Dedicatória

Dedico este livro aos meus tios e mestres

Alcebíades Bollini e Thyrso Bollini

Como seriam venturosos os agricultores, se conhecessem os seus

bens!
Virgílio.
 Do autor

Fernando César Gregorio é graduado em Engenharia,

Direito e Filosofia. Consultor tributário, professor, escritor e
palestrante, tendo exercido os cargos de Delegado da Receita
Federal e ex-Chefe do Serviço de Inteligência da Receita Federal.
Sócio administrador do escritório GREGORIO
CONSULTORIA TRIBUTÁRIA, presta serviços de
acompanhamento e orientações em fiscalizações, impugnações e
defesas em contenciosos administrativos e judiciais; consultoria e
planejamento tributário, perícias e elaboração de pareceres fiscais;
compliance fiscal com avançada tecnologia digital, recuperação de
créditos tributários, estudo e planejamento de blindagem patrimonial
e aspectos sucessórios (holding), assessoria em passivos fiscais.
 SUMÁRIO

INTRODUÇÃO
LIVRO I – PESSOAS FÍSICAS
ATIVIDADE RURAL
Atividades não Consideradas Rurais
Equiparação à PJ devido à prática de atividades não rurais
Equiparação à PJ devido à Operações Imobiliárias
Equiparação à PJ e obrigatoriedade da escrituração Contábil-Fiscal
Inscrição no CNPJ
Jurisprudência
Descasque de arroz
Lenha
Receita Bruta da Atividade Rural
Vendas através de Cooperativas
Comercialização com Cooperativa – Jurisprudência.
Contratos de Parceria e Arrendamento Rural
Contrato de Parceria Rural
Contrato de Arrendamento Rural
Jurisprudência
Contrato com Gado
Aluguel de pastagem e equipamentos
Avicultura
Turismo Rural
Extração de madeira e produção de carvão
Custo de Aquisição - Imóveis rurais adquiridos até 1/1/1997
Custo de Aquisição - Imóveis rurais adquiridos após 1/1/1997
Jurisprudência
Ganho de Capital - Alienação de imóveis rurais
Despesas de Custeio
Exposições agropecuárias – jurisprudência
Investimentos da Atividade Rural
Resultado da atividade rural da Pessoa Física
Regime de Caixa
 Direitos e obrigações a prazo
Jurisprudência
Apuração pelo Livro-Caixa do Produtor Rural - LCDPD
Jurisprudência
Apuração pelo Arbitramento da receita
Do Resultado Negativo – Compensação de Prejuízos
Tributação na Declaração de Ajuste - DAA IRPF
Residentes e Atividade rural exercida no exterior
Cadastro no ITR
Comprovação Documental das Receitas
Guarda de Livros e Documentos

LIVRO II – PESSOAS JURÍDICAS

Atividade rural da Pessoa Jurídica
Atividades da PJ não consideradas como rurais
Atividade Rural exercida no exterior
Tributação do Imposto de Renda e da CSLL
Incentivos Fiscais
Depreciação Integral do Ativo Imobilizado
Jurisprudência
Lavoura Canavieira
Compensação de Prejuízos Fiscais
Prejuízos Não Operacionais
Suspensão das contribuições do PIS-Pasep e da Cofins
Alíquota Zero
Direito ao desconto de créditos
Insumos que geram direito aos créditos
Simples Nacional
Receitas da Atividade Rural - PJ
Segregação das Receitas na Apuração dos Resultados
Alienação de propriedade rural - Pessoa Jurídica
Ganho Capital – PJ rural - Lucro RealGanho Capital – PJ rural - Lucro Presumido
Ganho Capital – PJ rural - Lucro Arbitrado

Ganho Capital – PJ rural - Simples Nacional

Jurisprudência
Despesas de Custeio
Culturas Agrícolas - Permanente e Temporárias
Avaliação de estoque de produtos agrícolas
Jurisprudência
Classificação da conta de gado no Ativo
Gado - Ativo Imobilizado
Gado - Ativo Realizável
Superveniências Ativas
Insubsistências Ativas
Exaustão de lavouras
ICMS - Imposto sobre Operações relativas à Circulação de Mercadorias e Prestação
de Serviços
Contribuição Social – Produtor Rural
Jurisprudência
ITR - Imposto sobre a Propriedade Territorial Rural
Jurisprudência
Regularidade Fiscal
Holding e a Governança Tributária
 [1]
INTRODUÇÃO

A Constituição Federal determina que a política agrícola deve

ser planejada e executada com a participação efetiva do setor de
produção, envolvendo produtores e trabalhadores rurais, bem como
dos setores de comercialização, de armazenamento e de
transportes, levando em conta, especialmente os instrumentos
creditícios e fiscais[2].
Ninguém duvida da importância do agronegócio para o País,
setor que é o carro chefe da economia e vem, literalmente,
alavancando a economia nacional nos últimos anos. Enquanto o
país patina no seu desenvolvimento econômico, assolado por
sucessivas crises, o agronegócio é o carro chefe da economia,
cresceu incríveis 3,8% e representa 21% de todo o Produto Interno
Bruto brasileiro em 2019, e, além de ser o destaque das
exportações, mantem-se em forte expansão. Os cerca de 5 milhões
de produtores rurais brasileiros - grandes, médios ou pequenos -
transformaram o Brasil numa superpotência mundial na produção
agropecuária, gerando enormes e constantes superávits na balança
comercial, criando milhares de empregos e um admirável espectro
de pesquisas e capacitação profissionalizantes na área.
Não param por aí os feitos destes competentes e aguerridos
executivos do agrobusiness. Inovação genética, desenvolvimento de
novos cultivares, aumento de produtividade do solo,
desenvolvimento, inovações e altas tecnologias, exemplo para o
mundo de certificações internacionais pioneiras na área de
sustentabilidade agro-sócio-ambiental, são exemplos de algumas
metas alcançadas pelo setor.
Ante este espetacular cenário de trabalho e competência, a
pergunta que se apresenta é: Quais são efetivamente as políticas
públicas de fomento e incentivo a esta atividade tão fundamental
para o país e inscritos na Carta Magna? Quais incentivos fiscais
eficazes existentes, para que se possa afirmar que os princípios
constitucionais estão sendo minimamente cumpridos? Quais
projetos oriundos dos setores públicos que traçam concretamente
um plano para a defesa do homem do campo e da economia rural,
para a valorização da produção agropecuária? Que estratégia de
médio e longo prazos foi proposta pelos administradores públicos
para a desejável e tão sonhada agregação de valor; qual plano
estratégico de ataque firme e corajoso junto aos organismos
internacionais na a defesa do livre comércio de produtos da
agropecuária e da agroindústria nacionais? Dos bilhões destinados
pelo governo ao setor privado na última década, quanto realmente
chegou ao homem do campo?
Um setor formado por empresários altamente competentes e
competitivos, nunca propugnou por políticas paternalistas estatais,
mas por meios de transportes competitivos para escoamento da
produção, infraestrutura, inclusive a portuária, logística, reformas da
legislação tributária e financeira, seguro agrícola, qualificação,
simplificação e acessibilidade ao crédito rural, política industrial
voltada ao melhoramento da qualidade e dos custos dos insumos,
são uma constante nos discursos indignados.
Nas próximas páginas nos proporemos à tarefa de examinar
a legislação sobre o imposto de renda, com breves incursões em
outros tributos, aplicáveis à taxação desta atividade que é a base da
nossa Nação. Registramos que as permanentes mudanças na
legislação e nas decisões administrativas e judiciais, não permitem
que qualquer obra sobre tributação tenha a mínima pretensão de ser
completa ou definitiva em nosso país.
LIVRO I – PESSOAS FÍSICAS
 ATIVIDADE RURAL

Neste tópico, trataremos da tributação do resultado das

atividades rurais exercidas pelas pessoas físicas. A tributação pelo
imposto de renda pessoa física dos resultados da atividade rural têm
tratamento diferenciado das demais receitas percebidas.
Para fins do imposto de renda, são considerada atividade rural
da pessoa física a agricultura; a pecuária; a extração e a exploração
vegetal e animal; a exploração de atividades zootécnicas, tais como
apicultura, avicultura, cunicultura, suinocultura, sericicultura,
piscicultura e outras culturas de pequenos animais; a atividade de
captura de pescado in natura, desde que a exploração se faça com
apetrechos semelhantes aos da pesca artesanal (arrastões de praia,
rede de cerca, etc.), inclusive a exploração em regime de parceria,
que analisaremos com mais detalhes nos capítulos seguintes[3].

Também se incluem como atividade rural[4] a transformação

dos produtos decorrentes da atividade rural, sem que sejam
alteradas as características do produto in natura, feita pelo próprio
agricultor ou criador, com equipamentos e utensílios usualmente
empregados nas atividades rurais, utilizando exclusivamente
matéria-prima produzida na área rural explorada, tais como: o
beneficiamento de produtos agrícolas ( descasque de arroz e de
outros produtos semelhantes; debulha de milho; conservas de
frutas); a transformação de produtos agrícolas (moagem de trigo e
de milho; moagem de cana-de-açúcar para produção de açúcar
mascavo, melado, rapadura); grãos em farinha ou farelo; a
transformação de produtos zootécnicos (produção de mel
acondicionado em embalagem de apresentação) e de laticínio
(pasteurização e acondicionamento de leite; transformação de leite
em queijo, manteiga e requeijão); a produção de sucos de frutas
acondicionados em embalagem de apresentação; a produção de
adubos orgânicos; a transformação de produtos florestais (produção
de carvão vegetal; produção de lenha com árvores da propriedade
rural; venda de pinheiros e madeira de árvores plantadas na
propriedade rural; produção de embriões de rebanho em geral,
alevinos e girinos, em propriedade rural, independentemente de sua
destinação (reprodução ou comercialização).
Embora seja objeto de interpretações conflitantes, a
legislação exclui do conceito da atividade rural a industrialização de
produtos, tais como bebidas alcoólicas em geral, óleos essenciais,
arroz beneficiado em máquinas industriais, fabricação de vinho com
uvas ou frutas; a comercialização de produtos rurais de terceiros e a
compra e venda de rebanho com permanência em poder do
contribuinte em prazo inferior a 52 dias, quando em regime de
confinamento, ou 138 dias, nos demais casos; o beneficiamento ou
a industrialização de pescado in natura; o ganho auferido por
proprietário de rebanho, entregue, mediante contrato por escrito, a
outra parte contratante (simples possuidora do rebanho) para o fim
específico de procriação, ainda que o rendimento seja
predeterminado em número de animais; as receitas provenientes do
aluguel ou arrendamento de máquinas, equipamentos agrícolas e
pastagens, e da prestação de serviços de transportes de produtos
de terceiros; as receitas decorrentes da venda de recursos minerais
extraídos de propriedade rural( tais como metal nobre, pedras
preciosas, areia, aterro, pedreiras); as receitas de vendas de
produtos agropecuários recebidos em herança ou doação(quando o
herdeiro ou donatário não explore atividade rural); as receitas
financeiras de aplicações de recursos no período compreendido
entre dois ciclos de produção; os valores dos prêmios ganhos a
qualquer título pelos animais que participarem em concursos,
competições, feiras e exposições; os prêmios recebidos de
entidades promotoras de competições hípicas pelos proprietários,
criadores e profissionais do turfe; as receitas oriundas da exploração
do turismo rural e de hotel fazenda.

Atividades não Consideradas Rurais

A legislação define que não são classificadas como

atividades rurais a industrialização de produtos, tais como bebidas
alcoólicas em geral, óleos essenciais, arroz beneficiado em
máquinas industriais, fabricação de vinho com uvas ou frutas; a
comercialização de produtos rurais de terceiros e a compra e venda
de rebanho com permanência em poder do contribuinte em prazo
inferior a 52 dias, quando em regime de confinamento, ou 138 dias,
nos demais casos; o beneficiamento ou a industrialização de
pescado in natura; o ganho auferido por proprietário de rebanho,
entregue, mediante contrato por escrito, a outra parte contratante
(simples possuidora do rebanho) para o fim específico de
procriação, ainda que o rendimento seja predeterminado em número
de animais; as receitas provenientes do aluguel ou arrendamento de
máquinas, equipamentos agrícolas e pastagens, e da prestação de
serviços de transportes de produtos de terceiros; as receitas
decorrentes da venda de recursos minerais extraídos de
propriedade rural, tais como metal nobre, pedras preciosas, areia,
aterro, pedreiras; as receitas de vendas de produtos agropecuários
recebidos em herança ou doação, quando o herdeiro ou donatário
não explore atividade rural; as receitas financeiras de aplicações de
recursos no período compreendido entre dois ciclos de produção; os
valores dos prêmios ganhos a qualquer título pelos animais que
participarem em concursos, competições, feiras e exposições; os
prêmios recebidos de entidades promotoras de competições hípicas
pelos proprietários, criadores e profissionais do turfe; as receitas
oriundas da exploração do turismo rural e de hotel fazenda.[5]

Equiparação à PJ devido à prática de atividades não rurais

Conforme determina a legislação do imposto, a pessoa física
que, em nome individual, explore, habitual e profissionalmente,
qualquer atividade econômica de natureza civil ou comercial, com o
fim especulativo de lucro, mediante venda a terceiros de bens ou
serviços; e as que promoverem a incorporação de prédios em
condomínio ou loteamento de terreno, são equiparadas à pessoa
jurídica, para efeito do imposto de renda[6].
Assim, a pessoa física que exerça de forma habitual qualquer
das atividades consideradas não rurais[7], é equiparada à pessoa
jurídica para efeitos tributários, devendo apurar o imposto e
contribuições como qualquer outra pessoa jurídica, sem os
incentivos dados aos resultados obtidos da atividade rural.
Equiparação à PJ devido à Operações Imobiliárias
Também será equiparada à pessoa jurídica a subdivisão ou
desmembramento de imóvel rural adquirido após 30 de junho de
1977, em mais de dez lotes, ou a alienação de mais de dez
quinhões ou frações ideais desse imóvel, que é equiparada a
loteamento. Não ocorre a equiparação quando a subdivisão se
efetive por força de partilha amigável ou judicial em decorrência de
herança, legado, doação como adiantamento da legítima, ou
extinção de condomínio. (RIR/2018, art. 165)
Considera-se empresário quem exerce profissionalmente
atividade econômica organizada para a produção ou a circulação de
bens ou de serviços. Não se considera empresário quem exerce
profissão intelectual, de natureza científica, literária ou artística,
ainda com o concurso de auxiliares ou colaboradores, salvo se o
exercício da profissão constituir elemento de empresa.
Para o Código Civil, a lei deve assegurar tratamento
favorecido, diferenciado e simplificado ao empresário rural e ao
pequeno empresário, quanto à inscrição e aos efeitos daí
decorrentes. O empresário, cuja atividade rural constitua sua
principal profissão, pode, observadas as formalidades de que tratam
o art. 968 do CC, requerer inscrição no Registro Público de
Empresas Mercantis da respectiva sede, caso em que, depois de
inscrito, ficará equiparado, para todos os efeitos, ao empresário
sujeito a registro.[8]
Equiparação à PJ e obrigatoriedade da escrituração Contábil-
Fiscal

As pessoas físicas que forem equiparadas a pessoas

jurídicas por imposição legal, deverão adotar todos os
procedimentos contábeis e fiscais aplicáveis às demais pessoas
jurídicas, estando especialmente obrigadas inscrever ‐ se no CNPJ,
manter escrituração contábil completa em livros registrados e
autenticados, com observância das leis comerciais e fiscais, manter
sob sua guarda e responsabilidade os documentos comprobatórios
das operações relativas às atividades da empresa individual, pelos
prazos previstos na legislação; apresentar declarações exigidas em
lei, efetuar as retenções e recolhimentos do imposto de renda na
fonte (IRRF) e demais obrigações acessórias aplicadas às demais
pessoa jurídicas.

Inscrição no CNPJ
O Produtor Rural Pessoa Física é autorizado pela Receita
Federal do Brasil, caso exigido pelo fisco estadual, a manter registro
no Cadastro Nacional da Pessoa Jurídica – CNPJ[9], mas, para todos
os efeitos, não perde a condição de pessoa física,
consequentemente a retenções prevista na legislação
correspondente ao INSS incidente sobre a comercialização de sua
produção, deve ser feita pelo adquirente no ato do pagamento de
sua aquisição, e o valor retido deverá ser repassados a Previdência
Social.
Jurisprudência

Descasque de arroz

A Primeira Turma do Superior Tribunal de Justiça decidiu que

o produtor rural que realiza o descasque de arroz antes de
comercializar a safra não perde a condição de pessoa física quando
recolhe o imposto de renda, porque esse e outros processos de
transformação de produtos feitos pelos próprios agricultores não
constituem processo industrial. (Notícias do STJ de 12/12/2000).
Lenha
No mesmo sentido, por orientação da Receita Federal, a
produção de lenha por produtor rural pessoa física, com madeira
originária de sua propriedade, e acondicionada em embalagem com
capacidade superior àquela em que o produto é comercializado no
varejo e na qual está identificado apenas o produto, marca e dados
do produtor rural, não caracteriza industrialização. As receitas assim
obtidas serão tributadas como resultado da atividade rural explorada
por pessoa física. Processo de Consulta nº 310/10. Órgão: SRRF /
9a. Região Fiscal.

Receita Bruta da Atividade Rural

A receita bruta gerada pela atividade rural é constituída pelo
montante das vendas dos produtos oriundos da atividade, sem a
exclusão do ICMS e do FUNRURAL.
 Deve ainda compor a receita bruta da atividade rural os valores
recebidos de órgãos públicos (tais como auxílios, subvenções,
subsídios, Aquisições do Governo Federal (AGF) e as indenizações
recebidas do Programa de Garantia da Atividade Agropecuária (Pro-
Agro); o montante ressarcido ao produtor agrícola pela implantação
e manutenção da cultura fumageira; o valor de alienação de
investimentos utilizados exclusivamente na exploração da atividade
rural (ainda que adquiridos pelas modalidades de arrendamento
mercantil e consórcio); o valor da entrega de produtos agrícolas,
pela permuta com outros bens ou pela dação em pagamento; o
valor pelo qual o subscritor transfere os bens e direitos utilizados na
exploração da atividade rural e os produtos e os animais dela
decorrentes, a título de integralização de capital (art. 23 da Lei Nº
9.249, de 1995); as sobras líquidas decorrentes da comercialização
de produtos agropecuários, apuradas na demonstração de resultado
do exercício e distribuídas pelas sociedades cooperativas de
produção aos associados produtores rurais.
Como qualquer outra atividade, sobretudo em função de sua
especificidade, as receitas da comercialização dos produtos rurais,
submetidas à tributação diferenciada, devem ser comprovadas por
documentos oficialmente reconhecidos pelos fiscos federal e
estaduais.

Vendas através de Cooperativas

As sobras líquidas da destinação para constituição dos
Fundos previstos no art. 28 da Lei 5.764/71 somente serão
computadas na receita bruta da atividade rural do cooperado
quando a este creditadas, distribuídas ou capitalizadas pela
sociedade cooperativa de produção agropecuária (§ 1º do art. 1º da
Lei nº 10.676/03).
O produto entregue pelo cooperado considera-se vendido
quando da emissão da nota fiscal de saída do estabelecimento da
cooperativa para terceiro adquirente (PN nº 77/76 e 66/86). A Lei nº
10.676/03 não considera como receita do momento da venda o valor
da retenção feita pela cooperativa. No momento da distribuição ou
capitalização da sobra o valor correspondente torna-se renda do
cooperado. Com isso, fica alterado o entendimento firmado pelo PN
nº 522/70.
O DOU de 20-04-11 publicou vários acórdãos do CARF, como
o de nº 1103-00.367/ 2010, dando provimento aos recursos
voluntários das cooperativas dizendo que não sofrem a incidência
de CSLL sobre as sobras, por esses resultados não encerrarem a
mesma natureza de lucro.
A fiscalização está cometendo equívoco ao tributar as sobras
em nome das cooperativas quando essas receitas, tanto antes como
depois da Lei nº 10.676, de 2003, são tributáveis em nome dos
cooperados, pessoas físicas ou jurídicas, por serem retenções de
parte das receitas de vendas das cooperativas de produção
agropecuária [10]

Comercialização com Cooperativa – Jurisprudência.

A sociedade cooperativa é responsável pela arrecadação,
mediante desconto, e pelo recolhimento das contribuições do
produtor rural pessoa física - contribuinte individual e do produtor
rural pessoa física - segurado especial incidentes sobre a
comercialização da produção, quando adquirir ou comercializar o
produto rural recebido em consignação, independentemente dessas
operações terem sido realizadas diretamente com o produtor ou
com intermediário pessoa física. Nesse caso, a sociedade
cooperativa também é responsável pela informação em GFIP do
valor da receita da comercialização da produção auferida pelo
produtor rural pessoa física - contribuinte individual e do produtor
rural pessoa física - segurado especial. (DISPOSITIVOS LEGAIS: IN RFB nº
971, de 2009, arts. 3º, § 5º, 57, IV, 78, V, 80, III, 166, III, 176 e 184, I, III, IV e §§ 5º e 7º.
Item 6.5 Manual GFIP/SEFIP)

Contratos de Parceria e Arrendamento Rural

Em função do grande papel desempenhado pelas
agroindústrias em nosso pais, tornando mais eficiente e complexas
as relações na área rural, há um abrangente panorama de contratos
de arrendamentos e parcerias rurais que fazem emergir inúmeras
controvérsias entre os contribuintes e o fisco sobre a natureza tais
instrumentos e seus efeitos tributários, uma vez que a natureza do
contrato implicará no regime de tributação dos resultados.
Regra geral, a cessão do uso da propriedade rural pode ser
verificada através de duas formas: de parceria ou arrendamento. A
diferença consiste, fundamentalmente, na divisão ou não dos riscos
inerentes à atividade, implicando em consequências no
enquadramento no âmbito tributário.
A Receita Federal fixou entendimento no sentido de que,
quando o contrato celebrado referir-se a parceria rural e o cedente
não receber quantia fixa e participar dos riscos do negócio, a
tributação desses rendimentos é efetuada como atividade rural,
porém, quando os rendimentos provenientes de arrendamento de
imóvel rural, ainda que o contrato celebrado se refira a parceria
rural, se o cedente perceber quantia fixa sem partilhar os riscos do
negócio, que é da essência do contrato de parceria rural, estão
sujeitos ao imposto sobre a renda. Esses rendimentos são
tributados, como rendimentos equiparados a aluguéis, por meio do
recolhimento mensal (carnê-leão), se recebidos de pessoa física ou,
na fonte, se pagos por pessoa jurídica e na declaração de ajuste[11].
Neste sentido, é primordial que as partes definam com
precisão e clareza a natureza de cada contrato, lembrando que,
sendo um negócio jurídico, requer para sua validade a observância
dos requisitos legais como: agente capaz, objeto lícito e forma
prescrita ou não defesa em lei, e pode ser considerado nulo se não
cumprir os requisitos formais.
Embora não seja o escopo deste livro o estudo aprofundado
dos aspectos jurídicos dos contratos, faremos uma análise dos seus
efeitos em função de sua importância e larga utilização destes
instrumentos na atividade rural.

Contrato de Parceria Rural

O contrato de parceria rural tem seus requisitos jurídicos
estabelecidos no Estatuto da Terra, sendo que a formalização do
contrato, por escrito e registrado em cartório, é condição
imprescindível para que se admita, para efeitos tributários, a
existência de parceria de produção rural. É irrelevante a
denominação que lhe é dada.
O Decreto no 59.566, de 14 de novembro de 1966, define
como Parceria rural o contrato agrário pelo qual uma pessoa se
obriga a ceder à outra, por tempo determinado ou não, o uso
especifico de imóvel rural, de parte ou partes do mesmo, incluindo,
ou não, benfeitorias, outros bens e ou facilidades, com o objetivo de
nele ser exercida atividade de exploração agrícola, pecuária,
agroindustrial, extrativa vegetal ou mista; e ou lhe entrega animais
para cria, recria, invernagem, engorda ou extração de matérias
primas de origem animal, mediante partilha de riscos do caso
fortuito e da força maior do empreendimento rural, e dos frutos,
produtos ou lucros havidos nas proporções que estipularem,
observados os limites percentuais da lei[12].
Em suma, dá-se a parceria:
• Agrícola, quando o objeto da cessão for o uso de imóvel rural,
de parte ou partes do mesmo, com o objetivo de nele ser
exercida a atividade de produção vegetal;
• Pecuária, quando o objetivo da cessão forem animais para
cria, recria, invernagem ou engorda;
• Agroindustrial, quando o objeto da sessão for o uso do imóvel
rural, de parte ou partes do mesmo, ou maquinaria e
implementos, com o objetivo de ser exercida atividade de
transformação de produto agrícola, pecuário ou florestal;
• Extrativa, quando o objeto da cessão for o uso de imóvel rural,
de parte ou partes do mesmo, e ou animais de qualquer
 espécie, com o objetivo de ser exercida atividade extrativa de
produto agrícola, animal ou florestal;
• Mista, quando o objeto da cessão abranger mais de uma das
modalidades de parceria definidas nos incisos anteriores.
A Lei nº 11.443 de 05 de janeiro de 2007, inscreve conceito de
Parceria rural como o contrato agrário mediante partilha, isolada ou
cumulativamente, dos seguintes riscos:
• caso fortuito e de força maior do empreendimento rural;
• dos frutos, produtos ou lucros havidos nas proporções que
estipularem, observados os limites percentuais estabelecidos
em lei;
• variações de preço dos frutos obtidos na exploração do
empreendimento rural.
As partes contratantes poderão estabelecer a prefixação, em
quantidade ou volume, do montante da participação do proprietário,
desde que, ao final do contrato, seja realizado o ajustamento do
percentual pertencente ao proprietário, de acordo com a produção.
Eventual adiantamento do montante prefixado não descaracteriza o
contrato de parceria.
Em função de suas especificidades, os contratos de parceria
agroindustrial, de aves e suínos são regulados pela Lei 13.288 de
16 de maio de 2016.
Assim, o requisito caracterizador do contrato de parceria é que o
parceiro-outorgante partilha com o parceiro-outorgado os riscos de
caso fortuito e força maior, os frutos, produtos ou lucros havidos,
nas proporções estipuladas em contrato, e as variações de preço
dos frutos obtidos (apuração na atividade rural – receitas e
despesas).
O requisito objetivo da força maior ou de caso fortuito configura-
se na inevitabilidade do acontecimento e o subjetivo que é a
ausência de culpa na produção do evento. Segundo a doutrina,
existe caso fortuito quando o acontecimento não pode ser previsto
com diligência comum; só a diligência excepcional teria o condão de
afastá-lo. Já os casos de força maior seriam os fatos humanos ou
naturais, que podem até ser previstos, mas da mesma maneira não
podem ser impedidos, como, por exemplo, os fenômenos da
natureza, tais como tempestades, furacões, raios, etc., ou fatos
humanos como guerras, revoluções e outros.
O artigo 393 do Código Civil prevê que o devedor não responde
pelos prejuízos resultantes de caso fortuito ou força maior, se
expressamente não se houver por eles responsabilizado.
Seguindo o entendimento do Fisco federal, o Conselho de
Contribuintes decidiu[13] que, a despeito de ter sido atribuída a
denominação de contrato de parceria, quando pelas características
do negócio jurídico praticado em especial pela ausência de
compartilhamento de riscos, trata-se de contrato de arrendamento
rural, a tributação da renda deve se dar com base na legislação
aplicável ao arrendamento rural, ou seja, tributação dos rendimentos
como provenientes de aluguel recebido de pessoa física, sujeitos ao
recolhimento mensal de carnê-Leão, que se não efetuado, acarreta
a aplicação de multa isolada. Ademais a parceria agrícola deve ser
comprovada por contrato escrito registrado em cartório de títulos e
documentos em face da previsão legal.
 Em resumo, poder-se-ia elencar, além dos demais requisitos
definidos em lei, as cláusulas mínimas caracterizadoras de um
contrato de parceria rural:
1) Forma escrita;
2) Registro no Cartório de Títulos e Documentos desde a data do
início da exploração da atividade;
3) Capacidade das partes;
4) Objeto lícito, possível e determinado ou determinável;
5) Forma prescrita ou não defesa em lei;
6) Deve haver consentimento entre as partes contratantes, e tem
que haver aceitação dos dois lados tanto do contratante quanto
do contratado;
7) Partilha, isolada ou cumulativamente, dos seguintes riscos:
a) caso fortuito e de força maior do empreendimento rural;
b) dos frutos, produtos ou lucros havidos nas proporções
que estipularem, observados os limites percentuais
estabelecidos em lei;
c) variações de preço dos frutos obtidos na exploração do
empreendimento rural.
Conforme Acórdãos do STJ, o direito de preferência que se
confere ao arrendatário rural não alcança o contrato de parceria.
Este direito conferido pelo artigo 92, § 3º da Lei nº 4.504/64 é
exclusivamente do arrendatário, não abrangendo os casos de
Parceria Rural[14].

Contrato de Arrendamento Rural

 Por seu turno, o Decreto no 59.566/66 define como
Arrendamento rural o contrato agrário pelo qual o proprietário se
obriga a ceder à outra, por tempo determinado ou não, o uso e gozo
de imóvel rural, parte ou partes do mesmo, incluindo, ou não, outros
bens, benfeitorias e ou facilidades, com o objetivo de nele ser
exercida atividade de exploração agrícola, pecuária, agroindustrial,
extrativa ou mista, mediante certa retribuição ou aluguel,
observados os limites percentuais da Lei.
O traço característico do arrendamento é o isolamento do
proprietário do imóvel rural dos efeitos dos riscos inerentes ao
empreendimento rural, ficando a insegurança exclusivamente a
cargo do arrendatário, que se obriga a pagar quantia líquida e certa
para o proprietário, independentemente da produção.
É da índole da parceria rural a existência de risco para as
partes contratantes, de modo que a clausula que fixe previamente
prestações certas em favor de uma das partes descaracteriza a
parceria, fazendo com que o contrato passe a ter natureza jurídica
de arrendamento, o que afasta a sistemática de tributação própria
da atividade rural.
Para o Fisco nos contratos de arrendamento ou
subarrendamento, o cedente - arrendador ou subarrendador -
recebe do arrendatário ou subarrendatário retribuição certa ou
aluguel pelo uso dos bens cedidos e os rendimentos devem ser
tributados como aluguéis, separados da atividade rural[15].
Segundo as disposições normativas, para o CARF, no
arrendamento há ausência de riscos de caso fortuito ou força maior,
bem como recebimento de certa retribuição fixa, enquanto na
parceria riscos do gênero são partilhados, sem haver percepção de
valor certo pela produção rural. Com efeito, no contrato de
arrendamento o arrendador não sofre os riscos da atividade
desenvolvida pelo arrendatário, sobre a qual não possui qualquer
ingerência. Já a parceria se assemelha a contrato de sociedade ou
consórcio, havendo mútua colaboração para a consecução de um
determinado empreendimento agrícola, com a assunção de riscos
por ambas as partes, assim como a partilha dos frutos, nas
proporções avençadas[16].
Portanto, é pacífica o entendimento do fisco de que, a
despeito de ter sido atribuída a denominação de contrato de
parceria, quando, pelas características do negócio jurídico praticado,
em especial pela ausência de compartilhamento de riscos, trata-se
de contrato de arrendamento rural, quando a tributação da renda
deve se dar com base na legislação aplicável ao arrendamento
rural, que prevê, inclusive, a responsabilidade do arrendatário pela
retenção e recolhimento do imposto.
O contrato de arrendamento, não é classificado como
produtor rural e, portanto, não pode usufruir dos benefícios fiscais
da atividade rural, tais como (dependendo do regime adotado): base
de cálculo reduzida ou, aproveitamento de prejuízo fiscal sem
limitações, depreciação acelerada, dedução dos investimentos como
despesas no mês em que efetivados.
As receitas oriundas do arrendamento ou da parceria sofrerão
tributação diferenciadas. Os arrendamentos serão tributados como
aluguéis (renda em função da cessão do imóvel), já os produtos
advindos da parceria rural são tributados como receita da atividade
rural (venda de produtos).
No caso em que o proprietário do gado que entrega os animais
a outro, mediante contrato, para procriação ou engorda, aplica-se os
mesmos conceitos acima expressos. Quando há partilha de riscos,
frutos, produtos e resultados havidos, nas proporções estipuladas
no contrato dá se o tratamento de arrendamento, pois o proprietário
dos animais recebe retribuição líquida e certa pelo prazo estipulado,
sem qualquer risco, mesmo que o rendimento seja predeterminado
em número de reses no contrato, trata-se de rendimentos de
arrendamento.
Jurisprudência
O 1º Conselho de Contribuintes, decidiu que, a despeito de
ter sido atribuída a denominação de contrato de parceria, quando,
pelas características do negócio jurídico praticado, em especial pela
ausência de compartilhamento de riscos, trata-se de contrato de
arrendamento rural, a tributação da renda deve se dar com base na
legislação aplicável ao arrendamento rural, que prevê a
responsabilidade do arrendatário pela retenção e recolhimento do
imposto[17].
Em termos de Poder Judiciário, existem decisões conflitantes
sobre a matéria. Em decisão do C. Tribunal Regional Federal da 4ª
RF, os contratos acostados aos autos, apesar de terem sido
denominados contratos de parceria agrícola, na verdade, referem-se
a arrendamento rural, porque revelam ausência de uma cláusula de
risco para parceria outorgante, o que contraria o estabelecido no art.
4º do Decreto 59.566/66. A característica principal do contrato de
parceria-rural é o compartilhamento dos riscos da atividade. Na
parceria, o lucro é representado por uma cota ou percentual e o
risco corre em comum para as duas partes. No arrendamento, o
próprio locador recebe o preço contratado, tenha ou não o
arrendatário realizado a tarefa[18].
Em outra decisão da Justiça Federal, caracterizada a partilha
como forma de remuneração, a parceria rural não se desfigura pela
retribuição mínima em toneladas de cana, em função da área
colhida[19].

Contrato com Gado

O produtor rural que explore a atividade rural com animais em
propriedade de terceiros, seja como arrendatário ou parceiro, terá as
despesas e receitas incluídas na apuração da atividade rural.
Contudo, se essa atividade não for exercida com habitualidade ou
com fim especulativo de lucro, a pessoa física é considerada
empresário individual e equiparada a pessoa jurídica, sendo seus
lucros tributados nessa condição.
Quando, mediante contrato, o proprietário do gado entrega
certa quantidade de animais a outro, seja para procriação ou
engorda(terminação), se: a) tiver havido a partilha dos riscos, frutos,
produtos e resultados havidos, nas proporções estipuladas no
contrato, será considerado como parceria e os resultados tributados
como atividade rural; b) se, contudo, estiver estipulado que o
proprietário dos animais recebe retribuição líquida e certa pelo prazo
estipulado, sem qualquer risco, mesmo que o rendimento seja
predeterminado em número de reses no contrato, e o rendimento
sujeita-se ao carnê-leão, se recebido de pessoa física, e, também,
ao ajuste na Declaração de Ajuste Anual (DAA).
No caso de investimentos, como por exemplo “boi gordo”,
“boitel”, “hotel confinamento” os rendimentos são tributados como
aplicação financeira de renda fixa, à alíquota de 20% incidente na
fonte quando pagos ou creditados
Caso os rendimentos referirem-se a ganhos com
investimento em títulos representativos de animais (tipo “boi gordo”)
deve ser tributado exclusivamente na fonte.
Aluguel de pastagem e equipamentos
Neste caso, igualmente, os rendimentos não são considerados
oriundos da atividade rural e deverá ser incluído como rendimento
mensal sujeito ao carnê-leão, e, também, ao ajuste na Declaração
de Ajuste Anual (DAA).
Avicultura
A avicultura, como registrado acima, é considerada atividade
rural, inclusive a produção de ovos submetidos a processo de
lavagem, classificação e embalagens.
Turismo Rural
As atividades de turismo rural, hotéis-fazenda, locais de
passeio etc., não constituem atividade rural.
Extração de madeira e produção de carvão
Se a pessoa física exerce o cultivo de florestas utilizando-se
do setor secundário da economia, porém, por meio de procedimento
que não configure produção, ou pratique a exploração ou extração
vegetal, as quantias recebidas na venda da madeira extraída ou do
carvão produzido são incluídas na receita da atividade rural
explorada.

Custo de Aquisição - Imóveis rurais adquiridos até 1/1/1997

O custo de aquisição, como regra geral, deve ser o valor
constante na Declaração de Bens e Direitos. No caso dos bens
adquiridos até 31 dezembro de 1995, os custos serão atualizados
mediante a utilização da Tabela de Atualização do Custo de Bens e
Direitos anexa à IN nº 84/2001 e disponível no Programa de
Apuração dos Ganhos de Capital – GCAP, onde os dados apurados
pelo programa podem ser armazenados e transferidos para a
Declaração de Ajuste Anual do Imposto sobre a Renda da Pessoa
Física do exercício, quando da elaboração da mesma. Este
programa está disponível no site da Receita Federal para cada
respectivo ano-calendário. O custo dos bens e direitos adquiridos ou
das parcelas pagas a partir de 1º de janeiro de 1996 não está sujeito
a atualização.

Custo de Aquisição - Imóveis rurais adquiridos após 1/1/1997

Com o advento da Lei nº 9.393, de 19 de dezembro de 1996,
passam a ser considerados como custo de aquisição e valor de
alienação do imóvel rural, o Valor da Terra Nua (VTN), declarado no
Documento de Informação e Apuração do ITR (Diat),
respectivamente nos anos da ocorrência de sua aquisição e de sua
alienação. (Lei nº 9.393/1996, art 19), ou seja:
Ganho de Capital = VTN da aquisição – VTN da alienação
 Caso não tenham sido entregues os Diat relativos aos anos
de aquisição ou alienação, ou ambos, ou no caso onde não se
possa apurar o Valor da Terra Nua (VTN) de compra ou de venda,
deve-se proceder ao cálculo do ganho de capital com base nos
valores reais da transação.
A partir de 1º de janeiro de 2017, o ganho de capital
percebido por pessoa física em decorrência da alienação de bens e
direitos de qualquer natureza se sujeita à incidência do imposto
sobre a renda, com as seguintes alíquotas (Art. 21 da Lei nº
8.981/95 alterado pela Art. 1º da Lei 13.259/2016 e ADI RFB
3/2016):
I - 15% (quinze por cento) sobre a parcela dos ganhos que não
ultrapassar R$ 5.000.000,00 (cinco milhões de reais);
II - 17,5% (dezessete inteiros e cinco décimos por cento) sobre a
parcela dos ganhos que exceder R$ 5.000.000,00 (cinco milhões de
reais) e não ultrapassar R$ 10.000.000,00 (dez milhões de reais);
III - 20% (vinte por cento) sobre a parcela dos ganhos que exceder
R$ 10.000.000,00 (dez milhões de reais) e não ultrapassar R$
30.000.000,00 (trinta milhões de reais); e
IV - 22,5% (vinte e dois inteiros e cinco décimos por cento) sobre a
parcela dos ganhos que ultrapassar R$ 30.000.000,00 (trinta
milhões de reais).

Jurisprudência
O que define a natureza urbana ou rural é a destinação
econômica do imóvel. Se o imóvel está dentro do perímetro urbano
e se destina a atividade típicas da área rural, o tratamento para um
eventual ganho de capital tem que ser de imóvel rural[20].

Ganho de Capital - Alienação de imóveis rurais

O valor de venda da terra nua não constitui receita da
atividade rural, devendo o resultado positivo apurado ser tributado
como ganho de capital, cujo valor representa à diferença entre o
valor de alienação e o custo de aquisição da terra nua (sem as
benfeitorias) e depende da data de aquisição do imóvel rural. Caso
o custo das benfeitorias (tanto as adquiridas pelo alienante quanto
as por este realizadas) não tenha sido deduzido como custo ou
despesa da atividade rural, o seu valor integra o custo de aquisição
para fins de apuração do ganho de capital (Lei 11.196/2005 e
alterações). Este assunto será tratado no tópico “Alienação do
Imóvel Rural”. O custo de aquisição da terra nua não pode ser
abatido como custo ou investimento da atividade rural para fins do
imposto de renda e, desta forma, quando do ato de sua alienação, o
valor de alienação do imóvel rural não é considerado como receita
da atividade rural, mas deve ser levado a cômputo para sistemática
própria da apuração de ganho de capital.
Nas operações abaixo é considerado como ganho de capital
a diferença positiva entre:
a. o valor de alienação de imóvel rural e o respectivo custo de
aquisição da terra nua (VTN);
b. o valor de transferência do bem entregue para integralização
de capital e o respectivo valor constante da Declaração de Ajuste
Anual do Imposto de Renda da Pessoa Física– DAA/IRPF;
c. o valor de mercado na transferência do imóvel a herdeiros e
legatórios, na sucessão causa mortis, a donatários, adiantamento de
legítima ou a ex-cônjuge ou ex-convivente, na dissolução da
sociedade conjugal ou união estável, e o valor constante da
Declaração de Ajuste Anual do Imposto de Renda da Pessoa
Física– DAA/IRPF do de cujus ou alienante.
Considera-se valor da terra nua (VTN) o valor total do imóvel
rural, nele incluído o da respectiva mata nativa, deduzidos os custos
das benfeitorias (construções, instalações e melhoramentos), os
dispêndios com as culturas permanentes e temporárias, com as
árvores e florestas plantadas e com as pastagens cultivadas ou
melhoradas.
O ganho de capital corresponde à diferença entre os valores
de alienação e o custo de aquisição da terra nua, sendo que este
depende da data de aquisição do imóvel.
Ganho de Capital = valor de alienação - custo de
aquisição
Quando os custos com benfeitorias não tiverem sido
deduzidos como despesa de custeio ou investimentos ao longo do
tempo na apuração do resultado da atividade rural, poderão ser
computados como custo do imóvel rural para efeito de apuração de
ganho de capital. (IN RFB 84/2001)
Se as benfeitorias foram deduzidas como despesas da
atividade rural, sua alienação deverá ser computada como receitas
da atividade rural.
Despesas de Custeio
 São consideradas como despesas de custeio os dispêndios
necessários à percepção dos rendimentos da atividade rural e à
manutenção da fonte pagadora, relacionada com a natureza das
atividades rurais exercidas[21].
A dedutibilidade ou não de um dispêndio como despesa de
custeio é uma questão de permanente litígio entre o fisco e os
contribuintes. A legislação do imposto, contudo, não fornece uma
relação acabada dos gastos que podem ser ou não deduzidos como
despesas de custeio e, desta forma, a responsabilidade recai sobre
o contribuinte que, situado numa linha tênue e subjetiva, deve
utilizar-se do bom senso para filtrar quais dispêndios podem ser
apropriados como despesas de custeio da atividade, e ainda contar,
obviamente, com o mesmo bom senso da fiscalização.
Por analogia às despesas operacionais da pessoa jurídica, as
despesas de custeio da atividade rural, além de necessárias, não
devem ter características de liberalidade, devendo ser usuais e
normais no tipo de transações, operações ou atividades rurais,
como: aluguel, despesas administrativas, água, luz, telefone,
combustíveis, manutenção de equipamentos, material de expediente
ou de consumo, etc.
Para a sua apropriação, além do caráter de necessidade,
usualidade e normalidade da despesa, esta deve vir acompanhada
da comprovação de sua efetiva ocorrência (bens adquiridos ou
serviços contra prestados) e pagamento, contendo a perfeita
identificação do adquirente e da despesa realizada, isto através de
documentos hábeis e idôneos, tais como nota fiscal, fatura,
conhecimento de transporte, recibo, contrato de prestação de
serviços, laudos, folha de pagamento de empregados, cupom de
Máquina Registradora (quando identificarem o destinatário das
mercadorias ou produtos), etc.
Para o cômputo do resultado na pessoa física, as despesas
seguem o regime de caixa, ou seja, são dedutíveis nas datas de seu
efetivo pagamento. Seguindo esta normatização, as parcelas das
despesas relativas ás aquisições a prazo, devem ser apropriadas
respectivamente nas datas de suas efetivas ocorrências. No caso de
pagamento antecipado na aquisição de bens, somente devem ser
computados no mês do efetivo recebimento destes bens (animais,
máquinas e equipamentos, etc.,)
Consideram-se despesas de custeio e investimentos aqueles
necessários à percepção dos rendimentos e à manutenção da fonte
produtora, relacionadas com a natureza da atividade exercida e
comprovados com documentação hábil e idônea. Para a pessoa
física que se dedica à criação de equinos, por exemplo, a
participação desses animais em exposições configura atividade
necessária à divulgação e valorização dos animais, podendo a
pessoa física deduzir da receita bruta da atividade as despesas
necessárias à viabilização dessa participação[22], conforme quadro
abaixo.

Despesas dedutíveis Descrição

Custeio Despesas efetivamente
realizadas com combustíveis,
lubrificantes, salários, aluguéis,
arrendamentos, ferramentas e
 utensílios, corretivos e
fertilizantes, defensivos agrícola
e animal, rações, vacinas e
medicamentos
Despesas com veículos,
embarcações ou aeronaves
utilizados diretamente na
atividade rural, tais como os
Veículos gastos realizados com aluguel,
peças de reposição, manutenção
e uso de veículos, combustíveis,
óleos lubrificantes, serviços de
mecânico, salários do condutor
Serviços Despesas de custeio, como por
exemplo: com prestação de
serviços da atividade rural, as
operações culturais, de colheita,
debulha, enfardação, ceifa e
recolha, incluindo operações de
sementeira e de plantação; as
operações de embalagem e de
acondicionamento, tais como a
secagem, limpeza, trituração,
desinfecção e ensilagem de
produtos agrícolas; a
armazenagem de produtos
agrícolas; a guarda, criação ou
engorda de animais; a locação,
 para fins rurais, dos meios
normalmente utilizados nas
explorações agrícolas,
pecuárias, silvícolas ou de
pesca; a assistência técnica; a
destruição de plantas e animais
nocivos, o tratamento de plantas
e de terreno por pulverização; a
exploração de instalações de
irrigações e de drenagem; a
poda de árvores, corte de
madeira e outros serviços
silvícolas.
Despesas necessárias a
atividade rural, ocorridas com
Imóveis
imóveis dentro da propriedade
rural
Imóveis externos à área de Despesas efetivamente
exploração rural necessárias a atividade rural,
como por exemplo, destinação
única e específica seja para
seleção, secagem,
armazenamento, dos produtos
oriundos exclusivamente das
propriedades rurais nas quais
exerceu essa atividade, as
despesas de mão-de-obra e
 equipamentos de escritório,
conservação desses bens.
Encargos financeiros e multas
moratórias sobre financiamento
Encargos financeiros e Multas
de custeio e investimentos da
atividade rural
Contribuições para sindicatos e
associações quando
Contribuições obrigatórias
obrigatórias, como por exemplo,
INSS, SENAR

Exposições agropecuárias – jurisprudência

Consideram-se dedutíveis as despesas relativas a taxa de
inscrição, transporte dos equinos ao local da exposição e locomoção
e hospedagem dos peões e do próprio contribuinte, caso a presença
deste último na exposição seja imprescindível. São indedutíveis as
despesas com alimentação dos peões e do contribuinte[23].

Investimentos da Atividade Rural

São considerados investimentos as aplicações de recursos
financeiros que objetivam desenvolver, expandir a produção e a
produtividade da atividade rural[24]. Os investimentos são
considerados despesas no mês do efetivo pagamento.
 Assim, são dedutíveis os gastos aplicados nas benfeitorias,
máquinas e equipamentos, serviços especializados, insumos,
investimentos sociais, acessibilidade, tecnologia e bolsas de
estudos[25], conforme quadro abaixo.

Investimentos Descrição
benfeitorias resultantes de
construção, instalações,
Benfeitorias melhoramentos, culturas
permanentes, essências
florestais e pastagens artificiais
aquisição de tratores,
implementos e equipamentos,
máquinas, motores, veículos de
carga ou utilitários usados
Máquinas e equipamentos diretamente na atividade rural,
utensílios e bens de duração
superior a um ano e animais de
trabalho, de produção e de
engorda
serviços técnicos especializados,
devidamente contratados,
Serviços especializados visando elevar a eficiência do
uso dos recursos da propriedade
ou exploração rural;
Insumos insumos que contribuam
destacadamente para elevação
 da produtividade, tais como
reprodutores, aquisições de
matrizes, alevinos e girinos,
sementes e mudas selecionadas,
corretivos de solo, fertilizantes,
vacinas e defensivos vegetais e
animais
atividades que visem
especificamente à elevação
socioeconômica do trabalhador
Investimentos sociais rural, tais como: casas de
trabalhadores, prédios e galpões
para atividades recreativas,
educacionais e de saúde;
estradas que facilitem o acesso
Acessibilidade
ou a circulação na propriedade;
instalação de aparelhagem de
Equipamentos tecnológicos comunicação, bússola, sonda,
radares e de energia elétrica;
bolsas de estudo para formação
de técnicos em atividades rurais,
Bolas de estudos
inclusive gerentes de
estabelecimentos e contabilistas.

Resultado da atividade rural da Pessoa Física

Considera-se resultado da atividade rural a diferença entre os
valores das receitas recebidas e das despesas de custeio e dos
investimentos pagos no ano-calendário, correspondentes a todas as
unidades rurais exploradas pela pessoa física. Este resultado,
quando positivo, integrará a base de cálculo do imposto, na
declaração de ajuste anual da pessoa física. Se o resultado for
negativo, poderá ser compensado nos anos posteriores.
A apuração do resultado da atividade rural para incidência do
imposto de renda, é efetuada através do Livro Caixa, ou mediante
escrituração contábil, ou, à opção do contribuinte, pelo arbitramento
do resultado.
O período de apuração do resultado da atividade rural deve
coincidir com o encerramento do ano civil, independentemente do
período do ano ou safra agrícola.
Os arrendatários, os condôminos, os conviventes, no caso de
união estável, e os parceiros, na exploração da atividade rural,
devem apurar o resultado, separadamente, na proporção dos
rendimentos e despesas que couberem a cada um, devendo essa
condição ser comprovada documentalmente. O mesmo se aplica
aos cônjuges que, em decorrência do regime de casamento, deve
apurar p resultado proporcionalmente à sua parte.
O incentivo à atividade rural só é passível de fruição, quando,
uma vez intimado o contribuinte, este comprovar a receita declarada
com documentos hábeis[26].

Regime de Caixa
Para a apuração dos resultados na atividade rural da pessoa
física, deve ser considerado o regime de caixa. Regime de Caixa é
regime contábil no qual as despesas e receitas são contabilizadas
apenas quando entram ou saem efetivamente do caixa, e não no
momento em que são realizadas as compras ou ofertadas os
produtos de serviço. Assim, serão considerados e tributados apenas
valores recebidos e não os valores registrados no momento de
emissão da Nota Fiscal, por exemplo.
Contudo, quando da apuração do resultado se der através a
escrituração do Livro Caixa, no caso de adiantamento recebidos no
ano por conta de vendas para entrega futura, os valores deverão ser
registrados em rubrica própria e computados como receita somente
no mês da efetiva entrega dos produtos, conforme orientação da
Receita Federal no programa Livro Caixa da Atividade Rural – 2017.
A apuração dos resultados pelo Livro Caixa será abordada em
tópico posterior.

Direitos e obrigações a prazo

Na apuração do resultado da atividade rural, as receitas, as
despesas e os investimentos são computados mensalmente pelo
regime de caixa.
Conforme fundamento do regime de caixa, uma despesa só é
considerada Despesa Incorrida quando for paga, independente do
momento em que esta foi realizada ou da existência de um
compromisso de pagamento (contrato, título, boleto, nota fiscal,
etc.); por sua vez, uma receita só é considerada Receita Ganha
quando for recebida, independente do momento que o fato gerador
tenha ocorrido ou da existência de um compromisso de
recebimento.
 De tal modo, as receitas da atividade rural quando da
alienação a prazo de bens devem ser computadas na apuração do
resultado da atividade rural na data do real embolso de cada parcela
(regime de caixa). Porém, como já foi frisado, quando houver
adiantamentos de recursos financeiros por parte dos compradores,
recebidos por conta de contrato de compra e venda de produtos
agrícolas para entrega futura, estes somente serão computados
como receita no mês da efetiva entrega do produto.
Nos contratos de compra e venda de produtos agrícolas, o
valor devolvido após a entrega do produto constitui despesa no mês
da devolução; se o valor for devolvido antes da entrega do produto,
este dever ser diminuído da importância recebida por conta de
venda para entrega futura e não computado como despesa.
Nas vendas de produtos com preço final sujeito às flutuações
(bolsa de mercadorias ou cotação internacional), a diferença
apurada por ocasião do fechamento da operação compõe o
resultado da atividade rural.
No caso dos desembolsos, e em continuidade com a lógica
do regime de caixa, podem ser dedutíveis na apuração do resultado
os encargos financeiros efetivamente pagos no ano-calendário, em
decorrência de empréstimos contraídos para o financiamento de
custeio e de investimentos da atividade rural.
As despesas relativas à aquisição a prazo de bens e com os
adquiridos mediante financiamento rural ou por meio de consórcios
ou arrendamento mercantil, serão dedutíveis no momento do efetivo
desembolso de cada parcela.
 Exceção se faz no caso de consórcio ainda não contemplado,
quando os valores das parcelas pagas somente poderão ser
dedutíveis na apuração do resultado da atividade rural quando o
bem tiver sido recebido.

Jurisprudência
As despesas para fins de exclusão das receitas para apuração
do resultado tributável da atividade rural devem estar devidamente
escrituradas em Livro Caixa e comprovadas por meio de
documentação hábil e idônea, sob pena de ser apurada omissão de
receitas[27].

Apuração pelo Livro-Caixa do Produtor Rural - LCDPD

O Resultado da Atividade Rural é apurado através da
escrituração do Livro Caixa do Produtor Rural (LCDPR),
computando-se a diferença entre as receitas recebidas e os
dispêndios (despesas e investimentos) pagos no ano calendário. A
pessoa física que tiver mais de uma atividade de exploração rural
deve apurar o resultado global de todos os imóveis rurais.
O livro caixa pode ser escriturado em livros próprios adquiridos
em papelarias, em formulários contínuos ou por sistema eletrônico
disponibilizados por empresas do ramo. Pode, inclusive, ser
utilizado o programa “Livro Caixa da Atividade Rural” disponibilizado
pela Receita Federal em seu sítio. A vantagem deste programa é
que, uma vez alimentados, os dados apurados podem ser
armazenados e transferidos diretamente para o programa da
Declaração de Ajuste Anual do Imposto sobre a Renda da Pessoa
Física.
A partir do ano-calendário de 2019, se a receita bruta total
auferida da atividade rural for superior a R$ 4.800.000,00, deverá
ser entregue arquivo digital com a escrituração do Livro Caixa Digital
do Produtor Rural (LCDPR).[28]
Quando a receita bruta total auferida no ano-calendário não
exceder a R$ 56.000,00 (cinquenta e seis mil reais) é facultada a
apuração mediante prova documental, dispensada a escrituração do
Livro Caixa, entretanto, no caso de não utilização do LCDPR, se
houver prejuízo, este não pode ser objeto de compensação.
Nada obsta ainda que o contribuinte apure o resultado da
atividade rural de forma mais completa, seguindo os preceitos
contábeis, comerciais e fiscais, efetuando lançamentos em livros
próprios de contabilidade, necessários para cada tipo de atividade
(Diário, Caixa, Razão etc.)
As despesas de custeio e os investimentos serão
comprovados por meio de documentos idôneos, tais como nota
fiscal, fatura, duplicata, recibo, contrato de prestação de serviços,
laudo de vistoria de órgão financiador e folha de pagamentos de
empregados, de modo que possa ser identificada a destinação dos
recursos. Para sua aceitação como dedutíveis como despesas e
custos, todos os gastos e dispêndios efetuados deverão,
obrigatoriamente, encontrar-se lastreados e comprovados por
documentos hábeis e idôneos, sob pena de serem considerados
indedutíveis na determinação do resultado, para fins da apuração do
IRPF.
 Quando uma unidade rural é explorada por mais de uma
pessoa física, cada produtor deve apurar individualmente e
proporcionalmente o resultado da atividade rural que lhe é
correspondente.
A falta de escrituração do Livro Caixa implica no arbitramento
à razão de 20% da receita bruta do ano-calendário.[29]
É dispensada a escrituração no Livro caixa nos casos em que
a receita buta da atividade não ultrapasse a R$ 56.000,00, admitida
a apuração do resultado embasada em comprovação documental
hábil e idônea e vedando-se a compensação de prejuízos.

Jurisprudência
Ementa: OMISSÃO DE RENDIMENTOS - ATIVIDADE RURAL -
DIVERGÊNCIA ENTRE A RECEITA INFORMADA EM NOTAS
FISCAIS DE PRODUTOR E A DECLARADA AO FISCO FEDERAL -
Não logrando o contribuinte justificar a discrepância entre os valores
das receitas da atividade rural consignados nas Declarações de
Ajuste Anual do Imposto de Renda Pessoa Física e aqueles
constantes das Notas Fiscais de Produtor, procede o lançamento
com base nos valores efetivamente levantados pela fiscalização.
PROVA EMPRESTADA - VALORES INFORMADOS AO FISCO
ESTADUAL - Não constituem prova emprestada as Notas Fiscais de
Produtor apresentadas à Secretaria de Fazenda do Estado. Os
valores nelas informados ao fisco estadual, pelo contribuinte,
presumem-se verdadeiros, cabendo prova em contrário, com
elementos objetivos, o que não foi produzido no caso concreto.
ATIVIDADE RURAL - ARBITRAMENTO - LIVRO CAIXA -
Inexistente a escrituração do Livro Caixa, correto é o arbitramento
do lucro da atividade rural em 20% da receita bruta (CARF nºs 104-
23.114/2008)
Ementa: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA
FÍSICA (IRPF) Exercício: 2007 OMISSÃO DE RENDIMENTOS DA
ATIVIDADE RURAL ARBITRAMENTO. Rendimentos omitidos da
atividade rural as receitas devidamente comprovadas por meio de
documentos hábeis e idôneos que não foram informados nas
Declarações de Ajuste Anual devem ser tributados. Verificadas
irregularidades na escrituração do livro caixa, ou falta de
escrituração. CARF n. 2201-005.778/2020)

Apuração pelo Arbitramento da receita

O contribuinte pode optar por apurar o resultado da atividade
rural na Declaração de Ajuste Anual do IRPF – DAA, mediante o
arbitramento, limitando a 20% da receita bruta do ano calendário.
Neste caso, não há a necessidade de escrituração do Livro Caixa,
embora não fique dispensado, uma vez intimado o contribuinte, de
comprovar as receitas recebidas, as despesas de custeio e os
investimentos pagos no ano-calendário, através de documentos
hábeis.
Esta opção somente é admitida aos contribuintes residente e
domiciliados no país.
O Fisco poderá determinar de ofício o arbitramento do
resultado, à razão de 20%, quando, devidamente intimado, o
contribuinte não lograr comprovara veracidade das receitas,
despesas e investimentos registrados no Livro-Caixa, por meio de
documentação hábil, idônea e concedente em datas e valores.

Do Resultado Negativo – Compensação de Prejuízos

Quando, através da escrituração do Livro Caixa, o
contribuinte apurar resultado negativo da atividade rural (prejuízo)
em um ano-calendário, este valor poderá ser compensado com os
resultados positivos dos anos posteriores.
O direito a esta compensação se estende ao meeiro e
sucessores legítimos que continuarem a exploração da atividade
rural, em relação ao saldo de prejuízo não compensado pelo de
cujus.
Não se aplica nenhum limite ao valor do prejuízo a ser
compensado com o resultado positivo do ano calendário. Contudo, a
condição necessária para usufruir o direito à compensação dos
prejuízos a escrituração do Livro Caixa, mediante comprovação com
documentos hábeis que a embasou.

Tributação na Declaração de Ajuste - DAA IRPF

O resultado da atividade rural, apurado pelo Livro Caixa ou
mediante o arbitramento de 20%, deverá ser informado na
Declaração de Ajuste Anual do Imposto de Renda da Pessoa Física,
na ficha "Atividade Rural", onde será a acrescido aos demais
rendimentos auferidos pelo contribuinte e submetidos à Tabela
Progressiva na Declaração de Ajuste Anual, para fins de
determinação do montante do imposto devido.
É importante salientar que, uma vez exercida a opção pela
forma de tributação do resultado da atividade rural na Declaração de
Ajuste Anual, é incabível a sua alteração, mormente após ação
fiscal[30].
O usufrutuário que explore a atividade rural no imóvel deve
tributar os rendimentos de acordo com a natureza destes, ou seja,
deve apurar o resultado da atividade rural, e os demais rendimentos
de qualquer outra natureza se sujeita ao carnê-leão, se recebido de
pessoa física, ou à retenção na fonte, se pago por pessoa jurídica,
e, também, ao ajuste na declaração anual.

Residentes e Atividade rural exercida no exterior

Quando o contribuinte é residente no exterior, o resultado da
atividade rural exercida no Brasil, apurado por ocasião do
encerramento do ano-calendário, constitui a base de cálculo do
imposto e é tributado à alíquota de 15% (quinze por cento). Na
apuração do resultado da atividade rural por residentes no exterior,
não são permitidas a opção pelo arbitramento da base de cálculo,
nem compensação de prejuízos.
Já para o caso de residente no Brasil que exerce atividade
rural no exterior, o resultado positivo integra a base de cálculo do
imposto devido no ano-calendário, aplicando-se as mesmas regras
para a atividade rural exercida no Brasil, vedada a compensação de
resultado positivo no exterior com resultado negativo obtido no
Brasil, bem assim de resultado negativo no exterior com resultado
positivo obtido no Brasil.
No caso do contribuinte que houver recebido rendimentos de
fonte situada no exterior, incluídos na base de cálculo do
recolhimento mensal obrigatório (carnê-leão), pode compensar o
imposto pago nos países com os quais o Brasil possui acordos,
convenções ou tratados internacionais ou naqueles em que haja
reciprocidade de tratamento em relação aos rendimentos produzidos
no Brasil, desde que não sujeitos à restituição ou compensação no
país de origem, observando que o valor compensado não pode
exceder a diferença entre o imposto calculado sem a inclusão dos
rendimentos de fontes no exterior e o imposto devido com a inclusão
dos mesmos rendimentos, e os rendimentos em moeda estrangeira
e o imposto pago no exterior são convertidos em dólar dos Estados
Unidos da América, através das regras do Banco Central do
Brasil[31].

Cadastro no ITR
Estão obrigados a inscrever-se nesse cadastro apenas o
proprietário do imóvel rural, o possuidor a qualquer título inclusive o
usufrutuário e o titular de domínio útil.
A Instrução Normativa Conjunta RFB/Incra nº 1.581/2015
estabelece a obrigatoriedade de atualização cadastral no Sistema
Nacional de Cadastro Rural (SNCR) e no Cadastro de Imóveis
Rurais (Cafir), visando propiciar a integração entre os referidos
sistemas cadastrais com a finalidade de estruturação do Cadastro
Nacional de Imóveis Rurais (CNIR).
Comprovação Documental das Receitas
Para ser tributadas no regime próprio das atividades rurais,
as receitas e despesas declaradas devem ser comprovadas com
documentos hábeis e idôneos. A falta de comprovação autoriza a
fiscalização a proceder a reclassificação das receitas declaradas
para rendimentos comuns, sujeitos à tabela progressiva, é o
entendimento do CARF[32].
A receita bruta da atividade rural, decorrente da
comercialização dos produtos, deve ser comprovada por
documentos usualmente utilizados nessas atividades, tais como
Nota Fiscal de Produtor, Nota Fiscal de Entrada, Nota Promissória
Rural vinculada à Nota Fiscal de Produtor e demais documentos
oficialmente reconhecidos pelas fiscalizações estaduais.

Guarda de Livros e Documentos

O Fisco possui o prazo de cinco anos para realizar esta
análise e apurações sobre os valores e documentos declarados pelo
contribuinte.
A pessoa física é obrigada à conservação e guarda do livro
Caixa e dos documentos fiscais que comprovem as receitas e
despesas, que demonstrem a apuração do resultado da atividade
rural, pelo prazo de 5 anos subsequentes ao da respectiva
declaração, ou seja, 6 anos. (Código Tributário Nacional, Lei
5.172/66, art. 173, I)
 Os documentos e demais elementos que embasaram a
escrituração do Livro Caixa, pertinentes ao período em que houve
prejuízo fiscal compensável, deverão ser conservados até 5 anos
após a compensação total do respectivo valor.
 LIVRO II – PESSOAS JURÍDICAS

Atividade rural da Pessoa Jurídica[33]

O Código Tributário Nacional, estabelece que o imposto sobre
a renda e proventos de qualquer natureza é de competência da
União e tem como fato gerador a aquisição da disponibilidade
econômica ou jurídica. Define a renda como o produto do capital, do
trabalho ou da combinação de ambos, e os proventos de qualquer
natureza, bem como os acréscimos patrimoniais. Ressalva ainda
que a incidência do imposto independe da denominação da receita
ou do rendimento, da localização, condição jurídica ou
nacionalidade da fonte, da origem e da forma de percepção.
A legislação considera como atividade rural da pessoa
jurídica – PJ - a atividades como: agricultura; pecuária; extração e
exploração vegetal e animal; exploração de atividades zootécnicas,
tais como apicultura, avicultura, cunicultura, suinocultura,
sericicultura, piscicultura e outras culturas animais; cultivo de
florestas que se destinem ao corte para comercialização, consumo
ou industrialização; venda de rebanho de renda, reprodutores ou
matrizes. A atividade de captura de pescado in natura é considerada
extração animal, desde que a exploração se faça com apetrechos
semelhantes aos da pesca artesanal.
Também se inclui como atividade rural a transformação de
produtos decorrentes da atividade rural, sem que sejam alteradas a
composição e as características do produto in natura, feita pelo
próprio agricultor ou criador, com equipamentos e utensílios
usualmente empregados nas atividades rurais, utilizando
exclusivamente matéria-prima produzida na área rural explorada,
tais como o beneficiamento de produtos agrícolas de descasque de
arroz e de outros produtos semelhantes; debulha de milho; conserva
de frutas; a moagem de trigo e de milho ou de cana-de-açúcar para
produção de açúcar mascavo, melado e rapadura; grãos em farinha
ou farelo, inclusive o cultivo de florestas que se destinem ao corte
para comercialização, consumo ou industrialização.
No mesmo sentido a transformação de produtos zootécnicos
como a produção de mel acondicionado em embalagem de
apresentação; laticínio (pasteurização e acondicionamento de leite e
transformação de leite em queijo, manteiga e requeijão); produção
de sucos de frutas acondicionados em embalagem de
apresentação; produção de adubos orgânicos; a produção de
carvão vegetal; produção de lenha com árvores da propriedade
rural; e venda de pinheiros e madeira de árvores plantadas na
propriedade rural; abrange também a produção de embriões de
rebanho em geral, alevinos e girinos, em propriedade rural,
independentemente de sua destinação (reprodução ou
comercialização[34].
A atividade de captura de pescado in natura é considerada
extração animal, desde que a exploração se faça com apetrechos
semelhantes aos da pesca artesanal (arrastões de praia, rede de
cerca etc.). A embarcação para captura in natura é considerada
unidade rural, para fins do IRPJ e da CSLL.
 As cooperativas outras modalidades associativas e
societárias de pessoas físicas e jurídicas que tenham por finalidade
o racional desenvolvimento extrativo agrícola, pecuário ou
agroindustrial, também estão sujeitas às mesmas regras aplicáveis
à tributação das demais pessoas jurídicas rurais[35].

Atividades da PJ não consideradas como rurais

A legislação não considera como atividade rural a
industrialização de produtos, tais como bebidas alcoólicas em geral,
óleos essenciais, arroz beneficiado em máquinas industriais e
fabricação de vinho com uvas ou frutas; a comercialização de
produtos rurais de terceiros e a compra e venda de rebanho com
permanência em poder da pessoa jurídica rural em prazo inferior a
52 (cinquenta e dois) dias, quando em regime de confinamento, ou
138 (cento e trinta e oito) dias, nos demais casos; o beneficiamento
ou a industrialização de pescado in natura; o ganho auferido pela
pessoa jurídica rural proprietária de rebanho, entregue, mediante
contrato por escrito, à outra parte contratante (simples possuidora
do rebanho) para o fim específico de procriação, ainda que o
rendimento seja predeterminado em número de animais.
Também são excluídas da classificação de atividades rurais
as receitas provenientes do aluguel ou arrendamento de máquinas,
equipamentos agrícolas e pastagens, e da prestação de serviços em
geral, inclusive a de transporte de produtos de terceiros; decorrentes
da venda de recursos minerais extraídos de propriedade rural, tais
como metal nobre, pedras preciosas, areia, aterro e pedreiras; as
receitas financeiras de aplicações de recursos no período
compreendido entre 2 (dois) ciclos de produção; os valores dos
prêmios ganhos a qualquer título pelos animais que participarem em
concursos, competições, feiras e exposições; os prêmios recebidos
de entidades promotoras de competições hípicas pelos
proprietários, criadores e profissionais do turfe; as receitas oriundas
da exploração do turismo rural e de hotel fazenda

Atividade Rural exercida no exterior

Os resultados da atividade rural exercida no exterior por
pessoas jurídicas domiciliadas no Brasil estão sujeitos à incidência
do IRPJ e da CSLL na forma prevista para as demais pessoas
jurídicas, ficando ainda vedada a compensação do prejuízo fiscal da
atividade rural e da base de cálculo negativa da CSLL apurado no
exterior com o lucro real obtido no Brasil, sejam estes oriundos da
atividade rural ou não.

Tributação do Imposto de Renda e da CSLL

É fundamental a adequada opção pelo regime tributário a
ser adotado pelo produtor rural, e deve ser um fator primordial de
análise e tema relevante das decisões da sua governança tributária,
devidamente amparadas por bons profissionais da área, uma vez
que afetará diretamente a carga tributária, a administração dos
negócios e, por conseguinte, os resultados da empresa.
A pessoa jurídica rural, assim considerada a que tem por
objeto a exploração de atividade rural, pagará o IRPJ e a CSLL em
conformidade com as mesmas normas aplicáveis às demais
pessoas jurídicas, ou seja, lucro real, presumido ou arbitrado, ou
ainda mediante o sistema de tributação simplificada criado em
1996[36], o Simples Nacional. Há, contudo, algumas regras especiais
previstas pela legislação, que serão abordadas na sequência.
A pessoa jurídica rural, desde que não esteja enquadrada
em qualquer das situações que a obriguem à apuração do lucro real,
pode optar pela tributação com base no lucro presumido ou
arbitrado nas hipóteses e condições previstas para as demais
pessoas jurídicas, com percentual de 8%, desde que não utilize
qualquer incentivo aplicável à atividade rural.[37]
Inclusive o adicional do imposto incide regularmente sobre
os resultados tributáveis de pessoa jurídica que explore atividade
rural[38] e, nas situações de ocorrerem a exploração de atividades
mistas, a base de cálculo do adicional será a soma do lucro real
apurado nas atividades em geral com o lucro real apurado na
atividade rural.

Incentivos Fiscais
O agronegócio representou 21% do PIB brasileiro no ano de
2019. Se comparados com outros setores da economia em
importância no PIB nacional, no oferecimento de mão de obra, na
competição desleal no mercado externo, os produtores rurais
brasileiros, sejam eles pessoas físicas ou jurídicas, são
enormemente desprestigiados pelas autoridades governamentais
das três esferas de poder em termos de incentivos fiscais.
A PJ que explorar atividade rural pode usufruir, basicamente,
dos seguintes incentivos fiscais:
 a) podem ser depreciados, integralmente, no próprio ano-
calendário de aquisição os bens do ativo não circulante imobilizado
(máquinas e implementos agrícolas, veículos de cargas e utilitários
rurais, reprodutores e matrizes etc.), exceto a terra nua, quando
destinados à produção;
b) à compensação dos prejuízos fiscais e das bases de
cálculo negativas da CSLL, decorrentes da atividade rural, com o
lucro da mesma atividade, não se aplica o limite de 30% (trinta por
cento);
c) suspensão da contribuição para o PIS-Pasep e da Cofins e
apuração do crédito presumido decorrente de produtos
agropecuários.
Trataremos separadamente estes benefícios em tópicos
próprios.
Para que a pessoa jurídica possa aproveitar esses incentivos
fiscais concedidos à exploração das atividades rurais, como a
depreciação de bens do ativo não circulante e a compensação dos
prejuízos fiscais, deve apurar lucro real em conformidade com as
normatizações gerais, manter a devida escrituração contábil-fiscal, a
manutenção dos livros, documentos e demais elementos, em
conformidade com as obrigações assessórias previstas em lei. A
falta da devida escrituração e cumprimento das obrigações poderá
acarretar o arbitramento, por parte da autoridade fiscal, do
resultado.[39]
Depreciação Integral do Ativo Imobilizado
A depreciação acelerada incentivada consiste na autorização
legal às pessoas jurídicas rurais e optantes pelo lucro real de
deduzir para fins de apuração do IRPJ e CSLL os gastos (despesas)
que devem ser reconhecidos como ativo imobilizado. Assim, os
bens do ativo não circulante imobilizados, adquiridos por pessoa
jurídica que explore a atividade rural, para uso nessa atividade,
poderão ser depreciados integralmente no próprio ano da aquisição
(100% de depreciação no ano do investimento), exceto a terra nua.
Não fará jus ao benefício a pessoa jurídica rural que direcionar a
utilização do bem exclusivamente para outras atividades estranhas
à atividade rural própria[40].
Igualmente, a pessoa jurídica poderá usufruir depreciação
integral, no próprio ano da aquisição, de máquinas, equipamentos,
aparelhos e instrumentos, novos, destinados à utilização nas
atividades de pesquisa tecnológica e desenvolvimento de inovação
tecnológica[41].
O encargo de depreciação dos bens, calculado à taxa
normal, será registrado na escrituração comercial, e o seu
complemento para atingir o valor integral do bem constituirá
exclusão para fins de determinação das bases de cálculo do IRPJ e
da CSLL correspondentes à atividade rural. O valor a ser excluído,
correspondente à atividade rural, será igual à diferença entre o custo
de aquisição do bem do ativo imobilizado destinado à atividade rural
e o respectivo encargo de depreciação normal escriturado durante o
período de apuração, e deverá ser controlado na parte B do e-Lalur
e do e-Lacs.
A partir do período de apuração seguinte ao da aquisição do
bem, o encargo de depreciação normal que vier a ser registrado na
escrituração comercial deverá ser adicionado ao resultado líquido
correspondente à atividade rural, efetuando-se a baixa do respectivo
valor no saldo da depreciação incentivada controlado na parte B do
e-Lalur e do e-Lacs. O total da depreciação acumulada, incluindo a
normal e a complementar, não poderá ultrapassar o custo de
aquisição do bem.
No caso de alienação dos bens, o saldo da depreciação
complementar existente na parte B do e-Lalur e do e-Lacs será
adicionado ao resultado líquido da atividade rural no período de
apuração da alienação.
No período de apuração em que o bem, já totalmente
depreciado em virtude da depreciação incentivada, for desviado
exclusivamente para outras atividades, deverá ser adicionado ao
resultado líquido da atividade rural o saldo da depreciação
complementar existente na parte B do e-Lalur e do e-Lacs.
Retornando o bem a ser utilizado na produção rural própria da
pessoa jurídica, esta poderá voltar a fazer jus ao benefício da
depreciação incentivada, excluindo do resultado líquido da atividade
rural no período a diferença entre o custo de aquisição do bem e a
depreciação acumulada até a época, fazendo os devidos registros
na parte B do e-Lalur e do e-Lacs.
Conforme orientação da Receita Federal, a pessoa jurídica
rural que tiver usufruído o benefício fiscal da depreciação acelerada
incentivada, vindo, posteriormente, a ser tributada pelo lucro
presumido ou arbitrado, caso aliene o bem depreciado com o
incentivo durante a permanência nesses regimes, deverá adicionar
à base de cálculo para determinação do lucro presumido ou
arbitrado o saldo remanescente da depreciação não realizada.
 No caso de alienação dos bens, o saldo da depreciação
complementar existente na Parte B do Lalur deverá ser adicionado
ao resultado líquido da atividade no período da alienação.

Jurisprudência
Lavoura Canavieira
Em Processo de Consulta N° 251 de 12.08.2008, a 8ª RF
decidiu que os custos de aquisição e de formação da cultura da
cana-de-açúcar, excluída a terra nua, devem ser objeto de quotas
de exaustão; portanto, nesse caso, não é legalmente prevista, para
pessoas jurídicas que explorem a atividade rural, a sua dedução
integral no próprio ano da aquisição, visto que aquela só é permitida
em se tratando de depreciação propriamente dita dos bens do ativo
permanente imobilizado adquiridos para uso na referida atividade..
As decisões do CARF são conflitantes em relação à
depreciação incentivada dos custos de formação da lavoura
canavieira, pois no Acórdão 1302-002.116, de 17/07/2017, decidiu
que o processo de agro industrialização não desnatura o exercício
da atividade rural e não é fator impeditivo para o gozo dos
benefícios atribuídos àquela atividade econômica, concernente à
depreciação acelerada dos bens adquiridos para o ativo
permanente, exceto a terra nua. A exclusão, expressa no dispositivo
legal, com relação à terra nua, está a indicar que o incentivo fiscal
de depreciação acelerada se aplica a todos os demais bens do ativo
permanente imobilizado adquiridos pela pessoa jurídica para uso na
atividade rural. Assim, os custos incorridos na formação da lavoura
de cana-de-açúcar, que são ativáveis, podem ser deduzidos pelas
pessoas jurídicas, integralmente, no próprio ano de aquisição, sob a
forma de depreciação acelerada incentivada. (Acórdão 1302-
002.116, de 17/07/2017). Os recursos aplicados na formação da
lavoura canavieira, integrados ao ativo imobilizado, estão sujeitos à
depreciação e, não, à exaustão, portanto podem integrar o benefício
da depreciação acelerada incentivada. (Acórdão 1401-001.839
-23/3/17)
Cabe registrar o entendimento desfavorável aos
contribuintes, objeto dos Acórdãos 9101-002.801, de 31/8/2017, e
101-004.018, de 11/04/2019, que expressaram decisões de que os
recursos aplicados na formação da lavoura canavieira, integrados
ao ativo imobilizado, estão sujeitos à exaustão e não à depreciação.
Portanto, não se beneficiam do incentivo da depreciação rural
acelerada, razão pela qual não podem ser apropriados
integralmente como encargos do período correspondente a sua
aquisição.
A depreciação complementar, ou depreciação acelerada,
atribuído às pessoas jurídicas que exploram atividade rural, e que
consiste na depreciação integral, no próprio ano de aquisição, dos
bens do ativo imobilizado, exceto a terra nua, somente se aplica às
máquinas e equipamentos enquanto empregados no processo
produtivo próprio, deixando de prevalecer para os mesmos quando
estes estão locados ou prestando serviços a terceiros. (Processo de
Consulta N° 078 / 99, a 10ª RF)
Em Processo de Consulta Nº 140, de 26.08.2013, a 8ª RF
decidiu que em se tratando de pessoa jurídica do ramo
agroindustrial, detentora de toda a cadeia produtiva até o produto
final industrializado e que aufira receita decorrente exclusivamente
da venda do referido produto, a mesma não explora atividade rural,
não fazendo jus ao benefício da depreciação acelerada incentivada,
ainda que quaisquer das etapas anteriores à industrialização
refiram-se à atividade rural.

Compensação de Prejuízos Fiscais

Outro diferencial para da atividade rural é que os prejuízos
fiscais e as bases de cálculo negativas da CSLL de pessoa jurídica
que explora a atividade, poderão ser compensados integralmente no
exercício, não se aplicando o teto de 30% (trinta por cento) à
compensação dos prejuízos fiscais, nem à compensação das bases
de cálculo negativas da CSLL decorrentes da atividade rural, com
lucro real e resultado ajustado positivo da mesma atividade.
Contudo, é vedado a compensação de prejuízo fiscal e da
base de cálculo negativa da CSLL com resultados apurados no
exterior.[42]
O prejuízo fiscal e a base de cálculo negativa da CSLL
decorrentes da atividade rural a serem compensados são os
apurados nas demonstrações do lucro real e do resultado ajustado
apurados e registrados no e-Lalur e no e-Lacs. Não existe qualquer
prazo para compensação de prejuízos fiscais da atividade rural.
O prejuízo fiscal e a base de cálculo negativa da CSLL da
atividade rural determinado no período de apuração poderão ser
compensados com o lucro real das demais atividades, apurado no
mesmo período, sem limite.
Já para os períodos subsequentes, aplicam-se as
disposições previstas para as demais pessoas jurídicas à
compensação dos prejuízos fiscais e das bases de cálculo negativas
da CSLL decorrentes das demais atividades, e os da atividade rural
com lucro real e resultado ajustado positivo de outra atividade.

Prejuízos Não Operacionais

A IN RFB 1700/2017, considera não operacionais os
resultados decorrentes da alienação de bens e direitos do ativo não
circulante classificados como imobilizado, investimentos ou
intangível, ainda que reclassificados para o ativo circulante com a
intenção de venda, não utilizados exclusivamente na produção rural,
incluída a terra nua, exceto as perdas decorrentes de baixa de bens
ou direitos em virtude de terem-se tornado imprestáveis, obsoletos
ou caídos em desuso, ainda que posteriormente venham a ser
alienados como sucata.
Tais prejuízos fiscais não operacionais apurados pelas
pessoas jurídicas que exploram atividade rural somente poderão ser
compensados nos períodos subsequentes ao de sua apuração com
lucros da mesma natureza, observado o limite de redução do lucro
de, no máximo, 30% (trinta por cento) previsto na legislação.[43]

Suspensão das contribuições do PIS-Pasep e da Cofins

A pessoa jurídica que explora a atividade rural fica sujeita à
apuração das contribuições pelo regime não-cumulativo, caso a
tributação do IRPJ e da CSLL seja pelo lucro real. Caso não seja, a
tributação será pelo regime cumulativo.
 A suspensão da contribuição para o PIS-Pasep e da Cofins
aplica-se somente na hipótese de vendas efetuadas a pessoa
jurídica que, cumulativamente:
a) apurar o imposto de renda com base no lucro real;
b) exercer atividade agroindustrial; e
c) utilizar o produto adquirido com suspensão como insumo na
fabricação de produtos.
Importante observar que é vedada a suspensão quando a
aquisição for destinada à revenda.
Em resumo, fica suspensa incidência do PIS-Pasep e da
Cofins, exclusivamente nas vendas efetuadas à pessoa jurídica
tributada com base no lucro real, entre outros, dos seguintes
produtos[44]:

Vendas Produtos
efetuadas por cerealista que exerça, Café, mesmo torrado ou descafeinado;
cumulativamente, as atividades de cascas e películas de café; sucedâneos
limpar, padronizar, armazenar e do café que contenham café em
comercializar os produtos in natura de qualquer proporção, Trigo e mistura de
origem vegetal. trigo com centeio (méteil), Centeio,
Cevada, Aveia, Milho, Arroz, sorgo de
grão, trigo mourisco, painço e alpiste;
outros cereais.

efetuada por pessoa jurídica que Leite in natura

exerça, cumulativamente, as atividades
de transporte, resfriamento e venda a
granel de leite in natura.
Insumos de origem animal, utilizados na efetuada por pessoa jurídica que exerça
fabricação de produtos destinados à atividade agropecuária e cooperativa de
alimentação humana ou anima produção agropecuária.
 Insumos de origem vegetal, utilizados efetuada por pessoa jurídica que exerça
na fabricação de produtos destinados à atividade agropecuária e cooperativa de
Alimentação humana ou animal produção agropecuária

Alíquota Zero
Estão reduzidas a 0 (zero), e não sujeitas às suspensão, as
alíquotas da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins incidentes
sobre a receita decorrente da venda no mercado interno, e as
alíquotas da Contribuição para o PIS/Pasep-Importação e da Cofins-
Importação incidentes nas operações de importação de produtos da
atividade, como, por exemplo, adubos ou fertilizantes, defensivos
agropecuários, sementes e mudas destinadas à semeadura e
plantio, corretivo de solo de origem mineral, inoculantes agrícolas,
farinha, grumos e sêmolas, grãos esmagados ou em flocos, de
milho, pintos de um dia, leite fluido pasteurizado ou industrializado,
queijos, farinha de trigo, produtos hortícolas e frutas, sêmens e
embriões, massas alimentícias, carnes bovina, suína, ovina, caprina
e de aves e produtos de origem animal, café, dentre outros[45].

Direito ao desconto de créditos

Para fins de determinação do valor da contribuição ao PIS-
Pasep e da Cofins a pagar no regime de não cumulatividade, a
pessoa jurídica ou sociedade cooperativa que exerça atividade
agroindustrial pode descontar créditos presumidos calculados sobre
o valor dos produtos agropecuários utilizados como insumos na
fabricação de produtos destinados à alimentação humana ou
animal[46].
Insumos que geram direito aos créditos
Geram direito ao desconto de créditos presumidos os
produtos agropecuários[47]:
a) adquiridos de pessoa jurídica domiciliada no País com o benefício
da suspensão da exigibilidade das contribuições;
b) adquiridos de pessoa física residente no País; ou
c) recebidos de cooperado, pessoa física ou jurídica residente ou
domiciliada no País.

Simples Nacional
As pessoas jurídicas rurais poderão optar pela tributação no
Simples Nacional, na condição de microempresas (ME) ou
empresas de pequeno porte (EPP), desde que não incorram em
nenhuma situação impeditiva, cujo valor será determinado mediante
aplicação da tabela constante do Anexo I da Lei Complementar nº
123/2006.[48]
Para ter o tratamento de ME, inclusive o MEI, e EPP e,
poder optar pelo Simples Nacional, os limites da receita bruta de
acordo com a Lei Complementar nº 139/2011 são:
a) ME: até R$ 360.000,00 (trezentos e sessenta mil reais)
no ano e MEI: até R$ 60.000,00 (sessenta mil reais) no ano;
b) EPP: superior a R$ 360.000,00 (trezentos e sessenta mil
reais) e igual ou inferior a R$ 3.600.000,00 (três milhões e
seiscentos mil reais) no ano.
 A ME ou EPP rural, optante pelo Simples Nacional, irá
apurar os valores mediante TABELA Anexo I das Leis
Complementares 123/2006 e 155/2016, observado a segregação,
quando existentes, entre as receitas do mercado interno e as
exportações.
Optando pelo Simples Nacional, a PJ rural fica obrigada a
recolher, em um único DAS os tributos devidos na forma do Simples
Nacional, inclusive a Contribuição Patronal Previdenciária a seu
cargo. Além disso, deverá recolher:
a) em GPS, código 2003: a contribuição previdenciária
retida de contribuintes individuais, inclusive os titulares e sócios que
lhes tenham prestado serviço (11%); a contribuição descontada dos
empregados (8, 9 ou 11%).
b) em GPS (código 2011), as contribuições à Previdência
Social (2,1%) e ao SENAR (0,2%) retidas nas aquisições de
produtos rurais de Produtores Rurais Pessoas Físicas – Segurado
Especial e/ou Contribuinte Individual.

Receitas da Atividade Rural - PJ

A receita bruta da atividade rural, são as advindas
exclusivamente da exploração das atividades classificadas como
rurais descritas anteriormente, não permitindo a inclusão de receitas
e despesas de outras atividades, as quais, quando existentes,
deverão estar devidamente segregadas nos apontamentos
contábeis-fiscais.
Observada a definição de atividade rural, a receita bruta da
pessoa jurídica compreende o produto da venda de bens nas
operações de conta própria; o preço da prestação de serviços em
geral; o resultado auferido nas operações de conta alheia; e demais
receitas da atividade rural.
Incluem-se ainda como receita bruta da atividade rural:
a - os valores recebidos de órgãos públicos, tais como
auxílios, subvenções, subsídios, Aquisições do Governo Federal
(AGF) e as indenizações recebidas do Programa de Garantia da
Atividade Agropecuária (Proagro);
b- o valor da entrega de produtos agrícolas pela permuta
com outros bens ou pela dação em pagamento; e
c - as sobras líquidas da destinação para constituição do
Fundo de Reserva e do Fundo de Assistência Técnica, Educacional
e Social, previstos no art. 28 da Lei nº 5.764, de 16 de dezembro de
1971, quando creditadas, distribuídas ou capitalizadas à pessoa
jurídica rural cooperada.
Devido à sua peculiaridade, a receita proveniente da venda
de reprodutores ou matrizes, bem como do rebanho, admitir-se-á
como da atividade própria das empresas que se dediquem à criação
de animais, considerando-se como resultado operacional da
atividade rural, qualquer que seja o seu montante, embora
permaneça válida a classificação contábil desses animais no ativo
imobilizado das empresas rurais.
A redução do montante a ser recebido pela instituição
financeira, proveniente da renegociação de dívidas originárias de
crédito rural, autorizada por lei, deverá ser computada pela pessoa
jurídica devedora como receita financeira, sendo dedutível na
apuração do lucro real e do resultado ajustado da instituição credora
como despesa financeira[49].
A receita bruta da atividade rural decorrente da
comercialização dos produtos deve ser comprovada por
documentos usualmente utilizados nessa atividade, tais como Nota
Fiscal de Produtor e demais documentos oficialmente reconhecidos
pelas administrações fiscais dos estados.
É impositivo que, âmbito da legislação tributária, tanto os
rendimentos como os gastos necessários ao seu aferimento devem
ser adequadamente comprovados por documentos hábeis e
idôneos, a fim de que possam produzir os efeitos fiscais
decorrentes.[50]

Segregação das Receitas na Apuração dos Resultados

A pessoa jurídica rural que explorar outras atividades deverá
segregar, contabilmente, as receitas, os custos e as despesas
referentes à atividade rural das demais atividades e demonstrar
separadamente no Lalur, o lucro ou prejuízo contábil, o lucro real ou
prejuízo fiscal e o resultado ajustado positivo ou negativo dessas
atividades.
No caso em que a pessoa jurídica que tiver outras
atividades, além da rural, deverá separar contabilmente as receitas
da atividade rural das demais atividades, os custos e as despesas
referentes a atividade rural das demais, tendo em vista que somente
através do lucro real poderá usufruir dos incentivos. Os custos e
despesas comuns a todas as receitas deverão ser rateados
proporcionalmente à participação de cada uma em relação à receita
líquida total[51].

Alienação de propriedade rural - Pessoa Jurídica

Quando da alienação a qualquer título de propriedade rural, a
pessoa jurídica deve apurar o ganho de capital relativo à terra nua,
obedecendo-se as determinações prescritas conforme a forma de
tributação utilizada pela empresa.
Como deve ser apurado o ganho de capital da pessoa
jurídica em relação à propriedade rural?
Na alienação de propriedade rural, a determinação do ganho
de capital obedece a forma de tributação utilizada pela empresa no
período de apuração em que ocorre a venda.

Ganho Capital – PJ rural - Lucro Real

As pessoas jurídicas sujeitas à tributação pelo lucro real
devem manter sua escrituração com base nas leis comerciais e
fiscais e a legislação comercial, a escrituração da empresa será
mantida em registros permanentes, com obediência aos preceitos
da legislação comercial e desta lei e aos princípios de contabilidade
geralmente aceitos, devendo observar métodos ou critérios
contábeis uniformes no tempo e registrar as mutações patrimoniais
segundo o regime da competência.[52]
Para fins de determinação do lucro real, serão classificados
como ganhos ou perdas de capital e computados, os resultados na
alienação, na desapropriação, na baixa por perecimento, na
extinção, no desgaste, na obsolescência ou na exaustão, ou na
liquidação de bens do ativo não circulante, classificados como
investimentos, imobilizado ou intangível.[53]
A determinação do ganho ou da perda de capital terá por
base o valor contábil do bem, assim entendido aquele que estiver
registrado na escrituração do contribuinte, subtraído, se for o caso,
da depreciação, da amortização ou da exaustão acumulada e das
perdas estimadas no valor de ativos.
Destarte, o ganho de capital na alienação de bens do ativo
não circulante corresponderá à diferença positiva entre o valor de
alienação e o respectivo valor contábil. Para as empresas tributadas
pelo lucro real, a regra geral de tributação do ganho de capital é a
do regime de competência, contudo, poder-se-á tributar o lucro na
proporção do preço recebido em cada período, nas alienações dos
bens do ativo permanente em que, no contrato, fique estipulado o
recebimento do preço, no todo ou em parte, após o término do ano-
calendário seguinte ao da contratação.[54]

Ganho Capital – PJ rural - Lucro Presumido

O ganho de capital e os demais valores determinados pela
legislação fiscal, serão acrescidos à base de cálculo para apuração
do lucro presumido, para fins de incidência do imposto sobre a
renda e do adicional.
Para fins de apuração de ganho de capital, considera-se
custo de aquisição e valor da venda do imóvel rural o valor da terra
nua – VTN - constante do Documento de Informação e Apuração do
ITR.[55]
 Se o imóvel rural foi adquirido anteriormente a 1º de janeiro
de 1997, será considerado como custo de aquisição o valor
constante da escritura pública.

Ganho Capital – PJ rural - Lucro Arbitrado

O ganho de capital e os demais valores determinados pela
legislação fiscal, serão acrescidos à base de cálculo para apuração
do lucro presumido, para fins de incidência do imposto sobre a
renda e do adicional.[56]
Ao valor determinado de acordo as regras para arbitramento
do lucro, devem ser somados os ganhos de capital (lucros)
apurados na venda de bens do Ativo não Circulante (antigo Ativo
Permanente) auferidos no período.
Em síntese, na hipótese de alienação de imóvel rural será
observado o disposto para a apuração do ganho de capital para as
pessoas jurídicas tributadas pelo lucro presumido, abordado no
tópico anterior.[57]

Ganho Capital – PJ rural - Simples Nacional

O ganho de capital auferido por pessoa jurídica optante pelo
Simples Nacional é calculado mediante a aplicação da alíquota
sobre a diferença positiva entre o valor de alienação e o custo de
aquisição do bem, diminuído dos encargos de depreciação,
amortização ou exaustão acumulada, ainda que a microempresa
(ME) ou a empresa de pequeno porte (EPP) mantenha ou não
escrituração contábil
 O ganho de capital percebido por pessoa jurídica em
decorrência da alienação de bens e direitos do ativo não circulante
sujeita-se à incidência do imposto sobre a renda, com a aplicação
das alíquotas (15% a 22,5%).[58]
A receita decorrente da venda de bem pertencente ao ativo
permanente (não circulante) de empresa optante pelo Simples
Nacional não integra o rol de receitas tributáveis nesse regime e,
consequentemente, não deve ser informada no Programa Gerador
do Documento de Arrecadação do Simples Nacional - Declaratório
(PGDAS-D).[59]
O imposto apurado deve ser recolhido em DARF próprio (cód.
0507- IRPJ - Ganho de Capital - Alienação de Ativos de ME/EPP
Optantes pelo Simples Nacional.

Jurisprudência
GANHO DE CAPITAL - O custo a ser considerado, para fins de
determinação do ganho de capital pelas pessoas jurídicas que
apuravam o imposto de renda pelo lucro real e posteriormente
optaram por outro regime de apuração, será o valor contábil do bem
no momento da opção. Dispositivos Legais: Art. 369, "caput" e § 1º,
do RIR/1994; Art. 17, "caput" e incisos I e II da Lei nº 9.249/1995.
Decisão nº 424/98. SRRF / 8ª RF. Publicação no DOU: 02.03.1999.
ALIENAÇÃO DE PROPRIEDADE RURAL - Na alienação de
propriedade rural deve ser apurado o ganho de capital relativo à
terra nua, obedecendo-se na determinação do ganho de capital a
forma de tributação utilizada pela empresa. Se lucro presumido deve
cumprir o disposto nos arts. 522 e 523 do RIR/99, enquanto que as
tributadas pelo lucro real devem cumprir o disposto no parágrafo 1º
do art. 418 do mesmo regulamento. Dispositivos Legais: Decreto nº
3.000/1999 - RIR/99; art. 418, parágrafo 1º e arts. 522 e 523.
Processo de Consulta nº 205/00. SRRF / 7ª Região Fiscal. Data da
Decisão: 12.09.2000. Publicação no DOU: 09.11.2000.
GANHO DE CAPITAL - O ganho de capital, para as pessoas
jurídicas tributadas com base no lucro presumido, corresponde à
diferença positiva entre o valor da alienação e o valor contábil,
assim entendido o custo de aquisição do bem, diminuído dos
encargos de depreciação, amortização ou exaustão acumulada,
ainda que a empresa não mantenha escrituração contábil.
Dispositivos Legais: Lei nº 9.249, de 26 de dezembro de 1995, art.
17; Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, art. 31, § 1º; Decreto nº 3.000, de
1999, art. 219, art. 418, § 1º; art. 521, § 1º. Processo de Consulta nº
205/03. Órgão: SRRF / 8ª Região Fiscal. Publicação no D.O.U.:
19.11.2003.
SOLUÇÃO DE CONSULTA Nº 31 de 08 de Abril de 2011 -
ASSUNTO: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ -
EMENTA: GANHO DE CAPITAL Na alienação de propriedade rural,
a determinação do ganho de capital obedece a forma de tributação
utilizada pela empresa no período de apuração em que ocorre a
venda. Se tributada pelo lucro real, a determinação do ganho de
capital obedecerá ao disposto no § 1º do art. 418 do RIR/99. Se
tributada pelo lucro presumido, para fins de apuração de ganho de
capital, considera-se custo de aquisição e valor da venda do imóvel
rural o Valor da Terra Nua - VTN constante do Documento de
Informação e Apuração do ITR-DIAT, nos anos da ocorrência de sua
aquisição e de sua alienação, respectivamente.
Processo de Consulta nº 75, de 23.1.2017 – COSIT - Assunto:
Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ. Ementa:
LUCRO REAL. DEPRECIAÇÃO. CÔMPUTO OPCIONAL. No
âmbito da legislação do Imposto sobre a Renda, o cômputo, como
custo ou encargo, em cada período de apuração, da importância
correspondente à diminuição do valor dos bens do ativo não
circulante resultante do desgaste pelo uso, ação da natureza e
obsolescência normal, é opcional para a pessoa jurídica que apure o
imposto com base no lucro real. PASSAGEM DO LUCRO
PRESUMIDO PARA O LUCRO REAL. ENCARGOS DE
DEPRECIAÇÃO. CÔMPUTO OBRIGATÓRIO. A pessoa jurídica que
apurava o imposto com base no lucro presumido e optou pela sua
apuração com base no lucro real deverá levantar balanço de
abertura onde considere como utilizadas as cotas de depreciação
dos bens do ativo não circulante correspondentes àquele período de
apuração. LUCRO PRESUMIDO. GANHO DE CAPITAL.
ENCARGOS DE DEPRECIAÇÃO. CÔMPUTO OBRIGATÓRIO. A
pessoa jurídica que apurava o imposto com base no lucro
presumido e alienar bem classificável no ativo não circulante,
ressalvados os investimentos permanentes em participações
societárias e as aplicações em ouro, não considerado ativo
financeiro, deverá determinar o ganho de capital considerando como
custo ou valor contábil o custo de aquisição diminuído dos encargos
de depreciação, inclusive os correspondentes a esse período de
apuração. DISPOSITIVOS LEGAIS: art. 305 do Decreto nº 3.000, de
1999 (RIR/1999); art. 4º, § 1º, da Instrução Normativa SRF nº 93, de
1997; art 3º, § 8º, da IN RFB nº 1.396, de 2013; arts. 5º, § 9º, III, e
122, II e § 11, da IN RFB nº 1.515, de 2014; item 2 do PN CST nº
79, de 1976; itens 4 e 5 do PN CST nº 33, de 1978; e Perguntas 23
e 24 do Capítulo XIII do Perguntas e Respostas - DIPJ 2014.
Integralização ao capital social. Ganho de capital. Data de
aquisição. Alienação. Imóvel rural. Para apuração do ganho de
capital de imóveis rurais a partir de 01 de janeiro de 1997, será
considerado como custo de aquisição e valor de alienação o valor
da terra nua (VTN), declarado no Documento de Informação e
Apuração do ITR (Diat) dos anos de sua aquisição e alienação,
respectivamente. A integralização de imóvel rural de propriedade de
um sócio (pessoa física) ao capital social de uma sociedade
mercantil constituída, caracteriza-se alienação de bem de pessoa
física à pessoa jurídica. Deixando o sócio de ser proprietário de bem
imóvel, quando da sua integralização ao capital social da sociedade
mercantil constituída, e ao voltar a adquiri-lo quando da extinção da
referida empresa, a data de aquisição pela pessoa física é a da
reversão do referido bem ao seu patrimônio, através de documento
hábil de transferência de propriedade. (SC nº 17/2012 – 1ª SRRF)
LUCRO PRESUMIDO. GANHO DE CAPITAL. IMOBILIZADO.
VALOR CONTÁBIL. DEPRECIAÇÃO. CUSTO DE AQUISIÇÃO.
ATUALIZAÇÃO MONETÁRIA. O ganho de capital nas alienações de
bens e direitos do ativo não circulante classificados como
imobilizado corresponde à diferença positiva entre o valor da
alienação e o valor contábil do bem.
Para fins de apuração do ganho de capital, a pessoa jurídica que
apura o IRPJ com base no lucro presumido deverá considerar como
valor contábil o custo de aquisição diminuído dos encargos de
depreciação. Para bens adquiridos anteriormente ao ano de 1996, a
pessoa jurídica poderá atualizar monetariamente o custo de
aquisição até 31/12/1995, tomando-se por base o valor da UFIR
vigente em 01/01/1996 (R$ 0,8287). DISPOSITIVOS LEGAIS: Lei nº
9.249, de 1995, art. 17, I; Decreto nº 9.580, de 2018, art. 595, § 1º;
IN RFB nº 1.700, de 2017, art. 39, § 10, III, art. 215, §§ 14 a 20, art.
200, § 1º.( SC Parcialmente vinculada à SC Cosit nº 166 de 2016)

Despesas de Custeio
Considera-se despesa de custeio aquela necessária à
percepção dos rendimentos da atividade rural e à manutenção da
respectiva fonte produtora, relacionada com a natureza das
atividades rurais exercidas.
Podem ser incluídos como custos ou despesas da atividade
rural, por exemplo, o custo de demarcação de terrenos, cercas,
muros ou valas; de construção ou de manutenção de escolas
primárias e vocacionais; de dependências recreativas; de hospitais e
ambulatórios para seus empregados; as despesas com obras de
conservação e utilização do solo e das águas; de estradas de
acesso e de circulação, de saneamento e de distribuição de água;
as despesas de compra, transporte e aplicação de fertilizantes e
corretivos do solo; o custo de construção de casas de trabalhadores;
as despesas com eletrificação rural; o custo das novas instalações
indispensáveis ao desenvolvimento da atividade rural e relacionados
com a expansão da produção e melhoria da atividade.
Quando a pessoa jurídica rural explore outras atividades, as
receitas, os custos e as despesas referentes à atividade rural das
demais deverão ser segregadas e, para tanto, é necessário ratear
proporcionalmente à percentagem que a receita líquida de cada
atividade representar em relação à receita líquida total:
a) os custos e as despesas, comuns a todas as atividades;
b) os custos e as despesas não dedutíveis, comuns a todas
as atividades, a serem adicionados ao lucro líquido, na
determinação do lucro real;
c) os demais valores comuns a todas as atividades, que
devam ser computados no lucro real.
As despesas de custeio deverão estar lastreadas em
documentos idôneos, tais como nota fiscal, fatura, duplicata, recibo,
contrato de prestação de serviços, laudo de vistoria de órgão
financiador e folha de pagamento de empregados, identificando
claramente a destinação dos recursos.
A nota fiscal simplificada e o cupom de máquina
registradora, quando identificarem o destinatário das mercadorias ou
produtos, são documentos hábeis para comprovar as despesas
efetuadas pelas pessoas jurídicas na apuração do resultado da
atividade rural.

Culturas Agrícolas - Permanente e Temporárias

São classificadas como Culturas Temporárias, os cultivos
sujeitos ao replantio após cada colheita, como milho, trigo, arroz,
feijão etc. Nesse caso, os custos devem ser registrados em conta
própria do ativo circulante, cujo saldo será baixado contra a conta de
Resultado do Exercício por ocasião da comercialização do produto
agrícola.
 São classificadas como Culturas aquelas que não estão
sujeitas a replantio após cada colheita. Exemplos: cultivo da laranja,
café, pêssego, uva etc. Nessa hipótese, os custos pagos ou
incorridos na formação dessa cultura serão contabilizados em conta
do ativo não circulante imobilizado, sendo permitida a depreciação
ou exaustão em quotas compatíveis com o tempo de vida útil.

Avaliação de estoque de produtos agrícolas

Ao final de cada período de apuração do imposto sobre a
renda, a pessoa jurídica deverá promover o levantamento e a
avaliação dos seus estoques.[60]
Os estoques de produtos agrícolas, animais e extrativos
poderão ser avaliados aos preços correntes de mercado, conforme
as práticas usuais em cada tipo de atividade. Esta operação resulta
no reconhecimento de receita nos produtos que comportam
valorização dos estoques e deverá compor a base de cálculo do
Imposto de Renda no período de apuração em que ocorrer a venda
dos respectivos estoques. O mesmo método aplica-se para a
determinação da Contribuição Social sobre o Lucro.
Não serão permitidas reduções globais de valores
inventariados, nem formação de reservas ou provisões em
decorrência de sua desvalorização; deduções de valor por
depreciações estimadas ou por meio de provisões para oscilação de
preços; manutenção de estoques básicos ou normais a preços
constantes ou nominais; e despesa com provisão, por meio de
ajuste ao valor de mercado, se este for menor, do custo de
aquisição ou produção dos bens existentes na data do balanço.[61]
 O método de custo de aquisição ou produção na empresa
rural assemelha-se ao tratamento dado à indústria, visto que todos
os custos de formação do rebanho são acumulados ao plantel e
figuram com destaque no estoque
De acordo com a Norma Brasileira de Contabilidade - NBC
TG 16 - Estoques, aprovada pela Resolução CFC Nº. 1.170/2009
(LGL\2009\10128), os produtores de produtos agrícolas, florestais e
minerais, são mensurados pelo valor realizável líquido de acordo
com as práticas já estabelecidas nesses setores. Quando tais
estoques forem mensurados pelo valor realizável líquido, as
alterações nesse valor devem ser reconhecidas no resultado do
período em que tenha sido verificada a alteração.
Tais devem ser mensurados pelo valor realizável líquido em
determinadas fases de produção, os quais poderiam ser obtidos
pela venda em uma forma ordenada. Isso ocorre, por exemplo,
quando as culturas agrícolas tenham sido colhidas ou os minerais
tenham sido extraídos e a venda esteja assegurada pelos termos de
um contrato futuro ou por garantia governamental ou quando exista
um mercado ativo e haja um risco baixo de fracasso de venda.
Os rebanhos de animais que se destinem a exploração do
objeto social ou a manutenção das atividades da pessoa jurídica,
são denominados de rebanho reprodutor, de renda e de trabalho.
O Rebanho de Renda destinado à venda pode ser avaliado
ao preço de mercado na data do balanço, já os rebanhos
reprodutores e de trabalho, que não se destinem à venda, devem
ser classificados obedecendo à finalidade preponderante como Ativo
Imobilizado e avaliados pelo custo.
 A diferença entre o valor de mercado apurado no balanço e o
valor contábil anterior é acrescida (ou diminuída) do valor dos
estoques, tendo como contrapartida uma conta de resultado
operacional com intitulação clara de seu significado.
Para o Imposto de Renda, o ganho e a perda decorrentes da
atualização do valor dos estoques de produtos agrícolas, animais e
extrativos destinados à venda, tanto em virtude do registro no
estoque de crias nascidas no período de apuração, como pela
avaliação do estoque a valor justo (isto é o valor pelo qual um ativo
pode ser trocado, ou um passivo liquidado, entre partes
conhecedoras, dispostas a isso, em uma transação sem
favorecimentos), não será computado na determinação do lucro real
e do resultado ajustado – IR e CSLL - desde que o respectivo
aumento no valor do ativo ou redução no valor do passivo seja
evidenciado contabilmente em subconta vinculada.
O ganho evidenciado por meio da subconta de que trata o
caput será computado na determinação do lucro real e do resultado
ajustado à medida que o ativo for realizado, inclusive mediante
depreciação, amortização, exaustão, alienação ou baixa, ou quando
o passivo for liquidado ou baixado.[62]
A contrapartida da avaliação de estoques de produtos
agropecuários aos preços correntes de mercado, pelas empresas
tributadas pelo lucro presumido, não constitui receita tributável de
IRPJ, CSLL, PIS e COFINS. Caso ocorresse, haveria dupla
incidência de tributos.

Jurisprudência
AJUSTE DE PREÇOS DE PRODUTOS AGROPECUÁRIOS -
CONTABILIZAÇÃO - A avaliação do estoque de produtos
agropecuários ao preço corrente no mercado deve ser registrada de
forma a não provocar duplo benefício. No caso, o ajuste dos
estoques finais onerou o custo e também influiu na avaliação dos
estoques, mas sem consequência tributária, a vista da situação de
prejuízo no ano-calendário do ajuste e nos anos subsequentes, cuja
compensação está limitada pela "trava" de 30%. 1º CC. / 7ª Câmara
/ ACÓRDÃO 107-08.306 em 20.10.2005. Publicado no DOU em:
05.04.2006.
Os custos de aquisição e de formação da cultura da cana-de-açúcar,
excluída a terra nua, devem ser objeto de quotas de exaustão;
portanto, nesse caso, não é legalmente prevista, para pessoas
jurídicas que explorem a atividade rural, a sua dedução integral no
próprio ano da aquisição, visto que aquela só é permitida em se
tratando de depreciação propriamente dita dos bens do ativo
permanente imobilizado adquiridos para uso na referida atividade.
DISPOSITIVOS LEGAIS: Arts. 58, VI, 305, 307, parágrafo único, IV,
e 334 do RIR/99; art. 59 da Lei nº 9.430, de 1996; art. 6° da MP n°
2.159-70, de 2001; art. 14 da IN SRF nº 257, de 2002; PN CST nº
18, de 1979; Solução de Divergência Cosit nº 12, de 2003; item
10.14.5.6 das Normas Brasileiras de Contabilidade.

Classificação da conta de gado no Ativo

Para apuração dos resultados anuais o rebanho existente na
data do balanço deverá ser inventariado ao preço corrente do
mercado ou pelo preço real de custo quando a organização contábil
da empresa tenha condições de evidenciá-lo.[63]
Gado - Ativo Imobilizado
Integram o ativo imobilizado, para os efeitos de correção
monetária, os bens que se destinem à exploração do objeto social
ou à manutenção das atividades da pessoa jurídica rural. E devem
ser classificados nesta conta:
- o gado Reprodutor, indicativa de touros puros de origem,
touros puros de cruza, vacas puras de cruza, vacas puras de origem
e plantel destinados à inseminação artificial;
- o gado de Renda, representando bovinos, suínos, ovinos e
equinos que a empresa explora para a produção de bens que
constituem objeto de suas atividades; e, os animais de trabalho,
compreendendo equinos, bovinos, muares, asininos destinados a
trabalhos agrícolas, sela e transporte.
Gado - Ativo Realizável
Integram o ativo realizável os bens adquiridos para revenda,
os destinados a constituir parte integrante, bens produzidos para
revenda, ou a serem consumidos na produção de bens ou serviços
para venda.
Desta forma, devem ser classificadas no Realizável, em
conta apropriada, aves, gado bovino, suínos, ovinos, equinos,
caprinos, coelho, peixe e pequenos animais, destinados a revenda,
ou a serem consumidos na produção de bens para venda.
O gado utilizado simultaneamente para renda e custeio deve
ser classificado na forma indicada acima, obedecendo à finalidade
preponderante.
No que tange às crias nascidas durante o ano-social ou ao
gado que perece no período, deverão ser escriturados como
superveniências e insubsistências ativas, movimentando as
respectivas contas como a seguir indicado:

Superveniências Ativas
Deve ser creditada pelo nascimento do animal, pelo preço
real de custo ou pelo preço corrente no mercado, a débito de conta
do ativo a que se destina a cria nascida, transferindo-se o saldo
para Lucros e Perdas.

Insubsistências Ativas
Esta conta deve ser debitada pelo gado que perece, pelo
preço real de custo ou pelo preço corrente no mercado, lançado
contra a conta do ativo em que se achava registrado, encerrando-se
a conta a débito de Lucros e Perdas.
Alerte-se que, quanto à contabilização do rebanho, que o
mesmo, para apuração dos resultados anuais na data do balanço,
deverá ser inventariado pelo preço real de custo; porém, quando a
empresa não tenha condições de evidenciá-la, poderá ser
inventariado pelo preço corrente no mercado para o gado.

Exaustão de lavouras
Por definição, a exaustão é a diminuição de valor dos
recursos minerais ou florestais, resultante de sua exploração. A
exaustão aplica-se às denominadas “lavouras permanentes”, áreas
plantadas ou em preparo para o plantio de culturas de longa
duração de espécies vegetais que não se extinguem com o primeiro
corte, mas que permitem cortes adicionais, que após a colheita não
necessitassem de novo plantio, produzindo por vários anos
sucessivos. Neste conceito também se incluem as áreas ocupadas
por viveiros de mudas.
No entendimento da fiscalização federal, no caso destas
lavouras que não se extinguem na primeira colheita (embora
conflitantes as decisões do fisco quanto às culturas canavieiras) não
pode ser aplicada a depreciação integral no próprio ano da
aquisição, visto que esta dedução só é permitida em se tratando de
depreciação propriamente dita dos bens do ativo não-circulante
imobilizado adquiridos pela pessoa jurídica rural para uso na
referida atividade rural.
Poderá ser computada como custo ou encargo, em cada
período de apuração, a importância correspondente à diminuição do
valor de recursos florestais, resultante de sua exploração. A quota
de exaustão dos recursos florestais destinados a corte terá como
base de cálculo o valor das florestas.
Também se submetem à quota de exaustão as florestas
objeto de direitos contratuais de exploração por prazo
indeterminado, e as quotas de exaustão deverão ser contabilizadas
pelo adquirente desses direitos, que tomará como valor da floresta o
do contrato.
São vedadas as deduções de despesas de exaustão geradas
por bem objeto de arrendamento mercantil, ou aos contratos não
tipificados como arrendamento mercantil que contenham elementos
contabilizados como arrendamento mercantil por força de normas
contábeis e da legislação comercial, pela arrendatária, na hipótese
em que esta reconhecer contabilmente o encargo.[64]
O cálculo das quotas de exaustão também é objeto do
Parecer Normativo CST nº 18/79, que define que as quotas de
exaustão devem ser calculadas e apropriadas como custo ou
encargo ao longo de todo o período da extração dos recursos de
origem florestal, em se tratando de espécies vegetais que não se
extinguem com o primeiro corte, mas depois de dois ou mais cortes.
Procede-se ao cálculo em função do volume extraído em cada
período, em confronto com a produção total esperada, englobando
os diversos cortes.
Segundo entendimento da Receita Federal exarado em
Decisão em Processo de Consulta, os custos de aquisição e de
formação da cultura da cana-de-açúcar, excluída a terra nua, devem
ser objeto de quotas de exaustão; portanto, nesse caso, não é
legalmente prevista, para pessoas jurídicas que explorem a
atividade rural, a sua dedução integral no próprio ano da aquisição,
visto que aquela só é permitida em se tratando de depreciação
propriamente dita dos bens do ativo permanente imobilizado
adquiridos para uso na referida atividade. Dispositivos Legais: Arts.
58, VI, 305, 307, parágrafo único, IV, e 334 do RIR/99; art. 59 da Lei
nº 9.430, de 1996; art. 6º da MP nº 2.159-70, de 2001; art. 14 da IN
SRF nº 257, de 2002; PN CST nº 18, de 1979; Solução de
Divergência Cosit nº 12, de 2003; item 10.14.5.6 das Normas
Brasileiras de Contabilidade. Processo de Consulta nº 5/04. Órgão:
SRRF / 4a Região Fiscal. Publicação no D.O.U.: 22.03.2004. ”
ICMS - Imposto sobre Operações relativas à Circulação de
Mercadorias e Prestação de Serviços
Sendo o ICMS um tributo de competência dos Estados, cada
uma das Unidades federativas tem sua legislação própria para tratar
da atividade rural.
Em regra, as operações com produtos e insumos da atividade
rural são beneficiadas pelo diferimento deste tributo, além de
isenção e redução da base de cálculo e crédito, conforme legislação
própria de cada Ente da Federação.
A título de exemplo, os benefícios fiscais previstos na
legislação paulista encontram-se dispostos nos Anexos I, II e III do
RICMS/SP, que tratam, respectivamente, da isenção, da redução de
base de cálculo e crédito outorgado para determinados produtos
e/ou operações. Dentro das previsões de benefícios fiscais, existem
aqueles que poderão ser utilizados pelo produtor rural, devendo,
portanto, ser observado todo e qualquer requisito disciplinado na
legislação para aplicação do respectivo benefício. A legislação
paulista dispõe sobre o diferimento do imposto quando nas
operações internas de saídas promovidas por produtor rural com
destino a comerciante, industrial, cooperativa ou qualquer outro
contribuinte, exceto produtor, o imposto será arrecadado e pago
pelo destinatário estabelecido neste Estado, conforme artigo 260 do
RICMS/SP, ou, ainda, o aproveitamento do crédito aplicáveis a
todos os contribuintes, de acordo com o artigo 1° da Portaria CAT n°
153/2011.
Contribuição Social – Produtor Rural
Depois de muitas controvérsias, o Plenário do Supremo
Tribunal Federal (STF) concluiu, no dia 30/3/2017, o julgamento do
Recurso Extraordinário (RE) nº 718.874, com repercussão geral,
tendo os Ministros do STF decidido ser constitucional a contribuição
previdenciária, conhecida como FUNRURAL, incidente sobre a
receita bruta proveniente da comercialização da produção rural dos
empregadores, pessoas físicas, após a Emenda Constitucional nº
20/1998.
Foi fixado no julgamento que é constitucional, formal e
materialmente, a contribuição social do empregador rural, pessoa
física, instituída pela Lei nº 10.256/2001, incidente sobre a receita
bruta obtida com a comercialização da sua produção.
A Lei 10.256/2001 alterou o caput do art. 25 da Lei 8.212
(cuja redação era a determinada pela Lei nº 8.540) para estabelecer
que o empregador rural pessoa física deveria contribuir com a
contribuição sobre o resultado da produção em substituição à
contribuição que recai sobre a folha de salários, de que tratam os
incisos I e II do artigo 22 da mesma Lei 8.212/91.
O Supremo Tribunal Federal já firmou posicionamento em
sede de repercussão geral onde decide pela não incidência de
tributos quando houver ato cooperativo típico. No mesmo sentido o
CARF também reconheceu que não há comercialização na entrega
dos produtos rurais pelos segurados especiais à cooperativa (ato
cooperativo), motivo pelo qual não é devida a contribuição ao
FUNRURAL.[65]
 Há incidência em suas operações da tributação sobre a
receita bruta da comercialização, denominada popularmente de
“Funrural”[66], prevista nos arts.
Como é de conhecimento, em todas estas contribuições, a
incidência se dá em face da “receita bruta da comercialização da
sua produção:
- da agroindústria (art. 22-A, Lei n. 8.212/91):
- do produtor rural pessoa jurídica, e
- do produtor rural pessoa física.
Integram a produção, para os efeitos deste artigo, os
produtos de origem animal ou vegetal, em estado natural ou
submetidos a processos de beneficiamento ou industrialização
rudimentar, assim compreendidos, entre outros, os processos de
lavagem, limpeza, descaroçamento, pilagem, descascamento,
lenhamento, pasteurização, resfriamento, secagem, fermentação,
embalagem, cristalização, fundição, carvoejamento, cozimento,
destilação, moagem, torrefação, bem como os subprodutos e os
resíduos obtidos através desses processos.
Integra a receita bruta de que trata este artigo, além dos
valores decorrentes da comercialização da produção relativa aos
produtos acima:
- a comercialização da produção obtida em razão de contrato de
parceria ou meação de parte do imóvel rural;
- a comercialização de artigos de artesanato;
- os serviços prestados, de equipamentos utilizados e de
produtos comercializados no imóvel rural, desde que em atividades
turística e de entretenimento desenvolvidas no próprio imóvel,
inclusive hospedagem, alimentação, recepção, recreação e
atividades pedagógicas, bem como taxa de visitação e serviços
especiais;
- o valor de mercado da produção rural dada em pagamento
ou que tiver sido trocada por outra, qualquer que seja o motivo ou
finalidade;
- a atividade artística de que trata o inciso
Não integra a base de cálculo da contribuição de que trata o
caput deste artigo a produção rural destinada ao plantio ou
reflorestamento, nem o produto animal destinado à reprodução ou
criação pecuária ou granjeira e à utilização como cobaia para fins de
pesquisas científicas, quando vendido pelo próprio produtor e por
quem a utilize diretamente com essas finalidades e, no caso de
produto vegetal, por pessoa ou entidade registrada no Ministério da
Agricultura, Pecuária e Abastecimento que se dedique ao comércio
de sementes e mudas no País
O Produtor Rural Pessoa Física (PRPF) que, a partir de
janeiro de 2019, optar por contribuir sobre a folha de pagamento,
nos termos do art. 22, incisos I e II da Lei nº 8.212/91, deverá
informar no eSocial as remunerações pagas, devidas ou creditadas
aos seus segurados empregados e trabalhadores avulsos. As
contribuições devidas, incidentes sobre estas remunerações, serão
recolhidas em DARF gerado na DCTFWeb, e recolher, em relação a
comercialização da sua produção, as contribuições devidas para o
Serviço Nacional de Aprendizagem Rural (SENAR), por meio de
Guia da Previdência Social (GPS*) avulsa, com o código 2712
(Comercialização da Produção Rural - CEI - Pagamento exclusivo
para Outras Entidades-SENAR) que não serão calculadas pelo
eSocial.

Jurisprudência
Sobre a validade da contribuição a ser recolhida pelo
produtor rural pessoa física que desempenha suas atividades em
regime de economia familiar, sem empregados permanentes, sobre
a receita bruta proveniente da comercialização de sua produção, o
Supremo Tribunal Federal fixou a seguinte tese: É constitucional,
formal e materialmente, a contribuição social do segurado especial
prevista no art. 25 da Lei 8.212/1991. (Tema 723 – RE 761.263,
Acórdão 15/04/2020.)

ITR - Imposto sobre a Propriedade Territorial Rural

O imposto sobre a propriedade territorial rural é um imposto
federal, previsto no artigo 153, VI, da Constituição Federal. O fato
gerador do ITR é a propriedade, o domínio útil ou a posse (inclusive
por usufruto) de imóvel rural, em 1º de janeiro de cada ano.[67]
É contribuinte do ITR o proprietário de imóvel rural, o titular
de seu domínio útil ou o seu possuidor a qualquer título.[68]
Imóvel rural é aquele localizado fora da zona urbana do
Município, conforme delimitação estabelecida em lei municipal,
independentemente do seu uso ou da atividade nele explorada.[69]
 Para efeito de determinação da base de cálculo do ITR,
considera-se imóvel rural a área contínua, formada de uma ou mais
parcelas de terras, localizada na zona rural do município, ainda que,
em relação a alguma parte do imóvel, o sujeito passivo detenha
apenas a posse. Considera-se área contínua a área total do prédio
rústico, mesmo que fisicamente dividida por ruas, estradas,
rodovias, ferrovias, ou por canais ou cursos de água.
São imunes do ITR a pequena gleba rural, desde que o
proprietário, titular do domínio útil ou possuidor a qualquer título a
explore só ou com sua família, e não possua outro imóvel; os
imóveis rurais pertencentes à União, aos Estados, ao Distrito
Federal e aos Municípios; os imóveis rurais pertencentes às
autarquias e às fundações instituídas e mantidas pelo Poder
Público, desde que vinculados às suas finalidades essenciais ou às
delas decorrentes; e os imóveis rurais das instituições de educação
e de assistência social, sem fins lucrativos, desde que vinculados às
suas finalidades essenciais.
Como área tributável deve ser considerada a área contínua
do imóvel rural, formada de uma ou mais parcelas de terras,
localizada na zona rural do município, ainda que, em relação a
alguma parte do imóvel, o sujeito passivo detenha apenas a posse.
Da chamada "área tributável", devem ser excluídas as áreas: a) de
preservação permanente; b) de reserva legal; c) de reserva
particular do patrimônio natural; d) sob regime de servidão florestal
ou ambiental; e) de interesse ecológico para a proteção dos
ecossistemas, assim declaradas mediante ato do órgão competente,
federal ou estadual, e que ampliem as restrições de uso previstas
para as áreas de preservação permanente e de reserva legal; f)
comprovadamente imprestáveis para a atividade rural, declaradas
de interesse ecológico mediante ato do órgão competente, federal
ou estadual. g) cobertas por florestas nativas, primárias ou
secundárias em estágio médio ou avançado de regeneração; h)
alagadas para fins de constituição de reservatório de usinas
hidrelétricas autorizada pelo poder público.
Note-se que para fins de exclusão da área não tributáveis da
área total do imóvel rural, deverão ser obrigatoriamente informadas
em Ato Declaratório Ambiental (ADA), protocolado pelo sujeito
passivo no Instituto Brasileiro do Meio Ambiente e dos Recursos
Naturais Renováveis (IBAMA).[70]
A Área de Reserva Legal pode ser excluída para fins de
cálculo do ITR desde que previamente averbada na matrícula do
imóvel.
O valor do ITR a ser pago é obtido mediante a multiplicação
do valor da terra nua tributável – VTNt, pela alíquota
correspondente, considerados a área total e o grau de utilização
(GU) do imóvel rural.[71]
Valor da Terra Nua (VTN) é o valor de mercado do solo com
sua superfície, bem assim das florestas naturais, das matas nativas
e das pastagens naturais que integram o imóvel rural. Não integram
ainda o VTN os valores de mercado relativos a construções,
instalações e benfeitorias; culturas permanentes e temporárias;
pastagens cultivadas e melhoradas; florestas plantadas.
A partir de 1º de janeiro de 1997, o VTN declarado é utilizado
para apuração de ganho de capital, no caso de alienação a qualquer
título do imóvel rural, nos termos da legislação do imposto sobre a
renda.
A apuração do ITR deve ser efetuada pelo contribuinte ou
responsável, independentemente de prévio procedimento da
administração tributária, nos prazos e condições estabelecidos pela
Secretaria da Receita Federal do Brasil, sujeitando-se a
homologação posterior, através da Declaração do Imposto sobre a
Propriedade Territorial Rural (DITR).

A concessão de incentivos fiscais e de crédito rural, em todas

as suas modalidades, bem assim a constituição das respectivas
contrapartidas ou garantias, ficam condicionadas à comprovação do
pagamento do ITR relativo ao imóvel rural, correspondente aos
últimos cinco exercícios, ressalvados os casos em que a
exigibilidade do imposto esteja suspensa, ou em curso de cobrança
executiva em que tenha sido efetivada a penhora.
Através de convênios, a Receita Federal promoveu uma
espécie de municipalização do processo de fiscalização do imposto,
que originariamente é de competência da União. O grande atrativo
para os Municípios, principalmente em épocas em que os cofres
estão vazios, é que farão jus à totalidade do produto da arrecadação
do imposto, referente aos imóveis sob sua jurisdição,
As informações sobre Valor da Terra Nua - VTN, para fins de
apuração do Imposto sobre a Propriedade Territorial Rural, deverão
ser fornecidas à Secretaria da Receita Federal do Brasil – RFB
pelos Municípios e Distrito Federal, anualmente, até o último dia útil
de julho de cada ano e devem refletir o preço de mercado da terra
nua, apurado em 1º de janeiro do ano a que se referem.[72]
 O Convênio firmado entre a RFB e os Municípios tem sido
fonte de constantes embates entre os ruralistas (que nem sempre
estão devidamente organizados e representados) e os
administradores municipais, em relação à determinação do VTN
informado à RFB. Enquanto os Municípios buscam informar o maior
valor da terra nua no interesse da maior arrecadação do imposto
aos cofres municipais, os contribuintes se debatem para a definição
de valores compatíveis de suas terras. Muitas vezes os
responsáveis municipais pela definição dos valores não têm o
qualquer conhecimento necessário da legislação ou do mercado
para a decisão final, principalmente nos Municípios de pequeno
porte.

Jurisprudência
Incidência de ITR sobre imóvel localizado em área urbana,
com destinação rural. EMENTA. Não incide IPTU, mas ITR, sobre
imóvel localizado na área urbana do Município, desde que
comprovadamente utilizado em exploração extrativa, vegetal,
agrícola, pecuária ou agroindustrial (art. 15 do DL 57/1966). (REsp
1112646 SP, Rel. Ministro HERMAN BENJAMIN, PRIMEIRA
SEÇÃO, julgado em 26/08/2009, DJe 28/08/2009)
IMPOSTO SOBRE A PROPRIEDADE TERRITORIAL RURAL
– ITR EMENTA: Base de cálculo. Exclusão das áreas cobertas por
florestas nativas das áreas tributáveis. Biomas abrangidos.
Excluem-se das áreas tributáveis pelo ITR as áreas cobertas por
florestas nativas, primárias ou secundárias, em estágio médio ou
avançado de regeneração, localizadas em qualquer bioma
brasileiro, e não somente no Bioma Mata Atlântica. DISPOSITIVOS
LEGAIS: Lei nº 9.393, de 1996, art. 10, § 1º, inciso II, alínea “e”, com
a redação dada pelo art. 48 da Lei nº 11.428, de 2006; Instrução
Normativa SRF nº 256, de 2002, art. 14-A, com a redação incluída
pelo art. 2° da Instrução Normativa RFB nº 861, de 2008

Imposto sobre a Propriedade Territorial Rural - ITR Exercício: 2002

ÁREA DE RESERVA LEGAL (ARL). AVERBAÇÃO TEMPESTIVA.
DATA DO FATO GERADOR. Para fins de exclusão da base de
cálculo do ITR, a área de Reserva Legal deve estar averbada no
Registro de Imóveis competente até a data do fato gerador.
Hipótese em que a averbação não foi realizada de forma
tempestiva.

CARF Acórdão: 9202-005.678. Data de Publicação:

11/09/2017.Ementa: Assunto: Imposto sobre a Propriedade
Territorial Rural - ITR Exercício: 2003 ITR. ISENÇÃO. ÁREAS DE
PRESERVAÇÃO PERMANENTE. ATO DECLARATÓRIO
AMBIENTAL (ADA). OBRIGATORIEDADE A PARTIR DE LEI
10.165/00. A partir do exercício de 2001, tornou-se requisito para a
fruição da redução da base de cálculo do Imposto sobre a
Propriedade Territorial Rural a apresentação.
Regularidade Fiscal
A prova de regularidade fiscal perante a Fazenda Nacional
para quaisquer fins é efetuada mediante apresentação de certidão
expedida conjuntamente pela Secretaria Especial da Receita
Federal do Brasil (RFB) e pela Procuradoria-Geral da Fazenda
Nacional (PGFN), referente a todos os créditos tributários federais e
à Dívida Ativa da União (DAU) por elas administrados. Na hipótese
de certidão emitida para CPF/CNPJ, abrange inclusive os créditos
tributários relativos às contribuições sociais previstas nas alíneas
"a", "b" e "c" do parágrafo único do art. 11 da Lei nº 8.212, de 24 de
julho de 1991, às contribuições instituídas a título de substituição, e
às contribuições devidas, por lei, a terceiros. Na hipótese de
certidão emitida para Nirf (imóvel rural), abrange os créditos
tributários relativos ao Imposto sobre a Propriedade Territorial Rural
(ITR), inclusive inscritos em DAU.

Holding e a Governança Tributária

Embora não é o escopo da presente obra, mas devemos
registrar a importância de um adequado planejamento tributário,
analisando as opções de tributação da atividade rural, seja como
pessoa física, seja como pessoa jurídica, além da diminuição dos
riscos, o compliance e mitigação da carga tributária incidentes sobre
as atividades. Este fato se faz ainda mais cogente ante um
verdadeiro cipoal de leis, decretos, portaria, instruções normativas,
decisões administrativas e judiciais que povoam a dimensão caótica,
complexa e injusta do sistema tributário nacional.
Outro aspecto relevante é o planejamento sucessório com
antecipação e em um ambiente de normalidade entre familiares e
sócios, seja no seu aspecto societário ou tributário, visando a
proteção patrimonial e a continuidade da administração dos
negócios sem turbulências ou percalços. Neste sentido, as
sociedades conhecidas como holdings, quando devidamente
constituídas, são excelentes instrumentos para tal fim. Não nos
esqueçamos de plantar tais árvores boas, para que nossos netos
colhão frutos.

REFERÊNCIA LEGAIS E JURISPRUDENCIAIS

[1]
[2]
Constituição Federal – Art. 187, inc. I – Da Política Agrícola e Fundiária
[3]
Lei nº 8.023/90 – art. 2º
[4]
Lei nº 9.250/95
[5]
Leis Nº 8.023/90, Nº 8.134/90, Nº 9.249 e Nº 9.250/95 c/c IN SFB nº 83/2001.
[6]
IR/2018 – art. 162; PN CSTnº 38/75
[7]
IN RFB 83/2001 – art. 4º
[8]
Lei nº 10.406/2002 – CC – arts 966 e 971
[9]
Lei Federal n° 8.212/1991; e Instrução Normativa RFB N° 1.634/2016. (SP –Decreto SP
45.490/2000, Artigo 136 – I-a ; Portaria CAT 14/2006 SP)
[10]
Lei nº 10.676/03 - art. 1º
[11]
RIR/2018, art. 4, inc. I, arts. IN SRF nº 83/2001, arts. 2º e 14; e IN RFB nº 1.500/2014,
arts. 22, inciso VI, e 53, inciso I
[12]
Art. 96 da Lei nº 4.504/64 com a nova redação dada pelo art. 1º da Lei nº 11.443/2007,
art. 4º do Decreto nº 59.566/66.
[13]
Acórdão nº 17-39973 de 14 de abril de 2010.
[14]
REsp 264805 / MG 2000/0063311-9 e REsp 37867 / RS 1993/0023224-0
[15]
Lei nº 4.504/1964, arts. 95 e 96; Decreto nº 59.566/1966, arts. 1º a 15; e PN CST nº
90/78.
[16]
CARF - Acórdão nº 04-18215 de 24 de julho de 2009, Acórdão n.º 2402005.365,
15/06/2016
[17]
ACÓRDÃO 104-22.867 em 05.12.2007.
[18]
Acórdão 452 TRF-4 - RS 2000.71.03.000452-8
[19]
Remessa Ex Officio 37.705, de 27/02/91, do TRF da 3ª Região - Jurisprudência
Judiciária - Livro I, pág. 224 - Resenha Tributária.
[20]
Acórdão CARF nº 2202-003.548, de 06/09/2016
[21]
IN SRF 83/2001 – ART. 7º
[22]
RIR/18, arts. 50 a 63, 311 e 312; Instrução Normativa SRF Nº 83, de 2001, arts. 4º,
inciso IX, 7º, 8º, 10 e 22; Parecer Normativo CST Nº 358, de 1970; Parecer Normativo CST
Nº 13, de 1977; Parecer Normativo CST Nº 60, de 1978; Parecer Normativo CST Nº 32, de
1981
[23]
Processo de Consulta nº 29/10. Órgão: SRRF / 10a. RF. Publicação no D.O.U.:
25.06.2010
[24]
Lei nº 8.023/90, art. 4] c/c IN SRF 83/2001, Art. 8º
[25]
Lei nº 8.023/90 - art. 4º, § 2º; Regula; RIR/2018 - art. 55, IN SRF nº 83/ 2001 - art. 8

[26]
Acórdão 106-11.224 em 11.04.2000- 1º CC.
[27]
Acórdão CARF 2201-006.243/2020
[28]
RIR/2018 - art. 53; IN SRF nº 83/2001 – arts 23-A e 23-B ; IN RFB nº 1.903/2019 - art.
1º;
Ato Declaratório Executivo Copes nº 1/2020.
[29]
Lei 8.023/90 – art 5º-§ único –CARF n. 2202-002.746/2014
[30]
CARF - AC 9202-005.75 de 18/09/2017
[31]
IN RFB 1.500/2014 – art. 65
[32]
Acórdão CARF 106-16.602, 08.11.2007.
Leis nº 8.023, de 1990, art. 2º e nº 9.430, de 1996, art. 59 c/c IN
[33]

RFB nº 1.700/17, arts. 248 e ss.

[34]
IN RFB nº 1700/2017
[35]
Lei nº 4.504/64 –art. 14 com redação dada Medida Provisória nº 2.183-56, 2001
[36]
Lei nº 9.317/1996 Simples Nacional
[37]
IN 1700/2017 – art. 265
[38]
Lei nº 9.249/95, art. 3º, § 3º)
[39]
IN SRF nº 1515/2014, art. 22, inc. IV
[40]
MP nº 2.159-70, de 2001, art. 6º; RIR/2018-art.325; e IN RFB 1700/2017
[41]
Lei nº 11.196/2005 – art. 17-inc III

[42]
Lei nº 9.065/95- arts. 15 e 16 e IN IN 1700/2017, art. 262
[43]
IN RFB nº 1.700/17 – arts 203 e 264
[44]
Lei nº 10.925/2004; Lei nº 11.051/2004 ; Lei nº 12.865/2013 , IN RFB nº 1.911/2019
[45]
Lei nº 10.865/2004; Lei 10.925/2004; Lei nº 12.839/2013; IN RFB 1.911/2019, art. 540.
[46]
Lei nº 10.925/2004; Lei 13.137/2015 ; Lei nº 12.058/2009 ; Lei nº 12.839/2013; Lei nº
10.925/2004; IN RFB nº 1.911/2019
[47]
IN RFB 1.911/2019
[48]
SC Disit 242/2009 – 8ªRF, SC Disit 6/2012 – 6ª RF
[49]
IN 1700/2017, art. 147
[50]
TRF-5- AC 308102 CE 0027722-62.2002.4.05.0000
[51]
Lei nº 8.981/95, art. 57
[52]
Lei n° 6.404/76 – art. 177
[53]
Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, art. 31 – RIR/19 – art. 501
[54]
SC Nº 31/2011 – 6ª SRRF
[55]
Lei nº 9.393/96 – arts 14 e ss.
[56]
Lei nº 9.430/96 – art. 27-III
[57]
RIR/18 – art. 609 - § 15
[58]
Lei nº 8.981/95 – art. 21, mod. Lei nº 13.259/16
[59]
SC Cosit 67/2016
[60]
RIR/18 – art. 309; CST nºs 511/1970, 57/1976 e 7/1982
[61]
Lei nº 1.4/47 - art. 2, § 5º ; DL nº 1.598/977 - art. 14, § 5º ; e Lei nº 9.249/95, art. 13;
RIR/18 – art. 304 e ss.
[62]
Lei nº 12.973/2014, art. 13; IN 1700/2017, arts. 97, 98,102; 103 e 262
[63]
Parecer Normativo CST nº 57 de 30/07/1976
[64]
Lei nº 4.506/64, art. 59 ; Decreto-Lei nº 1.483/76, art. 4º; Lei nº 9.249/95, art. 13; e Lei
nº 12.973/14, art. 49
[65]
CARF - Ac. 2301-005.151
[66]
Lei n. 8.212/91 – art. 22-A e 25; Lei n. 8.870/94 art. 25
[67]
Lei nº 9.393/1996 - art. 1º ; Decreto nº 4.382/2002 - art. 2º
[68]
. CTN - art. 31; Lei nº 9.393/96 - art. 4º
[69]
SC DISIT/SRRF05 nº 3/2013
[70]
Instrução Normativa SRF nº 256/2002 – art. 9º, I a VIII
[71]
Lei nº 9.393, de 1996, art. 11; RITR/2002, art. 35; IN SRF nº 256, de 2002, arts. 19 e 35
[72]
IN RFB 1562/2015