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Copyrighl
Jo~ SoulO Maior Borges

Copyrighl da presente edi3\):


Editora M3X Umonad NDICE
Moiss Umonad

PREFCIO 28 EDiO 7

Capa: C:lrlos Clmcn CAPiTULO 1

CONCEITO DA ATIVIDADE FINANCEIRA 9


SEO I: Introduo )1
SEO 11:A atividade financeira no quadro geral
Editora M3X Umonad
d~ atividades do Estado 17
rone: (011) 3873.16IS SEO ))): Tipos e modos de obteno de receitas pblicas 29

CAPiTULO 2
..
FINS DA ATIVIDADE FINANCEIRA 39
1998 SEO I: As finanas fiscais 40
SEO 11:As finanas extrafiscais 46

CAPiTULO 3

A EXTENSO DO PODER FINANCEIRO 63


SEO I: A eficcia territorial e pessoal do poder financeiro 63
SEO 11:A atividade financeira das coletividades
interestatais personificadas 71
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JOS SOUTO MAIOR BORGES
6

CAPTULO 4

A ESTRUTURA DO FENMENO FINANCEIRO 77


SEO I: A teoria da GRIZIOTTI : 79
SEO 11:O elemento jurdico da ativi?ade finan:el~ 80
SEO 1lI: Os elementos pollico. tCniCOe econorntCO
da atividade financeira 82 Prefcio 23 edio
Premiada pela OAB-PE com o 10 lugar em concurso de
CAPTULOS monografias. este livro teve a sua I~edio em 1996, pela Imprensa
Universitria da UFPE: a primeira obra que o autor ousou publicar.
O CONCEITO DO DIREITO FINANCEIRO : 91 De l para c, lranscorridos 32 anos, o livro sumiu de circulao. A
SEO I: A concepo publicstica do Direito financeiro publicao teve comercializao local; no circulou nacionalmente.
e a doutrina privatstica do fisco 97 Aguado pela curiosidade, um ou oulro inleressado contudo me lem
SEO 11:Evoluo e caracterslicas do ?ireilO Financeiro 102 solicitado, at hoje, exemplar no mais disponvel, porque a edio
SEO 1l1:Conledo do Direilo Financeiro 114 logo se esgotou.
- IV: O DUCIIO
SEAO . . T'bn ulano,. ............................................... 117 Duranle esse longo perodo, o livro "hibernou" nas praleleiras
de minha biblioteca. No me dava conta de algum interesse em
conhecer o seu contedo; inleresse provocado pela publicao de
BlBLI OG RAFrA 121 outros trabalhos meus.
Trata-se de uma Introduo ao Direito Financeiro, esboada
luz de critrios estritamente jurdicos, ao contrrio de muitos livros at
hoje editados sobre a matria. que me~c1ams questes jurdicas.
abordagens econmico-financeiras em inslita confuso metodo-
lgica.
portanto obra de pura dogmtica jurdica. Nela no se mis-
turam critrios jurdicos e extrajurdicos a prejudicar - e mesmo
inviabilizar - a demarcao temlica fundamental para a unidade do
objeto de investigao. O corte epistemol6gico no campo material
coberto pela Finana Pblica j a claramente intentado. Por isso a
obra no trata, com metodologia econmica, de Finanas pblicas, ao
modo tradicional, nem de Economia Financeira, ao estilo moderno.
Seu objeto prcambular: iniciar o estudioso no campo do Direito
Financeiro, como ordenao jurdica das atividades financeiras do;
Estado e seu sub-ramo, o Direito Tributrio. Uma teoria. a jurdica,
dentre muitas outras, as extrajurdicas, que se dedicam ao estudo da
atividade financeira do Estado (Po1rticaFiscal, Administrao finan-
ceira, Economia Financeira, etc.) Dar a expectativa do seu interesse

memria de meu pai,


Desembargador Dirceu Borges.
minha me e minha mulher.
JOS SOUTO MAtOR BORGES
8

para os cursos jurdicos e para os que se dedicam ao estudo do enqua-


dramento jurdico do fenmeno financeiro. Os cursos de especializa-
o em Direto Tributrio, que proliferam, com enorme demanda, em
nossas Universidades, car.ecem de uma bibliografia estritamente jur-
dica. Creio ento que este trabalho tem o seu espao.
Este pequeno livro o marco inicial do caminho de pensa-
mento percorrido pelo autor em todos esses longos anos. Crislida das
principais outras obras por mim escritas: "Isenes Tributrias" CAPTULO!
(1969), "Lei Complementar Tributria" (1975), "Tratado de Direito
Tributrio Brasileiro", IV, "Lanamento Tributrio" (1981); Obriga- CONCEITO DA ATIVIDADE FINANCEIRA
o Tributria - Uma Introduo Metodolgica (1984), "Cincia Feliz
_Sobre o Mundo Jurdico e Outros Mundos" (1994), "O Contraditrio
no Processo Judicial- Uma Viso Dialtica" (1996)
Pontos destacados em conversa vespertina com Heleno . ,. 1- O Esta~o.' c onsiderado como uma comunidade
Torres, que amistosamente me despertou a tentao, algo vaidosa, de Jundtca total ou naCional 2 e uma organizao preordenada
divulgar esta obra, praticamente desconhecida. Da para a deciso de
reedit-Ia o caminho foi surpreendentemente curto. O que no o faz \,."La delinir:n d~1 "Estad~" resulta muy difcil. da~a la multiplicidad de los
fiador de seu contedo, mas solidariamente responsvel pelo seu o ~ectos que e tmuno comunmenle designa" (HANS KELSEN r. .
dei,Der~c/r~y dei Estado. lrad. de EDUARDO GARCIA MAYNe;;"alGeneral
destino. Umversnna, Mxico, 1949, pg. 191). mpreota
Escrevendo esta monografia o autor, guiado pela intuio e P~ra.o chefe da.Escola de Viena no a escassez de significados mas a su b
inspirao, deu inCcioao seu longo perCurso de estudioso do Direito d.anCl~de senudos, toma quase impossvel o uso da ala:ra Es ~~ ,un-
Tributrio. Como, sem infidelidade s nossas origens, desconsiderar s~tuadCld6n
de la teoria cientfica dei Estado dista mucho de ~er satisfac:~~~'d~Ja
ou mesmo repudiar o entusiasmo dos nossos primeiros passos? SIO u a. colrc Olras razones a J li' r 'd e,
dicho substant' I ' a mu Ip ICI ad de signilicaciones que ofrece
A minha proposta hermenutica hoje no se confunde - e IVO, pues o de menos es contraponer com h
frec.uentemcnte, la formacn cient{fica de cooceptos a un~ nocion~ ace
isso para mim muito claro - com o mtodo histrico-evolutivo, que vacilante y vulgar c ' d Insegura.
busca tradicionalmente apreender o sentido das instituies jurdicas Teoria dei Estado ~mnm':lmb~ elsuperarl,a. ~ que hace lan problemtica loda
leo a maudlla dlscordancia intima d I r'
pela sua evoluo. diversa a metodologia que preconizo: o mtodo lennlnologfa cien~ffi~a" (Teoria General dei Estado, trad. de LUI; L~Jn;
hermenutico simplesmente hisl,ico surpreende. a construo doutri- LAC~MB~A, Edlto~aJ La~or, S. A., Barcelona. 1934, ~ 1, pg. 3).
nria tal como originalmente eclodiu na teoria jutidica, tributria ou A ~ul;C1~a~e t~munolglca ou plurivalcncia significativa do termo Estado (c
no, desconsideradas as suas derivaes posteriores. Por que no dar o g., sta ~ mtno e Estado Federal, Estado Brasileiro e Estado de Pernambuco'
passo atrs publicando esta obra? Para que o estudioso compreenda o ~1~~~~. e.~trens, c~m,invulgar,rigor cientfico, pelo professor LOURIV J...
. A conl1uencla de vrios conceitos para um s termo (pf . .
modelo terico do autor, numa escavao da origem do seu pensa-
mento, ela no pode ser desconsiderada.
dad~) freqoen~e no doonio das cincias sociais. Sua causa (omissis) /~n;~~
Creio por isso mesmo que a reconstruo das minhas teorias
no mbito tributrio ficar incompleta sem a considerao do que esta
:;~Ol:
r.lex~ade ~~ objeto de conhecimento e li interferncia \la equao pessoal valora-

(O
sUJ~1l0do conhecimento. ,Na Teoria Geral do Estado, por exemplo, falta
Pr::~;,:0:;;s~~7 :e~os;'sl~o~omo Estado, polftica, poder, Constituio"
obra antecipa. Motivo bastante para a minha relutante aquiescncia 1953,pg. 20). e o a eona eral do Estado, Imprensa Oficial, Recife,
em reedit-Ia.
Jos Souto Maior Borges O pl~ralis~o constilucional do objeto do Estado contribui ara essa . .
Recife, 1998 lermlnolglco.conceitual: "A dificuldade, para a Teoria Ger~ do Esta~:'Pp~:~~~
10 JOS SOUTO MAIOR nORGES INTRODUO AO DIREITO FINANCEIRO Ii

realizao de certos fins,3 no exerccio de suas atribuies" natureza diversa (polticas, sociais, administrativas, econmi-
desenvolve, atravs de seus agentes e rgos, atividades de cas, financeiras, etc.).s

do objeto, do pluralismo constitucional desse objelo, que permite consider.lo sob


vrios pontos de vista" (Ob. cil., pg. 63). SEO I
Esse fenmeno se observa, com maior nitidez, no Estado Federal em que se pro.
duz. uma repartio de competncias enlre o Estado central e os Estados federa-
dos. No Brasil, um dos aspectos mais sugestivos dessa repartio de competncias llltroduo
a partilha tributria entre as unidades da Federao (Unio. Estados.membros e
Municpios), disciplinada. rigidamente. no prprio texto constilucional.
2. "EI orden juridieo ceneral que constilUye a la comunidad jurdica central, forma
2 - A complexidade das atribuies do Estado um
con los 6rdenes juridicos locales que constiluyen a las autoridades juridicas dado emprico constatado por todos. Corolrio dessa comple-
lacales, el orden juridico total o nacional, que constituye ai Estado o comunidad xidade e exigncia metodolgica de crit~rios cientficos de
jurdica tOlal" (KELSEN, Teoria General deI Derecllo )' deI Estado cit.. C1ac;sificaodali atividades estatais, sem o que tomar-se-ia
pg.320).
Nesse mesmo sentido, escreve ilustre jurista mexicano: "La comunidad juridica impossvel o seu estudo, porquanto toda Cincia Social
total compreende a la Federacin, o comunidad jurdica central y las comunidades reconstitui apenas parcialmente a realidade concreta.
locaIes. cada una de cllas com su proprio orden normativo e su propria jerarquia.
Hay que distinguir cuidadosamente el sistema juridico lotai dei Estado Federal y
A atividade estatal apresenta. assm. uma variedade
cl orden parcial compuesto por las normas federales" (EDUARDO GARCIA emprica to complexa que os estudiosos no poderiam inter-
MAYNEZ. Introd/lcci" a la Lgica Jurdica, I" 00., 1951, Fondo de Cultura pret-Ia sem o instrumental de conceitos, critrios e princ-
Econ6mica, Mxico, pg. 61).
3. " essenz.iale a ogni organizzaz.ione sociale - e quindi a maggior ragione ali
pios fornecidos por esquemas cientficos prvios: "Uma
Stalo che c I'organizzazione suprema -I'esser preordinata alia realizzazione di Cincia Social decompe o real: seleciona fatos, quantidades.
fini. Una organizzazione priva di fini e cioe senza alcuna funzione, non avrcbbe dando-lhes certa qualificao. uma abstrao que serve para
raggione d'essere" (ALDO M. SANDUUI. Manuale di Diritlo Ammil'J/ralil'o, aprender a realidade a partir de detenninados termos de refe-
6" ed. Casa Edilrice Dotl. Eugenio Jovcne. Npoles, 1960. n. 2. pg. 3).
4. "EI conceplo de atribuciones comprende el contenido de la actividad deI rncia, segundo certo esquema de interpretao. Prope uma
Estado: es lo que el Estado debc hacer. EI concepto de funci6n se reficre a la teoria que serve para organizar fatos isolados ou verificaes
forma y a los medias de la aClividad dei Estado. Las funciones constituyen la
forma de ejercicio de las atribucioncs". (GABINO FRAGA, Dcrecllo
sparsas, e constitui um fio de Ariadne na complexidade
Administrativo, 7' ed., Editorial Porrua, Mxico. 1958, n. 14, pg. 15: n. 67. desalentadora da reaJidade..6
pg.87).
Para o professor mexicano. o conceito de atribllies do Estado substitui, com
vantagem. o de servios pblicos. FRAGA critica. ainda, outras denominaes t 935) satisface plcnamenle esos requisitos ya que, cn efceto. se trncla de designar
propostas para designar o contedo da atividade estatal: "En unos casos y di:; genricamente cualquiera tarca atribuida aI Estado para que ste pueda realizar
acuerdo con determinada doctrina, se habla de "derechos deI Estado", En otros', sus finalidades" (Ob. cl\.. n. 3. pg. 5).
de "faculdades", "prerrogativas" o aun de "funciones deI Estado". Sin embargo, 5. "Assim, atividadt do Estado corresponde ao conjunto de alaS praticados em
por nceesidades tcnicas ineludibles es indispcnsable fijar una terminologIa $Cu nome e segundo seus fins, por seus agentes ou rgos" (JOO JOS DE
invariable que, adems. no se preste a interpretaciones ambiguas como sucede con QUEIROZ, in Repertrio Enciclopdico do Direito Brasileiro, Edilor Borsoi,
las expresiones sellaladas. sino que, por el contrario, tenga una connotaci6n Rio, sld. verbete Atividade do Estado, vaI. IV. pg. 397).
precisa. Nos parece que la cxpresin "atribuciones deI Estado", que ya ha sido 6. RAYMOND BARRE, Manual de Economia Poltica. trad. de PIERRE SAN-
admitida, por la doetrina {v. BONNARD, PrcJ Elmelllairc de Dr. Mm . 1926 e TOS, Editora Fundo de Cullura, Rio, 1962. vaI. I. pg. 16.

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Jos SOUTO MAIOR BORGES INTRODUO AO DIREITO FINANCEIRO
12 13

3 - Considerando como objeto de estudo o Estado caput), mediante. essas formas espe~ficas que distinguem o
no exerccio de suas atribuies, vale dizer, o ordenamento Estado dos demaIS agrupamentos societrios.
jurdico-positivo na sua dinmica e nas suas formas de mani- Cada um desses poderes tema sua estrutura interna
festao, temos as fUnes estatais - modos pelos quais o adaptada s funes que exerce. '
Estado exerce as suas atribuies - que se diversificam ins-
titucionalmente, embora de maneira no absoluta: podem ser .6- As atividades do Est.ado materialmente conside-
exercidas subsidiria ou excepcionalmente por outro, funes r~das, Isto , tendo-se em vista a matria objeto de disciplina-
inerentes a um determinado poder. ao pel,o ordenamento jurdico de um determinado pas, esto
subordmadas a instveis critrios de seleo pelos gover-
4 - H vrios critrios para o exame da diversifica- nante~: "No existiendo una Inea de separacin entre las
o das funes do Estado. nece~ld~des q~e deban satisfacerse por los indivduos, por las
O critrio material ou objetivo prescinde do rgo ao aSOClaCloncshbremente constituidas, o por la atividad dei
qual esto essas funes atribudas e despreza a forma pela Estado, se comprende que la esfera de accin estatal no
qual se manifestam; atende natureza ou aos efeitos da ativi- pcrman,ezca siempre idntica en la historia y que tienda cada
dade (funes materialmente legislativas, executivas e judi- v~z mas a extenderse en el presente por la influencia de
cirias). dlv~rsas fuerzas, lales como la mayor influencia poltica e
O critrio formal. subjetivo ou orgnico. considera a SOCialdei pueblo, el desarollo de la riqueza y de la poblacin
forma externa de que se reveste a atividade estatal e o rgo y la transformacin de la qrganizacin econmica",8
do qual emana (funes formalmente legislativas, adminis-
trativas e judicirias). 7 - As atividades do Estado so, tambm, considera-
das p~sveisde classificao sob um duplo aspecto: a) ativi-
5 - As manifestaes da atividade interna dos agen- dad~s mte~.as e b) atividades externas. Sem descer, por ora,
tes e rgos do Estado se revestem da forma de lei, de ato anhse cntlca desse critrio distinto, pode-se dizer que
administrativo ou de sentena: "O Estado, uma vez consti~ e.nq~antoas ativid~des internas se desenvolvem dentro do ter~
tudo, realiza os seus fins atravs das trs funes em que se f1tno do EstadQ, as atividades externas se exercem alm-
reparte a sua atividade: legislao, administrao e juris- fronteiras (infra; captulo 3). .
dio".7
As funes legislativa, executiva e jurisdicional, se ,8- Variveis motivos polticos e que no podem ser
exercem pelos diversos rgos dos trs poderes da Unio: o determmados a priori comandam a atuao do Estado np
Legislativo, o Executivo e o Judicirio (Const. Fed" art. 36,
8. B~VENUTO GRlZlorn. Principios de Poltica. Derecho y Cie/lcia de la
Hac~enJQ. trad: ~e HENR!Q~~ R. MA~A.I~stiluIO Edilorial Rcus. Madri, 2" cd.,
7. SEABRA FAOUNDES. O Controle dos AIOSAdminislralivos peJo Poder J/ldi. ~ 2 pg. SO, Idem. PmlclploS de C,ellCIQ de las Fi/lallZas. trad. de DlNO
cirio. 3" 00. Revista Forense, Rio. 1957. n. 2, pg. 17). JARACH, Roque Depalma, Edilor, Buenos Aires, 1959. pg. 22.
Jos SOUTO MAIOR BORGES INTRODUO AO DIREITO ANANCEIRO 15
14

sentido de promover a satisfao de certas necessidades cole- de acue~do con el desarollo de la civilizacin y
ti vas, exercendo os governos uma srie constante de opes conco~ltantemente con el cambio de las necesidades sociales
das necessidades sociais a serem satisfeitas pela rede de ser- que eXlgen una satisfaccin adecuada, se van asinando ai
vios pblicos.9 ALIOMAR BALEEIRO chega a afirmar que Estado detenninados fines que varian tambien en el espacio y
uma necessidade se toma pblica por uma deciso de rgos el tiempo",'2
polticos: "Necessidade pblica toda aquela de interesse
geral, satisfeita pelo processo do servio pblico, a inter- 9 - O exerccio das atividades do Estado pode se dar
veno do Estado para prov-la, segundo aquele regime jur- em .carter supletivo ou complementar, concorrente ou mono-
dico, o que lhe d colorido inconfundvel. A despeito dos pohzador de setores da vida econmica e social.
fugidios contornos econmicos, a necessidade toma-se A ampliao do intervencionismo do Estado na vida
pblica por uma deciso de rgos polticos".lO e~onmi:a,e social acarreta uma reduo no mbito de atua-
So escolhas polticas, por conseqncia, que delimi- ao da atIVIdade particular. Por esse motivo. ensina GABINO
tam o raio de atuao do Estado; escolhas que traduzem pre- ~A.?A que o problema de determinar quais so as atri.
ferncias eventuais dos detentores do poder poltico ou das bUl?~s correspondentes a um determinado Estado se encon-
maiorias congressuais, inexistindo, no estdio atual do tra mttma~~nte vinculado com o das relaes que numa soci-
conhecimento cientfico, um critrio vlido, universalmente edade pohtlca
.. guardem este e os particulares . 13 A 1cn dA
encm.
aceito, para revelar quais as necessidades a serem providas ~ara o m~ervenclOnismo estatal, geralmente designada como
pelo Estado e quais as que devero ser satisfeitas pelos parti- paternah~mo ou providencialismo governamental", provoca
culares.1I ~ma rea~o de g~pos e ~nteresses econmicos que se obje-
Os fins colimados pela atividade estatal so variveis tl~a atra~~s de maJor partIcipao na vida pblica e nas decio
no tempo e no espao e nisto consiste, precisamente, a sua soe~ pohtlcas, procurando influir sobre o ser do Estado -
relatividade histrica: "Para determinar el contenido de la fenomeno constatado e analisado, entre outros, por
actividad deI Estado, es necesario tener presente que, RAYMOND ~ARR~: " hoje lugar-<:omum falar-se em
poder ec~nmlco~ U~ldades econmicas poderosas exercem
9. Ensina LUCIEN MEHL que a.e1eio dos principais elemenlos integrantes de sobre a, Vida economlca um efeito de dominao irreversvel:
um sistema fiscal o resultado de opcs em que intervm consideraes dc
ordem econmico-social c pslcol6gica. A elcio do sistema fiscal lemo pois, um
em mUItos setores, a atividade econmica implica o confronto
carter essencialmentc polftico (SciCllct tI Tccfl/liqllc Fiscalc, Paris, Presses de poderes contratuais desiguais. Mais ainda, os centros de
Universitairesde France. vol.l. pg. 101). ..'
lO. Uma lnrroduo Cincia das Finanas, Revista Forensc, 2' 00., Rio. 1958,
vol. I. n. 3, pg. 13: idem. Cf(nica Fiscal. Livraria Progresso ~ilora, Salvador.
1958. pg. 163: cf. GRIZI01T1, Principios de Po/(,;ca, Derrcllo~' Cienda de la :2.urasGA8~~O FRAGA.-ob. cit . n. 3. pg. 4. Esta relatividade histrica das estru.
SOCIaIS posta em relevo pelo prof BARRE' "Scgundo a'd d d
d'
Hacicnda cit.. tio. pgs. 16 e 17. r .' I a e as cstnJIu.
lI. GRIZlOm. Principios dI! poltica, Dl!recho )' Ciellda de la Haciellda cit, t as, ~e~.grau e solidez e de plasticidade, a interveno do Estado variar em suas
I", p'6gs. 15 e 16, e 9 2 p6g. 54; idelll, Principios de Citncia de las Finalizas cir., POSslblh~ades (qIlOl/l1l1llde ao) e em seus meios" (Ob, c vol. cits 203)
13. Ob. cll., n. 4, pgs. 5 c 6. "p g. .
pg.25.

, _~ o ,' __: _
JOS SOUTO MAtOR BORGES INTRODUO A? DIREITO FINANCEIRO
16 17

oder econmico se dirigem contra o poder poltico, tentando SEO 11


p ., d' , I ,,14
influencta-Io ou omma- o . . .
Assinala, ainda, o professor da Faculdade de DIreIto A atividade financeira no quadro geral das
de Cacn: "No domnio poltico, enfim, as grandes empresas e atividades do Estado
os grupos econmicos exrcem influncia crescente sobre a
sobe.ranJa estata 1".15 10 - Princpios constitucionais expressos e implfci-
livre concorrncia ope-se o monoplio estatal para tos regulam e delimitam a capacidade financeira das unidades
constituir um sistema de economia centralizada tend~_ o pol!tic~ e fixam a co~petncia dos poderes na formao e
Estado como centro de convergncia: "Se o Estado (Untao, a~hcaao das normas Jurdico-financeiras em gera) e, espe-
Estado-membro ou Municpio), exerce a atividade, c?~ CIalmente, nas normas tributrias.
excluso de toda a concorrncia privada, h o monopoho Assim, constitucionalmente cometido ao Legislativo
estatal. Se o exerce com outra entidade, no-estatal, h~ o o estabelecimento das normas fiscais, cabendo a sua regula-
monoplio misto. Se dois Estados que o exercem, ha o ment~~o e execuo Administrao Pblica e a declarao
oligoplio pluriestatal. Se o exercem duas unidades, ou mais, do Direito ao Poder Jurisdicional (Const. Fed., art. 141, ~ 4j.
diferentes, do mesmo Estado, h o monoplio estatal misto, . O rol desses princpios, de inegvel inspirao pol-
ou o oligoplio estatal misto".16 tIca, pode ser encontrado na importante monografia de
ALlOMAR BALEEIRO: Limitaes Constitucionais ao
. No presente trabalho, selecionaremos, dentro. desse Poder de Tributar, 2D ed., Forense, Rio, 1960, pgs. )3
, complexo e multiforme universo d~ ativid~des estataiS, u~ lIsqlle 15).
tipo especfico: as atividades financeiras, objeto de regulaao A discriminao das fontes da receita tributria est
jurdica autnoma - o Direito Financeiro. rigidamente disciplinada no ordenamento constitucional do
pas (Const., Fed., arts. 15, 19., 29, etc., Emenda Constitu-
Estudaremos, portanto: cional nO5). ,
A despesa (art. 73), o oramento (arts. 73 llsque 76,
_ neste captulo I: O conceito da atividade ~nanceira; 14~, ~ 34) e o crdit~ pblico (arts. 33, 63, inc. 11, 7, inc. VI
_ no captulo 2: Os fins da atividade financel~a; e 9 ) so tambm objeto de regulao constitucional.17
_ no captulo 3: A extenso do poder financeIro; .
_ no captulo 4: A estrutura do fe.n~en? finan.celro;
_ no captulo 5: O conceito do DireIto Fmancetro.
17. "Nos p~ses de constituio rgida e de controle judicial da constitucionali.
14. Ob. cil., vai. 11. pg. 95. dade e. legahd~d~ dos atos dos governantes. como o Bl1ISiI,Estados Unidos e
Argentina. a SUjeioda atividade financeira aos moldes jurdicos ntUs enrgica
15. Ob. e vol. cilS., pg. 97. . . - d 1 62"cd 1953
16. poNTES DE MIRANDA, Comentrios Cons/llUlaO e 94 , . , d~ que no~ demais" (ALJOMAR BALEEIRO, Uma lntroduo Cincia das
Max Limonad. So Paulo. vol. I, pg. 2&2. F",anas Clt., vol. I. n. 33, pgs. 52 c 53).
INTRODUO AO DIREITO FINANCEIRO 19
Jos SOUTO MAIOR BORGES
18
.ajustar sus actos a un
11 _ A diviso dos poderes acarreta como conse- 6rganos a los que espec~~quema abstracto, elaborado por
legislativa eon arrcglo a I~:mente .co~:sponda la funci6n
qncia, entre outras, a submisso do Executivo Legislaiio poltico".22 constltuelOn de cada grupo
Financeira. o que sucede em duas hipteses diferentes: l) O
poder Legislativo edita normas delimitando as esferas jurdi- Nesta ordem de idias e .
cas subjetivas da Administrao pblica (p. ex., a partilha tri- que rege a atividade financ~ir:sl~a E.~S! BLUMENSTEIN
moderno Estado de D' , pnnclplo fundamental do
butria), ou disciplinando os fatos geradores, alquotas, bases
poder pblico se s~~%tOt'pelo qual toda manifestao do
de clculo e processoS da tributao, etC. (v. g. a decretao ( . ,. e e a um ordena '
de normas gerais de direito financeiro, Cons\. Fed., art. 5, pnnclplo da administrao legal).2J mento Jurdico
inc. XV, alnea "b")~2) O poder Legislativo autoriza, pre- . . O Estatuto Supremo do ' ..
viamente, os gastos necessrios execuo dos servios t1tuclOnalgenrica o princ" la,s er~glU~m garantia cons-
ser obrigado a fazer ou de.'P1od aflegaltdade: "Ningum pode
pblicos no decorrer do exerccio financeiro (Const. Fed., art. . d Ixar e azer algu .
Vlrtu e de lei" (art. 141 ~ 20) ma COisaseno em
\4 \, S 34).18
12 _ Salienla FERNANDO SAlNZ DE BUJANDA. O Esladn cria ~ d'
de acordo com a generalidade da dnulrina modem que a lei Icgislao (Constilucionat~ ena;e~lo jurdico-posilivo pela
a fonte primria e quase exclusiva do Direilo Financeiro" e funes administrntivas e j~ ?rd.lOana) e. no e,erccio das
que o princlpio da legalidade fiSfal ap,rece consagrado em imprio." As suas ntividades ns lC10nal. sub"!ete-se ao seu
quase todas as constituies europias do segundo post- Celrasem particular esto bem geral. e as atividades fioran-
guerra." como um dos princpios fundamenlais dn ordena- dade (Cons!. Fed. a~. 141 s;! ';tldas ao princpio da legali.
menlO jurdico" e uma garantia conlra o puro "decisionismo . O princpio da legaiidad : 34~comb!nados).
administralivo". que ameaa fundamenlalmenle os direilOSdactodn do seguinte modo' n h; ~ 'robUlaaopode ser enun-
pessna humana, enlre os quais figra o de possuir e desflUl.o delermine (nllllllm trib;,'": .
'~bUIOsem lei e'pressa que
os bens pr6prios para a satisfao de fins individuais: "Ahoo. Sobre ele. escreve ;~~~e).
bien, es evidente que esa fe en los alributos esenciales de ll~o~cpio que est base do ar! 14 DE MIRANDA:" "O
personalidad, proclamada en el campo filos6fico Y en etll~'o de 1946, o prin - .' d I,! 34, I' parte, da Cons-
Derecho positivo, se converteria en ideal ut6pico carente dpnnclpio da legari,ariedad:'!:1O a legalidade, tambm d!'
toda efetividad si la administraci6n pblica no tuviera
: ';,
qUI::-::-:--------
22. Ibidem. vol. 11.pg. 163.
_ ~. 1 orden jllrdico de la econo
H.ri""" .' /k",h, :""R~FF.NEU"'ARK, tmd. ,.:::""
18. Cf. ~RNANDO SAlNZ .DE SUIAllDA .
I"md."'~ "me,," p,,~a'"
.1. d, N""m r"",... ,..,"',,"d, "'"d':""" ""'''n,I, S ," AI 1%ld'~d' fm~,~".;. 1m'od, d";.~ "
dm P""""';"""hafi. Lib"~' .. dO
P.U,,"".
","'n, 1961. 11.piO..! S. , ISS).
19.Ob. cl'.. I. I. p,. 133.
.4. Sabre banI'",,1o d. _
'""". """"....
; 1.1.pl,. lIt.
ALFREDOAU' s jurldle" que .11" e , d' .
E1
w. ,." .1.1,. '19. ",it,,"ri~S""" Slo P GUSTOBECKER. rri. G, """ du
11.1,ld,". "I. 11.pl. 141. :5. Qual'" T."';'" E>J~I~~963:
lIor OrsOl.nRIO.
60.
1962. t.190, 191,370. M1d, 0;";,,
VI. pg.

, l'
JNrRODUO AO DIREITO FINANCEIRO 21
JOS SOUTO MAIOR BORGES
20

Sem lei, portanto, no h atividade financeira, termos 14 - Essa distino conceitual do Estado como autor
em que se traduz o chamado prillcfpio da reserva da lei do mandato e o Estado como titular de um dos interesses em
(Vorbealt des Gesetzes), conflito e, pois, como destinatrio daquele mesmo mandato
ace!ta ~Ia dout~na mode~a .mais autorizada e tem plano de
aphcaao no regime constitucIOnal vigorante em nosso pas.
13 - A atividade administrativa espcie, e a finan- BERNARDO RffiEIRO DE MORAIS, em bsica
ceira, que se desenvolve, basicamente, no campo da receita e mon~grafia, ensin~ q~e necessrio distinguir a dupla fisio-
despesa, ou seja, de gesto do patrimnio estatal, conside- nomia do Poder Publico: a ao do Estado como autor e ao
rada por alguns - particulannente ou administrativas - do Estado como sujeito do ordenamento jurdico,29
26 . Pro:edentc~ente, esse autor acrescenta s judiciosas
mera subespcie de atividade do Estado.
Setor destacado da atividade administrativa, atribui-se conslderaoes anteriores as seguintes observaes: "O Estado
hoje, por exigncias cientficas, prticas ou meramente did- possui dupla fisionomia: em primeiro lugar, apresenta-se
ticas uma certa autonomia ao estudo da atividade financeira. como criador do direito, como elaborador e tutelador da
Esta' distingue-se, segundo alguns autores, das outras mani- norma jurdica no interesse da coletividade; em segundo
festaes administrativas carentes de contedo econmico lugar, apresenta-se como sujeito de direitos e obrigaes,
para constituir a chamada admillistrao fillallceira.
27 submetendo-se ordem jurdica por ele criada,
Pode-se dizer, entretanto, com maior rigor cientfico, . Em virtude dessas duas faces, temos duas relaes
'que a atividade financeira predominantemente administra- ~Iferentes. Quando o Estado, detentor da competncia tribut-
tiva: O Estado-legislador decreta; o Estado-admillistrador na, com seu poder impositivo, elabora a norma jurdico-fis-
arrecada os tributos,'U cal, temos a relao de soberania. No momento em que o
Estado acaba de fixar em forma de lei a norma tributria
26. "Desde un punlo de vista estriclamentc jurdico, la geslin abart~ ~anlo las
temos, o aparecimento de um Direito que o prprio Estad~
opcrac:iones encaminadas a la obtenc:i6n de recursos .~omo las.que se dlngen. a la devera obedecer. No exerccio da pretenso tributria a
lransformaci6n de los recursos oblenidos cn semClOS pblicos. Eslas lllmas su?~iss~o do Estado-Fisco lei completa. A partir' da
operaciones varian en el ordenamento POSilivo de los diferentes Estados, pero '
normalmente rcquiercn la rcalizaein de dos aetos jurdicos fundamentales: 1) 4 .
eXlstencla da norma legal tributria, temos uma relao de
ordenaci6n dei gaslo; 2) La ordenac:i6n dei pago (SAINZ DE BUJANDA, ob.
direito".)!)
eil., vaI. I, pg. 32). . A relao jurdico tributria , pois, uma relao obri-
Por seu lumo escreve GUSTAVO INGROSSO; "Entrala e spcsa sono le due
forme cardinali deU'allivil finanziaria" (Dirillo Finanvario, 2' 00. Npoles,
gaCIOnalex lege e no relao de poder.
Casa Editrice 0011. Eugenio Jovene, 1956, pg. J). Tambm para GIANNINI, enquanto o Estado-Ie-.
27. SAINZ DE BUJANDA, ob. cit., vol. I. pg. 12. gislador "nclla esplicazione dei suo potere finanzirio, '
28. INGROSSO (ob. dI., pg. lO): "Atlivil finanziria e allivil prevalenlemcnte
de\l'amminislrazione; eonseguenlemenlc si vale di alli e di procedi menti propri di
quest'ullima, che sono dominio cientifico dei dirillo amminislralivo"; cf. GUIDO 29. Doulrina e Prlica do Imposto de I"dslrias e Profisses. Max Limonad So
ZANOBINI, Cor50 di Diril/O Amnlinistralivo, 5' ed., 0011. A. Giuffre.Edilore, Paulo, 1964, t. I, pg. 139. '
30. Ibidem, pg. 140.
1958. vaI. 4, pg. 334, in filie
INTRODUO AO DIREITO FINANCEIRO 23
JOS~ SOUTO MAIOR BORGES
22
el segundo, inter partes (es una de las partes cuyo conflito de
sovranamente detennina le varie imposte e le persone tenute intereses compone el derecho)"))
a soddisfarle"; o Estado-administrador "realiza il suo diritto Segundo o insigne processualista italiano existem dois
aI tributo in confonnit alia legge, le cui norme vincolono lo caminhos para superar a dificuldade de conceituao do
Stato stesso 11011meno c h'le I contrl 'b/len t"e .)1 Estado como titular de interesse eventualmente em conflito:
Sobre a distino entre o Estado como criador e o "Los caminos para superarIa son dos: o se admite la identidad
Estado como sujeito do ordenamento jurdico, obtempera entre el Estado como fuente deI mandato jurdico y el Estado
EZIO VANONI que, naquela dualidade, a qual no representa como destinatario de el, en cuanto sujeto de uno de los
um contraste de tennos opostoS, mas dois diferentes aspectos intereses en conflito, y se recurre ai concepto de la
da mesma r.~alidade, encontra-se a chave da definio da autoJimitaci6n; o se niega esa identidad con\raponiendo el
natureza do Estado de Direito: "A natureza daquela dualidade Estado-legislador Yel Estado-juez ai Estado-administrador, Y
revela-se evidente a quem considera a natureza da atividade volviendo as a encontrar los elementos lgicos dei fenmeno
financeira. O Estado, que para realizar os seus fins tem neces- jurdico". )oi
sidade de bens econmicos, pe em ao uma atividade ori- Da coordenao do princpio do Estado de Direito
entada no sentido da obteno de tais bens; c o ordenamento com a distino de atividades tendo idntico valor forma/-
jurdico, ou seja, o Estado em sua funo legiferante, garante ensina ilustre administrativista italiano - resultam especifi-
o exerccio de tal atividade".32 cadas no modo mais evidente as caractersticas da atividade
De acordo com esta lio de VANONI est a doutrina
de administrao com respeito s de legislao e jurisdio.
italiana atual, destacando-se CARNELUTII, para quem a Enquanto que com estas ltimas, cuidando de instaurar e
palavra Estado, como tantas ~utras, te~ do~s signif~cados garantir o d~r~ito, se pe stlperpartes, em funo objetiva,
distintos que se devem diferenCiar para nao cair no pengo de com a administrao o Estado, submisso, como todos os
constantes equvocos: "Una cosa es el Estado como expresin outros suj~itos jurfdicos, ao ordenamento e sua atuao
subjetiva dei Derec110 (objetivo) Y otra difere~te el Est~do concreta -isto - lei e aos juzes -, pe-se ele prprio,
como sujeito de una relacin jurdica. En el pnmero sentido
?O tender para os seus escopos concretos, como parte em
c1 Estado es soberano, en el segundo es sbdito, es decir,
Igualdade com os outros sujeitos. Tanto que parece justo reter
queda vinculado por el Derccho; en el primer sen~ido, el
que a qualificao de sujeito jurdico seja reconhecida ao
Estado est super partes (es el componedor deI confltto); en
Estado apenas enquanto opera em funo administrativa

33. Sistema de DereclJo Procesal Cil'i/, lrad. de NICETO ALCAL.ZAMORA Y


CASTILHO c SAftIT1AGO SEN11S MELENDO, Ulcha Argenlina. Buenos Aires,
1944. vol. I. n. 12, pgs. 36 c 37.
3\. / COllcetli FOlldamentnli dei Diritlo Tributario. Ulel. Turim, 1956. n. t. 34. CARNELUrn, /lIIrodllccin ai eS/Ildio dei derecllO procesal tributa rio in
Estlldios de Derecho Procesal. lrad. de SAftIT1AGO SEN1lS MELENDO
~3. NG01ES
32. Na"lre:a e Interpretao das Leis Tributrias. lrad. de RUBEI S N Ediciones JurfdiCllSEuropa-America. Buenos Aires, 1952, vol. I, pg. 254. nOla 4:
DE SOUSA, Edics Financeiras. Rio, sld, p~g. \ \5.
JOS SOUTO MAIOR BORGES INTRODUO AO DIREITO FINANCEIRO
24 25

. ente enquanto subditus juris, e Recentemente, ALFREDO AUGUSTO BECKER37


(Estad<rpessoa), ou seja, so~ . rvatur juris (Estado-or-
no tambm enquanto fons JUrlS e se procura demonstrar a expanso de tributos in natura38 e in
/abore.39
denamento).35 O Estado como instituio,
Conclui-se, p'ortanto, que , Na doutrina, contudo, no h unanimidade sobre a
. . rmas de direito por ele instauradas enquanto aceitao ou recusa de natureza tributria s prestaes in
se sUjeita s ~o 'd'co H que distinguir, deste modo, entre o lIatura ou in labore,
ordenamendtoJU~Ila-o'e o momento da atuao da regra jur- Alguns autores mostram-se favorveis ao reconheci-
momento a cna
dica. mento de natureza tributria s prestaes in natura.40
As prestaes in labore so tambm consideradas
15 - O Estado paga ordinariamente em ~inheir? ~s como de natureza tributria. 'fi Finalmente, outros so contr-
bens e trabalhos rlecessrios execuo d~SdS:~~~~~~~I~ rios ao reconhecimento de natureza tributria quer s presta-
cosoAspecto caracterstico da fin~na dINO EsGRaOSSOA maior es in natura, quer s prestaes in labore:u
'd .rio - ensma-o . So recebidos sob reserva, por. alguns autores, os
. seu conteu o. pe~um , .o ao desempenho das funes argumentos com os quais se procura demonstrar a expanso,
parcela do dJnh~lro n:ces~ac:ivamente subtrada do patrim-
estatais pela tnbutaao.c ~d' o lado das receitas prove-
. d fsicas e jun ICas,a .. _ 37. Ob. cit.. n. 165. pg. 562 e segs.
mo as pessoas _ atrimnio blico. A requlslao de 38. Exemplos: entrega coativa, sem contraprestao. de cereais, alimentos, gado.
nientes da ex~lo~aao do ~culares ouPa sua colaborao gra- lli, etc., desapropriao (entrega coativa mediante contraprestao) de bens
coisas e serv~os de partl '. , ri servio militar, com- mveis ou imveis; emprstimo compulsrio, gratuito ou no. de bens (ung(veis
tuita em funoes de ~ove~o ~e.)g~~~ hodiemamente, carter ou infungveis e a requisio de bens mveis ou imveis, gratuita ou no
(BECKER, ob. cil., n. 165, pg. 563).
Posio de mesas eleitorais, e c. " da e por
39. Exemplos: requisio de mo-de.obra civil, masculina e fe,minina, para servi-
h' o pagamento em moe ,
excepcional: "A regra, oJe,. e o Estado as provn- os de natureza militar ou civil (construes de estradas. combate s secas, s
inundaes. auxlio colheira de cereais, etc.), a obrigao de votar, para eleio
isso, consti~ui ~ti\1jdadefinan;~:b~e~~inheiro e ~plic-l0 ao de presidente do Estado, membros do Congresso: panicipar e julgar, como mem.
das e mumcdPl~I~~~~~~~~~ coisas utilizados na criao e bro do corpo de jurados. no Tribunal do Jri: etc. (BECKER, ob. cil.. ibidem).
pagamento e .,." 36 40. BECKER, ob. cit., ibidem; GIULlANI FONROUGE, Derecho Financiero,
manuteno de vrios servioS publIcos . Ediciones Depalma, Buenos Aires, 1962, vol. I, n. 1(5, pg. 201; GILBERTO DE
ULHOA CANTO, in Curso de Direito Financeiro. Edies Financeiras, Rio,
1958. pg. 104; GIORGIO TESORO, Pn'ncipio de Diriuo Triblllario, Baci, DotL
Luigi Macri.Editorc. 1938, pgs. 153 usque 155.
41. BECKER, ob. cil., ibidem. com (arta indicao bibliogrfica.
42. AMILCAR DE ARAJO FALCO, Introduo ao Direilo Tributrio, Edi.
es Financeiras, Rio, 1919, n. 42. pg. 35; GIANNINI,I Concmi Fondamentati
. D' . t Amminisrrativo, 6& 00., Casa di Diriuo Tributario ciL, n. 28, pigs. 76 e 77; BLUMENS'lEN, Sistema di
35. ALDO M. S~OULLI, Manuale dI 601~~~,Pg. li. Diriuo detle Imposle, 0011. A. Giuffr, Milo, 1954, t~d. de FRANCISCO
Editrice Dou. EugeRlo Jovem:. Npoles. J9 ~ . C' cia das Finanas cil., vaI. I. FORTE do S)'stem des Sleuerrechrs, 2 ed., Polygraphlscher Verlag A-G.,
36 AL10MAR BALEEIRO, Uma Inlro:~ '
. O D"II rman,lano. a. ,.en2' ed ., Casa Editrice 0011. Zurique, 1951, pg. 4; ZANOBINI, Corsodi DirilloAmministralivo. 5 cd., DOll.
n. 2; cf. tambm INGROSS: In o 2 A. Giuffr~. Milo, 1958, vol. IV, pg. 352. '
Eugenio Jovene, Npoles. 1956, n. 2, pg. .
INTRODUO AO DIREITO FINANCEIRO 27
JOS~SOUTO MAIOR BORGES
26
. mentoso no mbito doutrinrio pode ser lido na obra j refe-
dos tributos in natura e in labore. AssIm
na poc~ atual, BALEEIRO "houve e ainda h, em rida de ALFREDO AUGUSTO BECKER.
que ensm~ ALIOMA~es em natureza e em trabalho, mas em
poucos palses, ~resta uantidade to (nfima, que podem 17-A atividade financeira, nela includa como parte
casos to reduzIdos e em q o mundo contcmpo- integrante a atividade tributria, atividade orientada no sen-
ser desprezadas, para afirrna.r-s~ ~ue, nd'nheiro" 43 tido de obter os meios necessrios para suprir as necessidades
rneo, o imposto uma contnbUlao em I .
. pblicas.4s Atividade que se desenvolve' no mbito de orde-
tende tambm RUBENS GOMES DE namentos polticos de natureza coercitiva.46
16 - En _ .' Tributrio se processou no A atividade financeira - ensina-o MORSELLI -
SOUSA ~u~ a evoluao ~L~~;~, isto , pela diminuio algo orgnico, sujeito a leis, princpios e regras prprias e
sentido mdlcado por ~ 'b 'da s prestaes tributrias de nisto consiste a sua especificidade.47
gradativa da import~c~a atr~n~~ o agamento em dinheiro o RUBENS GOMES DE SOUSA traa um roteiro
contedo no pecu.nt~o, s bri a ~o tributria: "Pagamento seguro para a separao cientfico-metodolgica da atividade
modo usual de exttnao da o ~ direito antigo, era corrente financeira das outras atividades do Estado e para fixar sua
em dinheiro a forma comum. o . to c' a entrega ao fisco posio no quadro geral das atividades cstatais: "Simulta-
'b t s in "atura, IS ,
o pagamento de tn u ,o . s su' eitos ao tributo, p. ex., neamente com as atividades polticas, sociais, econmicas,
de uma parte dos propnos b~nda ~a ocasio da colheita; ao administrativas, educacionais, policiais, etc., que constituem
tantos quilos d~ trig~ ~o~ t~~: ~ imposto do qllinto, por fora a sua finalidade prpria, o Estado exerce tambm uma ativi-
tempo do BrasIl coloma a oduzido peJas minas dade financeira, visando a obteno, a administrao e o
do qual a quinta parte (20%) do our~rus Hoje em dia, em emprego de meios patrimoniais que lhe possibilitem o
era entregue direta~ente ao ~s~o p~o :xist'em mais tributos desempenho daquelas outras atividades que se referem rea-
regime de econom~a monet n:,
o~ em dinheiro; mesmo no lizao dos seus fins. A atividade financeira do Estado
pagos in "atura, sao todos p g nhora os bens do devedor, desenvolve-se fundamentalmente em trs campos: a receita,
executivo fiscal, quando ~. r~c~ ~o fisco vende em leilo os isto , a obteno de recursos patrimoniais; a gesto, que a
o pagamento feito e~ tnra~~~rma-os ~m dinheiro, embol- administrao e conservao do patrimnio pblico; e final.
bens penhorados, ou seJ~, t. d ao contribuinte o excessO, se
sando a sua parte e restttulO o
,,~ d
houver . . dimenses do presente estu" o
Ultrapassa, todaVIa, as 01 de uma ou outra orientao 45. Cf. VANONI, oh. cil., pgs. 125 e 126.
a antis~ dos argumentosdem pr tomo desse assunte?tor- 46. cr. CESARE COSCIANI, Principios de Ciencia de /a Hacienda, trad. de
terica. Um resumo dos e bates em . ' FERNANDO VICENTE.ARCHE DOMINGO e JAIME GARCIA ANOVEROS.
Madri. Editorial de Derecho Financiero .1960, pgs. 8 e 9.
C" . das Finanas cit.. vo1.t. n. 262. pg. 397.. I
47. Cf. MORSELLt. Curso de Cincia das Finanas Plih/iras -/nlroduo e
43. Uma Inlroduo a . lenc~a 'b ' 2" ed Edics Financeiras, RIO, s1d. 1 PrinCpios Gerais. Irad. de EUA MESCHICK. Edies Financeiras, Rio, 1959,
d'10 dA LeglSlaao Tn uI na.
44. Compen . n. I, pgs. 11 c 12.
31, pg. 81.
JOS SOUTO MAIOR DORGES INTRODUO AO DIREITO FINANCEIRO
28 29

mente a despesa, ou seja, o emprego de recursos patrimoniais A atividade financeira apresenta-se com caractersti-
para a realizao dos fins visados pelo Estado,'.48 cas de instabilidade, em funo de diretrizes mutveis como
O fenmeno econmico do setor pblico ou "econo- conseqncia daquelas variedades de condies da vida
mia pblica" distingue-se da ,economia privada porque tem social a que nos referimos anteriormente.
como aspecto predominante a sua coao, ou seja, caracte-
riza-se como uma "economia de aquisio compulsria".49 19 - A atividade financeira objeto material de
Acentuamos a predominncia e no a exclusividade estudo por diversas disciplinas de carter cientfico.
do elemento coero porque, como adverte ALIOMAR A Cincia das Finanas estuda os princpios e leis
BALEEIRO, es~e elemento coativo no se percebe nas explo- reguladoras do exerccio da atividade financeira do Estado,
raes dominiaise nos emprstimos voluntrios.5O sistematizando os fatos financeiros.
Outras disciplinas que se preocupam com a atividade
18 - A finana pblica se individualiza, em face da financeira do Estado so a Economia Financeira, a Poltica
finana privada, porque esta tem por objeto a obteno de Financeira, a Tcnica Financeira e o Direito Financeiro.53
lucro, enquanto -que o Estado exercita as suas atividades O Direito Financeiro, regulao jurdica das ativida-
financeiras visando a realizao defins polticos." des financeiras do Estado, estuda as normas financeiras,
O prof. EMANUELE MORSELLI agrega os seguintes coordenando-as na reciprocidade de relaes em que esto
fatores determinantes da atividade financeira: agrupados os inslitutos financeiros.~
I - O governo (e a constituio poltica);
II - A riqueza (e a constituio econmica).
Alm desses, dever-se-ia falar dum certo fator - o SEOIIl
fator moral, mas este integra os outros dois fatores.S1
Tipos e modos de obtello de receitas pblicas
48. Ob. cit" t 2, pgs. 4 e S.
49. HANY A 00, Essa)'s in Publie Finance, Scicnce Council of Japan, Tquio,
1954, pg. 3 e segs., apud BALEEIRO, ob. c vol. cilS., n. 2.
20 - A doutrina mostra-se vacilante na caracteriza-
50. Ibidem. o do direito do Estado aos tributos.
SI. Cf.INGROSSO, ob. cit, pgs. 4 c S. ,. Aipda influenciado pela vetusta concepo da sobera-
52. "O falO financeiro , necessariamente. tambm fato moral, tanto pelo governo
que o estabelece e o cumpre quanto pelos agentes econmicos que por isso se tor-
nia absolui, una, indivisvel, inalienvel e imprescritvel,
nam conuibuintes e o consideram fato da vida em comuOL Antes de tudo, o corpo mOROlO TESORO v no fenmeno tributrio uma mani-
polftico um agregado de princpios, crenas, sentimentos e aspiraes. A ao festao da soberania geral do Estado. Assim como a sobera-
financeira governamental nasce da deliberao humana e a vontade se completa e
traz tanto maior (ora de deciso e resultado quanto mais os atos e as operaes
do prprio governo souberem procurar o bem c afastar o mal como sentidos pela
moral social. E isso significa tambm que aqueles atos e aquelas operaC5dos 53. Sobre esse assunto, consultar RUBENS GOMES DE SOUSA, Compndio de
quais meio a riqueza social. formam a conscincia moral coletiva" (MORSELLI, Legislaro Tributria cltns. 2 e 3, pgs. S. 6 e 7.
ob. cit:, n. 6, pg. 23). S4. Cf. MORSELLI, ob. cit., n. 7, pgs. 23 e 24.
INTRODUO AO DIREITO FINANCEIRO 31
JOS SOUTO MAIOR BORGeS
30

21 - A velha doutrina da sobe~ania, contudo, vem


nia estatal no tem limites, tambm a soberania tributria, recebendo constante reviso crtica. O enfoque do problema
55
espcie daquela, no os conhece. da tributao sob o prisma da soberania, longe de representar
A doutrina gennnica considera ordinariamente o
um progresso valioso para a construo da teoria jurdico-fi-
direito tributao com fundamento na soberania territorial nanceira, introduz nesta matria todas as dificuldades que
do Estado. revestem a elaborao do conceito da soberania - como
A soberania financeira do Estado, ou, especifica-
acentuou, com inteira procedncia, SOARES MARTINEZ.
mente, a soberania tributria, se exerceria nos limites do ter- O conceito da soberania complexo e varivel no
ritrio sujeito soberania estatal, genericamente considerada.
tempo e no espao.
Tambm para FERNANDO SAINZ DE BUJANDA a O dogma da soberania estatal absoluta hoje sujeito a
soberania tributria representa um aspecto ou manifestao contnuo desgaste, concebida a soberania como um poder
da soberania financeira e esta, por seu turno, constitui uma limitado pelo ordenamento jurdico internacional (soberania
parcela da soberania do Estado.56 O conceito da soberania
re/aliva).
financeira constitui o fundamento polftico da Finana Pblica
Moderna.51
Para RAFAEL BIELSA o conceito de soberania
58
poltico-jurdico e no estritamente jurdico. 22 - A doutrina divide a soberania estatal em sobe-
Filia-se ainda a esta corrente doutrinria ERNST rania interna e soberania externa, como duas faces de uma
BLUMENSTEIN, para quem os tributos so prestaes em mesma moeda.
dinheiro que o Estado exige em virtude de sua soberania A soberania extemCl excluiria a idia de subordina-
territorial s pessoas que lhe esto economiGamente subme. o, de dependncia face a Estados estrangeiros, enquanto
que, sob o plano internacional, a soberania illtema implicaria
tidas.59
na predominncia do Estado no interior do seu territrio, i. .,
no mbito espacial de validez das normas jurdicas estatais.
55. Pri/lcipii di Dirilto Tributario cl!.. n. 5, pg. 13, fttjille.
56. Ob. cit.. vol.l. pgs. 253 e 260, nota 132. in[ure. Sofre, entretanto, essa concepo, dura crtica de
57. Ibidem. pg. 258. JEAN DABIN: "En realit, les concepts son distincts: la
58 "La so!ler:\n{a es concepto poltico y no estrictamente jurdico (en todo caso
polflico-jurldico). si bien el derecllo funamelllal se asicnta en la sober:\n{a. La souverainet, comme pouvoir suprieur, ne se comprend qu'a
soberanfa _ dic:e IHERING - esl por encima de todo (supra . suprallllS~ l'gard d'inferieurs, non d'egaux. En l'tat actuel de la
sovrClno). EI Estado posee la auc:toridad y ordena (subdilus.sujecin)",~~I~~;
ES/lldios de Derccllo Ptiblico. 11, DereclJo Fiscal. Editorial Depalm! Bucns
communaut internationale, les tats, dans leurs relations
Aires. 1951. pg. 64: cf. Compendio de Derecho P,iblico COlIsii/llcionnl, mutuelles, sont -sur un pied d'egalit; et la prtendue
Aminisrrati,'o )' Fiscal. 111.Derecho Fiscal. Editorial Depalma. Buenos Aires. souverainet de chacun n'est qu' indpendence, autonomie.
1952. pg. 17).
59. 1 Ordl!/1Juridico de la cconom{a de las Finamas cil., ibidem, l. I, pgs. 124
e 125.
JOS SOUTO MAIOR BORGES INTRODUO AO DIREITO FINANCEIRO
32 33

chaque Etat tant libre de s'organi;er I~i-m,:e et de verdad, pero sta no pude tener fundamentos extra o super
gouvemer ses sujets sans ingrence de I exteneur' . . constitucionales" .63
Alm disso, a soberania no pode ser considerada GIULIANI FONROUGE, aps definir o poder tribut-
uma caracterstica essencial do poder do Estado, porque h rio como a faculdade ou possibilidade jurdica de exigir o
Estados que no so soberanos, como os Estados-membros de Estado contribuies das pessoas ou bens que se encontram
um Estado Federal.6t _ sob sua jurisdio, adverte: "Este concepto, tan genrica-
A criao de coletividades.estatais com persomficaao mente considerado, ha dado lugar a interpretaciones diver-
de direito das gentes, dotadas de competnci~ tribut.ria gentes, que comienzan con la tenninologa. Hay quienes
supranacional, como a Organizao das ~ao7s Um?as ha?lan de potestad tributaria (Berliri), de poder fIScal
(ONU), por seu turno, suscita problemas te6ncos Insuspelta- (Blelsa), de poder de imposicin (Ingrosso; Blumenstein), de
dos pela doutrina tradicional da soberania. . . poder tributario concebido como "el poder general deI
A transformao gradativa desses orgamsmos interna- Estado aplicado a determinado setor da actividad estatal la
cionais em uma espcie de superEstado internacional, como imposicin" (Hensel), pero son variantes de la idea
acentua PINTO FERREIRA, condicionar mais ainda esta expuesta".64
limitao objetiva de soberania.62 Uma escola de financistas alem~s (SCHFFLE E
Com a ecloso de novas teonas federalistas e o HECKEF), buscando a superao das dificuldades provoca-
desenvolvimento desses organismos internacionais" o con- das pela tese da soberania, chegou a considerar o tributo
ceito de soberania teve que sofrer uma profunda reviso na como emanao da supremacia de fato do J;stado. Segundo
Teoria Geral do Estado. esta :eoria, vinculada doutrina clssica do direito pblico
alemao, o Estado exerce um poder ilimitado sobre as pessoas
23 - Para superar as dificuldades que' oferece o con- que se encontram em seu territrio, constrangendo-as, desta
ceito de soberania, os autores procuram invocar o poder de forma, ao pagamento de tributos.6s
imprio do Estado, no mbito do seu territrio; como funda- _ Da soberania financeira originar-se-i; ento, uma
mentao do seu poder financeiro. Nesse sentido, deve ser r:lu?ao de poder (Gewa/tverhiiltniss) e no uma relao de
entendido o ensinamento de MANUEL ANDREOZZI: "EI duelto (Rechtsverhiiltniss).
derecho tributario est cimentado en una potestad fiscal, es DINO JARACH oferece reparos irretorquveis a esta
teoria germnica: "EI tributo es, como dije - y sobre esto no
existe discusin posible alguna - uo recurso que el Estado
obtiene por medio de la coercio que nace de su poder de
60. L'tat 011 le Politiqllt - Essai de Definition. Dallo~, Paris, 1957. n. 128,
pg. 241. a J K li Ed' 63. Derecho Tributario Argentino, TIpogrfica Editora Argenlina, Buenos Aires
6 I. Cf. PINTO FERREIRA. Teoria Geral do Estado. 2 cd.. os OR mo- Ilor, 1951, vol. I, pg. 33. '
Rio, 1957, tomo I, R. 37. pg. 108. 64. Derecho Financil!ro cil. 1962, vol.l. n. 149, pgs. 266 e 267.
62. Ob. c vaI. cilS., R. 39, pg. 115. 65. VANONI, ob. cil., n. 19, pg. 93.
JOs SOUTO MAIOR BORGES INTRODUO AO DIREITO FINANCEIRO 35
34

imperio; pero esta coercin y este poder, de acuerdo con un Estas observaes do jurista alemo demonstram que
principio histrico-constitucional, puede ejercerse slo de una a distino entre a atividade estatal de pro.duo de normas
manera, es decir, a travs de la ley. Este es el principio bsico jurdico-tributrias, na qual o Estado exerce o seu poder
de todo el Derecho Tributario, sobre eI cuaI se funda histori- financeiro, e a atividade do Estado enquanto detentor do cr.
camente su nacimiento como Derecho. Si el Estado reclamara dito do tributo, esboada anteriormente (supra, no 14), tem
tributos, tasas y impuestos, en virtud de su poder de imperio, irrecusvel validez terica para a caracterizao do fenmeno
v. ste se ejerciera a travs de la fuerza, estaramos delante de tributrio.
un fenmeno que seria todo lo opuesto dei Derecho y ya no Pode-se concluir que, no Estado Constitucional
hablaramos deI Derecho Tributario, sino de la fuerza esta- Moderno, o poder financeiro est sujeito ao ordenamento
tal" .66 jurdico e o seu exerccio no arbitrrio, mas limita-se ao
Autores italianos, como ORLANDO, negam igual- mbito do direito positivo.
mente relao tributria o carter de relao jurdica, atri-
buindo-lhe caractersticas de simples relao de soberania ou 24 - Entretanto, no exerccio de atos de gesto
de poder, porque estabelecida em favor do Estado por uma lei financeira, o Estado pode se desprovir do seu poder de imp-
emanada do prprio Estado. O Estado, parte na relao tri- rio.
butria, impe obrigao em seu prprio benefcio ao exigir Para assegurar o funcionamento dos servios pbli-
do particular a prestao do tributo. cos, o Estado obtm os recursos necessrios ora coativa-
Entretanto, como salienta com razo GOMES DE mente, atravs de prestaes pecunirias decorrentes da sub-
SOUSA,67 essa objeo est refutada por NAWIASKY: "O misso dos particulares (pessoas fsicas e jurdicas) ao seu jus
Estado utiliza-se da sua soberania to-somente para fazer a imperii, ora se despindo desse poder, atravs da explorao
lei; at esse POiltO,trata-se efetivamente de uma relao de de seu patrimnio, da prtica de atividades comerciais ou
soberania, porque somente o Estado tem o poder de f~er lei; industriais, ou de operaes de crdito, das quais so exem-
mas uma vez promulgada a lei, cessam os efeitos da sobera- plos os emprstimos pblicos.
nia, porque o Estado democrtico, justamente por no ser
Adotando diferentes processos tcnicos, o Estado
autoritrio, fica ele prprio submetido s leis que promulga.
adquire os recursos indispensveis ao exerccio das suas fun-
Portanto, se a lei se aplica por igual ao particular e ao prprio
Estado, as relaes dela decorrentes so relaes jurdicas: es. O certo que, na lio de GIANNINI, o Estado (como
por outras palavras, o particular fica obrigado a pagar o tri- tambm os outros entes pblicos) no poderia atingir os seus
buto na forma da lei, mas por sua vez tambm o Estado s6 fins, provendo s mltiplas exigncias que, segundo o seu
pode cobr-lo exatamente na form~ da lei". prprio ordenamento chamado a satisfazer, se no dispu-
. .
sesse de uma massa adequada de meios econmicos.68
66. Curso Superior de Derecho Tributaria, Liceu Profesional Cima, Buenos
Aires, 1957, tomo I, pg. 14.
67. Compndio de Legislao Tributria ci!., n. 19. pg. 49. 68. islilllzioni di Dirillo Triblllario. S' cd., Giuffre, Milo. 1960, n. I. pg. I.
36 JOS~ SOUTO MAIOR BORGES ','/TRaDuO AO DIREITO FINANCEIRO
31

25 - Sob O prisma da dupla modalidade supra-refe- , no se podem considerar efeito de uma subtrao da riqueza
rida de exerccio da atividade financeira estatal, as receitas dos cidados, porque as somas a elas relativas encontram uma
pblicas podem se classificar, genericamente, em entradas ou correspondncia na utilidade que estes recebem do gozo dos
ingressos de direito pri'lado, ou patrimoniais, ou, ainda, bens dominicais, da prestao das funes e dos servios
comutativas (receitas originrias) e entradas ou ingressos de pblicos. A considerao da taxa como forma da correspon-
direito pblico, ou distributivas, ou tributos (receitas deriva- dncia no infirmada pela desproporo entre esta e o custo
das). Esta a chamada classificao, "alem", ou "clssica". econmico do. servio; as taxas no deixam de ser uma con-
A receita originria (patrimonial ou industrial) traprestao, mesmo que para cobrir o seu custo a
obtida pelo Estado atravs da administrao dos seus recursos administrao tenha que recorrer parcialmente a outras en-
e bens patrimoniais (jus gestionis). Esses ingressos decorrem tradas.
do exerccio de uma atividade estatal equiparvel atividade A doutrina costuma unificar todas as entradas de
dos particulares. direito pblico sob a denominao de "tributos", o que no se
A receita derivada ou tributria obtida pela arreca- justifica porque uma diferena profunda distingue as entradas
dao de impostos, taxas e contribuies e resulta do exerd- que tm funo de correspondncia. daquelas s quais no
cio por parte do Estado do seu poder de imprio (jus imperii). corresponde nenhuma contraprestao especfica. Por isso,
pode-se dizer que as entradas originrias compreendem no
26 - A classificao dos ingressos pblicos em s as receitas de direito privado, como tambm parte dos
entradas a ttulo comutativo e entradas a ttulo distributivo, ingressos de direito pblico. Reserv~da a denominao de
deve-se a aUIDO ZANOBINI,69 que critica a identificao, entradas originrias s tradicionalmente assim qualificadas,
pela doutrina, dos ingressos de direito privado e de direito pode-se usar como termo mais geral a expresso elltradas a
pblico aos originrios e derivados, respectivamente. Para ttulo comutativo. para designar todas as receitas - quer de
ele, todas as entradas de direito privado so ingressos origin- direito privado, quer de direito pblico - que derivam de
rios, porque decorrentes da explorao pelo Estado dos seus uma troca de utilidade entre o cidado e o Estado. As restan-
prprios bens patrimoniais. Todavia, nem todas as entradas tes so entradas obtidas pelo Estado ao impor prestaes
de direito pblico so a ttulo derivado, ou seja, extradas da obrigatri' aos seus cidados, sem que lhes corresponda
riqueza dos particulares, os contribuintes. So igualmente nenhuma' utilidade particular e reservando o produto unica-
ingressos originrios os lucros obtidos pelo Estado do uso mente aos fins gerais de organizao, defesa e progresso do
especial e excepcional dos bens dominicais, como tambm as seu ordenamento.
taxas pagas pelo exerccio de algumas funes, tais como a Apenas estas entradas se podem denominar, no sen-
administrao da justia e a prestao de todos os servios tido prprio, "tributos". Estes pertencem ao direito pblico e
pblicos. Tambm estas, como as entradas de direito privado, se identificam com as vrias espcies de impostos. Em vir-
tude deles, os cidados no obtm a satisfao de nenhuma
69. Corso di Dirillo Amminislralivo cit. vaI. IV. pg. 335, necessidade particular, mas cumprem o dever cvico de con~
38 Jos SOUTO MAIOR BORGES

tribuir para a fonnao de um fundo comum, com o qual o


Estado prov s necessidades fundamentais da sua existncia
e da sua atividade de interesse geral. Em contraposio s
. entradas a ttulo comutativo, os impostos podem denominar-
se entradas a t(tufo contributivo.70
Tambm RUBENS GOMES DE SOUSA7! objeta
contra a classificao das receitas pblicas em originrias e CAPTULO 2
derivadas porque "se encarannos o assunto sob um ponto de
vista estritamente financeiro, veremos que os recursos mone- FINS DA ATIVIDADE FINANCEIRA
trios que constituem materialmente as receitas pblicas so
sempre provenientes do patrimnio particular, inclusive
quando se trata de receita originria. Assim, no arrendamento 27 - A atividade financeira consistente, em sntese,
de bens dominicais, ou na venda de produtos monopolizados na criao, obteno, gesto e dispndio do dinheiro pblico
pelo Estado, o dinheiro que entra para o cofre do Tesouro para a execuo de servios afetos ao Estado, considerada
sempre dinheiro do particular arrendatrio ou comprador". por alguns como o exerccio de uma funo meramente ins-
trumental, ou natureza adjetiva (atividade-meio), distinta das
atividades substantivas do Estado. que visam diretamente a
satisfao de certas necessidades sociais, tais como educao,
sade, construo de obras pblicas, estradas, etc. (ativida-
des-fins).
'L As atividades instrumentais ou adjetivas atuam como
um instrumento ou meio para a execuo dessas outras ativi-
dades atravs das quais se realizam diretamente as polticas
executivas dos governos. A existncia de meios financeiros
condio sine qua non para o exerccio regular das atribui-
es especficas do Estado (adequao dos meios aos fins
estatais). Entre atividade financeira e prestao de servios
pblicos, constata-se uma relao de meios para fins.
A maioria aos autores, entretanto, ao lado da funo
meramente fiscal da atividade financeira, estuda os efeitos da
interveno governamental na sociedade atravs das finanas
70. ZANOBINI, oh. e vols. cits. ibide/ll.
pblicas. o que se denomina extrafiscalidade. Esta funo
71. Compndio de Legislao Triblltria cil.. ~ 4, p~g.9. extrafiscal da atividade financeira distingue-se da simples fis-
40 JOS SOUTO MAIOR BORGES INTRODUO AO DIREITO FINANCEIRO 41

cal idade porque no se limita a retirar do patrimnio dos par- es poltico-econmicas ou poltico-sociais dos impostos,
ticulares recursos pecunirios para a satisfao de necessi- sendo compartilhada por eminentes financistas como
dades pblicas: funo tipicamente intervellcionista e EMILIO SAX (Grundlegung der Theoretischen
redistribuidora. Staatswirtschaft, Viena, 1887 - traduzido para o italiano na
Biblioteca degli Economist, srie V, vol. XV), que ope a
Wagner a recusa da finalidade poltico-social do tributo,
SEO I ALBERTO SCHFFLE (Die Steum, 2 tomos, 1895-97), e
INGROSSO, para quem a atividade financeira meramente
As finanas fiscais instrumental com relao aos fins do Estado.'"

28 - A doutrina econmico-impositiva tradicional da 29. - A doutrina puramente neutral da finana


finana clssica sustenta que o ato financeiro , predominan- pblica decorre, em teoria poltica, de uma concepo no
temente, ato de financiamento da despesa pblica; limita o intervencionista das funes do Estado. A despesa pblica,
exerccio da atividade financeira utilizao dos meios id- deste modo, limitada pela esfera de atuao restrita do
neos para satisfazer as necessidades pblicas. Estado adepto do liberalismo econmico e poltico (laisser
Representativa dessa corrente a opinio de WELLS, faire) que no se aventura a explorar empresas pblicas. Na
para quem um tributo que no tenha objetivo exclusivamente economia capitalista, a empresa, que o seu organismo cen-
fiscal no constitui um imposto, mas um exerdcio inconstitu- trai, est entregue, preponderantemente, iniciativa particu-
::ional do poder de tributar.72 lar, com excepcionais excurses do E~tado nesse campo.7S
Segundo GlANNINI, a atividade financeira distingue-
;e de qualquer outra porque no um fim em si mesma, isto 74. "Or bene. se e vcro che l'aUivil finanziaria c atlivil amminislraliva non e
meno vero che la prima ha riSpcllO alie allfe specie c fonnc di allivil
:, no visa, diretamente, a satisfao de uma necessidade amminiSlJaliva un particola.re. carallere che ne la distingua. Quesle ullime si
;oletiva, mas exerce uma funo instrumental de fundamental propongono, cl ascuna per sil. di soddisfare pubblci bisogni o, in allri Icnnni, di
mportncia, sendo o seu regular funcionamento condio preslare scrvh:i che alluano direllamenle i fini deUo 5talo, hanno insomma una
funzionc che diremo, per inlendersi. di scopo. L'allivil linanziaria ha invcce,
ndispensvel para a explicao das outras atividades.'3 como si e dellO, funzione esclusivamenle slromenlale, in quanlo presla agll organi
Esta orientao doutrinria, produto de uma "averso dcUa P. A. chc hano allivil di scopo, i meui economici per esereilarla c in
entimental-poltica contra as intervenes do Estado", criti- questa funzione csauriscc tUlla la sua portala". (INGROSSO, ob. cil., n. 8,
pg. 11.)
:ada, entre outros, por DINO JARACH (EI Hecho lmponible) 75. "A empresa a unidade cconmic~ de produo que assegura a Iigallo cntre
: EMANUELE MORSELLI (Curso de Cincia das Finanas os mercados de bens e de servios (procura de consumo final) e os mercados de .
)/blicas), consiste, substancialmente, na negao das fun- fatores de produo (trabalho c capilal). Alm da combinao de quantidades e ,
falores, o empresrio promove as combinaes de preo e guiado por uma com-
parllo de preos (preo dc custo c preo de vcnda)" (RA YMOND BARRE, ob.
2- Apud BIUe PINTO, Conlribuio de Mellloria, Revisla Forensc, Rio, sld, n. cil., vol. I, pg. 192). FRANOIS PERROUX, por sua vez, fornecc a seguinle
97, pg. I.
definio da empresa capitalista: "A empresa uma forma de produo pela qual,
3. Ob. cit. n. I, pg. J. no seio do mesmo palrimnio, se combinam os preos dos diversos fatores de
42 JOS SOUTO MAIOR 80RGES INTRODUO AO DIREITO FINANCEIRO 43

Segue-se, em conseqncia dessa limitao das fun~ 30 - Tambm para FONROUGE78 a querela entre
es do Estado, que os meios ou instrumentos empregados neutralismo (fiscalismo) e intervencionismo (extrafiscalismo)
para o exerccio das suas atividades se restringiriam simples das finanas pblicas tem sua origem na misso que se atribui
obteno de recursos destinados a satisfazer necessidades ao Estado: "Se ste debe ser un mero espectador de los
fundamentais, ou, como sintetiza o prof. BARRE com admi- problemas que se plantean en materia econmica y social, la
rvel conciso: "Com o individualismo, desenvolve-se o libe- acti vidad financiera necesariamcnte adoptar caracter pasivo
ralismo: esle tende a reduzir ao mnimo a interferncia do y esttico; por el contrario, si se establece que debe actuar
positivamente en ellos con el fin predeterminado de
Estado nac; atividades econmicas individuais. No se nega o
encauzarlos en determinado sentido, entonces aquelle
Estado, porque o liberalismo no significa anarquismo; ape-
actividad adoptar una Illodalidad {letiva y dzmica".
nas so afastadas as suas intromisses inteis nos domnios
A esta lio, correta, h que opor apenas um reparo: a
dos indivduos"76 Exados certos limites para a atividade
expresso atividade esttica cIlvolve uma cOll1radictio ;11
estatal, em conseqncia das limitaes das suas funes, a adjeto de que no se apercebeu o ilustre jurista. O adjetivo
finana no dever ser utilizada para fins cxtrafiscais: esttico refere-se ao repouso, ao equilbrio, por conseqncia
"Cuando se comparte de acuerdo con las teoras econmicas considera as coisas num estado determinado sem nelas supor
clsicas y neoclsicas el criterio de que, en el caso de mudanas.79 Absteno do intervencionismo, pois, no signi-
absoluta liberdad de competencia, "Le monde va de lui- fica passividade ou inrcia, mas, apenas, limitao nas atri-
mme"; en otras palabras, que por el mismo automatismo deI buies estatais.
mercado, Iibre de las trabas de intervenciones fiscales, se
lIega a una distribucin a la vez econ6micamente "acertada" 31 - Os adeptos do individualismo afilmam, contra
y socialmente "justa" de los recursos, entonces resulta obvio as doutrinas estatizantes, que as atividades do Estado devem
como ideal de la poltica financiera la "neutralidad"77 se limitar s atribuies fundamentais de segurana externa,
Reduzindo-se, portanto, os fins do Estado manuten- proteo interna e administrao da justia. A partir do sculo
o e proteo de sua soberania e conservao de seu orde- XIX - observa FONROUGE,80 sofreram variaes os con-
namento jurdico, as suas atividades financeiras devem ser ceitos sobre a misso que cumpre ao Estado, esboando-se
limitadas por fins exclusivamente fiscais. primeiro e afirmando depois, cada vez com maior intensi-
dade, uma poltica intervencionista nas atividades econ-
micas e soctais cuja evoluo precisou MARCHAL em trs
produo fornecidos por agentcs distintos do proprietrio da emprcsa. com o fim
de vender no mercado um bem ou servi~o e obter uma rend:l m~nClria resultan!e
", :
da diferena entre as duas s~ries de preos" (COIlI'S d'collollli PoliliqlU!, Apud 78. Ob. e vaI. cilS.. n. 8, pg. 16.
BARRE, ob. ciL, vol. 11. ptig. 71). 79. ANDR LALANDE, Voca/m/a;re TC'c1/11iq/leet Critique de /a P/rlosop/rie. 6'
76. Ob. dt.. vol. I. pg. 140. cd., Pr.:sscs Uni\'ersit:lir~s de France. Paris. 1951, verbete Sra/;q/le, pl!s. 1.0'6
77, FRtTZ NEUMARK, Principios y c1:1~('sde polCticll fiscal y financiera, in e 1.027. -
Tratado de Fin:lIlzas cit.. de GERLOFr.I"EUMARK, vol. I. pg. 342). 80. Ob. c vol. cits., n. 7, pg. 15; n. 8, pgs. 18 c 19.
44 JOS SOUTO MAIOR BORGES INTRODUO AO DIREITO FINANCEIRO
45

sistemas ou etapas: o Estado-gendanne (economia liberal), o 34 - A neutralidade financeira, para alguns autores,
Estado-p,.ovJ~[lcia (liberalismo social com economia inter- no passa de uma utopia: "As finanas neutras" ou que pre-
vencionista) e o Estado-Justico (dirigismo na economia). tendem deixar a estrutura social como a encontraram so, na
realidade, tambm polticas. Defendem uma poltica de car-
32 - A concepo de uma limitao geral das fun- ter conservador, no pressuposto de que o existente mais
es do Estado, como ensina MORSELLI, com aguda pene- justo ou adequado coletividade em cujo meio se pro-
trao crtica, pode, tambm, '~ustificar um pretenso carter cessa". 83
de imposto neutro, segundo a concepo econmica da rela- Em verdade; como salienta com acerto ALIO MAR
o indivduo-Estado, com expresso, porm, de um do ut BALEEIRO, a chamada finana neutra obedece a uma dire-
das ou de um fas! ut facias que nega a funo redistributiva triz conservadora, alm de abrir largas concesses ao inter-
do imposto simplesmente fiscal. Desde ento, fala-se, hoje em vencionismo, sobretudo em matria de protecionismo alfan-
dia, do imposto neutro no modo caracterstico com que se diz deg.rio.
finana neutra quando ela se contrape extrafiscal"sl Sob o ponto de vista econmico, outra no a lio
do prof. BARRE: "Mesmo quando se constata essa ampliao
modema no papel do Estado, no seria de indagar se a sua
33 - Examinando, todavia, as consequenclas da
funo econmica no se manifesta sempre na vida econ-
extenso das atribuies do Estado no setor financeiro da
mica e se o liberalismo puro no passa de uma simples viso
Economia, o prof. ALAIN BARRERE, da Faculdade de
do esprito ou deformao interessada da Histria?
Direito e Cincias Econmicas de Paris, assinala: "L'impt
"Em todos os tempos o Estado arrecadou impostos,
n'est plus considre sous un seul aspect, celui l'instrument de isto , modificou os circuitos do fluxo de moeda e do fluxo
prlevement des richesses mais aussi avec son caractere de de bens e servios. Em tods os tempos estabeleceu regimes
procd de financement d'une activit productrice. L'impmnt alfandegrios e legislao protetora do trabalho. Em todos os
n'este plus un paIliatif destin a combler un dficit; il dcvicnt tempos exerceu uma arbitragem, j que ele no pode, por
le moyen de mobiliser une pargne pour I'engager dans la definio e vocao, ignorar as regras do interesse geral e do
production. Les recettes publiques deviennent ainsi un bem comum.
lement actif,.82 "Ainda quando pretende desinteressar-se da vida eco-
I A interveno crescente do Estado na vida econmica nmica, o Estado est intervindo, pois d assim liberdade de
: e social , portanto, fenmeno cuja intensificao repercute ao (tal como acontece relativamente ao pecado. h inter-
: sobre a concepo do papel a ser exercido pela finana veno por ao e por omisso). Alm disso, no re~resenta o
i pbli~a na sociedade . Estado, freqentemente, grupos sociais ou polticos a exerce-

.
81. Ob. cit . n. 5, pg. 19, nola 13.
83. BALEEIRO, Uma IlUroduo Cincia das Fillallas cit, vaI. l, n. 176, pg.
82. Pofitiqul! Financierc, Libruiric Dallo7., Paris, 1958, pg. 440. 2SS; ibidem, n. 27, pg. 44.
46 JOS SOUTO MAIOR BORGES INTRODUO AO U1REITO FINANCEIRO 47

rem momentaneamente o poder? A democracia liberal do do Estado, pelas finana') pblicas, na vida economlca e
sculo XIX tomou-se - segundo observao de E. CARR - social, alm da simples obteno de recursos para a execuo
uma '.democracia de proprietrios" que compreende a igual- dos servios administrativos c manuteno das funes
dade "como supresso de toda desigualdade, exceto a origi- governamentais: "Acredita-se encerrado o tempo das finanas
nada da distribuio desigual da riqueza" (Les COlldictiollJ de "neutras", ris quais sucedem as finanas "ativas", como ala-
la Paix. Genebra, 1944, pg. 19). O liberalismo transformou- vancas de comando da conjuntura econmica".g(,
se, ento, em mscara por detrs da qual os interesses econ- A doutrina da extrafiscalidade - ao contrrio da con-
micos dominantes tiram proveito do poder poltico".R~ cepo da finana "neutra" - no considera a atividade
As Finanas Pblicas Modernas, em conseqncia, financeira um simples instrumento ou meio de obteno de
so estudadas sob prismas discordantes das concepes das receita, utilizvel para o custeio da despesa pblica. Atravs
Finanas Clssicas. dela, o Estado provoca modificaes deliberadas nas estrutu-
Entretanto, deve-se acentuar que, embora o imposto ras sociais. , portanto, um fator importantssimo na din-
puramente neutral seja uma utopia, como pretende o prof. mica socioestrutural.
ANGELOPOULOS, de vez que a tributao produz sempre Modernamente, nos sistemac; de economia planifi-
efeitos econmicos, evidente que, se o critrio da neulrali- cada, o Estado, como sujeito central da atividade econmica,
dade informa um sistema fiscal, a influncia dos tributos assume, peJo intervencionismo financeiro, a liderana no pro-
sobre a realidade econmica preexistente se reduzir ao cesso de redistribuio da renda nacional. este um dos
mnimo e, por outro lado, os recursos obtidos com a tributa- a<;pectos mais sugestivos do intervencionismo estatal na eco-
o destinar-se-o exclusivamente a nutrir o oramento nomia. Chega-se a falar de uma "agressividadc fiscal" ou
financeiro do Estado, vale dizer, a sustentar os servios "fiscatismo hiperprogressivo" do "Estado regulador e tribu-
pblicos indispensveis vida coletiva.8s tador".
A intensificao dos aspectos econmico-sociais da
atividade financeira acentuou a oposio entre o neutralismo
SEO 11 e o intervencioll;smo das finanas pblicas. Noutros termos,
essa oposio se reduz discusso entre os que emendem, no
As finallas extrajiscllis mbito doutrinrio, que elas se devem propor exclusivamente
um fim fiscal de obteno de recursos 0\1 se, alm disso,
35 - A moderna teoria da cxtrafiscalidade, enlre- devem perseguir finalidades cxtrafiscais, vale dizer, de natu-
tanto, pe em relevo a produo dos efeitos extrafiscais da reza econmica e social, como acentua FONROUGE87 que,
; atividade financeira, isto , efeitos decorrentes da interven~
1
I ------------ 86. ALlOMAR BALEEIRO, Limjln~'cs Comlitucionais ?o Poder de Tribular
II 84. Oh. cit . \'01. I, pg. 142. cil., n. 104. pg. 409.
.i 85. Cf. SAINZ DE DUJANDA, oh. cil., vaI. I. pg. 94. 87. Ob. cit., \'01. I. n. 8, pg. 16.
j;
f
48 JOS SOUTO MAIOR BORGES INTRODUO AO DIREITO FINANCEIRO
49

com razo, coloca o problema das funes fiscais ou extrafis- nos oramentos contemporneos so eles, por excelncia, o
cais na ordem dos fins visados pela atividade financeira. instrumento fiscal para comando da conjuntura".91
Entre ns, j VEIGA FILH088 ensinava que a tributa-
o, at certo ponto, promove a equitativa distribuio da 36 - Adepto das finanas funcionais de fins extra-
riqueza. fiscais mostra-se, igualmente, MANUEL ANDREOZZI, para
A utilizao das finanas pblicas para a consecuo quem ao conceiro clssico de que o tributo tem como fim
de fins sqciopolticos decorre da constatao das reaes essencial o custeio de gastos pplicos se sucedeu a constata-
recprocas entre os fenmenos econmicos e financeiros. "Os o, sobretudo em conseqncia da ltima guerra, de que o
dois fenmenos - o econmico e o financeiro - no ocor- tributo no tem apenas um fim exclusivamente fiscal, ou seja,
rem paralelamente, mas, pelo contrrio, no raro se cruzam de acumulao de dinheiro para custear gastos pblicos, mas
ou se superpem, surgindo da recprocas relaes. Tanto as objetiva alcanar outros fins, podendo afirmar-se que se pro-
finanas pblicas sofrem as conscqUncias da conjuntura duziu uma substituio do princpio clssico por um conceito
econmica quanto podem modificar profundamente a face do imposto como funo.92
desta".1l9
O emprego da tributao como instrumento de regula- 37 - Para GRlZIOITI, a finana instrumento de I
o pblica (fim extrafiscal) , ao laqo das funes puramente obteno direta (finana extrafiscal) ou indireta (finana fis- .
fiscais da atividade financeira, largamente utilizado: "Ao cal) dos fins do Estado: "Si distinguen las finanzas fisca/es y .
invs das "finanas neutras", da tradio, com o seu cdigo las extrajiscales. La primeras persiguen la satisfaccin de los
de omisso eparcimnla,' to do gosto da empresa privada, fines pblicos indirectamente porque consisten en la
entendem hoje alguns que maiores benefcios a coletividade actividad de procurarse los recursos con )05 cuales se efetuan
colher de "finanas funcionais", isto , a atividade financeira los gastos que cumplen los fines pblicos.
orientada no- sentfdo de
'i'nfiuir sobre a conjuntura ecan- "Las segundas persiguen la satisfaccin de los fines I
mica".90
pblicos direClamen1e, ya que consisten: a) en la arden de .
BALEEIRO advoga o emprego das finanas para fins pagar tributos con la finalidad de tornar menos conveniente o "
extrafiscais: "Pelo volume enorme das receitas dos impostos prcticamente imposible la actividad alcanzada, o en la:
exenci.n de tributos, para que sea ms conveniente la:
actividad dcsgravada, de modo que la conducta econ6mica y:
social de los particulares se modifique en un sentido
considerado ms conforme aI inters colectivo; o b~en: b) en
88. Manual de Cincia das Finana.f. 4' cd .. Grf. MOllleiro L.:>balo & Cia., So
Paulo. 1923, ~ 7. pg. 7.
.
,
89. ALIOMAR BALEEIRO, UII/a IlIirtJduo Cincitl JtJ.f.Fillalla.f di . vol. I.
91. BALEEIRO. ob. e vol. cits., n. 263. pg. 402; consuhar tambm a J' cd. vol.
nico), sob o ttulo Ulllr. IlIlruduo CillCI (ias Fillanas e Polfl;ca Fiscal,
i n. 9, pg. 20. Forense. Rio, 1!164).
I

. L
90. RALEEIRO. ob. e \'01. cilS., n. 32. pgs. 50 e SI. 92. Cf. Derec"') TriiJlllurio Argelllillo ct., voJ. I, pg. 12, nota 4.
JOS SOUTO MAIOR BORGES INTROI)UO AO I)fREITO FINANCEIRO
50 51

la percepci6n de tributos, a fin de debilitar la posici6rt 39 - A atividade financeira apresenta-se a


patrimonial y redituiria de los sujetos alcanzados y, por lo MORSELLI "como tipicament~ redistribuidora, e a redistri-
tanto, modificar la estructura y las condiciones polticas y buio operada pelas finanas, por um lado poder ser chu"
.I
sOCla cs .
,,93
mada objetiva, e manifesta-se atravs dos efeitos exercidos
pelas finanas, no tempo e no espao, sobre o consumo. o
38 - WILHELM (Die Offelltlich
GERLOFF cmbio, a poupana c a produo particular", enquanto que o
Finallzwirt.w:lwjt), Band 1 (Allgemeiner Teil), 23 ed., revista, carter financeiro da redistribuio subjetiva "se investiga
1958,9-l toma posio ao lado da "finana funcional", em rela- comeando por postular as diferentes posies individuais de
o finana clssica "neutra", distinguindo um "imposto riqueza que resultaro dos levantamentos feitos pelo Estado
fiscal" ou "financeiro", ou seja, aquele que consiste em pres- por meio do imposto".96
taes exigidas coativamente pelas corporaes pblicas com
o objetivo de custear as necessidades financeiras de uma eco- 40 - O intervencionismo estatal ampliou considera-
nomia sem retribuio especfica (Fiuauzsteur) de um velmente o campo de atuao do Estado, atingindo setores
imposto "regulador" ou de "ordenamento", ou seja, aquele tradicionalmente defesos ao seu acesso: "AI exigrsele aI
consistente em prestaes em dinheiro com as quais as corpo- Estado la responsabilidad por un extenso ordenamiento de la
raes pblias gravam as outras economias, no (ou no vida social y la direccin de la economa nacional, en especial
principalmente) para obter ingressos, mas para determinar una regulnrizaci6n de la conYlIlItura econ6mica eon eI fin de
uma conduta, um fato ou omisso (Ordmmgsteur).9S asegurar el pleno empleo, la cconoma pblica financiera se
ha visto freme a tarcas que reba~an muchsimo las anteriores
ideas y experiencias de cobertura de las neccsidades
93. Principios de Ciencia de las Finanzas cit., pgs. 4 e 5.
94. Apud MORSELLI, ob. ci!., n. 20. nota 14. .
econmicas y financieras".!i7
95. Alguns aulores ulili7.am o vocbulo parajiscalidade P?r~ ca1'3cten7~r o exc:. A atividade financeira do Estado, para os adeptos da
creio dessas funes rcgulado1'3s. desprovidas dlJ carler 11pICOda doulnna t1'3dl- extraftscalidade, um mtodo pelo qual se exerce a influn-
cionnl da tributao.
Tal orientao no nos parece llccilvel, porque.a dcnolllinafio pamflscalidadc cia da ao estatal sobre a economia (regulatory effects); visa
deve scr reservada para a atividade de obteno e 31'lieno dc rccursos por atingir escopos extraftscais de intervencionismo estatal sobre
6rgos paraeslalais: "O vocbulo parafiscal idade toma. nesses casos. sua signifi. as estruturas sociais.
cao plena: uma fiscalidade "marginal" ou "Ialeral", em relllo fisclIlidade
ordinria" (B1LAC PINTO).
A denomina!io exlrnfisclllidadc v~m lendo aceitao gcnerolizada para ro(a~led-
znr a ulilizaro
r
do alividade financeirJ do F..slado com fin:'lhd~dcs
.,
r~r:lIlodor:lSl!n
"" .
vida econmiclI e social. '. RUBENS GOMES DE SOUSA (Co/llJl<1I1io de LeGislao Jriblliria cil . ~ 49.
i JEAN-GUY MRIGOT (Elc/IIc/IIvs de lI/11a tcoria da pornjisc/idade. i" Revista pg. 131). CIIlretanlO. utili7.c)uO termo parajiscalillade para designar lambm o
II
I
de Direito Administrativu, vol. 33, pg. 56) ndverte que (l lermo parafiscalid<lde
ambguo c a prprio etim(llogia do voc.~hulo imrll'e::ir.a. Ilf(.o\'ocando confusi)cs
emprego da fin:ma pblica com ohjetivos nflOfiscais.
96. Oh. cil.. n. 2. p:g. 13 c scgs.
t entre :I pamfiscalidade e noc;cs COher.:lS.A parnfiscalidade , por veles. ,:onfun- 97. WILHELM GERLOFr. Doclrina de la ~C)nolla tributaria. in Tralado de
i dida com aquilo que se poderia d~nominar cxtrajiscalid"dc. finalizas cit .. tomo 11.p~. 203.
'f
;,
~
JOs SOUTO MAIOR BORGES INTRODUO AO DIREITO FINANCEIRO
52 53

As finan'aspblicas desenvolvem-se no apenas para buintes. Deve-se julgar as aes por seus efeitos e no por
suprir necessidades estatais, mas tambm para a consecuo noes vagas ~ respeito de sua propriedade ou improprie-
de objetivos de dirigismo e ordenao econmica. dade ... Os efeitos de um tributo so duplos: aumentar o
dinheiro nas mos do governo C, ao diminuir o dinheiro nas
41 - MAURICE DUVERGER, depois de acentuar mos do contribuinte, este gasta menos. A tributao
que as instituies financeiras do Estado se encontram em importante no como meio de obter dinheiro, mas como um
plena e~ol11o.observa que hoje as concepes modernas se meio de limitar os gastos privados".99
juntam concepo tradicional clssica das finanas pblicas, Para LERNER, que assegura ser a obrigao funda-
que consideram ser o nico fim destas assegurar cobertura mental de um governo manter a ocupao plena, o princpio
para as despe;;3s pblicas. Por meio das despesas e das recei- de julgar as medidas fiscais pela fonna como funcionam em
tas pblicas o Estndo pode exercer uma ao sobre a econo- relao economia, podemos denomin-lo finana fim-
mia. Por exemplo: isentando de impostos tal atividade ele a cional.loo
favorecer. Pode, igualmente, concedcr subvcnes a tal ou A Finana Funcional fonna particular de finana
qual empresa para favorec-Ia; meio de interveno por uma extrafiscal, como Finana de Ordenamento (Ordmmgsteur),
; despesa pblica. Dum modo mais geral chega-se a considerar de GERLOFF; a Rational Finance, de HANSEN; a Social
que o Estado poder assegurar uma redistribuio da rcnda Finallce, de BEVERIDGE e a Polirlcal Fillance. de R. V.
1 nacional'por meio das finanas pblicas. KELLER, distintas. e:ntre si, no obstante, quanto aos me;os
: Atravs da arrecadao, do emprstimo e do imposto ou fins visados. (O incremento dos estudos sobre Poltica
e,1eabSOlve. com efeito, uma grande parte da renda nacional. Fiscal decorreu da publicao da General The01) of
Mas. rerlistribui 's somas assim obtidas ao pblico. Apenas, Employment, Money and intereSf, de KEYNES.)
os que recebem no so exatamente os que pagam. Desta ma-
neira, o Estado modifica a repartio da renda e dos bens. Tambm BLUMENSTEIN, na sua obra cls-
43 -
Concebe-se, assim, uma interveno muito desenvolvida do s~ea,.ana lsa as fu noes
101 l' - extrafiscals. de represso e prote-
. Estado na vida econmica, poltica e social, por meio das CIOnismo pelo ordenamento jurdico-financeiro: "Infine
finanas pblicas.98 }'ordinamento gillridico, con }'introduzione di determinate
imposte, pu anche perseguire seopi stranei alia copertura dei
42- ABBA P. LERNER preconiza o julgamento das fabbisogno finanziario (c. d. effeto extrafiseale deH'imposta).
medidas fiscais somente pelos efeitos e formas como }imcio- Esso pu in particular modo cercare di rcprimere o di fJ'enan~
lwm na socil~dade, disciplina que denominou finanq .flmcio- ,
nal. Para ele, a finalidade dos tributos nunc" {'arrecadar- 99. Tearia Ecol/mic:a dei COlllrol,lrad. de EDMOND FLORES. I' 00 . Fondo de
dinheiro, por~;"deixar menos dinheiro nas mos dos contri- Cullllra Econmica. Mxico. 1951. pgs. 340 e 341.
100. La haccnda funcional y la dcuda federal. in J..ecIUrassobre PoUlica Fiscal.
------------ ----::..:.:

98, Droi! Public. Prcsscs Univcrsitnires de Fronce. Paris. 1957. pgs. 331 e 332.
lrad. d~ MIG~L.~ARHDES. Revista de Occidcnlc. Madri, sld, pg. 592.
*
101. SI:ilema di DIOIIO delle Imposte cil 1. n. IV. (lig. 8.
JOS SOUTO MAIOR BORGES INTRODUO AO DIREITO ANANCEIRO
54 55

taluni fenomeni non desiderati della vila sociale ed econo~ 45 -- DINO JARACH, por seu turno, considerou que
mica, attraverso I'imposizione deI falto in questione (c. d. a redistribuio forada de valores, operada pela tributao
imposte proibitive sulle bevande alcooliche, sulle affissione extrafiscal, era ilegtima: "Jurista fiscal j em plena ascenso
pubblicitarie pertubatrice e simile). Inoltre, mediante speciale na Itlia, Jarach radicou-se na Amrica Latina em 1941 e
imposte slllle il1dustrie, commerci, artigianato, professione nesse ano pronunciou uma srie de conferncias na Faculdade
cerca di combattere una insana concorrenza aI commercio aI de Direito de Montevidu. Fixando os limites do poder tri-
dettaglio ed alia media industria da parte delle grandi butrio do Estado, afirmou Jarach, ento, que o emprego de
imprese". i~strumentos tributrios com finalidades extrafiscais ileg-
O insigne mestre suo, ao concluir suas observaes tImo porque equivale a permitir que o Estado faa indireta-
sobre o assunto mostra-se adepto da distino entre o imposto mente aquilo que no poderia fazer diretamente, Por exem-
financeiro (Finanzsteur) e imposto de ordenamento plo: se o Estado no pode, legalmente, proibir o exerccio de
(Ordenungsteur): "TI piu importante effeto extrafiscale lo determinad.\ indstria, no h razo e perigoso para a ordem
hanno i considetti da,i protettive ehe devono proteggere jurrdica, admitir que ele proba virtualmente essa indstria de
l'economia interna contro la concorrenza straniera, attraverso funcionar taxando-a em 99,5%. Se o Estado no pode, legal-
}'imposizione fiscale de))e merci introdotte. La moderna mente, confiscar bens particulares, no deve poder confisc-
los viJtualmcnte, tributando~os em 99,5% do seu valor; e
scienza delle finanze vOlTcbbe poi distinguel'e le imposte assim por diante". 1001
finanziarie ed imposte di ordine ("Ordlllmgsteur"), com
O ponto de vista de JARACH - observa RUBENS
riguarqo agli effetti extrafiscali dei singoli "tipi" .'02
GOMES DE SOUSA - justifica-se, ao tempo em que foi
exposto, como uma reao natural num jurista, contra a exa-
44 - Opinio singular, no que se refere ao tema da c.erbao dos poderes dos Estados totalitrios em prejuzo das
extrafiscalidade, a"do prof. GUSTA VO DEL VECCHIO, liberdades e garantias individuais. Mas, essa justificativa
para quem "no existe uma finana fiscal e uma finana situa-se no campo poltico e no no jurdico. lOS
extrafiscal; existe, muito bem ou mal determinada, uma
finana fiscal e depois existem possibilidades infinitas de '_ 46 - Deve ser referida tambm neste trabalho a opi- J
modificar as finanas por exigncias, ideais, motivos, dos mao de ~ARL MARX, no primeiro tomo de O Capital, para .
maIs, vanados
.' f"
tipOS,extralSCaIS " .103 quem .os unpostos tm por objetivo asscgurar aos bourgeois ;
Entretanto, como acentua MORSELLI, ainda ao emi- 05 mClOSde se manterem como classe dominante.
nente estudioso pernlaneceu necessria ou til essa fomla de De qualquer forma, o Manifesto Comunista atribui ao
!
I
I "erro lgico". ~,-.,~,
imposto a misso de ser o meio de reordenao do direito de
I
i --------_._--
i/Jidem.
102. pgs. 8 e 9. . IQ.t. Apud RUBENS GOMES DE SOUSA, As modernas tcndncias do dircito

I
'1
103. itllradllzi(}nc alia Finaliza. pgs. 180 e 181. ap"d MORSELLI, ob.
pg. 22. nota 18. i/l fillc.
CII., n. 5, tribut:irio. in Rcvis::l de Direito Adminislr:lli\'o,
105. Revista e vols. cilS., ibidcm.
vol. 74, pg. 6.

i'
;
JOS SOUTO MAIOR BORGES INTRODUO AO DIREITO fINANCEIRO
56 57

propriedade e da situao burguesa de produo, quer dizer, a C?le~ivi~~de u~ papel de instrumento de repartio e da
da transferncia das organizaes privadas de produo para ~e(hstnbulao da nqueza e da renda nacionais, anlogo ao dos
a propriedade do Estado e para a nivelao dos rcndi- Impostos. I 10 '

mentos.I06
Esse fato , alis, recordado por ALIOMAR 48 - Dentre os objetivos que podem ser colimados
BALEEIRO: "A idia de reforma social por meio de pela extrafiscalidade, podem ser citados alguns, a ttulo
impostos, em lugar da tcnica revolucionria, aflorou pena meramente exempl ificati vo:
de vrios escritores e lderes. O prprio K. MARX, no a) combate s depresses, inflao e ao desemprego;
Manifesto Comunista (1848), incita a massa a pleitear esse . .b) proteo produo nacional (v. g., estmulo
instrumento de oportunismo na ao poltica, que deveria ser Industrial por meio de isenes a indstrias novas, direitos
invocado em vrios congressos socialistas. Os fabianos o alfandegrios protecionistas, etc.);
recomendaram e vrios partidos socialistas, como o Partido _ c) absoro da poupana e restabelecimento da pro-
Trabalhista ingls, no programa de 1918, atribudo a pensa0 para o consumo;
SIDNEY WEBB, defendem proposies expressas nesse . d) tributao fragmentadora dos latifndios improdu-
sentido. Era a arma da reforma que evitaria as dores da tl.V~S.pel.o imposto territorial fortemente progressivo, e impo-
revoluo" .107 Slao InCidente sobre a explorao de jogos de azar;
. e) incentivos urbanizao, pela tributao de terre-
47 - Alm dos tributos. outros recursos financeiros nos baldios e reas inaproveitadas;
como os emprstimos pblicos. podem ser utilizados para f) tributos gerais fortemente progressivos sobre as
fins extrafiscais: "Os keynesianos propugnaram a utilizao grandes fortunas, rditos e heranas (poltica de nivelamento
dos emprstimos como instrumento de alta eficcia na luta e redistribuio);
contra a depresso".'o8 BALEEIRO acentua, ainda, com a g) impostos sunturios de represso ao luxo;
habitual clareza, que a facilidade de contrair dvidas, como h) combate ao celibato pela imposio, estabeleci--+ ,
meio para a realizao dos fins estatais. integra-se no pro- mento de isenes em favor de fammas prolficas e agrava- . !
cesso econmico de repartio do custo de funcionamento do mento da tributao sobre casais sem filhos.111 .

govemo c, ao mesmo tempo, o de redistribuio da renda


109
nacional, um c outro peculiares a toda atividade tinanceira. 49 - O estudo da destinao fiscal ou extrafiscal da
O crdito pblico, do ponto de vista econmico, exerce sobre atividade financeira suscita discusses sobre o departamento
cientfico em que deve ser 'includo. Transcende, para alguns,
I

106. GERLOFF, Doctrina de la econooa tributaria, in Tratado de Finan7.:IS cit .


J 10. Ibidem. n. 482. pg. 812.
vol. U, pg. 214.
107. Uma IlIIrodlllio li Cincia das Finanas cit . vul. I. n. 180. pgs. 260 c 261.. 111. Sobre u assunto c para outros exemplos. consultar BALEEIRO (ub. cit., vol.
lOS. Idem. vol.lI, n. 478. pS' 800. 1. n. 179. pg. 257: idem. Cinco Ali/as de Finanas e Poltica Fiscal, Livr.Jria
Progresso Editor.J. Salvador. 1959. n. 22. pg. 50).

I
109. lbidp./II. n. 479. pg. 802.
58
Jos SOUTO MAIOR BORGES INTRODUO AO DIREITO FINANCEIRO 59

O campo especfico da cincia financeira, como assunto de gide do "poder de polcia", um e outros inerentes e insepa- \
natureza econmica, poltica ou filosfica. THOMAS rveis do Estado.
COOLEY (Tile Law of Taxario1l), baseado no critrio tcleo- "Praticamente, essa distino corrcsponde a de
laico
:J
como fundamento do tributo, considera a atividade "impostos puramente fiscais" e "impostos com funes extra-
financeira extrafiscal do Estado, assim, entendida a de finali- fiscais", ou rcgu)atrias (omissis).
dade reguladora, como manifestao do poder de polcia "Essa doutrina, em face da similitude de instituies,
(police pmver): COOLEY d como critrio para identificar o encontra campo de adoo em pases como o Brasil ou a
fundamento de um tributo o teleolgico. Se se destina, pre- Argentina","J
dominantemente, a atender s necessidades do errio pblico, A doutrina clssica norte-americana, portanto, vincula!
funda-se no poder de tributao. a tributao do tipo exclusivamente fiscal ao poder tributrio '..)
"Se, ao contrrio, tem principalmente um fim poltico (ta.ting powe/') e a tributao de carter extrafiscal ou regu- .,
~ou social, funda ..se no poder de polcia" ,112 latrio ao poder de polcia (police power).
I A imprecisa denominao "poder de polcia" - como E5ta distino , todavia, criticada por FONROUGE:
assinala BILAC PINTO - raramente empregada no direito "Empero, no consideramos acertada esa distincin: desde el
brasileiw, , nos Estados Unidos, de uso constante e, at punto de vista de la ciencia de las finanzas, por la nohle
mesmo, indispensvel no vocabulrio de direito constitucio- funci6n que cumplen ciertos tributos; jurdicamente, porque
nal.lI3 el poder tributario, ya radique en la soberania o en la potestad
AUOMAR BALEEIRO refere-se distino dos de imperio, no reconoce limitaciones, excepto las que puedan
escritores e tribunais americanos entre impostos decretados resultar de normas constitucionales, y por lo tanto, es la base
com fundamento no poder de tributar (power to tax), que de aplicacin de cualquier dase de tribll1os"."5
atendem necessidade fiscal de prover. o Tesouro de fundos,
obedecendo, entre outros princpios, ao adequado processo da SO - Segundo GRIZIOTII, notam-se nas entradas
lei (due process of law), e impostos criados sob a gide do fiscais, alm da funo financeira de procura de meios para
poder de polcia (police power), meio de regulao e inter- cobrir despesas pblicas, funes acessrias de carter social,
veno na vida do pas e no de obteno de dinheiro, caso que se manifestam na prpria natureza do tributo (e. g.
este em que a Corte Suprema tolera a atenuao ou mitigao imposto sobre o luxo ou sunturio), na sua estrutura (alquota
do due p,.ocess o/ law: "Os constitucionalistas e financistas progressiva) ou destinao da respectiva receita (impostos de
norte-americanos, seguindo as pegadas dos tribunais do seu destinao e,specfica).
pas, construram uma distino entre os tributos cobrados 1
com fundamento no "poder de tributar" e os exigidos sob a., I
~ .;~~-

-l' 114. Uma II/troduo Cincin das Finanas clt., vol. I. n. 177, pg. 255: idem.
112. Cf. BILAC PINTO. CU/IIrib/lio de Mrt/roria, Rc\'ista Forcn'se, Rio. sld. n. I
I
O Direito Trib/lt,.io da Constituio, Edies Financeiras S/A. Rio. 1958.
197. pg. 206. p~. 165.
113. Ibidem, 11. 195, pg. 205,
I 115, Ob. cit, vol.t. 11. 149, pg, 268.
I
i!
60 JOS SOUTO MAIOR BORGES INTRODUO AO DIREITO FINANCEIRO
61

Quartdo as funes sociais prevalecem sobre as finan- d) a redistribuio, pela tributao da renda, do
ceiras (meramente fiscais) estamos diante da finana extrafis- patrimnio e das sucesses (atravs do imposto logra-se a
cal. 1 16 redistribuio da renda nacional).
As entradas fiscais constituem um instrumento indi- e) a preven(10, evitando a prtica de atos ilcitos ou
reto ou mediato para a realizao dos fins do Eslado~ as criminosos e assegurando a observncia da lei. Nesta hip-
entradas extrafiscais so, ao contrrio, um instrumento direto tese, o poder de polcia exercita a sua atividade valendo-se
ou imediato para a realizao dos fins pblicos. dos subsdios do poder fiscal (e. g., licena para porte de
GRIZIOTII inclui entre os escopos da finana extra- armas, venda de bebidas alcolicas, fabricao e comerciali-
fiscal os de proteo (econmica, demogrfica e social), da zao de explosivos, ou de armas e similares). O poder fiscal
distribuio da riqueza, da preveno, da represso e da san- complementa o poder de polcia, visando fins extrafiscais.
o. f) a represso e a sano, pelo exerccio da atividade
Esses objetivos extrafiscais, para ele, se manifestam financeira em carter complementar ao exerccio do poder
de diversas maneiras, tais como: judicirio penal, pela cominao de penalidades pecunirias
a) a proteo econmica, pela imposio de tarifas para a represso de delitos e contravenOes,1I7
aduaneiras de escala mvel, inversamente proporcionais aos
preos externos, isto , tarifas que aumentam com a dimi- 51 - A.plicvcl s funes fiscais e extrafiscais dos
nuio dos preos externos e se reduzem com seu aumento . tributos, GRIZIOITI elaborou uma distino fundamental
. Quando a tarifa to elevada que toma o imposto proibitivo, entre as finanas racionais ou lcitas e as irracionais ou il-
este cumpre uma finalidade exclusivamente: protetora. citas. Os tributos fiscais ou extrafiscais fundados numa causa
j Quando o imposto, ao contrrio, tendo alquotas Plenos ele- justa constituem ingressos racionais, distintos dos tributos
, vadas, pennite a introduo de mercadorias estrangeiras, tem extorsivos ou arbitrrios.
carter extrafiscal e fiscal ao mesmo tempo. A prteo eco- Discpulos do Chefe da Escola de Pavia retomaram a
nmica exerce-se amplamente atravs das isenes e redu- lio do mestre: "Considero que es fundamental la
; es de impostos. identificacin de Griziotti entre: lo racional y lo lcito, y
, b) a proteo demogrfica, pela adoo de medidt\S viceversa, entre lo irracional y lo ilfcito eo las finanzas
. fiscais favorveis ao incremento populacional do Estado, p. pblicas, asi como el reconocimiento de que los recursos son
ex., a iseno tributria para ac; fanu1ias numerosas e agrava- racionales cu ando realizan una relacin conmutativa directa o
mento dos tributos sobre o celibato. indirecta, o cuando representan el instrumento dirccto para
c) a proteo social, pela criao de tributos destina- alcanzar fines cstatalcs de protecin, redistribuccin,
dos a cobrir os gastos da previdncia social, seguro social, equilibrio econmico-sociaI, etc", I 18 ,
salvao, educao e tutela da juventude, etc. I
i, 117. Cf, GRIZIOTIl; ibidcl/I, pg. 371 e segs.
116. Cf. Sacs; SII/ RillllOWUllelllO dclln Smdio del/a Scicnz.adelle Fi"amc c deI 118. DINO JARACli. La Icotf.'l jinanciel'a de BCllvenu:o Gri~iolti, in Princpios
Dirillo f'illanziario, Giuffre, Milo, 1953, pg. 52.
i de Cienda de las FbuUlzas cit., pg. XXXV, n. 8, nOl3 25.

I
62 JOS SOUTO MAIOR BORGES

Por outro lado, j se observou que o progresso assi..


nala uma reduo da rea da imicionalidade, em benefcio da
racionalidade. 1 19
A classificao de GRIZIOTTI distingue, portanto,
duas categorias de ingressos: os que tm uma causa lcita (ra-
cionais) e os de causa ilcita (irracionais), subdistinguindo
para cada uma dessas categorias os dois gmpos de tributos CAPTULO 3
fiscais e extrafiscais. A causa justificadora do tributo fornece
o fundamento tico-poltico da obrigao tributria. A EXTENSO DO PODER FINANCEIRO
A anlise dos elementos detenninantes da finana
irracional de fins fiscais ou extrafiscais descobre as seguintes
caractersticas: a) vio do poder fiscal; b) vcio da capaci- 52-A atividade financeira, predominantemente uma
dade contributiva e c) vcio da causa (do nexo jurdico subespcie da atividade administrativa, desenvolve-se: a) dentro
causal).12O do territrio do Estado (atividade financeira interna), b) fora
Podem-se arrolar, como principais institutos das do mbito espacial de validez das normas jurdicas estatais
finanas irracionais: I-para as finanas fiscais irraciouais, a (atividade financeira externa) e, c) no plano imergo-
extorso (allglzeria), o resgate (tagLia), a inflao e a falncia vernamental, quando exercida por organismos dotados de
fiscal; II - para as finanas extrafiscais irracionais, a avoca- personificao de direito das gentes (atividade financeira das
o ou confisco dos lucros de guerra, os saques, as repres- coletividades interestaduais personificadas).
lias, as indenizaes de guerra, a anulao das dvidas interna Este critrio de distino, com base na extenso terri-
e externa, provocada, sistematicamente, por meio da inflao torial do poder financeiro, no tem valor absoluto, como se
e a bancarrota do Estado. 121 ver a seguir, e dotado apenas com o propsito de facililar a
exposio da matria.

SEO I

A ejic:ia territorial e pessoal do poderjinclllceil'o

119. RAFAEL BIELSA, Estrtdios de Derl!cllO P,blicn. 11. Derecho fiscal. 53 - A eficcia espacial das normas tributrias
Edilorinl Depalma. Buenos Aires, 1951, pg. 6. . limita-se. via de regra, pelos confins do territrio do E~tado:
120. Saggi cits., pg. 384 e scgs. '"
"L'cfficacia della norma tributaria nclto spazio e di regola
121. Sobre a finana irracional. C\lmultar os SClggi cits . pg. 70 c segs . at 73 c
390 c scg~.,:\lC 395. limitada, nella finanza stntaJe, da confini dello Stato (e, natu-
64 JOS SOUTO MAJOR BORGES INTRODUO AO DIRErrO FINANCEIRO
65

ralmente, dai confini dell'ente territoriale, nella finanza entretanto, dvidas que existem vinculaes entre ambas e
locale). Questo limite deriva logicamente daI faUo che la que a confuso entre elas fonte de conflitos.'2S
sovranit finanziaria, essendo un aspetto della sovranit Deve-se, ainda, salientar que, determinando a norma
generale, non pu esercitarse che nel limiti dei territorio interna as condies materiais e territoriais de subordinao
soggetto alIa sovranit stessa".I22 lributria (delimitao interna), falta de coordenao da
Esse mesmo autor, entretanto, observa que o princpio regulao normativa de comunidades distintas (delimitao
territcrial no tem aplicao absoluta: "U principio della externa) possvel que a mesma pessoa esteja sujeita a bi ou
territorialit, pero, comme si accennato soffre, talvolta, a pluritributao, o que acarreta a necessidade de uma deli-
qualche deroga, e cio pu avvenire nei due sensi: o la norma mitao interestatal da soberania tributria.l26
tributaria se applica anche fuoridei confini dello Stato, o non
si applica a tutto il territorio dello Stato".I2J 54 - O direito tributrio alemo reCOrreu,durante
FONROUGE afirma a efetividade do princpio da ter- certo tempo, ao critrio do vnculo jurdico de cidadania para
ritorialidade da lei tributria para justificar interesses de a determinao do dbito impositivo (eficcia pessoal da lei
ordem extrajurdica: "La aplicacin estricta de este principio tributria).
por parte de todas las naciones, no provocaria ningn VANONI resume os argumentos com que a crtica
conflito, ya que cada ente actuaria dentro de su territorio sin procurou demonstrar a insuficincia terica desse critrio:
friccin alguna, pero en la prtica las cosas no ocurren as. La "Foi observado que a doutrina da cidadania deprime por
internacionalizacin y complejidad de las relaciones demais a figura do contribuinte, ao passo que eleva acima de
comerciales, la colocacin de capitales eo diversos lugares qualquer limitao e de qualquer controle o vnculo de cida-
deI mundo y la adopcin por alguoos pases de criterios de dania no consegue explicar a tributao nas relaes interna-
sujecin dismiJes, no siempre inspirados en principiQs cionais. O' cidado que reside no estrangeiro e que obtm e
jurdicos, interfieren en el mbito territorialy ocasionan usufrui os seus rendimentos no estrangeiro continua ligado
problemas graves, principalmente en matria tributaria y eo pelo vnculo de cidadania ao pas de origem, mas em regra
arreglo de deudas pblicas internacionales"'24 no paga impostos, ou pelo menos no os paga na mesma
Observa o mestre argentino que a determiI!ao do medida que o cidado que reside na ptria. Ao contrrio, o
espao onde deve surtir efeitos a lei financeira 'problema cidado que vive transitria ou pennanentemente num pas.
inconfundvel com a extenso da mesma, ou seja, da seleo ou que percebe rendimentos nele produzidos, pode ser sujeito
de circunstncias que a lei de um Estado pode regular, a tributo, sem embargo de que, segundo os princpios vigen-
quando ocorrentes, no todo ou em parte, fora do seu territ- les de direito internacional, seja absurdo afirmar que esteja
rio, ou realizada por sditos de outros Estados, no havendo, em relao de cidadania com esse pas.

122. TESORO, ob. cit.. n. lO, pgs. 28 e 29. 125. Ibidem, pg. 86.
123. Ibidem, pg. J \. 126. Cf. ERNST BLUMENSTEIN, Ef Orden Jurdico de la Economia de tas
124.0b. Cil., vaI. I. n. 46. pg. 86. Finanwcil., vol.l, pg. 128.
JOS SOUTO MAIOR BORGES INTRODUO AO DIREITO FINANCEIRO 67
66

"Se o tributo fosse devido unicamente em virtude do dicas tributao do Estado em que juridicamente residem,
vnculo de cidadania, os estrangeiros no poderiam ser obri- no - pondera FERNANDO SAINZ DE BUJANDA -
gados ao pagamento de impostos,,127 uma disputa puramente terica, mas a expresso de uma luta
BUHLER observa que a lei tributria no leva em dramtica entre o capitalismo internacional em busca de
conta a cidadania tal como entendida pelo direito constitu- expanso e domnio e a soberania dos chamados Estados
cional, mas faz depender o nascimento da obrigao tribut- dbeis ou atrasados. no
ria, parte quaisquer consideraes de cidadania, do simples
fato de verificar, na esfera submetida supremacia do Estado, 56 - Internamente. as vrias manifestaes da ativi-
a circunstncia prevista como manifestao de capacidade dade financeira do Estado se exercem mediante operaes de:
contributiva. Em conseqncia, os conceitos de nacional e de a).receita tributria, ou seja, a proveniente da arrecadao de
estrangeiro no direito tributrio no correspondem aos impostos, taxas e contribuies,13I e receita patrimonial;
mesmos conceitos em direito constitucional. O mestre alemo b) despesa; c) oramentao; d) crdito, e. g., os emprstimos
prope que se considere como nacional, para efeitos tribut. pblicos internos voluntrios.
rios, todo aquele que tenha residncia habitual no Estado,
ainda que seja cidado estrangeiro, e como estrangeiro todo 57 - O princpio da territorialidade da lei tributria
aquele que no possua domiclio ou residncia no pas, ainda sofre crtica contundente de ALFREDO AUGUSTO
que conserve a cidadania nacional.128 BECKER, para quem a mesma, como qualquer outra lei, tem
55 - Em virtude dessas dificuldades com que se sempre eficcia jurdica extraterritorial: liA doutrina tradicio-
defrontou, a doutrina germnica substituiu o vnculo pessoal n.!llcostuma aceitar como fundamento "bvio" a lese' da ter-
de cidadania pelo critrio da relao econmico-territorial, ritorialidade da lei tributria, isto , a lei tributria teria sua
. que prescinde da cidadania do sujeito passivo da relao eficcia jurdica limitada a um determinado territrio. Entre-
jurdico-tributria: "O rapporto piu importante e costituito daI tanto, a realidade contempornea demonstra a falsidade desta
legame personale-territoriale deI domicilio all'interno deI tese. ,
paese, oppure, in mancanza di esso, della dimora abituali. Per
assoggeltare le persone giuridiche alie singole imposte, ci si 130. Ob. clt.. vol. I, pg. 472.
suole basare sulla "sede o l/logo della direzione all'intemo 131. o ~tudo ~istemti~ do Direito Tributrio deve adolar uma diviso tripartida
da matna: I) Jnlroduao; lI) pane geral e 111)parte especial. A anlise das trs
deI paese".129 espcies de tributos supramencionados objeto no de uma inlroduo. mas da
A disputa entre o princpio da territorialidade, que parte geral. ou de uma Teoria Gerol do Direito Tributrio (Cr. SAINZ DE
submete tributao no pas de origem capitais e rendas e o BUJANDA, ob. cit.. vol. 11',pg. 221).
No c:ibe aqui. portanto, examinar se a contribuio de melhoria subsisle como
princpio do domiclio, que submete as pessoas fsicas e jur-
, ,: uina categoria tributria autnoma ou se deve ser idenlificada com o imposto ou
laXa. como pretendem representantes autoriudos da doutrina moderna (Cf.
127. Ob. cit, pg. 88. BECKER. ob. cit . n. 350 e segs.; BERLlRI. Principios de Derecho Tributario,
128. Cf. VANONI. ob. cit.. pg. 95. trad. de FERNANDO VICENTE.ARCHE DOMINGO. Editorial de Dcrccho
129. HENSEL. ob. cit.. 9 li, pg. 90. Financiero, Madri, 1964, vol. I. n. 53. pg. 315 e segs.).
JOs SOUTO MAIOR BORGES
68 INTRODUO AO DIREITO FINANCEIRO 69

"A exploso do Direito tributrio em todos os pases; taxas por atos praticados por agentes do governo no estran-
a criao dos mercados omuns e das zonas de )jvr~ comr- geiro (p. ex. emolumentos nas faturas consulares), etc.13S
cio; a tributao dos bens existentes no estrangetro pelo <lA legislao tributria - ensina-o ROBERTO
imposto de renda, despert~am a ateno dos modernos d~u- BARCELLOS DE MAGALHES - vigora em todo o ter-
trinadores para a falsa "obviedade" do fundamento da temto- ritrio da pessoa jurdica de direito pblico que a expedir,
rialidade da lei tributria. inclusive as guas territoriais, o espao areo, o subsolo e a
coAcrescente multiplicidade desses problemas tribut- plataforma submarina correspondente.
rios de natureza internacional esto induzindo a doutrina a "A legislao tributria da Unio vigora fora do terri-
aprofundar a investigao e a anlise do fenmeno da efi.ec~a trio nacional, nos limites em que lhe reconheam extraterri-
jurdica da lei tributria no espao de modo que, hOJe,J torialidade os tratados, acordos, convenes ou outros atos
existem doutrinadores que, recusando a obviedade do funda- internacionais.
mento da territorialidade da lei tributria, admitem, em diver- "A legislao tributria dos Estados, do Distrito Fede-
sos casos , a extraterritorialidade da lei tributria. Todavia,
. a ral e dos Municpios vigora, no interior do pas, fora dos res-
moderna doutrina reconhece que este problema contmua pectivos territrios, nos limites em que lhe reconheam
.
insuficientemente analisado I' Jun'd'
no pano ,,132
ICO. . extraterritorialidade ou convnios de que participarem".'36
Tambm ANDREOZZI ensina que, com referncia
sujeio soberania estatal, no mbito de Direito Tributrio,
se aplica o princpio da extraterritorialid~de.1JJ ~ ~E~SEL 58 - necessrio, por conseqncia, que exista uma
observa que, em princpio, o poder de tributar e Ihmltado,
disciplina jurdica efetiva das relaes financeiras interesta-
inexistindo obstculo jurdico dilatao do fato gerador d~
tais. O Direito Internacional Tributrio tem por objeto a fixa-
tributo: "I diritti d'imposizione dei vari Stati, ehe sono ~ostl
o de limites ao poder tributrio dos Estados nas suas rela-
tutti sullo stesso piano dai diritto internazionale, sono en hnea
es entre si: "Essa pu avere luogo aUraverso I'interna
di principio illimitati. Non esiste percia ~Icu~ ostaeulo
legislazione di um stato determinato, entro il quale vengono
giuridico che impedisca loro di dilatare arbllranamente le
fissate le frontiere dei proprio potere di imposizione nel caso
fattispecie di imposta":34 . . slngolo. Ma affinche questa posizione di Iimiti sia concorde
O princpio da extraterritorialidade de lei trtbutrt~
nei diverse stati~ necessita una disciplina mediante trattati o
admitido, igualmente, por BALEEIRO em casos excepcIO- eonvenzioni internazionali".1J7
nais, como, v. g., as imunidades diplomticas, a cobrana de

135. Uma Introduo Cincia das Finanas cil., vol. I. n. 184. pg. 269.
132. Ob. di., n. 76, pgs. 25S c 256. 136. O Regime Fiscal tJS Sociedades Comerciais, Jos Konfino - editor, Rio,
13J. Ob. cil.. voI. I, pg. SI. 1964, n. 13, pg. 18. .
134. Ob. cit., ~ 4., pg. 32. 137. BLUMENSTElN, ob. cit., ~ 2., pg. 12.
JOs~ SOUTO MAIOR BORGES INTRODUO AO DIREITO FINANCEIRO 71
70

Dn O surgimento dos tratados ou convenes sobre SEO 11


dupla ou pluritributao, que regem tambm as indenizaes
de guerra e, via de regra, so autorizados por lei interna. A atividadejinanceira das coletividades
MANLIO UDINA estabelece uma distino concei. interestatais personificadas
tual entre o Direito Tributrio Internacional, que objetiva o
estudo das normas tributrias internas atinentes s relaes 60 - No mbito das relaes financeiras intergover-
com o exterior e o Direito Internacional Tributrio, que esta. namentais, certas coletividades interestatais dotadas de facul-
belece "nonnas internacionais referentes ao exerccio do dades impositivas so sujeitos de atividades financeiras, isto
po der tn'but "no mterno dos Est ados ,,13B
. , constituem organismos internacionais capazes de exercer
Nos termos da Constituio Federal de 1946 (art. 66, poderes fiscais ou contrair obrigaes financeiras, com per-
inc. 1), da competncia exclusiva do Congresso Nacional sonalidade jurdica de Direito Pblico.
resolver definitivamente sobre os tratados e convenes cele- O financiamento de suas atividades obtido, ordina-
brados com o Estado estrangeiro pelo Presidente da Rep- riamente, atravs de recursos fornecidos pelos Estados intc-
blica. g~antes, podendo, todavia, essas coletividades interestatais,
cobrar tributos e contrair emprstimos.
GIUUANI FONROUGE acentua esse fenmeno:
59 - As pessoas jurdicas de direito pblico interno "El desarollo de las comunicaciones y la intensificacin
(Unio, Estados-membros e Municfpios) podem manter rela- de las relaciones comerciales, han determinado la
es financeiras na ordem internacional. intcrnacionalizacin de las finanzas, tanto pblicas, como
No sistema federativo brasileiro pennitido Unio, privadas, acrescentando .Ia importancia dei derecho
Estados-membros, Distrito Federal e Municpios contrair internacional cn los aspectos relacionados com aquellas. No
emprstimos externos; os trs ltimos, desde que previamente solnmente han surgido nuevos problemas como consccuencia
autorizados pelo Senado Federal (Const. Federal, arts. 33 e de emprstitos internacionales, de devaluaciones o
63, inc.U). depreciaciones monetarias, deI control de cambios sino
Se o Estado-membro, sem motivo de fora maior, tambin de las repercusiones extranacionales de la
suspender por mais de dois anos consecutivos o servio de intensificacin dcl poder tributario de los Estados (doble o
sua dvida externa fundada poder ser decretada a interveno mltiple imposici6n) y de la creacin de organismos
federal para reorganizar as suas finanas (Const. Fed. art. 7, supranacionales (Organizacin de las Naciones Unidas,
inc. VI). Benelux, 'Comunidade Europea deI Carb6n y deI Acero,
Organizacin Europea de Cooperaci6n Econ6mica, Uni6n 'I
138. Cf. 11Diritlo Inlemazionale Tribulario, Pdua, Cedam, 1949, ~ 2, pgs. 25
Francesa, Uni6n Aduanera dei Commonwealth britnico),
e 27.
INTRODUO AO DIREITO FINANCEIRO
n Jos SOUTO MAIOR BORGES 73

todo lo cual proporciona idea cabal de la transfonnacin que insospechadas y que aplican por primera vez tributos de tipo
se est operando en la vidade los pueblos".1J9 supranacional com independencia de los Estados que le
A erupo de novas teorias federalistas e o desenvol~ dieron nacimiento" .141
vimento dos organismos internacionais abalou os alicerces da Tambm RUBENS GOMES DE SOUSA refere-se a
construo doutrinria da soberania financeira como aspecto essas experincias de tributao adotada convencionalmente
da soberania territorial do Estado. no plano intergovernamental: "Em outra ordem de idias
especialmente interessante referir as tentativas em curso 'na
61 - A Organizao das Naes Unidas (ONU) Europa Continental, de tributao unifonne das transaes
sujeito ativo de obrigao derivada do exercfcio do poder de internas dos pases, politicamente independentes, que faam
tributar, atravs de um imposto progressivo, os vencimentos parte de um mesmo bloco econmico. Neste sentido, pode-se
dos seus funcionrios: "ha establecido un impuesto m7nci~nar o imposto nico adotado convencionalmente pelos
progresivo a los sueldos de sus funcionarios, cuyo producido seis palses componentes da Comunidade Europia do Carvo
disminuye equivalentemente las contribuciones exigidas a los e do Ao, com referncia a esses produtos; e os estudos em
Estados ..No hay duda, pues, que la ONU es el sujeto activo curso desde 1949 para uma unificao de regime tributrio,
de la obligaci6n derivada dei ejercicio de tal poder, cuyos quanto a vendas e transaes comerciais entre os pases do
sujetos pasivos son dichos funcionarios".I40 grupo Benelux (Blgica, Holanda e Luxemburgo)".142

62 - A Comunidade Europia do Carvo e do Ao 63 - O Tratado de ROina, de 25 de maro de 1957,


(CECA) que instituiu um mercado comum do carvo e do celebrado entre a Frana, Blgica, Luxemburgo, Holanda,
ao, caracteriza-se como uma entidade supranacional inde- Itlia e Repblica Federal Alem, instituiu, num territrio
pendente dos Estados nacionais constituintes e com autono~ economicamente unificado, a Comunidade Econmica Euro-
mia financeira, " um poder supranacional, que rege um setor pia ou Mercado Comum Europeu (MCE), criando uma zona
plurinacional". A CECA arrecada um imposto supranacional de livre troca de produtos e de livre circulao dos homens e
sobre a produo do carvo e do ao. Alm disso, a CECA dos capitais protegidos do resto do mundo por uma tarifa
"tiene autoridades ejecutiv'lS proprias (Alta Autoridad y comum.14J .
Consejo de Ministros) y una Corte de Justicia, y dlspone de A Comunidade Econmica Europia dotada de
poderes muy extensos, entre ellos el de establecer y exigir personalidade jurdica de direito pblico e ps em funcio-
coercitivamente tributos a las empresas productoras que namento um complexo sistema de finanas pblicas inter-
corresponden a su jurisdici6n. Se trata, en suma, de nuevas
fonnas de instituciones financieras que ofrecen perspectivas 141. FONROUGE, ibidem. n. 149. pg. 269.
142. A tribulao das vendas - sua nalllreza. desem'olvimenlO e tendncias
modernas, in O Imposto de Vendas e Consignaes no Sistema Tributrio Brasi-
139. Ob. c1r.. vol. I, n. 25. pgs. 47 e 48. leiro, Edies Financeiras. Rio, 1956. pg. 17.
140. FONROUGE. ibidem. n. 186, pg. 347. 143. Cf. BARRE. ob. cit.. votlV. pg. 271.
Jos SOUTO MAIOR BORGES INTRODUO AO DIRErrO ANANCEIRO 75
74

governamentais (sobre este assunto, consultem-se LOUIS de aglutinao poltica enquanto os instrumentos da poltica
CARTOU, El Mercado Comn y el Derecho Plblico, trad. de financeira no sejam dirigidos ou orientados por uma autori-
ARMANDO LZARO ROS, Aguilar, Madri, 1959; LOUIS dade supranacional.14S
REBOUD, Systemes Fiscaux el March Commun, Sirey, Esta opinio est recebendo confirmao prtica com
Paris , .1961', VICENTE SEGRELLES CHll..mA, a criao dessas coletividades interestatais personificadas.
Introduccin ai Nuevo Derecho Europeo - Ceca, Mercado
Comn y Euratom, Instituto Editorial Reus, Madri, 1962, e
MAURICE LAUR, Tratado de Pol(tica Fiscal, trad. de
MANUEL GARCIA-MARGALLO RIAZA, Madri, 1960).
A criao desses organismos internacionais corres-
ponde a uma tendncia crescente para o abandono do indivi:
dualismo nacionalista, em prol do fenmeno que JOSE
YANGUAS MESSIA denomina, om muita elegncia, de
"integrao institucional comunitria".
Para FONROUGE o fenmeno decorre da "interna-
cionalizao das finanas pblicas", e a obrigao tributria
respectiva corresponde a um esquema similar ao que caracte-
riza a relao tributria de direito interno: "Estamos en
presencia de una nueva modalidade de sujecto activo,
aparecido como consecuencia de la intemacionaJizaci6n de
las finanzas pblicas y aun cuando la "obligaci6n" surja deI
ejercicio de un poder tributario supranacional, responde a un
esquema similar ai que caracteriza la obligacin que tiene
realizacin en el mbito nacional: un sujecto activo
(organismo supranacional), un sujecto pasivo (personas
fsicas e empresas productoras) y un objeto (prestaci6n),
Existen diferencias formales pero sustancial identidad
jurdica",I44
Vale referir, finalmente, a opinio de FERNANDO
SAINZ DE BUJANDA, para quem a coordenao dos sis-
temas fiscais ter uma eficcia muito escassa co,:"o mtodo
I: _

\44. Ob. cit.. vol. I, n. \87, pgs. 347 c 348. 145. Ob. cit.. vol. I, pg. 75.
CAPTULO 4

A ESTRUTURA DO FENMENO FINANCEIRO

64 - H divergncias quanto caracterizao dos


fatos financeiros. .
Dentre as diversas concepes sobre a natureza do
fenmeno financeiro, destacam-se as econmicas, sociolgi~
cas e polticas.
As teorias econmicas (SENIOR, BASTIAT, 1. B.
SAY, WAGNER, STEIN, SAX, PANTALEONI, RICCA
SALERNO, GRAZIANI, EINAUDI, etc.) no so uniformes;
variam entre si quanto a posies intermedirias, coincidindo,
apenas, no aspecto da visualizao do fenmeno financeiro .
como um fato econmico. As finanas pblicas objetivam,
segundo os adeptos dessa corrente doutrinria, assegurar,
numa perspectiva econmica, o mximo de utilidade e bem-
estar sociais (concepes otimistas).
D1NO JARACH caracteriza as teorias econmicas,
em contraposio s teorias sociolgicas e polticas, do
seguinte modo: "optimistas las teoras econ6micas, que ven,
por lo menos en la abstraccin cientfica, un fenmeno ;
racional tendiente a asegurar, mediante un clculo
econmico, un mximo de utilidad y de bienestar; pesimista
la segunda corriente poltica y sociolgica que ve en las
finanzas pblicas la satisfnccin de apetitos y de intereses
INTRODUO AO DIREITO FINANCEIRO 79
78 JOS SOUTO MAIOR nORGES

parciales, y. que considera todo clculo racional como una SEO I


pantalla o una mscara para enganar las vfctimas de los
despojos y de las explotaciones"'46 . A teoria de GRIZIOITI
So, assim, essas teorias econmicas, posies axio-
lgicas sobre o fenmeno financeiro. 67 - GRIZIOTfI assinala o predomnio (no a
exclusividade) do elemento poltico na caracterizao
65- As teorias sociolgicas (PARETO, do fenmeno financeiro: "En realidad, el sujeto, los
BORGATIA, SENSINI, FASIANI, DALBERGO, etc.), procedimientos, los filies de la actividad financiera tienen
consideram que, alm dos fatos econmicos, exercem in- carcter poltico. Los medios jinancieros difieren de los
fluncia sobre os fenmenos financeiros as foras polticas e m~dios econ6micos y los principios de reparticin de los
sociais: as paixes, os sentimentos e os interesses prevalecem gravamencs financieros son polticos.
sobre as teorias e do origem s doutrinas (concepo pessi- "Ante todo, el Estado que es cl sujeto de la actividad
mista). As finanas, por seu turno, provocam conseqUncias financiera, dotado de poderes coactivos para lograr los fines
no s econmicas, mas tambm polticas e sociais. As teo- qu~ se propone, es el vrtice de una jerarqua de fuerzas
rias sociolgicas, portanto, descobrem uma interao entre os coordinadas y de naturaleza eminentemente poltica".'~8
fatos econmicos, polfticos e sociais e os fenmenos fi- Uma concepo integral da atividade financeira
nanceiros. dever, por conseguinte, unificar, em sntese, os seus ele-
mentos constitutivos: o poltico, o econmico-social, o jur-
dico e o tcnico-operativo. Ao longo de toda a obra de
66 - As teorias polticas (GRIZIOTfI, SAINZ DE GRIZIOITI encontradia esta referncia aos quatro ele-
BUJANDA, etc.) partem da considerao de que o Estado, men!os constitutivos de qualquer entrada pblica. O Chefe da
sujeito da atividade financeira, um ente dotado de poder Escola de Pavia ensina que a verdadeira tradio clssica
poltico sem o qual no poderia lograr a realizao dos seus italiana pode rigorosamente ser retomada, aprofundando-se a
fins. pesquisa financeira, sob o aspecto poltico, econmico, jur-
A orientao poltica, todavia, no exclui a considera- . dico e tcnico, buscando na sntese verdadeiramente unitria
o do fenmeno financeiro como essencialmente complexo: ver as influncias recprocas destes elementos que so intrn-
"Segn ella, el fenmeno financiero es complejo: poltico por secos e no estranhos aos institutos particulares da finana
la naturaleza deI ente pblico que lo produce y los fines que pblica.149
se persiguen; econmico, por los medios empleados; jUrdico, Como cororrio dessas idias, GRIZIOTTI advoga a
por la forma en que se acta y desenvuelve" .147 .. interpretao funcional, em contraposio interpretao

146. lA teorta financiem de Bem'ell/tlo Griz,iotti, ill Prillcipios de Ciencia de las 148. Principias de Ciencia de las FinQlltaS cil., pg. lI.
FillanlAS cil.de GRIZIOTII, pg. XXII. 149. Cf. Studi di Scienza deUe Finanzc e Diritto Finanziario, Giurfrc, Milo.
147. SAlNZ DE BUJANDA, oh. cit., vol. I, pg. 25. 1956, vol. li, p~gs. 119 c 120.
80 JOS SOlITO MAIOR BORGES INTRODUO AO DIREITO FINANCEIRO 81

meramente norninalfstica ou fonnal das leis financeiras e gral da finana pblica, preconizada pela Escola de Pavia,
critica os que reduzem o direito financeiro a uma exposio posto assinale o papel desempenhado por outros fatores
superficial das leis. (polfticos, econmicos e tcnicos), tem por mrito inegvel
68 - As idias de .GRIZIOTII sobre o estudo da haver destacado a importncia do elemento jurdico na cons-
atividade financeira no tiveram consagrao no mbito dou- tituio do fenmeno financeiro.
trinrio. Assim que TESOROlso objeta: "Iale indirizzo, Foram fooouladas por GRIZIOITI, no seu estudo
pero, appare erronco, perche il giurista inddubiamente deve intitulado Brevi analise e sintese jinanziarie, estas considera-
tener conto degli elementi economici e politici deJla finanza es esclarecedoras sobre seu pensamento em tomo do
pubblica, cOSInel diritto finanziario, come anchi in altrf rami assunto: "I criteri direttivi deJle pubbliche entrate sono
dei diritto (corporativo ecc.), ma non si debbono confondere coessenziali aI fondamento giuridico, ai contenuto eeonomico
campi diversi e sistemi diversi". e alIa foooa tecniea deJl'operazione finanziaria, ehe procura
Pela separao do Direito Tributrio e Cincia das ]'entrata. L'attivit finanziaria e consttuita de elementi
Finanas inclina-se, igualmente, GIANNINI, que se mostra politici, ehe ne indicano le direttive; da elementi economici,
decididamente partidrio da aplicao de uma metodologia ehe palesano i mezzi, le condizioni e gli effeui delle
puramente Jun. 'doIca no estu d o das nonnas fi'!S1
mancelras. pubbliche cntrate; da elementi giuridici, che cracterizzano e
'Essa orientao separatista - triunfante no mbito repporti fra i soggetti attivi e passivi di tale attivit; e da
doutrinrio - no importa, ao nosso ver, em negar a com- elementi fomlali o lecnici che delineano le caratteristiehe
plexidade estrutural do fato financeiro. Importa, isso sim, na dell'operazione finanziaria, L'analisi separa ciascun gruppo
afinnao da necessidade de metodologia cientffica prpria di elementi, mentre la sintesi, necesaria per conoscere la
para caia disciplina particular que tenha por objeto o estudo realit deI fenomeno concreto, pone in evidenza )'unit
dos fenmenos fmanceiros. essenziale e le interrelazioni degli elementi politici, giuridici,
cconomici e tcenici dell'auivit finanziaria. 11 che significa:
1) che ogni singola entrata e detenninabile solo con
SEO 11 riferimento ai quattro elementi che la costituiscono; 2) e che
ogni elemento acquista significato concreto solo in funzione
D elemento jurdico da atividade financeira di ciaseun altro elemento costitutivo della entrata".IS2

69 - A anlise de GRIZIOTII pe em destaque,


como se viu, na integrao da atividade financeira do Estado,
o elemento jurdico. A concepo unitria, funcional e in/e-
152. In Srudi de Scienza delle Finanze e Dirillo Finanliario cilS., vol. lI, pg.
135; v. tambm BALEEIRO, Limitaes Constitucionais ao Poder de Tributar
150. Principi di DirillO Tributario cit., 1938, n. 3. pg. 8.. cit., n. 78, pg. 301; idem, Uma Introduo Cincia das Finanas cit., vol. I, n.
ISI. I Conctlli Fondamentali dei Diri/lo Tributario cit., pg. to e segs. 33. pg. 52; VANONI, ob. cit., n. 22, pg. 122.
82 JOs SOUTO MAIOR BORGES
INTRODUO AO DIREITO FINANCEIRO 83

Esses quatro elementos constituem o chamado "qua- pode prescindir da conceituao da diretiva poltica do
driltero" de funes polticas, econmicas, jurdicaS e tc- ingresso pblico.
nicas.1S3 A anlise demonstra que o elemento polftico do
Concebido o elemento jurdico como uma manifesta-
fenmeno financeiro exerce no apenas uma influncia pr-
o ou regulamentao da atividade finan~ei~a, en!ende~se normativa na formao da lei, mas integra, tambm, a ativi-
que os livros de Direito Financeiro, ou de Direito Tnbutrio, dade financeira, porque so polticos os fins e as diretivas, o
via de regra, incluam, na sua parte i~trodut6ria, estudos pre- sujeito, que o Estado, e os processos coercitivos adotados
liminares sobre a atividade financeira que, no Estado de pelas finanas pblicas,
Direito, esto fundamentalmente disciplinadas em lei (supra,
Com razo, adverte CARVALHO PINTO que no
ns. 10, II e 12). possfvel negar-se o aspecto eminentemente poltico do fen-
Esta tambm a orientao adotada no presente meno financeiro. ISS
trabalho.,s4 O elemento poltico do fato financeiro foi descrito por
Antes, porlanto, de destacar algumas noes. bsicas GRIZIOl1'I, que, em mais de uma oportunidade, insiste em
sobre o Direito Financeiro, convm um exame sucmto dos salientar a sua importncia na caracterizao do fenmeno
elementos polticos, tcnicos e econmicos, constitutivos do
financeiro: "Teniendo presente que el sujeto de la actividad
ato financeiro. fihanciera es el Estado y que son los filies dei Estado los que
se satisfacen con la actividad financiera, debe aceptarse que
esta actividad tenga necesaria y esencialmente una naturaleza
SEO 111 poltica, por cuanto efectua una distribucin de los gastos
pblicos entre los que estn sujetos a la soberania deI Estado
Os elementos poltico, tcnico e econmico
com criterios eminentemente polticos (finanzas fiscales), o
da atividade financeira
bien por cuanto es un instrumento directo para la consecucin
de fines ecnmicos. sociales e polticos dei Estado (finanzas
70 - O aspecto poltico reveste-se de uma importn- extrafiscales), combinados entre ellos por valuaciones
cia fundamental para a caracterizao do fenmeno finan- polticas.,s6
ceiro. No estudo das atividades financeiras do Estado no se Segundo SAINZ DE BUJANDA a conexo entre os
fenmenos financeiros e os polfticos se acentua no Direito
153. GRIZIOrn. ibidem, pg. 159. . . . Tributrio: "La trapazn entre los fen6menos financieros y
154. "Este punto de partida de la investigacin obedece a una eXI~encla lgIca
insoslayable. Si el derecho objetivo. en sentido general,. se concl~ como u~ los POllicos se manifiesta con particular intensidad en el
conjunto de normas reguladoras de las relaciones y actividades que ~e producert
en el seno de la vida social. slo podr admilirse la existencia autrioma de una
rama dei derccho cuando su aplic3ci6n se proyccle sobre un mbito bien :!Cotado
de esa realidad social" (SAINZ DE BUJANDA, ob. cit., vol. I, nola ao p da pg.
155. Discriminao de Rendas. cd. da Prefeitura de S1IoPaulo, 1941, n. I, pg. 9.
9).
156. Principios de Ciencia de {as Finalizas cit., pgs. 10 e 11.
84 JOS SOUTO MAIOR BORGES INTRODUO AO DIREITO FINANCEIRO 85

mbito de las relaciones tributarias que constituyen (omissis) 71 - Segundo RUBENS GOMES DE SOUSA, a
la magna pars dl Derecho financiero".1S7 tcnica financeira a parte da cincia da administrao que
BLUMENSTEIN, por seu turno, declara que o fun- estuda a atividade do Estado sob o ponto de vista da atuao
damento do imposto no jurdico, mas estatal e poltico.'58 prtica das concluses da poltica financeira.16t
Tambm para CARNELUTII a complexa atividade O elemento tcnico da atividade financeira indica a
financeira reveste-se natureza polftica: "Pero es igualmente operao financeira mediante a qual se obtm o ingresso, ou
.
cierto Queel fenmeno financiero es un fenmeno po[(t;co, ya
que se refiere a la agrupaci6n de los hombres en elEstado.
seja, o instrumento ou meiC?tcnico e, simultaneamente, o
pr6prio ato jurdico detenninante da entrada - ensina-o
Del mismo modo podrfamos decir que es tambin, y antes GRIZIOTII: "L'elemento tecnico indica I'operazione
que un fenmeno poltico un fenmeno social. No hay finanziaria, com eui se effeUua I'entrata ossia lo strumento o
contradiccin alguna entre quien lo considere subspecie de la mezzo tecnico e insieme lo stesso aUo giuridico detenninante
economa y quien lo studia bajo el aspecto de la poltica. pues dell'entrata. Questa avviene per 10 piu ai verificarsi di
no se trata ms que de dos facetas de un mismo poliedro; o en diterminati eventi (produzione o consumo o possesso della
otros trminos, las dos tategoras no estn situadas sobre el richezza, scambio di beni, introduzione doganale di una
mismo plano, por lo que puede haber y hay notables merce, richiesta di un servizio, di un autorizzazione o
interferencias entre ambas". 139 concessione, compimento di alti giuridici, ecc.), che
Constata-se, portanto, que compatvel uma con- determinano una trasformazione di una situazione, di fauo o
cepo poltica com uma teoria econmica da atividade di diritto in una nuova situazione tecnica (imposta, tassa,
financeira. A concepo poltica no exclui o reconhecimento prestito, ecc.) che caractteriza questa trasformazione e neHo
da "economicidade" das finanas pblicas. stesso tempo un atto giuridico, che d la forza necesaria alia
A atividade financeira, portanto, est revestidri de trasformazione stessa, onde I'operazion~ finanziaria e alio
natureza poHtica, de vez que poltico o seu sujeito, polticos stesso tempo tecnica e giuridica, formale e materiale. Questo
so os poderes investidos de competncia para a consecuo caraUere giuridico-tecnico deI!' operazione finanziaria
dos fins por ela colimados e polticos so esses prprios fins, giustifica I'idea ehe essa pure sia .un elemento costitutivo
para cuja obteno ela se desenvolve.t60 dell'entrata, strettamente coessenziale com gli altri tre
elementi, il politico, I'economico, il giuridico. Si potrebbe
157. Ob. cit. vol.l. pg. IS. forse dire che I'operazione finanziaria nel creare iI fauo
158. Apud SAINZ DE BUJANDA, ibidem finanziario ne fissa il carattere generico (genus), mentre la
159. illlrod"ccin ai Es/udio dei Derecho Procesal Triblllario. in Esllldios de
Derecho Procesal. trad. de SANTIAGO SENTlS MELENDO. vaI. I. pg. 250.
combinazione dell'elemento teenico com il politico, il .
160. Consultar. entre outros. MARIO PUGLlESE, inslilUciones de Derecho giuridico e I'economico conferisce i caratteri specifici .
Financiero - Derecho Tribulario. tr;ld. de JOS SILVA. Ia ed. Fondo de (species) e individuali dell'atto finanziario. COSIsi spiega che
Cultura Econmica. Mxico. 1939. ~ 2. pg. 19; SAINZ DE BUJANDA, ob. i!..
vol. 11. pg. 17 e segs.; GRIZIOm. Sludi di ScienlJl deite Finanle e Dirillo
Fi"an~iario cit., vol.lI. pgs. 117.135 e 151. 161. Compndio de Legislao Triblltria cit., ~ 2, pg. 6.
86 Jos SOUTO MAIOR BORGES INTRODUO AO DIREITO FINANCEIRO 87

I'operazione finanziaria dell'imposizione concorre a dar vita Alguns autores chegam at a antever o nascimento de
a figure di entrate che sono profondamente differenziate um novo domnio jurdico-pblico - o Direito da Economia
]e une. dalle aItre como appare daI quadro della (Wirtscl!aftrecht) que, ao lado do Direito Financeiro strito
c1assificazione" .162 sensu, fixar os instrumentos jurdicos que os Estados utiliza-
ro para desenvolver suas novas funes econmicas no seio
72 - Da atividade financeira tambm inseparvel o da comunidade,l64 e concebem o direito financeiro como o
seu contedo econmico. Na introduo geral sua obra sistemajurfdico da vida econmica do Estado.'6s
retrocitada RAYMOND BARRE, num trecho muito impor- As diversas teorias sobre a atividade financeira do
tante, assinala: "As questes econmicas despertam no sculo Estado assinalam, ordinariamente, a importncia do elemento
XX uma ateno na qual reside segura prova de sua im- econmico, sem desconhecer a influncia dos fatores polti-
portncia. To grande se mostra o interesse em tomo delas, cos, sociais, tcnicos e jurdicos. O princpio da "economici-
que o estudioso seria tentado a falar em primazia, ou mesmo dade" (Wirtschaftlichkeit) da finana pblica, posto no seja
de obsesso, do econmico. o elemento informador, como pretenderam alguns autores (e.
"Tratados eruditos e obras de vulgarizao so-lhe g. RICARDO e SAX), atua na atividade financeira ao lado
consagrados. Sua influncia posta em relevo em domnios dos outros princpios: polticos, tcnicos e jurdicos.
ou disciplinas que pareciam at aqui ser-lhes indiferentes. Os Com razo, assinala CARNELUTII que o fenmeno
autores de constituies querem realizar uma democracia no financeiro em geral e o fenmeno tributrio especialmente,
somente poltica, mas tambm econmica. Os cultores do sobre ser um fenmeno poltico, social e jurdico. tambm
Direito Privado ensinam que este no pode ser separado de um fenmeno econmico, enquanto afeta as relaes entre as
suas bases sociais, polticas e econmicas, assinalam a .con- necessidades e os bens: "Sin duda el fcnmeno financiero en
tribuio que sua disciplina recebe do dinamismo econmico, general, y el fen6meno tributaria especialmente, son un
estudam "as metamorfoses econmicas e sociais do Direito fenmeno ecollmico, o sea se c1asifican en la categora de
Civil de hoje"(R. SAVATIER), assinalam a apario de um los hechos econmicos, toda vez que afectan a las relaciones
"Direito Econmico "(HAMEL)".'63 entre las necesidades y los bienes".I66
A atividade financeira tem, inegavehnente, uma So atos econmicos todos aqueles mediante os quais
dimenso econmica: atividade destinada obteno e tratam os homens de satisfazer suas necessidades.'67 As
gesto de recursos necessrios ao funcionamento dos servios necessidades so, conforme a definio de MAFFEO
pblicos ou produo de efeitos decorrentes do intervencio- PANTALEONI, ."0 desejo de dispor de um meio capaz de
nismo do Estado na vida econmica e social, hiptese em que
164. Manual de Economia Poltica til.vol.l, pg. 108.
a realidade econmica encarada de modo negativo. 165./bidem. pg. 103.
: j~

166. Ob. cit., ibidem, pgs. 249 e 250 ..


167. CARNELUrn. Cmo Nace el Derecho, Irad. de SANTIAGO SENTIS
162. S/IIdi di Sciellza del/e Finallzl! e Dirillo Finanlario cits., vol. 11.pg. 152. MELENDO YMERINO AYERRA REDIN, Ediciones Jurdicas Europa-America.
163. Manllal de Economia Po/(tica cit.. vol.l, pg. 12. Buenos Aires, 1959, pg. 9.
88 JOS SOUTO MAIOR BORGES
INTRODUO AO DIREITO FINANCEIRO
89

prevenir ou interromper a sensao peno~a, ~e ren~va.r,.~on.


servar ou aumentar a sensao agradavel (Prmc,pu de dos meios financeiros; e tipicamente os fins dos indivduos e
Economia Pura, 3a ed., Milo, 1931)".168 entidades privadas no caso dos meios econmicos).17)
INGROSSO ensina gue a atividade financeira Tm toda procedncia, portanto, as concluses de
somente se reveste de contedo econmico porque opera no BALEEIRO: "O direito fiscal o ramo jurdico que mais se
mbito da economia privada, enquanto busca os ingressos e impregna de influncias econmicas. O justo ou injusto, nos
enquanto os distribui para obter bens e servios necessrios domnios do fisco, dependem vivamente da conjuntura eco-
ao exerccio das funes pblicas:69 nmica. As conseqncias de uma lei tributda so bem
diversas conforme a vida econmica se desenrole na inflao
BALLEIRO escreve, em sentido anlogo, que a ativi. ou na depresso".174
dade financeira, nos pases capitalistas em geral, importa
numa formidvel transferncia de bens e servios do setor A teoria econmica da Finana Pblica deve, por
privado para o setor pblico. 170A conexo profunda e frater. conseqncia do exposto, construir-se como cincia das rela-
nal da Economia Poltica com a Cincia das Finanas faz es entre a atividade econmica e a atividade financeira.175
com que os fenmenos financeiros apresentem sempre um BEARD, An economic interpretation of the
conteu'do economlco
A'"
. 171 Constiimion of United Stales, New York, 1925176 explica por
GRIZIO'ITI observa que os meios da atividade finan- que se deve considerar "a constituio como um documento
econmico".
ceira so de natureza econmica, quer sejam constitudos por
prestaes de produtos da terra (dzimo .de gro~, etc.),. ~uer
sejam prestaes de servios pessoaIs (servIo mtl~tar, 73 - Vislumbrar, todavia, a atividade financeira
jornada de trabalho, funo de jurado, etc.), quer sejam como atividade meramente econmica erro que vem sendo
contribuies pecunirias; mas os critrios para a seleo apontado pela doutrina moderna: "A doutrina que considera a
destes meios so polticos.172 Os meios financeiros resultam atividade financeira do Estado como uma atividade mera-
ento de uma matria (bens, servios, dinheiro) idntica dos mente econmica, orientada pelo princpio niclOda conve.
meios econmicos, mas uns diferem dos outros no aspecto nincia, perdeu atualmente terreno e foi amplame'nte refutada
qualitativo e quantitativo, j que se referem afins de sujeitos pela escola financeira italiana mais recente. Quando se afirma
distintos (os fins do Estado e das entidades pblicas no caso que a atividade financeira do Estado uma atividade polftica,
afirma-se ao mesmo tempo que a orientao de tal atividade,
num determinado sentido, utilizando determinados meios e
propondo-se determinados fins, no fruto de simples utili.
J 68. Apud BARRE, ob. til., vol. 1, pg. 18.
169. Ob. cit, n. 9, pg. 12. .
170. Cinco Aulas de Fillanas e de Poltica Fiscal cil., pg. 13: cf. lambm Uma
In/roduo Cincia das Finanas cil., vol. 1, pg. 12. 173. GRIZJOrn, Principios de Ciencia de las Finanzas CiL, pg. 12 J

17 I. Cinco Aulas de Fllanas e Po/{/ica Fiscal cil., ibidem. 174. Clinica Fiscal Cil., pg. 102.
In. Principios de Pol/ica, Dereclro }' Ciencia de la lIacienda cit, i 4, pg. 31. 175. SAINZ DE BUJANDA, ob. Cil., vai. li, pg. 24.
t76. Apud BIELSA, Estudios de Derecho Pblico cit., pg. 7, nola 9.
I
I
f
JOst SOUTO MAIOR BORGES
90

dade econmica. mas a resultahte das diferentes tendncias


e dos diversos interesses que agitam a vida social".177
Igualmente a HERMANN HELLER no passou des-
percebida a especiicidade da economia financeira pblica:
"No hay duda de que el Estado tiene tambin que administrar
econ6micamente. Pero su actividad' en este sentido no se
basea en el poder econ6mico sino en el poder poltico. Aquel CAPTULOS
ha de atenerse a1 principio deI cambio. dei "do ut des'\ en
tanto que el Estado puede y debe obligar a prestaciones O CONCEITO DO DIREITO FINANCEIRO
unilaterales, mediante sus impuestos, etc. En los presupuestos
dei Estado se ve que la economa estatal no busca slo, y en
la mayora de los casos ni siquiera preferentemente, el "n dirillo tributario scnza la fecondazione
deJla scienza delle fin:mze rimane un semplecc
mximo rendimiento".178
lavOTOtccnico. Ia scicnzn delle finanzc scnza il
contTollo dei dirillo positivo non esce dalla
speculazionc nslratta."
HENSEL

74 - O Direito Financeiro abrange toda a atividade


financeira do Estado e entes pblicos descentralizados,
conforme o entendimento predominante no mbito doutrin-
rio. O Direito Financeiro concebido como a parte do Direito
Pblico que tem por objeto a ordenao jurdica das ativida-
des financeiras.'79

179. Cf. CARLOS DA ROCHA GUIMARES, verbete Direito Financeiro. no


Rep..ertrio Enciclopdico do Direito Bmsifeiro. 8orsoi, Rio. vaI. XVI, pg, 225;
JOAO MARTINS DE OLIVEIRA. Direito Fiscal. Livraria Jacinto, Rio, 1943. n.
2. pg. 14; ALIOMAR.BALEEIRO. UItUJ Introduo Cincia das Finanas cit.,
vol. I. n. 33, pgs. 52 e 53; AMILCAR ARAJO FALCO, Introduro ao
Direito Triblllrio cit., pg. 59; idem, Compndio de Legislaro Tributria cit., ~
2~. pg. 4 e segs.; CESARE COSCIANI, Principios de Ciencia de la Hacienda
- cit.. pg. 9; G1ULlANI FONROUGE, b. cit.. vol. I. n. 14, pg. 30; SAINZ DE
177. V ANONI. ob. cil.. n. 22. pg. 122. :? BUJANDA, ob. cit., vol. I. pgs. 27 e 39; INGROSSO. Dirillo Finanziario cit.. n.
178. Teoria dei Estado. trad. de LUIS TOBlo. 3' cd . 1955. Fondo de Cultura 6, pg. 7 c scgs.; BIELSA. EstuJios de Derecho Pblico cilS., pg. 9; GIANNINI,
Econmica. Mxico, 1955. pg. 232. Istituzioni di Diriuo Tributa rio cil., n. \. pg. 2.
JOS SOUTO MAIOR BORGES INTRODUO AO DIREITO FINANCEIRO 93
92

A Cincia das Finanas - adverte PUGLIESE - s~ie.nza pubblicistica, che se intersecano molteplicemente, si
deve ter em conta a legislao positiva que constitui o esque- dI~tmgU?no ?er iI fine scientifico loro posto e per i metodi,
leto do sistema financeiro de todo o Estado, deve sempre t~r COl quah essl cercano di raggiungerlo. n diritto finanziario, e

presente em suas elaboraes. qual a natureza jurdica dos s~~prattuto iI diritto tributario, ha essenzialmente iI compito
tributos estudados e qual o perfil jurdico dos vrios insti- dI mterpretare la materia giuridica positiva, e di ridurla in un
tutos financeiros.lso sistema scientifico unitario".I8-f
GUST AVO INGROSSO ensina que o fenmeno se As precedentes consideraes demonstram que, sendo
apresenta nossa imediata percepo intelectiva como ato ju- o fenmeno financeiro um fenmeno complexo, pode cons-
rdico: "L'attivit finanziaria attivit giuridica, e quanto ai tituir objeto de estudo por diversas disciplinas cientficas,
suoi soggetti, lo Stato e gli enti di diritto publico minori, i sem contradio alguma. CARNELUTTI ilustra esta assertiva
cuali la esercitano medianti i propri organi (ordinamento com uma comparao: "Por ejemplo, tambin el delito es un
degli uffici finanziari); e in quanto ai modi e alie forme poliedro, en cuyo estudio pueden colaborar el patlogo, el
attraverso le quali si attua la funzioni di questi organi psiclogo, el socilogo, el poltico, el jurista ...". ISS
(ordinamento tonnate degli aui jinanziari); e, infine, in E conclui o insigne processualista italiano: "No
quanto ai rapporti che questi organi creano fra lo Stato e gli necesito agregar que cuando el fenmeno financiero lo
enti di Jiritto publico minori, muniti di sovranit finanziaria, es~dia el jurista, lo debe estu~iar como tal, esto es, com sus
da una parte e, dal'altra, le.persone fisiche e giuridiche che melados y a la luz de sus principios".I86
sono nel territorio dello Stato, ed anche fra gli organi
medeisimi (diriUo materiale). Le norme che regolono cosi 75 - Assinala, com inteira procedncia e rigor termi-
complessa materia sono diritto jinanziario" .181 nolgico, o prof. LOURIVAL VILANOV A: 187"Com neces-
SAINZ DE BUJANDA, que concebe o Direito Finan- sidade lgica, cada .cincia particular do direito tem por
. ceiro como sistemajurldico da vida econmica do Estado,182 objetiv~ normas jur~icas especficas, normas com um campo
ensina que o aspecto tcnico-jurdico da atividade financeira de aplicao espeCIficamente definido. Normas jurdicas
deriva da submisso geral da Administrao pblica ao processuais, civis, comerciais, constitucionais, administrati-
Direito.18l vas, etc., so espcies de gnero, diviso em subesferas, da
O mbito de incidncia das normas jurdicas financei- esfera da objetividade jurdica".
ras coextensivo ao mbito material da atividade financeira Assim, tambm. sucede com o Direito Financeiro que,
do Estado: "AI diritto finanziario corrisponde iI campo por um princpio metodolgico de diviso de trabalho, no
materiale della scienza delle finanze. Questi due rami della campo do Direito (considerado como uno universo jure) e

180. Ob. cit., f 2, pg. 19. 184. HENSEL, ob. cil., f f, pg. 23.
181. Ob. cit., n. 6, pg. 7. 18S. Ob. e vol. CiIS., pg. 252.
182. Ob. cit., vaI. I, pg. 103. 186./bidem.
183./bidem, vaLI, pg. 23. 187. Sobre o Conceito do Direito, Imprensa Oficial, Recife, 1947, pgs. 41 e 42.
94 JOS~SOUTO MAIOR BORGES
INTRODUO AO DIREITO FINANCEIRO 95

sendo uma disciplina jurdica particlIlar, tem delimitado o estudados e aplicados como sistema: O Cdigo um sistema
seu campo prprio de investigao sistemtica. legislativo,'91
FERNANDO SAINZ DE BUJANDA,I92 para quem o
76 - O Direito Financeiro , ento, passvel de Direito Financeiro tem como misso primordial e intransfer-
investigao sistemtica. Deve ser. elaborado e estudado vel reduzir a sistema a ordenao jurdica dos ingressos e
. ;' .. organicamente, sob tratamento unitrio e por meio de coor- gastos pblicos, acentua a convenincia de que o Direito
denao sistemtica de seus princpios estruturais. Financeiro seja objeto de uma investigao separada que,
Nem todos os autores, todavia, consideram o Direito tomando por base as noes fundamentais elaboradas no
Financeiro, dada a sua heterogeneidade, um sistema norma- campo do Direito Pblico, se dirija sistematizao das
tivo com especificidade ou autonomia. Representativa dessa normas jurdicas que regulamentam o fenmeno financeiro e
corrente a opinio de JARACH: "Resumiendo y sacando elaborao de conceitos prprios.
conclusiones de todo 10 dicho, me parece claro que esta Nestas condies, o complexo normativo que regula a
materia deI Derecho Financiero - que se pretende serfa la atividade financeira deve integrar uma disciplina jurdica
materia cientfficamente aut6noma y de la cual el Derecho sistemtica: o Direito Financeiro. Se o Direito Financeiro
Tributario constituiria tan solo una parte - es, por su passvel de estudos por uma teoria jurdica - o que no
naturaleza, sumamente heterogenea, es un conjunto de parece comportar dvidas - esta teoria implica. necessaria-
disposiciones variadas ora de Derecho pblico, ora de mente, sistema: "Uma teoria cientfica implica unidade.
Derecho privado, con instituciones muy distintas entre s, Implica unificao num complexo de afirmaes e negaes,
como son, por un lado, las instituciones relativas a los gastos de enunciados e de verdades. Sem um princpio unificador
y aI presupuesto, y, por outro lado, las tributarias, las de los no h teoria cientfica numa srie de proposies; ainda que
recursos patrimoniales y deI crdito pblico".'88 tais proposies isoladamente contenham valor positivo de
GRIZIOITI, todavia, ensina que, para alcanar os verdade. Pois que a teoria stricto senS/I, isto , cincia implica
seus fins, o Estado se serve de um ordenamento financeiro sistema. A cincia sistema de verdades e o sistema
adequado e que lhe proporciona os meios necessrios'89 e expresso da unidade".'93
refere-se funo sistemtica do ordenamento financeiro Com razo observa INGROSSO que no procede a
como meio para a execu'o dos fins do Estado.'90 objeo ao carter sistemtico do Direito Financeiro, fundada
Os Cdigos Tributrios vigorantes no Brasil, onde o na sua heterogeneidade, como impedimento formao de
Direito Tributrio j est parcialmente codificado, devem ser um organismo cientIfico autnomo: "Gi questa eterogeneit,

191. Cf. EDUARDO ESPINOLA ALHO, in Reptrlrio Enciclopdico do Direito


Brasileiro. verbete CoJificao. vaI. IX. pg. 85.
188. Ob. cit., lomo 1. pg. 10. 192. Ob. cit., vol.l, pg. 45.
189. Principios de Ciencia de las Fillcmz.as,cit., pg. 19. 193. LOURIVAL VILANOVA, O Problema do Objeto da Teoria Geral do
190. Lo slIIdiofuncionale deijaltijinanziari, in S/IIdi cits.vol.l!. pg. 155. StaJo cit., pgs. 17 c 18.
i 96 JOS SOUTO MAIOR BORGES INTRODUO AO DIREITO FINANCEIRO
I 97

se pure esistesse, non sarebbe esclusiva dei diriuo finanziario: SEO I


esistirebbe anch, per es,: nel diritto amministrativo stesso e
perfino nel diritto privato".l94 A concepo publicstica do Direito Financeiro
e a doutrina privatfstica do fisco
77 - A constituio brasileira de 1946, alm de
incluir grande nmero de dispositivos sobre a matria finan- 79 - O Direito Financeiro, como disciplina jurdica
ceira, instituiu uma partilha tributria entre as pessoas jurdi- autnoma, integra o Direito Pblico Interno: a parte do
cas de Direito Pblico Interno (Unio, Distrito Federal, Direito objetivo que regula a atividade financeira do Estado e
Estados-membros e Municpios) caracterizada por sua rigi- entes pblicos descentralizados. O Direito Financeiro
dez. Com a partilha tributria visa a Constituio evitar ten- considerado, predominantemente, como um ramo do Direito
tativas de usurpao da competncia financeira de uma enti- Pblico pela doutrina modema.191
dade por parte de outra. Como ressalta ALIOMAR Sobre a posio do Direito Financeiro no ordena-
BALLEIRO:19s"Nos pases de Constituio rgida e de con- mento jurdico total do Estado, deve-se a FONROUGE, esta
trole judicirio das leis e atos administrativos, os princpios resenha de aguada penetrao: "A pesar de la evolucin
que a cincia das finanas apurou em sua compsita forma- sufrida por el derecho en los ltimos tiempos y de la
o poltica, moral, econmica e tcnica, so integrados em acentuaci6n de los elementos econmico y social, que
regras estveis e eficazes. Funcionam como limitaes ao permite aludir a una comercializacin o a una proletarizacin
poder de tributar". . dei derecho, mantienese la clsica divsin entre derecho
pblico y derecho privado. El Imite demarcatorio no es tan
78 - Participa, deste modo, da atividade financeira absoluto como antes, pues por una especie de simbiosis
do Estado, atividade de direito pblico, o Direito Financeiro amtios aspectos se hallan interpenetrados, generalmente en
- ordenao jurdica dos fenmenos financeiros: "EI detrimento de lo privado-.publicizacin dei derecho-; no
Derecho Financiero es la parte dei Derecho objetivo que tiene obstante, ambas' categoras jurdicas subsisten y por ello el
por objeto la organizacin jurdica de un setor de la realidad derecho financiero debe atribufrse ai derecho pblico, ya que
social - la actividad financiera - que las investigaciones su finalidad es la actividad dei Estado, quepersigue fines de
ms recentes han delimitado con precisin".I96 inters colectivo" .198

197. Cf. entre oUllOs, VANONI. ob. cit. n. 30. pg. 156; GRIZIOrn, Principias
de Poltica, Dtrtcho )' Ciencia de la Hacienda cilS., ~ 1, pg. 19; CARLOS ,DA
194. Oh. cil., n. li, pg. 15. ROCHA GUIMARES, verbete Direito Financeiro, no Reperlrio Enciclop.
195. limitaes Constitucionais ao Poder de Tributar Cil, n. I, pg. 12. dica do Direito Brasileiro, vol. XVI. pg. 226; ANDREOZZJ, oh. cit., vai. I, pg.
196. SAINZ DE BUJANDA. ob. cit., vol. I. pgs. 27 e 28. Este autor. logo a 37; BALEEIRO, Uma Introllo Cincia das Finanas cit., vol. I, n. 186, pg.
seguir. deline o Direilo Financeiro como a parte do Direito que regula li lltividade 270; JOO MARTINS DE OLIVEIRA, oh. cit.. n. 6, pg. 18.
financeira (ibidem. pg. 30). 198. Ob. cit., vaI. I, n. 14. pg. 31.
JOS SOUTO MAIOR BORGES INTRODUO AO DIREITO FINANCEIRO 99
98

Contudo, a distino entre Direito Pblico e Direito legales y pnnclplos de derccho pblico que regIan la
Privado rechaada por eminentes tericos do direito.l99 actividad jurfdica deI fisco. Este concepto no excluye la
aplicacin subsidiaria deI derecho privado".
80 - RAFAEL BIELSA,200'partindo da distino Observa VANONI, acertadamente, que WALTER
entre o Direito Fiscal e o Direito Financeiro, admite a exis- JELLlNEK, no seu Venvaltungsrec1lt, chega a falar de direito
tncia de um Direito Financeiro Pblico ou Privado, segundo privado financeiro, mas no deixa 'de perceber como em
a natureza dos sujeitos: "EI derecho fiscal no se confunde coo muitas relaes financeiras, que ele considera privadas, a
el derecho jinanciero (derecho que puede ser pblico o natureza peculiar da atividade financeira esteja presente e
privado, segn la naturaleza de los sujetos; as, es derecho atue de alguma maneira. Parece mais prudente considerar a
financiero privado eI de Ias sociedades annimas o de outra a~iv!dade financeira como um tronco essencialmente publi-
ndole), pues si bien la ciencia de las finanzas estudia los ClstlCO.s?br~ o. q~a.l, por motivos de convenincia ou por
principios de imposicin y de formacin de ingressos en sobrevlvencJa hlstorlca, enxertam-se ramos privativsticos.201
dinero (o otros bienes), en eI Estado, inclusive los emprstitos
(que no son materia de derecho fiscal), en ese campo 81 - No Estado sob o regime de polcia ou Estado-
financiero el EstaQo no actainvestido deI poder tributa rio o Polcia (der Polizeistaal) tomou corpo a antiga teoria do
fiscal. EI derecho fiscal es el conjunto de disposiciones Fisco~o2originria do Direito Romano e que at hoje tem
exerc~do alguma innuncia, malgrado a sua rejeio pela
199. Posto seja predominante. no paclfica na doutrina a aceitao da diviso dou~rm.a,~odema. O Fisco, por natureza "L 'homme priv
geral do Direito nas categorias do Direito Pblico e do Direito Privado. O forma-
lismo jurdico da HANS KELSEN, criador da Teoria Pura do Direito (Reine
ordmalre e, por fico, uma pessoa jurdica autnoma ao
Rtcllrslehre) e Chefe da Escola de Viena (VERDROSS. MERKL. KUNZ) I~d~ do Prncipe e das autoridades pblicas, tem os seus bens
entende que a dicotomia Direito Pblico. Direito Privado, introduz um elemento dlstmtos dos bens do Estado: "Ainsi, on arrive avoir deu,,"
poltico na Teoria Geral do Direito e ensina que lodo Direito constitui formulao
da vontade do Estado; um Direito estalaI (Staatsrecht).
personnes morales distinctes, produits, d'une division
KELSEN submete as diversas teorias sobre a distino enlre o Direito Pblico e o juridique de l'Etat: d'une part' considr comme socit
Direito Privado a uma severa critica, concluindo pela sua inutilidade como fun' d'interts pecuniaires ou personne morale du droit civil',
damento comum para uma sistematizao geral do Direito (Teoria General dei
Derecho )' dei Estado cil., pgs. 212 e segs.).
ALFREDO AUGUSTO BECKER mostra.se de acordo com a teoria kc1seniana: 201. Ob. cit., pg. 155. nola 224.
"Com a evoluo do direito e o aperfeioamento da cincia juridica. torna.se cada 202. As expresses doutrina e teoria muitas vezes so utilizadas como equiva-
vez mais dirrcil apontar um fundamento seguro que ainda possa suslentar a lentes. ALlOMAR BALEEIRO, entretanto, critica esta distino de sentidos com
sacrossanta diviso do direito positivo em: Pblico e Privado. Os modernos que .ambos os termos gel'3lmente so empregados: "Uma teoria constilui uma
juristas esto chegando 11 concluso de que at a clssica distino entre Direito expl.lca':locausal de fenm~nos: o "como" e o porqu desses fenmenos, enfim
Pblico e Direito Privado repousa numa simples autonomia para finsjmeramente: .. . um Julgamento de existncia desses fatos. teoria interessa apenas a verdade a
didticos baseada em critrio meramente I,isrrico, cujo arrificialismo e falta de ' c~usa d?s fenmenos, seus efeitos. Uma doutrina, devendo panir dessa base l~
lgica so denunciados pelo progresso da cincia jurdica" (ob. cit., n. 9. nca, vai ma.isalm da cxplic_a~:sobe ~t o~que "deve ser" e envolve um julga.
pg.29). mt~t~ de ~al~r ou valoraao. A doutnna Interessa a melhoria uas condies
200. Compendio de Dcrecllo P,blico. Constitr/cio/lol. Administrativo e Fiscal S~CI3lS. ~ teonll. pelo contrrio. neutra" (Cinco Aulas de Finanas e de Politira

cit.. vol. 111.pg. 2. F,scal Cll., n. 4. pgs. 15 e 16).


JOs SOUTO MAIOR BORGES INTRODUO AO DIREITO FINANCEIRO
100 101
I "

d'autre part, l'.Etat proprement dit, I'association politique. Ia primeiramente suas utilidades, os jura fisci, as multas, os
personne mora }e' du d'rOltpubl'IC....11,203 ,. bens vagos, etc. O Fisco a caixa que percebe tudo isto.
No regime do Estado-Polcia, o Fisco era conSiderado "No tempo em que se iniciou a concepo do Estado-
uma pessoa jurfdica de Direito Privado. O Estado no poderia Polcia (OITO MAYER e FRITZ FLEINER) retiraram-se
comparecer aos tribunais porque no estava submetido ao aos tribunais competncia para conhecer de questes contra o
direito civil e era ento representado pelo Fisco nas questes Prfncipe, vale dizer, contra o Estado, sob o racioCnio de que
que envolvessem interesses pecunirios. Em idntico sentido aos tribunais somente cabia a deciso de questes regidas
a lio de VANONI: "No Estado policial, o carter privado pelo direito civil. Criou-se ento a teoria do Fisco. Fisco era
da atividade financeira era de tal forma radicado na conscin. o Estado' entendido como sujeito de direito patrimonial,
cia jurdica, que o Estado, como sujeito de direitos patrimoni- tomando-se assim possvel demand-lo perante os tribunais.
ais (fisco), assumia o carter de pessoa jurdica de direito "OITO MAYER, depois de abandono da famosa
privado, nitidamente destacada e autnoma do Estado como teoria, declara que ficou o termo "em disponibilidade, como
pessoa jurdica de direito pblico. O fisco era sdito do alma que procura o corpo" e constitui causa de numerosas
Estado, e ficava submetido s regras de direito civil nos tribulaes para a literatura. (Le Droit Administrati!
. I 204
mesmos termos em que qua Iquer partlCUar 11
. Allemand, vol.. I, pgs. 55 e segs. e 182 e segs.; fRITZ
BIELSA ensina que a noo de fisco sempre foi vaga FLEINER, lnstitltciones de Derecho Administrativo,
e indefinida, provocando a tendncia a confundi-Ia como o pg.29)".206
Estado em sentido lato), embora seja, apenas, uma concreo Para VANONI, as circunstncias em que tomou corpo
.
patnmoma 'dt205es e.
'Ifi e mancelra e se desenvolveu a teoria do Fisco levaram o sdito contri-
buinte a considerar o tributo uma opresso: "Na poca repu-
82 - A evoluo da teoria do Fisco , entre n6s, blicana, o cofre do Estado era o aerarilll1l,administrado pelo
fixada por JOO MARTINS DE. O~IVEIRA: ':A
~al~vr.a Senado, O ficlts surgiu como caixa privada do imperador,
Fisco no teve sempre o mesmo slgmficado na CinCiaJun- mas pouco a pouco, concentrando-se os poderes na pessoa do
dica. Entre os alemes, a princpio, a palavra tem a mesma soberano, o fisco passou a significar todos os bens do Estado
concepo dos romanos, para quem o Fisco era como pessoa " reunidos na mo do imperado;. Dessa forma, acabou sendo
moral ao lado do imperador. Quando nele se fala, olham-se" suprimida a distino entre a caixa do Estado e a caixa parti-
cular do imperador: o soberano adquiriu poderes plenos e
discricionrios sobre os recursos do Estado, que considerava
203. OITO MAYER, Le Droit Administrati/ Allemand, V. G1ARD & E. como atinentes sua pessoa, e de que usava como se fossem
BRIERE, Paris, 1903, vol. I, ~ 4, pg. 57; consullar lambm CARLOS DA
ROCHA GUIMARES, verbeteDireito FilUJnceiro ciL, no Repertrio Enciclo. proveitos de direito privado. Ainda sob esse aspecto, o cida-
pdico do Direito Brasileiro, vol. XVI. pg. 226; BIELSA. Compendio de do no podia enxergar nos pagamentos feitos ao fisco um
Derecho Pblico cit.. vol. 111.
204. V ANONI, oh. cil., n. 30, pg. 154.
205. es",dios cits., pg. 11 206. Ob. cit, n. 21, pg. 50, nota 34.
JOsl1 SOUTO MAIOR 80RGES INTRODUO AO DIREITO FINANCEIRO
102 103

sacrifcio suportado para o bem do Estado, mas to~somente autores brasileos durante la primera mitad deI sigla XIX
uma exao operada pelo imperador, 'em virtude de um poder aludian a un dereclro jinanciero independiente".208
discricionrio".207 Sn..VA MAIA cunhou a seguinte definio de Direito
Financeiro: "Entendemos por Direito Financeiro aquele que
compreende as regras por que se deve dirigir a Administrao
SEO 11 geral da Fazenda Nacional, no que relativo Receita e
Despesa do Imprio, Arrecadao, Fiscalizao e Distribui-
Evoluo e caractersticas do Direito Financeiro o das Rendas Pblicas; ao desempenho das atribuies de
todos os encarregados da guarda, e aplicao dos Dinheiros
83 - Os estudos tericos despertam no Brasil, hoje, Nacionais, tomada das suas contas; e maneira de se lhes
para as preocupaes com a problemtica do Direito Finan- fazer efetiva a responsabilidade".
ceiro. Entretanto, juristas brasileiros de meados do sculo Segundo opina JOO MARTINS DE OLIVEIRA esta
XIX (JOS ANTNIO DA SILVA MAIA, Compndi? c/e a primeira e mais antiga definio do Direito Financeira
Direito Financeiro, Tipografia Nacional, 184 t e MAURICIO comiti'Udana literatura jurdica brasileira.20'J
FERNANDES PEREIRA DE BARROS, Apontamentos de PEREIRA DE BARROS j reclamava para o Brasil,
Direito Financeiro Brasileiro, 1855) iniciaram brilhante poca, um cdigo autnomo de Direito Financeiro e afirma.
tradio cientfica, logo interrompida e que s iria ser reto- se que os publicistas modernos, at mesmo os daqueles pases
mada recentemente. Nada obstante, tem singular relevo para onde mais profundas foram as sistematizaes deste novo
as letras jurdicas nacionais o fato de s posterionnente ramo de direito, ainda usam dos mesmos conceitos dos anti-
juristas belga (EDMOND THOMAS, 1892) e austraco gos tratadistas brasileiros, quando se dedicam ao trabalho de
(MYRBACH-RHEINFELD, 1906) aludirem a um Direito definir o Direito Financeiro.2Io
Financeiro independente. Este ltimo, considerado pela BALEEIRO rcssalta que as primeiras preocupaes
doutrina estrangeira como um precursor dos estudos de Di- com os problemas financciros no Brasil se dirigiram ao
reito Financeiro: "Se ha seialado que en 1892 el belga aspecto jurdico das finanas: "Provavelmente foram os Prin-
EDMOND THOMAS ya hablaba de un derecho fiscal cpios de Sintetologia de FERREIRA BORGES o primeiro
autnomo; pera, aparte de su Iimitacin a un setor deI livro de finanas lido no Brasil. E - coisa curiosa! - as
derecho financiero, su concepto no tuvo transcendencia. Ms primeiras obras escritas no Brasil sobre o assunto, em
interesante es, en cambio, la referencia proporcionada por el contraste com a orientao econmica europia, assumiram
prof. RUBENS GOMES DE SOUSA durante las ~rimer~s carter jurdico: o. Compndio de Direito Financeiro, de
Jornadas Latinoamericanas de Derecho rnbutan~ JOS ANTNIO DA SILVA MAIA (! 84 I) e os Aponta-
(Montevido, octubre de )956), en el sentido d~ que lo~
208. FONROUGE, ob. CiL, vol. I, pg. 29. n. 14, nota 2.
209. Ob. cit. n. I, nola 3.
207. Ob. cil., n. 3. pg. 21. 210. JOO MARTINS DE OLIVEIRA, ob. cit., ibidem.
104 . JOS SOUTO MAIOR BORGES INTRODUO AO DIREITO FINANCEIRO 105

mentos de Direito Financeiro Brasileiro, de JOS MAUR- de sculo, ao "clima histrico" propcio ao desenvolvimento
CIO FERNANDES PEREIRA DE BARROS (1855)".211 de certas disciplinas cientficas: "Ya se ha notado que en la
ciencia existe tambin un "clima histrico" que favorece el
84-Desde que o auslraco MYRBACH-RHEINFELD, desarrol1o de ciertas investigaciones y de ciertas disciplinas,
no seu Grundriss des Finaflzrechts (trad. franco Prcis de cuando los problemas que con ~l1as estan conexos l1egan a su
droitjinancier, V. GlARD & E. BRIERE, Paris, 1910) escre- madurez, sin ninguna necesidad de acuerdo entre los
veu sobre o Direito Financeiro como disciplina jurdica aut- investigadores en los varias pases. Es, precisamente, lo que
noma, os estudos desta matria vm recebendo um profundo pasa ahora com el derecho financiero, que desde hace unos 20
impulso renovador que no encontra, talvez, paralelo em anos representa la disciplina de derecho pblico mas rpida y
nenhum outro departamento da Cincia do Direito. O instru- vigorosamente desarrollada segn un sistema proprio
mentai cientfico originrio das construes doutrinrias do original, que est ejerciendo una influencia notable sobre la
Direito Privado mostra-se inapto para resolver numerosas legislacin y la codificacin de casi todos los Estados
disputas entre os tericos deste novo rebento da Cincia Jur{- civiles.213
dica, cuja evoluo vem se processando com lOS. 61'1tOvigor.
. 212
Embora se possam assinalar passagens sobre doutrina
Tem, assim, inegvel aplicao ao Direito Financeiro
o
financeira nas obras dos glosadores e telogos medievais e
aquela referncia feita por PUGLIESE, h mais de um quarto mesmo quando se diga que os .estudos de direito tributrio
tm uma tradio multissecular, ou se sustente que o Direito
211. Uma Introduo cito vol.l. n.l. n. 2\, pg. JJ.
212. "Repelindo que o Direito um s mas curvando.se 11 realidade de que o todo Financeiro precedeu ao Direito Administrativo, certo que a
se forma de vrias partes distintas e integrames entre si, os jurisconsultos u.tili. concepo de um Direito Financeiro com caracteres jurdicos
zam.se da fatigada metfora da rvore de cujo !ronco uno se esgalham sucessl.v~ especficos, desenvolvido cientificamente. e localizado no
ramas no milagre da renovao da natureza. Cresce, desdobrando-se. subdlVl'
dindo.se .... (ALIOMAR BALEEIRO. prefcio 11 Introduo ao Direito Tribut. Direito Pblico, s aparece em princpios do nosso sculo, na
rio de AMILCAR DE ARAJO FALCO. Edies Financeiras, Rio, 1959, obra de MYRBACH-RHEINFELD.214
pg.7). . . BERLffiI, entretanto, observa que o Direito Tributrio
Muito oportuna a interveno de S ALHO em mesa. redonda promovllJa pe~as
Edies Financeiras: "Mas, o Dr. Arsio de Viana que. estou certo, h de se fihar possui uma tradio plurissecularu e pe em relevo as solu-
boa corrente, que adere autonomia do direito financeiro, ainda procurando es freqentes a questes de Direito Tributrio pelos glosa-
resistir 11 tese, declara melancolicamente que, admitido o direito financeiro, ter dores e post-glosadores "con un notable enfoque orgnico y
um contedo muito restrito. ser um quase.nada jurfdico. Permita. me o prezado
amigo replicar acentuando o que. alis fez de passagem o Dr. Aliomar Balce~ro,
autonoma".216
que odireilo financeiro o ramo mais novo das cincias jurdicas que tem lido
maior desenvolvimento, paralelo, alis, ao desenvolvimento das funes do
Estado. A atividade financeira do Estado uma alividade.meio, mas que est 213. Ob. cit., pg. 7 (prefcio).
condicionada s atividades-fins que cada vez so em maior nmero. E to grande 214. Cf. FONROUGE, ob. cit., vol.l, n. 58, pg. 102.
o desenvolvimento do direito financeiro, que dele j se procuram libertar alguns 215. Principias de DereclJo Tributario,lrad. de FERNANDO VICENlE.ARCHE
galhos, alguns ramos como o direito oramentrio. o direito tributrio. o direito DOMINGO, Editoria! de Derecho Finaneiero, Madri. 1964, pg. JJ.
penal financeiro. o direito processual financeiro" (Nomuu Gerais de Direito 216. Ob. cit., ibidem, consultar tambm L'Ordinamento Tributaria delta Prima
Financeiro. Edies Financeiras S/A, Rio, s1d, pg. 25. Mel dei Sccolo XIV Nd/'Opera di Sanolo di Sassoferrato. Giurrr~, Milo. 1952.
JOS~ SOUTO MAIOR BORGES INTRODUO AO DIREITO FINANCEIRO
106 107

No obstante e lamentavelmente, pennaneceu at os 85 - Direito Financeiro expresso que vem tendo


nossos dias o vezo de estudar, doutrina tradicional, o aceitao generalizada na doutrina nacional e estrangeira
Direito Financeiro como simples legislao financeira cujo (Diritto finGllziario, do italiano. Droit financier, do francs.
fundamento jurdico era de direito privado e alguns autores o Financiai law, do ingls), para denominar o direito que
' . fiIsca.1217
consl'd eravam mera tecnlca regula as atividades financeiras do Estado, sobrepujando em
Antes que a cincia jurdica delineasse a sistematiza- prestgio outras denominaes propostas, tais como Direito
o do Direito Tributrio, os tratados de direito administra. Financiai (o adjetivo caiu em desuso), Direito Fazendrio ou
tivo reservavam uma parte para o estudo da legislao finan. Direito da Fazenda Pblica, ou ainda, Legislao da Fazenda
ceira.218 Pblica. Escritores franceses, como observa FONROUGE.220
de JOO MARTINS DE OLIVEIRA a observao, aJudem constantemente expresso droit fiscal e reservam a
perfeitamente vlida ao tempo em que foi fonnulada, que os denominao droit financier, principalmente em seu aspecto
publicistas brasileiros ainda consideravam o Direito Fiscal penal, para referir-se a violaes do direito, relacionadas com
,
mero capItulo do D'Irelto
. Ad mmlstrattvo.
.. . 219
a atividade financeira privada (TECHERNOFF, Trait de
O Direito Financeiro, como os outros ramos do Dro;t Penal Financier, Dalloz, Paris, 1920 e 1931;
Direito, um direito ill fieri; as construes da doutrina LAUNAIS, DE VILLEGURIN, ACCARIAS, Droit Penal
nacional e estrangeira mais recente j abalam os alicerces tra- Financier, Dal1oz, Paris, 1957).
dicionais em que ele estava cimentado. Alguns autores advo- errneo, entretanto, atribuir-se a denominao
gam at a necessidade de se processar o estudo do Direito Direito Financeiro a matrias vinculadas com as finanas pri-
Tributrio num quadro mais amplo que abranja todas as vadas, especialmente de bancos, sociedades annimas, con-
prestaes de Direito Pblico, inclusive emprstimos pbli- srcios internacionais, etc.
cos, requisies, desapropriaes e prestaes ill lIatllra e in O Direito Financeiro relaciona-se exclusivamente
labore (BERURI e ALFREDO AUGUSTO BECKER). com as finanas pblicas.
Nega-se, tambm, a possibilidade d existir a constituio de
melhoria como uma categoria tributria autnoma (BERLlRI, 86 - Utilizam mais freqentemente a denominao
ALFREDO AUGUSTO BECKER, PONTES DE MI- Steurrecht - Direito Impositivo ou Tributrio - em lugar
RANDA, GIANPIETRO BORRS). A inutilidade da defini-
de Fillatlzrecllt - Direito Financeiro - a doutrina alem
o do tributo como conceito genrico afirmada por outros (BHLER, Le1zrb/lc1zdes Stellerrecllts, Vahlen, Berlim, e
(COCIVERA e BERURI). HENSEL, Stellerree1zt, 3~edio, Springen, Berlim" trad. ita-
liana, Diritto Triblltario, cit.), e sua (BLUMENSTEIN,
Sc1zweizericlles Steuerreclll, Mohr, Tbingen. 1926: id.,
'," S);hemdes Stellerrec1l1s,2~ed.,PoJigraphischcr Verlag A. G.
217. Cf. ANDREOZZI, ob. cit., vol. I, pg. 32.
218. Cf. JOO MARTINS DE OLIVEIRA, ob. cit., n. 9. pg. 25.
219. Ob. cit.. n. 9. pg. 26. 220. Ob. cit.. vol. I. n. 15. pg. 33.
108
Jos SOUTO MAIOR BORGES INTRODUO AO DIREITO FINANCEIRO 109

Zurique, 35i, trad. italiana, Sistema di Diritto delle Imposte, conseqncia da atividade financeira do Estado entre este e
cito). Contudo, esta preferncia obedece circunstncia de o os particulares.
Direito Tributrio, naqueles pases, ser a parte do Direito Aquela conceituao poderia ser perfeita apenas como
Financeiro que logrou at o. presente. uma elaborao cient- definio do Direito Administrativo Financeiro, isto , das
fica mais acentuada. regras a serem adotadas pelos rgos estatais encarregados da
atividade financeira, no desempenho de suas funes, todavia
87 - O Direito Financeiro - como se verificou- no acentua o aspecto de movimentao, de dinmica que
um sistema normativo que tem por contedo as instituies prpria do Direito22J
financeiras do Estado - oramento, receita, despesas e cr- RUBENS GOMES DE SOUSA224considera prefer-
dito. O baro VON MYRBACH-RHEINFELD, considerado vel a definio de INGROSSO, porque demonstra ser o
precursor dos estudos autnomos do Direito Financeiro, des- Direito Financeiro ao mesmo tempo institucional (esttico) e
tacou a necessidade de ser estudada essa disciplina sob um funcional (dinmico).
prisma jurdico apartado do Direito Administrativo.221 Eis, na ntegra, a definio do Direito Financeiro que
Conceitua-se o Direito Financeiro -. segundo nos fornece INGROSSO, na 2~ edio de sua obra: "u
MYRBACH-RHEINFELD - como sendo a parte do Direito complesso delle norme giuridiche che regolono I'attivit
Pblico positivo que tem por objeto a regulamentao das dello Stato e degli enti di diritto pubblico minori, considerata
finanas das coletividades pblicas (Estado e outros entes nella composizioni degli organi che la esercitano,
')
menores eXistentes no seu mterlor .222 nell'ordinamento formale dei suoi procedimenti e dei suoi
Observa RUBENS GOMES DE SOUSA - aprofun- alti, e nel contenuto dei rapporti giuridici che essa mette in
dando-se no exame dessa concepo do Direito Financeiro essere"m
como ramo do Direito Pblico que tem por objeto a regula- Por sua vez, FONROUGE oferece uma definio
mentao jurdica das finanas das coletividades pblicas - semelhante de INGROSSO: "El derecho financiero es el
que a definio de MYRBACH-RHEINFELD insuficiente conjunto de normas jurdicas que regulan la actividad
porquanto: a) no acentua o funcionamonto dos. institutos financiera dei Estado en sus diferentes aspectos: 6rganos que
financeiros; b) extravasa os limites do pt6prio Estado e atinge la ejercen o medios en que se exterioriza y conlenido de las
outras pessoas, isto , outros sujeitos de direito que no o relaciones queorigina".226
prprio Estado; c) restringe-se ao ca~po da administrao E, justificando-a, alinha os seguintes argumentos:
pblica, no se referindo s relaes jurdicas que surgem ~m "Utilizamos la expresin normas jurdicas en sentido lato
comprendiendo no solamente las disposiciones de derecho

221. Enlre ns, RUBENS GOMES DE SOUSA crilica a concepo do Direilo 223. Curso de Direito Financeiro ci!., pgs. 60 e 61.
Tribulrio como mero caplulo do Direilo Adminislralivo (Curso de Di;eito 224. Compndio de Legislao Tributria cit, ~ 3, pg. 7.
Financeiro ci!., pg. 66). 22S. Diri/lo Finanziario cit, n. I, pgs. 7 c 8.
222. Prcis de Droit Financier cit., pg. 10. 226. Ob. cit., vol. I, pg. 30 (grifas do autor).
JOS SOUTO MAIOR BORGES
INTRODUO AO DIREITO ANANCEIRO til
110

prpria, mas todos em conjunto formam um sistema nico,


positivo sino tambin principios jurdicos; y eliminamos la
que se baseia na inter-relao de cada um dos fenmenos que
referenda a los ell:2S menores, frecuente en las obras
se procura resolver, ou que so resolvidos atravs de cada um
italianas, porque los consideramos includos en el concepto
dos ramos do direito. No possvel, claro, encarar esses
de Estado, aparte de que aquelJos suelen dar esa calificacin a
fenmenos como se se passassem em retortas, em vasos
los municipios y.stos, en eI derecho argentino, tienen la
fechados, mas em conjunto com outros, como conseqncia
misma jerarqua institucional - en el mbito de su
desses outros, cada um deles dando, por sua vez, origem a
competencia - que la Nacin y las provincias: no hay
outros fatos, a outros fenmenos, a outras conseqncias.
ma)'ores ni menores; actan en distintos planos pero sin Essa inter-relao dos fatos sociais explica, por si s6, a inter-
relaci6n de subordinacin. Los distingas que se hacen en tal
relao dos ramos jurdicos, dado que cada um deles ade-
sentido son de origen forneo .221 .
quado soluo de certo tipo de fatos sociais".
A observao de FONROUGE tem procedncia e
Afirma-se que o problema da autonomia de Direito
aplica-se, IIllltatis IIIl1tandis, ao direito brasileiro.
Tributrio se reveste de menor gravidade quando se considera
estarem de acordo autonomistas e antiautonomistas sobre os
88 - Poucos assuntos preocuparam os cultores do
dois nicos pontos que poderiam apresentar interesse real e
Direito Financeiro como o problema da sua autonomia, velho substancial: a) que o Direito Financeiro e o Direito Tributrio
tema sempre versado nos captulos introdutrios de quase
no constituem algo desligado dos outros ramos do Direito,
todas as obras especializadas, afora os artigos que lhe dedica-
uma espcie de ordenamento jurdico per. se; b) que existem
ram os estudiosos, suscitando uma controvrsia que, "j ente-
princpios gerais de Direito Financeiro e Tributrio aos quais
dia por estril e mohtona"(BALEEIRO) e representa, para se deve recorrer para interpretao e integrao das normas
ilustre jurista nacional, apenas um falso problema:228 "Allto-
correspondentes, quer se admita, quer se negue a tese auto-
lIomia nada mais quer dizer que adequao do instrumento ao
nomista.229
trabalho que lhe destinado. uma verdade acaciana mas Segundo D' AMELlO a autonomi;. de um ramo do
que parece suficiente para resolver o problema da autonomia, Direito nunca pode romper, e nem sequer seccionar o con-
que tem utilidade apenas propedutica, para especificar os
ceito unitrio do prprio Direito. A mxima de /lIIO ulliverso
assuntos e examin-los ordenamente. Essencialmente, este
i/lre constitui verdade fundamental e pode considerar-se uma
problema deu origem a tanta discusso porque foi mal com-
das conquistas definitivas do esprito humano. Indica que a
preendido, no sentido de que foi exagerado. Tomou-se "auto-
autonomia est pa~a a unidade como os crculos para a esfera.
nomia" no sentido de "independncia", o que no existe. O
De tal sorte que aquela no supe desintegrao, mas parte do
Direito autnomo, todos os ramos jurdicos so autnomos
todo. Donde deriva que a autonomia de um ramo do Direito
uns dos outros, no sentido de que so adequados sua funo

227. Ob. e vol. cit.. ibidcm, nola 8. v. lambm pg. 290.


228. RUBENS GOMES DE SOUSA. C"rso dc Direito Financeiro cit.. p:lgs. 64
229. Cf. BERLlRI. Principios de Dertc1ro Tribll/ario cil.. n. I. pgs. 19 e 20.
e65.
112 JOS SOUTO MAIOR BORGES INTRODUO AO DIREITO FINANCEIRO 113
,',

no pode excluir nem ignorar os demais, tambm autnomos, regras disciplinadoras da atividade administrativa apenas por
dos quais necessita para viver.2JO convenincia prtica. Uma terceira corrente inclina-se pela
Igualmente, ALFREDO AUGUSTO BECKER2.l1 con- autonomia jurdica do direito financeiro.2.l4
sidera a autonomia de qualq~er ramo do direito um problema
falso.
A doutrina moderna, como se v, rechaa a opinio 234. A lomada de posio, em face desse problema, no destiluda 'de conse-
qncias prticas. Assim que, levando em considerao no a forma jurdica,
dos que, semelhana de BIELSA,232 consideram que a
mas a subsrncia econmica do ato ou negcio jurdico, na caracterizao do fato
questo da autonomia do Direito Financeiro no bisanti- gerador do tributo, numerosas decisOes jurisprudenciais sustentam a (olte corrente
nismo nem doutrinarismo e lhe atribuem valor poltico-jur- doutrinria que retomenda o mtodo particular de interpretao das leis tribut-
rias segundo o prinCpio da realidade econmica (do alemo: wiTlscluJftliche
dico. Berrachlungsweise, expresso que designa o modo de encarar as coisas economi.
camenle). Este mtodo (a) deriva do reconhecimento do conledo econmico da
89 - A Escola Administrativa Clssica nega auto- atividade financeira e (b) importa na aceitao da autonomia do Direito Tribut.
rio. A orientao tcm sua origem no ~ 4 - depois ~ 9 - do
nomia ao Direito Financeiro, concebendo-o como um mero Reichsabgabenordnung (Ordenamento'Tributrio do Reich, de 13.12.1919, por
captulo do Direito Administrativo. Assim que, de acordo abreviao. hoje, A. O.), inspirado na obra de ENNO BECKER durante a
com esta orientao doutrinria, administrativistas como Repblica de Weimar: "Bei Auslegung der Steuergesell,e sind ihre Zweck, ihr
wirlSclraftliche Bedeudung und die EnrwickJung der Verhallnisse lU
Gumo ZANOBINI (Corso di Dirilto Administrativo, vol. bercksjchtigen".
IV) e OITO MA YER (Le Droit Administratij Allemand, Este dispositivo foi traduzido para o italiano por DINO JARACH. da seguinte
vol. m, incluem, nas suas obras, captulos especiais .sobre o fonna: "Per l'interpretazione delle leggi d'mposta se deve lener conto deI 101'0
scopo, dei loro significato economico e dello svilluppo delle circonstanzc". O
Direito Financeiro. DINO JARACH denomina esta posio, pargrafo, suprilIdo do texlO legal vigente, foi substitudo pclo ~ )0. inciso 2, do
"enfoque administrativista" em contraposio ao "enfoque de Steura/lpassungsgesetz (lei de Adaplao Fiscal), dc 16.10.1934, que adoJa como
la autonoma estructural".233 critrio de interpretao as concepes nacionais, o fim c a significao econ-
mica das leis tributrias e a evoluo das circunstncias. SOUZA DINIZ traduziu
o ~ )0, (2), da StAnpG, como se segue: "Para isso devem ser tomadas em conside-
90 - Foi contestada, tambm, a autonomia do Direito rao as concepes do povo, a finalidade e o significado econmico das leis fis-
Financeiro com relao ao Direito Privado - Civil e Comer- cais e o desenvolvimenlo das relacs" (Cdigos Tributrios Alemo, Mexicano e
Brasileiro, Edics Financeiras, 1i ed., Rio, 1965. pg. 220).
cial. Alguns autores s6 admitem para o Direito Financeiro, Ilustres juristas (entre outros, BECKER, HENSEL, MERK e BLUMENSTEIN)
dada a heterogeneidade dos seus institutos, uma autonomia aconselham se ler em conta na interpretao da lei tributria o seu contedo eco-
nmico, ou mais precisamcnle a detenninao do contedo da lei fiscal, pela
didtica, vale dizer que, para eles, as normas reguladoras da
invcsligaao da consistncia econmica do (ato gerador da obrigao tributria.
atividade financeira podem ser estudadas separadamente das relao obrigacional ex lege (Cons!. Fed., art. 141, ~ 34).
O mtodo de interpretao econmica das leis tributrias. posto adotado. no
Brasil, pela doutrina predominante, (oi duramente criticado em obra reccnle: "A '
230. Apud BERLlRI, ibidem, v. tambm AMILCAR FALCO, Uma Introduo doutrina da interpretao do Direilo Tributrio segundo a realidade econmica do
cit., pg. 26 e segs. fenmeno da vida (sustentada por K. BALL.1. HEIN, W. MERK. AMILCAR DE
231. Ob. cit., n. 9, pg. 27 e segs. ARAJO FALCO, E. VANONI, D. JARACH, B. GRIZIOrn. L.
232. EJludios de Derecilo Pblico CilS.,pg. 21. TROTABAS), tambm chamada "construtiva", o que na verdadeira realidadc faz
233. Ob. cit., vol. I. pg. 12. a demolio do que h de jurdico no Direilo Tributrio. Em nome da defesa do
114
JOS SOUTO MAIOR BORGES
INTRODUO AO DIREITO FINANCEIRO 115
.

A Constituio de 1946, outorgando competncia vm - A responsabilidade funcional (respollsabilit


Unio para "legislar sobre nonnas gerais do direito finan- degli agentl);
ceiro" (art. 15, XV, "h"), sem prejuzo da legislao est~du~1 IX - A prestao de contas (rendiconti).
supletiva ou complementar (art. 6) e ao .Ia~o da. c?mpetencla Entre ns, CARLOS DA ROCHA GUIMARES217
privativa da Unio para legislar sobre Direito CIVIl e C~mer- critica a extenso que d INGROSSO no contedo do direito
daI (art. 5, XV, "ali), incorporou a tese da autonomia do financeiro.
.. F'mancelro.
. m
D Irelto As normas reguladoras dos contratos (n,O devem m
ser excludas desta disciplina, porque no se diferenciam
substancialmente das normas de direito privado, como
SEO 111 tambm as normas sobre o patrimnio (n.o IlI).
Quanto ao tesouro (n.o Vil) um conceito demasiado
Conteldo do Direito Financeiro vago e sem unidade intrnseca (inclui a gesto dos dinheiros
pblicos, atividade tcnica de tesouraria, como tambm os
91- Os autores no esto de acordo sobre a determi- emprstimos pblicos passivos e os depsitos feitos em mos
nao do contedo do Direito Financeiro. do poder pblico).
INGROSS0236 estabelece a seguinte diviso sistem- A parte de tesouraria ficaria melhor includa na da
tica do Direito Financeiro: responsabilidade dos funcionrios (n.o VIlI), excluindo-se do
I. O Direito oramentrio (diri1to dei bi/ancio); direito financeiro os depsitos feitos em mos do poder
TI - Os contratos (i contratll); pblico que no se diferenciam fundamentalmente dos dep-
III O patrimnio (il patrimonio dello Stato); sitos pri vados.
IV - As receitas (entrate); CARLOS DA ROCHA GUIMARES preconiza a
V - As despesas (spese); criao de um item especial para os emprstimos pblicos
VI - O Direito Tributrio (diritto tributario); passivos porque estes tm uma regulamentao especfica de
VII. O Tesouro (gestione dei tesoro); direito pblico, ficando fora do Direito Financeiro aquelas
atividades financeiras que se regulam pelo direito privad0238
92 - Atendendo particularidade substantiva das
Direito Tributrio, eles matam o "direito e ficam apenas com o "tributrio" atribuies que abarca, MANUEL DE JUAN0239 subdivide o
(BECKER. ob. cit., n. 36, pg. 118). . Direito Financeiro nos seguintes ramos:
235 235Lembra ALlOMAR BALEEIRO que no sculo X~I.I foi ex~dldo. ,,:Ia
Coroa Portuguesa um regulamento dispondo: "quando cohdm:m as dIS~.Slocs
deste Regulamento com as das Ordenacs aplicam.se as. do R~gulamcnlo . Para .
237. Repertrio Enciclopdico do Direito Brasileiro. verbCle Direito Financeiro
o mestre baiano, que afirma desconhecer outro texto ma~s'anl1g? ~m o~tro p~s, til., voI. XVI. pgs. 225 c 226.
este regulamento importa no reconhecimcnto da autononua do Dlrclto FIn3nCelro 238. Ob. ci!., ibidem
(in Nonnas Gerais do Direito Financeiro til.. pgs. 25 e 26). 239. Curso de Finanas y Dereclro Tributaria, lomo I, Parte General. Edies
236. Ob. til., n. 12, pgs. 16 e t 7. Mo1achino, Rosrio, 1963, n. 24, pg. 73 e segs.
JOS SOUTO MAIOR BORGES
INTRODUO AO DIREITO FINANCEIRO
116

1: i. ).reito Fiscal
Patrimonial: que regula os recurs's 94 - Para ALIOMAR B AWJ.:',1KU , ..
r _.. Jmo'lais do Estado, tambm chamados originrios JU ceiro, regulamentao jurdica das atividadr .al.. ",

donnic,.is, obtidos dos bens que integram o patrimnio do abrange: a) receitas; b) despesas; c) oramento; o ~dito' "o
prprio Estado como pessoa jurdica; Direito Financeiro compreensivo do conjulUv _~normas
2) Direito Tributrio: concernente ao agrupamento e sobre todas as instituies financeiras - receitas, despesas,
estudo de todas as instituies e nonnas de Direito que disci- oramento e crdito - ao passo que o Direito Fiscal, sin-
plinam a relao tributria; nimo de Direito Tributrio, aplica-se contemporaneamente e
3) A regulao jurdica do crdito pblico: agrupando a despeito de qualquer contra.indicao etimolgica, ao
as \lonnas de direito que pennitem ao Estado a utilizao de campo restrito das receitas de carter compulsrio. Regula
recursos dos crditos, estabelecendo os direitos, obrigaes e precipuamente as relaes jurdicas entre o Fisco, como
possibilidades de aplicao; sujeito ativo, e o contribuinte, como sujeito passivo. O
4) Direito Monetrio: que diz respeito regulamenta- Direito Fiscal o sub-ramo do Direito Financeiro que apre-
o jurdica da moeda; senta maior desenvolvimento doutrinrio e maior riqueza de
5) Direito oramentrio: que abarca o estudo da dou- diplomas no direito pblico dos vrios pases".241
trina e da legislao positiva sobre o oramento, suas bases
constitucionais, a lei oramentria, as leis complementares,
os decretos e resolues que pennitem estabelecer o ora- SEO IV
mento em sua dupla feio de clculo de recursos e autoriza-
o de gastos com suas diversas etapas, isto , projeto, o Direito Tributrio
sano, execuo e controle.
9S - O setor mais importante do Direito Financeiro
93 - PUGLlESE, por sua vez, divide o Direito constitudo pelas receitas tribulrias, a ponto de alguns auto-
Financeiro nos seguintes ramos particulares: res entenderem ser este, em virtude de sua homogeneidade, a
I - Direito. Financeiro Internacional (privado e nica disciplina jurdica das atividades financeiras suscept-
pblico); . vel de estudo autnomo: "Es casi suprfluo aiadir que el
11 - Direito Financeiro do Estado (oramento, gesto derccho tributaria constituye la pane ms importante dei
do patrimnio estatal e princpios constitucionais financei- derecho financiero, por tener como objeto el estudio de todas
ros); las relaciones jurdicas activas y pasivas que dimanan dei
fi - Contabilidade do Estado; fen6meno dei impuesto, com cl cual se conectan intereses ;
IV Direito Penal Financeiro; esenciales deI Estado y de los ciudadanos",242
V - Direito Tributrio (substancial, formal e pro-
cessual).l40
241. Uma Introduo Cincia das Finanas cit., vaI. I, n. 36, pg. 58.
242. PUGLlESE, ibidem.
240. Oh. cit., !1, pg.18.
. JOS SOUTO MAIOR BORGES INTRODUO AO DIREITO FINANCEIRO 119 ,.'
118
! ~
o Direito Financeiro, como vimos, a ordenao "No lo consideramos integrante deI primero porque en
jurdica das finanas do Estado. Como um conjunto de el derecho tributario, el aspecto econmico no es fundamental
normas jurdicas, seu mbito de incidncia coextensivo a aunque su anormal volumen plantee una cuestin de
um setor das atividades do Estado, particularmente conside- razonabilidad, de carcter econmico y constitucional.
rado: a atividade financeira. Tampoco lo consideramos como una rama deI derecho
Sendo o fenmeno tributrio uma subespcie do administrativo, porque tienen aspectos que no caen dentro de
fenmeno financeiro (CARNELUTII), o Direito Tributrio , su rbita, aunque haya, en la percepcin deI tributo,
por sua vez, no plano normativo, uma subespcie do Direito una relacin jurdica que puede ser de carcter
Financeiro. contencioadmnistrativo".244
O Direito Tributrio, como sub-ramo do Direito
Financeiro, aplica-se a um campo perfeitamente delimitado 97 - As expresscs Direito Tributrio e Direito
das atividades financeiras: as atividades tributrias. Com a Fiscal so empregadas geralmente como sinnimas.
caracterstica de ramo do Direito Financeiro, concernente s RUBENS GOMES DE SOUSA, contudo, usa a terminologia
receitas compulsrias, o Direito Tributrio estudado pela direito tributrio, de preferncia a direito fiscal, para acen-
doutrina nacional e aliengena.243 tuar a diferena entre o contedo substantivo do' Direito Tri-
butrio e o seu contedo formal, que matria de Direito
96 - ANDREOZZI critica a definio do Direito Administrativo: "Preliminarmente surge uma questo termi-
Financeiro, formulada por GIANNINI, como o conjunto de nolgica: deve-se dizer direito tributrio ou direito fiscal? Na
normas que disciplinam a percepo, a gesto c a aplicao prtica, as duas expresses so usadas como sinnimas pela
dos meios econmicos necessrios para a vida dos entes jurisprudncia e mesmo pela doutrina, sendo alis a segunda
pblicos. A opinio do professor da Universidade Nacional muito mais comum entre ns. Consideramos, entretanto,
de Tucumn singular: "De acuerdo con este concepto, el prefervel a expresso direito tributrio, no s6 porque d
derecho tributario seria una rama dei derecho financiero; pero desde logo idia de' contedo da disciplina (direito relativo
en nuestrn opinin, aquel no pertenece ni ai derecho aos tributos), como tambm porque permite reservar a
financiero ni aI derecho administrativo, sino que es una rama expresso direito fiscal para a parte do direito administrativo
com rbita y perfiles particulares. que trata da organizao, poderes, funes, etc., das autorida-
des administrativas encarregadas de controlar (fiscalizar) e
243. ALlOMAR BALEEIRO, Uma Introdrto Cincia das Finanas cit.. vol. arrecadar os tribu,tos. A expresso "direito tributrio" fica
I, n. 36, p5g. 58; JOO MARTINS DE OLIVEIRA. ob. cil. n. 4, pg. 16 c n. 6. assim apropriadamente reservada para tudo quanto se refira
pg. 18; RUBENS GOMES DE SOUSA, Compndio de Legistao Tribrttria regulamentao jurdica da atuao das autoridades fiscais no
cit., ~ 9, p:lg. 25; CARLOS DA ROCHA GUI~fARES, verbele Direito Tribrt-
trio - Direito Fiscal, no Repertrio Enciclopdico do Direito Brasileiro, vol.
XVIII, pg. 20; GIULlANI FONROUGE, ob. cit., vol. I, n. 17, pg. 38; ALBERT
HENSEL. ob. dI ~ 1, p5g. 3; SAINZ DE BUJANDA, ob. cit., \'01. I, pg. 40;
BJELSA, Sll/dios de Derecllo Prblico cil., pg. 32. 244. Ob. c \'01. cilS., p5g. 38.
JOS SOUTO MAIOR BORGES
A,

exerccio de sua atividade de controle e arrecadao dos


trihlllos"?~S
O Direito Tributrio, para.GOMES DE SOUSA, )
direito que regula a cobrana e fiscalizao dos tributos, ;6
definio provisria e que pressupe conhecido o conceito de BIBLIOGRAFIA
tributos, sendo por isso explicada posterionnente: "Podemos
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JOS SOUTO MAIOR BORGES INTRODUO AO DIREITO FINANCEIRO 123
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