a ) C o nf o r m a r l a y e f e c t u a r e l p a go , ó
b ) Im p u g n a r l a t o t a l o p a r c i a l m e n t e m e d i a n t e u n e s c r i t o y a p o r t e d e p r u e b a s q u e h a g a n a s u
defensa.

En este caso, si todos los requis itos formales est án cumplidos, se producirán las
p r u e b a s a c a r g o d e q u i e n l a s a l e g a . E x i s t e n p l a z o s a t o d o s e s to s f i n e s y f i n a l m e n t e , s e
dictará la Resolución pertinente.

S i l a R e s o l u c i ó n e s De s e s t i m a t o r i a , p e r m i t e a l c o n t r i b u y e n t e p l a n t e a r u n p e d id o d e
r e v is ió n e n s e d e a d m i n i s t r a t i v a ( a n t e A F IP ) .

Di c t a d a e v e n t u a l m e n t e l a Re s o l u c i ó n A d m i n i s t r a t i v a De f i n i t i v a t a m b i é n e n f o r m a
d e s e s t i m a t o r i a , s e p u e d e p l a n t e a r e l Re c u r s o d e A p e la c ió n a n t e la C á ma r a F e d e r a l d e la
S e g u r id a d S o c ia l. E l p l a z o e s d e 3 0 d í a s h á b i l e s d e r e c i b i d a l a n o t i f i c a c i ó n s i e l r e s p o n s a b l e
se domicilia en Buenos Aires y de 90 días s i se domicilia en el interior del país.

In c l u s o e s t o s ú l t i m o s , p u e d e n o p t a r p o r p r e s e n t a r l a a p e l a c i ó n a n t e e l J u e z F e d e r a l
d e s u d o m i c i l i o , c o m u n i c á n d o l o a l a A F IP p or n o t a . S e r e c u e r d a q u e e n p r i n c i p i o p a r a p o d e r
plantear este recurso, la deuda reclamada debe abonarse.

S i l a C á m a r a F e d e r a l d i c t a s u r e s o l u c i ó n e n f o r m a d e s f a v o r a b l e , q u e da d e ú l t i m a l a
p o s i b i l i d a d d e p r e s e n t a r e l d e n o m i n a d o Re c u r s o Ex t r a o r d in a r io a la C o r t e S u p r e ma d e J u s t ic ia
de
la N a c ió n .

A L G UN O S O T R O S A S P E C TO S A D E S T A C A R S E D E L A L E Y D E P R O C E D IM IE N T O

Q u é es el b l oq u eo f i s ca l ?

E s u n r é g ime n e s p e c ia l d e f is c a liz a c ió n , c o n t e m p l a d o e n t r e l o s a r t s . 1 1 7 y 1 2 7 d e l a
l e y , q u e f u e a p l i c a d o h a s t a h a c e a l g u n o s a ñ o s a t r á s . P o r De c r e t o 6 2 9 / 9 2 s e p u s o e n v i g e n c i a
e n s u m o m e n t o y e s t a n o r m a f u e l u e g o d e r o g a d a p o r e l Dt o . 4 5 5 / 20 0 2 .

O sea que hoy no tiene vigencia, porque para ello se requeriría que el PEN lo implante
n u e v a m e n t e m e d i a n t e u n De c r e t o a d i c t a r a l e f e c t o.

La idea de este régimen es de que e n una fiscalización, el con trol se limite a la

“última declaración jurada ” presentada por el contribuyente.

S i e s t a d e c l a r a c i ó n , co n o c i d a c o m o d e l “a ñ o b a se ” , n o r e g i s t r a d i f e r e n c i a s o l a s
mismas son mínimas, los años no prescriptos anter iores, no pueden ser rectificados por la
A F IP , p o r q u e e x i s t e u n a p r e s u n c i ó n d e q u e s e h a l l a n b i e n d e t e r m i n a d o s . E s t o s e c o n o c e
c o m o “b l o q u e o ”.

Por supuesto que si el año base registra diferencias que el inspector detecta, se
p r o d u c e e l d e s b l o q u e o , e s to e s l a p o s i b i l i d a d d e c o n t r o l a r l o s a ñ o s a n t e r i o r e s .

L a s D ec l a ra c i o n es J u ra da s p u ed en s er ex h i b i da s a c ua l q u i er p ers o n a ?

De n i n g u n a m a n e r a . L a l e y e s t a b l e c e q u e l o s d a t o s i n s e r t a d o s e n l a s d e c l a r a c i o n e s
j u r a d a s s o n s e c r e to s y s ó l o p u e d e n s e r co n oc i d o s po r l a a u t o r i d a d f i s c a l u o t r o s o rg a n i s m o s
de recaudación que soliciten información. No pue de cualquier persona utilizar información
que surja de las mismas.

In c l u s o l a l e y e x p r e s a q u e ( s a l vo c a so s d e p ro b le m a s f a m i l i a r e s o c r i m i n a l e s p o r
d e l i t o s v i n c u l a d o s c o n l a l i q u i d a c ió n r e a l i z a d a ) , l o s j u e c e s n o p u e d e n a c ep t a r co m o “m e d i o s
de prueba”, los datos que sur jan de informaciones obrantes en esta documentación, debiendo
rechazarlas de oficio.

P o r q u é, s i l a s d ec l ar a c i o n es j ur a da s s o n s ec ret a s , m u c h a s v ec es el Fi s c o p ub l i c a
en d i ar i o s , n ó m i n a d e c o n t r i b u y en t es q u e n o h a n p a ga d o s us i m p u es t o s o n o h a n
p r es en t a d o s u s d ec l ar a c i o n es j u r ad as ?

P o r q u e e s t e t i p o d e p u b l i c a c ió n s í l a p e r m i t e l a l e y . E x p r e s a m e n t e l o d i c e l a n o r m a
y por tal motivo el Fisco suele hacer este tipo de comunicaciones al público en general .
 En la reforma 2003 se excluye del secreto fiscal los casos de remisión de informació n
a l e x t e r i o r e n e l m a r c o d e A c u e r d o s d e C o o p e r ac i ó n In t e r n a c i o n a l c e l e b r a d o s p o r l a A F IP c o n
otras Administraciones Tributarlas del exterior.

Q u é s o n l o s R eg í m en es d e Pr es en t a c i ó n Es p o nt á n ea ?

La ley faculta al PEN para que cuando quiera disponerlo, con aplicación generalizada
a todo el país o a ciertas y determinadas z onas, puede establecer regímenes de
r e g u l a r i z a c i ó n t r i b u t a r í a , l i b e r a n d o t o t a l o pa r c i a l m e n t e d e l p a g o d e i n t e r e s e s ,
a c t u a l i z a c i o n e s y / o s a n c i o n e s.

Es decir, que el b e n e f ic i o alcanzaría a co n t r i b u y e n t e s que regularizan

e s p o n t á n e a me n t e s u s i t u a c i ó n y c u m p l i e n d o c o n l a s o b l i g a c i o n e s o m i t i d a s . P e r o l a l e y a c o t a
q u e l a p r e s e n t a c i ó n n o d e b e h a c e r s e a r a í z d e u n a i n s p e c c ió n in ic ia d a , o b s e r v a c ió n d e p a r t e
d e l F is c o o d e n u n c ia p r e s e n t a d a , q u e s e v in c u le c on e l r e s p o n s a b le .

C a b e d e s t a c a r s e q u e , c o n e x c e p c ió n d e l a f a c u l t a d d e l P E N a n t e s m e n c i o n a d a , n u n c a
podrá establecer regímenes de regularización de deudas que impliquen eximiciones totales
o parciales del c apital, intereses, multas y cualquie r otra tipo de sanción .

En los ú ltimos años han existido permanentes normas de esta naturaleza. La doctrina
en general rechaza s u aplicación, por cuanto desalienta al cumplimiento en general de los
c o n t r i b u y e n t e s . De t o d o s m o d o s , s u e l e n s e r u t i l i z a d o s c o n f r ec u e n c i a s o b r e t od o c u a n do e l
Fisco necesita incrementar su recaudación.

Q u é s o n l o s s o rt eo s o c o n c u rs o s ?

E l a r t . 1 1 4 d e l a l e y f a c u l t a a l P E N p a r a q u e co n l a f i n a l i d a d d e i n c e n t i v a r l a
c o l a b o r ac i ó n d e l p ú b l i co , e n e l c u m p l i m i e n t o d e l o s d e b e r e s fo r m a l e s d e l o s co n t r i b u y e n t e s ,
pueda otorgar mediante algún mecanismo, premios en dinero o en especie a través de sorteos
o c o n c u r so s q u e o r g a n i c e co n t a l e s f i n e s .

E x i s t i ó u n p r o c e d i m i e n t o c o n o c i d o c o mo d e l L O T E RI V A , q u e l u e g o s e d e j ó s i n e f e c t o .
M e d i a n t e e l De c r e t o 1 3 8 9 / 01 ( B O 5 / 11 / 01 ) s e re s t a b l e c i ó u n s i s t e m a d e s o r t eo s y
p r e m i o s d e n o m i n a d o IV A SO L IDA RIO , t e n d i e n t e a d e s a l e n t a r l a e v a s i ó n m e d i a n t e l a n o
emisión de comprobantes.

E l ú l t i m o s e i m p l e m e n t o a t r a v é s d e l a RG ( A F IP ) 2 58 3 ( B O 0 6 / 04 / 09 ) i n s t r u m e n t a n d o
e l p r o g r a m a “ IV A y V u e l t a ” .

P o r R G ( A F IP ) 2 73 5 ( BO 2 ~ / 12 / 09 ) s e d e r o g a a pa r t i r d e l d e e n e r o d e 2 0 10 d i c ho
p r o g r a m a , q u e c o n s i s t í a e n e l s o r t e o s e m a n a l p o r p a r t e d e l a A F IP d e a u t o m ó v i l e s 0 k m , e n t r e
l o s c o n s u m i d o r e s f i n a l e s q u e s o l i c i t a b a n t i c k e t s o fa c t u r a s p o r s u s a d q u i s i c i o n e s .

De s t a c a m o s q u e , n o o b s t a n t e l a f i n a l i z a c i ó n d e l os s o r t e o s , e l n u e v o fo r m u l a r i o a
c o l o r “E x i j a s u F a c t u r a ” – F . 9 6 0 - c o n t i n ú a v i g e n t e .

L o s t rá m i t es a n t e la D G I, c u a n d o s e r ea l i za n a t r a v és d e l a p r es en t a c i ó n d e es c r i t o s
o n o t a s , l l eva n s el l a d o ? T i en en a lg u n a f o r m a l id a d en es p ec i a l ?

L a l e y e s t a b l e c e q u e no d e b e n s e r s e l l a d a s l a s no ta s o e s c r i t o s q u e s e p r e s e n t e n e n
l a s e d e d e l a D i r e c c i ó n G e n e r a l Im p o s i t i v a .

E n c u a n t o a l m e c a n i s m o d e p r e s e n t a c i ó n d e n o t as , p o r RG 1 1 2 8 ( BO 9 / 11 / 01 ) s e
establecieron nuevos requisitos para que las notas sean aceptadas y que son los siguientes:

 L a c o nf e cc i ó n d e l a s n o t a s d e b e e f e c t u a r s e e n l o s f o r m u l a r i o s q u e s e h a b i l i t a n y q u e s o n :

 E l f o r m . 2 0 6 / I ( s e c o n fe c c io n a c o n e l a p l i c a t i v o M U L T IN O T A F .2 0 6 - Ve r s i ó n 1 . 0 )
 L o s f o r m . 2 06 / M y 20 6 / M (c o n t i n u a c i ó n) p r e v i s t os p a r a s e r c o m p l e t a d o s a m a n o o
máquina.
 F o r m . 3 99 e x c l u s i v a m e n t e p a r a s o l i c i t a r ca m b i o s d e l a s i m p u t a c i o n e s d e p a g os
realizados.
 Quedan al margen del nuevo sistema los escritos re feridos a:
 V i s t a s d e l p r o c e d i m i e n t o d e d e t e r m i n a c i ó n d e o f ic i o .
 S u m a r i o s p o r i n f r a c c i o n e s fo r m a l e s o m a t e r i a l e s
 Recursos previstos en la Ley 11683 y en su reglamentación
 Im p u g n a c i o n e s d e d e t e r m i n a c i o n e s d e i m p u e s t o s a l t r a b a j o ( r é g i m e n L e y 1 8 8 2 0 )
 Formularios de denuncias .

E s t e n u e v o s i s t e m a n o e l i m i n a e l v i g e n t e p o r l a v i e j a RG ( DG I) 4 2 7 0 d e l a ñ o 1 9 9 7 ,
p o r e l c u a l l o s e m p l e a d o s d e l a A F IP e s t á n o b l i g a d o s a c o n f e c c io n a r e l F . 4 0 0 4 c a d a v e z q u e :

 Rechacen la presentación de:

 Notas
 De c l a r a c i o n e s j u r a d a s
 Cualquier otra documentación o
 Nieguen la provisión de los formularios en blanc o que se soliciten

Por ello resulta importante que toda persona que realice diligencias en las
d e p e n d e n c i a s d e l a A F IP s e p a q u e p u e d e e x i g i r d i c h a c o n s t a n c i a c a d a v e z q u e s e c o n f i g u r e n
las situaciones mencionadas, aún cuando el rechazo obedezca a la aplicación de los nuevos
requisitos que ahora fijó la resolución comentada.

R es p o n s a b i li d ad s o l i da r ia d e l o s ba n c o s

La reforma última establece (L. 92.1) que la s entidades fin ancieras, serán
responsables en forma solidaria y hasta el valor del bien o la suma de dinero que se hubiere
p o d i d o e m b a r g a r, c u a n do co n co n o c i m i e n t o p r e vi o d e l e m b a r g o h u b i e r e n p e r m i t i d o su
levantamiento y de manera particular en los s iguie ntes supuestos:

 Sean causantes en forma directa de la ocultación de bienes, fondos, valores o

d e r e c h o s d e l c o n t r i b u y e n t e e j e c u t a do , c o n l a f i n a l i d a d d e i m p e d i r l a t r a b a d e l e m b a r g o -
 Cuando sus dependientes incumplan las órdene s de embargo u otras medidas
c a u t e l a r e s o r d e n a d a s p o r l o s j u e c e s o po r l o s a g e n t e s f i s c a l e s -
 Verificada algunas de las situaciones descriptas, e l agente fiscal la comunicará de
i n m e d i a t o a l j u e z d e l a e j e c u c i ó n f i s c a l d e q u e s e t ra t e , a c o m p a ñ a n do t o d a s l a s c o n s t a n c i a s
q u e a s í l o a c r e d i t e n . E l j u e z d a r á t r a s l a d o p o r 5 d í a s a l a e n t i d a d o p e r s o n a d e n u n c i a d a,
luego de lo cual deberá d ictar resolución manda ndo a hacer efectiva la responsabilidad
solidaria aquí prevista, la qu e deberá cumplirse dentro de un plazo máximo de 10 días.

P r o c ed i m i en t o a s eg u i r a n t e d eu da s ga r a n t iz ad a s ( L . 9 2 . 2 )

 Si la deuda firme, liquida y exigible es tuviera ga rantizada, mediante aval, fianza

p e r s o n a l , p r e n d a , h i p o t ec a o c u a l q u i e r o t r a g a ra n t í a , s e p r o c e d e rá e n p r i m e r l u g a r a
e j e c u t a r l a , s i g u i e n d o p o r e l l o e l p ro c e d i m i e n t o p r ev i s t o e n e l a r t . 92 . U n a v e z e j e c u t a d a l a
g a r a n t í a , s i l a m i s m a n o f u e s e s u f i c i e n t e p a r a c u b ri r l a d e u d a , s e p o d r á s e g u i r l a e j e c uc i ó n
c o n t r a c u a l q u i e r o t r o b i e n o v a l o r d e l e j e c u t a do .

A c r e d i t a c i ó n d e c u m p l i m i e n t o f i s c a l ( L . I0 4 , 2 y 3 p á r r a f o )

 La acreditación del cumplimiento de las obligaciones tributarlas, según la

r e g l a m e n t a c i ó n d e l a A F IP , t e n d r á t a m b i é n e f e c t o s c o n r e l a c i ó n a l o s m u t u o s h i p o t e c a r i o s
(préstamo s), cuando el acreedor -sea esta persona f ísica o jurídica, excepto los bancos-,
p r o m u e v a l a e j e c u c i ó n h i p o t e c a r i a . Di c h a o b l i g a c i ón s e f o r m a l i z a r á e n oc a s i ó n d e e n t ab l a r
l a d e m a n d a , m e d i a n t e e l c e r t i f i c a d o e x t e n d i d o p o r l a A F IP .

 L a A F IP i n s t r u m e n t a r á u n r é g i m e n d e r e t e n c i ó n , a p l i c a b l e s o b r e e l c a p i t a l o b j e t o d e
la demanda, cuando el acreedor omita cumplir con la obligación dispuesta en e l párrafo
a n t e r i o r , d e b i e n d o ef e c t u a r s e l a r e t e n c ió n e n o p ort u n i d a d d e a p r o b a r s e l a co r r e s p o n d i e n t e
liquidación.

 L a A F IP a t r a v é s d e s u R G 1 61 5 ( BO 23 / 1 2/ 0 3) re g l a m e n t ó l a n u e v a o b l i g a c ió n a
cargo de los acreedores de mutuos hipotecarios de acreditar su s ituación ante el fisco
n a c i o n a l , d i s p o n i e n d o a l r e s p e c t o:

 De b e n p r e s e n t a r e l f o r m u l a r i o F . 9 8 0 d e A c r e d i t a c i ó n F i s c a l ( d i s p o n i b l e e n l a p á g i n a
Web).
  E n c a s o d e r e c h a zo , s e p od r á i n t e r p o n e r e l r e cu r s o p r e v i s t o e n e l a r t . 74 d e l D.
Reglamentario.
 E l c e r t i f i c a d o f i s ca l s e r á e x t e n d i d o e n l a m e d i d a e n q u e l o s a c r e e d o r e s r e g u l a r i c en
l a s o b s e r v a c i o n e s fo r m u l a d a s .
 S e o r g a n i z a e l r é g i m e n d e r e t e n c i ó n a c u e n t a d e l Im p u e s t o a l a s G a n a n c i a s ,
aplicable sobre el capital objeto de la demanda para el caso de acreedores que hayan omitido
d e c l a r a r l o s f o n do s e n t r e g a d o s e n m u t u o h i p o t e c a r i o , e i n g r e s a r e l i m p u e s t o
correspondiente.
 Los agentes de retención por excelencia serán los Bancos a los que el Tribunal
l i b r ó l a o r d e n d e p a g o e n d i c h a e j e c u c i ó n j u d i c i a l . A l e f e c t u a r s e e l p a g o , s e r e t e n d r á e 1 3 5%
sobre el monto objeto de la demanda entablada.

R ég i m en d el S er v i c i o D o m és t i c o

 A f i n d e l og r a r r e g u l a r i z a c i ó n d e e s t e p e r s o n a l y q u e a s u v e z p u e d a n go z a r de
b e n e f i c i o s d e o b r a s o c i a l y j u b i l a c i ó n , l a A F IP d i c t a l a r e g l a m e n t a c i ó n p e r t i n e n t e , a t r a v é s
d e l a R G 1 9 7 8 ( B O 1 9 /1 2 /0 5 ) .

 E s t e t r a b a j o s e e n c u e n t r a e x c l u i d o d e l a L e y d e C o n t r a t o d e T r a b a j o ( L e y 2 07 4 4)
y t i e n e u n v i e j o De c r e t o - l e y 3 2 6 d e l a ñ o 1 9 5 6 s o br e e l q u e s e b a s a . Re g u l a l a s t a r e a s d e
l o s q u e h a c e n ac t i v i d a d d e l a v i d a d o m é s t i c a , q u e t r a b a j e n m e n o s d e c u a t ro h o ra s p o r d í a o
lo hagan por menos de cuatro días a la semana para el mismo empleador.

 Es un trabajo que se realiza en e l ámbito del hogar y no debe reportar a su

e m p l e a d o r u n b e n e f i c i o e c o nó m i c o .

 O p o r t u n a m e n t e s e d i c t ó l a l e y 25 2 39 q u e e s d e ap l i c a c i ó n e n t o d a l a N a c ió n y f i j a
l a s s u m a s m e n s u a l e s q u e d e b e n i n g r e s a r s e a l a S e g u r i d a d S o c i a l ( Re g . S e g u ro N a c i o n a l de
S a l u d y c o n t r i b u c i o n e s p a r a R é g i m e n d e Re p a r t o ) , m o n t o q u e d e p e n d e r á d e l a s h o r a s
semanales trabajadas.

 A h o r a l a L e y ac l a r a q u e e s e r é g i m e n d e l a l e y 2 5 2 39 e s a p l i c a b l e p a r a a q u e l l o s
que trabajen para un mismo dador de trabaj o, como mínimo 6 horas semanales, sea en
r e l a c i ó n d e d e p e n d e n c i a o co m o a u t ó n o mo . E s t e d e t a l l e n o i n t e r e s a .

 L a t a b l a f i j ó l o s m o n to s a m e n s u a l e s ap a g a r s e ( R é g i m e n d e S a l u d y
C o n t r i b u c i o n e s ) , q u e v a r í a n s e g ú n e l t r a b a j o e x i j a en t r e 6 ó m á s h o r a s , 1 2 ó m á s h o r a s y 16
ó más horas trabajadas

 En caso de que ya esté jubilado, sólo se ingresa la contribución del empleador

 E l S e g u r o d e V i d a O b l i g a t o r i o e s t á a c a r g o d e l e m p l e a d o r ( Dt o . 1 5 67 / 74 ) .

 También puede haber aportes y contribuciones opcionales. Po r caso el Seguro de

Accidentes Personales, el Seguro de Sepelio, el Aporte sindical a cargo del propio trabajador.