1°MEGMOD Contabilidade

Contabilidade
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Contabilidade
Vila Velha (ES)

2013
Escola Superior Aberta do Brasil
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Diretor Acadêmico
Beatriz Christo Gobbi
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Beatriz Christo Gobbi
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Coordenador do Curso de Sistemas de Informação EAD
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Produção do Material Didático-Pedagógico

Delinea Tecnologia Educacional / Escola Superior Aberta do Brasil
Diretoria Executiva Design Educacional

Charlie Anderson Olsen Renata Oltramari
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Conteudista Paulo de Tarso Vieira
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Coordenação de Projeto Neri Gonçalves Ribeiro
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Coqueiral de Itaparica - Vila Velha, ES
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Apresentação
Caro estudante,
Seja bem vindo à ESAB. A Escola Superior Aberta do Brasil, funda-se no princípio
básico de atuar com educação a distância, utilizando como meio, tão somente,
a internet. Em 2004,foi especialmente credenciada para ofertar cursos de pós-
graduação a distância, via e-learning, utilizando-se de software próprio denominado
Campus Online.
Em 2009 foi credenciada com Instituição de Ensino Superior – IES, através da

portaria MEC nº 1242/2009, de 30 de dezembro de 2009, ocasião em que também foi
autorizada a ofertar o curso de pedagogia – licenciatura, na modalidade presencial,
conforme portaria MEC nº 14/2010, de 9 de janeiro de 2010.
Em outubro de 2012 recebeu o Prêmio Top Educação 2012, da Editora Segmento,

sendo reconhecida como a Melhor Instituição de Ensino EAD para Docentes.
Em 2013 é aprovada para a oferta dos cursos de: Administração (Bacharelado);

Pedagogia (Licenciatura) e Sistemas de Informação (Bacharelado), todos na
modalidade EAD, com avaliação máxima das comissões avaliadoras.
É com muita satisfação que apresentamos a você, acadêmico, a disciplina de

Contabilidade, que tem como objeto de estudo as técnicas de registro das
informações administrativas e financeiras de uma organização, viabilizando a
emissão das Demonstrações Contábeis e de diversos relatórios para a gestão
empresarial.
Muito além da apresentação das técnicas de registros para a elaboração do Balanço

Patrimonial, da Demonstração do Resultado do Exercício, Demonstração das
Mutações do Patrimônio Líquido, Demonstração de Fluxo de Caixa, Demonstração
do Valor Adicionado e das Notas Explicativas, a disciplina de Contabilidade está
intimamente relacionada com o aprimoramento das técnicas de evidenciação
para melhor satisfazer as necessidades dos usuários das informações contábeis, e
principalmente do administrador.
Como muitos devem saber, o mundo empresarial vem se transformando ao longo

dos anos em virtude da grandeza de variáveis existentes no mercado que afetam
diretamente a estrutura organizacional, exigindo desses empresários agilidade e
flexibilidade da informação para a tomada de decisões.
Diante desse cenário, nesta disciplina, com o intuito de melhor aprofundá-la,

foi necessário buscar técnicas de ensino que motivassem você, acadêmico de
Administração, a compreender e valorizar a importância do registro das informações
administrativas e financeiras. Com isso, bem mais que entender a respeito da técnica
de registro, você compreenderá sobre o melhor uso das informações contábeis a favor
da administração de um negócio.
Para finalizar, salientamos que este caderno de estudos está dividido em 48 unidades
e subdividido em seções, com a finalidade de apresentar as bases teóricas e práticas
sobre o registro das informações contábeis e a elaboração das Demonstrações
Contábeis.
As primeiras unidades, numeradas de 1 a 6, promovem uma reflexão sobre a

evolução histórica da Contabilidade, campo de atuação e a função da Contabilidade.
Já as unidades 7 a 12, apresentam as características da informação contábil e seus
usuários, o entendimento sobre patrimônio das entidades, a origem e a aplicação
de recursos. Na sequência, as unidades 13 a 18 proporcionam a compreensão sobre
as contas contábeis, a elaboração dos relatórios contábeis, também denominados
demonstrações financeiras. Nas unidades 19 a 24, busca-se o conhecimento sobre as
contas que envolvem a apuração do resultado. Nas unidades 25 a 30, apresenta-se
a técnica de ensino que viabiliza o entendimento sobre o registro das informações
contábeis, denominada Contabilidade por Balanços Sucessivos. Já as unidades 31
a 36 corroboram com o conhecimento sobre a apuração de resultado e elaboração
da Demonstração do Resultado do Exercício – DRE, da Demonstração das Mutações
do Patrimônio Líquido – DMPL e dos principais livros contábeis. Na sequência, as
unidades 37 a 42 viabilizam a elaboração da Demonstração do Fluxo de Caixa e
da Demonstração do Valor Adicionado – DVA. E, para finalizar, nas unidades 43 a
48 busca-se a interpretação das informações contábeis geradas e a importância
da Contabilidade na elaboração e execução do Planejamento Empresarial. Esta
disciplina possui como principal fonte de estudo os livros Contabilidade Empresarial
e Contabilidade Básica, ambos do autor José Carlos Marion, conforme a referência
bibliográfica, sendo considerado um grande estudioso da ciência contábil.
Bom estudo!
Equipe Acadêmica da ESAB

Objetivo
Identificar as características e a importância da informação contábil; propor o
entendimento sobre a técnica de escrituração contábil e promover o conhecimento
sobre a elaboração e interpretação das Demonstrações Financeiras.
Competências e habilidades
• Saber aplicar adequadamente o registro das informações administrativas e
financeiras.
• Aprender como elaborar e interpretar as Demonstrações Contábeis em
concordância com a legislação e princípios contábeis.
• Adquirir competências para a elaboração de informações para tomada de decisões.
Ementa
Elementos da Contabilidade: definições, aplicação, campo de atuação da
Contabilidade, função da Contabilidade, exigências legais e finalidade. Patrimônio.
Balanço patrimonial, grupo de contas do balanço patrimonial. Demonstração do
resultado do exercício. Noções de débito e crédito. Demonstração das mutações
do patrimônio líquido e dos fluxos de caixa, demonstração do valor adicionado e
noções da situação financeira e econômica por meio das demonstrações contábeis.
Sumário
1. Elementos da Contabilidade............................................................................................8
2. Definições da Contabilidade...........................................................................................13
3. Aplicação da Contabilidade............................................................................................17
4. Campo de atuação da Contabilidade..............................................................................22
5. Função da Contabilidade................................................................................................28
6. Pilares da Contabilidade.................................................................................................32
7. Características da informação contábil e seus principais usuários..................................38
8. Os relatórios contábeis...................................................................................................42
9. O patrimônio..................................................................................................................46
10. Origem e aplicação de recursos......................................................................................51
11. Os regimes da Contabilidade..........................................................................................60
12. Exercícios resolvidos.......................................................................................................64
13. As demonstrações financeiras........................................................................................72
14. O Balanço Patrimonial....................................................................................................76
15. Grupo de contas patrimoniais e de resultado.................................................................82
16. Contas do ativo..............................................................................................................88
17. Contas do passivo...........................................................................................................93
18. Exercícios resolvidos.......................................................................................................97
19. Contas do Patrimônio Líquido......................................................................................104
20. Contas de resultado: o registro nas contas de receita e suas deduções.........................109
21. Contas de Resultado: gastos, custos e despesas...........................................................114
22. Exercícios resolvidos.....................................................................................................119
23. Apuração do resultado do exercício..............................................................................125
25. A Demonstração do Resultado do Exercício (DRE)........................................................135
27. A escrituração contábil.................................................................................................147
28. A contabilidade por Balanços Sucessivos......................................................................152
30. Método das Partidas Dobradas....................................................................................166
32. O Balancete de Verificação...........................................................................................187
34. Os livros contábeis.......................................................................................................203
35. A Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido – DMPL...................................208
37. A Demonstração do Fluxo de Caixa – DFC....................................................................223
38. Exemplos de DFC..........................................................................................................230
39. A Demonstração do Valor Adicionado – DVA................................................................239
40. Exemplo de DVA...........................................................................................................246
41. Notas Explicativas........................................................................................................250
42. A publicação das demonstrações financeiras...............................................................257
43. A análise financeira através das demonstrações contábeis...........................................262
45. Análise econômica por meio das demonstrações contábeis.........................................275
47. O papel da Contabilidade na elaboração e execução
do Planejamento Empresarial......................................................................................287
48. A nova lei das Sociedades Anônimas e a Contabilidade Internacional..........................292
Glossário.............................................................................................................................297
Referências.........................................................................................................................304
1 Elementos da Contabilidade
Objetivo
Apresentar a história da Contabilidade, destacando seus principais
marcos ao longo dos anos.
A Contabilidade, como tantas outras ciências, evoluiu com a sociedade,

e por esse motivo, antes de começarmos a trabalhar o conteúdo dessa
disciplina, vamos conhecer a evolução histórica da Contabilidade. Para
isso, apresentaremos seus principais marcos e referencial teórico. Vamos lá?
A Contabilidade é uma ciência que teve sua origem na necessidade da

humanidade em controlar seu patrimônio. Então, desde a antiguidade,
a Contabilidade tem o seu papel dentro da sociedade, contribuindo e
evoluindo com ela.
Podemos considerar a Contabilidade como uma ciência que tem por

finalidade observar e registrar os atos administrativos e financeiros de
uma organização, gerando informações à gestão empresarial. Por esse
motivo, ela é considerada uma ciência social que registra e controla as
riquezas patrimoniais das organizações.
Segundo Marion (2009a, p. 28), “[...] a Contabilidade é uma ciência

social, pois estuda o comportamento das riquezas que se integram no
patrimônio em face das ações humanas (portanto, a contabilidade se
ocupa de fatos humanos)”.
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A Contabilidade surgiu com a limitação da memória humana em registrar e armazenar
informações, e tão logo se desenvolveu com a evolução da humanidade.
Embora, a Ciência Contábil possua em sua fonte de dados números e muitos cálculos,
ela se ocupa com os fatos humanos e, por esse motivo, não pode ser tratada como uma
Ciência Exata, mas sim como uma Ciência Social.
Marion (2009a) afirma que, embora a Contabilidade utilize métodos

quantitativos, não pode ser tratada como uma ciência matemática
(ou exata), pois ela registra fatos que ocorreram em razão das atitudes
humanas.
Você sabia que a Ciência Contábil é considerada uma das ciências

mais antigas da civilização? Isso mesmo! Acredita-se que sua origem
é tão antiga quanto à origem do homem. Outra explicação atribuída
ao surgimento da Contabilidade é a limitação da memória humana
em registrar e arquivar as suas riquezas, então, desde a antiguidade, a
humanidade já utilizava as técnicas de contabilidade para registrar e
armazenar seus bens.
A contabilidade surgiu basicamente da necessidade de donos de patrimônio que

desejavam mensurar, acompanhar a variação e controlar suas riquezas. Daí pode-se
afirmar que a contabilidade surgiu em função de um usuário específico, o homem
proprietário de patrimônio, que de posse das informações contábeis, passa a conhecer
melhor sua “saúde” econômico-financeira, tendo dados para propiciar tomada de
decisões mais adequadas. (MARION, 2009a, p. 28)
Dessa forma, a Contabilidade acompanha a sociedade desde a sua forma

mais primitiva e foi conquistando o seu espaço na vida do ser humano.
Outro fato importante foi o surgimento do comércio, em que as relações
humanas foram se desenvolvendo com a troca de algo para o seu próprio
benefício.
Contudo, o desenvolvimento do comércio e o direcionamento das

pessoas para as relações de compra e venda fortaleceu a Contabilidade na
necessidade da humanidade organizar e gerir suas riquezas.
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Saiba mais
Para melhor entender e visualizar a história da
Contabilidade, sugerimos que você assista ao
vídeo “História da Contabilidade”, elaborado pela
Fundação Brasileira de Contabilidade, disponível
clicando aqui.
Outros fatores importantes nessa história foram as violentas batalhas

entre povos que contribuíram fortemente para a criação de uma
sistemática entre fornecedor e cliente, bem como os controles de
contingências de guerra que contribuíram para a sistemática de controle
de bens e estoque.
O cenário de evolução da humanidade entre guerras e grandes batalhas é

denominada por Marion (2009a) como “cenário contábeis primitivos”,
pois o comércio e a indústria se encontravam em estágio embrionário,
comparados aos dias atuais. Nessa fase, o proprietário do patrimônio era
considerado a figura central das ações empresariais.
Conhecendo a história da humanidade, denota-se que a evolução

da escrita, o nascimento da moeda nas relações de comércios, o
descobrimento das Américas, e a revolução industrial incentivada
pela invenção da máquina a vapor e a administração de pessoas em
galpões industriais foram alguns marcos históricos que colaboraram
positivamente para o crescimento da Ciência Contábil, bem como da
Administração.
Contudo, o grande marco histórico da Contabilidade encontra-se no

ano de 1494, na Itália, quando surge o Método das Partidas Dobradas,
publicado por Frei Luca Pacioli, que deu origem à teoria contábil do
débito e do crédito. A teoria de Frei Luca Pacioli, em que para todo
débito exige um crédito, foi tão inteligente e brilhante que permanece
sendo aplicada até nos dias atuais.
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Com o passar dos anos, a sociedade também evoluiu com as relações de
trabalho e com as relações políticas de governo, contribuindo fortemente
com a criação das leis trabalhistas e tributárias.
No que diz respeito à evolução da Contabilidade no Brasil, relata-se que,

por volta de 1754, deu-se início ao primeiro curso profissionalizante
de Contabilidade, sendo os graduados desse curso denominados de
guarda-livros. Já na época do Brasil Colônia, duas escolas se destacaram
devido à imensa contribuição ao crescimento profissional contábil no
Brasil: a Escola de Comércio Álvares Penteado, criada em 1902, em São
Paulo, que seguiu as técnicas das escolas italiana e alemã; e a Faculdade
de Economia e Administração da Universidade de São Paulo, em 1946,
que adotou os métodos da escola norte-americana, sendo criado também
nessa época um centro de pesquisas contábeis.
Portanto, ao logo do tempo, novos usuários da informação contábil

foram surgindo, conforme cita Marion:
[...] o banqueiro, o fornecedor de mercadoria a prazo, o governo, o administrador

(que recebeu a incumbência de administrar o patrimônio para o empreendedor),
os acionistas (tanto controladores como os minoritários, em virtude de grupo de
pessoas concentrarem recursos em função de um empreendimento), os empregados,
os clientes, os sindicatos, os partidos políticos e outros segmentos da sociedade.
(MARION, 2009a, p. 29)
Ainda para complementar, Marion (2009b) relata que a Contabilidade

é muito antiga e sempre existiu para auxiliar os gestores a tomarem
decisões, e com o passar do tempo, o governo começa a utilizar-se
dela para arrecadar impostos e a torna obrigatória para a maioria das
empresas.
Marion (2009a) considera os tempos atuais um cenário moderno da

Contabilidade, onde as ações empresariais não estão mais voltadas
somente para o dono, mas para toda a organização. As organizações
devidamente estruturadas crescem significativamente, tentando
acompanhar o avanço tecnológico do mercado, mesmo diante de uma
realidade de instabilidade de preço e mercado.
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Estudo complementar
Este momento é oportuno para uma leitura
complementar ao conteúdo abordado até aqui.
Sugerimos a leitura do artigo denominado
“Cenários Contábeis”, de Elizabeth Krummenacher
Marçal, aqui, que aborda a evolução histórica de
maneira prática e objetiva.
Saiba que o profissional Contábil gerencia todo o sistema de banco

de dados de uma organização, propiciando informações para os
administradores na tomada de decisão. Porém, acredita-se que ainda
precisamos evoluir muito quanto ao gerenciamento e à transparência da
informação contábil, a qual está simultaneamente ligada com a evolução
da gestão empresarial diante da competência profissional e da postura
ética.
Agora que chegamos ao final desta unidade, temos a percepção do

quanto a Contabilidade evoluiu ao longo dos anos e, principalmente,
que ela não deve ser utilizada apenas para atender às exigências legais
do governo, mas sim como uma ferramenta no auxílio da tomada de
decisão.
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2 Definições da Contabilidade
Objetivo
Promover a compreensão sobre os principais conceitos da
Contabilidade e sua evolução.
Continuando nossos estudos sobre a Contabilidade, vamos nos aprofundar

sobre os seus principais conceitos, seu objeto e objetivos de estudos.
Vimos, na unidade anterior, o quanto a Contabilidade evoluiu com a

sociedade e o quanto contribuiu para a gestão empresarial. Desse modo,
a Contabilidade é uma Ciência Social que trata dos registros dos atos e
fatos praticados por gestores em seu negócio. Como já visto na unidade
anterior, a Contabilidade está preocupada com o registro do patrimônio
das organizações.
Sendo assim, o objeto de estudo da Ciência Contábil é o patrimônio das

organizações. Tais organizações podem estar estruturadas na forma de pessoa
física ou pessoa jurídica, com um propósito comum ‒ estudaremos mais
sobre isso na unidade 3. Segundo Marion (2009b, p. 28), “A Contabilidade
pode ser estudada de modo geral (para todas as empresas) ou em particular
(aplicada em certo ramo de atividade ou setor da economia)”.
Logo, se o objeto de estudo da Contabilidade é o patrimônio das

organizações, o objetivo dessa ciência é prover dados, informações,
relatórios para tomada de decisão. Para Marion (2009b), todas as
movimentações administrativas e possíveis de mensuração monetária
são registradas pela contabilidade, que, de forma prática e sistematizada,
resume os dados registrados por meio de relatórios, os quais devem ser
utilizados pelos gestores na tomada de decisões.
Frequentemente tomamos decisões importantes, não é mesmo?

Dentro de uma organização, a situação não é diferente, pois os gestores
decidem a todo instante sobre o futuro dos negócios. Por esse motivo, a
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Contabilidade é tão importante para os gestores, afirma Marion (2009b),
quando relata sobre a necessidade de dados, de informações corretas, de
subsídios que auxiliam na tomada de decisão apropriada.
Ainda, detalha Marion (2009a), as decisões podem estar no simples fato de

o gestor comprar ou alugar uma máquina, a determinação de um preço de
produto, contratar uma dívida de curto ou longo prazo, a quantidade de
materiais em estoque, a possibilidade de redução dos custos e a produção
necessária, por exemplo. Prontamente, a Contabilidade é uma grande
ferramenta no gerenciamento de tais decisões.
Portanto, a “Contabilidade é a linguagem dos negócios”, afirma Marion

(2009a, p. 26). Essa ciência tem a capacidade de medir os resultados das
empresas, avaliar o desempenho dos negócios, dando diretrizes para as
decisões certas.
Relatando melhor a Contabilidade na prática, Marion (2009a) destaca que:
Observamos com certa frequência que várias empresas, principalmente as pequenas,

têm falido ou enfrentam sérios problemas de sobrevivência. Ouvimos empresários
que criticam a carga tributária, os encargos sociais, a falta de recursos, os juros altos
etc., fatores esses, sem dúvida, contribuem para debilitar a empresa. Entretanto,
descendo fundo em nossas investigações, constatamos que, muitas vezes, a
“célula cancerosa” não repousa nessas críticas, mas na má gerência, nas decisões
tomadas sem respaldo, sem dados confiáveis. Por fim observamos, nesses casos,
uma contabilidade irreal, distorcida, em consequência de ter sido elaborada única e
exclusivamente para atender às exigências fiscais. (MARION, p. 26, 2009a)
Sendo assim, a administração não pode mais tomar decisões sobre a

produção, marketing, investimentos, financiamentos, pessoal, custos etc.
sem a participação da Contabilidade.
O mercado atual vive um momento em que aplicar recursos, que

muitas vezes são escassos, e ainda gerar lucros requer do administrador
muito além da experiência profissional. Para Marion (2009a, p.26), “A
experiência e o feeling do administrador não são mais fatores decisivos no
quadro atual; exige-se um elenco de informações reais, que norteiem tais
decisões”. Essas informações estão contempladas nos relatórios contábeis.
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Para sua reflexão
Marion (2009a) nos propõe uma reflexão sobre o
artigo “Empresa do século”, na Revista “Revenda
Construção”, nº 26, de julho de 1999, na qual o
grande homem de negócio, Olavo Setúbal, diz: “O
que um engenheiro entendia de finanças? Nada.
Então fui estudar contabilidade. E me serviu por
toda a vida. Todas as pessoas que desejam ter
uma empresa, primeiramente devem entender
disso”, destaca Olavo Setúbal, já falecido. Os
ensinamentos desse homem foram muito bem
aproveitados na constituição do Banco Itaú.
Tomando como base o que foi discutido nas
unidades, você acha que Olavo Setúbal tem razão?
Por quê?
As respostas a essas reflexões formam parte de sua
aprendizagem e são individuais, não precisando
ser comunicadas ou enviadas aos tutores.
Dessa forma, percebemos o quanto a Contabilidade pode auxiliar a

administração no gerenciamento dos negócios, por meio de análises amplas
ou específicas, embora essa imagem da Contabilidade tenha se perdido no
tempo, sendo utilizada apenas para atender às exigências do fisco.
Relata Marion (2009a, p. 26) que
O objetivo principal da contabilidade, portanto, conforme a Estrutura Conceitual

Básica da Contabilidade, é o de permitir a cada grupo principal de usuários a avaliação
da situação econômica e financeira da entidade, num sentido estático, bem como
fazer inferências sobre suas tendências futuras.
No Brasil, atualmente, a Contabilidade encontra-se num momento

de extrema fortificação e adaptação das novas Normas Brasileiras de
Contabilidade, as quais foram publicadas a partir do ano de 2007,
tendo destaque a Lei nº 11.638/07, Medida Provisória nº 449/08
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e Lei nº 11.941/09. Sendo uma legislação nova e como na maioria
das vezes as normas se antecipam aos seus usuários, já que eles não
participam na elaboração delas, contadores e empresários estão em fase
de entendimento e aplicação das referidas normas.
Saiba também que as empresas de desenvolvimento de software e de

gerenciamento de informação da área contábil precisam se adequar
simultaneamente com seus usuários, o que torna esta fase de adaptação
ainda mais complexa.
Outro ponto importante, que merece bastante atenção, é que as

informações apuradas pela Contabilidade não se restringem apenas
à área interna da empresa, mas também a todos os seus seguidores.
Destaca Marion (2009a) que o processo decisório decorrente das
informações contábeis não se restringe apenas aos limites da empresa, aos
administradores e gerentes, mas também a outros segmentos, tais como:
investidores, fornecedores, bancos, governo, sindicatos, clientes e outros.
No entanto, um aspecto que dificulta bastante a credibilidade das

informações contábeis é a linguagem técnica e específica atribuída a elas,
que na maioria das vezes não são de fácil entendimento pelos gestores das
organizações.
Diante desse cenário, podemos perceber que a Contabilidade evoluiu

bastante quanto às suas normas, porém, ainda precisa ser mais bem
entendida e interpretada pelos seus usuários.
Logo, pode-se perceber que o administrador deve utilizar as informações

contábeis para atingir o sucesso do seu negócio, e a contabilidade deve
ser melhor aproveitada nesse processo.
Nesta unidade, aprendemos que o objeto de estudo da Contabilidade

é o Patrimônio das organizações, e seu objetivo é prover os usuários de
informações para a tomada de decisão. Também estudamos o quanto a
Contabilidade é importante para a administração das organizações, por
meio das análises e interpretações de dados administrativos e financeiros.
Na próxima unidade, estudaremos com mais detalhes sobre a aplicação
da Contabilidade.
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3 Aplicação da Contabilidade
Objetivo
Discutir a aplicação da Contabilidade e sua contribuição para a
sociedade.
Nesta unidade, vamos aprofundar nosso conhecimento sobre a

aplicabilidade e contribuição da Contabilidade para a sociedade.
Até agora, já vimos que a Contabilidade pode ser estudada de maneira

geral, seguindo teorias e técnicas para todas as empresas, ou ainda, seu
estudo em modo particular, para um único indivíduo. Não é mesmo?
Portanto, a Contabilidade pode ser realizada tanto para Pessoa Física ou

Pessoa Jurídica. Marion (2009b) conceitua Pessoa Física como pessoa
natural, ser humano e indivíduo sem qualquer exceção, em que a sua
existência termina com a morte.
Na sequência, Marion (2009b) define como Pessoa Jurídica “[...] a união

de indivíduos que, através de um contrato reconhecido por lei, formam
uma nova pessoa, com personalidade distinta da de seus membros”.
Além dessa visão conceitual, cabe destacar que a pessoa jurídica pode
ser constituída com a intenção de gerar lucros. Podemos citar, como
exemplo, as empresas industriais e comerciais, ou ainda instituições
que podem ser constituídas sem a intenção de gerar lucro, comumente
denominadas de entidades sem fins lucrativos, que são as cooperativas,
associações culturais, entidades religiosas, entre outras.
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Saiba mais
Este momento é oportuno para deixarmos bem
claro as diferenças entre Pessoa Física e Pessoa
Jurídica, não é mesmo? Para isso, recomendamos
a leitura do artigo do Sebrae, postado no Blog Dica
do Brasil Profissões. O artigo aponta as principais
diferenças entre Pessoa Física e Pessoa Jurídica e
suas implicações diante da sociedade civil atual,
fundamentados pelo Código Civil Nacional. Clique
aqui e boa leitura.
Saiba que essa distinção entre Pessoa Física e Pessoa Jurídica é muito
importante para a Contabilidade, pois, geralmente, o empresário tende a
confundir o patrimônio particular com o patrimônio da empresa, e estes
devem ser organizados e contabilizados separadamente.
No entanto, a Contabilidade está inserida na vida de todos os indivíduos

de maneira imperceptível, mas com impactos significantes. Então,
Marion (2009b, p. 30) determina que “Quando se faz Contabilidade
para a pessoa física (embora não seja comum) ou pessoa jurídica, essa
pessoa é denominada entidade contábil”. Assim, toda pessoa (física
ou jurídica) mantida por uma Contabilidade é denominada entidade
contábil, e é constituída com a intenção de gerar lucro ou não.
Estudo complementar
O que você sabe sobre entidades sem fins
lucrativos? Para aprofundar seu conhecimento, leia
o artigo: “O Novo Código Civil e as Entidades Sem
Fins Lucrativos: Adaptações do Estatuto”, escrito
pelo Senador Flávio Arns e disponível aqui.
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As entidades são constituídas de dados gerados a partir de atos e fatos
administrativos e financeiros, promovidos pelos indivíduos que atuam
nelas. Logo, Marion (2009b, p. 29) prontamente define os indivíduos
que necessitam das informações contábeis como usuários que “[...] são
pessoas que se utilizam da Contabilidade, que se interessam pela situação
da empresa e buscam na Contabilidade suas respostas”.
Sendo assim, os usuários da informação contábil são todas as pessoas

que se interessam pela situação da empresa e buscam por meio da
Contabilidade as suas respostas e orientações para o futuro.
Os usuários da Contabilidade são inúmeros, e logo Marion (2009b)

relata que:
Evidentemente, os gerentes (administradores), não são os únicos que se utilizam da

Contabilidade. Os investidores (sócios ou acionistas), ou seja, aqueles que aplicam
dinheiro na empresa, estão interessados basicamente em obter lucro, por isso se
utilizam dos relatórios contábeis, analisando se a empresa é rentável; os fornecedores
de mercadoria a prazo querem saber se a empresa tem condições de pagar suas
dívidas; os bancos, por sua vez, emprestam dinheiro desde que a empresa tenha
condições de pagamento; o governo quer saber quanto de impostos foi gerado
para os cofres públicos; outros interessados desejam conhecer melhor a situação da
empresa: os empregados, os sindicatos, os concorrentes etc. (MARION, 2009b, p. 29)
Dessa forma, percebemos o quanto é importante a Contabilidade para as

entidades, sejam elas pessoas físicas ou jurídicas.
Quanto ao funcionamento da Contabilidade, Marion (2009a) esclarece

que ela tem a função básica de coletar dados, registrar os dados e
processá-los, emitir relatórios aos seus inúmeros usuários para dar auxílio
à tomada de decisão.
A atuação da Contabilidade é muito bem retratada por Marion (2009a)

na figura a seguir:
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Área de atuação do contador
Administração
Investidores
Bancos
Governo
Outros Interessados
Registro dos dados Usuários

Coleta de dados Relatórios
e processamento (tomada de decisão)
Figura 1 – Área de atuação do Contador.

Fonte: Adaptada de Marion (2009a).
Vimos que a Contabilidade tem a função primordial de produzir

informações para os vários usuários na intenção de auxiliar na tomada de
decisão. Imediatamente, analisando a figura anterior, você pode perceber
que os usuários da Contabilidade encontram-se de forma interna e
externa diante da empresa.
Podemos entender como usuários internos os administradores, os

proprietários, os gerentes, os funcionários, entre outros. Já como
usuários externos, podemos citar os bancos, o governo, os investidores,
e outros.
Outro fator no cenário da Contabilidade que merece bastante destaque

é a compreensibilidade da informação contábil por seus usuários, pois
alguns estudos apontam que a falta de instrução e formação por parte dos
empresários acarreta em distorções e prejuízo à qualidade da informação
contábil. Vale dizer que no Brasil ainda existem muitos profissionais
contábeis com capacidade limitada e convencional, não atuando de
forma eficiente na gestão das empresas.
Com o que estudamos até aqui, podemos concluir que a Contabilidade

é mantida para pessoas físicas ou pessoas jurídicas que por meio de seus
usuários direcionam o futuro da empresa.
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Contudo, administradores e contadores precisam desenvolver suas
habilidades interpretativas de dados, bem como suas competências de
gerenciamento e tomada de decisão.
Chegamos ao final desta unidade com um melhor entendimento sobre a

atuação da Contabilidade diante das entidades contábeis, que podem ser
constituídas para gerar lucro ou não. Percebemos também a importante
função da Contabilidade na coleta, no processamento dos dados e na
emissão de relatórios. Detectamos que a Contabilidade se relaciona por
intermédio de usuários que podem ser internos ou externos. Vimos
também que, muito além de fornecer informações, a Contabilidade deve
ser melhor inserida e aproveitada pela Administração, pois se reconhece
que a união desses dois modelos de profissionais geram muito sucesso na
carreira e na gestão do negócio.
Fórum
Caro estudante, dirija-se ao Ambiente Virtual de
Aprendizagem da instituição e participe do nosso
Fórum de discussão. Lá você poderá interagir com
seus colegas e com seu tutor de forma a ampliar,
por meio da interação, a construção do seu
conhecimento. Vamos lá?
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Campo de atuação da
4 Contabilidade
Objetivo
Ampliar os conhecimentos quanto ao campo de atuação da
Contabilidade com as demais áreas, principalmente com a
Administração.
Prosseguindo nossos estudos sobre Contabilidade, nesta unidade vamos

estudar sobre o campo de atuação da Contabilidade para a sociedade.
Já vimos que a Contabilidade pode ser estudada de maneira geral,

seguindo teorias e técnicas para todas as empresas, ou ainda, seu estudo
em modo particular, para um único indivíduo. Dessa forma, o impacto
da Contabilidade na sociedade acontece de forma imperceptível, porém
seus reflexos sobre as ações do indivíduo são brilhantes.
Sobre esse contexto, Marion (2009b, p. 29) ressalta que a Contabilidade

pode ser aplicada sobre diversas áreas, admitindo-se variáveis
denominações, como, por exemplo, em empresas:
• comerciais, denomina-se Contabilidade Comercial;

• industriais, denomina-se Contabilidade Industrial;
• públicas, denomina-se Contabilidade Pública;
• bancárias, denomina-se Contabilidade Bancária;
• hospitalares, denomina-se Contabilidade Hospitalar;
• agropecuárias, denomina-se Contabilidade Agropecuárias;
• de seguros, denomina-se Contabilidade Securitária etc.
Então, como você pode perceber, toda empresa precisa de um

profissional contábil, principalmente diante da realidade das empresas
brasileiras, em que muitas fecham as portas no primeiro ano de
existência, em virtude da ineficiência e falta de gestão por parte dos
empreendedores.
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Saiba mais
Diante desse cenário da realidade das empresas
brasileiras, convidamos você para a leitura do
artigo de Thais Herédia: “Empresas brasileiras
sobrevivem por mais tempo, mas 15% ainda
‘morrem’ no 1° ano”. Esse artigo relata muito bem
um panorama sobre a atualidade das empresas no
Brasil. Clique aqui.
Diante da diversidade dos tipos de negócio, a Contabilidade é

segmentada conforme a sua necessidade de gestão da informação. Marion
(2009a) então classifica a Contabilidade em três grupos.
• Contabilidade Financeira: é a contabilidade geral, necessária a

todas as empresas, pois fornece informações básicas a seus usuários
e é obrigatória para fins fiscais. Em alguns casos ela recebe outras
denominações, tais como: Contabilidade Agrícola (aplicada às
empresas agrícolas); Contabilidade Bancária (aplicada aos bancos);
Contabilidade Comercial (aplicada às empresas comerciais) etc.
• Contabilidade de Custos: está voltada para o cálculo e a
interpretação dos custos dos bens fabricados ou comercializados, ou
dos serviços prestados pela empresa.
• Contabilidade Gerencial: é destinada para fins internos, e
diferencia-se das outras contabilidades, pois não se prende aos
princípios tradicionais aceitos pelos contadores. O profissional
desta modalidade contábil é conhecido como controller (MARION,
2009a, p. 30).
Com o que estudamos até aqui, percebemos que a Contabilidade

Financeira está direcionada a atender às exigências do Fisco e da
legislação com a emissão das Demonstrações Financeiras, guias
de impostos e as declarações ao Fisco. Já a Contabilidade de
Custos é focada no ambiente fabril, com a aplicação de controles e
monitoramento dos gastos durante o processo de produção. E por fim,
a Contabilidade Gerencial executa as análises sobre todos os dados
coletados, de acordo com a necessidade da Administração.
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Evidentemente, compreendemos que a Contabilidade de Custos
e a Contabilidade Gerencial só existem se houver a Contabilidade
Financeira, e quanto melhor estruturada e elaborada a Contabilidade
Financeira, melhores serão as análises gerenciais e de custos.
Cabe destacar que a implantação da Contabilidade de Custos no Brasil

ainda é muito cara, pois depende de sistemas de informações interativos e
de profissionais gabaritados. Entretanto, o administrador pode começar
com controles simples e sem muito investimento e, ao longo do tempo,
ir aprimorando com os resultados alcançados.
Desse modo, cabe aos administradores e contadores uma nova reflexão

sobre a sua atual gestão de empresas, pois as teorias e técnicas são
muitas e as possibilidades de sonegação e desvios também. Ambos os
profissionais são responsáveis pelo crescimento do país, por meio do
ganho de dinheiro de negócios próprios ou de terceiros. Porém, muitos
não sabem o quanto o seu papel é importante na sociedade em que
atuam.
É claro que não podemos deixar de abordar sobre a pesada carga

tributária do Brasil, que promove os desvios financeiros nas organizações,
mas os profissionais precisam refletir sobre a ética e zelo da profissão.
Percebemos novamente como é importante a interação entre os

profissionais da Contabilidade e da Administração, pois é visível a
necessidade dos administradores de informações confiáveis para auxiliar
nas decisões certas. É importante destacar que a Contabilidade tem a
responsabilidade de orientar a administração para o melhor caminho da
gestão administrativa e financeira, mas cabe ao administrador as decisões
corretas.
E além de decisões certas, os profissionais do mercado atual também são

cobrados por inovação e criatividade.
www.esab.edu.br 24
Saiba mais
Quando falamos sobre decisões empresariais,
talvez venha em nossa mente assuntos financeiros
e administrativos, mas as grandes decisões de
profissionais que ganharam o mundo relatavam
sobre inovação. Diante disto, motivamos a sua
curiosidade sobre o artigo publicado na revista
“Exame”, que aborda as 36 decisões que mudaram
o mundo. Acesse o texto clicando aqui.
Sobre grandes decisões conversam Administradores e Contadores, por

esse motivo, precisamos compreender as teorias tradicionais e promover
ações inovadoras.
As empresas com profissionais inovadores e criativos conseguem

implantar uma Contabilidade interativa, atingindo todos os seus estágios
e setores, e conquistam suas metas com mais eficiência, assim, o sucesso é
garantido.
Você sabia que o profissional da Contabilidade pode atuar de várias

formas, sendo um contador autônomo, público ou na empresa, ou ainda,
na área do ensino?
Sendo assim, Marion (2009a) detalha na figura a seguir as alternativas

profissionais de um contador:
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Contador geral, contador
de custo, controle
Na empresa Auditor interno
Controlador fiscal
Cargos administrativos
Auditor independente
Consultor
Independente
Escritório de contabilidade
Perito contábil
Contador
Professor
Pesquisador
No ensino
Escritor
Consultor
Contador público
Fiscal de tributos
Orgão público
Controlador de arrecadação
Tribunal de contas
Figura 2 – Alternativas profissionais do contador.
Embora este não seja o momento de detalhar especificamente as

características de cada atividade do profissional contábil, devemos ter o
entendimento sobre a amplitude e impacto desse profissional na gestão
dos negócios.
Outro ponto importante que percebemos é a atuação da Contabilidade

em várias áreas afins. Além da Administração, a Economia, onde Marion
(2009a, p. 32) destaca que “Poderíamos dizer que essas duas ciências
estão intimamente ligadas à Contabilidade, que lhes expõe quantitativa e
qualitativamente os dados econômicos”.
www.esab.edu.br 26
O mercado de trabalho cresceu muito nos últimos anos, sendo a
área contábil considerada uma das melhores remunerações, o que
estimulou um crescimento de 70% dos estudantes de contabilidade nas
universidades, bem como um índice de desemprego zero, um enorme
leque de opções e a ausência de preconceito contra faixa etária, conforme
relata Marion (2009a).
Dica
Se você ficou curioso para compreender
melhor sobre o mercado da profissão contábil,
convidamos você a complementar seus estudos
com a leitura do resumo da palestra do Professor
Marion, cujo tema é “Contabilidade, uma profissão
fascinante”, clicando aqui.
Para complementar a relevância dessa profissão, Marion (2009a, p. 35)

referencia o best-seller “Pai rico, Pai pobre”, de Kiyosaki e Lecchter, o
qual afirma que “[...] ninguém pode ser bem-sucedido se não conhecer a
Contabilidade”.
Chegamos ao final de mais uma unidade, complementando nossos

estudos sobre a Contabilidade, na qual percebemos com detalhes o
campo de atuação dessa ciência e sua interatividade com as demais áreas,
e principalmente com a Administração. Na próxima unidade, vamos
aprofundar nossos estudos sobre a função da contabilidade diante do
processamento de dados e geração de informações.
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5 Função da Contabilidade
Objetivo
Refletir sobre o papel da Contabilidade diante das organizações e da
sociedade.
Continuando nossos estudos sobre a Contabilidade, vamos nos

aprofundar quanto à função da Contabilidade diante das organizações.
A Contabilidade, desde a sua existência, teve seu foco na administração
do patrimônio de pessoas e organizações, mas, no contexto atual, exige
muito mais de seus profissionais em relação ao desempenho de seus
usuários.
Portanto, no cenário atual, com a otimização de dados para a tomada de

decisão em diferentes níveis hierárquicos, a Contabilidade passou a ser
utilizada de forma mais eficiente para fins gerenciais, de modo a analisar
e controlar os resultados obtidos pela organização.
É válido ressaltar que cada organização possui suas particularidades,

ou seja, cada uma delas possui seus produtos, suas tecnologias, seus
profissionais e, com esse conjunto, tentam se manter no mercado. Em
função disso, a informação contábil auxilia a gestão de decisões com
análises financeiras e econômicas e análise do ambiente interno e externo
da organização.
Saiba que a Contabilidade, juntamente com a Administração, constituem

peças importantes na competitividade e rentabilidade da organização.
Destaca Marion (2009a) que, atualmente, vivemos num momento de
ampliar recursos escassos disponíveis com a máxima eficiência, sendo
uma tarefa primordial das organizações na preservação do seu lugar no
mercado. A concorrência é forte e arrojada e, desse modo, as organizações
necessitam de relatórios aprimorados para atingir a eficácia dos seus
negócios.
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Os relatórios e demonstrativos contábeis registram os atos e fatos da
administração da empresa, e por esse motivo surgem dados do passado
que podem ser projetados no futuro. Marion (2009a) destaca a existência
de um elenco de informações reais que norteiam as decisões da empresa,
cujos acertos ou desacertos estão comprovados em dados do passado.
Acredita-se que não há limite para o uso das informações contábeis,

que a organização está inserida num sistema aberto. Sobre isso, Marion
(2009a) relata que as informações apuradas pela Contabilidade não
se restringem aos administradores e gerentes, mas também a outros
segmentos.
• Investidores: é por meio dos relatórios contábeis que se identifica

a situação econômica e financeira da empresa; dessa forma, o
investidor tem às mãos os elementos necessários para decidir sobre as
melhores alternativas de investimentos. Os relatórios evidenciam a
capacidade da empresa em gerar lucros e outras informações.
• Fornecedores de bens e serviços a crédito: usam os relatórios para
analisar a capacidade de pagamento da empresa compradora.
• Bancos: utilizam os relatórios para aprovar empréstimos, limite de
crédito etc.
• Governo: não usa relatórios só com a finalidade de arrecadação de
impostos, mas também para dados estatísticos, no sentido de melhor
redimensionar a economia (IBGE, por exemplo).
• Sindicatos: utilizam os relatórios para determinar a produtividade
do setor, fator preponderante para reajuste de salários.
• Outros interessados: funcionários, órgão de classe, pessoas e
diversos institutos, como a CVM, CRC, clientes, concorrentes,
fornecedores etc.
Outro usuário da informação contábil não citado anteriormente são

os funcionários, esses são considerados como usuários internos, pois é
por meio da Contabilidade que eles sabem se a empresa tem condições
de pagar seus salários e benefícios, bem como suas perspectivas de
crescimento diante da organização.
www.esab.edu.br 29
Para sua reflexão
Evidentemente que a Contabilidade registra os
atos e fatos acontecidos na organização, não
podendo modificar nenhum dado coletado,
sob pena do Código Civil e o Código de Ética do
Contador. Mas vivemos numa realidade onde
a carga tributária brasileira é muito alta o que
propicia a sonegação por parte dos empresários.
Diante disto, será que os relatórios contábeis
representam a realidade da gestão dos negócios?
Quando analisamos a função da Contabilidade diante das organizações,

vimos que, muito além de relatórios financeiros, ela promove análises
para os gestores da empresa, quanto à situação econômica (lucro ou
prejuízo) e situação financeira (capacidade de pagar suas dívidas).
Quando o gestor necessita de informações quanto aos seus resultados,
lucro ou prejuízo, a Contabilidade faz uma relação entre as operações que
geraram ganhos e aquelas que provocam perdas. Numa linguagem mais
contábil, a análise é feita sobre tudo aquilo que a empresa vendeu versus
os custos e despesas para realização das vendas.
É evidente que toda empresa quer lucro, mas nem todo lucro
gera dinheiro em caixa e, por esse motivo, a Contabilidade realiza
conjuntamente a análise financeira da empresa, pois esta depende das
políticas de pagamento e recebimento aplicadas pelo gestor.
Portanto, a análise financeira verifica se a empresa tem dinheiro em giro

e se este supre a necessidade dos pagamentos das contas. Marion (2009a)
relata que a simples comparação entre informações contábeis propicia
uma visão panorâmica da situação financeira da empresa, a curto e longo
prazo. Logo, esse modelo de análise verifica a capacidade de pagamento
das contas e a capacidade de recebimento das vendas.
www.esab.edu.br 30
Ambas as análises contábeis levam em consideração as variáveis
econômicas, as políticas de mercado, a concorrência, as dificuldades e
vantagens dos fornecedores, entre outras.
Para Marion (2009a), também cabe ressaltar que as empresas que se

destacam no mercado utilizam de maneira muito eficiente as informações
contábeis, promovendo decisões mais concisas e corretas.
Entretanto, o empresário, diante da abertura ou gerenciamento de uma

organização, tem que estar disposto a mensurar e diminuir riscos devido
aos fatores que norteiam e ameaçam o sucesso do seu negócio. Diante
disso, a função da Contabilidade fica ainda mais evidente e primordial,
pois o uso dos relatórios e das análises contábeis são ferramentas básicas
no processo de gestão da decisão.
Chegamos ao final de mais uma unidade, na qual aprofundamos nossos

estudos sobre a função da Contabilidade, e compreendemos que o
contador registra os atos e fatos do administrador, sem alterar ou criar
dados. Vimos também que o uso da informação contábil pelos gestores
das organizações, por meio das análises dos dados passados e projetados
para o futuro, torna o processo de gestão muito mais eficiente. Na
próxima unidade, vamos conhecer os principais pilares que norteiam a
profissão contábil.
www.esab.edu.br 31
6 Pilares da Contabilidade
Objetivo
Conhecer as principais regras da Contabilidade denominadas
“Princípios da Contabilidade”.
Nesta unidade, vamos conhecer as principais regras dessa ciência,

designadas “Princípios da Contabilidade”.
Já temos o entendimento de que o profissional contábil tem a função

de coletar e registrar dados, transformando em informações para a
administração. Agora iremos falar sobre os Pilares da Contabilidade.
Esses pilares são genericamente designados de Princípios Contábeis
e funcionam como regras básicas da Contabilidade que auxiliam os
profissionais a agir de maneira ética e moral.
Então, os Pilares da Contabilidade são regras básicas da Contabilidade

que genericamente são designadas de Princípios Contábeis.
Marion (2009b) destaca que a Contabilidade repousa em dois pilares

da teoria contábil: a entidade contábil e a continuidade da empresa.
Já estudamos que entidade contábil é a pessoa para quem é sustentada a
Contabilidade, podendo ser uma pessoa física ou jurídica, não é mesmo?
De tal modo, entende-se que não há a necessidade de uma configuração

jurídica para a entidade contábil existir, como trata Marion (2009b, p.
147), ao dizer que “A moderna teoria contábil vem evidenciar que não
há necessidade de uma notação jurídica, isto é, de personalidade jurídica
(registro na Junta Comercial, Secretaria da Fazenda etc.) para identificar-
se uma entidade contábil”.
Diante desse contexto, podemos afirmar que determinado setor de uma

empresa, ou indivíduo que se utiliza de informações contábeis, pode
ser considerado como entidade contábil. Marion (2009b) assegura que
www.esab.edu.br 32
nesses casos podemos considerar os setores ou indivíduos como entidades
ou subentidades contábeis.
Cabe ressaltar que nem sempre as entidades contábeis (empresas) são

constituídas para gerar lucro, pois as igrejas, clubes, associações etc., são
consideradas como entidades sem fins lucrativos, ou seja, como entidades
contábeis que não visam lucro.
Diante do exposto, percebemos que ao constituirmos uma entidade

contábil (empresa) constituímos uma notação de personalidade jurídica,
desta forma, a pessoa física do sócio não pode ser confundida com
a jurídica. Assim, compreendemos melhor que o dinheiro do sócio
não deve ser misturado com o dinheiro do seu negócio, devendo ser
consideradas contabilidades distintas.
Porém, é comum a necessidade dos sócios em tirar dinheiro da empresa,

muito além dos lucros, e, dessa forma, a Contabilidade não pode se
omitir em registrar tal fato, devido ao princípio da entidade, devendo
registrar as saídas de caixa excedentes como empréstimos aos sócios.
Marion (2009a, p. 148) relata que “[...] a contabilidade não pode
impedir certos fatos que, de início, venham ferir um princípio básico,
mas estabelecer corretivos e, se possível, tentar disciplinar os sócios em
face das normas contábeis”.
Outro aspecto desafiador para a Contabilidade e Administração é a

gestão de empresas familiares em que suas relações vão muito além do
grau de parentesco e, nesse caso, a aplicação do princípio da entidade fica
ainda mais difícil.
Além do princípio da entidade, o outro Pilar da Contabilidade é o

princípio da Continuidade. Esse princípio aborda que toda entidade em
funcionamento possui prazo indeterminado de encerramento.
Afirma Marion (2009b, p. 31) que “O segundo pilar é baseado no

pressuposto de que a empresa é algo em andamento, em continuidade,
que funcionará por prazo indeterminado”.
www.esab.edu.br 33
No entanto, nenhuma empresa é constituída com data de início
e término, sempre com uma perspectiva de prosseguimento e
desenvolvimento.
Desse modo, podemos observar que os pilares ou princípios da

Contabilidade são normas a serem atentadas pelos profissionais
contábeis. Tais princípios são regulamentados por órgãos de classe
regulamentadora e fiscalizadora da profissão contábil, como, por
exemplo, o CFC – Conselho Federal de Contabilidade.
Sobre a regulamentação desses princípios, o Conselho Federal de

Contabilidade publicou a Resolução CFC 530/81, os Princípios
Fundamentais da Contabilidade, a serem adotados pelos profissionais
contábeis dentro do território brasileiro.
Essa resolução trata os princípios contábeis de forma hierárquica entre

Postulados (Entidade e Continuidade), Princípios (Custo Histórico,
Denominador Comum Monetário, Realização da Receita e Confrontação
da Despesa e a Essência sobre a Forma) e Convenções (Objetividade,
Materialidade, Consistência e Conservadorismo).
Como vimos, a Contabilidade distingue três grupos de princípios: os

postulados, os princípios básicos e as normas convencionais.
Assim, considera-se que os postulados são proposições evidentes

cuja aceitação é dada como verdade indiscutível. Marion (2009a, p.
146) determina que os postulados “São axiomas, dogmas, máximas,
proposições evidentes cuja aceitação como verdadeiras é indiscutível”.
Vejamos os postulados:
• da Entidade: a entidade e seu patrimônio são distintos das pessoas

físicas ou jurídicas dos sócios e seus patrimônios particulares;
• da Continuidade: pressupõe-se que a entidade tenha duração
indeterminada.
A Resolução CFC 530/81 foi revogada pela Resolução CFC 750/93, que, por sua vez
foi alterada pela Resolução CFC 1.282/10 sendo, posteriormente, revogada pela
NBCTSPEC (Norma Brasileira de Contabilidade Técnica aplicada ao Setor Público
- Estrutura Conceitual). Dessa forma, a informação contábil deve possuir,
atualmente as características qualitativas descritas na NBSTSPEC se do setor
público ou a Resolução 1.374/11 (NBCTGEC) para empresas privadas. Este assunto
será melhor abordado no 4º Meg-Módulo, na disciplina de Teoria da Contabilidade.
www.esab.edu.br 34
Marion (2009a, p. 147) define princípios como “[...] preceitos básicos
que devem orientar os registros contábeis, mutáveis no tempo, sujeitos a
discussão”. São eles:
• do Custo Histórico: resguardar o registro dos bens somente por

intermédio de documento hábil de compra;
• da Realização de Receita e Confronto de Despesa: nenhuma
venda poderá ser registrada antes da concepção da despesa;
• da Oportunidade: os registros das variações patrimoniais quando
existir razoável certeza de sua ocorrência. Exemplo: a previsão de
uma ação trabalhista;
• do Registro pelo Valor Original: os bens devem ser avaliados pelo
seu custo;
• da Atualização Monetária: os valores do patrimônio devem estar
demonstrados em moeda corrente, ou seja, atualizados em cada um
de seus elementos;
• da Competência: as despesas e receitas são reconhecidas no período
em que foram geradas e não na sua realização;
• da Prudência: adoção do menor valor para o ativo (bens e direitos)
e maior valor para o passivo (obrigações) quando existirem
alternativas igualmente válidas para a quantificação das mutações
patrimoniais, ou seja, preserva a saúde do Patrimônio Líquido.
Exemplo: provisão de crédito de liquidez duvidosa e atualização
mensal de impostos em atraso.
www.esab.edu.br 35
Já as Convenções, para Marion (2009a, p. 147), “[...] são restrições,
delimitações, condicionamentos de aplicação aos princípios contábeis”.
São elas:
• da Objetividade: o registro contábil deve ser o mais adequado e

objetivo, para que não haja distorções nas informações. É importante
a neutralidade do contador diante dos informes contábeis;
• da Materialidade: exercer controle e registros mais rigorosos para os
valores mais relevantes;
• da Consistência: manter a uniformidade dos registros contábeis;
• do Conservadorismo: manter uma posição conservadora para
antecipar o prejuízo e nunca antecipar o lucro.
Então, como podemos observar, a profissão contábil está amparada por

uma estrutura conceitual que resguarda tal profissional em seu exercício
de profissão.
Chegamos ao final de mais uma unidade, e certamente com nossos

conhecimentos ampliados sobre a profissão contábil. Na próxima
unidade, estudaremos sobre as características de informação contábil, sua
dimensão e peculiaridades. Até breve!
www.esab.edu.br 36
Resumo
Ao longo dos estudos destas seis primeiras unidades da disciplina

de Contabilidade, compreendemos melhor a evolução histórica da
Contabilidade diante da sociedade, sua importância na gestão dos
negócios e, principalmente, a função e aplicação dessa ciência por seus
usuários diante da administração de empresas. Percebemos o quanto o
administrador necessita da Contabilidade para tomar decisões certas, pois
com ela é possível a análise dos dados passados e projetados no futuro. E,
por fim, estudamos os princípios que norteiam o profissional contábil na
execução de seus trabalhos.
www.esab.edu.br 37
Características da informação
7 contábil e seus principais usuários
Objetivo
Refletir sobre a dimensão e peculiaridades da informação contábil e
conhecer seus principais usuários.
Até aqui, aprendemos que o objeto de estudo da Contabilidade é o

patrimônio das organizações. Além disso, pudemos perceber que a
Contabilidade proporciona a quantificação, a classificação, o registro, a
demonstração e a análise das mutações do patrimônio de determinada
entidade.
Também é importante que você saiba que a Contabilidade gera

informações quantitativas e qualitativas sobre o patrimônio das
organizações, expressas em termos físicos e monetários.
Assim, o desempenho, a evolução, os riscos e as oportunidades do

negócio são auferidos por meio das informações contábeis, ofertando
uma compreensão segura e concisa sobre o estado em que se encontra a
organização.
Saiba que as informações contábeis se propagam por diferentes meios,

pelas demonstrações financeiras, pelo registro, pelos documentos,
pelos mapas explicativos, pelos diagnósticos, pelas notas explicativas,
pelos pareceres, entre outros previstos ou não em lei e utilizados pelos
profissionais e usuários da informação contábil.
www.esab.edu.br 38
Para sua reflexão
Os serviços contábeis estão embutidos de
exagerada burocracia, como, por exemplo,
emissão de guias de impostos, folha de
pagamento etc. Contudo, para se agregar valor
aos negócios, a Contabilidade deveria ser tratada
como instrumento gerencial para o processo de
decisão. Agora reflita: por que a grande maioria
das empresas considera a Contabilidade como um
mal necessário?
Já aprendemos que os usuários da informação contábil podem ser

tanto pessoas físicas como pessoas jurídicas que utilizam a informação
contábil de forma permanente, ou não, no seu processo de gestão de
decisões. Desse modo, os usuários da Contabilidade podem ser internos
ou externos às organizações, podendo ser proprietários, investidores,
fornecedores, clientes, gerentes, funcionários, bancos, autoridades
governamentais e o público em geral.
A informação contábil possui alguns atributos, como a veracidade e a

equidade, devendo satisfazer as necessidades comuns de seus diferentes
usuários. Outro aspecto relevante é que a informação contábil não
deve ser atribuída de forma a privilegiar usuários, devendo ser única e
transparente.
A informação contábil deve, ainda, revelar a situação da organização

aproximada da realidade, normalmente prevista em lei (societária e
tributária). Também se obriga a ser “vestida” de algumas propriedades
indispensáveis, tais como: confiabilidade, comparabilidade,
compreensibilidade e tempestividade. Marion (2009b) denomina tais
propriedades como características qualitativas da informação contábil.
www.esab.edu.br 39
Entenda melhor, a confiabilidade é a propriedade que faz a informação
ser aceita pelo usuário, e que este a utilize como base para suas decisões
ou até mesmo a considere como elemento essencial. Marion afirma
(2009b, p. 33) que “Para ser útil, a informação deve ser confiável,
ou seja, deve estar livre de erros ou vieses relevantes e representar
adequadamente aquilo que propõe representar”.
Portanto, para a informação contábil ser confiável, precisa considerar

alguns aspectos, conforme cita Marion (2009b, p. 33):
• Primazia da Essência [...] sobre a forma [...]. A qualidade da informação é mais

importante que obedecer a lei.
• Neutralidade (neutra, imparcial, induz a um julgamento justo).
• Prudência (certo grau de precaução em virtude das incertezas).
• Integridade (informação completa, sem omissão de itens materiais).
A confiabilidade da informação contábil está fundamentada na

veracidade, integridade e pertinência do seu conteúdo diante dos seus
usuários.
No que diz respeito à comparabilidade da informação contábil, esta está

vinculada na possibilidade do usuário em conhecer a evolução entre
determinada informação ao longo do tempo. Marion (2009b, p. 33)
afirma que “Os usuários devem poder comparar os relatórios contábeis
de uma entidade ao longo do tempo, nos períodos sucessivos”. Ou seja,
a informação contábil atinge melhor o resultado quando elaborada de
forma comparativa (mês a mês, ano a ano etc.), para que o usuário tenha
uma visão projetada dos dados.
Já a compreensibilidade da informação contábil tem relação com a

clareza e objetividade da informação, compreendendo desde elementos
de formalidade, organização, recursos gráficos até a redação e técnica
utilizadas. Marion (2009b) comenta que a informação contábil deverá
ser acessível a leigos.
www.esab.edu.br 40
E por fim, a tempestividade da informação contábil está focada em
chegar aos seus usuários em tempo hábil, para que não perca a sua
finalidade.
A informação contábil está composta por diversas características que

fazem com que seus usuários desenvolvam o processo de decisão.
Porém, temos o conhecimento de que não adianta o empresário ser
resguardado de boas informações se ele não utilizar de forma adequada
seu conhecimento contábil.
Nesta unidade, compreendemos a importância da informação contábil

e suas principais características. Percebemos também que contadores e
gestores necessitam ter conhecimento e devem desenvolver habilidades
para o uso eficaz das informações contábeis, pois elas são ferramentas
primordiais no processo de gestão das decisões. Alguns estudiosos
compreendem que nenhuma empresa sobrevive sem a informação
contábil, embora muitos empresários ainda resistam sobre o uso desta
ferramenta. Na próxima unidade, vamos estudar os relatórios contábeis,
sua interação com a gestão das empresas e principais exigências legais.
Estudo complementar
Você sabia que a crise financeira dos Estados
Unidos teve relação com as características da
Contabilidade mantida no mercado imobiliário?
Pois bem, o artigo do professor Elenito Elias da
Costa, analista econômico e financeiro, consultor
do IBRACON, traz uma série de interrogações
para ajudar a perceber a crise financeira com
origem nos Estados Unidos e qual o papel e
responsabilidade dos contabilistas e auditores.
Faça a leitura do artigo disponível clicando aqui.
www.esab.edu.br 41
8 Os relatórios contábeis
Objetivo
Conhecer os objetivos dos relatórios contábeis e sua interação com a
gestão das empresas, bem como as exigências legais.
Até o momento, estudamos sobre a Contabilidade e sua função,

aplicabilidade e características da informação contábil. A partir deste
momento, vamos conhecer os relatórios contábeis diante de seus
objetivos e interação com a gestão empresarial, e ainda suas exigências
legais. Vamos lá?
Antes de tudo, é importante saber que o relatório contábil objetiva

relatar às pessoas que se utilizam da contabilidade os principais fatos
registrados, que já aconteceram (do passado), e também relatórios dos
fatos projetados para o futuro.
No contexto atual de mercado, é necessário e primordial que a

Contabilidade proporcione informações que satisfaçam às necessidades
dos diferentes usuários, consciente de que estes necessitam de segurança e
confiabilidade nas informações contábeis.
O registro contábil deve ser o mais adequado e objetivo, para que não
haja distorções nas informações. Para que isso aconteça, é fundamental a
neutralidade do contador diante dos informes contábeis.
Vale ressaltar que após o registro e processamento dos dados, a

Contabilidade é capaz de obter inúmeras informações de forma
quantitativa e qualitativa que são expressas por meio dos relatórios
contábeis.
Portanto, Marion (2009a, p. 41) afirma que o “Relatório contábil é a

exposição resumida e ordenada de dados colhidos pela contabilidade”.
Ou seja, tais relatórios possuem uma organização e formatação própria.
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Entre os relatórios contábeis, os mais importantes são as demonstrações
financeiras ou demonstrações contábeis, sendo a última a mais utilizada
pelos contadores (MARION, 2009a).
Em relação às exigências legais, Marion (2009b) esclarece que a Lei

das Sociedades por Ações que regulamenta a Contabilidade no Brasil
estabelece que, ao final de cada exercício social (12 meses), a empresa
deverá elaborar e publicar suas demonstrações financeiras com base em
seus registros contábeis.
As demonstrações financeiras exigidas por lei são listadas a seguir.
• Balanço Patrimonial (BP).

• Demonstração do Resultado do Exercício (DRE).
• Demonstração dos Lucros e Prejuízos Acumulados (DLPA).
• Demonstração dos Fluxos de Caixa (DFC).
• Demonstração do Valor Adicionado (DVA) – se companhia aberta
(MARION, 2009b, p. 41).
Vamos entender cada uma dessas demonstrações?
O Balanço Patrimonial tem a função de apresentar a situação

financeira da empresa, ou seja, quanto à disponibilidade financeira e de
endividamento. Marion (2009b) relata que o Balanço Patrimonial é uma
das principais demonstrações contábeis.
Já a Demonstração do Resultado do Exercício, segundo Marion

(2009b, p. 98), “[...] é um resumo ordenado das receitas e despesas
da empresa em determinado período, normalmente 12 meses”, o que
sinaliza a situação econômica da empresa, ou seja, a situação de ganho ou
perda em suas atividades operacionais.
A Demonstração dos Lucros e Prejuízos Acumulados, em sua

estrutura, segue uma forma resumida, a qual tem por objetivo evidenciar
a distribuição do resultado ao final, o lucro líquido de cada exercício
social. De acordo com Marion (2009a), a Demonstração dos Lucros e
Prejuízos Acumulados é um instrumento de integração entre o Balanço
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Patrimonial e a Demonstração do Resultado do Exercício, por tratar da
apuração do lucro e sua distribuição.
A Demonstração dos Fluxos de Caixa visa a demonstrar as

movimentações de entradas e saídas de recursos financeiros. Assim,
Marion (2009a) relata que a Demonstração dos Fluxos de Caixa visa
explicar as variações do disponível (caixa e bancos) da empresa.
E por fim, a Demonstração do Valor Adicionado evidencia a riqueza

gerada pela atividade da empresa e sua distribuição. Segundo Marion
(2009a, p. 512), “O principal item que deveria compor o Relatório
da Diretoria é a Demonstração do Valor Adicionado [...].” Perceba a
dimensão da importância dessa demonstração financeira.
Nas unidades seguintes, detalharemos sobre cada uma dessas

demonstrações contábeis exigidas por lei, compreendendo melhor sua
estrutura e finalidade de apresentação.
Neste momento, cabe ressaltar que nos últimos anos tivemos grandes
alterações na legislação societária e uma dessas mudanças foi a
possibilidade da substituição da Demonstração dos Lucros e Prejuízos
Acumulados pela Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido,
sendo esta última mais complexa em termos de mutações patrimoniais.
Além das demonstrações financeiras relacionadas, a Contabilidade

também poderá viabilizar as notas explicativas que complementam
a informação contábil, explorando as particularidades e evidências
ocorridas no exercício social da empresa.
Você pode estar se perguntando: mas que notas explicativas são essas?
As notas explicativas são semelhantes a notas de rodapé, servem para
esclarecer determinadas situações diante do relatório contábil. Elas têm a
função de detalhar as informações, são estruturadas de forma qualitativa
e quantitativa e são sempre objetivas e concisas, remetendo aos usuários
clareza e compreensão dos dados apresentados, ou seja, servem para
auxiliar na leitura das demonstrações financeiras. Não se preocupe, este
assunto será melhor debatido em unidades seguintes.
www.esab.edu.br 44
Com a expansão dos mercados, os empresários necessitam muito mais
do que só os relatórios contábeis padrões exigidos por lei. Desta forma,
a Contabilidade se aprimorou ao longo do tempo e, por intermédio dos
relatórios gerenciais, corrobora com o processo de tomada de decisão.
Os relatórios gerenciais seguem a estrutura e formatação de cada

empresa, absorvendo as características e necessidades de cada gestor, com
projeções futuras de dados e até mesmo com o monitoramento e controle
de dados.
Diante deste contexto, poderíamos citar como exemplo de relatório

gerencial uma relação com o custo unitário e preço de venda unitário
de cada produto, no qual o administrador poderá identificar o seu
foco de produção; o relatório de projeção do fluxo de caixa, para que
o administrador tenha a percepção dos recebimentos e pagamentos
de sua atividade; e por fim, poderíamos citar o relatório de gastos por
departamento, para que o administrador viabilize e motive metas de
redução.
Estudo complementar
Você sabia que existem dois tipos de sociedades
que se destacam no Brasil: as sociedades limitadas
e as anônimas? As sociedades limitadas são as
mais comuns, nas quais a sociedade é constituída
por quotas de responsabilidade. Já as sociedades
anônimas possuem seu patrimônio estruturado
em ações publicadas no mercado ou não.
Para saber mais sobre esses tipos de sociedades,
visite o site clicando aqui.
Chegamos ao final de mais uma unidade, na qual conhecemos melhor

os tipos de relatórios contábeis: aqueles instituídos por lei, e aqueles
elaborados de acordo com a necessidade do usuário. Sigamos em frente!
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9 O patrimônio
Objetivo
Entender a grandeza e as características da estrutura do patrimônio
das organizações e pessoas.
Antes de iniciarmos o estudo desta unidade, gostaríamos de fazer

algumas perguntas: o que você entende por patrimônio? Você já pensou
que sua casa, seu carro, sua profissão, fazem parte do seu patrimônio?
Agora, chegou o momento de aprofundarmos nossos conhecimentos

sobre esse assunto. Vamos lá?
Primeiramente, identificamos como patrimônio todos os recursos e bens

que uma entidade (pessoa ou empresa) possui. Mas o patrimônio não é
feito somente de coisas boas, ele também retrata as dívidas que a entidade
adquiriu.
Para Marion (2009b, p. 37), “Em Contabilidade, portanto, a palavra

patrimônio tem sentido amplo: por um lado significa o conjunto de bens
e direitos pertencentes a uma pessoa física ou empresa; por outro lado
inclui as obrigações a serem pagas”.
Como você pode notar, o conceito de Patrimônio compreende os bens,

os direitos e também as obrigações vinculados a uma entidade (pessoa
física ou jurídica).
Os bens correspondem a tudo que possa ser avaliado economicamente,

logo, são todos os objetos de uma empresa que sejam para uso,
troca ou consumo. São exemplos de bens: computadores, máquinas,
equipamentos, software, móveis, imóveis, entre outros.
Saiba também que os bens podem ser classificados em tangíveis e

intangíveis. O que isso quer dizer? Tangíveis são aqueles bens que
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possuem existência física, são corpóreos, são palpáveis, como, por
exemplo, móveis, veículos etc. Já os bens classificados como intangíveis
são aqueles que não possuem existência física, ou seja, não são palpáveis,
assim como software, patentes, marcas etc.
Marion (2009a) explica que as marcas normalmente representam um

valor significativo no patrimônio da entidade, como, por exemplo,
a Nike, a Coca-Cola. O mesmo autor acrescenta que as patentes são
documentos outorgados pelo Estado, que garantem a uma pessoa ou
empresa o direito de explorar determinada invenção.
Saiba mais
Você sabe qual é a marca mais valiosa do
mundo? Saiba um pouco mais sobre as marcas
mais valiosas do mundo acessando aqui.
Além da classificação dos bens em tangíveis e intangíveis, também os

classificamos em imóveis e móveis. Marion (2009b, p. 38) ainda divide
bens em:
• Bens imóveis: são aqueles vinculados ao solo, que não podem ser retirados sem
destruição ou danos: edifícios, construções, árvores etc.
• Bens móveis: são aqueles que podem ser removidos por si próprios ou por outras
pessoas: animais, máquinas, equipamentos, estoques de mercadorias etc.
Ainda tratando do patrimônio da entidade, temos os Direitos,

que correspondem aos valores a receber de terceiros. Esses Direitos
normalmente são denominados seguidos da expressão “a receber”. Por
exemplo, duplicata a receber, promissória a receber etc.
Marion (2009b) afirma que o direito a receber mais comum deriva

das vendas a prazo, ou seja, quando a empresa vende mercadorias a
outras empresas e o pagamento não é efetuado no ato, mas no futuro. A
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empresa vendedora, por exemplo, emite uma duplicata como documento
comprobatório: esse direito denomina-se duplicatas a receber.
E o dinheiro depositado no banco, é considerado um bem porque

é dinheiro ou um direito? Afinal, o dinheiro não está em poder da
empresa? Para Marion(2009b, p. 39), o “[...] dinheiro depositado em
bancos é um direito”, pois temos o direito de sacar determinada quantia
depositada no banco a qualquer momento. Diante disso, cabe destacar
que alguns contadores tem opinião contrária e afirmam que depósito
bancário é um bem.
Até aqui aprendemos que podemos classificar o patrimônio em bens e

direitos, não é mesmo? Agora, se perguntarmos: podemos considerar
obrigações como patrimônio de uma empresa? O que você responderia?
Sendo assim, podemos considerar obrigações como património de uma
empresa, ou seja, todas as suas obrigações com terceiros. As obrigações
constituem os compromissos que a empresa assumiu com terceiros,
ou seja, dívidas a pagar, como fornecedores a pagar, contas a pagar,
impostos a pagar, salários a pagar etc. Note que, na denominação
das obrigações, usa-se a expressão “a pagar”. Para Marion (2009b), as
dívidas são classificadas como obrigações exigíveis, ou seja, representam
compromissos assumidos pela empresa e que serão reclamados na data do
seu vencimento, com a exigência de pagamento.
Como você pode observar, as obrigações compreendem: fornecedores

de mercadorias a prazo; governo, por meio de impostos a pagar;
funcionário, por meio de salários a pagar; instituições financeiras, com
empréstimos e financiamentos.
Assim, compreendemos que o patrimônio de uma entidade é composto

por bens, direitos e obrigações. Marion (2009b) relata que, por
convenção, a Contabilidade separa os bens e direitos das obrigações,
colocando no lado positivo os bens + direitos e, no lado negativo,
as obrigações. Com isso, temos a seguinte representação gráfica do
patrimônio.
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Bens+direitos
Obrigações
Bens
Dinheiro Empréstimos a pagar
Mercadorias em Estoque Salários a pagar
Veículos Fornecedores a pagar
Máquinas Impostos a pagar
Móveis Aluguel a pagar
Marcas e Patentes Contas a pagar
Direitos
Bancos
Duplicatas e receber
Títulos a receber
Ações
Quadro 1– Representação gráfica do patrimônio.

Fonte: Elaborado pela autora (2012).
Para sua reflexão

Sugerimos, neste momento, que você faça um
levantamento do seu patrimônio, relatando os
bens e direitos de sua propriedade, bem como
suas obrigações. Ainda lançamos um desafio:
avalie a situação da sua riqueza somando bens e
direitos, subtraindo destes a soma das obrigações.
Este momento é oportuno para você avaliar
seu patrimônio, direcionando investimentos e
obrigações.
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Desse modo, o patrimônio é um conjunto de bens, direitos e obrigações
mensuráveis em dinheiro, que ao longo do tempo sofre mudanças
qualitativas e quantitativas, as quais são registradas pela Contabilidade.
Logo, reafirma-se que o objeto de estudo da Contabilidade é o
patrimônio, priorizando a geração de informações de qualidade e reais
sobre a análise dele, resultando que seus usuários tenham um processo de
tomada de decisão mais seguro.
Atividade
Chegou a hora de você testar seus conhecimentos
em relação às unidades 1 a 9. Para isso, dirija-se
ao Ambiente Virtual de Aprendizagem (AVA) e
responda às questões. Além de revisar o conteúdo,
você estará se preparando para a prova. Bom
trabalho!
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10 Origem e aplicação de recursos
Objetivo
Compreender o processo de origem e aplicação de recursos.
Entendemos até o momento que a Contabilidade registra os atos e fatos

da Administração. Logo, este processamento de informações vai ao
encontro das origens e das aplicações de recursos do empreendimento.
Sabemos que a empresa, desde sua constituição, não sobrevive sem

recursos. E que os gestores frequentemente buscam as melhores opções
de captação de recursos, as quais são compreendidas como recursos
financeiros, materiais, humanos e tecnológicos.
Com base no que estudamos na unidade anterior, podemos entender que

a origem de recursos encontra-se naqueles que, de alguma forma, à vista
ou a prazo, financiaram a aquisição de um determinado recurso. Assim,
quando a empresa adquire um veículo financiado com o banco, a origem
do recurso está na obrigação com o banco, sendo este considerado a fonte
de recurso. Já quando a empresa adquire uma mercadoria efetuando o
pagamento no ato e em dinheiro, consideramos que a origem do recurso
é o caixa da empresa.
Diante disso, podemos concluir que a origem é considerada a fonte de

recursos financiadora da aquisição de determinado recurso, podendo ser
por meio de pagamento à vista ou a prazo. Marion (2009a) ainda relata
que a origem de recursos pode ser externa, quando esta não fizer parte da
empresa, como, por exemplo, os fornecedores, o governo, os bancos etc.;
e interna, quando a fonte de recursos for dos sócios da empresa.
Com a afirmação de Marion (2009a), podemos entender que a origem dos

recursos compreende entre terceiros e sócios. Desse modo, as origens se
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referem a todas as dívidas contraídas pela empresa, com terceiros ou com
sócios, para atender a necessidade de aquisição de um bem ou direito.
A aplicação dos recursos é mais fácil de ser compreendida, pois basta

identificar onde o recurso foi efetivamente aplicado, podendo ser em
bens ou direitos. Explicando melhor, na compra do veículo financiado
com o banco, a aplicação de recursos está em bens e a origem está no
banco, conforme vimos anteriormente. Se caso a aquisição do veículo
for à vista, a aplicação do recurso continua sendo em bens, modificando
apenas a origem, que será o caixa.
Marion (2009a) complementa mencionando que as aplicações são

realizadas na forma de dinheiro no caixa, em estoques de mercadorias,
em bens e direitos.
A seguir, apresentamos uma representação gráfica sobre a origem e

aplicação de recursos referente à compra do veículo com financiamento
bancário no valor de R$ 30.000,00. Vejamos.
Bens + direitos Obrigações

veículo R$ 30.000,00 Financiamento bancário R$ 30.000,00
Aplicações Recursos Origem
Quadro 2 – Representação Gráfica da origem e aplicação de recursos (aquisição do veículo a prazo).

Perceba, então, que a obrigação contraída com terceiros (financiamento)

representa a origem do recurso que foi aplicado em um bem, o veículo.
Na sequência, apresentaremos a representação gráfica da aquisição do

veículo com pagamento à vista.
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Caixa (-) R$ 30.000,00
Veículo R$ 30.000,00
Origem
Aplicações
Recursos
Quadro 3 – Representação gráfica da origem e aplicação de recursos (aquisição do veículo à vista).

Diante das representações, observamos que a origem e aplicação dos

recursos podem estar no mesmo lado (bens + direitos ou obrigações), ou
ainda, em lados opostos.
Assim, as empresas, no desempenho de suas atividades, podem contar

com recursos provenientes de duas origens ou fontes, recursos próprios
(proprietários) ou recursos de terceiros (fornecedores, governo, bancos etc.).
Para sua reflexão

Marion (2009a) comenta que a empresa
Transbrasil faliu no ano de 2002 com uma dívida
de R$ 1,1 bilhão, segundo o jornal O Globo, de
03/05/2002, sendo que seu principal executivo
era considerado rico. Entre os bens da Transbrasil,
estavam um resort de luxo, aviões, casas em Miami
e Florença. Dessa forma, como compreender a
situação dos empresários ricos e empresas pobres?
Por que tantas empresas aéreas faliram no Brasil?
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A Contabilidade estrutura de forma ordenada seus elementos
patrimoniais. Sendo assim, os bens e direitos, por constituírem valores
que aumentam o patrimônio da empresa, são denominados de elementos
positivos, também nomeados componentes que formam o conjunto do
ATIVO.
Quanto às obrigações, por representarem o que a empresa tem de dívidas

(a pagar), são chamadas de elementos negativos. São também designadas
componentes que formam o PASSIVO.
Veremos, a seguir, a representação gráfica do patrimônio, que será

feita da seguinte forma: um gráfico em forma de “T”, no qual do
lado esquerdo teremos o lado positivo, em que relacionamos todos
os elementos positivos (BENS E DIREITOS), formando o ATIVO; e
do lado direito teremos o negativo, elencando os elementos negativos
(OBRIGAÇÕES), formando o PASSIVO.
Ativo Passivo
Quadro 4 – Representação gráfica do patrimônio.

É importante destacar que esta representação gráfica deu origem à demonstração

contábil do Balanço Patrimonial.
A seguir, veremos um caso prático de levantamento do patrimônio. Com

as informações abaixo, e com observância aos aspectos qualitativos e quan-
titativos, vamos elaborar o Balanço Patrimonial do Sr. José das Contas, do
mês de Abril/2012.
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Prestações em lojas roupas 180,00
Dinheiro no bolso 100,00
Salário a receber 980,00
Conta corrente em banco 750,00
Poupança 1.200,00
Financiamento casa a pagar 35.800,00
Mensalidade escola a pagar 480,00
Computador 3.500,0
Casa 80.000,00
Impostos a pagar 130,00
Plano de Saúde a pagar 320,00
Veículo 20.000,00
Quadro 5 – Patrimônio do Sr. José das Contas.

Analisando qualitativamente o patrimônio de uma entidade, vamos

perceber que este possui uma parte boa (positiva) e outra ruim
(negativa). Essa nomenclatura se altera contabilmente, sendo expressa da
seguinte forma:
ATIVO (A) = parte positiva (bens + direitos)
PASSIVO (P) = parte negativa (obrigações)
Então, o Balanço Patrimonial do Sr. José das Contas, elaborado

anteriormente, ficaria assim representado:
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Balanço Patrimonial – Sr. José das Contas – Período: Abril/2012
ATIVO PASSIVO
BENS OBRIGAÇÕES
Caixa 100,00 Financiamento casa a pagar 35.800,00
Banco 750,00 Mensalidade escola a pagar 480,00
Poupança 1.200,00 Impostos a pagar 130,00
Computador 3.500,00 Plano de saúde a pagar 320,00
Casa 80.000,00 Prestações em lojas roupas 180,00
Veículos 20.000,00
DIREITOS
Salário a Receber 980,00
Total 106.530,00 Total 36.910,00
Quadro 6 – Representação gráfica do patrimônio do Sr. José das Contas.

Lembre-se de que o Balanço Patrimonial sempre deverá estar identificado com o nome
da entidade e período apurado.
Observamos no Balanço Patrimonial do Sr. José das Contas que o total de

elementos positivos (ATIVO) é bem maior que o total de elementos ne-
gativos (PASSIVO), dando uma diferença entre ambos de R$ 69.620,00
(106.530,00 – 36.910,00). Logo, podemos dizer que essa diferença repre-
senta o lucro, ou superávit, do dinheiro investido pelo Sr. José das Contas.
No entanto, o lucro, ou superávit, do mesmo modo possui uma represen-
tação dentro do Balanço Patrimonial, a qual chamamos de Patrimônio
Líquido. Sendo assim, o Balanço Patrimonial do Sr. José das Contas ficará
representado conforme o quadro a seguir.
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Balanço Patrimonial – Sr. José das Contas – Período: Abril/2012
ATIVO PASSIVO
BENS OBRIGAÇÕES
Caixa 100,00 Financiamento casa a pagar 35.800,00
Banco 750,00 Mensalidade escola a pagar 480,00
Poupança 1.200,00 Impostos a pagar 130,00
Computador 3.500,00 Plano de saúde a pagar 320,00
Casa 80.000,00 Prestações em lojas roupas 180,00
Veículos 20.000,00
DIREITOS PATRIMÔNIO LÍQUIDO

Salário a Receber 980,00 Lucros 69.620,00
Total 106.530,00 Total 106.530,00
Quadro 7 – Representação gráfica do patrimônio do Sr. José das Contas.

Note que agora o total do ativo (positivo) está igual ao total do passivo
(negativo), podendo-se concluir que:
PATRIMÔNIO LÍQUIDO (PL) = ativo – passivo
ou ainda,
PATRIMÔNIO LÍQUIDO (PL) = bens + direitos – obrigações
As equações apresentadas acima são denominadas pela Contabilidade de

Equação Patrimonial Contábil.
Logo, cabe destacar que a igualdade entre os dois lados, ativo e passivo,
deu origem ao Balanço Patrimonial, pelo equilíbrio entre as contas.
Marion (2009b, p. 58) descreve que o patrimônio líquido “Representa o

total das aplicações dos proprietários na empresa”.
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Para que haja equilíbrio entre os dois lados do balanço, surge o
patrimônio líquido, ou situação líquida, que demonstra o retorno ou a
riqueza do patrimônio em questão.
Cabe destacar que a Contabilidade existe de forma individual (por

entidade), ou seja, a diferença está entre as diversas formas de transações
econômico-financeiras efetuadas. E para a elaboração do Balanço
Patrimonial e demais demonstrações contábeis, é necessária a execução
de lançamentos contábeis, registrando em contas específicas e livros as
operações da entidade. Mas, vamos com calma! A contabilização por
meio dos lançamentos será vista nas próximas unidades.
Sendo assim, procure visualizar sempre o patrimônio da entidade por

meio do Balanço Patrimonial, fazendo uma análise comparativa entre
o ativo e o passivo, bem como a sua situação líquida demonstrada no
patrimônio líquido.
Observe que, no Balanço Patrimonial estudado até o momento,

nas contas do Sr. José das Contas, o ativo está superior ao passivo,
apresentando uma situação líquida positiva, ou seja, lucro. Mas podemos
ter casos em que a situação será inversa, como a que apresentaremos a
seguir. Observe:
• situação Líquida Positiva: Ativo > Passivo (a soma dos Bens e

Direitos é maior que a soma das obrigações);
• situação Líquida Negativa: Ativo < Passivo (a soma dos Bens e
Direitos é menor que a soma das obrigações);
• situação Líquida Nula: Ativo = Passivo (a soma dos Bens e Direitos é
igual à soma das obrigações).
Com esta unidade, conseguimos compreender melhor o processo de

registro e organização dos dados administrativos e financeiros pela
Contabilidade. Apreendemos a forma de registro das origens e aplicações
de recursos de uma entidade. Entendemos que o patrimônio de qualquer
entidade é dividido entre bens, direitos e obrigações, ou ainda em
ativo e passivo. Desta disposição, percebemos a existência do equilíbrio
(balança) entre os itens do ativo e do passivo, dando origem ao balanço
www.esab.edu.br 58
patrimonial da entidade, considerada uma das demonstrações mais
importantes da contabilidade.
E por fim, vimos que o responsável pelo equilíbrio entre o ativo e

passivo é o patrimônio líquido, por meio da relação ativo (-) passivo
= patrimônio líquido, que aponta a situação líquida do patrimônio da
entidade, ou seja, se esse patrimônio está gerando lucros ou prejuízos.
Na próxima unidade, vamos estudar os regimes da Contabilidade, que

são regras (princípios) adotadas no processo de registro dos dados.
Tarefa dissertativa
Caro estudante, convidamos você a acessar o
Ambiente Virtual de Aprendizagem e realizar a
tarefa dissertativa.
www.esab.edu.br 59
11 Os regimes da Contabilidade
Objetivo
Conhecer os princípios contábeis relativos à forma de apurar o
resultado das atividades da organização (lucro ou prejuízo).
Estudamos na última unidade que o equilíbrio dos itens do ativo e

passivo encontra-se na constituição do patrimônio líquido. Marion
(2009b) destaca que o patrimônio líquido não compreende somente o
capital investido pelos sócios, mas também o rendimento resultante desse
capital aplicado, podendo ser lucro ou prejuízo.
Quanto à apuração do resultado, Marion (2009b, p. 84) relata que:
A cada exercício social (normalmente, um ano) a empresa deve apurar o resultado

dos seus negócios. Para saber se houve lucro ou prejuízo, a contabilidade confronta
as receitas (vendas) com as despesas. Se a receita foi maior que a despesa, a empresa
teve lucro. Se a receita foi menor que a despesa, teve prejuízo.
A Contabilidade aplica dois tipos de regras para apuração desse resultado

sobre o capital aplicado, os quais são denominados de regimes da
Contabilidade. São eles: o regime de competência e o regime de caixa.
O regime de competência tem por finalidade reconhecer, na

Contabilidade, as receitas (vendas) e despesas no período a que
competem, independente da realização em moeda. Ou seja, o registro
contábil acontece independentemente do pagamento ou recebimento,
como, por exemplo, se a empresa realizar uma venda a prazo, esse fato
será registrado na Contabilidade como venda a prazo com o direito a
receber.
Já o regime de competência é reconhecido como um princípio contábil,

devendo à Contabilidade obediência e reconhecimento como regra.
www.esab.edu.br 60
Marion (2009b) complementa que o regime de competência é um
regime adotado universalmente e que evidencia o resultado da empresa
(lucro ou prejuízo) da forma mais adequada e completa.
Outro regime contábil é o regime de caixa, o qual visa o registro

contábil apenas daqueles que efetivamente foram pagos e recebidos.
Nesse regime, as receitas são reconhecidas somente no momento do seu
recebimento, e as despesas, no ato do seu pagamento.
Para Marion (2009b), o regime de caixa é uma forma simplificada

de a Contabilidade apurar o resultado, aplicado basicamente em
microempresas ou entidades sem fins lucrativos, tais como igrejas, clubes,
sociedades filantrópicas etc.
De forma muito simplificada, podemos entender que o regime de caixa leva em

consideração o desembolso efetuado para pagamento de despesas ou o recebimento
de vendas. Já o regime de competência leva em consideração o fato gerador, ou seja,
quando efetivamente houve a despesa ou receita, independentemente de haver ou não
dinheiro entrando e saindo no caixa.
Para compreendermos, na prática, a apuração do resultado pelos

dois regimes, apresentaremos a seguir uma simulação: considere que
determinada empresa tenha vendido em 31/05/2012 o valor de R$
40.000,00 e só recebeu R$ 10.000,00 e teve uma despesa de R$
5.000,00 incorrida e paga na mesma data. Como ficaria a apuração do
resultado pelos regimes de competência e caixa?
Apuração pelo Regime de Apuração pelo Regime de

Elementos do Resultado
Competência Caixa
( + ) Receita 40.000,00 10.000,00
( – ) Despesas (5.000,00) (5.000,00)
( = ) Lucro 35.000,00 5.000,00
Quadro 8 – Apuração do Resultado x Regimes da Contabilidade.

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Logo, podemos observar a grande diferença nos resultados apurados, pois
no regime de competência a empresa obteve um lucro de R$ 35.000,00,
e no regime de caixa, um lucro de R$ 5.000,00.
Outro aspecto importante quanto ao registro das despesas pelo regime

de competência é que se deve seguir o mesmo raciocínio da receita para a
despesa, ou seja, não importa quando a despesa será consumida ou paga,
compete o registro primeiramente da sua aquisição.
Dessa forma, se determinada empresa adquire mercadoria para

revenda no mês de abril, e o consumo pela venda ocorreu em maio e o
pagamento do fornecedor em junho, a Contabilidade deve registrar da
seguinte forma:
• no mês de abril (aquisição da mercadoria): registro como gasto com

bem, alocando a mercadoria para estoque, no ativo;
• no mês de maio (consumo da mercadoria pela venda): registro como
custo/despesa para apuração do resultado com a venda;
• no mês de junho (pagamento do fornecedor): registro da saída do
dinheiro do caixa para pagamento do fornecedor.
Pelo regime de competência, o fato acima foi registrado como despesa

no momento do seu consumo, no mês de maio; já no regime de caixa,
o registro da despesa acontece somente no mês junho. Assim, podemos
concluir que o regime de competência registra com mais detalhes
os fatos administrativos e financeiros, proporcionando ao gestor um
acompanhamento da evolução dos fatos.
Assim, o regime de competência se destaca pelo registro das despesas

e receitas no momento de sua ocorrência, independentemente de seu
pagamento ou recebimento. Esse regime está ligado ao registro de todas
as receitas e despesas, de acordo com o fato gerador, no período de
competência, independentemente de terem sido recebidas as receitas
ou pagas as despesas. Assim, é fácil notar que o regime da competência
não está relacionado com recebimentos ou pagamentos, mas com o
reconhecimento das receitas realizadas e das despesas incorridas em
determinado período.
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Este momento é oportuno para aprofundarmos os estudos sobre receitas
e despesas. Vamos lá? Considera-se uma receita realizada:
• quando há a transferência do bem ou serviço para terceiros por

recompensa em valores (exemplo: venda de mercadoria);
• na extinção de uma exigibilidade (dívida) sem ônus (exemplo:
perdão de dívidas ou de juros devidos);
• no aumento natural dos bens ou direitos (exemplo: juros derivados
de aplicações financeiras);
• no recebimento de doações.
Considera-se despesa incorrida quando:
• acontecer o consumo de um bem ou direito (exemplo: desgaste de

equipamento);
• surgir de uma dívida (exigibilidade) sem o correspondente aumento
dos bens ou direitos (exemplo: contingências trabalhistas);
• ocorrer a retirada do bem ou direito pela sua transferência de
propriedade para um terceiro (exemplo: a baixa de mercadorias do
estoque pela venda).
Nesta unidade aprofundamos nossos estudos quanto aos regimes da

Contabilidade: regime de competência e regime de caixa. Percebemos
que o primeiro regime registra os fatos na sua ocorrência; já o segundo,
somente no pagamento ou recebimento. Vimos também que a apuração
do resultado (lucro ou prejuízo) acontece de maneira diferenciada entre
os dois regimes, gerando resultados bem diferentes.
Estudo complementar
Para complementar seus estudos sobre os regimes
da Contabilidade, sugerimos a leitura do texto
clicando aqui.
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12 Exercícios resolvidos
Objetivo
Resolução comentada de exercícios compreendendo as unidades 1
a 11.
Praticando os conhecimentos adquiridos até aqui, segue a resolução

comentada de alguns exercícios.
Exercício 1
A empresa Comercial BÁSICA Ltda. teve o seguinte fluxo de liquidação

de receitas e despesas (em R$):
Despesas relativas a
dez-X8, pagas em dez-X8 90.000,00
jan-X9, pagas em dez-X8 108.000,00
dez-X8, pagas em jan-X9 72.000,00
Receitas relativas a
dez-X8, recebidas em jan-X9 54.000,00
jan-X9, recebidas em dez-X8 126.000,00
dez-X8, recebidas em dez-X8 102.000,00
Com base nessas informações, quais os resultados obtidos pela empresa

em 19X8, respectivamente, pelo Regime de Caixa e pelo Regime
de Competência? Destaca-se o X8 e X9 que representam os anos da
movimentação, podendo ser 98 e 99, 88 e 89 etc.
Exercício 2
Determinada empresa realizou no mês de março um total de vendas de

R$ 120.000,00 sendo R$ 20.000,00 à vista e o restante a prazo. Para
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realizar essa venda, a empresa teve um gasto de R$ 50.000 pagos no
mês de março. Como ficaria a apuração do resultado pelos regimes de
competência e caixa?
Exercício 3
Responda o conjunto de palavras cruzadas abaixo:
1. São proposições evidentes cuja aceitação é indiscutível.

2. As despesas e receitas são reconhecidas no período em que foram
geradas.
3. Registro contábil deve ser o mais adequado e objetivo.
4. São preceitos básicos sujeitos a discussão.
5. Criou o método das partidas dobradas.
6. Associação de pessoas físicas e/ou jurídicas em busca de um objetivo
comum.
7. É a informação que consiste dar ao patrimônio seus respectivos
valores.
8. Contabilidade é a ciência que estuda o ___________ do patrimônio
das entidades.
1 6
3
4
7
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Exercício 4
Determinada empresa é constituída com um investimento total dos

sócios no valor de R$ 50.000,00, sendo R$ 10.000,00 em dinheiro,
R$ 15.000,00 em estoque e R$ 25.000,00 em máquinas. Diante disso,
responda:
a. Qual o total das origens e o total das aplicações.

b. A representação gráfica do Balanço Patrimonial.
Exercício 5
Determinada empresa apresenta em seu patrimônio um total de bens

no valor de R$ 12.000,00, total de direitos de R$ 5.000,00 e um total
de obrigações de R$ 4.000,00. Qual o valor do seu patrimônio líquido?
Responda utilizando a equação patrimonial.
Exercício 6
Determinada empresa é constituída com um investimento total dos

proprietários no valor de R$ 70.000,00, sendo R$ 5.000,00 em dinheiro,
R$ 25.000,00 em estoque e R$ 20.000,00 em máquinas e R$ 20.000,00
em veículo. Diante disso, demonstre a representação gráfica do Balanço
Patrimonial deste fato.
Exercício 7
Uma empresa apresenta em seu patrimônio líquido um total de R$

60.000,00 sendo R$ 80.000,00 bens e R$ 30.000,00 em direitos. Qual o
valor das obrigações? Responda utilizando a equação patrimonial.
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Resoluções comentadas
Exercício 1
R$ 30.000 de lucro no regime de caixa e prejuízo de R$ 6.000 no regime

de competência.
Para resolução deste exercício, você deve ter atenção em somar apenas os
valores de 19X8.
Apuração do resultado:
a. Regime de Caixa: consideram-se somente as receitas recebidas e

despesas pagas, então temos:
• Receitas = 126.000,00 + 102.000,00 = 228.000,00

• Despesas = 90.000,00 + 108.000,00 = 198.000,00
Então, Receitas (R$ 228.000,00) – Despesas (R$ 198.000,00) = R$

30.000,00 (lucro, pois o total das receitas é superior ao total das
despesas).
b. Regime de Competência: consideram-se somente as receitas e

despesas no período em que foram geradas:
• Receitas = 54.000,00 + 102.000,00 = 156.000,00

• Despesas = 90.000,00 + 72.000,00 = 162.000,00
Então, Receitas (R$ 156.000,00) – Despesas (R$ 162.000,00) = (R$

6.000,00) (prejuízo, pois o total das receitas é inferior ao total das
despesas).
Exercício 2
Lucro de R$ 70.000 no regime de competência e prejuízo de R$ 30.000

no regime de caixa.
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Apuração pelo Regime de Apuração pelo Regime de
Elementos do Resultado
Competência Caixa
( + ) Receita 120.000,00 20.000,00
( – ) Despesas (50.000,00) (50.000,00)
( = ) Lucro/prejuízo 70.000,00 – lucro (30.000,00) – prejuízo
Exercício 3
1 6
3
4
7
1. POSTULADOS: são proposições evidentes cuja aceitação como

verdadeiras é indiscutível.
2. COMPETÊNCIA: princípio contábil no qual as despesas e receitas
são reconhecidas no período em que foram geradas e não na sua
realização.
3. OBJETIVIDADE: registro contábil deve ser o mais adequado e
objetivo, para que não haja distorções nas informações. É importante
a neutralidade do contador diante dos informes contábeis.
4. PRINCÍPIO: são preceitos básicos que devem orientar os registros
contábeis, mutáveis no tempo, sujeitos a discussão.
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5. LUCA PACIOLI: criou o método das partidas dobradas.
6. ENTIDADE: pessoa física (embora não seja comum) ou pessoa
jurídica; essa pessoa é denominada entidade contábil.
7. QUANTITATIVA: significa atribuir valor ao patrimônio.
8. COMPORTAMENTO: o comportamento patrimonial das
organizações é o objeto de estudo da Contabilidade. O objetivo
dessa ciência é prover dados, informações, relatórios para tomada
de decisão.
Exercício 4
Questão A – A origem é considerada a fonte de recursos financiadora da

aquisição de determinado recurso, podendo ser por meio de pagamento à
vista ou a prazo. A aplicação representa em que o recurso foi aplicado.
• Total das origens = R$ 50.000,00, sendo integralmente representado

por capital próprio, ou seja, capital dos sócios.
• Total das aplicações = R$ 50.000,00, com aplicação de 50% (R$
25.000,00) em máquinas (bem), 30% (R$ 15.000,00) em estoque
de mercadorias (bem) e 20% (R$ 10.000,00) em dinheiro (bem).
Questão B
ATIVO PASSIVO
Bens Obrigações
Dinheiro 10.000,00
Estoque 15.000,00
Máquinas 25.000,00
Direitos Patrimônio Líquido
Capital 50.000,00
Total 50.000,00 Total 50.000,00
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Exercício 5
Equação Patrimonial: Patrimônio Líquido = Bens + Direitos – Obrigações
• Patrimônio Líquido = 12.000,00 + 5.000,00 – 4.000,00

• Patrimônio Líquido = 13.000,00
Exercício 6
ATIVO PASSIVO
Bens Obrigações
Dinheiro 5.000,00
Estoque 25.000,00
Máquinas 20.000,00
Veículos 20.000,00
Direitos Patrimônio Líquido
Capital 70.000,00
Total 70.000,00 Total 70.000,00
Exercício 7
Equação Patrimonial: Patrimônio Líquido = Bens + Direitos – Obrigações
• 60.000 = 80.000,00 + 30.000,00 – Obrigações

• Obrigações = 50.000,00
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Resumo
Nestas unidades, aprofundamos nossos estudos sobre as características

da informação contábil e a sua evidenciação pelos usuários por meio
dos relatórios contábeis. Vimos também que a Contabilidade estuda o
comportamento do patrimônio das entidades, o qual é constituído por
bens, direitos e obrigações. E por último, entendemos que o processo de
registro das informações contábeis segue regras.
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13 As demonstrações financeiras
Objetivo
Conhecer a dimensão e importância das demonstrações financeiras.
Seguindo nossos estudos sobre a Contabilidade, entendemos que essa

ciência registra o comportamento do patrimônio das entidades de forma
sistemática, gerando relatórios importantíssimos para o gerenciamento
dos negócios.
A Contabilidade coleta dados que são organizados e posteriormente

apresentados aos usuários de maneira resumida e ordenada, formando
assim os relatórios contábeis.
Marion (2009b, p. 46) aponta que “Os relatórios são elaborados

de acordo com as necessidades dos usuários”. Ainda segundo o
mesmo autor, os relatórios contábeis também são conhecidos como
Demonstrações Contábeis ou Demonstrações Financeiras.
Vimos em estudos anteriores que os relatórios contábeis são elaborados

de acordo com a necessidade do usuário e que alguns desses relatórios são
obrigatórios por lei, conforme citado por Marion (2009b, p. 47):
As principais demonstrações financeiras obrigatórias por lei a partir de

2008:
• Balanço Patrimonial (BP);

• Demonstração do Resultado do Exercício (DRE);
• Demonstração dos Lucros e Prejuízos Acumulados (DLPAc);
• Demonstração dos Fluxos de Caixa (DFC);
• Demonstração do Valor Adicionado (DVA).
www.esab.edu.br 72
Marion (2009b, p. 47) também afirma que “Além das demonstrações
financeiras relacionadas, há as notas explicativas que são partes
integrantes das demonstrações financeiras, que as complementam”.
Quanto à Demonstração do Valor Adicionado, é importante ressaltar que é obrigatória

apenas para as empresas consideradas companhias de capital aberto, ou seja, que
negociam ações na Bolsa de Valores.
A abrangência e complexidade na apresentação das demonstrações

financeiras variam de acordo com o tipo de constituição da sociedade
empresarial. Segundo Marion (2009b), existem dois tipos principais: as
sociedades anônimas (S.A.) e as sociedades por quota de responsabilidade
limitada (Ltda.).
As sociedades anônimas (S.A.), também denominadas de companhias,

caracterizam-se pelo capital dividido em ações, nas quais os proprietários
são denominados acionistas. Essas organizações devem publicar suas
demonstrações financeiras em jornais de grande circulação, editados na
localidade onde se situa a empresa. Outro aspecto interessante é que o
ato constitutivo das sociedades anônimas é realizado por meio de um
estatuto e não de um contrato social, conforme as demais empresas.
Já as sociedades por quota de responsabilidade limitada (Ltda.) se

caracterizam pelo capital dividido por quotas, e os proprietários são
denominados sócios ou quotistas. Essas sociedades não são obrigadas
a publicar suas demonstrações financeiras em jornais, mas devem
apresentá-las na declaração de imposto de renda.
Outro aspecto importante é que sociedades anônimas são constituídas

com um grande número de sócios, e as sociedades por quota de
responsabilidade limitada possuem este número bem reduzido.
Já os relatórios contábeis, que não são obrigatórios por lei, são

elaborados de acordo com a necessidade de seus usuários, combinando o
detalhamento e especificações.
www.esab.edu.br 73
Sobre esse aspecto, os relatórios contábeis elaborados para os bancos,
por exemplo, são compostos com informações financeiras do tipo
faturamento, despesas etc.; para os administradores de produção,
temos o detalhamento das informações de produção, como, por
exemplo, quantidade produzida, custos, perdas, ociosidade etc.; para os
administradores de pessoal, há informações de salários, encargos sociais,
horas extras etc. Já os relatórios contábeis emitidos para a presidência
devem compor de todas as informações administrativas e financeiras, ou
seja, faturamento, custos, despesas, horas extras, custos, perdas etc.
A Lei das Sociedades Anônimas (S.A.) estabelece que, ao final de cada

exercício de 12 meses, as companhias devem elaborar as demonstrações
financeiras com base nos dados contábeis. Marion (2009b, p. 48) ainda
relata que “As S.A. de capital aberto (aquelas que negociam suas ações
na bolsa de valores) e as instituições financeiras (bancos, financeiras etc.)
devem publicar as demonstrações financeiras semestralmente para melhor
informar o público interessado”.
Diante desse contexto, para atender às necessidades internas gerenciais, a

Contabilidade deve apresentar os relatórios conforme as necessidades dos
usuários; já para fins legais, deve atender às exigências conforme o tipo de
sociedade.
Quanto aos requisitos para publicação das demonstrações financeiras,

alguns dados são fundamentais, como denominação da empresa e
exercício social. Outro aspecto importante da comparabilidade das
informações, segundo Marion (2009b, p. 49), é que “As demonstrações
financeiras de cada exercício devem ser publicadas com a indicação dos
valores correspondentes ao exercício social anterior”. Dessa forma, as
demonstrações financeiras são apresentadas em duas colunas, onde os
usuários conhecem as informações de exercício social atual comparado
com o exercício anterior.
www.esab.edu.br 74
Saiba mais
Para melhor entendermos sobre a publicação das
demonstrações financeiras, sugerimos que você
observe as demonstrações financeiras da empresa
WEG clicando aqui.
Marion (2009b) ainda destaca que para facilitar a leitura quantitativa

das demonstrações financeiras, estas devem ser publicadas com casas
decimais reduzidas e acrescidas da expressão “em $ milhares”, como, por
exemplo, um valor igual a 378.630.455, eliminam-se as últimas três casas
decimais, passando para 378.630.
Outros aspectos importantes quanto à publicação das demonstrações

financeiras constam na Lei das Sociedades Anônimas, como comentários
da diretoria, relatório da administração, assinaturas, certificações de
auditoria etc.
Nesta unidade, compreendemos que as demonstrações financeiras são

elaboradas de acordo com a necessidade do usuário e também de acordo
com a legislação obrigatória por tipo de sociedade (Sociedade Anônima
ou Sociedade Limitada). Percebemos também que elas possuem
requisitos primordiais para apresentação e publicação.
www.esab.edu.br 75
14 O Balanço Patrimonial
Objetivo
Refletir sobre a estrutura e desdobramentos do Balanço Patrimonial.
Já vimos em unidades anteriores que Balanço Patrimonial é uma

das demonstrações financeiras mais importantes para a gestão de
empresas, pois ele apresenta as mutações do patrimônio da empresa em
determinado período. Essa demonstração financeira proporciona ao
gestor uma visão sobre a situação financeira (contas a pagar e a receber) e
situação econômica (lucro ou prejuízo) do negócio.
Sabendo-se que o patrimônio é composto por bens, direitos e obrigações,

o Balanço Patrimonial ajusta a organização desse patrimônio entre ativo
(bens e direitos) e passivo (obrigações), preservando o equilíbrio entre as
contas.
Marion (2009b, p. 61) destaca que “A palavra balanço decorre do

equilíbrio: Ativo – Passivo + PL, ou da igualdade: Aplicações = Origens”.
Logo, parte-se do pensamento de que uma balança representaria muito
bem os dois lados em busca da igualdade e equilíbrio.
Saiba que o Balanço Patrimonial está dividido em duas colunas, sendo

a do lado esquerdo o ativo e a do lado direito o passivo e o patrimônio
líquido, conforme representado a seguir:
www.esab.edu.br 76
BALANÇO PATRIMONIAL
Ativo Passivo e Patrimônio Líquido
Aplicações Origens
Lado esquerdo Lado direito
Quadro 9 – Representação do Balanço Patrimonial.

Vamos entender melhor esse quadro?
O termo ativo pressupõe algo positivo e dinâmico, em que são

controlados os conjuntos de bens e direitos que trazem benefícios e
ganhos para a empresa. Já o passivo compreende as dívidas adquiridas
com terceiros, ou seja, algo negativo.
Portanto, no ativo, a Contabilidade registra os bens que compreendem

os itens de existência física ou não (máquinas, software, terrenos, marcas
etc.), que são de propriedade da empresa, e também os direitos que se
referem aos valores que a empresa tem a receber de terceiros (duplicatas a
receber, empréstimos a receber etc.).
É importante destacar que o ativo representa as aplicações de recursos na

empresa desde a sua constituição.
Sobre o ativo, Marion (2009b, p. 57) complementa que “De maneira

geral, o Ativo é registrado pelo preço de aquisição ou fabricação, ou seja,
pelo Custo Histórico ou Valor Original”.
Já o passivo e patrimônio líquido compreendem as obrigações da

empresa com terceiros e sócios, respectivamente.
www.esab.edu.br 77
Para sua reflexão
Diante de todo o conteúdo estudado até aqui,
como pode a Contabilidade considerar as
obrigações da empresa como um patrimônio?
Reflita melhor sobre este assunto, pois seu
posicionamento é fundamental para uma
melhor compreensão quanto à sistemática da
Contabilidade.
As obrigações com terceiros (fornecedores, governo, funcionários, bancos

etc.) também recebem a denominação de capitais de terceiros, ou seja,
pessoas físicas ou jurídicas que aplicam o recurso na empresa em troca de
dívida. Então, o passivo demonstra as dívidas da empresa com terceiros e
a essência da origem dos recursos.
Marion (2009b) comenta que o passivo significa as obrigações exigíveis,

isto é, dívidas que serão reclamadas na data do seu vencimento.
Já quanto ao patrimônio líquido, ele também representa obrigação, mas

com os sócios da empresa. Ou seja, apresenta as aplicações de recursos
efetuadas pelos sócios, bem como os ganhos auferidos. O patrimônio
líquido é habitualmente denominado de capital próprio.
O recurso investido pelos sócios é denominado capital, ou capital

nominal, e quando este recurso não é aplicado integralmente no mesmo
ato, a Contabilidade registra de maneira diferenciada como capital
subscrito, que representa a parte comprometida no contrato social,
e capital a integralizar, compreendendo a parte que ainda não foi
realizada, aplicada na empresa. Então, se uma empresa for constituída
com um Capital Social de R$ 100.000,00, sendo integralizado no ato
apenas 50% do capital, isto quer diz que o capital social continuará
www.esab.edu.br 78
no valor de R$ 100.000,00 (registrado no contrato social) e o capital a
integralizar será de R$ 50.000,00.
O patrimônio líquido, como já estudado em unidades anteriores, também

demonstra o ganho ou perda do capital investido pelos sócios, por meio da
conta lucro ou prejuízos. Marion (2009b, p. 60) ressalta que:
É importante ficar bem claro que o lucro obtido pela empresa não pertence a ela, mas
a seus proprietários (sócios ou acionistas), pois são eles que correm o risco do negócio.
Se a empresa tiver prejuízo, quem perde são os proprietários e não a empresa, que é
um agente abstrato.
Por esse motivo, o investimento realizado pelos sócios é denominado

também de capital de risco, e o lucro distribuído aos sócios é designado
como dividendos.
A riqueza gerada pelo negócio é representada pelos bens e direitos menos

as obrigações e, com isso, essa relação dá origem ao patrimônio líquido, o
qual demonstra a situação líquida da empresa.
Ainda podemos complementar que o capital total disponível para a

empresa é a soma do capital de terceiro mais o capital próprio.
Com o que estudamos até aqui, você saberia responder por que o
balanço patrimonial é considerado a demonstração financeira mais
importante? Isso ocorre porque esse tipo de demonstração é completa,
proporcionando ao gestor uma visão geral sobre o negócio.
www.esab.edu.br 79
Para assimilarmos melhor todo o conteúdo sobre o balanço patrimonial,
temos a seguinte representação:
Ativo Passivo (capital de terceiros)
Bens Obrigações
(máquinas, estoque, software (fornecedores, governo,
etc.) funcionários, bancos etc.)
Direitos
(duplicatas a receber etc.)
Patrimônio Líquido (capital próprio)

Capital Subscrito
Capital a Integralizar
Aplicações Origens
Lado esquerdo Lado direito
Quadro10 – Representação do Balanço Patrimonial.

Entretanto, apresentando todas as contas de forma desordenada, ainda

que respeitando as noções de ativo e passivo, haveria dificuldades em
interpretar os dados do balanço patrimonial. Deste modo, Marion
(2009b, p. 66) destaca que “Essa é a razão por que se devem agrupar
contas de mesmas características, de mesma natureza: facilitar a leitura do
balanço”.
Assim, a Contabilidade classifica e organiza o patrimônio conforme a

sua natureza e o prazo de vencimento. Os bens e direitos são dispostos
na ordem de liquidez, ou seja, aqueles que se transformam em dinheiro
mais rápido devem ser os primeiros, e assim consecutivamente. Já as
obrigações devem ser dispostas conforme o grau de exigibilidade,
www.esab.edu.br 80
aqueles que vencem o prazo mais rápido devem ser pagos primeiro, e
assim por diante.
A Contabilidade também classifica os direitos e obrigações em circulante

(com vencimento até 12 meses) e não circulante (com vencimento após
12 meses). O estudo mais aprofundado sobre a classificação das contas
estará nas próximas unidades.
Chegamos ao final de mais uma unidade com o entendimento mais

amplo sobre a importância e a estrutura do balanço patrimonial. Nas
próximas unidades continuaremos nossos estudos sobre essa estrutura.
Até lá!
www.esab.edu.br 81
Grupo de contas patrimoniais e de
15 resultado
Objetivo
Entender sobre a metodologia de organização dos registros contábeis.
Até agora entendemos que a Contabilidade estabelece organização

quanto à apresentação dos bens, direitos e das obrigações, que acontece
de forma ordenada por grupos de contas. A Contabilidade, além de
organizar o patrimônio por meio das contas patrimoniais, também
organiza a apuração do resultado (lucro ou prejuízo) da empresa, nas
quais as contas são denominadas contas de resultado.
Sobre as contas patrimoniais, segundo Marion (2009b), a legislação

brasileira estabelece dois grupos de contas para o ativo (circulante
e não circulante), e três grupos para o passivo e patrimônio líquido
(circulante, não circulante e patrimônio líquido).
Abaixo segue a representação do balanço patrimonial de Marion

(2009b):
Ativo Passivo
Circulante Circulante
Não Circulante Não Circulante
Patrimônio Líquido
Quadro 11 – Representação do Balanço Patrimonial.

Fonte: Adaptado de Marion (2009b).
Dessa forma, a classificação entre circulante e não circulante tem relação

com o prazo de vencimento dos bens e direitos. Assim, o circulante
www.esab.edu.br 82
compreende as contas com vencimento até 12 meses (exercício social), e
após esse prazo as contas são classificadas no grupo não circulante.
Ressalta-se que as contas parceladas em mais de 12 meses devem ser

classificadas nos dois grupos, circulante e não circulante: as parcelas
com vencimento em até 12 meses são classificadas no circulante e as
posteriores no não circulante.
Além da classificação dos ativos e passivos em circulante e não circulante,

a Contabilidade subdivide esses grandes grupos em subgrupos, formando
um elenco de contas denominado plano de contas. Vamos estudar um
pouco sobre isso?
Esse plano estabelece um ordenamento das contas tanto patrimoniais

quanto de resultado, proporcionando uma visão analítica das
demonstrações contábeis. De acordo com Marion (2009b, p. 124), o
“Plano de contas é o agrupamento de todas as contas que são utilizadas
pela contabilidade dentro de determinada empresa”.
Cabe destacar que cada empresa possui seu próprio plano de contas, pois
este deve contemplar apenas contas movimentadas pela empresa. Assim,
se a empresa não trabalhar com estoque de mercadoria, por exemplo, não
necessita ter a conta de estoque.
A estrutura do plano de contas é composta por grupo e subgrupos

de contas, e também pelas contas movimentadas pela empresa. Essa
estrutura, além dos nomes das contas, também recebe uma codificação
sequencial, relatando os níveis das contas, conforme o exemplo a seguir,
de Marion (2009b):
1. Ativo
1.1 Ativo Circulante
1.1.1 Ativo Circulante – Caixa
1.1.2 Ativo Circulante – Bancos etc.
Quadro 12 – Plano de Contas.

www.esab.edu.br 83
Assim sendo, percebemos que a estrutura inicia com a nomenclatura
do grupo ativo, seguida do subgrupo circulante, e na sequência, as
contas caixa e banco. Observe também que a estrutura obedece à
ordem de liquidez das contas, partindo, em primeiro lugar, das contas
que se transformam em dinheiro mais rápido. Por esse motivo, temos
primeiramente a conta caixa e depois a conta banco.
Conforme Marion (2009a, p. 62), “As contas do Ativo são agrupadas

de acordo com sua rapidez de conversão em dinheiro: de acordo com
seu grau de liquidez (a capacidade de se transformar em dinheiro mais
rapidamente)”. É importante destacar que por afinidade entre os grupos
de contas, tanto o Ativo quanto o Passivo e o Patrimônio Líquido
obedecem ao grau de liquidez decrescente das contas.
O autor (2009a, p. 64) ainda relata que:
No ativo aparecerão em primeiro lugar as contas que se converterão mais

rapidamente e, a seguir, as contas mais lentas de realização em dinheiro; no Passivo e
no Patrimônio Líquido serão destacadas, prioritariamente, as contas que deverão ser
pagas mais rapidamente, e a seguir, as que serão acertadas a Longo Prazo.
Para um melhor entendimento, Marion (2009a) sugere a seguinte

representação:
Grau de Liquidez Passivo e Patrimônio

Ativo
Decrescente Líquido
Rápida Circulante Circulante
Não circulante Não circulante
Lenta
Realizável a Longo Prazo Exigível a Longo Prazo
Bens de Uso Patrimônio Líquido
Não há*
(não para venda) Capital (Sócios)
*Excepcionalmente, a empresa vende bens de uso.
Quadro 13 – Representação do Grau de Liquidez das Contas.

Fonte: Adaptado de Marion (2009a).
www.esab.edu.br 84
Observe que as setas na posição vertical representam a ordem decrescente
do grau de liquidez, onde percebemos que o circulante tem mais liquidez
que o não circulante, e assim sucessivamente. Na posição horizontal, as
setas apontam que a liquidez é mais rápida entre os grupos do ativo e
passivo e mais lenta nos demais grupos de contas patrimoniais.
É importante que você entenda que o plano de contas segue uma ordem
por grupo de contas, sendo um único título para cada conta, sempre com
atenção para o grau de liquidez e vencimento das contas.
No que diz respeito às contas de resultados, estas também seguem uma

ordem partindo das contas de receita (vendas) para os custos e despesas
(gastos), apurando, assim, o resultado líquido do período, conforme a
representação a seguir:
1. ( + ) Vendas Brutas
2. ( – ) Deduções sobre as vendas (impostos e devoluções)
3. ( – ) Custo com a mercadoria vendida
4. ( – ) Despesas
5. ( = ) Lucro Líquido
Quadro 14 – Plano das contas de resultado.

Toda esta padronização dos registros contábeis serve para manter a

uniformidade da informação, evitando que os fatos contábeis sejam
registrados de qualquer maneira.
Marion (2009b, p. 128) sugere o seguinte modelo de plano de contas:
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Contas de Resultados -
Contas Patrimoniais - Balanço Patrimonial
Demonstração do resultado
1 Ativo 2 Passivo 4.1 Vendas brutas
1.1 Circulantes 2.1 Passivo 4.2 (-) Deduções
1.1.1 Caixa 2.1.1 Fornecedores 4.2.1 IPI
1.1.2 Bancos 2.1.2 Impostos a pagar 4.2.2 ICMS
1.1.3 Duplicatas a receber 2.1.3 Salários a pagar 4.2.3 Devoluções
(-) Custos das mercadorias
1.1.4 Estoques 2.1.4 Contas a pagar
vendidas
(-) Despesas
1.2 Não circulantes 2.2 Não circulantes
1.2.1 Realizável a longo prazo 2.2.1 Financiamentos a pagar
1.2.1.2 Empréstimos
1.2.2 Investimento 3 Patrimônio líquido

1.2.2.1 Aplicações em outras
3.1 Capital
empresas
1.2.2.2 Imóveis para revenda 3.2 Reservas
3.3 Lucros acumulados
1.2.3 Imobilizado
1.2.3.1 Máquinas
1.2.3.2 (-) Depreciação das
máquinas
1.2.3.3 Veículo
1.2.3.4 (-) Depreciação do
veículo
1.2.4 Intangível
1.2.4.1 Marcas e Patentes
1.2.4.2 Amortização das
marcas e patentes
Quadro 15 – Modelo de plano de contas.

www.esab.edu.br 86
Observando esse quadro podemos entender sobre a estrutura do plano
de contas e sua utilidade na uniformização dos nomes das contas, não é
mesmo? Ao elaborar um plano de contas, devemos levar em consideração
as características da empresa, pois um plano de contas de um
supermercado é bem diferente do plano de uma empresa de construção
civil, e assim sucessivamente.
Chegamos ao término de mais uma unidade em que compreendemos

melhor a organização contábil por meio do plano de contas. O
detalhamento de cada grupo de conta será visto nas próximas unidades.
Saiba mais
Para saber mais sobre plano de contas, clique aqui.
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16 Contas do ativo
Objetivo
Compreender a estrutura das contas patrimoniais do ativo.
Prosseguindo com nossos estudos sobre a Contabilidade, nesta unidade

vamos aprender de forma detalhada sobre as contas que compõe o grupo
do ativo. Vamos lá?
O grupo do ativo está dividido em dois subgrupos: circulante e não

circulante. O primeiro grupo representa as contas que estão em frequente
movimentação e possuem seu vencimento em até 12 meses (exercício
social).
Todas as contas envolvidas no grupo do ativo circulante (disponibilidades,

caixa e bancos, estoque, matérias-primas, produtos em andamento,
produtos acabados, valor a receber, duplicatas a receber etc.) estão
constantemente em movimento, ou seja, seus saldos são frequentemente
alterados. Sobre isso, Marion (2009a, p. 67) complementa que as contas
do ativo circulante “São as contas de giro. Por isso, o grupo dessas contas
é denominado Circulante”. No quadro a seguir, observe a representação
do grupo do ativo circulante:
Circulante
* Disponibilidades (caixa e bancos)
* Títulos e Valores Mobiliários (título a receber)
* Contas a Receber de Clientes (duplicatas a receber)
* Estoques (matéria-prima, produtos)
Quadro 16 – Representação do Ativo Circulante.

www.esab.edu.br 88
Tais contas aumentam e diminuem frequentemente, como, por exemplo,
entrada de dinheiro no caixa quando recebemos e saída de dinheiro
quando pagamos; com isso, os valores modificam-se constantemente.
Marion (2009a) ressalta que uma das características do ativo circulante é
que ele não se mantém fixo com o passar do tempo.
Segundo o mesmo autor (2009a), o ativo circulante pode ser também

denominado como Ativo Corrente ou – ainda que não haja unanimidade
– Circulante Ativo. Este último e o Passivo são considerados como
Capital Total em Giro, ou Capital de Giro. Contudo, essa expressão
normalmente é usada para indicar Ativo Circulante.
Marion (2009a, p. 68) aponta que:
Evidentemente, o desejável seria que o Ativo Circulante fosse sempre maior que o
Passivo Circulante. Enquanto o segundo significa obrigações a pagar, o primeiro –
Ativo Circulante – significa dinheiro (caixa e bancos) e valores que se transformarão
em dinheiro (Duplicatas a Receber e Estoques).
Por esse motivo, o gestor do negócio precisa estar atento quanto aos
prazos de recebimento e pagamentos, sendo que o primeiro nunca deve
ser maior que o segundo.
Para sua reflexão

Vimos que o prazo de recebimento de clientes
nunca deve ser maior que o prazo de pagamento,
ou seja, quando a empresa adota uma política
de vendas com recebimento em 30, 60, 90 dias
e uma política de compras de 45 dias, o fluxo
de caixa estará comprometido. Desta forma,
quais estratégias o gestor pode adotar para não
comprometer o fluxo de caixa?
www.esab.edu.br 89
De acordo com Marion (2009a, p. 68),
Muitas vezes, mesmo que o Ativo Circulante seja maior que o Passivo Circulante,
a empresa encontra dificuldade de pagamento de suas obrigações, isso porque as
dívidas estão vencendo com rapidez maior do que os valores que se transformam
em dinheiro. Isto é, recebimento da empresa ocorre de forma mais lenta que os
vencimentos das Contas a Pagar.
Quando ocorre esse fato, o gestor da empresa recorre ao capital de giro

com aquisição de empréstimos, financiamento, descontos de duplicatas
etc., na intenção de reforçar seu caixa para cobrir seus compromissos em
vencimento.
Outro grupo do Ativo, que é exatamente o oposto do Circulante,

é o Não Circulante, que se divide em Realizável a Longo Prazo,
Investimentos, Imobilizado e Intangível.
Primeiramente vamos estudar os subgrupos Investimentos, Imobilizado

e Intangível. Destacamos que antes da Lei nº 11.941/09 esses três
subgrupos eram chamados de “Permanente”. Para Marion (2009a),
entende-se que as contas dos Investimentos, Imobilizado e Intangível
são itens que não se destinam à venda; seus valores não são alterados
frequentemente; não há uma conotação de giro (movimento), e são bens
e direitos de vida útil longa.
O termo permanente não deve ser mais utilizado pelas empresas, conforme a Lei nº
11.941/09, fazendo parte da harmonização das normas contábeis internacionais.
O subgrupo dos investimentos são as participações permanentes em

outras sociedades, como ações de outras companhias. Marion (2009a)
relata que outros itens não necessários à atividade operacional da empresa
(não utilizados na manutenção do negócio principal) deverão ser
classificados em Investimentos. São eles:
www.esab.edu.br 90
• prédios não utilizados pela empresa, alugados para terceiros, como forma de
rendimento (aluguel) para a empresa. Portanto, não é utilizado na atividade principal
da empresa;
• terrenos adquiridos para futura expansão (não estão sendo utilizados no momento
pela empresa);
• obras de arte, quadros, adquiridos pela empresa para ornamentar suas instalações
etc. (MARION, 2009a, p. 70)
Portanto, todos esses casos referem-se a bens de vida útil longa, que
não se destinam à venda, e que não são utilizados na consecução da
atividade operacional da empresa. O autor (2009a, p. 70) também afirma
que “Atualmente, o item que mais se destaca em Investimentos (não
circulante) é a Participação no Capital de outras Empresas, dando-se
origem aos grupos empresariais”.
O subgrupo Imobilizado representa os bens corpóreos ou direitos

destinados à manutenção da atividade principal da empresa, como
móveis e utensílios, máquinas, veículos, prédio etc.
Já o subgrupo Intangível trata-se de bens incorpóreos, considerados

um ativo invisível e impalpável, destinados à manutenção da empresa.
Segundo Marion (2009a, p. 70), “A diferença com o Imobilizado é que
este é corpóreo (tem corpo, pode-se tocar) e o Intangível é sem corpo
físico”. A marca de uma empresa é exemplo de um bem intangível.
Marion (2009a) destaca que, além da marca, podem ser tratados bens
intangíveis os direitos de autoria, as licenças e patentes (processos,
fórmulas secretas), os softwares (desenvolvimento de banco de dados,
materiais educativos), a fidelidade de clientes, tecnologia de ponta,
direitos de franquia etc.
www.esab.edu.br 91
Diante dos estudos realizados até aqui, entendemos que a estrutura do
subgrupo do ativo não circulante tem a seguinte representação:
Não Circulante
* Realizável a Longo Prazo
* Investimentos
* Imobilizado
* Intangível
Quadro 17 – Ativo não circulante.

O subgrupo Realizável a Longo Prazo refere-se aos valores a receber de

longo prazo, ou seja, com vencimento posterior a 12 meses.
Para concluirmos nossos estudos sobre o ativo circulante e não circulante,

Marion (2009a) ressalta que um ativo deve ser classificado como
circulante quando se espera que seja realizado ou seja mantido para
venda, negociação ou consumo dentro dos 12 meses seguintes à data do
balanço, ou é um ativo em dinheiro ou equivalente, cuja utilização não
está restrita.
Estudo complementar
Para complementarmos nossos estudos sobre as
contas do ativo, indicamos a leitura das Normas
e Procedimentos de Contabilidade, disponível
clicando aqui.
Na próxima unidade estudaremos sobre as contas do passivo.
www.esab.edu.br 92
17 Contas do passivo
Objetivo
Refletir sobre a dimensão das contas patrimoniais do passivo.
Estudaremos nesta unidade a organização contábil das contas do passivo.

Vamos lá?
Já sabemos que no grupo do passivo são alocadas as obrigações, ou seja,

dívidas adquiridas com terceiros, como fornecedores de mercadorias,
governo, bancos, funcionários etc.
Igualmente ao grupo do ativo, o passivo é classificado em circulante e

não circulante, atendendo às mesmas características de organização.
De acordo com Marion (2009a, p. 78), o passivo deve ser classificado

como circulante somente ao atender os seguintes parâmetros:
a. quando é esperada sua liquidação dentro dos 12 meses seguintes à

data do balanço;
b. quando é mantido principalmente como finalidade de ser
transacionado; ou
c. quanto a entidade não tem nenhum direito de postergar sua
liquidação por período que exceda os 12 meses da data do balanço.
O ordenamento das obrigações entre os subgrupos do circulante e

não circulante deve se ater ao prazo de vencimento para pagamento
das contas. Aqueles vencíveis até 12 meses são classificados no passivo
circulante; após esse período, serão classificados no passivo não
circulante.
www.esab.edu.br 93
Marion (2009a, p. 78) reforça que “As parcelas de empréstimos de longo
prazo, vencíveis dentro do período de 12 meses da data do balanço,
devem ser classificadas como passivo circulante”.
A seguir, conheça as principais subdivisões do passivo circulante.
• Fornecedores: decorrentes de compras de mercadorias ou produtos

utilizados no processo de produção ou comercialização da entidade.
• Obrigações trabalhistas: representam os valores devidos aos
empregados, bem como encargos incidentes sobre os valores, como
salários a pagar, férias a pagar, INSS e FGTS a pagar, 13º salário a
pagar etc.
• Obrigações fiscais: correspondem aos compromissos assumidos
junto ao governo federal, estadual e municipal oriundos das
atividades de compra e venda de produtos, mercadorias e prestação
de serviços, como PIS, COFINS, IRPJ, CSLL, ICMS, ISS a pagar.
• Empréstimos e financiamentos: correspondem aos valores
captados pela entidade junto a entidades financeiras. Por exemplo:
empréstimos bancários, financiamentos etc.
Neste momento, é oportuno visualizar a estrutura do grupo de contas do

passivo, conforme representação a seguir:
Circulante
* Fornecedores
* Tributos (a pagar e a recolher)
* Empréstimos a Pagar
* Contas a Pagar
Quadro 18 – Representação do passivo circulante.

www.esab.edu.br 94
Marion (2009a) destaca que a empresa deve classificar dívidas de longo
prazo como passivo circulante, quando, por disposições contratuais ou
renegociação, estiver obrigada a liquidá-la dentro de 12 meses da data do
balanço, mesmo diante das seguintes condições:
a. o prazo original era para um período de mais de 12 meses;

b. após a data do balanço, a entidade obteve acordo informal para
refinanciar ou reparcelar os pagamentos a longo prazo, isto é, se
não existir acordo formal completado antes de as demonstrações
contábeis serem aprovadas;
c. o vencimento original for uma data superior a 12 meses da data do
balanço, mas, por disposições contratuais, o credor tiver a opção de
exigir a liquidação nos próximos 12 meses. (MARION, 2009a, p. 78)
A estrutura do grupo do passivo não circulante tem a seguinte

representação:
Não Circulante
Exigível em Longo Prazo
* Capital
* Reservas
* Prejuízos Acumulados
Quadro19 – Representação do Passivo Não Circulante.

Saiba mais
Para complementar os estudos sobre o passivo,
sugerimos que você leia a Resolução CFC Nº
1159/09, disponível clicando aqui.
O passivo não circulante compreende dívidas com terceiros e com

os sócios, pois o patrimônio líquido, que estudaremos em unidades
seguintes, também é considerado um passivo, e de longo prazo.
www.esab.edu.br 95
Existem situações nas quais o refinanciamento não é feito à escolha da
entidade e a possibilidade de refinanciamento não pode ser considerada,
sendo a obrigação classificada como grupo do passivo circulante.
Outro ponto a destacar é o critério de vencimento das parcelas, em que

a Contabilidade deve monitorar os prazos das parcelas em longo prazo,
para que sejam transferidas para curto prazo dentro do vencimento de
12 meses. Assim, o passivo circulante deve contemplar todas as parcelas
com vencimentos até 12 meses, mesmo aquelas já vencidas. Por exemplo,
se determinada empresa realiza um financiamento de 24 meses, no
circulante a Contabilidade registra 12 parcelas e mais 12 parcelas no
passivo não circulante. Portanto, se a empresa atrasar a primeira parcela,
haverá 13 parcelas no circulante e 11 parcelas no passivo não circulante.
Este gerenciamento das parcelas entre circulante (curto prazo) e não

circulante (longo prazo) é importantíssimo para que o gestor tenha a
informação correta sobre suas dívidas.
Concluímos nossos estudos sobre o passivo e suas classificações. Na

próxima unidade, vamos propor alguns exercícios para aliarmos a teoria
com a prática.
Atividade
em relação às unidades 10 a 18. Para isso, dirija-
se ao Ambiente Virtual de Aprendizagem (AVA) e
trabalho!
www.esab.edu.br 96
Objetivo
Resolução comentada de exercícios compreendendo as unidades 13
a 17.
Praticando os conhecimentos adquiridos até aqui, segue a resolução

comentada de alguns exercícios.
Exercício 1
Classifique os itens abaixo entre: B – Bem, C – Direito, O – Obrigações.

Posteriormente, classifique entre: A – Ativo e P –Passivo
1. Caixa R$ 150,00
2. Contas a Pagar R$ 200,00
3. Duplicatas a Receber R$ 600,00
4. Fornecedores R$ 300,00
5. Estoque R$ 550,00
6. Empréstimo Bancário R$ 400,00
7. Títulos a Receber de Terceiros R$ 100,00
8. Investimento R$ 400,00
9. Capital R$ 1000,00
10. Móveis e utensílios R$ 700,00
11. Financiamento a Pagar R$ 500,00 (sendo 50% em curto prazo)
12. Lucros Acumulados R$ 100,00
Exercício 2
Ainda sobre os elementos do exercício nº 1, com a classificação das

contas, elabore o balanço patrimonial.
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Exercício 3
Ainda sobre os elementos do exercício nº 1, qual o total de capital de

terceiros e capital próprio?
Exercício 4
Considerando os dados do exercício anterior, qual o valor do Capital

total disponível para a empresa?
Exercício 5
Considerando os dados do Balanço Patrimonial do exercício 1, considere

agora que a empresa tenha recebido 50% das duplicatas a receber e tenha
quitado 50% de suas contas a pagar. Como ficaria a representação gráfica
do Balanço Patrimonial?
Exercício 6
Determinada empresa adquire um financiamento no valor de R$

50.000,00 em 36 parcelas. Diante da estrutura do passivo, como ficará
classificado esse financiamento?
Exercício 7
Considerando os dados do exercício anterior, considere que a empresa

tenha atrasado duas parcelas. Quanto deverá ser o saldo do passivo
circulante e do não circulante?
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Exercício 1
1. Caixa R$ 150,00 (B – Bem, A – Ativo)

2. Contas a Pagar R$ 200,00 (O – Obrigações, P – Passivo)
3. Duplicatas a Receber R$ 600,00 (C – Direito, A – Ativo)
4. Fornecedores R$ 300,00 (O – Obrigações, P – Passivo)
5. Estoque R$ 550,00 (B – Bem, A – Ativo)
6. Empréstimo Bancário a pagar R$ 400,00 (O – Obrigações, P –
Passivo)
7. Títulos a Receber de Terceiros R$ 100,00 (C –Direito, A – Ativo)
8. Investimento R$ 400,00 (B – Bem, A – Ativo)
9. Capital R$ 1000,00 (O – Obrigações, P – Passivo)
10. Móveis e utensílios R$ 700,00 (B – Bem, A – Ativo)
11. Financiamento a Pagar R$ 500,00 (O – Obrigações, P – Passivo)
12. Lucros Acumulados R$ 100,00 (O – Obrigações, P – Passivo)
Exercício 2
Balanço Patrimonial
Ativo Passivo
Caixa 150,00 Contas a Pagar 200,00
Estoque 550,00 Fornecedores 300,00
Empréstimo Bancário a
Duplicatas a Receber 600,00 400,00
pagar
Títulos a Receber de
100,00 Financiamento a Pagar 250,00
Terceiros
Investimento 400,00 Financiamento a Pagar 250,00
Móveis e utensílios 700,00
Capital 1000,00
Lucros Acumulados 100,00
Total do ativo 2.500,00 Total do passivo 2.500,00
www.esab.edu.br 99
Exercício 3
a. Capital de Terceiros (dívidas adquiridas com terceiros)

• Contas a Pagar R$ 200,00 + Fornecedores R$ 300,00 +
Empréstimo Bancário a pagar R$ 400,00 + Financiamento a
Pagar R$ 500,00 = R$ 1.400,00
b. Capital Próprio (dívidas adquiridas com os sócios)

• Capital R$ 1.000,00 + Lucros Acumulados R$ 100,00 = R$
1.100,00
Exercício 4
Capital de Terceiros + Capital Próprio = R$ 1.400,00 + R$ 1.100,00 =

R$ 2.500,00 ou seja, o total das obrigações com terceiros mais o total das
obrigações com os proprietários da empresa.
Exercício 5
Duplicatas a Receber: saldo de R$ 600,00; a empresa recebeu R$ 300,00

(50%) ficando um saldo de R$ 300,00 a receber, consequentemente, um
aumento de R$ 300,00 no caixa. E ainda pagou 50% das contas a pagar,
ficando um saldo de R$100,00 nesta conta. Então:
• Duplicatas a Receber = 600 – 300 = 300

• Contas a Pagar = 200 – 100 = 100
• Caixa = 150 + 300 – 100 = 350
www.esab.edu.br 100
Ativo Passivo
Caixa 350,00 Contas a Pagar 100,00
Estoque 550,00 Fornecedores 300,00
Empréstimo Bancário a
Duplicatas a Receber 300,00 400,00
pagar
Títulos a Receber de
100,00 Financiamento a Pagar 250,00
Terceiros
Investimento 400,00 Financiamento a Pagar 250,00
Capital 1000,00
Lucros Acumulados 100,00
Observe a movimentação entre as contas e a determinação dos saldos

finais.
Exercício 6
Adotando o critério estabelecido para passivo circulante e não circulante,

devemos dividir a dívida em curto e longo prazo.
Então, ao dividirmos R$ 50.000,00 por 36 parcelas, encontramos o valor

de R$ 1.388,88 (valor de cada parcela), que multiplicado por 12 parcelas
de curto prazo totaliza R$ 16.666,66. As demais parcelas serão alocadas
no longo prazo.
Assim, a classificação seria:
• Passivo Circulante – Financiamento = R$ 16.666,66 (parcelas

vencíveis em até 12 meses).
• Passivo Não Circulante – Financiamento = R$ 33.333,34 (parcelas
vencíveis após 12 meses).
www.esab.edu.br 101
Exercício 7
Ao dividirmos R$ 50.000,00 por 36 parcelas, encontramos o valor de

R$ 1.388,88 (valor de cada parcela), que multiplicado por 14 parcelas de
curto prazo totaliza R$ 19.444,44. As demais parcelas serão alocadas no
longo prazo.
• Passivo Circulante – Financiamento = R$ 19.444,44 (parcelas

vencíveis em até 14 meses, considerando as 12 parcelas do exercício
mais as duas em atraso).
• Passivo Não Circulante – Financiamento = R$ 30.555,56 (parcelas
vencíveis após 10 meses).
www.esab.edu.br 102
Resumo
Nestas unidades, aprofundamos nossos estudos sobre o registro

contábil por meio das contas que são agrupadas e ordenadas pelo plano
de contas, o qual segue regras em sua estruturação. Vimos também
as Demonstrações Financeiras quanto às normas de apresentação e
publicação, sendo aprofundado o estudo do Balanço Patrimonial, ficando
as outras para estudo nas próximas unidades. Neste estudo também
compreendemos o detalhamento e a classificação das contas patrimoniais,
compreendendo o ativo e passivo, e no que diz respeito às contas de
resultado, estas serão estudadas em unidades posteriores.
www.esab.edu.br 103
19 Contas do Patrimônio Líquido
Objetivo
Entender a relevância das contas do Patrimônio Líquido.
Caro estudante, até aqui compreendemos a classificação e organização das

contas do ativo e passivo. Também vimos que Patrimônio Líquido se origina
da equação ativo menos passivo, sendo o resultado desta o lucro ou prejuízo
auferido em determinado período. De acordo com Marion (2009b), o
Patrimônio Líquido é a parte líquida da empresa, ou seja, a sobra.
Agora, vamos estudar a organização das contas do Patrimônio Líquido.

Vamos lá? O Patrimônio Líquido demonstra o total de recursos aplicados
pelos sócios na empresa e o rendimento dessa aplicação. Marion (2009a,
p. 50) complementa que “O lucro, resultante da atividade operacional
da entidade, obviamente, pertence aos proprietários que investiram na
empresa (remuneração ao capital investido)”.
Outra forma bastante conhecida de denominar o Patrimônio Líquido é

Capital Próprio, representando o recurso próprio dos sócios investidos na
empresa. Por esse motivo que se considera o Patrimônio Líquido como
obrigação da empresa com os sócios.
Marion (2009a, p. 405) ressalta que, de acordo com a Lei das Sociedades
Anônimas, o Patrimônio Líquido está assim constituído:
• Capital Social;
• Reserva de Capital;
• Ajustes de Avaliação Patrimonial;
• Reservas de Lucros;
• (Lucro ou) Prejuízos Acumulados;
• Reserva de Incentivos Fiscais;
• Ações em Tesouraria.
www.esab.edu.br 104
Desta forma, percebe-se que a estrutura do Patrimônio Líquido está
condicionada a salvaguardar os recursos investidos pelos sócios na
empresa.
A conta de Capital Social representa todo o investimento realizado pelos

proprietários na empresa. Marion (2009, p. 405) relata que “A conta
do Capital Social discriminará o montante subscrito, e por dedução, a
parcela ainda não realizada”. Isso quer dizer que, se determinada empresa
foi constituída com um capital social de R$ 50.000,00 em que os
proprietários subscrevem (integralizam, aplicam) apenas 50% do capital na
empresa, a contabilidade efetua o registro desse fato da seguinte forma:
Capital Social (ou subscrito) R$ 50.000,00

Capital a Integralizar (ou a subscrever) (R$ 25.000,00)
Total do Realizado R$ 25.000,00
Quadro 20 – Constituição do Capital Social.

Fonte: Elaborado pelo autor (2012).
Desse modo, o capital a integralizar representa uma dedução do capital

social. De acordo com Marion (2009b), o capital social (subscrito) é
aquele comprometido pelos proprietários, sendo que a integralização
(realização) pode ocorrer através de recursos financeiros (dinheiro) ou
recursos materiais (bens), de forma parcial ou integral.
Outro aspecto bastante importante é a divisão do capital social em

quotas nas Sociedades por Responsabilidade Limitada ou, ainda, por
ações nas Sociedades por Ações.
As quotas representam a participação societária, ou seja, o quanto cada

sócio participa na sociedade, como, por exemplo, em determinada
empresa com uma constituição de capital por dois sócios com 50% das
quotas para cada um. Isso quer dizer que cada sócio participa e responde
com 50% das quotas da empresa.
Já sobre o capital dividido entre ações, compreende-se que ação é a

menor parcela do capital social, sendo atribuído no estatuto um valor
nominal que é diferente do valor de mercado. Segundo Marion (2009a,
www.esab.edu.br 105
p. 407), “A quantidade de ações é determinada pela divisão do valor total
do Capital Social pelo Valor Nominal”. Então, se determinada empresa
possui um capital social de R$ 80.000.000,00 a um valor nominal de R$
80,00, isso quer dizer que a empresa possui R$ 1.000.000,00 em ações.
Marion (2009a, p. 407) ainda complementa que “[...] a dinâmica

empresarial inclui a necessidade de obter lucros, em cada operação
lucrativa a composição do Patrimônio Líquido é afetada e, em
consequência, também o valor real da ação”.
Outra característica do Patrimônio Líquido é a composição de reservas

que são constituídas a partir de recursos retidos nele com a finalidade
de preservar a integridade do capital da empresa. Portanto, as reservas
representam uma contenção de recursos para proteger o capital. Marion
(2009a) complementa que as reservas são acréscimos ao Patrimônio
Líquido que, na maioria das vezes, são utilizadas para futuro aumento de
capital.
Desta forma, entende-se que as reservas são recursos acumulados no Patrimônio

Líquido, originados a partir dos resultados alcançados pela empresa em suas atividades
e que, por força de lei ou estatuto, são reservados para futuras aplicações.
As reservas podem ser constituídas a partir de duas fontes, do lucro

líquido ou de receitas extraordinárias. Logo, o Patrimônio Líquido
é composto por três modalidades de reservas, as quais são, conforme
Marion (2009a):
• reserva de capital: são constituídas a partir de receitas

extraordinárias, ou seja, receitas que não fazem parte da atividade-
fim da empresa. Essas reservas decorrem dos ganhos em atividades
não operacionais que geram acréscimo no Patrimônio Líquido sem
passar pelas contas de receitas normais da empresa. Compreende-se
então que são contribuições recebidas dos proprietários e de terceiros
que não representam receitas ou ganhos da atividade-fim da empresa
e que, portanto, não devem passar pelas contas de resultado;
www.esab.edu.br 106
• reservas de lucros: são aquelas originadas a partir do lucro líquido
apurado no período, normalmente num exercício social. São as
contas constituídas pela apropriação de lucros realizados pela
empresa e que não foram distribuídos aos sócios ou acionistas;
• reservas de incentivos fiscais: são originadas a partir de doações ou
subvenções para investimentos.
Logo, cabe destacar que a constituição das reservas é prevista na Lei

das Sociedades Anônimas e estabelecida no estatuto social, o qual
regulamenta a forma de registro e metodologia de cálculo, sempre com a
intenção de manter a integridade do capital.
Quanto à conta de Ajustes de Avaliação Patrimoniais, são registrados

todos os ajustes nas contas do ativo ou passivo em decorrência
de avaliação de mercado. Marion (2009a) complementa que são
classificados como ajustes de avaliação patrimonial somente aqueles
não computados no exercício anterior, e por esse motivo recebem a
classificação de ajuste.
Já no que diz respeito à conta de Lucros (prejuízos) acumulados, está

constituída por ganhos ou perdas originadas da atividade operacional da
empresa. Marion (2009a) comenta que, após a destinação do lucro para
as reservas ou dividendos, sempre fica em remanescente que poderá ser
utilizado total ou parcialmente para aumento do capital. Ressalta-se que
as novas alterações na Lei das Sociedades Anônimas excluíram a conta de
lucros acumulados, devendo o lucro ser integralmente distribuído para as
reservas e para os sócios.
E, por último, a conta de Ações em Tesouraria, que representa as

ações da própria empresa colocadas à venda e adquiridas por esta; isso
normalmente é feito para aumentar os valores das ações. Entretanto,
Marion (2009a) destaca que só em condições excepcionais as
companhias podem adquirir suas próprias ações e, quando isso ocorrer, a
Contabilidade deve registrar de maneira particular, destacando a origem
dos recursos aplicados.
www.esab.edu.br 107
Porém, a Lei das Sociedades Anônimas determina que a empresa não
pode comprar ação dela mesma, com exceção de algumas situações,
como: operações de resgate, reembolso ou amortizações de ações,
recebimento dessas ações por doação, entre outras.
Fórum
Chegamos ao final de mais uma unidade, na qual conhecemos as contas

do Patrimônio Líquido, sendo um grupo com bastantes particularidades
e regulamentações exigidas pela Lei das Sociedades Anônimas. As
mutações dessas contas devem ser registradas na Demonstração
das Mutações do Patrimônio Líquido (DMPL), que será estudada
posteriormente.
www.esab.edu.br 108
Contas de resultado: o registro nas
20 contas de receita e suas deduções
Objetivo
Identificar a importância do registro das receitas e suas principais
deduções.
Estudamos até o momento as contas patrimoniais que envolvem o ativo,

o passivo e o patrimônio líquido. A partir de agora, vamos estudar as
contas de resultado, as quais auxiliam a empresa a apurar o resultado do
seu negócio a cada exercício social.
Marion (2009b) afirma que, para a empresa saber se obteve lucro ou

prejuízo, a Contabilidade confronta as receitas (vendas) com as despesas.
Se a soma das receitas for superior às despesas, a empresa obteve lucro;
caso contrário, prejuízo.
Segundo Marion (2009b), a receita corresponde às vendas de

mercadorias ou prestações de serviços. Marion (2009b) ainda comenta
que a receita é refletida no Balanço Patrimonial pela entrada de dinheiro
na conta caixa (quando a venda for à vista) ou através do aumento de
direitos a receber (quando a venda for a prazo).
Cabe destacar que, se a empresa utilizar o regime de competência, o

registro das receitas será feito no momento em que for gerado; já no
regime de caixa, o registro só acontece no recebimento da receita.
Outro ponto importante é que as características das receitas geradas

pela empresa estão relacionadas com o segmento de mercado em que
a empresa atua. Logo, se a empresa for uma indústria que compra a
matéria-prima e a transforma num produto, as receitas são geradas
a partir da venda de um produto. Já quando a empresa compra
a mercadoria e só revende, as receitas serão oriundas da venda de
www.esab.edu.br 109
mercadoria. Por último, se a empresa vende serviços, as receitas são
determinadas pela venda do serviço.
Assim, para cada segmento de mercado, as características e

particularidades afetam na geração das receitas (vendas).
Entretanto, na apuração do resultado de determinado exercício, faz-se

necessária a subtração das despesas. Por esse motivo, a Contabilidade
classifica suas receitas da seguinte forma, conforme Marion (2009b):
Receita bruta
Vendas
Serviços Prestados
( – ) Deduções
Abatimentos e devoluções
Impostos
( = ) Receita Líquida
Quadro 21 – Classificação das receitas.

Fonte: Marion (2009b).
Percebemos então que a Contabilidade parte do registro das vendas

brutas (receita bruta) menos as deduções e, por fim, o resultado das
vendas líquidas (receitas líquidas).
Deste modo, Marion (2009b) aponta que a receita bruta constitui o

total da venda de produtos (na indústria), de mercadoria (no comércio) e
de prestação de serviço (empresa prestadora de serviço), incluindo todos
os impostos incidentes sobre a venda.
No que tange às deduções da receita bruta, temos os abatimentos,

as devoluções e os impostos. Marion (2009b) destaca que devemos
entender deduções como ajustes à receita bruta e não como despesa.
Os abatimentos são oferecidos na venda, normalmente para não

acontecer a devolução do produto. Conforme Marion (2009b, p. 100),
os abatimentos são oferecidos pelos vendedores “Muitas vezes, em
www.esab.edu.br 110
situação em que haverá devolução,[...] para compensar o prejuízo, ao
comprador”.
Podemos entender que os abatimentos são ofertados após a entrega

do produto ou serviço ao comprador, evitando, assim, a devolução do
produto.
Logo, entende-se que as devoluções compreendem no retorno da

mercadoria ou produto à empresa, estornando-se a venda. Marion
(2009b) comenta que as devoluções são mercadorias em desacordo
com o pedido por motivos diversos, como preço, qualidade, tipo,
condições de pagamento etc., cujo comprador, sentindo-se prejudicado,
realiza a devolução parcial ou total. Assim, a devolução representa um
cancelamento da venda, e por esse motivo reduz a receita bruta.
No que diz respeito aos impostos sobre as vendas, Marion (2009b)

destaca os principais:
• IPI (Imposto sobre o Produto Industrializado);

• ICMS (Imposto sobre a Circulação de Mercadorias e Serviços);
• ISS (Imposto sobre Serviços);
• Imposto sobre a Exportação;
• PIS (Programa de Integração Social);
• COFINS (Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social).
Cabe destacar que o IPI, PIS, COFINS e o Imposto sobre Exportação

são cobrados e regulamentados pelo governo federal; o ICMS é
cobrado e regulamentado pelo governo do estado; e o ISS é cobrado e
regulamentado pelo governo municipal.
Segundo Marion (2009b), os impostos sobre vendas não pertencem

à empresa, mas sim ao governo. A empresa é uma mera intermediária
(meio de arrecadação) que arrecada impostos junto ao consumidor e
recolhe ao governo.
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Por esse motivo, é tão importante separar as vendas dos tributos, e que se
pondere a carga tributária existente nas vendas da entidade, uma vez que
não se pode contar com o valor total das vendas.
Os valores das deduções com impostos são calculados a partir da receita

bruta, ou seja, das vendas realizadas, em que normalmente se aplica
determinado percentual (estabelecido por lei) sobre o total das vendas.
Marion (2009b) ainda complementa que os descontos comerciais

também são classificados como deduções da receita bruta. Esses
descontos acontecem antes da venda por vários motivos, tais como: pela
grande quantidade de mercadoria adquirida, pela fidelidade do cliente,
pela política de vendas adotada pela empresa etc. Logo, conclui-se que
os descontos comerciais podem acontecer esporadicamente ou não, tudo
depende das práticas de gestão de vendas adotadas pela empresa.
Ao final das deduções da receita bruta, a Contabilidade apura a Receita

Líquida sendo considerada a receita real da empresa.
Diante do exposto, para entendermos melhor a classificação das contas

da receita, imagine que determinado comércio realize uma venda de
R$ 150.000,00 com um percentual de 17% de ICMS sobre as vendas
e um total de abatimentos de R$ 5.000,00. A empresa teria a seguinte
situação:
Receita bruta
Vendas 150.000,00
( – ) Deduções
Abatimentos 5.000,00
Impostos 25.500,00
( = ) Receita Líquida 119.500,00
Quadro 22 – Classificação das receitas – exemplo.

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Analisando o quadro anterior, podemos verificar que de um total de
vendas brutas no valor de R$ 150.000,00 a receita real (receita líquida)
gerada foi de R$ 119.500,00. Outro aspecto importante sobre o estudo
das contas de receitas diz respeito às receitas financeiras, que são os
ganhos auferidos com aplicações financeiras. Essas também são contas de
resultado, e são denominadas resultado financeiro.
Saiba mais
Saiba mais sobre as contas de resultado acessando
ao vídeo clicando aqui.
Compreendemos, nesta unidade, que as contas de resultado também são

classificadas e ordenadas para a apuração do resultado do exercício, sendo
estudada até o momento a classificação das contas de receita. Na próxima
unidade, estudaremos as demais contas de resultado.
www.esab.edu.br 113
Contas de Resultado: gastos, custos
21 e despesas
Objetivo
Propor uma reflexão sobre as características e diferenças entre gastos,
custos e despesas.
Nesta unidade, vamos estudar as contas de resultado denominadas custos

e despesas. Mas, primeiramente, precisamos ter o entendimento sobre
gastos, custos e despesas. Vamos lá?
Entende-se como gasto todo sacrifício financeiro para aquisição de

um bem ou serviço com pagamento no ato (desembolso) ou no futuro
(dívida). No primeiro estágio, todo sacrifício para aquisição de um bem
ou serviço é um gasto, porém, mais cedo ou mais tarde, este se torna um
desembolso. Todavia, nem todo desembolso é um gasto; por exemplo,
o pagamento de um empréstimo bancário é um desembolso, mas não
é um gasto. Custo, no entanto, é todo gasto aplicado no processo de
industrialização, o qual contribui na transformação da matéria-prima
em produto acabado. São exemplos de custos: matéria-prima, mão de
obra, energia elétrica, desgastes das máquinas do processo produtivo,
embalagens etc. Desta forma, Marion (2009b) define custo como todo
sacrifício financeiro relativo a bens e serviços que serão utilizados na
produção de outros bens ou serviços.
As principais classificações dos custos são: diretos e indiretos, fixos e

variáreis.
Consideram-se custos diretos quando apropriados diretamente aos

produtos fabricados, sendo de fácil identificação no produto, como,
por exemplo, a matéria-prima, embalagem etc. Já os custos indiretos
necessitam de alguma técnica de rateio (método de distribuição) para sua
apropriação ao produto, como, por exemplo, energia elétrica, salário da
supervisão da fábrica etc.
www.esab.edu.br 114
Os custos também podem ser classificados de acordo com o volume
da atividade, ou seja, podem ser classificados fixos ou variáveis. Os
custos fixos são aqueles que não se alteram em função de aumentos ou
diminuições do volume de produção, como: aluguel da fábrica, seguros
da fábrica, entre outros. Por sua vez, os custos variáveis são aqueles que
variam conforme o volume de produção, por exemplo: matéria-prima,
energia elétrica, entre outros.
Entende-se que a matéria-prima é considerada um gasto na produção de

determinado produto e, por este motivo, é classificada como um custo
direto (por estar diretamente ligada ao produto) e também um custo
variável (quanto maior a produção maior será o gasto com matéria-prima).
Já o aluguel do galpão da fábrica é considerado um custo, por estar

envolvido com ambiente fabril e, além disso, é denominado um custo
indireto (por não estar diretamente ligado ao produto) e um custo fixo
(independentemente do volume de produção, o seu valor será o mesmo).
Sendo assim, toda essa classificação dos custos é realizada pela

Contabilidade, que organiza os custos conforme as necessidades de
mensuração do custo do produto.
Cabe destacar que a necessidade da classificação dos custos tem origem na formação do
preço de venda, representando um papel importantíssimo na determinação do lucro na
venda.
Marion (2009b) salienta que a determinação do custo na venda é

bastante genérico, devendo, por essa razão, ser especificada por um
segmento da economia.
É importante salientar que, na indústria, o emprego da matéria-prima,

da mão de obra e de outros gastos para transformá-los em produto é
denominado Custos dos Produtos Vendidos (CPV) no momento da
venda desse produto. Já no comércio, o preço pago quando a mercadoria
é revendida é denominado Custo da Mercadoria Vendida (CMV).
www.esab.edu.br 115
Já as despesas são os gastos que não contribuem de maneira eficaz
ou não se identificam no processo de industrialização, ou ainda, não
possuem o propósito de gerar lucros. São exemplos de despesas: comissão
de vendas, mão de obra administrativa, aluguel do escritório etc.
As despesas podem ser organizadas e separadas por setores ou áreas da

empresa, ou seja, despesas administrativas, despesas comerciais, despesas
tributárias etc.
Segundo Marion (2009b), os principais grupos de despesas são:
• despesas de vendas: compreendem os gastos desde a promoção

do produto até a sua colocação junto ao consumidor. São despesas
com mão de obra da área de vendas, comissões sobre as vendas,
propaganda, publicidade, marketing etc.;
• despesas administrativas: são os gastos necessários para administrar
o negócio. De maneira geral, são gastos com escritório, mão de obra
do administrativo, aluguéis do escritório, assinaturas de jornais e
revistas etc.;
• despesas financeiras: são gastos originados a partir das dívidas
contraídas pela empresa, como, por exemplo, tarifas bancárias, juros
pagos, descontos financeiros concedidos etc.
Com o que estudamos até agora, podemos compreender que os gastos

não identificados no processo produtivo são denominados como
despesas. Também podemos perceber que todo gasto até o produto
ficar pronto para venda é considerado um custo, e posteriormente é
considerado uma despesa. Assim, os gastos com a venda do produto são
denominados despesas, e não custos.
A apuração dos custos e despesas é realizada pela Contabilidade com

a finalidade de encontrar o lucro das atividades da empresa. Marion
(2009b) afirma que o lucro das atividades é apurado através da diferença
entre as vendas realizadas menos o total dos custos e despesas.
www.esab.edu.br 116
Diante do exposto, para entendermos melhor a finalidade da apuração
dos custos e das despesas, considere que determinado comércio realize
uma venda de R$ 150.000,00 com um percentual de 17% de ICMS
sobre as vendas e um total de abatimentos de R$ 5.000,00, um total dos
custos com mercadoria vendida de R$ 80.000,00 e despesas no valor de
R$ 30.000,00, qual o valor do lucro apurado desta situação? Vejamos:
Receita bruta
Vendas 150.000
( – ) Deduções
Abatimentos 5.000
Impostos 25.500
( = ) Receita Líquida 119.500
( – ) Custo Mercadoria Vendida 80.000
( – ) Despesas 30.000
( = ) Lucro 9.500
Quadro 23 – Apuração do lucro.

Então, compreende-se que com a relação das receitas com vendas menos as
deduções, custos e despesas, a empresa apurou um lucro de R$ 9.500,00.
Os gastos aplicados na elaboração do produto são denominados custos. Quando o

produto estiver pronto, a partir deste momento, todos os gastos são denominados
despesas. Portanto, os gastos com as vendas são classificados como despesa.
Você sabia que a perda e o ganho também afetam o resultado da

empresa? A perda é um gasto involuntário que não visa obtenção de
receita, como, por exemplo, desfalque no caixa, inundações, greves,
incêndio etc. Na prática, é bastante complexo prever uma perda, por esta
ter características de anormalidade ou fatalidade. Geralmente, a perda
reduz o Ativo e consequentemente o Patrimônio Líquido. Logo, a perda
nem sempre gera uma saída de caixa.
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Quanto ao conceito de ganho, igualmente ao entendimento sobre
perda, também acontece de maneira anormal, ou seja, é um lucro que
independe da atividade operacional da empresa, como, por exemplo, o
ganho na venda de imobilizado, ganho com seguros recebidos etc.
Portanto, Marion (2009b) salienta que ganhos ou perdas são lucros ou

prejuízos na venda de ativos imobilizados ou de ações etc.
Saiba mais
Para aprofundar seus estudos sobre esse assunto,
clique aqui.
Chegamos ao final de mais uma unidade em que aprofundamos os

nossos estudos sobre gastos, custos e despesas. Vimos que, embora exista
semelhança, a aplicação dos conceitos é bastante diferente, sendo o
gasto qualquer desembolso financeiro; o custo um gasto na produção
de determinado produto; e a despesa um gasto para administração
do negócio. Na próxima unidade, vamos praticar os conhecimentos
adquiridos até aqui com alguns exercícios.
www.esab.edu.br 118
Objetivo
Resolução comentada de exercícios compreendendo as unidades 19 a 21.
Praticando os conhecimentos adquiridos até aqui, tente resolver os

exercícios e veja adiante a resolução comentada deles.
Exercício 1
Determinada empresa foi constituída com um capital social de R$

80.000,00, sendo 25% no ato da constituição (R$ 5.000,00 em dinheiro
e R$ 15.000,00 em veículo) e o restante a integralizar. Demonstre este
fato através do balanço patrimonial, apresentando todos os grupos e
subgrupos envolvidos.
Exercício 2
Uma empresa, ao final do mês, obteve um total de vendas brutas no valor

de R$ 30.000,00 com 17% de ICMS sobre vendas. A empresa ainda
obteve um total de devoluções de vendas de R$ 500,00 e abatimentos de
R$ 1.100,00. Qual o valor das receitas líquidas do mês?
Exercício 3
Com relação ao exercício anterior, considere um total de custos de R$

15.000,00 e despesas de R$ 1.000,00. Qual o valor do lucro?
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Exercício 4
Classifique os itens abaixo entre custo e despesa, levando em

consideração que o custo é o gasto envolvido com a produção, e a
despesa o gasto com a administração do negócio.
a. Salário da supervisão da fábrica

b. Aluguel da fábrica
c. Material de escritório
d. Matéria-prima
e. Comissão de vendas
f. Marketing
g. Consumo de energia elétrica da fábrica
h. Hora extra dos funcionários da fábrica
i. Material de higiene da administração
j. Desconto financeiro concedido
k. Embalagem
Exercício 5
Classifique os itens abaixo entre custo direto ou indireto, levando em

consideração que o custo direto é de fácil identificação do produto, e o
indireto necessita de um critério de rateio para se alocar ao produto.

c. Matéria-prima
d. Consumo de energia elétrica da fábrica
e. Hora extra dos funcionários da fábrica
f. Embalagem
g. Manutenção da fábrica
h. Salário dos funcionários da fábrica
i. Seguro da fábrica
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Exercício 6
Classifique os itens abaixo entre custo variável e fixo, considerando que o

custo variável oscila conforme o volume de produção, diferente do custo
fixo.

c. Matéria-prima
d. Consumo de energia elétrica da fábrica
e. Hora extra dos funcionários da fábrica
f. Embalagem
g. Manutenção da fábrica
h. Salário dos funcionários da fábrica
i. Seguro da fábrica
Exercício 1
Na constituição do capital de uma empresa, a origem dos recursos

vem dos sócios, a qual deve ser registrada no Patrimônio Líquido; já a
aplicação do recurso, registra-se no ativo.
Ativo Passivo
Caixa 5.000,00
Veículo 15.000,00
Capital Social 80.000,00
( – )Capital a integralizar (60.000,00)
www.esab.edu.br 121
Observe que o total do ativo está fechando com o total do passivo, e que
embora a constituição do capital tenha sido de R$ 80.000,00, no ato, os
sócios integralizaram apenas R$ 20.000,00.
Exercício 2
Neste exercício, você deve praticar a relação entre a receita bruta menos
as deduções da receita.
Receita bruta
Vendas 30.000,00
( – ) Deduções
Impostos 5.100,00
Devoluções 500,00
Abatimento 1.100,00
Então, para um total de vendas de R$ 30.000,00, o valor da receita

líquida com vendas é R$ 23.300,00.
Exercício 3
Neste exercício, você deve praticar a relação entre a receita bruta menos
as deduções da receita, menos custos e despesas.
Receita bruta
Vendas 30.000,00
( – ) Deduções
Impostos 5.100,00
Devoluções 500,00
Abatimento 1.100,00
( – ) Custo Mercadoria Vendida 15.000,00
( – ) Despesas 1.000,00
( = ) Lucro 7.300,00
www.esab.edu.br 122
Então, para um total de vendas de R$ 30.000,00, o valor do lucro final
foi de R$ 7.300,00.
Exercício 4
a. Salário da supervisão da fábrica: custo

b. Aluguel da fábrica: custo
c. Material de escritório: despesa
d. Matéria-prima: custo
e. Comissão de vendas: despesa
f. Marketing: despesa
g. Consumo de energia elétrica da fábrica: custo
h. Hora extra dos funcionários da fábrica: custo
i. Material de higiene da administração: despesa
j. Desconto financeiro concedido: despesa
k. Embalagem: custo
Exercício 5
a. Salário da supervisão da fábrica: custo indireto

b. Aluguel da fábrica: custo indireto
c. Matéria-prima: custo direto
d. Consumo de energia elétrica da fábrica: custo indireto
e. Hora extra dos funcionários da fábrica: custo direto
f. Embalagem: custo direto
g. Manutenção da fábrica: custo indireto
h. Salário dos funcionários da fábrica: custo direto
i. Seguro da fábrica: custo indireto
Atenção! Se você encontrar dificuldade para esta classificação, pense na

receita do produto: os itens que constam facilmente quantificados na
receita são custos diretos, como a matéria-prima, embalagem e mão-de-
obra; os demais itens são necessários, mas estão agregados na fábrica de
maneira geral.
www.esab.edu.br 123
Exercício 6
a. Salário da supervisão da fábrica: custo fixo

b. Aluguel da fábrica: custo fixo
c. Matéria-prima: custo variável
d. Consumo de energia elétrica da fábrica: custo variável
e. Hora extra dos funcionários da fábrica: custo variável
f. Embalagem: custo variável
g. Manutenção da fábrica: custo variável
h. Salário dos funcionários da fábrica: custo fixo
i. Seguro da fábrica: custo fixo.
Chegamos ao final de mais uma unidade em que você colocou em prática

a teoria estudada. Você pode perceber também o quanto é importante a
classificação correta da receita, dos custos e das despesas para a apuração
correta do resultado (lucro ou prejuízo). Logo, complementa-se ainda
que a classificação da receita, dos custos e das despesas tem um papel
importantíssimo na gestão da produção e na gestão do negócio.
Na próxima unidade, vamos aprofundar nossos estudos na apuração do

resultado (lucro ou prejuízo).
www.esab.edu.br 124
23 Apuração do resultado do exercício
Objetivo
Compreender a metodologia de apuração do resultado obtido pelas
organizações com suas atividades.
Nesta unidade, vamos estudar sobre a apuração do resultado do exercício,

que significa encontrar o lucro ou prejuízo de determinado exercício. Já
estudamos sobre as classificações da receita, dos custos e das despesas,
em que percebemos que pela relação entre receita menos custos e
despesas se apura o resultado do período. Mas não é tão simples assim. A
Contabilidade também diferencia os variados resultados encontrados na
apuração do resultado do exercício.
Depois da apuração da receita líquida, a Contabilidade divide em quatro

os resultados encontrados, sendo: lucro bruto, lucro operacional, lucro
antes do imposto de renda e, por último, lucro líquido.
Começando nossos estudos com o lucro bruto, devemos destacar que

ele é considerado o primeiro indicador de desempenho nas atividades
operacionais da empresa.
De acordo com Marion (2009b), o lucro bruto é a diferença entre as

vendas de mercadorias e o custo dessas mercadorias vendidas, ou seja,
o quanto custou a compra de tais mercadorias. É importante destacar
que na indústria se considera o custo de fabricação e, para as empresas
prestadoras de serviços, se denomina custo do serviço prestado.
www.esab.edu.br 125
Podemos visualizar o lucro bruto da seguinte forma:
Receita bruta
Vendas
( – ) Deduções
Abatimentos
Impostos
( – ) Custo Mercadoria Vendida
( = ) Lucro Bruto
Quadro 24 – Apuração do lucro bruto.

Resumindo, subtrai-se da receita líquida o custo da mercadoria vendida

ou do produto ou serviço, apurando o lucro bruto das atividades sem
considerar as despesas administrativas, financeiras, de vendas etc.
Marion (2009b, p. 101) detalha que “Quanto maior for a fatia

denominada Lucro Bruto, maior poderá ser a remuneração dos
administradores, dos diretores, do pessoal de vendas, do governo, dos
proprietários da empresa etc.”.
Logo após a apuração do lucro bruto, a Contabilidade subtrai as despesas

para então encontrar o lucro operacional. Portanto, o lucro operacional
evidencia o desempenho total do negócio, pois é extraído da diferença
entre o lucro bruto menos as despesas, conforme apresentado a seguir:
www.esab.edu.br 126
Receita bruta
Vendas
( – ) Deduções
Abatimentos
Impostos
( = ) Lucro Bruto
( – ) Despesas Operacionais
( = ) Lucro Operacional
Quadro 25 – Apuração do lucro operacional.

Analisando o quadro anterior, podemos entender que o lucro operacional

reflete o resultado das operações da empresa. Por esse motivo, as despesas
são denominadas despesas operacionais. Marion (2009b) define que as
despesas operacionais são aquelas necessárias para vender o produto,
administrar a empresa e financiar as operações. Com isso, temos a
classificação das despesas operacionais em: despesas de vendas, despesas
administrativas e despesas financeiras. Destaca-se que o estudo sobre estas
já foi realizado anteriormente.
Depois da apuração do lucro operacional, a Contabilidade apura o lucro

antes do imposto de renda, que servirá como base para o cálculo do
imposto de renda cobrado pelo governo federal.
A apuração do lucro antes do imposto de renda tem como ponto de

partida o total do lucro operacional. Deve-se deduzir as despesas não
operacionais (despesas extras) e somar as receitas não operacionais
(receitas extras). Marion (2009b) conceitua as despesas e receitas não
relacionadas à atividade-fim da empresa como despesas e receitas não
operacionais.
www.esab.edu.br 127
A apuração do lucro antes do imposto de renda é representada por:
Receita bruta
Vendas
( – ) Deduções
Abatimentos
Impostos
( = ) Lucro Bruto
( – ) Despesas não operacionais
( + ) Receitas não operacionais
( = ) Lucro antes do imposto de renda
Quadro 26 – Apuração do lucro antes do imposto de renda.

Costuma-se tratar por despesas e receitas não operacionais aquelas

ocorridas por uma eventualidade ou fatalidade, como perda ou ganho na
venda de um imobilizado.
Então, com o resultado apurado do lucro antes do imposto de renda, são

aplicadas as alíquotas previstas pelo governo federal para o Imposto de
Renda e para a Contribuição Social e, daí, é extraído o lucro líquido.
www.esab.edu.br 128
Receita bruta
Vendas
( – ) Deduções
Abatimentos
Impostos
( = ) Lucro Bruto
( – ) Despesas não operacionais
( + ) Receitas não operacionais
( = ) Lucro antes do imposto de renda
( – ) Imposto de Renda e Contribuição Social
( = ) Lucro Líquido
Quadro 27 – Apuração do lucro líquido.

É importante que você saiba que o lucro líquido é a sobra líquida disponível aos sócios.
Como já vimos na unidade 19, a distribuição de lucro deve ser feita

segundo algumas regras, conforme a participação societária de cada
sócio. Nas sociedades anônimas, isso é ainda mais complexo, tendo seus
percentuais de participação societária estabelecidos no estatuto social.
Essa apresentação dos resultados do exercício é evidenciada na

demonstração financeira denominada Demonstração do Resultado do
Exercício (DRE), que será estudada posteriormente.
Assim, finalizamos os estudos de mais uma unidade com o aprendizado

sobre a apuração do resultado e classificação dos lucros. A seguir, na
próxima unidade, vamos por em prática a teoria estudada.
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Objetivo
Resolução comentada de exercícios compreendendo a unidade 23.
Nesta unidade, vamos colocar em prática a teoria estudada na unidade

23 sobre a apuração do resultado do exercício. Tente resolver os exercícios
e depois reforce a sua aprendizagem comparando com a resolução
evidenciada.
Exercício 1
Determinada empresa apresenta os seguintes dados na apuração do

resultado do mês:
• Vendas brutas = R$ 500.000,00

• ICMS sobre vendas = 17%
• Abatimentos = R$ 4.000,00
• Custo com mercadoria vendida de 70% do valor das vendas brutas.
Agora, apure o lucro bruto do mês.
Exercício 2
Partindo dos dados do exercício anterior, considere que a empresa obteve

as seguintes despesas operacionais:
• Despesas administrativas = R$ 3.000,00

• Despesas de vendas = R$ 12.000,00
• Despesas financeiras = R$ 1.000,00
Agora, apure o lucro operacional do mês.
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Exercício 3
Partindo dos dados do exercício anterior, considere que a empresa não

obteve despesas e receitas não operacionais e atua com uma alíquota de
15% de imposto de renda e 9% de contribuição social sobre o lucro.
Qual o valor do lucro líquido?
Exercício 1
Receita bruta
Vendas 500.000,00
( – ) Deduções
Impostos 85.000,00
( = ) Lucro Bruto 61.000,00
O lucro bruto apurado no mês foi de R$ 61.000,00.
Exercício 2
Receita bruta
Vendas 500.000,00
( – ) Deduções
Impostos 85.000,00
( = ) Lucro Bruto 61.000,00
( – ) Despesas Operacionais 16.000,00
( = ) Lucro Operacional 45.000,00
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Então, para um total de vendas no valor de R$ 500.000,00, a empresa
teve um lucro operacional de R$ 45.000,00.
Exercício 3
Receita bruta
Vendas 500.000,00
( – ) Deduções
Impostos 85.000,00
( = ) Lucro Bruto 61.000,00
( – ) Despesas Operacionais 16.000,00
( = ) Lucro Operacional 45.000,00
(–/+) Despesas/Receitas não operacionais
( = ) Lucro antes do imposto de Renda 45.000,00
( – ) Imposto de Renda e Conta Social 10.800,00
( = ) Lucro Líquido 34.200,00
Destaca-se que o cálculo do Imposto de Renda e da Contribuição Social

sobre o lucro ocorreu da seguinte forma: valor do lucro de R$ 45.000,00
multiplicado pelas alíquotas (15% e 9%). O valor do lucro líquido é de
R$ 34.200,00.
Com a apuração o lucro líquido do exercício, foi possível perceber toda

a evolução da receita, como: custos e despesas e a evolução do ganho
(lucro) em cada etapa.
Chegamos ao final desta unidade colocando em prática a teoria sobre

a apuração do resultado do exercício, em que ocorre o confronto entre
receita, custos e despesas.
www.esab.edu.br 132
Resumo
Nestas unidades aprofundamos nossos estudos sobre o registro

contábil através das contas de resultado (receitas, custos e despesas),
as quais seguem regras em sua estruturação. Também entendemos a
diferença entre os conceitos de gasto, custos e despesas. E, por fim,
compreendemos o procedimento de apuração do resultado do exercício,
colocando em prática a teoria estudada.
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A Demonstração do Resultado do
25 Exercício (DRE)
Objetivo
Refletir sobre a estrutura e desdobramentos da Demonstração do
Resultado de Exercício (DRE).
A Contabilidade possui metodologia e lógica para registrar os atos e

fatos administrativos. Porém, além de registrar e controlar o patrimônio
das entidades, essa ciência também prioriza a apuração e o registro do
resultado das atividades operacionais das empresas, como vimos nos
estudos realizados até agora. Nesta unidade, vamos compreender como a
Contabilidade apresenta os resultados apurados pela empresa através da
Demonstração do Resultado do Exercício, também conhecida pela sigla
DRE.
Cabe destacar que, a partir deste momento, vamos utilizar os

conhecimentos adquiridos nas unidades anteriores, principalmente
no que tange aos conceitos de receitas, custos e despesas, e também da
metodologia de apuração do resultado. Então, vamos lá!
A DRE possui em sua estrutura uma forma resumida da movimentação

econômica da empresa de um determinado período, com a intenção de
demonstrar o resultado líquido do período, podendo ser um resultado
positivo, negativo ou nulo. Por esse motivo, a apresentação desta unidade
seguirá as normas e práticas contábeis, desde as receitas brutas até o
resultado líquido do exercício.
Você já refletiu sobre os aspectos que influenciam no resultado das

empresas? E por que o Patrimônio Líquido, apresentado no Balanço
Patrimonial, representa a riqueza líquida da entidade?
www.esab.edu.br 134
Enquanto o Balanço Patrimonial busca apresentar a situação financeira da empresa,
como, por exemplo, investimentos, capacidade de pagamento, contas a receber e contas
a pagar, entre outros, a DRE evidencia a situação econômica da empresa, ou seja, lucro
ou prejuízo, através da relação entre receitas, custos e despesas.
Como você pode observar, o Balanço Patrimonial assume um papel

importante quanto à situação financeira da empresa, ou seja, quanto à
disponibilidade financeira e de endividamento. Já a DRE demonstra a
situação econômica da empresa, ou seja, a situação de ganho ou perda
em suas atividades operacionais.
De acordo com Marion (2009b, p. 98), “[...] a Demonstração do

Resultado do Exercício é um resumo ordenado das receitas e despesas da
empresa em determinado período, normalmente 12 meses”.
A Lei Federal n° 11.638, de 28 de dezembro de 2007, que conduz as

Sociedades Anônimas por Ações e as demais sociedades, estabelece em
seu Art. 187 a ordem em que a DRE deve ser apresentada e publicada.
Ainda tratando do resultado da entidade, e diante da complexidade desse

assunto, deve-se levar em consideração o princípio da Realização da
Receita e Confrontação com a Despesa, logo, só caracteriza-se a despesa
com a realização da receita. Primeiramente, faz-se necessário alguns
conceitos básicos sobre quais itens compõem a apuração do resultado
ou da riqueza de uma entidade, tais como: as receitas, que representam
o ato de comercializar produtos, serviços e ativos; e as despesas, que
representam os esforços na geração das referidas receitas.
Portanto, para avaliar o desempenho de uma entidade, ou ainda, a

riqueza por ela gerada, a Contabilidade viabiliza, através da DRE, a
consolidação de todos os registros sobre a movimentação das receitas e
despesas, e com isso, o resultado final das atividades operacionalizadas.
Antes de aprofundarmos nossos estudos sobre a confecção e estrutura da

DRE, devemos relembrar o conceito sobre os regimes de contabilização
que vimos na unidade 11, que são: Regime de Competência e Regime
www.esab.edu.br 135
de Caixa. Tais regimes de contabilização levam em consideração o
princípio da Realização da Receita e da Confrontação da Despesa,
ou seja, determina quando as receitas e despesas serão efetivamente
contabilizadas.
O Regime de Competência considera as receitas e despesas contabilizadas

no momento em que elas foram geradas, não se importando com o
recebimento ou pagamento. Já o Regime de Caixa considera receita e
despesa apenas aquelas efetivamente recebidas e pagas.
Existem duas formas de apurar e demonstrar o resultado da empresa: pelo Regime de

Competência, que evidencia um resultado econômico; ou pelo Regime de Caixa, que
apresenta um resultado financeiro.
Também é importante relembrarmos o que vimos na unidade 21, sobre

as contas de resultado, aquelas utilizadas na apuração do resultado (lucro
ou prejuízo) da riqueza gerada em determinado exercício social.
Contabilmente, o Patrimônio de uma entidade é constituído de bens,

direitos e obrigações, mas ninguém irá investir em uma empresa sem
pensar no lucro que ela gera. Portanto, esse lucro, ou riqueza gerada,
é apurado por meio das contas de resultado denominadas: receitas,
custos e despesas. As receitas representam as vendas realizadas; os custos
compõem os gastos com bens ou serviços que serão transformados em
outros para venda; e as despesas são gastos com a administração da
empresa.
O confronto entre receitas menos despesas resulta na apuração do

resultado do exercício, podendo ser positivo (lucro) quando as receitas
forem superiores às despesas, e quando do inverso, o resultado será
negativo (prejuízo).
Na determinação do resultado do exercício, e para melhor entendimento

sobre a DRE, é preciso considerar os princípios contábeis que norteiam
a Contabilidade das entidades no que tange ao reconhecimento das
www.esab.edu.br 136
receitas, dos custos e das despesas. Esse assunto é expresso no § 1º
também do Art. 187, da Lei no 11.638/2007, como segue.
Na apuração do resultado, considera-se:
a. as receitas e os rendimentos ganhos no período, independentemente

da sua realização em moeda; e
b. os custos, as despesas, os encargos e as perdas, pagos ou incorridos,
correspondentes a essas receitas e rendimentos.
Os elementos citados fazem referência ao princípio da Realização

da Receita e do Confronto da Despesa, como já visto na unidade 6.
Cabe ressaltar que, com base nesse princípio contábil, as receitas são
reconhecidas a partir do momento em que são realizadas, ou seja, quando
há o repasse de mercadorias, produtos ou serviços, indiferente se nessas
transações houver ou não o pagamento à vista.
Já as despesas estão intimamente ligadas à realização da receita, ou seja,

as despesas devem ser confrontadas e reconhecidas contabilmente a partir
do momento em que gerarem receitas.
Em conformidade com o Art. 187 da Lei das Sociedades por Ações, que
trata sobre a correta apresentação da DRE, destacam-se os principais
pontos:
a. a receita bruta das vendas e serviços, as deduções das vendas, os

abatimentos e os impostos;
b. a receita operacional líquida das vendas e serviços, o custo
operacional das mercadorias e serviços vendidos e o lucro bruto;
c. as despesas operacionais referentes às despesas administrativas,
comerciais e com vendas. Logo após, o resultado financeiro
composto de receitas e despesas financeiras;
d. o resultado operacional, as outras receitas e outras despesas
operacionais; o resultado do exercício antes do Imposto de Renda e
Contribuição Social e a provisão para o imposto;
www.esab.edu.br 137
e. o lucro ou prejuízo líquido do exercício. Para Marion (2009b), a
DRE é um resumo ordenado das receitas e despesas da empresa em
forma dedutiva, ou seja, parte da receita menos custos e despesas.
Logo, por ser uma demonstração focada em evidenciar os valores

econômicos da entidade, ao término apura-se o lucro ou prejuízo, além
de todos os custos e despesas intrínsecas a sua atividade operacional.
Para facilitar o aprendizado, principalmente em relação à disposição das

contas que compõem a DRE, apresentamos a seguir um exemplo dessa
demonstração:
Demonstração do resultado do Exercício - DRE

Receita bruta Total geral das vendas
Neste grupo incluem-se todos os valores que não representam
sacrifícios financeiros (esforços) para a empresa, mas são ajustes
( – ) Deduções para se chegar a um valor mais indicativo que é a Receita Líquida,
como, por exemplo: impostos sobre as vendas e devoluções de
vendas
( = ) Receitas Líquidas Receitas brutas ( – ) Deduções
São somente os gastos de fabricação (gastos de produção),
( – ) Custos incluindo matéria-prima, mão de obra, depreciação de bens
utilizados na produção, energia elétrica da fábrica, etc.
( = ) Lucro bruto Receita Líquida ( – ) Custos
São gastos de escritório, gastos para administrar a empresa como
um todo: despesas aplicadas desde o esforço para colocar os
( – ) Despesas
produtos ao cliente (propaganda, comissões) até a remuneração
do capital (despesas financeiras)
( = ) Lucro operacional Lucro bruto ( – ) despesas
( + ) Receitas não São receitas não relacionadas diretamente com o objetivo da
operacionais empresa
( – ) Despesas não São despesas não relacionadas diretamente com o objetivo da
operacionais empresa
( = ) Lucro líquido Lucro operacional ( +/– ) Receitas/Despesas não
antes do IRPJ operacionais
( – ) IRPJ Imposto de renda s/ pessoa jurídica
( – ) CSLL Contribuição social s/ lucro líquido
( = ) Lucro líquido Lucro líquido antes IRPJ e CSLL ( – ) IRPJ e CSLL
Quadro 28 – Demonstração do Resultado do Exercício (DRE).

www.esab.edu.br 138
Ao analisar os detalhes da DRE, podemos perceber que essa
demonstração é composta por contas sintéticas, ou melhor, contas
somadoras de outras contas. Assim, podemos concluir que o resultado
apresentado ao final da demonstração é consequência da dedução de cada
conta. Por esse motivo, alguns autores, como Marion (2009b), afirmam
que a elaboração da DRE acontece de forma dedutiva.
Em toda a DRE apresentam-se contas sintéticas, as quais expressam,

na maioria das vezes, inúmeras contas analíticas – assunto estudado nas
unidades 20 a 24.
O confronto entre os elementos positivos (receitas) e os elementos

negativos (custos e despesas) produz a formação do resultado do
exercício, podendo ser positivo (lucro), quando as receitas forem maiores
do que os custos e as despesas, ou negativo (prejuízo), quando as receitas
forem menores do que os custos e as despesas. É oportuno destacar que
você também poderá encontrar uma situação nula, em que as receitas são
iguais à soma dos custos e das despesas.
Na próxima unidade, vamos pôr em prática a teoria vista até aqui.
Saiba mais
Existe uma grande dificuldade dos empresários
sobre o entendimento da diferença entre o lucro
financeiro e o lucro contábil. Para aprofundar seus
conhecimentos, acesse aqui.
Tarefa dissertativa
www.esab.edu.br 139
Objetivo

Exercício 1
Considerando os dados a seguir, apure a DRE, sabendo que:
• Receita Bruta = R$ 38.000,00

• Impostos sobre as vendas = R$ 6.400,00
• Custo produto vendido = R$ 22.000,00
• Despesas administrativas = R$ 800,00
• Despesas com vendas = R$ 1.100,00
Exercício 2
Considerando os dados do exercício 1, imagine que a empresa pague

15% de IRPJ e 9% de CSLL. Qual o valor do lucro líquido?
Exercício 3
Considerando os dados do exercício 1, imagine que os custos na venda

aumentaram em 20% por motivos da economia nacional. Qual o novo
valor do lucro líquido?
www.esab.edu.br 140
Exercício 4
Considere que determinada empresa obteve uma venda de mercadoria

no mercado interno de R$ 15.000,00, uma venda no mercado externo
de R$ 4.000,00, impostos sobre as vendas de R$ 3.097,50 e custos das
mercadorias vendidas de R$ 7.036,00. Responda: qual o lucro bruto
obtido com as referidas vendas?
Exercício 5
Determinada empresa está realizando uma análise sobre o custo das

mercadorias vendidas. Na venda da mercadoria X, obteve um total de
R$ 4.000,00, impostos no valor de R$ 540,00 e um lucro bruto de R$
1.060,00. Qual o valor do custo da mercadoria vendida?
Exercício 6
Observando os dados do exercício 5, considere que a empresa tenha

ofertado ao seu cliente um desconto de 5% pelo pagamento antecipado
da duplicata. Qual o novo valor do lucro?
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Exercício 1
Demonstração do resultado do exercicio - DRE

Receita bruta 38.000,00 Total das vendas
( – ) Deduções 6.400,00 Impostos sobre as vendas
( = ) Receita líquida 31.600,00 Reecita bruta ( – ) deduções
Custo do produto vendido apurado no exercício
( – ) Custos 22.000,00
anterior
( = ) Lucro bruto 9.600,00 Receita líquida ( – ) custos
( – ) Despesas 1.900,00 Soma das despesas administrativas ( + ) vendas
( = ) Lucro operacional 7.700,00 Lucro bruto ( – ) despesas
( = )/( – ) Receitas/Despesas
– Sem valor
financeiras
( = ) Lucro antes de IRPJ 7.700,00 Lucro operacional ( – ) receitas e despesas financeiras
( – ) IRPJ e CSLL – Sem valor
( = ) Lucro líquido 7.700,00 Lucro antes IRPJ ( – ) IRPJ e CSLL
Então, observe que, ao realizar uma venda no valor de R$ 38.000,00

– que custou R$ 22.000,00 –, a empresa obteve lucro final de R$
7.700,00. Perceba a dimensão das informações geradas pela DRE: com
essa demonstração, o gestor consegue visualizar o consumo da atividade
da empresa, ou seja, quais despesas estão onerando a atividade.
Na gestão dos resultados da empresa é interessante a elaboração de DRE por

departamento, ou por produto, ou por filial etc., assim, o gestor terá detalhadamente o
resultado de suas atividades.
www.esab.edu.br 142
Exercício 2
Você deve calcular os percentuais dos impostos sobre o valor do lucro

antes de IRPJ e CSLL.
• Lucro antes de IRPJ e CSLL = R$ 7.700,00

• IRPJ 15% = R$ 1.155,00 (R$ 7.700,00 × 15%)
• CSLL 9% = R$ 693,00 (R$ 7.700,0 × 9%)
• Lucro Líquido = R$ 5.852,00
Exercício 3
Demonstração do resultado do exercicio - DRE

Receita bruta 38.000,00 Total das vendas
( – ) Deduções 6.400,00 Impostos sobre as vendas
( = ) Receita líquida 31.600,00 Reecita bruta ( – ) deduções
( – ) Custos 26.400,00
anterior
( = ) Lucro bruto 5.200,00 Receita líquida ( – ) custos
( – ) Despesas 1.900,00 Soma das despesas administrativas ( + ) vendas
( = ) Lucro operacional 3.300,00 Lucro bruto ( – ) despesas
( = )/( – ) Receitas/
– Sem valor
Despesas financeiras
( = ) Lucro antes de IRPJ 3.300,00 Lucro operacional ( – ) receitas e despesas financeiras
( – ) IRPJ e CSLL – Sem valor
( = ) Lucro líquido 3.300,00 Lucro antes IRPJ ( – ) IRPJ e CSLL
Observe como o custo do produto vendido tem impacto no resultado

final da empresa, pois com o aumento de 20% do custo do produto
vendido o lucro líquido reduziu em mais 50%: de R$ 7.700,00 para R$
3.300,00. Perceba também que a empresa movimentou com vendas o
valor total de R$ 38.000,00, mas, ao final, obteve um lucro mínimo de
R$ 3.300,00. Essa análise é interessante para que o gestor idealize suas
estratégias.
www.esab.edu.br 143
Exercício 4
Aplique o conceito de dedução da DRE, em que se tem receitas menos

custos e despesas.
Receita Bruta = R$ 19.000,00 – total das vendas

( – ) Deduções da receita = (R$ 3.097,50) impostos
= Receita Líquida = R$ 15.902,50
( – ) Custo mercadoria vendida = R$ 7.036,00
Lucro Bruto = R$ 8.866,50
Então, as vendas de R$ 19.000,00 resultaram num lucro bruto de R$

8.866,50.
Exercício 5
Aplique novamente o conceito de dedução da DRE, em que se tem

receitas menos custos e despesas.
Receita Bruta = R$ 4.000,00 total das vendas

( – ) Deduções da receita = (R$ 540,00) impostos
( – ) Custo mercadoria vendida = ??????
Então, o custo da mercadoria vendida é igual a R$ 2.400,00 (R$

3.460,00 – R$ 1.060,00).
www.esab.edu.br 144
Exercício 6
Sobre o valor das vendas (R$ 4.000,00), a empresa concedeu 5% de

desconto, sendo isto uma despesa para empresa. Então, o valor do
desconto é de R$ 200,00.
Receita Bruta = R$ 4.000,00 – total das vendas

( – ) Deduções da receita = (R$ 540,00) impostos
( – ) Custo mercadoria vendida = R$ 2.400,00
( – ) Despesa = R$ 200,00 (desconto)
Lucro Operacional = R$ 860,00
Então, o novo lucro é de R$ 860,00.
Finalizamos mais uma unidade, aplicando a prática da teoria estudada.

Na próxima unidade, começaremos os nossos estudos sobre a
metodologia de escrituração contábil. Até breve!
www.esab.edu.br 145
27 A escrituração contábil
Objetivo
Conhecer a metodologia de escrituração contábil, ou seja, as
principais noções sobre débito e crédito.
Os estudos realizados até o momento nos mostraram o quanto a

Contabilidade é importante no registro dos atos e fatos da gestão
administrativa e financeira de uma empresa. Vimos que a Contabilidade
organiza a informação do patrimônio e dos resultados alçados pela gestão
da empresa. Vale ressaltar que a informação gerada pela Contabilidade
se tornou, ao longo dos tempos, uma ferramenta relevante na tomada de
decisão.
Portanto, este procedimento de registro da informação acontece por meio

da escrituração contábil, sendo considerada uma técnica que consiste
em registrar em livros próprios todos os atos e fatos administrativos que
ocorrem na empresa.
Neste momento, é oportuno lembrarmos dos estudos da unidade 10

deste caderno, que tratavam das origens e aplicações de recursos. Nessa
unidade, vimos que os atos e fatos administrativos possuem seus reflexos
como origem e aplicação de recursos.
Assim, entende-se que a Contabilidade registra as variações nos valores

patrimoniais e de resultado, ou seja, os acontecimentos que modificaram
o Ativo, o Passivo, o Patrimônio Líquido, as Receitas e os Gastos.
Portanto, a partir de agora, vamos compreender melhor a dinâmica do

registro contábil, usualmente denominada de escrituração contábil.
De acordo com Marion (2009a, p. 266), a escrituração contábil segue a

ordem listada a seguir.
www.esab.edu.br 146
a. Borrador do Diário (rascunho do Diário elaborado mediante a
análise dos comprovantes).
b. Razão (com base no Borrador).
c. Balancete de Verificação (extraído do Razão – conferido e analisado).
d. Diário (com base no Borrador, depois de aferida sua exatidão por
meio do Balancete de Verificação).
Assim, o Borrador do Diário, usualmente denominado de Livro

Diário, tem a função de registrar, na ordem cronológica, os atos e fatos
administrativos financeiros, sempre com atenção aos princípios e às
normas da Contabilidade, como segue o exemplo:
Local: Florianópolis-SC / Data: 31/07/2012 D C

DÉBITO Conta: Caixa R$ 2.000,00
CRÉDITO Conta: Duplicatas a Receber R$ 2.000,00
HISTÓRICO: Recebimento da Duplicata Nº 345678 – cliente Maria R$ 2.000,00 R$ 2.000,00
Quadro 29 – Modelo do Livro Diário.

Perceba que o registro no Livro Diário acontece com detalhamento da

informação de forma bem objetiva e consistente. Observe também que
o total de débitos é igual ao total de créditos, porém o estudo sobre
o conceito de débitos e créditos será aprofundado posteriormente, na
unidade 30. Neste momento, tenha atenção apenas quanto à forma da
escrituração contábil.
Seguindo a ordem da escrituração contábil descrita por Marion (2009a),

após o Livro Diário, temos o registro no Razão, usualmente denominado
de Livro-Razão.
O Livro-Razão é um livro auxiliar do Livro Diário e pode ser

reconhecido como um extrato da conta contábil, conforme Marion
(2009a). Esse livro tem o formato em “T”, assim como o Balanço
Patrimonial, com a função de apresentar a movimentação de entrada e
saída de valores na conta contábil. Vale ressaltar que outra denominação
www.esab.edu.br 147
bastante utilizada pelos contadores para Livro-Razão é Razonetes. O que
diferencia o Livro Diário do Razão é que este demonstra a movimentação
de cada conta especificamente, já aquele apresenta todas as contas
envolvidas no fato contábil. Desta forma, apresenta-se a seguir um
exemplo de escrituração no Razão.
Para este modelo, considere a escrituração do recebimento da duplicata

Nº 345678 – cliente Maria, conforme o quadro anterior.
Conta: caixa Conta: duplicatas a receber

Débito Crédito Débito Crédito
2.000,00 2.000,00
2.000,00 - - 2.000,00
Figura 3 – Modelo do Razão (Razonete).

Fonte: Elaborada pela autora (2012).
Observe que o formato do Razão (Razonete) segue um “T”, apresentando

a movimentação em cada conta contábil, sem data e sem histórico. Assim,
pode-se entender que a cada registro no Diário deve ocorrer também um
lançamento no Razão. O Razão contábil é muito útil quando o gestor
precisa avaliar a movimentação específica de uma conta.
O Livro Diário é obrigatório por lei em todas as empresas, diferente do Razão contábil.
Cabe destacar que os Livros Diário e Razão apresentam uma formalidade

para sua emissão que também será estudada na unidade 34.
Seguindo a ordem citada por Marion (2009a), após a confecção doRazão,

a Contabilidade realiza a confecção do Balancete de Verificação.
www.esab.edu.br 148
O Balancete de Verificação é um resumo ordenado das contas contábeis
utilizadas na escrituração contábil, como afirma Marion (2009a), com
sua respectiva movimentação. O Balancete de Verificação é considerado
uma importante ferramenta contábil para verificação de possíveis erros de
registro, além de fornecer um resumo de informações sobre cada conta
contábil. Segue um exemplo.
Para este modelo, considere a escrituração do recebimento da duplicata

Nº 345678 – cliente Maria, conforme o Diário e Razão apresentados
anteriormente.
Balancete de Verificação
Contas Contábeis Total de Débitos Total de Créditos
Caixa R$ 2.000,00
Duplicatas a Receber R$ 2.000,00
Total R$ 2.000,00 R$ 2.000,00
Quadro 30 – Modelo de Balancete de Verificação.

Fonte: Elaborado pela autora(2012).
Como você pode observar no Balancete de Verificação, o gestor possui

uma visão geral das contas que se movimentaram num determinado
período. Perceba novamente que o total de débitos é igual ao total de
créditos, por este motivo, o Balancete é considerado uma ferramenta
de verificação de erros da escrituração contábil. Mas, como já
comentado anteriormente, o estudo sobre débitos e créditos acontecerá
posteriormente, na unidade 30.
Depois da análise do Balancete de Verificação e feita a conferência dos

dados, a Contabilidade finalmente poderá emitir por definitivo o seu
Livro Diário e as demonstrações financeiras. Na unidade 32, serão
aprofundados os estudos sobre o Balancete de Verificação.
Destacamos que a escrituração contábil deve ter como suporte um bom

sistema informatizado que viabilize e condicione o registro e a geração da
informação. Porém, é válido afirmar que antigamente a contabilidade era
registrada manualmente, sem o auxílio da informática.
www.esab.edu.br 149
Para sua reflexão
Diante de todo o conteúdo estudado até aqui,
como pôde a Contabilidade, na antiguidade,
efetuar os registros contábeis sem sistema
informatizado? Reflita melhor sobre esse assunto,
pois seu posicionamento é fundamental para uma
melhor compreensão quanto à sistemática de
evolução da escrituração contábil.
Diante do exposto, podemos perceber que a escrituração contábil

acontece de forma sistemática, seguindo uma organização de
procedimentos que vão desde o registro no Diário até o Balancete de
Verificação.
Chegamos ao final de mais uma unidade com o entendimento sobre

a metodologia de escrituração contábil. Nas próximas unidades,
continuaremos nossos estudos sobre esse assunto. Até lá!
Atividade
trabalho!
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A contabilidade por Balanços
28 Sucessivos
Objetivo
Entender a metodologia de ensino da Contabilidade diante da
abertura de uma empresa.
A partir deste momento, vamos aprofundar nossos estudos sobre a

escrituração contábil, ou seja, como efetuar os registros contábeis com
base nos fatos administrativos ocorridos na empresa.
Para facilitar o aprendizado, será aplicada a metodologia de Balanços

Sucessivos, no qual o acadêmico elabora a demonstração contábil a
cada fato administrativo gerado pela empresa. Assim, ficará mais fácil
entendermos todo o processo de modificação do patrimônio da entidade.
De acordo com Marion (2009a, p. 201),
Essa metodologia tem como base, em primeiro lugar, uma visão conjunta das
Demonstrações Financeiras, principalmente o Balanço Patrimonial e a Demonstração
do Resultado do Exercício e, em segundo plano, as origens dos lançamentos que
resultam essas demonstrações.
Para uma melhor compreensão sobre a metodologia dos Balanços

Sucessivos, será apresentado primeiramente o fato e, em seguida, o
registro nas contas contábeis. Destaca-se ainda que, de acordo com
Marion (2009a), a contabilidade por Balanços Sucessivos é bastante
simples, pois a cada operação realizada pela empresa faz-se a alteração em
um novo Balanço Patrimonial. Vamos lá?
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Contabilizando a criação de uma empresa
Os senhores João Pimenta e Pedro das Cruzes resolveram, em

1º/03/2012, abrir uma empresa. A empresa será denominada Cia.
Aprendiz e terá um investimento inicial dos sócios de R$ 100.000,00.
Balanço Patrimonial – Cia. Aprendiz – 1º/03/2012

Ativo Passivo
Caixa R$ 100.000,00 R$ 100.000,00
Capital Social
Total do Ativo R$ 100.000,00 Total do Passivo R$ 100.000,00
Quadro 31 – Balanço Patrimonial 1.

Diante dessa situação, temos o primeiro Balanço Patrimonial da

empresa: os sócios abriram a empresa com um investimento inicial de R$
100.000,00 em dinheiro.
O recurso inicialmente aplicado ficará em caixa até que outra operação

altere seu saldo. Sendo assim, também podemos dizer que temos uma
origem proveniente dos sócios e uma aplicação em caixa colocada à
disposição da empresa.
Contabilizando a aquisição de imóvel
No dia 05/03/2012, eles resolveram comprar um imóvel no qual será

instalada a sede da empresa. O imóvel será uma sala comercial no valor
de R$ 60.000,00, com pagamento no ato.
Balanço Patrimonial – Cia. Aprendiz – 05/03/2012

Ativo Passivo
Caixa R$ 40.000,00 Patrimônio Líquido
R$ 100.000,00
Sala comercial R$ 60.000,00 Capital Social

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Observe que a empresa adquiriu o seu primeiro bem sendo pago
totalmente à vista, com o recurso disponível em caixa. O Capital Social
não sofreu alteração, pois os sócios apenas compraram um imóvel com
o dinheiro do caixa. Destaca-se também uma origem de caixa e uma
aplicação em imóvel.
Contabilizando a aquisição de computadores
No dia 10/03/2012, eles decidem comprar dois computadores no valor

de R$ 2.500,00 cada, com pagamento à vista.

Ativo Passivo
Caixa R$ 35.000,00 Patrimônio Líquido
R$ 100.000,00
Sala comercial R$ 60.000,00 Capital Social
Computadores R$ 5.000,00

Verifica-se que a empresa adquiriu mais um bem sem precisar de novos

investimentos dos sócios. Nota-se também que o seu Patrimônio
Líquido ainda não sofreu alteração. A origem foi novamente de caixa e a
aplicação, em computadores.
Contabilizando a aquisição de móveis e utensílios
No dia 11/03/2012, os sócios resolvem comprar os móveis para a sede da

empresa, num total de R$ 8.000,00, com pagamento em cinco parcelas,
todas com vencimento futuro.
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Ativo Passivo
Caixa R$ 35.000,00 Contas a Pagar R$ 8.000,00
Sala comercial R$ 60.000,00 Patrimônio Líquido
R$ 100.000,00
Computadores R$ 5.000,00 Capital Social
Móveis R$ 8.000,00

A empresa efetua a sua primeira compra a prazo. Logo, o Passivo, que

até o momento não havia sofrido nenhum alteração, passou a ter a sua
primeira conta registrada (Contas a Pagar). Nota-se que tanto o Ativo
quanto o Passivo aumentaram em R$ 8.000,00, sendo que o Patrimônio
Líquido continua o mesmo. Nessa situação, a origem do recurso está no
fornecedor (Contas a Pagar) e a aplicação em móveis.
Contabilizando a venda de um imóvel
No dia 15/03/2012, os sócios tomam a seguinte decisão: vender a

sala comercial e ir para uma sede alugada. O valor da venda foi de R$
62.000,00, sendo R$ 2.000,00 recebidos à vista e o restante a prazo,
parcelado em seis vezes.

Ativo Passivo
Duplicatas a Receber R$ 60.000,00 Patrimônio Líquido
R$ 100.000,00
Móveis R$ 8.000,00 Lucro R$ 2.000,00

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O grande destaque nessa operação é para o lucro na venda do imóvel,
o qual fez o patrimônio da empresa crescer. Destaque também para o
aumento do Patrimônio Líquido para R$ 102.000,00.
Se a venda fosse realizada por R$ 58.000,00, a empresa teria um prejuízo de R$ 2.000,00,

resultando num efeito negativo diante do patrimônio da empresa, como segue.

Ativo Passivo
R$ 100.000,00
Móveis R$ 8.000,00 Prejuízo (R$ 2.000,00)

Contabilizando o pagamento da dívida
No dia 25/03/2012, os sócios quitam a 1ª parcela da compra adquirida

no dia 11/03/2012.

Ativo Passivo
R$ 100.000,00
Móveis R$ 8.000,00 Lucro R$ 2.000,00

www.esab.edu.br 155
A dívida adquirida foi no total de R$ 8.000,00, em cinco parcelas iguais.
Logo: R$ 8.000,00 ÷ 5 = R$ 1.600,00 cada parcela. A origem de recurso
é o Caixa e as aplicações são as Contas a Pagar.
Contabilizando o recebimento de um direito
No dia 28/03/2012, a empresa recebe em dinheiro a primeira parcela da

venda realizada no dia 15/03/2012.

Ativo Passivo
R$ 100.000,00
Móveis R$ 8.000,00 Lucro R$ 2.000,00
Quadro 38 – Balanço Patrimonial 8

A venda foi realizada em seis parcelas iguais, logo, R$ 60.000,00 ÷ 6

= R$ 10.000,00 cada parcela. As origens são Duplicatas a Receber e a
aplicação é o Caixa.
Finalizamos por aqui a contabilização através de Balanços Sucessivos do

mês de março de 2012, da atividade da empresa Cia. Aprendiz, a qual
obteve um Ativo de R$ 108.400,00 e um Passivo de R$ 108.400,00,
logo, o Patrimônio Líquido de R$ 102.000,00.
Agora, antes de aprofundarmos nossos conhecimentos sobre o

processo de contabilização do Balanço Patrimonial, faz-se necessário
o aprendizado sobre as contas redutoras, ou retificadoras, do Balanço
Patrimonial.
As contas redutoras, ou retificadoras, do Balanço Patrimonial são as

contas que têm saldo contrário ao saldo do grupo ao qual pertencem. As
contas redutoras do Ativo possuem saldo credor, ou seja, saldo contrário
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do grupo do Ativo. Podemos citar como exemplo de conta redutora do
Ativo a depreciação acumulada que representa o desgaste físico do bem,
logo, deve ser registrada reduzindo o saldo do bem.
Quanto às contas redutoras do Passivo, podemos citar como exemplo a

conta de prejuízos, que é registrada com saldo devedor, ao contrário do
grupo do Patrimônio Líquido, reduzindo o valor dos lucros.
Logo, as contas redutoras, ou retificadoras, do Balanço Patrimonial

possuem a finalidade de ajustar o saldo do patrimônio (Ativo ou Passivo),
corroborando com os princípios e as práticas contábeis.
Assim, chegamos ao final de mais uma unidade, com um estudo mais

detalhado sobre a escrituração contábil através da metodologia de
Balanços Sucessivos. Vimos também que existem contas que subtraem
os saldos tanto do Ativo quanto do Passivo. Na próxima unidade, vamos
propor a resolução de alguns exercícios para pôr em prática a teoria
estudada até aqui.
Tarefa dissertativa
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Objetivo
Resolução comentada de exercícios compreendendo as unidades 25 a
28.

Exercício 1
Contabilização dos fatos da empresa Cia. Feliz. Diante dos fatos contábeis
diários a seguir, efetue o lançamento em forma de Balanço Sucessivo.
a. Contabilizando a criação de uma empresa: os senhores Antônio e

Silva resolveram, em 1°/04/2012, abrir uma empresa. A empresa será
denominada Cia. Feliz e terá um investimento inicial dos sócios de
R$ 80.000,00, sendo R$ 40.000,00 em dinheiro, R$ 30.000,00 em
máquinas e R$ 10.000,00 em sala comercial.
b. Contabilizando a aquisição de mercadoria para revenda: no dia
05/04/2012, eles resolveram comprar a prazo mercadorias para
revenda, no valor total de R$ 5.000,00.
c. Contabilizando a aquisição de computadores: no dia 10/04/2012,
os sócios decidem comprar dois computadores no valor de R$
3.000,00 cada, com pagamento à vista.
d. Contabilizando pagamento da dívida contraída: no dia
11/04/2012, a empresa quita 50% da dívida com o seu fornecedor
de mercadoria.
e. Contabilizando a venda de um imóvel: no dia 15/04/2012, os
sócios tomam a seguinte decisão: vender a sala comercial e ir para
uma sede alugada. O valor da venda foi de R$ 9.000,00, com
recebimento à vista.
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f. Contabilizando a operação de venda de mercadorias: no dia
25/04/2012, a empresa resolveu vender 50% do seu estoque. O
valor total da venda foi de R$ 4.000,00, com recebimento a prazo.
g. Contabilizando o recebimento de um direito: no dia 30/04/2012,
a empresa recebe em dinheiro o valor integral da venda do dia
25/04/2012.
Exercício 2
Considerando o Balanço Patrimonial da Cia. Feliz, apurado em

30/04/2012, a contabilidade detectou uma depreciação acumulada
de máquinas no valor de R$ 167,00 e depreciação acumulada de
computadores no valor de R$ 100,00. Registre esse fato e apure um novo
Balanço Patrimonial.
Exercício 3
Ainda considerando os dados da Cia. Feliz, vamos elaborar a DRE. Para

isso, precisamos identificar as receitas e despesas.
• Receita com venda de mercadorias = R$ 4.000,00 (lançamento do

dia 25/04/2012).
• Custo da mercadoria vendida = R$ 2.500,00 (vimos na unidade 25
que o custo da mercadoria vendida é o valor de compra registrado
no estoque).
• Despesas com depreciação = R$ 267,00 (lançamento do dia
30/04/2012).
A empresa não obteve mais nenhuma receita e nem despesa. Agora,

elabore a DRE utilizando o modelo estudado na unidade 26.
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Exercício 1
a. Contabilizando a criação de uma empresa
BALANÇO PATRIMONIAL – CIA. FELIZ – 01/04/2012

ATIVO PASSIVO
Caixa 40.000,00
Máquinas 30.000,00
Sala comercial 10.000,00
Patrimônio líquido
Capital social 80.000,00
Total do ativo 80.000,00 Total o passivo 80.000,00
Temos a origem do recurso proveniente dos sócios com sua aplicação em

dinheiro (caixa), máquinas e sala comercial.
b. Contabilizando a aquisição de mercadoria para revenda

ATIVO PASSIVO
Caixa 40.000,00 Contas a Pagar 5.000,00
Estoque 5.000,00
Máquinas 30.000,00
Sala Comercial 10.000,00
Total do Ativo 85.000,00 Total do Passivo 85.000,00
Observe que nesse registro a origem do recurso é de capital de terceiros, e

não dos proprietários ou do Caixa.
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c. Contabilizando a aquisição de computadores

ATIVO PASSIVO
Estoque 5.000,00
Máquinas 30.000,00
Computadores 6.000,00
Verifica-se o quanto a empresa aumentou seus bens sem alterar o

Patrimônio Líquido.
d. Contabilizando pagamento da dívida contraída

ATIVO PASSIVO
Estoque 5.000,00
Máquinas 30.000,00
Total do Ativo 82.500,00 Total o Passivo 82.500,00
Perceba que a empresa quita 50% da dívida com capital de terceiros.
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e. Contabilizando a venda de um imóvel

ATIVO PASSIVO
Estoque 5.000,00
Máquinas 30.000,00
( – ) Prejuízo (1.000,00)
O grande destaque nessa operação é o registro do prejuízo na venda do

imóvel, o qual fez o patrimônio da empresa diminuir.
f. Contabilizando a operação de venda de mercadorias

ATIVO PASSIVO
Duplicatas a Receber 4.000,00
Estoque 2.500,00
Máquinas 30.000,00
Lucro 1.500,00
( – ) Prejuízo (1.000,00)
Este momento é bastante importante, pois a contabilidade registra a

saída das mercadorias do estoque no valor de R$ 2.500,00, registra
as Duplicatas a Receber no valor de R$ 4.000,00 e apura o lucro na
venda, que foi de R$ 1.500,00. Logo, percebe-se que o simples fato de
vender mercadoria movimentou várias contas, tanto do Ativo quanto do
Patrimônio Líquido.
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g. Contabilizando o recebimento de um direito

ATIVO PASSIVO
Estoque 2.500,00
Máquinas 30.000,00
Lucro 1.500,00
( – ) Prejuízo (1.000,00)
Ao final, após o último lançamento, a empresa apurou, no mês de

abril/2012, um Ativo total de R$ 83.000,00 (aplicação dos recursos),
Passivo com terceiros (origem de recursos de terceiros) de R$ 2.500,00
e um Patrimônio Líquido (origem de recursos dos sócios) de R$
80.500,00.
Exercício 2

ATIVO PASSIVO
Estoque 2.500,00
Máquinas 30.000,00
( – ) Depreciação máquinas (167,00)
( – ) Depreciação Computadores (100,00)
Lucro 1.500,00
( – ) Prejuízo (1.267,00)
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Perceba como o lançamento da depreciação teve impacto no
Patrimônio Líquido com o aumento do prejuízo, pois como já vimos,
a depreciação é considerada pela Contabilidade uma despesa com o
desgaste físico do bem.
Exercício 3
Demonstração do Resultado do Exercício – DRE – CIA. FELIZ

Receita Bruta 4.000,00 Total das vendas
( – ) Deduções – Impostos sobre as vendas
( = ) Receita Líquida 4.000,00 Receita Bruta ( – ) deduções
( – ) Custos 2.500,00
anterior
( = ) Lucro Bruto 1.500,00 Receita Líquida ( – ) Custos
( – ) Despesas 267,00 Soma das despesas administrativas ( + ) Vendas
( = ) Lucro Operacional 1.233,00 Lucro Bruto ( – ) Despesas
( + ) / ( – ) Receitas/
– Sem valor
Despesas Financeiras
Lucro Operacional ( – ) Receitas e Despesas
( = ) Lucro antes de IRPJ 1.233,00
Financeiras
( – ) IRPJ E CSLL – Sem valor
( = ) Lucro Líquido 1.233,00 Lucro antes IRPJ ( – ) IRPJ e CSLL
Perceba que o lucro final da atividade do mês de abril/2012 foi de R$

1.233,00.
Finalizamos mais uma unidade com a aplicação prática da teoria

estudada. Na próxima unidade, vamos finalmente conhecer a
metodologia do lançamento contábil: o Método das Partidas Dobradas.
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30 Método das Partidas Dobradas
Objetivo
Conhecer a lógica criada cientificamente para a escrituração contábil.
A partir de agora, convidamos você para aprofundarmos nossos estudos

sobre a metodologia contábil, o que nos permitirá mais agilidade e
segurança na contabilização. Serão abordados os conceitos e mecanismos
de débito e crédito e também a apuração de saldos das contas
patrimoniais e de resultado.
Conforme vimos na unidade 1, a Ciência Contábil teve seu marco

histórico em 1494, quando foi publicado na Itália, pelo Frade
Franciscano Luca Pacioli, o Tractatus de Computis et Scripturis,
parte da obra intitulada “Summa de Arithmética, Proportionati et
Proporcionalitá”, que descreve o método das Partidas Dobradas,
conforme afirma Marion (2009b).
Método das Partidas Dobradas = para todo débito existe um crédito.
O método das Partidas Dobradas é um procedimento que, ao ser

utilizado, permite o controle individual de cada conta contábil,
registrando individualmente os aumentos e as diminuições de valores que
nela ocorrerem. Esse controle individual é realizado através de Razonete,
já visto na unidade 27, que nada mais é do que uma representação da
movimentação de valores ocorridos em cada conta.
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O Razonete é representado da seguinte forma:
Nome da conta
Débito Crédito
Figura 4 – Representação de Razonete.

Neste momento, é válido deixar claro que o método das Partidas

Dobradas é complexo, porém, consiste numa regra geral para a
Contabilidade que deve ser seguida firmemente.
Conforme Marion (2009b), a natureza da conta (Ativo, Passivo e

Patrimônio Líquido) determina em qual lado do Razonete devem ser
lançados os aumentos e as diminuições.
Marion (2009b) resume a regra geral como:
• todo aumento de Ativo (lança-se no lado esquerdo do Razonete): debita-se;

• toda diminuição de Ativo (lança-se do lado direito do Razonete): credita-se;
• todo aumento de Passivo e PL (lança-se do lado direito do Razonete): credita-se;
• toda diminuição de Passivo e PL (lança-se no lado esquerdo do Razonete): debita-se.
Assim, o autor reforça em relação às contas do Ativo (registradas no lado

esquerdo do Balanço Patrimonial): todos os aumentos no Ativo deverão
ser registrados no lado esquerdo do Razonete de cada conta, e as
diminuições no lado direito.
Para as contas do grupo do Passivo (registradas no lado direito do

Balanço Patrimonial), essa situação é invertida: todos os aumentos no
Passivo e Patrimônio Líquido devem ser registrados no lado direito
do Razonete de cada conta, e as diminuições no lado esquerdo.
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A abordagem descrita é representada da seguinte forma:
Ativo Passivo e
patrimônio líquido
Contas do Ativo Razonetes Contas do Passivo

Aumenta Diminui Diminui Aumenta
(+) (-) (-) (+)
Figura 5 – Exemplo de Balanço Patrimonial.

Fonte: Adaptada de Marion (2009b).
Para que você entenda melhor, podemos dizer que, para as aplicações de
recurso, o registro acontece no lado do débito e, para as origens, no lado
do crédito. Logo, como não há aplicação de recurso sem uma origem,
então todo débito terá um crédito correspondente.
A seguir, apresentamos o passo a passo da elaboração do Razonete.
Considere que determinada empresa efetue uma compra de um veículo à

vista, em dinheiro, no valor total de R$ 11.000,00.
1º passo – identificar as contas envolvidas no fato.
Ex.: Caixa (valor em dinheiro) e Veículo (bem).
2º passo – identificar a natureza das contas, ou seja, a que grupos

pertencem: Ativo; Passivo; Patrimônio Líquido (PL); Receitas; ou
Despesas.
Ex.: Caixa (conta do Ativo) e Veículo (conta do Ativo).
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3º passo – identificar o que o fato provoca sobre o saldo das contas, ou
seja, se o saldo aumentará ou diminuirá e se será lançado como débito ou
crédito no respectivo Razonete.
Ex.: Caixa (terá o saldo do ATIVO diminuído pelo pagamento do

veículo) = CRÉDITO; Veículo (terá o saldo do ATIVO aumentado pela
compra do veículo) = DÉBITO.
4º passo – efetuar o lançamento contábil segundo o método das Partidas

Dobradas com a utilização do mecanismo do débito e crédito, da
seguinte forma:
Caixa Veículo
11.000 11.000
Aumenta Diminui Aumenta Diminui

(+) (-) (+) (-)
Figura 6 – Lançamento contábil segundo o método das Partidas Dobradas.

Vamos analisar mais um exemplo de representação do método das

Partidas Dobradas partindo de um registro de fato contábil?
A empresa Pinho Aprendiz solicita ao banco um empréstimo no valor

de R$ 400.000,00. Logo, entende-se que, quando a empresa solicitar
um empréstimo, acontecerá um registro da entrada do dinheiro no
banco e outro registro da obrigação. Portanto, perceba que esse fato será
registrado em duas contas contábeis, através de lançamentos de débitos e
créditos.
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Aumento do Aumento do
ativo (D) Passivo (C)
Entrada do valor Registro da obrigação
na conta bancaria diante da aquisição
da empresa Razonetes do empréstimo
Ativo Passivo
D Banco cta mov C D Empréstimos bancários C
400.000,00 400.000,00
Lançamentos DUPLOS = Débito 400.000

Crédito 400.000
Figura 7 – Razonetes na prática.

Verificou-se então que, para o lançamento de débito, se obteve o mesmo

lançamento em crédito de igual valor. De acordo com Marion (2009b),
o método das Partidas Dobradas consiste no fato de que, para qualquer
operação, há um débito e um crédito de igual valor. Ainda conforme
Marion (2009b), não há débitos sem créditos correspondentes, ou ainda,
a soma de débitos deverá sempre ser igual à soma de créditos.
Entretanto, o fato contábil necessita de registro, o qual ocorre através de um

lançamento em contas contábeis, conforme o fluxo de informações a seguir.
Fato Registro Lançamento Conta

contábil Contábil Contábil Contábil
• Fato Contábil: é uma ação que provoca uma alteração nos

elementos do Patrimônio ou Resultado da entidade.
• Registro Contábil: é a necessidade da contabilidade em registrar os
fatos contábeis.
• Lançamento Contábil: ato de registrar a ocorrência de um ou mais
fatos contábeis.
www.esab.edu.br 169
• Contas Contábeis: são representações gráficas que evidenciam os
lançamentos contábeis de diversas naturezas, classificadas em contas
patrimoniais e de resultado.
Cabe destacar que as contas patrimoniais representam a situação

do patrimônio da entidade (bens, direitos, obrigações e Patrimônio
Líquido). Logo, as contas patrimoniais estão localizadas no Balanço
Patrimonial.
Já as contas de resultado representam as situações que modificam o

Patrimônio Líquido (despesas e receitas). O resultado entre receita menos
despesas é transportado para o Patrimônio Líquido na forma de lucro ou
prejuízo.
Observando o Razonete, Marion (2009a) analisa o tipo de saldo das

contas do Ativo, Passivo e Patrimônio Líquido.
Contas do Ativo
As contas do Ativo têm saldo devedor, nas quais os débitos são

superiores aos créditos. O débito significa aplicação dos recursos. Sempre
que os recursos são aplicados, como compra de bens, pagamento de
dívidas, existe um débito na conta correspondente.
Logo, por terem saldo devedor, as contas do Ativo são aumentadas

com lançamento de débito e diminuídas com lançamento de crédito.
Exemplo: a compra de imóvel à vista no valor de R$ 40.000,00.
Imóvel Caixa
40.000,00 40.000,00
Aplicação Origem
Figura 8 – Exemplo de Razonetes.

www.esab.edu.br 170
Nesse exemplo, podemos perceber que a compra do imóvel (imóvel –
conta do Ativo) foi possível a partir da utilização do recurso – origem
(Caixa – conta do Ativo).
Assim, a compra do imóvel à vista gerou um aumento do saldo do

Ativo (imóvel é uma aplicação, um bem), por isso deve ser lançado
como débito na respectiva conta do Razonete (lança-se no lado esquerdo
do Razonete). Já a conta Caixa teve saldo final diminuído, por isso
deve ser lançado como crédito (lança-se no lado direito do respectivo
Razonete).
Contas do Passivo
As contas do Passivo têm saldo credor, e os créditos são superiores

aos débitos. O crédito significa origem de recursos. Essa origem pode
ser proveniente dos sócios, da venda de serviços, da obtenção de um
empréstimo, entre outros; implicará sempre num crédito na conta
referente.
Logo, as contas do Passivo, por terem saldo credor, são aumentadas

com lançamento de crédito e diminuídas com lançamento de débito.
Exemplo: compra de imóvel a prazo no valor de R$ 40.000,00.
Imóvel Contas a pagar

40.000,00 40.000,00
Aplicação Origem
Figura 9 – Exemplo de Razonete.

Nesse exemplo, podemos perceber que a compra do imóvel a prazo

(imóvel – conta do Ativo) foi possível a partir da utilização de uma
origem (Contas a Pagar – conta do Passivo).
www.esab.edu.br 171
Assim, a compra do imóvel a prazo gerou um aumento do Ativo, como
já vimos anteriormente, devendo ser lançado como débito (lança-se no
lado esquerdo do Razonete). Já a origem do recurso – Contas a Pagar –
gerou um aumento do Passivo, então, é lançado como crédito (lança-se
no lado direito do Razonete).
Contas de Patrimônio Líquido
As contas de Patrimônio Líquido têm saldo credor; os créditos são

superiores aos débitos. Portanto, as contas de receitas provocam aumento
no Patrimônio Líquido, que normalmente possui saldo credor, logo as
receitas só podem ter saldo credor. As despesas, por sua vez, diminuem
no Patrimônio Líquido, que normalmente possui saldo devedor; assim as
despesas só podem ter saldo devedor.
Exemplo: determinada empresa apura um total de vendas no valor de R$

50.000,00 e um total de despesas no valor de R$ 20.000,00, logo o lucro
apurado é de R$ 30.000,00, o qual deve ser registrado no Patrimônio
Líquido.
Contas do resultado
Despesas Receitas
20.000,00 50.000,00
Aplicação Origem
Figura 10 – Exemplo de Contas do Resultado.

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Contas do patrimônio líquido
Lucro
Despesas
Débito Crédito
30.000,00
Figura 11 – Exemplo de Conta do Patrimônio Líquido.

Observe que a despesa foi registrada a débito e a receita a crédito, e ainda

verifica-se que as receitas foram superiores às despesas, logo o crédito é
superior ao débito, gerando um lucro com o lançamento a crédito.
Portanto, vale frisar: as contas são movimentadas individualmente,

registrando seus aumentos ou diminuições de acordo com o método das
Partidas Dobradas. É importante que você entenda que os conceitos de
débito e crédito, conforme destaca Marion (2009b), são simplesmente
convenções contábeis. Dessa forma, em vez de você chamar “lado
esquerdo do Razonete” ou “lado direito do Razonete”, denomina-se
débito e crédito (portanto, débito é como se chama o lado esquerdo de
uma conta e crédito é o lado direto da conta), conforme as regras gerais
apresentadas por Marion (2009b):
• todo aumento de Ativo (lança-se no lado esquerdo do Razonete):

debita-se;
• toda diminuição de Ativo (lança-se do lado direito do Razonete):
credita-se;
• todo aumento de Passivo e PL (lança-se do lado direito do
Razonete): credita-se;.
• toda diminuição de Passivo e PL (lança-se no lado esquerdo do
Razonete): debita-se.
Após o lançamento dos fatos nos Razonetes, deve-se então proceder

à apuração do saldo de cada Razonete, ou seja, à apuração do total de
débitos menos o total de créditos.
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Exemplo:
Estoque Fornecedor
4.000,00 1.000,00 4.000,00
500,00 500,00
4.500,00 - 1.000,00 4.500,00

Figura 12 – Apuração do saldo dos Razonetes.
Verifica-se, então, que nas contas apresentadas (oriundas de outras contas

que, para efeito didático, não foram apresentadas aqui) no estoque, o
total de débitos é de R$ 4.500,00 e o total de créditos está zerado, logo
o saldo final da conta (débitos menos créditos) é igual a R$ 4.500,00.
Já na conta do fornecedor, o total de débitos é de R$ 1.000,00 e o total
de créditos é de R$ 4.500.00, sendo o total de créditos superior ao total
de débitos, gerando um saldo credor na conta de R$ 3.500,00 (débitos
menos créditos).
Portanto, entendemos que o método das Partidas Dobradas consiste

numa lógica de registros contábeis em que nenhum registro a débito
pode ser realizado sem o crédito correspondente. Desse modo, após
a realização dos registros, deve-se apurar o saldo final de cada conta
contábil, subtraindo do total de débitos o total dos créditos.
Assim encerramos mais uma unidade com um estudo detalhado sobre a

metodologia dos registros contábeis. Convidamos você para seguirmos
para a próxima unidade, na qual colocaremos em prática o método das
Partidas Dobradas estudado aqui.
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Resumo
Nestas unidades, aprofundamos nossos estudos sobre o registro contábil

através da didática dos Balanços Sucessivos e, posteriormente, através do
método das Partidas Dobradas. Também aprofundamos nossos estudos
quanto à elaboração da Demonstração do Resultado do Exercício (DRE).
Neste estudo, também compreendemos a escrituração contábil através
da metodologia dos Balanços Sucessivos e do método das Partidas
Dobradas. E por fim, entendemos então sobre a lógica da escrituração
contábil.
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Objetivo

Caso necessite, recorra às regras listadas a seguir.
• Todo aumento de Ativo (lança-se no lado esquerdo do Razonete):

debita-se.
• Toda diminuição de Ativo (lança-se do lado direito do Razonete):
credita-se.
• Todo aumento de Passivo e PL (lança-se do lado direito do
Razonete): credita-se.
• Toda diminuição de Passivo e PL (lança-se no lado esquerdo do
Razonete): debita-se.
Já as contas de resultado representam as situações que modificam o

Patrimônio Líquido (despesas e receitas). O resultado entre receita menos
despesas é transportado para o Patrimônio Líquido na forma de lucro ou
prejuízo.
Exercício 1
Determinada empresa recebe R$ 5.000,00 em dinheiro de Duplicatas

a Receber. Considerando que as contas envolvidas são “Caixa” e
“Duplicatas a Receber”, registre esse fato contábil em Razonetes.
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Exercício 2
Determinada empresa compra mercadorias a prazo no valor de R$

4.000,00. Considerando que as contas envolvidas são “Estoque” e
“Fornecedor”, registre esse fato contábil em Razonetes.
Exercício 3
Determinada empresa adianta o salário ao seu funcionário João,

cujo valor é de R$ 500,00 que será descontado na folha do mês
subsequente. Considerando que as contas envolvidas são “Adiantamento
a funcionário” e “Caixa”, registre esse fato contábil em Razonetes. Saiba
que essa é uma prática muito comum entre as empresas.
Exercício 4
Utilizando o método das Partidas Dobradas, registre os fatos contábeis

abaixo nos Razonetes. Após os lançamentos, deve-se apurar o saldo
individual de cada conta através da soma dos débitos menos créditos e
por último fazer o Balanço Patrimonial. Para facilitar o entendimento, os
lançamentos podem ser numerados de acordo com o fato.
1. A empresa Pinho Aprendiz foi criada com a finalidade de prestar

serviço, ou seja, não vende mercadorias, somente serviços. Foi
constituída com um imóvel alugado e com um capital total de R$
2. Em seguida, a empresa adquire à vista móveis e utensílios no valor
de R$ 1.000,00.
3. A Pinho Aprendiz vende um serviço por R$ 3.000,00 à vista.
4. Pagou salário de funcionário no valor de R$ 1.200,00.
5. Paga aluguel no valor de R$ 600,00.
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Exercício 1
1º e 2º Passos: identificar as contas envolvidas nos lançamentos e a

natureza das contas, ou seja, a que grupos pertencem: Ativo; Passivo;
Patrimônio Líquido (PL); Receitas; ou Despesas.
• Caixa R$ 5.000,00 – ATIVO

• Duplicatas a Receber R$ 5.000,00 – ATIVO
3º Passo: identificar o que o fato provoca sobre o saldo das contas, ou

seja, se o saldo aumentará ou diminuirá; e como deverá ser lançado no
respectivo razonete: débito ou crédito.
• Caixa R$ 5.000,00 – terá o saldo do Ativo aumentado = DÉBITO

• Duplicatas a Receber R$ 5.000,00 – terá o saldo do Ativo
diminuído = CRÉDITO
4º passo: efetuar o lançamento contábil segundo o método das Partidas

Dobradas com a utilização do mecanismo do débito e crédito.
Caixa Duplicatas a receber

5.000,00 5.000,00
Lembre-se que por terem saldo devedor, as contas do Ativo são

aumentadas com lançamento de débito e diminuídas com lançamento de
crédito. No exemplo trabalhado, no momento do recebimento de uma
duplicata de clientes à vista, o débito será registrado na conta Caixa, no
Ativo, pela entrada do valor do dinheiro. Já o crédito será realizado na
conta Duplicatas a Receber, no Ativo, pela baixa do saldo de Duplicatas a
Receber.
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Exercício 2
1º e 2º Passos: identificar as contas envolvidas nos lançamentos ea

Patrimônio Líquido (PL); Receitas; ou Despesas.
• Estoque R$ 4.000,00 – ATIVO

• Fornecedor R$ 4.000,00 – PASSIVO
3º Passo: identificar o que o fato provoca sobre o saldo das contas, ou

• Estoque R$ 4.000,00 – terá o saldo do Ativo aumentado = DÉBITO

• Fornecedor R$ 4.000,00 – terá o saldo do Passivo aumentado =
CRÉDITO

Estoque Fornecedor
4.000,00 4.000,00
Lembre-se que as contas do Passivo, por terem saldo credor, são

aumentadas com lançamento de crédito e diminuídas com lançamento
de débito. Na compra de mercadorias para o estoque a prazo, o débito
é realizado na conta estoque, no Ativo, pela entrada de mercadorias; e o
crédito na conta de fornecedores, no Passivo, pelo registro da compra a
prazo.
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Exercício 3
1º e 2º Passos: identificar as contas envolvidas nos lançamentos ea

Patrimônio Líquido (PL); Receitas; ou Despesas
• Adiantamento a funcionário R$ 500,00 – ATIVO

• Caixa R$ 500,00 – ATIVO
3 º Passo: identificar o que o fato provoca sobre o saldo das contas, ou

• Adiantamento a funcionário R$ 500,00 – terá o saldo do Ativo

aumentado = DÉBITO
• Caixa R$ 500,00 - terá o saldo do Ativo diminuído = CRÉDITO

Adiantamento a funcioário Caixa

500,00 500,00
Observe que a empresa antecipa um valor ao seu funcionário, ou seja,

ela passa a ter o direito de descontar na próxima folha de salários. Deste
modo, deve-se registrar um débito como direito no Ativo e um crédito
no Caixa pela saída do dinheiro. Quando a empresa gerar a folha de
salário, esse valor será descontado do salário do funcionário. Observe que
o total de débitos foi igual ao total de créditos.
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Exercício 4
1º e 2º e 3º Passos: identificar as contas envolvidas nos lançamentos; a

natureza das contas, ou seja, a que grupos pertencem eidentificar o que o
fato provoca sobre o saldo das contas.

serviços, ou seja, não vende mercadorias, somente serviços. Foi
• Capital Social R$ 10.000,00 – Patrimônio Líquido – aumento
• Caixa R$ 10.000,00 – Ativo – aumento

de R$ 1.000,00.
• Móveis e utensílios R$ 1.000,00 – Ativo – aumento
• Caixa R$ 1.000,00 Ativo – diminuição

• Venda de Serviço R$ 3.000,00 – Resultado – aumento
• Caixa R$ 3.000,00 – Ativo – aumento

• Despesa com Salários R$ 1.200,00 – Resultado – aumento
• Caixa R$ 1.200,00 – Ativo – diminuição

• Despesa com aluguel R$ 600,00 – Resultado – aumento
• Caixa R$ 600,00- Ativo – diminuição
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4º Passo: após identificada as contas e suas respectivas movimentações,
deve-se registrar os fatos nos Razonetes aplicando o método das Partidas
Dobradas, no qual para todo débito existe um crédito correspondente.
Para facilitar, numere os lançamentos de acordo com sua ordem.

serviço, ou seja, não vende mercadorias, somente serviços. Foi
• Capital Social R$ 10.000,00 – Patrimônio Líquido (aumento) =
CRÉDITO
• Caixa R$ 10.000,00 – Ativo (aumento) = DÉBITO

de R$ 1.000,00.
• Móveis e utensílios R$ 1.000,00 – Ativo (aumento) = DÉBITO
• Caixa R$ 1.000,00 – Ativo (diminuição) = CRÉDITO

• Venda de Serviço R$ 3.000,00- Resultado (aumento) =
CRÉDITO
• Caixa R$ 3.000,00 – Ativo (aumento) = DÉBITO

• Despesa com Salários R$ 1.200,00 – Resultado (aumento) =
DÉBITO
• Caixa R$ 1.200,00– Ativo (diminuição) = CRÉDITO

• Despesa com aluguel R$ 600,00 - Resultado (aumento) =
DÉBITO
• Caixa R$ 600,00 – Ativo (diminuição) = CRÉDITO
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Caixa Capital social
1 10.000,00 1.000,00 2 10.000,00 1
3 3.000,00 1.200,00 4
600,00 5
13.000,00 2.800,00 - 10.000,00
SF 10.200,00 10.000,00 SF
Móveis e utensílios Vendas de serviços

2 1.000,00 3.000,00 3
1.000,00 - - 3.000,00 SF
SF 1.000,00
Despesas com aluguel Despesas com salários

5 600,00 4 1.200,00
SF 600,00 - SF 1.200,00 -
5º Passo: após o registro dos fatos contábeis, a apuração do resultado do

exercício deve ser realizada, transferindo o saldo das contas de despesas
e receitas para o lucro ou prejuízo do exercício. Então, agora os saldos
das contas de despesas e receitas devem ser transferidos para a conta de
Apuração do Resultado, a qual proporciona a avaliação do resultado
obtido pela empresa. Para este momento, numeramos os lançamentos de
6 a 9.
O Razonete de apuração do resultado serve para identificar se a empresa

obteve lucro ou prejuízo em determinado período no qual, após a soma
de todas as receitas e todas as despesas, deve-se subtrair das receitas as
despesas apurando-se o resultado.
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Vendas de serviços Despesas com aluguel
3.000,00 3 5 600,00
3.000,00 600,00 -
6 3.000,00 3.000,00 SF SF - 600,00 7
SF -
Despesas com salários Apuração resultado

4 1.200,00 Despesas Receitas
1.200,00 1.200,00 8 7 600,00 3.000,00 6
SF - 8 1.200,00
SF 1.800,00 3.000,00
Lucros acumulativos 9 1.200,00 1.200,00
Débito Crédito - - SF
1.200,00 9
1.200,00 SF
Observe que, por terem saldo devedor, as contas de despesas receberam

um lançamento de crédito (lançamentos 7 e 8), zerando o seu saldo e
transferindo para a apuração do resultado a débito. Já a receita, por ter
saldo credor, recebeu um lançamento de débito zerando o seu saldo e
transferindo para apuração do resultado a crédito.
Ao final, apurou-se o total de débitos e créditos da conta de Apuração do

Resultado, em que a empresa obteve um lucro, ou seja, débitos inferiores
a créditos, e imediatamente transferiu-se o resultado para sua conta
correspondente, o lucro a crédito.
Você deve estar se perguntando o porquê de tantos lançamentos para

apuração do resultado do exercício. É que a Contabilidade trabalha
com inúmeras contas de despesas e receitas e, no momento de apurar o
resultado, precisa reunir todos esses lançamentos em uma única conta
(apuração do resultado), caso contrário, ficaria quase que impossível a
apuração correta do resultado.
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6º Passo: Elaboração do Balanço Patrimonial
Balanço patrimonial - Pinho Aprendiz

Ativo Passivo
Ativo circulante - AC Passivo circulante - PC
Disponibilidades
caixa 10.200,00
Ativo não circulante - ANC Patrimônio líquido
imobilizado Capital social 10.000,00
Móveis e utensílios 1.000,00 Lucros acumulados 1.200,00
Total 11.200,00 Total 11.200,00
Perceba que o Ativo Circulante foi extraído da conta Caixa, o Ativo

circulante é o resultado da conta móveis e utensílios (imobilizado), o
Patrimônio Líquido foi identificado pelas contas capital social e lucros
acumulados (calculados no 4º Passo).
Chegamos ao final de mais uma unidade colocando em prática o método

das Partidas Dobradas. Até a próxima!
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32 O Balancete de Verificação
Objetivo
Ampliar os conhecimentos sobre os métodos de apuração do
resultado e levantamento do Balanço Patrimonial.
Nesta unidade, vamos ampliar nossos conhecimentos sobre o Balancete

de Verificação. Já estudamos anteriormente, na unidade 27, que o
Balancete faz parte da sistemática de escrituração contábil pois auxilia na
verificação da exatidão dos registros contábeis.
Conforme Marion (2009b), periodicamente os responsáveis pela

contabilidade devem verificar se os lançamentos contábeis realizados no
período estão corretos.
Portanto, o Balancete de Verificação é um resumo ordenado de todas as

contas contábeis utilizadas na escrituração contábil e é elaborado após a
confecção dos Razonetes de todas as contas.
Marion (2009a, p. 159) destaca que: “O Balancete não se presta exclusivamente para
detectar erro de lançamentos contábeis; é também um importante instrumento
contábil para tomada decisão”. Por apresentar a movimentação de cada conta utilizada
na contabilização da empresa, o Balancete auxilia os gestores na análise das contas.
O Balancete de Verificação tem como base o método das Partidas

Dobradas, no qual para cada débito existe um crédito correspondente.
Assim, a soma de todos os débitos da escrituração será igual à soma de
todos os créditos.
Quanto à amplitude do Balancete de Verificação, este pode contemplar

as contas patrimoniais e de resultado.
www.esab.edu.br 186
No que diz respeito à forma de apresentação, ela depende muito da
necessidade de cada empresa, podendo ser de forma bem simples ou mais
complexa, com duas ou mais colunas de movimentação. Pode-se ainda
agrupar as contas por grupo e subgrupo.
A seguir, apresentaremos o modelo de Balancete de Verificação com uma

estrutura simples.
Balancete de Verificação – Comercial Clara e Neve

Contas contábeis Total de débitos Total de créditos
Banco R$ 15.000,00 R$ 12.100,00
Móveis R$ 5.600,00 –
Veículo R$ 6.000,00 –
Terreno R$ 5.000,00 –
Estoque R$ 9.000,00 –
Fornecedor R$ 1.000,00 R$ 9.500,00
Capital Social – R$ 20.000,00
Total R$ 41.600,00 R$41.600,00
Quadro 39 – Balancete de Verificação – simples.

Perceba que o Balancete é uma estrutura de forma bem simples,

comportando apenas as contas contábeis e o total de débitos e créditos de
cada uma delas. Observe também que o total de débitos é igual ao total
de crédito, justificando a finalidade do Balancete de Verificação.
Também podemos incluir uma coluna com o saldo final de cada

conta, indicando se o referido saldo é devedor ou credor, como segue a
apresentação a seguir.
www.esab.edu.br 187
Balancete de Verificação –Comercial Clara e Neve
Saldo final da
Contas contábeis Total de débitos Total de créditos
conta
Banco R$ 15.000,00 R$ 12.100,00 R$ 2.900,00 Devedor
Móveis R$ 5.600,00 - R$5.600,00 Devedor
Veículo R$ 6.000,00 - R$ 6.000,00 Devedor
Terreno R$ 5.000,00 - R$ 5.000,00 Devedor
Estoque R$ 9.000,00 - R$ 9.000,00 Devedor
Fornecedor R$ 1.000,00 R$ 9.500,00 R$ 8.500,00 Credor
Capital Social - R$ 20.000,00 R$ 20.000,00 Credor
Total R$ 41.600,00 R$ 41.600,00
Quadro 40 – Balancete de Verificação – com saldo final.

Nesse Balancete, o saldo final das contas é apurado ao subtrair os créditos

dos débitos, obtendo assim um saldo devedor quando o total de débitos
for maior que créditos, e um saldo credor quando os créditos forem
maiores que os débitos.
O saldo credor pode ser representado por várias formas, com a simbologia da letra C
maiúscula (de credor), entre parênteses, ou ainda, com a denominação de credor ao
lado do valor do saldo.
Também é importante destacar que quanto mais colunas existirem, maior

será a quantidade de informações geradas pelo Balancete.
Segundo Marion (2009a), o Balancete de Verificação é bastante útil na

elaboração das demonstrações financeiras, principalmente do Balanço
Patrimonial e da Demonstração do Resultado do Exercício, por
evidenciar a movimentação e o saldo final de cada conta.
O Balancete ainda pode ser elaborado através de um comparativo com

saldos anteriores, como mostra o quadro a seguir.
www.esab.edu.br 188
Balancete de Verificação – Comercial Clara e Neve
Total de Total de Saldo final da

Contas contábeis Saldo anterior
débitos créditos conta
Banco R$ 5.000,00 R$ 15.000,00 R$ 12.100,00 R$7.900,00 Devedor
Móveis R$ 3.000,00 R$ 5.600,00 - R$ 8.600,00 Devedor
Veículo - R$ 6.000,00 - R$ 6.000,00 Devedor
Terreno - R$ 5.000,00 - R$5.000,00 Devedor
Estoque R$ 4.000,00 R$9.000,00 - R$ 13.000,00 Devedor
Fornecedor R$ (2.000,00) R$ 1.000,00 R$9.500,00 R$ 10.500,00 Credor
Capital Social R$(10.000,00) - R$ 20.000,00 R$ 30.000,00 Credor
Total R$ 41.600,00 R$ 41.600,00
Quadro 41 – Balancete de Verificação – comparativo.

Observe que, com esse modelo de Balancete, o gestor poderá realizar

uma análise comparativa entre os períodos. Também perceba que não
existe um padrão para a estrutura do Balancete de Verificação, devendo
ser elaborado de acordo com a necessidade de cada empresa.
Dessa forma, o Balancete tem um poder decisório bem interessante,

pois com esse relatório, a empresa pode conhecer melhor seus resultados
sem a necessidade de estruturar um Balanço Patrimonial, como destaca
Marion (2009a).
Marion (2009b) ainda destaca que quanto maior for o grau de

detalhamento do Balancete, mais subsídios haverá para a tomada de
decisão. Portanto, um Balancete com duas colunas não terá o mesmo
grau de utilidade que um Balancete de seis colunas, como apresenta o
modelo a seguir.
www.esab.edu.br 189
Balancete de Verificação–Clara e Neve
Contas
Saldo mês anterior Movimento do mês Saldo final do mês
contábeis
Devedor Credor Débitos Créditos Devedor Credor
Banco R$ 5.000,00 R$ 15.000,00 R$ 12.100,00 R$ 7.900,00
Móveis R$ 3.000,00 R$ 5.600,00 - R$ 8.600,00
Veículo - R$ 6.000,00 - R$ 6.000,00
Terreno - R$ 5.000,00 - R$ 5.000,00
Estoque R$ 4.000,00 R$ 9.000,00 - R$ 13.000,00
Fornecedor R$ 2.000,00 R$ 1.000,00 R$ 9.500,00 R$ 10.500,00
Capital
R$ 10.000,00 - R$ 20.000,00 R$ 30.000,00
Social
Total R$ 41.600,00 R$ 41.600,00
Quadro 42 – Balancete de Verificação – comparativo de seis colunas.

Outro ponto importante a destacar é que o Balancete de Verificação não

é considerado um relatório obrigatório para publicação, como outras
demonstrações financeiras, mas é considerado uma das ferramentas mais
utilizadas pela Contabilidade.
Concluímos mais uma unidade de estudos com o detalhamento sobre

a elaboração do Balancete de Verificação. Na próxima unidade, vamos
colocar em prática a teoria estudada. Vamos lá!
www.esab.edu.br 190
Objetivo
Nesta unidade, através das atividades acadêmicas propostas a seguir,

você irá colocar em prática a teoria estudada na unidade 32, referente à
escrituração contábil e à confecção do Balancete de Verificação.
Portanto, vamos colocar em prática todas as fases da escrituração

contábil, desde os lançamentos nos Razonetes pelo método das Partidas
Dobradas, a apuração do saldo das contas contábeis, a confecção do
Balancete de Verificação e das demais demonstrações financeiras (Balanço
Patrimonial e a Demonstração do Resultado do Exercício).

www.esab.edu.br 191
Exercício 1
Vamos treinar o conceito de classificação das contas. Diante das contas

relacionadas a seguir, classifique os saldos em devedor e credor. Relembre:
a aplicação do recurso é o débito e a origem do recurso é quem dá o
crédito para a aplicação existir.
Empresa: Pasil Exercício: 30/07/2012

Saldos
Contas Saldos (RS)
Devedor Credor
Caixa 260,00
Contas a pagar 200,00
Contas a receber 420,00
Despesas com energia elétrica 392,00
Despesas com pessoal 528,00
Equipamentos 640,00
Fornecedores 48,00
Receitas com serviços
1.240,00
prestados
Títulos a pagar 120,00
Veículos 240,00
www.esab.edu.br 192
Exercício 2
Vamos exercitar os conceitos quanto à classificação das contas

patrimoniais. Identifique com um X a influência do fato contábil diante
da classificação contábil.
ATIVO PASSIVO Patrimônio Líquido

Fatos contábeis
Aumenta Diminui Aumenta Diminui Aumenta Diminui
1) Compra de um veículo
a prazo
2) Compra de
computadores à vista
3) Pagamento de uma
duplicata de Fornecedores
4) Vendas realizadas à vista
5) Pagamento de salários
6) Compra de móveis e
utensílios a prazo
7) Transferência de valores
do banco para o caixa da
empresa
8) Compra de mercadorias
para estoque a prazo
9) Pagamento de serviços
de telefonia
10) Pagamentos de
serviços de consultoria
contábil
11) Aquisição de veículo
através de Leasing
12) Compra de material de
escritório a prazo
13) Pagamento de serviço
de jardinagem
14) Provisão do
pagamento de férias
www.esab.edu.br 193
Exercício 3
Registre os fatos contábeis nos Razonetes, elabore o Balancete de

Verificação, apure o Resultado do Exercício e, posteriormente, elabore
o Balanço Patrimonial. A Floricultura Jardim Belo Ltda. iniciou suas
atividades em 2 de fevereiro de 2012 e apresentou os seguintes fatos
contábeis durante esse mês:
1. 02/02 – integralização de Capital Social em dinheiro, no valor de R$

1.000,00;
2. 05/02 – compra de flores e sementes da Flores Lindas Ltda., com
pagamento de R$ 48,00 à vista;
3. 07/02 – compra de plantas e vasos da Flores Brancas Ltda. à vista,
com pagamento de R$ 18,00;
4. 13/02 – compra de flores naturais da Flores Lindas Ltda. a prazo, no
valor de R$ 42,00;
5. 15/02 – venda à vista de dois pacotes de sementes por R$ 36,00.
Esses pacotes custaram R$ 24,00;
6. 23/02 – pagamento para o motoqueiro Beto Santos referente a
serviços de entrega, no valor de R$ 6,00;
7. 27/02 – compra de móveis e utensílios à vista, no valor de R$ 60,00;
8. 28/02 – pagamento de parte da dívida assumida no dia 13/02, no
valor de R$ 12,00.
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Exercício 1
Empresa: PASIL Exercício: 30/07/2012

Contas Saldos (R$) Saldos Devedor Credor
Caixa 260,00 x
Capital Social 1.040,00 x
Contas a Pagar 200,00 x
Contas a Receber 420,00 x
Despesas c/ energia elétrica 392,00 x
Despesas c/ pessoal 528,00 x
Equipamentos 640,00 x
Fornecedores 48,00 x
Móveis e utensílios 168,00 x
Receitas c/ serviços prestados 1.240,00 x
Títulos a Pagar 120,00 x
Veículos 240,00 x
Conforme estudamos anteriormente, as contas do Ativo têm saldo

devedor, nas quais os débitos são superiores aos créditos. O débito
significa aplicação dos recursos. Já as contas do Passivo e do Patrimônio
Líquido têm saldo credor, e os créditos são superiores aos débitos. O
crédito significa origem de recursos.
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Exercício 2
Patrimônio
ATIVO PASSIVO
Fatos contábeis Líquido
Aumenta Diminui Aumenta Diminui Aumenta Diminui
1) Compra de um veículo a
x x
prazo
2) Compra de
x x
computadores à vista
3) Pagamento de uma
x x
duplicata de fornecedores
4) Vendas realizadas à vista x x
5) Pagamento de salários x x
6) Compra de movéis e
x x
utensílios a prazo
7) Transferência de valores
do banco para o caixa da x x
empresa
8) Compra de mercadorias
x x
para estoque a prazo
9) Pagamento de serviços
x x
de telefonia
10) Pagamentos de serviços
x x
de consultoria contábil
11) Aquisição de veículo
x x
através de Leasing
12) Compra de material de
x x
escritório a prazo
13) Pagamento de serviço
x x
de jardinagem
14) Provisão do pagamento
x x
de férias
www.esab.edu.br 196
1. Na compra de veículo a prazo, existe o aumento no Ativo com a
entrada do bem e um aumento do Passivo com a dívida adquirida.
2. Com a compra dos computadores à vista, ocorre um aumento no
Ativo com a entrada do bem e, consequentemente, uma redução do
próprio Ativo com o pagamento do bem.
3. Com o pagamento da duplicata do fornecedor, tem-se uma redução
da dívida do Passivo e também uma redução do Ativo com saída do
dinheiro para pagamento da dívida.
4. Na venda à vista, ocorre um aumento no Patrimônio Líquido com o
lucro da venda e um aumento no Ativo com a entrada do recurso.
5. Com o pagamento de salários, normalmente já provisionado no
Passivo como salários a pagar, ocorre uma redução desse Passivo pela
quitação da dívida e uma redução do Ativo pela saída do dinheiro
para pagamento.
6. A compra de móveis e utensílios a prazo apresenta um aumento no
Ativo pela entrada do bem e um aumento do Passivo pelo aumento
da dívida.
7. Na transferência de valores do banco para o caixa, ocorre uma
redução na conta Banco e um aumento na conta Caixa, ambas
localizadas no Ativo.
8. A compra de mercadoria para o estoque a prazo representa um
aumento do Ativo pela entrada das mercadorias e um aumento do
Passivo pela aquisição da dívida com o fornecedor.
9. O pagamento de serviços de telefonia tem uma redução do Ativo
pelo pagamento, e por representar uma despesa, reduz o valor do
lucro, consequentemente reduzindo o valor do Patrimônio Líquido.
10. O pagamento de serviços de consultoria contábil tem uma redução
do Ativo pelo pagamento, e por representar uma despesa, reduz o
valor do lucro, consequentemente reduzindo o valor do Patrimônio
Líquido.
www.esab.edu.br 197
11. A aquisição de veículo através de leasing acarreta no aumento do
Ativo pela entrada do bem (veículo) e também um aumento no
Passivo pelo ingresso da modalidade de leasing (financiamento).
12. A compra de material de escritório a prazo representa um aumento
no Passivo pelo registro da compra a prazo, ou seja, a empresa não
efetuou o pagamento no ato da compra, e também proporciona uma
redução no resultado e consequentemente no Patrimônio Líquido
devido à aquisição de uma despesa com esses materiais .
13. O pagamento do serviço de jardinagem acarreta numa redução do
Ativo pela saída de caixa devido ao pagamento, e também numa
redução do resultado da empresa e consequentemente no Patrimônio
Líquido, devido à aquisição da despesa com serviço de jardinagem.
14. Na provisão do pagamento de férias não acontece efetivamente o
pagamento das férias, apenas o registro dos valores que a empresa
terá de pagar de férias futuramente. Logo, no registro da provisão
de férias temos um aumento no Passivo pelo aumento da obrigação
a pagar e consequentemente uma redução do Patrimônio Líquido
(resultado) pelo registro da despesa com férias.
Exercício 3
1º Passo: Elaboração dos Razonetes: Para isso é preciso identificar as

contas envolvidas nos lançamentos, a natureza das contas (Ativo; Passivo;
Patrimônio Líquido; Receitas; ou Despesas.) e o que o fato provoca sobre
o saldo das contas, ou seja, se o saldo aumentará ou diminuirá; e como
deverá ser lançado no respectivo razonete: débito ou crédito. Lembre-se
que os lançamentos foram numerados conforme a ordem descrita para
facilitar.
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Caixa Capital social Estoque
1 1000 48 2 1 1.000 2 48 24 5
5 36 18 3 3 18
6 6 4 42
60 7 SF 1000 SF 84
12 8
SF 892
Receita Custo da
Fornecedores com vendas mercadoria vendida
42 4 36 5 5 24
8 12
30 SF 36 SF SF 24
Despesas com Móveis e

serviços de entrega utensílios
6 6 7 60
SF 6 SF 60
2º Passo: Verificação da exatidão dos débitos e créditos com a confecção

do Balancete de Verificação ‒ Floricultura Jardim Belo.
Contas contábeis Total de débitos Total de créditos Saldo final da conta

Caixa 1.036,00 144,00 892,00 Devedor
Estoque 108,00 24,00 84,00 Devedor
Móveis e utensílios 60,00 - 60,00 Devedor
Fornecedores 12,00 42,00 30,00 Credor
Capital social - 1.000,00 1.000,00 Credor
Receitas - 36,00 36,00 Credor
Custos da mercadoria vendida 24,00 - 24,00 Devedor
Despesa com serviços de
6,00 - 6,00 Devedor
entrega
Total 1.246,00 1.246,00
www.esab.edu.br 199
Observe que o total de débitos está igual ao total de créditos, encerrando-
se a conferência dos lançamentos. A próxima etapa é a apuração do
resultado desse período.
3º Passo: Apuração do Resultado do Exercício – nesta etapa, a empresa

apura seu lucro ou prejuízo do período. Nesse momento, os saldos das
contas de receitas e despesas são transferidos para um único Razonete
para a apuração do resultado. Esses lançamentos serão codificados com as
letras ARE.
Custo da mercadoria Despesas com

Receita com vendas vendida serviços de energia
36 5 5 24 6 6
ARE 36 36 SF SF 24 24 ARE SF 6 6 ARE
Apuração do resultado
do exercício
Despesas Receitas
ARE 24 36 ARE
ARE 6
30 36
Resultado → 6
O total das despesas é igual a R$ 30,00 e o total das receitas é igual a R$

36,00, sendo a receita maior que a despesa, apurando-se um resultado
final de lucro de R$ 6,00.
www.esab.edu.br 200
4º Passo: No último passo, deve-se elaborar o Balanço Patrimonial.
Balanço patrimonial - Floricultura Jardim Belo

Ativo Passivo
Ativo circulante Passivo circulante
Caixa 892,00 Fornecedores 30,00
Estoque 84,00
Ativo não circulante Patrimônio líquido
Imobilizado Capital social 1.000,00
móveis e utensílios 60,00 Lucro 6,00
Total 1.036,00 Total 1.036,00
Finalizamos mais uma unidade de estudos, na qual praticamos a teoria

estudada até aqui. Na próxima unidade, vamos aprofundar nossos
estudos sobre as formalidades dos livros contábeis.
Fórum
www.esab.edu.br 201
34 Os livros contábeis
Objetivo
Entender o efeito dos lançamentos em livros de escrituração contábil.
Nesta unidade, vamos compreender as formalidades e legalidades dos

livros contábeis obrigatórios e auxiliares. Vamos lá?
Os registros contábeis referentes às atividades das empresas, para serem

preservados, devem ser arquivados em forma de livros, dos quais alguns
possuem exigência legal e obrigatória e outros são elaborados como auxiliares.
A escrituração contábil possui dois livros que representam grande

importância na preservação dos registros contábeis, são eles: o Livro
Diário e o Livro-Razão.
Conforme Marion (2009b), o Livro Diário registra os fatos em ordem

cronológica; já no Livro-Razão, o registro é feito por conta contábil,
obtendo-se um agrupamento de valores por conta.
Na sociedade comercial, o Livro Diário, como o próprio nome já

evidencia, registra todas as operações diárias, em ordem cronológica,
com individualização, clareza e caracterização do documento respectivo.
O Livro Diário tem caráter obrigatório previsto no novo Código Civil,
pela Lei nº 10.406/2002, Art. 1.180, no Regulamento do Imposto de
Renda (Decreto nº 3.000/1999), em seu Art. 258 e na Lei das S.A. (Lei
nº 11.638/2007), em seus Artigos 100, 176 e 177.
O Art. 258 do Regulamento do Imposto de Renda, de 26 de março

de1999, afirma que o Livro Diário poderá ser substituído por folhas
numeradas seguidamente quando empregadas na escrituração
mecanizada, devendo o livro ou as folhas do Diário conter termos
de abertura e de encerramento submetidos à autenticação do órgão
www.esab.edu.br 202
competente do Registro do Comércio, ou seja, órgão de registro do ato
constitutivo da empresa.
Ressalta-se que a autenticação é um registro adquirido junto ao órgão

competente do Registro do Comércio. O processo de autenticação
é realizado na primeira folha do Livro Diário, ou seja, no termo de
abertura do referido livro, fazendo com que, dessa forma, o livro não seja
posteriormente alterado.
Nos termos de abertura e de encerramento do Livro Diário devem

constar a finalidade do livro, o nome da firma individual ou o nome
da sociedade, o número de ordem, o número de folhas,o local da sede,
o número e a data do arquivamento dos atos constitutivos no órgão de
Registro do Comércio e o número de registro no Cadastro Nacional
de Pessoas Jurídicas (CNPJ). Além disso, os termos de abertura e
encerramento devem ser datados e assinados pelo comerciante e pelo
contador legalmente habilitado.
A escrituração do Livro Diário deve ser executada em idioma e moeda

corrente nacional, em forma do método das Partidas Dobradas, em
ordem cronológica (dia, mês e ano), com ausência de espaços em branco,
entrelinhas, rasuras, emendas ou transportes para as margens e com
base em documentos de origem ou, na sua falta, em elementos que
comprovem ou evidenciem os fatos e a prática de atos administrativos,
conforme afirma Marion (2009b).
Ainda segundo o mesmo autor, os requisitos básicos de um Livro Diário

são: a data de operação, o título da conta, o valor do débito e do crédito e
o histórico (descrição do fato). Assim, segue um exemplo de escrituração
contábil no Livro Diário.
Exemplo simples de escrituração no Livro Diário:
A Cia. Bom Aprendiz Ltda. foi constituída no dia 10 de maio de 2012

com um Capital Social de R$ 500.000,00 estruturado da seguinte forma:
o sócio Pedro, com um capital de R$ 250.000,00 em dinheiro, e o sócio
Antônio, com um capital de R$ 250.000,00 em imóvel, que será a sede
da empresa. Escriturando esse fato no Livro Diário, temos:
www.esab.edu.br 203
Data Conta Histórico Débito Crédito
Constituição da Cia.Bom
Capital
10/05 Aprendiz Ltda., conforme o R$ 500.000,00
Social
contrato social.
Integralização do capital em
10/05 Caixa R$ 250.000,00
dinheiro pelo sócio Pedro.
Integralização do capital com
10/05 Imóvel um imóvel na Avenida das R$ 250.000,00
Luzes pelo sócio Antônio.
Total R$ 500.000,00 R$ 500.000,00
Quadro 43 – Exemplo de escrituração no Livro Diário.

Observe que, na escrituração do Livro Diário, tem-se a preocupação com

a data, a descrição da conta, o histórico e os valores detalhados de débitos
e créditos.
Já o Livro-Razão pertence aos livros auxiliares, que são livros facultativos,

entretanto necessários na gestão da empresa para melhor rapidez e
exatidão nas informações. Os livros auxiliares mais comumente usados na
Contabilidade são: Livro-Razão, Livro-Caixa e Livro de Contas a Pagar e
Contas a Receber. Na sequência, conheça um pouco sobre cada um.
• Livro-Razão: é um dos mais importantes livros da rotina contábil,

pois registra individualmente a movimentação de cada conta
do Livro Diário. Frequentemente é utilizado para analisar a
movimentação detalhada de determinada conta, de forma rápida e
minuciosa, proporcionando agilidade nas verificações de saldos das
contas.
Segundo Marion (2009b), o Razão consiste no agrupamento de valores

em contas de mesma natureza e de forma racional, sendo o registro
realizado de forma individualizada, obtendo-se assim o controle por
conta contábil.
Conforme Marion (2009b), o Livro-Razão pode ser considerado como o

Razonete da conta contábil, ou seja, a individualização de todas as contas
que tiveram algum movimento no período.
www.esab.edu.br 204
De acordo com o Art. 259 do Regulamento do Imposto de Renda de
1999, o Livro-Razão está dispensado do registro ou da autenticação
emqualquer órgão. No entanto, na escrituração deverão ser obedecidas as
regras da legislação comercial e fiscal aplicáveis aos lançamentos em geral.
Podemos ressaltar que a ausência da manutenção do Livro-Razão, nas

condições determinadas na legislação, implicará no arbitramento do
lucro da pessoa jurídica (RIR/1999, Art. 530, inciso VI e Art. 259, §2º).
Exemplo simples de escrituração no Livro-Razão:
Com base nas informações da Cia. Bom Aprendiz Ltda., vistas

anteriormente e escrituradas no Diário, será registrado o Livro-Razão da
conta Capital Social, como segue:
Nome da conta: Capital Social Razão

Data Histórico Débito Crédito D/C Saldo
10/05 Saldo inicial 0,00
Constituição da Cia. Bom
10/05 Aprendiz Ltda., conforme o R$ 500.000,00 C R$ 500.000,00
contrato social.
Saldo final mês C R$ 500.000,00
Quadro 44 – Exemplo de escrituração no Livro-Razão.

• Livro-Caixa: registra toda a movimentação de entrada e saída de

moeda corrente da empresa, e assim é considerado indispensável
para qualquer empresa, independentemente do seu ramo de
atividade e porte.
• Livro de Contas a Pagar e Contas a Receber: empregados para
controle das Contas a Receber e a Pagar da empresa.
Atualmente, a maioria das empresas utiliza livros em meio eletrônico

para seus registros contábeis e financeiros, situação que não era
encontrada há alguns anos, em que pequenas empresas mantinham o
controle do Livro-Caixa e de Contas a Pagar e a Receber em forma de
www.esab.edu.br 205
cadernetas ou cadernos. Essa prática, na maioria das vezes, acarretava
em erros no saldo do caixa, ausência de pagamentos, descontrole das
cobranças etc.
Contudo, as operações eletrônicas aperfeiçoaram os controles na

Contabilidade e cada vez mais proporcionam facilidades e agilidade ao
trabalho do contador na geração de informações eficientes para a tomada
de decisão. Portanto, com o avanço da tecnologia e com o Programa de
Aceleração do Crescimento do Governo Federal (PAC 2007-2010), foi
instituído pelo Decreto nº 6.022, de 22 de janeiro de 2007, o projeto
do Sistema Público de Escrituração Digital (SPED). Conforme a Receita
Federal do Brasil (RFB) (2011), esse projeto se constituiu em mais um
avanço na informatização da relação entre o fisco e os contribuintes.
Para Marion (2009a), esse decreto significa o fim do uso do papel na

escrituração contábil. Além disso, com o Sistema Público de Escrituração
Digital (SPED), a escrituração contábil é armazenada em um banco de
dados no qual os órgãos governamentais fiscalizadores possuem fácil
acesso às informações da contabilidade da empresa.
Dessa forma, a escrituração digital reduz custos, ameniza os entraves

burocráticos e melhora o controle da fiscalização. Com isso, proporciona
mais confiabilidade e segurança às informações contábeis.
Vimos, nesta unidade, as formalidades e legalidades dos livros contábeis.

Estudamos também que o Livro Diário é obrigatório para todas as
empresas, já o Livro-Razão é considerado um livro auxiliar, sendo
obrigatório somente para determinados tipos de empresa. Conhecemos
que a evolução tecnológica também atingiu a escrituração contábil com
a criação pelo governo brasileiro do SPED. Esse sistema trouxe mais
confiabilidade à informação contábil e praticidade e controle para a
fiscalização.
Encerramos aqui nossos estudos. Esperamos que você tenha gostado!

Na próxima unidade, vamos conhecer a demonstração contábil que
apresenta a movimentação exclusiva das contas do Patrimônio Líquido.
Até breve!
www.esab.edu.br 206
A Demonstração das Mutações do
35 Patrimônio Líquido – DMPL
Objetivo
Conhecer a demonstração contábil que apresenta a movimentação
das contas do Patrimônio Líquido.
Até aqui estudamos sobre a estruturação do Patrimônio das entidades até

a elaboração do Balanço Patrimonial. Vimos também a metodologia de
Apuração do Resultado do Exercício e sua estruturação na Demonstração
do Resultado do Exercício. Agora, chegou a hora de aprofundarmos
nossos estudos nas mutações patrimoniais através da elaboração da
Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido (DMPL). Vamos
começar, então?
Dica
Você já estudou, na unidade 19, que o Patrimônio
Líquido representa todo o capital investido pelos
sócios na empresa mais o retorno gerado com
o referido capital, e que o Patrimônio Líquido
compreende as obrigações da empresa perante os
sócios. Que tal relembrar?
www.esab.edu.br 207
Como você pode observar, temos um grande desafio pela frente. A
DMPL evidencia as variações ocorridas em todas as contas que compõem
o Patrimônio Líquido num determinado período.
Essa demonstração tem por objetivo evidenciar as mutações ocorridas

no exercício das contas patrimoniais integrantes do Patrimônio Líquido.
Assim, conforme Marion (2009a), todos os acréscimos e diminuições do
Patrimônio Líquido são evidenciados na DMPL.
Entretanto, a Lei das Sociedades Anônimas por Ações, que conduz,

além das sociedades anônimas, as demais sociedades, não torna
obrigatória a elaboração e apresentação da DMPL. No quadro a seguir,
apresentaremos a estrutura dessa demonstração segundo Marion (2009a,
p. 445). Observe:
www.esab.edu.br 208
Companhia Adventista
Demonstração das mutações do patrimônio líquido para os exercícios
Findos em 31 de Dezembro de x2 e x1 em milhares de reais
31-12-x2
www.esab.edu.br
Capital social Reservas de capital
Ágio na Produto de alineação Ajustes de
Ações de Reservas Prejuízos
Subscrito realizado emissão de partes beneficiárias avaliação Total x2 Total x1
tesouraria de lucro* acumulados
de ações** e bônus de subscrição patrimonial
Saldos iniciais
Ajustes de anos
anteriores
Efeitos da
mudança de
critérios contábeis
Retificação de
erros de exercícios
anteriores
Quadro 45 – Estrutura da DMPL.

Saldo conforme
Fonte: Adaptado de Marion (2009a).

esta publicação
Aumento de
capital com lucros
e reservas e em
espécies
Aquisição de ações
próprias
Realização
da reserva de
reavaliação
209
Como você pode observar, a estrutura da DMPL segue a movimentação
de cada conta do Patrimônio Líquido. Marion (2009a) destaca que
essa demonstração é consideravelmente relevante para as empresas que
movimentam constantemente as contas do Patrimônio Líquido.
Quanto às mutações (alterações) do Patrimônio Líquido, devemos

entender como ocorrem os acréscimos e as diminuições em cada conta
dele.
No que tange às companhias de capital aberto, a Comissão de Valores Mobiliários

(CVM) passou a exigir, através da Instrução CVM nº 59, de 22 de dezembro de 1986, a
elaboração e divulgação da Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido (DMPL).
As mutações do Patrimônio Líquido podem tanto aumentar quanto

diminuir o valor contábil desse grupo de contas, ou ainda, alterar a
sua composição interna. Logo, a integralização de Capital Social é um
exemplo de mutação do patrimônio e significa um aumento do grupo do
Patrimônio Líquido. Já o registro contábil de um prejuízo significa uma
mutação negativa do Patrimônio Líquido. A constituição ou reversão das
Reservas também representam mutações do Patrimônio Líquido, porém
elas não alteram o valor final desse grupo de contas, pois as mutações
acontecem entre as contas do próprio grupo de contas.
A Lei das Sociedades por Ações não fixa um modelo de DMPL que deva
ser utilizado pelas empresas. Convencionalmente, as companhias têm
elaborado a DMPL num único quadro composto por colunas.
Diante das fases da preparação para elaboração da DMPL,

primeiramente deve-se identificar as contas do Patrimônio Líquido,
destinando uma coluna para cada conta deste, unidas horizontalmente.
Posteriormente, destina-se a primeira coluna para descrição da natureza
das transações que corroboraram com as mutações do Patrimônio
Líquido. Como você pode observar, a DMPL evidencia informações
tanto na análise horizontal quanto na vertical. Por esse motivo, no último
passo, faz-se necessária a inclusão da última coluna para os totais.
www.esab.edu.br 210
A DMPL ainda contemplará tantas linhas quantas corresponderem
às transações ocorridas e que devam ser evidenciadas em relação à
movimentação de cada conta.
Como a DMPL contempla a análise de dois exercícios sociais, neste

momento faz-se necessária a inclusão das linhas de saldos iniciais e finais
transcritos em cada conta e, na última linha, os respectivos saldos finais.
Demonstração das Mutações Patrimoniais

Lucros ou
Reservas Reservas
Descrição Capital Prejuízos Total
de Capital de Lucros
Acumulados
Saldo inicial em 31/12/x0
Aumento de capital
Devolução de capital
Resultado líq. Exercício
Destinações estatuárias
Saldo final 31/12/x1
Aumento de capital
Devolução de capital
Resultado líq. Exercício
Destinação do resultado
Utilização de Reserva
Saldo final 31/12/x2
Quadro 46 – Estrutura da DMPL.

A soma algébrica da última linha da demonstração, que será indicada na

última coluna, reservada aos totais, combinará com o total do grupo do
Patrimônio Líquido do Balanço Patrimonial.
Perceba a lógica da técnica de elaboração da DMPL: identificar, por

colunas, as contas do Patrimônio Líquido e, nas linhas horizontais, a
movimentação das referidas contas.
www.esab.edu.br 211
Agora, vamos ilustrar os passos da elaboração da DMPL. Para isso,
observe o exemplo a seguir.
Exemplo:
Segue o exemplo da elaboração da Demonstração das Mutações do

Patrimônio Líquido – DMPL dos exercícios de 2009 e 2010 com as
seguintes movimentações:
1º Passo: Primeiramente, considere que determinada empresa apresenta

os seguintes saldos das contas do Patrimônio Líquido em 31/12/2008:
Patrimônio líquido 31/12/2008

Reserva de capital 1.000,00
Reserva de lucros 800,00
Lucros e prejuízos acumulados 500,00
Quadro 47 – Patrimônio Líquido de 31/12/2008.

2º Passo: Após a identificação das contas do Patrimônio Líquido, deve-

se destinar uma coluna para cada conta deste, unidas horizontalmente,
correspondendo aos saldos iniciais, conforme quadro a seguir:
Demonstração das mutações do patrimônio líquido

Lucros ou
Reservas de Reservas de
Descrição Capital prejuízos Total
capital lucro
acumulados
Saldo
inicial em 100.000,00 1.000,00 800,00 500,00 102.300,00
31/12/2008
Quadro 48 – Composição dos saldos iniciais da DMPL.

www.esab.edu.br 212
Para o exercício de 2009, considere que a empresa obteve as seguintes
mutações (alterações) no Patrimônio Líquido. Antes, vale destacar que
para efeito didático foram atribuídas letras indicativas nas operações.
Assim, você conseguirá acompanhar o respectivo lançamento nos
quadros:
• aumento do Capital Social no valor de R$ 600,00 (a), sendo R$

500,00 (b) dos lucros acumulados, R$ 100,00 (c) das Reservas de
Capital;
• constituição das Reservas de Lucros no valor de R$ 200,00 (d);
• lucro líquido do exercício no valor de R$ 950,00 (e);
• devolução de capital no valor de R$ 400,00 (f ).
3º Passo: Este é o momento de incluirmos a descrição das mutações

do Patrimônio Líquido e dos seus respectivos valores, observando os
acréscimos ou diminuições das contas. Ao término, apure o saldo final
nas linhas horizontal e vertical.
Demonstração das mutações do pratimônio líquido

Lucros ou
Reservas de Reserva
capital de lucro
acumulados
Saldo inicial em 31/12/2008 100.000,00 1.000,00 800,00 500,00 102.300,00
Aumento de capital 600,00 (a) - - - 600,00
Devolução de capital (400,00) (f) (100,00) (c) - - (500,00)
Resultado líq. Exercício - - - 950,00 (e) 950,00
Destinação do resultado - - - (500,00) (b) (500,00)
Destinações estaturárias - - 200,00 (200) (d) -
Saldo final 31/12/2009 100.200,00 900,00 1.000,00 750,00 102.850,00
Quadro 49 – Composição das mutações e do saldo final da DMPL para o exercício de 2009.
Para o exemplo anterior, deve-se considerar os valores entre parênteses

como valores negativos.
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Para o exercício de 2010, considere que a empresa obteve as seguintes
mutações no Patrimônio Líquido:
• aumento do Capital Social no valor de R$ 400,00 (g), com R$

200,00 (h) das Reservas de Capital e o restante dos sócios;
• constituição das Reservas de Lucros no valor de R$ 750,00 (i);
• prejuízo do exercício no valor de R$ 700,00 (j);
• utilização da Reserva de Lucros no valor de R$ 700,00 (l) para
compensar o prejuízo do exercício;
• devolução de capital no valor de R$ 300,00 (m).
4º Passo: Repita o procedimento de incluir a descrição das mutações

do Patrimônio Líquido e dos seus respectivos valores, observando os
acréscimos ou diminuições das contas. Ao final, apure o saldo final nas
linhas horizontal e vertical.
Demonstração das mutações do patrimônio líquido

Lucros ou
Reservas de Reservas de
capital lucro
acumulados
Saldo inicial em 31/12/2008 100.000,00 1.000,00 800,00 500,00 102.300,00
Aumento de capital 600,00 (a) - - - 600,00
(400,00) (100,00)
Devolução de capital - - (500,00)
(f) (c)
Resultado líq. exercício - - - 950,00 (e) 950,00
Destinação do resultado - - - (500,00) (b) (500,00)
Destinações estatutárias - - 200,00 (200,00) (d) -
100.200,00 900,00 1.000,00 750,00 102.850,00
Aumento de capital 400,00 (g) - - - 400,00
(300,00) (200,00)
Devolução de capital - - (500,00)
(m) (h)
Resultado líq. exercício - - - (700,00) (j) (700,00)
Destinação do resultado - - 750,00 (750,00) (i) -
Destinações estatutárias - - (700,00) (l) 700,00 -
100.300,00 700,00 1.050,00 - 102.050,00
Quadro 50 – Composição das mutações e saldo final da DMPL para os exercícios de 2009 e 2010.
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Essa demonstração evidencia, na coluna total, os fatos ocorridos que
provocaram aumentos e diminuições do Patrimônio Líquido no período,
já que as transferências entre contas desse grupo apenas importam
variações entre as respectivas contas, sem alterar o saldo do Patrimônio
Líquido.
Analisando o quadro anterior, podemos identificar algumas mutações

ocorridas no Patrimônio Líquido, tais como:
• aumento de R$ 300,00 do Capital Social, comparando o saldo de

2008 com 2010;
• a conta de Reserva de Capital obteve uma redução de R$ 300,00
devido às destinações para o aumento do Capital Social tanto em
2009 quanto em 2010;
• já a conta de Reserva de Lucros teve um aumento de R$ 800,00
(2008) para R$ 1.050,00 (2010) em razão da constituição de
reservas através do saldo da conta de Lucros Acumulado;
• a conta de Lucros Acumulados apresentou um saldo zerado em 2010
devido à destinação de lucros para o aumento de Capital e também à
constituição de Reservas de Lucros;
• o Patrimônio Líquido, diante das mutações ocorridas durante os
exercícios de 2008 e 2010, obteve uma redução de R$ 102.300,00
para R$ 102.050,00. Esses saldos devem corresponder exatamente
aos saldos do Balanço Patrimonial.
Tarefa dissertativa
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Objetivo
Resolução comentada de exercícios compreendendo as unidades 34 a
35.

Exercício 1
Reflita sobre as mutações do Patrimônio Líquido e descreva duas

mutações que não interferem no saldo do Patrimônio Líquido e duas que
interferem.
Exercício 2
A Cia. Flor Linda Ltda., no dia 04/02/2012, efetuou uma compra de

mercadorias para estoque, pagando 50% à vista e o restante a prazo,
conforme a Nota Fiscal nº 78771, no valor de R$ 5.000,00. Escriture
esse fato no Livro Diário e no Razonete.
Exercício 3
Determinada empresa possui em 31 de dezembro de 2009 um

Patrimônio Líquido de R$ 500.000,00. Sabendo que esta empresa
obteve durante o exercício de 2010 as seguintes mutações do Patrimônio
Líquido, apure o saldo do patrimônio líquido. As mutações do exercício
de 2010 foram: aumento de capital de R$ 50.000,00, apuração do lucro
de R$ 20.000,00 com destinação para reserva de lucros de R$ 5.000,00.
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Exercício 4
A empresa Chuvisco Ltda. apresenta um Capital Social de R$ 300.000,00,

reservas de capital de R$ 140.000,00 e de lucros acumulados um saldo
zerado. A partir dos estudos da unidade 35 e sabendo-se que a empresa
efetuou um aumento de capital no valor de R$ 200.000,00, sendo R$
100.000,00 da reserva de capital e R$ 100.000,00 da participação dos
sócios, qual o valor total do Patrimônio Líquido após o aumento de
capital?
Exercício 5
A empresa Nutri Ltda. obtinha um saldo na conta de reservas de capital

no valor de R$ 600.000,00. No dia 31/12/2010, a administração da
empresa resolveu aumentar o Capital Social com 50% do saldo de
reserva de capital, logo, conforme os estudos da unidade 34, efetue este
lançamento contábil no Livro Diário.
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Exercício 1
Mutações que interferem no saldo do Patrimônio Líquido:
• acréscimo pelo lucro ou redução pelo prejuízo líquido do exercício;

• redução por dividendos.
Mutações que não interferem no saldo do Patrimônio Líquido:
• aumento de capital com a utilização de Reservas de Lucros;

• apropriações de lucro líquido do exercício para a formação de
reservas.
Exercício 2

Compra a prazo, conforme Nota Fiscal
04/02 Estoque R$ 5.000,00
nº 78771 – mercadorias.
Compra a prazo, conforme Nota Fiscal
04/02 Fornecedor R$ 2.500,00
nº 78771 – mercadorias.
Pagamento de 50% da compra a
04/02 Caixa prazo, conforme Nota Fiscal nº 78771 R$ 2.500,00
– mercadorias.
Total R$ 5.000,00 R$ 5.000,00
Estoque Fornecedor Caixa

Débito Crédito Débito Crédito Débito Crédito
5000 2500 2500
5000 2500 2500
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Lembrando que neste exercício foram envolvidas contas do Ativo e do
Passivo, cujas contas do Ativo possuem saldo devedor (são aumentadas
com débitos e reduzidas com créditos) e as contas do Passivo possuem
saldo credor (são aumentadas com créditos e reduzidas com débitos).
Exercício 3
Patrimônio Líquido 2009: 500.000
• (+) aumento de capital = 50.000

• (+) lucro apurado de 20.000 – constituição de reserva de 5.000 =
15.000
• (+) constituição de reserva = 5.000
Patrimônio Líquido 2010: 570.000 (500.000 + 50.000 + 15.000 + 5.000)
Exercício 4
Saldo do Patrimônio Líquido antes do aumento de capital:
• R$ 300.000,00 Capital Social + R$ 140.000,00 Reservas de Capital

+ 00,00 Lucros Acumulados
• PATRIMÔNIO LÍQUIDO TOTAL = R$ 440.000,00;
Saldo do Patrimônio Líquido após o aumento de capital:
• (300.000+ 200.000) Novo Capital Social + (140.000 – 100.000)

Nova Reservas de Capital + 00,00 Lucro Acumulados
• PATRIMÔNIO LÍQUIDO TOTAL = R$ 540.000,00.
Observe que o aumento de R$ 200.000,00 no capital social

proporcionou apenas um aumento de R$ 100.000,00 no saldo final do
Patrimônio Líquido, pois esta transação obteve a participação de R$
100.000,00 da conta Reserva de Capital.
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Exercício 5

Aumento do Capital Social com
Reserva de
31/12 50% do saldo da conta de Reserva R$ 300.000,00
Capital
de Capital
Aumento do Capital Social com
31/12 Capital Social 50% do saldo da conta de Reserva R$ 300.000,00
de Capital
Total R$ 300.000,00 R$300.000,00
A conta de Reserva de Capital sofre um débito pela transferência de

50% do seu saldo para a conta de Capital Social. Consequentemente,
o Capital Social sofre um crédito pelo aumento do saldo. Lembrando
que ambas as contas pertencem ao Patrimônio Líquido que, por sua vez,
possui como característica os saldos credores de suas contas, nas quais
são creditadas quando sofrem um aumento e debitadas quando sofrem
redução.
Finalizamos mais uma unidade com a prática da elaboração da DMPL

e da escrituração contábil no Livro Diário e nos Razonetes. A partir
deste momento, vamos conhecer outras demonstrações contábeis. Até a
próxima unidade!
Atividade
trabalho!
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Resumo
Nestas unidades, aprofundamos nossos estudos sobre o Balancete de

Verificação, que é uma importante ferramenta de verificação da exatidão
dos lançamentos contábeis. Conhecemos também as formalidades e
legalidades da escrituração contábil através da elaboração do Livro Diário
e do Livro-Razão. Estudamos sobre as mutações do grupo do Patrimônio
Líquido, que são evidenciadas na Demonstração das Mutações do
Patrimônio Líquido – DMPL. Além de todo esse estudo, tivemos
a oportunidade de colocarmos em prática a teoria assistida em três
unidades.
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A Demonstração do Fluxo de Caixa
37 – DFC
Objetivo
Compreender a estrutura da Demonstração do Fluxo de Caixa – DFC.
Depois do estudo sobre as demonstrações patrimoniais e de resultado,

chegou o momento de aprendermos como demonstrar os resultados
financeiros da entidade através da Demonstração do Fluxo de Caixa
(DFC). Vamos começar?
Você sabia que a DFC tornou-se obrigatória com o advento da Lei nº 11.638/2007 e que
esta foi uma das mais importantes inovações trazidas para as Sociedades Anônimas?
Como você pode perceber, temos um grande desafio à frente. Enquanto

as demonstrações estudadas até o momento tratavam das mutações nos
grupos do Ativo, Passivo e Patrimônio Líquido, a DFC evidencia as
mutações do grupo específico do Ativo, o Disponível.
De acordo com Marion (2009a), a DFC indica a origem de todo o

dinheiro que entrou no Caixa, bem como a aplicação de todo o dinheiro
que saiu dele em determinado período, e ainda o Resultado do Fluxo
Financeiro.
Entretanto, a Lei das Sociedades Anônimas, que conduz também as

demais sociedades, torna obrigatória a elaboração e apresentação da
DFC.
Veja, então, de forma bem simples, como as operações de Caixa são

apresentadas. Antes, no entanto, vale destacar que o “saldo início do
período” é encontrado no “saldo final do período” anterior.
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DEMONSTRAÇÃO DO FLUXO DE CAIXA Ano
ENTRADAS
Recebimentos de Clientes 500,00
TOTAL DAS ENTRADAS 500,00

SAÍDAS
Pagamento a Fornecedores (150,00)
Pagamento de Despesas (20,00)
TOTAL DAS SAÍDAS (170,00)

VARIAÇÃO DO PERÍODO (entradas - saídas) 330,00
(+) Saldo início do período 100,00
(=) Saldo no final do período 430,00
Quadro 51 – Estrutura básica da DFC.

Sendo assim, a DFC deve ser apresentada contemplando todas as

variações do grupo de contas do disponível. A DFC propicia ao gestor
financeiro um melhor planejamento financeiro, pois diante de uma
economia inflacionária, não é aconselhável o excesso de Caixa.
Relata Marion (2009a) que por meio do planejamento financeiro o

gerente saberá o momento certo em que contrairá empréstimos para
cobrir a falta (insuficiência) de fundos, e também quando aplicar no
mercado financeiro o excesso de dinheiro, evitando, assim, a corrosão
inflacionária e proporcionando maior rendimento à empresa.
A elaboração da DFC pode acontecer tanto pelo método direto

quanto pelo método indireto. Primeiramente, analisaremos a forma de
elaboração da DFC pelo método direto e indireto através de exemplos
práticos para posterior elaboração dessa demonstração contábil.
Conforme Marion (2009a), essa demonstração é obtida de forma direta
(a partir da movimentação do Caixa e equivalentes de Caixa) ou de
forma indireta (com base no Lucro/Prejuízo do Exercício).
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O método direto de estruturação da DFC é considerado o mais comum
entre as entidades, em que todos os recursos decorrentes das atividades
são registrados a partir do recebimento e pagamentos efetuados no
período. Segundo Marion (2009a, p. 456), “Muitos se referem a ele
como o ‘verdadeiro Fluxo de Caixa’”.
Nesse método, as entradas e saídas de recursos do Caixa são evidenciadas

a começar pelos valores recebidos decorrentes das vendas, em vez de
começar pelo lucro líquido conforme o método indireto.
Agora, apresentaremos de forma detalhada o modelo da DFC pelo

método direto. Lembre-se que os dados apresentados são aleatórios e
servem apenas para ilustrar o modelo:
Demonstração dos Fluxos de Caixa pelo método direto Ano

Fluxos de Caixa das atividades operacionais
Recebimentos de clientes 30.150
Pagamentos a fornecedores e empregados -27.600
1) Caixa gerado pelas operações 2.550
Juros pagos -270
Imposto de Renda e contribuição social pagos -800
Imposto de Renda na fonte sobre dividendos recebidos -100
2) Caixa líquido proveniente das atividades operacionais 1.380
Fluxos de Caixa das atividades de investimento
Aquisição da controlada X -550
Compra de Ativo imobilizado -350
Recebido pela venda de equipamento 20
Juros recebidos 200
Dividendos recebidos 200
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3) Caixa líquido usado nas atividades de investimento -480
Fluxos de Caixa das atividades de financiamento
Recebido pela emissão de ações 250
Recebido por empréstimo a logo prazo 250
Pagamento de passivo por arrendamento -90
Dividendos pagos* -1.200
4) Caixa líquido usado nas atividades de financiamento (2 + 3 + atividades de
-790
financiamentos)
Aumento líquido de Caixa e equivalentes de Caixa 110
Caixa no início do período 120
Caixa no fim do período 230
*Esse valor também pode ser apresentado no Fluxo de Caixa das atividades operacionais.
Quadro 52 – Demonstração do Fluxo de Caixa pelo método direto.

Neste momento é oportuno comentar sobre o item aquisição controlada, que se refere
à compra de uma parte de outra empresa, em que o resultado desta (lucro ou prejuízo)
passa a fazer parte da empresa compradora.
Já o método indireto é considerado complexo e consiste na elaboração do

Fluxo de Caixa a partir do lucro líquido apurado no exercício, seguido
das movimentações de entradas e saídas de recursos até o resultado final
do Caixa.
Logo, o método indireto de estruturação da DFC evidencia, no grupo

atividades operacionais, os valores pelo regime de competência, e então
se faz a relação entre as movimentações de Caixa e o resultado líquido
constante na Demonstração do Resultado do Exercício, também
denominado de método de conciliação.
www.esab.edu.br 225
A DFC tem a intenção de esclarecer algumas situações que estão controvertidas na
empresa, como, por exemplo, quando a empresa possui um lucro alto e um saldo de
Caixa baixo. Ou ainda, como a empresa pode ter obtido prejuízo num determinado
período e um saldo de Caixa alto.
Na sequência, apresentaremos de forma detalhada o modelo da DFC

pelo método indireto:
Demonstração dos Fluxos de Caixa pelo método indireto Ano

Fluxos de Caixa das atividades operacionais
Lucro líquido antes do Imposto de Renda e contribuição social 3.350
Ajustes por:
Depreciação 450
Perda cambial 40
Renda de investimentos -500
Despesas de juros 400
1) Saldo=> 3.740
Aumento nas Contas a Receber de clientes e outros -500
Diminuição nos estoques 1.050
Diminuição nas Contas a Pagar – fornecedores -1.740
2) Caixa proveniente das operações -1.190
Juros pagos -270
Imposto de Renda e contribuição social pagos -800
Imposto de Renda na fonte sobre dividendos recebidos -100
3) Caixa líquido proveniente das atividades operacionais (1+2+ demais
1.380
movimentações)
Fluxos de Caixa das atividades de investimento
Aquisição da controlada X -550
Compra de Ativo imobilizado -350
Recebimento pela venda de equipamento 20
Juros recebidos 200
Dividendos recebidos 200
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4) Caixa líquido usado nas atividades de investimento -480
Fluxos de Caixa das atividades de financiamento
Recebimento pela emissão de ações 250
Recebimento por empréstimos a longo prazo 250
Pagamento de obrigação por arrendamento -90
Dividendos pagos* -1.200
5) Caixa líquido usado nas atividades de financiamento -790
Aumento líquido de Caixa e equivalentes de Caixa (4+5+6) 110
Caixa no início do período 120
Caixa no fim do período 230
*Esse valor também pode ser apresentado no Fluxo de Caixa das atividades operacionais.
Quadro 53 – Demonstração do Fluxo de Caixa pelo método indireto.

Caro acadêmico, como você pode observar, o método indireto é muito

mais complexo em sua forma de estruturação, e também cabe destacar
que o saldo final do Fluxo de Caixa foi mesmo aplicado em ambos os
métodos, tanto no direto quanto no indireto. Também deve-se destacar
que o método indireto requer a atenção e o cuidado para evidenciar
todas as movimentações das contas Caixa, tomando por base separá-la
sem conformidade com a atividade.
Perceba que no método indireto a estruturação parte do Lucro ou

Prejuízo do período, logo, este precisa ser ajustado por contabilizações
que não afetam o Caixa, como, por exemplo, a depreciação.
Portanto, todas as contas do Ativo e Passivo de curto prazo, ou seja, do

circulante, devem ser evidenciadas na DFC.
Outro ponto a destacar é que a Lei das Sociedades por Ações – Lei
nº 11.638/2007 não trata de nenhum modelo de DFC que deve ser
apresentado pelas entidades, apenas referencia em seu Art. 188 que nessa
demonstração as movimentações das disponibilidades serão divididas em
três grupos distintos: atividades operacionais, atividades de investimentos
e atividades de financiamentos.
www.esab.edu.br 227
De acordo com Marion (2009a), as atividades operacionais podem
ser consideradas aquelas resultantes das atividades foco da empresa,
realizadas conforme seu objeto social, ou seja, atividades de produção,
comercialização e prestação de serviços, como, por exemplo: cobrança
de clientes, pagamento a fornecedores, pagamento a funcionários, entre
outras.
Já as atividades de investimentos, conforme Marion (2009a), são

aquelas decorrentes, principalmente, da compra e venda de elementos
do Ativo (Não Circulante) da empresa que não seria destinado à venda,
e sim utilizado para produção, comercialização ou prestação de serviços.
Esses Ativos são classificados como Não Circulante nos subgrupos de
investimentos, imobilizado ou intangível, como, por exemplo: máquinas
e equipamentos, software, participação em outras entidades.
As atividades de financiamento são aquelas que decorrem da captação

de recursos de sócios, acionistas ou instituições financeiras (empréstimos
e/ou financiamentos bancários), conforme Marion (2009a). Essas
atividades possuem relação com o endividamento da entidade, tanto de
longo como de curto prazo.
Observa-se que essa demonstração foi um grande avanço para a

Contabilidade, pois a auxilia na apresentação comparativa do lucro
contábil e do lucro financeiro. Na próxima unidade, vamos colocar em
prática a teoria estudada nesta.
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38 Exemplos de DFC
Objetivo
Apresentar mais exemplos de DFC.
Agora, a partir de uma simulação mais completa, acompanhe como o

DFC é gerado.
Exemplo 1
Cia. Laranjas Verdes
Tomando como base o Balanço Patrimonial dos exercícios de 2004 e

2005, Demonstração do Resultado do Exercício (DRE) e Demonstração
dos Lucros ou Prejuízos Acumulados (DLPA) de 2005 da Cia. Laranjas
Verdes, veja a estruturação da Demonstração do Fluxo de Caixa (DFC)
pelo método direto e indireto.
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Balanço patrimonial
Cia. Laranjas Verdes Ltda.
ATIVO 31/12/2004 31/12/2005
CIRCULANTE 580.000,00 650.000,00
Caixa 40.000,00 10.000,00
Duplicatas a receber 150.000,00 220.000,00
Estoques 390.000,00 420.000,00
NÃO CIRCULANTE 210.000,00 180.000,00

Realizável a longo prazo 50.000,00 40.000,00
Investimentos 60.000,00 50.000,00
Imobilizado 70.000,00 60.000,00
Intangível 30.000,00 30.000,00
Total ativo 790.00,00 830.000,00
Balanço patrimonial
Cia. Laranjas Verdes Ltda.
PASSIVO 31/12/2004 31/12/2005
CIRCULANTE 340.000,00 280.000,00
Fornecedores 200.000,00 220.000,00
Salários a pagar 30.000,00 40.000,00
Impostos a pagar 60.000,00 6.000,00
Dividendos a pagar 50.000,00 14.000,00
NÃO CIRCULANTE 450.000,00 550.000,00

Exigível a longo prazo (financiamentos) 100.000,00 150.000,00
PATRIMÔNIO LÍQUIDO 350.000,00 400.000,00

Capital 300.000,00 340.000,00
Reservas de lucro 50.000,00 60.000,00
Total 790.00,00 830.000,00

Quadro A – Balanço Patrimonial da Cia. Laranjas Verdes.
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Observação: a empresa pagou o valor de R$ 680.000 referente à compra
de mercadorias e este valor não aparece em nenhuma conta por ser
absorvido pelo fluxo de caixa.
Demonstração do resultado do exercício

Cia. Laranjas Verdes 2005
Receita Líquida 800.000,00
( – ) Custo da mercadoria vendida (650.000,00)
Lucro bruto 150.000,00
( – ) Despesas operacionais
Vendas (30.000,00)
Administrativas (inclui depreciação de 10.000) (70.000,00)
Financeiras (20.000,00)
Lucro operacional 30.000,00
( – ) Imposto de renda e contribuição social (6.000,00)
Total 24.000,00
Quadro B – Demonstração do Resultado do Exercício da Cia. Laranjas Verdes.

Observação: o resultado das despesas financeiras refere-se à apuração do

resultado entre as receitas financeiras no valor de R$ 10.000,00 menos as
despesas financeiras de R$ 30.000,00, tendo-se um resultado negativo de
R$ 20.000,00.
Demonstração dos lucros ou prejuízos acumulados

Cia. Laranjas Verdes 2005
Lucros acumulados de 31/12/2004 50.000,00
( + ) Lucro líquido de 31/12/2005 24.000,00
Saldo a disposição dos sócios 74.000,00
( – ) Dividendos (14.000,00)
Lucros acumulados de 31/12/2005 60.000,00
Quadro C – Demonstração dos Lucros e Prejuízos Acumulados.

www.esab.edu.br 231
Para a confecção da DFC, deve-se primeiramente fazer uma análise das
entradas e saídas de recursos com base nas demonstrações contábeis
apresentadas.
Quanto às entradas de recursos, temos:
• Receita Operacional Recebida = Receita Líquida de R$ 800.000,00

+ Duplicatas a Receber (2004) R$ 150.000,00 – Duplicatas a
Receber (2005) R$ 220.000,00 = R$ 730.000,00 (dados do Balanço
e Demonstração do Resultado);
• Receita Financeira = R$ 10.000,00 (dados da observação da
Demonstração do Resultado);
• Recebimento do longo prazo = Realizável a Longo Prazo R$
50.000,00 (2004) – Realizável a Longo Prazo R$ 40.000,00 (2005)
= R$ 10.000,00 (dados do Balanço);
• Vendas/Investimentos = Investimento R$ 60.000,00 (2004) –
Investimentos R$ 50.000,00 (2005) = R$ 10.000,00 (dados do
Balanço);
• Novos Financiamentos (exigível a longo prazo) = Financiamento
a Pagar de R$ 150.000,00 (2005) – Financiamento a Pagar de R$
100.000,00 (2004) = R$ 50.000,00 (dados do Balanço);
• Aumento Capital = Capital R$ 340.000,00 (2005) – Capital R$
300.000,00 (2004) = R$ 40.000,00 (dados do Balanço).
Quanto às saídas de recursos temos:
• Compras Pagas = compras R$ 680.000,00 + fornecedores (2004) R$

200.000,00 – fornecedores (2005) R$ 220.000,00 = R$ 660.000,00
(dados do Balanço);
• Despesas vendas pagas = R$ 30.000,00 (dados da Demonstração do
Resultado);
• Despesas Administrativas = R$ 70.000,00 – depreciação R$
10.000,00 + salários a pagar (2004) R$ 30.000,00 – salários a pagar
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(2005) R$ 40.000,00 = R$ 50.000,00 (dados do Balanço e da
Demonstração do Resultado);
• Despesas Financeiras = R$ 30.000,00 (dados de Demonstração do
Resultado);
• Imposto de Renda = R$ 6.000,00 + IR a Pagar (2004) R$ 60.000,00
– IR a Pagar (2005) R$ 6.000,00 = R$ 60.000,00 (dados do Balanço
e da Demonstração do Resultado);
• Dividendos Pagos = R$ 14.000,00 + dividendos a pagar (2004)
R$ 50.000,00 – dividendos a pagar (2005) R$ 14.000,00 = R$
50.000,00 (dados da Demonstração dos Lucros ou Prejuízos
Acumulados e do Balanço Patrimonial).
Neste momento, deve-se transcrever os dados anteriores no modelo

indireto da Demonstração do Fluxo de Caixa.
Demonstração dos Fluxos de Caixa pelo Método Indireto

Cia Laranjas Verdes 2005
a) Atividade Operacionais
1) Lucro líquido (dados da Demonstração do Resultado do
24.000,00
Exercício)
(+) despesas econômicas (não afetam o caixa)
2) Depreciação (dados da Demonstração do Resultado do
10.000,00
Exercício)
Ajuste por Mundança do Capital de Giro (1 + 2) Total 1
34.000,00
(aumento ou redução durante o ano)
Ativo Circulante
3) Duplicatas a Receber - aumento (reduz o caixa pois a
(70.000,00)
empresa deixou de receber)
4) Estoque - aumento (reduz o caixa pois a empresa não
(30.000,00)
vendeu o estoque)
Total das modificações do Ativo Circulante (3 + 4) (100.000,00)
Passivo Circulante
5) Fornecedores - aumento (melhora o caixa pois a empresa
20.000,00
deixou de pagar)
www.esab.edu.br 233
6) Salários a Pagar - aumento (melhora o caixa pois a empresa
10.000,00
deixou de pagar)
7) Impostos a Recolher - redução (piora o caixa pois a empresa
(54.000,00)
pagou mais impostos)
Total das modificações do Passivo Circulante (5 + 6 + 7) (24.000,00)
Total das modificações do Ativo Circulante e Passivo Circulante Total 2

(124.000,00)
Fluxo de Caixa das Aitividades Operacionais
b) Atividades de Investimentos
8) Não houve variação no imobilizado –
9) Vendas de Ações de Coligadas (investimento em outras
10.000,00
empresas)
10) Recebimentos de Empresas Coligadas (investimentos em
10.000,00
outras empresas)
Total das atividades de investimentos (8 + 9 + 10) 20.000,00
c) Atividades de Financiamentos
11) Novos Financiamentos (exigível a longo prazo - Balanço
50.000,00
Patrimonial)
12) Aumento de Capital em dinheiro (Balanço Patrimonial) 40.000,00
13) Dividendos (Demonstração dos Lucros Acumulados e
(50.000,00)
Balanço Patrimonial)
Total das atividade de financiamentos ( 11 + 12 + 13) 40.000,00
Total das atividades de Investimentos e Financiamentos Total 3 60.000,00

Redução de Caixa no ano (total 1 + total 2 + total 3) (30.000,00)
Saldo Inicial de Caixa (Balanço Patrimonial) 40.000,00
Saldo Final de Caixa 40.000 (-) 10.000 = 30.000 (Balanço
10.000,00
Patrimonial e da Demonstração do Fluxo de Caixa)
Quadro D – Demonstração do Fluxo de Caixa da Cia. Laranjas Verdes pelo método indireto.
No método indireto, a elaboração do Fluxo de Caixa acontece

da seguinte maneira: inicia-se com o lucro apurado no exercício,
posteriormente é analisada toda a movimentação de entradas e saídas
de recursos e, por fim, o saldo final do Caixa, que deve ser o mesmo
apurado no Balanço Patrimonial.
www.esab.edu.br 234
Com esse método, a Contabilidade consegue explicar para a
administração da empresa o lucro apurado no exercício e o saldo final de
Caixa.
Agora na elaboração da DFC pelo método direto, temos:
Demonstração dos fluxos de caixa pelo método direto

Casa Laranjas Verdes
Saldo inicial em 31/12/2004 40.000,00
Entradas
Receitas operacional recebida 730.000,00
Receitas financeiras 10.000,00
Recebimentos de coligadas 10.000,00
Vendas de investimento 10.000,00
Novos financiamentos 50.000,00
Aumento de capital 40.000,00 850.000,00
Saídas
Compras pagas (600.000,00)
Despesas de vendas pagas (30.000,00)
Despesas administrativas (50.000,00)
Despesas financeiras (30.000,00)
Imposto de renda (60.000,00)
Dividendos pagos (50.000,00) (820.000,00)
Saldo final em 31/12/2005 10.000,00
Quadro E – Demonstração do Fluxo de Caixa da Cia. Laranjas Verdes pelo método direto.
Com o que estudamos até o momento, você pode observar que a confecção da DFC pelo
método direto é mais simples, não necessitando da classificação por atividade.
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Exemplo 2
Cia Bela Flor
Para que você possa refletir sobre a diferença entre o Fluxo Econômico
(Resultado da DRE) e Fluxo Financeiro (Resultado da DFC), acompanhe
o caso da Cia Bela Flor. Para isso, considere os dados a seguir.
A Bela Flor apresenta os seguintes saldos:
• geração de receita de R$ 5.650,00, tendo recebido R$ 5.550,00;

• custo com o serviço prestado foi de R$ 3.600,00, tendo pago apenas
R$ R$ 3.500,00;
• depreciação de R$ 1.200,00;
• despesas operacionais pagas de R$ 900,00;
• novos investimentos no imobilizado de R$ 600,00 pagos;
• amortização de financiamentos de R$ 300,00 pagos;
• pagamentos de dividendos de R$ 200,00.
Com base nos dados anteriores, vamos organizar o fluxo econômico e o

fluxo financeiro apurando o resultado final partindo das receitas menos
custos e despesas.
ITENS FLUXO ECONÔMICO (DRE) FLUXO FINANCEIRO (DFC)

Receita 5.650,00 5.550,00
( – ) Custo Serviço (3.600,00) (3.500,00)
( – ) Depreciação (1.200,00) -
= Lucro Bruto 850,00 2.050,00
( – ) Despesa Operacional (900,00) (900,00)
= Resultado Parcial (50,00) 1.150,00
Novos Investimentos Imobilizado - (600,00)
Amortização de Financiamentos - (300,00)
Pagamentos de Dividendos - (200,00)
= Resultado Final (50,00) 50,00
Quadro F – Comparativo de resultado.

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Pergunta-se: Qual o resultado apurado no Fluxo Econômico (DRE) e
Fluxo Financeiro (DFC)?
Resposta: Fluxo Econômico (DRE) prejuízo de R$ 50,00 e no Fluxo

Financeiro (DFC) um lucro de R$ 50,00.
Nesta prática, você pode observar o quanto é importante evidenciar o

resultado econômico e financeiro, pois na grande maioria das vezes, o
empresário não possui o entendimento sobre a diferença do saldo de
Caixa e o resultado apurado na entidade. Logo, com a confecção do
Fluxo Econômico (DRE) e do Fluxo Financeiro (DFC), a informação
fica mais adequada para o usuário.
www.esab.edu.br 237
A Demonstração do Valor
39 Adicionado – DVA
Objetivo
Conhecer a grandeza da Demonstração do Valor Adicionado (DVA).
Nos capítulos anteriores, estudamos a estruturação de quase todas as

demonstrações contábeis, faltando apenas a Demonstração do Valor
Adicionado (DVA). Essa demonstração foi introduzida com o advento da
consolidação mundial das normas da Contabilidade.
Por incentivo da Comissão de Valores Imobiliários (CVM), desde a

década de 1990, a DVA vem sendo adotada pelas principais sociedades
anônimas de capital aberto que operam no mercado brasileiro.
Dica
A DVA é obrigatória para as companhias abertas,
porém, para as demais empresas, aconselha-se
sua elaboração, uma vez que esta evidencia o
quanto foi gerado de riqueza pela entidade e de
que maneira essa riqueza foi distribuída.
No Brasil, a DVA tornou-se obrigatória a partir de 1º de janeiro de

2008, com o advento da Lei nº 11.638/2007, obrigatória para as
companhias de capital aberto. Entretanto, destaca-se que até o final do
ano de 2007 a DVA não era obrigatória, porém algumas companhias já
vinham utilizando a referida demonstração e evidenciando informações
societárias junto às notas explicativas e relatórios da administração.
É importante destacar que a DVA evidencia o quanto de riqueza a

entidade gerou ou produziu num determinado período em relação aos
www.esab.edu.br 238
seus fatores de produção e de que maneira essa riqueza foi distribuída
entre empregados, investidores, governo, e entre outros, além dos
possíveis valores armazenados pela própria entidade.
A DVA é uma demonstração contábil (financeira) com informações

de natureza social, diferente das demais demonstrações contábeis que
abordam Patrimônio e Resultado do Exercício.
Então, para melhor entendermos o que é o valor adicionado, Marion

(2009a) nos sugere a reflexão sobre a prefeitura de uma cidade que
tenha que tomar a decisão de ter ou não determinada empresa em seu
município, logo, os gestores devem se questionar se essa empresa vai
agregar renda para região ou não.
Este momento é oportuno para entendermos o significado de valor

adicionado.
O valor adicionado ou valor agregado procura demonstrar qual o valor gerado

pela atividade produtiva da empresa e para quem a empresa está canalizando ou
distribuindo a sua renda.
O valor adicionando apresentado pela DVA é decorrente da diferença

entre a receita de vendas e os custos. Conforme Marion (2009a), quando
subtrairmos das vendas as despesas, ocorre que o resultado representa o
valor adicionado pela atividade.
Para exemplificar, consideremos que uma determinada empresa

comercialize sua mercadoria adquirida pelo fornecedor por R$ 200,00 e
tenha sido vendida por R$ 320,00. Neste caso, o valor adicionado pela
empresa corresponde a R$ 120,00 (R$ 320,00 – R$ 200,00).
Perceba que embora a receita de vendas dessa empresa tenha sido de R$

320,00, ela agregou à economia do país R$ 120,00, uma vez que o valor
de R$ 200,00 representa a riqueza gerada pelo fornecedor da mercadoria.
www.esab.edu.br 239
Portanto, o valor adicionado é de R$ 120,00, que corresponde à
remuneração dos esforços da empresa em decorrência de sua atividade.
Logo, pode-se dizer que nesses esforços estão inclusos os empregados

(mão de obra), os financiadores (capitais de terceiros), os investidores
(capital próprio) e o governo (impostos em contrapartida de benefícios
sociais).
Entretanto, as informações contidas na DVA proporcionam uma análise

do desempenho econômico da entidade, além de auxiliar no cálculo do
PIB e de outros indicadores sociais, conforme Marion (2009a).
A DVA evidencia a riqueza gerada pela entidade em decorrência da

relação da diferença entre as receitas de vendas e os custos relacionados
a essas receitas. E o mais importante, evidencia também de que forma
tal riqueza foi distribuída entre empregados (salários e benefícios),
acionistas (remuneração do capital investido e dividendos), financiadores
(pagamento de juros e custo de aquisição dos insumos) e a sociedade
(recolhimento dos tributos ao governo), entre outras.
A distribuição da riqueza criada deve ser detalhada, minimamente, da

seguinte forma: pessoal e encargos, impostos, taxas e contribuições, juros
e aluguéis, juros sobre o capital próprio e dividendos, e lucros retidos/
prejuízos do exercício.
Cabe ressaltar que todas as informações evidenciadas na DVA têm como

origem a contabilidade, portanto pode-se comparar essa demonstração
com as demais demonstrações contábeis, principalmente com a DRE,
analisando a diferença entre os resultados apresentados.
Ao contrário das demais demonstrações contábeis que são consideradas de natureza

financeira e econômica, a DVA é considerada uma demonstração de natureza social.
A Lei das Sociedades Anônimas não trata da estrutura e composição

da DVA, deixando a normatização dessa matéria a cargo dos órgãos
regulamentadores da Contabilidade.
www.esab.edu.br 240
Para a elaboração da DVA, as informações devem ser extraídas da
contabilidade com base no princípio da competência, em que todos
os atos administrativos são registrados no momento de sua ocorrência,
independentemente do seu pagamento ou recebimento.
São utilizadas como base as informações da DRE, sendo de extrema

importância durante o processo de elaboração da DVA o acesso aos livros
contábeis Razão e Diário.
Na primeira parte, apresenta-se a riqueza gerada pela entidade,

contemplando os valores relacionados às receitas brutas e outras receitas,
os insumos adquiridos de terceiros e demais valores recebidos em
transferência, como, por exemplo, as receitas financeiras. Completada
esta primeira parte, apresenta-se o valor total adicionado a distribuir e,
logo em seguida, na segunda parte, apresenta-se de que forma esse valor
foi distribuído.
A seguir, apresentaremos um modelo da estrutura da DVA:
Companhia
DEMONSTRAÇÃO DO VALOR ADICIONADO (empresa em geral)
Exercício findo em:
Em milhares Em milhares
Descrição de Reais de Reais
anoX2 anoX1
1 – RECEITAS
1.1 – Vendas de mercadorias, produtos e serviços
1.2 – Outras receitas
1.3 – Receitas relativas à construção de Ativos próprios
1.4 – Provisão para créditos de liquidação duvidosa – Reversão/

(Constituição)
2 – INSUMOS ADQUIRIDOS DE TERCEIROS
(incluem os valores dos impostos – ICMS, IPI, PIS e COFINS)
2.1 – Custos dos produtos, das mercadorias e dos serviços

vendidos
2.2 – Materiais, energia, serviços de terceiros e outros
2.3 – Perda/Recuperação de valores Ativos
www.esab.edu.br 241
2.4 – Outras (especificar)
3 – VALOR ADICIONADO BRUTO (1-2)
4 – DEPRECIAÇÃO, AMORTIZAÇÃO E EXAUSTÃO
5 – VALOR ADICIONADO LÍQUIDO PRODUZIDO PELA ENTIDADE

(3-4)
6 – VALOR ADICIONADO RECEBIDO EM TRANSFERÊNCIA
6.1 – Resultado de equivalência patrimonial
6.2 – Receitas financeiras
6.3 – Outras
7 – VALOR ADICIONADO TOTAL A DISTRIBUIR (5+6)
8 – DISTRIBUIÇÃO DO VALOR ADICIONADO
8.1 – Pessoal
8.1.1 – Remuneração direta
8.1.2 – Benefícios
8.1.3 – F.G.T.S.
8.2 – Impostos, taxas e contribuições
8.2.1 – Federais
8.2.2 – Estaduais
8.2.3 – Municipais
8.3 – Remuneração de capitais de terceiros
8.3.1 – Juros
8.3.2 – Aluguéis
8.3.3 – Outras
8.4 – Remuneração de capitais próprios
8.4.1 – Juros sobre o capital próprio
8.4.2 – Dividendos
8.4.3 – Lucros retidos/Prejuízo do exercício
8.4.4 – Participação dos não controladores nos lucros retidos (só

p/ consolidação)
* O total do item 8 deve ser exatamente igual ao item 7
Quadro 54 – Modelo de Demonstração do Valor Adicionado – DVA.

Deste modo, podemos perceber o quanto a entidade gerou de riqueza

e como esta foi distribuída em benefício da coletividade, bem como a
contribuição de cada setor da coletividade na formação dessa riqueza.
www.esab.edu.br 242
Entretanto, a DVA é uma maneira simples de aprimorar e quantificar as
informações quanto à riqueza gerada pela entidade.
Conforme Marion (2009a), ao subtrairmos das vendas todas as compras

de bens e serviços, teremos o montante de recursos que a empresa
gera para pagar salários, impostos, juros, e ainda reinvestir no próprio
negócio.
Portanto, o valor adicionado é de extrema importância na análise de

alguns índices, como, por exemplo, o índice de potencial do Ativo em
gerar riqueza, índice de retenção da receita e o valor adicionado per
capita. Então, Marion (2009a) apresenta tais índices da seguinte forma:
Índice: potencial do Ativo em gerar riqueza
Valor adicionado
Ativo
Este índice representa o quanto o Ativo gera de receita, ou seja, o quanto

o Ativo gera riqueza para a entidade. Logo, esse índice mede o quanto
cada real aplicado no Ativo gera de riqueza. Portanto, o ideal para o
índice é que tenha um crescimento ao longo dos exercícios.
Índice: retenção da receita
Valor agregado
Receita total
Este índice analisa o quanto fica retido da receita total referente aos
valores investidos de terceiros (outras empresas) a títulos de matéria-
prima, embalagem, serviços, entre outras. O índice de retenção da receita
apresenta o quanto fica dentro da empresa, acrescentando valor ou
benefícios para os funcionários, acionistas, governo e lucro retido.
www.esab.edu.br 243
Índice: valor adicionado per capita
Valor adicionado
Nº de funcionários (média)
Este índice avalia o quanto cada funcionário contribui para a geração

de receita da empresa. Representa um indicador de produtividade que
informa a participação de cada empregado na riqueza gerada pela empresa.
Marion (2009a) ainda apresenta os seguintes indicadores para análise:
Empregados Mostra a participação dos empregados

Valor adicionado no valor adicionado.
Juros Mostra a participação dos bancos

Dividendos Mostra a participação dos acionistas

Impostos Mostra a participação do governo

Lucro reinvestido Mostra a participação da empresa

Valor adicionado reinvestindo seu próprio lucro.
Conforme Marion (2009a), a aplicação desses índices auxilia o usuário

das demonstrações contábeis a entendê-las melhor.
Diante dos estudos realizados até aqui, percebemos a importância e

relevância da DVA, principalmente no auxílio de tomada de decisão em
relação à riqueza gerada e sua canalização. Na próxima unidade, veremos
exemplos práticos do conteúdo estudado.
www.esab.edu.br 244
40 Exemplo de DVA
Objetivo
Apresentar a elaboração da DVA.
A partir dos conhecimentos adquiridos até aqui, vamos apresentar

exemplos comentados de DVA.
A estrutura da DVA tem como principal fonte de origem, as informações

contidas na DRE. Cabe ressaltar que existe uma vinculação entre as
duas demonstrações contábeis, o que proporciona a concretização de
informações entre elas.
Para a prática desta unidade, vamos considerar as demonstrações

contábeis já estudadas na unidade 38 referente à empresa Cia. Laranjas
Verdes, em que todas as demonstrações contábeis já foram encerradas nos
exercícios, faltando apenas a DVA do exercício de 2005. Considerar que
a empresa possui 10 funcionários.
Primeiramente, vamos realizar uma análise das demonstrações da Cia.

Laranjas Verdes, na qual podemos destacar:
• na DRE é possível perceber que a empresa apurou um resultado

positivo de R$ 24.000,00 e na Demonstração do Fluxo de Caixa o
resultado financeiro que a empresa obteve foi uma redução em seu
saldo de Caixa de R$ 30.000,00, apurando um saldo final de Caixa
no exercício de 31-12-X5 de R$ 10.000,00.
Feita a análise, com as demonstrações contábeis em mãos, vamos ver a

elaboração da DVA:
www.esab.edu.br 245
Demonstração Do Valor Adicionado Análise

Cia. Laranjas Verdes 2005 Vertical
Receita Operacional 800.000,00

( – ) Custo da Mercadoria Vendida (dados DRE) (650.000,00)
Valor Adicionado Bruto Gerado nas Operações 150.000,00
( – ) Depreciação (dados DFC) (10.000,00)
Valor Adicionado Líquido 140.000,00
( + ) Receita Financeira (dados DFC) 10.000,00
Valor Adicionado 150.000,00 100%
Distribuição do Valor Adicionado
Empregados (despesas vendas 30.000 DRE+ salários 10.000
(90.000,00) 60%
DFC salários + dividendos 50.000 DFC)
Juros (despesa com financiamento DFC) (30.000,00) 20%
Dividendos (dados DLPA dividendos distribuídos) (14.000,00) 9,33%
Impostos (dados Balanço Patrimonial) (6.000,00) 4%
Outros 00 0%
Lucro Reinvestido (movimentação da Reserva de Lucro 2004 e
(10.000,00) 6,67%
2005 sendo 50.000 (-) 60.000 Balanço Patrimonial)
Quadro A – Demonstração do Valor Adicionado – Casa Laranjas Verdes.

Então, podemos perceber que o valor adicionado de R$ 150.000,00

corresponde ao igual valor distribuído. Também podemos observar a
composição dos percentuais da análise vertical. As informações para
a composição da DVA foram extraídas das demonstrações contábeis
apresentadas, como, por exemplo, o valor da receita operacional foi
extraído da DRE. Outro exemplo seria o valor da receita financeira
extraído da DFC.
Para a realização da análise da DVA, devem-se aplicar os índices de

avaliação.
Agora, veja a DVA da empresa Cia. Laranjas Verdes do exercício de

2005, apresentados por Marion (2009a):
www.esab.edu.br 246
1. Potencial do Ativo em gerar riqueza:
Valor adicionado 150.000 O ideal é que este índice

= = 0,18
Ativo 830.000 cresça ao longo dos anos.
2. Retenção da Receita:
Valor agregado 150.000 Representa da parte da

= = 0,1875 receita comprometida
Receita total 800.000 com terceiros
3. Valor adicionado per capita:
Valor adicionado 150.000 15.000 Indicador de produtividade

= = e participação dos funcionários
Nº de funcionários 10 por funcionário
na riqueza gerada
4. O valor adicionado é o denominador
Empregados 90.000
= = 60%
Valor adicionado 150.000
Juros 30.000
= = 20%
Dividendos 14.000
= = 9,33%
Impostos 6.000
= = 4%
Lucro reinvestido 10.000
= = 6,67%
www.esab.edu.br 247
Após a composição dos indicadores, faz-se necessário a construção do
quadro a seguir para a concepção da análise horizontal, ou seja, a análise
da tendência e relevância de cada indicador. Destaca-se que os dados são
ilustrativos.
ÍNDICES APURADOS DOS ÚLTIMOS

2003 2004 2005
ANOS
Empregados 53% 57% 60%
Juros 26% 23% 20%
Dividendos 11% 10% 9%
Impostos 4% 4% 4%
Lucro reinvestido 7% 6% 7%
Total 100% 100% 100%
Quadro B – Comparativo de indicadores – Cia. Laranjas Verdes.

Logo, podemos observar uma estabilidade em relação aos impostos e

lucro reinvestido, porém a parcela dos empregados tem aumentado
significativamente.
Então, chegamos ao final de mais uma unidade onde colocamos em

prática a elaboração da DVA. Na próxima unidade, vamos estudar a
finalidade das Notas Explicativas.
www.esab.edu.br 248
41 Notas Explicativas
Objetivo
Refletir sobre a finalidade e importância das Notas Explicativas.
Além das demonstrações contábeis já estudadas até o momento, a

Contabilidade agrega àquelas demonstrações outras informações
complementares, ou seja, evidenciações no sentido de enriquecer
os relatórios contábeis e financeiros, proporcionando mais clareza e
segurança nas informações prestadas.
Essas evidenciações visam prestar esclarecimentos aos usuários

das demonstrações contábeis, por este motivo ganham destaque e
formalidades para o melhor aproveitamento pelo usuário.
Tais evidenciações são denominadas pela Contabilidade como Notas

Explicativas, e devem ser elaboradas de tal forma que possam ajudar o
usuário das informações contábeis a interpretar de maneira mais simples
e rápida aquilo que não foi detalhado nas demonstrações contábeis.
As evidenciações contábeis e financeiras devem abranger uma

relevância tanto quantitativamente quanto qualitativamente. Confirma
Marion (2009a) que as evidenciações destacadas devem ser relevantes
quantitativamente e qualitativamente.
Portanto, as Notas Explicativas abrangem mudanças nos procedimentos

contábeis de um exercício para o outro, devendo ser destacadas e
enfatizadas principalmente quando modificarem o resultado do exercício.
Essas notas podem ser divulgadas tanto na forma descritiva como na

forma de quadros analíticos, e até mesmo englobar outras demonstrações
contábeis necessárias para o completo esclarecimento dos resultados e da
situação financeira e econômica da empresa.
www.esab.edu.br 249
É importante você saber que as notas explicativas estão disciplinadas
na Lei das Sociedades Anônimas – Lei nº 6.404/76, alterada pela
Lei nº 11.638/07, que trata em seu § 4º do artigo 176, que “[...]
as demonstrações serão complementadas por Notas Explicativas e
outros quadros analíticos ou demonstrações contábeis necessários para
esclarecimento da situação patrimonial e dos resultados do exercício”.
As Notas Explicativas devem descrever as práticas contábeis da entidade,

ou seja, o contexto operacional, o cenário dos investimentos, os métodos
de estimativas, base de mensuração e atualização de Ativos e Passivos, as
contingências, os rateios, as provisões, entre outras.
A clareza e a interpretação das demonstrações contábeis se torna

difícil e complexa quando o usuário não possui qualquer informação
complementar sobre os dados. Por este motivo, as demonstrações
contábeis devem ser complementadas com Notas Explicativas para o
esclarecimento da situação patrimonial e dos resultados do exercício para
o usuário.
Entretanto, as Notas Explicativas são parte integrante das demonstrações

contábeis, visto que permitem aos usuários das informações contábeis
conhecer detalhadamente a composição dos bens, direitos e obrigações
da entidade.
As Notas Explicativas proporcionam informações necessárias para o

esclarecimento da situação patrimonial, ou seja, o detalhamento de uma
determinada conta contábil, saldo ou transação financeira, ou até mesmo
o detalhamento de valores relativos ao resultado apurado no exercício.
A amplitude das informações relativas às Notas Explicativas pode atingir

a uma ou mais demonstrações contábeis, seja o Balanço Patrimonial,
a DRE, a Demonstração dos Lucros ou Prejuízos Acumulados, a
Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido, entre outras.
As Notas Explicativas devem expor detalhadamente as práticas contábeis

da entidade, ou seja, o contexto operacional, a situação atualizada dos
investimentos, a metodologia de captação de recursos de terceiros, os
www.esab.edu.br 250
métodos de estimativas, a base de mensuração de Ativos e Passivos, as
contingências, os rateios, entre outras.
São utilizadas também para detalhar o saldo de contas contábeis

sintéticas apresentadas nas demonstrações contábeis sem muita clareza,
ou ainda explicar a origem de determinadas contas contábeis ou
simplesmente evidenciá-las de tal maneira que o usuário da informação
contábil tenha segurança ao analisar tais informações.
As Notas Explicativas também visam evidenciar informações não

financeiras, como, por exemplo, riscos financeiros da entidade, políticas
de proteção cambial, posicionamento da carteira de clientes, entre outras.
Ressalta-se o seu uso para esclarecer possíveis erros de contabilização
cometidos no exercício atual ou de períodos anteriores.
A evidenciação de erros contábeis em Notas Explicativas não justifica os erros em si,

apenas esclarece a situação.
O Art. 176, § 4º, da Lei nº 6.404/76, trata que as demonstrações serão

complementadas por Notas Explicativas e outros quadros analíticos ou
demonstrações contábeis necessários para esclarecimento da situação
patrimonial e dos resultados do exercício. Já o § 5º da referida lei
comenta que as Notas Explicativas devem:
I. apresentar informações sobre a base de preparação das demonstrações financeiras

e das práticas contábeis específicas selecionadas e aplicadas para negócios e eventos
significativos;
II. divulgar as informações exigidas pelas práticas contábeis adotadas no Brasil que
não estejam apresentadas em nenhuma outra parte das demonstrações financeiras;
III. fornecer informações adicionais não indicadas nas próprias demonstrações

financeiras e consideradas necessárias para uma apresentação adequada; e
www.esab.edu.br 251
IV. indicar:
a) os principais critérios de avaliação dos elementos patrimoniais, especialmente

estoques, dos cálculos de depreciação, amortização e exaustão, de constituição de
provisões para encargos ou riscos, e dos ajustes para atender a perdas prováveis na
realização de elementos do Ativo;
b) os investimentos em outras sociedades, quando relevantes;
c) o aumento de valor de elementos do Ativo resultante de novas avaliações;
d) os ônus reais constituídos sobre elementos do Ativo, as garantias prestadas a

terceiros e outras responsabilidades eventuais ou contingentes;
e) a taxa de juros, as datas de vencimento e as garantias das obrigações a longo prazo;
f) o número, as espécies e as classes das ações do Capital Social;
g) as opções de compra de ações outorgadas e exercidas no exercício;
h) os ajustes de exercícios anteriores;
i) os eventos subsequentes à data de encerramento do exercício que tenham, ou

possam vir a ter, efeito relevante sobre a situação financeira e os resultados futuros da
companhia.
Ainda, de acordo com as normas brasileiras de contabilidade, para que

as Notas Explicativas tenham o efeito desejado, devem ser observados os
seguintes aspectos em sua elaboração:
a) as informações devem contemplar os fatores de integridade, autenticidade,

precisão, sinceridade e relevância;
b) os textos devem ser simples, objetivos, claros e concisos;
www.esab.edu.br 252
c) os assuntos devem ser ordenados obedecendo à ordem observada nas
demonstrações contábeis, tanto para os agrupamentos como para as contas que os
compõem;
d) os assuntos relacionados devem ser agrupados segundo seus atributos comuns;
e) os dados devem permitir comparações com os de datas de períodos anteriores;
f) as referências a leis, decretos, regulamentos, normas brasileiras de Contabilidade

e outros atos normativos devem ser fundamentados e restritos aos casos em que tais
citações contribuam para o entendimento do assunto tratado na Nota Explicativa.
Todas as informações tornam-se relevantes uma vez que os usuários da informação

contábil necessitam saber.
Dentre as informações relevantes do usuário da informação contábil,

também podem ser destacadas: o mercado em que a entidade atua, a
atividade principal e outras secundárias que podem fornecer subsídios
para aumento do resultado, marcas sob seu registro, processos trabalhistas
previsíveis, entre outras. Percebe-se que todas essas informações não
estariam evidenciadas nas demonstrações contábeis, reforçando a
importância de destacá-las e fundamentá-las para esclarecimento
dos usuários, e ainda podemos destacar não só essas situações, mas
quaisquer outras que venham a tornar as demonstrações contábeis mais
transparentes e seguras.
Para que você entenda sobre as Notas Explicativas, quanto a sua

estrutura, seu contexto e sua escrita, apresentaremos a seguir o exemplo
das Notas Explicativas publicadas no site da empresa Karsten S.A.,
disponível clicando aqui.
www.esab.edu.br 253
Exemplo de notas explicativas
KARSTEN S.A.
Notas Explicativas da administração às demonstrações
financeiras em 31 de dezembro de 2008 e de 2009.
Em milhares de reais, exceto quando indicado de outra forma.
1 Contexto operacional
A Companhia, com sede em Blumenau/SC, é de capital aberto e tem como atividades
preponderantes a industrialização e comercialização das seguintes linhas de produto:
cama, mesa, banho e tecidos para decoração.
A companhia possui estrutura e os custos administrativos, gerenciais e operacionais
parcialmente compartilhados com as demais empresas controladas.
2 Apresentação das demonstrações financeiras consolidadas e principais
práticas contábeis
2.1 Apresentação das demonstrações financeiras consolidadas:
As presentes demonstrações financeiras foram aprovadas pelo Conselho de Administração
da Companhia em 15 de março de 2010.
As demonstrações financeiras foram elaboradas e estão sendo apresentadas de acordo
com as práticas contábeis adotadas no Brasil, com base nas disposições contidas na Lei das
Sociedades por Ações e nas normas estabelecidas pela Comissão de Valores Mobiliários
(CVM).
As principais práticas contábeis adotadas na elaboração dessas demonstrações financeiras
correspondem às normas e orientações que estão vigentes para as demonstrações
financeiras encerradas em 31 de dezembro de 2009, que serão diferentes daquelas que
serão utilizadas para elaboração das demonstrações financeiras de 31 de dezembro de
2010, conforme descrito a seguir.
Na elaboração das demonstrações financeiras, é necessário utilizar estimativas para
contabilizar certos Ativos, Passivos e outras transações. As demonstrações financeiras
da companhia e suas controladas incluem, portanto, estimativas referentes à seleção
das vidas úteis do Ativo imobilizado, provisões necessárias para Passivos contingentes,
determinações de provisões para imposto de renda e outras similares. Os resultados reais
podem apresentar variações em relação às estimativas.
www.esab.edu.br 254
Reforçamos que você pode visualizar essas Notas Explicativas na íntegra
acessando o site da empresa Karsten clicando aqui. Após acessar o
site, você deve clicar em ‘Relação com investidores’, na sequência, em
Demonstração de Resultados, optando pelo Ano Fiscal 2007; para
finalizar, clique no link disponível para fazer download do arquivo.
Com o exemplo que acabamos de acompanhar, foi possível perceber a
importância das Notas Explicativas para o entendimento dos registros
contábeis apresentados, bem como aqueles fatos que ainda não tiveram
seu impacto contábil financeiro. E assim, as Notas Explicativas talvez
sejam tão importantes quanto as próprias demonstrações contábeis e
financeiras, visto que as informações contidas nas Notas Explicativas
proporcionam clareza e um sentido mais amplo e analítico das
demonstrações contábeis.
Também foi possível perceber a amplitude de abrangência dessas notas,
corroborando com os fatos patrimoniais e de resultados, pois tratam das
evidenciações tanto das contas patrimoniais como também aquelas que
atribuem algum impacto no resultado.
Saiba mais
Devido à extensão deste assunto, sugerimos a
pesquisa e leitura sobre Notas Explicativas nos
sites cosif e cvm.
Ressalta-se a preocupação da companhia quanto às normas brasileiras

de Contabilidade, pronunciamentos em vigor, destacando os aspectos
primordiais para a análise do usuário da informação contábil.
Na próxima unidade, vamos estudar sobre a publicação das

demonstrações financeiras.
www.esab.edu.br 255
A publicação das demonstrações
42 financeiras
Objetivo
Entender as exigências legais sobre a publicação das demonstrações
financeiras.
Nesta unidade, vamos estudar as exigências legais sobre a publicação das

demonstrações financeiras.
Já vimos que as demonstrações contábeis resultam do processamento

de grandes números de transações que são agregados de acordo com a
sua natureza ou função. Ao término desse processamento de agregação e
classificação, faz-se a apresentação de dados condensados e classificados
que dão origem às demonstrações contábeis, que são:
• Balanço Patrimonial;
• Demonstração do Resultado do Exercício;
• Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido;
• Demonstração do Fluxo de Caixa;
• Demonstração do Valor Adicionado.
Contudo, tais demonstrações contábeis devem ser publicadas em acordo

com a Lei das Sociedades Anônimas (Lei Federal nº 11.638/2007), que
regulamenta a publicação das Sociedades Anônimas e empresas de grande
porte.
A publicação das demonstrações contábeis proporciona segurança e

confiabilidade das informações perante os investidores, que necessitam de
informações para o gerenciamento das ações no mercado financeiro.
Marion (2009a) relata que com a chegada da Lei nº 11.638/2007 e,

em seguida, a Lei nº 11.941/2009, destacou-se o modelo internacional
www.esab.edu.br 256
da Lei Societária. Cabe destacar que o foco até então era o acionista
brasileiro e o mercado de capitais do Brasil.
Assim, podemos perceber que a contabilidade mundial evoluiu muito e

sofreu várias alterações nos últimos anos, levando a todos os investidores
uma linguagem comum de negociação e apresentação de informações.
Para os administradores é fundamental o conhecimento sobre a harmonização das

práticas contábeis, pois este acontecimento teve seu significativo reflexo sobre a gestão
dos negócios no Brasil e no mundo.
Todas as Normas Brasileiras de Contabilidade publicadas pelo Conselho

Federal de Contabilidade estão em harmonia com o Comitê de
Pronunciamentos Contábeis, adaptando assim a Contabilidade no Brasil
à internacional.
Quanto à publicação das demonstrações financeiras, é válido afirmar

que a Lei das Sociedades Anônimas não deixa muito claro os conceitos
e a estrutura, deixando a cargo dos órgãos regulamentadores a
regulamentação da estrutura e apresentação das demonstrações.
Tal publicação deve acontecer em conformidade com a Lei das

Sociedades Anônimas, ou seja, após o encerramento do exercício social,
que normalmente acontece em 31 de dezembro, e até 5 dias antes da
Assembleia Geral Ordinária, que deve ocorrer nos quatro primeiros
meses subsequentes ao encerramento do exercício social. Ou seja, a
execução da auditoria e a publicação devem acontecer até os primeiros
quatro meses subsequentes ao encerramento do exercício social.
Diante desse cenário e o para o cumprimento das exigências legais

da Lei das Sociedades Anônimas, percebemos que a Administração e
a Contabilidade devem estar sempre em sintonia e sistematicamente
organizadas, pois são conhecedoras das práticas e normas contábeis.
Assim, tanto a Administração quanto a Contabilidade são conhecedoras
das práticas e normas contábeis.
www.esab.edu.br 257
Marion (2009a) relata que a Administração da entidade tem
a responsabilidade primária pela preparação e apresentação de
suas demonstrações financeiras. Assim, a Administração possui a
responsabilidade primária pelos dados e fatos administrativos financeiros
da entidade fornecidos ao contador.
Diante disso, a Lei das Sociedades Anônimas exige que as demonstrações

financeiras sejam publicadas com a certificação de uma auditoria
independente, ou seja, com a emissão de parecer de auditores. Com isto,
as demonstrações financeiras publicadas possuem muita credibilidade no
mercado financeiro.
Dica
A Lei das Sociedades Anônimas (Lei nº
11.638/2007) é considerada o manual da
Contabilidade, servindo como base para a
escrituração contábil de qualquer espécie de
empresa.
Assim, além do parecer de auditores independentes, a Lei das Sociedades

Anônimas exige que as demonstrações financeiras publicadas sejam
acompanhadas das Notas Explicativas apontando com detalhes situações
relevantes da demonstração. Conforme Marion (2009b), as Notas
Explicativas são complementares às demonstrações financeiras, incluindo
a avaliação do estoque, desdobramento de grupos de contas e outros
eventos que devam ser destacados. Vale lembrar que o estudo sobre as
Notas Explicativas foi realizado na unidade 41, em que estudamos sobre
a sua finalidade e apresentação.
Porém, caso um item ou conta não estiver suficientemente justificado, ou

seja, exposto com clareza e objetividade, esse deve ser materializado com
relatórios complementares e Notas Explicativas.
Assim, em conformidade com a Lei das Sociedades Anônimas, tanto as

companhias de capital aberto (possuem ações no mercado financeiro)
www.esab.edu.br 258
quanto as companhias de capital fechado (não possuem ações no
mercado financeiro) estão obrigadas a publicar suas demonstrações
contábeis devidamente auditadas.
Neste momento, cabe destacar uma nova exigência da Lei das Sociedades
Anônimas, que é o tratamento das empresas (ou grupo de empresas sob
controle comum) enquadradas como sociedades de grande porte, com
receita bruta anual superior a R$ 300 milhões ou Ativo total superior
a R$ 240 milhões. Mesmo as empresas que não são constituídas como
sociedades por ações estão obrigadas a observar as práticas contábeis
previstas na lei ou na CVM – Comissão de Valores Mobiliários,
incluindo a auditoria de suas demonstrações contábeis.
Cabe destacar que a CVM é um órgão regulamentador do governo

que disciplina o funcionamento do mercado de valores mobiliários e a
atuação das companhias abertas, dos intermediários financeiros e dos
investidores, além de outros cuja atividade gira em torno desse universo.
Diante desse contexto, muitas empresas que não estavam constituídas

sobre forma de sociedades por ações para fugir da publicação das
demonstrações financeiras, tiveram que adequar a administração do seu
negócio para o cumprimento das exigências legais.
Saiba que a publicação das demonstrações financeiras deve ser

orientada pela Lei das Sociedades Anônimas, bem como dos órgãos
regulamentadores. Tanto as companhias de capital aberto quanto
as companhias de capital fechado estão obrigadas a publicar as
demonstrações financeiras devidamente auditadas. Além de publicar
as demonstrações financeiras, as empresas de grande porte também são
obrigadas a cumprir todas as exigências legais das sociedades anônimas.
Chegamos ao final de mais uma unidade com o entendimento sobre as

questões legais da publicação das demonstrações contábeis. Na próxima
unidade, temos o desafio sobre o estudo da análise financeira das
demonstrações contábeis. Até a próxima!
www.esab.edu.br 259
Resumo
Nestas unidades, finalizamos os nossos estudos sobre as demonstrações

contábeis com o estudo da Demonstração do Fluxo de Caixa (DFC) e a
Demonstração do Valor Adicionado (DVA). Conhecemos a finalidade
das Notas Explicativas que devem acompanhar as demonstrações
contábeis com a função de complementar as informações. Entendemos
também sobre as exigências da publicação das demonstrações contábeis
para alguns tipos de empresa. Além de todo esse estudo, tivemos a
oportunidade de colocarmos em prática a teoria assistida.
www.esab.edu.br 260
A análise financeira através das
43 demonstrações contábeis
Objetivo
Identificar as informações financeiras diante das demonstrações
contábeis.
Até o momento, estudamos a escrituração contábil e a elaboração das

demonstrações contábeis. A partir deste momento, vamos interpretar
as informações contábeis, principalmente no que diz respeito às
informações financeiras diante das demonstrações contábeis.
Este estudo é de extrema importância para os administradores, pois

é bastante comum o uso da informação contábil para elaboração de
planejamentos empresariais, bem como tomada de decisões estratégicas.
A análise financeira está focada nas informações que tratam do financeiro

da empresa. O Balanço Patrimonial é a principal demonstração contábil
para se analisar financeiramente uma empresa. Marion (2009a, p. 87)
relata que:
Observamos, até o momento, que o Balanço Patrimonial evidencia a situação

patrimonial (Bens, Direitos, Obrigações) da empresa. Poderíamos, ainda, numa
abordagem mais específica, atribuir ao Balanço Patrimonial a função (entre outras)
de indicador da Situação Financeira da Entidade, ou seja, a capacidade de pagamento
da empresa.
Dessa forma, uma simples comparação entre o Ativo Circulante e o

Passivo Circulante propicia à Administração uma visão panorâmica
da situação financeira da empresa. Logo, quando comparamos as duas
grandezas, o Ativo e o Passivo, a relação entre elas proporciona um
elenco extraordinário de informações.
www.esab.edu.br 261
Entende-se que o Ativo Circulante (Ativos de curto prazo) é constituído de dinheiro
(Disponível), de quase dinheiro (Duplicatas a Receber) e de futuro dinheiro (Estoque),
que são utilizados para cobrir as dívidas da empresa. Com o Passivo Circulante
(passivos de curto prazo), a empresa consegue obter várias informações quanto a sua
capacidade de quitar as dívidas de curto prazo.
Essa comparação de informação também pode ser realizada com os

demais grupos de contas. O Ativo Circulante também é denominado de
capital de giro ou ainda Ativo corrente, pois o administrador movimenta,
gira e trabalha para obter melhor desempenho e rentabilidade.
Já o Passivo Circulante são as obrigações da empresa com terceiros a

curto prazo, desta forma, representa o capital de terceiros investidos na
empresa a curto prazo.
Quanto às obrigações de longo prazo, são apresentadas pelo grupo de

contas do Passivo exigível a longo prazo, que representa o capital de
terceiros investidos na empresa a longo prazo.
Portanto, a situação financeira pode ser avaliada pelo grau de

comprometimento do seu Ativo com o seu Passivo. Logo, para que
a empresa apresente uma situação financeira favorável, o seu Ativo
Circulante tem que ser maior que o seu Passivo Circulante (AC > PC).
Marion (2009a) complementa dizendo que normalmente, se a empresa
possui o Ativo Circulante menor que Passivo Circulante, a empresa terá
dificuldades para honrar seus compromissos.
E ainda, ao subtrair do Ativo Circulante do saldo do Passivo Circulante,

podemos entender que o resultado evidencia a parte do Ativo Circulante
que não está comprometido com o Passivo Circulante, o que chamamos
de capital circulante líquido. Logo, entende-se que o capital circulante
líquido é a sobra financeira após o pagamento de todas as obrigações de
curto prazo.
www.esab.edu.br 262
Marion (2009a) ainda nos remete à análise da relação entre o Ativo
Circulante e o Passivo Circulante, que resulta no índice de Liquidez
Corrente, o qual representa o potencial de pagamento das obrigações de
curto prazo.
O índice de liquidez representa o quanto a empresa possui de Ativo Circulante para cada
R$ 1,00 de dívida do Passivo Circulante.
Você pode estar se perguntando: mas como calcular esse índice? Para isso basta utilizar
a seguinte fórmula:
Com o Passivo, podemos extrair a capacidade de Endividamento da

empresa, a qual é representada pela totalidade do capital de terceiros.
Quanto maior o capital de terceiros, mais a empresa estará endividada.
Relação Grandezas Características

Ativo Circulante (capital de giro ou
Disponibilidade de dinheiro em Caixa
Liquidez Ativo corrente) - AC
corrente AC – PC = sobra financeira (liquidez
Capital Circulante líquido
corrente)
Passivo Circulante – PC Capital de terceiros a curto prazo
Passivo longo prazo Capital de terceiros a longo prazo

Capital de
terceiros
Endividamento Capital de terceiros
Quadro 55 – Análise Financeira.

Podemos então concluir que o Ativo (aplicação de recursos) é financiado

pelo capital de terceiros (Passivo Circulante + exigível a longo prazo) e
por capitais próprios (Patrimônio Líquido). Logo, o Capital de Terceiros
e Capitais Próprios são fontes (origens) de recursos. Marion (2009a) nos
remete à figura a seguir para visualizarmos a aplicação e as origens de
recursos.
www.esab.edu.br 263
Ativo Passivo e PL
Aplicação Capital de terceiros
Aplicação Capital próprio
Aplicação Origens
Figura 13 – Aplicação e origens de recursos.
Para Marion (2009a), nas organizações existem três ângulos fundamentais

para a tomada de decisão, os quais são:
• situação financeira: o ideal é que os valores a receber sejam maiores

que os valores a pagar (Ativo Circulante > Passivo Circulante);
• situação de endividamento: deve ser mantido um equilíbrio entre o
capital de terceiros e capital próprio;
• situação econômica: na apuração de resultado, espera-se um bom
lucro.
Ainda para o autor, a análise da situação financeira deve evitar atrasos
de pagamentos e liquidar as obrigações em dia. Sobre a situação de
endividamento, compreendemos que a empresa precisa se endividar para
investir no Ativo, mas deve estar atenta para não enfraquecer a empresa.
Quanto à análise da situação econômica, devemos buscar sempre o lucro,
fazendo a empresa crescer e ser competitiva.
Destacamos que a situação econômica será estudada com detalhes na

unidade 45.
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Estudo complementar
Para complementar seus estudos sobre a
análise financeira, leia o artigo “Indicadores de
desempenho”. Disponível clicando aqui.
Com o estudo desta unidade, compreendemos o quão é importante é

a análise financeira na identificação da saúde financeira da empresa. O
Balanço Patrimonial é a demonstração contábil mais habilitada para essa
análise, pois propicia a geração de informações quanto à capacidade da
empresa em gerar dinheiro e liquidar suas dívidas.
Na próxima unidade, vamos colocar em prática a teoria estudada nesta

unidade.
www.esab.edu.br 265
Objetivo

Exercício 1
Diante do Balanço Patrimonial da empresa Comercial Tubias, de

maio/2012, calcule os indicadores financeiros relacionados a seguir:
ATIVO CIRCULANTE 11.900,00

Disponível 2.900,00
Banco cta corrente 2.900,00
Clientes a receber -
Clientes -
Estoques 9.000,00
Mercadoria p/ revenda 9.000,00
ATIVO NÃO CIRCULANTE 16.600,00
Realizável a longo prazo -
16.600,00
Imobilizado 16.600,00
Terrenos 5.000,00
Veículos 6.000,00
Móveis e utensílios 5.600,00
Total ativo 28.500,00
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PASSIVO CIRCULANTE 7.000,00
Fornecedores 2.500,00
Fornecedor nacional 2.500,00
Empréstimos e financiamentos 4.500,00
Financiamento veículo 3.000,00
Financiamento terreno 1.500,00
PASSIVO EXIGIVEL A LONGO PRAZO 1.500,00
Empréstimo e financiamento 1.500,00
Financiamento terreno 1.500,00
PATRIMÔNIO LÍQUIDO 20.000,00
Total do passivo 28.500,00
Quadro A - Indicadores financeiros.

Indicadores:
a. capital de giro
b. capital de terceiros curto prazo
c. capital de terceiros longo prazo
d. capital circulante líquido
e. endividamento
Exercício 2
Agora, analise e interprete sobre as informações financeiras do Balanço

Patrimonial da Comercial Tubias e responda as questões a seguir.
a. A empresa Comercial Tubias tem capacidade financeira para quitar

suas dívidas de curto prazo?
b. A empresa Comercial Tubias está endividada a longo prazo?
c. Onde está concentrada a aplicação dos recursos da empresa
Comercial Tubias, Ativo Circulante ou Ativo Não Circulante?
www.esab.edu.br 267
d. A empresa Comercial Tubias possui mais recursos próprios ou de
terceiros?
Exercício 3
Quanto à análise da liquidez da empresa Comercial Tubias, qual o seu

índice de liquidez?
Exercício 4
Com base no Balanço Patrimonial da empresa Lindas Comércio de

Tintas Ltda., calcule os indicadores a seguir e depois comente sobre a
situação financeira da empresa.
LINDAS COMÉRCIO DE TINTAS LTDA

Balanço patrimonial em 30/04/2012
ATIVO
ATIVO CIRCULANTE 1.771.806,67
Caixa 30.500,00
Bancos conta movimento 384.240,00
Contas a receber 607.066,67
Clientes a receber 607.066.67
Estoques 750.000,00
Mercadoria para revenda 750.000,00
Ativo realizável a longo prazo 33.333,33
Clientes a receber 33.333,33
510.000,00
Imobilizado (vrl líquido) 510.000,00
Veículos 160.000,00
Total ativo 2.315.140,00
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LINDAS COMÉRCIO DE TINTAS LTDA
PASSIVO
Passivo circulante 1.216.275,56
Empréstimo bancário 555,56
PIS a recolher 15.600,00
COFINS a recolher 72.000,00
CSLL a recolher 360.000,00
Salários a pagar 216.000,00
Mercadoria para revenda 228.000,00
PASSIVO NÃO CIRCULANTE 1.098.864,44
Passivo exigível a longo prazo 99.444,44
Empréstimo bancário 99.444,44
Patrimônio Líquido 999.420,00
Capital subscrito 700.00,00
( – ) Capital a integralizar (200.000,00)
Lucros/prejuizo acumulado 499.420,00
Total Passivo 2.315.140,00
Quadro B – Balanço Patrimonial da empresa Lindas Comércio de Tintas Ltda.

Indicadores:
a. capital de giro
b. capital de terceiros curto prazo
c. capital de terceiros longo prazo
d. capital circulante líquido
e. endividamento
f. índice de liquidez
www.esab.edu.br 269
Exercício 1
a. capital de giro = Ativo Circulante = R$ 11.900,00

b. capital de terceiros curto prazo = Passivo Circulante = R$ 7.000,00
c. capital de terceiros longo prazo = Passivo Exigível a Longo Prazo =
R$ 1.500,00
d. Ativo Circulante (-) Passivo Circulante = R$ 11.900,00 (-) R$
7.000,00 = R$ 4.900,00
e. endividamento = capital terceiros curto prazo (+) capital terceiros
longo prazo = R$ 7.000,00 (+) R$ 1.500,00 = R$ 8.500,00
Exercício 2
a. A empresa Comercial Tubias possui um Ativo Circulante de R$

11.900,00 e um Passivo Circulante de R$ 7.000,00. Logo, o Ativo
Circulante é maior que o Passivo Circulante, o que representa uma
folga financeira de R$ 4.900,00. Assim, a empresa possui uma boa
situação financeira e consegue quitar suas dívidas de curto prazo.
b. A empresa Comercial Tubias não está endividada a longo prazo, pois
seu Balanço Patrimonial apresenta apenas o valor R$ 1.500,00 como
obrigação a longo prazo (exigível a longo prazo).
c. A empresa Comercial Tubias concentra sua aplicação de recursos no
Ativo não Circulante com o saldo total de R$ 16.600,00.
d. A empresa Comercial Tubias possui mais recursos próprios, pois
seu Patrimônio Líquido apresenta um saldo de R$ 20.000,00
comparado com o capital de terceiros no valor de R$ 8.500,00.
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Exercício 3
Ativo Circulante
Índice de liquidez =
Passivo Circulante
11.900,00
Índice de liquidez = =1,70
7.000,00
Interpretação do índice: para cada R$ 1,00 de dívida do Passivo

Circulante, a empresa Comercial Tubias possui R$ 1,70 de Ativo
Circulante para pagamento da dívida. Logo, percebe-se que a empresa
possui uma folga financeira de R$ 0,70.
Exercício 4
a. capital de giro = Ativo Circulante = R$ 1.771.806,67

b. capital de terceiros curto prazo = Passivo Circulante = R$
1.216.275,56
c. capital de terceiros longo prazo = Passivo exigível a longo prazo = R$
99.444,44
d. Ativo Circulante (-) Passivo Circulante = R$ 1.771.806,67 - R$
1.216.275,56 = R$ 555.531,11
e. endividamento = capital terceiros curto prazo (+) capital terceiros
longo prazo = R$ 1.216.275,56 + R$ 99.444,44 = R$ 1.315.720,00
f.
Ativo Circulante
Índice de liquidez =
Passivo Circulante
1.771.806.67
Índice de liquidez = =1,46
1.216.275,56
www.esab.edu.br 271
Comentário sobre a análise financeira:
A empresa Lindas Comércio de Tintas Ltda. apresenta um Ativo

Circulante no valor de R$ 1.771.806,67 sendo superior às suas
obrigações de curto prazo, com um Passivo Circulante de R$
1.216.275,56. Desta forma, entende-se que a empresa tenha uma saúde
financeira boa.
O índice de liquidez índica que para cada R$ 1,00 de dívida a empresa

possui R$ 1,46 para suprir suas dívidas de curto prazo, mas depende de
clientes e da venda de estoques.
Diante disto, pode-se destacar que o capital de giro da empresa está em

poder de terceiros, pois o estoque concentra um valor de R$ 750.000,00
e a conta de clientes a receber R$ 607.066,67,do qual se percebe que
há uma necessidade da empresa em vender o estoque e receber dos seus
clientes a curto prazo para ter capital de giro suficiente para suprir as
dívidas.
Não obstante, a empresa ainda trabalha com a venda a longo prazo, pois
possui um saldo de R$ 33.333,33 a receber de clientes a longo prazo.
Quanto ao endividamento, a empresa está quase 100% no Passivo a

curto prazo, logo a empresa deve ficar atenta para que não venha a ter
dificuldades financeiras de curto prazo.
Com relação à análise do capital próprio, observa-se que os sócios ainda

não integralizaram todo o Capital Social, e a empresa poderá se utilizar
desse dinheiro caso venha ter necessidades financeiras.
Ainda, observa-se que a empresa possui um empréstimo bancário a

curto e longo prazo, o que pode estar sinalizando que a empresa tenha
dificuldades em motivar o seu capital de giro.
Por fim, verifica-se que a empresa Lindas Comércio de Tintas Ltda.

possui uma situação financeira confortável, mas deve ficar atenta para o
capital de giro que se encontra em poder de terceiros. Neste momento,
www.esab.edu.br 272
é oportuno à empresa estimular ações estratégicas na área de vendas e na
cobrança de clientes para que não tenha problemas financeiros futuros.
Concluindo nossa unidade de exercícios, na qual colocamos em prática

a teoria estudada, percebemos a importância das inúmeras informações
geradas pelo Balanço Patrimonial e da interpretação que deve ser feita
na gestão do negócio. Compreendemos também que uma situação
financeira confortável nem sempre corresponde a ter capital de giro, pois
se este estiver em poder de terceiros, a empresa poderá ter problemas
financeiros para saldar suas dívidas.
Na próxima unidade, vamos estudar sobre a análise econômica e como

ela se dá por meio das demonstrações contábeis.
www.esab.edu.br 273
Análise econômica por meio das
45 demonstrações contábeis
Objetivo
Desenvolver a percepção quanto à análise das informações
econômicas por meio das demonstrações contábeis.
Nas unidades 43 e 44, estudamos a análise financeira correspondente à

capacidade da empresa ter capital de giro para saldar suas dívidas. Nesta
unidade, vamos estudar sobre a análise econômica que interpreta os
dados sobre as receitas, os custos e as despesas, bem como o resultado
obtido pelas atividades.
Segundo o autor que estamos utilizando ao longo das explicações,

Marion (2009a), uma maneira de avaliar como se encontra uma situação
econômica de uma empresa é observando o Patrimônio Líquido e a sua
variação, pois é o crescimento real do Patrimônio Líquido que fortalece a
situação econômica de uma empresa.
Logo, podemos entender que o fortalecimento do capital próprio

(Patrimônio Líquido) proporciona à empresa uma posição mais sólida
diante do mercado no qual a empresa atua. Marion (2009a) ainda
destaca que a principal fonte de fortalecimento do Patrimônio Líquido é
o bom lucro.
Para sua reflexão

Quando Marion (2009a) se reporta à principal
fonte de fortalecimento do Patrimônio Líquido
como sendo o bom lucro, como você interpreta um
bom lucro?
www.esab.edu.br 274
Além do lucro, o Patrimônio Líquido poderá ser fortalecido com o
aumento de Capital Social, pois o investimento dos sócios são aplicados
no Ativo da empresa, proporcionando dessa forma confiabilidade e
segurança. Marion (2009a, p. 88) também nos relata que:
Como já tivemos oportunidade de observar, todo lucro obtido pela empresa

pertence a seus proprietários. Por isso, o lucro não distribuído aos donos do Capital é
contabilizado no Patrimônio Líquido como Lucros Acumulados (Lucro Retido).
Portanto, a parcela do lucro não distribuída aos proprietários (mas retida

na empresa) fortalece a situação econômica da empresa, pois a parcela
não distribuída é incorporada ao capital próprio, que propicia uma
situação econômica favorável.
Na figura a seguir, Marion (2009a, p. 89) nos remete à interpretação da

distribuição do lucro. Observe:
Ativo Passivo e PL
Aplicação Capital de terceiros
Aplicação Capital próprio
Aplicação Origens
Lucro
rsos
Dive Dist
prop ribuição
rietá de l
rios ucros
ido (divi
dend dos
u c ro ret
L os)
t i m ento ios
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Inve roprietá
p
dos
Figura 14 – Distribuição do Lucro.
www.esab.edu.br 275
Quanto à distribuição do lucro, Marion (2009a, p.98) relata que é
importante verificar que, se a parte retida (não distribuída) proporcionar
um aumento no Patrimônio Líquido proporcionalmente igual ou
superior ao crescimento de dívidas (capital de terceiros), então teremos,
neste caso, uma situação favorável.
Marion (2009a) reporta-se à interpretação do resultado obtido pela

empresa, que poderá ser analisado por dois ângulos diferentes: o
resultado financeiro e o resultado econômico.
Para análise do resultado financeiro, devem ser considerados os

recebimentos e os pagamentos efetuados; já no resultado econômico
devem ser observadas as receitas e despesas geradas.
Diante desse contexto, se a empresa efetua, por exemplo, uma venda de

mercadorias por R$ 100.000,00 com recebimento a prazo, em que o
custo pago pela mercadoria vendida foi de R$ 70.000,00, entendemos
que o resultado financeiro é de prejuízo de R$ 70.000,00, pois a empresa
pagou pela mercadoria vendida e só receberá a venda a prazo. Quanto ao
resultado econômico, a empresa obteve um lucro de R$ 30.000,00, pois
a receita obtida foi R$ 100.000,00 e o custo foi de R$ 70.000,00.
Assim, as empresas precisam estar atentas para as suas políticas de

pagamento e recebimento, pois gerar lucro não significa gerar dinheiro
em caixa; assim não adianta: só vender e não receber.
Marion (2009a) comenta que não só a receita e a despesa são

determinantes do resultado, mas fatos gerados com perdas e ganhos
também influenciam no resultado.
Vejamos na figura a seguir a sugestão que o autor nos dá sobre a

interpretação da evolução do resultado para uma indústria.
www.esab.edu.br 276
1º Estágio 2º Estágio 3º Estágio
Sacrifício para
Operacionalidade Venda
aquisição
(fase dinâmica) (Apuração do resultado)
(fase estática)
Exemplos Desgaste
Máquinas
ATIVO Custo produto vendido
Matéria-prima
GASTOS CUSTO Mão de obra

Transformação
Administrativa
DESPESA Despesas diversas
vendas financeiras
Figura 15 – Evolução do resultado para uma indústria.

Nessa figura, Marion (2009a) nos remete à interpretação de que todos

os sacrifícios para aquisições (à vista ou a prazo) são gastos que poderão
ser Ativos, custos (quando utilizados no processo produtivo, no caso do
comércio, será o custo da mercadoria vendida; na prestadora de serviços,
o custo com o material empregado no serviço) ou ainda, despesa (no
consumo de bens e serviços para produzir receitas).
Assim, percebemos que para a análise econômica devemos considerar

variáveis do patrimônio e variáveis do resultado. Desta forma, na análise
econômica, o Balanço Patrimonial e a Demonstração do Resultado do
Exercício são fontes de informação para interpretação dos resultados.
Outro aspecto bastante interessante apontado pela análise econômica

está na oportunidade da empresa em maximizar o lucro, ou seja, na visão
sobre a capacidade da empresa em acompanhar seus gastos durante a
evolução de suas atividades.
www.esab.edu.br 277
Dessa forma, finalizamos mais uma unidade com os estudos sobre
a análise econômica no qual verificamos o quanto é importante a
interpretação do lucro gerado pelas atividades da empresa. Vimos
também que nem sempre a empresa que tem lucro possui uma situação
financeira confortável. É preciso analisar o processamento das atividades
como um todo. Na próxima unidade, vamos colocar em prática a teoria
estudada.
Tarefa dissertativa
www.esab.edu.br 278
Objetivo

Exercício 1
Com base nas demonstrações contábeis e no conteúdo que você

aprendeu, interprete e depois responda às questões a seguir sobre a
empresa Web Net.
Web Net Software e Hardware Ltda

ATIVO
ATIVO CIRCULANTE 473.798,50
Caixa 23.593,00
Bancos conta movimento 44.505,50
Contas a receber 405.700,00
Clientes a receber 405.700,00
Imobilizado (vrl líquido) 60.000,00
Máquinas e aparelhos 22.500,00
Veículos 26.600,00
Total ativo 533.798,50
www.esab.edu.br 279
PASSIVO
Passivo Circulante 101.750,00
ISS a recolher 8.000,00
PIS a recolher 1.040,00
COFINS a recolher 4.800,00
IRPJ 24.000,00
CSLL 14.400,00
Salários a pagar 25.300,00
PASSIVO NÃO CIRCULANTE 432.048,50
Patrimônio Líquido 432.048,50
Capital subscrito 200.000,00
( – ) Capital a integralizar (10.000,00)
Lucros/prejuízo acumulado 242.048,50
Total Passivo 533.798,50
www.esab.edu.br 280
Demonstração do resultado do exercício
Janeiro Fevereiro
Receita bruta 250.000,00 160.000,00
Receita prestação de serviço 250.000,00 160.000,00
( – ) Deduções (21.625,00) (13.840,00)
Iss s/ prestação serviço (12.500,00) (8.000,00)
PIS s/ Faturamento (1.625,00) (1.040,00)
COFINS s/ Faturamento (7.500,00) (4.800,00)
( = ) Receitas líquidas 228.375,00 146.160,00
( – ) Custos - -
( = ) Lucro bruto 228.375,00 146.160,00
( – ) Despesas (29.291,50) (26.420,00)
Despesas administrativas (530,00) (740,00)
Assessoria contábil (250,00) (290,00)
Combustível e lubrificantes (80,00) (45,00)
Material expediente (15,00) (85,00)
Material de limpeza e cozinha (35,00) -
Propaganda e publicidade (150,00) (320,00)
Despesas pessoal (28.591,50) (25.578,00)
Salário (28.027,50) (25.300,00)
Alimentação (522,00) (278,00)
Uniformes (42,00) -
Despesas financeira (170,00) (102,00)
CMPF (90,00) (60,00)
Tarifas (60,00) (42,00)
Juros (20,00) -
( = ) Lucro operacional 199.083,50 119.740,00
( + ) Receitas não operacionais - -
( – ) Despesas não operacionais - -
( = ) Lucro líquido antes do IRPJ e CSLL 199.083,50 119.740,00
( – ) IRPJ - (24.000,00)
( – ) CSLL - (14.400,00)
( = ) Lucro líquido 199.083,50 81.340,00
www.esab.edu.br 281
a. A empresa Web Net é uma empresa lucrativa?
b. Qual foi o comportamento das receitas comparadas com as despesas?
c. Existe algum gasto que a empresa Web Net deva ter atenção para
não atingir negativamente o seu resultado?
d. Quanto ao resultado financeiro e ao resultado econômico, a empresa
está numa situação confortável?
Exercício 2
Interprete as informações da Demonstração do Resultado do Exercício a

seguir e responda sobre a lucratividade da empresa Santa Rita Peças Ltda.
Demonstração do resultado do exercício - DRE

2010 2011
Receita bruta 38.000,00 45.600,00
( – ) Deduções 6.400,00 7.680,00
( = ) Receitas líquidas 31.600,00 37.920,00
( – ) Custos 22.000,00 28.600,00
( = ) Lucro bruto 9.600,00 9.320,00
( – ) Despesas 1.900,00 2.280,00
( = ) Lucro operacional 7.700,00 7.040,00
( + ) / ( – ) Receitas/despesas financeiras – –
( = ) Lucro antes de IRPJ 7.700,00 7.040,00
( – ) IRPJ e CSLL – –
( = ) Lucro líquido 7.700,00 7.040,00
www.esab.edu.br 282
Exercício 3
Analise a Demonstração do Resultado do Exercício da empresa Cia

Morangos Ltda. no ano calendário de 2011.
Demonstração do resultado do exercício - DRE

Cia Morangos 2011
Receita líquida 800.000,00

( – ) Custo da mercadoria vendida (650.000,00)
Lucro bruto 150.000,00
( – ) Despesas operacionais
Vendas (30.000,00)
Administrativas (inclui depreciação de 10.000) (70.000,00)
Financeiras (20.000,00)
Lucro operacional 30.000,00
( – ) Imposto de renda e contribuição social (6.000,00)
Lucro líquido 24.000,00
www.esab.edu.br 283
Exercício 1
a. Observando a Demonstração do Resultado do Exercício da empresa

Web Net, percebe-se que a empresa possui um resultado positivo
nos dois meses analisados (janeiro =R$ 199.083,50 e fevereiro = R$
81.340,00), porém com uma queda significativa no mês de fevereiro.
b. Igualmente ao resultado obtido no final o mês, as receitas também
obtiveram uma queda nos meses analisados, pois em janeiro a
receita total foi de R$ 250.000,00; já no mês de fevereiro, o total da
receita foi de R$ 160.000,00. Contudo, as despesas também tiveram
queda, mais em diferente proporção: em janeiro,o total das despesas
foi de R$ 29.291,50 e em fevereiro, o total das despesas foi de R$
26.420,00.
c. O maior gasto da empresa Web Net encontra-se na conta de
despesas com salários, sendo a característica das empresas prestadoras
de serviços. Desta forma, a empresa deve obter uma boa gestão de
pessoal, pois esta é sua principal fonte de recursos, e deve tentar
minimizar os prejuízos.
d. Quanto ao resultado financeiro, a empresa Web Net possui um
capital de giro de R$ 473.798,50 (Ativo Circulante), porém o
capital de giro está quase 100% comprometido com clientes a
receber, o que inviabiliza a liquidez da empresa para pagamento das
dívidas de curto prazo. Já o resultado econômico a Web Net possui
saldo positivo (lucro) nos meses analisados, mas obteve uma queda
representativa no mês de fevereiro.
www.esab.edu.br 284
Exercício 2
Observa-se que a receita bruta da empresa Santa Rita Peças Ltda.obteve

um aumento no ano de 2011, mas os custos não evoluíram na mesma
proporção, levando a empresa a ter uma queda no resultado final do
exercício, pois, em 2010, o lucro líquido foi de R$ 7.700,00, e no ano
2011, o lucro líquido foi de R$ 7.040,00. Nota-se também que o custo é
o gasto mais impactante no resultado da empresa Santa Rita Peças Ltda.
Logo, a gestão dos custos deve manter sintonia com as vendas (receitas)
para maximizar lucros. Conclui-se então que a empresa Santa Rita Peças
Ltda. é uma empresa lucrativa, mas obteve distorções no seu resultado
do ano de 2011, pois o crescimento das receitas não foi mesmo apurado
pelos custos da empresa, o que proporcionou uma queda no lucro. Deste
modo, fica destacado a importância da análise econômica do resultado
para uma boa gestão da evolução das vendas e dos gastos da empresa.
Exercício 3
A Demonstração do Resultado do Exercício da empresa Cia Morangos

Ltda., do ano 2011, apresenta que a empresa é lucrativa, mas necessita
gerar uma receita de R$ 800.000,00 para ter um lucro final de R$
24.000,00. Assim, percebe-se que o lucro é muito inferior às vendas e,
além do custo elevado (R$ 650.000,00), o resultado da empresa também
sofre influência das contas de despesas. Deste modo, faz-se necessário
melhorias na gestão dos gastos, na tentativa de maximizar os lucros.
Caro aluno, com isso chegamos ao final de mais uma unidade, na

qual praticamos em forma de exercícios a teoria estudada na unidade
45. Na próxima unidade, vamos buscar compreender a importância
da Contabilidade durante a elaboração e a execução do Planejamento
Empresarial.
www.esab.edu.br 285
O papel da Contabilidade na
47 elaboração e execução do
Planejamento Empresarial
Objetivo
Entender a importância da Contabilidade na elaboração e execução
do Planejamento Empresarial.
Nesta unidade, vamos entender a importância da Contabilidade na

elaboração e execução do Planejamento Empresarial. O que isso quer
dizer? Em meio a um ambiente empresarial competitivo, como mostra o
cenário financeiro e econômico atual, a Contabilidade assume um papel
importantíssimo no processo de identificação, mensuração, acumulação,
análise, preparação, interpretação e comunicação de informações
financeiras, bem como na tomada de decisões para a administração.
Em decorrência de todo o processo de desenvolvimento e de globalização

empresarial, criou-se a necessidade de um agente que pudesse quantificar,
qualificar e interpretar os efeitos de transações planejadas e outros
eventos financeiros e econômicos, incluindo aspectos estratégicos, táticos
e operacionais, requerendo assim uma nova postura do profissional de
contabilidade.
Segundo Marion (2009a), não devem ser tomadas decisões sobre

produção, marketing, investimentos, financiamento, custos, entre
outras questões, sem a orientação da Contabilidade. Desta forma, a
Contabilidade passa a orientar os administradores com indicadores de
desempenho, colocando as informações em perspectivas diferentes, com
um grau maior de detalhamento, de maneira a auxiliar os gestores na
elaboração e avaliação do Planejamento Empresarial.
De acordo com o autor, “A Contabilidade é um instrumento útil para

qualquer atividade que requer tomada de decisão no mundo econômico-
financeiro.” (MARION, 2009a, p. 38).
www.esab.edu.br 286
Em um mercado tão competitivo, as decisões erradas podem custar
muito caro, levando empresas ao estágio de insolvência, ou até mesmo à
falência. Assim, quanto maior o monitoramento das informações, melhor
a eficiência dos resultados.
Saiba mais
Para saber mais sobre a importância de uma
boa gestão, leia o artigo “Harvard cortou até
os elevadores” (2009), de Tiago Maranhão, que
mostra como a crise mundial atingiu as salas
de aula de uma das maiores universidades dos
Estados Unidos. Disponível clicando aqui.
Portanto, diante da atual conjuntura do mercado, não faz mais sentido a

elaboração do Planejamento Empresarial apenas sobre dados históricos,
pois o passado de uma empresa não pode ser alterado, mas o futuro de
uma empresa merece previsões mais consistentes. Logo, a Administração
precisa ir muito além, com medidas estratégicas para se manter
competitiva.
Diante deste cenário, Marion (2009a) destaca que as decisões mais

importantes requerem cuidado maior, bem como uma análise mais
profunda sobre os dados gerados e sobre os critérios utilizados, pois uma
decisão importante precisa de acompanhamento minucioso. Qualquer
posicionamento ruim pode acarretar em grandes prejuízos para uma
empresa.
Percebemos que a informação contábil direcionada para o Planejamento

Empresarial está voltada para o ambiente interno da empresa, sendo
comumente denominada de Contabilidade Gerencial. Segundo Marion
(2009a), a Contabilidade Gerencial está voltada para fins internos e
procura suprir os gerentes de um elenco de informações, exclusivamente
para a tomada de decisão.
www.esab.edu.br 287
Na área da Contabilidade Gerencial, o profissional possui habilidades em
conhecer as oportunidades e ameaças do mercado para posteriormente
planejar o futuro empresarial. Conforme Marion (2009a), o profissional
responsável pela Contabilidade Gerencial é conhecido também como
controler.
O nível de detalhamento das informações contábeis acontece conforme o

nível organizacional da empresa. Vejamos:
No nível estratégico (presidência), serão repassadas informações que

impactam sobre a gestão de toda a empresa, como, por exemplo,
oscilações da moeda, ganho ou perda de carteira de clientes, expansão da
empresa, lucro das atividades etc.
Já no nível tático (gerência) serão recebidas as ações do nível estratégico

juntamente com as informações gerenciais da contabilidade, tais como
projeções das vendas, gasto por atividade, horas extras, custo por
produto etc., em que os gerentes deverão planejar decisões para o nível
operacional sempre com visão de maximizar lucros e manter a empresa
competitiva.
Por último, no nível operacional (produção), serão elencadas as

informações sobre o custo de matéria-prima, perdas de produção, horas
trabalhadas, ociosidade, estocagem etc.
Estudo complementar
Para aprofundar seus estudos sobre os níveis
organizacionais, leia o artigo “A estratégia nos
níveis estratégico, tático e operacional” (2012), de
Ricardo Teixeira. Disponível clicando aqui.
Conforme Marion (2009a), para atendermos a todos os níveis

organizacionais, a Contabilidade deve avaliar o custo e o benefício
das informações geradas, ou seja, avaliar a necessidade e relevância da
informação e ainda ter a percepção de informar o usuário no momento
www.esab.edu.br 288
mais oportuno para que não ocorra a perda da confiabilidade e a
inconsistência da informação.
A grande necessidade de um acompanhamento mais ágil e aprofundado

sobre o desempenho econômico-financeiro das empresas, devido ao
cenário globalizado e altamente competitivo, faz com que seja imperativo
o monitoramento de três ângulos fundamentais para tomada de decisão,
segundo o autor, também denominado de tripé decisorial.
Toda empresa precisa endividar-se

Como evitar atrasos e liquidar para investir no ativo. Como contrair
os compromissos em dia? dívidas sem enfraquecer a empresa?
1º Situação financeira 2º Situação de endividamento

Comparar: Ativo circulante Comparar: Capital de terceiros
x Passivo circulante c/ capital próprio
3º Situação econômica
Apurar o resultado da empresa e
avaliar quanto foi capitalizado (PL)
Como maximizar o lucro, fazer

a empresa crescer e ser competitiva?
Figura 16 – Tripé decisorial.

Percebe-se que o processo de controle das informações envolve ações

interligadas que englobam o estabelecimento de padrões de desempenho,
a medição do desempenho real e a análise dos desvios. Logo, o
Planejamento Empresarial deve envolver a participação de toda empresa,
pois assim motiva-se a criatividade e inovação para diversos problemas.
www.esab.edu.br 289
Portanto, verifica-se a grande importância do controle das informações,
pois propiciam ao gestor a visão dos pontos fortes e fracos da gestão,
viabilizando o crescimento do negócio.
Contudo, fica evidente a participação da Contabilidade na constituição

e no monitoramento do Planejamento Empresarial, pois o controle
gerencial das informações, o detalhamento, o planejamento e a execução
permitem a continuidade da empresa de acordo com os seus propósitos
de lucratividade.
Por fim, concluímos mais uma etapa de nossos estudos. Na próxima

unidade, estudaremos a nova lei das Sociedades Anônimas e a
Contabilidade Internacional.
www.esab.edu.br 290
A nova lei das Sociedades
48 Anônimas e a Contabilidade
Internacional
Objetivo
Refletir sobre as novas regras e a legislação para as Sociedades
Anônimas e o impacto das relações internacionais na Contabilidade.
Nesta última unidade do nosso módulo, vamos refletir sobre as novas

regras e a legislação para as Sociedades Anônimas e o impacto das
relações internacionais na Contabilidade.
A Contabilidade sofreu algumas transformações no decorrer dos anos,

principalmente quanto ao aspecto da harmonização mundial das normas
e práticas contábeis. Teve seu grande avanço no ano de 2007, com a
publicação da nova Lei das Sociedades Anônimas, que abrange também
os demais tipos de empresa.
Mas para compreendermos melhor essa harmonização mundial das

práticas contábeis, faz-se necessário elencar alguns fatos importantes para
a Contabilidade nos últimos tempos.
• Em 1973 houve a criação do IASC (International Accounting

Standards Committee), ou Comitê das Normas Internacionais de
Contabilidade, com objetivo de formular e publicar, de forma
totalmente independente, um novo padrão de normas contábeis
internacionais que possa ser universalmente aceito. Os primeiros
pronunciamentos publicados por esta instituição foram chamados de
International Accounting Standard (IAS).
• Já em abril de 2001 foi criado o IASB (International Accounting
Standards Board), ou Normas Internacionais de Contabilidade,
na estrutura do IASC, inclusive assumindo suas responsabilidades
www.esab.edu.br 291
técnicas, com a intenção de melhorar os pronunciamentos contábeis
internacionais emitidos pelo IASC.
• No ano de 2005, o Conselho Federal de Contabilidade emitiu a
Resolução nº 1.055, criando então o Comitê de Pronunciamentos
Contábeis (CPC), focado para a convergência de uma necessidade
que priorize a informação dada ao investidor e não ao governo.
O CPC tem como propósitos o estudo, o preparo e a emissão de
pronunciamentos técnicos sobre procedimentos de contabilidade e
divulgação de informações dessa natureza.
• Em 2006, o Instituto Brasileiro de Auditores Independentes do
Brasil (Ibracon) divulgou o primeiro estudo sobre as principais
diferenças entre as práticas contábeis adotadas no Brasil e as
Normas Internacionais de Contabilidade, agora denominadas de
IFRS (International Financial Reporting Standards). O propósito
desse estudo foi guiar o início da ação de convergência das práticas
contábeis brasileiras.
• Em 16 de julho de 2007 foi publicada no Diário Oficial da
União (DOU) a Instrução n° 457 da Comissão de Valores
Mobiliários (CVM), que trata como obrigatória a apresentação
das Demonstrações Contábeis Consolidadas com base nos padrões
internacionais.
• No mesmo ano (2007), no mês de dezembro, foi emitida a Lei nº
11.638 (alterações na lei das Sociedades Anônimas) que se originou
da necessidade de harmonização das práticas contábeis brasileiras às
internacionais.
• Em 2009, o Conselho Federal de Contabilidade emitiu a Resolução
CFC nº 1.156, detalhando as Normas Brasileiras de Contabilidade
(NBC) em: NBC-T (técnicas) e NBC-P (profissionais).
• Ainda em 2009 foi publicada a Lei nº 11.941 (antiga Medida
Provisória 449), que modificou a legislação tributária federal
relativa ao parcelamento ordinário de débitos tributários e concedeu
remissão nos casos em que especifica, além de instituir, o Regime
Tributário de Transição (RTT).
www.esab.edu.br 292
Como você pode observar, a Contabilidade mundial teve muitas
alterações nos últimos anos, com a finalidade de levar a todos os
investidores uma linguagem comum de negociação e apresentação de
informações.
Marion (2009a) observa que a Lei nº 11.638/07, e posteriormente a Lei

nº 11.941/09, apresentam ênfase na padronização das normas contábeis
de acordo com o modelo internacional de Lei Societária.
Todas as Normas Brasileiras de Contabilidade publicadas pelo Conselho

Federal de Contabilidade estão em harmonia com o Comitê de
Pronunciamentos Contábeis, adaptando assim a Contabilidade do Brasil
à internacional.
O Comitê de Pronunciamentos Contábeis foi criado pelo Conselho

Federal de Contabilidade em 2005, com a intenção de acelerar os
pronunciamentos contábeis visando agilidade na aplicação e adequação
às normas internacionais de Contabilidade.
Estudo complementar
Para aprofundar seus estudos sobre as novas
práticas contábeis sugiro a leitura do artigo. Clique
aqui.
Entre as principais alterações das práticas contábeis temos:
• a substituição da Demonstração das Origens e Aplicações de

Recursos (DOAR) pela Demonstração do Fluxo de Caixa (DFC);
• criação dos grupos: Ativo Circulante e Ativo Não Circulante, Passivo
Circulante e Passivo Não Circulante;
• extinção do grupo permanente, transferindo suas contas para o
grande grupo do Ativo Não Circulante;
• criação do grupo intangível que passou a registrar os Ativos
intangíveis (invisíveis) da empresa, como, por exemplo, o software;
www.esab.edu.br 293
• instituição da Demonstração do Valor Adicionado (DVA),que
apresenta o detalhamento da riqueza gerada pelas atividades da
empresa;
• instituição do Fair Value (valor justo), que possibilita a atualização
de Ativos e Passivos a valor de mercado.
• Estabelecimento do Impairment Test (teste de recuperabilidade), cuja
contribuição para as empresas está em avaliar a recuperabilidade de
seus bens, principalmente aqueles de longa vida.
O Brasil é o terceiro país no mundo a adotar as Normas Internacionais de Contabilidade.

O primeiro país foi os Estados Unidos e o segundo, a China.
Percebe-se então que a harmonização das normas e práticas contábeis

trouxe uma linguagem única para a Contabilidade do Brasil e do mundo.
Cabe destacar ainda que toda alteração teve início com o Projeto de Lei
nº 3.741/2000, porém somente com a Lei nº 11.638/2007 e com a Lei
nº 11.941/2009 que ocorreu a efetiva aprovação das referidas mudanças,
as quais, na grande maioria, já estão vigentes desde 1º de janeiro de
2008.
Com isso, após essa retomada histórica sobre a normatização da

Contabilidade, chegamos ao final dos nossos estudos.
Atividade
trabalho!
www.esab.edu.br 294
Resumo
Nestas unidades, aprendemos a interpretar as informações contábeis

através da análise financeira e econômica. Entendemos sobre o papel da
Contabilidade na elaboração e execução do Planejamento Empresarial.
Refletimos também sobre as novas regras e a legislação para as Sociedades
Anônimas e o impacto das relações internacionais na Contabilidade.
Além de todo este estudo, tivemos a oportunidade de colocarmos em
prática a teoria assistida.
www.esab.edu.br 295
Glossário
Ações
Compreendem a menor parcela do capital social, sendo atribuído no
estatuto um valor nominal que é diferente do valor de mercado. R
Arbitramento
Procedimento de apuração de um resultado quando este ocorre de
maneira incerta ou duvidosa. R
Arrojada
Ousada, arriscada. R
Ativo Circulante
Representa os valores que serão transformados em dinheiro, consumidos
ou vendidos em curto prazo. R
Balancete
Instrumento contábil utilizado para verificar a exatidão dos lançamentos
contábeis. R
Bens
Coisas úteis de que dispõe uma pessoa física ou jurídica para atingir seus
fins. Os bens podem ser classificados em: tangíveis, intangíveis, móveis
ou imóveis. R
www.esab.edu.br 296
Bens de uso
Representam os bens de propriedade da empresa e que não possuem a
intenção de venda, ou seja, são direcionados para o uso da empresa. R
Capital de Giro
Refere-se ao ativo circulante. R
Capital Social (subscrito)

Representa o investimento dos proprietários na empresa. R
Capital a Integralizar
Capital pendente de integralização por parte dos proprietários. R
Circulante
Recursos em giro na empresa, normalmente em movimentação de até 12
meses. R
Companhias de capital aberto

Sociedades anônimas com capital disponível no mercado financeiro
através de ações. R
Companhias de capital fechado

Sociedades anônimas sem capital disponível no mercado financeiro. R
Continuidade
Princípio contábil que determina que as entidades sejam constituídas
com prazo indeterminado de extinção. R
Crédito
Origem do recurso. R
www.esab.edu.br 297
Custo
Gasto com a aquisição de bens ou serviços para transformação em outro
bem ou serviço. R
Débito
Aplicação do recurso. R
Despesa
Gasto com a aquisição de bens ou serviços para a administração da
empresa. R
Direitos
Valores que a empresa tem a receber de terceiros. R
Equidade
Senso de justiça, imparcialidade, neutralidade. R
Entidade Contábil
Pessoa para quem que se mantém a Contabilidade, podendo ser uma
pessoa física ou jurídica. R
Feeling
Ter domínio do conteúdo e rapidez na decisão. R
Fisco
Representa o governo (federal, estadual ou municipal) que regulamenta e
cobra tributos. R
Gasto
É o sacrifício financeiro para aquisição de um bem ou serviço. R
www.esab.edu.br 298
Insolvência
O estágio em que a empresa perde a sua capacidade de pagar suas dívidas.
R
Livros auxiliares
São livros facultativos, mas necessários na gestão da empresa para melhor
rapidez e exatidão nas informações. R
Longo Prazo
Normalmente um período superior a 12 meses. R
Lucro Contábil
Refere-se ao resultado apurado entre as vendas menos as despesas da
empresa, podendo ser lucro (receitas maiores que as despesas) ou prejuízo
(receitas menores que as despesas). R
Lucro Financeiro
Refere-se ao resultado apurado com as disponibilidades da empresa,
ou seja, entradas menos saídas de dinheiro, podendo ser positivo ou
negativo. R
Não Circulante
São os recursos que giram na empresa em longo prazo. R
Nível estratégico
Representa as pessoas proprietárias da empresa; executivos, presidência.
R
Nível tático
Representa os gerentes da empresa. R
www.esab.edu.br 299
Nível operacional
Representa a parte operacional da empresa, área produtiva. R
Obrigações
Valores que a empresa tem a pagar para terceiros. R
Partidas Dobradas
Lançamento, registro, em que cada operação contábil dá origem a um
lançamento duplo (débito e crédito). R
Passivo Circulante
Compreende as obrigações que serão liquidadas em curto prazo. R
Patrimônio
Conjunto de bens, direitos e obrigações de uma entidade. R
Parte do patrimônio que efetivamente sobra para seus proprietários após
somar bens e direitos e subtrair as obrigações. R
Participação Societária
Representação quantitativa da participação do sócio na sociedade. R
Pessoa Física
Ser natural e indivíduo concebido a partir do seu nascimento. R
Pessoa Jurídica
Ser abstrato constituído legalmente por um contrato, formalizado por
duas ou mais pessoas. R
www.esab.edu.br 300
Quantitativa
Referente a quantificar, dar valor, quantidade. R
Qualitativa
Indica qualidade. R
Quotas
Quotas representam a participação societária, ou seja, o quanto cada
sócio participa na sociedade. R
Realizável a Longo Prazo

Ativos transformados em dinheiro em longo prazo. R
Responsabilidade primária
Tem a responsabilidade em primeiro lugar. R
Receita
Representa o faturamento da empresa (venda de bens ou serviços). R
Sacrifício
Dispêndio financeiro, gasto. R
Sistemática
Semelhante a sistêmico, seguir um conjunto de regras e aplicá-las a todas
as situações. R
Sistema Aberto
São os elementos do meio externo que interagem com a empresa. R
www.esab.edu.br 301
Sonegação
Fraude fiscal que consiste em utilizar procedimentos que violem
diretamente a lei fiscal ou o regulamento fiscal. R
Valor adicionado
Representa a riqueza gerada pela empresa. R
Valor Nominal
Valor da ação estabelecido no estatuto social da companhia. R
Valor de Mercado
Valor da ação estabelecido pela especulação do mercado. R
www.esab.edu.br 302
Referências
ASSUMPÇÃO, M. J. Contabilidade aplicada ao setor público. Curitiba:

Ibpex, 2011.
BLATT, A. Análise de balanços: estruturação e avaliação das demonstrações

financeiras e contábeis. São Paulo: Makron Books, 2001.
HORNGREN, C. T.; DATAR, S. M.; FOSTER, G. Contabilidade de custos:

uma abordagem gerencial. 11. ed. São Paulo: Prentice Hall, 2004. v. 1.
MARION, J. C. Contabilidade empresarial. São Paulo. Atlas, 2009a.
______. Contabilidade básica. 10. ed. São Paulo: Atlas, 2009b.
MÜLLER, A. N. Contabilidade básica: fundamentos essenciais. São Paulo:

Prentice Hall, 2009.
PADOVEZE, C. L. Manual de contabilidade básica: contabilidade introdutória

e intermediária – texto e exercícios. 7. ed. São Paulo: Atlas, 2009.
www.esab.edu.br 303

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Produção do Material Didático-Pedagógico

Diretoria Executiva Design Educacional

Em 2009 foi credenciada com Instituição de Ensino Superior – IES, através da

Em outubro de 2012 recebeu o Prêmio Top Educação 2012, da Editora Segmento,

Em 2013 é aprovada para a oferta dos cursos de: Administração (Bacharelado);

É com muita satisfação que apresentamos a você, acadêmico, a disciplina de

Muito além da apresentação das técnicas de registros para a elaboração do Balanço

Como muitos devem saber, o mundo empresarial vem se transformando ao longo

Diante desse cenário, nesta disciplina, com o intuito de melhor aprofundá-la,

As primeiras unidades, numeradas de 1 a 6, promovem uma reflexão sobre a

Equipe Acadêmica da ESAB

A Contabilidade, como tantas outras ciências, evoluiu com a sociedade,

A Contabilidade é uma ciência que teve sua origem na necessidade da

Podemos considerar a Contabilidade como uma ciência que tem por

Segundo Marion (2009a, p. 28), “[...] a Contabilidade é uma ciência

Marion (2009a) afirma que, embora a Contabilidade utilize métodos

Você sabia que a Ciência Contábil é considerada uma das ciências

A contabilidade surgiu basicamente da necessidade de donos de patrimônio que

Dessa forma, a Contabilidade acompanha a sociedade desde a sua forma

Contudo, o desenvolvimento do comércio e o direcionamento das

Outros fatores importantes nessa história foram as violentas batalhas

O cenário de evolução da humanidade entre guerras e grandes batalhas é

Conhecendo a história da humanidade, denota-se que a evolução

Contudo, o grande marco histórico da Contabilidade encontra-se no

No que diz respeito à evolução da Contabilidade no Brasil, relata-se que,

Portanto, ao logo do tempo, novos usuários da informação contábil

[...] o banqueiro, o fornecedor de mercadoria a prazo, o governo, o administrador

Ainda para complementar, Marion (2009b) relata que a Contabilidade

Marion (2009a) considera os tempos atuais um cenário moderno da

Saiba que o profissional Contábil gerencia todo o sistema de banco

Agora que chegamos ao final desta unidade, temos a percepção do

Continuando nossos estudos sobre a Contabilidade, vamos nos aprofundar

Vimos, na unidade anterior, o quanto a Contabilidade evoluiu com a

Sendo assim, o objeto de estudo da Ciência Contábil é o patrimônio das

Logo, se o objeto de estudo da Contabilidade é o patrimônio das

Frequentemente tomamos decisões importantes, não é mesmo?

Ainda, detalha Marion (2009a), as decisões podem estar no simples fato de

Portanto, a “Contabilidade é a linguagem dos negócios”, afirma Marion

Relatando melhor a Contabilidade na prática, Marion (2009a) destaca que:

Observamos com certa frequência que várias empresas, principalmente as pequenas,

Sendo assim, a administração não pode mais tomar decisões sobre a

O mercado atual vive um momento em que aplicar recursos, que

Dessa forma, percebemos o quanto a Contabilidade pode auxiliar a

Relata Marion (2009a, p. 26) que

O objetivo principal da contabilidade, portanto, conforme a Estrutura Conceitual

No Brasil, atualmente, a Contabilidade encontra-se num momento

Saiba também que as empresas de desenvolvimento de software e de

Outro ponto importante, que merece bastante atenção, é que as

No entanto, um aspecto que dificulta bastante a credibilidade das

Diante desse cenário, podemos perceber que a Contabilidade evoluiu

Logo, pode-se perceber que o administrador deve utilizar as informações

Nesta unidade, aprendemos que o objeto de estudo da Contabilidade

Nesta unidade, vamos aprofundar nosso conhecimento sobre a

Até agora, já vimos que a Contabilidade pode ser estudada de maneira

Portanto, a Contabilidade pode ser realizada tanto para Pessoa Física ou

Na sequência, Marion (2009b) define como Pessoa Jurídica “[...] a união

No entanto, a Contabilidade está inserida na vida de todos os indivíduos

Sendo assim, os usuários da informação contábil são todas as pessoas

Os usuários da Contabilidade são inúmeros, e logo Marion (2009b)

Evidentemente, os gerentes (administradores), não são os únicos que se utilizam da

Dessa forma, percebemos o quanto é importante a Contabilidade para as