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Direito Fiscal m

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Sections

  • INTRODUÇÃO:
  • Capítulo I – O Direito Fiscal:
  • 1. Actividade Financeira – sua caracterização:
  • necessidades colectivas e meios financeiros do Estado:
  • 2. Direito Financeiro, Direito Tributário e Direito Fiscal
  • Âmbito do Direito Fiscal:
  • 3. Natureza do Direito Fiscal :
  • 4. O Problema da Autonomia do Direito Fiscal
  • (legislativa, didáctica e científica):
  • 5. Relações do Direito Fiscal com outros ramos do Direito:
  • Capítulo II – O imposto:
  • 6. Conceito de Imposto:
  • O elemento objectivo, subjectivo e teleológico da definição:
  • 7. Distinção entre imposto e outras categorias jurídicas:
  • a) O imposto e o preço:
  • b) O imposto e a taxa:
  • c) O imposto e os tributos especiais:
  • d) O imposto e as contribuições para a Previdência:
  • e) O imposto e o empréstimo público:
  • f) O imposto e a requisição administrativa:
  • g) O imposto e a expropriação por utilidade pública:
  • 8. Classificação dos Impostos:
  • a) Os impostos directos e os impostos indirectos:
  • b) Os impostos pessoais e os impostos reais:
  • c) Os impostos estaduais e os impostos não estaduais:
  • d) Os impostos gerais e os impostos locais:
  • e) Os impostos periódicos e os impostos de obrigação única:
  • f) Os impostos principais e os impostos acessórios:
  • 9 . Estrutura dos Impostos Portugueses:
  • Capítulo III – Soberania Fiscal
  • 10. Soberania Estadual e Soberania Fiscal:
  • I. Soberania estadual, soberania fiscal e poder tributário:
  • II. Entidades públicas menores e soberania fiscal:
  • 11. Fundamento da soberania fiscal:
  • a) O fundamento da soberania fiscal no plano da análise
  • b) O domínio eminente do príncipe:
  • c) As concepções clássicas baseadas numa troca de
  • d) As concepções ético-sociais:
  • e) A negação de fundamento à soberania fiscal:
  • f) As concepções modernas baseadas numa troca global:
  • 12. Limites da soberania fiscal:
  • a) Os fins do Estado:
  • c) A territorialidade do imposto:
  • d) Os conflitos internacionais de tributação:
  • 13. Expressão de Soberania Fiscal:
  • a) A natureza dos órgãos da soberania fiscal:
  • 14. Soluções constitucionais portuguesas:
  • a) Evolução Histórica:
  • b) A Constituição de 1976:
  • Parte I – As normas fiscais
  • Capítulo I – Fontes do Direito Fiscal:
  • 15. Noção e espécies de fontes do Direito Fiscal:
  • a) Princípios jurídicos fundamentais e costume internacional:
  • b) Lei Constitucional – Princípio da Legalidade e Princípio da
  • c) Lei ordinária formal e Decreto-Lei:
  • d) Regulamento:
  • e) Ordens internas da Administração (despachos, instruções
  • f) Costume:
  • g) Deliberações das entidades públicas menores:
  • h)Normas internacionais:
  • i) Jurisprudência e Doutrina:
  • 16. Hierarquia das fontes de Direito Fiscal:
  • Hierarquia das Fontes de Direito Fiscal:
  • 17. Codificação Fiscal – Referência à “Lei Geral Tributária”
  • actualmente em fase de preparação:
  • 18. Categorias de normas fiscais:
  • a) normas de soberania fiscal:
  • b) As normas de incidência:
  • c) normas de lançamento:
  • d) normas de liquidação:
  • e) normas de cobrança (ou pagamento):
  • f) As normas de organização de serviços:
  • g) normas de fiscalização:
  • h) normas de sanção:
  • i) normas de contencioso:
  • CAPITULO II - INTERPRETAÇÃO E INTEGRAÇÃO
  • DAS NORMAS FISCAIS
  • 19. Problemática da interpretação das normas fiscais:
  • a) “In dubio contra fiscum” e “odiosa restringenda”:
  • b) Interpretação literal:
  • c) “In dubio pro Fisco”:
  • d) interpretação histórico-evolutiva e interpretação
  • e) Princípios gerais de interpretação:
  • 20. Particularismos da interpretação das normas fiscais:
  • 21. Integração de lacunas em Direito Fiscal:
  • Capítulo III – Aplicação das Normas Fiscais
  • 22. Aplicação no tempo:
  • a) Início e termo de vigência:
  • 23. Aplicação no espaço
  • O Princípio da territorialidade das normas fiscais:
  • Parte II – A Relação Jurídica de Imposto:
  • Capítulo I – Generalidades:
  • 24. Relação Jurídica Fiscal, Relação Jurídica de Imposto
  • e Relações Tributárias Acessórias:
  • 25. Natureza, Extensão e Especialidades
  • da Relação Jurídica de Imposto:
  • 26. Constituição da Relação Jurídica de Imposto :
  • a) As Leis como factos constitutivos:
  • b) A Construção de Von Myrbach-Rheinfeld:
  • c) A “liquidação” como facto constitutivo:
  • d) A conjugação dos “pressupostos tributários” como facto
  • e) Noção e classificação de pressupostos da relação de
  • 27. Causa da Relação Jurídica de Imposto - Referência breve:
  • Capítulo II – Os Sujeitos:
  • 28. Personalidade Jurídica em Geral:
  • Personalidade Tributária; Capacidade Tributária
  • Sujeitos:
  • 29. Sujeito Activo – conceito e âmbito
  • a) Estado:
  • b) Autarquias Territoriais:
  • autarquias territoriais
  • c) Institutos Públicos:
  • 30. Sujeito Passivo – conceito e âmbito :
  • a) Sujeito Tributário Passivo, Contribuinte de Direito e
  • b) Sujeitos Tributários Passivos Originários e Não Originários
  • c) Situações de Personalidade Tributária Passiva Não
  • 31. Capacidade Tributária Passiva de Exercício:
  • a) As pessoas físicas e a sua capacidade tributária passiva
  • c) A representação voluntária em Direito Fiscal
  • 32. Domicílio Fiscal e registo do contribuinte:
  • Capítulo III – O objecto:
  • 33. Objecto do imposto
  • Pressupostos objectivos da tributação:
  • a) Os pressupostos objectivos e o objecto da relação jurídica
  • b) As isenções objectivas:
  • 34. Objecto imediato e mediato da relação jurídica de imposto:
  • 35. A prestação – suas espécies:
  • Capítulo IV – Formas de Extinção da
  • 36. Cumprimento:
  • a) lugar do pagamento (cumprimento):
  • b) prazo do pagamento:
  • 37. Dação em cumprimento:
  • 38. Prescrição:
  • 39. Compensação:
  • 40. Confusão:
  • 41. Outras formas de extinção – sua admissibilidade:
  • 42. Garantia Geral:
  • 43. Garantias Pessoais:
  • 44. Garantias Reais:
  • a) privilégios creditórios:
  • b) hipoteca:
  • c) Prestação de caução:
  • d) Juros de mora e compensatórios como garantias
  • Parte III – As relações tributárias formais:
  • 45. O acto tributário – conceito, natureza e efeitos:
  • 46. A formação do acto tributário – o processo tributário gracioso:
  • a) Princípios:
  • b) Fases:
  • 47. O acto de liquidação ou acto tributário:
  • a) Notificação no processo tributário:
  • b) As autoliquidações:
  • c) As liquidações provisórias, definitivas e adicionais:
  • 48. Revisão e Anulação do acto tributário
  • recursos graciosos e contenciosos:
  • a) reclamação graciosa:
  • b) impugnação judicial:
  • c) reclamação para uma comissão distrital de revisão:
  • d) recurso hierárquico:
  • 49. Direitos e garantias dos contribuintes:
  • Capítulo II – Cobrança do Imposto:
  • 50. Processo de cobrança – suas espécies:
  • a cobrança virtual e a cobrança eventual:
  • 51. Fases de cobrança:
  • a) A cobrança à boca do cofre:
  • b) A cobrança com juros de mora:
  • c) A cobrança coerciva:
  • Parte IV – estrutura actual dos impostos portugueses:
  • 52. Análise do Sistema Fiscal Português actualmente em vigor
  • A “Lei Geral Tributária” actualmente em fase de preparação
  • Análise global dos Quadros Gerais para a Reforma Fiscal
  • “um sistema fiscal para o Portugal desenvolvido no limiar do séc
  • actualmente em fase de audição e debate público:
  • 53. Análise dos impostos portugueses:
  • a) IVA:

ÍNDICE

:

INTRODUÇÃO:..................................................................................................................................................................................4 CAPÍTULO I – O DIREITO FISCAL:..........................................................................................................................................................4 1. Actividade Financeira – sua caracterização:.........................................................................................................................4 necessidades colectivas e meios financeiros do Estado:............................................................................................................4 2. Direito Financeiro, Direito Tributário e Direito Fiscal.........................................................................................................6 Âmbito do Direito Fiscal:...........................................................................................................................................................6 3. Natureza do Direito Fiscal:..................................................................................................................................................12 4. O Problema da Autonomia do Direito Fiscal.......................................................................................................................12 (legislativa, didáctica e científica):...........................................................................................................................................12 5. Relações do Direito Fiscal com outros ramos do Direito:...................................................................................................14 CAPÍTULO II – O IMPOSTO:..................................................................................................................................................................18 6. Conceito de Imposto:............................................................................................................................................................18 O elemento objectivo, subjectivo e teleológico da definição:...................................................................................................18 7. Distinção entre imposto e outras categorias jurídicas:........................................................................................................20
a) O imposto e o preço:...........................................................................................................................................................................21 b) O imposto e a taxa:.............................................................................................................................................................................21 c) O imposto e os tributos especiais:.......................................................................................................................................................22 d) O imposto e as contribuições para a Previdência:...............................................................................................................................23 e) O imposto e o empréstimo público:....................................................................................................................................................24 f) O imposto e a requisição administrativa:.............................................................................................................................................25 g) O imposto e a expropriação por utilidade pública:..............................................................................................................................27

8. Classificação dos Impostos:..................................................................................................................................................27
a) Os impostos directos e os impostos indirectos:...................................................................................................................................27 b) Os impostos pessoais e os impostos reais:..........................................................................................................................................30 c) Os impostos estaduais e os impostos não estaduais:...........................................................................................................................30 d) Os impostos gerais e os impostos locais:............................................................................................................................................32 e) Os impostos periódicos e os impostos de obrigação única:.................................................................................................................33 f) Os impostos principais e os impostos acessórios:................................................................................................................................33

9. Estrutura dos Impostos Portugueses:...................................................................................................................................34 CAPÍTULO III – SOBERANIA FISCAL......................................................................................................................................................36 10. Soberania Estadual e Soberania Fiscal:.............................................................................................................................36
I. Soberania estadual, soberania fiscal e poder tributário:.......................................................................................................................36 II. Entidades públicas menores e soberania fiscal:..................................................................................................................................37

11. Fundamento da soberania fiscal:........................................................................................................................................40
a) O fundamento da soberania fiscal no plano da análise jurídica:..........................................................................................................40 b) O domínio eminente do príncipe:.......................................................................................................................................................40 c) As concepções clássicas baseadas numa troca de utilidades:..............................................................................................................42 d) As concepções ético-sociais:..............................................................................................................................................................42 e) A negação de fundamento à soberania fiscal:.....................................................................................................................................43 f) As concepções modernas baseadas numa troca global:.......................................................................................................................44

12. Limites da soberania fiscal:................................................................................................................................................45
a) Os fins do Estado:..............................................................................................................................................................................45 b) Os costumes, os tratados e as leis constitucionais:..............................................................................................................................46 c) A territorialidade do imposto:.............................................................................................................................................................47 d) Os conflitos internacionais de tributação:...........................................................................................................................................50

13. Expressão de Soberania Fiscal:..........................................................................................................................................52
a) A natureza dos órgãos da soberania fiscal:.........................................................................................................................................52 b) Os regimes constitucionais quanto aos órgãos da soberania fiscal:.....................................................................................................53

14. Soluções constitucionais portuguesas:................................................................................................................................54
a) Evolução Histórica:............................................................................................................................................................................55 b) A Constituição de 1976:.....................................................................................................................................................................57

PARTE I – AS NORMAS FISCAIS................................................................................................................................................60 CAPÍTULO I – FONTES DO DIREITO FISCAL:............................................................................................................................................60 15. Noção e espécies de fontes do Direito Fiscal:....................................................................................................................60
a) Princípios jurídicos fundamentais e costume internacional:................................................................................................................60 b) Lei Constitucional – Princípio da Legalidade e Princípio da Igualdade:.............................................................................................61 c) Lei ordinária formal e Decreto-Lei:....................................................................................................................................................65 d) Regulamento:.....................................................................................................................................................................................66 e) Ordens internas da Administração (despachos, instruções e circulares):.............................................................................................67

1

f) Costume:.............................................................................................................................................................................................69 g) Deliberações das entidades públicas menores:....................................................................................................................................70 h)Normas internacionais:........................................................................................................................................................................71 i) Jurisprudência e Doutrina:...................................................................................................................................................................71

16. Hierarquia das fontes de Direito Fiscal:............................................................................................................................72 17. Codificação Fiscal – Referência à “Lei Geral Tributária”...............................................................................................73 actualmente em fase de preparação:........................................................................................................................................73 18. Categorias de normas fiscais:.............................................................................................................................................74
a) normas de soberania fiscal:.................................................................................................................................................................74 b) As normas de incidência:....................................................................................................................................................................75 c) normas de lançamento:.......................................................................................................................................................................75 d) normas de liquidação:.........................................................................................................................................................................76 e) normas de cobrança (ou pagamento):.................................................................................................................................................76 f) As normas de organização de serviços:...............................................................................................................................................77 g) normas de fiscalização:......................................................................................................................................................................77 h) normas de sanção:..............................................................................................................................................................................78 i) normas de contencioso:.......................................................................................................................................................................79

CAPITULO II - INTERPRETAÇÃO E INTEGRAÇÃO..............................................................................................................80 DAS NORMAS FISCAIS..............................................................................................................................................................80 19. Problemática da interpretação das normas fiscais:...........................................................................................................80
a) “In dubio contra fiscum” e “odiosa restringenda”:..............................................................................................................................81 b) Interpretação literal:...........................................................................................................................................................................83 c) “In dubio pro Fisco”:..........................................................................................................................................................................84 d) interpretação histórico-evolutiva e interpretação funcional:...............................................................................................................85 e) Princípios gerais de interpretação:......................................................................................................................................................87

20. Particularismos da interpretação das normas fiscais:.......................................................................................................88 21. Integração de lacunas em Direito Fiscal:...........................................................................................................................90 CAPÍTULO III – APLICAÇÃO DAS NORMAS FISCAIS..................................................................................................................................91 22. Aplicação no tempo:............................................................................................................................................................91
a) Início e termo de vigência:.................................................................................................................................................................91 b) Problemática da não retroactividade das normas fiscais – sua consagração expressa no texto final aprovado pela IV Revisão Constitucional:........................................................................................................................................................................................92

23. Aplicação no espaço............................................................................................................................................................93 O Princípio da territorialidade das normas fiscais:.................................................................................................................93 PARTE II – A RELAÇÃO JURÍDICA DE IMPOSTO:...............................................................................................................94 CAPÍTULO I – GENERALIDADES:............................................................................................................................................................94 24. Relação Jurídica Fiscal, Relação Jurídica de Imposto......................................................................................................94 e Relações Tributárias Acessórias:...........................................................................................................................................94 25. Natureza, Extensão e Especialidades..................................................................................................................................94 da Relação Jurídica de Imposto:..............................................................................................................................................94
a) A natureza obrigacional da relação jurídica de imposto – refutação das teses contrárias:...................................................................94 b) A extensão da Relação Jurídica de Imposto – As relações tributárias acessórias:...............................................................................99 c) Especialidades da relação jurídica de imposto – obrigação legal (ex lege), irrenunciável e sujeita a especiais garantias:.................102

26. Constituição da Relação Jurídica de Imposto:.................................................................................................................105
a) As Leis como factos constitutivos:...................................................................................................................................................105 b) A Construção de Von Myrbach-Rheinfeld:......................................................................................................................................106 c) A “liquidação” como facto constitutivo:...........................................................................................................................................107 d) A conjugação dos “pressupostos tributários” como facto constitutivo:.............................................................................................108 e) Noção e classificação de pressupostos da relação de imposto:..........................................................................................................110

27. Causa da Relação Jurídica de Imposto - Referência breve:.............................................................................................112 Capítulo II – Os Sujeitos:........................................................................................................................................................114 28. Personalidade Jurídica em Geral:....................................................................................................................................114 Personalidade Tributária; Capacidade Tributária.................................................................................................................114 Sujeitos:...................................................................................................................................................................................114 29. Sujeito Activo – conceito e âmbito....................................................................................................................................116
a) Estado:..............................................................................................................................................................................................119 b) Autarquias Territoriais:....................................................................................................................................................................122 c) Institutos Públicos:...........................................................................................................................................................................124

30. Sujeito Passivo – conceito e âmbito:.................................................................................................................................124
a) Sujeito Tributário Passivo, Contribuinte de Direito e Contribuinte de Facto....................................................................................128 b) Sujeitos Tributários Passivos Originários e Não Originários............................................................................................................131 c) Situações de Personalidade Tributária Passiva Não Originária:........................................................................................................135 d) Particularidades da tributação de Entidades Públicas, de Sociedades e de outros Entes:..................................................................145

31. Capacidade Tributária Passiva de Exercício:..................................................................................................................157
a) As pessoas físicas e a sua capacidade tributária passiva de exercício...............................................................................................157 b) As pessoas colectivas e a sua capacidade tributária passiva de exercício..........................................................................................158

2

c) A representação voluntária em Direito Fiscal...................................................................................................................................159

32. Domicílio Fiscal e registo do contribuinte:......................................................................................................................161 CAPÍTULO III – O OBJECTO:..............................................................................................................................................................164 33. Objecto do imposto...........................................................................................................................................................164 Pressupostos objectivos da tributação:...................................................................................................................................164
a) Os pressupostos objectivos e o objecto da relação jurídica de imposto:............................................................................................164 b) As isenções objectivas:.....................................................................................................................................................................167

34. Objecto imediato e mediato da relação jurídica de imposto:...........................................................................................169 35. A prestação – suas espécies:.............................................................................................................................................173 CAPÍTULO IV – FORMAS DE EXTINÇÃO DA...........................................................................................................................................175 RELAÇÃO JURÍDICA DE IMPOSTO:........................................................................................................................................................175 36. Cumprimento:...................................................................................................................................................................175
a) lugar do pagamento (cumprimento):.................................................................................................................................................175 b) prazo do pagamento:........................................................................................................................................................................175

37. Dação em cumprimento:...................................................................................................................................................177 38. Prescrição:........................................................................................................................................................................178 39. Compensação:...................................................................................................................................................................180 40. Confusão:..........................................................................................................................................................................182 41. Outras formas de extinção – sua admissibilidade:...........................................................................................................182 CAPÍTULO V:...................................................................................................................................................................................184 42. Garantia Geral:................................................................................................................................................................184 43. Garantias Pessoais:..........................................................................................................................................................185 44. Garantias Reais:...............................................................................................................................................................186
a) privilégios creditórios:......................................................................................................................................................................187 b) hipoteca:...........................................................................................................................................................................................189 c) Prestação de caução:.........................................................................................................................................................................189 d) Juros de mora e compensatórios como garantias tributárias:............................................................................................................190

PARTE III – AS RELAÇÕES TRIBUTÁRIAS FORMAIS:.....................................................................................................193 CAPÍTULO I – O ACTO TRIBUTÁRIO – SUA FORMAÇÃO:...........................................................................................................................193 45. O acto tributário – conceito, natureza e efeitos:..............................................................................................................193 46. A formação do acto tributário – o processo tributário gracioso:.....................................................................................195
a) Princípios:.........................................................................................................................................................................................195 b) Fases:...............................................................................................................................................................................................196

47. O acto de liquidação ou acto tributário:..........................................................................................................................198
a) Notificação no processo tributário:...................................................................................................................................................198 b) As autoliquidações:..........................................................................................................................................................................199 c) As liquidações provisórias, definitivas e adicionais:.........................................................................................................................200

48. Revisão e Anulação do acto tributário..............................................................................................................................200 recursos graciosos e contenciosos:.........................................................................................................................................200
a) reclamação graciosa:.........................................................................................................................................................................201 b) impugnação judicial:........................................................................................................................................................................202 c) reclamação para uma comissão distrital de revisão:..........................................................................................................................203 d) recurso hierárquico:..........................................................................................................................................................................205

49. Direitos e garantias dos contribuintes:.............................................................................................................................206 CAPÍTULO II – COBRANÇA DO IMPOSTO:..............................................................................................................................................211 50. Processo de cobrança – suas espécies:............................................................................................................................211 a cobrança virtual e a cobrança eventual:.............................................................................................................................211 51. Fases de cobrança:...........................................................................................................................................................212
a) A cobrança à boca do cofre:.............................................................................................................................................................213 b) A cobrança com juros de mora:........................................................................................................................................................213 c) A cobrança coerciva:........................................................................................................................................................................214

PARTE IV – ESTRUTURA ACTUAL DOS IMPOSTOS PORTUGUESES:..........................................................................216 52. Análise do Sistema Fiscal Português actualmente em vigor............................................................................................216 A “Lei Geral Tributária” actualmente em fase de preparação..............................................................................................216 Análise global dos Quadros Gerais para a Reforma Fiscal...................................................................................................216 “um sistema fiscal para o Portugal desenvolvido no limiar do séc. XXI”.............................................................................216 actualmente em fase de audição e debate público:.................................................................................................................216 53. Análise dos impostos portugueses:...................................................................................................................................225
a) IVA:.................................................................................................................................................................................................225

3

Direito Fiscal I: INTRODUÇÃO:

Capítulo I – O Direito Fiscal:

1. Actividade Financeira – sua caracterização: necessidades colectivas e meios financeiros do Estado:

As exigências de satisfação das necessidades económicas de carácter público e de obtenção de meios indispensáveis à respectiva cobertura impõem ao Estado, e às outras entidades públicas uma actividade
4

económica

com

características

próprias,

a

actividade

Assim sucede com os impostos e as receitas dos chamados “monopólios fiscais”. a actividade financeira abrange a aquisição de meios económicos. como é o caso das obtidas pela exploração do património do Estado.financeira. Algumas assemelham-se a receitas de particulares. Todos eles têm. Muitas outras oferecem características inseparáveis do sector público. ao contrário do que acontece com as necessidades privadas. todos se situam no plano da obtenção e do emprego de meios económicos adequados à satisfação de necessidades públicas. consequentemente. pois. Não obstante a heterogeneidade dos fenómenos que se integram na actividade financeira. Todas as realizações de despesas orientadas para a aquisição de bens ou serviços destinados a satisfazer necessidades públicas se integram na actividade financeira. o emprego desses meios e a coordenação dos meios obtidos e das utilidades a realizar. São fenómenos 5 . As particularidades específicas desta actividade resultam fundamentalmente da circunstância de as necessidades públicas não implicarem uma procura prévia individual e. as quais não correspondem a uma massa homogénea. a cobertura do seu custo não se situar no plano das livres opções individuais Destinada a assegurar a satisfação das necessidades públicas. E para que as entidades públicas possam realizar essas despesas têm de obter receitas adequadas. natureza económica.

todo o sector das despesas públicas e a coordenação das despesas e das receitas públicas. sem autonomia científica. o Direito Financeiro abrange um amplíssimo sector de receitas públicas (o das receitas públicas não apenas pelo destino. no exercício da sua actividade financeira. O Direito Financeiro compreende três ramos que.económicos. é que o estado se subordina a normas jurídicas próprias. Direito Financeiro. cada um deles. Como disciplina jurídica da utilização de meios económicos pelas entidades públicas. Trata-se da definição jurídica dos poderes das entidades públicas na obtenção e no emprego dos meios económicos destinados à realização dos seus fins. 2. pela origem). são nitidamente separáveis – o direito das receitas. Este conceito baseia-se numa ideia central de limitação de poderes das entidades públicas. Direito Tributário e Direito Fiscal. cujo complexo tem sido designado por Direito Financeiro. o direito das despesas e o direito da administração 6 . mas também pela natureza. como tais. embora. inconfundível com as posições dos particulares. Âmbito do Direito Fiscal: Só quando assume uma posição característica.

E entre elas ganham particular relevo. que constitui o nosso Direito Fiscal.. estes ramos de Direito Financeiro admitem divisões. Tributário ou Fiscal formou-se através de um longo processo evolutivo. sobretudo. pela Doutrina. no Direito das Receitas. Por sua vez. O Direito dos Impostos. Destas confusões terminológicas resulta que a expressão Direito 7 . A doutrina italiana considera que o Direito Tributário abrange mais do que o simples Direito dos impostos. O Direito Tributário seria o género e o Direito fiscal seria a espécie. É este sub-ramo do Direito Financeiro. impostos. em larga medida. comuns. o Direito das Receitas. mas. a partir dos sécs. passou a entender-se que a votação do imposto não seria inteiramente consciente se aqueles órgãos não tivessem conhecimento da situação financeira global. o Direito dos Impostos.. das necessidades públicas e dos créditos previstos. O Direito Fiscal parece ser muito antigo. na base de convicções políticas generalizadas e relativamente estáveis. desenvolveu-se em torno da ideia nuclear da votação do imposto pelos órgãos representativos das comunidades políticas. XVII e XVIII. o ramo ou subramo do Direito Financeiro mais característico e melhor trabalhado pela legislação e.financeira. e. As origens do Direito Fiscal e do Direito Orçamentário (sub-ramo do Direito da Administração Financeira) são. na actualidade. a cobrança de taxas.. o Direito Tributário ou o Direito Fiscal. Daí constituir. ou seja.

Tributário melhor corresponde à ideia de Direito dos Impostos. o direito penal fiscal. Portanto. Os impostos são criados por lei (da A.. As normas jurídicas do Direito Fiscal regulam aspectos diversos das determinadas relações jurídicas.. a) Direito Constitucional Fiscal (CRP) regula a formação da lei fiscal. 103 e 104 CRP). Direito Fiscal e Direito dos Impostos sejam usadas como sinónimas. o direito fiscal comunitário. Mas esta mesma ideia também se exprime correctamente entre nós.. A liquidação e cobrança dos impostos 8 . o desenvolvimento e a extinção das relações jurídicas suscitadas pela percepção do imposto.). Esta é a garantia primeira da legalidade dos impostos e da liberdade individual dos contribuintes contra abusos do legislador ordinário.R. o direito internacional fiscal. sendo elas: o direito constitucional fiscal. Na última revisão constitucional foi consagrada expressamente a irretroactividade da lei fiscal. conforme é corrente na legislação e na Doutrina portuguesas. pela expressão Direito Fiscal. em Portugal e no nosso curso podemos dizer que o Direito Fiscal tem o mesmo âmbito que o Direito Tributário. O Direito Fiscal é o sector da ordem jurídica que regula o nascimento. tanto na legislação como na Doutrina. o exercício da soberania financeira (arts.. E não se vê inconveniente em que as expressões Direito Tributário.

juntamente com o conceito jurídico de imposto. b) Direito Internacional Fiscal corresponde ao conjunto de normas que regulam os conflitos internacionais de tributação. desenvolvimento e extinção do vínculo jurídico obrigacional que surge entre o Estado e os cidadãos. Neste contexto.pode ser feita por lei (da A. O sujeito activo é o Estado e o sujeito passivo os particulares. onde se estabelecem os princípios reguladores do IVA (imposto indirecto). temos as normas que impõem ao próprio contribuinte ou a uma terceira pessoa certos deveres relativos à 9 . e) As obrigações fiscais acessórias. o contribuinte. Releva aqui a 6ª Directiva do IVA.R. Ao nível da tributação directa também já há algumas directivas comunitárias. c) Direito Fiscal Comunitário é o conjunto de regras emanadas órgãos comunitários. d) núcleo central do Direito Fiscal é constituído pelas normas que disciplinam o nascimento. visando a harmonização fiscal pelos comunitária. ou do Governo). vínculo este que surge quando se verificam os pressupostos integradores contidos na lei fiscal. integram a relação jurídica fiscal em sentido amplo.

Limitar-se-ia a desconhecê-los provisoriamente. para o qual esta será o vínculo obrigacional que liga o contribuinte ao Estado. e tem por objecto mediato a prestação de imposto. importa precisar a posição do Direito Fiscal. f) Direito Penal Fiscal é o conjunto de normas que prevêem as sanções correspondentes à violação das obrigações fiscais. projectandoos para a análise do conceito de relação tributária. dos comandos contidos em leis fiscais.. Aliás. já conhecemos um conceito de relação jurídico-tributária. restrito.ex. Mas tal definição não viria solucionar os problemas que cumpre sejam apreciados. Em resumo. tanto no plano científico. preencher declarações). g) Processo Fiscal corresponde às normas adjectivas que prevêem a forma pela qual os contribuintes se podem opor aos actos administrativos definitivos e executórios da Administração Fiscal e que regulam ainda o modo de aplicação das sanções fiscais e a cobrança coerciva das dívidas tributárias. Mas parece duvidoso que o Direito 10 . Seria possível defini-lo como complexo de normas disciplinadoras das relações tributárias.determinação do sujeito passivo (devedor – p. ou a outra entidade pública. como no plano didáctico.

mas não o esgota. Direito Fiscal material é o conjunto de normas que regulam a existência orgânica do imposto.Fiscal deva limitar-se à disciplina dessas relações. dividem-no em dois ramos. bem como as obrigações que derivam da respectiva relação jurídica de imposto. objecto e configuração pormenorizada (p. tendo em vista os seus titulares. E bem assim as normas que estabelecem sanções pelo não cumprimento de deveres tributários.. ou facilitar. etc. a cobrança dos impostos.vínculo obrigacional que liga o contribuinte a uma entidade pública credora do imposto.ex. atendendo à natureza das normas de Direito Fiscal. central. do Direito Fiscal. Assim. Entende-se geralmente que ele abrange também as normas disciplinadoras de operações destinadas a tornar possível. sem contudo. direito constitucional fiscal. o Direito Fiscal material e o Direito Fiscal formal. Assim. que fixam os meios de defesa do contribuinte. 11 . Esta definição visa remover uma limitação do Direito Fiscal à disciplina da relação tributária stricto sensu . e mais característico. Direito Fiscal será o sistema de normas jurídicas que disciplinam as relações de imposto e definem os meios e processos pelos quais se realizam os direitos resultantes daquelas relações. dizerem respeito à estrutura do vínculo jurídico de imposto. Determinados autores. É certo que essa disciplina constitui o aspecto nuclear.

O Problema da Autonomia do Direito Fiscal (legislativa. 4..normas que regulam o núcleo central do direito fiscal. normas de processo fiscal ou tributário e normas de carácter administrativo respeitante à liquidação e cobrança de impostos. os autores são unânimes em considerar que o Direito Fiscal é um ramo de Direito Público. 3.ius imperium – de que não beneficia o sujeito passivo. revestido das garantias e poderes .ex. didáctica e científica): Põe-se a questão de saber se o Direito Fiscal terá autonomia 12 . disciplinadoras do processo de determinação e percepção do imposto e também as normas que regulam a tutela jurisdicional (p. Natureza do Direito Fiscal: Quer se adopte o critério dos interesses...). Direito Fiscal formal é o conjunto de normas instrumentais. Por sua vez.. O sujeito activo (o Estado) aparece na sua veste de ente público. quer o critério da qualidade dos sujeitos. quer o da situação relativa dos sujeitos. direito penal fiscal.

como o Direito da Família. 13 . obviamente. as relações do mundo jurídico em geral integram-se num de três tipos: ou são obrigacionais.legislativa. Brás Teixeira é legítimo substituir as classificações dos ramos de Direito por uma classificação genérica que separe o Direito Comum (Direito das Obrigações. ou ainda pessoais (de tipo pessoal). Para o Dr. A resposta é. Direito Fiscal. para o autor). Estas relações. Em todo o caso. Desde logo. são objecto de regimes jurídicos diversos. embora mantenham a sua estrutura (objecto. Ao lado do Direito das Obrigações. Brás Teixeira.). didáctica e científica. Direito Fiscal. o Direito Comercial... . conforme o ramo de Direito a que pertencem. dos Direitos das Pessoas e dos Direitos Reais (Direito Comum Conjunto. mas um regime jurídico que se afasta do regime do Direito Comum.). existem outros ramos do Direito.. as relações jurídicas têm a mesma natureza... cada corpo de normas ordenado para um fim comum “vive ao lado” dos direitos institucionais. Direitos Reais e Direitos Pessoais) dos Direitos Institucionais (Direito da Família.. tem autonomia didáctica. sim. o Direito das Sucessões. Para o Dr. A resolução desta questão radica na estrutura das respectivas relações jurídicas desta área do Direito e assim a resposta à questão tem de ser positiva. Aqui. ou são reais (de tipo real – direitos reais). pois se não tivesse não existiria nos cursos de Direito a cadeira denominada “Direito Fiscal”.. sujeito.

As várias zonas do mundo jurídico relacionam-se entre si. 5. Quando falamos de autonomia ela tem sempre um carácter relativo. Relações do Direito Fiscal com outros ramos do Direito: Não se pode falar num sistema de normas fechado. tornando-o um verdadeiro ramo de Direito. Brás Teixeira. Correspondendo o Direito Fiscal a um conjunto de normas com um fim comum (relações jurídicas que dão lugar à percepção dos impostos) tem carácter institucional. o fundamento de autonomia de qualquer ramo de Direito só se pode encontrar ao nível teleológico. isto é. 14 . Também o Direito Fiscal se relaciona com outros ramos do Direito. que dão autonomia ao Direito Fiscal. ao nível dos fins das normas. E é deste carácter institucional (fim diferenciado que unifica num corpo dinâmico essas normas) que derivam os princípios e institutos que individualizam o Direito Fiscal dos outros ramos do Direito. Soares Martinez fala antes na autonomia do Direito Financeiro. ou seja. O fim específico do Direito Fiscal é regular a percepção de receitas para o Estado. ou seja. qualquer conjunto de normas está ligado ao conjunto de todas as outras normas.Ainda para o Dr.

processo de transgressão. i) CRP. que é disciplinada pelo Direito Administrativo. os fins a prosseguir e as garantias dos particulares.a) Assim. na chamada “Constituição Tributária”.. o CPCivil é subsidiário do CPTributário (Código de Processo Tributário) (p. 15 . processo de impugnação judicial. além dos órgãos da Administração Fiscal estarem integrados na AP. 104. que fixa limites e regula o exercício do poder tributário.). Além disso.ex. é nele que busca a forma para regular a actividade de percepção do imposto. b) O Direito Fiscal liga-se também ao Direito Administrativo. 168 e 229. c) O Direito Fiscal tem também afinidades com o Direito Penal. pois apesar de o Direito Fiscal ser independente deste. 13. quer civil. 103. na medida em que foi com base nestes ramos de direito que em Direito Fiscal se procedeu à estrutura do processo tributário. 67. o Direito Fiscal relaciona-se com o Direito Constitucional.. bem como a estrutura dos impostos – arts... quer penal. f). d) O Direito Fiscal relaciona-se ainda com o Direito Processual. processo de execução fiscal. pois a teoria da infracção fiscal é moldada pelos princípios da teoria da infracção penal (penas de prisão. coimas). multas.

porque o Direito Fiscal.ex. O que se pretende é um desenvolvimento internacional harmonioso entre os vários países e em que o comércio internacional saia beneficiado. Por outro lado. para que a 16 . pois considera que aí já há transmissão. transmissão de um imóvel (por escritura pública). P.ex. não dispensa a contribuição do Direito Privado Comum (aceita conceitos como o de “obrigação” vindo do Direito privado). f) Por fim.e) O Direito Fiscal tem ainda afinidades com o Direito Privado (comum). os países invocam restrições teóricas. como Direito institucional que prossegue fins específicos. proibir a importação de carros com faróis redondos. que são egoístas. Se for um contrato-promessa com traditio.. só admitindo carros com faróis quadrados). existem outros institutos aos quais atribui um significado diferente de acordo com os seus fins. Por isso é que se celebram certos acordos internacionais. o Direito Fiscal associado ao Direito Internacional tem como objectivo evitar a dupla tributação dos produtos. para que haja maior e melhor circulação das mercadorias internacionais (este é também o objectivo do GATT). Por vezes. o CSISA (Código da SISA)considera que a sisa deve ser paga a partir do momento em que há traditio. conceitos e institutos próprios.. para que o comércio sofra certos entraves (p.

um comércio internacional saudável. Ainda no âmbito da relação do Direito fiscal com o Direito internacional cumpre referir o Direito Comunitário. e também evitar conflitos negativos. ou seja. por via de uma federalização. e cujas normas. sem prejuízo da hipótese de. pois tal constitui obstáculo ao comércio internacional.) diz que a tributação do produto deve ser feita no país de destino e outro país (o de destino) diz que o imposto deve ser pago na sede da entidade comercial e. pois um país (Portugal. o produto não é tributado nem no país de origem. desde 1982. 17 .ex. são aplicáveis a Portugal. acabar por situar-se ao nível do Direito Interno.saúde de cada Estado não saia deteriorada e para que o comércio internacional não sofra também qualquer tipo de doença. um produto pode nem sequer ser tributado. ou seja. nem no país de destino. as singularidades do Direito Comunitário originado no Tratado de Roma de 1957. o objectivo é precisamente o contrário. p. Ex. assim.: A OCDE pretende evitar conflitos positivos de regulamentação (dupla tributação). De facto. esse mesmo direito não deixa de situar-se no plano do Direito Internacional. em consequência do seu ingresso nas Comunidades Europeias. não obstante as particularidades .

a) Quanto ao elemento objectivo. Conceito de Imposto: O elemento objectivo. o subjectivo e o teleológico. subjectivo e teleológico da definição: Juridicamente. ou seja. a favor de uma pessoa colectiva de Direito Público para a realização de fins públicos. prestação esta que não constitui sanção de um acto ilícito. retribuição ou indemnização. O conceito de imposto tem como elementos essenciais o objectivo. o imposto é uma prestação definitiva e unilateral. Ainda hoje existe um imposto que não tem natureza pecuniária. não dá ao sujeito passivo qualquer direito a um reembolso. que é o imposto de selo. o imposto é uma prestação. Contudo. sendo que geralmente a respectiva prestação tem carácter pecuniário. com objecto de natureza patrimonial. nem sempre o imposto tem natureza pecuniária.Capítulo II – O imposto: 6. A relação jurídica de imposto tem um carácter obrigacional ou creditício. estabelecida pela lei. Todas as importâncias que o sujeito passivo transfere para o sujeito activo não são 18 . O imposto tem carácter definitivo.

Por isso é que o imposto é diferente de empréstimo e de requisição administrativa. apesar de estas também serem definitivas. sendo sempre desta natureza o sujeito activo da relação de imposto. Como entidades públicas activas da relação fiscal podemos ter o 19 . Quando o Estado aparece a exigir um imposto já criado. o imposto é uma prestação a favor de uma pessoa colectiva de direito público. A esta prestação não corresponde qualquer contraprestação por parte do credor da receita (Estado). A prestação do imposto é também unilateral. A soberania fiscal exerce-se quando o Estado cria impostos. Na taxa existe a prestação de um serviço pelo Estado. O imposto não é uma sanção de um acto ilícito.ex. Mesmo no caso de impostos locais. ele aparece não como Estado soberano.reembolsadas. Assim se distingue o imposto do empréstimo forçado e da taxa. a imposição da derrama consta da lei). dada a sua natureza definitiva. é legal (p. em termos directos.. O imposto é uma prestação imposta por lei e só temos imposto quando os pressupostos que integram a previsão legal definida se verificam na prática. a própria fonte desses impostos está na lei. b) Quanto ao elemento subjectivo. mas como entidade administrativa. ao contrário da multa ou da coima. a não ser que haja uma tributação indevida.

quando o Estado arrenda um prédio como se fosse um particular). Sujeito passivo da relação pode ser qualquer pessoa singular ou colectiva. Até há alguns anos atrás entendia-se que os impostos tinham como finalidade dotar os entes públicos com meios para a realização de tarefas – tarefa meramente fiscal. a posição de Sá Gomes foi reforçada pela revisão constitucional de 1997. o elemento teleológico tem a ver com o fim do imposto. o Estado paga impostos a si mesmo (p.. 103. finalidades fiscais (receitas do estado) e extrafiscais (intervenção na economia). A própria CRP. c) Por fim. O imposto tem.ex. 7.Estado e as autarquias locais (e também as regiões autónomas. M. Segundo o prof. pois. enquanto Soares Martinez acha que não). Por vezes. Com o alargamento da intervenção do estado – Estado de Direito Social – o imposto aparece como mecanismo de redistribuição da riqueza. refere-se à afectação do imposto. Distinção entre imposto e outras categorias jurídicas: 20 . no art. Pode até ser uma pessoa colectiva pública. como elemento de intervenção nos rendimentos gerados pela economia. etc. na opinião de Sá Gomes. de protecção da indústria. como o Estado. Vasconcelos.

No entanto.. ou de serviços. na taxa já existe essa contraprestação. distingui-o nitidamente do imposto. Vendendo. b) O imposto e a taxa: No imposto. frutos das suas propriedades. só por si. distinguir o preço da taxa. p. essa relação obrigacional que tem por prestação um preço não será tributária. não há contraprestação.a) O imposto e o preço: A caracterização estabelecida permite distinguir o imposto e o preço. o preço integrar-se-á . desde logo. porque determina para o sujeito activo um dever de prestar específico. Mais difícil será. O preço pode ser devido a uma entidade pública que preste utilidades no plano do comércio jurídico-privado. E isso.ex. dado que a taxa visa adquirir a prestação de um 21 . em muitos casos. E. em tal caso. numa relação obrigacional que visa a realização de uma receita pública. O preço tem origem num vínculo de carácter sinalagmático. O da entrega dos bens vendidos. por parte do estado e de outras entidades públicas. como objecto mediato. Ainda que se possa estabelecer um critério de separação na base dos regimes de concorrência ou de exclusividade estabelecidas quanto à prestação de bens.

a distinção passa pela existência ou não de uma contraprestação por parte do ente activo da relação. como retribuição de um serviço individualmente prestado. c) O imposto e os tributos especiais: Os tributos especiais são prestações exigidas pelo Estado em virtude de determinada vantagem que o contribuinte vai retirar 22 . a favor de uma pessoa colectiva de Direito Público. O imposto resulta de se querer tributar um facto – a capacidade tributária – e a taxa resulta do facto de se quer compensar uma actividade individualizada prestada por alguém (exs. isto é. Do ponto de vista jurídico.] As taxas são prestações estabelecidas por lei. taxa esta que suscita a questão de saber se é ou não constitucional. passa pelo carácter unilateral do imposto e o carácter bilateral da taxa. como retribuição pela utilização de determinados bens de domínio público. [Questão polémica aqui é a da taxa de activação estabelecida pela “Portugal Telecom”. de taxa são o pagamento dos serviços de registo civil e predial). precisamente por se pôr em dúvida o carácter de contraprestação desta nova taxa. ou ainda como remoção de determinado limite jurídico à actividade dos particulares.serviço.

d) O imposto e as contribuições para a Previdência: Segundo Brás Teixeira. Assim. Esta distinção faz-se. que apresentam características diferenciadoras do conceito de taxa.ex.do funcionamento de um serviço público. mas também não são impostos (quando muito são equivalentes a estes). Soares Martinez considera que. Esta parte paga pela entidade patronal é um verdadeiro imposto (embora especial). os tributos especiais não são uma taxa. A parte paga pelo trabalhador é um prémio de seguro obrigatório de Direito Público. quer por reforma). na reforma fiscal actual pretende-se lançar tributos especiais na margem sul da Ponte Vasco da Gama. nos terrenos aí situados. há que distinguir o desconto feito pelo funcionário/trabalhador do desconto feito pela entidade patronal. P. Por seu lado. como não há uma contraprestação individualizada ao utente. Brás Teixeira considera os tributos especiais verdadeiros impostos. porque no prémio de seguro verifica-se um nexo sinalagmático entre a quantia paga e os benefícios que daí poderão advir (quer por doença. os tributos especiais são um tertius genus. pois vão ser muito valorizados.. Por parte da entidade patronal 23 .

que duas figuras híbridas reúnem elementos de ambos.é um imposto. Os empréstimos públicos criam normalmente. Aos particulares não é reconhecida 24 .ex. e o de pagar juros.. para o Estado. Miguel Vasconcelos. Referimo-nos ao imposto reembolsável e ao empréstimo forçado. porque não há qualquer contraprestação. O hibridismo de tais figuras. e) O imposto e o empréstimo público: A figura do empréstimo público acha-se normalmente de tal modo distanciada do imposto que poderá razoavelmente duvidar-se da necessidade de tentar uma destrinça entre os dois conceitos. também há (sempre) benefícios para a entidade patronal (p. além de uma tomada de posição quanto à natureza dessas mesmas figuras. porém. algumas vezes emitidos pelo Estado por não lhe parecer favorável o mercado de capitais. proporciona bem-estar social). Para o prof. ainda que indirectamente. Os mesmos deveres de prestar decorrem dos empréstimos forçados. em termos de tornar aconselhável a separação. ou através de amortizações. Importa ter presente. de uma só vez. justificará a destrinça. só por si. o dever de reembolso. não há uma relação directa entre o contribuinte e o beneficiário (não são a mesma pessoa).

que também não caiba no conceito de empréstimo público. ou ainda a utilização temporária de certos bens para acorrer a necessidades urgentes. Pela obrigação de reembolso e de pagamento de juros. mediante justa indemnização. um órgão da AP exige dos particulares. 25 . quando o reembolso resultasse da própria estrutura da relação jurídica. Naqueles casos em que o reembolso corresponde a uma mera faculdade do Estado. a prestação de determinado serviço. consequentemente. não há qualquer dever de prestar específico. por isso. f) O imposto e a requisição administrativa: A requisição administrativa consiste num acto pelo qual. que levará a excluir do conceito de empréstimo relações cuja origem não é voluntária. e. o empréstimo forçado não cabe nos quadros do imposto. em casos excepcionais. de um empréstimo público forçado.liberdade para subscrever ou não os empréstimos forçados. uma categoria distinta também deste. não parece justificarse. Quanto ao chamado imposto reembolsável. no entanto. ou a acessão de coisas móveis. devendo constituir. A tendência é para aproximar do imposto o empréstimo forçado. pode incluirse a figura na noção de imposto. tratar-se-ía. Admite-se. baseada num critério voluntarista. apesar da designação.

nem dá direito a nenhuma retribuição ou indemnização. O imposto visa conseguir meios financeiros para acorrer a necessidades gerais. a requisição traduz-se numa prestação de serviços. Por fim. A relação de imposto surge apenas quando se verificam os pressupostos da respectiva previsão legal. A requisição administrativa destina-se a fazer face a determinadas necessidades concretas. a requisição tem como elemento essencial o pagamento ao requisitado do preço dos bens ou uma indemnização pelos danos sofridos. ou ainda na utilização temporária de determinados bens. há um conjunto de diferenças a apontar. a que não corresponde. O imposto é uma forma normal de obtenção de meios financeiros para satisfazer necessidades públicas.Assim. O imposto tem carácter de prestação unilateral e definitiva. Na requisição pressupõe-se sempre uma prévia apreciação administrativa sobre a sua necessidade e uma escolha dos meios sobre os quais deve incidir. qualquer contraprestação individualizada. ou na cedência de certas coisas. Por sua vez. A requisição administrativa tem carácter excepcional. na generalidade dos casos. não cabendo à administração fiscal qualquer apreciação sobre a oportunidade ou o modo de cobrança. por isso. enquanto no imposto. de natureza urgente e individualizadas. temos uma prestação pecuniária. 26 .

em geral. as classificações de impostos oferecem. a) Os impostos directos e os impostos indirectos: Vários são os critérios distintivos que se podem adoptar para fazer a classificação entre impostos directos e indirectos.g) O imposto e a expropriação por utilidade pública: O fim da expropriação por utilidade pública não consiste na realização de uma receita pública. i – a primeira proposta de critério fez radicar a distinção no objecto 27 . de 9/Novembro). no entanto. além do direito de reversão (cfr. Indicaremos. Classificação dos Impostos: Conforme foi observado pertinentemente por Pugliese. algumas que podem reflectir-se. Código das Expropriações – D. escasso interesse jurídico. 8. no plano da estrutura das relações jurídico-tributárias. nº 438/91.L. de certo modo. Dela emerge o dever de indemnizar os expropriados.

Contudo. Esta 1ª proposta foi feita pela Doutrina e Jurisprudência Italiana. Estamos perante um imposto directo se a incidência desse imposto está prevista num rol nominativo de contribuintes. pois ela baseia-se num critério que só faz referência ao elemento económico. Isto porque esta doutrina é formulada a partir de um critério rigorosamente jurídico. Já nos impostos indirectos. ii – uma segunda proposta faz radicar a distinção na diversa natureza do facto gerador da obrigação fiscal. iii – uma outra posição faz a distinção com base no modo de determinação do sujeito passivo. Se não houver um rol nominativo de contribuintes. também esta se baseia exclusivamente em elementos económicos. Mais uma vez. deve ser afastada. tomando como elemento . consistindo numa atitude eventual do contribuinte. tal como a doutrina anterior. temporário ou acidental. pois. Assim. o facto gerador tem carácter transitório. esta tese é também de afastar. 28 mas é excessivamente formal. o imposto é indirecto. estamos perante impostos directos se incidirem sobre uma manifestação imediata/directa da capacidade retributiva.do imposto. Também esta tese é de ser afastada. Nos impostos directos verifica-se alguma permanência no facto gerador da obrigação fiscal. Estamos perante impostos indirectos se incidem sobre uma manifestação mediata/indirecta da capacidade retributiva.

mas vários elementos de distinção (“peca” por excesso). grau e intensidade de privilégios creditórios de determinado imposto. um critério objectivo único. A crítica é que esta tese conduz a um resultado praticamente impossível. Ainda esta tese deve ser afastada. há uma relação jurídica que dá origem a prestações periódicas. Se se trata de uma relação jurídica que dá lugar a uma prestação isolada. o processo administrativo de liquidação do imposto. iv – uma quarta proposta diz que é impossível estabelecer a distinção com referência a um só elemento exclusivamente.determinante o que não passa de uma consequência acidental e não um factor distintivo. pois equivale à concepção que atende à natureza do facto gerador da obrigação fiscal (nada lhe acrescentando) e ainda porque faz coincidir esta distinção com a distinção entre impostos periódicos e impostos de obrigação única. v – ainda outra proposta afirma que a distinção deve procurar-se no tipo de relação jurídica que constitui a fonte da obrigação fiscal. a natureza da prestação. então esse imposto deve ser considerado directo. pois não é fornecido um elemento distintivo. A distinção deve ser referida a todos os elementos relevantes: o objecto. o rol nominativo e a natureza. 29 . pelo contrário. Se. o imposto é indirecto.

sobre produtos petrolíferos. ou tributam os bens ou rendimentos objectivamente considerados – estamos então perante impostos reais. o sujeito activo da 30 .. sobre o tabaco.: IRS.. a tese. pelo menos actualmente. Assim.). b) Os impostos pessoais e os impostos reais: Os impostos directos distinguem-se entre impostos pessoais e impostos reais. tendo em conta. a situação pessoal do contribuinte – estamos aqui perante um imposto pessoal. Concluímos que a nossa lei acolheu um critério económico para proceder à distinção. mais correcta tem por base os arts. Imposto sobre Sucessões e Doações). SISA. Da análise destes arts.. c) Os impostos estaduais e os impostos não estaduais: Nem sempre o estado é o credor do imposto. conforme incidem sobre o conjunto ou parte dos bens do contribuinte. 736 CC e 254 CRP. IRC. em maior ou menor grau. Contribuição Autárquica. sobre automóveis. São impostos indirectos aqueles que recaem sobre o consumo e a despesa (exs.vi – Por fim. impostos aduaneiros. Impostos especiais sobre o consumo – sobre a cerveja.: IVA. Imposto de Selo. são impostos directos aqueles que recaem sobre os rendimentos e o património (exs.

É o que acontece com os impostos lançados e cobrados pelo Estado nas áreas das Regiões Autónomas. tendem a esbater-se. estadual. paroquiais. A origem de uns e outros é legal e. por essa cedência. que.. de que estas podem “dispor” (art. O Estado cede aos Municípios. mas só em relação aos primeiros o estado se apresenta como credor. De modo semelhante.L. os impostos parafiscais. frequentemente. as receitas parafiscais. municipais. porque o Estado lhes cede as respectivas receitas. 18/1. 1º e 3º).)Mas acontece frequentemente que a receita de um imposto estadual seja cedida pelo Estado a outra entidade pública. portanto. i) CRP). que. Daí a separação dos impostos estaduais dos não estaduais.relação jurídico-tributária. arts. Referem-se. a propósito da distinção estabelecida. entre as quais avultam as contribuições para a Segurança Social e as “taxas” dos organismos de coordenação económica. 229. em benefício de uma autarquia local ou de um instituto público.. muitas vezes. Essa cedência não altera a natureza estadual do imposto. nº 22/77. caracterizam-se por algumas especialidades quanto à orçamentação e quanto à contabilização. Esta constitui-se. sem deixarem de oferecer aspectos comuns ao impostos. passam a constituir receitas próprias das Regiões Autónomas (D. provinciais. Note-se que os impostos não estaduais são os estruturados no sentido da sua atribuição a uma entidade diversa do Estado 8 impostos regionais. Contudo. aliás.. juntamente 31 .

pelo contrário.com parte da receita de outros impostos. ou a outra pessoa. as relações jurídico-tributárias respectivas estabelecem-se entre os particulares e o Estado somente. Que o Estado ceda a uma autarquia. os impostos locais destinam-se a uma determinada zona ou autarquia. a totalidade da receita da contribuição autárquica. uma parte ou a totalidade da receita de um imposto não afecta a natureza deste. Se. 32 . a distinção é feita com base na natureza do sujeito activo. Se temos impostos cujo sujeito activo é o Estado temos impostos estaduais. quando o Estado cria. lança. De qualquer modo. nomeadamente as autarquias locais. A entrega subsequente da receita a outra entidade insere-se numa relação jurídica que nem sequer é de natureza tributária. da SISA e do imposto municipal sobre veículos. d) Os impostos gerais e os impostos locais: A distinção entre impostos gerais e impostos locais tem em conta o âmbito territorial de aplicação dos tributos. Aliás. temos impostos não estaduais. Mas isso não parece modificar a natureza estadual destes impostos. o sujeito activo é outro ente público que não o Estado. liquida e cobra um imposto. Os impostos gerais abrangem todo o território nacional.

sem carácter de continuidade. previsto no art. 182 CSISA e Imposto sobre Sucessões e Doações. Os impostos são periódicos se tributam situações ou actividades que duram no tempo. como excepção à regra. São impostos de obrigação única os que recaem sobre factos isolados. Os impostos acessórios consistem em adicionais que vão incidir sobre outros impostos principais. sendo o seu montante determinado pela aplicação de uma nova taxa sobre a colecta desses outros impostos (os impostos principais). um caso de um imposto de obrigação única.e) Os impostos periódicos e os impostos de obrigação única: Atende à natureza permanente ou acidental dos factos sobre os quais incidem os impostos. mas que tem carácter periódico: é o imposto sobre sucessões e doações por avença. dando origem a sucessivas obrigações tributárias. f) Os impostos principais e os impostos acessórios: A distinção reside no facto de existirem por si (impostos principais) ou de incidirem sobre mecanismos definidos pelos impostos principais (impostos acessórios). 33 . Existe.

: IRC – 34% (imposto principal) Derrama – 10% (imposto acessório) IRC + Derrama = 34% + 10% (34%) = 34% + 3. Actualmente. é A autárquica (imposto património) em cobrado pelo periodicamente 34 (anualmente). a contribuição predial. Estrutura dos Impostos Portugueses: A reforma de 1988 veio reduzir bastante o nº de impostos directos que estão em vigor. o imposto complementar. Estes dois impostos vieram substituir e abolir todos os impostos acima referidos.... regra. Por outro lado. . imposto sobre as mais valias. o imposto profissional. sendo suportado.Ex.4% = 37. foram introduzidos e mantidos o IRS e o IRC (em substituição da contribuição industrial). contribuição também existe a sobre contribuição o autárquica. Foram abolidos a contribuição industrial.4% 9. E a eles se circunscreve toda a tributação com carácter periódico. imposto sobre a indústria agrícola.

nomeadamente os que incidem sobre bebidas alcoólicas. temos os impostos especiais sobre o consumo. que são. tabaco. o IVA (DL 394-B/88) e o imposto de selo (DL 21916 de 28/11/32)... – que são verdadeiros impostos ocultos...). 35 ....rendimento dos prédios sobre que incide. taxa de esgotos. Estão ainda em vigor os impostos sobre a despesa e o consumo. A contribuição autárquica destina-se ao Município. Dos impostos de prestação única e sobre o património destacam-se o imposto sobre sucessões e doações e o imposto nacional de SISA (DL 41969 de 24/11/. bens petrolíferos. Sobre a desigualdade de taxas temos muitos outros – taxa de lixo.. desde logo. Por fim.

mas também no uso dos direitos que estes lhe conferem. soberania fiscal e poder tributário: Não é inteiramente pacífico o entendimento sobre a noção de soberania fiscal. como um dos aspectos que ela reveste. a capacidade para a realização de múltiplos actos. relativamente à soberania fiscal deparam-se-nos os mesmos complexos problemas inseparáveis do conceito de soberania. mas também no plano executivo. incluem na noção de soberania fiscal. Integrada no conceito de soberania do Estado. Por isso. frente a outras soberanias estaduais. Soberania Estadual e Soberania Fiscal: I. A soberania fiscal constitui um dos aspectos da soberania financeira. e esta. Mas não temos aqui de ocupar-nos desses 36 . Mas alguns autores.Capítulo III – Soberania Fiscal 10. um dos mais fugidios da enciclopédia jurídica. por sua vez. não apenas no plano legislativo. a soberania fiscal deverá compreender apenas a delimitação de esferas tributárias. Soberania estadual. impressionados por todo o complexo de poderes que o Estado exerce. não só na definição de comandos tributários legais. e a definição de regimes legais. ou de poder tributário. um dos aspectos da soberania estadual.

que. porém. um poder de imposição. não se admite uma soberania fiscal. de criação de impostos. Por soberania fiscal entende-se o poder de criar impostos. E. quer membros de Estados compostos. de alargar ou restringir o seu âmbito. delegada em benefício de entidades públicas menores. de uma soberania fiscal derivada.problemas. de estabelecer proibições de natureza fiscal. quer unitários. de extingui-los. só os Estados. não parece dominarem a consciência das comunidades políticas. apenas recordar que eles se projectam na figura da soberania fiscal. embora os princípios institucionais-corporativistas. em benefício de entidades privadas que exerçam funções 37 . podem exercer a soberania fiscal. II. à face das ordens jurídicas vigentes. Em consequência. alguns autores têm procurado distinguir uma soberania fiscal originária. do Estado. Na actualidade. pudessem encaminhar no sentido de soluções diversas. quer compostos. que não caiba ao próprio Estado. ou até. a soberania fiscal apresenta as mesmas características. de momento. como as reivindicações regionalistas. como aspecto da soberania estadual. ou um poder tributário. nalguns casos. Entidades públicas menores e soberania fiscal: Conforme já foi referido.

0 1/79.públicas. art. art. de 5 de 38 . art. À margem da autoridade deste não é concebível que alguém exija de outrem prestações de tipo tributário.0 318-B/76.0 442C/88. aprovado pela Lei n. de 18 de Janeiro. arts. Apenas beneficiam de créditos tributários constituídos ao abrigo de normas estaduais. Estatuto Político-administrativo da Região Autónoma dos Açores. Em suma.0 22/77. cedendo-lhes uma parte ou a totalidade da receita de um imposto [Constituição. 229. 1. Decreto-Lei n. Porque as autarquias territoriais e as outras entidades públicas não são soberanas. de 30 de Abril.0 39/80. E fá-lo por três formas diversas. Nem no plano fiscal nem noutros. 53. de 25 de Janeiro. faculta às entidades públicas menores receitas tributárias. aprovado pela Lei n. Mas actualmente – bem ou mal. 254 Estatuto Provisório da Região Autónoma dos Açores.0 13/91. Nuns casos. 5 e 6. aprovado pelo Decreto-Lei n. o Estado. Lei n. alínea i). 67.. por motivos de descentralização de funções públicas e para assegurar o exercício de tais funções descentralizadas. e 54. arts. Código da Contribuição Autárquica. Com efeito. Estatuto Político-administrativo da Região Autónoma da Madeira. posto que uma concepção pluralista dos poderes políticos e dos ordenamentos jurídicos poderá conduzir a solução diversa – nenhuma entidade exerce poderes tributários que lhe não sejam concedidos pelo Estado. art. de 30 de Novembro. não há soberania fiscal delegada ou derivada. aprovado pelo Decreto-Lei n. de 5 de Junho.

Mas na hipótese de lançamento de impostos autónomos já as relações jurídico-tributárias constituídas se desenvolvem entre as entidades públicas menores. 12). As entidades públicas menores não poderão criar qualquer imposto. A posição credora daquelas ou é meramente acessória da posição tributária do Estado ou não chega mesmo a desenhar-se em relação aos contribuintes. as manifestações soberanas são sempre estaduais. sujeitos passivos das mesmas. art. Noutros casos ainda. conforme estabelecia o Código Administrativo (arts. e outros. permitindo às entidades publicas menores o lançamento de adicionais aos impostos do Estado (Decreto-Lei n0 98/84. ao imposto para o serviço de incêndios. art. sujeitos activos dessas relações. quanto ao imposto de prestação de trabalho. sendo “nulas as deliberações de qualquer órgão das autarquias locais que determinem o lançamento de impostos. Nos dois primeiros casos. que arrecadou certas receitas fiscais a elas destinadas. Aquelas entidades públicas menores serão credoras do Estado. de 29 de Março. autorizando o lançamento e a cobrança de impostos autónomos. e os contribuintes. Em qualquer dos três casos. porém.Agosto. taxas. pode entender-se que não chegam a constituir-se relações entre as entidades públicas menores e os contribuintes. 82). e não credoras dos contribuintes. 39 . Noutros casos. 703 e ss).

não seria aqui oportuna.derramas ou mais-valias não previstos na lei”. Algumas posições características dizem que o poder de tributar do Estado. tem-se entendido frequentemente que. cuja simples aplicação justificará o poder estadual de tributar. 11. que poderá entender-se como alheio ao plano da análise jurídica e cuja apreciação. justificação em princípios jurídicos gerais. b) O domínio eminente do príncipe: 40 . Fundamento da soberania fiscal: a) O fundamento da soberania fiscal no plano da análise jurídica: Constituindo a soberania fiscal um dos aspectos da soberania do Estado. o seu fundamento último há-de confundir-se com o fundamento filosófico-políticos do próprio Estado. em qualquer caso. a soberania fiscal há-de encontrar uma fundamentação próxima em princípios gerais de Direito. encontra independentemente do seu fundamento político. Contudo. aquém desse fundamento último.

pois quanto aos outros mais dificilmente seriam de invocar os direitos de conquista. sobretudo as de inspiração germânica. o imposto. também perpétua. ou de defesa da terra. quando o Estado afirma direitos sobre o subsolo de todas as fracções prediais do território estadual. seria proprietário de todo o solo. Esta construção reflecte a teoria do domínio eminente do príncipe. Tanto bastaria para considerar a teoria do domínio eminente não ajustada à fundamentação do poder de tributar em face das modernas instituições jurídico-fiscais. emerge nas instituições jurídicas da actualidade.O imposto predial romano e alguns aspectos predominantes dos sistemas tributários medievais inspiraram uma teoria da tributação que atribui ao imposto a natureza de um direito real. Como. uma espécie foro enfitêutico. e. O príncipe. por exemplo. com raízes bem fundas nas instituições públicas do passado. 41 . por direito de conquista ou de defesa da terra. direitos sobre qualquer fracção territorial. A referida construção circunscreve-se aos impostos prediais. a título perpétuo. como base da tributação. exigiria ao cessionário uma prestação periódica. de um direito sobre coisas. quando cedia a outrem. de quando em vez. projectada nalgumas normas do antigo Direito português e que.

na própria satisfação das necessidades públicas. passou a tentar fundamentar-se a soberania fiscal em razões ético-sociais.c) As concepções clássicas baseadas numa troca de utilidades: A ideia de troca de utilidades. pois. ocorreu facilmente ao espírito de muitos autores que procuraram um fundamento jurídico para o poder de tributar. 42 . de “do ut des”. d) As concepções ético-sociais: No decurso do século XIX. ou de “do ut facias”. Esse fundamento estaria na contrapartida representada por utilidades prestadas ou a prestar. a contrapartida dos serviços prestados pelo Estado para protecção das actividades que tornam possível a obtenção e o gozo dos rendimentos dos particulares. O imposto seria. para Adam Smith. Mas foi numa base voluntarista que a ideia de troca de utilidades ganhou maior relevo nas tentativas para fundamentar a soberania fiscal As construções assentes na ideia de troca de utilidades apresentam o imposto como um preço. Seria o preço da protecção estadual. O fundamento do poder de tributar residiria na exigência social de assegurar a cobertura financeira das despesas do Estado.

As novas teorias. de utilidade marginal. ou de “do ut facias”. sobretudo. abstraiu de qualquer princípio de troca. O Estado exerce os mais amplos poderes sobre os seus membros. sobretudo alemães. de igualdade de sacrifícios. Assim o entenderam diversos autores. de "do ut des". Em nível inferior ao deste não se encontraria uma justificação do imposto. e) A negação de fundamento à soberania fiscal: As concepções para as quais o fundamento do poder de tributar reside na necessidade social e económica das receitas tributárias acabaram por projectar o fundamento da soberania fiscal para o plano puramente político. menos precisas. pois em face de um poder soberano não seria conveniente suscitar problemas de 43 . tentaram fixar critérios de repartição de encargos através das ideias de capacidade contributiva. são. Pode exigir-lhes o sacrifício dos seus bens. como pode exigir-lhes o sacrifício das suas vidas. O fundamento jurídico do imposto estaria em não se justificar em relação a ele qualquer fundamento jurídico. ditas ético-sociais. mas essas ideias.Esta ideia de satisfação das necessidades públicas. e torna-se muito difícil aproveitá-las no plano da construção jurídica. situada no plano do fundamento do imposto. de base política.

fundamento. por esse mesmo facto. que qualquer equivalência do débito tributário individual e das vantagens colhidas do Estado pelo respectivo contribuinte não faz sentido. Quando o poder apresenta as características de soberano. Helferich). f) As concepções modernas baseadas numa troca global: Reconhece-se. os autores que defendem tal concepção não puderam explicar o poder tributário exercido em relação aos estrangeiros. Reconhecendo as insuficiências da teoria que nega fundamento à soberania fiscal. Mas a ideia de troca. Ao menos à face dos modernos sistemas tributários. também alemães. Nem essa equivalência no plano individual interessaria para fundamentar a soberania fiscal. que há-de situar-se num plano geral e abstracto. em termos mais ou menos pacíficos. A tributação encontraria o seu fundamento e a sua legitimidade na obediência do súbdito ao Estado em que se integra (Stahl. Seriam essas necessidades e a insuficiência dos rendimentos do 44 . legítimo e fundamentado. Mas. alguns outros autores. ou de legitimidade. formularam a teoria da supremacia de facto quanto ao poder de tributar. deste modo. ele será. de equivalência funcionaria no sentido de a soberania fiscal se limitar pelas exigências das necessidades públicas.

45 . o estabelecimento de uma correspondência entre sacrifícios tributários e benefícios particulares e gerais. não apenas de facto. Ainda que tal presunção seja ilidível. Mesmo sem tentar fazer reviver as teorias da troca. Parece indispensável. desprovida de fundamento. a soberania fiscal.património e do domínio para as satisfazer que fundamentariam o poder de tributar. o poder de tributar. mas também de Direito. recebidos do Estado. Sem essa correspondência. estaria a ser exercida ilegitimamente. importará não esquecer o seu mérito de fundar em termos jurídicos. E a primeira limitação decorre dos próprios fins do Estado e das vantagens que advêm da sua prossecução. achamse limitados. em tal matéria. numa ideia de justo equilíbrio de interesses. 12. Uma teoria jurídica sobre o fundamento da soberania fiscal tem de assentar na presunção de que o emprego do produto dos impostos é vantajoso para a comunidade. Limites da soberania fiscal: a) Os fins do Estado: Os poderes fiscais do Estado. no plano da apreciação política. mesmo os poderes soberanos.

mesmo supletivamente. das polícias e dos órgãos jurisdicionais. b) Os costumes. e esta era considerada em termos restritos. quando os Estados se propõem dirigir toda a vida das nações os e o seu desenvolvimento económico. à mesma luz. poderes financeiros orientados no sentido da disposição dos patrimónios dos particulares. limitações à sua capacidade de exigir impostos. Sem dúvida que essas vantagens têm de ser apreciadas à face de critérios políticos. nem para fazer face a despesas que não se traduzam em vantagens para a respectiva comunidade. os tratados e as leis constitucionais: 46 . Mas definidos estes. o Estado teve de alargar também o seu poder de tributar. com eles terá de conformar-se o poder estadual. e terá. Quando o Estado visava apenas a manutenção da paz social. E. consequentemente.O Estado não pode criar impostos para satisfazer fins que não sejam os seus próprios. dos serviços de diplomacia. o poder de tributar também não deveria exceder as exigências indispensáveis à manutenção das forças armadas. de admitir. segundo planos gerais. quando estes sejam ainda admitidos. Ao alargar a sua esfera de acção ao plano do fomento económico. têm de ser muito mais extensos. como acontecia no século passado.

enquanto o Estado que os celebrou.Os limites da soberania fiscal do Estado dependem. dos seus próprios fins. pois. poderá entender-se que o seu art. pelo tempo que a própria Constituição vigorar. só dentro delas se exercendo. os não denunciar. além destes limites. mas também jurídico. É de referir que quando Portugal aderiu à União Europeia criou um novo limite à legislação tributária e à soberania do Estado. ou a eles aderiu. às suas fronteiras territoriais. e do complexo de princípios e instituições que dominem a vida do país considerado. em princípio. aos quais deve atribuir-se relevo. não apenas moral e político. pela coexistência de outras soberanias. A lei fundamental do Estado limita. o poder 47 . os poderes tributários do Estado acham-se normalmente confinados dentro de fronteiras legais expressamente definidas. Mas. a soberania tributária do Estado acha-se naturalmente limitada. os poderes tributários estaduais. Também à face da Constituição de 1976. c) A territorialidade do imposto: No plano internacional. embora transitoriamente. que também são restringidos por costumes internacionais e por tratados. 13 veda ao Estado qualquer forma de tributação assente nas discriminações sociais aí excluídas.

por incapacidade para os impor coercivamente. Só excepcionalmente as normas tributárias emanadas de uma ordem jurídica se projectam para além dos limites territoriais a que essa ordem jurídica corresponde. segundo princípios e usos imemorialmente aceites. em grau muito variável embora. da actividade estadual. na simples passagem pelo território. ou noutras circunstâncias ainda. Para que a tributação seja legítima torna-se necessário que quem a suporta tenha estabelecido com a entidade impositora um vínculo político e económico que justifique o seu interesse em relação às actividades que essa mesma entidade desenvolve. no domicílio. Mas. É esse o significado da chamada territorialidade do imposto. em qualquer dos casos. ou presumir-se que beneficia. quem a suporta deverá beneficiar. salvos casos excepcionais. na constituição de direitos sobre bens situados no território do Estado. O referido vínculo poderá ter origem na cidadania. Deparam-se-nos algumas excepções relativamente ao princípio da 48 . de algum modo se presumem interessados na prossecução dos fins do Estado e nos benefícios. também estaria a assumir uma conduta ilícita. à face da ordem internacional. pela posição assumida. particulares ou gerais. pretendesse exercer poderes tributários para além dos seus limites territoriais.de tributar. para que a tributação seja legítima. que o mesmo Estado oferece. Em obediência ao próprio fundamento da soberania fiscal. não se sujeitaria apenas a verificar a ineficácia dos seus comandos. O Estado que. o Estado só pode tributar aqueles que.

embora praticado no estrangeiro. estabeleceu para os Estados signatários e aderentes diversas 49 . por exemplo.territorialidade do imposto. que instituiu a “Associação Europeia de Comércio Livre” (E. ou passados. São mais numerosas as excepções ao princípio da territorialidade do imposto no sentido da sua restrição. Regulamento do Imposto do Selo. E tanto no sentido de um alargamento dos espaços fiscais.T. assim como os agentes diplomáticos estrangeiros. 271). bens e actividades. Assim. O respeito pelos usos impedirá o Estado de tributar as entidades às quais o Direito Internacional reconhece personalidade. ser invocado perante a ordem jurídica portuguesa dá lugar a tributação.F. outros a solução de conflitos suscitados no plano internacional relativamente a matérias tributárias. ou pela adesão a estes.A. as quais provêm de compromissos assumidos pelo Estado na ordem internacional. quer pela aceitação de usos e costumes. Também a Convenção de Estocolmo de 1960. ou apresentados a qualquer autoridade portuguesa. desde que tenha sido pago imposto do selo.) e foi assinada por Portugal. como no sentido de uma restrição dos mesmos. Quanto aos tratados internacionais com efeito na esfera da tributação. no estrangeiro só podem ser admitidos em juízo. A circunstância de o acto que o documento titula. quer pela celebração de tratados internacionais. nos casos em que este recai sobre documentos passados em Portugal (vd. art. os documentos expedidos. uns têm por objecto a protecção de pessoas. pelas actividades exercidas nessa qualidade.

quanto à incidência de quaisquer impostos sobre as mercadorias importadas (art. ou “Mercado Comum Europeu” – hoje. e mais acentuadas. em obediência ao Tratado de Roma. Esses conflitos resultam da adopção pelas várias ordens jurídicas de critérios diferentes na definição dos pressupostos tributários. 6º). a mais de uma ordem jurídica. 8º). pela diversidade dos seus elementos.limitações no campo fiscal. de 1957. no plano internacional. essa disparidade na definição de pressupostos tributários pode determinar ou que mais de um Estado tribute tal situação ou que nenhum a tribute. 12 a 28 e 95 e seguintes desse Tratado. que instituiu aquela “Comunidade”. 3º. quanto à proibição de impostos sobre as exportações (art. Quando uma situação se acha ligada. designadamente por força dos arts. determinou também outras. O ingresso de Portugal na “Comunidade Económica Europeia”. 3º). 7º). limitações do poder de tributar. 50 . d) Os conflitos internacionais de tributação: Nas últimas dezenas de anos foram celebradas muitas convenções internacionais que visam os conflitos de tributação suscitados. quanto à aplicação do regime aduaneiro de “draubaque” (art. ou que possam suscitar-se. União Europeia ou Comunidade Europeia -. quanto à redução progressiva de impostos aduaneiros sobre a importação (art. 2º.

através das suas legislações. nos diversos Estados onde não tenha sede. em razão de aí receber os seus rendimentos. criar os designados “paraísos fiscais”. o conflito é positivo. Mas os conflitos positivos verificam-se mais frequentemente. No primeiro caso. do ponto de vista da manutenção e do desenvolvimento das relações económicas internacionais.D. e noutro Estado. Com efeito. no segundo caso. por motivo de nele terem origem esses mesmos rendimentos. o conflito é negativo. um modelo-tipo de convénios tendentes a evitar as duplas tributações dos rendimentos e dos 51 . procuram. normalmente.C. sem essa bilateralidade de conexões. na base de uma mesma e só situação. por esses mesmos rendimentos. para não correrem o risco de serem tributados por dois ou mais Estados. em 1963. e dá lugar a uma evasão fiscal.. é fácil avaliar quanto poderá ser gravoso para uma sociedade comercial ser tributada pelo Estado em cujo território tem a sua sede.quando. e oferecem inconvenientes sérios. dele resultando uma duplicação de impostos. A questão suscitou também o maior interesse à O. por todos os rendimentos obtidos. ela seria tributada. nalguns casos provocada por Estados que. ser tributado por um Estado. com o fim de atraírem pessoas ou capitais aos seus territórios. mas exerça actividades.E. e ser tributada. cujo “Comité” Fiscal elaborou. Ou para qualquer indivíduo que resida em país diverso daquele onde os seus rendimentos são produzidos. Portanto. muitos contribuintes evitam estabelecer actividades conexas com mais de uma ordem jurídica.

Também a Organização das Nações Unidas cometeu o estudo destes problemas a um grupo de trabalho que. nos 52 termos em que. As origens das instituições fiscais e a feição própria que lhes é característica parece exigirem que os órgãos da soberania fiscal sejam representativos do sentido da comunidade política e ofereçam garantias de justiça e de objectividade na definição do equilíbrio indispensável entre as necessidades públicas e os direitos patrimoniais dos particulares. em 1974. 13. aliás. segundo as ideias políticas dominantes. . que já foi revisto em 1977. no plano internacional. Expressão de Soberania Fiscal: a) A natureza dos órgãos da soberania fiscal: Não sendo o Estado uma pessoa física. Os órgãos da soberania fiscal hão-de ser representativos do sentido da comunidade.patrimónios. como. Mas poderão suscitar-se dúvidas quanto à natureza desses órgãos. de outros. Deste princípio se tem extraído a conclusão de que os órgãos da soberania fiscal hão-de ser colegiais e constituídos por membros designados através de um sufrágio directo e universal. tem de servir-se de órgãos no exercício dos seus poderes tributários. publicou um relatório sobre as questões de dupla tributação.

das normas gerais a que estes hão-de subordinar-se.naturalmente reflectidas nos textos constitucionais. À face dos regimes constitucionais vigentes. ao menos formalmente. Estes órgãos devem ser independentes na apreciação dos sacrifícios patrimoniais a exigir à nação e na própria repartição da carga tributária pelas diferentes regiões que compõem o Estado. ou. como pelas autorizações concedidas aos governos para a cobrança das receitas fiscais. Só com a Revolução Francesa de 1789 é que a ideia de “Parlamento” ou “Assembleia” foi instituída. Tanto pela votação dos impostos. 53 . os poderes tributários foram repartidos entre os monarcas e as assembleias políticas. são geralmente as assembleias políticas representativas das comunidades que. esse sentido deva manifestar-se. tanto nos países ditos capitalistas como nos ditos socialistas. Durante alguns séculos. Estes órgãos são colegiais e constituídos por membros eleitos por sufrágio directo e universal. b) Os regimes constitucionais quanto aos órgãos da soberania fiscal: O Estado actua através de órgãos de soberania fiscal. manifestam a vontade soberana do Estado em matéria tributária. ao menos.

bem como assegurar as garantias (graciosas. pelo que cabe à A.R. Soluções constitucionais portuguesas: 54 . mas no capítulo da organização política. Isto. afinal de contas. a AR é o órgão máximo de soberania fiscal. desde que esta aprove uma lei de autorização legislativa ao Governo (lei-quadro de autorização). Portanto. 103 e 104 CRP). Na Constituição de 1976 há um afrouxamento da protecção dos particulares em matéria tributária. com excepção das atribuídas ao governo (art. Pode ainda legislar sobre as matérias da competência da AR. liberdades e garantias. porque as normas tributárias na nossa CRP não se encontram no capítulo dos direitos. Quanto à questão de saber quais são. na nossa ordem jurídica. fazer as leis sobre todas as matérias. foi a Constituição de 1822 que deslocou os poderes tributários soberanos dos monarcas para as Cortes (que na altura eram constituídas por membros eleitos pelos cidadãos). O Governo pode legislar em todas as áreas que não sejam reservadas à AR.Entre nós. Cabe-lhe criar impostos e a sua incidência. 14. os órgãos de soberania fiscal eles são todos de onde emana a lei (art. 161 e 198/2 CRP). contenciosas e judiciais) dos contribuintes e os benefícios fiscais.

deslocou os poderes tributários soberanos do Rei para as Cortes. à face da Constituição de 1822.a) Evolução Histórica: Também em Portugal. data em que se reuniram novamente Cortes. José. com desconhecimento completo de quaisquer poderes das Cortes. os poderes tributários soberanos começaram por ser exercidos pelos Reis e pelas Cortes. As Constituições da Monarquia Liberal: A Constituição de 1822. A partir de então. na sequência das liberdades reconhecidas aos povos pelos Direitos visigótico e leonês. A Constituição de 1911: A Constituição republicana de 1911 incluiu no seu artigo 3º. sobretudo. e até 1821. pela de 1791. desde o reinado de D. o de 55 . o órgão da soberania fiscal era a assembleia política designada por Cortes. Assim. Mas as Cortes não reuniram em Portugal desde 1698. os poderes tributários soberanos foram exercidos exclusivamente pelos monarcas. e. fortemente influenciada pelas constituições francesas. entre os direitos garantidos a portugueses e estrangeiros residentes no país. assembleia política representativa da Nação. E em termos ostensivos. embora estas de feição diversa. assembleia política constituída por deputados eleitos pelo sufrágio dos cidadãos eleitores.

o órgão da soberania tributária era o Congresso da República. 8. ambos eleitos por sufrágio directo dos cidadãos.0 16. constituído pela Câmara dos Deputados e pelo Senado. legalmente autorizados a lançá-las. Até poderá sustentar-se que a Constituição de 1933 foi 56 . através dos seus artigos 70.não serem obrigados “a pagar contribuições que não tenham sido votadas pelo poder legislativo ou pelos corpos administrativos. criaram impostos ou modificaram os respectivos regimes de incidência. com frequência também. e cuja cobrança se não faça pela forma prescrita na lei” (nº 27). e. nº 4. muito frequentemente os governos legislaram sobre matérias fiscais. a criação de impostos. exclusivamente. n. não se afastando das tradições constitucionais do liberalismo. À face da Constituição de 1911... No entanto. Os regimes constitucionais anteriores a 1933 e a criação de impostos pelos governos: Desde 1822 até 1933 os regimes constitucionais portugueses reservaram às assembleias políticas representativas da comunidade. durante esse mesmo período. e 91. A Constituição de 1933: A Constituição de 1933 rodeou de particulares cautelas as matérias financeiras em geral e as fiscais especialmente.

tanto próxima como remota. Segundo esta. 57 . em face das exigências fiscais. não parece que o tratamento reservado a tais matérias tenha mudado em termos radicais com a Constituição de 1976. ao contrário da tradição constitucional. a taxa. substancialmente.mais rigorosa do que as anteriores em tais matérias. Sobretudo em confronto com o interesse e a minúcia que lhe mereceram outros aspectos de defesa dos direitos e liberdades. necessariamente ameaçadas quando o poder de criar impostos não é acautelado em termos convenientes. Foram inseridas apenas sob as rubricas “organização económica” e “organização do poder político”. liberdades e garantias”. no texto da Constituição de 1976. 106. abrangendo o seu rigor tanto os aspectos jurídicos como os de garantia política das liberdades individuais. nº 2). b) A Constituição de 1976: É frouxa a defesa dos particulares. que determina a incidência. “os impostos são criados por lei. Sublinhe-se também que as disposições constitucionais respeitantes a impostos. os benefícios fiscais e as garantias dos contribuintes” (art. e na sequência das Constituições de 1911 e de 1933. deixaram de encontrar cabimento na parte respeitante aos “direitos. No entanto. Neste artigo.

pelo que as dúvida quanto à competência legislativa da Assembleia da República se põem apenas em relação ao Governo. Daqui se conclui que órgãos da soberania fiscal serão aqueles dos quais dimana a lei. as reservadas pela Constituição ao Conselho da Revolução ou ao Governo (art. Este preceito não deverá interpretar-se no sentido de que só os impostos inteiramente novos devem sei estruturados por lei.reconhece-se o direito de não pagar impostos que não tenham sido criados nos termos da Constituição. que determina a incidência. modificar por completo as condições de tributação. a taxa. Da delimitação constitucional de matérias tributárias reservadas à lei resulta que o Governo poderá legislar quanto a essas matérias desde 58 . segundo o texto constitucional primitivo. abolido. sempre poderiam os governos. alínea d)). de outro modo. “os impostos são criados por lei. salvo. criar impostos (art. Após a revisão de 1982. Mas a conclusão é manifestamente a mesma que se impunha à face do texto primitivo. por lei. Ora é à Assembleia da República que cabe “fazer leis” sobre todas as matérias. desapareceram do texto constitucional as referências ao Conselho da Revolução. Também à Assembleia da República compete. os benefícios fiscais e as garantias dos contribuintes”. aproveitando designações anteriores e alguns pressupostos já definidos. 164. Qualquer alteração de incidência de um imposto velho corresponde à criação de um imposto. nº 2). Segundo o citado artigo 106. 106.

não delegar tais poderes. 59 . à qual cabe “definir o objecto. 168. 168. da taxa. que a Constituição reserva àquela Assembleia. nº 2). 168 e 201 nº 1. o Governo poderá legislar sobre todas as matérias tributarias (art. a extensão e a duração da autorização” (art. alínea i) CRP). se justificará atribuir ao Governo a qualidade de órgão da soberania fiscal. o sentido. e que poderá. dos benefícios fiscais e das garantias das contribuintes. de definição da incidência. porque os poderes que assume em tal matéria lhe são delegados pela Assembleia da República. alínea b) da Constituição.que não se trate de criação de impostos. nº 1. o Governo pode “fazer decretos-leis em matérias de reserva relativa da Assembleia da República. inclusivamente. porém. mediante autorização desta”. Nem mesmo assim. Em cujo caso. É de notar que. nos termos dos arts.

Noção e espécies de fontes do Direito Fiscal: a) Princípios jurídicos fundamentais e costume internacional: Também no plano do Direito Fiscal se poderá entender que a consciência jurídica contemporânea. abrange os revestimentos pelos quais os preceitos jurídicos se revelam. mesmo na hipótese de a Constituição formal não conter tais princípios. tais como a legalidade e a anualidade do imposto. reclama a constitucionalidade de determinadas regras. ou conteúdos. ao menos em certas zonas geográfico-culturais.Parte I – As normas fiscais Capítulo I – Fontes do Direito Fiscal: A expressão “fontes de Direito” admite diversos entendimentos. se apresentam aos seus destinatários. De tal modo que. 15. eles se 60 . Um. outro. a igualdade de tratamento na repartição dos encargos tributários e a capacidade contributiva como base da incidência fiscal. respeita à origem e à razão vinculativa das normas. formal. são enunciados. substancial.

Porque pode acontecer que alguns desses princípios nunca tenham sido incluí em qualquer lei constitucional. por inseridos na Constituição material. lugar de particular relevo na hierarquia das fontes de Direito em geral. que se imponha ao legislador. acham-se normalmente. não enunciados pela Constituição. para além da sua função comum de supremacia relativamente à lei ordinária. inclusivamente tributários. em obediência ao princípio da legalidade do imposto. 61 . nos sistemas de Direito modernos.imporiam ao legislador ordinário. admite-se que determinados princípios e normas de Direito Fiscal. Com todas as reservas já referidas. tem ainda a de definir a zona reservada à lei em sentido formal. pelo enraizamento na consciência dos povos. b) Lei Constitucional – Princípio da Legalidade e Princípio da Igualdade: A lei constitucional ocupa. como nalgumas outras. no sistema jurídico. As normas fundamentais em matéria de tributação. tenham assento supra-constitucional. no campo do Direito Tributário. E. sem excluir o próprio legislador constitucional. Nem sempre a ideia de costume constitucional permitirá o enquadramento de princípios fundamentais. compreensivelmente.

sendo a 2ª a maioritária. mas estende-se também ao nº3. que as Constituições da Monarquia Liberal definiram expressamente reflecte-se nos arts. garantias dos constituintes e benefícios fiscais. através do art. a não ser que haja lei de autorização ao Governo [analisar cuidadosamente o art. 103 dizendo que o princípio da legalidade formal não se circunscreve aos elementos do nº2. al. na Constituição vigente em Portugal. 104. porque não faria sentido que no mesmo preceito constitucional o termo “lei” fosse utilizado com dois sentidos diferentes (em sentido formal no 62 . 13 (Princípio da Igualdade) e do art. incidência. 103 CRP]. Defendem uma interpretação mais ampla. 103 suscitou-se uma polémica doutrinal acerca da 1ª e 2ª partes do nº 1. Existem duas doutrinas. o princípio da legalidade do imposto.reunidas nas leis constitucionais. Também poderá entender-se que o princípio da igualdade fiscal tem acolhimento na Constituição. 103 da CRP actual. 108 e 165/1. i). A propósito do art. O Princípio da Legalidade Tributária concretiza-se na ideia da obrigação dos encargos tributários serem votados nas assembleias representativas. A 1ª corrente interpreta o art. sobre estes quatro elementos fundamentais cabe apenas à AR legislar. Isto reforça a ideia de que cabe à AR legislar sobre taxas.103/2. Assim. Portanto. conjugado com o da anualidade. Esta ideia está consagrada no art.

103/2) e lei material na 2ª parte. porque o art.103/3: numa 1ª parte refere “nos termos da CRP” e numa 2ª parte refere “nos termos da lei”. Uma 2ª corrente. porque. O prof. Se o nº3 se referisse à lei material esta disposição seria inútil. o art. 103. deve-se entender lei em sentido formal na 1ª parte (como no art. Assim. unitário. Um texto constitucional é coerente. enquanto que este último se limita a subordinar a AP em geral à lei. defendem que o princípio da legalidade em sentido formal deve-se limitar ao nº2 do art.nº2 e em sentido material no nº3). 266/2 inútil. Seria mais incorrecto a CRP definir o princípio da legalidade em dois artigos do que usar o termo “lei” em dois sentidos diferentes em dois números do mesmo artigo. 103/3 vai mais longe. 266/2 já subordina os órgãos e agentes da AP à CRP e à lei. 266/2 não refere). soares Martinez concorda com esta 2ª tese. Nesta corrente é de salientar o nome de Nuno Sá Gomes. Pamplona Corte Real e Vitor Faveiro. sem elementos supérfluos. O facto de se considerar estar patente no nº3 o termo “lei” em sentido formal não torna o art. atribuindo aos contribuintes uma garantia especial: não pagar impostos cuja liquidação e cobrança sejam ilegais (o que o art. Isto verifica-se na própria formulação dicotómica do art. liderada por Soares Martinez. entre outros. mas discorda dos fundamentos invocados: há de facto contradição entre os dois 63 .

Daqui se conclui que o artigo está mal concebido e que não se deve alargar o conceito. 13 CRP e o seu conteúdo. quanto aos crimes e penas). segundo uma concepção de justiça social. não há imposto sem que haja uma lei anterior a consagrálo. nullum tributo sine lege. não se exigirá que tal se faça de acordo com a lei formal. ou seja. em que igualdade é igual a repartição 64 . Mas. não pode haver tributo sem lei (como sucede no Direito Penal. está concretizado nos arts. Assim. O Princípio da Igualdade Tributária está consagrado no art. 103 gera o vício da inconstitucionalidade material. 103 e 104 CRP. Do princípio da legalidade tributária decorre o princípio da tipicidade dos impostos Assim. 103 por parte de um órgão (ou seja. nem pelo Governo)? A violação do art. logo os tribunais não devem aplicar disposições legislativas inconstitucionais.números do art. como uma meta a atingir. Da análise destas normas concluí-se que a nossa CRP entende a igualdade num sentido dinâmico. em termos tributários. 103. o facto de haver um imposto que não foi criado nem pela AR. mas não estando a liquidação e cobrança abrangidos no nº2. quais as consequências de uma violação deste art.

Para se alcançar este objectivo. que se destina a tributar os produtos no país de origem. atendeu o legislador constitucional aos seguintes meios: 1.igualitária do rendimento e da riqueza. Personalização do imposto sobre o rendimento. além de único. o IVA é cobrado à taxa do país de destino do bem). mas pretende-se o regime da Tributação Definitiva. ∑ Parecer dos Drs. para os sujeitos passivos do imposto. Adopção da tributação progressiva do rendimento pessoal e da tributação de bens. 3. c) Lei ordinária formal e Decreto-Lei: Só através de lei da AR se pode criar impostos e definir ou alterar a 65 . Consideração das necessidades do desenvolvimento económico e da justiça social na tributação da despesa (e consumo). Por isso se diz que vivemos num regime de IVA transitório (pois vigora o tradicional e pretende-se alcançar o regime definitivo). o qual. 2. deve atender às necessidades do agregado familiar (é o que sucede com o IRS). Para já ainda vigora a tributação do destino (ou seja. Miguel Vasconcelos e Miguel Judice sobre a criação do imposto de 12% dos serviços de restauração.

não podendo o Governo dispor por decreto-lei contra o preceituado na lei. 112/2 CRP). liquidação. com vista à boa 66 . 103 e na al. emanada do poder executivo. a competência da AR e do Governo é concorrente (art. no desempenho da actividade administrativa. Por meio de lei da AR pode regular outros elementos da relação jurídico-tributária. i) do nº1 do art. O Decreto-Lei. Assim sendo. Já quanto às restantes matérias. com excepção das leis de autorização que permitem ao Governo legislar sobre matéria reservada à AR. só poderá desenvolver e completar os princípios e as bases definidas por lei ou disciplinar os restantes elementos do imposto. Também só através de lei da AR se pode condenar certa conduta fiscal como crime. No que respeita às matérias referidas no nº2 do art. d) Regulamento: O regulamento é uma norma geral e abstracta. cobrança – bem como a disciplina dos chamados deveres fiscais acessórios. além dos tradicionais – lançamento. a competência da AR é exclusiva. sob pena de inconstitucionalidade material.sua incidência. 165 CRP. nada impede o Governo de alterar por via de DL o que estiver disposto em lei anterior da AR.

a considerar a questão de saber se tais “resoluções meramente administrativas”. com vista à boa execução dessa lei (não vai além das ideias contidas na lei). emanados de diversas entidades (Ministro e Secretários de Estado do Departamento das Finanças. posteriormente. instruções e circulares): O carácter geral e abstracto dos chamados “despachos genéricos”. e) Ordens internas da Administração (despachos. etc. regulamentos autónomos ou independentes. As leis fixam as bases gerais do regime jurídico e. 103 CRP são possíveis regulamentos de execução ou complementares. Com base no art. por vezes. serão fontes de Direito Fiscal. Não são possíveis. das Alfândegas. pois essa é a sua natureza. Os regulamentos fiscais só podem ser inovadores no âmbito das matérias não reservadas à lei (fora do art. das instruções e circulares.aplicação das leis. 199 CRP). são objecto de regulamentação através dos regulamentos de execução (art.) sobre matérias tributárias. tem levado. que são regulamentos efectuados no seguimento de uma lei. 67 . Directores-Gerais das Contribuições e Impostos. 103). no entanto.

que tratam de interpretar e aplicar as leis fiscais sem qualquer dependência dos critérios adoptados pela Administração fiscal através 68 . nomeadamente quanto à interpretação da lei fiscal aplicável. Tais diplomas não têm por destinatários os particulares. só vinculam aqueles mesmos funcionários. O que. no plano prático. porquanto a força vinculativa de tais diplomas se acha circunscrita a um sector da ordem administrativa. evidentemente. os contribuintes tenham o maior interesse em conhecer tais instruções. Porque é segundo os critérios ai definidos. ou por resignação em face das eventuais incorrecções. os cidadãos.Não parece que o sejam. ou porque os critérios adoptados são correctos. Nem aos Tribunais. os “despachos genéricos”. não obsta a que. por exemplo. não os vincula. na generalidade das situações. porém. os contribuintes. Tal orientação. que os funcionários hierarquicamente vinculados a essas ordens de serviço vão apreciar os casos sobre os quais lhes cumpre decidir. e em razão do seu dever de obediência hierárquica. Assim. E. circulares e despachos. E essa mesma força vinculativa resulta tão somente da autoridade hierárquica dos agentes de onde provêm. os contribuintes conformam-se com a orientação definida no plano administrativo. e tendo por destinatários os funcionários da Direcção-Geral das Contribuições e Impostos. e dos deveres de acatamento dos subordinados aos quais se dirigem. emanados de um Secretário de Estado. as instruções e as circulares.

resta-lhes a via judicial."tacitus consensus populi longa consuetudine inveteratus" háde afirmar-se como fonte de Direito. através do ajustamento quotidiano de critérios de justiça. na sua função de descobrir as normas já existentes. constantemente. o costume . E os legisladores. numa sociedade. acabam.dos referidos “despachos genéricos”. para através dela fazerem vingar os seus pontos de vista. Assim. E a limitação do poder vinculativo a uma esfera hierárquica retira-lhes a qualidade de fonte de Direito. E. Em tais esferas jurídicas. ou em formação. espontaneamente definidos. Mas não parece que aconteça no 69 . Mas integração de lacunas ou a interpretação das leis fiscais que elas visam não cabe na função regulamentar. às situações concretas que se sucedem no tempo. frequentemente. com maior ou menor lentidão. se os contribuintes inconformados com aqueles critérios não conseguirem convencer a Administração do bem fundado das suas razões contrárias. das circulares e das instruções. por formular essas normas assim criadas por via consuetudinária. Já se tem procurado atribuir a natureza de regulamentos e de fontes de Direito às referidas ordens internas da Administração. f) Costume: Há ramos de Direito cujas normas vão sendo elaboradas pelos próprios destinatários. por tal forma o conseguem.

deliberando quanto ao “lançamento” de adicionais aos impostos do Estado. E. ainda que sob a forma de decretos legislativos regionais. possa “lançar” um 70 . conforme estabelecia o Código Administrativo (arts. se uma ou outra norma de incidência é ou não aplicável nos territórios respectivos. mesmo relativamente às regiões autónomas. onde as normas não são criadas espontaneamente pelos destinatários. nos termos legais. através de actos-condição. embora não se confunda com ele. soberana ou não. 703 e ss). se um regime tributário. Assim. ou quanto ao “lançamento” de impostos autónomos. dessas mesmas entidades. Poderá entender-se que as referidas deliberações têm a natureza de actos que condicionam a aplicação das normas pelas quais se definiram as situações jurídicas objectivas correspondentes. Aquelas entidades têm frequentemente de definir a sua posição relativamente às situações tributárias que o Estado lhes faculta.campo tributário. se os órgãos de uma entidade pública menor que. g) Deliberações das entidades públicas menores: O problema da natureza das deliberações das entidades públicas menores sobre matérias tributárias prende-se com o da natureza. deverá entender-se que é da sua competência decidir.

não será cobrado na circunscrição territorial respectiva.determinado imposto local. ADT’s). ou esse adicional. ou o adicional. Ou na fixação da taxa de um adicional. o imposto.ex. por não se verificar uma condição legal estabelecida pela norma tributária . h)Normas internacionais: Nos termos do art. dentro dos limites legais. ou possa “lançar” um adicional sobre as colectas de um imposto do Estado.. No entanto. logo as normas internacionais são autênticas fontes de Direito Fiscal. Contudo. 8º CRP. a jurisprudência e a doutrina desempenham 71 . não parece fazer sentido que se atribua natureza regulamentar a um acto cujo conteúdo consista apenas na decisão de “lançar” ou não “lançar” um imposto local legalmente criado. as normas internacionais vinculam directamente os cidadãos de um Estado. não deliberaram no sentido daquele “lançamento”. As normas de tipo convencional são as que mais relevância assumem a nível internacional (p.a deliberação da entidade pública menor à qual cabe “lançar” esse imposto. i) Jurisprudência e Doutrina: Nem a jurisprudência nem a doutrina constituem fontes imediatas de Direito Fiscal.

E esta influência é ainda mais marcada no campo do Direito Fiscal. pela influência que exercem na evolução dos sistemas de Direito positivo. de tal modo que uma norma posterior incompatível com outra anterior revogasse sempre esta. a fonte. de uma e de outra. as quais são muito frequentemente influenciadas pela opinião dos doutrinadores e pelas orientações jurisprudenciais. Hierarquia das fontes de Direito Fiscal: A multiplicidade de fontes de Direito Fiscal suscita necessariamente problemas de hierarquização dessas mesmas fontes. 16. Constituição da República.um papel do maior relevo como fontes mediatas de Direito Fiscal. grandes e profundas alterações. 4. pois não seria conveniente atribuir a todas elas o mesmo relevo. 72 . Normas convencionais internacionais e Direito Europeu. Hierarquia das Fontes de Direito Fiscal: 1. 3. fosse qual fosse a forma. e está a sofrer. por se tratar de um ramo de Direito que tem sofrido ultimamente. Princípios jurídico-fiscais fundamentais. 2. o processo de revelação. Lei e Decreto-Lei.

o Direito Fiscal disciplina uma realidade cujas condicionantes políticas. Regulamento. na Alemanha e ficou a dever-se a Becker. pela definição de conceitos.5. Em Portugal. A legislação alemã de 1919. Em Portugal temos os seguintes códigos: 73 . com excepção do Código de Imposto de SISA. A 1ª grande codificação do direito Fiscal ocorreu em 1919. económicas e sociais se encontram em permanente mutação. que legisla sobre dois impostos (imposto municipal da SISA e imposto sobre sucessões e doações). Cada código consagra as normas relativas a um imposto. Nisto radica a dificuldade de codificação desta área do saber. 17. mas de todo o mundo europeu. sistematização e conceptualização de leis que operou foi um trabalho que se revelou muito importante pelo impulso que deu à Doutrina e à Jurisprudência não só alemãs. grande jurista alemão. a codificação tende a ser parcelar (imposto a imposto). Codificação Fiscal – Referência à “Lei Geral Tributária” actualmente em fase de preparação: Tal como acontece no Direito Comunitário.

princípios de direito substantivo comuns às diversas espécies tributárias.  C. 103 e 74 .IRS. C.  C. com a consequente inevitabilidade da repartição de conceitos e da existência de contradições.  C.] 18.IRC.Imposto sobre sucessões e doações.Processo Tributário. apesar dos vários códigos parcelares existentes. Actualmente. actualmente.  C. há uma falta de codificação básica geral das normas tributárias.IVA.  C. Categorias de normas fiscais: a) normas de soberania fiscal: As normas de Soberania Fiscal são o conjunto de normas que definem o poder de tributar e estabelecem limites a tal poder (art. O que conduz a que nestes códigos parcelares se contenham. uma comissão presidida por Leite Campos está a elaborar a “Lei Geral Tributária”.Contribuição Autárquica. [Neste momento.

valores económicos. 2º. se constitua uma obrigação de imposto. o complexo de pressupostos de cuja conjugação resulta o nascimento da obrigação de imposto.). isto é. qual a taxa imposto. b) As normas de incidência: As normas de incidência definem o plano de incidência. assim como os elementos da mesma obrigação. permitirá que nasça. que são. 1º a 7º CContribuição Autárquica. ou seja. os sujeitos passivos da mesma obrigação (contribuintes. responsáveis. arts. substitutos. ∑ cfr. quota ou percentagem. os pressupostos tributários. qual a matéria colectável. 19 e 20 CSISA.104 CRP). a riqueza. 3º. da prestação tributária. 1º a 3º CIRS. etc. sobre que recai a tributação. 7º. c) normas de lançamento: 75 . institutos públicos). calculada sobre aquela matéria colectável para efeitos de fixação da colecta. a pagar qual o facto dinamizante. gerador. 14 a 20 CIRS. que. As normas de incidência determinam quem é o sujeito activo da obrigação de imposto (Estado. pondo em contacto. autarquias. reunindo. em abstracto.

disciplinam a cobrança de impostos pelo Estado e o pagamento dos impostos por parte dos contribuintes. desses elementos. em concreto.O lançamento consiste no conjunto de actos e operações pelos quais os serviços fazendários. 16 e 51 a 56 do CIRC. os elementos da obrigação de imposto. nos casos de autolançamento. 77 a 79 CIRS. 70 a 81 CIRC. que cabe às normas de incidência. São normas de liquidação as normas dos arts. determinam. e no art. 76 . integrados numa determinada obrigação de imposto. individual. 78 do CSISA e do Imposto sobre as Sucessões e Doações. ou seja. 50 e 66 do CIRS. Não se trata da definição legal desses elementos. d) normas de liquidação: Normas de liquidação são aquelas que regulam as operações que consistem na aplicação da taxa de imposto à matéria colectável com vista ao apuramento da colecta. nos arts. 18 a 21 CCAutárquica. Como exemplos de normas de lançamento poderão apontar-se as contidas nos arts. e) normas de cobrança (ou pagamento): São as normas que disciplinam as operações de arrecadação das receitas tributárias. 38. em concreto. 28. ou os contribuintes. mas sim da fixação.

a referida unidade teleológica do Direito Fiscal poderá aconselhar a que nele se incluam tais normas. 120 e 121 CSISA. não se podendo razoavelmente atribuir natureza diversa daquela que corresponde às normas de organização de outros quaisquer serviços do Estado. 82 a 93 CIRC. de 28 de Novembro. Umas respeitam à fiscalização dos serviços e essas são. 77 . que estruturou a Direcção-Geral das Alfândegas. 22 e 23 CCAutárquica. 90 a 104 CIRS. Entre as normas de organização de serviços fiscais poderão citar-se. que reorganizou a estrutura da Direcção-Geral das Contribuições e Impostos. as contidas decreto-lei nº 252-A/82. g) normas de fiscalização: Entre as normas tributárias de fiscalização há que distinguir duas espécies. do ponto de vista didáctico. E. no Decreto-Lei nº 363/78. de 28 de Junho. será indiscutível a vantagem de tal inclusão.∑ arts. como exemplos. No entanto. à qual cabe assegurar o lançamento e a liquidação da generalidade dos impostos estaduais. f) As normas de organização de serviços: As normas de organização de serviços fiscais são nitidamente índole administrativa.

que se julgue disporem de elementos susceptíveis de possibilitar. Só por comodidade se têm incluído umas e outras normas de fiscalização na mesma categoria. 107 a 110 CIRC. nalguns aspectos não diversas das que hão-de rodear as normas de incidência. porquanto a natureza administrativa e o carácter interno da primeira espécie não suscitam os mesmos problemas que poderão levantar-se relativamente às normas de fiscalização que implicam deveres e sujeições para os particulares. Este tipo de normas tem natureza penal. 78 . por esse motivo. arts. daí que se lhes apliquem os princípio de Direito Penal.nitidamente. As sanções fiscais podem ser a pena de prisão. 75 CPTributário. Outras respeitam à fiscalização dos contribuintes e de terceiros. poderão exigir especiais cautelas. as operações fiscais orientadas para uma regular percepção dos impostos. as quais. h) normas de sanção: Normas de sanção são aquelas que prevêem as sanções correspondentes aos actos ilícitos praticados pelos contribuintes. e em defesa das liberdades. coimas ou multas. de natureza administrativa. 122 e 130 CIRS. ∑ cfr. ou facilitar. 25 a 30 CCAutárquica.

de 23 de Abril. aprovado pelo Decreto-Lei nº 154/91. de 25/10) e RJIFNA (DL. e os punitivos. de execução fiscal. 20-A/90. de contra-ordenação e aduaneiro. 79 . no CPTributário.∑ cfr. de 15/1) – no âmbito da actual reforma fiscal está prevista a fusão destes dois diplomas e a criação de um só abrangendo os dois tipos de infracções. na quase totalidade. i) normas de contencioso: As normas fiscais de contencioso acham-se actualmente concentradas. RJIFA (DL 376-A/89. no Regime Jurídico das Infracções Fiscais não Aduaneiras (RJIFNA) e no Regime Jurídico das Infracções Fiscais Aduaneiras (RJIFA). Trata-se das normas através das quais se disciplinam os processos contenciosos de impugnação judicial.

ou legislativa). 13 do Código Civil. através de normas interpretativas (interpretação autêntica. Em termos de relativamente a muitos deles não fazer sentido a hipótese sequer de especialidades quanto às normas tributarias. Estas poderão ser interpretadas pelo próprio legislador. Problemática da interpretação das normas fiscais: No plano da interpretação das normas fiscais reflectem-se os problemas comuns da interpretação das normas jurídicas em geral. embora reconhecendo que esse relevo possa não oferecer 80 . quanto às quais importará ter presentes os preceitos do art. As controvérsias em torno da “jurisprudência dos conceitos”.INTERPRETAÇÃO E INTEGRAÇÃO DAS NORMAS FISCAIS 19. como as teses favoráveis e adversas à interpretação histórico-evolutiva. Poderão também ser interpretadas pelos tribunais (interpretação jurisprudencial) ou pelos jurisconsultos (interpretação doutrinária). Apenas cumprirá observar quanto a elas o relevo especial que as preocupações de certeza e segurança revestem em matéria de tributação.CAPITULO II . não ganham no plano tributário colorido próprio. oposta à “jurisprudência dos interesses”.

outras vezes pela preferência em relação a um sentido restritivo. fundada em concepções da vida e do Direito para as quais a preocupação de realizar a justiça tal como é entendida num momento histórico há-de sobrepor-se àquelas preocupações de segurança e de certeza. como o de quaisquer outras normas jurídicas. outras ainda pelo predomínio de um sentido extensivo. por vezes. Para outros. sistemático e histórico. Também o intérprete das normas fiscais. e acabando por concluir umas vezes pela coincidência entre a letra e o espírito da norma (interpretação declarativa). 81 . terá de fixar o respectivo sentido. ou “teleológico”. incluindo os aspectos racional. conjugando o “elemento gramatical” com o “elemento lógico. todas as normas fiscais hão-de ser interpretadas segundo os processos comuns de interpretação das normas jurídicas. a) “In dubio contra fiscum” e “odiosa restringenda”: Vem já do Direito Romano a orientação doutrinária segundo a qual. à semelhança das normas penais e outras. As soluções são. Para uns. diametralmente opostas.consistência bastante para se opor aos admissíveis excessos da interpretação histórico-evolutiva. ou determinadas normas fiscais. as normas fiscais. oferecem particularidades em matéria de interpretação.

Não se confunde o princípio “in dubio contra fiscum”. E. nem sequer “excepcional”. também já se pretendeu que se aplicaria às normas fiscais o princípio “odiosa restringenda. ser restritiva a sua interpretação. parece difícil defender a excepcionalidade. Donde o enunciado do princípio “in dubio contra fiscum”. seguindo a opinião comum dos doutores. Mas ambos têm andado frequentemente confundidos. ou ligados. de aplicação permanente às normas fiscais. admitido mais ou menos pacificamente até ao século XVII. Na base daquele carácter “odioso”. de um modo geral. Essa parece ter sido também doutrina assente entre os jurisconsultos portugueses dos séculos XVII e XVIII". as normas tributárias não têm carácter “odioso”. ou o carácter odioso. rejeitados pela mais recente doutrina fiscalista e pelos modernos sistemas de Direito positivo. Segundo o entendimento dominante. afirmando Agostinho Barbosa. e têm sido também. a norma fiscal deveria interpretar-se contra o Fisco. de normas de execução permanente.na dúvida. seja a sua interpretação duvidosa ou não. cuja normalidade é afirmada pela própria circunstância de serem indispensáveis ao funcionamento regular dos 82 . realmente. o qual pressupõe dúvidas de interpretação. pois. com o princípio da interpretação restritiva. devendo. que “gabeloe jus est odiosum et recipit stríctam interpretationem". cujo fundamento poderá encontrar-se no carácter “odioso” atribuído às normas fiscais. desde que se entenda que elas são “odiosas”. em termos favoráveis ao contribuinte.

com alcance análogo ao do princípio “in dubio pro reo”. Com efeito. por uma forma ou outra. com maiores ou menores resistências. consequentemente. e pela dificuldade de fixar onde termina a interpretação extensiva. mas sim “uma regra de decisão sobre facto incerto na aplicação da lei". e onde 83 . que respeita à apreciação das provas. por motivos de segurança jurídica. se aplicaria apenas às normas sobre matérias reservadas à lei. entre os quais os Estados Unidos. tem-se entendido que tais normas só admitem uma interpretação literal. assim como a aplicabilidade ao Direito Fiscal da regra “odiosa restringenda”. b) Interpretação literal: Poderão aceitar-se. que tem sido defendido na base da legalidade do imposto e que. Mas já parece duvidoso que essas mesmas críticas permitam afastar liminarmente o princípio da interpretação literal. não devendo aceitar-se quanto a elas a interpretação extensiva. continua tal regra a exercer influência na jurisprudência dos Tribunais superiores de bastantes países.serviços públicos. as críticas que invalidaram o princípio “in dubio contra fiscum”. Mas. Tem-se observado pertinentemente que o princípio “in dubio contra fiscum” não constituirá propriamente uma regra de interpretação das normas.

a orientação jurisprudencial tem muito frequentemente perfilhado. E. em Espanha e em Portugal c) “In dubio pro Fisco”: 84 . Quanto à dificuldade de distinguir a interpretação extensiva da aplicação analógica. as particularidades admitidas relativamente à interpretação das leis fiscais. No plano do Direito a constituir. pelo que aqueles motivos não serão invocáveis especialmente em relação às normas fiscais. foi esse pressuposto que inspirou.começa a aplicação analógica. aliás. porém. assim. que o princípio da legalidade veda quanto às matérias pelo mesmo princípio abrangidas. haveria vantagens na adopção daquele princípio de interpretação literal. No plano conceptual. mas situada no plano de facto. que. por vezes. É certo que os motivos de segurança jurídica poderiam opor-se à interpretação extensiva de toda e qualquer norma de Direito. geralmente. a destrinça não seria difícil de estabelecer. a não ser no pressuposto de que estas sejam promulgadas sem equilibrada ponderação dos interesses em causa. se tem julgado inconsistente a defesa do princípio da interpretação literal da norma tributária tão-somente na base da legalidade fiscal. Aliás. em França. que se trata de uma dificuldade real. na Itália. entende-se.

nem em benefício de um só indivíduo. através dos votos dos seus representantes parlamentares. pelo Fisco. defendida no século passado. não se duvidará também que deverá ser dada preeminência ao interesse geral. colocada assim a questão. ou de um só grupo social. Dando-se como assente que o poder não se exerce arbitrariamente. não é difícil de concluir que as dúvidas de interpretação das normas fiscais se desenvolvem entre dois polos de interesses . d) interpretação histórico-evolutiva e interpretação funcional: 85 . não parece que ela provenha do Direito Romano. pelas entidades públicas. as dúvidas quanto a ela suscitadas deveriam solucionar-se adoptando o entendimento mais favorável ao Fisco. pelos contribuintes. Apesar de esta regra ser geralmente enunciada através da expressão “in dubio pro fisco”.Os mesmos argumentos que foram usados na base do afastamento de princípios de interpretação favoráveis ao contribuinte serviram já de fundamento a uma regra segundo a qual. representado pelo Estado. nem violentamente. que o imposto é consentido. na Itália. sendo duvidosa a interpretação de uma norma fiscal. E.o geral e o particular. ou até voluntariamente prestado. E daí a regra “in dubio pro fisco”.

. porquanto todos esses aspectos se haviam já de compreender na interpretação dita “lógica".o intérprete da lei fiscal se substitua ao legislador. muitas vantagens para a implantação de regimes políticos nascentes. E. poderá ser julgada não inovadora. defendida na Itália por Griziotti e por alguns dos seus discípulos da escola de Paiva. partindo do princípio de que tais regimes possam assegurar melhores critérios de justiça. por força desses mesmos aspectos. objectivamente considerada. a interpretação histórico-evolutiva. certeza. por essa forma. económico. em todas as suas modalidades. A não ser na medida em que. Ora do ponto de vista da. impondo ao intérprete que tenha em conta os aspectos político. apresentar-se-á como mais justa. Mas o Direito visa sempre o melhor equilíbrio entre a justiça e a certeza. A teoria da interpretação funcional situar-se-ia. aquelas doutrinas serão fortemente objectáveis. 86 .A teoria da interpretação funcional. por certo. jurídico e técnico das normas fiscais. no campo das doutrinas histórico-evolutivas. a fim de revelar a respectiva função. facilitando mesmo a arbitrariedade das soluções pela interpretação das normas jurídicas em função de aspectos políticos e económicos alheios não apenas à “mens legislatoris”. da segurança. Estas doutrinas oferecem. mas à “mens legis”. criando uma norma nova.

não contém comandos opostos ao Direito Civil.e) Princípios gerais de interpretação: O sistema actual tende a dar prevalência. O Direito Fiscal também não é excepcional. etc. o Direito em geral impõe limites ao agir das pessoas (e não só o Direito Fiscal). por outro lado. quer na legislação. e impõe-se ver que o Direito Fiscal é 87 . como seria próprio de um direito excepcional. formado por um conjunto unitário de normas. que. quer na Doutrina. aos princípios gerais de interpretação das leis (sistema literário. não é correcto apresentar como diferença da ordem jurídica tributária o facto das suas normas representarem restrições à liberdade individual. um sector especial da ordem jurídica dotado de princípios próprios e ordenando em função de um fim específico. se por um lado institui regimes diferentes dos regimes de Direito Civil. histórico. uma vez que tal característica é comum a todo o direito em geral. Na medida em que disciplina condutas humanas. São de afastar.). as especificas correntes interpretativas que tem hoje interesse apenas histórico. Ou seja. o qual diligentemente poderia constituir um corpo autónomo de preceitos. Esta solução actual de equilíbrio entre os interesses do fisco e os interesses dos particulares baseia-se na ideia de que o Direito Fiscal não é um direito restritivo das liberdades e não tem carácter excepcional. assim. porque é um Direito institucional.

Outros julgam tais especialidades fundamentais para defesa dos contribuintes. sobre a questão da interpretação do Direito 88 . de considerar o problema no plano do Direito Tributário vigente em Portugal e em relação às diversas categorias de normas fiscais. pela deficiente metodologia do respectivo tratamento. de contencioso. 20. que frequentemente dominam a discussão desta matéria.. O problema nem sequer pode ser apreciado em termos globais. Temos. as contrariam. Particularismos da interpretação das normas fiscais: As questões de interpretação das normas fiscais têm sido prejudicadas. Soares Martinez. e essa é. frequentemente. muitas vezes.um ramo de direito constituído por normas jurídicas que devem ser interpretadas tal como as normas de outros ramos do direito. de sanção. pois. etc. de lançamento. colocando no mesmo plano as normas de incidência. Alguns vêm nas especialidades de interpretação das normas fiscais um meio de facilitar as fugas ao imposto. a razão porque as entendem justificadas. de organização de serviços. por isso. E também pelas preocupações de ordem pragmática. e. Nem faz sentido também apreciar a questão simultaneamente do ponto de vista do Direito constituído e do ponto de vista do Direito a constituir.

os princípios gerais de interpretação das leis. para toda e qualquer categoria de normas. a interpretação faz-se com base nos princípios gerais de Direito e pela analogia. O Dr.Fiscal. Martinez justifica a sua posição com base no art. de fiscalização e de contencioso. S. ficando excluída a interpretação extensiva e a analógica. 89 . está sujeito ao princípio da interpretação literal. de incidência. de lançamento. de liquidação. Quanto a este conjunto. Um segundo grupo. 1º do CPenal e nos arts. Brás Teixeira entende que vale em Direito Fiscal. composto pelas normas de sanção. destaca as normas de soberania fiscal. Num 1º grupo. faz a distinção entre dois grupos de normas. 103 e 104 CRP. de cobrança e normas de contencioso que respeitam às garantias dos particulares. sem quaisquer específicidades senão aquelas que resultam da própria lei. de organização de serviços.

Estes autores entendem que relativamente às normas de liquidação e cobrança a analogia não é permitida. para as normas de incidência. em virtude d art. 1º/3 CPenal. nada obsta à sua aplicação analógica. destacam-se Soares Martinez e Armindo Monteiro. 2º. a qual é admitida pela generalidade da Doutrina (podemos apontar os nomes de Teixeira Ribeiro. Em todo o caso. nomeadamente as normas de liquidação e cobrança. nas normas sobre infracções fiscais. Brás Teixeira não faz distinção de normas. 3º. 90 . já que tal violaria o art. Martinez admite que algumas alterações se justificam nesta matéria. sobre taxas e sobre garantias dos contribuintes. em relação às quais o regime constitucional parece demasiadamente rígido. de benefícios fiscais.21. por força do art. S. quanto às restantes categorias de normas fiscais. 103 CRP. Nuno Sá Gomes e Vitor Faveiro). Cardoso da Costa. Integração de lacunas em Direito Fiscal: Se em termos de interpretação o Dr. já quanto à integração de lacunas distingue três categorias. Em sentido contrário à maioria da Doutrina. a analogia está excluída. 1º. 103 CRP. a analogia está também excluída. Alberto Xavier.

ou colocada na dependência de condições que deixaram de verificar-se. pelo menos.Capítulo III – Aplicação das Normas Fiscais 22. Aplicação no tempo: a) Início e termo de vigência: Poderá entender-se que as normas fiscais. pela revogação ou caducidade. orientado para pôr em prática normas de difícil aceitação pelo meio social respectivo. embora essa suspensão deva atribuir-se a precipitações do legislador. têm a força vinculativa condicionada pela autorização parlamentar anual de cobrança de receitas. nenhuma particularidade oferecem as normas fiscais quanto à sua vigência e quanto à respectiva “vacatio legis”. as de incidência. É relativamente frequente no campo do Direito Fiscal a suspensão da vigência de normas. Também quanto à cessão de vigência das normas fiscais essa cessação verifica-se nos termos comuns da cessação de normas. no Orçamento de Estado. nos casos em que a vigência daquelas normas tenha sido pelo legislador limitada no tempo. Quanto a outros aspectos. ou. ou não. 91 . que se integrará.

b) Problemática da não retroactividade das normas fiscais – sua consagração expressa no texto final aprovado pela IV Revisão Constitucional:

Quanto à questão da retroactividade ou não das normas fiscais, quanto a saber se uma norma fiscal nova, quando o legislador não tenha previsto disposições transitórias, se aplica (ou não) a relações jurídicas tributárias constituídas à luz da lei anterior, depois de várias

controvérsias, ficou resolvida pela IV Revisão Constitucional (1997). O art. 103 CRP passou a prever no nº 3 que ninguém pode ser obrigado a pagar impostos que tenham natureza retroactiva, ou seja, ficou constitucionalmente consagrado o princípio da não retroactividade da lei fiscal. Alguns autores defendiam a retroactividade da lei fiscal, outros defendiam a não retroactividade. Com a actual CRP a questão ficou resolvida. Antes disso, já a própria Jurisprudência se tinha ocupado da questão – cfr. Acórdãos do Tribunal Constitucional de 2/3/88 e de 3/7/84: “Uma norma fiscal não pode ser retroactiva”, tal como prevê a actual Constituição Portuguesa.

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23. Aplicação no espaço O Princípio da territorialidade das normas fiscais:

Da territorialidade do imposto resulta a delimitação do âmbito de aplicação no espaço das normas fiscais. Estas, em princípio, só se aplicam no território do Estado de que dimanam, ou mesmo apenas num espaço delimitado desse território, quando, pela extensão e diversidade de características das parcelas de um Estado, os regimes tributários se aplicam apenas a um dos espaços fiscais nesse mesmo Estado compreendidos. Assim acontecia em Portugal, onde à Metrópole e a cada uma das Províncias Ultramarinas correspondia um espaço fiscal próprio e um regime tributário próprio também. Ainda na actualidade, ao território de Macau corresponde um espaço fiscal e um regime tributário característico. A aplicação da norma fiscal resulta, assim, de factos ocorridos no território estadual ou no espaço fiscal respectivo, aos quais o legislador atribui efeitos tributários; admitindo-se, no entanto, excepções, que já foram referidas a propósito dos limites da soberania fiscal.

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Parte II – A Relação Jurídica de Imposto:

Capítulo I – Generalidades:

24. Relação Jurídica Fiscal, Relação Jurídica de Imposto e Relações Tributárias Acessórias: ??????????

25. Natureza, Extensão e Especialidades da Relação Jurídica de Imposto:

a) A natureza obrigacional da relação jurídica de imposto – refutação das teses contrárias:

Tendo já identificado uma das noções de imposto com a ideia de relação jurídica, procurámos então determinar os caracteres essenciais da relação tributária, ou relação de imposto: vínculo jurídico obrigacional ou creditício, constituído com o fim de obtenção de uma receita pública e autónomo, no sentido de não depender de situações jurídicas anteriores,
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nem criar novos vínculos legais. Mas as características assim enunciadas levantam problemas cuja solução está longe de ser pacífica. As dificuldades em tal matéria são bem compreensíveis. A figura jurídica da relação obrigacional foi cuidadosamente trabalhada pelo Direito Romano e acha-se limitada por contornos relativamente precisos nas modernas instituições de Direito Privado. Talvez por isso, e, possivelmente também pelo desejo de se apartarem dos quadros comuns traçados pelo Direito Civil, os cultores do Direito Público chegaram a julgar aquela figura necessariamente ligada a uma autonomia da vontade sem papel a desempenhar nas disciplinas jurídicas em que o interesse colectivo é dominante. As transformações operadas no próprio campo do Direito Privado, porém, levaram mais facilmente ainda à convicção de que o conceito jurídico de obrigação não era inadaptável a situações que se constituam independentemente da formulação de qualquer vontade juridicamente relevante (ex.: situações de responsabilidade objectiva). E o conceito de vínculo obrigacional, já posto à prova pelas transformações operadas no seio do Direito Civil, acabou por penetrar, timidamente embora, na esfera jurídica em que o interesse público é predominante. No entanto, e porque muito frequentemente se liga o conceito de obrigação jurídica aos quadros do Direito Civil, também muito

frequentemente se nos deparam afirmações segundo as quais a obrigação tributária “não é bem uma obrigação”.
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teve grande projecção tanto em países de língua alemã. pois.Há que encarar frontalmente a questão e esclarecê-la no sentido de que. do começo do século. admitida nos quadros do Direito dos Impostos a figura da obrigação tributária. A obrigação é um conceito comum de Direito. cuja obra. constitui um elemento comum do património cultural da doutrina jurídica. como. mas porque o conceito de “obrigação” saiu exclusivamente segundo ele . ela se há-de incluir no conceito jurídico genérico de obrigação. tanto pela 96 . que apresenta especialidades nos diversos ramos. A tendência para omitir toda a problemática respeitante à relação obrigacional tributária talvez encontre a sua origem no tratadista austríaco Myrbach-Rheinfeld. dos seus caracteres essenciais. que. aceitando-o no campo do Direito Público.da esfera do Direito Civil e. através dessas especialidades. Tal argumentação de Myrbach-Rheinfeld. que. perdeu actualidade. mas sem que isso obste à conservação. da obrigação fiscal. embora elaborado pelo Direito Civil. como veremos adiante. A relação jurídico-fiscal é. aí se teriam de aplicar princípios do Direito Privado das obrigações”. parece ter inspirado a sua teoria sobre o nascimento e a cisão dos vínculos jurídico-tributários. talvez sobretudo. uma relação obrigacional. Aquele autor considera inadmissível apresentar como verdadeiras obrigações “as relações criadas pelas leis de imposto”. em França e em Portugal. embora de Direito Público.

Giannini. daquele vínculo. A doutrina germânica sempre reagiu contra o estudo das matérias tributárias segundo o esquema da relação jurídica obrigacional. negou a existência da pretendida “nota distintiva”. não parece convincente na sua indicação de tais especialidades. ou “diferença estrutural”. Giannini. ao apreciar a natureza daquela relação. que. admitindo embora. Algumas vezes. Na sua monografia sobre “a relação de imposto”. porém. mas não idêntico ao vínculo obrigacional do Direito Privado.evolução do Direito Fiscal como pela aceitação da categoria obrigacional noutros ramos de Direito Público. as particularidades. para este autor. É o caso de Hensel. mas observou também que muitas vezes essa mesma doutrina considerava o vínculo obrigacional tributário apenas análogo. pois. por vínculo de cidadania ou por uma supremacia de facto. entre a obrigação tributária e a obrigação civil. em cujo âmbito aquele autor julgava inadmissível tal aceitação. 97 . os autores alemães tendem a hipertrofiar as especialidades. reconheceu que a doutrina moderna (em 1937) quase unanimemente lhe atribuía natureza obrigacional. tido por privatístico e avesso à ideia de subordinação do contribuinte ao Estado. no entanto. em princípio. as relações tributárias são fixadas pela lei. por forma a afastá-lo de qualquer domínio dos princípios gerais do Direito das Obrigações. enquanto as relações privadas são determinadas por um “acordo bilateral de vontade” entre devedores e credores. a natureza obrigacional do vínculo tributário.

e muitas outras disposições legais do Direito Português a contemplam implicitamente. pois “absorviam” a obrigação de imposto numa relação de “poder-sujeição”. esse estudo é imposto pela orientação dos mais recentes códigos fiscais. é francamente objectável. no plano obrigacional as relações que se estabelecem entre os sujeitos activos e os sujeitos passivos da imposição.não podendo nelas o devedor influir no conteúdo dessas obrigações. Para além das razões que aconselhassem o estudo da obrigação tributária como espécie da obrigação jurídica. a figura da obrigação de imposto. Mesmo a posição relativamente moderada de Hensel. O CIRC (art. E também a legislação tributária portuguesa aconselha esse estudo. Os arts. expressamente. Mais radicais ainda no sentido de submeterem o contribuinte à Administração fiscal. nos quadros do Direito Fiscal. que sempre admite um vínculo obrigacional tributário. Mais recentemente. eram as concepções de Otto Mayer. chegando a incorporarem-no nela. de Fleiner e de Biihler. nitidamente. pela falta de fundamento quanto às especialidades atribuídas à obrigação tributária. em geral.34) situaram. Também o Anteprojecto de Código dos Impostos sobre o Rendimento deu o maior relevo à obrigação de imposto. 102). 98 . 4º) e o CPTributário (art. 4º e 7º do Código do Imposto de Capitais contemplavam. através de uma particular “relação de poder jurídico-financeiro”. o CIRS (art.

Quanto a finalidades. entre outras. Exemplos destas obrigações são a obrigação de apresentar declarações (de IRS. distinguindo-se em função quer da finalidade. quer dos sujeitos passivos. podem destinar-se a: ♦ dita.. obrigações estas que se destinam a garantir a percepção da dívida tributária – a estes obrigações chamamos obrigações tributárias acessórias (relações tributárias acessórias). Liquidar a dívida de imposto.. Fiscalizar o cumprimento das obrigações em geral dos deveres 99 Identificar o sujeito passivo da obrigação fiscal propriamente .b) A extensão da Relação Jurídica de Imposto – As relações tributárias acessórias: A par do dever fiscal do pagamento da dívida de imposto. de IRC. quer do seu objecto mediato.. Estas obrigações tributárias acessórias variam em número e em conteúdo de imposto para imposto. estabelece a lei um complexo de obrigações a cargo do próprio sujeito passivo ou de terceiros de algum modo ligados ao contribuinte ou ao facto tributário. ♦ ♦ ♦ ♦ Determinar a matéria colectável. Garantir a cobrança do imposto.) e a obrigação de se sujeitar a fiscalizações.

entidades patronais). Quanto ao objecto mediato..: prestar informações. da verificação dos pressupostos de facto que integram o tipo legal tributário. ou sobre pessoas diversas do próprio contribuintes (p. podem recair sobre o próprio sujeito passivo da obrigação fiscal propriamente dita.).. 136 CSISA e Sobre Sucessões e Doações). para além da obrigação fiscal em 100 . podem-se distinguir dois tipos: a) Obrigações cujo objecto se traduz numa acção (ex. nasce entre o Estado e o contribuinte. b) Obrigações que podem consistir numa omissão (ex. Vejamos agora a natureza jurídica das obrigações tributárias acessórias. Quanto aos sujeitos passivos..que impendem sobre os contribuintes. liderada por Brás Teixeira.: art. No vasto conceito da relação jurídico-fiscal destaca dois conceitos: a obrigação fiscal em si própria e a relação jurídica fiscal. Uma primeira corrente. Quanto a esta questão não há unanimidade na Doutrina. A obrigação fiscal designa o vínculo que. na qual se incluem. embora com carácter acessório. A relação jurídica fiscal refere-se a uma realidade jurídica complexa. as obrigações tributárias acessórias têm a natureza de verdadeiras e próprias obrigações fiscais.ex. entrega do valor de imposto.. existindo três correntes. declarações à Administração Fiscal.

S. 94 CIRC). ♦ Obrigações tributárias acessórias. só se podendo considerar obrigações acessórias quando elas recaem sobre o sujeito passivo da relação fiscal propriamente dita (art.si própria. com pouca expressão. Martinez distingue vários conceitos: ♦ Obrigação fiscal propriamente dita. p. ♦ Obrigações tributárias acessórias cujo sujeito passivo é uma 101 . São sujeitos passivos não só os próprios contribuintes.ex. Por fim. por não se destinarem directamente a obter uma receita pública. como relação complexa. Em conclusão. Uma segunda corrente. Assim. mas também outras pessoas (entidades patronais. quer as obrigações tributárias acessórias integram-se no conceito amplo de relação jurídica fiscal. defendem que as obrigações tributárias acessórias são meros deveres de cooperação com a Administração Fiscal. quer a obrigação de imposto. todas aquelas relações de diferente objecto e conteúdo que aquela obrigação central dá origem. logo não têm natureza jurídica de verdadeiras obrigações. cujo sujeito passivo é o mesmo da obrigação fiscal propriamente dita. pouco relevante.). concorrendo em maior ou menor grau para tornar possível a realização da prestação de imposto. Soares Martinez (terceira corrente) defende que estas obrigações não têm natureza fiscal.

nem tão significativas. P. embora nem tantas. é difícil que um notário seja considerado sujeito passivo de uma relação jurídica fiscal resultante do imposto sobre o rendimento. é mais difícil integrá-los no conceito de obrigação fiscal de imposto. Integram-se no conceito de relação jurídica fiscal os dois primeiros tipos de obrigações. Quanto aos outros deveres tributários acessórios que recaem sobre terceiros. irrenunciável e sujeita a especiais garantias: Constituindo a relação jurídica de imposto uma espécie dentro do género “obrigação”.ex. em que o sujeito passivo coincide – obrigação fiscal propriamente dita e obrigações tributárias acessórias cujo sujeito passivo é o mesmo da 1ª relação.. “criando-se” aqui uma relação jurídica paralela. cuja natureza jurídica é discutível. c) Especialidades da relação jurídica de imposto – obrigação legal (ex lege).pessoa diferente. só pelo facto dele lavrar a escritura de um contracto de mútuo. hão-de corresponder-lhe especialidades. como aquelas que pretendem atribuir102 . ∑ A opinião de Soares Martinez é a que melhor se adequa ao nosso ordenamento tributário e à Teoria Geral do Direito.

“ex lege”. Mas. E tal afirmação não parece objectável. tem-se dado sentido diverso a esse qualificativo. por vezes. Contudo. admitido se baseiem em “contratos”. é o definido pela lei. são constituídas pela lei. querendo-se por ele significar que as obrigações tributárias têm a sua origem na lei. Logo. pelo menos. Em primeiro lugar. a obrigação tributária é uma obrigação legal. Também poderá duvidar-se que corresponda a uma especialidade da obrigação de imposto a sua “irrenunciabilidade”. cujo regime. parece indiscutível que as relações jurídicas de imposto não são definidas por acordo. Exceptuar-se-á o caso da “concordata tributária”. quanto a generalidade das situações. importará observar que a 103 . a obrigação tributária há-de ser legal. a que alguns autores se referem. “ex lege”. que teriam a sua origem na vontade das partes. assim como os das avenças fiscais e dos benefícios fiscais que as legislações têm. As relações jurídicas de imposto não são acordadas entre as partes. ao contrário das obrigações civis. desde que se entenda por obrigação “ex lege” aquela cujo conteúdo. nesse sentido. que foi admitida nalgumas legislações. por vezes.lhe quantos visam afastar radicalmente a obrigação tributária da teoria geral das obrigações. Segundo uma das especialidades mais frequentemente apontada pelos autores. pela norma. não tendo papel a desempenhar em tal definição a vontade das partes.

E até a conclusão de que nela o sujeito activo ocupa unia posição de especial preeminência. Soares Martinez. Mas poderá admitir-se a qualificação de irrenunciáveis atribuída a relações que integram direitos como tal qualificáveis. E daqui se extrai. da relação do imposto. e de diversas entidades públicas. Essa irrenunciabilidade. por exemplo. possivelmente. pela estrutura. por essência. não da natureza da obrigação tributária. mais uma especialidade da obrigação tributária. O Estado garante os seus créditos de imposto através de meio processual característico. como o são. Também outro direitos do Estado. Parece que não. por um lado. a admitir-se. embora não tributários. mesmo aceitando que tais direitos se apresentem normalmente como irrenunciáveis. restaria saber se o seriam pela natureza. Algumas dúvidas oferecerá a afirmação de que os direitos tributários sejam sempre e necessariamente. a execução fiscal. por vezes. dependerá. O 104 . respeita aos direitos e não propriamente às relações.: Plano Mateus). Mas. apesar de admitir que a obrigação fiscal é ex lege. Diz que. Conclusão: O Dr. os direitos tributários não são sempre e necessariamente irrenunciáveis. irrenunciáveis. serão. mas sim da qualidade do credor.“renunciabilidade”. considerados como irrenunciáveis. não defende as duas características como ligadas à estrutura e natureza da obrigação fiscal. pois o Estado concede amnistias e moratórias (ex. ou “irrenunciabilidade”. os direitos de personalidade.

próprio processo das execuções fiscais aplica-se à cobrança coerciva de todas as dívidas ao Estado e não só aos impostos. de que a obrigação tributária decorre tão somente do preceito legal. bastará aqui deixar a 105 . a propósito das características da relação jurídica de imposto. Normalmente. uma vez por outra aflorada na obra de alguns autores. Concluindo. não cabendo ao processo administrativo de liquidação outro papel que não seja o de determinar os elementos da obrigação e de a tornar líquida. Depois das referências ao problema contidas no capítulo anterior. a obrigação fiscal é uma obrigação em sentido verdadeiro e próprio. tornou possível ideia. Logo. não é característica específica do conceito de obrigação fiscal. Constituição da Relação Jurídica de Imposto: a) As Leis como factos constitutivos: A caracterização da obrigação de imposto como obrigação legal. a qual tem o seu nascimento com a verificação dos pressupostos que integram a previsão legal. embora as duas últimas não sejam essenciais (devido às amnistias e moratórias do Estado). as características são as três já referidas. aliada a um mau entendimento desta qualificação. 26.

b) A Construção de Von Myrbach-Rheinfeld: Deve-se ao professor austríaco Franz Von Myrbach-Rheinfeld a primeira construção jurídica relativa às particularidades da constituição do vínculo tributário. de suportar aquela determinação e aquele acto de autoridade. Myrbach-Rheinfeld considerou inadmissível que se atribuísse carácter obrigacional às “relações criadas pelas leis de imposto”. Assim. em primeiro lugar. Por se situarem no campo do Direito Público. E tal preconceito reflecte-se na sua construção. com o qual se extingue a “obrigação de imposto”. que esta fosse o facto constitutivo da relação jurídico-tributária. que a própria construção de Myrbach106 . após um grande esforço aí realizado no sentido de aperfeiçoar a legislação fiscal e de dar autonomia ao ensino universitário respectivo. que se nos depara no ambiente próprio do início do século. É de notar. para Myrbach-Rheinfeld. aliás mal caracterizado. do sujeito passivo. A teoria de Von Myrbach-Rheinfeld acha-se há muito ultrapassada.menção de que as especialidades atribuídas à obrigação tributária já tornaram possível sustentar que ela fosse originada na !ei de imposto. no Império austro-húngaro. o conteúdo da “obrigação de imposto” restringe-se a esse direito do respectivo sujeito activo e ao correspondente dever.

nuclear. circunstâncias que mais tarde seriam designadas por pressupostos tributários. que. Afinal a “obrigação de imposto” seria criada pelas circunstâncias que a lei previu. c) A “liquidação” como facto constitutivo: Precisamente porque a teoria de Von Myrbach-Rheinfeld. o relevo da mesma. diminui. no seu conjunto. Mas as construções que procuram atribuir o relevo de facto constitutivo da relação de imposto à respectiva liquidação transcendem. nas suas adaptações. Mas a crítica fundamental. em muito. Também o próprio Myrbach-Rheinfeld reconheceu que a sua construção não se adaptava a todas as espécies tributárias. por parte do próprio autor da construção. Tal reconhecimento. as adaptações da teoria de Von Myrbach107 . afinal. ou por pressuposto tributário. se limita a atribuir uma certa competência aos agentes fiscais para liquidarem o imposto. substituir aquela “ordem de pagamento” pela liquidação. em muito. teria de ser liminarmente afastada dos sistemas jurídico-tributários que não conhecem tal figura. sem que se desenhe com nitidez qualquer dever para o sujeito passivo. baseada na figura da “ordem de pagamento”. alguns autores procuraram. deverá assentar na escassez de conteúdo da “obrigação de imposto”.Rheinfeld parece negar a sua afirmação segundo a qual as obrigações tributarias seriam criadas pela lei.

A crítica de tal entendimento inclui-se na crítica à construção de Von Myrbach-Rheinfeld. afastada tal ideia de dualidade de vínculos tributários. considerados 108 . da relação de imposto será aquele facto que conjuga os pressupostos previstos na lei tributária. que só surgirá pelo acto administrativo da liquidação. Mas. isto é. chega-se à conclusão de que aquelas circunstâncias não têm qualquer valor constitutivo.Rheinfeld. a “obrigação de imposto”. O facto de alguém se situar no plano de incidência legal não dá lugar a qualquer relação. É a realidade com vigor jurídico bastante. Porque este autor ainda sustentou que as circunstâncias previstas pela lei de imposto criavam imediatamente um vínculo jurídicotributário. os pressupostos tributários. E a ideia de que a liquidação de imposto tenha efeitos constitutivos torna-se ainda mais perturbadora para a construção de uma teoria da relação de imposto quando desligada do pensamento de Von MyrbachRheinfeld. que lhe advém da lei. d) A conjugação dos “pressupostos tributários” como facto constitutivo: O facto constitutivo. da determinação do montante a prestar. para pôr em movimento. ou facto gerador. para combinar.

neste caso a posse – que conjugou. cujo proprietário actual se desconhece. É corrente. previstas. Um pressuposto. se não verifica. em si mesmo. do outro pressuposto tributário. por alguém. pessoal um ente dotado de personalidade tributária . Enquanto se mantiver tal situação. não actua. outros pressupostos ainda. a relação jurídica de contribuição predial não se constituirá. É preferível considerar em termos plurais os pressupostos tributários a aglutiná-los num só. que aproximou. também. e presumivelmente explorado. Porque houve um facto . Mas se existir um prédio que foi há muito abandonado. de cuja conjugação a lei faça depender o nascimento da relação jurídica fiscal considerada. será pressuposto da relação jurídica de contribuição predial a existência de um prédio. pessoais e reais. pelas normas de incidência tributária. o pressuposto tributário material.estes como aquelas situações. o prédio. Mas se o prédio passar a ser possuído. o emprego tanto 109 . É qualquer coisa sem a qual a causa. não é causa. como na legislação. então já se poderá constituir uma relação jurídica de contribuição predial. não havendo possibilidade de determinar quem seja a pessoa quanto à qual se possa presumir que aufere os rendimentos desse prédio. expressa ou tacitamente. naturalmente. ao mesmo tempo. Exemplificando. não é facto constitutivo. que seria então.reunindo. na jurisprudência. o facto constitutivo. o facto constitutivo do vínculo jurídico de imposto. como tal.

no sentido de facto constitutivo da relação jurídica de imposto. como da expressão “facto gerador” do tributo. portanto. e sem as quais o vínculo tributário não se constituiria. as várias circunstâncias. estes pressupostos podem ser objectivos ou subjectivos. político. Pressupostos da relação jurídica fiscal são. são os seus pressupostos. o conjunto de condições de que a lei fiscal faz depender o nascimento da relação jurídica fiscal. e) Noção e classificação de pressupostos da relação de imposto: Impõe-se definir os pressupostos tributários.moral. rodeada por determinado condicionalismo .da expressão “pressuposto”. os princípios da generalidade. As várias realidades. Esta relação nasce num certo ambiente. ou “pressuposto de facto”. da proporcionalidade ou da progressividade. económico. Quanto à sua natureza. ou pressupostos da relação de imposto. Assim. ou não se constituiria de certo modo. por exemplo. conforme digam respeito a qualquer dos sujeitos da relação 110 . que se integram nesse condicionalismo. jurídico. social. serão pressupostos político-financeiros da relação tributária.

2. Soares Martinez e a do Dr. 5. reconhecido como tal. Matéria colectável: para que exista imposto é necessário que exista previamente a definição de uma realidade tributável. Os genéricos. Os primeiros são relativos a todas as relações de imposto. os segundos só a certas relações. são susceptíveis de uma análise e de uma enumeração geral (embora haja divergência doutrinal neste aspecto). Leis de imposto: para haver imposto é necessária a pré- existência de enquadramento jurídico-tributário (ou fiscal). 111 . a do Dr.ou digam respeito à relação jurídica (objectiva). 4. os pressupostos dizem-se genéricos ou específicos. Assim. Soberania fiscal: para que exista um imposto é necessário o Estado e o exercício de poderes soberanos fiscais. Quanto à enumeração dos pressupostos genéricos temos duas posições. Os específicos são insusceptíveis de enumeração geral. 3. por sua vez. Personalidade tributária passiva: para haver imposto é necessário que o débito fiscal recaia sobre um sujeito passivo ou contribuinte. só sendo possível serem analisados em função de cada tipo de relação jurídica fiscal. Brás Teixeira. Quanto ao seu âmbito. os pressupostos são: 1. Personalidade tributária activa: para existir imposto é necessário que o crédito seja atribuído a uma entidade que se integre numa relação jurídica tributária na posição de sujeito activo. para Soares Martinez.

pelo que cumpre separá-los. o da causa do poder de tributar. em concreto.Referência breve: Sob as mesmas designações de causa do imposto. por outro. mas que não deixam de ser diversos. o seu fundamento. Personalidade jurídica. M. sendo eles: 1. causa da relação jurídica de imposto será o motivo. ∑ Para o prof. Soares Martinez é a mais acertada. de cada vínculo tributário. Causa do poder de tributar será o próprio fundamento da soberania fiscal.Para o Dr. o da causa da relação jurídica de imposto. Brás Teixeira a enumeração limita-se a três pressupostos. Matéria colectável. ou o fim. Vasconcelos. 2. como tal. cuja apreciação encontra ampla justificação nos quadros de uma construção jurídica. Causa da Relação Jurídica de Imposto . importa determinar a sua causa. tem sido estudados dois problemas com aspectos comuns. 112 . Capacidade jurídico-fiscal. a posição do Dr. 3. ou causa tributária. 27. Por um lado. Quanto ao poder de tributar. Poderá não caber ao jurista.

113 . em larga medida. A relação jurídica de imposto poderá achar-se desligada de uma causa jurídica apenas por não ter origem negocial. possa determinar-se. Outra parte nega que tal causa. Em face das dificuldades referidas. Ao menos à luz dos sistemas de Direito vigentes. mesmo nessa qualidade. É mais difícil ajuizar sobre a causa da relação jurídica de imposto. como causa final. mas não se vêem as vantagens da inovação terminológica. Frequentemente se tem usado a expressão “causa” referida à relação jurídica de imposto. a dependência da obrigação tributária de um princípio causalista poderia lançar uma permanente incerteza no campo das relações fiscais. no sentido de facto constitutivo. através da constante discussão da legitimidade dos comandos tributários. renunciar a conhecer a génese e o encadeamento causal que se acha na base dos institutos de Direito. De modo algum. que pode oferecer inconvenientes. podendo admitir-se que a não tenha. Nas circunstancias actuais. ou de “pressuposto”. Mas não deve o jurista. Mas não se julgue que as dificuldades revelam mais uma das “especialidades” do Direito Fiscal e da obrigação tributária.pronunciar-se sobre as razões políticas desse fundamento ou sobre as razões políticas da extensão do poder de tributar. boa parte da doutrina fiscalista prefere ignorar o problema da causa da relação de imposto. têm ditado essas atitudes. Compreendem-se bem as razões de ordem pragmática que.

Capacidade Tributária Esta é uma das matérias em que mais se nota a diferença de opiniões na Doutrina.e também a relação jurídica fiscal – desenvolvem-se entre pessoas. isto é. mas também outros que autonomizam outros elementos. 114 . Personalidade Jurídica em Geral: Personalidade Tributária. se em geral todos concordam em considerar como elementos da relação jurídico-fiscal o sujeito. porque. A característica 1ª destes sujeitos é a personalidade tributária. Sujeitos: Todas as relações jurídicas em geral. Estes sujeitos – os titulares – aparecem numa posição de titulares de direitos e deveres previstos na lei fiscal e o exercício desses direitos e deveres visa a percepção do imposto. já existem múltiplos modos de conceber e ordenar estes elementos. 4º CPT). não faltando autores que autonomizam o facto jurídico. a susceptibilidade de ser titular de direitos e deveres de tipo tributário (art.Capítulo II – Os Sujeitos: 28. o objecto e as garantias.

O conceito de capacidade de exercício tributária coincide. O prof. a capacidade jurídica fiscal é a medida dos direitos e deveres tributários de que um determinado sujeito pode ser titular. logo ela pode ser maior ou menor. como é. actividades desenvolvidas por sociedades irregulares). a noção de capacidade jurídica em geral. Sendo assim. Brás Teixeira faz em relação à capacidade. portanto. o Dr. com o conceito de capacidade de exercício em 115 . mais vasto no Direito Fiscal do que é no Direito Civil. A diferenciação que Soares Martinez faz em relação à personalidade. defende o mesmo autor. segundo o mesmo autor. ser alterado de um ramo de Direito para outro. A capacidade jurídica reporta-se a uma quantidade. pelo que este conceito pode. personaliza certos centros de interesses que outros ramos de Direito não personalizam (p.ex. esta sim.Segundo o Dr. Brás Teixeira entende que a noção de personalidade jurídica exprime uma qualidade e tem a ver com algo de absoluto e. de acordo com o Dr. Brás Teixeira. Daí que o conceito possa ser. Miguel Vasconcelos concorda com esta posição. Diferente é já. O Direito Fiscal. O Dr. pressupõe a existência de personalidade jurídica. não pode haver autonomização desse conceito no sub-ramo Direito Fiscal. assim. pois. o conceito de personalidade jurídico-tributária é especifica do Direito Fiscal e diferencia-se do conceito de personalidade jurídica do Direito Civil.. Soares Martinez.

e o do Estado-administrador. isto é. não soberanas. dependentes da verificação daqueles pressupostos e integrados na relação jurídico-fiscal respectiva. Mas a lei de imposto não pode atribuir a qualidade de credor num vínculo tributário a uma entidade que não goze de personalidade tributária activa. é nitidamente separável da soberania fiscal. mas também porque a personalidade do Estado se desdobra por dois planos. O conceito de capacidade tributária de exercício. legislador. Não apenas porque aquela qualidade de sujeitos activos é atribuída a entidades diversas do Estado.geral. pois os incapazes tendem a ser capazes tributariamente. a personalidade tributária activa. Põe-se. para termos uma relação tributária é necessário que os respectivos sujeitos tenham personalidade jurídica e capacidade jurídica tributária (titulares de direitos e deveres fiscais). o do Estado-soberano. é dispensável. o problema de saber de que condições depende essa personalidade. De acordo com este autor. 29. A lei de imposto. atribui a certas entidades determinados direitos. numa relação tributária. 116 . pois. Sujeito Activo – conceito e âmbito A susceptibilidade de figurar em obrigações tributárias como sujeito activo. ao definir os pressupostos tributários de que faz depender o nascimento da relação jurídico-fiscal. E é este que aparece em relações tributarias como sujeito activo. no Direito Civil.

a quem poderá a lei de imposto atribuir a qualidade de sujeito tributário activo. Não obstante a personalidade activa não se confundir com a soberania fiscal. ou personalizados. esse reservado ao Estado. nem a todos os seres juridicamente personalizáveis. goza de personalidade tributária activa. Não lhes foi dado o poder de criar impostos. essas entidades reclamaram a posição de credores em relações tributárias. Compreende-se que assim seja. embora o Estadoadministrador. já desprovido de prerrogativas soberanas. Mas é sabido que o Estado pulverizou algumas atribuições por várias outras entidades. posto que a justificação do imposto reside na necessidade de realização dos fins do Estado. e isso explicará o reconhecimento da qualidade de pessoas tributárias activas a diversas entidades. tais entidades limitam-se a realizar a condição de que a lei fez depender 117 . ou facilitar. Os sistemas fiscais só podem concedê-la a entidades que prossigam interesses públicos e para lhes permitir. que só o Estado. Daqui talvez se pudesse concluir. ou com a personalidade jurídica do Estado. Concorrendo para a realização dos fins do Estado e carecendo de meios bastantes para desenvolverem a consequente actividade. além do Estado-administrador. a prossecução desses interesses. poderá ser atribuída capacidade para assumir uma posição credora em vínculos tributários. apressadamente. Mesmo quando praticam actos com a aparência de comandos tributários.

mas aos sistemas políticos e jurídicos evoluídos repugnaria a atribuição de créditos fiscais a entidades que não prosseguissem fins de interesse público. aquelas entidades se situem em obrigações de imposto como sujeitos activos das mesmas. verificados certos pressupostos.certas situações tributárias objectivas. A personalidade tributária activa parece depender da prossecução de interesses colectivos. essa mesma lei está a atribuir-lhes personalidade tributária activa. 118 . Poderá admitir-se que o Estado-legislador seja livre na concessão dessa personalidade tributária activa. Mas quando a lei permite que tais entidades reclamem o pagamento de prestações tributárias. abrindo o caminho para que.

Também nalguns outros concelhos há mais de uma repartição. com algumas excepções. Porquanto o lançamento e a liquidação destes impostos compete à Direcção-Geral das Alfândegas. em termos que devem considerar-se excepcionais. constituidos por repartições de finanças. quando recai sobre bens importados. a cargo de direcções de finanças. o lançamento e a liquidação dos impostos. e do imposto sobre produtos petrolíferos. 3º). do IVA. Os concelhos de Lisboa e Porto acham-se divididos por bairros fiscais. A Direcção-Geral das Contribuições e Impostos compreende serviços centrais. Á Direcção-Geral das Alfândegas cabe também a cobrança dos impostos que lança e liquida. 119 .a) Estado: A organização administrativa fiscal portuguesa situa-se fundamentalmente no âmbito do Ministério das Finanças. ou locais. por vezes. a cada um deles correspondendo uma repartição de finanças. serviços distritais. quer directos quer indirectos (DL 363/78. quando importados. Na actualidade. e até a entidades privadas. cabe à Direcção-Geral das Contribuições e Impostos. entre as quais avultam as dos impostos aduaneiros. embora. a entidades públicas menores. art. e serviços concelhios. entre outras funções. seja atribuída competência sobre matérias tributárias a serviços de outros departamentos ministeriais.

É. antes designada Direcção-Geral da Fazenda Pública.As direcções de finanças estabelecem ligação entre os serviços centrais e as repartições de finanças. nomeadamente as operações de cobrança dos impostos lançados e liquidados pela Direcção-Geral das Contribuições e Impostos. assim. Esta cobrança é realizada através dos serviços concelhios da Direcção-Geral do Tesouro. Esta Direcção-Geral tem por funções administrar o património e realizar as operações de movimentação de fundos do Estado. além dos serviços centrais. nas respectivas áreas. nomeadamente transmitindo instruções e esclarecendo dúvidas. excepto pelo que respeita aos impostos cuja administração se acha centralizada (imposto sobre o valor acrescentado. cabendo-lhes. que são as tesourarias da Fazenda Pública. entre as quais as de natureza tributária. à Direcção-Geral das Contribuições e Impostos que cabe o lançamento e a liquidação da generalidade dos impostos. actualmente designados 120 . que cabe à Direcção-Geral do Tesouro. o pagamento das despesas do Estado e a arrecadação das respectivas receitas. Mas são as repartições de finanças que normalmente mantêm contacto directo com os processos de lançamento e liquidação dos impostos nos respectivos concelhos e bairros fiscais. de outros. as quais funcionam junto das repartições de finanças. também a Direcção-Geral das Alfândegas dispõe. impostos sobre o rendimento). Tal como a Direcção-Geral das Contribuições e impostos e a Direcção-Geral do Tesouro. Mas não a sua cobrança.

é muito frequente que a outros serviços sejam cometidas funções de fiscalização do cumprimento das normas tributárias. exerce funções no plano tributário. a par de outras. que aprovou a Lei Orgânica da Inspecção-Geral de Finanças). Embora o lançamento. cujas funções correspondem a áreas Também a Inspecção-Geral de Finanças. através da acção fiscalizadora em relação aos contribuintes e aos próprios serviços fiscais (vd. e “periféricos”.“regionais” geográficas. DL 353/89. outro serviço integrado no respectivo Ministério. 121 . Nomeadamente quanto ao imposto do selo. a liquidação e a cobrança dos impostos caibam normalmente a serviços integrados no departamento das Finanças. de 16/10.

do produto de imposto (p. ou local. a lei adopta três soluções fiscais diferentes: 1. pelo seu particular relevo político-administrativo. Assim. total ou parcial. a derrama). 2. Quanto às autarquias locais ou territoriais. A lei fiscal impõe ao Estado a entrega. A lei fiscal autoriza as autarquias territoriais a fixarem determinados adicionais à colecta nos impostos estaduais (p. as regiões administrativas. embora a cobrança seja efectuada pelo Estado. a instituir. SISA e Contribuição Autárquica) a tais autarquias territoriais.ex. A lei fiscal cria impostos autárquicos. os municípios e as freguesias. face do regime constitucional vigente.. poderão considerar-se autarquias territoriais as regiões autónomas dos Açores e da Madeira. 3.b) Autarquias Territoriais: Entende-se por autarquia territorial. 237/2 CRP). cujos sujeitos activos são as próprias autarquias. 122 . a pessoa de Direito Público cujos fins e atribuições se acham limitados a uma circunscrição do território do Estado e à população que nela reside (art.ex. Embora aquelas regiões autónomas se achem formalmente separadas das outras autarquias..

aqui temos de ter em conta a revisão constitucional de 1997. já quanto aos impostos adicionais. Brás Teixeira. o que leva a dizer. bem como no caso dos Municípios (imposto local: SISA e contribuição autárquica).Na 1ª hipótese. eles são. 123 . Após a 4ª revisão constitucional (1997). No entanto. i) e 277/1. i). Podemos retirar esta conclusão da análise e confrontação dos arts. o verdadeiro sujeito activo é o estado. sujeitos activos da relação jurídica. embora os impostos sejam cobrados pela Administração Central. Soares Martinez. al. M. a posição de verdadeiros sujeitos activos. as regiões autónomas dos Açores e da Madeira não. No entanto. que estas assumem. os profs. sujeito activo seria apenas o Estado. neste caso. no quadro jurídico-fiscal. para a totalidade das receitas pagas pelos residentes nas regiões autónomas. 229/1. de facto. logo. parece que as regiões autónomas foram fortalecidas . com Nuno Sá Gomes e também com o prof. À luz da CRP anterior à revisão de 1997. pois apenas possuíam receitas consignadas. Quanto aos Municípios não há qualquer dúvida ou divergência. o sujeito activo é a autarquia. al. Soares Martinez e também do Dr. Vasconcelos. sendo a autarquia credora do Estado. Brás Teixeira e Manuel Pires consideravam que só podiam ser sujeitos activos da relação fiscal os Municípios. Esta é a posição do Dr.

ou por outros motivos ainda. nos quadros das estruturas do Estado e das autarquias territoriais. 30. de Lisboa e dos Portos do Douro e Leixões. E. às quais é reconhecida a natureza de pessoas colectivas de Direito Público. que prosseguem interesses públicos. Sendo frequentemente parte das receitas dos institutos públicos proveniente de taxas. porém. Não repugna que a tais entidades. ou por concorrerem com os particulares no comércio jurídico-privado. que exige uma direcção independente. podem suscitar-se dúvidas. e outros. assim acontece. as Juntas Autónomas dos Portos. São os institutos públicos como a Caixa Geral de Depósitos. ou pela natureza técnica. cobradas pela utilização dos respectivos serviços. às vezes. sobre a situação tributária daqueles institutos.c) Institutos Públicos: Os serviços públicos funcionam. Alguns. muitas vezes. gozam de autonomia administrativa e financeira. as Administrações-Gerais do Porto. sendo-lhes reconhecida personalidade jurídica. sem vontade própria com projecção no plano jurídico. seja atribuída pela lei personalidade tributária activa. dada a dificuldade de destrinçar algumas taxas de certos impostos. Sujeito Passivo – conceito e âmbito: 124 . em regra.

A lei fiscal tributa situações de facto e não situações jurídicas. quanto à personalidade tributária passiva. quer sejam legais quer não o sejam.Conforme foi referido. 125 . A qual consiste em saber se a tributação incide sobre situações de conteúdo jurídico ou de conteúdo meramente económico. Não oferece dúvidas a atribuição de personalidade tributária passiva às entidades que como pessoas são tidas pela generalidade das outras disciplinas jurídicas. Do momento. poderá também ser atribuída personalidade jurídica passiva a outras entidades ainda. O problema da extensão do conceito de personalidade tributária passiva integra-se numa questão mais vasta. as especialidades do conceito tributário de personalidade avultam quanto à susceptibilidade de ser sujeito passivo da obrigação fiscal. não personalizadas à face dos outros ramos de Direito. quer se trate de pessoas físicas quer de pessoas meramente jurídicas. para além das pessoas como tal geralmente reconhecidas pelas diversas disciplinas jurídicas. mas sim à personalidade passiva. Assim. Essa tem sido a orientação da jurisprudência do Supremo Tribunal Administrativo. importa agora pôr em relevo que as especialidades mais marcadas em tal matéria não respeitam à personalidade activa. parece que deveremos conformar-nos com este princípio fiscalista da tributação de situações económicas. Mas põe-se a questão de saber se. tendo presente aqui quanto se afirmou relativamente à personalidade tributária em geral.

que gozam de personalidade jurídica. se tais “entes de facto” se situam como sujeitos em relações jurídicas de imposto. adoptou amplamente essa admissibilidade. A afirmação de que há entes de facto. susceptibilidade de ser titular de direitos e deveres fiscais. a italiana pelo menos. b) e c)). Essa orientação foi também seguida pelas leis fiscais portuguesas. “entidades meramente de facto”. A personalidade tributária. Logo. que gozassem de personalidade tributária passiva. art. de entidades desprovidas de personalidade jurídica (CIRC. envolve uma insanável contradição. 2º/1. Porquanto a personalidade tributária integra-se no conceito genérico de personalidade jurídica. ao menos no campo do Direito Fiscal. Não são 126 . E a doutrina. entidades desprovidas de personalidade jurídica. são sujeitos de relações tributárias. que prevêem a integração em relações tributárias. isso significa que são pessoas jurídicas. mas prevê a tributação de “sociedades sem personalidade jurídica”. A legislação italiana mais recente não emprega já a expressão “entes de facto”. Mas tal entendimento parece liminarmente inaceitável. como sujeitos passivos. gozam de personalidade tributária passiva. constitui uma forma de personalidade jurídica. Os entes aos quais seja atribuída têm a natureza de pessoas de Direito.As legislações alemã e italiana admitiram que fossem sujeitos de relações jurídicas de imposto. que. no entanto. desprovidos de personalidade jurídica.

em geral. a necessidade dessa personalização. do ponto de vista da sua actividade económica. E são-no. Portanto. E entre elas a família. desde que a personalização seja exigida pelo sentido teleológico da ordem tributária. das situações tributárias. em obediência ao referido princípio da base económica. 127 . efectivamente. Onde quer que o Direito Fiscal depare com um ente individualizável. o problema tem de ser posto em termos diversos. Ele permitirá considerar a personalização de muitas outras entidades. Mas o conceito fiscalista de personalidade não se projecta apenas no plano da tributação das sociedades irregulares. Trata-se de saber se os critérios adoptados para a atribuição de personalidade jurídica no campo do Direito Fiscal são diversos dos adoptados noutros ramos de Direito. aí reconhece uma base personalizável. e não jurídica. por vezes. pelo menos a partir do momento em que o Direito Fiscal os personaliza (art. 4º CPT). É desse princípio que resulta o critério tributário de atribuição de personalidade passiva. dos pressupostos tributários.“entes de facto”. embora as instituições jurídicas revelem. que os preconceitos individualistas não têm permitido personalizar. Aliás. Geralmente circunscreve-se à tributação das sociedades irregulares a projecção prática de toda a problemática respeitante à personalização pelo Direito Fiscal de entidades não personalizadas pelos outros ramos de Direito.

conforme o Relatório do CIRS. A base económica familiar tem sido utilizada pelos legisladores apenas como base de determinação de uma matéria colectável global. termo que os legisladores do século XIX procuraram substituir ao de imposto. ou sujeito tributário passivo. Será contribuinte quem é obrigado ao pagamento de uma contribuição. à face dos quais a tributação se há-de realizar em termos de contribuições para as despesas públicas. por julgarem que aquela expressão melhor se amoldava aos sistemas fiscais modernos. face aos fenómenos de desagregação familiar. Em termos de tornar possível o seu uso com significado idêntico ao de sujeito passivo da relação jurídica de imposto. nota-se a tendência. não parece que a família tenha sido personalizada para efeitos fiscais. para uma tributação individual dos rendimentos dos membros dos agregados familiares. o que. a) Sujeito Tributário Passivo. solução que o legislador português não quis adoptar.No entanto. em diversos países. conjugado com a progressividade das taxas. E. na actualidade. Contribuinte de Direito e Contribuinte de Facto A expressão “contribuinte” depara-se-nos com frequência na legislação e na Doutrina. 128 . se tem traduzido em penalizações dos contribuintes casados.

ou contribuinte de Direito. ou um industrial. através do aumento de preço dos produtos vendidos. dos directos.consentidas pelos eleitores-contribuintes. através de uma redução de preço de matérias-primas. com frequência. O sujeito passivo da relação de imposto. apresenta-se-nos como o contribuinte. em tais 129 . por ela. Os consumidores. um comerciante. pessoa a quem é juridicamente exigível a prestação tributária. A repercussão pode respeitar tanto a impostos indirectos como a directos. por vezes. E isso acontece. de bens instrumentais. por exemplo. o contribuinte de Direito transfere para outrem (contribuinte de facto) o sacrifício económico do imposto. através dos seus mandatários parlamentares. serão. para distingui-lo da figura do contribuinte de facto. o sacrifício tributário efectivo. Ao Direito Fiscal. procurando evitar os encargos resultantes de um aumento da taxa de um imposto. que não o seriam. na base do qual já se tem até tentado distinguir os impostos indirectos. e. Assim. o sacrifício económico resultante do pagamento do imposto ser suportado por pessoa diversa daquela a quem é juridicamente exigível. ou os fornecedores. Menos lhe interessará se o peso económico do imposto acaba por recair sobre um terceiro. que seriam repercutíveis. não interessa saber quem realiza o pagamento da prestação tributária. transferirá para os consumidores. ou para os fornecedores. e outros. geralmente. através do fenómeno da repercussão tributária. que se desenha em consequência de.

mesmo nesses casos. os contribuintes de facto. por não se conformar nem com a linguagem legislativa. Acontece até. o sujeito passivo da obrigação de imposto. entre eles Vanoni. mas oferece grande interesse aos níveis da ciência das finanças. Conhecendo as possibilidades de repercussão do imposto. embora alguns autores. e até da economia em geral. pura e simplesmente. ou remodelados. tendo sido visada pelo legislador. talvez. Esta figura do contribuinte de facto não parece ter relevância jurídica. ou de uma repercussão ascendente. Esta parece ser a preferível. em consequência de uma repercussão descendente. procurando sempre prever em que plano vão sentir-se os efeitos económicos dos impostos criados. mas o legislador fiscal deve ter bem presente a respectiva figura.casos. para a figura que designámos por contribuinte de facto. que designam por contribuinte o devedor tributário. o intérprete da lei tributária desconhecer o contribuinte de facto. não oferece relevo jurídico. a figura do contribuinte de facto. Mas. transferindo-o no sentido desejado. entendam que sim. a lei fiscal tributa pessoas diversas daquelas que procura atingir. com frequência. Mas a inovação terminológica não parece aceitável. nem com a mais corrente e usual. Já se pretendeu na doutrina portuguesa reservar a expressão “contribuinte”. 130 . que a situação de contribuinte de facto não é meramente ocasional. de indiscutível relevo económico-financeiro. sabendo previamente que elas não deixarão de libertar-se do encargo. da política financeira. Poderá.

de 1991. é sujeito passivo. 4º). Não deverá pretender-se que o substituto de imposto. com cuja verificação essa mesma pessoa passou a ser titular de uma situação jurídico-tributária. é necessariamente titular de uma situação jurídico-tributária. é contribuinte. b) Sujeitos Tributários Passivos Originários e Não Originários Tem-se procurado distinguir o sujeito passivo . 131 . Mas não parece que tal destrinça se justifique.pessoa em relação à qual se verificaram os pressupostos tributários . mas não sejam contribuintes. ou o facto tributário. ou que o responsável tributário sejam devedores. definir também os “sujeitos passivos das relações tributárias” como “os contribuintes.e do devedor de imposto . incluindo os substitutos e responsáveis.Especialmente depois de o CPT. bem como outras pessoas sobre as quais recaiam obrigações daquela natureza” (art. A pessoa relativamente à qual se verificaram os pressupostos tributários. E aquele sobre quem recai o dever de prestar não pode deixar de ser também uma pessoa relativamente à qual se verificaram os pressupostos tributários. Em suma. 10).do contribuinte .titular de uma situação jurídico-tributária passiva . tendo definido a personalidade tributária como “susceptibilidade de ser sujeito de relações jurídicas tributárias” (art.aquele sobre quem recai o dever de prestar. aquele que se acha juridicamente vinculado.

como o responsável. como o sucessor devem o imposto. nem contribuintes. Contudo. recebeu um património. Apenas não são sujeitos passivos. Mas a destrinça não parece inteiramente correcta. Alguém auferiu um rendimento. O sujeito tributário passivo pode sê-lo por um débito originário ou por um débito não originário. pois a presunção legal de benefício. como o devedor solidário. ou praticou um acto de que se presume certo benefício. porque são sujeitos passivos da relação jurídica de imposto (art. respeita a essa pessoa. nem devedores originários. ou de beneficio definitivo. originário. O débito do sujeito tributário passivo é normalmente originário. as leis de impostos mostram particulares cuidados em acautelar. 11). que é seu próprio. a realização dos créditos tributários. Por essa razão constituiu-se um débito tributário. da relação de imposto. e facilitar. 10 CPT). são devedores. O CPT também se refere a “responsabilidade fiscal por dividas de outrem” (art. porque são contribuintes. de utilidade económica definitiva. Desde que um preceito legal impõe a alguém. E um dos meios de que se servem para o fazer consiste na extensão do dever de prestar a entidades que não são originários devedores. Alguns autores referem-se a obrigados por débitos tributários próprios e obrigados por débitos tributários alheios. Porque em relação a elas se não estabelece uma presunção de benefício. o pagamento de uma 132 . O substituto.nem sujeitos passivos. verificadas certas condições. ou de beneficio total.

Há casos em que a entidade obrigada a pagar na base de um desenvolvimento normal da relação de imposto é um sujeito passivo não originário. porquanto em relação a eles não se estabelece uma presunção de benefício que justifique a incidência tributária. na base de uma presunção de rendimento económico. Os débitos tributários assentes na presunção de um benefício auferido são débitos originários.prestação tributária. A contribuição autárquica incide sobre o proprietário. isto é. Embora possa não ser originariamente seu. chamados a pagar a prestação tributária normalmente. Assim acontece com os substitutos de imposto. Não serão sujeitos passivos não originários apenas as pessoas obrigadas a prestar em consequência do desenvolvimento patológico daquela relação. não originários. sujeitos passivos. O imposto do Selo incide sobre um anunciante porque se presume que do anúncio resulta para ele um beneficio. Como originários serão também os sujeitos tributários passivos relativamente aos quais se estabeleceu a presunção de beneficio. o débito é seu próprio. Também quanto ao carácter originário do débito tributário importa ter presente que aquele carácter não coincide sempre e necessariamente com o desenvolvimento normal da relação jurídica de imposto. Mesmo assim. ou sobre o usufrutuário. 133 . na base de um desenvolvimento normal da relação jurídica de imposto. de benefício auferido. os substitutos de imposto são devedores.

Nestes dois casos. apontados como exemplos. Assim. o dever de prestar do obrigado não originário situa-se numa fase de desenvolvimento patológico da relação de imposto. liquidação e cobrança. e simplificar as respectivas operações de lançamento. descontada. Muitas vezes o legislador fiscal estabelece para o obrigado não originário o dever de prestar logo na fase de desenvolvimento normal da relação de imposto. antecipação essa retida na fonte. essa prestação tributária poderá ser exigida ao novo proprietário do mesmo imóvel. previamente. A presunção de beneficio que justifica a incidência estabelece-a a lei fiscal em relação aos trabalhadores. procurando acautelar os créditos tributários. Mas noutros casos não. São sujeitos passivos não originários. Assim. As entidades patronais que se lhes substituem são utilizadas pelo Fisco para facilitar a cobrança do imposto. O obrigado não originário é chamado a prestar porque o obrigado originário não prestou. a entidade patronal paga a antecipação de IRS baseada nos salários dos seus trabalhadores.Mas o legislador fiscal. esta poderia ser exigida aos seus familiares. embora os respectivos deveres de 134 . criou processos que permitem exigir o pagamento da prestação tributária a pessoas relativamente as quais se não pode estabelecer qualquer presunção de benefício auferido. se o antigo proprietário de um imóvel não tiver pago um imposto que devia. Se o obrigado ao pagamento de taxa militar não realizasse a respectiva prestação. no montante global dos salários. em razão da sua propriedade.

do desenvolvimento das relações jurídicas.: Soares Martinez . Ex. O Dr. 135 . nesse caso.prestar se situem num plano normal. As situações de débitos tributários não originários correspondem a quatro tipos diferenciados: solidariedade. é de admitir que a lei fiscal as considere solidariamente obrigadas. A empresa retêm na fonte (ou. responsabilidade e substituição. A empresa é um sujeito passivo não originário. em termos jurídicos. o trabalhador só recebe 85 contos (100-15%). E. Deste modo. 521 e 524).Um trabalhador tem um salário de 100 contos. substituição fiscal) 15%. c) Situações de Personalidade Tributária Passiva Não Originária: i) A Solidariedade Fiscal: Quando várias pessoas se acham na posição de sujeitos passivos de um mesmo vínculo tributário. arts. sucessão. nos termos comuns do Regime de solidariedade (Código Civil. não patológico. o sujeito activo poderá exigir de uma o pagamento da totalidade da prestação tributária. Brás Teixeira não faz qualquer ligação entre estes aspectos e considera a empresa sujeito passivo originário.

No âmbito do Direito Fiscal português. b) Solidariedade passiva: o sujeito activo pode exigir a qualquer dos devedores tributários a totalidade da prestação tributária comum. cabendo-lhe exigir aos demais devedores a parte que a mais pagou como direito de regresso. nenhum deles podendo socorrer-se do instituto do benefício da divisão (arts. 521 e ss CC). Esta é a regra geral e está prevista no art. Cada um dos devedores está legalmente obrigado a realizar por si à totalidade do débito tributário que impende sobre si e sobre os demais co-devedores. a solidariedade passiva é a garantia mais forte da obrigação fiscal.As obrigações tributárias podem assumir duas modalidades: a) Conjunção: quando a cada um dos sujeitos corresponde apenas uma parte ou fracção do débito tributário comum estamos perante uma situação de conjunção ou parciaridade passiva. uma vez que diferentes patrimónios respondem pelo cumprimento integral da prestação de imposto. 241 CPT. Cada devedor tributário responde apenas pela sua parte e só essa lhe pode ser exigida. Pela forma como se estrutura. o regime da solidariedade passiva assume um carácter excepcional. Impõe-se agora distinguir solidariedade passiva de responsabilidade 136 .

art. a lei fiscal considera responsável pelo pagamento da dívida de imposto. É um devedor não originário. numa posição de fiador legal. Brás Teixeira. posição em que se torna devedor originário. já o responsável solidário só intervém numa fase processual executiva. Esta é a posição do Dr. da 137 . Enquanto o devedor originário ocupa a posição de sujeito passivo na relação jurídica fiscal desde o início. só depois de se terem executado os bens do devedor originário e de se ter concluído a inexistência de bens suficientes para o pagamento da dívida fiscal. em virtude de excepcionais relações de conexão com o originário devedor tributário. podendo-lhe ser exigido o pagamento integral da prestação. nem por parte da dívida tributária. sendo responsável pelo pagamento do débito fiscal total. o Estado está numa posição credora (pelas dívidas ao fisco) privilegiada face aos demais credores. O responsável solidário não é devedor originário nem pela totalidade. Só quando no âmbito de uma execução fiscal se conclui.fiscal. No processo de execução fiscal. uma pessoa alheia à constituição do vínculo tributário. O devedor solidário é um devedor originário em relação à sua cota parte. que. no fim. pela inexistência de bens suficientes na titularidade do devedor originário é que se recorre à figura da responsabilidade tributária. 13 CPT). É o caso dos gerentes ou administradores (cfr. O processo de execução fiscal é feito por reversão contra o gerente da sociedade.

passando o lugar de 138 . cabe-lhe o ónus da prova de que não é responsável pela falência. há casos em que a lei fiscal de imposto atribui. ao gerente provar que o processo de falência não se deu por culpa sua. a posição de sujeito passivo a pessoas ou entidades diferentes daquelas em relação às quais se verificam os pressupostos da relação jurídico-tributária (substituição tributária). Cabe. Em geral. casos há em que a lei fiscal permite que no decurso da relação fiscal tal posição de sujeito passivo passe a ser ocupado por uma terceira pessoa. que se encontram na situação a que a lei tributária atribui eficácia constitutiva. desde o início. no momento em que se verifica a sucessão. Dentro da solidariedade fiscal. isto é. ii) A Sucessão Fiscal: Para se falar em sucessão fiscal é necessário que o sucessor venha a ocupar. a relação fiscal já exista e ainda não se tenha extinguido. alheia à relação (sucessão tributária). a posição do sujeito passivo é ocupada. Diferentemente. É necessário que. na mesma relação jurídica. desde o início até ao fim. é ainda preciso distinguir entre sucessão tributária e substituição tributária.empresa. então. sempre e unicamente por uma mesma pessoa ou pessoas. Porém. o lugar do sucedido (do de cujus).

63. antes da revisão de 1995. ∑ cfr. E embora no Código de Processo das Contribuições e Impostos não se nos deparasse qualquer preceito equivalente.sujeito passivo a ser ocupado por entidade diversa do devedor originário. 239 e 240 CPT No que se refere ao âmbito da sucessão fiscal. nos termos do art. A mesma conclusão se chegará face ao actual CPT e ao CIRS (arts. Nas dívidas fiscais verifica-se a figura da sucessão. arts. 103 do Código das Execuções Fiscais de 1913 claramente definia. este deveria ser considerado aplicável por força dos arts. que o art. realizar-se inter vivos. Quanto à forma. 64 e 65). mortis causa. há que distinguir entre dívidas fiscais e penas fiscais. dado o carácter da indisponibilidade da obrigação tributária. a sucessão fiscal só é possível por morte. 2019 do Código Civil de Seabra”. A posição do sucessor fiscal é diferente consoante a relação jurídica 139 . em geral. a sucessão pode. A responsabilidade do sucessor encontra um limite. determinada por lei ou determinada por um acto de autonomia privada. ao dispor que “o herdeiro é responsável pelas dívidas à Fazenda Nacional até às forças da herança. que decorre do facto das obrigações fiscais terem natureza de Direito Público. 2071 do Código Civil e 827 do Código de Processo Civil. No Direito Fiscal.

O sucessor não pode ser responsabilizado por quaisquer penas. 241 CPT) e não solidária. Tratando-se de prestações periódicas. temos que distinguir as dividas fiscais que já existiam no momento da sucessão. no caso de haver pluralidade de herdeiros (sucessores). em relação às segundas a sua posição é a de um devedor originário. 125 e 127 CPenal de 1982. mesmo pecuniárias. 30/3 CRP e nos arts. A não ser que se trate de multas em que a respectiva sentença transitou em julgado em vida do de cujus. não há qualquer transmissibilidade de penas no âmbito do Direito Fiscal.fiscal incorpora uma prestação instantânea ou uma prestação periódica. Relativamente às dívidas em que o novo sujeito passivo figura como sucessor. se em relação às primeiras a posição do sucessor é de verdadeiro herdeiro. a sua responsabilidade é conjunta (art. os herdeiros respondem unicamente pelas dividas existentes ao tempo da morte do anterior sujeito passivo e restringe-se a sua responsabilidade às forças da herança. Nas prestações instantâneas. daquelas que vieram a existir posteriormente. Isto porque. Têm aqui aplicação plena as normas contidas no art. 140 . Existem dois casos em que o legatário pode vir a assumir a posição de sucessor fiscal. Pelo que a sua responsabilidade se estende a todo o seu património e não se restringe às forças da herança. revisto em 1995. que correspondam a transgressões fiscais cometidas pelo “de cujus”.

mas a um terceiro. Assim. iii) A Substituição Fiscal: A substituição fiscal corresponde à adopção em termos jurídicos do conceito económico-financeiro de retenção na fonte. a substituição a facilitar a percepção do próprio imposto. mas só depois de executada a parte da herança atribuída aos herdeiros. aqueles em que o substituto. O 2º caso surge quando a parte da herança atribuída aos herdeiros é insuficiente para o integral pagamento das dívidas fiscais do de cujus. por aplicação do art. deste modo. caso em que se deverá exigir o restante aos legatários. em virtude de determinadas relações jurídicas. na proporção dos seus legados. deve ao substituído quaisquer tipo de rendimentos ou prestações. 2177 CC. 141 . desde o início até à sua extinção. na proporção dos seus legados. excepto se o testador houver disposto de outro modo. destinando-se. Os casos em que a lei adopta este sistema de substituição fiscal são. que vem assim ocupar na relação jurídica fiscal. o lugar de sujeito passivo. deve entender-se que os encargos tributários da herança serão suportados por todos os legatários. Verifica-se sempre que a lei impõe o dever de impostos não à pessoa em relação à qual se verificam os pressupostos de facto da tributação.O 1º caso surge quando a herança tiver sido distribuída na totalidade por legados. na sua maioria.

satisfazendo um débito que é seu próprio. por não corresponder a uma posição de benefício económico. obrigacionistas. encarregado pela lei (única fonte possível) de realizar a cobrança do imposto junto do substituído e de proceder à respectiva à Administração Fiscal (Fisco). mas que não é originário. pois. Soares Martinez defende que a substituição fiscal é uma situação característica da responsabilidade tributária passiva. Se. Quanto as elementos caracterizadores da substituição fiscal há polémicas doutrinais a analisar. rápido e cómodo a Administração Fiscal exigir das entidades patronais as colectas de imposto devidos pelos trabalhadores. accionistas. etc. por outro lado. O 1º elemento é o conceito de devedor originário. por um lado. garantem-se melhor os créditos tributários pela atribuição do dever a determinadas pessoas ou entidades – os substitutos – cuja solvência parece mais facilmente assegurada. a qual respeita ao substituído (substituto – devedor 142 . através das substituição se reduzem os actos de liquidação. é muito mais seguro. mediante a qual o substituto assume perante o sujeito activo da relação tributária uma posição de devedor tributário. assim como também é mais fácil à Administração Fiscal exigir dos bancos as colectas de imposto que recaem sobre juros de depósitos bancários. O substituto fica.Na verdade. bem como exigir das sociedades as colectas do imposto que recaem sobre os lucros dos contribuintes.

O substituto é. pois. só podendo o substituído ser chamado à execução como garante na falta de bens do substituto e no caso em que as importâncias que ao substituído tiverem sido deduzidos pelo substituto sejam de montante inferior ao legalmente devido. pois a falta de entrega da prestação pelo substituto constitui uma infracção fiscal. 143 . pode ser obrigatória ou facultativa. Concluindo. porém. desde que estivesse expressamente prevista a obrigatoriedade do proceder a essa mesma entrega (art. o Direito de Retenção é obrigatório. entende que na figura da substituição fiscal. como pessoa ou entidade que ocupa a posição de sujeito passivo ou devedor do imposto. casos em que o direito de retenção é facultativo (art. Brás Teixeira . No entanto. Há. face ao actual Direito Fiscal em vigor. 29 RJIFNA). sendo a que a lei vinculou aos rendimentos. o direito de retenção tem uma verdadeira natureza civil e não tributária. na sequência da definição que dá de devedor originário. para generalidade da Doutrina Portuguesa. 7º/3 CSISA). devedor originário.não originário). a substituição fiscal é o meio através do qual a Administração Fiscal rápida e seguramente aufere as receitas fiscais. O 2º elemento tem a ver com o direito de regresso ou retenção. em geral. que a substituição normalmente determina e que. o único obrigado originário é o substituto. Por fim.

no entanto. contra os responsáveis – arts. apresentam-se-nos. O processo executivo correrá.iv) A Responsabilidade Fiscal: As figuras de situação tributária passiva anteriormente consideradas (solidariedade. sucessão. por reversão. gerentes. para tais efeitos. O responsável tributário é chamado ao pagamento do imposto porque o devedor originário (incluindo. se tenha apurado a inexistência de bens penhoráveis daquele devedor originário.. A responsabilidade é real quando uma pessoa adquire bens cujo 144 . o não pagou oportunamente. 96 CIRS). A responsabilidade tributária depende de uma certa conexão com a falta de cumprimento do devedor originário. A responsabilidade pode ser pessoal (administradores. 233 e ss CPT. – art. ou a sua insuficiência para satisfação da dívida exequenda (colecta e acrescido). que é o do devedor originário. o substituto). substituição) embora não correspondendo ao tipo mais corrente de situações tributárias passivas. Pelo contrário.. como normais.. inseridas no desenvolvimento normal da relação jurídica de imposto e não no seu desenvolvimento patológico. A responsabilidade pode também ser pessoal no caso dos substituídos (art. 239/2 CPT. nos termos do art. a responsabilidade tributária é uma figura que só se desenha numa fase patológica do desenvolvimento da relação jurídica de imposto. 13 CPT) ou pode ser real. e. em processo de execução fiscal.

No caso específico dos administradores e gerentes. 13 CPT. Brás Teixeira considera o responsável tributário um verdadeiro fiador legal. O Dr. diz-nos apenas que é uma figura característica do Direito Fiscal. 243 e 244 CPT). ou quando o seu antigo dono também não pagou o referido imposto (arts. previsto no art. por existir uma situação patológica. depois de terem sido exigidas as quantias de imposto. embora seja muito difícil fazê-lo. por tudo quanto pagaram. pois existe contra eles uma presunção de culpa e que estes têm de ilidir. A responsabilidade tributária corresponde sempre a um regime subsidiário. pois os gerentes respondem solidariamente entre si. de Sociedades e de outros Entes: 145 . d) Particularidades da tributação de Entidades Públicas. O Dr. Em todo e qualquer caso de responsabilidade tributária. a responsabilidade é subsidiária e também solidária. podem exercer o seu direito de regresso face ao devedor originário. os responsáveis. No processo de execução fiscal tem que se provar a insolvência do devedor originário. salvo se provarem que não tiveram culpa. Eles são responsáveis. mas não lhe atribui nome específico.imposto não foi pago. a posteriori. Soares Martinez não o considera como tal.

a propositura de uma acção judicial perante os tribunais do Estado. tais como a cidadania. queira invocá-lo perante a ordem jurídica portuguesa. corresponde um elemento económico. um elemento político.A atribuição de personalidade tributária passiva depende de vínculos de carácter político e económico. Os exemplos de dependência da sujeição tributária de um vínculo 146 . A ordem jurídico-fiscal tributa situações económicas.. será quem se presume auferir um rendimento .proveniente de um prédio situado no território do Estado . a situação tributária. ou se presuma que determina. Estes vínculos políticos são normalmente completados. Esta esfera é limitada por elementos políticos. sujeito passivo de uma relação tributária predial. um benefício patrimonial. É o factor político que fixa os limites da tributação no espaço. à necessidade de invocá-lo perante a ordem jurídica portuguesa. Assim. a residência.elemento político: Será sujeito passivo de uma relação tributária de imposto de selo quem. a aceitação de uma herança. por vínculos económicos. qualquer circunstância que determine. mas apenas aquelas que se desenvolvem na esfera da respectiva soberania. tendo celebrado um contrato no estrangeiro. etc. Ao contrato. a situação de bens nesse mesmo território. o domicílio. ou de contribuição autárquica.elemento económico . Tais são alguns dos vínculos políticos de que pode depender. para efeitos de sujeição fiscal. tais como o recebimento de um rendimento. a passagem pelo território estadual. do qual se presume um benefício patrimonial. genericamente.

Soares Martinez diz que sim. de um vínculo político estabelecido entre essa individualidade e uma ordem estadual. O Direito Fiscal actual tributa na base de uma actividade exercida e no benefício dela retirado. multiplicarse. O Direito Fiscal não se preocupa em saber se certa actividade é ilícita ou não.político e de um vínculo económico poderiam. S. Em resumo. e. M. quer estas satisfaçam ou não critérios de legalidade à face de outros ramos de Direito. Temos que nos conformar com o princípio fiscalista de que a tributação tem em vista realidades económicas. O problema da personalidade jurídica tributária vai ter resolução no âmbito da Lei Geral Tributária (que vai surgir na sequência da nova reforma fiscal em curso). naturalmente. Brás Teixeira diz que não. sendo o caso. O prof. pague os impostos devidos. uma utilidade. coloca-se a questão de saber se se pode atribuir personalidade passiva a entidades não personalizadas. deixando de lado a legalidade e até a 147 . de um vínculo económico que ligue essa mesma individualidade a um facto do qual se presume lhe advenha um benefício. finalmente. E desses exemplos importaria induzir que a atribuição de personalidade tributária passiva depende da individualidade económica da entidade personalizada. Vasconcelos concorda com esta posição do Dr. Martinez. que o Direito Fiscal personaliza certos centros de interesse que outros ramos de Direito não personalizam (tal como já foi referido anteriormente). desde que. ao nível do Direito Fiscal.

em geral. Tem-se dito que a tributação do Estado é uma ficção contabilística. Mas quanto às actividades económico-privadas que eventualmente exerça. tem-se defendido a tributação das actividades económico-privadas do Estado com o fundamento de que só por essa via é possível colocar tais 148 .moralidade da actividade. A de saber se uma entidade pública pode ser sujeito passivo de uma obrigação tributária. i) Personalidade tributária passiva das entidades publicas: A personalidade tributária activa é normalmente reservada a entidades públicas. não parece facilmente admissível a sua tributação. Quanto à actividade específica do Estado. e a de apurar se uma mesma entidade pública poderá aparecer como sujeito activo e como sujeito passivo numa mesma relação jurídica de imposto. alguns argumentos poderão ser aduzidos pró e contra a sujeição tributária. porquanto exige a realização de tarefas das quais nenhuma vantagem se pode esperar. Contudo. não só inútil mas dispendiosa. desenvolvida para realização dos seus fins próprios. Importa agora saber se a essas entidades públicas é reconhecida personalidade tributária passiva. O problema desdobra-se por duas questões. O Estado pagaria com uma mão a quantia que receberia com a outra.

quando o não fizerem será admissível a tributação. liquidação e cobrança. em tais casos. Em qualquer caso. Não bastará a tributação das actividades económico-privadas do Estado para conseguir essa posição de igualdade. conhecer os custos reais e as vantagens das referidas actividades. Com efeito. quanto ao Estado e em relação aos seus próprios impostos. A menos que se conclua no sentido de que a generalidade da concessão de isenções. E. poderá entender-se que o vínculo jurídico-tributário se extinguiria pela confusão do crédito e do débito respectivos. assim. o problema é de política financeira. traduza um princípio geral de isenção. No entanto.actividades em posição de igualdade com as empresas particulares concorrentes e. Se as leis de impostos declaram o Estado isento. ou mesmo de não incidência tributária. do ponto de vista jurídico. 149 . estabelecidas para prevenir a hipótese de desnecessárias operações de lançamento. a circunstância de frequentemente as leis fiscais estabelecerem isenções em favor do Estado leva a concluir que o princípio geral é o da sujeição aos impostos. mesmo estaduais. o argumento mais impressionante parece adverso à tributação das actividades económico-privadas do Estado nos casos em que o credor do imposto seja também o próprio Estado. porquanto tais actividades beneficiam também muitas vezes de subsídios e privilégios vários que falseiam as condições de concorrência.

nada obstando. em conformidade com o princípio da similitude. não apenas dos impostos estaduais mas também. É de notar que o Estado não se acha isento do imposto sobre o valor acrescentado. que. a que se lhes atribua personalidade tributária passiva em relação ao Estado ou a outras entidades públicas. com frequência. O princípio geral de possibilidade de tributação das entidades públicas não oferecerá dúvidas.Por vezes. o Estado não estará isento. quando se tratar de actividades de carácter económico-privado. “a contrario sensu”. semelhantes às das empresas privadas. os termos em que são estabelecidas as isenções em favor do Estado não tornam possível este entendimento. autarquias territoriais ou institutos públicos. não se verificando tais condições. de outros. geralmente. pela especificação das circunstâncias que condicionam essas isenções. não obstante a oposição de alguns autores. Afigura-se perfeitamente admissível que o Estado seja contribuinte em relação a outras entidades públicas. Mas as leis fiscais usam. É este um dos problemas que conviria solucionar definitivamente através dos preceitos de uma lei tributaria de caracter geral. Também as outras entidades públicas não deverão ficar sujeitas a impostos de que sejam elas próprias beneficiárias. E também muitas 150 . Essa é a solução generalizada na doutrina. porém. de cautelas no sentido de isentar o Estado. no entanto. da qual se poderá concluir. cujos diplomas disciplinadores apenas estabeleceram isenções de carácter objectivo.

vezes isentam entidades públicas menores. Nestes casos. Primeiro temos os casos em que em relação ao Estado ou autarquia territorial se verificam respectivamente os pressupostos da tributação estadual ou os pressupostos da tributação autárquica – exercício da soberania fiscal no 1º caso e lançamento de impostos adicionais ou outros no 2º caso. 9º). Num segundo caso. em relação ao Estado verificam-se os pressupostos da tributação autárquica (autarquia sujeito activo/ Estado sujeito passivo) e em relação à autarquia territorial os pressupostos da tributação estadual (Estado sujeito activo/ autarquia sujeito passivo). da Contribuição Autárquica. 13). como o Município (autarquia territorial) podem ser sujeitos passivos. Conclusão: como podem as entidades públicas intervir passivamente na relação jurídico-fiscal? Temos que autonomizar aqui duas situações. etc. o Estado ou a autarquia territorial não podem aparecer como sujeitos passivos da relação jurídico-tributária. Aqui já não há coincidência entre sujeito activo e sujeito passivo. art. pois coincidem com o sujeito activo da mesma relação e numa relação são precisos dois sujeitos: o sujeito activo e o sujeito passivo. 151 . à sisa e ao imposto sucessório (CSISA e do Imposto sobre as Sucessões e Doações. art. não apenas o Estado mas também as autarquias locais não se acham sujeitos à contribuição autárquica (C. Assim. logo. tanto o Estado.

A situação tributária destas últimas já foi aflorada como projecção de maior relevo das particularidades da atribuição de personalidade tributária passiva. E dele não sejam removidas por qualquer isenção. assim. como. Importa distinguir se as sociedades civis se acham ou não constituídas sob forma comercial. o CIRC exclui-as 152 . se tem discutido se essas sociedades civis gozam de personalidade. nalguns casos. A questão é suscitada. possam ser tributadas. Na segunda hipótese. aliás. O problema da individualidade das sociedades puramente civis não se circunscreve ao Direito Fiscal. especialmente. como as sociedades comerciais. Desde que se situem no respectivo plano de incidência. como as associações e fundações. Também face ao Código Civil vigente. não oferece dúvidas que tanto as entidades públicas como as empresas públicas. sob forma pública ou sob forma privada. face ao anterior. o fenómeno associativo determinará uma individualidade diversa da dos sócios.ii) Particularidades da tributação de sociedades A natureza colectiva de uma pessoa não tem obstado a que seja tributada. E. Mas a questão tem de ser agora apreciada no plano do Direito Fiscal. em relação às sociedades civis e às sociedades comerciais irregulares. Mas põe-se o problema de saber se.

do plano de incidência respectivo, ao atribuir os rendimentos das sociedades civis não constituídas sob forma comercial aos sócios (art. 5º). E a mesma exclusão foi estabelecida relativamente às sociedades de profissionais (ex.: Advogados) e às de simples administração de bens. Quanto às sociedades civis constituídas sob forma comercial, foilhes reconhecida “uma individualidade jurídica diferente da dos

associados” (art. 108 do Código Comercial). E a essa individualidade corresponde a atribuição de personalidade tributário passiva (CIRC, arts. 2º/1, a), 5º e 12).

Quanto às sociedades irregulares, segundo o art. 107 do Código Comercial, “ter-se-ão por não existentes as sociedades com um fim comercial que não se constituíram nos termos e segundo os trâmites indicados neste Código, ficando todos quantos em nome delas

contratarem obrigados pelos respectivos actos, pessoal, ilimitada e solidariamente”. E o Código das Sociedades Comerciais, de 1986, tendo reconhecido personalidade às sociedades apenas a partir do seu registo definitivo, afirmou a responsabilidade solidária e ilimitada pelas

obrigações contraídas daqueles que tenham criado uma “falsa aparência” de contrato de sociedade (arts. 5º e 36). Em face de disposições semelhantes do Direito Privado, têm diversas leis tributárias afirmado que, não obstante tal inexistência, as sociedades irregulares, assim como
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outras unidades económicas, são susceptíveis de tributação. E é também a orientação adoptada, no Direito Tributário português, através da alínea b) do nº 1 do art. 2º do CIRC. Aliás, já antes, no silêncio da lei sobre tal matéria, a doutrina e a jurisprudência se tinham geralmente pronunciado no sentido da sujeição tributária das sociedades irregulares. Apenas parecerá objectável a forma usada, por via legislativa tributação de “entidades desprovidas de personalidade jurídica”. A lógica da construção jurídica aconselhará uma rectificação formal. O legislador reconheceu personalidade jurídico-tributária a entidades que dela não gozam à face dos critérios adoptados por ramos de Direito alheios ao Fiscal. É, aliás, esse entendimento o que melhor se ajusta ao que se contém no art. 4º CPT, como ao que já se continha no art. 10 do Código de Processo das Contribuições e Impostos, de 1963. De harmonia com tal orientação, os impostos originados em actividades praticadas em nome das sociedades irregulares são lançados e liquidados às próprias sociedades irregulares e não àqueles que realizaram os actos respectivos. As sociedades irregulares gozam de autonomia patrimonial e de personalidade judiciária, nos termos do art. 8º do Código de Processo Civil, aplicável, subsidiariamente, ao processo tributário, não podendo opor, quando demandadas, a irregularidade da sua construção. E, mesmo sem querer saber se a personalidade judiciária tem eficácia substantiva,
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pela

definição

judicial

de

poderes

e

deveres

substantivos,

o

reconhecimento daquela personalidade às sociedades irregulares, com todas as consequências que envolve, aliada ao movimento generalizado no sentido da sua personalização no plano fiscal, e à preocupação de defesa dos interesses do Fisco, quanto à sua participação na riqueza produzida, tornam difícil a defesa da tese avessa à tributação das sociedades irregulares. Não são convincentes as razões já aduzidas no sentido de que, à face do art. 980 do Código Civil, as sociedades comercias irregulares teriam a natureza de sociedades civis, não sendo, consequentemente, tributadas. A questão reclamará, por certo, tratamento legislativo adequado numa lei geral de impostos. Mas não se descortina com facilidade uma solução legislativa Contrária à tributação das sociedades irregulares. Porquanto uma solução diversa do problema abriria vias a práticas orientadas no sentido de evitar a incidência, ou de protelar o pagamento de impostos, sobre actividades cuja tributação é amplamente justificada.

Os problemas da tributação em face do fenómeno associativo tornam-se mais complexos ainda pelas concentrações de empresas. Frente a agrupamentos do tipo “Trust”, ou de sociedades “holding”, põe-se ao legislador fiscal a questão de saber onde se encontra a base económica que deverá suportar a tributação. Se no agrupamento, se nas
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entidades

agrupadas.

Também

em

tal

matéria

o

critério

da

individualidade jurídica de Direito Privado se mostra geralmente menos adequado às exigências da tributação do que o critério da individualidade económica. O Direito Fiscal português orientou-se por forma a tributar tanto os agrupamentos como as entidades agrupadas em contribuição industrial e em imposto de capitais, embora permitindo, como privilégio de caixa a dedução de alguns rendimentos, a fim de evitar, ou reduzir, duplas tributações. O CIRC, na sequência do regime do DL 414/87, de 31 de Dezembro, continua a reflectir, quanto ao problema, a preocupação de fazer assentar a incidência em situações económicas reais. E, por isso, além da dedução de lucros distribuídos (art. 45), admitiu que os lucros tributáveis dos grupos de sociedades sejam calculados em conjunto, para todas as empresas agrupadas, mediante a consolidação de balanços. Mas fez depender essa tributação global de diversos requisitos, que serão apreciados pelo Ministro das Finanças, na base de solicitação da sociedade dominante (art. 59). Semelhante solução oferece todos os inconvenientes do casuísmo, mas parece justificada pela diversidade de situações reais que se deparam e pela previsão razoável dos abusos aos quais se prestaria, em tal matéria, uma solução geral uniforme.

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responsabilidades. Assim. com as normas de Direito Civil quanto à capacidade tributária passiva de exercício. só os bens do representado respondem pelo 157 . E ainda as resultantes da eventual prática de infracções fiscais. nos termos gerais de Direito. necessariamente. Não cria incapacidades de exercício que valham só para as relações tributárias. Era esta já há muito a doutrina defendida no plano jurisprudencial. que acabou por receber consagração legislativa no art. o art. Quanto à prestação tributária. designados de acordo com a lei civil. e não pelo representado. Capacidade Tributária Passiva de Exercício: a) As pessoas físicas e a sua capacidade tributária passiva de exercício O Direito Fiscal conforma-se. o cumprimento dos deveres fiscais dos representados e o exercício dos respectivos direitos. sendo as multas e as coimas por elas aplicadas devidas pelo representante. A essa representação correspondem. geralmente. Limita-se a verificar se as manifestações de vontade produzidas através do desenvolvimento de um vinculo jurídico de imposto dimanam de uma pessoa que não esteja ferida por qualquer das incapacidades do Direito Civil. 5º CPT comete aos representantes dos incapazes. 5º CPT.31.

de 15 de Janeiro. administradores. e outros encargos resultantes de faltas cometidas. b) As pessoas colectivas e a sua capacidade tributária passiva de exercício São de natureza muito diversa as pessoas colectivas que podem estar sujeitas ao cumprimento de deveres tributários. directores. RJIFNA. 6º e 22). Também aqui o Direito Fiscal se conforma com as normas de Direito Civil. gestores. mas quanto a multas. consoante o que for determinado pelos respectivos pactos 158 . A cada uma delas corresponderão.respectivo pagamento. é perfeitamente admissível a responsabilidade pessoal do representante (cfr. um ou mais órgãos próprios. Direito Comercial e Direito Administrativo aplicáveis. O órgão competente para manifestar a vontade de uma pessoa colectiva no desenvolvimento de outras relações de Direito será também aquele que a legislação tributária como tal reconhece no plano das relações jurídico-fiscais. segundo essa natureza e a sua forma de constituição. que não podem ser imputáveis ao representado. Serão órgãos das entidades de Direito Público os que as leis administrativas assim admitirem. aprovado pelo DL 20-A/90. arts. em razão da sua incapacidade. serão órgãos das pessoas colectivas privadas os seus gerentes.

c) A representação voluntária em Direito Fiscal Quem se achar na plenitude da sua capacidade jurídica pode realizar pessoalmente os actos que as leis admitem em relação aos sujeitos tributários passivos. terá o Direito Fiscal de admitir também como válida a manifestação de vontade de órgãos. mesmo irregularmente constituídos. reclamar lançamento de contribuições. nem sequer podem estar legalmente constituídos.sociais ou outros instrumentos constitutivos. prestar declarações. Não definindo o Direito Fiscal os órgãos das pessoas colectivas. apresentar requerimentos vários. Suscita naturais dúvidas a manifestação de vontade daquelas entidades cuja personalidade jurídica se acha limitada às relações tributárias. Mas pode 159 . que desenvolvam uma actividade no sentido da defesa de interesses concentrados numa unidade económica que as leis tributárias tenham personalizado. admitida a personalidade tributária de entidades que não oferecem condições de personalização para as outras disciplinas jurídicas. torna-se difícil admitir que manifestem a sua vontade através de órgãos que. do Designadamente. impugnar. e não tendo aquelas entidades existência para os outros ramos de Direito. Mas. desde que ocupe a respectiva posição. aliás.

podem os sujeitos tributários passivos. seguindo o teor do anterior Código de Processo das Contribuições e Impostos (art. para efeitos tributários. para a prática de actos tributários que não sejam de natureza pessoal”. através do seu art. através do mandato tributário. admite que os interessados. O CPT. A “lei” que há-de prescrever a forma do mandato é a lei civil. Não se trata agora de representação legal. Assim. É o caso dos “esclarecimentos” em processos tributários graciosos. constar de procuração com poderes especiais para o efeito. do mandato conferido para a prática de actos que se inserem no desenvolvimento de uma relação jurídico-tributária. confiram mandato. “sob a forma prevista na lei. por danos emergentes de mora no 160 . confiar a outrem a realização de tais actos. ou “terceiros”. podendo este fazer-se indemnizar pelo representante. nos termos do Código do Notariado. fazer-se representar através de mandato. devendo o referido mandato. 6º. Pelo pagamento das prestações tributárias responde exclusivamente o património do representado. isto é. fazer-se representar. também designados por processos administrativos tributários.também o sujeito tributário passivo. nos termos comuns. ou os seus representantes legais. desde que legitimamente interessados num processo tributário de qualquer natureza. mas de representação voluntária. salvo para a prática de actos de natureza pessoal. 9º). na plenitude da sua capacidade de exercício.

Quanto às pessoas singulares. no plano interno. no entanto. RJIFNA. Domicílio Fiscal e registo do contribuinte: A noção de domicílio oferece algumas particularidades no campo tributário. 32. 82 ss). no plano internacional. respeitante aos diversos ordenamentos fiscais por que se repartia a soberania tributária do Estado português. Do mesmo modo. se esta for imputável ao mandatário. julgado preferível. de 24 de Novembro. como para terminar a sujeição a uma soberania tributaria. o critério da residência habitual tem sido adoptado pelas convenções Portugal. o critério com mais frequência seguido para definir o domicílio fiscal nas mais diversas legislações é o da residência habitual. É esse igualmente o critério que foi seguido pelo DL nº 579/70. porquanto essa sujeição relativamente a diversos impostos depende do domicílio.pagamento. a frequentes 161 internacionais sobre dupla tributação celebradas por . 6º). Mas pelas multas e pelas coimas aplicadas em razão de infracções fiscais é responsável o representante. art. Além de apresentar relevo especial tanto para fixação da competência dos agentes fiscais. não obsta. sem prejuízo da responsabilidade solidária do representado (vd. adoptado também pelo Código Civil português de 1966 (arts. Este critério.

O mesmo critério da "direcção efectiva" foi fundamentalmente seguido também pelo citado DL nº 579/70. numerosas em países considerados "paraísos fiscais". 162. 6º. tornando-se difícil. Também a ideia de "direcção efectiva". foi recebida pelo CIRC (arts.conflitos no plano internacional quanto a contribuintes que têm residências em mais de um pais. determinar qual seja a residência habitual. através do seu art. O CIRS considerou residentes as pessoas que. tenham permanecido em território português mais de 183 dias. 4º e 95). muitas vezes adoptadas apenas para atingir certos fins tributários. do Código da Contribuição Industrial. a fim de evitar a adopção de sedes fictícias. 16). O domicílio fiscal das pessoas colectivas é normalmente a sua sede. de 1963. Com bastante frequência a sujeição a uma ordem tributária não depende do domicílio. ou disponham aí de habitação em condições que permitam presumir uma residência habitual (art. o preceito do art. ou de um estabelecimento estável. substituiu a sede pelo local de "direcção efectiva". Este conceito tem sido usado pelas convenções internacionais sobre 162 . no ano ao qual respeitem os rendimentos. mas sim da situação num espaço fiscal de um estabelecimento permanente. em alternativa à sede. estabelecida pelo respectivo pacto social ou outro instrumento constitutivo. Mas. 2º. como acontece frequentemente com os chamados "domicílios postais" e as denominadas "sociedades de domicílio". muitas vezes.

4º. nº 5). ou representação permanente. para o qual estabelecimento estável se considera qualquer instalação fixa. 163 . que é o do seu domicílio fiscal. Ainda que o contribuinte possa estar ligado. Assim aconteceu em Portugal. para efeitos de fiscalização tributária de actividades desenvolvidas. e. de 30 de Novembro. industrial ou agrícola (art. onde o DL nº 463/79. a que poderá corresponder um número de contribuinte. as legislações tributárias modernas tendem a fixá-lo a um único centro. por vezes. pela multiplicidade dos seus interesses.dupla tributação. 4º. a mais de uma circunscrição fiscal. E também o é pelo CIRC (arts. através das quais se exerça uma actividade de natureza comercial. estabeleceu um registo central e um numero para cada contribuinte. 49. 50 e 95). que acompanha este em todas as suas relações fiscais e deverá ser invocado em diversíssimas situações. a um registo central.

não há também imposto. No entanto. sem a verificação do qual nenhum vínculo jurídico-tributário se constitui. é a matéria colectável. ou de uma circulação real de riqueza. e uma zona objectiva. bens económicos. bens materiais. correspondendo a aspectos pessoais. é de notar que essa riqueza pode ser presumida pelas leis fiscais. facto gerador. correspondendo a aspectos reais do plano de incidência fiscal.Capítulo III – O objecto: 33. Pressuposto objectivo genérico. no sentido de facto constitutivo. pode depender de factos 164 . Objecto do imposto Pressupostos objectivos da tributação: a) Os pressupostos objectivos e o objecto da relação jurídica de imposto: Os pressupostos tributários são uns subjectivos e outros objectivos. Não havendo riqueza. assim como uma entidade à qual se atribua a usufruição dessa riqueza. se se considerar um único pressuposto tributário (Hensel). A constituição do vínculo tributário nem sempre depende de uma produção. haverá sempre nele uma zona subjectiva. Ou. o que acontece frequentemente.

do jogo. em plano diverso do fiscal. o que. Mas este é problema de suma importância no plano da política financeira. de capitais. Por isso é qualificado como genérico. de imposto para imposto. Na SISA. rendimentos cuja realidade não pode ser apreendida. oferece aspectos muito diversos. da indústria. para além da característica essencial de ter natureza económica. E embora as últimas normas tributárias portuguesas tenham afirmado o principio da tributação dos rendimentos reais. as quais se presumem. na contribuição autárquica. e ainda por mais-valias. em larga medida.que a lei tenha definido como índices de tal produção ou dessa circulação. por deficiências de contabilização e outras razões ainda. art. Assim. como se fossem reais. da agricultura. que aqui não encontra o assento mais adequado. dificilmente serão qualificáveis como rendimentos. estabelecido na base de avaliações matriciais. à matéria colectável correspondem bens imóveis transmitidos a título 165 . Presumida ou real. de prédios. principio recebido a nível constitucional quanto à tributação das empresas (CRP. por vezes. No IRS. a matéria colectável é constituída por rendimentos globais do trabalho. de pensões. 107. pressuposto necessário de qualquer imposto. ou tributável. os impostos continuam a incidir. nº 2). é constituída pelo valor dos prédios. as quais. constitui a matéria colectável. sobre presunções. do comércio. A matéria colectável. determina injustiças menores do que tributar.

uma fronteira. bens transmitidos a título gratuito. E mesmo que em relação a um certo imposto não se constituísse qualquer vínculo jurídico-tributário. já adoptada por Myrbach-Rheinfeld. o objecto do imposto manter-se-ia no plano da previsão e da estatuição legais. ou se pretende transponham. as valorizações económicas sucessivas dos bens. característicos de cada imposto. Esta variedade que a matéria colectável oferece dá lugar também a novos pressupostos tributários objectivos. E esta designação. por não se terem verificado os respectivos pressupostos. mas estes específicos. Trata-se das coisas sobre as quais o imposto incide. com as consequentes vantagens económicas também presumidas. Não assim com o objecto da relação jurídica de imposto que. nos impostos aduaneiros. com ela nasce e com ela se extingue. 166 . A matéria colectável. no imposto do selo. a posse de mercadorias que transpuseram. é muitas vezes designada por objecto do imposto. nela integrado como seu elemento. Aquele é logicamente anterior à constituição do vínculo tributário. Mas não deve confundir-se este objecto do imposto com o objecto da relação jurídica de imposto. parece correcta. através dos respectivos processos de produção e de aperfeiçoamento. no imposto sucessório. através das suas várias formas. no IVA.oneroso. variadíssimos actos quanto aos quais se presume a produção de um beneficio económico.

34. Acontece. Também as isenções objectivas podem ser temporárias ou 167 . concede-as para incentivar actividades. como pressuposto negativo da tributação. de protecção de grupos sociais. de cumprimento de regras internacionais. cabe agora considerar as isenções objectivas. tornar-se difícil qualificar uma isenção como subjectiva ou objectiva. 52).a personalidade foram referidas as isenções subjectivas. dos juros de depósitos a prazo em moeda estrangeira. (vd. por vezes. aprovado pelo DL nº 215/89. como no caso dos terrenos estéreis. Estatuto dos Benefícios Fiscais. 40-A. Tendo presente quanto sobre as isenções subjectivas foi referido. etc. Para além dos fins de protecção de actividades. fins que umas vezes são visados através de isenções subjectivas e outras através de isenções objectivas. concedidas em atenção à matéria colectável e não em atenção às pessoas. arts. o Estado soberano muitas vezes concede estas por reconhecer a inexistência de matéria colectável. de 1 de Julho.b) As isenções objectivas: A propósito do pressuposto tributário subjectivo e genérico . ou a sua exiguidade. O critério de destrinça deverá assentar nas razões pelas quais a isenção foi estabelecida. Outras vezes. É o caso das isenções de prédios destinados a habitação. das mais-valias de acções. quando ela é concedida a determinadas pessoas que exploram certas actividades.

com independência de qual seja a pessoa que o possuir. embora parciais ou temporárias. os benefícios fiscais têm a natureza de isenções. ou que a explore. Nos outros casos.absolutas. mas é possível admitir que o legislador fiscal estabeleça isenções em relação a uma coisa certa e determinada. são aplicáveis aos chamados benefícios fiscais que não consistam em isenções. uma actividade produtiva. quer subjectivas quer objectivas. um imóvel de interesse artístico. automáticas ou não automáticas. Será mais difícil deparar com isenções objectivas de carácter individual.. 168 . É de notar que muitas das considerações expostas quanto às isenções. como acontece com as reduções de taxas de imposto e de matéria colectável. ou histórico. p.ex. como.

também aqui cumprira distinguir o objecto imediato da relação de imposto do seu objecto mediato.34. Mas. para se fixar o conteúdo da relação de imposto. que corresponde ao objecto mediato da relação. Objecto imediato e mediato da relação jurídica de imposto: Tal como na teoria geral da relação jurídica. ou ao sujeito passivo. este correspondendo à prestação. à semelhança com o que acontece quanto a outros deveres acessórios incluídos em obrigações diversas das tributarias. O objecto imediato da relação de imposto. pelos direitos e deveres que nele se integram. Aquele constituído pelo próprio conteúdo do vínculo. parece preferível incluir na relação jurídico-tributária. Alguns desses deveres acessórios são estabelecidos a fim de permitir ou facilitar o lançamento e 169 . deparamos com deveres acessórios que. O dever fundamental do sujeito tributário passivo é o de realizar a prestação de imposto. quando impendem sobre a pessoa à qual é também exigível a prestação de imposto. é. do contribuinte. também designado por conteúdo. Indicar-se-ão. E como cada direito de um dos sujeitos encontra contrapartida num dever do outro. constituído pelos direitos e deveres nessa relação incluídos. os deveres e os direitos do sujeito passivo. bastara indicar os direitos e os deveres correspondentes ao sujeito activo. assim. além deste. pois.

No entanto. Aliás. se se tratar não da restituição de um tributo indevido. afinal. Como exemplos desses direitos refere Tesoro a restituição de tributos indevidos. aos direitos do sujeito passivo indicados por Tesoro poderá acrescentar-se o de ser informado pela Administração fiscal sobre a sua própria situação 170 . o direito às isenções e o direito de recurso. poderá parecer duvidoso que naquela relação se incluam direitos do sujeito passivo. o sujeito passivo. não era sujeito passivo da relação de imposto em causa. 52 e 268 CRP).: o dever de prestar declarações). que tem direito a essa restituição. ou mal liquidada. A qualificação poderá suscitar objecções. Quanto aos direitos do contribuinte. já poderá admitir-se que seja o contribuinte. afirmando-se correntemente que a relação jurídica de imposto é unilateral. o direito respectivo é de carácter geral. outros têm em vista prevenir e reprimir fraudes fiscais (ex. decorrendo do princípio comum de petição e recurso (arts. Se determinada pessoa tem direito a uma restituição de um tributo indevido será porque. o dever de suportar exames à escrita comercial e outras fiscalizações). Se beneficia de uma isenção é porque também não é contribuinte. como tal.a liquidação dos impostos (ex. ao menos quando parcial. Se recorre de qualquer acto da Administração fiscal. Também poderá entender-se que a isenção. respeitando essa unilateralidade para uns autores apenas à origem mas para outros também ao conteúdo. não exclui a qualidade de contribuinte de quem dela beneficia. mas sim da restituição de uma colecta mal lançada.

isso sim . nº 2 CRP) e o de tomar conhecimento e exigir a rectificação e a actualização dos dados que a seu respeito constarem de registos informáticos (art. nos termos do art.que os referidos direitos. 35. 19). à notificação dos mesmos actos. como direitos dos contribuintes. de haver juros indemnizatórios e de lhes serem reduzidas as coimas. em certas circunstâncias (arts. nº 1). caibam na esfera do objecto da relação de 171 . 48. E o actual CPT enumera. os direitos à informação. O DL nº 492/88. por maioria de razão tem de reconhecer-se ao contribuinte o direito de ser informado sobre elementos de que depende a defesa do seu património.tributária. de impugnar. nº 1 CRP. 14 do Código de Processo das Contribuições e Impostos. e com as reservas suscitadas por todas as declarações de direitos. pôr-se-á em dúvida . Se a todo o cidadão cabe o direito de ser esclarecido pelo governo e outras autoridades acerca da gestão dos assuntos públicos (art. pelos preceitos do art. Aliás. ou a maioria deles. Mas. 19 ss). desde 1963. ou todos. consigna um direito ao reembolso (art. de ser ouvido. O Estatuto dos Benefícios Fiscais refere-se ao direito a esses benefícios (art. sobretudo nos quadros de ordenamentos jurídicos que pretendem assentar a realização da justiça no respeito de direitos subjectivos. de 30 de Dezembro. os direitos de reclamar. 268. tal direito achava-se expressamente reconhecido. de opor. 11). sem que ofereça dúvidas o interesse pragmático de tais declarações de direitos dos contribuintes. à fundamentação dos actos tributários.

Poderia pôr-se o problema de saber se não haverá prestações tributárias principais "de facere". São "de non facere" as prestações correspondentes aos deveres tributários que impõem a sujeição a exames. de apresentação de documentos. já se admitirá. . O objecto mediato da relação de. avaliações e fiscalizações. ou negativa.imposto. 172 . "de facere". o obrigado cumpre abstendo-se de tentar impedir ou dificultar as respectivas operações realizadas pelo sujeito activo através dos seus agentes. Nestes casos. só se apresentando como "de facere" ou "de 'non facere" as prestações acessórias. Mas. dando-se como exemplo a prestação de imposto do selo. sem reservas. uma prestação. etc. Entende a generalidade da doutrina que a prestação tributaria principal é sempre "de dare". que possam ser "de facere" as prestações de declarações. positiva. de produção de sinais. imposto é uma conduta. em relação às prestações acessórias..de dare. "de non: facere". de estabelecimento de vedações em torno de estabelecimentos fabris. quando consiste na inutilização de uma estampilha fiscal. por motivo da aproximação de navios de instalações aduaneiras. Poderá assentar-se em que as prestações tributárias principais são "de dare".

geralmente não são fungíveis. dependente do montante da matéria colectável e da taxa tributária que lhes seja aplicável. também designadas por prestações. pois pressupõem uma conduta pessoal do contribuinte. No plano teórico. se as prestações tributarias "de dare" serão necessariamente fungíveis. consoante o legislador permite ou não que ela se pague por fracções. As prestações tributárias acessórias. é admissível 173 com anterioridade a qualquer operação de . porém. porém. é difícil de admitir o pagamento de impostos em bens não fungíveis. até na hipótese de esse pagamento se fazer em géneros. títulos de crédito). por isso. Os impostos portugueses.35. Põe-se o problema de saber. quer "de facere" quer "de non facere". lançamento. conhecida antecipadamente. no entanto. em cujo caso a fungibilidade será indiscutível. Num plano prático poderá entender-se que sim. Algumas vezes a prestação tributária é fixa. na generalidade. Mesmo que se discuta se as prestações tributárias principais são ou não necessariamente pecuniárias. A prestação – suas espécies: A prestação tributária pode ser divisível ou não divisível. são de prestação variável. Ainda quando se admite a dação em cumprimento de bens em si mesmos não fungíveis (obras de arte. esses bens são recebidos pelo Fisco em razão do valor de troca que lhes é atribuído. e.

os adicionais e os adicionamentos. não fungíveis. em regra. Distinguem-se. 174 . frequentemente.considerar o pagamento de impostos através da prestação de serviços. incindível. Mas importará observar que a prestação global. dos adicionais e dos adicionamentos. a prestação tributária principal. embora essa admissibilidade possa suscitar dificuldades de ordem vária. resultante da aplicação da taxa básica. é. resultante da aplicação da taxa básica do imposto.

o pagamento de alguns impostos também pode ser efectuado junto dos serviços dos Correios.Capítulo IV – Formas de Extinção da Relação Jurídica de Imposto: 36. ou ainda junto dos serviços do IVA. que pode ser adquirido num quiosque que venda valores selados. como no caso do imposto de selo. b) prazo do pagamento: No caso dos impostos directos. Pode-se ainda pagar o imposto junto das alfândegas. Actualmente. Há ainda outros casos em que o lugar do pagamento do imposto é indiferenciado. Cumprimento: a) lugar do pagamento (cumprimento): Em regra. qualquer imposto é pago junto da Tesouraria da fazenda Pública correspondente à Repartição de Finanças que lançou e liquidou o imposto. a modalidade normal designa-se 175 .

surge a fase da cobrança voluntária (na expressão do Dr. Podemos apontar duas situações especiais: 1º. tendo já sido extraída a certidão de dívida de imposto (ou relaxe). sem que lhe sejam acrescidos juros de mora ou compensatórios. ou com juros de mora. de cumprimento voluntário. Quanto aos impostos indirectos. 176 . o IVA. depois. Por fim. o pagamento já é efectuado com juros de mora. Não sendo pago dentro desse prazo normal. Ou seja. que é pago antes da compra de um imóvel (o contribuinte dirige-se à Repartição de Finanças e afirma que vai adquirir um imóvel). são pagos no momento da compra do bem. que é feita depois de se ter iniciado a execução fiscal.ex. o pagamento é efectuado dentro do prazo normal (do cumprimento voluntário).“cobrança à boca do cofre” (designação histórica). cujo pagamento se realiza num momento posterior ao facto originário da tributação. vem a fase da cobrança coerciva. temos o imposto municipal de SISA. Nesta fase. p. temos o imposto sobre sucessões e doações. Soares Martinez).

arts. distinguindo-se. de 15 de Fevereiro. da "datio pro solvendo". Pela liquidez imediata que aquelas formas envolvem. a qual. que. ou "dação em função de pagamento". por vezes. Não deverão ser entendidas como casos de dação em cumprimento as formas de pagamento por cheque. CPT de 1991. 273 e 284). foi permitida. a extinção de qualquer obrigação tributária por dação em cumprimento. no Direito português. é admitida. de execução fiscal (DL nº 52/84. Nos termos desse artigo. ao Ministro das Finanças. dação em pagamento. 129-A do CSISA e do Imposto sobre as Sucessões e Doações. para mais. pode o Ministro das Finanças autorizar a entrega ao Estado de bens de uma herança. pelos valores que serviram de base à liquidação do imposto sucessório. e requerida. em substituição do cumprimento da respectiva dívida. na fase de cobrança coerciva.37. ou por transferência de conta. A partir de 1984. elas não correspondem à figura da dação em cumprimento. a qual será oferecida. por vale de correio. Um dos casos acha-se contemplado no art. Dação em cumprimento: A dação em cumprimento. tratando-se de cumprimento por 177 . ou "datio in solutum". assim. Ora. no Direito Fiscal português. tal como o próprio cumprimento extingue imediatamente a obrigação. implica a prestação ao credor de uma coisa diversa da inicialmente prevista e estipulada.

que seriam interpretados como renúncia tácita ao seu direito. 38. Desde que a lei admitiu o cumprimento de obrigações fiscais por cheque. por vale de correio e por transferência de conta que tais formas de cumprimento se acham previstas e estipuladas.cheque. ou por transferência de conta. por vale de correio. poderia também julgar-se que as obrigações tributárias 178 . por vale de correio ou por transferência de conta. No Direito Privado tem-se entendido que o instituto da prescrição extintiva encontraria o seu fundamento na negligência. Acresce que a dação em cumprimento só é admissível na base do assentimento do credor (art. que o não estava quando a obrigação se constituiu. Importa determinar qual seja o momento em que esse período se inicia e qual a sua duração. no desinteresse. por outra. e o Estado-credor do imposto não tem que assentir no pagamento deste por cheque. Prescrição: Como qualquer outra obrigação também a relação jurídica de imposto se extingue quando o cumprimento respectivo não é realizado num certo período de tempo. 837 CC). não há substituição de uma prestação prevista. e estipulada. E como geralmente se afirma que os créditos tributários são irrenunciáveis. do credor.

34. Mesmo assim reduzido. durante mais de um ano. Assim. ou cujo vencimento. se situem em épocas muito remotas. que não se compadecem com a cobrança de impostos cujos pressupostos. 34. pelo CPT (art. E tal critério foi mantido pelo CPT de 1991 (art. nº 1). neste caso.não fossem prescritíveis. A prescrição tributária interrompe-se em virtude de reclamação. este período parece ser ainda demasiado longo. sempre se tem admitido a prescrição em Direito Fiscal. quanto aos impostos directos periódicos. 27 do Código de Processo das Contribuições e Impostos. Mas alguns casos especiais quanto ao inicio da prescrição fiscal se nos deparam. Mas o instituto da prescrição encontra também fundamento na certeza e na estabilidade das relações sociais. cujo prazo de prescrição comum é de cinco anos (art. Mas a interrupção cessa "se o processo estiver parado por facto não imputável ao contribuinte. o tempo que decorrer 179 . para o qual aquele período se conta "do inicio do ano seguinte àquele em que tiver ocorrido o facto tributário" (art. Preferível parece ter sido a solução do Código de Processo das Contribuições e Impostos. 310 CC). tendo sido reduzido para dez anos. Nos termos do citado art. somando-se. que recaem sobre rendimentos. de 1963. No regime do Código das Execuções Fiscais de 1913 o período de prescrição começava a contar-se da autuação do processo executivo. nº 2). impugnação judicial. 27). recurso ou execução fiscal. o prazo normal da prescrição tributária era de vinte anos.

da parte do juiz. Quer dizer. nº 3). CPT. da prescrição. dela deverá conhecer o juiz. que fazia depender o conhecimento oficioso. 39. a propósito do acto tributário de liquidação. os factos que normalmente interrompem a prescrição limitar-se-ão a suspende-la (Código de Processo das contribuições e Impostos. A actual solução legal é preferível à do Código de Processo das contribuições e Impostos. 34. Compensação: As obrigações fiscais seguem também a forma de extinção das 180 . Dessa preclusão. 259 do CPT. oficiosamente. não o tendo feito. E. 27. art. art. das circunstâncias de o executado não ter sido citado pessoalmente e não intervir no processo (art. § 1º. sem dependência de ela ser invocada pelo contribuinte. 33). art. §§ 2º e 3º). Assim. ou caducidade. antes de instaurar o procedimento executivo respectivo. "a prescrição será conhecida oficiosamente pelo juiz se o chefe da repartição de finanças não o tiver feito". Nos termos do art. em tal hipótese. 27. Com a prescrição das obrigações de imposto não deverá confundirse a preclusão. ou caducidade. a Administração fiscal deve conhecer.após este período com o que tiver decorrido até à data da autuação". também "ex officio". do poder de liquidar os impostos (CPT. se tratará adiante.

obrigações civis, nos termos do art. 847 CC. No Direito Fiscal, autores como Cardoso da Costa, Brás Teixeira e Sousa Franco defendem que há compensação e extinção da dívida fiscal quando o sujeito passivo possui contra o Estado determinado crédito derivada de outra dívida de imposto e com a qual pode solver total ou parcialmente a sua dívida, p.ex., de IRS. Estamos anulação perante ou uma situação da dívida de compensação fiscal, realizada quando oficiosa há ou

total

parcial

judicialmente, e quando ao sujeito passivo é passado um título de anulação do seu crédito face ao Estado, com o qual pode extinguir as suas dívidas face ao Estado. Diferentemente, o Dr. Soares Martinez entende que extinguindose a dívida ao Estado com a entrega do título de anulação, não pode falar-se em compensação. Posteriormente a esta posição do Dr. Soares Martinez foi publicado o DL nº 20/97, de 21/1. Este DL veio aditar ao CPT os arts. 110A e 110-B, artigos em que o próprio legislador vem admitir a compensação de dívidas de imposto, quer por iniciativa do particular, quer por iniciativa da Administração Fiscal.

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40. Confusão:

Cardoso da Costa, Brás Teixeira e Sousa Franco defendem esta forma de extinção da obrigação fiscal. O Dr. Soares Martinez não admite esta possibilidade. O caso mais comum de confusão poderá ser o da situação da ordem de sucessão legítima (arts. 2132 e ss CC). O Estado também pode ser herdeiro. Assim, a situação de confusão surge quando o Estado, tendo uma dívida contra o contribuinte, se torna único herdeiro do contribuinte, quando este falece. A dívida extingue-se, porque, no momento em que existe a obrigação fiscal, coincide na mesma pessoa a personalidade activa e a personalidade passiva.

41. Outras formas de extinção – sua admissibilidade:

A generalidade dos autores não admite no Direito Fiscal três formas de extinção de obrigações admitidas no Direito Civil:

 Insolvência;  Extinção;  Consignação em depósito.
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183

Capítulo V:

42. Garantia Geral:

O cumprimento de qualquer obrigação acha-se assegurado pela faculdade conferida ao credor de obter coercivamente do devedor a respectiva prestação. A acção creditória sobre o património do devedor constitui, como se sabe, a garantia comum das obrigações (arts. 601 e 817 CC). Também o património do sujeito tributário passivo constitui a garantia geral das obrigações fiscais. Mas estas beneficiam de um regime particularmente favorável quanto à acção creditória sobre o património do devedor, que corresponde a execução fiscal. Em regra, a realização coerciva do interesse do credor é precedida de uma acção declarativa, na qual se reconheça o crédito, embora esse reconhecimento prévio não seja, muitas vezes, necessário, como no caso da acção de letra, ao mesmo tempo declarativa e executiva. Mas o Estado, como, aliás, outras entidades, beneficia de um processo executivo próprio para a realização dos seus interesses de credor, quer se trate de créditos tributários, quer de outra qualquer natureza (art. 233 CPT), pelo que deste processo das execuções fiscais se não podem extrair conclusões quanto à natureza da obrigação tributária e até quanto à natureza do Direito Fiscal. Precisamente por se tratar de um processo
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cujo reconhecimento a nível minimamente responsável pode não se ter verificado. No processo das execuções fiscais. E não à cobrança coerciva de outras dividas do Estado. Se estamos perante a afectação de mais de um património à dívida fiscal estamos perante garantias pessoais. estruturado para tornar mais rápida e segura a cobrança coerciva dos créditos do Estado. E. Garantias Pessoais: Além da garantia geral temos também garantias especiais. aquela existência já foi apurada através de um processo conducente ao acto tributário (arts. o processo das execuções fiscais mostra-se adequado à cobrança coerciva das dívidas de imposto quanto às quais tal apuramento tem geralmente lugar. Mas a execução fiscal pressupõe que. 43. através da oposição ou dos embargos (arts. 185 . 249 e 250 CPT).comum a créditos de natureza muito diversa. As garantias especiais podem ser de duas espécies: pessoais ou reais. 286 e 319 CPT). Se temos a afectação de apenas um ou determinados patrimónios estamos perante garantias reais. que se destinam a reforçar a 1ª. normalmente. por isso. posto que nele se pode ter de apreciar a existência da dívida. insere-se uma acção declarativa.

: gerentes ou administradores). é a de fiança legal e é a situação em que alguém. A fiança legal ou responsabilidade verifica-se sempre que as normas fiscais determinam que certas pessoas. mas com especial conexão ao mesmo. temos que mais do que um património vai responder pelo integral cumprimento da obrigação tributária. depois. vai garantir o cumprimento de dívida alheia. já o responsável só é chamado à execução depois de excutido o património do devedor originário. Tal como no regime da solidariedade. por força de lei. ficando obrigado perante o credor (art. 136 CSISA e sobre sucessões e doações. Como exemplo típico de fiança voluntária temos o art. alheias à constituição do vínculo jurídico. direito de regresso contra o devedor originário.: art. Garantias Reais: 1. 44. podem ser chamadas à execução fiscal (ex. 136 CSISA). segundo Brás Teixeira. 627/1 CC). tem. A nossa lei fiscal admite três espécies de garantias reais: 186 . A natureza jurídica desta responsabilidade. mas enquanto o devedor solidário responde pela totalidade da prestação. Quando o responsável é chamado à execução.Quanto às garantias pessoais temos duas: a fiança legal (ou responsabilidade) e a fiança voluntária (ex.

282 e 294 CPT). hipoteca (art. temos também que apontar como garantias reais os juros de mora e compensatórios. Além destes. 255. independentemente do registo dos seus créditos (art. 733 CC). A lei actual (CC) admite os seguintes privilégios creditórios: 187 . O regime dos privilégios foi bastante alterado pelo CC de 1966. consoante recaiam sobre bens móveis ou imóveis. 733 CC). al. Os privilégios creditórios imobiliários são sempre especiais. Os privilégios creditórios podem ser mobiliários ou imobiliários. O actual CC seguiu de perto o Código Civil italiano de 1942 e veio simplificar o regime jurídico dos privilégios creditórios.privilégios creditórios (art. pelo que incidem sempre sobre determinado imóvel. a)) e prestação de caução (arts. a) privilégios creditórios: O privilégio creditório é a faculdade que a lei concede a certos devedores de serem pagos preferentemente a outros. Os privilégios creditórios mobiliários podem ser gerais (se abrangem todos os bens móveis do património do devedor) ou especiais (se recaem apenas sobre certos móveis). 705. mas fê-lo de tal forma que estabeleceu um regime que suscita dúvidas e dificuldades de interpretação.

744/1 e 2 CC). e nos 2 anos anteriores (art. nestes últimos só os referentes aos créditos inscritos para cobrança no ano corrente.• Privilégio mobiliário geral a favor do Estado e autarquias locais para garantia dos créditos decorrentes de impostos indirectos e de impostos directos. • Privilégio especial. ou acto equivalente. O Código Civil de 1966 extinguiu todos os privilégios e hipotecas legais destinados à garantia de débitos tributários conferidos por legislação especial. o imposto sobre sucessões e doações e os impostos que gozem de privilégios creditórios especiais (art. 738/2 e 744/2 CC). estes desde que inscritos para cobrança no ano corrente. Este privilégio não compreende o imposto municipal de SISA. e nos dois anos anteriores. ou acto equivalente. na data da penhora. ou de bens sujeitos a contribuição autárquica. que pode ser mobiliário ou imobiliário. • Privilégio imobiliário sobre bens transmitidos para garantia de créditos resultantes do imposto municipal de SISA. na data da penhora. consoante a natureza dos bens transmitidos para garantia dos créditos resultantes do imposto sobre sucessões e doações (arts. todos os privilégios creditórios e hipotecas 188 . ou seja. 736 CC).

282 e 294 CPT).: quando o contribuinte apresenta uma petição ou um recurso contencioso). a) CC). por uma garantia real de natureza voluntária. 255. Esta caução surge em determinadas situações. pelo que actualmente as garantias reais reconhecidas pela lei fiscal se limitam às acabadas de enunciar. 189 . c) Prestação de caução: A lei fiscal admite a possibilidade do cumprimento de um imposto ser assegurado através da prestação de caução. A prestação de caução decorre da iniciativa do contribuinte e é um meio de garantir eficácia suspensiva ao pagamento do imposto (arts. ou seja. al. Quando o contribuinte pretende exercer determinados direitos sem proceder ao pagamento prévio do imposto que em princípio seria exigível (ex. 705. b) hipoteca: O CC mantém a hipoteca legal (como garantia real). relativamente aos créditos de contribuição autárquica (art.que não sejam concedidos pelo actual CC foram abolidos.

destinada precisamente a impelir o contribuinte ao cumprimento das suas dívidas fiscais.d) Juros de mora e compensatórios como garantias tributárias: Poderá discutir-se se o vencimento de juros de mora não constituirá uma forma de garantia tributária. por excederem largamente os rendimentos normais das importâncias em dívida. Tudo dependerá da natureza atribuída a esses juros de mora. os juros de mora não parece terem a função compensatória dos juros no Direito Privado. cuidarão de cumprir pontualmente as suas obrigações tributárias. quando o nível das suas taxas é muito elevado. a uma taxa mensal de 2% 190 . os quais. começam a vencer-se juros de mora. ou já na fase de cobrança coerciva. por receio de ficarem sujeitos ao pagamento daqueles juros. É de notar. com efeito. como. mas sim uma função compulsória. Tanto pelo efeito disuasor sobre o contribuinte remisso (= pouco diligente) para que pague a prestação tributária ainda na fase de cobrança voluntária. que. sobretudo. pelo efeito que os juros de mora possam ter no espírito de outros contribuintes. Se o imposto não for pago dentro do prazo legalmente estabelecido. que já foi considerada como a de uma "taxa compulsiva".

de 20 de Agosto. sem prejuízo das multas e outras penas porventura aplicáveis (art. CPT. art. Se esse atraso não for imputável ao contribuinte. Mas poderá não haver mora do contribuinte e. de 5 de Agosto de 1969. em termos paralelos. Enquanto que os privilégios creditórios de que gozam os impostos indirectos (SISA e imposto sobre sucessões e doações) não têm qualquer limitação temporal. Os juros de mora só serão devidos quando o cumprimento não tenha sido pontual. não acrescida de quaisquer juros. Brás Teixeira apresenta uma crítica ao regime actual (acabado de analisar): Da análise dos privilégios creditórios resulta que o nosso legislador adoptou uma dualidade de regimes. nº 7). 83). Diferentemente. à prestação acrescerão juros compensatórios. 83 CIRS. o pagamento ser retardado por se ter procedido tardiamente às operações de lançamento e liquidação. constituir garantias de cumprimento da obrigação tributária. e 341. os respeitantes aos créditos por contribuição autárquica e restantes impostos directos apenas aproveitam aos impostos inscritos 191 . Mas se tal atraso lhe for atribuível. Também as multas fiscais e outros meios compulsórios poderão. este só terá que realizar a prestação tributária. 2. arts. nº 1. e 318/80.(decretos-lei nº 49 168. no entanto. 109. de 1991. O Dr. Código de Processo Tributário.

O critério distintivo entre impostos directos e impostos indirectos utilizado pelo CC não coincide com o critério vigente na lei actual.para cobrança no ano da penhora ou acto equivalente. parecendo no fundo que o CC faz corresponder essa distinção àquela que separa impostos periódicos e impostos de obrigação única. ou nos dois anos anteriores. considerando elemento essencial dos primeiros aquilo que se chama inscrição para cobrança. 192 .

193 .a. A 2ª consiste na aplicação à matéria colectável. natureza e efeitos: A relação jurídica de imposto a que a verificação da previsão legal dá origem é uma relação de sujeito indeterminado e ilíquida.Parte III – As relações tributárias formais: Capítulo I – O acto tributário – sua formação: 45. que normalmente é desenvolvida pela AP fiscal. apurada no lançamento. Esta actividade de concretização dos pressupostos do pagamento do imposto. visa a aplicação a um caso concreto de uma norma tributária e vai culminar na prática de um a. por uma sequência de formalidades. com vista ao apuramento final da colecta. A Doutrina distingue nesta actividade processual duas operações :a de lançamento e a de liquidação. qual o valor dos bens sobre que incide o imposto. qual o montante da prestação e qual o débito tributário. o acto tributário. da taxa do imposto em causa. final. pelo que se impõe uma actividade destinada a determinar em concreto quem é o sujeito passivo. O acto tributário – conceito. A 1ª corresponde à determinação em concreto do sujeito passivo da obrigação fiscal e da matéria colectável.

No âmbito do controlo da legalidade que a AP fiscal faz após o procedimento do contribuinte vai homologar o acto. determinar a dívida de imposto que certo contribuinte tem que pagar.Estas duas operações constituem o processo tributário gracioso de formação do acto tributário (a. Tal sucede ao fim de 5 anos. 194 . A homologação pode surgir. só se tornando definitiva após a homologação. desde que o contribuinte tenha apurado bem a colecta. pois. ou seja. Logo. Por vezes. final que fixa o débito tributário que o contribuinte terá que pagar como resultado da aplicação da lei fiscal).a. pela aplicação da lei fiscal ao caso concreto. À AP fiscal cabe controlar o lançamento e a liquidação do imposto. pelo menos tácita. O estudo do processo tributário gracioso corresponde à análise do conjunto das operações realizadas pela AP fiscal para. prazo em que caduca o direito de liquidação adicional da AP fiscal. Enquanto não há homologação do acto. não é o contribuinte a pagar o imposto. a liquidação é apenas provisória. o acto tributário é efectuado pela empresa – substituição fiscal. exercer fiscalização sobre essas operações. tacitamente. Também no caso dos impostos indirectos a liquidação cabe aos contribuintes (ex. mas a entidade patronal.: IVA).

que decorre directamente do princípio da legalidade. Está também submetido ao princípio da imparcialidade da decisão. Outro princípio. que também deriva do princípio da legalidade. Este princípio confere à entidade competente o poder para apreciar livremente todo o material probatório disponível. de modo a dar cumprimento às obrigações tributárias principais e acessórias dos contribuintes. 195 . ou mais propriamente a AP fiscal está sujeita à lei e deve aplicá-la o mais objectiva e imparcialmente possível.46. a considerações de oportunidade e conveniência. para que esta o analise. Desde logo está submetido ao princípio da legalidade. Um segundo princípio é o princípio do inquisitório. Toda a actividade da AP está sujeita à lei e nunca está sujeita a qualquer critério de oportunidade. A formação do acto tributário – o processo tributário gracioso: a) Princípios: O processo tributário gracioso está submetida a determinados princípios. O Estado. Segundo este princípio fica excluído da disponibilidade das partes todo o material probatório. material este que deve ser carreado para a AP fiscal. é o princípio da verdade material.

. 120 CPT). os actos tributários podem ser praticados em que sejam sujeitos a um processo formal e rígido (flexibilidade do acto). Temos ainda o princípio da estabilidade da decisão. art. sendo que estes fundamentos não são taxativos. mas antes enunciativos. b) Fases: Dentro do processo tributário gracioso podemos distinguir três fases: a fase introdutória. mas sem sujeição a um processo rígido. Só dentro de certo prazo é que um determinado acto tributário pode ser administrativa ou judicialmente impugnado. 33 CPT). Todos os procedimentos tributários estão sujeitos à forma escrita. O princípio da forma escrita aplica-se também ao processo gracioso de formação do acto. segundo o qual desde que seja respeitado o prazo geral de caducidade (5 anos – art. A fase introdutória é aquela que dá origem ao processo e pode ser de iniciativa do contribuinte (prestando declarações) ou da própria AP 196 .ex. Um último princípio é o princípio da natureza gratuita do processo. tendo por base os fundamentos previstos na lei (p.Um quinto princípio é o princípio da não preclusão. a fase instrutória e a fase decisória.

também pode haver prova testemunhal e prova por arbitramento. podendo esta última 197 . p. A doutrina maioritária (Soares Martinez e Brás Teixeira) considera-as uma participação de ciência. Quando os contribuintes preenchem e prestam as declarações iniciam o processo. que se dirige à AP e.fiscal. esta fase é de iniciativa do contribuinte. A fase de instrução destina-se a comprovar os dados constantes das declarações prestadas pelos contribuintes (preenchidas na fase anterior). em formulários. Quanto à natureza jurídica destas declarações as opiniões dividemse. Em regra.. reais e corresponder de facto à situação verificada. pois o contribuinte cumpre uma prestação tributária acessória e leva à AP fiscal todos os dados para que esta possa determinar o acto final. se. através de declarações escritas. Todos os elementos devem ser apresentados e sobretudo fundamentados. previamente aprovados pelo Governo e produzidos pela Imprensa Nacional. Além da prova documental. Alguns afirmam que são actos constitutivos. acrescentando aqueles dados que não constem da mesma declaração.ex. As declarações devem ser verdadeiras. Ou seja. há despesas deve-se apresentar os documentos correspondentes (exemplo típico dos recibos ou facturas). As declarações são efectuadas em impressos. inicia o processo.

A única excepção é a do imposto municipal de SISA e sobre sucessões e doações. ou seja. vistoria (coisas imóveis) ou avaliação (em todos os outros casos). se o facto tributário é de 1992. cujo prazo é de 20 anos. O prazo de 5 anos conta-se. que define o montante em dívida ao Estado e que deve ser notificado ao contribuinte para que este proceda ao pagamento. 33 CPT).ex.ser por exame (coisas móveis). A fase decisória culmina o processo e consiste na realização de um acto com características de executoriedade e definitividade. a partir do termo do ano em relação ao qual se verifica facto tributário (p. até 1997). Nesta fase concluí-se o processo tributário através do acto final da liquidação. a liquidação deve ser efectuado nos 5 anos seguintes. 47. no caso dos impostos periódicos. Este acto tributário tem que ser executado dento do prazo de 5 anos (art. O acto de liquidação ou acto tributário: a) Notificação no processo tributário: Uma questão que se suscita a propósito do prazo de caducidade é saber se basta que a AP fiscal inicie o processo para se começar a contar 198 .

com os contribuintes que autoliquidam a colecta respectiva no próprio instrumento de declaração dos elementos tributários (arts. Nuns casos. É o caso de imposto do selo e de alguns impostos de consumo. aliás precedida de um auto-lançamento também. noutros facultativa. 18 CPT). se proceda à notificação do contribuinte. que este tem de tomar conhecimento do acto e se tivermos em conta a segurança do Direito. logo. a autoliquidação. é necessária a notificação do contribuinte para se começar a contar o prazo (art. temos de concluir que só com a notificação o acto tributário se torna completo e perfeito. a autoliquidação é obrigatória. Na actualidade. ou até exigida. no Direito Fiscal português. é admitida. enquanto outros 199 . pois trata-se de um verdadeiro acto receptício. à qual vários autores negam a natureza de acto tributário. em relação a numerosos impostos directos. 70 e 71 CIRC). Assim acontece. Tem sido muito discutida a natureza desta autoliquidação. b) As autoliquidações: Sempre existiram alguns impostos de autoliquidação. Tendo em conta que o acto tributário se dirige a um sujeito. apesar de iniciado e concluído o processo. De facto. porque o contribuinte só pode fixar a colecta depois de ter determinado os vários elementos tributários.o prazo de caducidade ou se é necessário que.

quando os serviços da AP fiscal procedem. 18 CPT). após um acção de fiscalização. 56 CSISA). em regra. Revisão e Anulação do acto tributário recursos graciosos e contenciosos: Um acto tributário. procedem à sua liquidação (art. esta sujeito a revisão ou 200 . no uso de uma delegação do Fisco. apesar de definitivo. 111 CSISA). definitivas e adicionais: A liquidação do imposto é. quando os serviços da AP fiscal não dispõem de todos os dados necessários à correcta liquidação do imposto. Também podem surgir liquidações adicionais. por este ter um valor inferior ao que consta da liquidação. 48. surgem liquidações provisórias.pretendem que se trata de uma liquidação realizada pelo contribuinte. mas. c) As liquidações provisórias. definitiva (art. ainda assim. a uma acção de correcção dos erros ou omissões constantes das declarações efectuadas pelo contribuinte (art. Por vezes. Um exemplo de liquidação provisória do imposto de SISA é aquele em que o comprador faz uma avaliação patrimonial do imóvel.

apesar de dirigida ao director geral. reclamação para uma comissão distrital de revisão e recurso hierárquico (arts. prazo que se conta a partir das alíneas do art. 123 CPT). O processo de reclamação graciosa é. 120 CPT. ou ainda de indeferimento tácito (o particular tem 90 dias para recorrer judicialmente. Quanto ao prazo. depois. ou pode ser objecto de reclamação por parte do contribuinte (reclamação graciosa ou judicial). A decisão de reclamação pode ser feita através de deferimento. Os fundamentos são normalmente os previstos no art.anulação oficiosa pela AP fiscal. ou de indeferimento expresso (pode-se recorrer. pode ainda recorrer ao recurso 201 . que são quatro: reclamação graciosa (arts. impugnação judicial. aos meios judiciais no prazo de 8 dias. Vamos aqui analisar os mecanismos de revisão da iniciativa do particular. 95 e ss CPT). gratuito. O requerimento da pessoa singular ou colectiva. 123. 91 e 92 CPT). do distrito). a) reclamação graciosa: A reclamação graciosa é dirigida por requerimento ao director geral das finanças respectivo (em princípio. a reclamação deve ser entregue na repartição de finanças nos 90 dias após o surgimento do facto tributário que se contesta (art. tem de ser entregue na repartição de finanças da área de residência. nos termos do art. em regra. 123/2).

tem 90 dias para apresentar a impugnação judicial. após a liquidação adicional.hierárquico. junto podem ir além dos documentos comprovativos. 202 . Esquema: Liquidação Indeferimento tácito Modelo dias 90 dias 30 dias 90 Reclamação Graciosa Recurso Judicial Recurso hierárquico ∑ Se em vez de indeferimento tácito tivéssemos indeferimento expresso. Neste caso. que será analisado de seguida). as respectivas testemunhas. b) impugnação judicial: É dirigida em requerimento ao Juiz do Tribunal Tributário de 1ª instância. O contribuinte. A petição é apresentada junto da respectiva repartição de finanças. tínhamos 8 dias para propor impugnação (recurso) judicial.

A reclamação para esta comissão tem efeitos suspensivos (art. 90 CPT). 203 . o CPT apresenta uma nova garantia (arts. A constituição e os poderes desta comissão vão ser reforçados no âmbito da reforma fiscal em curso. actualmente constituída por três entidades: o director-geral de Finanças.Esquema: 90 dias *** Liquidação Adicional Reclamação Graciosa Decisão da AP fiscal ∑ *** . que é a reclamação para uma comissão distrital de revisão. 51 CIRC). A lei permite a reclamação graciosa ou a impugnação judicial da decisão desta comissão. c) reclamação para uma comissão distrital de revisão: Em resposta ao recurso feito pela AP fiscal aos métodos indiciários. indeferimento tácito – 90 dias – impugnação judicial. 84 e ss).indeferimento expresso – 8 dias – impugnação judicial. o vogal nomeado pela Fazenda Pública e o vogal nomeado pelo contribuinte. que são admitidos (art. ao contrário das duas garantias anteriores.

204 .com base no fundamento da errónea quantificação da matéria colectável fixada pela comissão. Só se pode reclamar ou recorrer da decisão final da comissão (reclamação graciosa ou impugnação judicial).

d) recurso hierárquico: O recurso hierárquico deve ser accionado no prazo de 30 dias. 5. sendo que dessa decisão é possível recurso para o STA. directamente para o Ministro das Finanças. 205 . Para mais detalhe. O fundamento deste recurso é que é a via processual correcta para que o contribuinte conteste as alterações introduzidas pela AP fiscal ao nível da qualificação e quantificação da matéria colectável. consultar lista 133. 6 e 7. pp.

49. Direitos e garantias dos contribuintes:

Não é líquida a noção de garantias do contribuinte. Isto porque, juridicamente a expressão “garantias” anda associada a um reforço de uma posição jurídica já detida.. Não será nesse sentido que a expressa releva tributariamente, antes parecendo ser importante reconduzir tal conceito ao de quaisquer direitos que tutelam o contribuinte, enquanto tal e face ao poder tributário estatal. Serão como que meios de compressão da soberania fiscal crescentemente exigidos em qualquer Estado de Direito. Vejamos então o elenco das garantias substantivas ou materiais do sujeito passivo da obrigação do imposto, que mereceram uma referência especial na secção IV do capítulo II do título I do CPT (arts. 19 e ss).

Em primeiro lugar, o direito à informação, a que se reportam os arts. 20 e 72 CPT e que é a expressão da pretendida transparência nas relações fisco-contribuinte. Para além do esclarecimento sobre a

interpretação das leis tributárias, da informação sobre a fase em que se encontram as petições ou reclamações do contribuinte, da comunicação da existência, teor e autoria das denúncias dolosas não confirmadas, a ele respeitantes, do acesso directo ou por via dos seus representantes, aos respectivos processos individuais, instituiu o CPT a chamada
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informação prévia vinculativa. Tal informação será solicitada por escrito ao Director-Geral das Contribuições e Impostos, com a descrição dos factos cuja qualificação jurídico-tributária se pretenda (art. 72/2 CPT). Os serviços da AP fiscal não poderão proceder de forma diversa do teor da informação prestada, salvo em cumprimento de decisão judicial (art. 73). Trata-se inequivocamente de uma garantia de largo alcance, cuja índole jurídica não deixa de suscitar, face à sua amplitude, alguma perplexidade.

Outra garantia importante dos contribuintes traduz-se no direito à fundamentação e notificação dos actos tributários. Trata-se da

concretização da exigência do nº 3 do art. 268 CRP. Assim, todas as decisões em matéria tributária que afectem direitos ou interesses legalmente protegidos conterão os respectivos fundamentos de facto e de direito, sendo tal fundamentação notificada aos contribuintes, conjuntamente com a decisão (arts. 21 CPT, 67 CIRS, 53 CIRC e 82 CIVA). Se a comunicação ou notificação não contiverem a sua

fundamentação legal, ou outros requisitos exigidos por Lei, poderá o interessado, no prazo de 30 dias ou no prazo para a reclamação, recurso ou impugnação, se inferior, requerer a notificação ou passagem de certidão dos fundamentos que tenham sido omitidos. Neste caso, o prazo para reclamar ou impugnar judicialmente só se conta a partir de tal
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notificação ou da entrega da certidão.

Goza ainda o contribuinte do direito a receber juros indemnizatórios, quando, em reclamação graciosa ou processo judicial, se determinar que houve erro imputável aos Serviços (art. 24/2 CPT), ou quando, por motivo imputável aos serviços, não seja cumprido o prazo legal de restituição oficiosa dos impostos (indevidamente auto-liquidados ou pagos – arts. 89 CIRS, 71/2, al. e) e 82/2 e 3 CIRC e 24/3 CPT). O direito a haver os referidos juros indemnizatórios (igualando-se o seu montante ao dos juros compensatórios a favor do estado), inovação recentemente introduzida, depende, entretanto, da iniciativa do contribuinte, através de

“reclamação graciosa ou processo judicial, em que se determine a existência do erro imputável aos Serviços (art. 24/1 CPT). Existindo infracção fiscal, tem ainda o contribuinte direito à redução do montante das coimas (se à infracção não couber sanção acessória), se as pagar através de pedido apresentado antes de instaurado o processo contra-ordenacional. Tal redução depende do carácter espontâneo ou meramente voluntário (efectuado após notificação do arguido dos factos apurados no processo e da punição em que incorre – art. 209 CPT) do pagamento da coima, e no caso de pagamento espontâneo, depende do prazo em que é efectuado (arts. 25 a 30 CPT).

Representa também uma garantia dos contribuintes a caducidade
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do direito à liquidação de imposto e de outras prestações de natureza tributária, quando tal direito “não for exercido ou a liquidação não for notificado ao contribuinte no prazo de 5 anos contados, nos impostos periódicos, a partir daquele em que se verifica o facto tributário e, nos impostos de obrigação única, a partir da data em que o facto tributário ocorreu (art. 33/1 CPT). O mesmo se dirá da prescrição da obrigação tributária, no prazo de dez anos a contar do início do ano seguinte àquele em que tiver ocorrido o facto tributário (art. 34 CPT) ou da prescrição do próprio procedimento judicial contra-ordenacional – no prazo de 5 anos a contar do momento da prática da infracção (art. 35 CPT); e, por fim, da própria prescrição das coimas – no prazo de cinco anos do trânsito em julgado da decisão condenatória.. Trata-se de situações que atendem a factores de segurança, estabilidade e certeza da vida jurídico-fiscal, geradoras de legítimas expectativas do contribuinte ante a celeridade exigível no exercício da função tributária.

A concluir, dir-se-ia apenas que releva em sede tributária, como virtual reflexo da tutela constitucional do direito à intimidade da vida privada (art. 26/1 CRP) e da consequente proibição de acesso a dados pessoais constantes de ficheiros e registos informatizados (cfr. arts. 35 CRP e 2º e 11 da Lei nº 10/91, de 29/4 – Lei de Protecção de Dados
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expressamente consagrado no art. Ainda em matéria de sigilo sublinha-se. o qual abrange “os dados relativos à situação tributária dos contribuintes”. 210 . a relevância do sigilo bancário face à própria Administração Fiscal.Pessoais face à Informática). o direito à confidencialidade fiscal. d) do CPT. no entanto. 17. al.

a cobrança normal dos impostos periódicos é também virtual. e com alguma razão.Capítulo II – Cobrança do Imposto: 50. pelo que se torna possível estabelecer os prazos respectivos. aos quais deveriam corresponder igualmente essas mesmas designações de virtual e eventual. quando pago em prestações. de 1963. resultam de dois tipos diversos de liquidação. embora haja excepções. pois. 19). art. Também neste ponto são estreitas as ligações entre os processos de cobrança e de liquidação. A cobrança virtual é uma cobrança previsível. que a cobrança virtual. sendo eventual apenas quando baseada em liquidações adicionais e noutros casos que se afastam da normalidade em relação àqueles impostos. Estabelecido tal regime de 211 . como a cobrança eventual. Consequentemente. em regra. Processo de cobrança – suas espécies: a cobrança virtual e a cobrança eventual: Há que distinguir uma cobrança tributária virtual de uma cobrança tributária eventual. Essa é a destrinça que as leis fiscais têm estabelecido (Código de Processo das Contribuições e Impostos. Os impostos periódicos são. embora na doutrina já se tenha sustentado. Também o imposto sucessório pode ser cobrado virtualmente. cobrados virtualmente.

Na actualidade. art. a sisa e o imposto do selo.. cabe. sem a prova do pagamento do qual o notário não lavrará a escritura de compra e venda. Fases de cobrança: 212 . os impostos alfandegários. a respectiva cobrança passa a ser previsível e prevista. realizando-se em prazos certos (CSISA e do imposto sobre as Sucessões e Doações. a cobrança dos impostos. 125. Assim. A transacção referida não poderia ser razoavelmente prevista pela Administração. quem quer adquirir um imóvel por compra. não prevista nem previsível. solicita à repartição de finanças da aérea correspondente à situação desse imóvel que lhe seja liquidado o imposto de sisa devido. à qual o contribuinte fornecerá todos os elementos indispensáveis à liquidação. geralmente.ex. que dará lugar a uma cobrança eventual. p. e já ajustou a transacção respectiva com o actual proprietário.pagamento em prestações.0. São normalmente de cobrança eventual. § único). 51. quer virtual quer eventual. realizada na base da guia para pagamento que a repartição de finanças entregará ao contribuinte para o efeito de realizar a prestação tributária junto da tesouraria da Fazenda Pública. a serviços públicos (tesourarias da Fazenda Pública e alfândegas).

Esse prazo. E porque se trata de cobrança de impostos arrecadados no prazo normal. nos impostos periódicos. Mas tal expressão enraizou-se. antes designada cobrança 213 . realizada no período inicial da abertura dos cofres da Fazenda Pública para determinados efeitos. e talvez não houvesse motivo para abandoná-la (arts. b) A cobrança com juros de mora: Esta cobrança com juros de mora. inadmissíveis em tal caso.a) A cobrança à boca do cofre: A cobrança à boca do cofre. pois o contribuinte que paga à boca do cofre cumpre pontualmente. Esta expressão "cobrança à boca do cofre" tem. removidas para lugares mais seguros quando findava o período normal de cobrança. por certo.107 e 110 CPT). quer dizer. em regra. é. que envolverá. 102. de um mês. quando for caso disso. recordando os tempos em que o dinheiro dos impostos era guardado em arcas. mas não juros de mora. adicionais e adicionamentos. é aquela que se opera no prazo legal e normalmente previsto para arrecadação de um certo imposto. não se encontra numa situação de "mora debitoris” que justifique o vencimento de juros. essa cobrança à boca do cofre abrange apenas a prestação tributária liquidada. sabor anacrónico.

por contraposição à cobrança coerciva. dos conhecimentos de imposto. no Direito Fiscal português. no período de cobrança à boca do cofre. compensatórios da mora. costumava ser de sessenta dias.voluntária. que não foram pagos pontualmente. ao admitirem a cobrança de impostos. se se lhes conceder uma moratória legal. Há contribuintes que não são pontuais no pagamento dos impostos. foi admitida nas legislações fiscais por se julgar não justificada a remessa imediata aos tribunais. Se à mora não correspondessem juros. para além dos prazos normais. ou das respectivas certidões. sem necessidade de usar medidas coercivas. necessariamente diversa de qualquer moratória concedida pela Administração. ou das notas de cobrança. geralmente. E assim o entenderam. as leis fiscais. que. pelo que o pagamento da prestação devida só deverá ser admitido fazendo-se-lhe acrescer os respectivos juros de mora. c) A cobrança coerciva: Decorridos os prazos de cobrança voluntária. “com juros de mora” 214 . Mas o contribuinte que beneficia de tal moratória legal não cumpriu pontualmente. Donde a designação desta fase de cobrança. mas que não deixarão de pagá-los. muitos contribuintes prefeririam realizar o pagamento nessa fase subsequente. durante um certo período. para efeitos de execuções fiscais.

o relaxe põe fim ao processo administrativo de cobrança e dá início a um processo coercivo que é da competência da ordem judicial. para efeitos de penhora de bens. na grande maioria dos processos de execução fiscal não são deduzidas oposições pelos executados. Dai que. pelo actual regime do Código de Processo Tributário. em inútil perda de tempo e sobrecarga de actividades. proceder-se-á ao acto tributário designado por relaxe. 290 e 319). em tais condições. Com ele se inicia a fase de cobrança coerciva. na prática. nem embargos. 333). Nesse sentido foi já usada pelo antigo Direito português. Também no Direito Fiscal. a remessa do processo para o tribunal e a posterior devolução do mesmo à repartição de finanças. por parte de terceiros. Ora. de 1991. traduzia-se. Um dos significados da expressão "relaxe” é a de "entrega”. o processo de execução fiscal só seja remetido ao tribunal se forem deduzidos embargos ou oposição (arts. a qual corresponde ao processo de execução fiscal.sem que um imposto tenha sido pago. que corre pelas repartições de finanças e pelos tribunais tributários. ou para verificação e graduação de créditos (art. Segundo o conhecimento comum. 215 .

A Constituição de 1976 vem por em crise os impostos existentes. 216 . contribuição industrial. Análise do Sistema Fiscal Português actualmente em vigor. Até 1989. XXI” actualmente em fase de audição e debate público: Antes da reforma de 1989. estes eram impostos reais.. contribuição predial. o sistema fiscal ao nível dos impostos directos era formado por um conjunto de impostos parcelares: imposto profissional. 106 e 107 defende a finalidade dos impostos e defende ainda a existência de quatro impostos: 1. A este sobrepunha-se o imposto parcelar. que recai sobre o rendimento pessoal do contribuinte. Imposto sobre o rendimento das pessoas singulares.Parte IV – estrutura actual dos impostos portugueses: 52. pois nos arts... Análise global dos Quadros Gerais para a Reforma Fiscal “um sistema fiscal para o Portugal desenvolvido no limiar do séc. que abstraiam da situação do contribuinte. A “Lei Geral Tributária” actualmente em fase de preparação.

Imposto sobre o património (sucessões e doações). nas despesas efectuadas). O 1º devia incidir sobre o rendimento de cada contribuinte e ser progressivo. que veio substituir o imposto de transacções (DL 394/84). 4. é plurifásico e não cumulativo e é também impessoal (não tem em conta a situação pessoal dos contribuintes. O IVA é o imposto mais perfeito no nosso país. 217 . o pensamento pragmático do legislador de 1976 que esteve na base da reforma fiscal de 1989. motivada pela adesão de Portugal à CEE (6ª directiva do IVA). o 4º devia adaptar a estrutura do consumo às necessidades do desenvolvimento económico. 3. O IVA incide sobre a despesa..2. Imposto sobre o rendimento das pessoas colectivas. devendo onerar o consumo de produtos de luxo. ricas ou pobres. impondo-se a todas. p. O 3º devia também ser progressivo e. Imposto sobre o consumo. O IVA entrou em vigor em 1/1/86.ex. O 2º devia incidir sobre lucro real (e não indiciado). O IRC. não é tão justo quanto o IVA. tendo em conta a situação do agregado familiar. finalmente. sobretudo pela inclusão do imposto do IVA no nosso país. Foi o texto constitucional de 1976. Foi em 1986 que se iniciou a reforma fiscal de 1989. com a reforma da tributação indirecta (impostos sobre a despesa).

Estes dois diplomas contêm normas gerais e processuais e vieram tipificar os crimes e contraordenações fiscais. temse verificado: Um conjunto avultado de medidas avulsas. aprovado pelo DL 154/91. Em 1990 foram publicados novos regimes jurídicos relativos às infracções fiscais.A Reforma de 1989 introduziu vários impostos: • IRS (DL 442-A/88). • IRC (DL 442-B/88). no âmbito de toda a estrutura do sistema fiscal. substituiu-se o Código de Processo das Contribuições e Impostos pelo Código de Processo Tributário. 218 . Em 1991. ampliou o interesse numa reforma global. nomeadamente o RJIFA (DL 376-A/90) e o RJIFNA (DL 20-A/90). que introduzem novas medidas e alterações. aduaneiras e não aduaneiras. o actual Governo aguardou o relatório dessa comissão e. • Estatuto dos Benefícios Fiscais (DL 215/89 – os benefícios fiscais foram reformulados e compilados num único diploma). simultaneamente. Com estes diplomas deu-se um grande passo na repressão da evasão fiscal. tendo sido feito novo estudo. O anterior Governo criou uma comissão para a reforma fiscal. • Contribuição Autárquica (DL 442-C/88). Desde então.

XXI”. Reforma da tributação do património. 2. O objectivo é alterar e não revolucionar o sistema fiscal. sem êxito!.. A 6ª directiva do IVA veio uniformizar a base tributável IVA. Na CE há 50 anos que se tenta harmonizar o IRC. 219 . No entanto. Convenção no âmbito da dupla tributação. Directiva das Fusões e Cisões de Sociedades. como na tributação indirecta (IVA). imposto sobre sucessões e doações e contribuição autárquica. ao nível da tributação directa não há uniformização.. 3. todas de 1990: 1. Introduzir alterações. sobretudo as imanadas da EU relativas ao IVA e aos impostos especiais sobre o consumo. Directivas das Sociedades Mães e das sociedades Afiliadas. Com esta nova reforma fiscal pretende-se: 1. 2.que se intitulou “A Reforma para preparar o Portugal Desenvolvido do Séc. constituída pela SISA. Manter a configuração essencial dos actuais impostos sobre o rendimento – IRC e IRS. Os dois primeiros têm tendência a serem substituídos e o 3º será alterado. 3. Ao nível da tributação directa há a considerar as seguintes directivas.

4. 220 . Reforma da Administração Fiscal e da Justiça Fiscal.

abrangendo um conjunto de princípio que regem a actividade fiscal e garantem a posição dos contribuintes. patentes na CRP: Princípio da Legalidade Tributária e Princípio da Igualdade Tributária. Quanto ao acesso à justiça fiscal. p. No CPA destaca-se o princípio da procedimentalização dos direitos tributários. 19 CPT prevê ainda um sem número de garantias. A vontade da AP deve ser formada e manifestada através e ao cabo de uma sucessão ordenada de actos e formalidades. actualmente encontramse na CRP e no CPT. Além destes.ex. A reforma fiscal pretende melhorar o canal de informação entre a AP fiscal e os contribuintes. fundamentação esta de facto e de direito. O art. que se integram no processo tributário gracioso. também o CPA prevê algumas garantias exaustivas.. Quanto às garantias dos contribuintes. como o direito à informação. O que se pretende é uma relação de confiança entre a AP fiscal e os contribuintes. o direito à fundamentação e notificação dos actos. a lei geral tributária é um reforço 221 .Todas estas reformas serão feitas à luz das grandes directivas e princípios orientadores do sistema fiscal. Vejamos agora o sistema actual e façamos uma análise global da reforma fiscal. 104 CRP. bem como com respeito pela estrutura constante do art. que regem a actividade dos órgãos do Estado. via Internet.

no âmbito geral. bem como exarar decisões sobre os diversos documentos apresentados. Esta é uma entidade destinada a reforçar as garantias dos contribuintes. 222 . Uma figura importante é a do defensor do contribuinte. Com esta lei o Direito Fiscal ganhará um relevante reforço jurídico. prevista no art. Servirá como estímulo ao respeito pelos diversos direitos humanos. tal como o Provedor de Justiça. O defensor do contribuinte é uma figura autónoma e independente do Provedor de Justiça e visa garantir e receber as petições que os contribuintes formulam junto da AP fiscal. Assim. de tal modo que a via contenciosa fique reservada a questões só de direito. 27 da Lei Orgânica do ministério das finanças e cujo estatuto está consagrado no DL 205/97. está apenas previsto na lei. O defensor do contribuinte ainda não existe concretamente. podemos mesmo dizer que a lei geral tributária será uma espécie de Teoria Geral da Relação Tributária. Pretende-se até que as normas fiscais sejam interpretadas à luz do CC. Na lei geral pretende-se motivar a participação do contribuinte na fase graciosa do processo de formação do acto. A Lei Geral Tributária tem o carácter de lei e compreende diversos princípios e regras de interpretação das leis fiscais.às garantias dos contribuintes. estando as questões de facto já resolvidas na fase graciosa.

Esta lei não se impõe aos contribuintes. Tem de ser independente. A Lei Geral será uma espécie de Teoria Geral da Relação JurídicoFiscal e conterá uma previsão genérica dos diversos tributos e impostos: conceito de obrigação acessória. mas as 223 .O defensor é um órgão novo que funcionará com total independência material e hierárquica. formas possíveis de extinção da obrigação fiscal. Prevê-se que seja contemplada uma fase de audiência prévia do contribuinte – uma espécie de audiência dos interessados do Direito Administrativo. mas que continuará integrado na AP fiscal. que conterá um vasto conjunto de princípios substantivos. A par desta figura. etc. Ao nível dos actos tributários. preceitos fiscais vários. Exercerá um mandato de 7 anos. e é inamovível e indispensável. está em fase de projecto a chamada Lei Geral Tributária. para que o Estado cobre convenientemente os seus créditos. os erros são muito frequentes. é uma lei geral e normal e visa promover uma maior intervenção do contribuinte na fase graciosa do processo. a inexistência de uma moderna Justiça Fiscal é uma negação do Estado de Direito. O actual CPT está reforçado pela Lei Geral e visa promover e assegurar uma justiça de qualidade. que irão reger toda a actividade fiscal. Hoje em dia. para que na fase judicial a situação já esteja “de facto” consolidada. não renovável. Esta lei será um código no âmbito fiscal.

• Formação dos próprios funcionários. a melhoria do justiça fiscal é uma coisa indispensável. Ao nível das Garantias Adjectivas a reforma fiscal pretende: • reforço da independência das comissões distritais de revisão. de 2ª instância (TCA) e Supremo (STA – secção de contencioso. Hoje em dia. já existem várias garantias adjectivas para defesa dos contribuintes. só o MP e o coordenador 224 . • Informatização de todas as repartições de finanças. Actualmente. a reforma fiscal pretende instaurar cursos de especialização. dado os juizes “normais” de hoje saberem apenas de Direito Civil e de Direito Penal. A intervenção do estado nos tribunais tributários também será remodelada com a reforma fiscal. Os tribunais fiscais são actualmente de 1ª instância. pleno da secção ou pleno do STA). Quanto aos magistrados. • Maior participação dos contribuintes. De facto. ao nível da reclamação graciosa (mais facilidade na tomada de decisões dos processos).pessoas como se sentem intimidadas pelo Fisco muitas vezes nem reclamam. a nível tributário. • Promover uma descentralização das decisões.

de 1977. pelos méritos do sistema em si mesmo. Sem prejuízo de. a preferência pela tributação do valor acrescentado ter sido ponderada. no que se refere ao Direito Fiscal. foi consequência da adesão de Portugal à Comunidade Económica Europeia. a 6ª Directiva do Conselho das Comunidades Europeias. em substituição do "imposto de transacções". num único código. ainda antes da referida adesão. Serão revistos os tipos de infracções fiscais e a desometria (?) das sanções ou penas no âmbito dos crimes e contra-ordenações. inerentes à sua complexidade administrativa. Análise dos impostos portugueses: a) IVA: 1.da Fazenda Pública intervém em nome do estado. Pretende-se ainda harmonizar os sistemas criminais e contraordenacionais. Com efeito. que poderão justificar a aceitação dos pesados custos do IVA. 225 . Base legal e princípios fundamentais do imposto sobre o valor acrescentado (IVA): A adopção do IVA. orientou-se no sentido da criação por todos os Estados membros de um imposto geral sobre a despesa do tipo plurifásico. 53.

desde o produtor ao retalhista. o IVA.Assim. de 1966. corpóreos. sobre o "valor acrescentado" aos bens. muito têm contribuído para que o texto primitivo do Código respectivo fosse modificado por abundante legislação. na base da autorização legislativa conferida pela Lei nº 42/83. como em serviços. reclamou também o IVA um muito mais amplo plano de incidência objectiva. incidindo a tributação. abrangendo as diversas fases do circuito económico. tanto em bens materiais. de 31 de Dezembro. em confronto com os "impostos de transacções". Por isso o imposto se diz "plurifásico". A par desse alargamento subjectivo da tributação. Porque os planos de incidência desses impostos foram absorvidos pelo IVA. em cada fase. O mesmo DL revogou o Código do Imposto de Transacções. o DL nº 394-B/84. determinou um acentuado alargamento do número de contribuintes. Contam-se 226 . Consequentemente. aprovou o Código do Imposto sobre o Valor Acrescentado. o imposto de turismo. o imposto do selo sobre especialidades farmacêuticas e algumas tributações consignadas pela Tabela Geral do Imposto do Selo. E consideravelmente maior o número de mercadorias e de serviços atingidos pelo imposto. o DL nº 374-D/79 ("imposto de transacções sobre as prestações de serviços") e aboliu o imposto ferroviário. Este alargamento e todas as consequentes dificuldades de implantação do IVA. O novo imposto visou tributar todo o consumo. de 26 de Dezembro. que entrou em vigor em 1 de Janeiro de 1986.

e as que efectuem operações "intracomunitárias" (art. as agrícolas e as das profissões livres. 2º CIVA). E sujeitos passivos serão "as pessoas singulares ou colectivas que. e.. mencionem indevidamente a cobrança do IVA. as que importem bens. é o Estado.já quase pela meia centena os diplomas que alteraram o Código do IVA. sujeito passivo será o que pratique. onde quer que tal este ocorra. Sujeitos da relação de imposto sobre o valor acrescentado (IVA) O sujeito activo da relação jurídico-tributária de IVA. bem assim. as que do mesmo modo independente pratiquem uma só operação tributável. sob 227 . mesmo não o alterando. operação preencha pressupostos da incidência real de IRS e de IRC". exerçam actividades de produção. em facturas emitidas. 2. por sua conta. ou quando. São ainda sujeitos passivos as pessoas que adquiram determinados serviços a entidades que não tenham domicilio ou sede em Portugal. nalguns casos. desde que essa operação seja conexa com o exercício das referidas actividades. incluindo as actividades extractivas. os independentemente dessa conexão. aquelas que. de um modo independente e com carácter de habitualidade. comércio ou prestação de serviços. respeitam a este imposto. Em suma. ou que.

qualquer acto de produção de bens ou de prestação de serviços.sua responsabilidade. E ainda o adquirente do serviço. incluindo na produção as colocações comerciais. 228 . quando o produtor não se situe na esfera da tributação nacional.

dentro da CE. altura em que entrou em funcionamento o Mercado Único e constam do DL 290/92. Em 1/1/93 foram abolidas as fronteiras aduaneiras. através da institucionalização do regime transitório do IVA. 1º.3. que pôs fim à cobrança do IVA sobre as importações efectuadas entre os Estados-membros. aprovado pelo DL nº 290/92. a título oneroso. Matéria colectável do imposto sobre o valor acrescentado (IVA) A matéria colectável no IVA é constituída pelo "valor tributável" das transmissões de bens e das prestações de serviços. o que impôs novo sistema de pagamento do IVA face aos bens que circulam entre estes países. que transpôs para Portugal a directiva 91/680. Regime do IVA nas Transacções Intracomunitárias. de 28/12. 3º e ss CIVA. As novas regras relativas ao IVA que incidem sobre as trocas comunitárias entraram em vigor em 1/1/93. efectuadas no território nacional. que veio alterar a 6ª Directiva do IVA. a partir de 1993. O mercado único europeu implicou apenas a abolição das fronteiras 229 . quanto às transacções intracomunitárias foi exigido pela abolição de fronteiras aduaneiras. pelas importações de bens e pelas "operações intracomunitárias" (arts. O novo regime do IVA. tendo-se mantido a tributação generalizada no país de destino. de 28 de Dezembro).

a eliminação dos controlos físicos de mercadorias associados à sua passagem pelas fronteiras internas da comunidad 230 .fiscais de tipo aduaneiro até então existentes. ou seja.

i .

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