CONTABILIDADE

Boletim Imposto de Renda n° 02 - 2ª Quinzena. Publicado em: 16/01/2020

 Matéria elaborada conforme a legislação vigente à época de sua publicação, sujeita a mudanças em decorrência das alterações legais.

ATIVIDADE RURAL
Plantação

Roteiro 

1. Introdução
2. Conceitos
3. NBC TG 29 - Ativo Biológico e Produto Agrícolas
4. Ativo Biológico nas Pequenas e Médias Empresas
5. Reconhecimento e Mensuração
5.1. Valor justo
5.2. Despesas de venda
5.3 Custos subsequentes
5.4. Mensuração pelo custo
5.5. Mensuração dos ganhos e perdas
6. Subvenção Governamental
7. Contabilização
7.1. Contabilização do ativo biológico
7.2. Ativo biológico anexado a propriedade agrícola
7.3. Alterações no valor justo
8. Divulgação

1. Introdução
Nesta matéria, serão abordados os aspectos pertinentes à atividade rural quanto a plantação, especi camente em relação a oresta de eucaliptos, com base nos
procedimentos contidos na Resolução CFC n° 1.186/2009, que aprovou a NBC TG 29 - Ativo Biológico e Produto Agrícola, e no Manual de Contabilidade Societária
(FIPECAFI), capítulo 15.

2. Conceitos
Primeiramente, é relevante conhecer os conceitos apresentados pela NBC TG 29, quanto ao ativo biológico e ao produto agrícola.

O ativo biológico trata-se de um animal ou a uma planta, vivos, que produz um produto agrícola, ou seja, o ativo biológico é um ativo vivo. (NBC TG 29, item 5)

O produto agrícola, é o produto colhido ou obtido do ativo biológico de uma empresa, podendo um mesmo ativo biológico originar mais de um tipo de produto agrícola.
(NBC TG 29, item 5)

Neste contexto, o eucalipto é o ativo biológico que dá origem ao produto agrícola “madeira”, a ser colhida e utilizada como matéria-prima para a obtenção da celulose.

3. NBC TG 29 - Ativo Biológico e Produto Agrícola

De acordo com a NBC TG 29, item 3, essa norma é aplicada até a colheita da produção agrícola, ou seja, a extração do ativo biológico ou término da vida do ativo
biológico, os produtos resultantes do processamento não são alcançados.

No caso da madeira extraída de uma oresta de eucaliptos, está é alcançada pela NBC TG 29, contudo, todo o processo posterior após a extração (corte) até se
transformar em celulose não é abrangido pela referida norma.

Se a empresa que produz a celulose, compra do produtor a madeira do eucalipto, a avaliação a mercado, ou seja, valor justo menos despesas de venda, só ocorrerá para
quem plantou e colheu a madeira.

Sendo a empresa produtora de celulose que plantou o eucalipto, acompanhou seu crescimento, colheu a madeira e fabricou a celulose, a avaliação pelo valor justo
menos as despesas de venda, será somente até o corte da madeira, depois disso, a madeira será considerada como matéria-prima, sendo reconhecido como valor de
custo para avaliar o estoque que será transformado em celulose.

Na maioria dos casos, os produtos resultantes do processamento após a colheita de um ativo biológico, são tratados pelo NBC TG 16 - Estoques, contudo, podem ser
adotados outros normas, por exemplo, o NBC TG 27 - Ativo Imobilizado, caso a madeira extraída da plantação de eucaliptos, seja utilizada para a construção da sede da
empresa.

O NBC TG 29, não menciona o tratamento contábil para terrenos ou propriedades rurais destinados a atividade agrícola, quando os ativos biológicos estiverem
instalados no terreno, como ocorre na oresta de eucaliptos. 
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Estes ativos, devem ser reconhecidos separadamente, sendo mensurados pelo custo menos a depreciação ou exaustão, estando sujeitos ao teste de Impairment,
quando houver desvalorização, de acordo com o NBC TG 27.

Considerando que estas propriedades tenham como objetivo renda ou valorização, serão classi cadas como propriedades para investimentos, sendo assim, serão
mensuradas pelo valor justo ou pelo custo, seguindo o que dispõe do NBC TG 28 - Propriedade para Investimento.

4. Ativo Biológico nas Pequenas e Médias Empresas

Os procedimentos mencionados nesta matéria também são aplicáveis para as pequenas e médias empresas.

Contudo, a essas pessoas jurídicas é permitida a mensuração de forma simpli cada, considerando apenas o valor justo para os ativos biológicos facilmente
determinável, sem custo e sem esforço, conforme a Resolução CFC n° 1.255/2009, que aprovou a NBC TG 1000 - Contabilidade para Pequenas e Médias Empresas.

Para todos os outros ativos biológicos, é permitido o custo como base de mensuração.

5. Reconhecimento e Mensuração
Um ativo biológico ou produto agrícola deve ser reconhecido somente quando: (NBC TG 29, item 10)

a) controla o ativo como resultado de eventos passados;

b) for provável que a empresa tenha benefícios econômicos futuros decorrentes deste ativo;

c) o valor justo ou o custo do ativo pode ser mensurado com con abilidade.

O valor justo menos a despesa de venda, é a base de mensuração de um ativo biológico, quando o valor justo não puder ser mencionado com con abilidade, por
exceção, os ativos biológicos devem ser mensurados pelo custo. (NBC TG 29, item 08)

Na oresta de eucaliptos, o crescimento das árvores afeta os benefícios econômicos futuros, mas difere quanto a ocorrência do custo, desta forma, o valor justo menos
as despesas de vendas, é mais informativo do que o custo como base de mensuração dos ativos biológicos, re etindo com mais clareza a situação econômica da
atividade rural.

5.1. Valor justo

O valor justo é, de acordo com o item 08 do NBC TG 29, o preço que seria recebido pela venda de um ativo ou pago pela transferência de um passivo, em uma operação
em condições normais, não forçada pelos agentes do mercado na data da mensuração.

Contudo, a mensuração pelo valor justo, pode se tornar um pouco difícil em situações em que os ativos biológicos têm um longo período de crescimento, como é o caso
da plantação de eucaliptos e pinus.

Situação que ocorre com frequência nas indústrias de papel e celulose, principalmente nos primeiros anos de plantio, em que o preço e o valor do ativo biológico não
estão disponíveis no mercado para a fase em que se encontra o ativo biológico, tem sido considerado pelas empresas, nesta situação, o método do uxo de caixa
descontado.

5.2. Despesas de venda

A NBC TG 29 traz em seu item 5 que as despesas com vendas são “despesas incrementais diretamente atribuíveis à venda de ativo, exceto despesas nanceiras e
tributos sobre o lucro”, ou seja, tais despesas são as indispensáveis para que ocorra a venda, exceto as despesas nanceiras e tributos sobre o lucro.

Como, por exemplo, comissões a corretores e negociantes, taxa de agências reguladoras e de bolsas de mercadorias, impostos e taxas de transferência.

Assim, as despesas de vendas devem ser deduzidas do valor justo dos ativos biológicos e dos produtos agrícolas.

5.3. Custos subsequentes

Ao longo da transformação de um ativo biológico, a empresa tem custos de produção.

A NBC TG 29 não menciona efetivamente como deve ser contabilizado estes gastos, se como despesa ou ativo.

Entretanto, somente serão passíveis de ativação, os que custos e enquadrarem nos conceitos de ativo, do contrário, devem ser tratados como despesas, independente
do método de mensuração adotado pela entidade. (NBC TG 27 - Ativo Imobilizado, aprovada pela Resolução CFC n° 1.177/2009, itens 6 e 7)

5.4. Mensuração pelo custo

Quando o valor justo de um ativo biológico não puder ser mensurado com segurança, segundo o NBC TG 29, item 30, será mensurado pelo custo menos a depreciação
(quando for o caso) e as perdas por desvalorização (Impairment) considerando que:

a) não existam valores disponíveis no mercado;

b) não existam alternativas con áveis para mensuração do valor justo. 

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Cabe ressaltar que, não é de escolha da empresa o método de mensuração do ativo biológico, uma vez que é possível mensurar o valor justo, este método deve ser
utilizado.

E ainda, uma vez adotado o método de mensuração pelo valor justo é vedado a entidade alterar para o método de mensuração pelo custo, devendo considerar o valor
justo até a venda do ativo biológico ou produto agrícola. (NBC TG 29, item 31)

5.5. Mensuração dos ganhos e perdas

Os ganhos e as perdas, relativos a mensuração do valor justo menos as despesas de venda de um ativo biológico ou produto agrícola, deve ser reconhecido no resultado
do exercício em que ocorrem, segundo os itens 26 a 29 da NBC TG 29.

A atividade agrícola pode sofrer, devido aos eventos externos, como, riscos climáticos, doenças, riscos naturais, os quais podem resultar em ganhos ou perdas, desta
forma, recomenda-se a apresentação em linha especí ca da Demonstração de Resultado, além da divulgação em notas explicativas, conforme NBC TG 26 -
Apresentação das Demonstrações Contábeis, aprovada pela Resolução CFC n° 1.185/2009.

6. Subvenção Governamental
Atualmente, a subvenção governamental é pouco utilizada para o ativo biológico e para o produto agrícola, mas se ocorrer, deverá ser observado se trata de uma
subvenção governamental incondicional ou condicional.

Caso não esteja vinculada a nenhuma obrigação da empresa, ou seja, será incondicional, deverá ser reconhecida como receita no resultado do período do seu
recebimento ou quando for certo o seu recebimento. (NBC TG 29, item 34)

No entanto, se o recebimento da subvenção do governo estiver atrelado a alguma condição a ser cumprida pela entidade, só poderá ser reconhecida como receita no
momento em que as condições forem atendidas. (NBC TG 29, item 35)

Cabe destacar que, se esta subvenção, estiver ligada a algum ativo que sofra depreciação, de acordo com a NBC TG 07 - Subvenção e Assistência Governamentais,
aprovada pela Resolução CFC n° 1.305/2010, estes recebimentos serão reconhecidos no resultado na medida e na proporção desta depreciação. (NBC TG 29, item 37)

7. Contabilização

7.1. Contabilização do ativo biológico

A plantação de eucalipto leva em média sete anos para se transformar em produto agrícola. Todavia, no nal de sete anos, o resultado nal e os uxos de caixa, serão os
mesmos, pois não são afetados pela forma de mensuração destes ativos biológicos.

Entretanto, a Demonstração de Resultado (DR), o Balanço Patrimonial (BP), as Demonstrações das Mutações do Patrimônio Líquido (DMPL) e as Demonstrações do
Valor Adicionado (DVA), apresentariam valores diferentes ao longo dos sete anos de crescimento dos eucaliptos.

O ajuste dos ativos biológicos referente a mensuração do valor justo menos as despesas de venda devem ser reconhecidas no nal de cada exercício contábil na
Demonstração do Resultado.

Desta forma, teremos os seguintes lançamentos contábeis:

D - Ativo Biológico (Ativo Não Circulante)

C - Ajuste a valor justo de ativo biológico (Conta de Resultado)

Pelos custos iniciais:

D - Custos de Produção (Conta de Resultado)

C - Disponibilidades (Ativo Circulante)

No nal de cada ano os registros contábeis serão repetidos a m de ajustar o valor do ativo biológico, re etindo assim, o valor justo deste ativo menos as despesas de
venda.

7.2. Ativo biológico anexado a propriedade agrícola

De acordo com o NBC TG 29, item 25, o valor justo do biológico quando anexado a uma propriedade rural será determinado pela diferença entre o valor da terra mais as
melhorias e o valor justo da terra nua.

a) Preço dos Ativos (Fazenda + Plantação de Eucaliptos)

b) Preço da Fazenda “Crua” a - b = Valor Justo da Plantação de Eucaliptos

7.3. Alterações no valor justo

Para reconhecer a variação no valor justo menos despesas dos ativos biológicos no período, tanto em razão de mudanças físicas quanto em relação a alterações
de
preços, teremos a seguinte contabilização (NBC TG 29, itens 51 ao 53):
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 Matéria elaborada conforme a legislação vigente à época de sua publicação, sujeita a mudanças em decorrência das alterações legais.

D - Ativo Biológico (Ativo Não Circulante)

C - Ajuste a Valor Justo (Conta de Resultado)

É recomendado que estas alterações sejam divulgadas em Notas Explicativas.

8. Divulgação
Devido as particularidades da atividade agrícola, conforme os itens 40 ao 57 do NBC TG 29, constata-se que é imprescindível que as empresas possuam políticas
objetivas e claras de divulgação em Notas Explicativas, de modo a auxiliar os usuários na interpretação das demonstrações contábeis.

Autor: Equipe Técnica Econet Editora

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