Lições de Direito Fiscal 2007-2008

LIES DE DIREITO FISCAL
Jos de Campos Amorim
2007-2008
INTRODUO
A natureza do Direito Fiscal

A matria dos impostos tem sido objecto de estudos que vm desde os autores
romanos e que consistiram, fundamentalmente, na anlise do poder de tributar 1 . O
estudo do imposto resumia-se relao jurdica entre o ente pblico - o credor - e
o cidado - o devedor.
Hoje, o Direito Fiscal compreende no s o poder de instituir impostos, que se
exerce atravs da criao de leis fiscais, mas tambm o poder de exigir a prestao
do imposto e os limites ao poder de tributar.
O Direito Fiscal constitui um sector especfico do ordenamento jurdico portugus,
em que as normas fiscais so vastas e complexas, e so bem longe de apresentar
uma perfeita unidade sistemtica para os contribuintes que, como figura central
do sistema tributrio, aspiram a uma ordem jurdico-tributria segura e justa a
todos os nveis das suas actividades.
Sucede que os impostos so omnipresentes na vida dos cidados e afectam
praticamente todos os aspectos da nossa vida por mais variados ou mesmo
vulgares que se apresentem 2 . Por isso, deve existir uma distribuio justa e
equitativa dos encargos tributrios entre as vrias categorias de contribuintes:
pessoa singular, pessoa colectiva, identificada, muitas vezes, atravs de grupos ou
categorias, tais como a sociedade, o empresrio, a famlia, o profissional liberal,
etc.
CAPTULO I
O MBITO DO DIREITO FISCAL
1. A definio do Direito Fiscal

O Direito Fiscal pode ser definido como o ramo do Direito que compreende a
ordem jurdica criada pelas normas que criam e disciplinam as posies jurdicas
de devedor e de credor de imposto e taxa 3 .
O Direito Fiscal comporta um conjunto de matrias ligadas obrigao de pagar
os impostos, ao direito de exigir o seu pagamento, determinao do montante
devido, fiscalizao do cumprimento pelo contribuinte das suas obrigaes, s
sanes aplicveis ao contribuinte no caso de no cumprimento das suas
obrigaes, etc. Estas matrias esto tambm ligadas a outros ramos do Direito.
1
)De collectis, de Petrus de Ubaldis, de 1586, citado por Diogo Leite de Campos e Mnica Horta
Neves Leite de Campos, Direito Tributrio, Almedina, Coimbra, 1997, p. 15.
2
) Jos Casalta Nabais, Direito Fiscal, Ed. Almedina, 2000, p. 32.
3
) Diogo Leite de Campos e Mnica Horta Neves Leite de Campos, Direito Tributrio, Almedina,
Coimbra, 1997, p. 21.
2. O Direito Fiscal e os outros ramos do Direito

O Direito Fiscal apresenta-se como um ramo autnomo do Direito, constitudo por
um conjunto de normas de carcter geral e especial, em relao directa com outros
ramos do Direito.
De facto, o Direito Fiscal Geral reparte-se pelo Direito Constitucional, Direito
Administrativo, Direito Aduaneiro, Direito Internacional, Direito Comunitrio,
etc.
2.1. O Direito Fiscal e o Direito Administrativo
Quer o Direito Administrativo, quer o Direito Fiscal visam o exerccio das funes
dos rgos de Estado ou dos outros entes pblicos; tendo as normas de Direito
Tributrio o fim de obter para o Estado, ou outro ente pblico, os rendimentos
necessrios para sustentar as suas despesas 4 . Uma das finalidades do Direito
Fiscal de recolher os fundos para o Estado e outras entidades pblicas.
A vinculao do Direito Fiscal ao Direito Administrativo tem tambm a ver com o
carcter administrativo do acto tributrio, que no nada mais do que um acto
criador de obrigaes fiscais para o contribuinte.
2.2. O Direito Fiscal e o Direito Privado

Muitas das normas fiscais baseiam-se em conceitos de Direito Civil e de Direito
Comercial, tais como a compra e venda, doao, herana, propriedade, prdio,
comrcio, pessoa colectiva, contrato de trabalho, contrato de prestao de servios,
estabelecimento individual de responsabilidade limitada, sociedade, sociedade
comercial, sociedade civil, cooperativa, empresa pblica, agrupamento
complementar de empresas, agrupamento econmico de interesse europeu,
domiclio, sede, residncia, etc.
Por outro lado, a relao tributria tem a estrutura duma obrigao jurdica
privada, uma vez que o credor do imposto pode exigir do contribuinte
determinada prestao pecuniria.
2.3. O Direito Tributrio e o Direito Financeiro

O Direito Financeiro constitudo pelos princpios, instituies e normas que
presidem Administrao do patrimnio do Estado e dos demais entes pblicos,
ao lanamento e liquidao dos tributos, elaborao do Oramento e realizao
das despesas 5 .
Coimbra, 1997, p. 31.
5
Coimbra, 1997, p. 34.
O Direito Financeiro disciplina a actividade financeira do Estado e demais entes

pblicos, com vista obteno de receitas e realizao de despesas pblicas.
O Direito Financeiro e o Direito Fiscal so dois ramos interdependentes do Direito
que visam a satisfao das necessidades colectivas.
2.4. O Direito Fiscal e o Direito Tributrio
O Direito Fiscal pode ser visto como um Direito de Procedimento e de Processo
Tributrio. Para alm do vnculo jurdico de imposto, que corresponde ao dever de
pagar o tributo e o direito de o exigir, o Direito Fiscal incorpora regras de
procedimento e de processo tributrio.
Por exemplo, no Direito Tributrio, o contribuinte pode prestar garantias de
pagamento da quantia exequenda e discutir judicialmente a legalidade do acto,
atravs da impugnao do acto tributrio.
Os processos de impugnao judicial, de execuo fiscal e de contra-ordenao
fiscal esto regulados no CPPT e no RGIT.
2.5. O Direito Fiscal e o Direito Aduaneiro

O Direito Aduaneiro ou Alfandegrio disciplina os impostos de natureza
extrafiscal, que so os impostos aduaneiros ou alfandegrios. Esses impostos j no
integram propriamente o Direito Fiscal mas o Direito Econmico Fiscal 6 .
hoje a Unio Europeia que estabelece as regras jurdicas que disciplinam esses
impostos. A Unio Europeia regula, atravs do Cdigo Aduaneiro Comunitrio de
l de Janeiro de 1994, as transaces entre os pases da Unio e os pases terceiros,
revogando, assim, as diversas legislaes aduaneiras nacionais. Apenas resta aos
Estados-membros regulamentar a liquidao e cobrana dos impostos aduaneiros.
2.6. O Direito Fiscal e o Direito Constitucional
Na nossa Constituio encontram-se as bases constitucionais dos impostos,
concretizadas fundamentalmente na ideia de soberania fiscal, no princpio da
legalidade fiscal e no princpio da capacidade contributiva, mas tambm as
finalidades do sistema fiscal e a delimitao dos principais impostos que integram
o sistema fiscal.
2.7. O Direito Fiscal e o Direito Penal
O Direito Fiscal integra no seu seio o Direito Penal Fiscal, que est hoje integrado
no RGIT.
O Direito Penal Fiscal divide-se em Direito Penal Fiscal, propriamente dito, e em
Direito Contra-ordenacional Fiscal. No primeiro, esto previstos vrios tipos de
crimes (arts. 87 a 107 do RGIT). No segundo, esto previstas as contra-ordenaes
6
) Jos Casalta Nabais, Direito Fiscal, 2a ed., Almedina, 2003, p. 78.
aduaneiras e fiscais (arts. 51 e segs. do RGIT).

Um outro ponto de contacto entre o Direito Fiscal e o Direito Penal reside na
tributao de rendimentos provenientes de actividades ilcitas (artigo 10. da
LGT).
2.8. O Direito Fiscal e o Direito Internacional
O Direito Fiscal est vinculado ao Direito Internacional, nomeadamente s
convenes internacionais de luta contra a dupla tributao e a evaso fiscal
internacionais.
Sempre que se verifique uma situao fiscal internacional, simultaneamente
contemplada numa conveno internacional e numa norma de direito interno, por
fora do princpio da primazia do Direito Internacional Convencional sobre o
direito interno, aplica-se naturalmente a norma convencional em detrimento da
norma interna.
2.9. O Direito Fiscal e o Direito Comunitrio
O Direito Fiscal Comunitrio disciplina, por um lado, os impostos comunitrios
propriamente dito e, por outro lado, alguns aspectos dos impostos estaduais, no
caso de terem sido objecto de um processo de harmonizao comunitria, como
sucede com o IVA 7 .
Como impostos comunitrios propriamente dito temos os chamados impostos
aduaneiros, concretizados na chamada pauta aduaneira comum e os direitos
niveladores agrcolas, criados para a realizao da PAC.
CAPTULO II
O CONTEDO DO DIREITO FISCAL
1. A diversidade das normas fiscais
O Direito Fiscal integra um conjunto de normas que disciplinam as relaes de

imposto e definem os meios pelos quais se realizam os direitos emergentes daquelas
relaes 8 .
Podemos observar as seguintes categorias de normas:
- As normas de soberania fiscal, que fixam os poderes gerais do Estado
7
) Ives Gandra da Silva Martins, Aproximao dos sistemas tributrios, Scientia Iuridica, Tomo
LIV, 2005, n. 32, p. 246 e 251. O IVA um tributo de natureza regulatria do mercado
comunitrio, e tambm o mais relevante tributo de integrao comunitria.
8
) SOARES MARTNEZ, p. 59.
relativamente aos impostos;

- As normas de incidncia, que definem os pressupostos e os elementos da
tributao;
- As normas de lanamento, que fixam os processos de determinao dos elementos
daquela relao de imposto;
- As normas de liquidao, disciplinadoras da fixao do quantitativo da colecta ou
do montante da prestao tributria;
- As normas de cobrana, respeitantes arrecadao dos impostos ou a cobrana
da prestao tributria;
- As normas de organizao dos servios, disciplinadoras dos servios e dos agentes
fiscais;
- As normas de fiscalizao, que visam a regularidade dos procedimentos de
fiscalizao dos contribuintes e que visam evitar ilegalidades e irregularidades em
matria fiscal;
- As normas de sano, que regulam as infraces s normas fiscais e consequentes
penalidades;
- As normas de procedimento e processo tributrio, que dizem respeito, por um
lado, impugnao administrativa e, por outro lado, ao processo judicial.
- e as normas extrafiscais, que constituem o Direito Econmico Fiscal e regulam os
impostos extrafiscais e os benefcios fiscais (Estatuto dos Benficos Fiscais).
2. A natureza das normas
2.1. As normas de soberania fiscal
So normas de soberania fiscal as que definem o poder de tributar. Tm essa
natureza as normas contidas na Constituio, nomeadamente o artigo 106 nos l, 2 e
3 (normas relativas elaborao do Oramento, o qual pode prever a modificao
de um certo nmero de leis fiscais 9 ) e o artigo 165, n l, al. i (relativo competncia
da Assembleia da Repblica em matria de criao de impostos).
As normas de soberania fiscal so normas de carcter geral que, embora
revogveis e subordinadas s normas constitucionais 10 , podem definir os aspectos
fundamentais dos poderes tributrios do Estado em geral. Estas normas
constituem a base dos impostos e do respectivo sistema fiscal.
2.2. As normas de incidncia
As normas de incidncia determinam o sujeito activo da obrigao de imposto
(Estado, autarquias, institutos pblicos), os sujeitos passivos da mesma obrigao
(contribuintes, responsveis, substitutos, etc.), a matria colectvel, isto , a
riqueza, os valores econmicos sobre que recai a tributao, a taxa do imposto,
quota ou percentagem calculada sobre aquela matria colectvel, e o facto
dinamizador ou gerador da obrigao de imposto.
As normas de incidncia podem ter um carcter negativo, quando determinam
9
) Lobo Xavier, A Concretizao das Autorizaes Legislativas Fiscais, FISCO, n.67, 1994, p.21 ss.
) As normas constitucionais fixam os princpios da funcionalidade, da generalidade, da igualdade
e da capacidade contributiva e tm um carcter preceptivo e impostivo. Ver Diogo Leite de
Campos, Direito Tributrio, 2 edio, Coimbra, 2003, p. 106.
10
isenes, redues de imposto e benefcios fiscais, que ho-de traduzir-se em

isenes, redues ou adiamentos no pagamento da prestao tributria.
A incidncia do imposto subjectiva ou pessoal, quando respeita aos sujeitos, e
objectiva ou real, quando respeita matria colectvel e s taxas. So exemplos de
normas de incidncia subjectiva as contidas nos art. 13 e ss. do CIRS e artigo 2 do
CIRC, e de incidncia objectiva as contidas nos art. l a 12 do CIRS e artigo 3. do
CIRC.
2.3. As normas de lanamento
O lanamento consiste na determinao pelos servios da Administrao Fiscal dos
elementos da obrigao de imposto. No se trata da definio legal desses
elementos, que pertence s normas de incidncia, mas sim da fixao em concreto
desses elementos.
Como exemplo de normas de lanamento podemos apontar as contidas nos artigos
22 e ss. do CIRS, no artigo 15 e ss. do CIRC.
2.4. As normas de liquidao
So aquelas que disciplinam as operaes de liquidao dos impostos. o caso das
normas contidas nos artigos 75 a 96 do CIRS e nos artigos 82 a 95 do CIRC.
2.5. As normas de cobrana
As normas de cobrana ou de pagamento, conforme a operao seja considerada
do ponto de vista do Fisco ou do contribuinte, so todas aquelas que disciplinam a
cobrana ou o pagamento dos impostos. Elas esto includas nos art. 97 a 111 do
CIRS e nos art. 96 a 108 do CIRC.
2.6. As normas de organizao de servios
Estas correspondem s normas de organizao de ndole administrativa, como o
caso das leis orgnicas das DGCI (Direco-Geral dos Impostos), DGAIEC
(Direco-Geral das Alfndegas e dos Impostos Especiais sobre o Consumo) e
DGITA (Direco-Geral de Informtica e de Apoio aos Servios Tributrios e
Aduaneiros).
2.7. As normas de fiscalizao
So relativas fiscalizao do cumprimento dos mltiplos deveres fiscais,
nomeadamente o dever de pagar imposto e os deveres acessrios. Como exemplos,
podemos citar os artigos 132 e seguintes do CIRS e os artigos 124 a 127 do CIRC.
2.8. As normas de sano
So normas do Direito Penal Fiscal destinadas a penalizar os contribuintes e por
vezes os terceiros por actos ilcitos cometidos ou susceptveis de comprometer as
operaes fiscais.
Este Direito Penal Fiscal desdobra-se em Direito Penal Fiscal em sentido estrito e
em Direito Contra-ordenacional Fiscal. Por um lado, temos as infraces penais,
qualificadas como crimes tributrios e as correspondentes sanes penais,
constitudas pelas penas de priso e de multa, e, por outro lado, as infraces
contra-ordenacionais e as correspondentes coimas, aplicveis s ilicitudes menores
pelas autoridades administrativas tributrias.
2.9. As normas de contencioso
Esto concentradas, na quase totalidade, no CPPT aprovado pelo D-L n433/99, de
26 de Outubro e no RGIT, aprovado pela Lei n15/2001, de 5 de Junho. Trata-se
de normas que disciplinam o procedimento e processo tributrio, e o processo de
contra-ordenao fiscal.
CAPTULO III
A SOBERANIA FISCAL
1. O conceito
Por soberania fiscal entende-se o poder de criar impostos, de extingui-los, de
alargar ou restringir o seu mbito, ou de estabelecer proibies de natureza fiscal.
2. O fundamento da soberania fiscal
Segundo as concepes clssicas da soberania fiscal, o poder de tributar residiria
na ideia de troca de utilidades, de do ut des (dou para que me ds), ou de do
ut facias (dou para que me faas), defendida pela escola de List e de Adam
Simth. Para List, o imposto a remunerao dos servios prestados pelo Estado
em nome do desenvolvimento das foras produtivas. Para Adam Smith, o imposto
seria a contrapartida dos servios prestados pelo Estado para a proteco das
actividades que tornam possvel a obteno e o gozo dos rendimentos dos
particulares.
No decurso do sculo XIX, alguns autores tentaram fundamentar a soberania
fiscal em razes tico-sociais. O fundamento do poder de tributar residiria na
exigncia social de assegurar a cobertura financeira das despesas do Estado e na
prpria satisfao das necessidades pblicas, como o ensino bsico, os servios de
sade, e a segurana social.
Como outro fundamento da soberania fiscal, h ainda a concepo moderna
baseada numa ideia de troca global. A totalidade dos impostos seria do interesse de
toda a comunidade. Mas a totalidade das utilidades prestadas pelo Estado no
igual soma dos impostos por ele exigidos. Pois, nem todas as receitas pblicas so
de natureza tributria e todas se destinam a financiar utilidades comuns. O Estado
no pode criar impostos para satisfazer fins que no sejam o do interesse pblico.
CAPTULO IV
AS FONTES DO DIREITO FISCAL
As fontes de direito so os modos de criao ou de revelao das normas jurdicas.

A Constituio a primeira das fontes de Direito Fiscal.
1. A lei constitucional
1.1. Os princpios constitucionais da tributao
Na nossa Constituio, muitas so as disposies fundamentais em matria de
tributao, desde o art. 67 al. f) do n 2, que manda regular os impostos e os
benefcios sociais, de harmonia com os encargos familiares , passando pelo artigo
103 que estabelece o princpio da legalidade tributria e o princpio da igualdade
tributria.
1.1.1. O princpio da legalidade tributria
O princpio da legalidade tributria um princpio que se desdobra em dois outros
princpios: o da preeminncia da lei e o da reserva da lei.
De acordo com o primeiro princpio, os impostos s podem ser criados por lei
(artigo 103, n. 3 da CRP).
Quanto reserva da lei, a lei criadora dos impostos deve emanar necessariamente
de um rgo com competncia legislativa (art. 103, 165, n 1, al. i da CRP).
Sobre as matrias que so da sua exclusiva competncia, a AR pode legislar ou
autorizar o governo a legislar. As matrias sobre as quais s a AR pode legislar
dizem-se de reserva absoluta de competncia legislativa da AR (art. 164 da CRP).
E as matrias sobre as quais a AR pode autorizar o governo a legislar so matrias
de reserva relativa daquela competncia (art. 165 da CRP).
O princpio da reserva de lei (formal) implica que haja uma interveno
parlamentar autorizando o Governo, as assembleias legislativas regionais ou as
assembleias das autarquias locais a estabelecer essa disciplina (arts. 165., n. l, al.
i), , 227., n. l, al. i), e 238., n. 3, da CRP).
Por seu lado, o princpio da reserva material de lei exige que a lei (lei da AR,
decreto-lei autorizado, decreto legislativo regional ou regulamento autrquico)
contenha os elementos essenciais de cada imposto, ou seja, que defina a incidncia,
a taxa, os benefcios fiscais e as garantias dos contribuintes.
A lei deve abranger todas as normas relativas incidncia real, incidncia
pessoal, taxa, aos benefcios fiscais e s garantias dos contribuintes (artigo 103, n
10
2 da CRP). E deve tambm contemplar a liquidao e cobrana dos impostos, que

no deixam de estar sujeitas ao princpio da legalidade fiscal (al. a) do n. 2 do art.
8 da LGT).
Para garantir uma boa aplicao da lei, foi concedida uma margem de apreciao
Administrao Fiscal, seja atravs da concesso de verdadeiras faculdades
discricionrias, seja atravs da utilizao de conceitos indeterminados, seja mesmo
atravs da edio de preceitos mistos.
Alguns exemplos de poderes discricionrios encontram-se, por exemplo, no art.
29, n. 4 do CIRS, no art. 28., n. 3 do CIRC, no art. 29. n. 5, al. b) do CIRC), no
art. 33., n. l, al. d) do CRC) art. 58. do CIRCe no art. 69. do CIRC 11 .
Como exemplos de conceitos indeterminados utilizados pelo legislador fiscal,
podemos indicar o art. 2., n. 4, do CIVA, o art. 30., n. 2 CIRC, o art. 59., n. 1
CIRC, o art. 61., n 1 do CIRC.
Finalmente, como conceitos mistos, em que se associam uma atribuio de
discricionariedade e uma margem de livre apreciao na aplicao de conceitos
indeterminados, podemos apontar as hipteses previstas no art. 11. do CIVA, que
dispe que o Ministro das Finanas poder determinar a sujeio ao imposto de
algumas das actividades isentas nos n.os 36) e 37) do art. 9. do mesmo Cdigo,
sempre que as respectivas isenes ocasionem distores significativas da
concorrncia.
1.1.2. O princpio da segurana jurdica

O princpio da segurana jurdica permite aos cidados tomarem as suas decises
com a possibilidade de previso das consequncias que delas resultam 12 .
O princpio da segurana jurdica impe-se ao legislador, limitando-o na
elaborao de normas retroactivas (desfavorveis), e na revogabilidade das leis
fiscais (favorveis).
Porm, pode acontecer que o princpio da segurana jurdica seja invocado para
resolver os problemas que a retroactividade continua a colocar. Assim sucede, por
exemplo, no caso de a administrao ou de o prprio legislador pretender
recuperar impostos no cobrados em virtude de a anterior interpretao ilegal da
administrao os excluir da zona de incidncia ou os atirar para os benefcios
fiscais 13 .
11
) de acrescentar aqui o caso de atribuio de discricionariedade, embora relativa a obrigaes fiscais

acessrias, previsto no art. 28.. n. 11. do CIVA, em que se atribui ao Ministro das Finanas poder de
dispensar a obrigao da apresentao dos mapas recapitulativos relativos a clientes e fornecedores no
concernente a operaes em que seja especialmente difcil o seu cumprimento.
12
) Jos Lus Saldanha Sanches, Manual de Direito Fiscal, Coimbra Editora, 2002, p. 75.
13
) V, a este respeito, o Ac. do STA, de 26-10-1997, Rec. n. 17.626, anotado por Clotilde C. Palma,
no Fisco, 70/71, Maio/Junho 1995, p. 109 e ss., em que a Administrao Fiscal, interpretando
erradamente a disposio legal contida na al. x) do n. 2 do art. 1. da Lei n. 23/91, de 4-7, em que
se concedia uma amnistia, induziu em erro o contribuinte. Com efeito, depois de este ter solicitado
Administrao Fiscal a aplicao daquela amnistia, viu a mesma ser-lhe recusada pela
11
Sucede que o princpio da segurana jurdica nem sempre tem sido respeitado,
como se pode verificar no caso de caducidade do direito liquidao, previsto nos
artigos 45. e seguintes da LGT, cujo prazo era, antes da LGT, de cinco anos, e foi
reduzido para quatro anos, enquanto a lei no fixar outro prazo, conforme dispe
o artigo 45., l, da LGT.
Noutras situaes, prev-se um alargamento do prazo de caducidade, em caso de
reporte de prejuzo (artigo 45., n. 3 da LGT), que pode ser de seis anos no caso do
IRC e de cinco anos para o IRS (artigo 47 do CIRC e 55 do CIRS).
Alargou-se, igualmente, nos termos do artigo 46 da LGT, as causas de suspenso
do prazo de caducidade, o que acaba por representar um grave atentado ao direito
segurana 14 .
Resta que a nica defesa para o contribuinte a prescrio, tendo o prazo de
caducidade subido, portanto, para o prazo da prescrio que de oito anos (artigo
48. da LGT).
1.1.3. O princpio da igualdade tributria

O princpio da igualdade obriga a tratar de forma desigual o que no igual
(art. 104, n 1 da CRP).
A lei constitucional faz uma expressa referncia ao princpio da igualdade e
implicitamente ao princpio da capacidade contributiva. Enquanto critrio da
tributao, a capacidade contributiva vale apenas relativamente aos impostos
fiscais e diz respeito somente aos contribuintes, sejam cidados ou estrangeiros,
pessoas singulares ou colectivas.
Exige do sistema fiscal uma repartio justa dos rendimentos e da riqueza (art.
103, n. 1 da CRP) e, ao imposto sobre o rendimento, a diminuio das
desigualdades (art. 104., n. 1 da CRP), excluindo da tributao, por conseguinte,
o mnimo existencial.
Este princpio determina que a cada categoria de rendimento sejam deduzidas as
despesas especficas para a sua obteno e imprescindveis prpria existncia do
contribuinte (mnimo de existncia) (Cf. art. 4., n. 1 e 6., n. l da LGT).
1.1.4. A proibio de discriminao entre os contribuintes casados e solteiros
A considerao fiscal da famlia, requerida pela Constituio (arts. 67., n. 2 e
104., n. 1), implica a proibio de discriminaes entre os contribuintes casados
Administrao Fiscal com o argumento de que afinal a lei da amnistia no era aplicvel ao caso. O
STA, justamente porque a amnistia era inaplicvel ao caso, concluiu que, muito embora, em
virtude do princpio da boa f, se possa verificar aqui um caso de responsabilidade civil
extracontratual da Administrao Fiscal, nunca poderia anular o acto de recusa de aplicao da
amnistia.
14
) Diogo Leite de Campos, Direito Tributrio, 2 edio, Coimbra, 2003, p. 116.
12
ou com filhos e os contribuintes solteiros ou sem filhos. As pessoas no podem

passar a pagar mais impostos pelo simples facto de constiturem famlia (art. 6.,
n. 3 da LGT).
O princpio do respeito pela famlia obriga, por outro lado, a no tributao do
mnimo de existncia conjugal ou familiar e a deduo matria colectvel (e no
colecta) dos encargos com a educao dos dependentes.
De salientar que o nosso ordenamento jurdico-fiscal mantm a discriminao
entre os unidos de facto e os casados, uma vez que enquanto os primeiros podem
optar pela tributao conjunta ou manterem-se na tributao separada, os
segundos esto obrigados tributao conjunta.
Para que os casados no sejam prejudicados face aos solteiros ou unidos de facto,
prev-se a aplicao do princpio do splitting, apesar de no constituir uma
imposio da nossa Constituio.
O facto de o CIRS adoptar o sistema do quociente conjugal (splitting) em lugar do
quociente familiar (diviso pelo nmero de membros do agregado familiar),
desfavorece fiscalmente as famlias numerosas.
1.1.5. O princpio do Estado social
Este princpio est expressamente consagrado na Constituio que manda
"promover a justia social, assegurar a igualdade de oportunidades e operar as
necessrias correces das desigualdades na distribuio da riqueza e do
rendimento, nomeadamente atravs da poltica fiscal" (art. 81., al. b)); e criar um
sistema fiscal que vise uma justa repartio dos rendimentos e da riqueza (art. 103,
n. 1).
1.1.6. A base constitucional do sistema fiscal
A Constituio da Repblica Portuguesa fixa as finalidades do sistema fiscal,
estabelecendo no art. 103., n. l, que o sistema fiscal tem, em primeiro lugar, uma
finalidade financeira, pois visa a satisfao das necessidades financeiras do
Estado e outras entidades pblicas" e, em segundo lugar, visa igualmente "uma
repartio justa dos rendimentos e da riqueza" 15 .
A Constituio tambm delimita os contornos do nosso sistema fiscal no art. 104.,
em que se prev 1) um imposto nico e progressivo sobre o rendimento pessoal, 2)
a tributao real como regra da tributao do rendimento das empresas, 3) uma
tributao do patrimnio que contribua para a igualdade dos cidados, ou melhor,
para a atenuao das desigualdades, e 4) uma tributao do consumo adaptada ao
desenvolvimento econmico e justia social. Vejamos cada um destes preceitos.
a) O imposto pessoal sobre o rendimento
15
) Nos termos art. 81., al. b), incumbe ao Estado "promover a justia social, assegurar a igualdade
de oportunidades e operar as necessrias correces das desigualdades na distribuio da riqueza e
do rendimento, nomeadamente atravs da poltica fiscal".
13
A Constituio exige que o imposto pessoal sobre o rendimento seja: 1) nico, 2)

progressivo e 3) tenha em conta as necessidades e os rendimentos do agregado
familiar (v.g. despesas de sade, educao, habitao e segurana).
b) A tributao das empresas
A tributao das empresas est actualmente distribuda pelo IRS, em que so
tributadas as empresas singulares, e pelo IRC, em que so tributadas as empresas
colectivas.
haver tributao do rendimento das empresas 16 , ela assentar
fundamentalmente no rendimento real, isto , no rendimento contabilstico (art.
104, n. 2 da CRP).
A Constituio no impe a forma de pessoa colectiva para o exerccio de
quaisquer actividades econmicas ou sociais. Por outro lado, a separao entre as
empresas singulares, tributadas em IRS e a tributao das empresas colectivas,
tributadas em IRC artificial 17 . Uma afirmao que tem diversas manifestaes
no art. 6. e 12. do CIRC, no art. 2. do CIRC, no art. 25. da LGT, no art. 29. do
CIRS 18 .
c) A tributao do patrimnio
O imposto municipal sobre imveis (IMI)
Em lugar da contribuio autrquica foi criado o Imposto Municipal sobre
Imveis, o IMI 19 .
O sistema fiscal passa a ser dotado de um quadro legal de avaliaes assente em
factores objectivos, e sem espao para a subjectividade e discricionariedade do
avaliador 20 .
Criou-se, desde modo, um novo sistema de determinao do valor patrimonial dos
imveis de forma a repartir mais justamente a tributao da propriedade
imobiliria.
Procedeu-se a uma reduo substancial dos limites das taxas, fixados em 0,4% e
0,8%, e o estabelecimento de limites ao aumento da colecta, por forma a que no
ocorra nem um agravamento exagerado e abrupto do imposto a pagar, nem uma
quebra na receita, competindo aos municpios determinar em concreto qual a taxa
a aplicar.
16
) V. Xavier de Basto, O imposto sobre as sociedades e o imposto pessoal de rendimento separao ou integrao?. Estudos em Homenagem ao Prof. Doutor J. J. Teixeira Ribeiro, n.
especial do BFDC. vol. IV. 1980. p. 390 e ss.
17
) Pois, separam-se as sociedades civis, por via de regra desprovidas de personalidade jurdica, das
sociedades comerciais ou civis sob forma comercial, dotadas de personalidade jurdica.
18
) Jos Casalta Nabais, Alguns Aspectos do Quadro Constitucional da Tributao das Empresas,
Fisco, n 103/104, Junho 2002, p. 15.
19
) Cdigo do IMI aprovado pelo D-L n 287/2003, de 12 de Novembro.
20
) Prembulo do Cdigo do Imposto Municipal sobre Imveis.
14
O imposto municipal sobre as transmisses onerosas de imveis (IMT)

O imposto municipal sobre as transmisses onerosas de imveis (IMT), que
substitui o imposto municipal de sisa, incide sobre as transmisses, a ttulo
oneroso, do direito de propriedade sobre imveis e das figuras parcelares desse
direito, podendo estes direitos transmitir-se sob diversas formas.
O Cdigo do Imposto Municipal sobre as Transmisses Onerosos de Imveis
(CIMT 21 ) continua tambm a ficcionar, como transmisses sujeitas a imposto,
determinadas operaes que directa ou indirectamente implicam a transmisso de
bens imveis. o caso, por exemplo, das promessas de aquisio e alienao dos
bens, do contrato de locao em que seja desde logo clausulada a posterior venda
do imvel, dos arrendamentos a longo prazo e da aquisio de partes sociais que
confiram ao titular uma participao dominante em determinadas sociedades
comerciais se o seu activo for constitudo por bens imveis.
Em matria de taxas, procedeu-se a uma descida muito significativa dos seus
valores nominais, o que originou uma clara diminuio da carga fiscal relativa s
aquisies de imveis.
d) A tributao do consumo
A Constituio exige a adaptao da estrutura do consumo evoluo das
necessidades do desenvolvimento econmico e da justia social e a onerao dos
consumos de luxo, sendo proibido a existncia de taxas agravadas de IVA na Unio
Europeia.
2. O Direito Comunitrio
Devemos distingue dois nveis: o direito comunitrio fiscal prprio e o direito
comunitrio fiscal interestadual.
O primeiro - o direito comunitrio fiscal prprio - o que disciplina os impostos
comunitrios prprios, em que temos: 1) a pauta aduaneira comum, 2) os impostos
niveladores agrcolas, a tributao antidumping e a tributao compensadora, e 3)
os impostos sobre os funcionrios europeus.
O segundo - o direito comunitrio fiscal interestadual comporta: 1) a disciplina
dos impostos indirectos - isto , o IVA e os impostos especiais sobre o consumo
respeitantes ao tabaco, bebidas alcolicas e produtos petrolferos -, arts. 92. e 93.
do TCE; 2) a disciplina de alguns aspectos da tributao directa das empresas,
baseada no agora art. 94. do TCE e concretizada no regime fiscal comum
aplicvel s fuses, cises, entradas de activos e permuta de aces entre
sociedades de diferentes Estados membros 22 , no regime fiscal comum aplicvel s
21
) Aprovado pelo Decreto-Lei n. 287/2003 de 12 de Novembro.

) V. a Directiva do Conselho 90/434/CEE, relativa ao regime fiscal comum das fuses, cises,
entradas de activos e permutas de aces entre sociedades de diferentes Estados membros.
22
15
sociedades me e sociedades afiliadas de diferentes Estados membros 23 e na

eliminao da dupla tributao em caso de correco de lucros de empresas
associadas 24 .
A respeito do direito comunitrio fiscal interestadual, prev-se uma harmonizao
das legislaes fiscais dos Estados membros. Esta harmonizao fiscal passa por
vrios meios: 1) harmonizao jurdica, que realizada atravs de regulamentos,
directivas, recomendaes, decises, convenes, e decises do TJCE; 2)
harmonizao poltica, quando concretizada atravs de instrumentos polticos
como so os cdigos de conduta, de que exemplo o Cdigo de Conduta sobre a
fiscalidade das empresas 25 .
3. As convenes internacionais
As convenes internacionais so elaboradas para evitar a dupla tributao e lutar
contra a evaso e fraude fiscais, bem como evitar o uso, pelos seus residentes, dos
chamados parasos fiscais em que os impostos so quase inexistentes 26 .
A dupla tributao internacional afastada pelos regimes internos, como o
previsto em sede do IRC e do IRS, que consagram um crdito de imposto,
relativamente s pessoas colectivas, igual ao imposto pago no estrangeiro ou
fraco correspondente do IRC (art. 85. do CIRC); e um crdito de imposto,
relativamente s pessoas singulares no respeitantes a todos os rendimentos, igual
ao imposto pago no estrangeiro ou fraco da colecta correspondente do IRS
(art. 81. do CIRS).
4. As leis ordinrias
Alm das leis e dos decretos-leis so tambm actos legislativos os decretos
legislativos regionais, que versam sobre matrias de interesse especfico para as
respectivas regies, no podendo tais decretos regionais dispor contra as leis gerais
da Repblica.
5. Regulamentos
5.1. Noo
Os regulamentos so normas jurdicas dos rgos administrativos elaboradas no
23
) V. a Directiva do Conselho 90/435/CEE, respeitante ao regime fiscal comum aplicvel

distribuio de lucros entre sociedades afiliadas e sociedades-mes de diferentes Estados membros.
24
) V. a Conveno 90/436/CEE, de 26-6-1990, em vigor desde 1-1-1995, uma conveno de
arbitragem que tem por objectivo a eliminao da dupla tributao em caso de correco de lucros
de empresas associadas, impondo aos Estados membros alguns procedimentos em sede de preos de
transferncia.
25
) Temos dos tipos de harmonizao fiscal baseados nas causas que levam os Estados a essa
harmonizao: 1) a harmonizao fiscal espontnea ou harmonizao fiscal pelo mercado, na qual
h que distinguir ainda a causada pela concorrncia fiscal benfica da causada pela concorrncia
fiscal prejudicial; 2) a harmonizao fiscal centralizada ou harmonizao fiscal pelo Estado, que
tem uma causa prxima poltica.
26
16
desempenho da funo administrativa, e que no podem regular os elementos

essenciais dos impostos.
Compete ao governo elaborar os regulamentos tendentes execuo das leis
fiscais. Tambm podem ser elaborados regulamentos regionais pelas regies
autnomas (art. 227 da CRP, n l, al. a)) e regulamentos locais pelas autarquias
locais em matria de impostos locais (art. 238 da CRP).
5.2. O carcter vinculativo dos regulamentos
Os regulamentos, sejam regulamentos do Governo, sejam os regulamentos das
regies autnomas, sejam os regulamentos das autarquias locais, no podem
disciplinar os elementos essenciais dos impostos, nem versar sobre a liquidao
(lato sensu) ou a cobrana dos impostos (por fora do art. 8., n. 2, al. a), da LGT).
De mencionar os regulamentos editados por entidades pblicas e institutos
pblicos, a que a lei confere poderes de regulamentao e superviso. o caso, dos
avisos do Banco de Portugal 27 e das normas regulamentares do Instituto de
Seguros de Portugal 28 que dispem de um amplo poder regulamentar.
Em relao s chamadas orientaes administrativas, tradicionalmente
apresentadas nas mais diversas formas como instrues, circulares, ofcioscirculares, ofcios circulados, despachos normativos, regulamentos, pareceres, etc.,
a administrao tributria est vinculada s orientaes genricas constantes de
circulares, regulamentos ou instrumentos de idntica natureza 29 emitidas sobre a
interpretao das normas tributrias que estiverem em vigor no momento do facto
tributrio (al. b) do n4 do artigo 68 da LGT), muito embora essa vinculao cesse
quando a administrao actue em cumprimento de deciso judicial (n.7) 30 .
6. O costume
O costume poder revelar-se em certos hbitos burocrticos, dos quais no
resultam normas jurdicas com qualquer espcie de valor vinculativo. A formao
de prticas burocrticas no assume, naturalmente, o valor de normas
costumeiras. Mas o Direito Fiscal nada obsta, em teoria, formao de normas
27
) V. o art. 102. da Constituio, a Lei Orgnica do Banco de Portugal (aprovada pela Lei n. 5/98,
de 31 de Janeiro, e alterada pelo DL n. 118/2001, de 17 de Abril) e o art. 115. do Regime Geral das
Instituies de Crdito e Sociedades Financeiras (aprovado pelo DL n. 298/92, de 31 de Dezembro
e alterado por diversos diplomas posteriores entre os quais o DL n. 2001/12002, de 26 de Setembro
que o republicou em anexo).
28
) V. o art. 242. do DL n. 94-B/98, de 17 de Abril (diploma que regula as Condies de Acesso
Actividade Seguradora) e o art. 4., n. 3, do DL n. 289/2001, de 13 de Novembro (diploma que
aprovou o actual Estatuto do Instituto de Seguros de Portugal).
29
) Prescreve o art. 55., n. 3, do CPPT que essas orientaes "devem constar obrigatoriamente de
circulares administrativas".
30
) Acrescente-se que, nos termos do n. 5 do referido art. 68.. "no so invocveis
retroactivamente perante os contribuintes, que tenham agido com base numa interpretao
plausvel e de boa f da lei os actos administrativos decorrentes de orientaes genricas emitidas
pela administrao tributria". A respeito desta disposio, no parece correcta a sua insero no
art. 68. da LGT, que tem por epgrafe "informaes vinculativas", pelo que estaria melhor
localizada no artigo ou artigos relativos interpretao das normas fiscais.
17
costumeiras.
7. A doutrina
Por doutrina entende-se os estudos, trabalhos, opinies, comentrios, lies e
pareceres produzidos pelos especialistas, juristas, economistas, altos funcionrios
do Ministrio das Finanas e professores universitrios especializados.
A doutrina um importante instrumento de dilogo entre a doutrina e a
jurisprudncia, tal como se pode ver nas anotaes aos acrdos do STA, TCA e
(em sede do direito constitucional fiscal) do Tribunal Constitucional. O que
significa que um parecer dum especialista de Direito Fiscal pode ter influncia nas
decises dos tribunais.
A doutrina no fonte directa de Direito Fiscal, mas pode contribuir para a
modificao do Direito Fiscal.
8. A jurisprudncia
As decises dos tribunais estabelecem o direito para o caso concreto que foi
julgado mas no vale automaticamente para outro caso, mesmo que esteja em tudo
anlogo ao primeiro, julgado no mesmo ou noutro tribunal. As decises dos
tribunais s valem para os casos em que foram proferidas.
semelhana do que tem sido tradicional relativamente ao STJ, tambm o STA
pode pronunciar acrdos de uniformizao da jurisprudncia, julgando a
oposio de acrdos 31 , ou at mesmo a oposio de sentenas dos tribunais
tributrios de l. instncia - art. 280., n. 5, do CPPT. Como acontece no direito
em geral, as decises dos tribunais administrativos e fiscais no constituem fonte
formal de direito.
9. Os contratos
Os contratos fiscais encontram-se previstos no art. 37 da LGT. Podemos
distinguir, por um lado, os contratos fiscais stricto sensu em que intervm a
Administrao Fiscal e o contribuinte, e se concretizam sobretudo na atribuio de
benefcios fiscais, mormente de incentivos ou estmulos fiscais, e, por outro lado, os
contratos em que se integram, para alm dos referidos contratos fiscais stricto
sensu, os contratos que tm por objecto o lanamento, a liquidao ou a cobrana
do imposto, em que intervm a Administrao Fiscal e o prprio sujeito passivo, ou
terceiros.
Como exemplo do primeiro tipo de contratos fiscais, temos os benefcios fiscais
contratuais, consagrados no art. 39. do EBF.
Como exemplo do segundo tipo de contratos fiscais, h ainda dois tipos: um, em
31
) Nos termos do art. 27. do ETAF, e arts. 280., n. 2, e 284. do CPPT.
18
que a administrao tributria contrata com o prprio contribuinte ou sujeito

passivo aspectos da liquidao ou cobrana do respectivo imposto; outro em que a
administrao tributria contrata com certas entidades a prestao de servios
relativamente liquidao e cobrana de impostos alheios.
Como exemplo do primeiro tipo, existe o contrato de avena no imposto de jogo,
previsto no art. 89. do DL n. 422/89, de 2 de Dezembro, entre as empresas
concessionrias das zonas de jogo e a Inspeco Geral dos Jogos, e que tem por
objecto a determinao, de forma sinttica e por acordo, da matria colectvel do
imposto de jogo.
No respeitante aos contratos de prestao de servios em sede da liquidao ou
cobrana de impostos alheios, a administrao tributria pode contratar o servio
de quaisquer outras entidades para a colaborao em operaes de entrega e
recepo de declaraes ou outros documentos ou de processamento da liquidao
ou cobrana das obrigaes tributrias" (estabelece o n. l do art. 51. do CPPT).
10. A hierarquia das fontes de Direito Fiscal
Podemos estabelecer a seguinte hierarquizao das fontes de Direito Fiscal:
1. Princpios tributrios fundamentais (que integraro as normas de direito
internacional geral ou comum);
2. Constituio;
3. Normas internacionais convencionais;
4. Lei ordinria formal e decreto-lei;
5. Regulamento.
As normas internacionais precedem as leis ordinrias formais e os decretos-leis.
Enquanto vincularem internacionalmente o Estado Portugus, as normas
internacionais (art. 8 da CRP), no podero ser derrogadas por uma lei ou um
decreto-lei.
CAPTULO V
INTERPRETAO E INTEGRAO DA LEI FISCAL
1. Interpretao da lei fiscal

1.1. A interpretao das normas jurdico-fiscais 32
As normas fiscais devem ser interpretadas como quaisquer outras jurdicas 33 . As
normas relativas soberania fiscal, ao lanamento, organizao de servios,
fiscalizao, ao contencioso, e sano devem ser interpretados nos termos comuns
de Direito (n. l do art. 11. da LGT).
32
) V. J. BAPTISTA MACHADO, Introduo ao Direito e ao Discurso Legitimador, p. 175 e ss.; A.

SANTOS JUSTO, Introduo ao Estudo do Direito, p. 313 e ss.
33
) Jos Lus Saldanha Sanches, Manual de Direito Fiscal, Coimbra Editora, 2002, p. 103 e segs.
19
O n. 1 do art. 11. da LGT parece estar a contradizer o prescrito no n. 3 do art.

11. da LGT 34 , quando diz que "persistindo dvidas sobre o sentido das normas
de incidncia a aplicar, deve atender-se substncia econmica dos factos
tributrios". Esta disposio parece consagrar a teoria da interpretao
econmica, contrariando o princpio de que na interpretao das normas jurdicas
fiscais devem ser observadas as regras gerais da interpretao.
Mas, na prtica, a regra geral em matria de interpretao tem sido a de proceder
a uma interpretao literal ou interpretao restritiva das normas fiscais.
1.2. A interpretao das convenes de dupla tributao
Importa aqui fazer uma referncia especial interpretao das convenes de
dupla tributao (CDTs) em que Portugal parte e ao Modelo de Conveno
Fiscal sobre o Rendimento e o Patrimnio da OCDE no momento da interpretao
das CDTs 35 .
Particular aluso merece o art. 3, 2. do Modelo OCDE que estabelece que, para a
aplicao da conveno por um Estado contratante, qualquer expresso que nela
no se encontre definida ter o significado que lhe atribudo pela legislao desse
Estado contratante relativa ao correspondente imposto, a menos que o contexto
imponha interpretao diferente.
2. A integrao das normas jurdico-fscais
2.1. Princpio
O legislador da LGT decidiu que "as lacunas resultantes de normas tributrias
abrangidas na reserva de lei da Assembleia da Repblica no so susceptveis de
integrao analgica" (n. 4 do seu art. 11.). Resulta desta disposio a proibio
de colmatar lacunas, seja atravs do recurso analogia, seja por qualquer outro
modo de preenchimento de lacunas.
Porm, algum sector da doutrina admite a integrao das lacunas no domnio da
reserva de lei fiscal, sempre que a lei especificamente o preveja 36 .
2.2. As clusulas anti-abuso ou medidas contra a evaso internacional
Os ordenamentos jurdicos fiscais consagram, frequentemente, clusulas antiabuso gerais e especiais destinadas a prevenir e a reprimir as crescentes prticas
de evaso e fraude fiscais 37 .
O CIRC introduziu toda uma srie de clusulas especiais anti-abuso, tais como as
previstas nos art. 58., 59., 60., 61., e 67., n. 10.
34
) O n. 3 consagra a teoria da interpretao econmica. V. MENEZES LEITO, As tendncias

da reforma fiscal: mais ou menos garantias para os Contribuintes?, Fiscalidade, 4, Outubro 2000,
p. 9 e s.
35
) OCDE, Modelo de Conveno Fiscal sobre o Rendimento e o Patrimnio, Cadernos de Cincia e
Tcnica Fiscal, Lisboa, 1995.
36
) Jos Casalta Nabais, O Dever Fundamental de Pagar Impostos, cit., p. 385 e segs.
37
) V. SALDANHA Sanches, Manual de Direito Fiscal, p. 120 e ss.
20
A LGT consagrou no art. 38., n. 2 da LGT o princpio da clusula geral antiabuso, considerando que "so ineficazes no mbito tributrio os actos ou negcios
jurdicos essencial ou principalmente dirigidos, por meios artificiosos ou
fraudulentos e com abuso das formas jurdicas, reduo, eliminao ou
diferimento temporal de impostos que seriam devidos em resultados de factos,
actos ou negcios jurdicos de idntico fim econmico, ou obteno de vantagens
fiscais que no seriam alcanadas, total ou parcialmente, sem utilizao desses
meios, efectuando-se ento a tributao de acordo com as normas aplicveis na sua
ausncia e no se produzindo as vantagens fiscais referidas".
A liquidao de qualquer imposto com base em disposies anti-abuso deve
depender da abertura de um procedimento prprio que a administrao tributria
tem de seguir na aplicao das disposies anti-abuso (art. 63. do CPPT).
CAPTULO VI
A APLICAO DAS NORMAS FISCAIS
1. Aplicao das normas fiscais no tempo
1.1. Princpio
Em regra geral, as leis fiscais fixam expressamente a data da sua entrada em vigor.
No caso de no a fixarem, a entrada em vigor far-sede acordo com os prazos de
vocatio legis.
Quanto cessao da vigncia das normas fiscais, esta verifica-se nos termos
comuns pela revogao ou pela caducidade.
A revogao pode ser expressa (quando a nova lei declara explicitamente que tal
ou tais disposies legais so revogadas) ou tcita (quando as disposies da nova
lei so incompatveis com as da lei anterior, neste caso, a lei nova predomina sobre
a lei antiga), total ou parcial (quando apenas algumas das disposies da lei
anterior so afectadas pela nova lei, conservando-se as restantes em vigor).
1. 2. A no retroactividade das leis fiscais
As normas fiscais no devem ser susceptveis de aplicao retroactiva, conforme
dispem os artigos 103, n. 3 da CRP - princpio da segurana jurdica -, e 12 da
LGT.
O princpio da aplicao imediata da lei nova aos procedimentos e processos em
curso, comporta, contudo, duas importantes excepes: por uma lado, a lei nova
no se aplica se afectar garantias, direitos ou interesses legtimos anteriormente
constitudos dos contribuintes 38 e, por outro, a lei nova no se aplica se se tratar de
38
) O Tribunal excluiu a retroactividade intolervel, que afecta de forma inadmissvel e arbitrria

os direitos e expectativas legitimamente fundados dos contribuintes (Ac. de 2 de Maro de 1988, in
21
normas que tenham por funo o desenvolvimento de normas de incidncia

tributria.
2. Aplicao das normas fiscais no espao
2.1. Princpio da territorialidade
As normas fiscais aplicam-se dentro do territrio nacional, aos factos que ocorram
em territrio nacional e abrange todos os rendimentos obtidos pelo sujeito passivo
com domiclio, sede ou direco efectiva em territrio portugus,
independentemente do local onde sejam obtidos (art. 13 da LGT).
Vejamos alguns dos elementos de conexo relevantes presentes em cada um dos
diversos tipos de impostos.
Pelo que respeita aos impostos sobre o rendimento e sobre o capital, os elementos
de conexo legtimos so a residncia do beneficirio do rendimento ou o local da
produo do rendimento.
Em relao aos impostos sobre o consumo, os elementos de conexo so a origem
ou o destino dos bens transaccionados. Em regra, os impostos sobre o consumo
devem ser lanados no pas do consumidor.
No pas de origem se procede em geral iseno com restituio ou iseno do
imposto no momento da exportao, verificando-se a primeira modalidade, a
iseno com restituio, em impostos do tipo IVA, e a segunda, a iseno, em
impostos monofsicos como os IECs. Deste modo, evitam-se a dupla tributao e a
ausncia de tributao.
Em matria de tributao de prestaes de servios, os elementos de conexo so: a
sede da actividade ou o estabelecimento estvel, em alternativa; e,
subsidiariamente, o domiclio do prestador de servios (artigo 6., n. 4 do CIVA).
As prestaes de servios acessrios de transporte, de servios de carcter artstico,
cientfico, desportivo, recreativo, de ensino e similares, so tributveis no territrio
em que as prestaes sejam realizadas (artigo 6., n.os 5 e 6 do CIVA).
No domnio dos impostos sobre o patrimnio, aplica-se a lei do local da situao
dos bens patrimoniais.
2.2. A eficcia das normas fiscais no espao
Para evitar conflitos positivos e negativos de tributao, isto , para evitar duplas
tributaes ou ausncia de tributao, tm vindo a ser celebrados convenes
bilaterais entre os Estados e adoptados mtodos para eliminar ou atenuar a dupla
tributao do rendimento no Estado da residncia: o mtodo da iseno e o mtodo
da imputao ou do crdito de imposto.
Pelo mtodo da iseno, o Estado da residncia no tem competncia para tributar
Bol. Min. Justia , n 375, p. 89 e s.).
22
os rendimentos do contribuinte e, neste caso, exclui-os do lanamento do imposto.

O mtodo da iseno conhece duas modalidades: a iseno integral, em que o
rendimento de fonte externa no tido em considerao para efeitos de tributao
dos rendimentos de fonte interna, e a iseno com progressividade, em que o
rendimento de fonte externa tido em conta, juntamente com os de fonte interna,
para o efeito de determinao da taxa progressiva aplicvel ao rendimento global
(de fonte interna).
Pelo mtodo da imputao, o Estado residente, que no tenha poder para tributar
certos rendimentos, calcula o imposto somando todos os rendimentos do
contribuinte, deduzindo ento o imposto pago no outro Estado correspondente a
esse rendimento. O mtodo da imputao ou do crdito de imposto (tax credit)
conhece duas modalidades principais: a imputao integral, se o Estado da
residncia deduz o montante total do imposto efectivamente pago no pas da
origem do rendimento; e a imputao ordinria, se o Estado da residncia limita a
deduo fraco do seu prprio imposto correspondente aos rendimentos
provenientes do pas da fonte. Por outras palavras, a imputao ordinria se
apenas se abate o imposto at ao montante a que tais rendimentos estariam sujeitos
se fossem tributados no Estado residente 39 (arts. 81. CIRS e 85. do CIRC).
Para alm dessas modalidades, o mtodo da imputao ou do crdito de imposto
conhece duas outras especificidades: por um lado, o chamado crdito de imposto
fictcio (tax sparing credit), em que o Estado da residncia no deduz o imposto
efectivamente pago no pas da origem dos rendimentos, mas o imposto que teria
sido pago no fosse a circunstncia de a tais rendimentos serem objecto de
iseno; e, por outro lado, o chamado crdito de imposto presumido, em que o
Estado da residncia deduz um montante superior ao do imposto efectivamente
pago e retido na fonte no pas da origem dos rendimentos, pas este que, numa
poltica de atraco do investimento estrangeiro, pratica uma tributao reduzida
de tais rendimentos.
A adopo dos mtodos do crdito de imposto fictcio e do crdito de imposto
presumido justificam-se nas CDTs entre Portugal e os pases com um nvel de
desenvolvimento econmico inferior, como o caso das CDTs com pases africanos,
nomeadamente, a CDT com Moambique 40 .
CAPTULO VII
OS IMPOSTOS
1. A noo de imposto
1.1. Definio
O imposto apresenta-se como uma prestao patrimonial, integrada numa
39
) A. Amorim Pereira, Noes de Direito Fiscal, Athena Editora, p 51.

) ALBERTO XAVIER, Direito Tributrio Internacional, p. 51l e ss., Maria M. Cordeiro
Mesquita, A poltica convencional portuguesa em matria de dupla tributao: contributos para
uma redefinio, p. 387 e s.
40
23
relao obrigacional, imposta por lei a um sujeito, a favor de uma entidade que
exera funes pblicas, com o fim de satisfazer os seus objectivos prprios, e sem
carcter de sano 41 .
Pode ser ainda definido como toda a prestao pecuniria, singular ou reiterada,
que no apresenta conexo com qualquer contra-prestao retributiva e de que
titular uma entidade pblica que utiliza as receitas assim obtidas para a cobertura
das suas despesas 42 .
O imposto apresenta trs elementos constitutivos: um elemento objectivo, um
elemento subjectivo e um elemento teleolgico 43 . Objectivamente o imposto uma
prestao pecuniria, unilateral, definitiva e coactiva. Por sua vez,
subjectivamente, o imposto uma prestao (...) exigida a (ou devida por)
detentores (individuais ou colectivos) de capacidade contributiva a favor de
entidades que exeram funes ou tarefas pblicas. Finalmente, em termos
teleolgicos, o imposto exigido pelas entidades que exeram funes pblicas
para a realizao dessas funes, conquanto que no tenham carcter
sancionatrio 44 .
Resulta do exposto que o imposto uma prestao obrigatria, pecuniria,
unilateral, coactiva, definitiva, com vista a financiar as despesas pblicas, exigida a
detentores individuais ou colectivos de capacidade contributiva, a favor de
entidades que exeram funes ou tarefas pblicas, conquanto que no tem
carcter sancionatrio.
1.2. O carcter de prestao unilateral
O imposto uma prestao unilateral, no lhe correspondendo assim qualquer
contraprestao especfica a favor do contribuinte. A exigncia do imposto fundase unicamente no poder de tributar 45 . o que o distingue claramente dos tributos
bilaterais, nomeadamente as taxas.
1.3. O carcter obrigacional do imposto
Em geral, s tributado quem compra, vende, aceita uma herana, exerce uma
actividade, importa uma mercadoria, etc. Essa obrigao fiscal tem que ter origem
na lei, conforme dispe o artigo 103, n. 2 da Constituio.
41
Coimbra, 1997, p. 22.
42
43
) V., neste sentido, A. Braz Teixeira, Princpios de Direito Fiscal, vol. I, 3. ed., Coimbra. 1985, p.
36 e ss., e O Dever Fundamental de Pagar Impostos, p. 223 e ss. De referir que a interpretao
teleolgica pode conduzir a uma maior sistematicidade no Direito Fiscal, como uma tcnica
necessariamente estruturante e atribuidora de um sentido quilo que ser de outra forma um mero
conglomerado de leis, obedecendo cada uma delas a um fim conjuntural, em potencial conflito com
todos os outros objectivos e finalidades que levaram publicao de outras leis igualmente
marcadas pela prossecuo de interesses conjunturais, Jos Lus Saldanha Sanches, Manual de
Direito Fiscal, Coimbra Editora, 2002, p. 111.
44
) Jos Casalta Nabais, Direito Fiscal, Ed. Almedina. 2000. p. 34.
45
Coimbra, 1997, p. 26.
24
O imposto geralmente considerado como o objecto mediato da obrigao, e a

entrega da prestao pecuniria o objecto imediato 46 .
1.4. Prestao pecuniria
O imposto uma prestao pecuniria que se distingue quer das prestaes de
bens ou servios exigidas aos particulares, em certas circunstncias excepcionais,
atravs de requisio administrativa, quer ainda da prestao consubstanciada na
expropriao por utilidade pblica 47 .
O imposto como prestao pecuniria constitui a forma normal de financiamento
do Estado contemporneo.
1.5. Prestao coactiva
O imposto uma prestao que tem por fundamento a lei. A noo de
coactividade refere-se no fonte de obrigao, sua gnese, mas ao
cumprimento, possibilidade que o credor tem de usar da fora (pblica) para
obter o que no for espontaneamente cumprido. Nesta medida, todas as obrigaes
so coactivas, e no s a obrigao fiscal 48 .
A obrigao de imposto surge por fora do encontro do facto tributrio com a lei,
independentemente portanto de qualquer manifestao de vontade do contribuinte
(n l e 2 do art. 36. da LGT).
1.6. Prestao definitiva
Normalmente, o imposto no d lugar a qualquer reembolso, restituio ou
indemnizao.
S h reembolso quando restitudo o imposto, ou parte deste, por ter sido pago
indevidamente. Tambm pode suceder que a liquidao do imposto seja anulada
judicialmente, revogada em procedimento administrativo, ou o encargo fiscal
tenha sido suprimido por ter sido declarado inconstitucional.
Por exemplo, o IVA pode ser reembolsado quando feita a compensao entre o
imposto recebido e o imposto pago.
1.7. Um meio de financiamento das despesas pblicas
Para financiar as despesas pblicas, o Estado necessita das receitas provenientes
46
) Diogo Leite de Campos e Mnica Horta Neves Leite de Campos, Direito Tributrio, Coimbra,
1997, p. 22.
47
) Jos Casalta Nabais, Direito Fiscal, Ed. Almedina. 2000. p. 34-35. Tanto a requisio
administrativa como a expropriao por utilidade pblica ainda se distinguem dos impostos por
no constiturem prestaes definitivas, pois do lugar a indemnizao. Sobre estas figuras, v.
MARCELLO CAETANO, Manual de Direito Administrativo, tomo 11. 9. ed., reimp. de 1980, p.
1016 e ss.: GOMES CANOTILHO/VITAL MOREIRA, Constituio da Repblica Portuguesa
Anotada, 3. ed, Coimbra, 1993, p. 334 e ss..
48
Coimbra, 1997, p. 24.
25
dos impostos, das taxas, dos emprstimos, etc.

Mas, o objectivo dos impostos no s de cobrir as despesas pblicas, mas tambm
de servir de instrumento de poltica econmica e social do pas. Neste sentido, o
imposto influencia o comportamento dos agentes econmicos.
O imposto influencia a conjuntura (lutando contra a inflao, restringido o
consumo), de ordenao do territrio (concedendo-se benefcios ou tributando-se
mais pesadamente empresas com sede em certas regies), de promover a
exportao, etc. No plano social, a tributao tem sido utilizada como meio de
redistribuir a riqueza entre os particulares, promovendo o nivelamento dos
rendimentos e das fortunas 49 .
1.8. Uma prestao exigida a detentores de capacidade contributiva
O imposto uma prestao exigida a detentores individuais ou colectivos de
capacidade contributiva, a favor de entidades que exeram funes ou tarefas
pblicas (art. 4., n l, da LGT).
A capacidade contributiva reporta-se ao nvel do bem-estar econmico de que o
contribuinte goza, sendo que o primeiro indicador de tal bem-estar o
rendimento 50 .
1.9. Uma prestao a favor de entidades que exeram funes ou tarefas pblicas
O imposto uma prestao a favor de pessoas colectivas pblicas e de pessoas
privadas que exeram funes pblicas. o que ocorre no caso, por exemplo, das
empresas concessionrias de obras pblicas, de servios pblicos ou de bens do
domnio pblico.
1.10. O imposto sem carcter sancionatrio
O imposto no tem uma funo sancionatria. Se assim fosse, estaramos perante
uma multa (sano pecuniria penal), uma coima (sano pecuniria contraordenacional), um confisco (sano penal traduzida na apreenso e correspondente
perda a favor do Estado do produto obtido e dos instrumentos utilizados na
prtica de acto ilcito), uma indemnizao (reparao do prejuzo ou dano causado
a outrem atravs de acto ilcito), etc., mas nunca perante um imposto.
2. Algumas figuras tributrias afins do imposto
2.1. A diviso dicotmica dos tributos
2.1.1. O imposto e a taxa
A distino entre taxas e impostos reside no carcter bilateral das primeiras, e no
49
Coimbra, 1997, p. 25.
50
) Clotilde Celorico Palma, Da evoluo do conceito de capacidade contributiva, CTF, AbrilJunho 2001, n 402, p. 137.
26
carcter unilateral dos impostos. As primeiras implicam obrigaes recprocas

para ambas as partes, enquanto que no imposto s h obrigaes para o
contribuinte. As taxas so contraprestaes pagas ao Estado pelos particulares em
contrapartida de servios por aquele prestados a estes ou pela utilizao de bens
semi-pblicos.
A taxa geralmente solicitada pelo particular. O que no significa que no h
taxas independentes de qualquer solicitao, como o caso das taxas judiciais
exigidas aos rus, mesmo que no tenham solicitado os servios prestados pelos
tribunais.
Enquanto os impostos obedecem ao exigente princpio da legalidade fiscal e a sua
medida tem por base o princpio da capacidade contributiva, as taxas (e demais
tributos bilaterais) bastam-se com a reserva lei parlamentar (ou decreto-lei
parlamentarmente autorizado) do seu regime geral e a sua medida assenta no
princpio da proporcionalidade taxa/prestao estadual proporcionada ou
taxa/custos especficos causados comunidade (estadual ou local) 51 . As taxas
acabam tambm por estar sujeitas ao princpio da legalidade e generalidade dos
princpios que regulam os impostos.
Como exemplos de taxas devidas por prestaes de servios, temos as taxas devidas
pelos servios de registo e notariado (emolumentos), pelos servios de justia (taxa
de justia), pelos servios de educao pblica (propinas), pelos servios
consulares, etc.
O Estado cobra, igualmente, taxas pela utilizao de bens do domnio pblico, pela
utilizao de espaos em feiras e mercados, pela ocupao de terrenos nos
cemitrios, pela utilizao de vias pblicas (portagens), pela acostagem de navios
nos portos e aterragem de aeronaves nos aeroportos, pela ocupao da via pblica,
pelas propinas universitrias pagas nas universidades pblicas, pela recolha do
lixo, pela realizao de infra-estruturas urbansticas, etc. 52 .
2.1.2. As contribuies especiais, as tarifas e as receitas parafiscais
Para alm dos impostos e das taxas, existem outras figuras como as contribuies
especiais, as tarifas ou preos pblicos, as receitas parafiscais.
Em relao s contribuies especiais, habitual distinguir-se as contribuies de
melhoria das contribuies por maiores despesa. As contribuies de melhoria
verificam-se naqueles casos em que devida uma prestao, em virtude de uma
vantagem econmica particular, resultante do exerccio de uma actividade
administrativa.
assim que aos proprietrios de terrenos valorizados por uma obra de
urbanizao exigida uma contribuio de melhoria. O mesmo sucede quando o
51
) Jos Casalta Nabais, Direito Fiscal, Ed. Almedina, 2000, p. 37-38.

) As taxas pela utilizao do domnio pblico tanto se verificam em relao ao seu uso comum,
como em relao ao seu uso privativo. Sobre a utilizao do domnio pblico, v. Diogo Freitas do
Amaral," A Utilizao do Domnio Pblico pelos Particulares, Lisboa, 1965, e MARCELO
CAETANO, Manual de Direito Administrativo, tomo. II, 9 ed., reimp. de 1980, p. 927 e ss.
52
27
Estado constri uma estrada, ou cr infra-estruturas numa zona a urbanizar, dos

quais resultam indirectamente benefcios inesperados para determinadas pessoas,
que nenhum sacrifcio suportaram para os obter.
As contribuies por maiores despesas ocorrem naquelas situaes em que
devida uma prestao em virtude de a actividade exercida pelos particulares dar
origem a uma maior despesa das autoridades pblicas 53 .
o caso, por exemplo, dos proprietrios de veculos muito pesados que
naturalmente produziro maior desgaste na via pblica. Tais pessoas fiquem
sujeitas a uma contribuio especial, o imposto de camionagem.
No referente s tarifas, podemos considerar as tarifas exigidas pelos municpios,
previstas no art. 20. da LFL, pelas actividades de explorao dos sistemas
pblicos de distribuio de gua, de drenagem de guas residuais, de recolha,
depsito e tratamento de resduos slidos, de transportes colectivos de pessoas e
mercadorias, de distribuio de energia elctrica em baixa tenso, etc.
Relativamente s contribuies ou receitas parafiscais, trata-se de tributos
(designao adoptada pela LGT artigo 3. - e pelo CPPT artigo 1) cobrados
para a cobertura das despesas de pessoas colectivas pblicas no territoriais, como
o caso das contribuies para a segurana social 54 .
Estas prestaes em causa aproximam-se dos impostos pelo facto de terem a sua
origem na lei, de serem devidas a entidades que exercem funes pblicas para a
satisfao dos fins prprios destas, de terem carcter patrimonial e no
constiturem uma sano 55 . A principal diferena resulta, fundamentalmente, do
facto dos impostos serem instrumentos de cobertura das despesas gerais do Estado,
enquanto que as contribuies sociais so instrumentos de cobertura do risco
social 56 .
3. O mbito do sistema fiscal portugus
O sistema fiscal portugus articula um conjunto de impostos no plano horizontal e
vertical. No plano horizontal, destaca-se os impostos sobre o rendimento, os
impostos sobre o patrimnio e os impostos sobre o consumo, e no plano vertical, o
sistema fiscal nacional, o sistema fiscal da Unio Europeia, e os (sub)sistemas
fiscais que possam vir a constituir-se nas Regies autnomas (art. 227. n. 1. al. i da
Constituio), ou mesmo os subsistemas fiscais autrquicos com as autarquias
locais (n 4 do art. 238. da Constituio).
53
) A nossa LGT divide os tributos em impostos, taxas e demais contribuies financeiras a favor de
entidades pblicas, destacando entre estas ltimas as contribuies especiais - v. os arts. 3., n. 2, e
4., n. 3, da LGT.
54
) Cf Antnio SOUSA FRANCO, Finanas Pblicas e Direito Financeiro, vol. II, 4. ed., Coimbra,
1992, p. 59 e s., e ALFREDO J. DE SOUSA/J. SILVA PAIXO, Cdigo de Procedimento e de
Processo Tributrio Comentado e Anotado, Coimbra, 2000, p. 25 e ss.
55
Coimbra, 1997, 30.
56
28
4. Os elementos do imposto
O imposto divide-se em dois momentos, o momento da criao e incidncia do
imposto, e o momento da sua aplicao e administrao.
No primeiro momento, registam-se vrios elementos:
1) o facto tributrio, actividade ou situao que d origem ao imposto (o chamado
facto gerador);
2) os sujeitos activos e passivos (contribuinte, responsveis, substitutos, etc.) da
obrigao de imposto;
3) os elementos da tributao (matria colectvel, taxa ou alquota, dedues
colecta, etc.);
4) os benefcios fiscais.
No segundo momento da vida dos impostos, procede-se ao lanamento, liquidao
e cobrana dos impostos.
Pelo lanamento identifica(m)-se o(s) contribuinte(s), e determina-se a matria
colectvel e a taxa, mediante o lanamento objectivo.
Pela liquidao, por seu turno, determina-se a colecta aplicando a taxa matria
colectvel, colecta que vem a coincidir com o imposto a pagar, a menos que haja
lugar a dedues colecta, caso em que a liquidao no seu sentido amplo tambm abarca esta ltima operao.
A liquidao do IRS desdobra-se nas seguintes operaes:
1) o apuramento do rendimento bruto por categoria;
2) a deduo relativamente a cada categoria de despesas realizadas para a
obteno do respectivo rendimento, tornando este uma categoria lquida;
3) o englobamento dos diversos rendimentos lquidos apurados, obtendo assim o
rendimento lquido total;
4) os abatimentos por despesas com penses a que o sujeito passivo esteja obrigado
por sentena judicial ou por acordo judicialmente homologado, determinando-se,
deste modo, o rendimento colectvel;
5) a aplicao do quociente conjugal no caso de contribuintes casados ou em unio
de facto;
6) a determinao da taxa aplicvel;
7) a aplicao desta ao rendimento colectvel, apurando assim a colecta;
8) as dedues colecta, entre as quais justamente se contam as despesas de
carcter pessoal das famlias adstritas realizao dos direitos sociais sade,
educao, habitao e segurana social, dedues estas que, uma vez realizadas,
nos do o montante do imposto a pagar.
Atravs da cobrana voluntria (pagamento espontneo do montante liquidado) ou
cobrana coerciva (se for preciso recorrer apreenso dos bens necessrios
solvncia do dbito fiscal do devedor), o imposto vai dar entrada nos cofres do
Estado 57 .
57
) Cf. J. M. CARDOSO DA COSTA, Curso, p. 21; A. L. SOUSA FRANCO, Tributao,

Dicionrio Jurdico da Administrao Pblica, vol. VII, 1996, p. 491 e ss.
29
cada vez mais frequente a administrao total ou parcial de alguns impostos

pelos prprios particulares, mormente pelas empresas, seja atravs da
autoliquidao e do pagamento por conta, seja atravs de terceiros (casos de
substituio fiscal e de cobrana contratual de impostos alheios).
5. Algumas classificaes dos impostos
Vejamos algumas das classificaes tradicionais dos impostos que aparecem no
quotidiano da actividade fiscal.
5.1. Impostos directos e impostos indirectos
Diversos so os critrios econmicos e jurdicos que tm servido de base a esta
distino.
1) O critrio financeiro. Segundo este critrio, so impostos directos aqueles que
tm como pressuposto a existncia de uma pessoa, de um patrimnio ou de um
rendimento, e impostos indirectos aqueles que tributam a despesa, a transferncia
de bens ou outras manifestaes indirectas da capacidade contributiva dos
cidados 58 .
So, por exemplo, impostos directos, o IRS, o IRC, o IMI, etc., e indirectos, o IVA e
o imposto do selo.
2) O critrio econmico ou da contabilidade nacional. So impostos directos
aqueles que no constituem custos de produo para as empresas e nos
rendimentos nacionais, e impostos indirectos aqueles que representam custos de
produo para as empresas e que so dedutveis ao produto nacional bruto.
3) O critrio da repercusso econmica. Por repercusso entende-se a
transferncia da carga do imposto do sujeito passivo para outra ou outras pessoas.
So repercutveis os impostos sobre o consumo e irrepercutveis os impostos sobre
o rendimento e sobre o patrimnio.
Por sua vez, quanto aos critrios jurdicos, podemos apresentar os seguintes:
1) O critrio do lanamento administrativo. Segundo este critrio, seriam impostos
directos aqueles que so objecto de um acto administrativo de lanamento ou acto
tributrio, e impostos indirectos aqueles que no so objecto desse acto
administrativo.
2) O critrio do rol nominativo. De acordo com este critrio, so directos os
impostos cujo lanamento se baseia na existncia de uma lista ou de um rol
nominativo de contribuintes, e indirectos os impostos cujo lanamento no tm por
base essa lista, por no ser possvel conhecer previamente os contribuintes.
Hoje em dia, corrente o recurso a tcnicas de autoliquidao, reteno na fonte e
pagamentos por conta, o que acaba por limitar o papel da Administrao Fiscal
58
) V. TEIXEIRA RIBEIRO, Lies de Finanas Pblicas, 5."ed., Coimbra, 1995, p. 309..
30
mesmo naqueles casos em que h lugar a lanamento e liquidao administrativos

com base numa lista nominativa de contribuintes.
3) O critrio do tipo de relao jurdica do imposto. A distino entre impostos
directos e impostos indirectos coincide com a distino entre impostos peridicos e
impostos instantneos ou de obrigao nica.
A distino entre impostos directos e indirectos utilizada em vrias disposies
legais vigentes no ordenamento portugus, a saber: (1) na classificao oramental
(e da contabilidade pblica) das receitas fiscais 59 , (2) no art. 736.. n. 1. do CC 60 ,
(3) no art. 254., n. 1. da CRP 61 , (4) nos arts. 92. e 93. do Tratado CE 62 e (5) no
art. 6., n l e 2 da LGT (onde se contrape a tributao directa tributao
indirecta).
5.2. Impostos peridicos e impostos de obrigao nica
So impostos peridicos os impostos que tendem a renovar-se periodicamente. o
caso do IRS, do IRC, do IMI e de quase todos os impostos directos.
So impostos de obrigao nica os impostos que respeitam a actos ou factos
ocasionais, sem carcter repetitivo, como o caso do IVA e do IMT, cuja cobrana
no previsvel.
Continua a haver hoje diversos impostos cobrados com base em guias de
pagamento, como acontece com o Imposto de Selo 63 e com os impostos pagos na
fase da cobrana coerciva 64 .
5.3. Impostos reais e impostos pessoais
Os impostos reais ou objectivos so os que atendem predominantemente riqueza,
sem ter em ateno a situao pessoal e familiar do contribuinte. Exemplos: IMI,
59
) A classificao das receitas fiscais est disciplinada, relativamente ao oramento e contabilidade

pblica do Estado, no DL n. 562/99, de 21 de Dezembro, que contm o chamado "classificador
econmico das receitas e despesas pblicas" e, no respeitante ao oramento e contabilidade das
autarquias locais, no DL n. 54-A/99, de 22 de J Fevereiro (que aprovou o POCAL). Sobre tal
classificao, v. P. SOARES MARTNEZ, Direito Fiscal, p. 51.
60
) O n. 2 do art. 736. do CC dispe que: "1. O Estado e as autarquias locais tm privilgio
mobilirio geral para garantia dos crditos por impostos indirectos, e tambm pelos impostos
directos inscritos para cobrana no ano corrente na data da penhora, ou acto equivalente, e nos
dois anos anteriores. 2. Este privilgio no compreende a sisa ou o imposto sobre as sucesses e
doaes, nem quaisquer outros impostos que gozem de privilgio especial."
61
) No que concerne ao art. 254. n. l, da CRP - que dispe: os municpios participam, por direito
prprio e nos termos da lei, nas receitas provenientes dos impostos directos.
62
) Relativamente aos arts. 92. e 93. do Tratado CE, de assinalar que estes preceitos tm por
objectivo a harmonizao das legislaes nacionais em matria de tributao directa, sobretudo em
sede de tributao das empresas, como de resto o demonstra a jurisprudncia do TJCE fundada no
princpio da no discriminao com base na nacionalidade e as diversas directivas j adoptadas
neste sector. Quanto ao IVA, depois da adopo de um IVA intracomunitrio, baseado no princpio
da tributao do pas destinatrio, prope-se um regime assente no pas de origem, v. Arlindo N. M.
Correia, O sistema comum de IVA na Unio Europeia: um sistema de IVA adaptado s exigncias
do mercado nico, Fisco, 80-81, Janeiro - Fevereiro de 1997, p. 41 e ss.
63
) Art. 2. do Cdigo do Imposto do Selo, aprovado pela Lei n. 150/99, de 11 de Setembro.
64
) V. os arts. 93., 97. e 162. a 164. do CPPT.
31
IMT, IRC, IVA, e outros impostos sobre o consumo, impostos de selo e impostos
aduaneiros.
Os impostos pessoais, ou subjectivos, so os que atendem predominantemente
pessoa do contribuinte, tendo em ateno a sua situao concreta, como o caso do
IRS.
No respeitante ao IRS, as caractersticas de pessoalizao residem na sua
incidncia sobre a globalidade dos rendimentos; na no tributao do mnimo de
existncia; na considerao dos encargos com a famlia do(s) contribuinte(s),
designadamente as despesas com a sade, a educao, a habitao e a segurana
social realizadas com cada um dos membros do agregado familiar (sujeitos
passivos, dependentes e ascendentes), o que anteriormente passava pelos
abatimentos ao rendimento lquido total e agora passa quase exclusivamente pelas
dedues colecta; na diviso do rendimento colectvel por 2 (quociente conjugal
ou splitting), no caso de contribuintes casados ou em unio de facto 65 para efeitos
de apuramento da taxa a aplicar; e na progressividade da sua taxa.
5.4. Impostos de prestao fixa e impostos de prestao varivel

Para determinar o montante do imposto a pagar por cada contribuinte a lei utiliza
dois mtodos: ou determina que o montante do imposto seja para todos os
contribuintes uma importncia fixa (imposto de quota fixa) 66 , ou faz variar esse
montante em funo da matria colectvel, indicando neste caso o factor ou
factores (taxa ou alquota) que devem recair sobre o valor da matria colectvel
para o apuramento da colecta.
Nos impostos de prestao varivel, o montante varia em funo da variao da
matria colectvel ou tributvel, seja esta variao numa proporo ou taxa fixa,
caso em que temos os impostos proporcionais, seja numa proporo ou taxa
varivel, caso em que temos impostos progressivos ou perante impostos
regressivos 67 .
O imposto progressivo quando a taxa aumenta medida que se eleva a matria
colectvel, como o caso do IRS. Divide-se, aqui, a matria colectvel por escales,
cujas taxas aumentam com o crescimento dos seus limites.
O imposto proporcional quando a colecta varia proporcionalmente matria
colectvel e que a taxa constante, como sucede no caso do IRC.
O imposto regressivo quando a percentagem da taxa diminui medida que a
matria colectvel aumenta. No existe no actual sistema fiscal qualquer imposto
regressivo.
65
) V., quanto s unies da facto, a Lei n. 7/2001, de 11 de Maio.

) Assim acontecia, por exemplo, com o imposto designado por taxa militar , cuja prestao
anual era fixa. A taxa militar correspondia a um quantum por indivduo e por ano.
67
) Como imposto regressivo podemos citar o caso do imposto emolumentar incidente sobre certos
actos de registo predial, comercial e de navios e certos actos notariais.
66
32
O imposto degressivo quando se aplica uma percentagem (taxa normal)

correspondente a determinado valor da matria colectvel e taxas menores para
matrias colectveis mais baixas. Tivemos o caso do imposto profissional.
5.5. Impostos estaduais e impostos no estaduais
Os impostos podem ser estaduais ou no estaduais, consoante o seu titular activo
seja o Estado, ou outros entes pblicos territoriais, como as regies autnomas e as
autarquias locais, ou entes pblicos no territoriais (impostos parafiscais, como a
"taxa social nica").
Mas, nem os impostos cobrados nas regies autnomas 68 , nem os chamados
impostos municipais 69 , constituem verdadeiros impostos regionais ou municipais,
respectivamente. Enquanto o lanamento, a liquidao e a cobrana, ou seja, a
gesto ou administrao desses impostos couber Administrao Fiscal do Estado,
no se pode estabelecer as relaes jurdicas fiscais entre os contribuintes e a
regio autnoma ou o municpio respectivo.
5.6. Impostos gerais e impostos especiais

Enquanto os primeiros aplicam-se a toda uma categoria de situaes homogneas,
os segundos so objecto de uma disciplina jurdica especial. O IRS e o IRC
constituem impostos gerais sobre o rendimento e o IVA um imposto geral sobre o
consumo. o caso do Imposto de Jogo face ao IRC (art. 7. do CIRC), dos IECs
face ao IVA.
5.7. Impostos principais e impostos acessrios
Os impostos podem classificar-se em principais e acessrios, devendo os impostos
acessrios seguir as vicissitudes dos impostos principais de que dependem.
Os impostos acessrios incidem sobre a colecta dos impostos principais, como
parece ser o caso das derramas municipais previstas no art. 18. da LFL 70 , cuja
taxa pode ir at 10% da colecta do IRC dos contribuintes que exeram, a ttulo
principal, uma actividade de natureza comercial, industrial ou agrcola.
5.8. Impostos sobre o rendimento, impostos sobre o patrimnio e impostos sobre o
consumo
Esta classificao tripartida hoje a mais corrente, porque oferece a vantagem da
extrema simplicidade, e est consagrada na Constituio, que a tem claramente
subjacente no art. 104., onde se prev e caracteriza o imposto sobre o rendimento
pessoal (n. 1), a tributao do rendimento empresarial (n. 2), a tributao do
patrimnio (n. 3) e a tributao do consumo (n. 4).
68
) V. o art. 229, n.l, al. j), da CRP.

) IMT, IMI, Imposto sobre veculos, derramas, etc.
70
) A LFL 1998, constante da Lei n.42/98, de 6 de Agosto.
69
33
5.9. Impostos fiscais e impostos extrafiscais

Os impostos extrafiscais porque prosseguem predominantemente objectivos de
natureza econmica e social, e no integram o Direito Fiscal (clssico), mas antes o
direito econmico fiscal, no se lhes aplicando, pelo menos integralmente, os
princpios e preceitos constitucionais constantes da "constituio fiscal".
CAPITULO VII
A RELAO JURDICA DE IMPOSTO
1. A natureza da relao jurdica do imposto

A relao jurdica de imposto tem carcter obrigacional ou creditcio e tem por fim
a realizao de uma receita pblica. O objecto da relao jurdica de imposto de
natureza patrimonial.
2. O objecto da relao tributria
O objecto da relao jurdica fiscal a prestao pecuniria a que o devedor do
imposto est adstrito para com o sujeito activo dessa relao.
2.1. Os pressupostos da tributao

Como pressupostos tributrios temos os subjectivos e os objectivos. Os subjectivos
correspondem a aspectos pessoais e os objectivos correspondem a aspectos reais do
plano da incidncia fiscal, designadamente a matria colectvel.
A matria colectvel, para alm de ter natureza econmica, apresenta aspectos
muitos diversos segundo os impostos. Assim, no IMI, a matria colectvel
constituda pelo valor dos prdios. No IRS, ela constituda por rendimentos
globais do trabalho, do comrcio, da indstria, da agricultura, de capitais, de
prdios, de penses, do jogo, e ainda por mais-valias, as quais sero dificilmente
qualificveis como rendimentos.
2.2. O objecto imediato da relao tributria

O objecto imediato da relao tributria constitudo pelos direitos e deveres
dessa relao.
Para alm do dever de realizar a prestao de imposto, existem deveres acessrios,
que so estabelecidos a fim de permitir ou facilitar o lanamento e a liquidao dos
impostos, tais como o dever de prestar declaraes, e de suportar fiscalizaes.
Quanto aos direitos do contribuinte, podemos apontar o direito a restituio de
34
tributos indevidos, o direito de reclamao, o direito de impugnao, o direito de

ser informado da sua situao fiscal (art. 268, n l da Constituio).
2.3. O objecto mediato da relao tributria
O objecto mediato da relao tributria consiste numa conduta, prestao positiva
ou negativa de dar (v.g. prestao tributria principal), fazer (v.g. prestaes de
declaraes, de apresentao de documentos) ou de no fazer (v.g. o contribuinte
deve abster-se de impedir ou dificultar a realizao de exames, avaliaes e
fiscalizaes).
3. A obrigao fiscal
3.1. A obrigao principal
A obrigao fiscal apresenta vrias caractersticas que a diferenciam muito
claramente das obrigaes jurdicas privadas. Assim a obrigao fiscal
caracteriza-se por ser uma obrigao: 1) legal, 2) pblica, 3) exequvel e executiva,
4) semi-executria, 5) indisponvel e irrenuncivel, 6) autotitulada e 7)
especialmente garantida.
Em primeiro lugar, uma obrigao legal, porque tem por fonte a lei. Depois,
constitui uma obrigao pblica, dado a sua disciplina jurdica ser uma disciplina
de direito pblico. Em terceiro lugar, trata-se duma obrigao exequvel e
executiva, na medida em que, por um lado, o acto tributrio no auto exequvel,
carecendo, portanto, de execuo e, por outro lado, a sua execuo no est
dependente de qualquer outra pronncia. tambm uma obrigao semiexecutria, j que a sua execuo corre, em parte, na administrao tributria e,
em parte, nos tribunais tributrios de 1. instncia 71 .
tambm uma obrigao indisponvel e irrenuncivel, uma vez que ao credor no
cabe conceder moratrias (n. 3 do art. 36. da LGT), nem admitir o pagamento
em prestaes ou perdoar a dvida, salvo excepes (arts. 42. da LGT, 86., n.os 2 e
3, e 196. do CPPT).
Finalmente, a obrigao fiscal igualmente uma obrigao autotitulada, isto ,
uma obrigao relativamente qual a Administrao Fiscal cria os seus prprios
ttulos executivos, a partir das certides de dvida extradas pelos servios
competentes para instaurar o correspondente processo de execuo fiscal - art. 88.
do CPPT 72 .
3.2. As obrigaes acessrias
Distingam-se, por um lado, os deveres acessrios ou complementares da prestao
principal, que se destinam a assegurar a execuo da prestao, e, por outro lado,
os deveres de conduta, que tm como objectivo o regular desenvolvimento da
71
) Jos Casalta Nabais, Direito Fiscal, Ed. Almedina, 2003, p. 245-246.

) J. T. M. MENEZES LEITO, A substituio e a responsabilidade fiscal no direito portugus,
CTF, 388, Outubro-Dezembro de 1997, p. 93 e ss. (p. 98 e ss.).
72
35
relao de imposto e que se baseiam no princpio da boa f 73 .

Alm disso, temos diversas outras obrigaes ou deveres, quer sejam de natureza
declarativa ou comunicativa, quer sejam de natureza contabilstica, quer ainda
outras obrigaes ou deveres acessrios. Vejamos cada um destes tipos de
obrigaes, primeiro em relao ao IRS empresarial e profissional e ao IRC e,
depois, em relao ao IVA.
3.2.1. O IRS empresarial e profissional e o IRC
No IRS empresarial e profissional e no IRC, temos as seguintes obrigaes:
3.2.1.1 - Obrigaes declarativas
Os sujeitos passivos de IRS e de IRC ou os seus representantes tm de apresentar
as seguintes declaraes:
a) A declarao de incio ou de cessao de actividade, a apresentar no servio de
finanas do domiclio fiscal (arts. 112. a 114. do CIRS), ou a declarao de
inscrio, de alteraes ou de cancelamento no registo de sujeitos passivos de IRC
(arts. 109., n. l, al. a), e 110. do CIRC).
b) A declarao peridica de rendimentos, a apresentar no respeitante ao IRS
(arts. 57., 60. e 61. do CIRS), no respeitante ao IRC (arts. 109., n.l, al. b) e
112. do CIRC).
c) A declarao de substituio quando se verifiquem factos que impliquem
alterao dos rendimentos declarados (art. 60., n. 2, do CIRS), ou quando tiver
sido liquidado imposto inferior ao devido ou declarado prejuzo fiscal superior ao
efectivo (art. 114. do CIRC).
d) A declarao anual de informao contabilstica e fiscal (arts. 113. do CIRS e
113. do CIRC) 74 .
3.2.1.2 - Obrigaes contabilsticas e de escriturao
Aqui, podemos apontar, entre outras, diversas obrigaes:
a) O dever de possuir contabilidade organizada, nos termos da lei comercial (nos
termos do POC) e da lei fiscal, relativamente queles contribuintes que a ela
estejam legalmente obrigados ou que por ela tenham optado (artigos 28, n. 2, 28,
n.6 e 113., n. l, do CIRS e art. 115, n. 1. do CIRC).
b) O dever de constituir e manter um processo de documentao fiscal, nos termos
dos arts. 129. do CIRS e 121 do CIRC.
c) O dever de possuir um regime simplificado de escriturao para os sujeitos
73
) V. Saldanha Sanches, A Quantificao da Obrigao Tributria, p. 70 e ss., e A. Branco

Guimares, A estrutura da obrigao de imposto e os princpios constitucionais da legalidade,
segurana e proteco da confiana, em Estudos em Homenagem Dra. Maria de Lourdes rfo
de Maios Correia e Vale, p. 517 e ss. (539 e ss.).
74
) Refira-se que, nos termos da Port. n. 1214/2001, de 23-10, as empresas colectivas ou singulares
que tenham um volume de negcios superior a 1.250.000 esto obrigadas ao envio da declarao
anual de rendimentos e da declarao anual de informao contabilstica e fiscal por correio
electrnico.
36
passivos de IRS (que obtenham rendimentos da categoria B) e de IRC que no

estejam obrigadas a possuir contabilidade organizada ou que por ela no tenham
optado (art. 116., n. l, do CIRC, art. 116., n. l, al. a), do CIRS e 50., n. l, do
CIVA).
d) O dever de apresentar os livros de inventrio e balano e dirio nos servios
perifricos locais da administrao tributria (art. 115., n. 2. do CIRC, aplicvel
tambm aos sujeitos de IRS).
e) O dever de proceder aos lanamentos por ordem cronolgica, nos diversos
registos ou livros no mximo de 60 dias (art. 116., n. 4, do CIRS) ou sem atrasos
superiores a 90 dias (art. 115., n. 4, do CIRC).
f) Os deveres de passar recibo das importncias recebidas e de emitir factura ou
documento equivalente por cada transmisso de bens ou prestao de servios (art.
115. do CIRS).
g) O dever de ter documentos de suporte, isto , os documentos justificativos
adequados dos diversos registos e livros (art. 115., n. 3, do CIRC).
h) O dever de centralizao da contabilidade ou da escriturao em
estabelecimento ou instalao situada em territrio portugus (art. 118. do CIRS e
117. do CIRC).
3.2.1.3 - Outras obrigaes acessrias
H que ter em ateno os deveres de comunicao de rendimentos e retenes, os
deveres de cooperao das entidades pblicas e privadas (art. 119. do CIRS e
119. e 120 do CIRC).
3.2.2. No IVA
Por seu turno, no respeitante ao IVA, so de mencionar, entre outras, as seguintes
obrigaes:
I - Obrigaes declarativas
Neste domnio, os sujeitos passivos de IVA devem entregar as seguintes
declaraes (nos termos do art. 28. n. 1. als. a), c), d), e) e f), do CIVA).
II - Obrigaes contabilsticas e de escriturao
Vale aqui as obrigaes do IRC e IRS, uma vez que tais obrigaes resultam do
POC, do CIRC ou do CIRS para que remete o CIVA.
III - Outras obrigaes acessrias
Entre as muitas outras obrigaes acessrias que recaem sobre o sujeito passivo do
IVA, so de destacar as obrigaes de emitir factura e de repercusso do imposto,
previstas, respectivamente, na al. b) do n. l do art. 28 e no art. 36 do CIVA.
37
As declaraes peridicas devem ser assinadas pelo tcnico oficial de contas nos
casos em que respeitem a sujeitos passivos que possuam ou sejam obrigados a
possuir contabilidade organizada para efeitos do IRC (art. 111, n. 3 do CIRC) ou
do IRS (art. 112, n. 6 do CIRS).
4. As isenes
A iseno um facto impeditivo do imposto, cuja verificao impede a produo
dos efeitos tpicos do facto tributrio previsto na norma tributria material. Como
bem nota Alberto Xavier, "a iseno tem a natureza jurdica de um facto
impeditivo, autnomo e originrio e no de uma simples delimitao negativa do
facto constitutivo (incidncia)" 75 . Ao contrrio da no tributao, a iseno
definida como uma excepo a uma determinada regra. Uma operao ou facto
no est sujeito a imposto quando no est abrangido pelas normas de incidncia
ou quando exclui expressamente o facto do seu mbito (casos de delimitao
negativa de incidncia).
Como exemplos de isenes, podemos indicar as isenes relativas aos prdios
destinados a habitao prpria e permanente, as isenes respeitantes s maisvalias de aces, as isenes referentes aos juros de depsitos a prazo em moeda
estrangeira, e as isenes ligadas ao mecenato cultural.
Temos, neste aspecto, os donativos concedidos ao Estado, Regies Autnomas e
autarquias locais, associaes de municpios e de freguesias, fundaes em que o
Estado, Regies Autnomas ou autarquias locais participem no patrimnio inicial,
fundaes de iniciativa exclusivamente privada que prossigam fins de natureza
social ou cultural (artigo 1., n. 3 do Estatuto do Mecenato).
H ainda as isenes resultantes de investimentos em unidades produtivas
realizados at 31 de Dezembro de 2010, de montante igual ou superior a
4.987.978,97 Euros nos sectores considerados de interesse estratgico para a
economia nacional e para a reduo das assimetrias regionais, induzam criao
de postos de trabalho e contribuam para impulsionar a inovao tecnolgica e a
investigao cientfica nacional (artigo 39. do EBF).
H ainda as isenes relativas a uma coisa certa e determinada, como, por
exemplo, um imvel de interesse artstico, ou histrico (artigo 40, n 1, al. n do
EBF), e as isenes fiscais para a proteco de actividades especialmente teis,
para o cumprimento de regras internacionais, para a proteco de grupos sociais,
etc. Essas isenes podem classificar-se em temporrias (ex.: art. 42 EBF) e
permanentes (ex.: art. 40, n l, al. c EBF); condicionais (art. 40, n l, a EBF) e
absolutas (so absolutas quase todas as isenes fiscais, por no dependerem da
verificao de qualquer facto futuro ou de qualquer condio), gerais (ex.: artigo 9
do CIRC) e individuais (artigo 35 do EBF), totais e parciais (art. 56 do EBF).
Quanto formas das isenes tributrias, distingue-se as isenes pessoais (por
75
) Manual de Direito Fiscal, p. 282. Para este autor, a "iseno d-se quando, no obstante se ter
verificado o facto tributrio em todos os seus elementos, a eficcia constitutiva deste paralisada
originariamente pela ocorrncia de um outro facto a que a lei atribui assim eficcia impeditiva.
38
exemplo, esto isentos de pagamento de imposto sobre mais-valias os investidores

no residentes) e as isenes reais (por exemplo, os rendimentos de direitos de
autor tm uma reduo parcial de IRS). Com a primeira das tcnicas atende-se ao
elemento pessoal ou subjectivo e com a segunda ao seu elemento real ou material.
Por exemplo, num plano poupana reforma, a vantagem atribuda a cada sujeito
passivo depende, na realidade, directamente da sua taxa efectiva de imposto. Se ele
estiver sujeito a uma taxa de IRS de 42%, o benefcio ser igual a 42% do rendimento deduzido.
5. A extino da obrigao tributria
A obrigao tributria pode se extinguir por cumprimento, dao em
cumprimento, prescrio, compensao, confuso, remisso, insolvncia.
5.1. O cumprimento da obrigao tributria
O pagamento do imposto pelo sujeito passivo a forma normal de extino da
obrigao fiscal, que pode ser voluntrio ou coercivo (arts. 78 e segs. do CPPT).
Tambm se admite que a prestao tributria possa ser realizada por um terceiro
(art. 41, n l da LGT).
O contribuinte tem a possibilidade, desde que no possa cumprir integralmente e
de uma s vez uma dvida tributria, requerer o pagamento desta em prestaes,
como o caso, em sede do IRS e IRC (art. 42 da LGT e 86. do CPPT).
Decorrido o prazo para o pagamento voluntrio, comeam a contar-se juros de
mora. Os juros de mora so devidos pelo sujeito passivo quando no pague o
imposto no prazo legal, sendo a sua taxa a definida para as dvidas ao Estado e
outras entidades pblicas (44., n.os l e 3, da LGT), a qual, nos termos do n. l do
art. 3. do DL n. 73/99, de 3 de Maro, presentemente e para as situaes regra
de l% ao ms 76 .
Tambm podem ser aplicados juros compensatrios. Mas, os juros compensatrios
so uma penalizao distinta ou complementar dos juros de mora. Os juros
compensatrios so devidos "quando, por facto imputvel ao sujeito passivo, for
retardada a liquidao de parte ou da totalidade do imposto devido ou a entrega
de imposto a pagar antecipadamente, ou retido ou a reter no mbito da
substituio tributria", sendo a sua taxa equivalente taxa dos juros legais
fixados nos termos do n. l do art. 559 do Cdigo Civil (art. 35, n 1 e 10 da LGT),
a qual, nos termos da Portaria n. 158/99, de 18 de Fevereiro, de 7% ao ano at
30 de Abril de 2003 e 4% a partir de 1 de Maio de 2003 77 .
76
) A taxa de juros de mora de l % se o pagamento se fizer dentro do ms de calendrio em que se

verificou a sujeio aos mesmos juros, aumentando-se uma unidade por cada ms ou fraco se o
pagamento se fizer posteriormente.
77
) Os juros compensatrios no devem confundir-se com os juros indemnizatrios, que so juros
devidos ao contribuinte pelo excesso de imposto pago, por causa de um erro imputvel
administrao tributria, cuja taxa igual dos juros compensatrios (art. 43 da LGT), nem
devem confundir-se com os juros moratrios a favor do contribuinte, previstos no n. 2 do art. 102
da LGT.
39
Porm, no so de aplicar juros compensatrios quando o retardamento da

liquidao tenha na sua origem uma mera divergncia de critrios ente a
Administrao Fiscal e o contribuinte 78 .
5.2. A dao em cumprimento da obrigao tributria
O Estado aceita receber, em vez da prestao pecuniria correspondente ao
imposto em dvida, outra prestao de valor equivalente, bens mveis ou imveis,
designada por dao em cumprimento, prevista nos artigos 837 a 840 do Cdigo
Civil.
Dispe o art. 40., n. 2, da LGT que a dao em cumprimento e a compensao
so admitidas nos casos expressamente previstos na lei: antes da instaurao da
execuo fiscal, (art. 87. do CPPT), no prprio processo de execuo fiscal (arts.
201 e segs do CPPT), ou aps a instaurao da execuo fiscal (n l do artigo 203
do CPPT).
5.3. Prescrio da obrigao tributria
As dvidas tributrias prescrevem, salvo o disposto em lei especial, no prazo de oito
anos contados, nos impostos peridicos, a partir do termo do ano em que se
verificou o facto tributrio e, nos impostos de obrigao nica, a partir da data em
que o facto tributrio ocorreu (art. 48, n l da LGT).
O prazo da prescrio interrompe-se em virtude de citao, reclamao, recurso
hierrquico, impugnao e pedido de reviso oficiosa da liquidao do imposto, e
suspende-se por motivo de paragem do processo de execuo fiscal em virtude de
pagamento de prestaes legalmente autorizadas ou de reclamao, impugnao
ou recurso (art. 49., n.os l e 3 da LGT).
5.4. A extino por compensao
A legislao tributria portuguesa previu a compensao como forma de extino
de obrigaes de imposto (artigo 40, n. 2 da LGT).
A compensao de dvidas tributrias pode ser efectuada a pedido da
administrao tributria ou do contribuinte (artigo 89, n. 1 do CPPT e artigo 90
do CPPT).
5.5. A extino por confuso
A confuso, figura jurdica prevista nos art. 868 a 873 do Cdigo Civil, prev que
quando na mesma pessoa se renam as qualidades de credor e devedor da mesma
obrigao, extinguem-se o crdito e a dvida.
A doutrina mais generalizada se ops a que a confuso constitusse um facto
extintivo das obrigaes fiscais. Mas, recentemente, acabou por admiti-la.
78
40
5.6. A extino por remisso

O Estado pode declarar como extintas ou no constitudas determinadas categorias
de impostos ou decidir a suspenso da execuo fiscal.
O Estado pode, por exemplo, no caso de um evento catastrfico, como o dos fogos
florestais, renunciar cobrana dos impostos devidos pelos contribuintes de
determinada regio atingida por aquela catstrofe.
Advirta-se que s permitido Administrao Fiscal conceder moratrios, ou
suspender a execuo fiscal dentro dos casos previstos na lei (CPPT, art. 85, n 3).
Por exemplo, a suspenso da execuo fiscal possvel no caso de no ser possvel
determinar a suficincia dos bens penhorados (art. 23, n 3 da LGT), de
pagamento em prestaes, reclamaes, impugnao, recurso ou execuo fiscal
(arts 52, n l da LGT e 169 do CPPT), em virtude de aco judicial sobre os bens
penhorados (art. 172 do CPPT), dos bens penhorados serem objecto de embargos
de terceiros (arts 166, n l, al. a) e 237 do CPPT), do executado no possuir outros
bens penhorveis, nos casos de litigiosidade do crdito penhorado (art. 224, n 2 do
CPPT), de proceder verificao e graduao de crditos aps a venda dos bens
(art. 245, n l do CPPT), e de estar a decorrer o pagamento das prestaes, no caso
de terem sido autorizadas (arts 49, n 3 da LGT e 189, n 6 e 200, n l, do CPPT).
5.7. A extino por insolvncia

Uma declarao em falhas, a que se referem os artigos 272 e segs. do CPPT,
baseada na verificao da falta de bens penhorveis dos executados, seus
sucessores e responsveis solidrios ou subsidirios suspende a instncia, mas no
extingue a obrigao tributria, a qual se manter at prescrio, se, entretanto,
no houver conhecimento de que os executados, ou algum deles, possuem bens
penhorveis, em cujo caso poder novamente ser-lhes exigida a dvida tributria.
6. As garantias de cumprimento da obrigao fiscal

6.1. As garantias tributrias em geral
O patrimnio do sujeito tributrio passivo constitui a garantia geral das
obrigaes fiscais (n. l do art. 50. da LGT).
O processo executivo garante ao Estado a satisfao dos seus interesses de credor,
quer se trate de crditos tributrios, quer de crditos de outra natureza (CPPT,
art. 148, 204 e 237).
6.2. As garantias tributrias em especial
O cumprimento das obrigaes tributrias pode ser assegurado atravs de
garantias especiais, quer de carcter pessoal, quer de carcter real.
41
As garantias pessoais visam assegurar o cumprimento da obrigao tributria pela

vinculao de outras pessoas obrigao tributria.
As garantias reais consistem nos privilgios creditrios, hipotecas legais e penhores
favor da Administrao fiscal (al. b) do n. 2 e o n. 3 do art. 50. da LGT), no
direito de reteno de quaisquer mercadorias, e ainda na prestao de cauo
pelos contribuintes que queiram exercer determinados direitos, sem o pagamento
prvio de impostos que, em princpio, seria exigvel (arts 169, 170, 183 e art. 199.,
n. l do CPPT).
Alm disso, a Administrao tributria pode tomar providncias cautelares para
garantia dos crditos tributrios em caso de receio de frustrao da sua cobrana
ou de destruio ou extravio de documentos ou outros elementos necessrios ao
apuramento da situao tributria dos contribuintes (art. 51., n. 1 da LGT).
Tais providncias consistem na apreenso de bens, direitos, documentos ou na
reteno, at satisfao dos crditos tributrios, de prestaes tributrias a que o
contribuinte tenha direito (art. 51, n 3 da LGT).
6.3. Juros de mora e compensatrios como garantias tributrias

Os juros de mora tm em vista dissuadir o contribuinte de pagar a prestao
tributria devida ainda na fase da cobrana voluntria, ou ento na fase da
cobrana coerciva, e assim compensar a Fazenda Nacional do atraso no pagamento
de quantias liquidadas.
Os juros de mora so devidos a partir do momento em que termina o prazo legal
para o pagamento voluntrio de um tributo e no podem ser superior a metade do
capital da dvida a amortizar, incluindo os juros compensatrios (n. 3 do artigo
262 do CPPT).
No caso do pagamento dos juros ter sido retardado por se ter procedido
tardiamente s operaes de lanamento e liquidao e esse atraso no ser
imputvel ao contribuinte, ento este s ter que realizar a prestao tributria,
no acrescida de quaisquer juros. Mas, se tal atraso lhe for atribuvel, a prestao
a pagar ser acrescida de juros compensatrios, sem prejuzo das multas e outras
penas aplicveis (CIRS, art. 83).
CAPTULO VIII
OS SUJEITOS DA RELAO JURDICA DE IMPOSTO
Como qualquer relao jurdica, a relao jurdica fiscal constituda por quatro
elementos: os sujeitos, o objecto, o facto jurdico e a garantia.
42
1. A noo de sujeito activo

O sujeito activo o credor do imposto. Ele tem a titularidade do direito a exigir, do
contribuinte ou de terceiros responsveis, o cumprimento da prestao tributria
correspondente.
So sujeitos activos, alm do Estado, as autarquias territoriais, as regies
autnomas, e alguns institutos ou entidades pblicos (ex: bancos emissores).
2. O Estado
2.1. Os rgos da Administrao Fiscal do Estado
Para arrecadar as receitas do Estado, o Estado dispe de um sistema
administrativo centralizado no Ministrio das Finanas.
Na Administrao Fiscal, integra-se organicamente o Ministrio das Finanas, que
constitudo por mltiplos e diversificados servios. Entre os diversos servios,
temos diversos servios de administrao directa, como a Direco-Geral dos
Impostos (DGCI), a Direco-Geral das Alfndegas e dos Impostos Especiais sobre
o Consumo (DGAIEC), a Direco-Geral de Informtica e de Apoio aos Servios
Tributrios e Aduaneiros (DGITA) e a Inspeco-Geral de Finanas; o Conselho
Superior de Finanas (CSF), em que se integram, entre outros, a conhecida
Comisso de Normalizao Contabilstica (CNC) e a Unidade de Coordenao da
Luta contra a Evaso e a Fraude Fiscal e Aduaneira (UCLEFA), o Conselho de
Directores Gerais (CDG) e outros servios sob tutela.
2.2. A DGCI
Direco-Geral de Impostos cabe proceder ao lanamento e liquidao da
generalidade dos impostos portugueses, mas no cobrana, que pertence
Direco-Geral do Tesouro.
2.3. A Direco-Geral do Tesouro
A Direco-Geral do Tesouro, anteriormente Direco-Geral da Fazenda Pblica,
tem por funes administrar o patrimnio e realizar as operaes de cobrana dos
impostos lanados e liquidados pela Direco-Geral de Impostos.
Esta cobrana realizada atravs dos servios concelhios da Direco-Geral do
Tesouro, que so as tesourarias da Fazenda Pblica, as quais funcionam junto das
reparties de finanas, nos diversos concelhos ou bairros fiscais.
2.4. A DGAIEC
A DGAIEC exerce o controlo da fronteira externa da Unio Europeia e do
territrio aduaneiro nacional em termos fiscais, econmicos e de proteco da
sociedade, e administra os impostos especiais sobre o consumo.
43
s Alfndegas - repartidas por Lisboa, Porto, Funchal e Ponte Delgada compete,

entre outros, impedir o contrabando e o descaminho de direitos, mas tambm
liquidar e cobrar os impostos aduaneiros. Compete s Alfndegas, atravs das suas
delegaes e postos fiscais, assegurar as funes de fiscalizao e de vigilncia, e de
proceder ao despacho aduaneiro. Para o efeito, as autoridades aduaneiras so
apoiadas, na preveno dos delitos aduaneiros, por uma fora policial designada
por Brigada-Fiscal, que veio substituir a antiga Guarda Fiscal (extinta pelo D/L n
230/93, de 26 de Junho).
3. A personalidade tributria activa das autarquias territoriais

Os municpios participam nas receitas provenientes dos impostos directos,
dispondo de receitas tributrias prprias (art. 254 da CRP).
Os impostos cuja receita se destina aos municpios so o IMI, o imposto municipal
sobre veculos, o imposto para o servio de incndios, a taxa municipal de
transportes, as derramas, o IMT e as licenas. Os municpios podem lanar e
cobrar esses impostos, embora seja na prtica a Administrao Fiscal que o faa,
mediante uma certa compensao (artigo 17, n 2 da LFL).
4. A personalidade tributria activa dos institutos pblicos

Gozam tambm de personalidade tributria activa os institutos pblicos, tais como
a Caixa Geral de Depsitos, a Radiodifuso Portuguesa e as AdministraesGerais do Porto de Lisboa e dos Portos do Douro e Leixes, o Fundo do Teatro, o
Instituto Portugus de Cinema, o Fundo de Turismo, etc.
5. Os sujeitos passivos da relao tributria
5.1. O contribuinte
O sujeito passivo da relao de imposto a pessoa singular ou colectiva, o
patrimnio ou a organizao de facto ou de direito que est vinculado ao
cumprimento da prestao tributria, seja como contribuinte directo, substituto ou
responsvel (n.o 3 do art. 18. da LGT).
So sujeitos passivos de IRC as entidades referidas no art. 2. do CIRC.
5.2. A personalidade tributria passiva das entidades pblicas

A personalidade tributria um dos aspectos da personalidade jurdica. Ela
consiste na imputao de direitos e deveres tributrios ao sujeito passivo, pessoa
singular ou colectiva, a quem a lei impe a obrigao de efectuar a prestao
tributria e outros obrigaes acessrias.
De acordo com os arts. 15. e 16., n 2, da LGT, a personalidade tributria
44
traduz-se na susceptibilidade de ser sujeito (activo ou passivo) de relaes

tributrias, sendo inerente a esta a capacidade tributria (de gozo), ou seja, a
qualidade de ser titular dos direitos e deveres tributrios correspondentes 79 .
s entidades pblicas reconhecida uma personalidade tributria activa e
tambm uma personalidade tributria passiva. O Estado pode estar na posio de
devedor de imposto, e tributar-se a si prprio, relativamente s suas propriedades,
indstrias privadas, e outras entidades pblicas, autarquias territoriais ou
institutos pblicos, quando exercem determinadas actividades no isentas de IVA
(CIVA, art. 2, n 3).
5.3. A representao legal, o mandato tributrio e a gesto de negcios
No que diz respeito representao legal, devemos ter em conta o disposto no n. l
do art. 16. da LGT, e o n. l do art. 5 do CPPT que dispe que: "os interessados
ou os seus representantes legais podem conferir mandato, sob a forma prevista na
lei, para a prtica de actos de natureza procedimental ou processual tributria que
no tenham natureza pessoal". No caso de incapacidade de exerccio ou de agir,
isto , no caso de menores, interditos e inabilitados, essa incapacidade suprida,
tambm no direito dos impostos, pelos representantes legais - pais, tutores ou
curadores.
A lei fiscal previu a figura da representao voluntria concretizada no mandato
fiscal, que pode ser celebrado pelos prprios contribuintes e demais sujeitos
passivos ou pelos seus representantes legais (n. 2 do art. 5. do CPPT), e que s
pode ser exercido, nos termos da lei, por advogados, advogados estagirios e
solicitadores quando se suscitem questes de direito perante a administrao
tributria em quaisquer peties, reclamaes ou recursos".
Quanto gesto de negcios, prescreve o art 17. da LGT que: l - Os actos em
matria tributria que no sejam de natureza puramente pessoal podem ser
praticados por gestor de negcios, produzindo efeitos em relao ao dono do
negcio nos termos da lei civil. 2 - Enquanto a gesto de negcios no for
ratificada, o gestor de negcios assume os direitos e deveres do sujeito passivo da
relao tributria. 3 - Em caso de cumprimento de obrigaes acessrias ou de
pagamento, a gesto de negcios presume-se ratificada aps o termo do prazo legal
do cumprimento".
5.4. O domiclio fiscal
Nos termos dos arts. 19., n. l, da LGT, 16. do CIRS e 4., 1. 3, do CIRC, o
domiclio do sujeito passivo , salvo disposio em contrrio: a) para as pessoas
singulares, o local da residncia habitual; b) para as pessoas colectivas, o local da
sede ou direco efectiva ou, na falta destas, do seu estabelecimento estvel em
Portugal.
O domiclio fiscal das pessoas colectivas normalmente o da sua sede. Mas, para
evitar a adopo de sedes fictcias em parasos fiscais, o preceito foi substitudo
79
) Diogo Leite de Campos e Teresa Nogueira, Notas sobre a capacidade jurdico-fiscal do cabea
de casal (artigo 91 e segs da LGT), CTF, Jan.-Junho 2003, n 409-410, p. 142.
45
pelo local de direco efectiva.

O conceito de estabelecimento estvel utilizado para qualquer instalao fixa, ou
representao permanente, atravs das quais se exera uma actividade de natureza
comercial, industrial ou agrcola (art. 5, n 1 e 2 do CIRC).
Por exemplo, suponha-se que a sociedade X tenha por objecto social a elaborao
de estudos jurdico-econmicos, e esteja sediada em Espanha e com
estabelecimento estvel em Lisboa. Em Maio de 2007, a sociedade X elaborou em
Portugal um estudo de mercado para uma entidade com sede em Lisboa cuja
facturao se processou directamente entre a sede e a cliente.
Os rendimentos obtidos com este servio, embora no tendo sido prestados pelo
estabelecimento estvel situado em Portugal, consideram-se imputveis ao
estabelecimento situado em Lisboa.
No caso de filiais, procede-se tributao dos lucros da filial e dos dividendos
distribudos sociedade me. Em relao s sucursais, no h, ao contrrio do que
sucede com as filiais, uma verdadeira tributao, dado que tudo se passa dentro da
mesma entidade jurdico-econmica 80 .
6. A substituio tributria
A substituio tributria baseia-se no princpio da reteno na fonte, isto na
deduo do imposto do montante que um devedor tem de pagar a um credor (art.
20 n. 2 da LGT).
A Administrao Fiscal exige das entidades patronais as colectas dos impostos
devidos pelos trabalhadores, dos Bancos as colectas do imposto sobre lucros e os
juros distribudos a accionistas, a obrigacionistas, etc.
Mas na falta de pagamento do imposto pelo substituto, contra este que ser
instaurado a execuo fiscal (art. 21. do CIRS, art. 28. da LGT, arts. 153, 159 e
160 do CPPT).
No IRS, temos vrios exemplos de reteno na fonte: artigos 98 a 101 do IRS, e art.
72 do CIRS. No IRC, temos o art. 88 do CIRC.
7. A responsabilidade tributria
7.1. A solidariedade tributria
A solidariedade tributria verifica-se quando vrias pessoas assumem,
conjuntamente, a qualidade de sujeitos passivos de um mesmo vnculo tributrio
(art. 21. da LGT), isto , quando o credor do imposto exige o cumprimento
integral da dvida tributria (incluindo os juros e demais encargos legais), quer ao
devedor, quer ao responsvel ou responsveis da divida tributria.
80
) Diogo Leite de Campos, Direito Tributrio, 2 edio, Coimbra, 2003, p. 321.
46
No processo de responsabilizao dos gestores, o nus da prova recai sobre a

Administrao Fiscal, ao contrrio da lei anterior que transferia o nus da prova
para o contribuinte 81 .
No caso, por exemplo, do IVA ter sido cobrado ou o IRS retido e no entregues ao
Estado no dia previsto, e que nesse mesmo dia tenha sido nomeado um novo
gerente da empresa, o antigo gerente s pode ser responsabilizado se a
Administrao Fiscal provar a sua culpa, isto , que fez algo que impediu a posterior entrega.
Mas se, por exemplo, o IRC do exerccio de h dois anos no foi entregue no ano
seguinte porque foi ocultado pela prtica de fraude fiscal posteriormente
descoberta e o gerente do ano em que esta liquidao foi feita no pode pagar o
IRC devido pela insuficincia do patrimnio da empresa, entendemos aqui que a
culpa reverte sobre o gerente do ano em que a fraude teve lugar 82 .
7.2. As formas de responsabilidade tributria
A responsabilidade tributria pode ser subjectiva ou real. A responsabilidade
tributria subjectiva quando ela assenta numa posio pessoal, como o caso,
por exemplo, de um funcionrio que pela omisso de um dever impediu o
lanamento ou a cobrana de um imposto ou de um funcionrio que impossibilitou
a cobrana de qualquer colecta (CPPT, art. 161).
A responsabilidade tributria real quando resulta de direitos adquiridos sobre
bens, que constituam a matria colectvel de um imposto no pago. o caso de
uma pessoa que tenha estado na posse ou fruio dos bens que deram origem
dvida.
As leis fiscais fazem tambm uma distino entre a responsabilidade tributria
subsidiria e a responsabilidade tributria solidria.
No caso de responsabilidade solidria, o pagamento da totalidade da dvida pode
ser exigvel de um s responsvel. Cada um responde pela totalidade da dvida e
demais obrigaes acessrias.
Pelo contrrio, no caso da responsabilidade subsidiria (art. 159 e 160 do CPPT),
s exigvel a cada um dos responsveis a sua parte de dvida tributria. Aqui,
torna-se necessrio fixar as quantias exigveis a cada um.
A responsabilidade tributria , de acordo com o disposto nos 22., n. 3, e 23. da
LGT e 159. e 160. do CPPT, por via de regra, de natureza subsidiria face ao
devedor originrio, embora possa ser subsidiria ou solidria na relao entre os
diversos responsveis no caso de pluralidade de responsveis tributrios.
81
) O nus da prova recai, em processo tributrio, e em caso de dvida sobre a existncia dos factos
tributrios, sobre a Fazenda Pblica. Cf. Diogo Leite de Campos e Mnica Horta Neves Leite de
Campos, Direito Tributrio, Almedina, Coimbra, 2 ed., 2000, p. 43.
82
47
8. A transmisso da obrigao fiscal

O art. 29. da LGT estabelece, nos seus n.os l e 3, o princpio da
intransmissibilidade dos crditos e das dvidas tributrias.
Salvo nos casos previstos no n. 2 do citado art. 29., respeitante transmisso pelo
lado passivo ou sucesso legal, e no art. 41., n. 2, da LGT, respeitante transmisso pelo lado activo ou sub-rogao nos direitos da Fazenda Pblica. Vejamos,
ento, cada uma dessas situaes.
8.1. A sub-rogao nos direitos da Fazenda Pblica
A figura da sub-rogao nos direitos da Fazenda Pblica est consagrada no art.
41. da LGT, que prev que um terceiro pode pagar as dvidas fiscais de outrem,
desde que tenha previamente requerido a declarao de sub-rogao e obtido
autorizao do devedor ou prove interesse legtimo".
Efectua-se, assim, uma transmisso da obrigao fiscal pelo lado activo. O terceiro
acaba por assumir o lugar que cabia Fazenda Pblica, podendo, por exemplo,
requerer a instaurao ou o prosseguimento da execuo fiscal para cobrar do
executado o que ele tiver pago (art. 92. do CPPT).
8.2. A sucesso legal
A sucesso tributria vem prevista no n. 2 do art. 29. da LGT, que prescreve que
"as obrigaes tributrias originrias e subsidirias transmitem-se, mesmo que
no tenham sido ainda liquidadas, em caso de sucesso universal por morte, sem
prejuzo do benefcio do inventrio".
No processo de execuo fiscal, podem ser executados os devedores originrios e
seus sucessores (art. 153 e 155 do CPPT). Na hiptese de se verificar uma partilha
entre os sucessores, ser mandado citar cada um dos herdeiros para pagar o que
proporcionalmente lhe competir na dvida exequenda.
No caso de impostos de prestao peridica, como o IMI, o IRS, IRC, o herdeiro
apenas responde nessa qualidade pelas dvidas constitudas antes do falecimento
do de cujus e no das dvidas nascidas aps aquele momento.
9. A tributao de actividades ilcitas
A lei fiscal tributa qualquer actividade econmica e no tem que se preocupar com
a natureza, moral e jurdica, da actividade em questo. o que se verifica, por
exemplo, com a tributao dos rendimentos de jogos proibidos, dos lucros
baseados em especulaes, e de outras prticas ilcitas.
10. A tributao de sociedades
10.1. Sociedades sujeitas tributao
So sujeitos passivos de IRC as sociedades ou entidades contempladas no art. 2.
48
do CIRC.
O CIRC exclui do regime de tributao as sociedades civis que no esto
constitudas sob forma comercial, e atribui os rendimentos dessas sociedades aos
scios. o caso igualmente das sociedades de profissionais (ex: sociedade de
advogados), das sociedades de simples administrao de bens (ex: condomnio), dos
agrupamentos complementares de empresas (ACE) e dos agrupamentos europeus
de interesse econmico (AEIE) (artigo 6 do CIRC).
No que se refere s sociedades civis constitudas sob forma comercial, foi-lhes
reconhecida uma individualidade jurdica diferente da dos associados. A essa
individualidade corresponde a atribuio de personalidade tributria passiva
(CIRC, arts. 2, n l, a), 5 e 12).
10.2. Os agrupamentos complementares de empresas (ACE)
Pela Lei n 4/73, de 4 de Junho, regulamentada pelo D/L n 430/73, de 25 de
Agosto, alterado pelo D/L 157/81, de 11 de Junho e pelo D/L 36/2000, de 14 de
Maro, foi introduzido no direito portugus a figura dos agrupamentos
complementares de empresas.
Segundo a Base I, n. l, da citada Lei, as pessoas singulares ou colectivas e as
sociedades podem agrupar-se sem prejuzo da sua personalidade jurdica, a fim de
melhorar as condies de exerccio ou de resultado das suas actividades
econmicas . Mas, de acordo com o disposto na Base II, n l, os agrupamentos
complementares de empresas no podem ter por fim principal a realizao e
partilha de lucros e constituir-se-o com ou sem capital prprio , mas podem ter
por fim acessrio a realizao e partilha de lucros apenas quando autorizado
expressamente pelo contrato constitutivo.
Resulta igualmente da lei que a capacidade do agrupamento no compreende: a)
a aquisio do direito de propriedade ou de outros direitos reais sobre coisas
imveis, salvo se o imvel se destinar a instalao da sua sede, delegao ou servio
prprio; b) a participao em sociedades civis ou comerciais ou ainda em outros
agrupamentos complementares de empresas; c) o exerccio de cargos sociais em
quaisquer sociedades, associaes ou agrupamentos complementares de empresas
(art. 5 do D/L n. 430/73).
10.3. Os agrupamentos europeus de interesse econmico (AEIE)

A finalidade do AEIE facilitar e desenvolver a actividade econmica dos seus
membros, melhorar ou aumentar os resultados desta actividade; no seu
objectivo realizar lucros para si prprio. A sua actividade deve estar ligada
actividade econmica dos seus membros e apenas pode constituir um complemento
a esta ltima(artigo 3, n1 do Regulamento CEE n 2137/85) 83 .
Mas o agrupamento no pode a) exercer, directa ou indirectamente, um poder de
83
) Regulamento CEE n 2137/85, relativo instituio de agrupamentos europeus de interesse

econmico (AEIEs), aprovado em 25 de Julho de 1985, e aplicado a partir de l de Julho de 1989.
49
direco ou de controlo das actividades prprias dos seus membros ou das

actividades de uma outra empresa, nomeadamente nos domnios relativos ao
pessoal, s finanas e aos investimentos; b) deter, directa ou indirectamente, a
qualquer ttulo, qualquer parte ou aco de uma empresa-membro; c) empregar
mais de 500 assalariados; d) ser utilizado por uma sociedade para conceder um
emprstimo a um dirigente de uma sociedade, ou a qualquer pessoa a ele ligada,
quando tais emprstimos estejam sujeitos a restries ou a controlos; e) ser
membro de um outro agrupamento europeu de interesse econmico (artigo 3, n 2
do Regulamento).
Nos termos do n. 2 do artigo 4 do Regulamento, um agrupamento deve ser
composto, no mnimo a) por duas sociedades ou outras entidades jurdicas que
tenham a sua administrao central em Estados-membros diferentes; b) por duas
pessoas singulares que exeram a sua actividade principal em Estados-membros
diferentes; c) por uma sociedade ou outra entidade jurdica e uma pessoa singular,
tendo a primeira a sua administrao central num Estado-membro e exercendo a
segunda a sua actividade principal num Estado-membro diferente.
Segundo o art. 6 do CIRC, os ACE e os AEIE esto hoje sujeitos ao regime de
transparncia fiscal. Os lucros e prejuzos dos ACE e dos AEIE, com sede ou
direco efectiva em territrio portugus, so imputveis directamente aos
respectivos membros.
50
51
CAPTULO X
OS IMPOSTOS PORTUGUESES
I. O IRS
1.1. Incidncia
1.1.1. A incidncia pessoal
De acordo com os artigos 13 e segs. do CIRS, so sujeitos passivos do IRS as
pessoas singulares residentes ou no em territrio nacional.
As pessoas singulares (incluindo as empresas individuais, os EIRL e os membros
das pessoas colectivas sujeitas ao regime de transparncia fiscal, nos termos do art.
6. do CIRC) residentes em territrio nacional so tributadas pela totalidade dos
seus rendimentos, incluindo os obtidos fora do territrio nacional.
As pessoas singulares no residentes em territrio nacional so tributadas apenas
pelos rendimentos obtidos em Portugal, segundo o princpio da territorialidade.
Tratando-se de residentes, e existindo agregado familiar, o imposto devido pelo
conjunto dos rendimentos das pessoas que constituem o agregado familiar, o qual
constitudo, no caso de agregados familiares biparentais, pelos cnjuges no
separados judicialmente de pessoas e bens e pelos seus dependentes, e, no caso de
agregados monoparentais, por cada um dos cnjuges, ex-cnjuges, pai ou me
solteiros ou adoptante solteiro e seus dependentes.
1.1.2. A incidncia real
Segundo os artigos 1. a 11. do CIRS, o IRS incide sobre o valor anual dos
seguintes rendimentos, mesmo quando provenientes de actos ilcitos:
- Categoria A - "rendimentos do trabalho dependente". Nesta categoria integramse os rendimentos provenientes das remuneraes pagas ao trabalhador por conta
de outrem no mbito de uma relao jurdica de trabalho subordinado; as
remuneraes recebidas a ttulo de pr-reforma; as remuneraes auferidas pelos
membros dos rgos estatutrios das pessoas colectivas, os abonos para falhas, as
ajudas de custo, quaisquer indemnizaes resultantes da constituio, extino ou
modificao da relao jurdica de trabalho, as gratificaes, etc 84 (art. 2. do
CIRS).
- Categoria B - "rendimentos empresariais e profissionais". Esta integra os
rendimentos: 1) decorrentes do exerccio de qualquer actividade comercial,
industrial, agrcola, silvcola ou pecuria; 2) auferidos no exerccio, por conta
prpria, de qualquer actividade de prestao de servios; 3) os provenientes da
propriedade intelectual ou industrial ou das prestao de informaes respeitantes
84
) Lus Manuel Teles de Menezes Leito, A tributao dos rendimentos de trabalho dependente
em IRS, CTF, Out.-Dez. 2002, n 408, p. 9 e segs.
52
a uma experincia adquirida no sector industrial, comercial ou cientfico (artigo 3.

do CIRS).
So consideradas actividades comerciais e industriais, designadamente, as
seguintes: compra e venda; fabricao; pesca; exploraes mineiras e outras
indstrias extractivas; transportes; construo civil; actividades hoteleiras e
similares, restaurao e bebidas; agncias de viagens e turismo; artesanato;
actividades agrcolas, silvcolas e pecurias integradas noutras de natureza
comercial ou industrial, etc.
- Categoria E - "rendimentos de capitais". Trata-se dos rendimentos resultantes da
aplicao de capitais, em que se compreendem, nomeadamente, os juros
provenientes de contratos de mtuo e de abertura de crdito, os juros derivados de
depsitos ordem ou a prazo, os rendimentos de ttulos de dvida pblica, os
lucros das entidades sujeitas ao IRC colocados disposio dos respectivos
associados ou titulares, os rendimentos decorrentes do uso ou concesso do uso de
equipamento agrcola e industrial, comercial ou cientfico, quando no constituam
rendimentos prediais, etc.
- Categoria F - "rendimentos prediais". Estes integram as rendas dos prdios
rsticos, urbanos e mistos pagos ou colocados disposio dos respectivos titulares
e decorrentes da locao de tais prdios ou de cesses de explorao de
estabelecimentos comerciais ou industriais, incluindo as dos bens mveis que a se
encontrem, e bem assim a diferena de rendas obtidas pelo sublocador.
- Categoria G - "incrementos patrimoniais". Esta categoria abrange no apenas as
mais-valias, mas tambm outros incrementos patrimoniais.
A ttulo de mais-valias, integram esta categoria os ganhos que resultem da
alienao onerosa de direitos reais, de partes sociais e da propriedade intelectual
ou industrial, da cessao de posies contratuais ou outros direitos relativos a
imveis, operaes relativas a instrumentos financeiros derivados e operaes
relativas a warrants autnomos.
A ttulo de outros incrementos patrimoniais, temos as indemnizaes que visem a
reparao de danos no patrimoniais, de danos emergentes no comprovados e de
lucros cessantes, considerando-se como tais apenas os destinados a ressarcir os
benefcios lquidos deixados de obter em consequncia da leso, as importncias
auferidas em virtude de obrigaes de no concorrncia e os acrscimos
patrimoniais no justificados determinados nos termos dos arts. 87., 88. e 89.-A
da LGT (artigo 9., n. 1 do CIRS).
- Categoria H - "penses". Consideram-se como tais as prestaes devidas a ttulo
de penses de aposentao ou de reforma, velhice, invalidez, ou de sobrevivncia e
ainda as penses de alimentos; as prestaes a cargo das seguradoras, fundos de
penses, ou quaisquer outras entidades, devidas no mbito de regime
complementar de segurana social, e que no sejam considerados rendimentos do
trabalho dependente; as rendas temporrias ou vitalcias, e outras penses ou
subvenes.
53
1.2. Delimitao negativa da incidncia

Nos termos do art. 12. do CIRS, a incidncia do IRS encontra-se tambm
delimitada negativamente pela excluso tributria, o que significa que no haja
assim verdadeiras isenes em IRS.
Entre as excluses da incidncia do IRS, de mencionar as seguintes modalidades:
a) as indemnizaes recebidas ao abrigo do contrato de seguro ou outro ttulo;
b) os prmios literrios, artsticos ou cientficos, quando no envolvam a cedncia
temporria ou definitiva dos direitos de autor;
c) os rendimentos do exerccio da actividade de profissionais de espectculos
quando tributados em IRC, nos termos da al. d) do n. 3 do art. 4. do CIRC;
d) as quantias necessrias cobertura de despesas relativas sade e educao,
pagas ou atribudas pelas instituies de solidariedade social pblica ou particular
no mbito do acolhimento e apoio a idosos, deficientes, crianas e jovens;
e) os prmios atribudos aos praticantes de alta competio por resultados
relevantes obtidos em provas internacionais, nos termos da legislao aplicvel.
f) os incrementos patrimoniais sujeitos a imposto sobre as sucesses e doaes.
Para alm destas excluses da incidncia do IRS de carcter geral, temos outras
excluses de carcter especial. o caso, por exemplo, dos rendimentos resultantes
de actividades agrcolas, silvcolas e pecurias, constante do n. 4 do art. 3. do
CIRS. Pois bem, nos termos do n. 4 do art. 3. do CIRS, "so excludos da
tributao os rendimentos resultantes de actividades agrcolas, silvcolas e
pecurias, quando o valor dos proveitos ou das receitas, isoladamente, ou em
cumulao com o valor dos rendimentos ilquidos sujeitos, ainda que isentos, desta
ou doutras categorias que devam ser ou tenham sido englobados, no exceda por
agregado familiar cinco vezes o valor anual do salrio mnimo nacional mais
elevado" 85 .
1.3. A determinao da matria colectvel
1.3.1. As diversas fases relativas determinao da matria colectvel
A determinao da matria colectvel passa por diversas fases, que convm
distinguir:
a) Em primeiro lugar, apura-se o rendimento lquido de cada categoria atravs da
subtraco ao rendimento ilquido de cada categoria das dedues especficas
dessa mesma categoria. Relativamente ao trabalho dependente essa deduo
corresponde a 72% de doze vezes o salrio mnimo nacional mais elevado, sendo
certo que, se o montante das contribuies obrigatrias para os regimes de
proteco social e para subsistemas de sade for superior aquele montante, a
deduo ser igual ao montante total dessas contribuies (art. 25.). No tocante
aos pensionistas, a deduo especfica aos rendimentos da Categoria H foi objecto
de uma reduo de 8.283 para 7.500 na lei do Oramento do Estado para
85
) Na Lei n. 30-G/2000, essa excluso era igual ao valor anual do um salrio mnimo nacional.
Todavia a LOE/2002 veio aument-la para cinco salrios mnimos, aplicando este limite
retroactivamente ao ano de 2001.
54
2006 86 .
Nas categorias E e G no h lugar a qualquer deduo especfica (a no ser, em
relao categoria G, as respeitantes s menos valias e dupla tributao
econmica) arts. 40. e 40.- A e 42. a 52..
Na categoria F a deduo especfica est limitada s despesas de manuteno e de
conservao suportadas pelo sujeito passivo e devidamente documentadas, e ao
IMI que incide sobre o valor dos prdios cujo rendimento tenha sido englobado
(art. 41.).
b) Em segundo lugar, apura-se o chamado rendimento global lquido ou
rendimento lquido total atravs do englobamento dos rendimentos das diversas
categorias. O n. l do art. 55. do CIRS prev que dedutvel ao conjunto dos
rendimentos lquidos sujeitos a tributao o resultado lquido negativo apurado em
qualquer categoria de rendimentos. Princpio da intercomunicabilidade dos
custos das diversas categorias de rendimento 87 .
c) Em terceiro lugar, efectua-se a deduo ao rendimento lquido total dos
abatimentos (respeitantes aos encargos com penses a que o sujeito passivo esteja
obrigado por sentena judicial ou acordo judicialmente homologado), apurando-se
assim o rendimento colectvel (art. 56.).
d) Finalmente, apura-se o quociente conjugal, no caso de cnjuges casados e no
separados judicialmente de pessoas e bens e dos unidos de facto que tenham
optado pela tributao conjunta, que se determine atravs da diviso por 2 do
rendimento colectvel, de modo a encontrar a taxa aplicvel a todo o rendimento
colectvel (art. 69.).
1.3.2. A determinao dos rendimentos empresariais e profissionais
Relativamente determinao do lucro tributvel das actividades empresariais e
profissionais, temos duas modalidades: o regime simplificado e o regime da
contabilidade organizada.
O regime simplificado de tributao ocorre efectivamente tanto em sede do IRS
como do IRC, mas com diferentes pressupostos e obrigaes, verificando-se,
porm, o mesmo facto: a no relevncia dos custos ou despesas para o apuramento
da matria colectvel.
No IRS, segundo o art. 28., n. 2 do CIRS, ficam abrangidos pelo regime
simplificado os sujeitos passivos que, no tendo optado pelo regime de
contabilidade organizada, no tenham ultrapassado na sua actividade, no perodo
imediatamente anterior, 149.639,37 do volume de vendas ou 99.759,58 do valor
ilquido dos restantes rendimentos empresariais e profissionais, com um prazo
mnimo de trs anos prorrogvel automaticamente por iguais perodos, excepto se
86
) O Lei do OE para 2006 penaliza os pensionistas. De facto, a deduo especfica aos rendimentos
da Categoria H foi objecto de uma reduo de 8.283 para 7.500.
87
) V. Andr Salgado de Matos, Cdigo do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares
Anotado, Instituto Superior de Gesto, Lisboa, 1999, p. 329 e s.
55
o sujeito passivo optar pelo regime de contabilidade organizada. Por ser aplicvel
apenas aos proveitos anuais inferiores a 149.639,37, o regime simplificado de
tributao visa essencialmente s micro-empresas.
Existindo, assim, um perodo de permanncia no regime simplificado, j tal no
ocorre no de contabilidade organizada, daqui resultando que, caso se pretenda a
opo por este, ter de ser exercida todos os anos 88 .
No regime simplificado - de acordo com o art. 31. do CIRS -, a determinao do
rendimento colectvel resulta da aplicao dos indicadores objectivos de base
tcnico-cientfica a aprovar pelo Ministro das Finanas para os diferentes sectores
da actividade econmica. Mas, at aprovao desses indicadores, o rendimento
colectvel o resultante da aplicao do coeficiente de 0,20 ao valor das vendas de
mercadorias e de produtos e, bem assim, do valor dos servios prestados no mbito
das actividades de hotelaria, restaurao e bebidas, e do coeficiente de 0,70 aos
restantes rendimentos, com o montante mnimo igual a metade do valor anual da
retribuio mnima mensal.
Com o regime simplificado, pretende-se dispensar a apresentao de documentos
de despesa por parte dos pequenos contribuintes, uma vez que se presume a
existncia de custos no valor de 80% e de 30% respectivamente. assumir como
custos, sem necessidade de qualquer prova documental, o correspondente a 80%
nas vendas de mercadorias ou de produtos e 30% nos restantes proveitos.
O outro problema que se coloca de estabelecer uma presuno de rendimento
mnimo, ao nvel de metade do valor anual da retribuio mnima mensal.
Ao nvel do IRC, tambm aqui, at serem aprovados os "indicadores de base
tcnico-cientfica", o lucro tributvel o resultante da aplicao do coeficiente de
0,20 ao valor das vendas de mercadorias ou de produtos e de 0,45 aos restantes
proveitos, com o montante mnimo igual ao valor anual do salrio mnimo nacional
mais elevado, sendo a taxa de IRC aplicvel de 25% (art 80 do CIRC), pelo que o
imposto liquidado ser pelo menos de 1.250 , equivalente portanto ao do
Pagamento Especial por Conta (PEC), pese embora seja este dedutvel nos lucros
futuros (art. 87. do CIRC).
Cessa assim a aplicao do regime simplificado quando o limite do total anual de
proveitos for ultrapassado em dois perodos de tributao consecutivos ou num
nico exerccio em montante superior a 25% (artigo 53, n 10 do CIRC).
A opo pelo "regime geral" de determinao do lucro tributvel vlida por um
perodo de trs exerccios, findo o qual caduca, excepto se o sujeito passivo
manifestar a inteno de a renovar nos primeiros trs meses seguintes (artigo 53.
9).
Quanto determinao dos rendimentos empresariais e profissionais com base no
regime da contabilidade organizada, o art. 32. do CIRS manda aplicar as regras
estabelecidas no CIRC para a determinao do lucro tributvel, com as adaptaes
88
) Lus Cupertino, O Regime Simplificado no Imposto sobre o Rendimento: Enquadramento e

Questes, Fisco, n 119/121, Setembro de 2005, p. 146.
56
resultantes do CIRS, nomeadamente as adaptaes resultantes do art. 33., do qual

consta uma lista de encargos da actividade empresarial ou profissional que no so
dedutveis para efeitos do IRS, e que assim acrescem aos encargos no dedutveis
previstos para o IRC 89 . O que significa que, em sede do IRS empresarial e
profissional, temos os encargos no dedutveis do CIRS e do CIRC.
Pode ocorrer o facto de um contribuinte passar a estar sujeito ao regime
simplificado, no por exercer tal opo mas por no ter comunicado que pretendia
dispor do enquadramento geral.
Ora, no podemos admitir que um contribuinte que no entregou uma declarao
fiscal (IES) ou contabilstica (anual) no prazo legal, no possa proceder sua
correco posteriori, liquidando apenas adicionalmente a respectiva coima e
juros.
1.4. A taxa.
1.4.1. As taxas gerais
As taxas gerais do IRS, previstas no art. 68. do CIRS, permitem determinar o
montante do rendimento colectvel.
Mas, da aplicao das taxas no pode resultar, para os titulares de rendimentos de
trabalho dependente, a disponibilidade de um rendimento lquido de imposto
inferior ao valor anual do salrio mnima nacional mais elevado acrescido de 20%,
nem resultar qualquer imposto para os mesmos rendimentos, cuja matria
colectvel, aps a aplicao do quociente conjugal, seja igual ou inferior a 1812
Euros (Redaco dada pelo artigo 46 da Lei n. 53-A/2006 de 29/12) (artigo 70. do
CIRS).
1.4.2. Taxas especiais
Para alm das taxas de carcter geral, temos taxas liberatrias (art.71.), e taxas de
tributao autnoma (art. 72. e 73.).
A aplicao de taxas liberatrias constitui uma situao normal relativamente aos
rendimentos dos no residentes; mas no podem deixar de constituir uma situao
de carcter excepcional no respeitante aos rendimentos dos residentes.
1.5. A liquidao e cobrana
A liquidao do IRS compete aos servios centrais da DGCI, e deve ser levada a
cabo nos termos dos artigos 75. a 77. do CIRS.
No que se refere s operaes da liquidao, uma vez apurado o rendimento
colectvel, h que proceder aplicao da taxa ao rendimento colectvel para
determinar a colecta. No caso de se tratar de contribuintes casados ou unidos de
facto (no caso de terem optado pela tributao conjunta), procede-se ao
apuramento do quociente conjugal, dividindo o rendimento colectvel por 2 a fim
89
) Entre os quais temos os da lista constante do art. 42. do CIRC.
57
de seleccionarmos a taxa aplicvel a este quociente, muito embora esta taxa se

aplique, depois, a todo o rendimento colectvel e no apenas a este quociente, ou ao
produto deste quociente por 2.
Apurada a colecta do IRS, procede-se s numerosas dedues - as dedues
constantes dos arts. 78. a 88. do CIRS, entre as quais se salientam, por constiturem dedues colecta por natureza, os pagamentos por conta efectuados
relativamente aos rendimentos da categoria B. No caso destes pagamentos serem
superiores ao imposto devido, cria-se um direito ao reembolso da diferena para o
contribuinte (Cf. os n.os 2 e 3 do art. 78.).
Quanto s demais dedues colecta, constantes dos arts. 78. a 88., temos:
1) os montantes relativos a cada sujeito passivo do agregado familiar (art. 79.);
2) o crdito de imposto por dupla tributao internacional dos titulares de
rendimentos das diferentes categorias obtidos no estrangeiro (art. 81.);
3) 30% das despesas com a sade (art. 82.);
4) 30% das despesas com a educao, at aos limites previstos no art. 83. do
CIRS;
5) 25% das despesas com lares e outras instituies de apoio terceira idade, at
ao limite previsto no art. 84. do CIRS;
6) 30% dos encargos com imveis, situados em territrio portugus, nos termos do
art. 85. do CIRS;
7) 25% dos prmios de seguros de acidentes pessoais e seguros de vida, nas
condies previstas no artigo art. 86.;
8) 30% dos prmios de seguro de doena, segundo o estipulado no mesmo artigo;
9) 20% dos valores aplicados em PPR, fundos de penses e outros regimes
complementares de segurana social, nos termos do artigo 21 do EBF;
10) 50% do montante despendido na aquisio de computadores, software e
aparelhos de terminal, com o limite de 250, sendo apenas aplicvel uma vez
durante os anos de 2006 a 2008.
Subtradas colecta as dedues, obtm-se o montante do imposto a pagar. O IRS
pago, regra geral, antecipadamente, seja atravs da reteno na fonte, seja
atravs dos pagamentos por conta. objecto de reteno na fonte o IRS devido
pelos rendimentos do trabalho dependente (com excepo de alguns deles) e das
penses (com excepo das de alimentos) e, bem assim, pelos rendimentos das
outras categorias nos termos dos arts. 99. a 101.. O imposto retido deve ser pago
mensalmente, at ao dia 20 do ms seguinte quele em que as retenes tiverem
sido efectuadas (n.os 3 e 4 do art. 98. do CIRS).
58
No respeitante aos pagamentos por conta, esta forma antecipada de pagamento

aplica-se apenas aos rendimentos da categoria B, e vm regulados no art. 102. do
CIRS.
A totalidade dos pagamentos por conta igual a 85% do montante calculado com
base na seguinte frmula:
C x RLB _ R
RLT
em que as siglas utilizadas tm o seguinte significado:
C = colecta do penltimo ano, lquida das dedues a que se refere o n. l do art.
78., com excepo da relativa dupla tributao internacional;
R = total das retenes efectuadas no penltimo ano nos rendimentos da categ. B;
RLB = rendimento lquido positivo do penltimo ano da categoria B;
RLT = rendimento lquido total do penltimo ano.
O IRS pode ser pago em qualquer servio de finanas, na respectiva tesouraria da
Fazenda Pblica, nas estaes dos CTT, nas instituies de crdito autorizadas e
nos postos servidos por mquinas ATM (postos "multibanco").
Quanto ao prazo do pagamento normal do IRS liquidado, dispe o art. 97. (em
articulao com os arts. 60., 76. e 77.) que esse prazo at 31 de Maio do ano da
liquidao no caso dos rendimentos serem apenas rendimentos das categorias A e
H, e at 30 de Julho no caso de haver rendimentos de outras categorias 90 .
1.6. Esquema das operaes de determinao do IRS
Vejamos a sequncia das operaes de determinao do IRS:
Determinao do rendimento bruto p/categoria
Dedues especficas p/cada categoria (arts. 25. e segs.)
=
Rendimento lquido p/cada categoria
Soma dos rendimentos lquidos p/cada categoria ou englobamento (art. 22.)
=
Rendimento englobado
Algumas perdas (art. 55.)
=
Rendimento global lquido
Abatimentos (art. 56.)
=
Rendimento colectvel (art. 56.)
90
) Prazo que ser at 31 de Agosto, caso o IRS respeite a rendimentos da categoria B e tenha sido
liquidado nos termos da al. b) do n. l do art. 76..
59
Sendo contribuintes casados ou em unio de facto: splitting ou diviso

p/2 (art. 69., n. 1)
x
Taxa (arts. 68. e 70. - 73.)
=
Colecta
Sendo contribuintes casados ou em unio de facto: x 2 (art. 69., n. 2)
=
Colecta
Dedues colecta (p/sujeitos passivos e dependentes - art. 79.,
p/despesas sociais - arts. 82. - 84.e 87., p/impostos j suportados art. 81., e p/benefcios fiscais - arts. 85., 86. e 88.)
=
Imposto a pagar
II. O IRC
2.1. A incidncia
Segundo o art. 2. do CIRC, constituem sujeitos passivos do IRC:
- as pessoas colectivas (sociedades comerciais, sociedades civis sob forma
comercial, cooperativas, empresas pblicas e demais pessoas colectivas de direito
pblico ou privado) com sede ou direco efectiva em territrio portugus
(consideradas residentes);
- as entidades desprovidas de personalidade jurdica com sede ou direco efectiva
em territrio portugus (consideradas residentes), cujos rendimentos no sejam
tributveis em IRS ou em IRC directamente na titularidade das pessoas singulares
ou colectivas, em que se incluem, designadamente as heranas jacentes, as
sociedades e associaes sem personalidade jurdica, as pessoas colectivas em
relao s quais tenha sido declarada a invalidade e as sociedades comerciais ou
civis sob forma comercial anteriormente ao registo;
- as entidades com ou sem personalidade jurdica que no tenham a sede nem a
direco efectiva em territrio portugus (consideradas no residentes) e cujos
rendimentos nele obtidos no estejam sujeitos a IRS.
O IRC incide sobre os rendimentos obtidos, mesmo quando provenientes de actos
ilcitos, pelas entidades residentes e no residentes nos termos do art. 3. do CIRC.
Relativamente s entidades residentes, a base do imposto a seguinte:
- se exercerem, a ttulo principal, uma actividade de natureza comercial, industrial
60
ou agrcola, a base do imposto o lucro, definido como a diferena entre os valores

do patrimnio lquido no fim e no incio do perodo de tributao, com as
correces estabelecidas na lei;
- se no exercerem, a ttulo principal, uma actividade de natureza comercial,
industrial ou agrcola, ento a base do imposto o rendimento global das vrias
categorias.
Relativamente s entidades no residentes, a base do imposto a seguinte:
- se dispuserem em territrio portugus de estabelecimento estvel, a base do
imposto o lucro imputvel ao estabelecimento estvel;
- se no tiverem estabelecimento estvel em territrio portugus, ou, tendo-o, esses
rendimentos no sejam imputveis ao mesmo, a base do imposto constituda por
cada um dos rendimentos das diferentes categorias consideradas para efeitos do
IRS.
2.1.3. A obrigao de imposto
As entidades residentes esto sujeitas a uma obrigao pessoal, pelo que pagam
IRC pela totalidade dos seus rendimentos, quer sejam obtidos no territrio
portugus, quer sejam obtidos no estrangeiro, e as entidades no residentes esto
sujeitas a uma obrigao real, pelo que pagam IRC apenas relativamente aos
rendimentos obtidos em territrio portugus.
2.l.4. O regime de transparncia fiscal
O regime de transparncia fiscal caracteriza-se pelo facto de os rendimentos
obtidos pelas entidades a ele sujeitas serem imputados aos respectivos scios.
As entidades sujeitas ao regime de transparncia fiscal esto assim isentas de
pagamento do IRC (art. 12.), excepto quanto ao IRC devido em sede de
tributao autnoma, mas no ficam desobrigadas do cumprimento das obrigaes
acessrias, nomeadamente as obrigaes declarativas previstas no n. 7 do art.
109. do CIRC.
O regime de transparncia fiscal, previsto no art. 6. do CIRC, aplica-se a certas
sociedades: sociedades simples (n.os l, 3 e 4 do art. 6.), e agrupamentos de
sociedades (n.os 2 e 3 do art. 6.). Na primeira situao, o regime de transparncia
fiscal aplica-se a: 1) sociedades civis no constitudas sob forma comercial, 2)
sociedades de profissionais e 3) sociedades de administrao de bens cujo capital
social pertence maioritariamente a um grupo familiar ou a um pequeno nmero de
scios em determinadas condies. O que significa que estas sociedades no so
tributadas em IRC (art. 12.).
Quanto aos agrupamentos complementares de empresas (ACE) e os agrupamentos
europeus de interesse econmico (AEIE), tambm a estes agrupamentos aplicado
o regime de transparncia fiscal. Assim o estabelece o n. 2 do art. 6., ao dispor
que "os lucros ou prejuzos do exerccio, apurados nos termos deste Cdigo, dos
agrupamentos complementares de empresas e dos agrupamentos europeus de inte-
61
resse econmico, com sede ou direco efectiva em territrio portugus, que se

constituam e funcionem nos termos legais so tambm imputveis directamente
aos respectivos membros, integrando-se no seu rendimento tributvel".
O lucro tributvel assim imputado aos scios na proporo da respectiva quota,
integrando-se assim na categoria B de rendimento do IRS no respeitante aos scios
singulares (art. 20. do CIRS) ou no IRC da sociedade agrupada.
O regime de transparncia fiscal, previsto no art. 6. do CIRC, visa garantir a
neutralidade fiscal entre a tributao das pessoas singulares e a tributao das
pessoas colectivas, eliminar a dupla tributao econmica dos lucros distribudos, e
combater a evaso fiscal atravs da criao artificial de sociedades.
Em caso de prejuzo, pode ser este reportado em sede do IRC da sociedade ou
entidade transparente no lucro dos seis anos seguintes, mas nunca repercutido nos
demais rendimentos dos scios em sede do IRS ou do IRC desse ano ou de anos
posteriores (n.os l e 7 do art. 47. do CIRC).
2.2. Isenes
O IRC prev um conjunto de isenes, que podem ser de natureza automtica,
como os artigos 9. e 11. do CIRC e 52., 53. e 56.-A do EBF, ou podem ser
dependentes de reconhecimento, como o caso das pessoas colectivas de utilidade
pblica e de solidariedade social (artigo 10. do CIRC).

2.3.1. A competncia para a determinao da matria colectvel
A determinao da matria colectvel do IRC, segundo o art. 16. do CIRC, pode
ser efectuada pelo prprio contribuinte ou pela DGCI ou pelo director das
finanas ou ainda pelo director dos Servios de Preveno e Inspeco Tributria
ou por funcionrio em que por qualquer deles seja delegada competncia.
A matria colectvel do IRC determinada pelo prprio contribuinte na
declarao-liquidao, pois no IRC h lugar a autoliquidao. A Administrao
Fiscal limita-se a fiscalizar, a posteriori, a correco das referidas declaraes.
Na falta de apresentao da declarao de rendimentos por parte do contribuinte,
compete DGCI a determinao da matria colectvel partir de mtodos
indirectos, conforme regulados nos artigos 87. a 90. da LGT.
2.3.2. As modalidades de determinao da matria colectvel
A determinao da matria colectvel do IRC difere consoante se trate 1) de
entidades residentes que exeram a ttulo principal uma actividade de natureza
comercial, industrial ou agrcola ou de estabelecimentos estveis de entidades no
residentes, ou 2) de entidades residentes que no exeram a ttulo principal uma
actividade de natureza comercial, industrial ou agrcola ou de entidades no
62
residentes sem estabelecimento estvel em territrio portugus.

No primeiro caso, a determinao da matria colectvel das primeiras tem na base
ou o lucro contabilstico corrigido nos termos do CIRC (regime da contabilidade
organizada) ou um lucro normal baseado em determinados indicadores ou
coeficientes (regime simplificado). No segundo caso, a matria colectvel das
entidades residentes que no exeram a ttulo principal uma actividade de
natureza comercial, industrial ou agrcola formada pela soma algbrica dos
rendimentos lquidos das vrias categorias consideradas para efeito do IRS
determinados nos termos do CIRS.
2.3.3. O lucro contabilstico
2.3.3.1. A determinao do lucro contabilstico
O lucro tributvel das entidades residentes que exeram a ttulo principal uma
actividade de natureza comercial, industrial ou agrcola e dos estabelecimentos
estveis de entidades no residentes tem por base o lucro contabilstico. O lucro
tributvel depende da variao do activo lquido entre dois exerccios sucessivos,
isto , da diferena entre o activo (ou valores patrimoniais) lquido no fim do
perodo e o activo (ou valores patrimoniais) lquido no incio do perodo da
tributao.
Compete contabilidade apurar o volume dos lucros ou prejuzos empresariais
ocorridos num determinado espao temporal, atravs do balano e da
demonstrao de resultados. A finalidade da contabilidade da empresa de
conhecer a situao patrimonial e os resultados das entidades a que respeita para
efeitos de determinao do lucro tributvel 91 .
Nos termos do art. 17., n. l, do CIRC, o lucro tributvel constitudo pela soma
algbrica do resultado lquido do exerccio (proveitos e ganhos menos custos e
perdas) e das variaes patrimoniais positivas e negativas verificadas no mesmo
perodo e no reflectidas naquele resultado, determinado com base na
contabilidade organizada e eventualmente corrigido nos termos do CIRC.
No que respeita contabilidade das empresas, importa salientar alguns princpios
de contabilidade 92 , tais como os princpios da continuidade da empresa 93 , da
consistncia da empresa 94 , da especializao dos exerccios 95 , da prudncia 96 , da
91
) Manuel Henrique de Freitas Pereira, A periodizao do lucro tributvel, CTF, 1988, p. 52.
) Princpios que tambm so objecto de definio por parte do IASB = International Accounting
Standards Board (durante muito tempo conhecido por IASC = International Accounting Standards
Committee) na sua clebre NIC l (Norma Internacional de Contabilidade 1).
93
) O princpio da continuidade traduz a ideia de que a empresa opera continuamente, e no tem a
necessidade de entrar em liquidao ou de reduzir significativamente o seu volume de negcios.
94
) O princpio da consistncia exige que a empresa no altera as suas polticas contabilsticas de um
exerccio para o outro, devendo dar conta disso quando ocorrer uma tal situao.
95
) O principio da especializao dos exerccios estabelece que os proveitos e os custos devem ser
tomados em considerao quando obtidos ou incorridos e no quando recebidos ou pagos,
integrando-se os recebimentos e os pagamentos nas demonstraes financeiras dos perodos a que
respeitam (art. 18. do CIRC).
96
) O princpio da prudncia prev que seja integrado nas contas um grau de precauo ao fazer as
estimativas, mas sem constituir reservas ocultas ou provises excessivas.
92
63
prevalncia da substncia sobre a forma 97 , da materialidade 98 , do custo

histrico 99 , da no compensao dos saldos 100 e da correspondncia de balanos
sucessivos 101 . Nota-se que estes dois ltimos princpios no figuram no POC.
Os conceitos de proveitos ou ganhos e de custos ou perdas esto definidos,
respectivamente, no n. l do art. 20. do CIRC e no n. l do art. 23. do CIRC.
S devem ser considerados custos ou perdas, para efeitos fiscais, todos os que se
revelem estritamente indispensveis para a realizao dos proveitos ou ganhos ou
para a manuteno da fonte produtora. O problema que s se aceitam os custos
que afectam directa e negativamente um proveito e no os custos ligados a
operaes que no deram origem a proveitos. Ora, tem-se de reconhecer o direito
ao erro de gesto por parte do dono do negcio, e admitir que o custo no esteja
necessariamente ligado a obteno de proveitos 102 .
2.3.3.2. A dedutibilidade dos custos em IRC
O princpio geral estabelecido no art. 23 do CIRC o de que determinados custos
fiscais so dedutveis desde que, comprovadamente, sejam indispensveis para a
realizao dos proveitos ou ganhos sujeitos a imposto ou para a manuteno da
fonte produtora.
Os motivos de no dedutibilidade podem ser de quatro ordens:
- Um motivo de cariz tcnico-prtico, em que se prev a no dedutibilidade do
imposto sobre sociedades e a derrama (o art. 42, n l, al. a) do CIRC);
- Um motivo que se prende com a exigncia de separao entre o patrimnio
societrio e o patrimnio pessoal dos scios, por forma a evitar que a empresa
venha a suportar, por exemplo, os gastos pessoais dos seus administradores. Por
isso, o legislador portugus optou, nalguns casos, por limitar a deduo das
despesas a uma determinada percentagem 103 e, noutros, resolveu condicionar a
97
) O princpio da prevalncia da substncia sobre a forma determina que as operaes financeiras

devem ser contabilizadas atendendo realidade financeira e no apenas sua forma legal. V., sobre
este assunto, A. Lobo Xavier, O princpio da prevalncia da substncia sobre a forma e o princpio
da considerao econmica dos factos tributrios. A classificao contabilstica dos bens do activo.
Significado e critrio das imobilizaes. O relevo do objecto social, RDES, XXVII, 1995, p. 159 e
ss.
98
) O princpio da materialidade dispe que as demonstraes financeiras devem evidenciar todos os
elementos que sejam relevantes e possam afectar as avaliaes ou as decises dos utentes
interessados.
99
) O princpio dos custos histricos concretiza-se na ideia de que os registos contabilsticos devem
basear-se nos custos de aquisio ou de produo e no noutros.
100
) O princpio da no compensao de saldos prev que os elementos das rubricas do activo e do
passivo devem ser valorizados separadamente.
101
) O princpio da correspondncia de balanos sucessivos deve ser entendido no sentido de que o
balano de abertura de cada exerccio deve corresponder ao balano de encerramento do exerccio
anterior.
102
) Toms Castro Tavares, A dedutibilidade dos custos em sede de IRC, Fisco, n. 101/102,
Janeiro 2002, p. 40.
103
) Cf. art. 42, n l, al. f) do CIRC para as despesas com ajudas de custos e compensao pela
deslocao em viatura prpria do trabalhador.
64
dedutibilidade de certas despesas a um formalismo acrescido 104 . Tambm se exige

a emisso de um suporte documental e de registo contabilstico da operao, como
prova da efectivao da despesa (art. 42, n l, h) do CIRC), para que o custo seja
fiscalmente admissvel.
- Um motivo moral, em que no se deduzam multas, coimas e despesas ilcitas (art.
42, n l, d) e o 23, n 2 do CIRC), para alm de que tambm existem certas
limitaes dedutibilidade de certas despesas consideradas como sumptuosas,
como o caso das limitaes s amortizaes de avies, helicpteros ou viaturas
acima de determinado valor (Cf. art. 32, n l, al. f) do CIRC).
- Um outro motivo que se prende com a ideia de que s perante normas expressas
se poder afastar a dedutibilidade de certos custos. Decorre expressamente do
princpio geral do art. 23 do CIRC que as despesas realizadas pelo contribuinte,
para serem fiscalmente dedutveis, devem estar adstritas ou obteno dos ganhos
sujeitos a imposto, ou manuteno da fonte produtora.
2.3.3.3. A valorimetria das existncias e o regime das reintegraes, amortizaes e
provises
Para apurar os proveitos e os custos necessrio proceder medio do valor das
existncias e s reintegraes e amortizaes do activo imobilizado, sendo de
excluir, desde logo, as provises.
Relativamente s existncias, o CIRC prev os critrios da sua valorimetria no
artigo 26. do CIRC, ao contrrio do que acontece com os outros activos 105 .
No tocante s as reintegraes e amortizaes, essas destinam-se a registar, em
cada exerccio, a depreciao sofrida pelos activos imobilizados 106 , isto , pelos
activos imobilizados corpreos, activos imobilizados incorpreos e investimentos
financeiros em imveis.
O clculo das reintegraes e amortizaes do exerccio deve fazer-se, segundo o
artigo 29. do CIRC, pelo mtodo das quotas constantes ou das quotas degressivas,
das unidades produzidas (numa fbrica), dos quilmetros percorridos (numa
empresa de transportes), das horas de voo (numa empresa de aviao), etc.
De acordo com o n. 3 do art. 29., podem, ainda, ser utilizados mtodos de amor104
) Como por exemplo, na alnea j) do art. 42 do CIRC, referente s despesas com combustveis e
ao regime de prova a que submetem o sujeito passivo.
105
) Segundo o IASB, os activos so recursos controlados pela empresa como resultado de
acontecimentos passados, dos quais se espera que para a mesma fluam benefcios econmicos, e
dividem-se em: activos imobilizados (em que temos: as imobilizaes corpreas, as imobilizaes
incorpreas e os investimentos financeiros) e activos circulantes (em que temos: as existncias, as
dvidas de terceiros e as disponibilidades). Sublinhe-se que as existncias so constitudas sobretudo
pelos stocks: as matrias primas e produtos acabados. C. Baptista da Costa/G. Correia Alves,
Contabilidade Financeira, p. 85 e ss.
106
) Nos termos do art. 28. do CIRC, so aceites como custos as reintegraes e amortizaes de
elementos do activo sujeitos a deperecimento, considerando-se como tais os elementos do activo
imobilizado que, com carcter repetitivo, sofrerem perdas de valor resultantes da sua utilizao, do
decurso do tempo, do progresso tcnico ou quaisquer outras causas. Mas no integram esse
deperecimento as meras flutuaes de ordem econmica que afectem os valores patrimoniais.
65
tizao e reintegrao diferentes dos indicados anteriormente quando a natureza

do deperecimento ou a actividade econmica das empresas o justifiquem, aps
reconhecimento prvio da DGCI.
De notar que os elementos do activo imobilizado sujeitos a deperecimento de
reduzido valor so aceites como custos num s exerccio, no exerccio da sua
aquisio ou produo (art. 32.). J no so aceites como custo, nos termos do
artigo 33, as reintegraes e amortizaes de elementos do activo no sujeitos a
deperecimento e de imveis na parte correspondente ao valor dos terrenos, as
reintegraes e amortizaes que excedam os limites estabelecidos nos artigos 29.
a 32. ou praticadas para alm do perodo mximo de vida til dos elementos do
activo, as reintegraes das viaturas ligeiras de passageiros na parte excedente a
29 927, 87 Euros, bem como dos barcos de recreio e avies de turismo, desde que
tais bens no estejam afectados explorao de servio pblico de transportes 107 .
Consideremos agora a situao das provises. As empresas devem constituir
provises para cobrir os riscos relacionados com os elementos do activo ou do
passivo. Neste aspecto, o CIRC, nos seus arts. 34. a 38., contm uma srie de
disposies sobre as provises fiscalmente dedutveis. Mas, a lei fiscal,
contrariamente prtica contabilstica, no admite grande amplitude s provises
sob pena de diminuio das receitas tributrias.
2.3.4. O lucro tributvel
Uma vez apurado o lucro contabilstico, necessrio determinar o lucro tributvel
a partir do resultado lquido do exerccio da empresa.
O lucro tributvel das empresas tem por base o lucro contabilstico e as variaes
patrimoniais positivas e negativas no reflectidas no lucro contabilstico.
O lucro tributvel constitudo pela soma algbrica do resultado lquido de
exerccio (proveitos e ganhos subtrados dos respectivos custos e perdas) e das
variaes patrimoniais positivas e negativas previstas nos artigos 21 e 24 do
CIRC - verificadas no mesmo perodo e no reflectivas naquele resultado,
determinado com base na contabilidade organizada e eventualmente corrigida nos
termos do CIRC (artigo 17, n 1 do CIRC).
Proveitos e ganhos so, na acepo da definio de lucro tributvel, todas as
variaes patrimoniais positivas reflectidas no resultado lquido do exerccio a que
digam respeito (artigo 18 do CIRC), determinadas com base nas regras
contabilsticas aplicveis, e eventualmente corrigidas nos termos do prprio
Cdigo.
Exclui-se do conceito de proveitos e ganhos, as variaes patrimoniais positivas
no reflectidas no resultado lquido do exerccio, ainda que concorrerem para o
107
) Segundo o art. 31., as despesas de investigao e desenvolvimento (I&D) podem ser

consideradas custo no exerccio em que so suportadas. Consideram-se despesas de investigao as
realizadas com vista aquisio de novos conhecimentos cientficos ou tcnicos. Consideram-se
despesas de desenvolvimento as realizadas com vista descoberta ou melhoria substancial de
matrias-primas, produtos, servios ou processs de fabrico.
66
lucro tributvel (cf. art. 21).

Para apurar o lucro tributvel das empresas, h que averiguar se todos os
proveitos e ganhos relevados na demonstrao de resultados so ou no
tributveis. O lucro fiscal pode no integrar determinados proveitos ou custos
contabilsticos, como o caso dos custos ou perdas constantes do art. 42.do CIRC
ou dos proveitos e custos previstos no n. 7 do artigo 18 do CIRC. O que significa
que o proveito ou ganho no tributvel no susceptvel de gerar obrigao de
imposto.
2.3.5. O apuramento da matria colectvel
Apurado o lucro tributvel, efectua-se ainda diversas dedues para obter a
matria colectvel, entre as quais: a) a deduo de lucros anteriormente tributados
para efeitos de eliminao da dupla tributao econmica (art. 46. do CIRC), b) o
reporte de prejuzos (arts. 47. e 65. do CIRC), e c) os benefcios fiscais dedutveis
ao lucro tributvel a que haja lugar. Vejamos cada uma destas hipteses.
Na determinao do lucro tributvel das sociedades comerciais ou civis sob forma
comercial, cooperativas e empresas pblicas, com sede ou direco efectiva em
territrio portugus, so deduzidos os rendimentos correspondentes a lucros distribudos por entidades com sede ou direco efectiva no mesmo territrio, sujeitas
e no isentas de IRC ou sujeitas ao imposto especial de jogo, nas quais o sujeito
passivo detenha directamente uma participao no capital no inferior a 10% ou
com um valor de aquisio no inferior a 20.000 e esta participao tenha permanecido na sua titularidade durante o ano anterior data da colocao
disposio dos lucros ou, se detida h menos tempo, desde que a participao seja
mantida durante o tempo necessrio para completar aquele perodo (artigo 46, n.
1 do CIRC).
O reporte de prejuzos, previsto no art. 47. do CIRC 108 , traduz-se na deduo dos
prejuzos verificados nos seis exerccios seguintes, ou seja, os prejuzos de 2006
podem ser reportados nos exerccios de 2007 a 2012 109 . Este reporte de prejuzos
tambm se aplica s sociedades transparentes (n. 7 do art. 47.).
Quanto aos benefcios fiscais a deduzir ao lucro tributvel, so os previstos
sobretudo no EBF (artigo 15, n1, al. b, n 2 do CIRC).
Feitas estas dedues, obtm-se a matria colectvel, qual se aplicar, a seguir, a
respectiva taxa, apurando-se, deste modo, a correspondente colecta.
2.3.6. O regime simplificado
108
) No deve confundir-se com o reporte de rendimentos previsto no art. 24. do CIRS, que visa,
alis, os anos anteriores. Com efeito, dispe o n. l do referido art. 24.: "Se os rendimentos tiverem
sido produzidos nos cinco anos anteriores quele em que foram postos disposio do sujeito
passivo, poder este fazer reportar os referidos rendimentos ao ano ou anos em que foram
produzidos na base dos valores reais auferidos em cada um ou em parcelas iguais se no for
possvel a determinao daqueles valores".
109
) V. M. H. Freitas Pereira, Regime fiscal do reporte de prejuzos - princpios fundamentais, em
Estudos em Homenagem Dra. Maria de Lourdes rfo de Matos Correia e Vale, p. 2123 e ss.
67
Ficam abrangidos pelo regime simplificado de determinao do lucro tributvel,

conforme dispe o art. 53. do CIRC, os sujeitos passivos de IRC que exeram a
ttulo principal uma actividade de natureza comercial, industrial ou agrcola, no
isentos nem sujeitos a algum regime especial de tributao, e cujo volume total
anual de proveitos seja inferior a 149.639,37 e que no optem pelo regime de
determinao do lucro tributvel.
Este regime simplificado aplica-se automaticamente por um perodo mnimo de
trs exerccios, prorrogvel automaticamente por perodos iguais, salvo se o sujeito
passivo optar, nos termos antes referidos, pela aplicao do regime geral.
Cessa a aplicao do regime simplificado quando o volume de proveitos total
anual, durante dois anos consecutivos, exceder 149.639,37, ou num nico
exerccio o volume de proveitos total anual ultrapassar o limite de 149.639,37, em
montante superior a 25%.
As entidades abrangidas pelo regime simplificado so tributadas com base num
lucro normal, que ser o resultante da aplicao de indicadores de base tcnicocientfica definidos para os diferentes sectores da actividade econmica.
Mas, enquanto esses indicadores no forem aprovados, o rendimento colectvel
ser o resultante da aplicao do coeficiente de 0,20% ao valor das vendas de
mercadorias e de produtos, e do coeficiente de 0,45% ao valor dos restantes
proveitos, com excluso da variao da produo e dos trabalhos para a prpria
empresa, com o montante mnimo igual ao valor anual do salrio mnimo nacional
mais elevado. Essa a forma de apuramento do lucro tributvel com base no
regime simplificado.
As sociedades de profissionais, sujeitas ao regime de transparncia fiscal - art. 6.
do Cdigo do IRC -, so tributadas pelo regime simplificado, o qual prev a
aplicao dos coeficientes previstos no n. 2 do art. 31. do Cdigo do IRS (0,20 ao
valor das vendas de mercadorias e de produtos e 0,70 aos restantes rendimentos
provenientes desta categoria, excluindo a variao de produo, com o montante
mnimo igual a metade do valor anual da retribuio mnima mensal).
2.4. As correces para efeitos de determinao da matria colectvel
2.4.1. Os preos de transferncia
Por preos de transferncia entende-se os preos pagos pelos bens, servios,
transaces financeiras, direitos e activos incorpreos transferidos entre as
empresas associadas ou pertencentes a um mesmo grupo.
Os grupos de sociedades efectuam, frequentemente, transferncias indirectas de
lucros por forma a obter uma economia de impostos. Por exemplo, aumenta-se ou
diminui-se o preo de compra das mercadorias ou dos servios para beneficiar
uma das empresas; fazem-se mtuos sem juros ou fornecem-se servios
gratuitamente; aumentam-se os lucros de uma sociedade que tenha prejuzos,
enquanto que uma outra, que tem lucros, v esses lucros diminudos em benefcio
da outra.
Hoje em dia, com relativa facilidade que as empresas transferem lucros para
68
jurisdies de baixa tributao, com vista fuga aos impostos, o que tem levado os
Estados a tomar medidas para combater a diminuio das receitas fiscais.
As medidas legislativas de reaco contra os preos de transferncia consistem
assim na atribuio Administrao Fiscal do poder de efectuar a correco do
valor dos preos de transferncia para aquele que teria sido aplicado se as
transaces tivessem ocorrido entre partes independentes em condies
econmicas e contratuais iguais ou similares (critrio do preo de plena
concorrncia).
O artigo 58. do CIRC pretende assim evitar, atravs dos preos, transferncias de
resultados entre entidades que mantenham entre si relaes especiais e, bem assim,
transferncias internas de resultados entre sectores da mesma entidade sujeitos a
regimes fiscais diferentes. Nas operaes comerciais efectuadas entre um sujeito
passivo e qualquer outra entidade, sujeita ou no a IRC, com a qual tenha relaes
especiais, devem ser contratados, aceites e praticados termos ou condies
substancialmente idnticos aos que normalmente seriam contratados, aceites ou
praticados entre entidades independentes em operaes comparveis.
O CIRC impe a adopo de um mtodo apropriado para cada operao ou
conjunto de operaes. Para assegurar o mais elevado grau de comparabilidade
entre as operaes, devem entrar em linha de conta um conjunto diferenciado de
factores, nomeadamente: as caractersticas dos bens, direitos ou servios, as
funes desempenhadas pelas entidades consideradas, os activos utilizados e a
repartio do risco, os termos e as condies contratuais acordadas, as
circunstncias econmicas e posio do mercado, a situao econmica e financeira
e estratgica de negcio e outras caractersticas relevantes das entidades
envolvidas.
Os mtodos utilizados encontram-se elencados no artigo 58, n. 3 do CIRC e so os
seguintes:
. O mtodo do preo comparvel de mercado 110 , que consiste na comparao entre
o preo pago por um bem, servio ou direito numa transaco com uma entidade
relacionada, com o preo pago por um bem, servio ou direito em transaces
efectuadas entre entidades independentes;
. O mtodo do preo de revenda minorado111 , nos termos do qual o preo de plena
concorrncia calculado deduzindo uma margem bruta, considerada apropriada,
ao preo de revenda praticado pela empresa com entidades independentes;
. O mtodo do custo majorado112 , segundo o qual o preo de plena concorrncia
calculado pela adio de uma margem bruta, considerada apropriada, aos custos
de produo ou realizao;
. O mtodo do fraccionamento do lucro113 , que compara o lucro de duas entidades
relacionadas entre si, e divide esse lucro entre as vrias entidades intervenientes,
com base no valor da contribuio relativa de cada uma delas nos lucros
110
) A aplicao deste mtodo est regulada no artigo 6 da Portaria n 1446-C/2001, de 21 de

Dezembro.
111
) Artigo 7 da Portaria n 1446-C/2001, de 21 de Dezembro.
112
113
69
operacionais totais;
. O mtodo da margem lquida da operao114 , que compara as margens
operacionais lquidas entre empresas independentes, para tipos de transaces
semelhantes com referncia a uma determinada base, por exemplo, custos, vendas
ou activos; e
. Outro mtodo, quando os mtodos referidos no possam ser aplicados ou,
podendo s-lo, no permitam obter a medida mais fivel das condies que seriam
normalmente praticadas entre entidades independentes.
O mtodo do preo comparvel de mercado consiste na comparao de preos e
adaptvel a qualquer tipo de unidade de negcio, desde que haja informao
comparvel. s vezes, os bens ou servios tm caracteres to especficos que no
possvel determinar o preo de mercado.
Os restantes mtodos baseiam-se na comparao de margens de lucros, embora
cada um deles seja mais indicado para determinadas actividades. O mtodo do
preo de revenda minorado adapta-se melhor, s situaes em que as entidades em
estudo exercem actividades de distribuio. O mtodo do custo majorado mais
utilizado no caso de empresas de produo ou prestadores de servios, pelo facto
de terem uma estrutura de custos relativamente previsvel e estvel. Por fim, o
mtodo da margem lquida da operao adaptvel a, praticamente, qualquer
unidade de negcio 115 .
Cada um dos mtodos adoptados tem em vista evitar, atravs dos preos,
transferncias de resultados entre entidades que mantenham entre si relaes
especiais. O n. 4 do art. 58. do CIRC, enumera, a ttulo exemplificativo, toda uma
srie de situaes em que esse poder se considera verificado a existncia de relaes
especiais.
O tratamento fiscal dos preos de transferncia tem sido objecto de acordo prvio
entre o Fisco e as empresas - os chamados advance pricing arrangements 116 tal
como prev a Portaria de preos de transferncia 117 , que veio regulamentar os
acordos celebrados entre entidades relacionadas, nomeadamente os acordos de
partilha de custos e os acordos de prestao de servios intragrupo, bom como os
requisitos documentais especficos a este tipo de acordos.
Os acordos de partilha de custos so frequentes em empresas que suportam custos
elevados com investigao e desenvolvimento, como o caso das empresas
farmacuticas ou de software. Nestes acordos, as empresas acordam em repartir
entre si os custos e os riscos de produo, desenvolvimento ou aquisio de bens,
direitos ou servios. Este tipo de acordo frequente nas Sociedades Gestoras de
Participes Sociais (SGPS).
114

) Eduardo Goldszal, As novas regras de preos de transferncia em anlise, Fisco, n. 105/106,
Nov. 2002, p. 92 e segs.
116
) Paula Rosado Pereira, O novo regime dos preos de transferncia, Fiscalidade, 5, Janeiro de
2001, p. 23 e ss.; Chris Adams, Transfer pricing - the international context, Fisco, 101/102,
Janeiro de 2002, p. 45 e ss.; Duarte Barros, As obrigaes acessrias no mbito dos preos de
transferncia, Fisco, 103/104, Julho de 2002, p. 85 e ss.
117
) Portaria n. 1446-C/2001, de 21 de Dezembro.
115
70
2.4.2. A subcapitalizao
O regime da subcapitalizao visa os preos dos emprstimos e dos juros pagos por
um sujeito passivo, considerando que o endividamento e os juros suportados no
so dedutveis para efeitos de determinao do lucro tributvel.
De acordo com o art. 61. do CIRC, quando o endividamento de um sujeito
passivo para com entidade no residente em territrio portugus () com a qual
existam relaes especiais, nos termos do n. 4 do art. 58. () for excessivo, os
juros suportados relativamente parte considerada em excesso no so dedutveis
para efeitos de determinao do lucro tributvel.
considerado excessivo o endividamento quando o valor das dvidas em relao a
cada uma das entidades com os quais existam relaes especiais seja superior ao
dobro do valor da participao no capital prprio do sujeito passivo, durante o
perodo de tributao em questo.
Como o regime fiscal aplicvel ao pagamento de juros mais favorvel do que a
distribuio de lucros, h tendncia em substituir o reforo dos capitais prprios
das sociedades residentes pelo seu financiamento atravs de emprstimos.
Por este motivo, o legislador portugus optou por limitar no art. 61. do CIRC - o
nvel de endividamento das empresas residentes a um limite mximo (o dobro do
valor da participao no capital prprio), admitindo-se, porm, a possibilidade de
esse coeficiente ser excedido se o sujeito passivo apresentar razes justificativas
para esse efeito.
O contribuinte pode afastar a aplicao das regras da subcapitalizao, isto , a
no deduo como custos ao lucro tributvel dos juros resultante do
endividamento considerado excessivo, se conseguir provar que chegaria a idntico
endividamento no caso deste resultar de negociao com uma entidade
independente 118 .
2.4.3. As regras anti-abuso dos artigos 59 e 60 do CIRC
Os artigos 59 e 60 integram um conjunto de regras, ditas anti-abuso, que visam
os pases com um regime fiscal claramente mais favorvel.
Os n.os 2 do art. 59. e 3 do art. 60. do CIRC apresentam uma definio geral dos
sujeitos que beneficiam de um regime fiscal claramente mais favorvel, uma
definio alis suportada por uma lista de parasos fiscais aprovada pelo Ministro
das Finanas 119 , sendo certo que as regras anti-abuso se aplicam mesmo a pases
que, no figurando nesta lista, tenham um regime fiscal claramente mais favorvel.
O CIRC distingue, aqui, duas situaes: a) a relativa aos pagamentos a entidades
118
) V. Alexandre Mota Pinto, Do Contrato de Suprimento. O Financiamento da Sociedade entre

Capital Prprio e Capital Alheio, Coimbra, 2002, p. 97 e ss. e 158 e ss.
119
) Port. n. 150/2004, de 13 de Fevereiro apresenta uma lista de 83 pases, territrios e regies
qualificadas como off-shores.
71
residentes em pases com regime fiscal privilegiado, e b) a relativa imputao de

lucros de sociedades residentes em pases com regime fiscal privilegiado.
No primeiro caso, no so dedutveis, para efeitos do apuramento do lucro
tributvel, as importncias pagas ou devidas, a qualquer ttulo, a pessoas
singulares ou colectivas residentes fora do territrio portugus e a sujeitas a um
regime fiscal claramente mais favorvel, conforme consta da lista, ou quando nesse
territrio no for tributada em imposto sobre o rendimento idntico ou anlogo ao
IRS ou ao IRC ou, em relao quelas importncias pagas ou devidas, o montante
do imposto pago for igual ou inferior a 60% do imposto que seria devido se a
referida entidade fosse considerada residente em territrio portugus (artigo 59.
do CIRC).
Esta medida no se aplica se o contribuinte provar que as importncias em causa
se referem a encargos decorrentes de operaes efectivamente realizadas e no tm
um carcter anormal ou um montante exagerado. Assiste-se, aqui, a uma inverso
do nus da prova quando uma empresa portuguesa suporta encargos que se
traduzem em dvidas ou pagamentos a entidades instaladas em parasos fiscais 120 .
O contribuinte deve demonstrar a importncia das vantagens conferidas pelo
contrato e provar que os encargos estabelecidos constituem a justa remunerao
dessas vantagens, nomeadamente por comparao com os custos de servios
anlogos no mercado 121 .
No caso de lucros obtidos por sociedades no residentes sujeitas a um regime fiscal
claramente mais favorvel, determina-se a imputao dos lucros aos scios
residentes em territrio portugus, na proporo da respectiva participao no
capital social e independentemente da sua distribuio, conforme dispe o art. 60.,
n. 1 do CIRC.
A aplicao destas regras no ocorre para todas as sociedades estrangeiras, mas
apenas para as sociedades sedeadas em parasos fiscais, definidos no artigo 60, n 3
do CIRC, e desde que o scio detm, directa ou indirectamente, uma participao
social de, pelo menos, 25%, ou, no caso de a sociedade no residente ser detida,
directa ou indirectamente, em mais de 50%, por scios residentes, uma
participao social de, pelo menos, 10% (artigo 60, n 1 do CIRC).
O grande problema na aplicao das normas constantes do artigo 60 do CIRC
reside, na realidade, na definio do conceito de paraso fiscal. A soluo
consagrada no n 3 do artigo 60 do CIRC foi a de adoptar trs critrios
alternativos. Assim, considera-se que uma sociedade est submetida a um regime
fiscal claramente mais favorvel quando:
a) o territrio da residncia constar da lista aprovada por portaria do Ministrio
das Finanas;
120
) A introduo da soluo da inverso do nus da prova no artigo 59 do CIRC foi adoptada por
inspirao do artigo 238-A do Code Gnral des Impts Francs, e do artigo 46 do Code des Impts
Belga.
121
) Lus Manuel Teles de Menezes Leito, Aplicao de Medidas Anti-abuso na Luta Contra a
Evaso Fiscal, Fisco 107/108, Maro 2003, p. 38.
72
b) ou a entidade residente no territrio no ser tributada em imposto sobre o

rendimento idntico ou IRC;
c) ou o montante de imposto pago for igual ou inferior a 60% do IRC que seria
devido se a referida entidade fosse considerada residente em territrio portugus.
No tocante ao primeiro critrio, a lista corre o risco de ficar desactualizada a
qualquer momento, como tambm se restringem as possibilidades de contestao
judicial dessa qualificao pelo contribuinte.
O segundo critrio d a entender que o legislador quer considerar parasos fiscais
todos os Estados que no adoptaram o modelo portugus dos impostos sobre o
rendimento.
Relativamente ao ltimo critrio, os sujeitos passivos devem fornecer os elementos
comprovativos do imposto pago pela entidade no residente e dos clculos
efectuados para o apuramento do imposto que seria devido se a entidade fosse
residente em territrio portugus, nos casos em que o territrio no conste da lista
aprovada pelo Ministrio das Finanas. Assim, os no residentes tm que provar
que o imposto pago no inferior ao que seria pago em Portugal. Devemos ter
assim atingido um estatuto nico no mundo em matria deste tipo de disposies
anti-abuso 122 .
2.5. Outras situaes especiais
2.5.1. As medidas contra a utilizao abusiva de convenes para evitar a dupla
tributao
A utilizao abusiva das convenes fiscais constitui uma hiptese muito comum de
evaso fiscal internacional.
Basta para isso que o contribuinte se insira num pas que tenha um vantajoso
tratado fiscal, atravs da interposio de uma pessoa colectiva, e que da possa
retirar os benefcios que, normalmente, no lhe deveriam ser concedidas 123 . Esta
aquisio ilegtima de benefcios previstos nos tratados fiscais foi designada pelos
Estados Unidos e a OCDE de treaty shopping. Este fenmeno do treaty shopping
aproxima-se do conceito de fraude lei, nos termos do artigo 21 do Cdigo Civil
Portugus 124 .
Uma das formas de reagir contra esta prtica de prever nos tratados ou na
legislao interna disposies especficas que impea este tipo de prtica abusiva.
Ao nvel de tratados internacionais, certos Estados tm procurado introduzir
nessas convenes disposies especficas destinadas a impedir que essas
122
) Lus Manuel Teles de Menezes Leito, Aplicao de Medidas Anti-abuso na Luta Contra a
Evaso Fiscal, Fisco 107/108, Maro 2003, p. 41.
123
) MAURICE H. COLLINS, Evasion and avoidance of tax at the international level, em
European taxation, vol. 28 - 1988, n. 9, p. 296 e M. A. WISELINK, Abuse of tax treaties, em
AAVV, International Tax Avoidance, Vol. A: General and conceptual material, Roterdo, Kluwer,
14979, pp. 311 e ss.
124
) Lus Manuel Teles de Menezes Leito, O controlo e combate s prticas tributrias nocivas,
CTF, Jan.-Junho de 2003, n 409-410, p. 131.
73
convenes sejam precisamente utilizadas por pessoas que delas no deveriam

beneficiar.
Entre outras medidas para reagir contra a utilizao abusiva de convenes
encontra-se o estmulo troca de informao. A OCDE recomenda que as partes
estabeleam um maior uso da troca de informaes previstas nos tratados fiscais
ou atravs da Conveno para a Assistncia Mtua em Matria Fiscal,
desenvolvida pela OCDE e pelo Conselho da Europa 125 .
A nvel de direito interno, poucos Estados procuraram reagir contra este
fenmeno. Regista-se, todavia, os casos da Sua e dos Estados Unidos, que
produziram uma legislao interna destinada a reagir contra o treaty shopping. Em
Portugal, no existe qualquer legislao destinada a restringir a prtica de treaty
shopping.
2.5.2. A constituio de sociedades de base para evitar a tributao de rendimentos
As sociedades de base (Base companies ou socits cran) ou desenvolvem
uma parte do processo produtivo global (parte do processo de fabrico,
comercializao de produtos, a prestao de servios, controlo de marcas e
patentes, ou outros), ou centralizam os resultados obtidos por outra ou outras
pertencentes ao mesmo grupo.
[T]rata-se de sociedades estrangeiras, ou seja, instaladas em pas diverso do da
sociedade me, o pas de domiclio um pas de tributao inferior, so
controladas por pessoas singulares ou colectivas domiciliadas noutro pas, e
exercem a sua actividade operacional num terceiro pas 126 . Qualificam-se de
tpicas aquelas em que a sociedade me e a sociedade operacional se localizam em
diferentes pases e atpicas quando a empresa operadora funciona no Estado da
sociedade me a que pertence.
Geralmente estas sociedades acumulam rendimentos (juros, rendas e lucros), que
no so tributados no pas de residncia do contribuinte, mas que so reinvestidos
noutros pases, ou transferidos por via de emprstimos, pagamento de salrios, ou
por outro meio, num momento em que a entidade receptora apresenta prejuzos ou
ento mantm-se at ao momento da liquidao da sociedade em que os scios
podero ser tributados por mais valias geralmente a taxas mais reduzidas 127 .
A OCDE 128 apresenta as vrias modalidades das sociedades de base:
- Sociedades de administrao de bens. So as mais frequentes. O contribuinte
transfere para a sociedade bens geradores de rendimentos como aces,
obrigaes, patentes, marcas, etc.
- Sociedades que servem de pivot financeiro, isto , de suporte a actividades
125
) OECD, Harmful tax competition: an emerging global issue, Paris, OECD, 1998, pp. 46 e ss.
) Ibidem.
127
) Ibidem, cf. Maria Teresa Veiga de Faria, Parasos fiscais: formas de utilizao e medidas de
combate evaso fiscal, CTF, Jan-Junho de 2003, n 409-410, p. 96-98.
128
) OCDE, Lvasion et la fraude fiscales internacionales, Paris, 1987, p. 27 e 66.
126
74
internacionais de grande dimenso. Podem ser sociedades holding, centros

regionais de empresas multinacionais e sociedades constitudas para emitir
emprstimos ou para reagrupar outras actividades. Por exemplo, estabelece-se
uma "holding" num pas de menor tributao a fim de recolher os lucros de um
grupo de sociedades espalhadas por todo o mundo, e transmiti-los aos seus scios,
sujeitos a menor tributao.
A localizao em parasos fiscais visa evitar a tributao dos rendimentos das
participaes sociais (dividendos e mais valias), quer na sociedade, quer aquando
da sua distribuio.
- Sociedades operacionais. A sua actividade est associada a actividades industriais
ou comerciais exercidas noutro pas. o caso de uma empresa que exerce funes
de venda e facturao ou de uma sociedade que recebe os rendimentos da
actividade profissional de um artista que se constitui como seu assalariado (rent a
star company).
- Outras sociedades.
2.5.3. O regime especial de tributao dos grupos de sociedades
Os artigos 63. a 65. do CIRC contm o regime especial de tributao dos grupos
de sociedades, que resultou da Lei n. 30-G/2000, de 29 de Dezembro. Com efeito,
esta lei operou uma profunda alterao na tributao dos grupos de sociedades,
tendo eliminado o anterior regime de tributao pelo lucro consolidado 129 .
Dispe o art. 63. que, existindo um grupo de sociedades, a sociedade dominante
pode optar pela aplicao do regime especial de determinao da matria
colectvel em relao a todas as sociedades do grupo. Considera-se existir um
grupo de sociedades quando a sociedade dominante detm, directa ou
indirectamente, pelo menos 90% do capital de outra ou outras sociedades ditas
dominadas desde que tal participao lhe confira mais de 50% dos direitos de voto.
A opo pela aplicao do regime especial de tributao dos grupos de sociedades
s pode ser formulado se se verificarem cumulativamente os requisitos do art. 63,
n. 3 do CIRC.
Resulta do disposto na alnea a) do n 3 do artigo 63 do Cdigo IRC que as
sociedades que no tenham sede ou residncia em territrio portugus no podero
fazer parte de um grupo fiscal para efeitos de aplicao deste regime especial.
As entidades pblicas empresariais, que preencham os requisitos enunciados,
podem tambm optar por esse regime especial, cuja aplicao no depende, como
dependia o regime de tributao pelo lucro consolidado, de qualquer autorizao.
129
) Os grupos de sociedades deixaram de estar sujeitas a dupla consolidao - contabilstica e fiscal.

Por isso, os grupos de sociedades esto obrigadas a apresentar contas consolidadas nos termos do
DL n. 238/91, de 2 de Julho (DL n. 36/92, de 28 de Maro, no caso de empresas financeiras, e DL
n. 14/94, de 25 de Maio, no caso de empresas seguradoras). Sobre o regime de consolidao fiscal,
v. Gonalo Avels Nunes, A Tributao dos Grupos de Sociedades pelo Lucro Consolidado em Sede
do IRC. Contributo para um Novo Enquadramento Dogmtico e Legal do seu Regime, Coimbra,
2001.
75
No respeitante determinao do lucro tributvel dos grupos de sociedades, o

apuramento do lucro tributvel do grupo feito a partir do resultado individual de
cada sociedade, no sendo, deste modo, eliminados quaisquer resultados
decorrentes de transaces entre empresas do grupo. O lucro assim apurado
depois corrigido da parte dos lucros distribudos entre as sociedades do grupo
includa na base tributvel das respectivas sociedades, consideradas
individualmente. Ao lucro tributvel do grupo sero deduzidos os prejuzos fiscais,
nos termos previstos no art. 65. 130 .
2.5.4. O regime especial aplicvel s fuses, cises, entrada de activos e permutas
de partes sociais
O regime especial aplicvel s fuses, cises, entradas de activos e permutas de
partes sociais de sociedades residentes est previsto nos arts. 67. a 72. do CIRC.
Trata-se dum regime especial, exigido pela Directiva n. 90/434/CEE, quando
nestas operaes intervenham sociedades de diferentes Estados membros da Unio
Europeia, que tem por objectivo assegurar a neutralidade fiscal dessas operaes
de reorganizao das unidades produtivas.
Este regime aplica-se apenas a sociedades com sede ou direco efectiva em
territrio portugus e unicamente quando reunidas as seguintes condies: a) a
sociedade para a qual transmitido o patrimnio das sociedades fundidas ou
cindidas tenha sede ou direco efectiva em territrio portugus; b) os elementos
patrimoniais objecto de transmisso sejam inscritos como valores na contabilidade
das sociedades fundidas ou cindidas; e c) estes valores sejam os que resultam das
disposies do CIRC ou de reavaliaes feitas ao abrigo de legislao fiscal.
O legislador refere exemplificadamente os casos em que as sociedades
intervenientes no tenham a totalidade dos seus rendimentos sujeitos ao mesmo
regime da tributao em IRC ou quando as operaes no tenham sido realizadas
por razes econmicas vlidas, tais como a reestruturao ou a racionalizao das
actividades das sociedades que nelas participam (artigo 67, n 10 do CIRC).
O regime consagrado para as fuses e para as cises assenta numa lgica de
continuidade da actividade das empresas que sucedem na fuso ou ciso.
2.6. A taxa
Nos termos do art. 80., n. 1, a taxa , em geral, de 25%, mesmo tratando-se de
rendimentos de entidades no residentes e sem um estabelecimento estvel, com
excepo das entidades que no exeram, a ttulo principal uma actividade de
natureza comercial, industrial ou agrcola, bem como os sujeitos passivos
abrangidos pelo regime simplificado, que esto sujeitas taxa de 20% (n.os 3 e 4).
Relativamente s entidades sujeitas a um regime simplificado de tributao, a taxa
aplicvel de 20% sobre 20% das vendas de mercadorias e produtos, das
130
) V. sobre a tributao dos grupos de sociedades, LUS BELO, Algumas reflexes ao nvel do
impacto sobre os grupos econmicos da designada reforma fiscal, Fisco, 99/100, Outubro de 2001,
p. 67 e ss.
76
prestaes de servios nas actividades hoteleiras e similares, restaurao e bebidas

e dos subsdios destinados explorao com objectivo de compensar a reduo de
preos e 45% dos restantes proveitos, com o montante mnimo igual ao valor anual
do salrio mnimo nacional mais elevado.
2.7.1. A liquidao
A liquidao do IRC pode ser efectuada de duas formas: a) pelo prprio
contribuinte na declarao peridica anual que deve apresentar at 31 de Maio do
ano seguinte quele a que os rendimentos dizem respeito, caso em que temos a
autoliquidao (al. a) do art. 82. do CIRC); b) pelos servios centrais da DGCI,
quando o contribuinte no apresente a sua declarao peridica, ou quando haja
lugar a liquidao adicional (al. b) art. 82. do CIRC).
Para apurar o montante do imposto a pagar, necessrio ter em conta as seguintes
dedues colecta:
a) a relativa dupla tributao internacional (artigos 83., n. 2 e 85. do CIRC);
b) a correspondente aos benefcios fiscais que se traduzam em dedues colecta,
como o caso do "crdito fiscal por investimento" (artigo 39 do EBF);
c) a relativa ao pagamento especial por conta (artigo 87 do CIRC);
d) a relativa a retenes na fonte no susceptveis de compensao ou de reembolso
nos termos da legislao aplicvel (artigos 83, n. 2 e 88. do CIRC). De referir aqui
que quando seja aplicado o regime simplificado de determinao do lucro
tributvel, no deduzido colecta do IRC o crdito de imposto por dupla
tributao internacional.
As trs primeiras dedues efectuam-se at ao montante da colecta, o que significa
que da sua deduo no pode resultar um valor negativo.
Deduz-se colecta do IRC o crdito de imposto por dupla tributao internacional
quando na matria colectvel do IRC tenham sido includos rendimentos ilquidos
obtidos no estrangeiro e corresponde menor das seguintes importncias: a) o
imposto pago no estrangeiro; b) a fraco do IRC, calculado antes da deduo,
correspondente aos rendimentos que no pas em causa possam ser tributados.
Aplica-se aqui o mtodo da imputao ordinria ou do crdito de imposto
ordinrio.
Se existir conveno para eliminar a dupla tributao celebrada por Portugal, a
deduo a efectuar no pode ultrapassar o imposto pago no estrangeiro nos termos
previstos na conveno (artigo 85., n. 2 do CIRC). Prev-se, porm, um reporte
de prejuzos importados no caso de o crdito de imposto no poder ser totalmente
utilizado por insuficincia de colecta no exerccio em que os rendimentos obtidos
foram includos na base tributvel, o remanescente podendo ser deduzido at ao
fim dos cinco exerccios seguintes (n. 3 do artigo 85).
Em todo o caso, o montante da colecta do IRC, aps a deduo de determinados
benefcios fiscais e do crdito de imposto por dupla tributao internacional, no
poder ser inferior a 60% daquele que seria apurado se o sujeito passivo no
77
usufrusse destes benefcios (artigo 86., n. 1 do CIRC).

Como benefcios fiscais dedutveis colecta, temos o crdito fiscal ao investimento
em investigao e desenvolvimento tecnolgico (art. 60. da Lei n. 3-B/2000, de 4
de Abril) e o crdito fiscal ao investimento em bens do activo imobilizado corpreo
para proteco ambiental (Decreto-Lei n. 477/99, de 9 de Novembro).
Alm dessas dedues, deduz-se tambm colecta do IRC o crdito relativo ao
pagamento especial por conta at ao respectivo montante apurado na declarao
do prprio exerccio a que respeita ou, se insuficiente, colecta dos exerccios
seguintes, at ao quarto, depois de efectuadas as dedues anteriores, no podendo
da sua deduo resultar valor negativo (art. 87., n 1 do CIRC).
A parte do pagamento especial por conta que no for deduzida colecta nos
termos referidos, pode ser objecto de reembolso, desde que reunidas as seguintes
condies:
Os sujeitos passivos no se afastem, em relao ao exerccio a que diz respeito o
pagamento especial por conta, em mais de 10%, para menos, da mdia dos rcios
de rentabilidade, a publicar em Portaria do Ministro das Finanas, das empresas
do respectivo sector de actividade;
A situao que originou o pedido de reembolso seja considerada justificada por
aco de inspeco a solicitar pelo sujeito passivo, no prazo de 90 dias seguintes ao
termo do prazo da declarao peridica de rendimentos relativa ao mesmo
exerccio (art. 87, n. 3 do CIRC).
No que se refere deduo colecta relativa a retenes na fonte (art.os 88. a 90.),
alguns dos rendimentos obtidos em territrio portugus esto, de facto, sujeitos a
reteno na fonte, e, por conseguinte, levados em considerao no apuramento
final do imposto devido.
Porm, h casos em que a reteno na fonte tem um carcter definitivo quando,
relativamente s entidades isentas nos termos dos artigos 9 e 10 do CIRC ou a
outras situaes previstas no EBF, se excluam, total ou parcialmente, os
rendimentos de capitais. o que acontece, por exemplo, com os rendimentos de
capitais obtidos pelo Estado, Regies Autnomas e autarquias locais.
2.7.2. A cobrana
Em matria de cobrana, distingue-se as seguintes situaes: 1) os pagamentos por
conta e o imposto autoliquidado, 2) o pagamento especial por conta, 3) as retenes
na fonte, e 4) o pagamento do imposto liquidado pelos servios tributrios.
No casos dos pagamentos por conta, as entidades residentes que exeram a ttulo
principal actividades de natureza comercial, industrial ou agrcola e as entidades
no residentes com estabelecimento estvel, devem efectuar trs pagamentos por
conta nos meses de Julho, Setembro e Dezembro do prprio ano a que respeita o
lucro tributvel quando se trate de entidades com o perodo de tributao
coincidente com o ano civil (art. 96., n. 1).
78
Os pagamentos por conta so calculados com base no imposto liquidado no

exerccio imediatamente anterior quele em que devem efectuar-se os pagamentos,
lquido da deduo relativa a retenes na fonte no susceptveis de compensao
nos termos da legislao aplicvel (artigo 97, n. 1 do CIRC). Os pagamentos por
conta dos contribuintes cujo volume de negcios seja igual ou inferior a
498.797,90 correspondero a 75% do montante do imposto liquidado no exerccio
anterior, repartido por trs montantes iguais. Por seu lado, os pagamentos por
conta dos contribuintes cujo volume de negcios seja superior a 498.797,90,
correspondero a 85% do montante do imposto liquidado no exerccio anterior,
repartido igualmente por trs montantes iguais (artigo 97, n.os 2 e 3 do CIRC).
Quanto ao pagamento especial por conta, nos termos do art. 98., as entidades
residentes que exeram a ttulo principal actividades de natureza comercial,
industrial ou agrcola e as entidades no residentes com estabelecimento estvel em
territrio portugus, no abrangidas pelo regime simplificado, ficam sujeitas a um
pagamento especial por conta, a efectuar durante o ms de Maro ou em duas
prestaes durante os meses de Maro e Outubro do ano a que respeita. Este
pagamento no aplicvel no exerccio em que se inicia a actividade.
O montante do pagamento especial por conta igual a l % do volume de negcios
relativo ao exerccio do ano anterior, com o limite mnimo de 1.250, e, quando
superior, ser igual a este limite acrescido de 20% da parte excedente, com o limite
mximo de 70.000 (artigo 98, n. 2 do CIRC) 131 . Neste sentido, o pagamento
especial por conta representa uma colecta mnima. Ao contrrio dos pagamentos
por conta normais (que segundo o art. 96. do lugar ao imediato reembolso caso
sejam superiores ao imposto devido), o pagamento especial por conta ser
deduzido, nos termos do art. 87., ao montante apurado na declarao peridica de
rendimentos do exerccio a que respeita ou, se insuficiente, at ao quarto exerccio
seguinte.
Admite-se, assim, a possibilidade de recuperao do PEC atravs da deduo
colecta at ao final do quarto exerccio seguinte. Contudo, findo este prazo, e no
tendo sido possvel a recuperao da totalidade ou de parte do montante entregue,
admite-se a possibilidade de reembolso, sob determinadas condies, da parcela
no deduzida.
O pagamento especial por conta que excede a colecta lquida apurada nas
declaraes de rendimentos do prprio exerccio a que respeita e dos quatro
exerccios seguintes, apenas poder ser restituda se o sujeito passivo preencher os
seguintes requisitos (n. 3 do art. 87 do Cdigo do IRC):
a) O sujeito passivo no seja susceptvel de ser abrangido pelo regime simplificado
de tributao previsto no artigo 53 do CIRC;
b) No exerccio a que respeita o PEC, a rentabilidade obtida pelo sujeito passivo
no pode ter sido inferior em mais de 10% da mdia dos rcios de rentabilidade
das empresas do sector de actividade em que est inserido, sendo que estes rcios
131
) Assinala-se que o pagamento especial por conta no aplicvel s sociedades sujeitas

transparncia fiscal dado elas no serem tributadas em IRC - cf. o Ofcio Circulado n. 82/98, de 18
de Maro.
79
sero publicados em portaria do Ministro das Finanas;

c) O sujeito passivo justifique perante a administrao tributria a razo pela qual
o excesso do pagamento especial por conta efectuado no pode ser deduzido ao
longo dos quatro exerccios anteriores;
d) A situao que deu origem ao reembolso (insuficincia da colecta do IRC) deve
ser justificada por aco de inspeco, feita a pedido do sujeito passivo,
apresentado nos 90 dias seguintes ao termo do prazo de apresentao da declarao peridica relativa ao quarto exerccio seguinte quele a que o PEC
respeita.
De salientar que os efeitos do PEC fazem-se sentir com particular gravidade em
determinados sectores de actividade, designadamente naqueles em que o volume
da facturao muito elevado e as margens muito reduzidas (como o caso, por
exemplo, do sector automvel, das agncias de viagens, e das empresas
revendedoras de produtos com reduzidas margens de comercializao).
O PEC acaba por tratar de forma desigual empresas com a mesma capacidade
contributiva, mas com diferente volume de negcios, desinteressando-se totalmente
da capacidade contributiva das empresas, princpio constitucionalmente
consagrado no n. 2 do artigo 104, o qual determina que a tributao das empresas
incide fundamentalmente sobre o rendimento real das empresas 132 .
Na realidade, o PEC foi criado para lutar contra as prticas de evaso e de fraude
fiscal, resultantes do nmero elevadssimo de empresas que declaram, de forma
continuada, prejuzos fiscais, e que apresentam uma divergncia entre os lucros
efectivamente obtidos e aqueles que so declarados pelas empresas e, portanto,
objecto de tributao.
2.8. Esquema de determinao do IRC
Vejamos, num quadro, a sequncia das operaes de determinao do IRC:
Proveitos e ganhos (art. 20.)
Custos e perdas (art. 23.)
=
Resultado lquido
+
Variaes patrimoniais positivas no reflectidos no resultado (art. 21.)
Variaes patrimoniais negativas no reflectidos no resultado (art. 24.)
+/Correces fiscais (arts. 58. - 62.)
Dedues para eliminao da dupla tributao econmica (art. 46.)
132
) A tributao pelo rendimetno real, baseada na contabilidade organizada do contribuinte ou

nos elementos e documentos que suportam a sua declarao de rendimentos, ou a tributao pelo
rendimento normal, assente em indicadores de natureza estritamente objectiva e independente da
situao concreta ou efectiva do contribuinte. Cf. Jos Casalta Nabais, Alguns Aspectos do
Quadro Constitucional da Tributao das Empresas, Fisco, n 103/104, Junho 2002, p. 26.
80
=
Lucro tributvel
Prejuzos fiscais (art. 47.)
Benef. fiscais, se forem dedues ao lucro tributvel (art. 15., n. l, al. b), 2)
=
Matria colectvel (art. 15., n. 1)
x
Taxa (art. 80.)
=
Colecta
Dedues colecta (crdito de imposto por dupla trib. interna., benef. fiscais, PEC,
reteno na fonte - arts. 83 e segs)
=
IRC a pagar
3. A tributao autnoma de certas despesas em sede de IRS ou IRC

3.1. A tributao das despesas confidenciais ou no documentadas
As despesas confidenciais ou no documentadas efectuadas por sujeitos passivos de
IRS que possuam ou devam possuir contabilidade organizada no mbito do
exerccio de actividades empresariais e profissionais, ou por sujeitos de IRC, so
objecto de tributao autnoma em IRS ou IRC taxa de 50%, conforme previstos
nos arts. 73., n. l do CIRS e 81., n.os l e 2 do CIRC.
Uma tributao destas despesas a uma taxa de 50% no prejudica a sua sujeio a
IRC, quando realizadas por empresas colectivas, ou a IRS, quando realizadas por
empresas singulares. Pois, nos termos do art. 42., n. l, al. g), do CIRC, tambm
aplicvel ao IRS por fora do art. 32. do CIRS, tais despesas no so dedutveis na
determinao do lucro tributvel em IRC.
Acresce que a taxa de tributao pode ser elevada para 70%, nos termos do art.
81., n. 2, do CIRC, nos casos em que tais despesas sejam efectuadas por sujeitos
passivos de IRC total ou parcialmente isentos ou que no exeram, a ttulo
principal, uma actividade de natureza comercial, industrial ou agrcola.
3.2. A tributao das despesas de representao e com viaturas
A tributao autnoma das despesas de representao, despesas com viaturas
ligeiras e despesas com ajudas de custo e compensao pela deslocao em viatura
prpria no se aplica aos sujeitos passivos abrangidos pelo regime simplificado de
tributao.
A tributao autnoma das despesas de representao e das despesas com viaturas
ligeiras de passageiros est consagrada nos artigos 73., n.os 2 a 5 e 7 do CIRS e
81., n.os 3 a 7 e 9, do CIRC.
81
Por exemplo, so tributados em sede de IRS os encargos dedutveis relativos s

despesas de representao e de viaturas ligeiras de passageiros, motos e motociclos
efectuadas por sujeitos passivos que possuam ou devam possuir contabilidade
organizada no mbito do exerccio de actividades empresariais e profissionais,
taxa correspondente a 20% da taxa normal mais elevada de IRC, isto , taxa de
5% 133 . Em sede de IRC, so tambm tributadas autonomamente, taxa de 5%, os
encargos dedutveis relativos a despesas de representao e os relacionados com
viaturas ligeiras de passageiros, motos e motociclos, efectuados ou suportados por
sujeitos passivos no isentos e que exeram, a titulo principal, actividade de
natureza comercial, industrial ou agrcola.
Ainda em sede de IRC, so tributadas autonomamente taxa de 15% os encargos
dedutveis respeitantes a viaturas ligeiras de passageiros ou mistas cujo custo de
aquisio seja superior a 40.000, quando suportadas pelos sujeitos passivos que
apresentem prejuzos fiscais nos dois exerccios anteriores quele a que os
referidos encargos digam respeito. Consideram-se encargos relacionados com
viaturas ligeiras de passageiros, motos e motociclos, nomeadamente, as
reintegraes, rendas ou alugueres, seguros, despesas com manuteno e
conservao, combustveis e impostos incidentes sobre a sua posse ou utilizao
(artigo 81, nos 4 e 5 do CIRC).
III - O IVA 134

3.1. Introduo
O IVA um imposto geral sobre o consumo de bens e servios, que incide sobre as
transmisses de bens, a prestao de servios, as importaes e a aquisio
intracomunitria de bens.
O IVA tambm um imposto plurifsico, porque incide em todas as fases do
circuito econmico, desde a produo/importao/aquisio intracomunitria at
consumidor/utilizador final dos bens e servios. O IVA ainda um imposto
indirecto, o que significa que o imposto a entregar ao Estado resulta da diferena
entre o imposto facturado ou recebido dos clientes e o imposto debitado ou pago
aos fornecedores.
O IVA comporta um regime geral e diversos regimes especiais. No regime geral, o
montante do IVA apurado atravs do chamado mtodo do crdito do imposto. O
imposto a pagar pelos sujeitos passivos nem sempre corresponde totalidade do
imposto por eles liquidado, pois a este ser deduzida a totalidade ou parte do
imposto por eles suportado.
No respeitante aos regimes especiais, temos:
- o regime especial de iseno (em que se isentam de IVA os sujeitos passivos que,
133
) 20% de 25% (taxa normal de IRC) igual a 5%.

) Xavier de Basto, A Tributao do Consumo e a sua Coordenao Internacional. Lies sobre a
Harmonizao Fiscal na Comunidade Econmica Europeia, Cadernos de CTF, Lisboa, 1991;
Emanuel Vidal Lima, Imposto sobre o Valor Acrescentado Comentado e Anotado, Porto, 2000.
134
82
no possuindo nem sendo obrigados a possuir contabilidade organizada para

efeitos de IRS ou de IRC, o seu volume de negcios no ultrapasse o montante de
10.000 ou, no caso dos pequenos retalhistas, o montante de 12.500) - arts. 53. do
CIVA;
- o regime especial dos pequenos retalhistas (a que esto sujeitos as pessoas
singulares que, no possuindo nem sendo obrigadas a possuir contabilidade
organizada, tm um volume de negcios que, embora superior ao do regime de
iseno, no ultrapasse o montante de 49.879,79), os quais pagam, sem qualquer
direito a deduo, o IVA correspondente a 25% do imposto suportado nas
aquisies de bens destinados a vendas sem transformao - arts. 60. do CIVA;
- regimes especiais aplicveis, por um lado, s transmisses de bens em segunda
mo ou de objectos de arte e, por outro, s agncias de viagens e aos organizadores
de circuitos tursticos, casos em que o montante de IVA determinado aplicando a
taxa do imposto diferena entre o valor das aquisies ou compras e o valor das
vendas.
3.2. Incidncia
Segundo o art. 2. do CIVA, constituem sujeitos passivos de IVA: a) as pessoas
singulares ou colectivas que, de modo independente e com carcter de
habitualidade, exeram actividades de produo, comrcio ou prestao de
servios; b) as pessoas singulares ou colectivas que, de modo independente,
pratiquem uma s operao que esteja sujeita a IRS ou IRC; c) as pessoas
singulares ou colectivas que, segundo a legislao aduaneira, realizem importao
de bens e as pessoas singulares ou colectivas que efectuem operaes
intracomunitrias; d) as pessoas singulares ou colectivas que, em factura ou
documento equivalente, mencionem indevidamente IVA; e) o Estado e as demais
entidades de direito pblico relativamente a actividades que no respeitem ao
exerccio de poderes de autoridade; f) e as pessoas singulares ou colectivas que
exeram actividades de produo, comrcio ou prestao de servios e que sejam
adquirentes em transmisses de bens ou prestaes de servios efectuadas no
territrio nacional por sujeitos passivos que aqui no tenham sede, estabelecimento
estvel ou domiclio nem disponham de representante.
A importncia do imposto liquidado dever ser adicionada ao valor da factura ou
documento equivalente ou, no caso de a emisso desta no ser obrigatria, includo
no valor do preo, para efeitos da sua exigncia aos adquirentes das mercadorias
ou aos utilizadores dos servios (n.os l e 2 do art. 36. do CIVA).

De acordo com o art. 1. do CIVA, o IVA incide sobre as transmisses de bens e
prestaes de servios, efectuadas a ttulo oneroso (e as gratuitas assimiladas s
onerosas) em Portugal e, ainda, as importaes de bens e as operaes
intracomunitrias efectuadas em Portugal.
83
O CIVA, nos seus artigos 3. e segs., definem cada uma das operaes tributveis.
a) As transmisses de bens incluem a transferncia onerosa de bens corpreos,
como a energia elctrica, o gs, o calor, o frio e similares, desde que o transmitente
actue como um proprietrio, no se exigindo que o transmitente seja mesmo o
proprietrio do bem transferido (art. 3. do CIVA).
So tambm consideradas como transmisses de bens as situaes resultantes de
um contrato de locao com clusula de transferncia da propriedade, o contrato
de venda com reserva de propriedade, a transferncia de bens entre comitente e
comissrio, a no devoluo no prazo de um ano das mercadorias enviadas
consignao, a entrega de bens mveis produzidos ou montados sob encomenda, a
afectao permanente de bens da empresa a fins alheios actividade da prpria
empresa, etc. Embora no existem aqui verdadeiras transmisses do ponto de vista
jurdico, estas situaes podem ser assimiladas a transmisses, uma vez que
proporcionam resultados equivalentes (art. 3, n 3 do CIVA).
Mas, j no so consideradas transmisses tributveis as cesses a ttulo oneroso
ou gratuito do estabelecimento comercial, da totalidade de um patrimnio ou de
parte dele, que seja susceptvel de constituir um ramo de actividade independente,
quando, em qualquer dos casos, o adquirente seja ou venha a ser por essa
aquisio um sujeito passivo de IVA (artigo 3, n 4 do CIVA). o que pode
acontecer nas situaes de trespasse, fuso, incorporao ou ciso de sociedades.
b) Quanto s prestaes de servios, trata-se, nos termos do n. l do art. 4. do
CIVA, de todas as operaes de carcter oneroso, ou seja, decorrentes da
actividade econmica, que no sejam definidas como transmisses de bens, como
importao de bens ou como aquisio intracomunitria de bens.
c) Relativamente importao, de considerar, nos termos do n. l do art. 5. do
CIVA, a entrada em territrio nacional de: a) bens originrios ou procedentes de
pases terceiros e que no se encontrem em livre prtica ou que tenham sido
colocados em livre prtica no mbito de acordos de unio aduaneira; b) bens
procedentes de territrios terceiros e que se encontrem em livre prtica 135 .
De assinalar que, ao contrrio do que acontece em sede do IRS e do IRC, o IVA
no pode incidir sobre actividades ilcitas, e isto sobretudo porque o direito comunitrio no permite uma tal tributao.
3.2.3. A tributao das transmisses de bens e prestaes de servios

Nas transmisses de bens, s so tributados os bens que estiverem situados no
territrio nacional, no momento em que se inicia o transporte ou a expedio para
o adquirente. No caso de no haver expedio ou transporte, os bens sero
tributados no momento em que so colocados disposio do adquirente (artigo 6,
135
) Trata-se de bens que j foram objecto de desembarao aduaneiro e do pagamento dos

correspondentes direitos aduaneiros num outro Estado membro da Unio Europeia, no havendo,
nesse caso, importao para efeitos de IVA em Portugal.
84
n.1).
Em matria de prestaes de servios, a regra geral a de tributar em Portugal as
prestaes de servios quando o seu prestador aqui tiver a sede, estabelecimento
estvel ou o seu domiclio a partir dos quais os servios sejam prestados (art.6,
n.4).
Contudo, h prestaes de servios que no so tributadas em Portugal, embora o
prestador tenha aqui a sua sede, domiclio ou estabelecimento estvel (artigo 6, n.
5), tais como as prestaes relacionadas com imveis situados fora do territrio
nacional, os trabalhos efectuados sobre bens mveis executados fora do territrio
nacional, as prestaes de servios acessrias de transporte que no tenham lugar
em Portugal, as prestaes de servios de carcter artstico, cientfico, desportivo,
recreativo, de ensino e similares e prestaes de servio acessrias que no tenham
lugar no territrio nacional.
Mas se, ao contrrio, as prestaes de servio acima referidas forem executadas em
Portugal elas sero aqui tributadas, independentemente da sede, domiclio ou
estabelecimento estvel do prestador (art. 6, n. 6).
As prestaes de servios de transporte intracomunitrio de bens so tributveis
sempre que o lugar de partida se situe em territrio nacional (art. 6, n. 7).
As prestaes de servios, cujo prestador no tenha no territrio nacional sede,
estabelecimento estvel ou domiclio a partir do qual o servio seja prestado, so
aqui tributadas desde que o adquirente seja um sujeito passivo do imposto, e cujas
prestaes dizem respeito cesso ou concesso de direitos de autor, licenas,
marcas e direitos anlogos, aos servios de publicidade, aos servios de consultores,
tratamento e fornecimento de informao, s operaes bancrias, financeiras, de
seguro e resseguro, colocao de pessoal disposio, locao de bens mveis
corpreos, com excepo dos meios de transporte, etc. (artigo 6, n. 8 do CIVA).
Mas, as mesmas prestaes de servio no sero tributadas em Portugal, ainda que
o prestador aqui seja localizado, se o adquirente for um sujeito passivo num
Estado-membro comunitrio e fizer prova dessa qualidade ou se for algum com
sede num pas terceiro (artigo 6, n. 9).
As prestaes de servio de transporte intracomunitrio de bens so tributadas em
Portugal sempre que o lugar de partida ocorra em territrio nacional (art. 6,
n.7). Mesmo que o lugar de partida no se situe em Portugal, este transporte ser
aqui tributado se o seu adquirente for um sujeito passivo nacional e este fornecer
ao transportador o seu nmero de contribuinte (artigo 6, n. 11).
Ser assim tributado em Portugal, taxa de IVA em vigor, um transportador de
mercadorias partindo de Paris com destino ao Porto, correndo por conta de um
sujeito passivo portugus que deu ao prestador do servio o seu nmero de
contribuinte. Se o prestador do servio de transporte no se encontrar estabelecido
em territrio nacional, caber ao sujeito passivo de IVA portugus a
responsabilidade pela entrega do imposto devido. A entrega ser efectuada
mediante a sua meno na declarao peridica a favor do Estado, podendo o
85
contribuinte, se tiver direito a deduo, mencion-lo simultaneamente a seu favor,

o que implicar um efeito fiscal nulo se o direito deduo for integral. Mas, se o
prestador de servio for estabelecido em Portugal, ele que deve liquidar o IVA
taxa portuguesa e proceder sua entrega nos cofres do Estado.
Ao contrrio, as mesmas prestaes no sero aqui tributveis, ainda que o lugar
de partida ocorra em Portugal, se o adquirente for um sujeito passivo estabelecido
noutro pas comunitrio que fornea ao transportador o seu nmero de
contribuinte (art. 6, n.12).
No caso de prestaes de servio acessrias de transporte intracomunitrio de
bens, a regra a de tributar em Portugal este tipo de servios que aqui forem
executados, e de no tributar em caso contrrio (art. 6, n. 5, alnea d) e n. 6,
alnea d)). Porm, se se tratar de servios acessrios de um transporte
intracomunitrio de bens haver ou no lugar a tributao em Portugal consoante
o adquirente seja sujeito passivo nacional ou estabelecido noutro estado-membro
(art. 6, n.13 e n.14), isto , ainda que o local da execuo material do servio no
seja territrio nacional, este ser tributado em Portugal se o seu cliente for um
sujeito passivo de IVA nacional que tenha dado ao prestador do servio o seu
nmero de contribuinte.
Existem, tambm, regras especficas para os servios de intermediao nos servios
de transporte intracomunitrio e nas prestaes acessrias.
Estes servios de intermediao so tributados em Portugal quando aqui ocorra o
incio do transporte ou sejam executadas as prestaes acessrias independentemente da localizao do intermedirio, se o adquirente no indicar o nmero de
sujeito passivo noutro estado-membro (art. 6, n. 15).
Mas j no haver lugar tributao se o adquirente for um sujeito passivo
registado noutro Estado-membro que utilize o respectivo nmero de identificao
para efectuar a aquisio. Neste caso, a tributao dos servios em causa efectuarse- no Estado-membro onde o adquirente se encontra registado e identificado
para efeitos do imposto (art. 6, n. 18).
Por exemplo, no caso de um servio efectuado por um intermedirio em nome e
por conta de outrem, relativo a um transporte intracomunitrio de bens, que saia
do Porto em direco a Roterdo, prestado por um intermedirio portugus por
conta de um cliente holands que lhe forneceu o respectivo nmero de
identificao fiscal, a localizao do servio no se far em Portugal, mas na
Holanda.
Os mesmos servios de intermediao sero tambm tributadas em Portugal, ainda
que no se inicie aqui o transporte ou a execuo das prestaes acessrias ocorra
noutro Estado-membro, se o adquirente da intermediao for um sujeito passivo
nacional que indique o seu nmero de identificao (art. 6, n.16).
A intermediao noutros servios objecto de regras especficas (artigo 6, n. 17 do
CIVA). Esto aqui em causa, nomeadamente, servios de intermedirios agindo em
nome e por conta de outrem em aquisies ou transmisses intracomunitrias de
86
bens, vendas distncia, vendas com instalao ou montagem, aquisio de meios

de transporte novos, operaes sobre imveis, operaes sobre bens mveis
corpreos, transporte no intracomunitrio de bens, servios de carcter artstico,
cientfico, desportivo, recreativo, de ensino e outros servios que no aqueles
excepcionados atrs; Nestes casos, tambm, se afasta a regra geral da localizao,
considerando-se tributados em Portugal os servios de intermediao desde que a
operao sobre a qual incide a intermediao se localize em Portugal e o
adquirente no indique um nmero de identificao como sujeito passivo noutro
estado-membro (art. 6, n.17, alnea a)).
Mas, j no haver lugar a tributao se o adquirente for um sujeito passivo
registado noutro Estado-membro que utilize o respectivo nmero de identificao
para efectuar a aquisio.
Assim, se o adquirente da intermediao for um sujeito passivo nacional que
indique ao seu cliente o respectivo nmero de identificao, os servios de
intermediao sero tributados em Portugal, ainda que a operao sobre aqueles
servios seja localizada noutro Estado-membro (art.6, n.17, alnea b).
Em relao s prestaes de servios sobre bens mveis corpreos (art.6, n.os 19,
20 e 21), os trabalhos e peritagens respeitantes a bens mveis corpreos (incluemse as empreitadas quando qualificadas como prestaes de servios) sero
tributados em Portugal, ainda que a sua execuo material tenha lugar noutro
estado-membro, se o adquirente for um sujeito passivo nacional. Inversamente,
no haver lugar a tributao destas prestaes de servios, ainda que
materialmente executadas em Portugal, se o seu adquirente for um sujeito passivo
registado noutro estado-membro, excepto se os bens no forem objecto de
expedio ou transporte para fora do territrio nacional.
3.3. Isenes
Em matria de isenes, distinguem-se duas situaes: a iseno simples ou
incompleta e a iseno completa.
A iseno simples concretiza-se na no liquidao de imposto na venda ou na
prestao de servios e na no permisso de deduo do imposto suportado nas
aquisies. o que acontece nas operaes internas e nas operaes do regime
especial de iseno, previstas no artigo 9 do CIVA.
Contudo, podem renunciar iseno os sujeitos passivos que desenvolvam, por
exemplo, operaes de prestaes de servio que tenham por objecto a formao
profissional; servios de alimentao e bebidas fornecidas pela entidade patronal
aos seus empregados; prestaes de servios mdicos e sanitrios e operaes
conexas efectuadas por estabelecimentos hospitalares privados que efectuem; a
locao e transmisso de bens imveis; as exploraes agrcolas, silvcolas e
pecurias; e os grupos autnomos de pessoas que exeram uma actividade isenta,
nas condies previstas no artigo 9., nos 23. e 23. A do CIVA.
A renncia iseno feita atravs da entrega, na repartio de finanas
competente, de uma declarao de incio ou de alteraes (art. 12, n.2). Uma vez
87
feita essa opo, o sujeito passivo obrigado a permanecer nesse regime durante
pelo menos 5 anos (art. 12, n 3).
A iseno completa constitui uma iseno com direito a deduo, tambm
designada por IVA taxa zero. Neste caso, o imposto no liquidado na venda ou
na prestao de servio, mas mantm-se o direito deduo do imposto suportado
na aquisio de bens ou servios, o que faz com que a carga fiscal suportada nas
fases econmicas anteriores seja totalmente anulada. No havendo imposto a
pagar, a deduo no poder concretizar-se, devendo ser restitudo o imposto
suportado a montante. o que se verifica na iseno relativa s exportaes
(artigos 14., n. l e 20., n. l, al. b), do CIVA) e na iseno respeitante s
transmisses de bens para outros Estados membros da Unio Europeia.
Nesta situao excepcional, temos, uma iseno concretizada, no junto do sujeito
passivo do IVA, mas junto do consumidor final ou do destinatrio das prestaes
de servios, concretizada na restituio do imposto suportado por certos
adquirentes de bens e servios. Esta restituio processada pelo Servio de
Administrao do IVA a requerimento dos interessados e com base em facturas
que atinjam um certo montante includo o prprio IVA. o que ocorre na
restituio do IVA aos servios diplomticos e consulares, relativamente ao IVA
suportado nas aquisies de bens ou servios (DL n. 143/86, de 16 de Julho); s
igrejas e demais comunidades religiosas, relativamente ao IVA suportado na
aquisio de objectos destinados ao culto (DL n. 20/90, de 13 de Janeiro, que
estabeleceu esse benefcio para a Igreja Catlica, e o art. 65. da Lei da Liberdade
Religiosa, Lei n. 16/2001, que o estendeu s demais religies e comunidades
religiosas); s Instituies Particulares de Solidariedade Social, relativamente ao
IVA suportado na aquisio de bens e servios respeitantes construo,
manuteno e conservao de imveis destinados aos seus fins estatutrios (DL n.
20/90, de 13 de Janeiro); s foras armadas, servios de segurana e bombeiros,
relativamente ao IVA suportado na aquisio de certos bens e equipamentos, (DL
n. 113/93, de 5 de Abril) 136 .
Os requisitos de que dependem as isenes previstas no artigo 14 do CIVA devem
ser comprovados atravs de documentos alfandegrios ou declaraes emitidas
pelos adquirentes dos bens ou dos servios, sem o que o transmitente ou prestador
no poder deixar de liquidar o imposto (art. 28, n.os 8 e 12).
Ficam tambm isentos do IVA os sujeitos passivos que preencham os seguintes
requisitos cumulativos (artigos 53 a 59 do CIVA) :
No tenham nem sejam obrigados a possuir contabilidade organizada para
efeitos de IRS e IRC;
No pratiquem operaes de importao, exportao ou actividades conexas;
No tenham atingido, no ano civil anterior, um volume de negcios superior a
10.000 ou, no caso de pequenos retalhistas, o volume de negcios seja inferior a
12.500 no mesmo perodo.
No tendo os sujeitos passivos que liquidar imposto pelas suas operaes, no
podem, por conseguinte, deduzir o IVA suportado nas suas aquisies. Para tal,
136
) Cf. A. Carlos Santos/M. Silva Pinto, Legislao do IVA Anotada. Comentrios ao Regime das
Operaes Intracomunitrias, p. 637 e ss.
88
torna-se necessria a opo pelo regime normal de tributao, devendo ser

entregue na repartio de finanas competente uma declarao de incio de
actividade ou de alteraes.
Os contribuintes pertencentes ao regime especial de iseno no liquidam nem
entregam imposto, e no tm direito deduo do imposto suportado nas
aquisies. Estes contribuintes apenas so obrigados ao cumprimento das
obrigaes de declarao e de facturao.
A matria colectvel no IVA constituda pelo valor tributvel das transmisses
onerosas de bens e das prestaes de servios efectuadas no territrio nacional,
pelas importaes de bens e operaes intracomunitrias".
No caso das operaes internas, o valor tributvel o valor da contraprestao
obtida ou a obter do adquirente ou destinatrio do servio, incluindo os impostos
directos, taxas e outras imposies (com excepo do IVA), as despesas acessrias e
as subvenes ou subsdios directamente relacionados com o preo de cada
operao (art. 16. do CIVA) 137 .
Em relao s importaes intracomunitrias de bens, o valor tributvel
constitudo pelo valor aduaneiro, determinado de acordo com as disposies
comunitrias em vigor, e inclui os direitos de importao e quaisquer outros
impostos ou taxas (com excepo do prprio IVA) e as despesas acessrias, como
as comisses, a embalagem, o transporte e os seguros (art. 17. do CIVA).
O valor tributvel nas aquisies intracomunitrias de bens idntico ao das
transmisses de bens efectuadas em territrio nacional, no se incluindo nele as
despesas relacionadas com o transporte dos bens e outros servios, que so objecto
de tributao autnoma.
3.5. A taxa
De acordo com o art. 18. do CIVA, o IVA tem:
- uma taxa normal de 21% aplicvel generalidade das importaes e
transmisses de bens e s prestaes de servios, sempre que se no trate de bens
includos nas listas I e II anexas ao CIVA sujeitos taxa intermdia ou reduzida ;
- uma taxa intermdia de 12% aplicvel s importaes e transmisses de bens e s
prestaes de servios constantes da lista II anexa ao CIVA, em que se incluem
certos produtos para a alimentao humana (como as conservas de carne,
conservas de peixes e de moluscos, frutas e frutos, produtos hortcolas, leos
comestveis, caf e refrigerantes, sumos e nctares) e as prestaes de servios de
alimentao e bebidas;
- uma taxa reduzida de 5% para as importaes e transmisses de bens e as
prestaes de servios constantes da lista I anexa ao CIVA, em que se integram
137
) Jos Casalta Nabais, Direito Fiscal, Ed. Almedina, 2003, p. 578.
89
produtos alimentares (como os cereais, peixes e moluscos, leite e lacticnios, ovos e

aves, gorduras e leos gordos, gua, vinhos comuns, mel, sal e batatas), outros
produtos (como livros, produtos farmacuticos, electricidade, transporte de
passageiros, espectculos, gs de cidade, alojamento em estabelecimentos do tipo
hoteleiro, etc.) e bens de produo da agricultura (como adubos, animais vivos,
farinhas, sementes, plantas vivas, utenslios e alfaias agrcolas, etc.).
Acrescente-se que as taxas do IVA so, para as regies autnomas dos Aores e da
Madeira, respectivamente de 15%, 8% e 4%.
A determinao da matria colectvel faz-se atravs do mtodo de deduo
imposto do imposto, de crdito do imposto ou mtodo indirecto subtractivo.
O mtodo subtractivo indirecto consiste na liquidao e deduo do imposto em
cada uma das fases do circuito econmico e nas transaces entre sujeitos passivos
do imposto, dado os consumidores finais no terem direito deduo do imposto
suportado. Isto , um sujeito passivo deve entregar ao Estado a diferena entre o
IVA liquidado e o deduzido.
Atravs deste mtodo, o IVA vai incidir apenas sobre o valor acrescentado em
cada uma das diversas fases da cadeia de produo e comercializao dos bens e
servios, sendo o preo final do bem equivalente soma dos valores acrescentados.
A tcnica do mtodo subtractivo indirecto permite tributar apenas o valor
acrescentado em cada uma das fases do circuito econmico, repartindo o encargo
fiscal pelos sujeitos passivos; produzir um efeito de anestesia fiscal; instituir um
controlo cruzado entre os sujeitos passivos; e assegurar a neutralidade do imposto,
evitando efeitos cumulativos ou em cascata de IVA sobre IVA 138 .
Para que a deduo seja admissvel, necessrio que as aquisies consistem na
realizao de operaes tributveis, com excepo das que gozem de iseno com
direito 139 . H, todavia, algumas despesas que, embora destinadas a uma actividade
tributvel, no conferem direito deduo do IVA, como o caso das despesas
relativas aquisio de veculos ligeiros, de barcos de recreio, avies, motos e
motociclos, despesas de divertimento e de luxo, etc. (art. 21. do CIVA).
O imposto dedutvel pode ser determinado pela aplicao de dois mtodos: o
mtodo da percentagem de deduo ou da deduo pr rata, e o mtodo da
afectao real.
- o mtodo da percentagem de deduo ou da deduo pr rata prev que o
imposto suportado nas aquisies confere o direito deduo proporcional ao
valor anual das operaes tributveis, com direito a deduo relativamente ao
volume total de negcios;
138
) Clotilde Celorico Palma, IVA Algumas Notas sobre os Limites das Excluses do Direito
Deduo, Fisco n 115/116, Setembro de 2004, p. 62.
139
) Jos Casalta Nabais, Direito Fiscal, 2 ed., Almedina, 2003, p. 581.
90
- o mtodo da afectao real consiste na separao contabilstica das aquisies de

bens afectos ao sector dedutvel das aquisies afectas ao sector isento, deduzindo
apenas o imposto suportado pelas aquisies de bens afectos ao sector dedutvel.
O artigo 23. n. 2 do CIVA admite que o sujeito passivo possa efectuar a deduo
segundo a afectao real de todos ou parte dos bens e servios utilizados, sem
prejuzo da a Administrao fiscal lhe vir a impor condies especiais ou a fazer
cessar esse procedimento no caso de se verificar distores significativas na
tributao.
Todavia, resulta dos n.os l e 2 do referido art. 23. que, em princpio, aplica-se o
mtodo da percentagem de deduo ou pr rata, excepto se o sujeito passivo optar
pelo mtodo da afectao real, sem prejuzo da a DGCI vir a impor condies
especiais ou cessar esse procedimento no caso de se verificarem distores
significativas na tributao.
Feitas as dedues e apurado o imposto, o sujeito passivo deve proceder sua
cobrana e pagamento, e, simultaneamente, entregar a declarao na Direco de
Servios de Cobrana do IVA.
O prazo de pagamento do IVA varia consoante a dimenso da empresa. Nos
termos dos arts. 26., n. l, e 40. do CIVA, se a empresa tiver um volume de
negcios (em relao ao ano anterior) igual ou superior a 498.797,89, a
declarao e o respectivo meio de pagamento devem ser enviados at ao dia 10 do
segundo ms seguinte quele a que respeitem as operaes. Se o volume de
negcios for inferior quele montante o envio da declarao e do respectivo meio
de pagamento dever efectuar-se at ao dia 15 do segundo ms seguinte ao
trimestre do ano civil a que respeitem as operaes.
O sujeito passivo de IVA tem o direito compensao ou mesmo ao reembolso do
imposto pago no caso do imposto liquidado nas vendas, num dado perodo, ser
inferior ao imposto pago e suportado nas aquisies desse mesmo perodo. que
est previsto no art. 22., cujos n.os 4 e 5 respectivamente dispem que: "Sempre
que a deduo de imposto a que haja lugar supere o montante devido pelas
operaes tributveis, no perodo correspondente, o excesso ser deduzido nos
perodos de imposto seguintes". "Se, passados 12 meses relativos ao perodo em
que se iniciou o excesso, persistir crdito a favor do contribuinte superior a
249,40, este poder solicitar o seu reembolso".
No que se refere atravs ao mtodo de deduo imposto do imposto, o direito
deduo do imposto nasce no momento em que o imposto dedutvel se torna
exigvel, conforme as regras definidas nos art. 7 e 8, e deve ser efectivado na
declarao do perodo de imposto em que so recebidas as facturas ou documentos
equivalentes e/ou o recibo de pagamento do IVA devido pela importao de bens
(art. 22, n.os1, 2 e 3).
Estabelece o art. 22, n.1 que o exerccio do direito deduo feito subtraindo ao
valor do imposto liquidado pelo sujeito passivo o valor do imposto por ele
suportado, relativamente ao mesmo perodo.
91
Na prtica, nem sempre possvel, o que faz com que o direito deduo seja
efectuado atravs do reporte para o perodo seguinte quando o imposto a deduzir
seja superior ao imposto liquidado pelo sujeito passivo no mesmo perodo, isto ,
quando haja crdito de imposto a favor do contribuinte.
A deduo do imposto suportado efectua-se mediante uma operao de subtraco,
podendo em cada perodo de imposto verificar-se uma das seguintes situaes:
IVA liquidado > IVA dedutvel -> H imposto a entregar ao Estado.
IVA liquidado = IVA dedutvel -> No h imposto a entregar nem h crdito de
imposto. IVA liquidado < IVA dedutvel -> H crdito de imposto a favor do
sujeito passivo.
Poder ainda o direito deduo ser efectuado atravs do pedido de reembolso
sempre que:
O crdito a favor do sujeito passivo persista durante 12 meses consecutivos e o
seu montante seja superior a 249,40 (art.22, n. 5);
O crdito a favor do sujeito passivo exceda 25 vezes o salrio mnimo nacional
mais elevado, arredondando para a centena de euros, sendo este o valor reduzido
para metade nos seis primeiros meses aps o incio da actividade e em situaes de
investimento com recurso ao crdito devidamente comprovadas (art. 22, n. 6);
Haja cessao de actividade, ou passagem a uma situao de prtica exclusiva de
operaes isentas sem direito a deduo, passagem ao regime especial de iseno
ou passagem ao regime especial dos pequenos retalhistas, qualquer que seja o montante do crdito (art. 22, n. 6).
Quando o montante a reembolsar ultrapasse 1000,00 , poder a Direco-Geral
das Contribuies e Impostos exigir cauo, fiana bancria ou outra garantia
adequada, que determinar a suspenso do prazo de contagem dos juros
indemnizatrios referidos no n. 8 do presente artigo, at prestao da mesma, a
qual dever ser mantida pelo prazo de um ano (art. 22, n. 7).
Os reembolsos devidos tero de ser efectuados pela D.G.C.l. at ao fim do terceiro
ms seguinte ao da apresentao do pedido (art. 22, n. 8).
No caso de atraso no reembolso imputvel administrao fiscal, sero devidos
juros indemnizatrios, contados dia a dia, desde o termo do prazo para o
pagamento do reembolso at data da emisso do respectivo meio de pagamento
ou da efectivao da transferncia bancria (art. 22, n. 8).
Os sujeitos passivos que efectuem predominantemente operaes isentas com
direito deduo beneficiam, em matria de reembolsos, de condies mais
favorveis conforme estabelece o Despacho Normativo n. 342/93, de 18/10,
publicado em conformidade com o disposto do art. 22, n. 9.
IV - REGIME DO IVA NAS TRANSACES INTRACOMUNITRIAS

4.1. Introduo
92
Desde a criao de uma unio aduaneira em l. de Janeiro de 1993, adoptou-se um

regime transitrio de IVA para as transaces intracomunitrias, em que as
figuras da "importao" e da "exportao" foram substitudas pelas de
"aquisio" e de "transmisso" intracomunitria de bens.
Este regime, inicialmente destinado a vigorar at final de 1996 e automaticamente
prorrogado at entrada em vigor do regime definitivo que ter por base a
tributao do consumo na origem, caracteriza-se pela tributao no pas do destino
quando se trate de operaes comerciais e no pas de origem quando se trate de
aquisies para fins privados.
Os particulares que efectuam aquisies de bens em qualquer pas da Comunidade
so tributados no Estado membro do fornecedor, taxa e nas condies a
vigentes.
As operaes comerciais efectuadas entre sujeitos passivos estabelecidos em
diferentes pases da Comunidade so tributadas no Estado membro onde o
adquirente se encontrar estabelecido e registado para efeitos de IVA. A
"transmisso intracomunitria" de bens est isenta de IVA, no pas do fornecedor
dos bens.
4.2. Incidncia do IVA nas transaces intracomunitrias
Esto sujeitos a imposto em Portugal as aquisies intracomunitrias, efectuadas a
ttulo oneroso, que preencham os seguintes requisitos (artigo 1. do RITI 140 ):
- o adquirente dos bens seja um sujeito passivo de IVA, estabelecido em Portugal,
agindo nessa qualidade, que tenha fornecido ao vendedor o seu nmero de
identificao fiscal para efectuar a aquisio;
- o fornecedor seja um sujeito passivo de IVA, registado para efeitos de IVA no
Estado membro onde tenha incio a expedio ou o transporte dos bens com
destino ao adquirente, e que no se encontre a abrangido por um regime especial
de tributao de pequenas empresas;
- os bens no estejam sujeitos a instalao ou montagem, nem sujeitos ao regime
das vendas distncia, e sejam transportados de um estado-membro para outro,
podendo o transporte ser feito pelo comprador, pelo vendedor ou por terceiro
agindo por conta de um deles ou ambos.
Esto tambm sujeitas a imposto:
As aquisies intracomunitrias de meios de transporte novos, efectuadas no
territrio nacional a ttulo oneroso (art. 1., al. b);
As aquisies intracomunitrias de bens sujeitos a impostos especiais de consumo
(artigo 1., al. c);
As operaes assimiladas a aquisies intracomunitrias de bens previstas no n.1
do art. 4 ou seja:
- A transferncia por um sujeito passivo de bens a partir de outro Estado-membro,
no qual o bem tenha sido produzido, extrado, transformado, adquirido ou
importado pelo sujeito passivo, para afectao s necessidades da sua empresa em
140
) Regime do IVA nas Transaces Intracomunitrias, aprovado pelo Decreto-lei n. 290/92, de 28

de Dezembro.
93
territrio nacional;
- A aquisio de bens expedidos ou transportados a partir de um pas terceiro e
importados noutro Estado-membro, quando, ambas as operaes forem efectuadas
pelo Estado ou pelas demais pessoas de direito pblico.
As transmisses de meios de transporte novos, a ttulo oneroso, por qualquer
pessoa a partir de Portugal para outro Estado-membro, desde que expedidos ou
transportados pelo vendedor pelo adquirente ou por conta destes (art. 1, al. e).
Relativamente incidncia pessoal, dispe o art. 2. que so sujeitos passivos de
IVA pela aquisio intracomunitria de bens:
1) as pessoas singulares ou colectivas j assim qualificados no art. 2. do CIVA que
realizem transmisses de bens ou prestaes de servios que conferem direito
deduo total ou parcial do imposto;
2) os sujeitos passivos isentos sem direito deduo (enquadrados nos arts. 9. e
53. do CIVA);
3) o Estado e demais pessoas colectivas de direito pblico, bem como quaisquer
pessoas singulares ou colectivas que realizem exclusivamente operaes isentas 141 .
E aqui de salientar que, nas aquisies intracomunitrias de bens, o imposto
devido no momento em que os bens so colocados disposio do adquirente (arts.
12. e 13. do RITI).
Em regra a exigibilidade do imposto ocorre na data da emisso da factura, s se a
factura for emitida aps o dia 15 do ms seguinte quele em que o bem foi posto
disposio do adquirente.
4.3. Isenes
Esto previstas trs grupos de isenes: as isenes nas transmisses de bens (art.
14. do RITI), as isenes nas aquisies intracomunitrias de bens (art. 15. do
RITI) e as isenes nas importaes (art. 16. do RITI).
Referindo-nos ao primeiro grupo, esto isentas de imposto:
- as transmisses de bens efectuadas por um sujeito passivo para outros Estados
membros desde que o adquirente rena as seguintes condies: 1) seja um sujeito
passivo devidamente registado para efeitos de IVA em outro Estado membro; 2)
tenha utilizado o respectivo nmero de identificao fiscal para efectuar a
aquisio; e 3) esteja abrangido por um regime de tributao das aquisies
intracomunitrias nesse outro Estado membro;
- as transmisses intracomunitrias de meios de transporte novos qualquer que
seja a qualidade do vendedor;
- as transmisses de bens que consistam na transferncia de bens de um sujeito
passivo, com destino a outro Estado membro, para as necessidades da sua
empresa;
- as transmisses de bens sujeitos a impostos especiais de consumo quando o
adquirente seja sujeito passivo isento ou uma pessoa colectiva estabelecida ou
domiciliada noutro Estado membro que no se encontre registada para efeitos de
141
) Bem como quaisquer pessoas, singulares ou colectivas, incluindo os particulares, que

ocasionalmente efectuem aquisies ou transmisses intracomunitrias de meios de transporte
novos (art. 5, n.1 do RITI).
94
IVA.
De salientar que as isenes acabadas de referir constituem isenes completas,
pois o imposto que o sujeito passivo tenha suportado nas aquisies de bens ou
servios para a realizao das transmisses intracomunitrias dedutvel 142 .
Referindo-nos ao segundo grupo, esto isentas de imposto as aquisies
intracomunitrias de bens:
Cuja transmisso no territrio nacional seja isenta;
Importaes isentas nos termos do art.13 do CIVA;
Efectuadas por um sujeito passivo em condies de beneficiar do reembolso do
imposto previsto no Decreto-Lei 408/87, de 31 de Dezembro, em aplicao do
disposto na alnea b) do n.1 do art. 20 do CIVA e no n. 2 do art. 19 do CIVA.
Esto ainda isentas as aquisies intracomunitrias de bens cujo lugar de chegada
ou transporte se situe em territrio nacional, desde que se verifiquem em
simultneo as seguintes condies:
Efectuadas por sujeito passivo no residente, sem estabelecimento estvel em
territrio nacional e que no se encontre registado para efeitos de IVA em
Portugal;
Os bens tenham sido expedidos ou transportados a partir de um estado-membro
diferente daquele que emitiu o nmero de identificao fiscal ao abrigo do qual o
sujeito passivo efectuou a aquisio intracomunitria de bens;
Os bens tenham sido adquiridos para serem objecto de uma transmisso subsequente a efectuar no territrio nacional, por esse sujeito passivo;
A transmisso seja efectuada por um sujeito passivo registado para efeitos de
IVA em territrio nacional;
O sujeito passivo adquirente seja expressamente designado, na factura emitida
pelo vendedor, como devedor do imposto, pela transmisso de bens efectuada no
territrio nacional.
4.4. A determinao da matria colectvel e a taxa
De acordo com o disposto no art. 17., o valor tributvel das aquisies
intracomunitrias deve ser determinado de harmonia com as normas que definem
a matria colectvel nas operaes internas, isto , efectuadas no pas.
O valor tributvel das aquisies intracomunitrias acaba por ser constitudo pelos
mesmos elementos que aqueles que esto previstos no art. 16. do ClVA. Mas se os
bens estiverem sujeitos a impostos especiais sobre o consumo ou a imposto
automvel, o valor tributvel ser determinado com a incluso desses impostos,
ainda que no liquidados simultaneamente.
No que respeita taxa, no h qualquer especificidade no IVA das transaces
intracomunitrias. So de aplicar as taxas constantes do art. 18. do CIVA.
142
) Tal no acontece com as isenes nas aquisies intracomunitrias e as isenes nas

importaes, que constituem isenes simples.
95
A liquidao e pagamento do IVA devido pelas aquisies intracomunitrias

efectua-se em termos idnticos aos das operaes internas, conforme previsto no
CIVA.
Tambm o direito deduo do imposto suportado nas aquisies
intracomunitrias e nos bens e servios adquiridos para a realizao de
transmisses intracomunitrias isentas exercido nos termos gerais. No caso de os
sujeitos passivos terem direito a deduzir integralmente o IVA suportado, a
deduo do imposto suportado nas aquisies intracomunitrias traduz-se num
mero movimento contabilstico, na medida em que o sujeito passivo autoliquida o
IVA devido pela aquisio e, simultaneamente, deduz esse mesmo montante de
imposto.
Mas, no caso dos sujeitos passivos no disporem de um direito integral de deduo,
o montante de imposto a entregar ao Fisco ser o que resultar da diferena entre o
IVA liquidado e o que for dedutvel 143 .
O montante de imposto devido dever ser entregue em simultneo, com a
declarao peridica do IVA, para os contribuintes obrigados entrega da mesma,
salvo para as demais pessoas colectivas de direito pblico e sujeitos passivos isentos
que efectuem aquisies intracomunitrias de bens que no sejam meios de
transporte novos, e que devero enviar a declarao de modelo aprovado para o
Servio de Administrao de IVA at ao final do ms seguinte quele em que o
imposto se torne exigvel.
As pessoas colectivas de direito pblico, particulares e sujeitos passivos isentos que
efectuem aquisies intracomunitrias de meios de transporte novos, devero
entregar na tesouraria da Fazenda Pblica competente o imposto devido, antes de
procederem ao respectivo registo, licena ou matrcula.
As demais pessoas colectivas de direito pblico e sujeitos passivos isentos que
efectuem aquisies intracomunitrias de bens sujeitos a impostos especiais sobre o
consumo, devero pagar o imposto, conjuntamente com o imposto especial sobre o
consumo, junto das entidades competentes para a cobrana dos mesmos (artigo 22
do RITI).
143
) Jos Casalta Nabais, Direito Fiscal, 2aed., Almedina, 2003, p. 587-588.

Lições de Direito Fiscal 2007-2008

Enviado por

Dados do documento

Descrição original:

Direitos autorais

Formatos disponíveis

Compartilhar este documento

Compartilhar ou incorporar documento

Opções de compartilhamento

Você considera este documento útil?

Este conteúdo é inapropriado?

Direitos autorais:

Formatos disponíveis

Lições de Direito Fiscal 2007-2008

Enviado por

Direitos autorais:

Formatos disponíveis

LIES DE DIREITO FISCAL

Jos de Campos Amorim

A natureza do Direito Fiscal

1. A definio do Direito Fiscal

2. O Direito Fiscal e os outros ramos do Direito

2.2. O Direito Fiscal e o Direito Privado

2.3. O Direito Tributrio e o Direito Financeiro

O Direito Financeiro disciplina a actividade financeira do Estado e demais entes

2.5. O Direito Fiscal e o Direito Aduaneiro

) Jos Casalta Nabais, Direito Fiscal, 2a ed., Almedina, 2003, p. 78.

aduaneiras e fiscais (arts. 51 e segs. do RGIT).

1. A diversidade das normas fiscais

O Direito Fiscal integra um conjunto de normas que disciplinam as relaes de

relativamente aos impostos;

isenes, redues de imposto e benefcios fiscais, que ho-de traduzir-se em

As fontes de direito so os modos de criao ou de revelao das normas jurdicas.

2 da CRP). E deve tambm contemplar a liquidao e cobrana dos impostos, que

1.1.2. O princpio da segurana jurdica

) de acrescentar aqui o caso de atribuio de discricionariedade, embora relativa a obrigaes fiscais

1.1.3. O princpio da igualdade tributria

ou com filhos e os contribuintes solteiros ou sem filhos. As pessoas no podem

A Constituio exige que o imposto pessoal sobre o rendimento seja: 1) nico, 2)

O imposto municipal sobre as transmisses onerosas de imveis (IMT)

) Aprovado pelo Decreto-Lei n. 287/2003 de 12 de Novembro.

sociedades me e sociedades afiliadas de diferentes Estados membros 23 e na

) V. a Directiva do Conselho 90/435/CEE, respeitante ao regime fiscal comum aplicvel

desempenho da funo administrativa, e que no podem regular os elementos

) Nos termos do art. 27. do ETAF, e arts. 280., n. 2, e 284. do CPPT.

que a administrao tributria contrata com o prprio contribuinte ou sujeito

1. Interpretao da lei fiscal

) V. J. BAPTISTA MACHADO, Introduo ao Direito e ao Discurso Legitimador, p. 175 e ss.; A.

O n. 1 do art. 11. da LGT parece estar a contradizer o prescrito no n. 3 do art.

) O n. 3 consagra a teoria da interpretao econmica. V. MENEZES LEITO, As tendncias

) O Tribunal excluiu a retroactividade intolervel, que afecta de forma inadmissvel e arbitrria

normas que tenham por funo o desenvolvimento de normas de incidncia

os rendimentos do contribuinte e, neste caso, exclui-os do lanamento do imposto.

) A. Amorim Pereira, Noes de Direito Fiscal, Athena Editora, p 51.

O imposto geralmente considerado como o objecto mediato da obrigao, e a

dos impostos, das taxas, dos emprstimos, etc.

carcter unilateral dos impostos. As primeiras implicam obrigaes recprocas

) Jos Casalta Nabais, Direito Fiscal, Ed. Almedina, 2000, p. 37-38.

Estado constri uma estrada, ou cr infra-estruturas numa zona a urbanizar, dos

) Cf. J. M. CARDOSO DA COSTA, Curso, p. 21; A. L. SOUSA FRANCO, Tributao,

cada vez mais frequente a administrao total ou parcial de alguns impostos

) V. TEIXEIRA RIBEIRO, Lies de Finanas Pblicas, 5."ed., Coimbra, 1995, p. 309..

mesmo naqueles casos em que h lugar a lanamento e liquidao administrativos

) A classificao das receitas fiscais est disciplinada, relativamente ao oramento e contabilidade

5.4. Impostos de prestao fixa e impostos de prestao varivel

) V., quanto s unies da facto, a Lei n. 7/2001, de 11 de Maio.

O imposto degressivo quando se aplica uma percentagem (taxa normal)

5.6. Impostos gerais e impostos especiais

) V. o art. 229, n.l, al. j), da CRP.

5.9. Impostos fiscais e impostos extrafiscais

1. A natureza da relao jurdica do imposto

2.1. Os pressupostos da tributao

2.2. O objecto imediato da relao tributria

tributos indevidos, o direito de reclamao, o direito de impugnao, o direito de

) Jos Casalta Nabais, Direito Fiscal, Ed. Almedina, 2003, p. 245-246.

relao de imposto e que se baseiam no princpio da boa f 73 .

) V. Saldanha Sanches, A Quantificao da Obrigao Tributria, p. 70 e ss., e A. Branco

passivos de IRS (que obtenham rendimentos da categoria B) e de IRC que no

exemplo, esto isentos de pagamento de imposto sobre mais-valias os investidores

) A taxa de juros de mora de l % se o pagamento se fizer dentro do ms de calendrio em que se