Contabilidade

Introdutória
1 Conceito

“Contabilidade é a ciência que estuda e pratica as funções de orientação, controle e

registro dos atos e fatos de uma administração econômica.”

#Ciência social

1.1 Objeto de estudo da Contabilidade:

Patrimônio

Bens + Direitos + Obrigações

 Bens: itens avaliados em moeda capazes de satisfazer às necessidades das

entidades (físicas ou jurídicas). Ex: carros da empresa, prédio da empresa, etc;
 Direitos: valores a receber de terceiros, gerados por meio de operações da
entidade. Ex: Contas a receber;
 Obrigações: as dívidas. Ex.: contas a pagar.

1.2 Campo de Aplicação

São as Aziendas (Patrimônios geridos de maneira organizada), ou ainda, as entidades

econômico-financeiras.
1.3 Finalidade

 Controlar o patrimônio administrado;

 Fornecer informações:

i. Sobre a composição e as variações patrimoniais;

ii. Sobre o resultado das atividades econômicas desenvolvidas pela
entidade para alcançar seus fins.

1.4 Funções

 Administrativa: controle do patrimônio;

 Econômica: apuração do resultado líquido (rédito).

1.5 Técnicas Contábeis

As técnicas contábeis são o conjunto de procedimentos utilizados pela contabilidade para

registrar ou levantar os fatos contáveis.

1- Escrituração: registros dos fatos contábeis;

2- Demonstrações contábeis: evidenciar os fatos contábeis escriturados;
3- Análise das demonstrações contábeis: extrair informações sobre a situação
financeira, econômica e patrimonial da entidade;
4- Auditoria: examinar a escrituração e evidenciação das informações financeiras.

1.6 Usuários e suas informações

#Estrutura Conceitual (CPC 00)

Entre os usuários das demonstrações contábeis incluem-se investidores atuais e

potenciais, empregados, credores por empréstimos, fornecedores e outros credores por
empréstimos, fornecedores e outros credores comerciais, clientes, governos e suas
agências e o público. Eles usam as demonstrações contábeis para satisfazer algumas das
suas diversas necessidades de informação. Essas necessidades incluem:
Investidoresinformações p/ ajuda-los a decidir se devem comprar, manter ou vender
Investimentos
Acionistas (dividendos)

Empregadosinformações sobre a estabilidade e a lucratividade de seus

empregadores/empresa

Credores por empréstimo  informações que permitam determinar a capacidade da

entidade em pagar seus empréstimos + juros no vencimento
correto

Fornecedores e outros credores  avaliar se as importâncias que lhes são devidas serão
pagas nos respectivos vencimentos

Clientes  continuidade operacional da entidade (relacionamento de longo prazo) ou se

é um fornecedor importante

Governos e suas agências

Público

1.7 Resumo

Conceito: é a ciência que estuda e pratica as funções de orientação, de controle de registro

dos atos e fatos de uma administração econômica.

Objeto: Patrimônio = conjunto de bens, direitos e obrigações.

Campo de Aplicação: Aziendas = Gestão + Patrimônio = entidades econômico-
administrativas (com ou sem fins lucrativos)
Objetivo/Finalidade:
 Controlar patrimônio administrado;
 Fornecer informações sobre a composição e as variações
patrimoniais, bem como sobre o resultado das atividades
econômicas desenvolvidas pela entidade para alcançar seus
fins.

Funções:
 Função Administrativa = controle de patrimônio
 Função Econômica = apuração do resultado líquido (rédito)

Técnicas: Conjunto de procedimentos utilizados pela contabilidade para registrar ou

levantar os fatos contábeis.

 Escrituração: técnica utilizada para registrar os fatos contábeis;

 Demonstrações Contábeis: técnica utilizada para evidenciar os
fatos contábeis escriturados;
 Análise das Demonstrações Contábeis: técnica utilizada para
extrair informações sobre a situação financeira, econômica e
patrimonial da entidade, a fim de subsidiar o processo de tomada
de decisões;
 Auditoria: técnica utilizada para examinar a escrituração e
evidenciação das informações financeiras, verificando se essas
informações foram elaboradas de acordo com as normas vigentes
e os princípios contábeis.
Patrimônio
2 Componentes Patrimoniais

Bens e Direitos  Ativos (elementos positivos do patrimônio)

ObrigaçõesPassivos (elementos negativos do patrimônio)

2.1 Classificação dos Bens

Bens Numerários disponibilidades financeiras

Ex.: caixa, bancos, aplicações financeiras.

Bens de Vendadestinados à comercialização da entidade

Ex.: mercadorias, matérias primas.

Bens de Rendanão são essenciais à manutenção das atividades da entidade

Ex.: imóveis para aluguel.

Bens de Usoessenciais à manutenção das atividades da entidade.

Podem ser tangíveis ou intangíveis.
Ex.: Tangíveis: veículos, terrenos, mercadorias;
Intangíveis: marcas, patentes, propriedade intelectual, softwares.

#NURV
2.2 Classificação dos Bens

-Ativo
-Passivo
-Patrimônio Líquido
#Estrutura conceitual (CPC 00)

2.2.1 Ativo
É um recurso controlado pela entidade como resultado de eventos passados e do qual se
espera que resultem futuros benefícios econômicos para a entidade.

Futuro benefício econômicoé a essência de um ativo e refere-se ao potencial de

contribuição, seja direta ou indiretamente, para o fluxo de caixa ou equivalente de caixa
da entidade.

Controle pela Entidaderefere-se ao fato de que o benefício futuro deve ser controlado
por uma entidade em particular. Perceba que a definição não utiliza o termo propriedade,
desvinculando a parte legal da econômica. Trata-se da essência sobre a forma.
Resultado de Eventos Passadoso ativo é resultado de um evento já ocorrido. A
presença desse termo evita a inclusão dos denominados ativos contingentes como ativo
da entidade.

2.2.2 Passivo
É uma obrigação presente da entidade, derivada de eventos já ocorridos, cuja
liquidação se espera que resulte em saída de recursos capazes de gerar benefícios
econômicos.
2.2.3 Patrimônio Líquido
É o valor residual dos ativos da entidade depois de deduzidos todos os seus passivos.

PL = A - P

#Ativo =>Investido/Aplicado/Bruto
#Passivo=>Exigível/Terceiros/Alheio
#PL=>Próprio/Líquido/Não Exigível

#Capital vs Patrimônio

Capital: é o conjunto de elementos que o proprietário da empresa possui para iniciar suas
atividades.
Ex: Capital = R$ 10.000,00 (dinheiro) + R$ 3.000,00 (bens) + 2.000,00 (Direitos)

Patrimônio: compreende um conjunto de bens, direitos e obrigações pertencentes a uma

entidade.

2.3 Conceitos de Capital

Capital Próprio: recursos originário dos sócios ou acionistas da entidade ou decorrentes

de suas operações sociais.

Capital de Terceiros: recursos originários de terceiros utilizados para a aquisição de

ativos sob controle da entidade.
Capital à Disposição da Empresa: corresponde à soma do capital próprio com o capital
de terceiros. É igual ao ativo da entidade.

Capital Autorizado: Limite previsto no estatuto para novas subscrições de capital.

Trata-se de uma autorização prévia do estatuto para aumento do capital por meio de
subscrições dentro de determinado limite. Logo, é o valor que consta do estatuto e pode
ser aumentado sem alterá-lo até o limite nele fixado. Assim, quando o limite do capital
autorizado é atingido, deve-se elaborar um novo estatuto (ou alterar o antigo) para fixar
um novo limite.

Capital Subscrito: é o capital fixado no estatuto ou contrato social, para que sócios
possam subscrever as ações ou cotas em que divide o capital social. Subscrição é o
compromisso para realizar o capital inicial. É o valor que os sócios assumem o
compromisso de realizar a título de capital social. A subscrição pode ser relativa a
compromisso de realização inicial ou aumento de capital, que pode ser inferior ao capital
autorizado.

#Capital Subscrito => Compromisso (“promessa” de capital)

Capital a Realizar ou a Integralizar: refere-se à parcela do capital ainda não

integralizada pelos proprietários (sócios), permitindo que o valor do capital reflita
adequadamente somente o montante que ingressou na empresa. É uma conta redutora do
capital social.

Capital Integralizado: refere-se à parcela do capital já integralizada pelos proprietários

(sócios). Assim, temos:

# Capital Subscrito – Capital Integralizado = Capital A Realizar

2.4 Situação Líquida e Equação Fundamental

Ativo = Passivo + Patrimônio Líquido

# Ativo = Passivo Exigível + PL

Conclusões:
1ª) Passivo total = Passivo Exigível + Passivo Não Exigível
2ª) Capital Total à Disposição da empresa = Capital de Terceiros + Capital Próprio
Capital Aplicado = Capital Total à Disposição da Empresa

3ª) Origem dos Recursos = Recursos de Terceiros + Recursos Próprios

Aplicação dos Recursos = Origem dos Recursos
(P=PE+PNE) ou (P=PE+PL)

2.5 Estados Patrimoniais

1° Caso: SL>0
Situação Líquida positiva (total de bens e direitos é maior que o total das obrigações)

Expressões sinônimas: Situação Líquida Positiva; Situação Líquida Ativa; Situação

Líquida Superavitária.

A>P  A-P>0  SL>0

2° Caso: SL=0
Situação Líquida nula (total de bens e direitos é igual ao total das obrigações)

Expressões sinônimas: Situação Líquida Nula; Situação Líquida Compensada.

A=P  A-P=0  SL=0

3° Caso: SL<0
Situação Líquida negativa (total de bens e direitos é menor que o total das obrigações)
Expressões sinônimas: Situação Líquida Negativa; Situação Líquida Passiva; Situação
Líquida Deficitária; Passivo a Descoberto.

A<P  A-P<0  SL<0

Conclusão:

#A≥0, P≥0; e SL>0 ou SL<0 ou SL=0

O valor registrado no patrimônio líquido de uma companhia nunca pode ser

superior ao valor total de seus ativos.

Tanto o ativo como o passivo podem ser maior ou igual a zero. No entanto, jamais
poderão ser negativos.

O patrimônio líquido pode ser positivo, negativo ou nulo.

 Contas
Contábeis
3 Contas
São nomes que qualificam os elementos patrimoniais e quantificam-nos por meio de
saldos devedores e credores.

As contas contábeis são utilizadas para registrar elementos semelhantes do patrimônio,

possibilitando o controle e acompanhamento necessários ao fornecimento de informações
para a tomada de decisão e para o controle do patrimônio. Sendo assim, a conta “Caixa”,
por exemplo, é uma conta do ativo que registra as variações ocorridas com o numerário
que a empresa guarda fora do banco.

#Art. 176. §2° Nas demonstrações, as contas semelhantes poderão ser agrupadas; os
pequenos saldos poderão ser agregados, desde que indicada a sua natureza e não
ultrapassem 0,1 (um décimo) do valor do respectivo grupo de contas; mas é vedada a
utilização de designações genéricas, como “diversas contas” ou “contas-correntes”.

3.1 Débito, Crédito e Saldo

Razão
Trata-se do local (livro/sistema) em que são mantidos os registros e o histórico de
movimentação de cada conta, a qual representa o respectivo componente do ativo, do
passivo ou do patrimônio líquido a que se refere.

Para fins de simplificação usamos uma representação gráfica do razão, denominada

razonete.

3.1.1 Débito e Crédito

Lado esquerdo da conta = lado do débito

Lado direito da conta = lado do crédito

Um lançamento no lado esquerdo de uma conta é denominado lançamento a débito ou

simplesmente débito.

Um lançamento no lado direito de uma conta é chamado lançamento a crédito ou,

simplesmente, crédito.
Utilizam-se também os verbos creditar e debitar.

A diferença entre o total de débitos e o total de créditos feitos em uma conta, em

determinado período, é denominado saldo.

#Débitos>Créditos = Saldo Devedor

Créditos>Débitos = Saldo Credor

3.1.2 Método das Partidas Dobradas

A todo o débito corresponde um ou mais créditos, sendo que o total de débito é
exatamente igual ao total de crédito.

#Não existe débito sem crédito

#A soma dos débitos é sempre igual à soma dos créditos

#Um ou mais débitos em uma ou mais contas deve corresponder a um ou mais créditos
de valor equivalente em um ou mais contas.

3.1.3 Natureza das Contas

As contas do ativo e as despesas possuem natureza devedora, pois o saldo aumenta com
débitos e diminui com créditos.

As contas do passivo (inclui PL) e as receitas são de natureza credora, pois o saldo
aumenta com créditos e diminui com débitos.

Para as contas redutoras (retificadoras), o raciocínio é inverso: redutoras do ativo

possuem natureza credora e redutoras do passivo e PL possuem natureza devedora.

# convencionou-se que as contas do ativo, de despesa, retificadoras do passivo exigível e

retificadoras do patrimônio líquido são devedoras e as contas do passivo exigível, do
patrimônio líquido, de receita e retificadora do ativo são credoras. Não tem uma lógica,
mas temos que aceitar isso como uma verdade, assim como aceitamos a lógica de luzes
de um semáforo.
#apropriar significa reconhecer o fato gerador de uma despesa/receita que ocorreu e não
foi paga/recebida

3.1.4 Função e Estrutura das Contas

Estrutura A estrutura padrão de uma conta está ilustrada abaixo:

#livro razão

Para fins de simplificação, usamos o razonete.

Função  representar os itens patrimoniais (Ativo, Passivo, PL) e de resultado (Receitas

e Despesas)

3.1.5 Plano de Contas

Plano de contas é um conjunto de contas, diretrizes e normas que disciplina as tarefas

do setor de contabilidade.

O objetivo do plano de contas é uniformizar os registros contábeis de uma entidade.

Para tanto, o plano de contas relaciona todas as contas a serem utilizadas no registro das
variações patrimoniais.
Características:
É flexível permite a exclusão ou inclusão de contas, acompanhando a dinâmica das
operações da entidade;

Cada entidade elabora o seu plano de acordo com as suas peculiaridades.

# Segundo a doutrina, um plano de contas deve conter no mínimo as seguintes partes:

elenco de contas, manual de contas e modelos de demonstrações padronizadas

O elenco de contas (ou rol de contas) nada mais é do que a relação de contas (intitulação)
e respectivos códigos utilizados pela entidade.

O manual de contas objetiva apresentar informações detalhadas de cada conta, ou seja,

é um guia para o contabilista registrar uniformemente todos os eventos envolvidos na
gestão do patrimônio da entidade.

3.1.6 Teoria das Contas

Segundo a doutrina, são três as teorias das contas: teoria personalista, teoria materialista
e teoria patrimonialista.

Teoria Personalista: entende que o patrimônio é o objeto a ser administrado. Nesse

sentido, a teoria segrega as contas que representam a situação estática (bens, direitos,
obrigações e PL) das contas que representam a situação dinâmica (receitas e despesas).
Segundo a Teoria Personalista cada conta representa uma pessoa (daí o nome
personalista) da seguinte forma:

 Agentes Consignatários: representam as pessoas a quem os proprietários

confiam a guarda dos bens da empresa;
 Agentes Correspondentes: representam as pessoas que não pertencem à empresa
com as quais os proprietários se relacionam e que resultam nos direitos e
obrigações da empresa;
 Proprietários: representam os sócios, na qualidade de titulares do Patrimônio
líquido, das receitas e da empresa.
#PCC = Proprietários-Consignatários-Correspondentes
Teoria Materialista: segundo essa teoria, as contas só devem existir enquanto existirem
os elementos materiais (bens, direitos, obrigações, Patrimônio Líquido, despesas e
receitas) por ela representados na entidade. Segundo a Teoria Materialista as contas são
classificadas em:

 Contas Integrais: representam os bens, direitos e obrigações;

 Contas Diferenciais: representam as despesas, receitas e Patrimônio Líquido.

Teoria Patrimonialista: trata-se da teoria atualmente utilizada pela Contabilidade.

Segundo essa teoria, as contas são classificadas em:

 Contas Patrimoniais: representam os bens, direitos, obrigações e patrimônio

líquido, ou seja, o patrimônio da entidade em determinado momento, por meio do
Balanço Patrimonial. As contas patrimoniais são subdivididas em contas ativas e
passivas;
 Contas de Resultado: representam as receitas e despesas da entidade. As contas
de resultado surgem durante o exercício contábil e encerram-se ao final do mesmo.
Através dessas contas sabe-se se a empresa apresentou lucro ou prejuízo em suas
atividades. São subdivididas em Contas de Despesa e Receita;
 Contas de Compensação (Extrapatrimoniais): compreendem um sistema de
contas próprias para o registro de atos administrativos relevantes (atos que podem
afetar futuramente o patrimônio da entidade). Nesse sentido, as contas de
compensação são utilizadas para registrar não os fatos, mas os atos
administrativos relevantes dentro da entidade (Ex: hipoteca).
# Segundo a doutrina, ato administrativo, aqui no contexto da Ciência Contábil, é
qualquer negócio realizado pela administração que não modifique o patrimônio. Os atos
administrativos ou atos contábeis são controlados por meio de contas de compensação,
também denominadas de contas extrapatrimoniais.
Atos e Fatos Contábeis
4 Fatos Contábeis
Fato Contábil/Administrativo é tudo que provoca modificação, qualitativa e/ou
quantitativa, no Patrimônio da entidade.

Os fatos contábeis/administrativos podem ser:

Permutativos  são os fatos que não alteram o Patrimônio Líquido;
Modificativos  são os fatos que alteram o Patrimônio Líquido;
Mistos ou Compostos  são os fatos que envolvem simultaneamente um fato
permutativo e um fato modificativo.

4.1 Fatos Permutativos

4.1.1 1º tipo:

Exemplo: aquisição de um veículo à vista no valor de R$ 20.000,00

Débito: Veículos (+A)
Crédito: Caixa........20.000,00 (-A)

Observe que na aquisição de um veículo à vista há um aumento em veículos (entrada de

bens) e uma redução de Caixa (saída de bens).

4.1.2 2º tipo:

Exemplo: aquisição de um veículo a prazo no valor de R$ 25.000,00.

Débito: Veículos (+A)
Crédito: Financiamentos a pagar....... 25.000,00 (+P)

Observe que na aquisição de um veículo a prazo há um aumento em veículos (entrada de

bens) e um aumento em Financiamentos a Pagar (entrada de obrigação).
4.1.3 3º tipo:

Exemplo: pagamento de financiamento no valor de R$ 25.000,00

Débito: financiamentos a Pagar (-P)
Crédito: Caixa.....25.000,00 (-A)

Observe que no pagamento de financiamento há uma redução de Caixa (saída de bens) e

uma redução em Financiamentos a Pagar (saída de obrigações).

4.1.4 4º tipo:

Exemplo: aumento de capital mediante o uso de reserva de capital no valor de R$

100.000,00.

Débito: Reservas de Capital (-PL)

Crédito: Capital Social.....100.000,00 (+PL)

Observe que no aumento de capital (integralização) com o uso de reservas de capital há

um aumento de Capital Social (aumento do PL) e uma redução de Reservas de Capital
(redução do PL).

4.1.5 5º tipo:

Exemplo: emissão de nota promissória em substituição a uma dívida a pagar no valor de

R$ 10.000,00.
Débito: dívida a Pagar (-P)
Crédito: notas promissórias a Pagar..... 10.000,00 (+P)
Observe que nesse exemplo temos uma redução de Dívida a Pagar (saída de obrigações)
e um aumento em Notas Promissórias a Pagar (entrada de obrigações). Esté é o tipo de
permuta menos comum.

4.2 Fatos Modificativos

O fato é modificativo quando o aumento ou redução do ativo ou do passivo exigível é

seguido de modificação na situação líquida de igual valor, para mais (fato modificativo
aumentativo) ou para menos (fato modificativo diminutivo).

4.2.1 Fatos Modificativos diminutivos ou negativos

Provocam a redução do ativo e/ou o aumento do passivo exigível e a simultânea

diminuição da situação líquida, em igual valor. Podem ser de dois tipos:

1º tipo:
Exemplo : pagamento de despesas com salários à vista no valor de R$ 30.000,00.

Débito: Despesas com Salários (-PL)

Crédito: Caixa......30.000,00 (-A)

Observe que no pagamento de despesas com salários à vista há a redução simultânea do

ativo (saída de bens) e da situação líquida (aumento de despesas).

2º tipo:
Exemplo: apropriação de despesa com aluguel no valor de R$ 5.000,00.
Débito: despesa com aluguel (-PL)
Crédito Aluguel a pagar.....5.000,00(+P)
Observe que na apropriação de despesa com aluguel há a redução da situação líquida
(aumento de despesa) e aumento do passivo exigível (aumento de obrigações).

4.2.2 Fatos Modificativos aumentativos ou positivos

Provocam o aumento do ativo e/ou a redução do passivo exigível e o simultâneo aumento

da situação líquida, em igual valor. Existem dois tipos:

1º tipo:
Exemplo: recebimento de receita de aluguel no valor de R$ 5.000,00.

Débito: Caixa (+A)

Crédito: Receita de Aluguel.....5.000,00(+PL)

Observe que no recebimento de receita de aluguel há o aumento simultâneo do ativo

(entrada de bens) e da situação líquida (aumento de receita).

2º tipo:

Exemplo: prescrição de dívida no valor de R$ 10.000,00.

Débito: dívidas a pagar (-P)
Crédito: Receitas com prescrição de dívidas ....... 10.000,00 (+PL)
Observe que na prescrição de dívida (perdão da dívida pelo fornecedor) há uma redução
do passivo exigível (saída de obrigações) e aumento da situação líquida (entrada de
receita).

4.3 Fatos Mistos ou Compostos

São os fatos em que ocorre ao mesmo tempo alteração qualitativa (permuta) e quantitativa
(modificação) no patrimônio. Os fatos mistos podem ser diminutivos ou aumentativos.

4.3.1 Fatos Mistos Diminutivos

São fatos em que ocorre uma permuta e/ou aumento ou diminuição do ativo e/ou do
passivo exigível, reduzindo a situação líquida. Podem ser de 3 tipos:

1º tipo:
Exemplo: recebimento de duplicatas no valor de R$ 10.000,00 com desconto de 10%.

Débito: caixa......9.000 (+A)

Débito: Descontos Condicionais Concedidos.....1.000,00(-PL)
Crédito: Duplicatas a Receber....................10.000,00(-A)

Observe que no recebimento de duplicatas com desconto há um aumento de Caixa

(entrada de bens), uma redução de Duplicatas a Receber (saída de direitos) e o
reconhecimento de uma despesa (Descontos Condicionais Concedidos).

2º tipo:
Exemplo: pagamento de duplicatas no valor de R$10.000,00 com juros de 10%

Débito: duplicatas a Pagar .................. 10.000,00 (-P)

Débito: Juros Passivos ........................1.000,00 (-PL)
Crédito: Caixa ....................................11.000,00(-A)
Observe que no pagamento de duplicatas com juros há uma diminição de Caixa (saída de
bens), uma redução de Duplicatas a Pagar (saída de obrigações) e o reconhecimento de
uma despesa de juros (Juros Passivos).

3º tipo:
Exemplo: renegociação de dívida no valor de R$ 30.000,00 para um prazo posterior com
incidência de juros de 10%.

Débito: Dívidas a Pagar (prazo antigo) ............................30.000,00 (-P)

Débito: Juros Passivos ......................................................3.000,00 (-PL)
Crédito: Dívidas a Pagar (prazo novo).............................33.000,00 (+P)

Observe que na renegociação de dívida há uma redução de uma dívida a pagar (saída de
obrigações), um aumento com a nova Dívida a Pagar (entrada de obrigações) e o
reconhecimento de uma despesa de juros (Juros Passivos).

4.3.2 Fatos Mistos Aumentativos

São fatos em que ocorre uma permuta e ao mesmo tempo o aumento da situação líquida,
por meio do aumento ou diminuição do ativo e/ou do passivo exigível. Podem ser de 3
tipos:

1º tipo:
Exemplo: recebimento de duplicatas no valor de R$ 10.000,00 com juros de 10%.

Débito: Caixa..............................11.000,00 (+A)

Crédito: Juros ativos..................1.000,00(+PL)
Crédito: Duplicatas a Receber...10.000,00(-A)
Observe que no recebimento de duplicatas com juros há um aumento de caixa (entrada
de bens), uma redução de Duplicatas a Receber (saída de direitos) e o reconhecimento de
uma receita (Juros Ativos).

2º tipo:
Exemplo: pagamento de duplicatas no valor de R$ 20.000,00 com desconto de 10%

Débito: Duplicatas a Pagar...............................20.000,00(-P)

Crédito: Descontos Condicionais Obtidos......2.000,00(+PL)
Crédito: Caixa.................................................18.000,00(-A)

Observe que no pagamento de duplicatas com desconto há uma diminuição de Caixa

(saída de bens), uma redução de Duplicatas a Pagar (saída de obrigações) e o
reconhecimento de uma receita (Descontos Condicionais Obtidos).

3º tipo:
Exemplo: renegociação de dívida no valor de R$ 30.000,00 para um prazo posterior com
incidência de desconto de 10%.

Débito: Dívidas a pagar (prazo antigo)......................30.000,00(-P)

Crédito: Descontos Condicionais Obtidos.................3.000,00(+PL)
Crédito: Dívidas a Pagar (prazo novo).......................27.000,00(+P)

Observe que na renegociação de dívida com incidência de desconto há uma redução de

uma dívida a pagar (saída de obrigações), um aumento com a nova Dívida a Pagar
(entrada de obrigações) e o reconhecimento de uma receita (Descontos Condicionais
Obtidos).
Escrituração
5 Escrituração

Escrituração Contábil é a técnica utilizada para o registro dos fatos contábeis. A

escrituração é realizada por meio de lançamentos em livros destinados ao registro das
operações que afetam o patrimônio. Os lançamentos, por sua vez, são efetuados por meio
do método das partidas dobradas.

Obrigatoriedade da Escrituração
O código Civil Brasileiro (Lei nº 10.406/02) determina a obrigatoriedade da escrituração
contábil em seu art. 1.179, senão vejamos:

Art. 1.179. O empresário e a sociedade empresária são obrigados a seguir um sistema de

contabilidade, mecanizado ou não, com base na escrituração uniforme de seus livros, em
correspondência com a documentação respectiva, e a levantar anualmente o balanço
patrimonial e o de resultado econômico.
Exceções: o produtor rural e o pequeno empresário (Microempreendedor
individual – MEI) (receita bruta anual de até 81 mil), os quais estão dispensados
da escrituração contábil.

5.1 Livros de Escrituração

5.1.1 Livro Diário

O livro diário é obrigatório, principal e cronológico.

#Obrigatório: exigido pelo Código Civil, estando sujeito às formalidades intrínsecas e

extrínsecas.
Regra: Obrigatório
Exceção: MEI previsto na LC 123/2006 – até 81 mil de receita bruta

Principal: registra todos os fatos contábeis.

Cronológico: os fatos contábeis são registrados em ordem cronológica.

Finalidade: O livro diário é um livro que contém o registro de todo e cada lançamento
em ordem cronológica, fato que nos permite compreender a sequência de
acontecimentos ocorridos na empresa.
#A escrituração do livro diário NÃO PODE ser substituída pela escrituração obrigatória
do livro razão.

5.1.2 Livro Razão

Sob o ponto de vista contábil, o livro Razão é o mais importante dentre aqueles
utilizados pela Contabilidade. Por meio dele, é possível controlar, de forma separada, o
movimento de todas as Contas.

O livro razão é facultativo/obrigatório, principal e sistemático.

#Facultativo/obrigatório: facultativo pela legislação societária e obrigatório pelo

Regulamento do Imposto de Renda (RIR/99) somente para as entidades obrigadas a
declarar o IR com base no Lucro Real.

Principal: registra todos os fatos contábeis.

Sistemático: os fatos contábeis são registrados por tipo de contas (bancos, duplicatas a
receber, fornecedores, capital social).

Finalidade: demonstrar a movimentação analítica das contas escrituradas no diário

e constantes do balanço.

#Segundo a legislação do IR, os contribuintes sujeitos à apuração do lucro real devem

escriturar o livro razão.
Além disso, o contribuinte do Imposto de Renda sob Lucro Real deve manter, entre
outros, basicamente os seguintes livros:
Registro de Inventário;
Registro de Compras;
Apuração de Lucro Real – LALUR.

5.1.3 Livro Caixa

No livro caixa são registrados cronologicamente todos os recebimentos e pagamentos
realizados.

Não existe determinação na legislação aplicável quanto à forma de escrituração do livro

Caixa.

5.1.4 Livros Obrigatórios para as Sociedades Anônimas

Segundo a Lei 6.404/76, em seu art. 100, a companhia deve ter, além dos livros
obrigatórios para qualquer empresa, os seguintes, revestidos das mesmas formalidades
legais:

I – o livro de Registro de Ações Nominativas;

II – o livro de transferência de Ações Nominativas;
III – o livro de Registro de Partes Beneficiárias Nominativas e o de Transferência de
Partes Beneficiárias Nominativas;
IV – o livro de Atas das Assembleias Gerais;
V – o livro de Presença dos Acionistas;
VI – os livros de Atas das Reuniões do Conselho de Administração, se houver, e de
Atas das Reuniões de Diretoria;
VII – o livro de Atas e Pareceres do Conselho Fiscal.
5.2 Formalidades da Escrituração

5.2.1 Formalidades Extrínsecas

A finalidade das formalidades extrínsecas é dificultar a adulteração do Diário.
Correspondem à forma de apresentação material do livro.

Segundo a ITG 2000(R1), os livros contábeis obrigatórios, entre eles o Livro Diário e o
Livro Razão, em forma não digital, devem revestir-se de formalidades extrínsecas, tais
como:
a) serem encadernados;
b) terem suas folhas numeradas sequencialmente;
c) conterem termo de abertura e de encerramento assinados pelo titular ou
representante legal da entidade e pelo profissional da contabilidade regularmente
habilitado no Conselho Regional da Contabilidade.

Os livros contábeis obrigatórios, entre eles o Livro Diário e o Livro Razão, em forma
digital, devem revestir-se de formalidades extrínsecas, tais como:
a) serem assinados digitalmente pela entidade e pelo profissional da contabilidade
regularmente habilitado;
b) quando exigível por legislação específica, serem autenticados no registro público
ou entidade competente.

#Sua inobservância invalida todo o livro

5.2.2 Formalidades Intrínsecas

A finalidade das formalidades intrínsecas é resguardar a fidedignidade dos fatos ocorridos
em relação aos fatos registrados. Estão relacionadas com o lançamento contábil. Sendo
assim, a escrituração deve ser executada:

a) Em idioma e em moeda corrente nacionais;

b) Em forma contábil (mercantil);
c) Em ordem cronológica de dia, mês e ano;
d) Com ausência de espaços em branco, entrelinhas, borrões, rasuras ou emendas, e
e) Com base em documentos de origem interna ou externa ou, na sua falta, em
elementos que comprovem ou evidenciem os fatos contábeis.

#Sua inobservância invalida o lançamento.

5.3 Lançamento
Elementos essenciais do lançamento:
Os elementos essenciais do lançamento contábil no livro Diário são:

- local e data;
- conta(s) debitada(s);
- conta(s) creditada(s);
- histórico;
- valor.

5.3.1 Fórmulas de Lançamento

De acordo com o número de contas debitadas e creditadas, podemos identificar 4
(quatro) fórmulas de lançamento, quais sejam:

1ª fórmula – uma conta debitada e uma conta creditada (1 1)

2ª fórmula – uma conta debitada e duas ou mais creditadas (1 2)
3ª fórmula – duas ou mais contas debitadas e uma creditada (2 1)
4ª fórmula – duas ou mais contas debitadas e duas ou mais creditadas (2 2).

5.4 Erros de Escrituração e suas Correções

5.4.1 Estorno
Consiste em lançamento inverso àquele feito erroneamente, anulando-o
integralmente. Em regra, a correção envolve dois lançamentos, o de estorno e o que
corretamente registra a transação.

5.4.2 Transferência
Consiste no estorno parcial. É aquele que promove a regularização de conta
indevidamente debitada ou creditada, por meio de transposição do registro para a conta
adequada. A transferência permite a correção do erro mediante um único lançamento.
Assim, não há necessidade de estornar integralmente o lançamento errado.

5.4.3 Complementação
Consiste em complementar, aumentando ou reduzindo o valor anteriormente registrado.
Assim, repete-se o lançamento errado e registra-se a diferença de valor.
5.5 Escrituração de Operações Típicas

5.5.1 Operação 1: Subscrição de capital com integralização em dinheiro no valor de

R$100.000

A subscrição de capital nada mais é do que a colocação de recursos (bens e/ou direitos)
na empresa. Na operação acima a subscrição foi realizada em dinheiro.

Efeitos do fato contábil: aumento na conta caixa (+A) e aumento na conta capital social
(+ PL).
Classificação: trata-se de um fato modificativo aumentativo (+A; +PL)

5.5.2 Operação 2: Depósito bancário no valor de R$40.000

Efeitos do fato contábil: saída na conta caixa (- A) e entrada de valor na conta bancos
(+A).
Classificação: trata-se de um fato permutativo (-A; +A)
5.5.3 Operação 3: Compra de mercadorias a prazo por R$ 20.000,00, aceitando
duplicatas.

Efeitos do fato contábil: entrada de valor na conta estoque (+A) e surgimento de uma
obrigação (+P).
Classificação: trata-se de um fato permutativo (+A; +P)
5.5.4 Operação 4: Aplicação financeira no valor de R$10.000.

Pessoal, antes de procedermos com os nossos registros, cabe destacar que em operações
financeiras (caso da operação 4) devemos visualizar três momentos diferentes:
Momento 1: aplicação
Ocorre somente uma troca de valores entre componentes patrimoniais (+A, -A).

Momento 2: apropriação dos rendimentos

Há o reconhecimento da aplicação financeira pelo rendimento obtido, ou seja, houve um
aumento de PL em virtude de uma receita financeira (+A, +PL).
#Apropriar significa reconhecer a ocorrência do fato gerador de uma receita ou despesa.

Momento 3: resgate
É o inverso da aplicação, ou seja, a empresa resgata o valor da aplicação e retorna para a
conta no banco (+A,-A). Nesse caso, somam-se os rendimentos apropriados, se houver.

Considerações realizadas, passemos ao registro da operação.

Efeitos do fato contábil: diminuição de valor da conta Bancos (-A) e aumento de valor da
conta Aplicação Financeira (+A).
Classificação: trata-se de um fato permutativo (-A; +A)
5.5.5 Operação 5: Obtenção de empréstimo bancário no valor de R$3.000

Na obtenção de empréstimos temos a mesma linha de raciocínio das aplicações

financeiras, senão vejamos:

Momento 1: obtenção do empréstimo

Ocorre somente uma troca de valores entre componentes patrimoniais (+A, +P).

Momento 2: apropriação dos juros (provisão dos encargos financeiros)

Há o reconhecimento da apropriação dos encargos financeiros incidentes sobre a
operação, ou seja, houve uma diminuição do PL em virtude de uma despesa financeira e
o aumento do passivo (+P, -PL).

Momento 3: pagamento (quitação da dívida)

Corresponde à saída de valor da conta bancos para quitar a obrigação assumida (-A, -P).

Efeitos do fato contábil: aumento de valor da conta Bancos (+A) e aumento de valor da
conta Empréstimos Bancários (+P).
Classificação: trata-se de um fato permutativo (+A; +P)

5.5.6 Operação 6: Venda de mercadorias à vista por R$10.000, com lucro de 20% sobre
o preço de venda.

Trata-se de uma operação de venda. Pessoal, em qualquer operação de venda sempre

haverá, no mínimo, dois momentos.

Momento 1: Reconhecimento da venda

Corresponde ao valor de entrada, vale dizer, o preço pelo qual a mercadoria foi vendida.

Momento 2: Reconhecimento do custo

Corresponde ao valor de saída, ou seja, ao custo da mercadoria que foi baixada do estoque
da entidade.

Efeitos do fato contábil: entrada de valor na conta Caixa (+A); saída de valor do estoque
(-A); e aumento no PL, decorrente da receita com vendas (+PL).

Classificação: trata-se de um fato misto aumentativo (+A; -A; +PL)

Para efetuarmos os registros, vamos calcular o valor do lucro e o valor do custo.

Preço de venda: 10.000
Lucro: 20% de 10.000 = 2.000
Custo: 10.000 - 2.000 = 8.000

#CMV = Custo da Mercadoria Vendida

#perceba que falamos em “no mínimo” dois momentos. Ocorre que operações de vendas,
em geral, registramos além do reconhecimento da venda e do custo, o reconhecimento
dos impostos incidentes sobre as vendas e o reconhecimento de devoluções, abatimentos,
descontos e cancelamentos, se houver. Essas operações serão detalhadas em momento
oportuno do nosso curso.

5.5.7 Operação 7: Apropriação da folha de pagamento no valor de R$2.000.

Antes de efetuarmos o registro, cabe destacarmos alguns pontos para melhor

compreensão. Nesse fato, temos o reconhecimento de uma despesa já incorrida, vale
dizer, cujo fato gerador já ocorreu, mas que ainda não foi paga. Tal fato decorre do regime
da competência, previsto na Estrutura Conceitual (CPC 00) segundo o qual as receitas e
as despesas devem ser reconhecidas no momento da ocorrência do seu fato gerador,
independentemente de recebimento ou de pagamento.
Bem, no caso da folha de pagamento, os salários dos colaboradores são pagos no início
do mês subsequente ao trabalhado. Entretanto, os trabalhadores fizeram jus a esse salário
ao final do mês trabalhado (mês anterior). Sendo assim, o fato gerador da despesa com
salários ocorreu ao final do mês anterior. Portanto, em obediência ao regime da
competência (CPC 00), a empresa deve reconhecer a despesa com salários ao final do
mês trabalhado, para pagamento posterior.

Efeitos do fato contábil: reconhecimento de uma despesa, diminuindo o PL (-PL) e

surgimento de uma obrigação (+P).
Classificação: trata-se de um fato modificativo diminutivo (+P; -PL)
5.5.8 Operação 8: Apropriação de rendimentos financeiros no valor de R$1.000

Efeitos do fato contábil: aumento no saldo da aplicação financeira (+A) e reconhecimento

de uma receita, aumentando o PL da empresa (+PL).
Classificação: trata-se de um fato modificativo aumentativo (+A; +PL)
5.5.9 Operação 9: Pagamento de duplicata no valor de R$4.000, em dinheiro, com
juros de 10%

Efeitos do fato contábil: baixa na obrigação (duplicatas a pagar) (-P), diminuição da conta
caixa (- A) e reconhecimento de uma despesa (juros passivos), diminuindo o PL (-PL).

Classificação: trata-se de um fato misto diminutivo (-A; -P; -PL)

Antes de efetuarmos os registros vejamos os valores envolvidos.

Valor da duplicata: 4.000,00
Despesa de juros (10%): 400,00
Valor desembolsado: 4.400,00
5.5.10 Operação 10: Pagamento, em dinheiro, de despesas administrativas no valor de
R$500.

Efeitos do fato contábil: saída de valor da conta caixa (-A) e reconhecimento de uma
despesa, diminuindo o PL (-PL).

Classificação: trata-se de um fato modificativo diminutivo (-A; -PL)

5.5.11 Operação 11: Pagamento dos salários provisionados em dinheiro

Efeitos do fato contábil: saída de valor da conta caixa (-A) e a baixa de uma obrigação (-
P).
Classificação: trata-se de um fato permutativo (-A; -P)
5.5.12 Operação 12: Compra de veículo para uso por R$20.000, sendo 10% à vista, em
dinheiro, e o restante a prazo.

Efeitos do fato contábil: entrada de valor na conta Veículos (+A); saída de valor da conta
Caixa (-A); e entrada de valor na conta Financiamentos a Pagar (+P).

Classificação: trata-se de um fato permutativo (+A; -A; +P)

5.5.13 Operação 13: Pagamento, em cheque, de duplicata no valor de R$6.000, com
desconto de 10%.

Efeitos do fato contábil: baixa de obrigação (duplicata a pagar) (-P); saída de valor da
conta Bancos (-A); e reconhecimento de uma receita (descontos obtidos), aumentando o
PL (+PL).
Classificação: trata-se de um fato misto aumentativo (-A; -P; +PL)

Valor da duplicata: 6.000,00

Desconto obtido (10%): 600,00
Valor desembolsado: 5.400,00
5.5.14 Operação 14: Desconto de R$ 5.000 em duplicatas a vencer no prazo de 30 dias,
sob a taxa de juros de 10% ao mês

Pessoal, essa é uma operação muito comum no âmbito corporativo. Como as empresas
atualmente necessitam realizar muitas vendas a prazo, ocorre que em muitos casos falta
liquidez para a empresa comprar mercadorias para venda. Sendo assim, uma saída muito
utilizada é o desconto de duplicatas. Nessa operação, a entidade entrega as duplicatas de
sua emissão ao Banco. Este promoverá a cobrança dessas duplicatas e antecipará à
entidade o valor respectivo, obviamente que para tanto cobrará juros e despesas bancárias,
por ocasião da operação financeira. Perceba que na essência essa operação corresponde a
um empréstimo. Por isso a conta Duplicatas Descontadas atualmente é classificada no
Passivo, pois representa uma obrigação da empresa perante o banco.
Destaca-se que a empresa nessa operação assume responsabilidade solidária, pois caso o
cliente não realize o pagamento na data prevista, o banco debita o valor da duplicata na
conta corrente da empresa. Entendido a essência da operação de desconto de duplicatas,
vejamos como se efetiva o seu registro.

Efeitos do fato contábil: aumento do saldo da conta Bancos (+A); aumento do saldo da
conta Encargos Financeiros a Transcorrer (a vencer) (-P); e aumento do saldo da conta
Duplicatas Descontadas (+P).

Classificação: trata-se de um fato permutativo (+A; -P; +P)

Antes de efetuarmos os registros vejamos os valores envolvidos.

Valor da duplicata: 5.000,00
Encargos Financeiros (10%): 500,00
Valor Ativado na conta Bancos: 4.500,00
A conta encargos financeiros a transcorrer, nesse caso, é uma conta retificadora da conta
duplicatas descontadas.

#Pessoal, para finalizar a operação de duplicatas descontadas devemos saber que no

vencimento das duplicatas temos três hipóteses:
6 Balancete de Verificação

Demonstrativo auxiliar, não obrigatório, levantado para fins operacionais;

É composto por todas as contas com os seus respectivos saldos, extraídos do Livro Razão;

Objetivo: verificar se o método das partidas dobradas foi obedecido ao longo do processo
de escrituração dos fatos contábeis, ou seja, se os débitos e créditos foram efetuados
corretamente;

#Somatório dos débitos corresponde ao somatório dos créditos efetuados.

Balancete pode ser sintético ou analítico:

Sintético: relaciona apenas as contas principais ou de primeiro grau (exemplo: conta
“bancos”).
Analítico: relaciona as subcontas de segundo, terceiro e demais graus (exemplo: conta
“Banco do Brasil S.A”).
Demonstrações Contábeis
7 Demonstrações Contábeis

Art. 176, Lei nº 6.404/76:

- Balanço Patrimonial (BP)
- Demonstrações dos Lucros e Prejuízos Acumulados (DLPA);
- Demonstração dos Resultados do Exercício (DRE);
- Demonstração dos Fluxos de Caixa (DFC);
- Demonstração do Valor Adicionado (DVA).

i. A elaboração da DLPA é dispensada, desde que seja elaborada a

Demonstrações das Mutações do Patrimônio Líquido (DMPL).

ii. A DVA somente é obrigatória para as sociedades anônimas de capital aberto;

iii. A companhia fechada com patrimônio líquido, na data do balanço, inferior a

R$ 2.000.000,00 (dois milhões de Reais), está dispensada da elaboração da
DFC. #DFC = D de dois (milhões) dispensa F (fechada e Fluxo) de C(aixa)

Conjunto completo de Demonstrações Contábeis (NBC TG 26/CPC 26)

a) Balanço patrimonial ao final do período;
b) Demonstração do resultado do período;
c) Demonstração do resultado abrangente do período;
d) Demonstração das mutações do patrimônio líquido do período;
e) Demonstração dos fluxos de caixa do período;
f) Demonstração do valor adicionado do período, se exigido legalmente ou por
algum órgão regulador ou mesmo se apresentada voluntariamente;
g) Notas explicativas, compreendendo um resumo das políticas contábeis
significativas e outras informações explanatórias;
h) Informações comparativas com o período anterior, conforme especificado nos
itens 38 e 38ª;
i) Balanço patrimonial do início do período mais antigo, comparativamente
apresentado, quando a entidade aplica uma política contábil retrospectivamente
ou procede à reapresentação da retrospectiva de itens e das demonstrações
contábeis, ou quando procede à reclassificação de itens de suas demonstrações
contábeis de acordo com os itens 40ª a 40D.
Aspectos Gerais - Lei nº 6.404/76
Art. 176, § 1º As demonstrações de cada exercício serão publicadas com a indicação dos
valores correspondentes das demonstrações do exercício anterior.

#A ideia aqui é a comparabilidade das informações (demonstrações comparativas).

Assim, ao publicar o balanço do ano X2 a companhia deve apresentar os valores do
balanço do ano X1.

§ 2º Nas demonstrações, as contas semelhantes poderão ser agrupadas; os pequenos

saldos poderão ser agregados, desde que indicada a sua natureza e não ultrapassem 0,1
(um décimo) do valor do respectivo grupo de contas; mas é vedada a utilização de
designações genéricas, como “diversas contas” ou “contas-correntes”.

Exemplo de contas semelhantes: Financiamentos e Empréstimos

Exemplo de pequenos saldos agregados: Disponibilidades (agregando-se as contas Caixa
e Bancos, observando-se o limite de 10% do ativo circulante).

§ 4º As demonstrações serão complementadas por notas explicativas e outros quadros

analíticos ou demonstrações contábeis necessários para esclarecimento da situação
patrimonial e dos resultados do exercício.
Balanço Patrimonial
8 Balanço Patrimonial
Trata-se de uma demonstração contábil/financeira cuja finalidade reside na apresentação
da posição financeira e patrimonial da empresa em determinada data.

O Balanço Patrimonial representa uma posição estática, compreendendo todos os bens e

direitos (Ativo), as obrigações (Passivo Exigível) e o Patrimônio Líquido da entidade em
uma determinada data.

Estrutura

Estrutura e Classificação das Contas

Segundo o caput do art. 178,

“(...) as contas serão classificadas segundo os elementos do patrimônio que registrem, e

agrupadas de modo a facilitar o conhecimento e a análise da situação financeira da
companhia”.
Art. 178, § 1º No Ativo, as contas serão dispostas em ordem decrescente de grau de
liquidez dos elementos nelas registrados, nos seguintes grupos:

I – Ativo circulante; e
II – ativo não circulante, composto por ativo realizável a longo prazo, investimentos,
imobilizado e intangível.

§ 2º no passivo, as contas serão classificadas nos seguintes grupos:

I – passivo circulante;
II – passivo não circulante; e
III – patrimônio líquido, dividido em capital social, reservas de capital, ajustes de
avaliação patrimonial, reservas de lucros, ações em tesouraria e prejuízos acumulados.

§ 3º Os saldos devedores e credores que a companhia não tiver direito de compensar serão
classificados separadamente.
8.1 Grau de Liquidez e Grau de Exigibilidade

O “Grau de Liquidez” está associado ao prazo no qual os bens e direitos podem ser
transformados em dinheiro. Sendo assim, quanto menor o prazo, maior a liquidez e vice-
versa.

O “Grau de Exigibilidade”, assim como o de Liquidez, está associado ao prazo no qual

as obrigações devem ser pagas. Portanto, quanto menor o prazo, maior o grau de
exigibilidade e vice-versa.

Resumo:
8.2 Ativo Circulante

O AC é composto pelos bens e direitos de curto prazo, assim considerados aqueles que a
companhia espere que sejam realizados até doze meses após a data do Balanço
Patrimonial. Trata-se do Capital de Giro da entidade, pois representam os bens e direitos
em constante circulação.

Portanto, no AC serão classificados:

As disponibilidades; (caixa/banco/aplicações fin. De liquidez imediata)
Os direitos realizáveis no curso do exercício social subsequente; (créditos da empresa
com terceiros e os bens)
As aplicações de recursos em despesas do exercício seguinte.

# Os equivalentes de caixa são aplicações ou investimentos a curto prazo, de alta liquidez,

que sejam prontamente convertíveis para quantias conhecidas de dinheiro e que estejam
sujeitos a um risco insignificante de alterações de valor.

Na empresa em que o ciclo operacional tiver duração maior que o exercício social, a
classificação no circulante terá por base o prazo desse ciclo (art. 179, parágrafo único)

#Ciclo operacional  é o intervalo de tempo em que uma entidade adquire matéria-

prima (no caso de indústria) ou mercadoria (no caso de empresa comercial) efetua a
produção (indústria), vende e recebe o valor correspondente à venda.
8.3 Ativo Não Circulante – Realizável a Longo Prazo

De acordo com o art. 179 da Lei 6.404/76

Art. 179. As contas serão classificadas do seguinte modo:

II – no ativo realizável a longo prazo: os direitos realizáveis após o término do exercício

seguinte, assim como os derivados de vendas, adiantamentos ou empréstimos a
sociedades coligadas ou controladas (artigo 243), diretores, acionistas ou participantes no
lucro da companhia, que não constituírem negócios usuais na exploração do objeto da
companhia;

Portanto, no ARLP são classificados:

 Direitos realizáveis após o término do exercício seguinte; (ex.: Títulos a receber)

Direitos com pessoas ligadas de negócio não usual (independe do prazo!)

Exemplo: empréstimos a coligados, diretores ou acionistas, requisitos (cumulativos):
1- Direitos decorrentes de vendas, adiantamentos ou empréstimos;
2- Direitos relacionados com controladas/coligadas, diretores, acionistas ou
participantes no lucro.
3- A operação deve ser não usual.

8.4 Ativo Não Circulante – Investimentos

De acordo com o art. 179 da lei 6.404/76

Art. 179. As contas serão classificadas do seguinte modo:

III – em investimentos: as participações permanentes em outras sociedades e os

direitos de qualquer natureza, não classificáveis no ativo circulante, e que não se
destinem à manutenção da atividade da companhia ou da empresa; (ex.: participações em
controladas/coligadas, ações de empresas coligadas, terrenos p/ utilização futura, imóvel
p/ aluguel*)
*dica youtube: contabilizando

8.5 Ativo Não Circulante – Imobilizado

De acordo com o art. 179 da Lei 6.404/76

Art. 179. As contas serão classificadas do seguinte modo:

IV – no ativo imobilizado: os direitos que tenham por objeto bens corpóreos destinados
à manutenção das atividades da companhia ou da empresa ou exercidos com essa
finalidade, inclusive os decorrentes de operações que transfiram à companhia os
benefícios, riscos e controle desses bens;

Segundo o CPC 27 – Ativo Imobilizado,

Ativo imobilizado é o item tangível que:

a) É mantido para uso na produção ou fornecimento de mercadorias ou serviços,
para aluguel a outros, ou para fins administrativos; e
b) Se espera utilizar por mais de um período.

#Arrendamento Mercantil (Leasing)

Os arrendamentos podem ser de dois tipos: operacional e financeiro. A diferença

fundamental entre eles reside na transferência de riscos. Caso exista a transferência de
riscos teremos um arrendamento financeiro. Caso contrário, teremos um arrendamento
operacional.

Riscos e benefícios ficam com o arrendatário  arrendamento financeiro.

Riscos e benefícios ficam com o arrendadorarrendamento operacional.

 Características dos Arrendamentos:

Há transferência da propriedade ao final do contrato;
O valor residual é mais baixo que o valor justo;
O período do arrendamento compreende a maior parte da vida útil do ativo;
O valor presente dos pagamentos totaliza substancialmente todo o valor justo do ativo;
O ativo arrendado, por ser de alta especialização, apenas o arrendatário pode usá-lo
sem grandes modificações.
## O bem objeto de arrendamento financeiro deve ser reconhecido no balanço
patrimonial do arrendatário como ativo.
O bem objeto de arrendamento operacional NÃO DEVE ser reconhecido.

8.6 Ativo Não Circulante – Intangível

De acordo com o art. 179 da Lei 6.404/76

Art. 179. As contas serão classificadas do seguinte modo:

VI – no intangível: os direitos que tenham por objeto bens incorpóreos destinados à

manutenção da companhia ou exercidos com essa finalidade, inclusive o fundo de
comércio adquirido.

O CPC 04 (item 8) define o Ativo Intangível como sendo um Ativo não monetário
identificável sem substância física. Perceba que o Intangível abrange as contas
representativas dos recursos aplicados em bens imateriais (incorpóreos).

Conforme exigência prevista no CPC 04, um ativo somente poderá ser enquadrado na
definição de Intangível quando cumulativamente:
seja identificável; (separável da entidade e poder ser vendido, alugado e etc ou resultar
de direitos contratuais)
seja controlável; e
seja gerador de benefícios futuros.

#Caso seja NÃO IDENTIFICÁVEL  reconhecido como despesa (resultado)

8.7 Passivo Circulante
Nesse grupo, são classificadas as contas representativas das obrigações cujos
vencimentos ocorram durante o exercício seguinte (art. 180, lei 6.404/76)

8.8 Passivo Não Circulante

Nesse subgrupo podem aparecer as mesmas contas representativas de obrigações

classificadas no Passivo Circulante, porém vencíveis após o término do exercício social
seguinte. Cabe destacar que no Passivo Não Circulante são classificadas as Receitas
Diferidas (receitas recebidas antecipadamente, por exemplo, aluguéis antecipados).

8.9 Patrimônio Líquido

De acordo com o art. 178 da Lei 6.404/76,

Art. 178. No balanço, as contas serão classificadas segundo os elementos do patrimônio

que registrem, e agrupadas de modo a facilitar o conhecimento e a análise da situação
financeira da companhia.

III – patrimônio líquido, dividido em capital social, reservas de capital, ajustes de

avaliação patrimonial, reservas de lucros, ações em tesouraria e prejuízos acumulados.

8.9.1 Capital Social

Segundo o art. 182, da lei 6.404/76, a conta do capital social discriminará o montante
subscrito e, por dedução, a parcela ainda não realizada.

O montante subscrito dá origem à conta capital social integralizado e a parcela ainda não
realizada comporá a conta capital social a integralizar (a realizar/a subscrever), redutora
da conta capital social integralizado.
# Capital Subscrito – Capital Integralizado = Capital A Realizar
8.10 Reservas de Capital

As Reservas de Capital são valores recebidos pela empresa de sócios ou terceiros que não
transitam pelo resultado do exercício. São contabilizadas diretamente no PL, ficando
acumuladas para utilização posterior.

Exemplos:

# A empresa “Tchê Bagual S.A” (o negócio evoluiu!) possui um capital social de R$

1.000.000,00, composta por 100.000 ações a R$ 10,00 cada. Como o negócio está “loco
de especial”, os gestores resolvem expandir as operações da empresa. Para tanto, emitem
mais 10.000 ações pelo valor de R$ 12,00 cada (R$ 10,00 referente ao valor nominal +
R$ 2,00 de ágio). Como a empresa está “mais conhecida que parteira em campanha”, as
ações esgotam de imediato e, portanto, o valor de R$ 120.000,00 entra no caixa da
empresa. Sendo assim, o registro contábil dessa operação fica:

#As partes beneficiárias são valores mobiliários (títulos negociáveis) emitidos por
sociedades anônimas de capital fechado sem valor nominal, com a finalidade de captar
recursos por um prazo máximo de 10 anos. Esses títulos dão ao seu titular o direito de
participação no máximo em 10% dos lucros da empresa emissora.
#Os bônus de subscrição, por sua vez, são valores mobiliários emitidos no limite do
capital social autorizado no estatuto por sociedades anônimas que conferem aos seus
titulares o direito de preferência na subscrição das ações da empresa, dentro de um prazo
preestabelecido e por um preço prefixado.
Tanto as partes beneficiárias como os bônus de subscrição possuem tratamento contábil
similar. Se a parte beneficiária/bônus de subscrição for alienada(o) por um determinado
valor, far-se-á o seguinte registro contábil:

#Para finalizar as reservas de capital, vale destacar a seguinte alteração na Lei n. 6.404/76:
As doações e subvenções para investimento e os prêmios na emissão de debêntures não
são mais classificados como reservas de capital. Atualmente, devemos registrar como
receita do exercício.

8.11 Ajustes de Avaliação Patrimonial (AAP)

Segundo o art. 182, §3º da Lei 6.404/76, serão classificadas como ajustes de avaliação
patrimonial, enquanto não computadas no resultado do exercício em obediência ao regime
de competência, as contrapartidas de aumentos ou diminuições de valor atribuídos a
elementos do ativo e do passivo, em decorrência da sua avaliação a valor justo.
Os ajustes de avaliação patrimonial têm como contrapartida o ajuste de instrumentos
financeiros disponíveis para venda e os valores de mercado dos Ativos e Passivos nas
reorganizações societárias (incorporação, fusão e Cisão).
Em regra, os valores registrados nessa conta deverão ser transferidos para o resultado do
exercício à medida que os ativos e passivos forem sendo realizados.
8.12 Ações em Tesouraria
Trata-se de uma conta do PL utilizada quando a empresa adquire as suas próprias ações,
com o objetivo de elevar o preço delas e realizar no futuro uma nova venda, de forma a
obter lucro na transação. Também tem o objetivo de concentrar as ações, quando estas
estão muito pulverizadas nas mãos de um grande número de acionistas.
Cabe destacar que na aquisição de ações em tesouraria a empresa não pode adquirir ações
não integralizadas, o que resultaria em diminuição do capital social.
Nos termos do art. 182, §5º, da Lei nº 6.404/76, as ações em tesouraria deverão ser
destacadas no balanço como dedução da conta do patrimônio líquido que registrar a
origem dos recursos aplicados na sua aquisição. Trata-se, portanto, de uma conta redutora
do PL.
Destaca-se, ainda, que o limite do saldo da conta ações em tesouraria é o saldo de lucros
acumulados e reservas, exceto a reserva legal.
Por fim, devemos saber que a alienação de ações em tesouraria pode gerar lucro ou
prejuízo para a empresa, não representando receitas ou despesas. No caso de lucro a
empresa deverá creditá-lo em reservas de capital (semelhante ao que ocorre com o ágio
na emissão de ações). Se houver prejuízo, deverá debitá-lo em reservas de capitais.

8.13 Reservas de Lucros

As reservas de lucros são extraídas do lucro líquido do exercício. Possuem o objetivo de
preservar o patrimônio líquido. Segundo a Lei n. 6.404/76 (art. 182, §4º), serão
classificadas como reservas de lucros as contas constituídas pela apropriação de lucros da
companhia.
As reservas de lucros previstas na Lei n. 6.404/76 são as seguintes:
 Reserva Legal;
 Reservas Estatutárias;
 Reservas para Contingencias;
 Reserva de Incentivos Fiscais;
 Reserva de Retenção de Lucros (de Lucros para Expansão);
 Reserva de Lucros a Realizar;
 Reserva Especial de Dividendo Obrigatório Não Distribuído;
 Reserva Específica de Prêmio de Debêntures.

Antes de estudarmos cada uma, devemos saber os limites. Segundo a Lei nº 6.404/76,

Art. 199. O saldo das reservas de lucros, exceto as para contingências, de incentivos
fiscais e de lucros a realizar, não poderá ultrapassar o capital social. Atingindo esse limite,
a assembleia deliberará sobre aplicação do excesso na integralização ou no aumento do
capital social ou na distribuição de dividendos.
#A Lei n. 12.973/2014 (art. 31, §4º) incluiu entre as reservas acima a reserva específica
de prêmio de debêntures (ou seja, não será computada para fins do cálculo do limite das
reservas de lucros).

Caso o referido somatório ultrapasse o Capital Social, caberá à assembleia deliberar sobre
a aplicação do excedente, que poderá ser utilizado para integralização ou aumento de
capital, desde que com a devida fundamentação, ou distribuído como dividendos.

8.13.1 Reserva Legal

Segundo a Lei n. 6.404/76,
Art. 193. Do lucro líquido do exercício, 5% (cinco por cento) serão aplicados, antes de
qualquer outra destinação, na constituição da reserva legal, que não excederá de 20%
(vinte por cento) do capital social.

§ 1º A companhia poderá deixar de constituir a reserva legal no exercício em que o saldo

dessa reserva, acrescido do montante das Reservas de Capital de que trata o § 1º do artigo
182, exceder de 30% (trinta por cento) do capital social.

§ 2º A reserva legal tem por fim assegurar a integridade do capital social e somente poderá
ser utilizada para compensar prejuízos ou aumentar o capital.
8.13.2 Reserva Estatutária
Segundo a Lei n. 6.404/76,
Art. 194. O estatuto poderá criar reservas desde que, para cada uma:
I - indique, de modo preciso e completo, a sua finalidade;
II - fixe os critérios para determinar a parcela anual dos lucros líquidos que serão
destinados à sua constituição; e
III - estabeleça o limite máximo da reserva.
As Reservas Estatutárias não podem restringir o pagamento do dividendo obrigatório, nos
termos do art. 198 da Lei 6.404/76.

8.13.3 Reserva para Contingências

Segundo a Lei n. 6.404/76,
Art. 195. A assembleia-geral poderá, por proposta dos órgãos da administração, destinar
parte do lucro líquido à formação de reserva com a finalidade de compensar, em exercício
futuro, a diminuição do lucro decorrente de perda julgada provável, cujo valor possa ser
estimado.

§ 1º A proposta dos órgãos da administração deverá indicar a causa da perda prevista e

justificar, com as razões de prudência que a recomendem, a constituição da reserva.
§ 2º A reserva será revertida no exercício em que deixarem de existir as razões que
justificaram a sua constituição ou em que ocorrer a perda.
Observe que a finalidade da reserva para contingências é preservar o capital social de
possíveis contingências ocorridas, compensando, em exercício futuro, a diminuição do
lucro decorrente de perda julgada provável, cujo valor possa ser estimado.

#Segundo o Manual de Contabilidade Societária FIPECAFI (USP) o objetivo da

constituição dessa reserva é segregar uma parcela de lucros, inclusive com a finalidade
de não distribuí-la como dividendo, correspondente a prováveis perdas extraordinárias
futuras, que acarretarão diminuição dos lucros (ou até o surgimento de prejuízos) em
exercícios futuros.
Referido Manual esclarece que, em geral, as reservas para contingências são constituídas
para fazer frente a perdas cíclicas, que se repetem no tempo e que, portanto, são
previsíveis. Estas perdas podem decorrer, dentre outros:
de fenômenos climáticos ou naturais que interrompem as atividades da empresa em
determinados momentos;
da prestação de serviços com duração limitada, passando por períodos de alta
lucratividade até outros de pouca lucratividade ou até mesmo prejuízos - sazonalidade;
 de paralisações extraordinárias de longa duração, decorrentes da substituição de
equipamentos obsoletos, cuja substituição seja bastante penosa.

#Um ponto importante que devemos saber é a diferença entre reserva para contingências
e provisões.
Nesse sentido, o Manual FIPECAFI ensina que a Provisão destina-se a dar cobertura a
perdas ou despesas já incorridas, mas ainda não desembolsadas e que, dentro do regime
de competência, devem ser lançadas no Resultado, na constituição dessa Provisão.
A Reserva para Contingências é, por outro lado, uma expectativa de perdas ou prejuízos
ainda não incorridos; por ser possível antevê-los e por precaução e prudência
empresariais, segrega-se uma parte dos lucros já existentes, não os distribuindo para
suportar financeiramente o período em que o prejuízo ocorrer efetivamente. Na data em
que tal prejuízo ocorrer, será reconhecido contabilmente como despesa, dentro do regime
de competência.

8.13.4 Reserva de Incentivos Fiscais

A reserva de incentivos fiscais foi criada pela Lei n. 11.638/07, adicionando o seguinte
artigo à Lei n. 6.404/76:
Art. 195-A. A assembleia geral poderá, por proposta dos órgãos de administração,
destinar para a reserva de incentivos fiscais a parcela do lucro líquido decorrente de
doações ou subvenções governamentais para investimentos, que poderá ser excluída da
base de cálculo do dividendo obrigatório (inciso I do caput do art. 202 desta Lei).
(Incluído pela Lei nº 11.638, de 2007). Vimos que as doações e subvenções
governamentais eram registradas à conta de reserva de capital. Porém, após as alterações
na Lei 6.404/76, as doações e subvenções recebidas pela companhia deverão transitar
pelo resultado como receitas.
Sendo assim, o valor do lucro líquido recebido com doações e subvenções
governamentais poderão constituir reserva de incentivos fiscais.
O objetivo dessa reserva, segundo o Manual FIPECAFI, é evitar que as empresas sejam
prejudicadas, do ponto de vista tributário, por conta da nova forma de registro contábil
das doações e subvenções, fazendo isso da seguinte forma: permitindo que a entidade
registre, em cada exercício em que reconhecer esse tipo de receita, a transferência da
conta de Lucros Acumulados para a conta de Reserva de Incentivos Fiscais o exato valor
de tal receita, de forma a não distribuir esse valor como lucros ou dividendos aos sócios.
Destaca-se que o valor relativo à reserva de incentivos fiscais pode ser excluído da base
de cálculo do dividendo obrigatório.

8.13.5 Reserva de Retenção de Lucros

Para atender a projeto de investimento, a companhia poderá reter parte dos lucros do
exercício, a fim de constituir a reserva de retenção de lucros, também denominada de
reserva de lucros para expansão, conforme estabelece o art. 196 da Lei nº 6.404/76,

Art. 196. A assembleia-geral poderá, por proposta dos órgãos da administração, deliberar
reter parcela do lucro líquido do exercício prevista em orçamento de capital por ela
previamente aprovado.
§ 1º O orçamento, submetido pelos órgãos da administração com a justificação da
retenção de lucros proposta, deverá compreender todas as fontes de recursos e aplicações
de capital, fixo ou circulante, e poderá ter a duração de até 5 (cinco) exercícios, salvo no
caso de execução, por prazo maior, de projeto de investimento.
§ 2º O orçamento poderá ser aprovado pela assembleia-geral ordinária que deliberar sobre
o balanço do exercício e revisado anualmente, quando tiver duração superior a um
exercício social. (Redação dada pela Lei nº 10.303, de 2001)
Destaca-se que essa reserva não pode ser constituída em detrimento do pagamento do
dividendo obrigatório.

8.13.6 Reserva de Lucros a Realizar

Segundo a Lei n. 6.404/76, Art. 197. No exercício em que o montante do dividendo

obrigatório, calculado nos termos do estatuto ou do art. 202, ultrapassar a parcela
realizada do lucro líquido do exercício, a assembleia-geral poderá, por proposta dos
órgãos de administração, destinar o excesso à constituição de reserva de lucros a realizar.
(Redação dada pela Lei nº 10.303, de 2001)
§ 1º Para os efeitos deste artigo, considera-se realizada a parcela do lucro líquido do
exercício que exceder da soma dos seguintes valores: (Redação dada pela Lei nº 10.303,
de 2001)
I - o resultado líquido positivo da equivalência patrimonial (art. 248); e (Incluído pela Lei
nº 10.303, de 2001)
II – o lucro, rendimento ou ganho líquidos em operações ou contabilização de ativo e
passivo pelo valor de mercado, cujo prazo de realização financeira ocorra após o término
do exercício social seguinte. (Redação dada pela Lei nº 11.638,de 2007)
§ 2º A reserva de lucros a realizar somente poderá ser utilizada para pagamento do
dividendo obrigatório e, para efeito do inciso III do art. 202, serão considerados como
integrantes da reserva os lucros a realizar de cada exercício que forem os primeiros a
serem realizados em dinheiro. (Incluído pela Lei nº 10.303, de 2001)

#A reserva de lucros a realizar é constituída como uma destinação dos lucros do exercício,
sendo optativa (facultativa) sua constituição.
A Reserva de Lucros a Realizar poderá ser constituída quando não existirem lucros
realizados suficientes para o pagamento do dividendo obrigatório.
Segundo o Manual FIPECAFI, seu objetivo é não distribuir dividendos obrigatórios sobre
a parcela de lucros ainda não realizada financeiramente (apesar de contábil e
economicamente realizada) pela companhia, quando tais dividendos excederem a parcela
financeiramente realizada do lucro líquido do exercício.
Questão do PDF (importantíssima)

8.13.7 Reserva Especial de Dividendo Obrigatório Não Distribuído

Segundo o Manual FIPECAFI, a companhia deverá constituir essa Reserva de Lucros

quando tiver dividendo obrigatório a distribuir, mas sem condições financeiras para seu
pagamento, situação em que se utilizará do expediente previsto nos § 4º e 5º do art. 202
da Lei das Sociedades por Ações. Vejamos esses dispositivos:
§ 4º O dividendo previsto neste artigo não será obrigatório no exercício social em que os
órgãos da administração informarem à assembleia-geral ordinária ser ele incompatível
com a situação financeira da companhia. O conselho fiscal, se em funcionamento, deverá
dar parecer sobre essa informação e, na companhia aberta, seus administradores
encaminharão à Comissão de Valores Mobiliários, dentro de 5 (cinco) dias da realização
da assembleia-geral, exposição justificativa da informação transmitida à assembleia.
§ 5º Os lucros que deixarem de ser distribuídos nos termos do § 4º serão registrados como
reserva especial e, se não absorvidos por prejuízos em exercícios subsequentes, deverão
ser pagos como dividendo assim que o permitir a situação financeira da companhia.
Nesse caso, o dividendo deixa de ser pago naquele exercício e, para tanto, já no balanço,
dever-se-á apurar o valor do dividendo obrigatório e apropriá-lo para essa reserva especial
de lucros a débito de Lucros Acumulados.
Tais dividendos serão pagos aos acionistas no futuro, assim que a situação financeira o
permitir, desde que não tenham sido absorvidos por prejuízos dos exercícios seguintes.

8.13.8 Reserva Específica de Prêmio de Debêntures

As debêntures são títulos de créditos emitidos por Sociedades Anônimas, registrados no
passivo circulante ou no não circulante, para captação de recursos que dão direito à
participação nos lucros, rendem juros, correção monetária e em alguns casos podem ser
convertidas em ações, ou seja, o credor pode tornar-se acionista da empresa.

#Quando a empresa emite debêntures com ágio, dizemos que ocorre emissão “acima do
par”, mais conhecido como prêmios na emissão de debêntures.

8.14 Dividendos Propostos (adicionais)

Os dividendos propostos a serem pagos, fundamentados em obrigação estatutária

(dividendo mínimo obrigatório) atendem a definição de passivo e, portanto, devem ficar
registrados no Passivo Circulante.
Os dividendos propostos pela administração, excedentes ao mínimo obrigatório, não
atendem à definição de passivo. Tais dividendos devem ser contabilizados ou não, a
depender da situação.
Assim, se a empresa fechar as demonstrações financeiras em 31.12.XX e declarar
dividendo adicional nos meses subsequentes (janeiro, por exemplo), esses dividendos não
serão contabilizados nas demonstrações encerradas em 31.12.XX. Nesse caso, serão
divulgados em notas explicativas.
De outro modo, se os dividendos adicionais forem declarados antes da data de fechamento
das demonstrações, haverá o atendimento aos requisitos de obrigação presente, devendo
ser evidenciados nas demonstrações financeiras da companhia.
8.15 Lucros ou Prejuízos Acumulados
Segundo o Manual FIPECAFI, a partir da vigência da Lei n. 11.638/07 foi extinta a
possibilidade de manutenção e apresentação de saldos a título de Lucros Acumulados no
Balanço Patrimonial, mas apenas para o caso das sociedades por ações, o que não
significa que a referida conta deverá ser eliminada dos planos de contas dessas entidades.
A conta Lucros ou Prejuízos Acumulados continuará sendo utilizada nos planos de
contas, e seu uso continuará a ser feito para receber o resultado do exercício, as reversões
de determinadas reservas, os ajustes de exercícios anteriores, para distribuir os resultados
nas suas várias formas e destinar valores para reservas de lucros. Mas, no balanço
patrimonial, só poderá aparecer quando tiver saldo negativo, e será denominada de
Prejuízos Acumulados.
Reitera-se que a obrigação da conta Lucros Acumulados não conter saldo positivo aplica-
se unicamente às sociedades por ações, e não às demais. Assim, saldos nessa conta
precisam ser totalmente destinados por proposta da administração da companhia no
pressuposto de sua aprovação pela assembleia geral ordinária.
#O Manual salienta que a Lei n. 6.404/76, no parágrafo único do art. 189, determina que
"o prejuízo do exercício será obrigatoriamente absorvido pelos lucros acumulados, pelas
reservas de lucros e pela reserva legal, nessa ordem", além de explicitar, no item I do art.
200 que as reservas de capital poderão ser utilizadas para absorver prejuízos quando as
reservas de lucros não forem suficientes.
Dessa forma, depreende-se que a apresentação da conta Prejuízos Acumulados no
Patrimônio Líquido das companhias só deverá ocorrer se as empresas não mais possuírem
reservas de lucros que possam ser utilizadas para absorver tais prejuízos, podendo ainda
ser utilizadas para a absorção, as reservas de capital.

8.16 Outras Contas do PL

Conforme já comentado, além dos itens previstos na Lei n. 6.404/76, o grupo Patrimônio
Líquido pode apresentar outras contas para melhor evidenciar a situação patrimonial da
companhia, bem como para atender a outras normatizações que estabeleçam a
necessidade da divulgação. Vejamos objetivamente as características dessas contas,
tomando-se como base o disposto no Manual FIPECAFI, haja vista que muitas questões
são extraídas de forma literal do Manual.

8.16.1 Opções outorgadas reconhecidas

“As Opções Outorgadas Reconhecidas representam uma conta especial que deve ser
utilizada nos casos em que as sociedades negociam serviços de seus administradores e
empregados, cujo valor de mercado não é facilmente obtido. Ela deve ser apresentada
junto às Reservas de Capital, no Patrimônio Líquido, quando os serviços negociados
tiverem como contraprestação pagamentos baseados em ações a serem liquidados com
instrumentos patrimoniais. Caso a liquidação tenha realização prevista em dinheiro, o
registro deve ser reconhecido no Passivo.”

Questão do pdf

8.16.2 Gastos na emissão de ações

Segundo o Manual FIPECAFI:

“Os gastos incorridos no processo de emissão de ações e outros valores mobiliários não
mais poderão ser tratados como despesas do período da emissão, mas sim como uma
redução dos valores efetivamente obtidos na captação junto aos sócios”.
#Gastos na emissão de ações: não devem ser reconhecidos como despesa, mas sim como
acréscimo do custo de emissão em conta retificadora do capital social.
Questão do pdf

8.16.3 Ajustes acumulados de conversão

Segundo o Manual FIPECAFI:

A conta Ajustes Acumulados de Conversão representa uma conta transitória do
Patrimônio Líquido que deve ser utilizada para registrar as variações cambiais dos
investimentos em controladas (aquelas que não possuem a característica de filial, sucursal
ou extensão das atividades da controladora), controladas em conjunto e coligadas em
outra moeda funcional que não o Real (R$), pois tais variações não podem, em função do
que determina o Pronunciamento Técnico CPC 02 - Efeitos das Mudanças nas Taxas de
Câmbio e Conversão de Demonstrações Contábeis, afetar o resultado do exercício. O
reconhecimento no resultado dos valores registrados na conta Ajustes Acumulados de
Conversão ocorrerá apenas quando da baixa do investimento. É importante salientar que
essa conta não é uma reserva. Ela pode ter saldo positivo ou negativo e pode ser
apresentada logo após a conta “Ajustes de Avaliação Patrimonial”, não se confundindo,
entretanto, com esta. Seu saldo também deverá ser eliminado quando do cálculo do JCP
[Juros sobre Capital Próprio]”

Questão do pdf

8.16.4 Contas Extintas

Segundo o Manual FIPECAFI, “algumas contas não mais listadas nas normas contábeis
como pertencentes ao Patrimônio Líquido ainda podem ser encontradas nesse grupo em
função da existência de saldos remanescentes; nelas não é permitida, entretanto, a
inclusão de novos valores. As contas mais comuns são: Reservas de Reavaliação, Reserva
de Capital - Prêmios na Emissão de Debêntures e a Reserva de Capital-Doações e
Subvenções para Investimentos”.
Demonstração
do Resultado
do Exercício
9 DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO DO EXERCÍCIO

A demonstração do resultado do exercício é a demonstração contábil que apresenta a

confrontação entre receitas e despesas da entidade.
Nesse sentido, destaca-se que todas as mutações do patrimônio líquido não resultantes
das transações com os sócios devem estar reconhecidas na DRE. Sendo assim, caso as
receitas sejam maiores que as despesas, teremos a geração de lucro. Do contrário, teremos
prejuízo.

#Nesse ponto, vale destacar o princípio (regime) da competência, segundo o qual as

receitas e despesas devem ser reconhecidas independentemente de pagamento ou
recebimento.

#A DRE objetiva evidenciar a situação econômica da entidade, medindo o desempenho

da entidade. Em outras palavras, pode-se afirmar que a DRE procura evidenciar a
composição do resultado gerado (lucro ou prejuízo) em um determinado período
(geralmente um ano) a partir das operações da entidade.
9.1 ESTRUTURA (LEI N. 6.404/76)

Visto a estrutura da DRE passemos à análise de cada um dos itens.

9.1.1 Faturamento Bruto
O faturamento bruto não está descrito na Lei das S.As. No entanto, esta adaptação
melhora a informação da demonstração, pois demonstra as diferenças entre o faturamento
bruto e a receita bruta de vendas.
Mas, afinal qual a diferença entre faturamento bruto e receita bruta?
No faturamento bruto, além da receita bruta de vendas, inclui-se o Imposto sobre Produtos
Industrializados (IPI) incidente na operação de venda.

9.1.2 Receita Operacional Bruta

A contabilização das receitas de vendas é realizada pelo valor bruto, ou seja, incluindo os
impostos.

9.1.3 Deduções da Receita Operacional Bruta

Representam os fatos que alteram o valor das vendas, conforme discriminado a seguir:

As vendas anuladas (devolução de vendas) representam todas as devoluções de vendas

ocorridas dentro do exercício social. Destaca-se que as devoluções de vendas de
exercícios anteriores são consideradas como despesas operacionais.

O Abatimento sobre Venda representa os descontos que são concedidos posteriormente

à entrega dos produtos. Geralmente, decorrem por defeitos de qualidade, quantidade e de
transportes. Destaca-se que o abatimento é concedido após a emissão da nota fiscal.
Assim, não afeta a base de cálculo dos impostos.
Descontos Incondicionais (comerciais): ocorrem no momento da compra (obtidos) ou
da venda (concedidos), sendo destacados na própria nota fiscal. A palavra
“incondicional” denota ausência de condições impostas ao cliente para que tivesse direito
ao desconto.

Descontos Condicionais (financeiros): ocorrem no momento da liquidação de uma

dívida ou do recebimento de um direito, fato posterior à compra ou à venda. O desconto
financeiro só ocorre mediante condição imposta ao devedor (geralmente quitação antes
da data do vencimento). São reconhecidos como receita (obtidos) ou despesa financeira
(concedidos).

Os principais impostos e contribuições sobre as vendas e serviços são: ICMS, ISS,

Cofins, PIS/Pasep. Destaca-se que o IPI não é dedução da receita bruta. Conforme vimos,
o IPI é considerado antes da receita bruta por ser um imposto “por fora”.

9.1.4 Receita Operacional Líquida

Representa as receitas brutas deduzidas das deduções acima estudadas.

9.1.5 Custo da Mercadoria Vendida (CMV)

Para o cálculo do CMV utilizamos a seguinte equação:

#Lembrando que, nos termos do CPC 16 - Estoques, o valor de custo do estoque deve
incluir todos os custos de aquisição e de transformação, bem como outros custos
incorridos para trazer os estoques à sua condição e localização atuais. Ademais, lembre-
se que o custo de aquisição dos estoques compreende o preço de compra, os impostos de
importação e outros tributos (exceto os recuperáveis junto ao fisco), bem como os custos
de transporte, seguro, manuseio e outros diretamente atribuíveis à aquisição de produtos
acabados, materiais e serviços. Descontos comerciais, abatimentos e outros itens
semelhantes devem ser deduzidos na determinação do custo de aquisição.

Nesse ponto vale destacar os fatos que alteram o valor das compras, conforme
discriminado a seguir:
Assim, temos;
Compras Brutas
(-) Devolução de Compras ou Compras Anuladas
(-) Abatimentos sobre Compras
(+) Fretes e Seguros sobre Compras
(-) Descontos Incondicionais Obtidos
(=) Compras Líquidas

9.1.6 Resultado Operacional Bruto

Representa as receitas líquidas deduzidas do CMV acima estudado.

9.1.7 Despesas Operacionais

As principais despesas operacionais são:

 Despesas com vendas: englobam os gastos com promoção, colocação e

distribuição dos produtos vendidos pela empresa.
 Despesas gerais e administrativas: englobam os gastos com a gestão da empresa;
 Despesas financeiras: englobam os juros passivos, descontos condicionais
concedidos, comissões passivas, juros sobre o capital próprio, entre outras;
 Resultado negativo de equivalência patrimonial;
 Variações monetárias passivas.

9.1.8 Receitas Operacionais

As principais receitas operacionais são:
 Receitas financeiras: englobam os juros ativos, os descontos condicionais
obtidos, entre outras.
  Resultado positivo de equivalência patrimonial
 Variações monetárias ativas
 Receitas de aluguel
 Dividendos recebidos (investimentos avaliados pelo custo)

9.1.9 Outras Receitas e Outras Despesas

Compreendem os ganhos e perdas decorrentes das baixas de bens ou de direitos
classificados nos grupos investimentos, imobilizado e intangível. Refere-se às antigas
“Receitas Não Operacionais” e “Despesas Não Operacionais”.

#Nesse ponto, vale destacarmos o seguinte:

NÃO HÁ MAIS NA Demonstração do Resultado do Exercício a expressão
“resultados não operacionais”. Segundo o Manual FIPECAFI,

Portanto, os ganhos e perdas decorrentes das baixas de bens ou de direitos classificados

nos grupos investimentos, imobilizado e intangível atualmente devem ser considerados
como “outras receitas/outras despesas”.

9.1.10 IR/CSLL
O Imposto de Renda e a CSLL são calculados sobre o lucro do exercício. Destaca-se que
a Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL) destina-se ao financiamento da
Seguridade Social.
9.1.11 Participações
Correspondem a parcelas do resultado do exercício destinadas aos proprietários de
debêntures, a empregados, a administradores, aos proprietários de partes beneficiárias e
a instituições ou fundos de assistência ou previdência de empregados.

#Destaca-se que a base de cálculo das participações é o resultado do exercício após as

deduções, diminuído dos prejuízos acumulados e acrescido dos Juros sobre Capital
Próprio. Segundo a Lei nº6.404/76,
Art. 190. As participações estatutárias de empregados, administradores e partes
beneficiárias serão determinadas, sucessivamente e nessa ordem, com base nos
lucros que remanescerem depois de deduzida a participação anteriormente
calculada.

#DEA-PF (DEA Polícia Federal)

#Além disso, saiba que as taxas de cada participação podem ser diferentes, no entanto,
não podem ser superiores a 10% do resultado do período.

#Um último detalhe: no cálculo das participações, retira-se os prejuízos acumulados.

Porém, na DRE o prejuízo não entra. Na DRE fica:
Resultado do Exercício antes das participações 600.000
(-) Participações Debêntures (50.000)
(-) Participações Empregados (45.000)
(-) Participações Administradores (40.500)
(-) Participações Partes Beneficiárias (36.450)
(-) Participações Fundos de Assistência (32.805)
(=) Lucro Líquido do Exercício 395.245

Ps.: Na questão o prejuízo acumulado era de 100.000

9.1.12 Lucro Líquido do Exercício
Depois de deduzidas todas as participações chega-se ao Lucro Líquido do Exercício
(LLE). O LLE, então, é transferido para o patrimônio líquido, pois as receitas e despesas
da entidade integram o chamado capital próprio.

9.1.13 Lucro Líquido por Ação

O Lucro Líquido por Ação é a razão entre o LLE e o total de ações.
9.2 ESTRUTURA (CPC 26)
De forma complementar à Lei n. 6.404/76, o CPC 26 estabelece uma estrutura mínima
para a DRE, obedecidas as determinações legais, composta por:

(a) receitas;
(b) custo dos produtos, das mercadorias ou dos serviços vendidos;
(c) lucro bruto;
(d) despesas com vendas, gerais, administrativas e outras despesas e receitas
operacionais;
(e) parcela dos resultados de empresas investidas reconhecida por meio do método de
equivalência patrimonial;
(f) resultado antes das receitas e despesas financeiras;
(g) despesas e receitas financeiras;
(h) resultado antes dos tributos sobre o lucro;
(i) despesa com tributos sobre o lucro;
(j) resultado líquido das operações continuadas;
(k) valor líquido dos seguintes itens:
(i) resultado líquido após tributos das operações descontinuadas;
(ii) resultado após os tributos decorrente da mensuração ao valor justo menos
despesas de venda ou na baixa dos ativos ou do grupo de ativos à disposição para
venda que constituem a unidade operacional descontinuada.
(l) resultado líquido do período.
Ainda, de acordo com o CPC 26, devem ser divulgados na Demonstração Consolidada
do Resultado do Exercício, como alocação do resultado do exercício os resultados
líquidos atribuíveis:
(i) À participação de sócios não controladores; e
(ii) Aos detentores do capital próprio da empresa controladora.

#Como já estudamos a estrutura da DRE segundo a Lei n. 6.404/76, basta, nesse

momento, saber as diferenças e novidades estabelecidas pelo CPC 26.
A estrutura presente no CPC 26 estabelece a evidenciação, de forma destacada, do
resultado proveniente da avaliação de investimentos pelo método da equivalência
patrimonial, do resultado financeiro, além de destacar o resultado proveniente das
operações continuadas e descontinuadas da entidade.
Para podermos visualizar melhor essas diferenças, elaboramos um comparativo entre as
duas estruturas.
Vejamos as principais diferenças com os devidos detalhes.

#Receita Bruta x Receita Líquida

Enquanto a Lei nº 6.404/76 inicia a DRE a partir da Receita Bruta, o CPC 26 já inicia da
Receita Líquida.
Esse conhecimento já foi alvo de exigência em concurso, conforme veremos nas questões
comentadas.

Segregação das despesas e receitas financeiras

Na estrutura disposta pelo CPC26, temos o denominado “Resultado antes das Receitas e
Despesas Financeiras”. A ideia é que essa segregação permita uma melhor análise
econômica da entidade, pois proporciona uma melhor evidenciação do resultado de fato
originado pelas suas operações.
Resultado das Operações Descontinuadas
Uma operação é considerada descontinuada quando a empresa encerra uma linha de
produção específica. Segundo o CPC 31,

Segundo o CPC 31, os resultados com operações descontinuadas não serão considerados
como operacionais. É por esse motivo que aparecem na DRE após a provisão dos tributos.
Não confunda com os ganhos e perdas decorrentes das baixas de bens ou de direitos
classificados nos grupos investimentos, imobilizado e intangível que devem ser
classificados como “Outras Receitas/Outras Despesas”.
As operações descontinuadas decorrem de vendas relativas a linhas de negócios,
operações, produtos ou atividades que a empresa “abandonou”, ou seja, que não
existirão mais.

Outras particularidades
O CPC 26 aborda, ainda, dois outros aspectos relativos à DRE, quais sejam:
1. A necessidade de divulgação, de forma separada, da natureza e montantes dos
itens de receita e despesa quando estes são relevantes, conforme descrito no item 98:
9.3 FORMAS DE ANÁLISE DAS DESPESAS NA DRE (SUBCLASSIFICAÇÃO
DAS DESPESAS)

Pessoal, cabe destacar que existem duas formas de análise das despesas na DRE, quais
sejam: método da natureza da despesa e método funcional.
Segundo o CPC 26,
As despesas devem ser subclassificadas a fim de destacar componentes do
desempenho que possam diferir em termos de frequência, potencial de ganho ou de
perda e previsibilidade. Essa análise dever ser proporcionada em uma das duas
formas descritas a seguir, obedecidas as disposições legais.
A primeira forma de análise é o método da natureza da despesa. As despesas são
agregadas na demonstração do resultado de acordo com a sua natureza (por
exemplo, depreciações, compras de materiais, despesas com transporte, benefícios
aos empregados e despesas de publicidade), não sendo realocados entre as várias
funções dentro da entidade. Esse método pode ser simples de aplicar porque não
são necessárias alocações de gastos a classificações funcionais.
A segunda forma de análise é o método da função da despesa ou do “custo dos
produtos e serviços vendidos”, classificando-se as despesas de acordo com a sua
função como parte do custo dos produtos ou serviços vendidos ou, por exemplo,
das despesas de distribuição ou das atividades administrativas. No mínimo, a
entidade deve divulgar o custo dos produtos e serviços vendidos segundo esse
método separadamente das outras despesas. Esse método pode proporcionar
informação mais relevante aos usuários do que a classificação de gastos por
natureza, mas a alocação de despesas às funções pode exigir alocações arbitrárias e
envolver considerável julgamento.

# Método Funcional = Mais Genérico

#Método da Natureza = Mais específico
E qual o critério utilizado no Brasil?
Boa! Atualmente, por força da Lei n. 6.404/76, as empresas utilizam o método da função
da despesa (funcional)
https://www.youtube.com/watch?v=PUZVhcBrgzQ

O CPC 26 destaca que outras rubricas e contas, títulos e subtotais devem ser apresentados
na DRE quando tal apresentação for relevante para a compreensão do desempenho da
entidade.
Entretanto, a entidade não deve apresentar na DRE, ou em notas explicativas, rubricas,
receitas ou despesas sob a forma de itens extraordinários. Também não se admite mais a
figura das receitas e despesas não operacionais. A única discriminação é a dos resultados
derivados das atividades descontinuadas.
Para fecharmos o estudo dos aspectos sobre a DRE dispostos no CPC 26, veja esse
exemplo real de DRE extraído das demonstrações publicados pela Gerdau S.A (balanço
anual 2015).
9.4 APURAÇÃO DO RESULTADO DO EXERCÍCIO
Meus camaradas, apurar o resultado do exercício consiste em verificar, por meio das
contas de resultado (receitas e despesas), se houve lucro ou prejuízo durante o exercício
social.
De maneira simplificada, a Apuração do Resultado do Exercício (ARE) nada mais é do
que a confrontação de receitas e despesas. Nesse sentido, caso as receitas superem as
despesas, teremos um resultado positivo (lucro). Do contrário, teremos um resultado
negativo (prejuízo).
Existem duas formas de apurar o resultado do exercício, quais sejam: apuração
extracontábil e apuração contábil.
Na apuração extracontábil, basta efetuarmos o confronto das receitas e despesas.
Exemplo:
Receitas – R$ 1.000,00
Despesas – R$ 800,00

Logo, o resultado do exercício será de R$ 200,00 (1000,00 - 800,00). Veja que nesse
caso temos um resultado positivo, pois o total das receitas superou o total das despesas.
Houve, portanto, a geração de lucro.
A apuração contábil, por sua vez, envolve um processo mais complexo, composto das
seguintes etapas:
1ª) Elaboração do Balancete de Verificação;
2ª) Transferência dos saldos das contas de receitas e despesas para a conta transitória
“Apuração do Resultado do Exercício – ARE” e apuração do saldo;
Nessa etapa, a conta “ARE” receberá, a débito, os saldos das contas de despesas e, a
crédito, os saldos das contas de receitas. Logo, temos o seguinte:

Saldo da conta ARE devedor = resultado do exercício = prejuízo

Saldo da conta ARE credor = resultado do exercício = lucro

3ª) Transferência do saldo da conta “ARE” para uma conta do PL;

Nessa etapa, se o saldo da conta “ARE” for credor, ele será transferido para a conta
“Lucros Acumulados”. Se o saldo for devedor, haverá transferência para a conta
“Prejuízos Acumulados”. Observe os lançamentos:

4ª) Elaboração do Balanço Patrimonial.

Observação: Pessoal, o que explicamos acima é uma forma simplificada de apuração do
resultado do exercício. Não consideramos, obviamente, todos os cálculos relativos aos
tributos incidentes sobre o lucro líquido, as distribuições do lucro, além dos demais
procedimentos necessários apuração do resultado.
CPC 00 – Estrutura Conceitual
10 CPC 00 – Aspectos Introdutórios
Esta Estrutura Conceitual não é uma norma propriamente dita e, portanto, não define
normas ou procedimentos para qualquer questão particular sobre aspectos de
mensuração ou divulgação. Nada nesta Estrutura Conceitual substitui qualquer norma,
interpretação ou comunicado técnico.
Pode haver um número limitado de casos em que seja observado um conflito entre esta
Estrutura Conceitual e uma norma, uma interpretação ou um comunicado técnico.
Nesses casos, as exigências da norma, da interpretação ou do comunicado técnico
específicos devem prevalecer sobre esta Estrutura Conceitual. Entretanto, à medida que
futuras normas, interpretações e comunicados técnicos sejam desenvolvidos ou revisados
tendo como norte esta Estrutura Conceitual, o número de casos de conflito entre esta
Estrutura Conceitual e eles tende a diminuir.
#Relatório Contábil-Financeiro de propósito geral = demonstrações financeiras/contábeis
#CPC = Comitê de Pronunciamentos Contábeis

10.1 OBJETIVOS DAS DEMONSTRAÇÕES FINANCEIRAS

Segundo a Estrutura Conceitual, as demonstrações contábeis são elaboradas e
apresentadas para usuários externos em geral, tendo em vista suas finalidades distintas e
necessidades diversas.
Governos, órgãos reguladores ou autoridades tributárias, por exemplo, podem determinar
especificamente exigências para atender a seus próprios interesses. Essas exigências, no
entanto, não devem afetar as demonstrações contábeis elaboradas segundo a Estrutura
Conceitual.

Demonstrações contábeis: elaboradas dentro do que prescreve a Estrutura Conceitual

objetivam fornecer informações que sejam úteis na tomada de decisões econômicas
e avaliações por parte dos usuários em geral, não tendo o propósito de atender
finalidade ou necessidade específica de determinados grupos de usuários.
#As demonstrações não atendem e não podem atender a todas as informações de que
investidores, credores por empréstimo e outros credores, existentes e em potencial,
necessitam. Esses usuários precisam considerar informação pertinente de outras fontes,
como, por exemplo, condições econômicas gerais e expectativas, eventos políticos e
clima político, e perspectivas e panorama para a indústria e para a entidade.
As demonstrações financeiras não são elaboradas para se chegar ao valor da entidade que
reporta a informação; a rigor, fornecem informação para auxiliar investidores, credores
por empréstimo e outros credores, existentes e em potencial, a estimarem o valor da
entidade que reporta a informação.

10.2 CARACTERÍSTICAS QUALITATIVAS DA INFORMAÇÃO

CONTÁBILFINANCEIRA

As características qualitativas da informação contábil-financeira útil identificam os tipos

de informação mais úteis para investidores, credores por empréstimos e outros credores,
existentes e em potencial, para tomada de decisões acerca da entidade que reporta com
base na informação contida nas suas demonstrações financeiras.
A Estrutura Conceitual segrega as características qualitativas em dois grupos, a saber:
fundamentais e de melhoria. Nos termos da Estrutura Conceitual,

10.2.1 Relevância
Informação contábil-financeira relevante é aquela capaz de fazer diferença nas
decisões que possam ser tomadas pelos usuários. A informação pode ser capaz de fazer
diferença em uma decisão mesmo no caso de alguns usuários decidirem não a levar em
consideração, ou já tiver tomado ciência de sua existência por outras fontes.
E o que é considerado como “capaz de fazer a diferença nas decisões”?
Para que a informação contábil-financeira seja capaz de fazer diferença nas decisões ela
deve ter valor preditivo, valor confirmatório ou ambos.

#Valor Preditivo: A informação contábil-financeira tem valor preditivo se puder ser

utilizada como dado de entrada em processos empregados pelos usuários para predizer
futuros resultados.
Valor Confirmatório: A informação contábil-financeira tem valor confirmatório se
retroalimentar (servir de feedback) avaliações prévias (confirmá-las ou alterá-las).

#Cabe destacar que o valor preditivo e o valor confirmatório da informação contábil-

financeira estão inter-relacionados. A informação que tem valor preditivo muitas vezes
também tem valor confirmatório. Por exemplo, a informação sobre receita para o ano
corrente, a qual pode ser utilizada como base para predizer receitas para anos futuros,
também pode ser comparada com predições de receita para o ano corrente que foram
feitas nos anos anteriores. Os resultados dessas comparações podem auxiliar os usuários
a corrigirem e a melhorarem os processos que foram utilizados para fazer tais predições.

Segundo a Estrutura Conceitual, a materialidade é um aspecto da relevância:

10.2.2 Representação fidedigna

Para ser útil, a informação contábil-financeira não tem só que representar um fenômeno
relevante, mas tem também que representar com fidedignidade o fenômeno que se propõe
representar. Para ser representação perfeitamente fidedigna, a realidade retratada
precisa ter três atributos. Ela tem que ser completa, neutra e livre de erro. É claro, a
perfeição é rara, se de fato alcançável. O objetivo é maximizar referidos atributos na
extensão que seja possível.

#O retrato da realidade econômica completo deve incluir toda a informação necessária

para que o usuário compreenda o fenômeno sendo retratado, incluindo todas as descrições
e explicações necessárias. Por exemplo, um retrato completo de um grupo de ativos
incluiria, no mínimo, a descrição da natureza dos ativos que compõem o grupo, o retrato
numérico de todos os ativos que compõem o grupo, e a descrição acerca do que o retrato
numérico representa (por exemplo, custo histórico original, custo histórico ajustado ou
valor justo).

#Um retrato neutro da realidade econômica é desprovido de viés na seleção ou na

apresentação da informação contábil-financeira. Um retrato neutro não deve ser
distorcido com contornos que possa receber dando a ele maior ou menor peso, ênfase
maior ou menor, ou qualquer outro tipo de manipulação que aumente a probabilidade de
a informação contábil-financeira ser recebida pelos seus usuários de modo favorável ou
desfavorável. Informação neutra não significa informação sem propósito ou sem
influência no comportamento dos usuários. A bem da verdade, informação contábil-
financeira relevante, por definição, é aquela capaz de fazer diferença nas decisões
tomadas pelos usuários.

##Representação fidedigna não significa exatidão em todos os aspectos. Um retrato da

realidade econômica livre de erros significa que não há erros ou omissões no fenômeno
retratado, e que o processo utilizado, para produzir a informação reportada, foi
selecionado e foi aplicado livre de erros. Nesse sentido, um retrato da realidade
econômica livre de erros não significa algo perfeitamente exato em todos os aspectos. Por
exemplo, a estimativa de preço ou valor não observável não pode ser qualificada como
sendo algo exato ou inexato. Entretanto, a representação dessa estimativa pode ser
considerada fidedigna se o montante for descrito claramente e precisamente como sendo
uma estimativa, se a natureza e as limitações do processo forem devidamente reveladas,
e nenhum erro tiver sido cometido na seleção e aplicação do processo apropriado para
desenvolvimento da estimativa.

Representação fidedigna, por si só, não resulta necessariamente em informação útil.

#Por exemplo, a entidade que reporta a informação pode receber um item do imobilizado
por meio de subvenção governamental. Obviamente, a entidade ao reportar que adquiriu
um ativo sem custo retrataria com fidedignidade o custo desse ativo, porém essa
informação provavelmente não seria muito útil. Outro exemplo mais sutil seria a
estimativa do montante por meio do qual o valor contábil do ativo seria ajustado para
refletir a perda por desvalorização no seu valor (impairment loss). Essa estimativa pode
ser uma representação fidedigna se a entidade que reporta a informação tiver aplicado
com propriedade o processo apropriado, tiver descrito com propriedade a estimativa e
tiver revelado quaisquer incertezas que afetam significativamente a estimativa.
Entretanto, se o nível de incerteza de referida estimativa for suficientemente alto, a
estimativa não será particularmente útil. Em outras palavras, a relevância do ativo que
está sendo representado com fidedignidade será questionável. Se não existir outra
alternativa para retratar a realidade econômica que seja mais fidedigna, a estimativa nesse
caso deve ser considerada a melhor informação disponível.
10.3 CARACTERÍSTICAS QUALITATIVAS DE MELHORIA
As características qualitativas de melhoria são: comparabilidade, verificabilidade,
tempestividade e compreensibilidade. Segundo a Estrutura Conceitual,

10.3.1 Comparabilidade
As decisões de usuários implicam escolhas entre alternativas, como, por exemplo, vender
ou manter um investimento, ou investir em uma entidade ou noutra. Consequentemente,
a informação acerca da entidade que reporta informação será mais útil caso possa ser
comparada com informação similar sobre outras entidades e com informação similar
sobre a mesma entidade para outro período ou para outra data.
Comparabilidade é a característica qualitativa que permite que os usuários
identifiquem e compreendam similaridades dos itens e diferenças entre eles.
Diferentemente de outras características qualitativas, a comparabilidade não está
relacionada com um único item. A comparação requer no mínimo dois itens.

#Comparabilidade não significa uniformidade. Para que a informação seja

comparável, coisas iguais precisam parecer iguais e coisas diferentes precisam parecer
diferentes. A comparabilidade da informação contábil-financeira não é aprimorada ao se
fazer com que coisas diferentes pareçam iguais ou ainda ao se fazer coisas iguais
parecerem diferentes.
Algum grau de comparabilidade é possivelmente obtido por meio da satisfação das
características qualitativas fundamentais. A representação fidedigna de fenômeno
econômico relevante deve possuir naturalmente algum grau de comparabilidade com a
representação fidedigna de fenômeno econômico relevante similar de outra entidade que
reporta a informação. Muito embora um fenômeno econômico singular possa ser
representado com fidedignidade de múltiplas formas, a discricionariedade na escolha
de métodos contábeis alternativos para o mesmo fenômeno econômico diminui a
comparabilidade.

10.3.2 Verificabilidade
A verificabilidade ajuda a assegurar aos usuários que a informação representa
fidedignamente o fenômeno econômico que se propõe representar. A verificabilidade
significa que diferentes observadores, cônscios e independentes, podem chegar a um
consenso, embora não cheguem necessariamente a um completo acordo, quanto ao
retrato de uma realidade econômica em particular ser uma representação fidedigna.
Informação quantificável não necessita ser um único ponto estimado para ser verificável.
Uma faixa de possíveis montantes com suas probabilidades respectivas pode também ser
verificável.
A verificação pode ser direta ou indireta. Verificação direta significa verificar um
montante ou outra representação por meio de observação direta, como, por exemplo, por
meio da contagem de caixa. Verificação indireta significa checar os dados de entrada do
modelo, fórmula ou outra técnica e recalcular os resultados obtidos por meio da aplicação
da mesma metodologia. Um exemplo é a verificação do valor contábil dos estoques por
meio da checagem dos dados de entrada (quantidades e custos) e por meio do recálculo
do saldo final dos estoques utilizando a mesma premissa adotada no fluxo do custo (por
exemplo, utilizando o método PEPS).

10.3.3 Tempestividade
Tempestividade significa ter informação disponível para tomadores de decisão a
tempo de poder influenciá-los em suas decisões. Em geral, a informação mais antiga é
a que tem menos utilidade.

#Contudo, certa informação pode ter o seu atributo tempestividade prolongado após o
encerramento do período contábil, em decorrência de alguns usuários, por exemplo,
necessitarem identificar e avaliar tendências.

10.3.4 Compreensibilidade
Classificar, caracterizar e apresentar a informação com clareza e concisão torna-a
compreensível.
Certos fenômenos são inerentemente complexos e não podem ser facilmente
compreendidos. A exclusão de informações sobre esses fenômenos dos relatórios
contábil-financeiros pode tornar a informação constante em referidos relatórios mais
facilmente compreendida. Contudo, referidos relatórios seriam considerados incompletos
e potencialmente distorcidos (misleading).
#Relatórios contábil-financeiros são elaborados para usuários que têm conhecimento
razoável de negócios e de atividades econômicas e que revisem e analisem a informação
diligentemente. Por vezes, mesmo os usuários bem informados e diligentes podem sentir
a necessidade de procurar ajuda de consultor para compreensão da informação sobre um
fenômeno econômico complexo.

10.4 Resumo
10.5 PREMISSA SUBJACENTE

CONTINUIDADE
As demonstrações contábeis normalmente são elaboradas tendo como premissa que
a entidade está em atividade (going concern assumption) e irá manter-se em
operação por um futuro previsível. Desse modo, parte-se do pressuposto de que a
entidade não tem a intenção, nem tampouco a necessidade, de entrar em processo de
liquidação ou de reduzir materialmente a escala de suas operações. Por outro lado, se essa
intenção ou necessidade existir, as demonstrações contábeis podem ter que ser elaboradas
em bases diferentes e, nesse caso, a base de elaboração utilizada deve ser divulgada.

#PREMISSA SUBJACENTE = CONTINUIDADE

10.6 ELEMENTOS DAS DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS

Os elementos da contabilidade relacionados à mensuração da posição financeira e
patrimonial da empresa são: ativo, passivo e patrimônio líquido.
Os elementos da contabilidade relacionados à mensuração do desempenho na DRE são
as receitas e as despesas.

10.6.1 ATIVO

Futuro benefício econômico: é a essência de um ativo e refere-se ao potencial de

contribuição, seja direta ou indiretamente, para o fluxo de caixa ou equivalente de caixa
da entidade. Conforme destaca a Estrutura Conceitual, este benefício pode ser sob a forma
de algo que será convertido em caixa ou que pode reduzir as saídas de caixa. Exemplo:
aquisição de equipamento que irá reduzir os custos de produção. Sendo assim, os ativos
podem dar origem a benefício econômico quando são:
 usados na produção de estoques ou serviços vendidos pela entidade;
 trocados por outros ativos;
 usados para reduzir um passivo;
 distribuídos aos proprietários da entidade.

#Imagine que a empresa tenha uma duplicata a receber resultante de uma venda a prazo.
Caso o cliente esteja falido, essa duplicata é somente um papel sem possibilidade de obter
benefício futuro. Portanto, nesse caso, essa duplicata não é um ativo.
Outro exemplo seria o caso de uma máquina sem nenhuma perspectiva de uso por parte
da entidade e sem possibilidade de ter um comprador. Perceba que, nesse caso, essa
máquina não pode ser considerada como um ativo, pois não há possibilidade de obter
benefício econômico futuro.
Portanto, caro estudante, perceba que a condição de algo ser “bens e direitos” não garante,
por si só que seja um ativo. Os exemplos acima mostram situações em que existe um bem
e o mesmo não pode ser considerado um ativo.

Controle pela entidade: refere-se ao fato de que o benefício futuro deve ser controlado
por uma entidade em particular. Perceba que a definição não utiliza o termo propriedade,
desvinculando a parte legal da econômica. Trata-se da essência sobre a forma. O exemplo
clássico citado pela doutrina é o arrendamento financeiro, em que os bens pertencem ao
arrendador, porém ficam sob controle do arrendatário, devendo, portanto, serem
contabilizados como ativo pelo arrendatário.

Resultado de eventos passados: o ativo é resultado de um evento já ocorrido. A presença

desse termo evita a inclusão dos denominados ativos contingentes como ativo da
entidade. Imagine um imóvel que a empresa ainda não adquiriu. Nesse caso, esse recurso
ainda não pode ser considerado um ativo, haja vista que ainda não ocorreu a compra do
imóvel, mesmo que já esteja aprovado no orçamento.
10.6.2 PASSIVO

Obrigação atual: Imagine a situação de um passivo em que a entidade já quitou a dívida.

Nesse caso, isso não pode contar no balanço como um passivo, haja vista que não
representa uma obrigação atual.

Resultado de eventos passados: Imagine a seguinte hipótese. Uma empresa necessitando

de recursos vai até uma instituição financeira para obter um empréstimo. Para tanto,
efetua seu cadastro, preenche os formulários necessários e tem seu cadastro aprovado.
Apesar de todos os trâmites terem sido cumpridos, além do desejo de os administradores
captarem o empréstimo, esse ainda não foi assinado, inexistindo um evento passado, no
caso a assinatura do contrato. Sendo assim, nessa situação, não podemos classificar esse
fato como passivo.

Liquidação se espera que resulte num desembolso: O passivo pressupõe não ser
possível evitar a obrigação. Destaca-se que a liquidação da obrigação pode ser realizada
de diversas formas, por exemplo, pagamento em dinheiro, transferência de outros ativos,
prestação de serviços, substituição de uma obrigação por outra, entre outras.

10.6.3 PATRIMÔNIO LÍQUIDO

PATRIMÔNIO LÍQUIDO é o valor residual dos ativos da entidade depois de deduzidos
todos os seus passivos.
Perceba que essa definição mostra o patrimônio líquido em função de definições prévias
estudadas anteriormente, de ativo e passivo. Sendo assim, podemos afirmar que se trata
de uma definição residual.

10.6.4 RECEITAS

RECEITAS são aumentos nos benefícios econômicos durante o período contábil, sob
a forma da entrada de recursos ou do aumento de ativos ou diminuição de passivos,
que resultam em aumentos do patrimônio líquido, e que não estejam relacionados
com a contribuição dos detentores dos instrumentos patrimoniais.

A definição de receita abrange tanto receitas propriamente ditas quanto ganhos. A

receita surge no curso das atividades usuais da entidade e é designada por uma variedade
de nomes, tais como vendas, honorários, juros, dividendos, royalties, aluguéis.

Ganhos representam outros itens que se enquadram na definição de receita e podem ou

não surgir no curso das atividades usuais da entidade, representando aumentos nos
benefícios econômicos e, como tais, não diferem, em natureza, das receitas.
Consequentemente, não são considerados como elemento separado na Estrutura
Conceitual.

#Ganhos incluem, por exemplo, aqueles que resultam da venda de ativos não circulantes.
A definição de receita também inclui ganhos não realizados. Por exemplo, os que resultam
da reavaliação de títulos e valores mobiliários negociáveis e os que resultam de aumentos
no valor contábil de ativos de longo prazo. Quando esses ganhos são reconhecidos na
demonstração do resultado, eles são usualmente apresentados separadamente, porque sua
divulgação é útil para fins de tomada de decisões econômicas. Os ganhos são, em regra,
reportados líquidos das respectivas despesas.
Vários tipos de ativos podem ser recebidos ou aumentados por meio da receita; exemplos
incluem caixa, contas a receber, bens e serviços recebidos em troca de bens e serviços
fornecidos. A receita também pode resultar da liquidação de passivos. Por exemplo, a
entidade pode fornecer mercadorias e serviços ao credor por empréstimo em liquidação
da obrigação de pagar o empréstimo.

10.6.5 DESPESAS

DESPESAS são decréscimos nos benefícios econômicos durante o período contábil,

sob a forma da saída de recursos ou da redução de ativos ou assunção de passivos,
que resultam em decréscimo do patrimônio líquido, e que não estejam relacionados
com distribuições aos detentores dos instrumentos patrimoniais.

A definição de despesas abrange tanto as perdas quanto as despesas propriamente

ditas que surgem no curso das atividades usuais da entidade. As despesas que surgem
no curso das atividades usuais da entidade incluem, por exemplo, o custo das vendas,
salários e depreciação. Geralmente, tomam a forma de desembolso ou redução de ativos
como caixa e equivalentes de caixa, estoques e ativo imobilizado.

Perdas representam outros itens que se enquadram na definição de despesas e podem ou

não surgir no curso das atividades usuais da entidade, representando decréscimos nos
benefícios econômicos e, como tais, não diferem, em natureza, das demais despesas.
Consequentemente, não são consideradas como elemento separado na Estrutura
Conceitual.

#Perdas incluem, por exemplo, as que resultam de sinistros como incêndio e inundações,
assim como as que decorrem da venda de ativos não circulantes. A definição de despesas
também inclui as perdas não realizadas. Por exemplo, as que surgem dos efeitos dos
aumentos na taxa de câmbio de moeda estrangeira com relação aos empréstimos da
entidade a pagar em tal moeda. Quando as perdas são reconhecidas na demonstração do
resultado, elas são geralmente demonstradas separadamente, pois sua divulgação é útil
para fins de tomada de decisões econômicas. As perdas são, em regra, reportadas líquidas
das respectivas receitas.

10.7 RECONHECIMENTO DOS ELEMENTOS DAS DEMONSTRAÇÕES

CONTÁBEIS

Segundo a Estrutura Conceitual, reconhecimento é o processo que consiste na

incorporação ao balanço patrimonial ou à demonstração do resultado de item que
se enquadre na definição de elemento e que satisfaça os critérios de reconhecimento
mencionados na Estrutura Conceitual.

Envolve a descrição do item, a mensuração do seu montante monetário e a sua inclusão

no balanço patrimonial ou na demonstração do resultado. Os itens que satisfazem os
critérios de reconhecimento devem ser reconhecidos no balanço patrimonial ou na
demonstração do resultado. A falta de reconhecimento de tais itens não é corrigida pela
divulgação das práticas contábeis adotadas nem tampouco pelas notas explicativas ou
material elucidativo.
Um item que se enquadre na definição de um elemento deve ser reconhecido se:
 for provável que algum benefício econômico futuro associado ao item flua para a
entidade ou flua da entidade; e
 o item tiver custo ou valor que possa ser mensurado com confiabilidade.

10.7.1 RECONHECIMENTO DE ATIVO

Um ativo não deve ser reconhecido no balanço patrimonial quando os gastos incorridos
não proporcionarem a expectativa provável de geração de benefícios econômicos para a
entidade além do período contábil corrente. Ao invés disso, tal transação deve ser
reconhecida como despesa na demonstração do resultado. Esse tratamento não implica
dizer que a intenção da administração ao incorrer nos gastos não tenha sido a de gerar
benefícios econômicos futuros para a entidade ou que a administração tenha sido mal
conduzida. A única implicação é que o grau de certeza quanto à geração de benefícios
econômicos para a entidade, além do período contábil corrente, é insuficiente para
garantir o reconhecimento do ativo.

10.7.2 RECONHECIMENTO DE PASSIVO

Um passivo deve ser reconhecido no balanço patrimonial quando for provável que
uma saída de recursos detentores de benefícios econômicos seja exigida em
liquidação de obrigação presente e o valor pelo qual essa liquidação se dará puder
ser mensurado com confiabilidade.
Na prática, as obrigações originadas de contratos ainda não integralmente cumpridos de
modo proporcional – proportionately unperformed (por exemplo, passivos decorrentes de
pedidos de compra de produtos e mercadorias ainda não recebidos) - não são geralmente
reconhecidas como passivos nas demonstrações contábeis. Contudo, tais obrigações
podem enquadrar-se na definição de passivos caso sejam atendidos os critérios de
reconhecimento nas circunstâncias específicas, e podem qualificar-se para
reconhecimento. Nesses casos, o reconhecimento dos passivos exige o reconhecimento
dos correspondentes ativos ou despesas.

10.7.3 RECONHECIMENTO DE RECEITAS

A receita deve ser reconhecida na demonstração do resultado quando resultar em

aumento nos benefícios econômicos futuros relacionado com aumento de ativo ou
com diminuição de passivo, e puder ser mensurado com confiabilidade. Isso significa,
na prática, que o reconhecimento da receita ocorre simultaneamente com o
reconhecimento do aumento nos ativos ou da diminuição nos passivos (por exemplo, o
aumento líquido nos ativos originado da venda de bens e serviços ou o decréscimo do
passivo originado do perdão de dívida a ser paga).

#Os procedimentos normalmente adotados, na prática, para reconhecimento da receita,

como, por exemplo, a exigência de que a receita tenha sido ganha, são aplicações dos
critérios de reconhecimento definidos na Estrutura Conceitual. Tais procedimentos são
geralmente direcionados para restringir o reconhecimento como receita àqueles itens que
possam ser mensurados com confiabilidade e tenham suficiente grau de certeza.
10.7.4 RECONHECIMENTO DE DESPESAS

As despesas devem ser reconhecidas na demonstração do resultado quando

resultarem em decréscimo nos benefícios econômicos futuros, relacionado com o
decréscimo de um ativo ou o aumento de um passivo, e puder ser mensurado com
confiabilidade. Isso significa, na prática, que o reconhecimento da despesa ocorre
simultaneamente com o reconhecimento de aumento nos passivos ou de diminuição nos
ativos (por exemplo, a alocação por competência de obrigações trabalhistas ou da
depreciação de equipamento).

#As despesas devem ser reconhecidas na demonstração do resultado com base na

associação direta entre elas e os correspondentes itens de receita. Esse processo,
usualmente chamado de confrontação entre despesas e receitas (regime de competência),
envolve o reconhecimento simultâneo ou combinado das receitas e despesas que resultem
diretamente ou conjuntamente das mesmas transações ou outros eventos. Por exemplo,
os vários componentes de despesas que integram o custo das mercadorias vendidas devem
ser reconhecidos no mesmo momento em que a receita derivada da venda das mercadorias
é reconhecida. Contudo, a aplicação do conceito de confrontação, de acordo com a
Estrutura Conceitual, não autoriza o reconhecimento de itens no balanço patrimonial que
não satisfaçam à definição de ativos ou passivos.
A despesa também deve ser reconhecida na demonstração do resultado nos casos em que
um passivo é incorrido sem o correspondente reconhecimento de ativo, como no caso de
passivo decorrente de garantia de produto.

10.8 MENSURAÇÃO DOS ELEMENTOS DAS DEMONSTRAÇÕES

CONTÁBEIS

Segundo a Estrutura Conceitual, mensuração é o processo que consiste em determinar os

montantes monetários por meio dos quais os elementos das demonstrações contábeis
devem ser reconhecidos e apresentados no balanço patrimonial e na demonstração do
resultado. Esse processo envolve a seleção da base específica de mensuração.
Nos termos da Estrutura Conceitual, um número variado de bases de mensuração é
empregado em diferentes graus e em variadas combinações nas demonstrações contábeis.
Essas bases incluem o que segue:

a) Custo histórico: os ativos são registrados pelos montantes pagos em Custo

histórico caixa ou equivalentes de caixa ou pelo valor justo dos recursos entregues
para adquiri-los na data da aquisição. Os passivos são registrados pelos montantes
dos recursos recebidos em troca da obrigação ou, em algumas circunstâncias
(como, por exemplo, imposto de renda), pelos montantes em caixa ou equivalentes
de caixa se espera serão necessários para liquidar o passivo no curso normal das
operações;
b) Custo corrente: Os ativos são mantidos pelos montantes em caixa ou
equivalentes de caixa que teriam de ser pagos se esses mesmos ativos ou ativos
equivalentes fossem adquiridos na data do balanço. Os passivos são reconhecidos
pelos montantes em caixa ou equivalentes de caixa, não descontados, que se
espera seriam necessários para liquidar a obrigação na data do balanço;
c) Valor realizável (valor de realização ou de liquidação): Os ativos são mantidos
pelos montantes em caixa ou equivalentes de caixa que poderiam ser obtidos pela
sua venda em forma ordenada. Os passivos são mantidos pelos seus montantes de
liquidação, isto é, pelos montantes em caixa ou equivalentes de caixa, não
descontados, que se espera serão pagos para liquidar as correspondentes
obrigações no curso normal das operações;
d) Valor presente: Os ativos são mantidos pelo valor presente, descontado, dos
fluxos futuros de entradas líquidas de caixa que se espera seja gerado pelo item
no curso normal das operações. Os passivos são mantidos pelo valor presente,
descontado, dos fluxos futuros de saídas líquidas de caixa que se espera serão
necessários para liquidar o passivo no curso normal das operações.

#A base de mensuração mais comumente adotada pelas entidades na elaboração de suas

demonstrações contábeis é o custo histórico. Ele é normalmente combinado com outras
bases de mensuração. Por exemplo, os estoques são geralmente mantidos pelo menor
valor entre o custo e o valor líquido de realização, os títulos e valores mobiliários
negociáveis podem em determinadas circunstâncias ser mantidos a valor de mercado e os
passivos decorrentes de pensões são mantidos pelo seu valor presente. Ademais, em
algumas circunstâncias, determinadas entidades usam a base de custo corrente como
resposta à incapacidade de o modelo contábil de custo histórico enfrentar os efeitos das
mudanças de preços dos ativos não monetários.
Questão do pdf (importantíssima)

10.9 CONCEITO DE CAPITAL E MANUTENÇÃO DE CAPITAL

10.9.1 CONCEITOS DE CAPITAL

O conceito de capital financeiro (ou monetário) é adotado pela maioria das entidades na
elaboração de suas demonstrações contábeis.
De acordo com o conceito de capital financeiro, tal como o dinheiro investido ou o seu
poder de compra investido, o capital é sinônimo de ativos líquidos ou patrimônio
líquido da entidade.
Segundo o conceito de capital físico, tal como capacidade operacional, o capital é
considerado como a capacidade produtiva da entidade baseada, por exemplo, nas
unidades de produção diária.

#A seleção do conceito de capital apropriado para a entidade deve estar baseada nas
necessidades dos usuários das demonstrações contábeis. Assim, o conceito de capital
financeiro deve ser adotado se os usuários das demonstrações contábeis estiverem
primariamente interessados na manutenção do capital nominal investido ou no poder de
compra do capital investido. Se, contudo, a principal preocupação dos usuários for com a
capacidade operacional da entidade, o conceito de capital físico deve ser adotado. O
conceito escolhido indica o objetivo a ser alcançado na determinação do lucro, mesmo
que possa haver algumas dificuldades de mensuração ao tornar operacional o conceito.

10.9.2 CONCEITOS DE MANUTENÇÃO DE CAPITAL

Os conceitos de capital mencionados anteriormente dão origem aos seguintes conceitos

de manutenção de capital:

a) Manutenção do capital financeiro: De acordo com esse conceito, o lucro é

considerado auferido somente se o montante financeiro (ou dinheiro) dos ativos
líquidos no fim do período exceder o seu montante financeiro (ou dinheiro) no
começo do período, depois de excluídas quaisquer distribuições aos proprietários
e seus aportes de capital durante o período. A manutenção do capital financeiro
pode ser medida em qualquer unidade monetária nominal ou em unidades de
poder aquisitivo constante;
b) Manutenção do capital físico: De acordo com esse conceito, o lucro é
considerado auferido somente se a capacidade física produtiva (ou capacidade
operacional) da entidade (ou os recursos ou fundos necessários para atingir essa
capacidade) no fim do período exceder a capacidade física produtiva no início do
período, depois de excluídas quaisquer distribuições aos proprietários e seus
aportes de capital durante o período.

#O conceito de manutenção de capital está relacionado com a forma pela qual a entidade
define o capital que ela procura manter. Ele representa um elo entre os conceitos de capital
e os conceitos de lucro, pois fornece um ponto de referência para medição do lucro; é
uma condição essencial para distinção entre o retorno sobre o capital da entidade e a
recuperação do capital; somente os ingressos de ativos que excedam os montantes
necessários para manutenção do capital podem ser considerados como lucro e, portanto,
como retorno sobre o capital. Portanto, o lucro é o montante remanescente depois que as
despesas (inclusive os ajustes de manutenção do capital, quando for apropriado) tiverem
sido deduzidas do resultado. Se as despesas excederem as receitas, o montante residual
será um prejuízo.

#O conceito de manutenção do capital físico requer a adoção do custo corrente como base
de mensuração. O conceito de manutenção do capital financeiro, entretanto, não requer o
uso de uma base específica de mensuração. A escolha da base conforme este conceito
depende do tipo de capital financeiro que a entidade está procurando manter.
A principal diferença entre os dois conceitos de manutenção de capital está no tratamento
dos efeitos das mudanças nos preços dos ativos e passivos da entidade. Em termos gerais,
a entidade terá mantido seu capital se ela tiver tanto capital no fim do período como tinha
no início, computados os efeitos das distribuições aos proprietários e seus aportes para o
capital durante esse período. Qualquer valor além daquele necessário para manter o
capital do início do período é lucro.
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Pronunciamentos
Contábeis
11 Pronunciamentos Contábeis

11.1 CPC 01 – Redução ao Valor Recuperável de Ativos

O valor contábil é o montante pelo qual o ativo está reconhecido no balanço depois da
dedução de toda respectiva depreciação, amortização ou exaustão acumulada e ajuste para
perdas.
O valor recuperável, por sua vez, é definido como o maior valor entre o valor líquido
de venda do ativo e o valor em uso desse ativo.

E por que motivo efetuamos esse teste?

É simples... nenhum ativo pode ser evidenciado no Balanço Patrimonial por valor
superior ao valor recuperável pelo uso ou pela venda do ativo.
A ideia é a seguinte... sempre que uma empresa adquire um ativo ela espera que esse ativo
gere benefícios econômicos futuros e, portanto, que o valor seja recuperado, ou seja,
retorne para empresa por meio do uso do ativo ou por meio de sua venda. É aqui que
surgem os conceitos de valor em uso e valor líquido de venda.

#O valor líquido de venda é o valor a ser obtido pela venda do ativo em uma transação
em condições normais envolvendo partes conhecedoras e independentes, deduzido das
despesas necessárias para que essa venda ocorra.
O valor em uso de um ativo imobilizado é o valor presente dos fluxos de caixa futuros
estimados (benefícios econômicos futuros esperados do ativo) decorrentes do seu
emprego ou uso nas operações da entidade.

O teste de recuperabilidade (impairment) consiste no confronto entre o valor

contábil de um ativo com seu valor recuperável.

11.1.1 RECONHECIMENTO E MENSURAÇÃO DE PERDA POR

DESVALORIZAÇÃO

11.1.1.1 Ativo individual

A entidade deve reconhecer uma perda por desvalorização de um ativo no resultado do
período apenas se o valor contábil desse ativo for superior ao seu valor recuperável.

Nessa situação, a entidade deve reduzir o valor contábil do ativo ao seu valor recuperável.
A perda por desvalorização a ser reconhecida no resultado do período é mensurada com
base no montante em que o valor contábil do ativo supera seu valor recuperável.
A contabilização da perda é a seguinte:
D - Perda por desvalorização (despesa: resultado)

C - Perda estimada por valor não recuperável (retificadora do Ativo)

#Observação: existem outras nomenclaturas dessas contas. “Perda por redução ao valor
recuperável” uma outra nomenclatura utilizada. O que importa é você saber a essência
do registro (debita uma despesa e credita uma conta redutora do ativo).

Se, por outro lado, o ativo estiver registrado por valor inferior ao valor recuperável,
nenhuma providência deverá ser tomada pela entidade.

11.2 CPC 04 - ATIVOS INTANGÍVEIS (DEFINIÇÃO)

Em primeiro lugar, devemos saber que todo ativo intangível é, antes de tudo, um ativo,
não é mesmo?
Logo, todas as características de um ativo que estudamos no CPC 00 devem estar
presentes: deve ser um recurso controlado, resultar de um evento passado e gerar futuros
benefícios econômicos. Atendidas essas características, temos que verificar as
características específicas de ativo intangível. Essas características encontramos na
definição estabelecida pelo CPC 04:
“Ativo intangível é um ativo não monetário identificável sem substância física”

Vamos analisar essa definição por partes:

... é um ativo não monetário ...
Ativo Monetário é aquele representado por dinheiro ou por direitos a serem recebidos em
uma quantia fixa ou determinável de dinheiro. Logo, um dos requisitos para
enquadrarmos determinado ativo como intangível é que esse ativo seja não monetário, ou
seja, não deve ser representado por dinheiro ou por direitos que gerem dinheiro.

... identificável ...

Meus camaradas, essa característica é fundamental na definição de Ativo Intangível. Esse
aspecto se torna necessário porque o ativo é imaterial/incorpóreo.
Os ativos corpóreos/materiais não precisam ser identificáveis porque nós conseguimos
tocar, enxergar o ativo. Por outro lado, os ativos intangíveis não podem ser tocados, não
visualizamos.
Logo, a característica de identificação é fundamental para a existência de um ativo
intangível. Ciente disso, o Pronunciamento estabelece algumas premissas para determinar
se um ativo intangível atende ao critério de identificação. Nos termos do CPC 04, um
ativo intangível é identificável quando:
a. for separável (puder ser separado da entidade e vendido, transferido, licenciado,
alugado ou trocado, individualmente ou junto com um contrato, ativo ou passivo
relacionado, independente da intenção de uso pela entidade); Exemplos: Marcas,
Patentes, Fórmulas, etc.
ou
b. resultar de direitos contratuais ou outros direitos legais, independentemente de tais
direitos serem transferíveis ou separáveis da entidade ou de outros direitos e obrigações.
Exemplo: Concessões.

#Pessoal, se o ativo intangível não for identificável, não há como a empresa ter certeza
da existência desse ativo. Nesse sentido, a identificação é fundamental para que um ativo
intangível seja reconhecido.
... sem substância física ...
Trata-se de uma característica básica. Para que um ativo seja considerado intangível, ele
não pode ter substância física, ou seja, deve ser incorpóreo/imaterial.

Para finalizar esse ponto do Pronunciamento que trata da definição de Ativo Intangível,
vale destacar o seguinte:
Caso um item não atenda à definição de ativo intangível, o gasto incorrido na sua
aquisição ou geração interna deve ser reconhecido como despesa quando incorrido.
No entanto, se o item for adquirido em uma combinação de negócios, passa a fazer parte
do ágio derivado da expectativa de rentabilidade futura (goodwill) reconhecido na data
da aquisição (estudaremos melhor esse ponto na sequência).
Agora que destrinchamos a definição de ativo intangível, vamos estudar os critérios
estabelecidos pelo CPC 04 para avaliar se um ativo intangível poderá ou não ser
reconhecido (contabilizado) no balanço patrimonial.

RECONHECIMENTO
Nos termos do CPC 04,

Desse dispositivo podemos extrair a seguinte conclusão: não são todos os ativos
intangíveis que são reconhecidos no balanço patrimonial.
Assim, mesmo que o ativo seja não monetário, identificável e sem substância física
(satisfaça a definição de ativo intangível) ele pode não atender os critérios de
reconhecimento e, portanto, não deve ser contabilizado.
Exemplo da Coca zero.

Exemplo guaraná Jesus.

Segundo o CPC 04, o custo de ativo intangível adquirido separadamente inclui:
(a) seu preço de compra, acrescido de impostos de importação e impostos não
recuperáveis sobre a compra, depois de deduzidos os descontos comerciais e abatimentos;
e
(b) qualquer custo diretamente atribuível à preparação do ativo para a finalidade proposta.

Exemplos de custos diretamente atribuíveis são:

Exemplos de gastos que não fazem parte do custo de ativo intangível adquirido
separadamente:
O CPC 04 destaca, ainda, que o reconhecimento dos custos no valor contábil de ativo
intangível cessa quando esse ativo está nas condições operacionais pretendidas pela
administração.
Portanto, os custos incorridos no uso ou na transferência ou reinstalação de ativo
intangível não devem ser incluídos no seu valor contábil, como, por exemplo, os seguintes
custos:
a. custos incorridos durante o período em que um ativo capaz de operar nas condições
operacionais pretendidas pela administração não é utilizado; e
b. prejuízos operacionais iniciais, tais como os incorridos enquanto a demanda pelos
produtos do ativo é estabelecida.
Por fim, vale destacar o seguinte: o ativo intangível deve ser reconhecido pelo equivalente
ao preço à vista. A diferença entre o preço à vista e o preço a prazo deve ser reconhecida
como despesa de juros.
Exceção: ativos qualificáveis. Nesse caso, os juros de empréstimos usados
exclusivamente para o desenvolvimento do ativo qualificável são capitalizados, ou seja,
são incluídos no custo do ativo.

resumo (importantíssimo)

11.3 CPC 06 - OPERAÇÕES DE ARRENDAMENTO MERCANTIL

Segundo o CPC 06, a classificação de arrendamentos mercantis adotada baseia-se na
extensão em que os riscos e benefícios inerentes à propriedade de ativo arrendado
permanecem no arrendador ou no arrendatário. Os riscos incluem as possibilidades de
perdas devidas à capacidade ociosa ou obsolescência tecnológica e de variações no
retorno em função de alterações nas condições econômicas.
Os benefícios podem ser representados pela expectativa de operações lucrativas durante
a vida econômica do ativo e de ganhos derivados de aumentos de valor ou de realização
do valor residual.

Um arrendamento mercantil deve ser classificado como financeiro se ele transferir

substancialmente todos os riscos e benefícios inerentes à propriedade.

Um arrendamento mercantil deve ser classificado como operacional se ele não

transferir substancialmente todos os riscos e benefícios inerentes à propriedade.
#Galera, a ideia é a seguinte: no arrendamento mercantil financeiro temos em essência
uma compra financiada/a prazo (financiamento).
Imagine que determinada empresa esteja precisando adquirir um veículo para transportar
suas mercadorias e não possui grana para tanto (o que é normal no atual cenário em que
vivemos, não é mesmo?) ou, por questões estratégicas, não quer “torrar” a grana com o
veículo. Sendo assim, vai até uma instituição financeira e faz o seguinte negócio: a
instituição financeira compra o veículo e aluga (arrenda) esse veículo para a empresa que,
por sua vez, vai pagando os “aluguéis (as prestações) mensalmente ao banco. Observe
que, na essência o banco está vendendo o veículo para a empresa de maneira financiada.
Trata-se de uma aquisição disfarçada de aluguel e, por isso, veremos na sequência da aula,
que esse veículo, mesmo não pertencendo à empresa, deve ser reconhecido no ativo da
empresa e, em contrapartida, também reconhecemos a dívida junto ao banco no passivo
da empresa. Nesse tipo de arrendamento, ao final da última prestação, a empresa possui
a opção de adquirir o bem (no nosso exemplo, o veículo) geralmente por um valor,
irrisório, bem próximo de zero. Assim, após esse último pagamento residual, finalmente
o banco transfere a propriedade para a empresa.

##Beleza, professor... entendi a essência da “parada”, mas porque a empresa não efetua
um financiamento “normal”? Objetivamente, essa operação é interessante para ambas as
partes:

Para o arrendador (instituição financeira): o bem objeto da transação é uma espécie

de garantia da operação. Assim, caso a empresa não efetue o pagamento acordado, fica
muito mais fácil para a instituição financeira reaver o prejuízo, pois ela “pega” o bem de
volta, afinal a propriedade é dela.
Para o arrendatário: tendo em vista a garantia acima comentada e o fato de que no
arrendamento não há desconto por quitação antecipada total ou parcial de parcelas futuras
(diferentemente do financiamento normal), as taxas de juros praticadas no arrendamento
financeiro (leasing) é mais baixa.

##Professor, se no arrendamento mercantil operacional não há a transferência dos

benefícios, qual a vantagem para o arrendador? E para o arrendatário?

Para o arrendador a principal vantagem é de ordem tributária. De forma objetiva é

o seguinte: a vantagem decorre em função da não incidência de ICMS nas remessas de
Bens para locação e da não incidência do ISS nas contraprestações mensais. Assim, na
comparação com uma operação de venda interestadual, em que há incidência de alíquota
do ICMS média de 12%, resta evidenciada essa vantagem na operação de arrendamento
mercantil operacional.

Para o arrendatário a principal vantagem está atrelada ao custo de oportunidade,

ou seja, com o dinheiro que a empresa deixa de aplicar na aquisição do objeto sob
arrendamento, poderá aplicar em outras atividades que gerem maior retorno. Além disso,
geralmente as despesas de manutenção são assumidas pelo arrendador, ou seja, a empresa
não precisa se preocupar com a manutenção do objeto arrendado. Estragou, liga para o
arrendador e fala “Cara, a máquina parou...dá teu jeito”! Por fim, não poderia deixar de
citar a questão tecnológica... com a intensa evolução tecnológica que estamos
vivenciando, os produtos tornam-se obsoletos em pouco tempo, tornando-se inviável o
emprego do capital de giro de uma empresa na compra desse tipo de equipamento.

###Segundo o CPC 06, a classificação de um arrendamento mercantil como

arrendamento mercantil financeiro ou arrendamento mercantil operacional depende da
essência da transação e não da forma do contrato.
Trata-se de aplicação da Primazia da Essência sobre a Forma, prevista no CPC 00. Assim,
por exemplo, pode acontecer uma situação em que um contrato é elaborado como
arrendamento operacional, mas suas cláusulas possuem características de arrendamento
financeiro. Sendo assim, o arrendamento deve ser classificado como financeiro,
observando-se a essência da operação (arrendamento financeiro) em detrimento da forma
(arrendamento operacional).
11.4 CPC 16 – Estoques
Estoques são ativos:
a) mantidos para venda no curso normal dos negócios;
b) em processo de produção para venda; ou
c) na forma de materiais ou suprimentos a serem consumidos ou transformados no
processo de produção ou na prestação de serviços.

#Pessoal, os estoques basicamente são ativos que a empresa mantém para venda, como
insumo na produção de outros bens para venda ou na prestação de serviços.
Interessante notar que os requisitos acima são independentes, ou seja, basta o ativo
atender a qualquer um dos três requisitos para que seja classificado como estoque.

#Cabe destacar que os estoques não são somente bens tangíveis. Apesar de ser mais
comum esse tipo de estoque, existem estoques de bens intangíveis e também estoques de
serviços.

Nos termos do CPC 16,

Os estoques compreendem bens adquiridos e destinados à venda, incluindo, por exemplo,

mercadorias compradas por um varejista para revenda ou terrenos e outros imóveis para
revenda. Os estoques também compreendem produtos acabados e produtos em processo
de produção pela entidade e incluem matérias-primas e materiais aguardando utilização
no processo de produção, tais como: componentes, embalagens e material de consumo.
No caso de prestador de serviços, os estoques devem incluir os custos do serviço, [...]
para o qual a entidade ainda não tenha reconhecido a respectiva receita.

Valor realizável líquido é o preço de venda estimado no curso normal dos negócios
deduzido dos custos estimados para sua conclusão e dos gastos estimados necessários
para se concretizar a venda.

Valor justo é o preço que seria recebido pela venda de um ativo ou que seria pago pela
transferência de um passivo em uma transação não forçada entre participantes do mercado
na data de mensuração.

#O CPC 16 destaca que o valor realizável líquido refere-se à quantia líquida que a
entidade espera realizar com a venda do estoque no curso normal dos negócios. O valor
justo reflete o preço pelo qual uma transação ordenada para a venda do mesmo estoque
no mercado principal (ou mais vantajoso) para esse estoque ocorreria entre participantes
do mercado na data de mensuração. O primeiro é um valor específico para a entidade, ao
passo que o segundo já não é. Por isso, o valor realizável líquido dos estoques pode não
ser equivalente ao valor justo deduzido dos gastos necessários para a respectiva venda.

11.4.1 MENSURAÇÃO DE ESTOQUE

Antes de passarmos ao que estabelece o CPC 16, vamos ver o que dispõe a Lei 6.404/76:

O CPC 16 segue o mesmo raciocínio da Lei, senão vejamos:

11.4.2 Custos do Estoque

Custo do Estoque: O valor de custo do estoque deve incluir todos os custos de aquisição
e de transformação, bem como outros custos incorridos para trazer os estoques à sua
condição e localização atuais.
E o que são custos de aquisição e transformação?
O custo de aquisição dos estoques compreende o preço de compra, os impostos de
importação e outros tributos (exceto os recuperáveis junto ao fisco), bem como os
custos de transporte, seguro, manuseio e outros diretamente atribuíveis à aquisição
de produtos acabados, materiais e serviços.
Descontos comerciais, abatimentos e outros itens semelhantes devem ser deduzidos na
determinação do custo de aquisição.

Os custos de transformação de estoques incluem os custos diretamente relacionados com

as unidades produzidas ou com as linhas de produção, como pode ser o caso da mão-de-
obra direta. Também incluem a alocação sistemática de custos indiretos de produção,
fixos e variáveis, que sejam incorridos para transformar os materiais em produtos
acabados. Os custos indiretos de produção fixos são aqueles que permanecem
relativamente constantes independentemente do volume de produção, tais como a
depreciação e a manutenção de edifícios e instalações fabris, máquinas e equipamentos e
os custos de administração da fábrica. Os custos indiretos de produção variáveis são
aqueles que variam diretamente, ou quase diretamente, com o volume de produção, tais
como materiais indiretos e certos tipos de mão-de-obra indireta.
O CPC 16 destaca que:
 A alocação de custos fixos indiretos de fabricação às unidades produzidas deve ser
baseada na capacidade normal de produção.

 O nível real de produção pode ser usado se aproximar-se da capacidade normal. Como
consequência, o valor do custo fixo alocado a cada unidade produzida não pode ser
aumentado por causa de um baixo volume de produção ou ociosidade.

 Os custos fixos não alocados aos produtos devem ser reconhecidos diretamente como
despesa no período em que são incorridos.

 Em períodos de anormal alto volume de produção, o montante de custo fixo alocado a

cada unidade produzida deve ser diminuído, de maneira que os estoques não são
mensurados acima do custo. Os custos indiretos de produção variáveis devem ser
alocados a cada unidade produzida com base no uso real dos insumos variáveis de
produção, ou seja, na capacidade real utilizada.

 Outros custos que não de aquisição nem de transformação devem ser incluídos nos
custos dos estoques somente na medida em que sejam incorridos para colocar os estoques
no seu local e na sua condição atuais. Por exemplo, pode ser apropriado incluir no custo
dos estoques gastos gerais que não sejam de produção ou os custos de desenho de
produtos para clientes específicos.

 Exemplos de itens não incluídos no custo dos estoques e reconhecidos como despesa
do período em que são incorridos:
a) valor anormal de desperdício de materiais, mão-de-obra ou outros insumos de
produção;
b) gastos com armazenamento, a menos que sejam necessários ao processo
produtivo entre uma e outra fase de produção;
c) despesas administrativas que não contribuem para trazer o estoque ao seu local
e condição atuais; e
d) despesas de comercialização, incluindo a venda e a entrega dos bens e serviços
aos clientes.
#Custos de estoque de prestador de serviços  Na medida em que os prestadores de
serviços tenham estoques de serviços em andamento, devem mensurá-los pelos custos da
sua produção. Esses custos consistem principalmente em mão-de-obra e outros custos
com o pessoal diretamente envolvido na prestação dos serviços, incluindo o pessoal
de supervisão, o material utilizado e os custos indiretos atribuíveis. Os salários e os
outros gastos relacionados com as vendas e com o pessoal geral administrativo não devem
ser incluídos no custo, mas reconhecidos como despesa do período em que são incorridos.
O custo dos estoques de prestador de serviços não inclui as margens de lucro nem os
gastos gerais não atribuíveis que são frequentemente incluídos nos preços cobrados
pelos prestadores de serviços.

##
Outras formas para mensuração do custo  Outras formas para mensuração do custo
de estoque, tais como o custo-padrão ou o método de varejo, podem ser usadas por
conveniência se os resultados se aproximarem do custo.
O custo-padrão leva em consideração os níveis normais de utilização dos materiais e
bens de consumo, da mão-de-obra e da eficiência na utilização da capacidade produtiva.
O método de varejo é muitas vezes usado no setor de varejo para mensurar estoques de
grande quantidade de itens que mudam rapidamente, itens que têm margens semelhantes
e para os quais não é praticável usar outros métodos de custeio.
#

11.4.3 Critérios de valoração de estoque

Segundo o CPC 16, o custo dos estoques de itens que não são normalmente
intercambiáveis e de bens ou serviços produzidos e segregados para projetos específicos
deve ser atribuído pelo uso da identificação específica dos seus custos individuais.
O CPC 16 informa que a identificação específica do custo significa que são atribuídos
custos específicos a itens identificados do estoque. Este é o tratamento apropriado para
itens que sejam segregados para um projeto específico, independentemente de eles terem
sido comprados ou produzidos.

#Porém, o mais comum é a existência de grandes quantidades de itens de estoque que

sejam geralmente intercambiáveis. Nesse caso, a identificação específica de custos não é
apropriada. Em tais circunstâncias, o CPC 16 destaca que um critério de valoração dos
itens que permanecem nos estoques deve ser usado.

#Nos termos do CPC 16, o custo dos estoques de itens de estoque que sejam geralmente
intercambiáveis (regra geral) deve ser atribuído pelo uso do critério Primeiro a Entrar,
Primeiro a Sair (PEPS) ou pelo critério do custo médio ponderado.

Critério PEPS (Primeiro a Entrar, Primeiro a Sair): pressupõe que os itens de estoque
que foram comprados ou produzidos primeiro sejam vendidos em primeiro lugar e,
consequentemente, os itens que permanecerem em estoque no fim do período sejam os
mais recentemente comprados ou produzidos.

Critério do custo médio ponderado: o custo de cada item é determinado a partir da

média ponderada do custo de itens semelhantes no começo de um período e do custo dos
mesmos itens comprados ou produzidos durante o período. A média pode ser determinada
em base periódica ou à medida que cada lote seja recebido, dependendo das circunstâncias
da entidade.
#O CPC 16 destaca que a entidade deve usar o mesmo critério de custeio para todos os
estoques que tenham natureza e uso semelhantes para a entidade. Para os estoques que
tenham outra natureza ou uso, podem justificar-se diferentes critérios de valoração.
Vale destacar que o critério UEPS (Último a Entrar, Primeiro a Sair) não é previsto pelo
CPC 16.

11.4.4 Valor Realizável Líquido

O CPC 16 destaca alguns pontos a serem considerados na mensuração pelo valor

realizável líquido. Segundo o CPC 16, o custo dos estoques pode não ser recuperável se
esses estoques estiverem danificados, se se tornarem total ou parcialmente obsoletos ou
se os seus preços de venda tiverem diminuído. O custo dos estoques pode também não
ser recuperável se os custos estimados de acabamento ou os custos estimados a serem
incorridos para realizar a venda tiverem aumentado. A prática de reduzir o valor de
custo dos estoques (write down) para o valor realizável líquido é consistente com o
ponto de vista de que os ativos não devem ser escriturados por quantias superiores
àquelas que se espera que sejam realizadas com a sua venda ou uso.

Nesse ponto o CPC 16 aplica o princípio da prudência, segundo o qual os ativos

devem figurar pelo menor valor quando estamos diante de duas situações válidas

Finalizando esse tópico, o CPC 16 estabelece que em cada período subsequente deve ser
feita uma nova avaliação do valor realizável líquido.

11.4.5 Reconhecimento como despesa no resultado

Nos termos do CPC 16, quando os estoques são vendidos, o custo escriturado desses itens
deve ser reconhecido como despesa do período em que a respectiva receita é reconhecida.
Trata-se da contabilização do Custo da Mercadoria Vendida (CMV).

A quantia de qualquer redução dos estoques para o valor realizável líquido e todas
as perdas de estoques devem ser reconhecidas como despesa do período em que a
redução ou a perda ocorrerem.

#Pessoal, esse dispositivo do CPC 16 é análogo ao que estudamos no CPC 01 に Redução

ao Valor recuperável de Ativos. Na oportunidade, estudamos que aquele CPC não se
aplicava aos Estoques, pois havia um pronunciamento específico para tanto (o CPC 16).
É justamente nesse ponto do CPC 16 que o assunto é tratado. Vale reiterar aqui o que
dispõe o CPC 16 sobre a redução ao valor realizável líquido que vimos anteriormente:
A prática de reduzir o valor de custo dos estoques (write down) para o valor
realizável líquido é consistente com o ponto de vista de que os ativos não devem ser
escriturados por quantias superiores àquelas que se espera que sejam realizadas
com a sua venda ou uso.
Veja que para os ativos em geral a redução toma por base o valor recuperável. Já no caso
dos estoques, o valor considerado é o valor realizável líquido.

#O CPC 16 informa, ainda, que a quantia de toda reversão de redução de estoques,

proveniente de aumento no valor realizável líquido, deve ser registrada como redução do
item em que for reconhecida a despesa ou a perda, no período em que a reversão ocorrer.
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Contábeis II
11.5 CPC 25 – Provisões, Ativos e Passivos Contingentes

Segundo o CPC 25, Provisão é um passivo de prazo ou de valor incertos.

# O Manual de Contabilidade Societária (FIPECAFI) ressalta que o termo provisão foi

amplamente utilizado pelos contadores como referência a qualquer obrigação ou redução
do valor de um ativo (por exemplo, depreciação acumulada e desvalorização de ativos),
no qual sua mensuração decorra de alguma estimativa. Entretanto, conforme vimos
acima, atualmente o termo provisão, seguindo a orientação das normas internacionais,
refere-se apenas aos passivos com prazos ou valor incertos. Logo, o termo provisão para
contas retificadoras do ativo não tem utilização adequada considerando o tratamento atual
das Normas.

# Nesse contexto, referido Manual destaca que no Brasil o termo provisão para as contas
retificadoras do ativo foi sempre bastante utilizado, mas considera essa utilização
inadequada. Assim, para essas contas o Manual faz uma adaptação do termo para "perdas
estimadas". Desse modo, passa a utilizar, por exemplo, "Perdas Estimadas Para Créditos
de Liquidação Duvidosa" (PECLD) e não mais "Provisão para Créditos de Liquidação
Duvidosa"

# Por fim, cabe destacar também a diferenciação entre as provisões propriamente ditas e
as “provisões derivadas de apropriações por competência” (accruals). Segundo o Manual
FIPECAFI, estas são caracterizadas como obrigações já existentes, registradas no período
de competência, em que não existe grau de incerteza relevante. Assim, pode-se dizer que
já se caracterizam como passivos genuínos e não devem ser reconhecidos como
“provisões”. São exemplos desses passivos: férias e 13º salários devidos aos funcionários,
bem como os respectivos encargos sociais, os dividendos mínimos obrigatórios
propostos, as gratificações e participações devidas aos empregados e administradores, as
participações de partes beneficiárias e outros. Esses devem ser contabilizados como
“férias pagar”, “décimo-terceiro a pagar”, “encargos sociais a pagar”, “dividendos a
pagar” etc.

# O CPC 25 destaca que os passivos derivados de apropriação por competência (accruals)

são frequentemente divulgados como parte das contas a pagar, enquanto as provisões são
divulgadas separadamente.
11.5.1 Provisão - Reconhecimento

#
Obrigação Presente
A Obrigação presente caracteriza-se por evidência disponível de que é mais provável
que vai existir a obrigação do que não. Na maioria dos casos essas evidências serão claras,
mas quando as evidências não forem tão claras, pode-se recorrer, como no caso de
processos judiciais, a opinião de peritos. Ainda com relação às evidências, qualquer
evidência adicional proporcionada por eventos após a data do balanço deve ser
considerada.

Evento Passado
O evento passado é aquele que cria obrigação. Segundo o CPC 25, para um evento ser
um evento que cria obrigação, é necessário que a entidade não tenha qualquer alternativa
realista senão liquidar a obrigação criada pelo evento. Esse é o caso somente:
a) quando a liquidação da obrigação pode ser imposta legalmente; ou
b) no caso de obrigação não formalizada, quando o evento (que pode ser uma ação
da entidade) cria expectativas válidas em terceiros de que a entidade cumprirá a
obrigação.

Nesse sentido, o Manual FIPECAFI ensina que não são reconhecidas contabilmente
obrigações a derivarem de fatos geradores contábeis futuros, nem aquelas que dependam
de eventos futuros para efetivamente se materializarem, mesmo que derivadas de
compromissos firmados anteriormente. Por exemplo, a assinatura de um contrato de
compra de uma mercadoria é um evento que não gera, por si só, obrigação reconhecível
contabilmente, porque a obrigação nascerá, efetivamente, após o recebimento da
mercadoria. Nesse caso o contrato, no passado, provocará o nascimento da obrigação,
mas apenas quando, no futuro, o contratado fornecer o bem.

# O CPC 25 destaca que as demonstrações contábeis tratam da posição financeira da

entidade no fim do seu período de divulgação e não da sua possível posição no futuro.
Por isso, nenhuma provisão é reconhecida para despesas que necessitam ser incorridas
para operar no futuro. Os únicos passivos reconhecidos no balanço da entidade são os que
já existem na data do balanço.

Saída provável de recursos que incorporam benefícios econômicos

Segundo o CPC 25, para que um passivo se qualifique para reconhecimento, é necessário
haver não somente uma obrigação presente, mas também a probabilidade de saída de
recursos que incorporam benefícios econômicos para liquidar essa obrigação. Para a
finalidade do CPC, uma saída de recursos ou outro evento é considerado como
provável se o evento for mais provável que sim do que não de ocorrer, isto é, se a
probabilidade de que o evento ocorrerá for maior do que a probabilidade de isso não
acontecer. Logo, se a probabilidade for maior que 50% devemos considerar como
provável!
 Quando não for provável que exista uma obrigação presente, a entidade divulga um
passivo contingente (estudaremos esse conceito na sequência), a menos que a
possibilidade de saída de recursos que incorporam benefícios econômicos seja remota.

Estimativa confiável da obrigação

Segundo o CPC 25, o uso de estimativas é uma parte essencial da elaboração de
demonstrações contábeis e não prejudica a sua confiabilidade. Isso é especialmente
verdadeiro no caso de provisões, que pela sua natureza são mais incertas do que a maior
parte de outros elementos do balanço. Exceto em casos extremamente raros, a entidade é
capaz de determinar um conjunto de desfechos possíveis e, dessa forma, fazer uma
estimativa da obrigação que seja suficientemente confiável para ser usada no
reconhecimento da provisão. Nos casos extremamente raros em que nenhuma estimativa
confiável possa ser feita, existe um passivo que não pode ser reconhecido. Esse passivo é
divulgado como passivo contingente, conforme estudaremos a seguir.

# O Manual FIPECAFI ensina que a estimativa confiável é resultante da capacidade da

entidade determinar um conjunto de desfechos possíveis. A estimativa aplicada para
mensuração do valor é a "melhor estimativa" do desembolso para liquidação da data do
balanço, ou seja, o valor requerido na hipótese da entidade pagar para liquidar a obrigação
ou transferi-la para terceiros nesse momento. Por fim, destaca-se que os riscos e incertezas
que inevitavelmente existem em torno de muitos eventos e circunstâncias devem ser
levados em consideração para se alcançar a melhor estimativa da provisão.
Segundo o CPC 25, o risco descreve a variabilidade de desfechos. Uma nova avaliação o
risco pode aumentar o valor pelo qual um passivo é mensurado. É preciso ter cuidado ao
realizar julgamentos em condições de incerteza, para que as receitas ou ativos não sejam
superavaliados e as despesas ou passivos não sejam subavaliados. Porém, a incerteza não
justifica a criação de provisões excessivas ou uma superavaliação deliberada de passivos.
Por exemplo, se os custos projetados de desfecho particularmente adverso forem
estimados em base conservadora, então esse desfecho não é deliberadamente tratado
como sendo mais provável do que a situação realística do caso. É necessário cuidado para
evitar duplicar ajustes de risco e incerteza com a consequente superavaliação da provisão.

11.5.1.1 CONTABILIZAÇÃO E DIVULGAÇÃO

Um ponto muito exigido em provas sobre o assunto “provisões e passivos contingentes”
é a questão da contabilização e divulgação. Assim, objetivamente saiba que:

i. Se a saída futura de recursos for provável, deve ser contabilizada a provisão e

divulgada em nota explicativa.
ii. Se a saída for possível (mas não provável), não deve ser contabilizada, mas deve
ser divulgada em nota explicativa.
iii. Se a possibilidade de saída de recursos for remota, não deve ser nem
contabilizada e nem divulgada.
# E o que é considerado provável?
Estudamos anteriormente que uma saída de recursos ou outro evento é considerado como
provável se o evento for mais provável que sim do que não de ocorrer, isto é, se a
probabilidade de que o evento ocorrerá for maior do que a probabilidade de isso não
acontecer. Logo, se a probabilidade for maior que 50% devemos considerar como
provável!

# Para cada classe de provisão, a entidade deve divulgar:

 valor contábil no início e no fim do período;
 provisões adicionais feitas no período, incluindo aumentos nas provisões
existentes;
 valores utilizados (ou seja, incorridos e baixados contra a provisão) durante o
período;
 valores não utilizados revertidos durante o período; e
 o aumento durante o período no valor descontado a valor presente proveniente da
passagem do tempo e o efeito de qualquer mudança na taxa de desconto.
Mudança na Provisão
Segundo o CPC 25, as provisões devem ser reavaliadas em cada data de balanço e
ajustadas para refletir a melhor estimativa corrente. Se já não for mais provável que seja
necessária uma saída de recursos que incorporam benefícios econômicos futuros para
liquidar a obrigação, a provisão deve ser revertida.
Pessoal, no momento da constituição da provisão nós efetuamos o seguinte lançamento:

Assim, no momento da reversão da provisão temos o seguinte registro:

O CPC 25 destaca que quando for utilizado o desconto a valor presente, o valor contábil
da provisão aumenta a cada período para refletir a passagem do tempo. Esse aumento
deve ser reconhecido como despesa financeira.

11.5.2 PASSIVO CONTINGENTE

Segundo o CPC 25, Passivo Contingente é:
a) uma obrigação possível que resulta de eventos passados e cuja existência será
confirmada apenas pela ocorrência ou não de um ou mais eventos futuros incertos não
totalmente sob controle da entidade; ou
b) uma obrigação presente que resulta de eventos passados, mas que não é reconhecida
porque:
 não é provável que uma saída de recursos que incorporam benefícios econômicos
seja exigida para liquidar a obrigação; ou
 o valor da obrigação não pode ser mensurado com suficiente confiabilidade

Agora que já estudamos os conceitos de provisões e passivo contingente, cabe

destacarmos as diferenças entre os conceitos, pois costuma ser confundido e, portanto, é
um campo fértil para o examinador.
O termo "contingente" é utilizado para passivos e ativos não reconhecidos em virtude de
sua existência depender de um ou mais eventos futuros incertos que não estejam
totalmente sob o controle da instituição.
O CPC 25 destaca que:
Provisões são reconhecidas como passivo (presumindo-se que possa ser feita uma
estimativa confiável) porque são obrigações presentes e é provável que uma saída de
recursos que incorporam benefícios econômicos seja necessária para liquidar a obrigação;
e Passivos contingentes não são reconhecidos como passivo porque são:
 obrigações possíveis, visto que ainda há de ser confirmado se a entidade tem ou não
uma obrigação presente que possa conduzir a uma saída de recursos que incorporam
benefícios econômicos; ou
 obrigações presentes que não satisfazem os critérios de reconhecimento da Norma
(porque não é provável que seja necessária uma saída de recursos que incorporem
benefícios econômicos para liquidar a obrigação, ou não pode ser feita uma estimativa
suficientemente confiável do valor da obrigação).
O Manual FIPECAFI ensina que os requisitos exigidos para o reconhecimento das
provisões estão vinculados ao conceito de passivo e, quando tais passivos não atendem
aos critérios necessários para o seu reconhecimento, são tratados na norma como passivos
contingentes.

11.5.2.1 Reconhecimento
Conforme já estudamos acima, a entidade não deve reconhecer um passivo contingente.
O apêndice B do CPC 25 apresenta um fluxograma (árvore de decisão) que resume os
principais requerimentos de reconhecimento do Pronunciamento para provisões e
passivos contingentes. Adaptamos referido fluxograma abaixo para o nosso propósito:
11.5.3 ATIVO CONTINGENTE
Segundo o CPC 25, Ativo Contingente é um ativo possível que resulta de eventos
passados e cuja existência será confirmada apenas pela ocorrência ou não de um ou mais
eventos futuros incertos não totalmente sob controle da entidade.
#Os ativos contingentes surgem normalmente de evento não planejado ou de outros não
esperados que dão origem à possibilidade de entrada de benefícios econômicos para a
entidade. Um exemplo é uma reivindicação que a entidade esteja reclamando por meio
de processos legais, em que o desfecho seja incerto.

11.5.4 Reconhecimento
A entidade não deve reconhecer um ativo contingente.
Nos termos do CPC 25, os ativos contingentes não são reconhecidos nas demonstrações
contábeis, uma vez que pode tratar-se de resultado que nunca venha a ser realizado.
Porém, quando a realização do ganho é praticamente certa, então o ativo
relacionado não é um ativo contingente e o seu reconhecimento é adequado.
O CPC 25 traz um quadro que resume a questão do reconhecimento e divulgação dos
ativos contingentes. Referido quadro foi adaptado para o nosso propósito:

11.5.5 Mensuração

11.5.5.1 Melhor Estimativa

Segundo o CPC 25, o valor reconhecido como provisão deve ser a melhor estimativa do
desembolso exigido para liquidar a obrigação presente na data do balanço.
A melhor estimativa do desembolso exigido para liquidar a obrigação presente é o valor
que a entidade racionalmente pagaria para liquidar a obrigação na data do balanço ou para
transferi-la para terceiros nesse momento. É muitas vezes impossível ou proibitivamente
dispendioso liquidar ou transferir a obrigação na data do balanço. Porém, a estimativa do
valor que a entidade racionalmente pagaria para liquidar ou transferir a obrigação produz
a melhor estimativa do desembolso exigido para liquidar a obrigação presente na data do
balanço. As estimativas do desfecho e do efeito financeiro são determinadas pelo
julgamento da administração da entidade, complementados pela experiência de
transações semelhantes e, em alguns casos, por relatórios de peritos independentes. As
evidências consideradas devem incluir qualquer evidência adicional fornecida por
eventos subsequentes à data do balanço.

11.5.5.2 Método do Valor Esperado

Segundo o CPC 25, as incertezas que rodeiam o valor a ser reconhecido como provisão
são tratadas por vários meios de acordo com as circunstâncias. Quando a provisão a ser
mensurada envolve uma grande população de itens, a obrigação deve ser estimada
ponderando-se todos os possíveis desfechos pelas suas probabilidades associadas. O
nome para esse método estatístico de estimativa é “valor esperado”. Portanto, a
provisão será diferente dependendo de a probabilidade da perda de um dado valor ser, por
exemplo, de 60 por cento ou de 90 por cento. Quando houver uma escala contínua de
desfechos possíveis, e cada ponto nessa escala é tão provável como qualquer outro, é
usado o ponto médio da escala.

# A entidade vende bens com uma garantia segundo a qual os clientes estão cobertos pelo
custo da reparação de qualquer defeito de fabricação que se tornar evidente dentro dos
primeiros seis meses após a compra. Se forem detectados defeitos menores em todos os
produtos vendidos, a entidade irá incorrer em custos de reparação de 1 milhão. Se forem
detectados defeitos maiores em todos os produtos vendidos, a entidade irá incorrer em
custos de reparação de 4 milhões. A experiência passada da entidade e as expectativas
futuras indicam que, para o próximo ano, 75 por cento dos bens vendidos não terão
defeito, 20 por cento dos bens vendidos terão defeitos menores e 5 por cento dos bens
vendidos terão defeitos maiores. A entidade avalia a probabilidade de uma saída para as
obrigações de garantias como um todo.
O valor esperado do custo das reparações é: (75% x 0) + (20% x $ 1 milhão) + (5% de $
4 milhões) = $400.000

11.6 CPC 26 - APRESENTAÇÃO DAS DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS

O objetivo do CPC 26 é definir a base para a apresentação das demonstrações
contábeis, para assegurar a comparabilidade tanto com as demonstrações contábeis de
períodos anteriores da mesma entidade quanto com as demonstrações contábeis de outras
entidades. Nesse cenário, o CPC 26 estabelece requisitos gerais para a apresentação
das demonstrações contábeis, diretrizes para a sua estrutura e os requisitos mínimos
para seu conteúdo.
11.6.1 Alcance
O CPC 26 deve ser aplicado em todas as demonstrações contábeis elaboradas e
apresentadas de acordo com os Pronunciamentos, Orientações e Interpretações do Comitê
de Pronunciamentos Contábeis. O CPC 26 aplica-se igualmente a todas as entidades,
inclusive àquelas que apresentem demonstrações contábeis consolidadas ou
demonstrações contábeis separadas.
O CPC 26 destaca que o reconhecimento, a mensuração e a divulgação de transações
específicas e outros eventos são objeto de outros Pronunciamentos, Orientações e
Interpretações.
Ademais, vale destacar que o CPC 26 não se aplica à estrutura e ao conteúdo de
demonstrações contábeis intermediárias condensadas elaboradas segundo o CPC 21.

11.7 DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS

Finalidade das Demonstrações Contábeis
Segundo o CPC 26, as demonstrações contábeis são uma representação estruturada da
posição patrimonial e financeira e do desempenho da entidade.
Nesse sentido, o objetivo das demonstrações contábeis é o de proporcionar
informação acerca da posição patrimonial e financeira, do desempenho e dos fluxos
de caixa da entidade que seja útil a um grande número de usuários em suas
avaliações e tomada de decisões econômicas.
As demonstrações contábeis também objetivam apresentar os resultados da atuação da
administração, em face de seus deveres e responsabilidades na gestão diligente dos
recursos que lhe foram confiados.
Para satisfazer a esse objetivo, o CPC 26 destaca que as demonstrações contábeis
proporcionam informação da entidade acerca do seguinte:
a) Ativos;
b) Passivos;
c) Patrimônio líquido;
d) Receitas e despesas, incluindo ganhos e perdas;
e) Alterações no capital próprio mediante integralizações dos proprietários e
distribuições a eles; e
f) Fluxos de caixa.

Essas informações, juntamente com outras informações constantes das notas explicativas,
ajudam os usuários das demonstrações contábeis a prever os futuros fluxos de caixa da
entidade e, em particular, a época e o grau de certeza de sua geração.
11.7.1 Estrutura e Conteúdo
Pessoal, entramos agora no ponto mais exigido do CPC 26. Mais de 90% das questões
sobre o Pronunciamento decorrem de aspectos gerais estabelecidos pelo CPC 26 para
cada demonstração.
São exigências de níveis mínimos de itens que obrigatoriamente devem ser incluídos em
cada demonstração. Ao longo dos tópicos vamos inserir algumas questões para que você
tenha a exata noção de como o assunto é exigido. Vamos nessa? Então, avante!

11.8 BALANÇO PATRIMONIAL

11.8.1 Informação a ser apresentada no balanço patrimonial
Segundo o CPC 26, o balanço patrimonial deve apresentar, respeitada a legislação, as
seguintes
contas:
Contas do ativo
a) caixa e equivalentes de caixa;
b) clientes e outros recebíveis;
c) estoques;
d) ativos financeiros (exceto os mencionados nas alíneas “a”, “b”b e “g”);
e) total de ativos classificados como disponíveis para venda (CPC 38 – Instrumentos
Financeiros: Reconhecimento e Mensuração) e ativos à disposição para venda de acordo
com o CPC 31 - Ativo Não Circulante Mantido para Venda e Operação Descontinuada;
f) ativos biológicos (CPC 29);
g) investimentos avaliados pelo método da equivalência patrimonial;
h) propriedades para investimento;
i) imobilizado;
j) intangível;
Contas do passivo
k) contas a pagar comerciais e outras;
l) provisões;
m) obrigações financeiras (exceto as referidas nas alíneas “k” e “l”);

n) obrigações e ativos relativos à tributação corrente (CPC 32 – Tributos sobre o Lucro);

o) impostos diferidos ativos e passivos (CPC 32);
p) obrigações associadas a ativos à disposição para venda (CPC 31);
Contas do PL
q) participação de não controladores apresentada de forma destacada dentro do
patrimônio líquido;
e
r) capital integralizado e reservas e outras contas atribuíveis aos proprietários da entidade.
Observe que o CPC 26 apenas relaciona rubricas que são diferentes na natureza ou função
e, portanto, devem ser incluídas no balanço patrimonial. O CPC 26 não prescreve a ordem
ou o formato que deva ser utilizado na apresentação das contas do balanço patrimonial,
mas a ordem legalmente instituída no Brasil deve ser observada (ordem decrescente de
liquidez para as contas do ativo e ordem decrescente de exigibilidade para as contas do
passivo).

# O CPC 26 informa que contas do balanço patrimonial devem ser incluídas sempre que
o tamanho, natureza ou função de um item ou agregação de itens similares apresentados
separadamente seja relevante na compreensão da posição financeira da entidade.

# Informa, ainda, que a nomenclatura de contas utilizada e sua ordem de apresentação ou

agregação de itens semelhantes podem ser modificadas de acordo com a natureza da
entidade e de suas transações, no sentido de fornecer informação que seja relevante na
compreensão da posição financeira e patrimonial da entidade. Por exemplo, uma
instituição financeira pode ter que modificar a nomenclatura acima referida no sentido de
fornecer informação relevante no contexto das operações de instituições financeiras.

# O CPC 26 destaca que a entidade deve apresentar contas adicionais (pela desagregação
de contas listadas acima), cabeçalhos e subtotais nos balanços patrimoniais sempre que
sejam relevantes para o entendimento da posição financeira e patrimonial da entidade.
Além disso, o CPC 26 informa que na situação em que a entidade apresente
separadamente seus ativos e passivos circulantes e não circulantes, os impostos diferidos
ativos (passivos) não devem ser classificados como ativos circulantes (passivos
circulantes). Logo, como a legislação societária prevê em nosso ordenamento a
apresentação separada em circulante e não circulante, os impostos diferidos ativos e
passivos devem ser classificados como não circulantes.

11.8.2 Distinção entre circulante e não circulante

O CPC 26 determina que a entidade deve apresentar ativos circulantes e não
circulantes, e passivos circulantes e não circulantes, como grupos de contas
separados no balanço patrimonial, exceto quando uma apresentação baseada na
liquidez proporcionar informação confiável e mais relevante. Quando essa exceção for
aplicável, todos os ativos e passivos devem ser apresentados por ordem de liquidez.
Vale destacar que, na prática, esse tipo de apresentação por ordem de liquidez é comum
em demonstrações de instituições financeiras. A liquidez dos ativos e passivos é uma
informação muito relevante para a análise desse tipo de entidade, fato que justifica a
apresentação de suas demonstrações com base na liquidez.
O CPC 26 permite à entidade apresentar alguns dos seus ativos e passivos, utilizando-se
da classificação em circulante e não circulante e outros por ordem de liquidez quando
esse procedimento proporcionar informação confiável e mais relevante. A necessidade de
apresentação em base mista pode surgir quando a entidade tem diversos tipos de
operações.
11.8.3 Ativo circulante
Segundo o CPC 26, o ativo deve ser classificado como circulante quando satisfizer
qualquer dos seguintes critérios:
a) espera-se que seja realizado, ou pretende-se que seja vendido ou consumido no decurso
normal do ciclo operacional da entidade;
b) está mantido essencialmente com o propósito de ser negociado;
c) espera-se que seja realizado até doze meses após a data do balanço; ou
d) é caixa ou equivalente de caixa (conforme definido no CPC 03), a menos que sua troca
ou uso para liquidação de passivo se encontre vedada durante pelo menos doze meses
após a data do balanço.
Pessoal, veja que os critérios não são cumulativos. Logo, se apenas um critério acima
descrito for atendido, o ativo deve ser classificado como circulante.
Todos os demais ativos devem ser classificados como não circulantes.

O ativo não circulante deve ser subdividido em realizável a longo prazo, investimentos,
imobilizado e intangível.
Pessoal, aqui vale destacar o previsto na legislação societária. De acordo com o art. 179
da Lei 6.404/76,
Segundo o CPC 27 - Ativo Imobilizado,

# O CPC 04 (item 8) define Ativo Intangível como sendo um Ativo não monetário,
identificável e sem substância física.

11.8.4 Ciclo Operacional

Segundo o CPC 26, o ciclo operacional da entidade é o tempo entre a aquisição de ativos
para processamento e sua realização em caixa ou seus equivalentes.
Quando o ciclo operacional normal da entidade não for claramente identificável,
pressupõe-se que sua duração seja de doze meses. Os ativos circulantes incluem ativos
(tais como estoque e contas a receber comerciais) que são vendidos, consumidos ou
realizados como parte do ciclo operacional normal, mesmo quando não se espera que
sejam realizados no período de até doze meses após a data do balanço. Os ativos
circulantes também incluem ativos essencialmente mantidos com a finalidade de serem
negociados (por exemplo, ativos financeiros dentro dessa categoria classificados como
disponíveis para venda de acordo com o CPC 38) e a parcela circulante de ativos
financeiros não circulantes.
11.8.5 Passivo circulante
Nos termos do CPC 26, o passivo deve ser classificado como circulante quando satisfizer
qualquer dos seguintes critérios:
a) espera-se que seja liquidado durante o ciclo operacional normal da entidade;
b) está mantido essencialmente para a finalidade de ser negociado;
c) deve ser liquidado no período de até doze meses após a data do balanço; ou
d) a entidade não tem direito incondicional de diferir a liquidação do passivo durante pelo
menos doze meses após a data do balanço. Os termos de um passivo que podem, à opção
da contraparte, resultar na sua liquidação por meio da emissão de instrumentos
patrimoniais não devem afetar a sua classificação.
Todos os outros passivos devem ser classificados como não circulantes.

O CPC 26 destaca que a entidade deve classificar os seus passivos financeiros como
circulantes quando a sua liquidação estiver prevista para o período de até doze meses após
a data do balanço, mesmo que:
a) o prazo original para sua liquidação tenha sido por período superior a doze meses;
e
b) um acordo de refinanciamento, ou de reescalonamento de pagamento a longo
prazo seja completado após a data do balanço e antes de as demonstrações
contábeis serem autorizadas para sua publicação.
11.8.6 Informação a ser apresentada no balanço patrimonial ou em notas
explicativas
Nos termos do CPC 26, a entidade deve divulgar, seja no balanço patrimonial seja nas
notas explicativas, rubricas adicionais às contas apresentadas (subclassificações),
classificadas de forma adequada às operações da entidade. O detalhamento proporcionado
nas subclassificações depende dos requisitos dos CPCs. As divulgações variam para cada
item, por exemplo:
a) os itens do ativo imobilizado são segregados em classes de acordo com o CPC 27 -
Ativo Imobilizado;
b) as contas a receber são segregadas em montantes a receber de clientes comerciais,
contas a receber de partes relacionadas, pagamentos antecipados e outros montantes;
c) os estoques são segregados, de acordo com o CPC 16 – Estoques, em classificações
tais como mercadorias para revenda, insumos, materiais, produtos em processo e produtos
acabados;
d) as provisões são segregadas em provisões para benefícios dos empregados e outros
itens; e
e) o capital e as reservas são segregados em várias classes, tais como capital subscrito e
integralizado, prêmios na emissão de ações e reservas.

11.9 CPC 27 - ATIVO IMOBILIZADO

O objetivo do CPC 27 é estabelecer o tratamento contábil para ativos imobilizados, de
forma que os usuários das demonstrações contábeis possam discernir a informação sobre
o investimento da entidade em seus ativos imobilizados, bem como suas mutações. Os
principais pontos a serem considerados na contabilização do ativo imobilizado são o
reconhecimento dos ativos, a determinação dos seus valores contábeis e os valores de
depreciação e perdas por desvalorização a serem reconhecidas em relação aos mesmos.

11.9.1 Alcance
O CPC 27 deve ser aplicado na contabilização de ativos imobilizados, exceto quando
outro Pronunciamento exija ou permita tratamento contábil diferente.
O CPC 27 destaca que ele não se aplica aos seguintes ativos:
a) ativos imobilizados classificados como mantidos para venda (esses ativos devem seguir
o disposto no CPC 31 - Ativo Não Circulante Mantido para Venda e Operação
Descontinuada);
b) ativos biológicos relacionados com a atividade agrícola que não sejam plantas
portadoras2 (esses ativos devem seguir o disposto no CPC 29 に Ativo Biológico e
Produto Agrícola);
c) reconhecimento e mensuração de ativos de exploração e avaliação (existe previsão de
ser editado um CPC específico para esses ativos, o CPC 34. No entanto, ainda não foi
editado);
d) direitos sobre jazidas e reservas minerais tais como petróleo, gás natural, carvão
mineral, dolomita e recursos não renováveis semelhantes.
O CPC 27 destaca que ele é aplicável aos ativos imobilizados usados para desenvolver
ou manter os ativos descritos nas alíneas “b”, “c” e “d” acima descritas.

11.9.2 Definições
Pessoal, a seguir transcrevemos as principais definições previstas no CPC 27. Essas
definições são importantes, especialmente para o cálculo da depreciação que
detalharemos na sequência da aula.

Valor contábil: é o valor pelo qual um ativo é reconhecido após a dedução da depreciação
e da perda por redução ao valor recuperável acumuladas.

Custo: é o montante de caixa ou equivalente de caixa pago ou o valor justo de qualquer

outro recurso dado para adquirir um ativo na data da sua aquisição ou construção, ou
ainda, se for o caso, o valor atribuído ao ativo quando inicialmente reconhecido de acordo
com as disposições específicas de outros Pronunciamentos, como, por exemplo, o CPC
10 - Pagamento Baseado em Ações.

Valor depreciável: é o custo de um ativo ou outro valor que substitua o custo, menos o
seu valor residual.

Depreciação: é a alocação sistemática do valor depreciável de um ativo ao longo da sua

vida útil.

Valor específico para a entidade (valor em uso): é o valor presente dos fluxos de caixa
que a entidade espera (i) obter com o uso contínuo de um ativo e com a alienação ao final
da sua vida útil ou (ii) incorrer para a liquidação de um passivo.
Valor justo: é o preço que seria recebido pela venda de um ativo ou que seria pago pela
transferência de um passivo em uma transação não forçada entre participantes do mercado
na data de mensuração.

Ativo imobilizado: é o item tangível que:

a) é mantido para uso na produção ou fornecimento de mercadorias ou serviços, para
aluguel a outros, ou para fins administrativos; e
b) se espera utilizar por mais de um período.
Correspondem aos direitos que tenham por objeto bens corpóreos destinados à
manutenção das atividades da entidade ou exercidos com essa finalidade, inclusive os
decorrentes de operações que transfiram a ela os benefícios, os riscos e o controle desses
bens.

11.9.3 RECONHECIMENTO
Segundo o CPC 27, o custo de um item de ativo imobilizado deve ser reconhecido como
ativo se, e apenas se (princípio do reconhecimento):
a) for provável que futuros benefícios econômicos associados ao item fluirão para a
entidade; e
b) o custo do item puder ser mensurado confiavelmente.

# Observe que a norma apenas reforça os requisitos gerais para reconhecimento de um

ativo. Ademais, vale reforçar que os requisitos são cumulativos, ou seja, o ativo deve
atender aos dois requisitos para que seja reconhecido. Se qualquer um dos requisitos
acima descritos não for atendido, o ativo imobilizado não deve ser reconhecido no
balanço patrimonial da entidade.

O CPC 27 destaca que sobressalentes, peças de reposição, ferramentas e equipamentos

de uso interno são classificados como ativo imobilizado quando a entidade espera usá-los
por mais de um período. Da mesma forma, se puderem ser utilizados somente em conexão
com itens do ativo imobilizado, também são contabilizados como ativo imobilizado.
O CPC 27 informa, ainda, que no reconhecimento dos ativos imobilizados a entidade
avalia todos os seus custos de ativos imobilizados no momento em que eles são incorridos.
Esses custos incluem custos incorridos inicialmente para adquirir ou construir um item
do ativo imobilizado e os custos incorridos posteriormente para renová-lo, substituir suas
partes, ou dar manutenção ao mesmo.
11.9.4 Custos Iniciais
O CPC 27 informa que itens do ativo imobilizado podem ser adquiridos por razões de
segurança ou ambientais. A aquisição de tal ativo imobilizado, embora não aumentando
diretamente os futuros benefícios econômicos de qualquer item específico já existente do
ativo imobilizado, pode ser necessária para que a entidade obtenha os benefícios
econômicos futuros dos seus outros ativos.
Esses itens do ativo imobilizado qualificam-se para o reconhecimento como ativo porque
permitem à entidade obter benefícios econômicos futuros dos ativos relacionados acima
dos benefícios que obteria caso não tivesse adquirido esses itens.

# Uma indústria química pode instalar novos processos químicos de manuseamento a fim
de atender às exigências ambientais para a produção e armazenamento de produtos
químicos perigosos. Nesse sentido, os melhoramentos e as benfeitorias nas instalações
são reconhecidos como ativo porque, sem eles, a entidade não estaria em condições de
fabricar e vender tais produtos químicos.
Entretanto, o valor contábil resultante desse ativo e dos ativos relacionados deve ter a
redução ao valor recuperável revisada de acordo com o CPC 01.

11.9.5 Custos Subsequentes

Segundo o CPC 27, a entidade não reconhece no valor contábil de um item do ativo
imobilizado os custos da manutenção periódica do item. Pelo contrário, esses custos
são reconhecidos no resultado quando incorridos. Os custos da manutenção periódica
são principalmente os custos de mão-de-obra e de produtos consumíveis, e podem incluir
o custo de pequenas peças. A finalidade desses gastos é muitas vezes descrita como sendo
para “reparo e manutenção” de item do ativo imobilizado.
O CPC 27 destaca que partes de alguns itens do ativo imobilizado podem requerer
substituição em intervalos regulares. Por exemplo, um forno pode requerer novo
revestimento após um número específico de horas de uso; ou o interior dos aviões, como
bancos e equipamentos internos, pode exigir substituição diversas vezes durante a vida
da estrutura. Itens do ativo imobilizado também podem ser adquiridos para efetuar
substituição recorrente menos frequente, tal como a substituição das paredes interiores de
edifício, ou para efetuar substituição não recorrente. Segundo o princípio de
reconhecimento, a entidade reconhece no valor contábil de um item do ativo
imobilizado o custo da peça reposta desse item quando o custo é incorrido se os critérios
de reconhecimento forem atendidos.
Fechando esse tópico dos custos subsequentes, o CPC 27 informa que uma condição para
continuar a operar um item do ativo imobilizado (por exemplo, uma aeronave) pode ser
a realização regular de inspeções importantes em busca de falhas, independentemente
das peças desse item serem ou não substituídas. Quando cada inspeção importante for
efetuada, o seu custo é reconhecido no valor contábil do item do ativo imobilizado
como uma substituição se os critérios de reconhecimento forem satisfeitos.
11.9.6 MENSURAÇÃO NO RECONHECIMENTO
Os direitos classificados no imobilizado serão avaliados pelo custo de aquisição, deduzido
do saldo da respectiva conta de depreciação, amortização ou exaustão (art. 183, V, Lei n.
6.404/76).
O valor contábil do Ativo Imobilizado também deve estar deduzido das perdas estimadas
por redução ao valor recuperável, conforme estudaremos na sequência.
Segundo o CPC 27, um item do ativo imobilizado que seja classificado para
reconhecimento como ativo deve ser mensurado pelo seu custo. Os elementos que
integram o custo de um componente do ativo imobilizado são os seguintes:
#

Ademais, segundo o CPC 27

11.9.7 MENSURAÇÃO APÓS O RECONHECIMENTO

Após o reconhecimento a entidade deve utilizar o método de custo como sua política
contábil e deve aplicar essa política a uma classe inteira de ativos imobilizados.
O CPC 27 prevê, ainda, o método da reavaliação, quando permitido por lei. Contudo,
atualmente no Brasil não há permissão legal, ou seja, a reavaliação de imobilizado não
pode ser efetuada.
11.9.7.1 Método do Custo
Após o reconhecimento como ativo, um item do ativo imobilizado deve ser apresentado
ao custo menos qualquer depreciação e perda por redução ao valor recuperável
acumuladas (CPC 01).

11.9.7.2 Depreciação
Depreciação, segundo o CPC 27, é a alocação sistemática do valor depreciável de um
ativo ao longo da sua vida útil. A depreciação tem por objeto os bens materiais (tangíveis),
integrantes do ativo imobilizado (computadores, instalações, móveis, veículos, edifícios,
etc)
As principais causas que justificam a depreciação são: desgaste pelo uso, a ação do tempo
e a obsolescência.
Vamos revisar alguns conceitos importantes “para início de conversa”.
Valor Depreciável: é o custo de um ativo ou outro valor que substitua o custo, menos o
seu valor residual.
Valor residual de um ativo: é o valor estimado que a entidade obteria com a venda do
ativo, após deduzir as despesas estimadas de venda, caso o ativo já tivesse a idade e a
condição esperadas para o fim de sua vida útil.
Vida Útil: É:
a) o período de tempo durante o qual a entidade espera utilizar o ativo; ou
b) o número de unidades de produção ou de unidades semelhantes que a entidade espera
obter pela utilização do ativo.
Taxa de depreciação  corresponde a um percentual fixado em função do tempo de vida
útil do bem.
Assim, o valor da depreciação resulta da aplicação da taxa sobre o valor depreciável.

11.9.7.3 Métodos de depreciação

O método de depreciação adotado deve refletir o padrão de consumo pela entidade dos
benefícios econômicos futuros (CPC 27). Os métodos que costumam ser exigidos em
concursos são os seguintes:
Método Linear: consiste na aplicação de taxas constantes durante o tempo de vida útil
estimado para o ativo. É o método mais comum. Também denominado de método das
quotas constantes.
Assim, por exemplo, se o tempo de vida útil de um determinado ativo tenha sido estimado
em 10 anos, a taxa anual de depreciação será de 10%.
No nosso exemplo, teríamos: 100%/10 anos = 10% a.a.

Método da soma dos algarismos dos anos: consiste em estipular taxas variáveis
crescentes ou decrescentes durante o tempo de vida útil do ativo. Para tanto, utiliza-se o
seguinte critério: somam-se os algarismos dos anos que formam o tempo de vida útil do
ativo, obtendo-se, assim, o denominador da fração que determinará a taxa de depreciação
de cada ano. Vejamos um exemplo:
Tempo de vida útil: 3 anos
Taxa de depreciação  1+2+3 = 6
Assim, o número 6 será o denominador da fração que determinará a taxa de depreciação
de cada ano.
Se utilizarmos taxas crescentes, teremos:
1º ano = 1/6 (16,67%); 2º anos = 2/6 (33,33%); 3º ano = 3/6 (50%).
Se utilizarmos taxas decrescentes, teremos:
1º ano = 3/6; 2º anos = 2/6; 3º ano = 1/6.
O CPC 27 denomina esse método de “método dos saldos decrescentes”. Perceba que o
uso desse método resulta em despesa decrescente durante a vida útil.

Método das horas de trabalho: consiste em estipular a taxa de depreciação tomando-se

como base o número de horas trabalhadas em cada período. Para tanto, utiliza-se o
seguinte critério: estima-se em horas o tempo de vida útil do ativo. A taxa de depreciação
do período será calculada proporcionalmente ao número de horas trabalhadas no
respectivo período. Vejamos um exemplo:
Ativo: máquina industrial
Tempo de vida útil: 10.000 horas
Horas trabalhadas no mês: 100 horas
Podemos calcular a taxa de depreciação por meio de regra de três:
10.000 horas _______ 100%
100 horas __________ X
Taxa de depreciação = 1%

Método das unidades produzidas: o uso desse método resulta em despesa baseada no
uso ou produção esperados. Consiste em estipular a taxa de depreciação tomando-se como
base o número de unidades produzidas em cada período. Para tanto, utiliza-se o seguinte
critério: estima-se a quantidade de unidades que o ativo produzirá durante o tempo de
vida útil do ativo. A taxa de depreciação do período será calculada proporcionalmente à
quantidade de unidades produzidas no respectivo período. Vejamos um exemplo:
Ativo: máquina industrial
Capacidade máxima de produção: 100.000 unidades
Unidades produzidas no mês: 500 unidades
Podemos calcular a taxa de depreciação por meio de regra de três:
100.000 unidades _______ 100%
5000 unidades __________ X
Taxa de depreciação = 5%
11.9.7.4 Depreciação acelerada
A depreciação acelerada diferencia-se da normal pela variação da taxa de depreciação
aplicável, a qual poderá variar de acordo com o número de turnos de utilização do ativo
a ser depreciado. Para tanto, devemos entender por turno um período correspondente a 8
horas. Desse modo, na depreciação acelerada poderemos aplicar um dos seguintes
coeficientes sobre a taxa normal utilizada:
(i) coeficiente 1,0 para um turno de 8 horas de operação;
(ii) coeficiente 1,5 para dois turnos de 8 horas de operação;
(iii) coeficiente 2,0 para três turnos de 8 horas de operação;

Vejamos um exemplo:
Taxa normal de depreciação: 5% a.a.
Operação: 3 turnos de 8 horas cada, diariamente.
Assim, temos: 5% a.a. x 2,0 = 10% a.a.

11.9.8 Baixa
Segundo o CPC 27, o valor contábil de um item do ativo imobilizado deve ser baixado:
a) por ocasião de sua alienação; ou
b) quando não há expectativa de benefícios econômicos futuros com a sua utilização ou
alienação. Ganhos ou perdas decorrentes da baixa de um item do ativo imobilizado devem
ser reconhecidos no resultado quando o item é baixado. Os ganhos não devem ser
classificados como receita de venda.